Zostavenie účtovnej závierky

dus1401_02

Zostavenie účtovnej
závierky – etapy

Ing. Ivana Hudecová

Pre účtovné jednotky, ktoré majú účtovné obdobie zhodné s kalendárnym rokom sa blíži termín zostavovania účtovnej závierky. Pred jej zostavením musia účtovné jednotky zaúčtovať mnoho účtovných prípadov charakteristických pre záver účtovného obdobia. Príspevok je zameraný na zostavenie účtovnej závierky k 31. 12. bežného roka, čo znamená, že účtovným obdobím je kalendárny rok. Uvedený príspevok však možno použiť aj v prípade, že účtovným obdobím bude hospodársky rok, čo je obdobie, ktoré nie je zhodné s kalendárnym rokom, pretože aj pri zostavovaní účtovnej závierky ku koncu hospodárskeho roka sa použijú rovnaké pravidlá, princípy a predpisy ako pri zostavovaní účtovnej závierky ku koncu kalendárneho roka.
Právne predpisy upravujúce účtovníctvo a účtovnú závierku za rok 2013

- Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení zákona č. 562/2003 Z. z., zákona č. 561/2004 Z. z., zákona č. 518/2005 Z. z. 688/2006 Z. z., zákona č. 198/2007 Z. z., zákona č. 540/2007 Z. z., zákona č. 621/2007 Z. z., zákona č. 378/2008, zákona č. 465/2008 Z. z., zákona č. 567/2008 Z. z., zákona č. 61/2009 Z. z., zákona č. 492/2009 Z. z., zákona č. 504/2009 Z. z., zákona č. 486/2010 Z. z. a zákona č. 547/2011 Z. z. (ďalej len zákon o účtovníctve)

- Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení opatrenia MF SR č. MF/25167/2003-92, opatrenia MF SR č. MF/10069/2004-74, opatrenia MF SR č. MF/26670/2005-74, opatrenia MF SR č. MF/25814/2006-74,
- opatrenia MF SR č. MF/16317/2007-74, opatrenia MF SR č. MF/23535/2008-74, opatrenia MF SR č. MF/10531/2009-74, opatrenia MF SR č. MF/26312/2009-74, opatrenia MF SR č. MF/15653/2010-74, opatrenia MF SR č. MF/25822/2010-74 a Opatrenia MF SR č. MF/27262/ 2011-74 (ďalej len postupy účtovania)
- Opatrenie MF SR č. 4455/2003-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek individuálnej účtovnej závierky a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení opatrenia MF SR č. 25167/2003-92, opatrenia č. MF/10069/2004-74, opatrenia MF SR č. MF/26670/2005-74, opatrenia MF SR č. MF/25812/2006-74, opatrenia MF SR č. MF/26120/2007-74, opatrenia MF SR č. MF/24219/2008-74 a opatrenia MF SR č. MF/25947/2010-74 a opatrenia MF SR č. MF/24013/2011-74 (ďalej len opatrenie pre zostavenie účtovnej závierky).

Z ďalších noriem, ktoré sú potrebné k vedeniu účtovníctva a k vykonaniu účtovnej závierky sú najmä:

- Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p.,
- Zákon č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v z.n.p.,
- Zákon č. 222/2004 Z. z.. o DPH v z.n.p.

1. Činnosti pred zostavením účtovnej závierky

Skôr, ako účtovná jednotka pristúpi k zostaveniu účtovnej závierky, musí vykonať niektoré činnosti a zaúčtovať niektoré účtovné prípady, ktoré sú typické pre záver účtovného obdobia. Ide najmä o nasledovné činnosti:

- Inventarizácia majetku a záväzkov a účtovanie inventarizačných rozdielov
- Kontrola bilančnej kontinuity
- Kontrola účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní
- Účtovanie účtovných prípadov bežného roka, ktoré musia byť zaúčtované pred zostavením účtovnej závierky

1.1 Inventarizácia majetku a záväzkov a účtovanie inventarizačných rozdielov

Predpokladom rýchleho a správneho vykonania účtovnej závierky je dôsledné vykonanie inventarizácie majetku a záväzkov. Inventarizáciu majetku a záväzkov je povinná vyhotoviť každá účtovná jednotka a je podmienkou preukázateľnosti účtovníctva.
Inventarizácia majetku a záväzkov je upravená v zákone o účtovníctve. V nasledujúcej tabuľke uvádzame ustanovenia zo zákona o účtovníctve, ktoré inventarizáciu majetku a záväzkov upravujú.

Inventarizácia majetku a záväzkov	Ustanovenie zákona o účtovníctve
Povinnosť vykonať inventarizáciu	§ 6 ods.3
Inventarizácia ako podmienka preukázateľnosti účtovníctva	§ 8 ods. 4
Úlohy pri zisteniach z inventarizácie	§ 26 ods. 1,2
Inventarizácia majetku a záväzkov: - cieľ inventarizácie - deň jej vykonania - inventarizácia DHM - inventúra a jej druhy - inventúry súpis	§ 29 a § 30 § 29 ods. 1 § 29 ods. 2 § 29 ods. 3 § 30 ods. 1 § 30 ods. 2
- inventarizačný zápis - lehoty vykonania inventúr - inventarizačný rozdiel a jeho účtovanie - čo nie je inventarizačný rozdiel	§ 30 ods. 3 § 30 ods. 4 § 30 ods. 5, 7 § 30 ods. 6

1.2 Inventarizácia majetku a záväzkov

Inventarizáciou overuje účtovná jednotka, či stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov (vlastné imanie) v účtovníctve zodpovedá skutočnosti. Inventarizáciu účtovná jednotka vykonáva ku dňu, ku ktorému zostavuje riadnu alebo mimoriadnu účtovnú závierku. Ustanovenia o vykonávaní inventarizácie podľa osobitných predpisov nie sú týmto dotknuté (§ 184 Zákonníka práce).

1.3 Inventúra majetku a záväzkov a jej druhy

Podľa § 30 zákona o účtovníctve, skutočný stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov sa zisťuje inventúrou. Pri majetku hmotnej povahy a nehmotnej povahy sa skutočný stav zisťuje fyzickou inventúrou; pri záväzkoch, rozdiele majetku a záväzkov a pri tých druhoch majetku, pri ktorých nemožno vykonať fyzickú inventúru, sa skutočný stav zisťuje dokladovou inventúrou; ak je to možné, používa sa kombinácia fyzickej a dokladovej inventúry.
Fyzická inventúra majetku sa vykonáva počítaním, meraním, vážením, technickým prepočtom pri voľne uloženom materiály (uhlie, piesok, krmivo) pričom sa vychádza z jednotiek množstva používaných v účtovníctve (v skladovej evidencii).
Základ dokladovej inventúry spočíva v tom, že sa overuje alebo preukazuje stav príslušného účtu majetku a záväzkov v účtovníctve pomocou rôznych písomností – účtovných dokladov, zmlúv, listín a pod. Pri dokladovej inventúre sa teda preveruje správnosť stavu (zostatku) príslušného účtu, t.j. účtu syntetického, analytického, alebo podsúvahového.

1.4 Posudzovanie niektorých skutočností pri jednotlivých druhoch majetku a záväzkov pri inventarizácii

Dlhodobý hmotný majetok

- u budov, hál a stavieb je treba posúdiť celkový stav s účtovnou hodnotou a prípadne navrhnúť vytvorenie opravných položiek,
- u strojov, prístrojov, zariadení, dopravných prostriedkov sa zisťuje ich technický stav, úplnosť ich vybavenia, navrhujú sa opravy, vyradenie a pod.

Dlhodobý nehmotný majetok

- u nehmotného majetku, napr. u softvéru sa preveruje legálnosť nadobudnutia.

Zásoby

- u zvierat sa zisťujú jednotlivé kusy,
- u zásob vlastnej výroby pri výrobe s dlhodobým výrobným cyklom sa posudzuje oprávnenosť výšky nabehnutých nákladov,
- u materiálu, ktorý sa na základe vnútorného predpisu účtovnej jednotky účtuje priamo do spotreby, sa zisťuje hodnota nespotrebovaného materiálu, o ktorú sa potom zníži spotreba materiálu a zvýši stav materiálu na sklade

Pohľadávky a záväzky

- posudzuje sa správnosť údajov v účtovníctve a navrhuje sa tvorba opravnej položky, prípadne odpis pohľadávky, overuje sa splnenie povinnosti prihlásenia do konkurzu,
- doloženie a evidencia pohľadávok, rezerv, opravných položiek,
- preddavky – skutočný stav sa porovnáva s dokladmi o zaplatení preddavkov a dokladmi o dohodnutí preddavkov, tvorba opravných položiek,
- účty časového rozlíšenia,
- podsúvahová evidencia.

Po vykonaní inventarizácie je účtovná jednotka povinná vyhotoviť inventúrny súpis a inventarizačný zápis.

1.5 Inventúrny súpis

Inventúrny súpis je účtovný záznam, ktorý zabezpečuje preukázateľnosť účtovníctva (§ 8 ods. 4). Inventúrny súpis musí obsahovať tieto údaje

a) obchodné meno alebo názov účtovnej jednotky; právnické osoby uvedú sídlo, fyzické osoby bydlisko a miesto podnikania, ak sa líši od miesta bydliska,
b) deň začatia inventúry, deň, ku ktorému bola inventúra vykonaná, a deň skončenia inventúry,
c) stav majetku s uvedením jednotiek množstva a ceny podľa § 25,
d) miesto uloženia majetku,
e) meno, priezvisko a podpisový záznam hmotne zodpovednej osoby za príslušný druh majetku,
f) zoznam záväzkov a ich ocenenie podľa § 25,
g) zoznam skutočného stavu rozdielu majetku a záväzkov,
h) odporúčania na posúdenie reálnosti ocenenia majetku a záväzkov k dátumu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, zistené pri vykonávaní inventúry na účely úpravy ocenenia majetku a záväzkov podľa § 26 a 27, ak sú takéto skutočnosti známe osobám, ktoré vykonali inventúru,
i) meno, priezvisko a podpisový záznam osôb zodpovedných za zistenie skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov,
j) poznámky.

V poznámkach k inventúrnym súpisom sa uvádza napr.

- prehľad prírastkov a úbytkov hmotného majetku odo dňa skončenia inventúry vykonanej pred dňom, prípadne po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,
- zoznam poškodeného alebo zničeného majetku,
- zoznam poškodeného a opraviteľného majetku,
- zoznam nepoužiteľného alebo prebytočného majetku,
- návrh na zmenu ocenenia,
- návrh na odpis pohľadávky,
- návrh na zmenu odpisového plánu,
– zistenie nedostatočnej ochrany majetku alebo náležitej starostlivosti.

1.6 Inventarizačný zápis

Stav majetku, záväzkov, rozdielu majetku a záväzkov v inventúrnych súpisoch sa porovnáva so stavom majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v účtovníctve a výsledky porovnania sa uvedú v inventarizačnom zápise.

Inventarizačný zápis je účtovný záznam, ktorým sa preukazuje vecná správnosť účtovníctva a ktorý musí obsahovať

a) obchodné meno alebo názov účtovnej jednotky; právnické osoby uvedú sídlo, fyzické osoby bydlisko a miesto podnikania, ak sa líši od miesta bydliska,
b) výsledky vyplývajúce z porovnania skutočného stavu majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov s účtovným stavom,
c) výsledky vyplývajúce z posúdenia reálnosti ocenenia majetku a záväzkov podľa § 26 a 27,
d) meno, priezvisko a podpisový záznam osoby alebo osôb zodpovedných za vykonanie inventarizácie v účtovnej jednotke.

1.7 Periodicita vykonávania inventúr a inventarizácií

Zákon o účtovníctve ustanovuje aj časové hľadisko a periodicitu vykonávania inventarizácie majetku a záväzkov. Tak napríklad zákon účtovným jednotkám umožňuje, aby inventarizáciu dlhodobého hmotného majetku vykonali raz za dva roky. Na druhej strane ustanovuje povinnosť inventarizovať peňažné prostriedky v hotovosti štyrikrát za rok, z toho jedenkrát vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.
Fyzickú inventúru hmotného majetku, okrem zásob, ktorú nemožno vykonať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, možno v zmysle § 30 ods. 4 zákona o účtovníctve vykonávať v priebehu posledných troch mesiacov účtovného obdobia, prípadne v prvom mesiaci nasledujúceho účtovného obdobia. Ak bude účtovná jednotka vykonávať inventarizáciu majetku a záväzkov k 31. 12. 2013, inventúru dlhodobého hmotného majetku môže vykonávať od 1. 10. 2013 do 31. 1. 2014, avšak zistený skutočný stav musí upraviť o prípadné prírastky a úbytky tak, aby výsledok inventarizácie dlhodobého hmotného majetku bol k 31. 12. 2013 (od konca októbra do konca roka sa pripočítajú, od konca roka do konca januára nasledujúceho roka sa odpočítajú).
Zákon o účtovníctve povoľuje kedykoľvek v priebehu účtovného obdobia vykonávať inventúru zásob (nie inventarizáciu). Inventarizácia zásob sa v zmysle § 29 ods. 2 zákona o účtovníctve vykonáva ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Aj v prípade, ak je inventúra zásob vykonaná kedykoľvek v priebehu roka, (napr. v septembri) inventarizácia sa vykoná ku dňu, ktorému sa zostavuje účtovná závierka tak, že stavy zásob zistené poslednou inventúrou v mesiaci september sa upravia

- prírastky zásob odo dňa, ku ktorému bola vykonaná inventúra do 31. 12. (zistené stavy sa zvýšia),
- úbytky zásob odo dňa, ku ktorému bola vykonaná inventúra do 31. 12. (zistené stavy sa znížia).

Periodicitu vykonávania inventarizácie majetku a záväzkov uvádzame v nasledujúcej tabuľke.

Predmet inventarizácie	Inventarizované obdobie
Dlhodobý hmotný majetok	raz za dve účtovné obdobia
Dlhodobý nehmotný majetok	raz za účtovné obdobie
Dlhodobý finančný majetok	raz za účtovné obdobie
Zásoby	raz za účtovné obdobie
Krátkodobý finančný majetok	raz za účtovné obdobie
Hotovosť	štyri razy za účtovné obdobie
Pohľadávky	raz za účtovné obdobie
Záväzky	raz za účtovné obdobie
Vlastné imanie	raz za účtovné obdobie

Poznámka
V postupoch účtovania je inventarizácia nariadená alebo upravená ešte v § 5 ods. 7 (na účty časového rozlíšenia sa vzťahuje dokladová inventúra a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť existencie časového rozlíšenia), § 18 ods. 9 (ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa posudzuje opodstatnenosť účtovania tvorby opravnej položky a trvania opodstatnenosti existencie a sumy už vytvorenej opravnej položky k majetku), § 19 ods. 6 (rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť), § 21 ods. 6 (opravné položky k dlhodobému majetku), § 23 (zisťovanie úžitkovej hodnoty zásob pri inventarizácii), § 43 ods. 2 písm. d), ods. 3 písm. b), ods. 4 písm. b) a ods. 5 písm. b) (úprava stavu zásob na základe výsledkov inventarizácie a účtovanie inventarizačných rozdielov pri spôsobe A a spôsobe B účtovania zásob).

1.8 Účtovanie inventarizačných rozdielov

Medzi účtovné prípady, ktoré súvisia so záverom účtovného obdobia a musia sa zaúčtovať pred zostavením účtovnej závierky patrí aj účtovanie inventarizačných rozdielov, samozrejme za predpokladu, že účtovnej jednotke vzniknú. Inventarizačné rozdiely môžu vzniknúť pri porovnaní skutočného stavu majetku s účtovným stavom.
Účtovným rozdielom môže byť

- manko, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom,
- prebytok, ak zistený skutočný stav je vyšší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom.

Na príslušné účty nákladov alebo výnosov sa účtujú inventarizačné rozdiely podľa § 30 ods. 7 zákona okrem

a) chýbajúcich cenných papierov, kedy sa vykáže ich úbytok na analytickom účte cenné papiere v umorovacom konaní a ak sa začne umorovacie konanie,
b) schodku peňažných hotovostí a cenín, ktorý sa účtuje ako pohľadávka voči hmotne zodpovednej osobe.

Chýbajúce cenné papiere sa z účtu, na ktorom sú zaúčtované preúčtujú na analytický účet vytvorený k príslušnému syntetickému účtu, napr. ak má účtovná jednotka na účte 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke a došlo ich strate (akcie v listinnej podobe), preúčtujú sa nasledovne: na stranu Má dať účtu 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke v umorovacom konaní a v prospech účtu 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke. Po ukončení umorovacieho konania, ak sa chýbajúce cenné papiere nenájdu, zaúčtuje sa škoda na dlhodobom finančnom majetku nasledovne: na stranu Má dať účtu 569 – Manká a škody na finančnom majetku a v prospech účtu 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke v umorovacom konaní.
Čo sa týka schodku v pokladničnej hotovosti, predpis schodku k náhrade sa zaúčtuje voči hmotne zodpovednému zamestnancovi a to na stranu Má dať účtu 335 – Pohľadávky voči zamestnancom a v prospech účtu 211 – Pokladnica, prípadne 213 – Ceniny.

- Účtovanie prebytku

Prebytok nakupovaných zásob (§ 11 postupov účtovania)

- ak je preukázateľné, že došlo k chybnému účtovaniu pri ich vyskladnení, prebytok sa účtuje v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy a skutočný úbytok zásob sa účtuje na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy. Prebytok zásob vlastnej výroby vrátane zvierat sa účtuje na príslušné účty zmeny stavu vnútroorganizačných zásob;
- ak sa nepreukáže chybné účtovanie pri vyskladnení, prebytok zásob sa účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Prebytok materiálu a tovaru, ak sa chybne účtovalo pri jeho vyskladnení do spotreby a zaúčtovanie skutočného úbytku zásob	112, 132 501, 504	501,504 112, 132
2. Prebytok zásob vlastnej výroby, napr. nedokončenej výroby, zistený pri inventarizácii	121	611
3. Prebytok zásob, ak sa nepreukáže chybné účtovanie pri vyskladnení	112,132, 12x	648

Prebytok dlhodobého odpisovaného majetku

- sa účtuje podľa § 21 ods. 2 postupov účtovania. Podľa tohto ustanovenia dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok novo zistený pri inventarizácii a v účtovníctve doteraz nezachytený (prebytok) ocenený reprodukčnou obstarávacou cenou, účtuje sa so súvzťažným zápisom na účet 384 – Výnosy budúcich období a tieto sa rozpúšťajú rovnakým spôsobom podľa § 56 ods. 12 postupov účtovania ako dotácie na obstaranie dlhodobého majetku, ktoré sa rozpúšťajú do výnosov v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov z dlhodobého hmotného majetku, na obstaranie ktorého bola dotácia poskytnutá, od doby zaradenia tohto majetku do užívania.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Prebytok dlhodobého majetku odpisovaného, napr. prebytok stroja ako novo zistený v účtovníctve doteraz nezachytený podľa § 21 ods. 2 postupov účtovania ocenený v reprodukčnej obstarávacej cene	022	384
2. Zúčtovanie hodnoty zaúčtovanej na účte 384 v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov a) zúčtovanie odpisov zo stroja b) zúčtovanie sumy vo výške odpisov do výnosov	551 384	082 648

Prebytok neodpisovaného dlhodobého majetku

- sa účtuje na ťarchu účtu majetku a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Prebytok dlhodobého hmotného majetku neodpisovaného, napr. prebytok pozemku, ako novo zistený v účtovníctve nezachytený podľa § 21 ods. 2 postupov účtovania ocenený v reprodukčnej obstarávacej cene	031	648

Poznámka
Podľa § 25 zákona o účtovníctve, reprodukčná obstarávacia cena je cena, za ktorú by sa majetok obstaral v čase, keď sa o ňom účtuje.

- Účtovanie manka

Podľa postupov účtovania manká sa účtujú na nasledujúcich nákladových účtoch:

- účet 549 – Manká a škody

na tomto účte sa účtujú manká a škody na dlhodobom majetku, manko na nakúpených zásobách ako aj na zásobách vlastnej výroby. Ich náhrada sa účtuje na účet 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,

- účet 569 – Manká a škody na finančnom majetku

na tomto účte sa účtujú manká a škody na finančnom majetku. Ich náhrada sa účtuje na účte 668 – Ostatné finančné výnosy,

- účet 582 – Škody

na tomto účte sa účtujú škody vzniknuté na majetku z mimoriadnych príčin, napr. v dôsledku živelnej pohromy. Ich náhrada sa účtuje na účte 682 – Náhrady škôd.

Účtovné súvzťažnosti - účtovania manka	MD	D
1. Manko dlhodobého majetku (DM) a) zostatková cena chýbajúceho majetku b) vyradenie DM z evidencie v obst.cene	549 07x, 08x	07x, 08x 01x, 02x
2. Manko nedokončeného DM	549	04x
3. Účtovanie manka na zásobách	549	účty zásob
4. Schodok pokladničnej hotovosti a cenín	335	211, 213

- Účtovanie škody

Okrem manka a prebytku môže na majetku vzniknúť aj škoda, ktorá podľa § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve je definovaná ako neodstrániteľné poškodenie, zničenie, odcudzenie alebo zistená strata majetku (napr. krádež zásob neznámym páchateľom, zničené zásoby pri požiari a pod.). Inventarizáciou zistené odcudzenie alebo zistená strata majetku je manko.

Manko na zásobách
a) účtovanie manka na zásobách pri spôsobe A
P. č.	Text	MD	D
1.	na materiáli	549	112
2.	na tovare	549	132
3.	na nedokončenej výrobe	549	121
4.	na polotovaroch vlastnej výroby	549	122
5.	na výrobkoch	549	123
6.	na zvieratách	549	124
b) účtovanie manka na zásobách pri spôsobe B
1.	na materiáli	549	501
2.	na tovare	549	504
3.	na nedokončenej výrobe	549	611
4.	na polotovaroch vlastnej výroby	549	612
5.	na výrobkoch	549	613
6.	na zvieratách	549	614

Prebytok zásob
c) účtovanie prebytku na zásobách pri spôsobe A aj B
P. č.	Text	MD	D
1.	na materiáli	112	648
2.	na tovare	132	648
3.	na nedokončenej výrobe	121	611
4.	na polotovaroch vlastnej výroby	122	612
5.	na výrobkoch	123	613
6.	na zvieratách	124	614

Škoda na zásobách
d) účtovanie škôd na zásobách pri spôsobe A
P. č.	Text	MD	D
1.	škoda na materiáli - neopraviteľná, materiál je zlikvidovaný	549	112
2.	škoda na tovare, tovar je zlikvidovaný	549	132
3.	škoda z titulu živelnej pohromy, totálne zničenie	549	112, 132
4.	škoda na výrobkoch, výrobky sú zlikvidované	549	613
e) účtovanie škôd na zásobách pri spôsobe B v priebehu roka
1.	škoda na materiáli - neopraviteľná, materiál je zlikvidovaný	549	501
2.	škoda na tovare, tovar je zlikvidovaný	582	504
3.	škoda z titulu živelnej pohromy, totálne zničenie	549	501, 504
4.	škoda na výrobkoch, výrobky sú zlikvidované	549	613

Poznámka
Podľa § 68 ods. 8 postupov účtovania, na ťarchu účtu 549 – Manká a škody sa účtujú manká a škody na dlhodobom majetku, manko a škoda na nakúpených zásob ako aj manko a škoda na zásobách vlastnej výroby. Ak sa rozhodne o zrušení prác na príprave alebo rozostavaní obstarávaného dlhodobého majetku (zmarené investície), sumy vzťahujúce sa na tento účtovný prípad a účtované na účte 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku a na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku sa odpíšu na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, a to v deň rozhodnutia o zrušení prác na obstarávaní dlhodobého majetku, ak ide o škodu. V ostatných prípadoch sa zaúčtujú na účte 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Na tomto účte sa neúčtuje úbytok zásob do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov. Tie sa účtujú podľa charakteru na ťarchu účtu 501 – Spotreba materiálu, 504 – Predaný tovar alebo na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmena stavu vnútroorganizačných zásob. Nutné porážky zvierat sa účtujú ako predaj zvierat, a to aj, ak nie sú dosiahnuté tržby.

Prehľad účtovania manka a prebytku majetku
Názov účtovného prípadu	MD	D
1. Manko dlhodobého majetku odpisovaného	549	07x, 08x
2. Prebytok dlhodobého majetku odpisovaného	01x, 02x	384
3. Manko dlhodobého majetku neodpisovaného	549	03x
4. Prebytok dlhodobého majetku neodpisovaného	03x	648
5. Manko zásob pri spôsobe A účtovania zásob: a) materiálu b) zásob vlastnej výroby c) tovaru	549 549 549	112 12x 132
6. Manko zásob pri spôsobe B účtovania zásob: a) materiálu b) zásob vlastnej výroby c) tovaru	549 549 549	501 61x 504
7. Prebytok zásob pri spôsobe A účtovania zásob: a) materiálu b) zásob vlastnej výroby c) tovaru	11x 12x 13x	648 61x 648
8. Prebytok zásob pri spôsobe B účtovania zásob: a) materiálu b) tovaru	501 504	648 648
9. Schodok peňažnej hotovosti a cenín	335, 378	211, 213
10. Prebytok peňažných hotovostí a cenín	211, 213	668
11. Chýbajúce cenné papiere	zaznamená sa na analytickom účte	x

Poznámka
Mankom nie sú preukázané manká v rámci noriem prirodzených úbytkov. Ide o technologické a technické straty vyplývajúce z prirodzených vlastností výrobkov vznikajúcich napr. rozprášením, vysychaním v rámci technologických úbytkov vo výrobnom a odbytovom procese do výšky stanovenej normami. Normy prirodzených úbytkov zásob, ak si ich chce účtovná jednotka uplatniť, musí ich určiť vlastným predpisom vždy na príslušné účtovné obdobie, samozrejme za predpokladu, že má také druhy zásob, pri ktorých sa predpokladajú technologické straty. Úbytky v rámci noriem prirodzených úbytkov sa účtujú priamo do spotreby (účty 501, 504 alebo na stranu MD účtov účtovej skupiny 61 pri zásobách vlastnej výroby). Rozdiely vyplývajúce z úpravy ocenenia podľa § 26 a 27 sa neposudzujú ako inventarizačné rozdiely.

2. Kontrola bilančnej kontinuity

Pri uzavieraní a otváraní účtovných kníh v účtovníctve účtovnej jednotky účtujúcej v sústave podvojného účtovníctva musí byť dodržaná zásada, že konečné zostatky účtov, ktoré sa vykazujú v súvahe k poslednému dňu účtovného obdobia, musia byť zhodné so začiatočnými stavmi týchto účtov k prvému dňu bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia. To platí aj pre účty vedené v knihe podsúvahových účtov (údaje vykázané napr. k 1. 1. 2013 musia nadväzovať na údaje vykázané k 31. 12. 2012).

Poznámka
Od 1. 1. 2012 sa novelou zákona o účtovníctve č. 547/2011 Z. z. ustanovuje pre jednoduché účtovníctvo zásada rovnosti konečných zostatkov majetku a záväzkov v jednotlivých účtovných knihách s počiatočnými stavmi majetku a záväzkov v týchto knihách k prvému dňu bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia.

3. Kontrola účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní

- Prevedenie výsledku hospodárenia k 1. 1. 2013

Podľa § 7 ods. 3 postupov účtovania pre podnikateľov, pri otvorení účtov sa výsledok hospodárenia bezprostredne predchádzajúceho účtovného obdobia zaúčtuje na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Účtovný zisk sa účtuje na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a v prospech účtu 431 – Výsledok hospodárenia vo schvaľovaní. Účtovná strata sa účtuje v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní.
Z uvedeného vyplýva, že výsledok hospodárenia, ktorý účtovná jednotka dosiahla za účtovné obdobie roka 2012, musí k 1.1.2013 previesť do účtovníctva roka 2013 (ide o hospodársky výsledok vykázaný v súvahe, pretože účty výkazu ziskov a strát sa do nasledujúceho účtovného obdobia neprevádzajú). Výsledok hospodárenia sa účtuje na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Podľa § 59 ods. 15 postupov účtovania pre podnikateľov, na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní sa účtuje rozdelenie účtovného zisku alebo usporiadanie účtovnej straty. Na ťarchu účtu 431 sa účtujú aj tantiémy a dividendy na výplatu podľa rozhodnutia účtovnej jednotky o rozdelení účtovného zisku, ak sa na ne netvoria osobitné fondy zo zisku. Účet 431 nemá ku dňu uzatvorenia účtovných kníh zostatok.
Účtovný výsledok hospodárenia dosiahnutý za rok 2012 sa prevedie ako počiatočný stav k 1. 1. 2013 nasledovne:

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
a) v prípade účtovného zisku	701	431
b) v prípade účtovnej straty	431	701

- Rozhodnutie o výsledku hospodárenia za rok 2012

O výsledku hospodárenia rozhoduje príslušný orgán účtovnej jednotky. Táto povinnosť účtovnej jednotke vyplýva z Obchodného zákonníka.

- Rozhodnutie o výsledku hospodárenia v spoločnosti s ručením obmedzeným, akciovej spoločnosti a družstve

Príslušným orgánom účtovnej jednotky, ktorou je spoločnosť s ručením obmedzeným, do pôsobnosti ktorého patrí rozhodnúť o vysporiadaní účtovného výsledku hospodárenia, je valné zhromaždenie, ktoré je podľa § 125 Obchodného zákonníka najvyšším orgánom spoločnosti. Do jeho pôsobnosti patrí schvaľovanie riadnej individuálnej účtovnej závierky a mimoriadnej individuálnej účtovnej závierky a rozhodnutie o rozdelení zisku alebo úhrade strát. V akciovej spoločnosti podľa § 187 Obchodného zákonníka rozhodnutie o rozdelení zisku alebo o úhrade straty patrí tiež do pôsobnosti valného zhromaždenia. V družstve rozhodnutie o rozdelení a použití zisku, prípadne spôsobe úhrady straty podľa § 239 Obchodného zákonníka patrí do pôsobnosti členskej schôdze, ktorá je najvyšším orgánom družstva.

- Rozdelenie zisku – povinný prídel do rezervného fondu

Pri rozdeľovaní zisku v spoločnosti s ručením obmedzeným, v akciovej spoločnosti a družstve sa na prvé miesto kladie povinnosť prídelu do rezervného fondu a do nedeliteľného fondu v družstve v zákonom stanovenej výške. Až po splnení povinného prídelu uvedeným fondom, môže zvyšnú časť zisku rozdeliť účtovná jednotka podľa vlastného rozhodnutia. Napr. valné zhromaždenie môže rozhodnúť, že dosiahnutý zisk rozdelí medzi spoločníkov, určí výšku a termín výplaty, alebo zvýši základné imanie, prípadne vytvorí fondy zo zisku.

- Vysporiadanie straty

Pri vykázanej strate Obchodný zákonník neustanovuje podmienky jej úhrady, preto valné zhromaždenie rozhoduje o spôsobe úhrady straty spoločnosti, napr. o úhrade straty jej krytím z prostriedkov rezervného fondu, odloženie straty do budúcich účtovných období, prípadne o príplatkovej povinnosti spoločníkov podľa § 121 za predpokladu, že spoločenská zmluva umožňuje valnému zhromaždeniu uložiť spoločníkom povinnosť prispieť na úhradu strát (v spoločnosti s ručením obmedzeným). Valné zhromaždenie rozhoduje len o spôsobe úhrady straty, pričom o použití prostriedkov z rezervného fondu (ak rozhodne valné zhromaždenie o tomto spôsobe úhrady straty) rozhodujú konatelia (§ 124 ods. 2). O rozdelení zisku ako aj o spôsobe krytia straty rozhoduje valné zhromaždenie jednoduchou väčšinou hlasov prítomných spoločníkov, pokiaľ spoločenská zmluva nevyžaduje vyšší počet.
Výnimkou je verejná obchodná spoločnosť, v ktorej podľa § 82 ods. 3 Obchodného zákonníka stratu znášajú spoločníci rovným dielom, ak spoločenská zmluva neurčuje inak. Dosiahnutý zisk vo v.o.s. sa preúčtuje v prospech účtu 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom, strata sa prevedie na ťarchu účtu 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty a v prospech účtu 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom. Rovnako sa postupuje voči komanditárom v komanditnej spoločnosti.

- Účtovanie vysporiadania výsledku hospodárenia

Podľa § 7 ods. 4 postupov účtovania pre podnikateľov, stav účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní sa účtuje

a) podľa rozhodnutia príslušného orgánu účtovnej jednotky, ak ide o účtovný zisk, zaúčtovaním v prospech príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a v prospech účtu 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku, alebo v prospech ďalších účtov v súlade s osobitnými predpismi alebo na základe rozhodnutia príslušného orgánu; ak príslušný orgán účtovnej jednotky do konca účtovného obdobia nerozhodol o rozdelení zisku, možno tento zisk alebo jeho časť účtovať na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov,
b) podľa rozhodnutia príslušného orgánu účtovnej jednotky, ak ide o účtovnú stratu, zaúčtovaním na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a na ťarchu účtu 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty alebo na ťarchu ďalších účtov na základe rozhodnutia príslušného orgánu; ak príslušný orgán účtovnej jednotky do konca účtovného obdobia nerozhodol o vyrovnaní straty, možno túto stratu alebo jej časť účtovať na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov,
c) v účtovných jednotkách, ktorými sú fyzické osoby – podnikatelia, účtovnými zápismi v prospech alebo na ťarchu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa.

Prehľad účtovania na účte 431 - Výsledok hospodárenia v schvaľovaní
	MD	D
Účtovný zisk	431	41 - ZI a kapitálové fondy 42 - Fondy tvorené zo zisku a prevedené VH 364 - Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku 428 - Nerozdelený zisk minulých rokov
Účtovná strata	41 - ZI a kapitálové fondy 42 - Fondy tvorené zo zisku a prevedené VH 354 - Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty 429 - Neuhradená strata minulých rokov	431

- Výsledok hospodárenia v schvaľovaní súčasťou vlastného imania

Výsledok hospodárenia v schvaľovaní tvorí súčasť vlastného imania účtovnej jednotky, ktoré sa účtuje na účtoch účtových skupín 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia účtová skupina 43 – Výsledok hospodárenia.

- Zvýšenie alebo zníženie základného imania z výsledku hospodárenia

Najdôležitejšou zložkou vlastného imania je základné imanie. Základné imanie a jeho zmeny sa účtujú na účte 411 – Základné imanie. Ide o kapitál, ktorý vkladajú spoločníci pri založení spoločnosti ako vstupný zdroj majetku účtovnej jednotky. Charakteristika základného imania pre jednotlivé druhy účtovných jednotiek vyplýva z príslušných ustanovení Obchodného zákonníka. Sú to všeobecné ustanovenia (§ 58 a násl.) upravujúce obchodné spoločnosti a družstvá a ustanovenia upravujúce vznik, fungovanie a zánik jednotlivých typov obchodných spoločností a družstiev (§ 76 až § 260). Základné imanie sa môže z účtovného zisku zvýšiť, ale aj znížiť v prípade, že o vykázanú stratu dôjde k zníženiu základného imania. Podľa § 59 ods. 11 postupov účtovania zmeny základného imania sa účtujú prostredníctvom účtu 419 – Zmeny základného imania.

Zmeny základného imania (ZI)
Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zvýšenie ZI zo zisku účtovnej jednotky	431	419
2. Zápis zmeny ZI v obchodnom registri	419	411
3. Zníženie ZI z dôvodu vykrytia straty	419	431
4. Zápis zmeny ZI v obchodnom registri	411	419

- Zákonný rezervný fond tvorený zo zisku

Ďalšou zložkou vlastného imania je rezervný fond, ktorý sa tvorí zo zisku účtovnej jednotky. Vytváranie a dopĺňanie rezervného fondu z účtovného zisku podľa osobitného predpisu, ktorým je obchodný zákonník, sa účtuje na účte 421 – Zákonný rezervný fond. Podľa § 25 ods. 8 postupov účtovania sa tvorba rezervného fondu z účtovného zisku účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní a v prospech účtu 421 – Zákonný rezervný fond.

- Nedeliteľný fond v družstve tvorený zo zisku

Zákonným fondom, ktorý sa tvorí zo zisku v družstve, je nedeliteľný fond. Podľa § 25 ods. 9 postupov účtovania, tvorba nedeliteľného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní a v prospech účtu 422 – Nedeliteľný fond.

Poznámka
Podľa § 59 ods. 9 postupov účtovania, na účte 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov sa účtuje rezervný fond v súlade s príslušnými ustanoveniami Obchodného zákonníka. Podľa § 25 ods. 8 postupov účtovania, tvorba rezervného fondu pri vzniku obchodnej spoločnosti (a.s., s.r.o.) sa účtuje na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov. Tvorba rezervného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 421 – Zákonný rezervný fond. V účtovníctve spoločníka sa účtuje pri vzniku obchodnej spoločnosti suma tvoriaca rezervný fond na ťarchu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov. Podľa § 25 ods. 9 postupov účtovania, pri vzniku družstva sa tvorba nedeliteľného fondu účtuje na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 418 – Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov (§ 59 ods. 10 postupov účtovania). Tvorba nedeliteľného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 422 – Nedeliteľný fond. V účtovníctve člena družstva sa účtuje pri vzniku družstva suma tvoriaca nedeliteľný fond na ťarchu účtu 069 – Ostatný dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov.

- Ostatné fondy a štatutárne fondy

Ďalšou zložkou vlastného imania sú ostatné fondy. Tvorba a čerpanie ostatných fondov zo zisku sa účtuje na účte 427 – Ostatné fondy. K tomuto účtu sa vedú analytické účty podľa jednotlivých vytvorených fondov. Obdobne sa postupuje aj účtovaní štatutárnych fondov, ktoré sa účtujú na účte 423 – Štatutárne fondy. Ide o tvorbu a použitie takých fondov, ktorých zriadenie vyplýva zo štatútu účtovnej jednotky, napr. zo stanov alebo spoločenskej zmluvy.

Účtovný zisk aj jeho vysporiadanie v obchodných spoločnostiach (a.s., s.r.o.) a v družstve
Tak ako už bolo vyššie uvedené, účtovné jednotky pri rozdeľovaní zisku musia najskôr pristúpiť k povinnému prídelu zo zisku do rezervného fondu. Táto povinnosť im vyplýva z Obchodného zákonníka. Ďalšie rozdelenie zisku uskutočnia podľa rozhodnutia príslušného orgánu spoločnosti.

- Povinný prídel zo zisku do rezervného fondu podľa ObchZ

Akciová spoločnosť podľa § 217 Obchodného zákonníka vytvára rezervný fond pri svojom vzniku a to vo výške najmenej 10 % základného imania. Tento fond je povinná každoročne dopĺňať o sumu určenú v stanovách, najmenej však vo výške 10 % z čistého zisku vyčísleného v riadnej účtovnej závierke, až do dosiahnutia výšky rezervného fondu určeného v stanovách, najmenej však do výšky 20 % základného imania.
Spoločnosť s ručením obmedzeným (s.r.o.) podľa § 124 Obchodného zákonníka od 1. 1. 2002 rezervný fond pri svojom vzniku povinne nevytvára. Spoločnosť je povinná vytvoriť rezervný fond až v roku, kedy zisk po prvý raz dosiahne a to najmenej vo výške 5 % z čistého zisku, nie však viac ako 10 % základného imania. Tento fond je povinná každoročne dopĺňať o sumu určenú v spoločenskej zmluve alebo v stanovách, najmenej však vo výške 5 % z čistého zisku vyčísleného v ročnej účtovnej závierke, až do dosiahnutia výšky rezervného fondu určenej v spoločenskej zmluve alebo v stanovách, najmenej však do výšky 10 % základného imania.
Podľa § 235 Obchodného zákonníka družstvá namiesto rezervného fondu vytvárajú nedeliteľný fond a to už pri svojom vzniku sú povinné zriadiť nedeliteľný fond vo výške 10 % zapisovaného základného imania. Tento fond družstvo dopĺňa najmenej o 10 % ročného čistého zisku, a to až do doby, než výška nedeliteľného fondu dosiahne sumu rovnajúcu sa polovici zapisovaného základného imania družstva.

Účtovanie povinného prídelu zo zisku do rezervného fondu
Účtovné súvzťažnosti	MD	D
a) v akciovej spoločnosti b) v s.r.o. c) v družstvách	431 431 431	421 421 422

- Rozdelenie zisku podľa rozhodnutia účtovnej jednotky

Ďalšie rozdelenie zisku po splnení povinného prídelu do rezervného fondu je na rozhodnutí účtovnej jednotky. Účtovná jednotka môže zisk rozdeliť spoločníkom alebo zamestnancom, môže z neho vytvoriť fondy zo zisku, môže z neho prideliť do sociálneho fondu, zvýšiť základné imanie alebo vykryť stratu z minulých rokov. Ak účtovná jednotka o rozdelení zisku do konca účtovného obdobia nerozhodne, musí ho preúčtovať na účet nerozdeleného zisku.

Účtovné súvzťažnosti rozdelenia zisku	MD	D
1. rozdelenie zisku spoločníkom alebo zamestnancom (podiely na zisku, dividendy)	431	364, 333
2. prídel do štatutárnych fondov a do ostatných fondov	431	423, 427
3. prídel do sociálneho fondu	431	472
4. zvýšenie základného imania	431	419
5. použitie zisku na vykrytie straty z minulých rokov	431	429
6. preúčtovanie zisku na účet nerozdeleného zisku minulých rokov	431	428

Účtovná strata a jej vysporiadanie v obchodných spoločnostiach (a.s., s.r.o.) a v družstve
V akciovej spoločnosti pri vykázanej strate v súlade s § 187 Obchodného zákonníka do pôsobnosti valného zhromaždenia patrí okrem iných skutočností aj rozhodnutie o úhrade straty. V akciovej spoločnosti úhradu straty nemožno požadovať od akcionárov.
Spoločnosť s ručením obmedzeným podľa § 121 Obchodného zákonníka môže v spoločenskej zmluve určiť, že valné zhromaždenie je oprávnené uložiť spoločníkom povinnosť prispieť na úhradu strát spoločnosti peňažným plnením nad výšku vkladu až do polovice základného imania podľa výšky svojich vkladov.
Podľa § 222 Obchodného zákonníka stanovy môžu určiť, že členovia družstva alebo niektorí z nich majú na základe rozhodnutia členskej schôdze voči družstvu do určitej výšky uhradzovacie povinnosti presahujúce členský vklad na krytie strát družstva.

- Vysporiadanie straty spoločníkmi v s.r.o. a družstve

Ak bude spoločnosť s ručením obmedzeným požadovať úhradu straty od spoločníkov, alebo družstvo od svojich členov, účtovanie bude nasledovné

Účtovná súvzťažnosť	MD	D
1. Predpis úhrady straty voči spoločníkom v s.r.o. a voči členom družstva	354	431

- Ďalšie možnosti vysporiadania straty v obchodných spoločnostiach a v družstve

Účtovné súvzťažnosti vysporiadania straty	MD	D
1. Zo zákonného rezervného fondu v akciovej spoločnosti a v spoločnosti s ručením obmedzeným	421	431
2. Z nedeliteľného fondu v družstvách	422	431
3. Z nerozdeleného zisku minulých rokov	428	431
4. Z ďalších fondov vytvorených zo zisku	423, 427	431
5. Z kapitálových fondov	413	431
6. Zo základného imania	419	431
7. Preúčtovaním na účet neuhradenej straty	429	431

- Nerozdelený zisk a neuhradená strata minulých rokov

Ak počas účtovného obdobia nedôjde k rozdeleniu zisku alebo k vysporiadaniu straty, podľa § 59 ods. 13 postupov účtovania účtovný hospodársky výsledok sa potom zaúčtuje buď na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Preúčtovanie zisku na účet nerozdeleného zisku minulých rokov	431	428
2. Preúčtovanie straty na účet neuhradenej straty minulých rokov	429	431

3.1 Verejná obchodná spoločnosť

- Rozdelenie zisku vo verejnej obchodnej spoločnosti

Zisk sa delí medzi spoločníkov rovným dielom, ak spoločenská zmluva nestanovuje inak. Verejná obchodná spoločnosť nemá povinnosť tvoriť rezervný fond ani ďalšie fondy zo zisku, ale môže ich tvoriť podľa vlastného rozhodnutia.

- Podiely spoločníkov na zisku

Verejná obchodná spoločnosť pri uzatváraní účtovných kníh účtuje nárok na podiel na hospodárskom výsledku na ťarchu účtu 596 – Prevod podielov na hospodárskom výsledku spoločníkom a účet 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku.

Názov účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1. Nárok spoločníkov na zisk vo verejnej obchodnej spoločnosti	x	596	364

Základ dane sa vo verejnej obchodnej spoločnosti zisťuje za spoločnosť ako celok. Tento základ dane sa delí medzi jednotlivých spoločníkov v takom pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy. Ak v spoločenskej zmluve nie je rozdelenie zisku určené, základ dane sa delí medzi spoločníkov rovným dielom. Jednotlivé podiely na zisku predstavujú pre spoločníkov základ dane z príjmov. Tieto podiely sú predmetom dane u každého spoločníka, teda podiely na zisku si zdaňuje každý spoločník osobitne, a to bez ohľadu na to, či boli vyplatené alebo nie.

Spoločník verejnej obchodnej spoločnosti je povinný zahrnúť podiel na hospodárskom výsledku spoločnosti do zdaňovacieho
obdobia, za ktoré ho vykáže verejná obchodná spoločnosť.

Ak je spoločníkom právnická osoba, zahrnie si svoj podiel na zisku do svojich finančných výnosov, ktoré sú súčasťou základu dane. Ak je spoločníkom fyzická osoba, podiel na zisku z verejnej obchodnej spoločnosti je čiastkovým základom dane.
Ostatné možnosti rozdelenia zisku
Spoločníci vo verejnej obchodnej spoločnosti sa môžu dohodnúť, že nebudú požadovať vyplatenie svojich podielov na zisku, ale ponechajú ju v spoločnosti ako ich vklad napríklad do základného imania, prípadne do ostatných fondov.

Názov účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1. Nárok spoločníkov v.o.s. na podiel na zisku	x	596	364
2. Tvorba ostatných fondov	x	364	427

- Úhrada straty vo verejnej obchodnej spoločnosti

Podľa § 82 ods. 3 a 4 Obchodného zákonníka, stratu zistenú ročnou účtovnou závierkou znášajú spoločníci rovným dielom, ak spoločenská zmluva neurčuje inak. Ak verejná obchodná spoločnosť v minulosti tvorila základné imanie alebo fondy zo zisku, môže stratu vykryť z týchto zdrojov.

Úhrada straty spoločníkmi

Úhrada straty od spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti sa účtuje na ťarchu účtu 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty a v prospech účtu 596 – Prevod podielom na hospodárskom výsledku spoločníkom.

Názov účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1. Predpis úhrady straty spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti	x	354	596

Úhrada straty zo základného imania alebo z fondov tvorených zo zisku
Názov účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1. Úhrada straty zo základného imania, ak si ho spoločnosť vytvorila	x	411	354
2. Tvorba ostatných fondov	x	423, 427	354

3.2 Komanditná spoločnosť

- Rozdelenie zisku v komanditnej spoločnosti

Komanditná spoločnosť je platiteľom dane z príjmov právnických osôb. Základ dane sa zisťuje za spoločnosť ako celok, ale nezdaňuje sa ako celok. Základ dane spoločnosti sa najprv rozdelí na podiel pripadajúci na komplementárov a na podiel pripadajúci na komandistov. Podiel komplementárov sa od základu dane odpočíta a zostávajúci základ dane je základom dane komanditnej spoločnosti, ktorý podlieha dani z príjmov právnických osôb. Komandisti si tak rozdelia zisk po zdanení. Komplementári si svoj podiel na zisku zdania osobitne mimo komanditnej spoločnosti (podobne ako členovia verejnej osobnej spoločnosti).

Názov účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie nároku zo zisku komplementárovi	x	596	364
2. Vyplatenie podielu na zisku komplementárovi	x	364	221
3. Zúčtovanie nároku podielu na zisku komandistovi po zdanení daňou príjmu PO		431	364
4. Vyplatenie podielu na zisku komandistovi	x	364	221

- Úhrada straty v komanditnej spoločnosti

V súvislosti s komanditnou spoločnosťou nie je upravené, ako znášajú spoločníci prípadnú stratu spoločnosti. Preto treba vychádzať z tohto, že sa delí podľa § 82 ods. 3 Obchodného zákonníka rovným dielom. Z povahy veci však vyplýva, že komandisti znášajú stratu iba do výšky svojho vkladu. Spoločníci sa však na úhrade straty môžu dohodnúť.

4. Účtovanie účtovných prípadov bežného roka

- ktoré musia byť zaúčtované pred zostavením účtovnej závierky

4.1 Časové rozlišovanie nákladov a výnosov

Pred zostavením účtovnej závierky je dôležité správne posúdiť, či do daného účtovného obdobia sú zaúčtované všetky náklady a výnosy, ktoré s týmto obdobím časovo a vecne súvisia.
Náklady v účtovníctve vyjadrujú spotrebované vložené vstupy do výroby alebo inej činnosti. Náklad je zníženie ekonomických úžitkov účtovnej jednotky v účtovnom období, ktoré sa dá spoľahlivo oceniť. Od nákladu je potrebné odlišovať výdavok, ktorý sa dotýka finančného toku a predstavuje úbytok peňažných prostriedkov alebo peňažných ekvivalentov. Náklady sa zachytávajú na vrub jednotlivých účtov nákladov v účtovej triede 5 – Náklady narastajúcim spôsobom od začiatku roka, v podstate podľa druhov, tzv. vecné triedenie nákladov. V účtovníctve sa účtuje o všetkých vzniknutých (vynaložených) nákladoch bez ohľadu na to, či sú alebo nie sú daňovo uznané.
Výnosy v účtovníctve vyjadrujú náhrady za vynaložené náklady. Výnosom je zvýšenie ekonomických úžitkov účtovnej jednotky v účtovnom období, ktoré sa dá spoľahlivo oceniť. Od výnosu je potrebné rozlíšiť príjem, ktorý sa dotýka finančného toku a predstavuje prírastok peňažných prostriedkov a peňažných ekvivalentov. Príjem je spravidla dôsledkom výnosu. Výnosy sa účtujú v prospech účtov v účtovej triede 6 – Výnosy narastajúcim spôsobom od začiatku účtovného obdobia. Vo výnosoch sa účtujú všetky sumy priznaných výnosov, aj keď nie sú predmetom dane z príjmov. Súčasťou výnosov u dodávateľa sú aj zľavy a zrážky, bez ohľadu na to, či zákazník mal nárok na zľavu vopred alebo bola uznaná dodatočne, napríklad na základe reklamácie. Zľavy môžu byť účtované na samostatných analytických účtoch k účtom výnosov.

Pri účtovaní nákladov a výnosov sa uplatňuje

a) brutto princíp (§ 7 ods. 5 zákona o účtovníctve) – každý vzniknutý náklad sa zaúčtuje samostatne na vecne príslušný nákladový účet a každý vzniknutý výnos sa zaúčtuje samostatne na príslušný výnosový účet,
b) akruálny princíp (§ 3 zákona o účtovníctve) – všetky náklady a výnosy sa účtujú do príslušného účtovného obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, bez ohľadu na dátum platenia,
c) realizačný princíp – výnosy sa účtujú v okamihu realizácie, bez ohľadu na dátum platenia.

Na dodržanie zásady ustanovenej v § 3 ods. 1 zákona o účtovníctve, že účtovné prípady sa účtujú a vykazujú v období, s ktorým časovo a vecne súvisia, nadväzujú postupy účtovania v § 5, ktoré priamo ustanovujú, že náklady a výnosy sa účtujú do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia. Opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov minulých účtovných období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti. Náhrady vynaložených nákladov predchádzajúcich účtovných období sa účtujú do výnosov bežného účtovného obdobia.

Náklady a výdavky, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období, sa časovo rozlišujú ako
	a) náklady budúcich období na účtoch 381 a 382,
	b) výdavky budúcich období na účte 383.
Výnosy a príjmy, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období, sa časovo rozlišujú ako
	a) výnosy budúcich období na účte 384,
	b) príjmy budúcich období na účte 385.

Kritériom na účtovanie účtovných prípadov časového rozlíšenia je skutočnosť, že je známy ich

- vecný obsah,
- suma a
- je určené obdobie, ktorého sa týkajú.

Náklady a výnosy sa účtujú na príslušných účtoch nákladových druhov a výnosových položiek časovo rozlíšené, s výnimkou nákladových druhov, ktoré tvoria komplexné náklady budúcich období. Vznik komplexných nákladov budúcich období sa po prvotnom zaúčtovaní na príslušných účtoch nákladových druhov v účtovej triede 5 (5xx/112,321,...) účtuje v prospech účtu 655 a na ťarchu účtu 382 (382/655) a ich zúčtovanie v prospech účtu 382 a na ťarchu účtu 555 (555/382).
Na účty časového rozlíšenia sa vzťahuje dokladová inventúra a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť.

4.2 Prípady časového rozlíšenia

- Náklady budúcich období

V praxi najviac používaným účtom z účtovej skupiny 38 – Časové rozlišovanie nákladov a výnosov je účet nákladov budúcich období. Podľa § 56 postupov účtovania, na účte 381 – Náklady budúcich období sa účtujú výdavky bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú nákladov v budúcich obdobiach, a to konkrétnych účtov v účtovej triede 5 – Náklady, postupy účtovania uvádzajú ako príklad vopred platené nájomné a predplatné (výdavok peňažných prostriedkov časovo predchádza nákladu). Zúčtovanie nákladov budúcich období na príslušný účet nákladov sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

Základné súvzťažnosti účtovania nákladov budúcich období	MD	D
a) v bežnom roku: výdavok	381	211, 221, 321
b) v budúcich rokoch: náklad	5xx	381

Účtovné súvzťažnosti na účte 381 - Náklady budúcich období	MD	D
1. Zaplatené predplatné odbornej tlače, právnych predpisov a pod. na budúce účtovné obdobie (výdavok v r. 2012)	381	221
2. Zúčtovanie nákladov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (náklad v roku 2013)	501	381
3. Nájomné platené vopred na nasledujúce účtovné obdobie napr. podľa zmluvy (výdavok r. 2012)	381	221
4. Zúčtovanie nákladov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (náklad v roku 2013)	518	381

- Výdavky budúcich období

Na účte 383 – Výdavky budúcich období sa účtuje časové rozlíšenie nákladov bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú výdavkov v určitých budúcich obdobiach, napríklad nájomné platené pozadu (náklad časovo predchádza výdavku peňažných prostriedkov).

Základné súvzťažnosti účtovania výdavkov budúcich období	MD	D
a) v bežnom roku: náklad	5xx	383
b) v budúcich rokoch: výdavok	383	211, 221

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Nájomné a iné služby, ak sa podľa zmluvy alebo iných dokladov uhrádzajú pozadu a) zaúčtovanie nájomného do nákladov bežného roka (rok 2012) b) zúčtovanie výdavkov budúcich účtovných období v nasledujúcom účtovnom období (rok 2013)	518 383	383 221

- Výnosy budúcich období

Na účte 384 – Výnosy budúcich období sa účtujú príjmy v bežnom účtovnom období, ktoré vecne patria do výnosov v budúcich obdobiach, napríklad nájomné prijaté vopred, sumy zaplatených paušálov vopred na zabezpečenie servisných služieb a prijaté predplatné.

Základné súvzťažnosti účtovania výnosov budúcich období	MD	D
a) v bežnom roku: príjem	211, 221	384
b) v budúcich rokoch: výnos	384	6xx

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Prijaté predplatné odbornej tlače (hospodárske noviny), právnych predpisov a pod. na budúce účtovné obdobie (príjem v r. 2012)	221	384
2. Zúčtovanie výnosov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (výnos rok 2013)	384	60x
3. Nájomné prijaté vopred na nasledujúce účtovné obdobie napr. podľa zmluvy (príjem v r. 2012)	221	384
4. Zúčtovanie výnosov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (výnos rok 2013)	384	602
5. Účtovanie dotácie na obstaranie dlhodobého majetku: a) priznanie dotácie na obstaranie dlhodobého hmotného majetku b) dotácia prijatá na bankový účet 221 346 c) obstaranie dlhodobého majetku (stroj) 042 321 d) zaradenie stroja do užívania 022 042 e) zúčtovanie odpisov za bežné účtovné obdobie 551 082 f) zúčtovanie dotácie - alikvotný podiel k odpisom	346 221 042 022 551 384	384 346 321 042 082 648

- Príjmy budúcich období

Na účte 385 – Príjmy budúcich období sa účtujú časovo rozlíšené výnosy, ktoré časovo a vecne patria do bežného účtovného obdobia a týkajú sa príjmov v určitých budúcich obdobiach, napríklad nájomné prijaté pozadu. Na účte 385 sa účtuje so súvzťažným zápisom v prospech príslušných účtov výnosov v účtovej triede 6 – Výnosy.

Základné súvzťažnosti účtovania príjmov budúcich období	MD	D
a) v bežnom roku: výnos	385	6xx
b) v budúcich rokoch: príjem	211, 221	385

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Nájomné a iné služby, ak sa podľa zmluvy alebo iných dokladov inkasujú pozadu a) zaúčtovanie nájomného do výnosov bežného roka (r. 2012) b) zúčtovanie príjmov budúcich účtovných období v nasledujúcom účtovnom období (rok 2013)	385 221	602 385

- Účtovné prípady, ktoré sa časovo nerozlišujú

Upozorňujeme účtovné jednotky na ustanovenie § 56 ods. 6 postupov účtovania, podľa ktorého sa od 1. 1. 2003 časovo nerozlišujú

- náklady na prípravu a zábeh výkonov,
- náklady spojené so zlúčením, splynutím a rozdelením spoločnosti a so zmenou ich právnej formy,
- náklady na získanie vlastného imania, napr. upisovanie nových akcií a iné zvyšovanie vlastného imania a s tým súvisiace náklady ako napríklad notárske poplatky a súdne - poplatky, provízie maklérom, prospekt emitenta cenných papierov,
- náklady na školenia a semináre,
- náklady na marketingové štúdie a iné štúdie, náklady na prieskum trhu, náklady na získanie noriem a certifikátov, náklady na uvedenie výrobkov na trh, náklady na reš- trukturalizáciu a reorganizáciu podniku alebo časti podniku, náklady na rozšírenie výroby,
- náklady na reklamu a propagáciu,
- pokuty, penále, manká a škody.

Uvedené účtovné prípady sa účtujú do nákladov v tom účtovnom období, v ktorom vznikli. Ak tieto služby sú vopred platené, napr. platené nájomné reklamných plôch, vysielacieho času, inzertného priestoru, potom sa časovo rozlišujú.

Príklad 1

Prenájom vysielajúceho času v televízii
Účtovná jednotka v mesiaci december 2012 zaplatí za prenájom vysielacieho času v televízii z dôvodu reklamy svojho výrobku sumu vo výške 6 000 €. Reklama sa uskutoční v mesiaci január 2013.
Keďže účtovný prípad „reklama výrobku“ sa v rámci vysielacieho času v televízii uskutoční až v roku 2013, účtovným prípadom (nákladom) bude v tomto účtovnom období. Vykonaná úhrada v roku 2012 za prenájom vysielacieho času sa zaúčtuje ako výdavok peňažných prostriedkov v hotovosti a na účet časového rozlíšenia nákladov, teda tiež sa jedná o službu, za ktorú bolo zaplatené vopred a preto sa musí časovo rozlíšiť.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
Rok: 2012 1. Úhrada za prenájom vysielacieho času platená vopred podľa zmluvy	6 000 €	381	221
Rok: 2013 1. Zúčtovanie časovo rozlíšeného nákladu do účtovného obdobia roka 2013	6 000 €	518	381

Príklad 2

Poplatok za školenie
Účtovná jednotka v decembri 2012 zaplatí za školenie sumu vo výške 40 €, ktoré sa uskutoční vo februári 2013.
Keďže účtovný prípad školenie sa uskutoční až v účtovnom období roka 2013, účtovným prípadom (nákladom) bude v tomto účtovnom období. Vykonaná úhrada na školenie v roku 2012 sa zaúčtuje ako výdavok peňažných prostriedkov v hotovosti a na účet časového rozlíšenia nákladov, teda jedná sa o službu, za ktorú bolo zaplatené vopred.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
Rok: 2012 1. Úhrada za školenie podľa pozvánky zaplatená vopred	40 €	381	221
Rok: 2013 1. Zúčtovanie časovo rozlíšeného nákladu do účtovného obdobia roka 2013	40 €	518	381

4.3 Opravy nákladov a výnosov minulých účtovných období

S dodržaním zásady, že „náklady a výnosy sa účtujú do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia“, úzko súvisí aj účtovanie opravy nákladov a výnosov minulých účtovných období. Kedy sa o oprave chýb minulých účtovných období bude účtovať? Napr. vtedy, ak účtovná jednotka nezaúčtuje náklady a výnosy do účtovného obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia, tzn., že ich nezaúčtuje vôbec, alebo ich zaúčtuje nesprávne alebo v nesprávnej sume, tak potom musí o nich účtovať v tom účtovnom období, v ktorom sa o týchto chybách dozvie, teda bude účtovať o oprave chýb minulého účtovného obdobia alebo minulých účtovných období. Postupy účtovania rozlišujú významné a nevýznamné opravy chýb minulých účtovných období a podľa toho ustanovujú aj spôsob ich účtovania.

Najčastejšie zistené chyby v účtovníctve minulých účtovných období

a) neúčtovanie o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia,
b) nesprávne účty,
c) nesprávne oceňovanie majetku a záväzku,
d) matematické chyby.

Chyby v účtovníctve minulých účtovných období

- významné chyby majú vplyv na rozhodovanie používateľa informácií z účtovnej závierky, pričom významnosť závisí od výšky peňažnej sumy a samotnej položky, ktorá bola vynechaná alebo bola nepresná,
- nevýznamné chyby nemajú vplyv na rozhodovanie používateľa informácií z účtovnej závierky.

Vplyv opravy chyby

- na súvahové účty,
- na súvahové aj výsledkové účty.

Ak oprava chýb minulých účtovných období má vplyv len na súvahové účty, opraví sa účtovným zápisom na príslušných účtoch. Ak má oprava chyby minulého účtovného obdobia vplyv na náklad alebo výnos, účtuje sa

- ak ide o opravy významných nákladov a významných výnosov na účet výsledku hospodárenia minulých rokov (428 alebo 429),
- ak ide o opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov na príslušný účet nákladov a príslušný účet výnosov.

- Účtovanie nevýznamných opráv nákladov a výnosov

Opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov minulých účtovných období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti účtovnej jednotky (§ 5 ods. 1 postupov účtovania).

- Účtovanie významných opráv nákladov a výnosov

Opravy významných nákladov a významných výnosov sa účtujú na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov (§ 59 ods. 13 postupov účtovania). Opravu nákladov minulých účtovných období v prípade významnej sumy účtovná jednotka zaúčtuje buď na účet 428 alebo 429 podľa toho, ktorý účet má otvorený. Ide o tzv. opravu „skokom“, to znamená, že sa obchádza účet nákladov alebo výnosov a účtuje sa priamo na účty 428 alebo 429.
Kedy pôjde o významnú sumu a kedy o nevýznamnú sumu, to si musí stanoviť účtovná jednotka sama napr. v internej smernici, pretože napr. 2 000 € je pre menšiu účtovnú jednotku významná suma a pôjde teda aj o významnú opravu, ale pre inú účtovnú jednotku pôjde o sumu nevýznamnú a teda aj o nevýznamnú opravu.

- Čo sa nepovažuje za opravu chýb minulých účtovných období

Podľa § 59 ods. 14 postupov účtovania, za opravu chýb minulých účtovných období sa nepovažujú rozdiely zo zmeny účtovnej hodnoty majetku a záväzku vyplývajúcich zo zmeny úpravy ocenenia podľa § 26 a 27 zákona o účtovníctve, napr. účtovanie výšky opravnej položky a rezerv, úprava doby používania alebo spôsobu opotrebovania dlhodobého hmotného majetku. Za opravu chýb sa nepovažuje prehodnotenie opodstatnenosti položiek, ktorých výška bola stanovená odhadom.

- Oprava chýb do dňa schválenia účtovnej závierky

Podľa § 16 ods. 10 zákona o účtovníctve, do schválenia účtovnej závierky môžu účtovné jednotky opätovne otvoriť účtovné knihy v prípade, že sa zabezpečí pravdivý a verný obraz účtovníctva. To znamená, že ak účtovná jednotka po zostavení účtovnej závierky do dňa jej schválenia najvyšším orgánom spoločnosti zistí, že zabudla zaúčtovať nejaký účtovný prípad, alebo že ho zaúčtovala nesprávne, môže opätovne otvoriť účtovné knihy, daný účtovný prípad doúčtovať alebo ho opraviť a zaúčtovať správne. Potom opätovne uzavrie účtovné knihy, zostaví účtovnú závierku a doručí ju svojmu správcovi dane (ale až po schválení príslušným orgánom účtovnej jednotky). Pretože zákon o účtovníctve bližšie nešpecifikuje prípady, pri ktorých je možné účtovné knihy opätovne otvárať, treba predpokladať, že účtovné jednotky tak urobia iba v ojedinelých prípadoch (zabezpečenie pravdivého a verného obrazu účtovníctva) a že toto ustanovenie sa nebude v praxi zneužívať.

- Opravy chýb minulých účtovných období po schválení účtovnej závierky

Tak ako je vyššie uvedené, zákon o účtovníctve v § 3 jednoznačne ustanovuje, že účtovná jednotka účtuje a vykazuje účtovné prípady v období, s ktorým časovo a vecne súvisia. Ak túto zásadu nemožno dodržať, účtovná jednotka ich zaúčtuje a vykáže v období, keď sa tieto skutočnosti zistili. Ak účtovná jednotka v bežnom účtovnom období zistí, že nesprávne zaúčtovala nejaký účtovný prípad v predchádzajúcom účtovnom období, prípadne ho nezaúčtovala vôbec a účtovná závierka za toto účtovné obdobie už bola schválená najvyšším orgánom spoločnosti, takže opätovné otvorenie účtovných kníh už neprichádza do úvahy, o oprave nesprávne zaúčtovaného účtovného prípadu bude účtovať v tom účtovnom období, v ktorom na chybu, resp. nesprávne zaúčtovaný účtovný prípad prišla. To isté platí aj v prípade, že hoci účtovná jednotka ešte nemá schválenú účtovnú závierku najvyšším orgánom spoločnosti, ale z pohľadu účtovnej jednotky ide o nevýznamnú opravu, nebude opätovne otvárať účtovné knihy, aj takýto účtovný prípad zaúčtuje v tom účtovnom období, v ktorom sa chyba alebo nesprávne zaúčtovaný účtovný prípad zistili.

Prehľad o účtovaní chýb minulých účtovných období

Charakter chyby	Do zostavenia ÚZ (účtovné knihy ešte nie sú uzavreté)	Od zostavenia do schválenia ÚZ (účtovné knihy je možné znovu otvoriť)	Po schválení ÚZ (nie je možné znovu účtovné knihy otvoriť)
Významná	Na účty nákladov a výnosov	V rámci znovuotvorených účtovných kníh na účty nákladov a výnosov	Na účty vlastného imania: 428,429 do obdobia, v ktorom sa chyba zistila
Nevýznamná	Na účty nákladov a výnosov	V rámci znovuotvorených účtovných kníh na účty nákladov alebo výnosov	Na účty výnosov a nákladov do obdobia, v ktorom sa chyba zistila

4.4 Kurzové rozdiely ku dňu zostavenia účtovnej závierky

Podľa § 4 ods. 7 zákona o účtovníctve, účtovná jednotka je povinná viesť účtovníctvo a zostavovať účtovnú závierku v peňažných jednotkách meny euro. V prípade pohľadávok a záväzkov, podielov, cenných papierov, derivátov, cenín a peňažných prostriedkov, ak sú vyjadrené v cudzej mene, je účtovná jednotka povinná účtovať v eurách aj v cudzej mene; táto povinnosť platí aj pri opravných položkách, rezervách a technických rezervách, ak majetok a záväzky, ktorých sa týkajú, sú vyjadrené v cudzej mene.
Podľa § 24 ods. 1 zákona o účtovníctve, účtovná jednotka je povinná oceňovať majetok a záväzky ku dňu ocenenia, a to

a) ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu spôsobmi podľa § 25,
b) ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka spôsobom podľa § 27,
c) k inému dňu v priebehu účtovného obdobia spôsobom podľa § 27, ak sa to vyžaduje podľa osobitného predpisu (napr. zákon č. 483/2001 Z. z. o bankách).

Podľa § 24 ods. 2 zákona o účtovníctve, ak zákon o účtovníctve neustanovuje inak, majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene prepočítava účtovná jednotka na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo NBS

a) v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu alebo v iný deň, ak to ustanovuje osobitný predpis,
b) v deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,
c) v deň, ktorým je rozhodný deň, ku ktorému sa preberá majetok a záväzky od zahraničnej zanikajúcej právnickej osoby.

Podľa § 24 ods. 9 zákona o účtovníctve, prijaté alebo poskytnuté preddavky ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa neprepočítavajú referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo NBS, to znamená, že zostanú zaúčtované v historickom kurze, teda v kurze, v akom boli ocenené pri vzniku účtovného prípadu (prijatie preddavku, poskytnutie preddavku).

- Kurzové rozdiely vo valutovej pokladnici ku dňu zostavenia účtovnej závierky

Podľa § 24 ods. 4 postupov účtovania, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov podľa § 4 ods. 7 zákona o účtovníctve účtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky. Rovnako sa postupuje pri účtovaní kurzových rozdielov z opravných položiek a rezerv v cudzej mene.

Príklad 3

Účtovanie peňažných prostriedkov v pokladnici vedenej v CZK (koruna česká)
Účtovná jednotka, ktorá má účtovné obdobie kalendárny rok, mala počiatočný stav vo valutovej pokladnici k 1. 1. bežného účtovného obdobia 5 000 CZK vo výške 204,31 €. Účtovná jednotka v priebehu účtovného obdobia uskutočnila nasledovné pohyby v CZK. Kurz ECB k 31. 12. bežného roka bude napr. vo výške 25,720 CZK/€.

1.	11. 2.	Úhrada faktúry za nákup tovaru	3 000 CZK	kurz ECB 28,575 €
2.	30. 9.	Záloha na pracovnú cestu	500 CZK	kurz ECB 25,164 €
3.	1. 10.	Nákup valút cez komerčnú banku	2 000 CZK	kurz kom. banky 25,450 €
4.	7.10.	Vyúčtovanie pracovnej cesty	300 CZK	kurz ECB 25,680 €

Valutová pokladnica vedená v CZK
Dátum	Číslo dokladu	Popis peňažnej operácie	CZK		Prepočet €	Kurz		Zostatok		Súvzťažné účty
Dátum	Číslo dokladu	Popis peňažnej operácie	príjem	výdaj	Prepočet €	ECB	KB	CZK	€	Súvzťažné účty
1. 1.	PS l	počiatočný stav						5000	204,31
11. 2.	VV-1	úhrada dod. fa. - nákup tovaru zo zahraničia		3 000	104,99	28,575		2000	99,32	MD 321/1
30. 9.	VV-1	záloha na pracovnú cestu zamestnanca		500	19,87	25,164		1500	79,45	MD 335
1.10.	VP-1	nákup valút v komerčnej banke	2 000		78,59		25,450	3500	158,04	D 261
7.10.	VV-3	Vyúčtovanie pracovnej cesty - doplatok zamestnancovi		300	11,68	25,680		3200	146,36	MD 335
31. 12.		Prepočet k 31. 12.				25,720		3200	124,42
31. 12.	ID	kurzový rozdiel - strata							-21,94	MD 563
Legenda V - výdaj slovenská pokladnica VP - valutová pokladnica príjem VV - valutová pokladnica výdaj ID - interný doklad

Kurzový rozdiel – strata 21,94 € účtovnej jednotke vznikol ocenením zostatku valút v CZK v pokladničnej knihe na konci roka k 31. 12. kurzom ECB (563/211). Ak by bol stav po prepočte vyšší ako stav účtovný, vznikne kurzový rozdiel zisk, ktorý účtovná jednotka zaúčtuje na strane D 663
.

- Podľa § 24 postupov účtovania, kurzové rozdiely zo stavu a pohybu peňažných prostriedkov v cudzej mene sa počas účtovného obdobia neúčtujú.
- Kurzové rozdiely na devízovom účte ku dňu zostavenia účtovnej závierky

Podľa § 24 ods. 2 zákona o účtovníctve, zostatok účtu 221 – Bankové účty – bankový účet devízový sa prepočíta ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka kurzom ECB, vypočíta sa a zaúčtuje kurzový rozdiel, ktorý sa účtuje výsledkovo, teda do nákladov na účet 563 – Kurzové straty alebo do výnosov na účet 663 – Kurzové zisky.
Poplatky za vedenie účtu a ostatné služby, ktoré banka uskutoční, inkasuje zväčša priamo z bankových účtov a pre účtovnú jednotku predstavujú náklad, o ktorom sa účtuje na účte 568 – Ostatné finančné náklady. Prijaté – kreditné úroky predstavujú výnos, o ktorom sa účtuje na účte 662 – Úroky, platené – debetné úroky predstavujú pre účtovnú jednotku náklad, o ktorom sa účtuje na účte 562 – Úroky. Nákladové úroky sa počítajú zväčša pri poskytovaní bankových úverov, ale aj pri kontokorentnom účte, ak účtovná jednotka môže ísť do debetu.

Príklad 4

Účtovanie príjmov a výdajov na devízovom účte
Účtovná jednotka má vo VÚB devízový účet vedený v USD, na ktorom k 1. 1. 2013 vykazovala zostatok 5 000 USD, čo činilo 5 974,91 €. V priebehu účtovného obdobia boli na tomto účte nasledovné pohyby

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Dňa 15.1. prijatá úhrada od zahraničného odberateľa vo výške 1 500 USD, kurz ECB v tento deň bol 1,309 USD / EUR, prepočet EUR na Sk: 1 500 USD : 1,309 = 1 145,91 €	221/1	311
2. Dňa 17. 3. uhradila zahraničnému dodávateľovi sumu vo výške 800 USD za dodaný materiál, kurz ECB dňa 17. 3. bol vo výške 1,294 USD / EUR, prepočet na €: 800 USD : 1,294 = 618,24 €	321	221/1
3. Dňa 30. 6. prevod cudzej meny na účet vedený v € vo výške 2 000 USD, kurz ECB dňa 30. 6. bol vo výške 1,413 USD / EUR, ale nakoľko účtovná jednotka predala cudziu menu banke, prepočet nevykoná v kurze ECB, ale v komerčnom kure banky, komerčný kurz banky dňa 30. 6. bol vo výške 1,395 USD / EUR, prepočet: 2 000 USD : 1,395 = 1 433,69 €	261	221/1
4. Ku koncu účtovného obdobia v poslednom bankovom výpise zo dňa 31. 12. 2013 účtovná jednotka zaúčtovala: úrokový výnos vo výške 250 USD, poplatok za vedenie devízového účtu vo výške 400 USD; kurz ECB dňa 31. 12. bude napr. vo výške 1,480 USD / EUR, a) úrokový výnos: 250 USD : 1,480 = 168,92 € b) poplatky banke: 400 USD : 1,480 = 270,27 €	221/1 568	662 221/1

Prehľad účtovania na účte 221-Aú Bankový účet vedený v USD
Dátum	Číslo dokladu	Popis peňažnej operácie	CZK		Prepočet €	Kurz		Zostatok		Súvzťažné účty
Dátum	Číslo dokladu	Popis peňažnej operácie	príjem	výdaj	Prepočet €	ECB	KB	CZK	€	Súvzťažné účty
1. 1.	PS l	Počiatočný stav						5 000	5 974,91
15.1.	Výpis	Prijatá úhrada od zahr. odber. fa. - predaj tovaru do zahraničia	1 500		1 145,91	1,309		6 500	7 120,82	D 311
17.3.	Výpis	Úhrada dod.fa. za dodaný materiál		800	618,24	1,294		5 700	6 502,58	MD 321
30.6.	Výpis	Prevod devíz na účet vedený v €	2 000		1 433,69		1,395	3 700	5 068,89	MD 261
31. 12.	Výpis	Úrokový výnos pripísaný na účet	250		168,92	1,480		3 950	5 237,81	D 662
31. 12.	Výpis	Bankové poplatky		400	270,27	1,480		3 550	4 967,54	MD 568
31. 12.	Výpis	Prepočet k 31. 12.				1,480		3 550	2 398,65
31. 12.	ID	Kurzový rozdiel- strata							- 2 568,99	MD 563

Kurzový rozdiel: strata 2 568,89 € (4 967,54 – 2 398,65) účtovnej jednotke vznikol po prepočte zostatku devízového účtu vedeného v € k 31. 12. kurzom ECB (563/221).
Ak by bol prepočet ku koncu účtovného obdobia vyšší ako účtovný stav, vznikne kurzový rozdiel ziskový, ktorý účtovná jednotka zaúčtuje na strane D 663.

- Prepočet zostatku účtu pohľadávok ku dňu zostavenia účtovnej závierky

Ak by inkaso pohľadávky vedenej v cudzej mene nebolo do konca účtovného obdobia prijaté či už na devízový účet, v hotovosti alebo na bežný účet vedený v €, účtovná jednotka musí vykonať prepočet zostatku účtu pohľadávky ku dňu zostavenia účtovnej závierky a to kurzom ECB vyhláseným v tento deň.
To znamená, že aj zostatok účtu pohľadávok musí účtovná jednotka prepočítať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka kurzom ECB a vzniknutý kurzový rozdiel zaúčtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky podľa povahy rozdielu so súvzťažným zápisom na účte 311 – Odberatelia (311/1 – Zahraniční odberatelia).

Príklad 5

Prepočet zostatku účtu pohľadávky vedeného v CZK ku dňu zostavenia účtovnej závierky
Účtovná jednotka predala tovar 15. 5. do zahraničia a vystavila faktúru v sume 100 000 CZK. Dňa 15. 5. zaúčtovala pohľadávku v cudzej mene 100 000 CZK ocenenú kurzom ECB 27,028 CZK/EUR. Do konca účtovného obdobia, t.j. do 31. 12. bežného roka (účtovným obdobím je kalendárny rok) odberateľ pohľadávku neuhradil, účtovná jednotka musí vykonať prepočet zostatku účtu pohľadávky kurzom ECB platným v tento deň, napr. kurz ECB 31. 12. 2013 bude vo výške 25,720 CZK/€.
Účtovná jednotka musí vykonať prepočet zostatku účtu pohľadávky, vypočítať a zaúčtovať kurzový rozdiel.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zaúčtovanie vzniku pohľadávky voči zahraničnému odberateľovi za predaný tovar 15. 5. výpočet: 100 000 CZK : kurz ECB 27,028 = 3 699,87 €	311/1	604
2. Prepočet zostatku účtu pohľadávky k 31.12.2009 bežného účtovného obdobia výpočet: 100 000 CZK : kurz ECB 25,720 = 3 888,02 € výška pohľadávky pri vzniku - výška pohľadávky z prepočtu ku dňu zostavenia účtovnej závierky = 3 699,87 - 3 888,02 = 188,15 € (kurzový zisk)	311/1	663

Z prepočtu účtu 311/1 – Odberatelia účtovná jednotka zaúčtovala kurzový zisk, pretože ak by inkaso pohľadávky bolo v tento deň, účtovná jednotka by obdržala inkaso pohľadávky v € vo vyššej sume, než aká bola vypočítaná pri vzniku pohľadávky.

- Opravné položky k pohľadávkam v cudzej mene

Podľa § 4 ods. 7 zákona o účtovníctve účtovná jednotka je povinná viesť účtovníctvo a zostavovať účtovnú závierku v peňažných jednotkách meny euro. V prípade pohľadávok a záväzkov, podielov, cenných papierov, derivátov, cenín a peňažných prostriedkov, ak sú vyjadrené v cudzej mene, je účtovná jednotka povinná účtovať v eurách aj v cudzej mene; táto povinnosť platí aj pri opravných položkách, rezervách a technických rezervách, ak majetok a záväzky, ktorých sa týkajú, sú vyjadrené v cudzej mene.
Ak je pohľadávka v cudzej mene a účtovnej jednotke vznikne povinnosť vytvoriť opravnú položku k tejto pohľadávke, musí byť aj táto opravná položka zaúčtovaná v cudzej mene.
Podľa § 18 postupov účtovania pre podnikateľov, opravná položka sa tvorí na základe zásady opatrnosti, ak je opodstatnené predpokladať, že nastalo zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve. Predpoklad zníženia hodnoty majetku je opodstatnený, ak nastala skutočnosť, ktorá je dôvodom na odhad zníženia budúcich ekonomických úžitkov z tohto majetku. Opravná položka sa účtuje v sume opodstatneného predpokladu zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve.
Opravná položka k pohľadávkam sa tvorí najmä k pohľadávke, pri ktorej je opodstatnené predpokladať, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, k spornej pohľadávke voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o jej uznanie.
Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa posudzuje opodstatnenosť účtovania tvorby opravnej položky a trvania opodstatnenosti existencie a sumy už vytvorenej opravnej položky k majetku.
Tvorba opravnej položky k pohľadávke sa účtuje na ťarchu účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke so súvzťažným zápisom v prospech účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam.
Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty pohľadávky sa účtuje na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam a v prospech účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke.

Príklad 6

Účtovná jednotka dňa 22. 3. predala tovar do zahraničia a vystavila faktúru v sume za 100 000 CZK. V tento deň zaúčtovala pohľadávku v cudzej mene 100 000 CZK, ktorú ocenila referenčným výmenným kurzom ECB zo dňa 19.3. (deň prechádzajúci účtovnému prípadu, dňa 20. 3 a 21. 3. kurz stanovený nebol, pretože tieto dni bola sobota a nedeľa a preto sa musí brať najbližší stanovený kurz zo dňa 19. 3.) t.j. 25,365 CZK/€ (dodávka bola splnená dňa 22. 3., t.j. dňom prevzatia dopravcom). Do konca účtovného obdobia, t.j. do 31. 12. bežného roka (účtovným obdobím je kalendárny rok) odberateľ pohľadávku neuhradil, účtovná jednotka musí vykonať prepočet zostatku účtu pohľadávky kurzom ECB platným v tento deň, napr. kurz ECB v tento deň bude vo výške 24,125 CZK/EUR.
Účtovná jednotka musí vykonať prepočet zostatku účtu pohľadávky, vypočítať a zaúčtovať kurzový rozdiel.
Nakoľko pohľadávka nebola uhradená a hrozí, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, musí účtovná jednotka zaúčtovať k tejto pohľadávke opravnú položku. Opravnú položku zaúčtuje napr. vo výške 100 % z menovitej hodnoty pohľadávky.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zaúčtovanie vzniku pohľadávky voči zahraničnému odberateľovi za predaný tovar 22. 3. Výpočet: 100 000 CZK : kurz ECB 25,365 CZK/€ = 3 942,44 €	311/1	604
2. Prepočet zostatku účtu pohľadávky k 31.12. bežného účtovného obdobia Výpočet: 100 000 CZK : 24,125 = 4 145,08 €
3. Výpočet kurzového rozdielu: výška pohľadávky z prepočtu ku dňu zostavenia účtovnej - výška pohľadávky pri jej vzniku = 4 145,08 - 3 942,44 = 202,64 € (kurzový zisk)	311/1	663
4. Tvorba opravnej položky k pohľadávke vo výške 100 % menovitej hodnoty pohľadávky ku dňu zostavenia účtovnej závierky, t. j. k 31. 12. Vytvorenú pravnú položku účtovná jednotka prepočíta kurzom ECB zo dňa 31. 12.	547	391
Inkaso pohľadávky v nasledujúcom účtovnom období
5. Pohľadávka bola prijatá na devízový účet dňa 17.2., kurz ECB zo dňa 16.2. bude napr. vo výške 23,126 CZK/EUR Výpočet: 100 000 CZK : 23,126 = 4 324,14 € Zaúčtovanie kurzového rozdielu: 4 324,14 - 4 145,08 = 179,06 = kurzový zisk	311/1	663
6. Zinkasovaním pohľadávky zanikne dôvod existencie vytvorenej opravnej položky k pohľadávke, účtovná jednotka musí vytvorenú opravnú položku zrušiť. Opravná položka sa zruší v rovnakom ocenení v €, v akom je vyjadrená v účtovníctve. Výpočet: 100 000 CZK : kurz ECB 24,125 = 4 145,08 €	391	547

Ak by pohľadávka nebola ani do konca nasledujúceho účtovného obdobia uhradená, účtovná jednotka musí znova ku dňu zostavenia účtovnej závierky vykonať prepočet zostatku účtu pohľadávky, vypočítať a zaúčtovať kurzový rozdiel. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka sa musí potom prepočítať aj zostatok vytvorenej opravnej položky a rozdiel z ocenenia sa zaúčtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky podľa povahy kurzového rozdielu (teda tak isto ako aj pri pohľadávke). Ak by opravná položka k pohľadávke bola v minulosti vytvorená napr. iba vo výške 80 % z hodnoty pohľadávky, potom môže účtovná jednotka doúčtovať zvyšných 20 % tvorby opravnej položky k pohľadávke. V našom príklade však opravná položka k pohľadávke bola už v prvom roku vytvorená vo výške 100 % hodnoty pohľadávky.
Pri opravnej položky vytvorenej vo výške 80 % z hodnoty pohľadávky sa vykoná prepočet k 31.12., vypočíta a zaúčtuje sa kurzový rozdiel oproti stavu z predchádzajúceho účtovného obdobia. Novú tvorbu opravnej položky vo výške 20 % ocení kurzom ECB alebo NBS platným dňa 31.12. nového účtovného obdobia.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Prepočet zostatku účtu pohľadávky ku koncu nasledujúceho účtovného obdobia, napr. k 31.12.2014 účtovné obdobie kalendárny rok; kurz ECB v tento deň bude napr. vo výške 22,518 CZK/EUR: Výpočet: 100 000 CZK : kurz ECB 22,518 = 4 440,89 € Výška pohľadávky k 31.12.2011 - výška pohľadávky z prepočtu k 31.12.2010 Výpočet: 4 440,89 € - 4 145,08 € = 295,81 € (kurzový zisk)	311/1	663
2. Prepočet zostatku účtu opravnej položky k 31.12.2011 Výpočet: 100 000 CZK : kurz ECB 22,518 = 4 440,89 € Kurzový rozdiel: 4 440,89 € - 4 145,08 € = 295,81 € (kurzový zisk)	391	663

- Prepočet zostatku účtu záväzkov ku dňu zostavenia účtovnej závierky

Záväzky vyjadrené v cudzej mene je účtovná jednotka povinná účtovať v € aj v cudzej mene a prepočítava ich na eurá kurzom ECB ku ňu uskutočnenia účtovného prípadu alebo ku dňu zostavenia účtovnej závierky, alebo k inému dňu, ak to ustanovuje osobitný predpis.
Ak by úhrada záväzku nebola do konca účtovného obdobia zrealizovaná či už z devízového účtu, v hotovosti alebo z bežného korunového účtu vedeného v €, účtovná jednotka musí vykonať prepočet zostatku účtu záväzku ku dňu zostavenia účtovnej závierky a to kurzom ECB vyhláseným v tento deň, vyčísliť a zaúčtovať prípadný kurzový rozdiel.

Príklad 7

Účtovná jednotka nakúpila tovar v zahraničí v sume 84 000 CZK a obdržala faktúru na uvedenú sumu v CZK. Dňa 15. 4. došlo ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu – k splneniu dodávky prevzatím tovaru a účtovná jednotka v tento deň zaúčtovala záväzok v cudzej mene 84 000 CZK a ocenila ho referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB v deň predchádzajúci účtovného prípadu, t.j. 14. 4., ktorý bol vo výške 25,048 CZK/EUR. Záväzok do konca účtovného obdobia neuhradila, t. j. do 31. 12. bežného roka (účtovným obdobím je kalendárny rok) a preto musí vykonať prepočet zostatku účtu záväzku referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB alebo NBS v deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Napr. kurz ECB dňa 31. 12. bude vo výške 24,125 CZK/EUR, vypočítať a zaúčtovať kurzový rozdiel.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zaúčtovanie dodávateľskej faktúry od zahraničného dodávateľa 15.4. Výpočet: 84 000 CZK : kurz ECB zo 14.4. vo výške 25,048 = 3 353,56 €	131	321/1
2. Prepočet zostatku účtu záväzku k 31.12. bežného účtovného obdobia Výpočet: 84 000 CZK : kurz ECB 24,125 CZK/EUR = 3 481,87 € výška záväzku z prepočtu ku dňu zostavenia účtovnej závierky - výška záväzku pri vzniku účtovného prípadu = 3 481,87 € - 3 353,56 € = 128,31 € (kurzová strata)	563	321/1

Z prepočtu účtu 321 – Dodávatelia účtovná jednotka zaúčtovala kurzovú stratu, pretože došlo k poklesu kurzu, tzn., že ak by úhrada záväzku bola v tento deň, účtovná jednotka by zaplatila v € vyššiu sumu, ako pri vzniku záväzku.
Úhrada záväzku v nasledujúcom účtovnom období
Ak úhradu záväzku účtovná jednotka vykoná v nasledujúcom účtovnom období, pre výpočet kurzového rozdielu bude účtovná jednotka úhradu záväzku porovnávať k stavu vyčíslenému ku dňu zostavenia účtovnej závierky.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
3. Záväzok účtovná jednotka uhradila z devízového účtu dňa 17.2. v nasledujúcom účtovnom období, kurz ECB zo dňa 16.2. bude napr. vo výške 23,126 CZK/EUR. Výpočet: 84 000 CZK : kurz ECB 23,126 = 3 632,28 € Zaúčtovanie kurzového rozdielu: 3 632,28 € - 3 481,87 € = 150,41 € = kurzová strata	563	321/1

V deň úhrady záväzku došlo k zníženiu kurzu CZK voči €, účtovná jednotka na úhradu vynaložila o 150,41 € vyššiu sumu, než by bola vynaložila ku dňu zostavenia účtovnej závierky, preto účtovala pri jeho úhrade o kurzovej strate na účte 563 – Kurzové straty.

- Preddavky v cudzej mene

Na účtoch poskytnutých alebo prijatých preddavkov kurzové rozdiely nevznikajú a to z toho dôvodu, že poskytnuté preddavky sa neinkasujú, ale zúčtovávajú, teda pri zúčtovaní preddavkov nedochádza k pohybu peňažných prostriedkov a preto nie je dôvod na vznik kurzových rozdielov.

Poskytnuté preddavky sa účtujú na účtoch
051	Poskytnuté preddavky na dlhodobý nehmotný majetok
052	Poskytnuté preddavky na dlhodobý hmotný majetok
053	Poskytnuté preddavky na dlhodobý finančný majetok
314	Poskytnuté preddavky
324	Prijaté preddavky

Rovnako sa posudzujú aj preddavky poskytnuté zamestnancom, prípadne spoločníkom alebo konateľom napr. na zahraničnú služobnú cestu, prípadne na drobný nákup a pod.

Podľa § 24 ods. 9 zákona o účtovníctve, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa zostatky prijatých alebo poskytnutých preddavkov neprepočítavajú kurzom ECB, ale zostanú ocenené v historickom kurze, teda v kurze, v akom boli ocenené pri svojom vzniku.

Príklad 8

Poskytnutý preddavok v CZK
Účtovná jednotka v roku 2009 poskytla preddavok na obstaranie materiálu vo výške 500 000 CZK, kurz ECB ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu, t.j. poskytnutie preddavku bol vo výške 25,164 CZK/€.

Prepočet ku dňu vzniku účtovného prípadu
účet	314
suma v CZK	500 000 CZK
prepočet	500 000 : 25,164
suma v €	19 869,66

Ak preddavok do konca účtovného obdobia, teda do dňa zostavenia účtovnej závierky k 31. 12. 2013 nebude vysporiadaný (zúčtovaný), nebude sa vykonávať prepočet tohto poskytnutého preddavku kurzom ECB ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Príklad 9

Preddavok prijatý v USD
Dňa 24. 10. 2013 účtovná jednotka prijala zálohu (preddavok) vo výške 65 000 USD. Prijatú platbu zúčtovala kurzom ECB ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu, t.j. ku dňu prijatia preddavku. Kurz ECB bol vo výške 1,395 USD/€. Preddavok zostal k 31. 12. 2013 zaúčtovaný na účte 324, lebo do konca roka nedošlo k jeho vyúčtovaniu.

Prepočet ku dňu vzniku účtovného prípadu
účet	314
suma v USD	65 000 USD
prepočet	65 000 : 1,395
suma v €	46 594,98

Poskytnutý preddavok vo výške 65 000 USD po prepočte na € bol vo výške 46 594,98 €. Ak preddavok do konca účtovného obdobia, teda do dňa zostavenia účtovnej závierky k 31. 12. 2013 nebude vysporiadaný (zúčtovaný), nebude sa vykonávať prepočet tohto poskytnutého preddavku kurzom ECB ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, zostane teda v historickom ocenení (ocenenie pri vzniku účtovného prípadu – prijatie preddavku v cudzej mene).

- Náklad alebo výnos budúceho obdobia

Kurz použitý pri vzniku účtovného prípadu, ktorým je náklad alebo výnos budúceho obdobia účtovaný na účte 381 – Náklady budúcich období alebo na účte 384 – Výnosy budúcich období, sa použije aj na ostatné účtovné prípady súvisiace s týmto účtovným prípadom, napríklad vznik nákladov alebo výnosov v budúcich účtovných obdobiach.

Príklad 10

Nájomné v cudzej mene zaplatené vopred
Účtovná jednotka vopred zaplatila nájomné na rok dopredu za obdobie od 1. 3. 2012 do 28. 2. 2013 vo výške 120 000 CZK. Úhradu nájomného zaplatila z účtu vedeného v eurách, komerčný kurz banky bol dňa 29. 2. 2012 vo výške 24,2389 CZK/EUR.
Výpočet: 120 000 CZK : 24,2389 = 4 950,72 €. Toto nájomné musí časovo rozlíšiť: 4 950,72 € : 12 mesiacov = 412,56 € (mesačné nájomné). Do roka 2012 zaúčtuje nájomné za 10 mesiacov, do roka 2013 zaúčtuje nájomné za dva mesiace.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v CZK / €	MD	D
1. Nájomné zaplatené dopredu v r. 2012	120 000 CZK / 4 950,72 €	381	221
2. Nájomné pripadajúce na rok 2012	100 000 CZK / 4 125,60 €	518	381
3. Nájomné pripadajúce na rok 2013	20 000 CZK / 825,12 €	518	381

Z uvedeného vyplýva, že zaplatené nájomné má charakter preddavku a z tohto dôvodu sa bude zúčtovávať do nákladov bežného účtovného obdobia v rovnakom ocenení, v akom bol ocenený pri svojom vzniku a prepočet sa nebude vykonávať ani z dôvodu zostavenia účtovnej závierky k 31. 12. 2012, zostane v pôvodnom cenení ako pri vzniku účtovného prípadu.

- Nevyfakturované dodávky (zmena záväzku, zmena pohľadávky)

Pri zmene záväzku na účte 326 – Nevyfakturované dodávky, ktorý sa ide zaúčtovať na iný účet záväzku alebo pri zmene pohľadávky účtovanej podľa § 48 ods. 3, ktorá sa ide zaúčtovať na iný účet pohľadávky, sa pri prepočte cudzej meny na eurá uplatňuje rovnaký kurz ako bol použitý pri vzniku nevyfakturovanej dodávky alebo nevyfakturovanej pohľadávky.

Príklad 11

Nevyfakturovaná dodávka v cudzej mene
Účtovnej jednotke boli ku koncu účtovného obdobia dodané služby z ČR, avšak dodávateľom neboli ku dňu zostavenia účtovnej závierky vyfakturované.
Účtovná jednotka musí účtovať o nevyfakturovanej dodávke za služby prostredníctvom účtu 326 – Nevyfakturované dodávky. Dodané služby boli vo výške 10 000 CZK, referenčný kurz ECB 31. 12. 2012 bol vo výške 24,456 CZK/€. Výpočet: 10 000 CZK : 24,456 = 408,90 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v CZK / €	MD	D
Rok 2012: 1. Nevyfakturovaná dodávka za služby	10 000 CZK /408,90 €	518	326
Rok 2013: 1. Dodávateľská faktúra za služby	10 000 CZK /408,90 €	326	321

Pri zmene záväzku na účte 326 – Nevyfakturované dodávky, ktorý sa ide zúčtovať na iný záväzkový účet, sa pri prepočte cudzej meny na eurá uplatňuje rovnaký kurz ako bol použitý pri vzniku nevyfakturovanej dodávky. Kurzový rozdiel vzniká až pri úhrade záväzku.

- Výdavok a príjem budúceho obdobia

Podľa § 24 ods. 4 postupov účtovania, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov účtovaných na účtoch časového rozlíšenia 385 – Príjmy budúcich období a 383 – Výdavky budúcich období, účtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky.
Z uvedeného vyplýva, že hodnota zaúčtovaná na účte 383 – Výdavok budúceho obdobia (náklad je v bežnom účtovnom období, napr. v roku 2012, ale výdavok a teda aj skutočný úbytok peňažných prostriedkov bude až v nasledujúcom účtovnom období, napr. v roku 2013), alebo na účte 385 – Príjmy budúcich období (výnos v roku 2012, príjem peňažných prostriedkov v roku 2013) v cudzej mene, sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, prepočíta na menu euro a zaúčtuje sa kurzový rozdiel.
Napríklad nájomné v CZK podľa zmluvy platené pozadu od 1. 6. 2012 do 31. 12. 2012 zaplatené až v mesiaci marec 2013. Kurz zo dňa predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu 31. 5. 2012 bol napr. 24,756 CZK/EUR = 6 000 CZK : 24,756 = 242,37 €

Účtovné súvzťažnosti	Suma v CZK / €	MD	D
a) nájomné bežného roka	6 000 CZK / 242,37 €	518	383
b) prepočet zostatku účtu 383 ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a vyčíslenie kurzového rozdielu, napr. kurz CZK/EUR dňa 31. 12. 2012 bude vo výške 24,365 CZK/EUR = 6 000 CZK : 24,365 = 246,25 € Výpočet kurzového rozdielu: 246,25 € - 242,37 € = 3,88 € = kurzová strata, ktorá sa zaúčtuje na ťarchu účtu 563 a v prospech účtu 383.

Z uvedeného vyplýva, že ak by účtovná jednotka nájomné zaplatila dňa 31.12.2012, zaplatila by o 3,88 € viac ako pri vzniku účtovného prípadu, teda na účet 383 v cudzej mene sa ku dňu zostavenia účtovnej závierky pozerá ako na záväzok v cudzej mene. Úhrada nájomného v roku 2013 a vyčíslenie kurzového rozdielu sa vykoná k hodnote zaúčtovanej na účte 383 ku dňu zostavenia účtovnej závierky.

4.5 Nevyfakturované pohľadávky

Podľa § 48 ods. 3 postupov účtovania, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka, výška pohľadávky sa určí napríklad na základe zmluvy alebo iného dokladu a pohľadávka sa účtuje na príslušných účtoch pohľadávok, s ktorými súvisí a vedie sa na samostatnom analytickom účte. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky účtovná jednotka získala informáciu o výške tržby z predaja majetku, ktorý účtovná jednotka predala pred dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.
Z uvedeného vyplýva, že pôjde o také účtovné prípady, ktoré sa uskutočnili, ale nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka. Na ťarchu účtu pohľadávok s použitím samostatného analytického účtu sa zúčtujú sumy, ktorých výšku účtovná jednotka určí napríklad na základe zmluvy alebo iného dokladu, v prospech účtu účtovej triedy 6 – Výnosy.
V praxi nevznikajú často prípady, keď nie je vystavený doklad pre dlžníka, nakoľko vo väčšine prípadov účtovný doklad vystavuje ten, komu pohľadávka vzniká, t.j. dodávateľ. Ako príklad možno uviesť pohľadávky za poistné plnenie, kde výšku poistného plnenia určí poskytovateľ, čiže poisťovňa; pohľadávka vzniká poistencovi.

- Účtovanie nároku voči poisťovni a zodpovednému pracovníkovi

Ak účtovná jednotka má poistený majetok proti škode, bude účtovať nielen o poistnom, ale v prípade vzniku poistnej udalosti, aj o nároku na náhradu škody voči poisťovni. Podľa § 55 ods. 9 postupov účtovania, nárok na náhradu škody voči poisťovni sa účtuje na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, ak pôjde o nárok týkajúci sa škody, ktorá sa udiala v hospodárskej činnosti. Ak pôjde o nárok na náhradu škody vo finančnej oblasti, nárok sa bude účtovať v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy, a ak pôjde o nárok na náhradu škody, ktorá vznikla z mimoriadnych príčin, jej náhrada sa bude účtovať v prospech účtu 682 – Náhrady škôd.
Problémom býva účtovanie o nároku voči poisťovni na prelome účtovných období. Ak sa poistná udalosť stala ku koncu účtovného obdobia a do dňa zostavenia účtovnej závierky nebola poistná udalosť zo strany poisťovne vysporiadaná, musí účtovná jednotka o nároku účtovať v dohadnej sume. Táto povinnosť jej vyplýva z § 2a postupov účtovania (účtovanie účtovných prípadov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka v rámci závierkových alebo upravujúcich závierkových účtovných operácií) a z ustanovenia § 48 ods. 3 postupov účtovania, podľa ktorého ak do dňa zostavenia účtovnej závierky nie je pre dlžníka vystavený doklad (v danom prípade doklad nevystavila poisťovňa), výška pohľadávky sa určí napríklad na základe zmluvy alebo iného dokladu a pohľadávka sa účtuje na príslušnom účte pohľadávky, s ktorou súvisí a vedie sa na samostatnom analytickom účte. V prípade poistného sa predpokladaná náhrada účtuje na účte 378 – Iné pohľadávky – príslušný analytický účet, ktorý si vytvorí účtovná jednotka sama, napr. 378-100 – Iné pohľadávky – náhrada od poisťovní. Sumu si tiež určí účtovná jednotka na základe predpokladu, akú sumu za poistnú udalosť obdrží (výšku sumy môže získať napr. aj priamo z poisťovne, kde sa bude informovať, akú výšku môže za poistnú udalosť očakávať).
Ak sa účtovná jednotka o skutočnej výške dozvie v termíne zostavenia účtovnej závierky (to je termín, do ktorého účtovnú závierku zostaví), bude o spresnení jej výšky účtovať ešte v rámci upravujúcich závierkových účtovných operácií. Ak sa o skutočnej výške dozvie až po tomto dni, rozdiel z vysporiadania bude už účtovným prípadom ďalšieho účtovného obdobia.
V mnohých prípadoch si účtovná jednotka uplatňuje aj náhradu škody voči zodpovednému pracovníkovi. V tomto prípade bude náhradu škody účtovať na ťarchu účtu 335 – Pohľadávky voči zamestnancom.

Účtovné súvzťažnosti:	MD	D
1. Predpis nároku voči poisťovni	378 - Aú	648, 668, 682
2. Predpis nároku voči pracovníkovi	335 - Aú	648, 668, 682

Príklad 12

Prijatá náhrada od poisťovne v bežnom účtovnom období
Zamestnanec účtovnej jednotky havaroval na služobnom vozidle v roku 2012, vznikla škoda, ktorá sa dá opravou odstrániť, poškodené vozidlo bolo odtiahnuté do servisu na opravu, servis si za opravu vyfakturoval sumu vo výške 10 000 €. Automobil bol poistený, poisťovňa vyčíslila náhradu za poškodené vozidlo vo výške 9 000 €. Náhradu od poisťovne účtovná jednotka obdržala v roku 2012.
Pretože vozidlo sa dá opraviť, účtovná jednotka bude účtovať o jeho oprave a bude účtovať aj o náhrade škody voči poisťovni, pretože vozidlo bolo poistené. O nároku na náhradu škody od poisťovne bude účtovná jednotka počas účtovného obdobia účtovať buď predpisovo, keď sa škoda stala, alebo až vtedy, keď účtovná jednotka obdrží náhradu od poisťovne. Ak by náhradu do konca účtovného obdobia neobdržala a o predpise nároku na náhradu škody počas účtovného obdobia by neúčtovala, musí tak urobiť ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje v rámci závierkových, prípadne upravujúcich závierkových účtovných prípadov.

Účtovné súvzťažnosti:	Suma v €	MD	D
1. Faktúra zo servisu za opravu vozidla	10 000 €	511	321
2. Prijatá náhrada od poisťovne	9 000 €	221	648

Keďže náhrada od poisťovne bola prijatá v účtovnom období roka 2012, teda v roku, v ktorom sa stala aj škoda na vozidle, náhrada od poisťovne sa zaúčtuje do výnosov v roku 2012 (náklad v roku 2012, výnos v roku 2012).

Príklad 13

Náhrada od poisťovne prijatá až v nasledujúcom účtovnom období
Zamestnanec účtovnej jednotky havaroval na služobnom vozidle, vznikla škoda, ktorá sa nedá opravou odstrániť. Automobil bol poistený a poisťovňa vyčíslila náhradu za poškodené vozidlo vo výške 9 000 €. Obstarávacia cena vozidla bola vo výške 20 000 €, doterajšie oprávky boli vo výške 10 000 €.
Pretože vozidlo sa nedá opraviť, účtovná jednotka bude účtovať o škode na vozidle vo výške zostatkovej ceny a vyradí ho z účtovníctva. Keďže havarované vozidlo bolo poistené, účtovná jednotka bude účtovať o náhrade škody voči poisťovni. Nakoľko haváriu zapríčinil zamestnanec, účtovná jednotka bude sumu vo výške 1 000 € vymáhať od zamestnanca.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie škody na vozidle a) zúčtovanie zostatkovej ceny do nákladov b) vyradenie vozidla v obstarávacej cene	10 000 € 20 000 €	549 082	082 022
2. Prijatá náhrada od poisťovne	9 000 €	221	648
3. Nárok na náhradu škody voči zamestnancovi	1 000 €	335	648

Ak by sa škoda na vozidle ale aj na inom majetku stala na prelome účtovných období a účtovná jednotka by do konca účtovného obdobia, teda do dňa, ku ktorému zostavuje účtovnú závierku neobdržala náhradu od poisťovne, musí účtovať o náhrade škody v rámci závierkových, prípadne upravujúcich závierkových účtovných prípadov v súlade s § 2a postupov účtovania. V nasledujúcom účtovnom období bude účtovať o skutočne prijatej výške, prípadne o rozdiele, ak suma nebola určená presne. Napr. predpokladaná výška náhrady od poisťovne účtovná jednotka určila v sume 10 000 €.

Účtovná súvzťažnosť ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka	Suma v €	MD	D
1. Predpis nároku na náhradu škody od poisťovne	10 000 €	378-Aú	648

Ak účtovná jednotka skutočnú výšku náhrady škody obdrží ešte v termíne zostavovania účtovnej závierky, o vysporiadaní prípadného rozdielu náhrady škody od poisťovne bude účtovať ešte v rámci upravujúcich závierkových účtovných operácií. Napr. účtovná jednotka dňa 15.1. nasledujúceho účtovného obdobia obdrží na bankový účet náhradu škody od poisťovne vo výške 9 000 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
2. Prijatá náhrada od poisťovne na bankový účet	9 000 €	221	378-Aú
3. Zúčtovanie rozdielu prijatej náhrady od poisťovne	1 000 €	648	378-Aú

Ak účtovná jednotka náhradu od poisťovne obdrží až po zostavení účtovnej závierky, vysporiadanie prípadného rozdielu bude účtovným prípadom nového účtovného obdobia.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
4. Prijatá náhrada od poisťovne na bankový účet	9 000 €	221	378-Aú
5. Zúčtovanie rozdielu prijatej náhrady od poisťovne	1 000 €	648	378-Aú

4.6 Nevyfakturované dodávky

Medzi závierkové účtovné prípady a aj upravujúce závierkové účtovné prípady patrí účtovanie nevyfakturovaných dodávok. Za nevyfakturované dodávky sa považujú dodávky, ktoré boli k termínu zostavenia účtovnej závierky splnené, ale účtovná jednotka k nim neobdržala účtovný doklad. Na účtovanie týchto účtovných prípadov je určený účet 326 – Nevyfakturované dodávky alebo účet 323 – Krátkodobé rezervy.

- Nevyfakturované dodávky a postupy účtovania

Podľa § 50 ods. 6 postupov účtovania, na účte 326 – Nevyfakturované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky, napríklad nevyfakturované dodávky, prijaté služby, ak účtovná jednotka na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná výšku záväzku do dňa zostavenia účtovnej závierky.
Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad ak na základe účtovného dokladu účtovná jednotka získala informáciu o výške záväzku a obstarávacej cene majetku, ktorý bol obstaraný do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.
Ako z uvedeného vyplýva, na účte 326 bude účtovná jednotka účtovať také účtovné prípady, a to najmä na konci účtovného obdobia, keď bude poznať výšku záväzku (účtovná jednotka nebude mať k dispozícii riadny účtovný doklad, napr. dodávateľskú faktúru, ale presnú sumu zistí z iného dokladu, napr. zo zmluvy, z dodacieho listu a pod). Ak výšku záväzku nebude poznať (suma nie je známa, tá sa bude odhadovať), zaúčtuje ich na účet 323 – Krátkodobé rezervy.
Podľa § 61 ods. 10 postupov účtovania, na účte 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky s dobu splatnosti dlhšou ako jeden rok, napríklad nevyfakturované dodávky, poskytnuté služby, ak účtovná jednotka na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná presnú výšku záväzku. Aj pri účtovaní na účte 476 platia rovnaké pravidlá ako pri účtovaní na účte 326. To isté platí aj v prípade dlhodobých nevyfakturovaných dodávok, ak by suma nebola známa, len namiesto účtu 323 – Krátkodobé rezervy sa použije účet 459 – Ostatné dlhodobé rezervy.

- Účtovná jednotka pozná presnú sumu záväzku

Účtovanie nevyfakturovaných dodávok pri uzatváraní účtovných kníh, ak účtovná jednotka pozná výšku záväzku

Popis účtovného prípadu	Doba splatnosti do jedného roka	Doba splatnosti dlhšia ako jeden rok
a) pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku	041, 042 / 326	041, 042 / 476
b) pri dodávke obstarávaného materiálu a tovaru	112, 132 / 326	112, 132 / 476
c) pri dodávke energie	502 / 326	-
d) pri ostatných neskladovateľných dodávkach (vodné, stočné)	503 / 326	-
e) pri nevyfakturovaných opravách	511 / 326	-
f) pri nevyfakturovaných službách na účely reprezentácie	513 / 326	-
g) pri ostatných nevyfakturovaných službách	518 / 326	-

Zúčtovanie nevyfakturovaných dodávok na riadne záväzky po obdržaní faktúry od dodávateľa v nasledujúcom účtovnom období

Popis účtovného prípadu	Doba splatnosti do jedného roka	Doba splatnosti dlhšia ako jeden rok
a) pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku	326 / 321	476 / 321
b) pri dodávke obstarávaného materiálu a tovaru	326 / 321	476 / 321
c) pri dodávke energie	326 / 321	-
d) pri ostatných neskladovateľných dodávkach (vodné, stočné)	326 / 321	-
e) pri nevyfakturovaných opravách	326 / 321	-
f) pri nevyfakturovaných službách na účely reprezentácie	326 / 321	-
g) pri ostatných nevyfakturovaných službách	326 / 321, 325	-

Príklad 14

Účtovná jednotka prijala službu ku koncu účtovného obdobia, ktorú však dodávateľ do konca účtovného obdobia nevyfakturoval. Účtovná jednotka pozná presnú sumu z dodacieho listu, ktorý jej bol odovzdaný po prijatí služby (upratovacie služby). Suma za službu bola vo výške 4 500 €.
Rovnako ku koncu účtovného obdobia jej bol dodaný dlhodobý hmotný majetok, ktorý dodávateľ nevyfakturoval. Presnú sumu však účtovná jednotka vie podľa objednávky, ktorá sa má rovnať fakturovanej sume. Cena za dodávku dlhodobého hmotného majetku bola vo výške 25 000 €.

- Pretože účtovná jednotka pozná presnú sumu, nevyfakturované dodávky bude účtovať prostredníctvom účtu 326 – Nevyfakturované dodávky a jej zúčtovanie s príslušným účtom záväzkov.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky za prijaté služby v bežnom účtovnom období (rok 2012)	4 500 €	518	326
2. Zúčtovanie nevyfakturovaných dodávok po ich vyúčtovaní dodávateľmi v nasledujúcom účtovnom období (rok 2013)	4 500 €	326	321
3. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky majetku (rok 2012)	25 000 €	04x	326
4. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky po jej vyúčtovaní dodávateľom (rok 2013)	25 000 €	326	321

- Účtovná jednotka nepozná presnú sumu záväzku

Účtovanie nevyfakturovaných dodávok pri uzatváraní účtovných kníh, ak účtovná jednotka nepozná výšku záväzku

Popis účtovného prípadu	Doba splatnosti do jedného roka	Doba splatnosti dlhšia ako jeden rok
a) pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku	041, 042 / 323	041, 042 / 459
b) pri dodávke obstarávaného materiálu a tovaru	112, 132 / 323	112, 132 / 459
c) pri dodávke energie	502 / 323	-
d) pri ostatných neskladovateľných dodávkach (vodné, stočné)	503 / 323	-
e) pri nevyfakturovaných opravách	511 / 323	-
f) pri nevyfakturovaných službách na účely reprezentácie	513 / 323	-
g) pri ostatných nevyfakturovaných službách	518 / 323	-

- Odhad súm nevyfakturovaných dodávok ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (napr. k 31. 12. 2012)

Ak účtovná jednotka nebude poznať presnú sumu dodávky, alebo prijatej služby a pod., namiesto účtu 326 bude účtovať na účte 323 – Krátkodobé rezervy (sumu odhadne). Napr. sumu za prijatú službu (upratovacie práce) odhadla vo výške 4 000 € podľa predchádzajúceho mesiaca a sumu za dodaný dlhodobý hmotný majetok odhadla vo výške 28 000 € podľa katalógu, v ktorom bol dlhodobý hmotný majetok reklamovaný.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky za prijaté služby v bežnom účtovnom období (rok 2012)	4 000 €	518	323
2. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky majetku v bežnom účtovnom období (rok 2013)	28 000 €	04x	323

- Vysporiadanie rozdielu z nevyfakturovaných dodávok v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Nakoľko termín, ku ktorému má byť účtovná závierka zostavená, je pomerne dlhé obdobie (za rok 2012 do 31. 3. 2013), je predpoklad, že účtovná jednotka do dňa zostavenia účtovnej závierky obdrží doklad o presnej sume za nevyfakturované dodávky, napr. obdrží dodávateľskú faktúru, potom o prípadných rozdieloch oproti odhadnutým sumám zaúčtovaným na účte 323 – Krátkodobé rezervy, bude účtovať ešte do bežného účtovného obdobia v rámci tzv. upravujúcich závierkových účtovných prípadov (viď. § 50 ods. 6 druhá časť). Deň 31. 3. nasledujúceho účtovného obdobia je krajný termín pre zostavenie účtovnej závierky a účtovné jednotky ju môžu zostaviť skôr aj pred týmto dátumom, čím sa samozrejme skráti aj termín pre zúčtovanie spresnenia dohadných súm.
Uvedené platí za predpokladu, že účtovná jednotka nepodala oznámenie o predĺžení lehoty na podanie daňového priznania. Tým sa potom predĺži aj termín pre účtovanie týchto účtovných prípadov.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky za prijaté služby v bežnom účtovnom období (rok 2012), suma nie je známa a preto sa odhadla vo výške napr. 4 000 €	4 000 €	518	323
2. Do dňa zostavenia účtovnej závierky účtovná jednotka obdrží doklad o presnej sume (napr. dod. faktúru), na ktorej bude suma vo výške 4 500 €, doúčtuje rozdiel tvorbou rezervy nasledovne	500 €	518	323
3. Zúčtovanie dodávateľskej faktúry v nasledujúcom účtovnom období (r. 2013)	4 500 €	323	321

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky dlhodobého majetku v bežnom účtovnom období (rok 2012), suma nie je známa a preto sa odhadla vo výške napr. 28 000 €	28 000 €	042	323
2. Do dňa zostavenia účtovnej závierky účtovná jednotka obdrží doklad o presnej sume (napr. dod. faktúru), na ktorej bude suma napr. vo výške 25 000 €, upraví vytvorenú rezervu o rozdiel jej zrušením	3 000 €	323	042
3. Zúčtovanie dodávateľskej faktúry v nasledujúcom účtovnom období (r. 2013)	25 000 €	323	321

- Vysporiadanie rozdielu z nevyfakturovaných dodávok v nasledujúcom účtovnom období

Z predchádzajúceho príkladu vyplýva, že účtovná jednotka odhadla iné sumy, než v predchádzajúcich súvzťažnostiach uvedených pri účte 326 – Nevyfakturované dodávky.

Ak by účtovná jednotka nemala možnosť účtovať účtovné prípady v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov do termínu zostavenia účtovnej závierky, t.j. neobdrží doklad alebo nezíska údaj o skutočnej výške nevyfakturovanej dodávky, aby sumu upresnila, potom o rozdiele, ktorý vznikol zaúčtovaním na účte 323 bude účtovať až v nasledujúcom účtovnom období.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky za prijaté služby v bežnom účtovnom období (r. 2012); odhad sumy	4 000 €	518	323
2. Zúčtovanie nevyfakturovanej dodávky majetku v bežnom účtovnom období (rok 2013)	28 000 €	04x	323
3. Zúčtovanie nevyfakturovaných dodávok po ich vyúčtovaní dodávateľmi nasledujúcom účtovnom období, keď účtovná jednotka už nemohla upraviť sumu stanovenú odhadom (dodávateľská faktúra na 4 500 €) a) odhadnutá suma bola nižšia ako dodávateľská faktúra - zúčtovanie rezervy - zúčtovanie rozdielu do nákladov bežného účtovného obdobia (r. 2013) b) ak odhadnutá suma bola vyššia ako dod. faktúra (dod. faktúra na 25 000 €, odhadnutá suma 28 000 €) - zúčtovanie rozdielu (zrušenie vytvorenej rezervy)	4 000 € 500 € 28 000 € 3 000 €	323 518 323 323	321 321 321 04x

Poznámka
Podľa § 61 ods. 10 postupov účtovania, na účte 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky s dobu splatnosti dlhšou ako jeden rok, napríklad nevyfakturované dodávky, poskytnuté služby, ak účtovná jednotka na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná presnú výšku záväzku. Aj pri účtovaní na účte 476 platia rovnaké pravidlá ako pri účtovaní na účte 326. To isté platí aj v prípade, ak by suma nebola známa, len namiesto účtu 323 – Krátkodobé rezervy sa použije účet 459 – Ostatné dlhodobé rezervy.

4.7 Účtovanie rezerv

Medzi účtovné prípady, ktoré sa účtujú pred zostavením účtovnej závierky patria ja rezervy. Sú definované ako záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou. Ich účtovanie je upravené v § 19 postupov účtovania.

- Krátkodobé a dlhodobé rezervy

Rezervy z časového hľadiska možno členiť na krátkodobé a dlhodobé rezervy. Krátkodobé rezervy sa účtujú na účte 323 – Krátkodobé rezervy. Ide o rezervy, ak dohodnutá doba splatnosti alebo predpokladaná doba splnenia príslušného záväzku, v súvislosti s ktorým sa rezerva tvorí, je najviac jeden rok, napríklad rezervy na nevyčerpané dovolenky vrátane zákonného poistenia, na reklamácie, na nevyfakturované dodávky, ak je neurčité časové vymedzenie alebo výška záväzku.
Dlhodobé rezervy sa účtujú v prípade, ak dohodnutá doba splatnosti alebo predpokladaná doba splnenia príslušného záväzku, v súvislosti s ktorou sa tvorí rezerva je dlhšia ako jeden rok. Účtujú sa v účtovej skupine 45 – Rezervy na účte 451 – Zákonné rezervy a na účte 459 – Ostatné rezervy.

- Rezervy a výsledok hospodárenia

Tvorbu, použitie a zrušenie rezerv možno rozdeliť na 2 základné kategórie a to tvorba rezerv

- bez ich dopadu na výsledok hospodárenia (napr. rezervy na obstaranie majetku a zásob),
- s dopadom na výsledok hospodárenia (napr. rezervy na nevyfakturované dodávky).

→ Účtovanie rezerv bez dopadu na výsledok hospodárenia

Tvorba rezerv súvisiaca s obstaraním majetku, napríklad nevyfakturovaná dodávka dlhodobého majetku sa účtuje so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu majetku (napr. nevyfakturovaná dodávka dlhodobého majetku sa zaúčtuje: 04x/323,45x) a jej použitie so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu záväzkov, napríklad po obdržaní faktúry od dodávateľa (323/321).

Účtovné súvzťažnosti	Krátkodobé rezervy		Dlhodobé rezervy
	MD	D	MD	D
Tvorba rezerv: 1. Pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku: a) nehmotného b) hmotného	041 042	323 323	041 042	459 459
2. Pri dodávke obstarávaných zásob: a) materiálu b) tovaru	112 132	323 323	112 132	459 459
Použitie rezerv: 1. Pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku: a) nehmotného b) hmotného	323 323	321 321	459 459	321 321
2. Pri dodávke obstarávaných zásob: a) materiálu b) tovaru	323 323	321 321	459 459	321 321
Zrušenie rezerv: 1. Zrušenie rezervy vytvorenej pri obstaraní dlhodobého majetku: a) nehmotného b) hmotného	323 323	041 042	459 459	041 042
2. Pri dodávke obstarávaných zásob: a) materiálu b) tovaru	323 323	112 132	459 459	112 132

→ Účtovanie rezerv s dopadom na výsledok hospodárenia

Tvorba rezervy na náklady sa účtuje na vecne príslušný nákladový účet, ku ktorému záväzok prislúcha. Ak ide o rezervu, ktorá sa týka viacerých nákladových druhov alebo na tento nákladový druh nie je ustanovený nákladový účet, tvorí sa rezerva na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo účtu 568 – Ostatné náklady na finančnú činnosť.
Použitie rezervy sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu rezerv so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu záväzkov. Zrušenie nepotrebnej rezervy alebo jej časti sa účtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala tvorba rezervy.
Pri rezervách sa uplatňuje zásada správneho vyčíslenia konečného zostatku súvahového účtu rezerv a k tomu prislúchajúcich konečných stavov nákladov.

Druh rezervy	Tvorba rezervy MD/D	Použitie rezervy MD/D	Zrušenie rezervy MD/D
Nevyfakturované dodávky energie	502 / 323	323 / 321	323 / 502
Nevyfakturované neskladovateľné dodávky	503 / 323	323 / 321	323 / 503
Nevyfakturované dodávky služieb	51x / 323	323 / 321	323 / 51x
Nevyčerpané dovolenky	521, 522 / 323	323 / 331, 366	323 / 521, 522
Odstupné	527 / 323	323 / 331, 366	323 / 527
Zákonné poistné ku mzdám	524 / 323	323 / 336	323 / 524
Provízie obchodným zástupcom	518 / 323	323 / 321	323 / 518
Zostavenie, overenie a zverejnenie účtovnej závierky	518 / 323	323 / 321	323 / 518
Úroky z omeškania	562 / 323	323 / 321	323 / 562
Nezmluvné pokuty a sankcie	545 / 323	323 / 321	323 / 545
Súdne poplatky	538 / 323	323 / 321	323 / 538

Rezervy, ktoré sa týkajú viacerých nákladových druhov, alebo na príslušný náklad nie je účet ustanovený, budú sa účtovať na účte 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť, prípadne na účte 568 – Ostatné náklady na finančnú činnosť:

Druh rezervy	Tvorba rezervy MD / D	Použitie rezervy MD / D	Zrušenie rezervy MD / D
Odstránenie znečistenia životného prostredia	548 / 323, 459	323, 459 / 321,32x	323, 459 / 548
Reklamácia a záručné opravy	548 / 323, 459	323, 459 / 321,32x	323, 459 / 548
Odstránenie odpadov a obalov	548 / 323, 459	323, 459 / 321,32x	323, 459 / 548
Rekultiváciu pozemkov	548 / 323, 459	323, 459 / 321,32x	323,459 / 548
Členské príspevky	548 / 323	323 / 321, 32x	323 / 548
Stratové a nevýhodné zmluvy	548, 568 / 323, 459	323, 459 / 321,32x	323, 459 / 548, 568
Uvedenie prenajatého majetku do pôvodného stavu	548 / 323, 459	323, 459 / 321,32x	323, 459 / 548
Iné riziká a straty	548 / 323, 459	323, 459 / 321,32x	232, 459 / 548

- Rezerva na zľavy

Aj keď platí zásada, že tvorba rezerv sa účtuje do nákladov, tvorba rezervy na zľavy sa účtuje na ťarchu výnosov. Ide o určité špecifikum, a to z dôvodu, že zľavy sú súčasťou tržieb. Aby sa táto zásada dodržala, musí sa tvorba rezervy na zľavy účtovať na ťarchu výnosov. Dôvody tohto účtovania vyplývajú z § 74 ods. 2 postupov účtovania, podľa ktorého zľava z ceny je súčasťou tržieb a účtuje sa ako zníženie ceny za účelom poskytnutia zvýhodnených podmienok pre odberateľa, napríklad zľava z ceny za odobraté množstvo, zľava z ceny z dôvodu urýchlenej platby, zľava z ceny z dôvodu podieľania sa na reklamne výrobku, tovaru alebo služby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu ako je poskytovaný tovar, výrobok alebo služba, napríklad tovar zdarma a prezentačné akcie.
Podľa § 19 ods. 9 postupov účtovania pre podnikateľov, od 1. 1. 2008 rezerva na bonusy, rabaty, skontá a na vrátenie kúpnej ceny pri reklamácií sa tvorí ako zníženie pôvodne dosiahnutých výnosov so súvzťažným zápisom v prospech súvahového účtu rezerv.

Názov rezervy	Tvorba rezervy MD / D	Použitie rezervy MD / D	Zrušenie rezervy MD / D
Rezerva na bonusy, rabaty a skontá	601, 604 / 323	323 / 311, 325	323 / 601, 604

- Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby

Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby podľa § 30 sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky. Zrušenie rezervy na stratu zo zákazkovej výroby sa účtuje na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť
Ak sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka predpokladá, že zmluvné náklady prevýšia zmluvné výnosy, účtuje sa odhad očakávanej straty zo zákazkovej výroby ako rezerva na stratu zo zákazkovej výroby. Výška očakávanej straty je určená bez ohľadu na to, či sa začala práca na zákazkovej výrobe, na stupeň dokončenia zákazkovej výroby alebo na výšku ziskov, ktorých vznik sa očakáva z iných zmlúv, ku ktorým sa nepristupuje ako k jednej zákazkovej výrobe.
Očakávaná strata zo zákazkovej výroby môže byť identifikovaná, ak sa výsledok zo zákazkovej výroby môže spoľahlivo odhadnúť. Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky. V účtovnom období, v ktorom už nie je pravdepodobná strata zo zákazkovej výroby alebo je pravdepodobné zníženie straty zo zákazkovej výroby alebo zúčtovanie straty, sa účtuje na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Názov rezervy	Tvorba rezervy MD / D	Zúčtovanie rezervy MD / D
Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby	548 / 316	316 / 548

- Rezerva na emisné kvóty

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve účtovnej jednotke, ktorá vypúšťa emisie do ovzdušia, vytvorí rezerva na vypustené emisie do ovzdušia vo výške násobku známeho množstva vypustených emisií do ovzdušia od prvého dňa príslušného kalendárneho roka do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a hodnoty emisných kvót, ktoré si účtovná jednotka určí na odovzdanie podľa osobitného predpisu. Ak účtovná jednotka nemá ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka dostatočné množstvo emisných kvót na odovzdanie podľa osobitného predpisu, použije sa na ocenenie chýbajúceho množstva emisných kvót pri tvorbe rezervy odhadná suma potrebná na obstaranie emisných kvót. Vytvorená rezerva sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy.
Ku dňu odovzdania emisných kvót podľa osobitného predpisu sa účtuje o vzniku záväzku v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 323 – Krátkodobé rezervy. Výška záväzku sa účtuje v sume násobku overeného množstva emisií vypustených do ovzdušia a hodnoty emisných kvót, ktoré účtovná jednotka si určila na odovzdanie podľa osobitného predpisu. Rozdiel medzi výškou záväzku a výškou rezervy sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na ťarchu alebo v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Do 31. 12. 2007 sa rozdiel v prospech účtoval na str. Dal účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Zároveň sa účtuje zánik záväzku na ťarchu účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 254 – Emisné kvóty.

Názov rezervy	Tvorba rezervy MD / D	Zúčtovanie rezervy MD / D
Rezerva na emisné kvóty	548 / 323	323 / 325

- Zákonné rezervy

Ktoré rezervy budú uznané ako zákonné rezervy, upravuje § 20 ods. 9 zákona o dani z príjmov. Podľa tohto ustanovenia daňovým výdavkom je aj tvorba rezerv účtovaná ako náklad podľa zákona o účtovníctve na

a) nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, nevyfakturované dodávky a služby, zostavenie, overenie, zverejnenie účtovnej závierky a výročnej správy a na zostavenie daňového priznania, rezervy na vyprodukované emisie v zmysle osobitného predpisu;to neplatí u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva,
b) lesnú pestovnú činnosť vykonávanú podľa osobitného zákona;tvorba rezervy na lesnú pestovnú činnosť sa určuje v projekte lesnej pestovnej činnosti na obdobie do doby zabezpečenia mladého lesného porastupotvrdenom odborným lesným hospodárom,^ato aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,
c) likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom;to neplatí u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,
d) uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládokpo ich uzavretí a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,
e) nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácností, ak výška rezervy vypočítaná a preukázaná daňovníkom zodpovedá nákladom spojeným s nakladaním s elektroodpadom, a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,
f) účelová finančná rezerva podľa osobitného zákona (§ 14 zákona č. 514/2008 Z. z. o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

Podľa § 20 ods. 20 zákona o dani z príjmov rozdiel medzi výškou vytvorenej rezervy uznanej za daňový výdavok (t.j. daňovej rezervy) a sumou skutočného nákladu, ku ktorému bola táto rezerva tvorená, sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k použitiu alebo zrušeniu rezervy.
Zákonom č. 621/2007 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2008 na účely zákona o dani z príjmov sa nepovažuje za daňovo uznanú rezervu na odmeny a prémie vrátane poistného, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca.

- Účtovanie zákonných rezerv

Pre tvorbu zákonných rezerv od 1. 1. 2007 nie sú v postupoch účtovania vyčlenené samostatné nákladové účty ako tomu bolo do konca roku 2006, to znamená, že aj zákonné rezervy sa budú účtovať na príslušných nákladových účtoch, na ktorých sa budú účtovať aj ostatné, tzv. nezákonné rezervy. Preto aj nákladové účty, nielen účet 323, je potrebné analyticky rozčleniť na tvorbu rezerv zákonných a ostatných rezerv.
V praxi najviac používanými rezervami sú rezervy na nevyčerpané dovolenky, nevyfakturované dodávky a služby, zostavenie, overenie, zverejnenie účtovnej závierky a výročnej správy a na zostavenie daňového priznania.

Príklad 15

Tvorba a použitie rezervy na zostavenie a overenie účtovnej závierky audítorom

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Tvorba rezervy na krytie nákladov vynaložených na zostavenie a overenie účtovnej závierky audítorom v bežnom účtovnom období	518-Aú	323-Aú
2. Zúčtovanie čerpania rezervy na krytie nákladov spojených s vypracovaním a overením účtovnej závierky audítorom v nasledujúcom účtovnom období	323-Aú	321
3. Zúčtovanie nepotrebnej (nevyčerpanej) rezervy	323-Aú	518-Aú

Príklad 16

Tvorba a použitie rezervy na nevyčerpané dovolenky

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Tvorba rezervy na nevyčerpané dovolenky v bežnom účtovnom období	521-Aú	323-Aú
2. Tvorba rezervy na zákonné poistenie súvisiace s nevyčerpanými dovolenkami v bežnom období	524-Aú	323-Aú
3. Zúčtovanie čerpania rezervy na nevyčerpané dovolenky v nasledujúcom účtovnom období	323-Aú	331-Aú
4. Zúčtovanie čerpania rezervy na zákonné poistenie súvisiace s dovolenkami v nasledujúcom účtovnom období	323-Aú	336-Aú
5. Zúčtovanie nepotrebnej (nevyčerpanej) rezervy	323-Aú	521-Aú, 524-Aú

Poznámka
Pri účtovaní čerpania rezervy na dovolenky sa v praxi vyskytuje problém v tom, že softvér počas účtovného obdobia automaticky účtuje predpis mzdových nákladov 521/331, potom by sa čerpanie rezerv muselo zúčtovať nasledovným účtovným zápisom: 323/521. Obdobne platí aj pre zákonné poistenie súvisiace so mzdami: 524/336 a 323/524.

Príklad 17

Tvorba a použitie zákonnej rezervy na zostavenie a overenie účtovnej závierky audítorom
Účtovná jednotka si dala spracovať účtovnú závierku externe dodávateľským spôsobom.

Nakoľko ide o náklad, ktorý sa má zaúčtovať do účtovného obdobia roka 2013, teda roka, za ktoré sa vedie účtovníctvo, bude na túto službu tvoriť zákonnú rezervu podľa zákona o dani z príjmov. Po predbežnom dohovore s účtovníckou firmou tvorbu rezervy odhaduje vo výške 1 200 €. V konečnom dôsledku túto skutočnosť musí do účtovníctva zaúčtovať samotná účtovnícka firma, ktorá má za účtovnú jednotku účtovnú závierku zostaviť.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Tvorba rezervy na krytie nákladov vynaložených na zostavenie účtovnej závierky dodávateľsky v bežnom účtovnom období roka 2013	1 200 €	518	323-Aú

- Zúčtovanie rezervy v nasledujúcom účtovnom období roka 2014

Ak by bola rezerva vytvorená v nižšej sume, než sú skutočné náklady, rozdiel zostane zaúčtovaný v nákladoch na účte 518 – Ostatné služby. Rezerva sa môže čerpať len do výšky, do akej bola vytvorená. Napr. skutočné náklady, ktoré budú v roku 2014 účtovníckou firmou vyfakturované, budú napr. vo výške 1 250 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
2. Čerpanie rezervy, ktorá bola vytvorená na zostavenie účtovnej závierky podľa dodávateľskej faktúry	1 200 €	323-Aú	321
3. Zúčtovanie rozdielu medzi tvorbou rezervy a skutočnými nákladmi do nákladov bežného rok	50 €	518	321

Opačne, ak by bola rezerva vytvorená vo vyššej sume než sú skutočné náklady na zostavenie účtovnej závierky, rozdiel nevyčerpanej rezervy sa zruší opačným účtovným zápisom, než akým sa účtovala tvorba rezervy. Skutočné náklady na zostavenie účtovnej závierky vyfakturované účtovníckou firmou budú napr. vo výške 1 180 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
2. Čerpanie rezervy na zostavenie účtovnej závierky podľa dodávateľskej faktúry	1 180 €	323-Aú	321
3. Zúčtovanie rozdielu medzi tvorbou rezervy a skutočnými nákladmi v bežnom účtovnom období (zrušenie časti rezervy)	20 €	323	518

4.8 Opravné položky

- Povinnosť zohľadnenia zníženia hodnoty majetku a záväzkov a formy úpravy ocenenia

Podľa § 26 ods. 3 zákona o účtovníctve, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovná jednotka povinná upraviť ocenenie hodnoty majetku, vytvoriť rezervy a odpisovať majetok v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami.
Podľa § 26 ods. 4 zákona o účtovníctve, ocenenie majetku sa upraví opravnými položkami, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku pod jeho účtovnú hodnotu. Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty.
Zásady pre tvorbu a zúčtovanie opravných položiek sú upravené v § 18 postupov účtovania.

- Tvorba opravných položiek

Opravné položky k jednotlivým druhom majetku sa tvoria na príslušný nákladový účet, ktorý sa ustanovil pre každý druh majetku osobitne. Súvzťažným účtom je príslušný súvahový účet opravných položiek.

Názov účtovného prípadu	MD	D
Tvorba opravnej položky k účtom majetku	Účty z účtovej triedy 5 - Náklady	Súvahové účty opravných položiek z účtovej triedy 0, 1, 2 a 3

- Zúčtovanie opravných položiek sa účtuje z dôvodu

a) vyradenia majetku z účtovníctva (predaj, likvidácia, darovanie, škoda, spotreba majetku a pod.)
Názov účtovného prípadu	MD	D
Zúčtovanie opravnej položky k účtom majetku	Súvahové účty opravných položiek z účtovej triedy 0, 1, 2 a 3	Súvahové účty majetku z účtovej triedy 0, 1, 2 a 3

b) úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku
Názov účtovného prípadu	MD	D
Zúčtovanie opravnej položky k účtom majetku	Súvahové účty opravných položiek z účtovej triedy 0, 1, 2 a 3	Účty z účtovej triedy 5 - Náklady

- Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku účtovanému na účtoch 063 a 257

V § 18 ods. 2 postupov účtovania sa upravuje tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku v súvislosti s oceňovaním realizovateľných dlhodobých cenných papierov (účet 063) aj krátkodobých cenných papierov a podielov (účet 257) na reálnu hodnotu účtovaných na účtoch

063	Realizovateľné cenné papiere a podiely
257	Ostatné realizovateľné cenné papiere a podiely

- Účtovanie zvýšenia hodnoty realizovateľných CP a podielov

Pri účtovaní opravnej položky k účtu 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely a k účtu 257 – Ostatné realizovateľné cenné papiere a podiely je potrebné rozlišovať, či ide o zvýšenie hodnoty alebo o zníženie hodnoty.
Tak ako je vyššie uvedené, zvýšenie hodnoty sa účtuje prostredníctvom účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zmena reálnej hodnoty realizovateľných cenných papierov a a podielov: zvýšenie ocenenia	063, 257	414

- Účtovanie zníženia hodnoty sa účtuje prostredníctvom tvorby OP

Zníženie hodnoty prostredníctvom tvorby opravnej položky sa účtuje nasledovne

A) ak obstarávacia cena podľa § 25 ods. 1 zákona o účtovníctve je väčšia ako reálna hodnota podľa § 27 zákona o účtovníctve (kladný rozdiel), čo znamená, že vlastne dochádza k poklesu ocenenia finančného majetku v účtovníctve (ocenenie v účtovníctve je väčšie ako je reálna hodnota finančného majetku), rozdiel sa zaúčtuje
1. vzťahujúci sa k účtu 063

na stranu Má dať účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku a na stranu Dal účtu 096 – Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku

2. vzťahujúci sa k účtu 257

na stranu Má dať 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku a na stranu Dal účtu 291 – Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku

3. ak sa v predchádzajúcom účtovnom období účtovala zmena reálnej hodnoty v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov, teda účtovalo sa o zvýšení ocenenia (063, 257 / 414), zníženie ocenenia sa potom zúčtuje opačnými účtovnými zápismi (414 / 063, 257).

Príklad 18

Zníženie ocenenia realizovateľných cenných papierov a podielov
Obstarávacia cena realizovateľných cenných papierov bola vo výške 20 000 €, reálna hodnota ku dňu zostavenia účtovnej závierky je 18 000 €, teda kladný rozdiel je 2 000 €, došlo k poklesu ocenenia realizovateľného cenného papiera alebo podielu oproti jeho reálnej hodnote, účtovná jednotka musí zaúčtovať tvorbu opravnej položky vo výške 2 000 € nasledovne (zníženie ocenenia)

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Tvorba opravnej položky k účtu 063	2 000 €	565	096

Ďalšie účtovné súvzťažnosti sa budú odvíjať od skutočností, ktoré môžu v účtovnej jednotke nastať. Môže nastať zánik opodstatnenosti existencie vytvorenej opravnej položky k finančnému majetku z dôvodu opätovného zvýšenia reálnej hodnoty cenných papierov a podielov, prípadne účtovná jednotka pristúpi k ich predaju (vyradeniu tohto majetku z účtovníctva).

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
2. Zánik opodstatnenosti existencie opravnej položky zaúčtovanej k účtu 063	2 000 €	096	565

Ak by došlo k vyradeniu finančného majetku z účtovníctva, napr. z dôvodu jeho predaja a pred jeho predajom bola naúčtovaná opravná položka, musí sa najskôr zúčtovať vytvorená opravná položka a až potom sa môže účtovať o predaji tohto majetku

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
3. a) zúčtovanie (zánik existencie) OP b) tržba z predaja finančného majetku za reálnu hodnotu c) vyradenie finančného majetku z účtovníctva	2 000 € 1 800 € 1 800 €	096 315 561	063 661 063

Príklad 19

Účtovanie OP k finančnému majetku, u ktorého už bolo zaúčtované zvýšenie ocenenia
Ak sa v minulosti účtovalo o zvýšení ocenenia na účte 063 prostredníctvom účtu 414, účtovný predpis o tvorbe opravnej položky v prípade zníženia ocenenia majetku v účtovníctve: 565/096 by sa neúčtoval, ale zaúčtovalo by sa zníženie ocenenia prostredníctvom účtu 414, účtovný predpis: 063/414, tzn., že:

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. a) zvýšenie ocenenia prostredníctvom účtu 414 v účtovnom období roka 2009 b) zníženie ocenenia prostredníctvom účtu 414 v nasledujúcom účtovnom období (opravná položka sa netvorí)	2 000 € 1 800 €	414 063	063 414

Poznámka
Ak by bolo naúčtované iba zvýšenie hodnoty finančného majetku (063/414) a došlo by k jeho predaju, najskôr sa zruší zvýšenie opačným účtovným zápisom (414/063) a až potom sa pristúpi k účtovaniu predaja finančného majetku, teda vyradenie z účtovníctva: 561/063 a tržba z predaja: 315/661.

B) ak reálna hodnota podľa § 27 zákona o účtovníctve je väčšia ako obstarávacia cena

podľa § 25 ods. 1 zákona o účtovníctve (kladný rozdiel, čím došlo k zvýšeniu ocenenia) a k tomuto účtu (063, 257) je vytvorená opravná položka,

- hodnota vo výške vytvorenej opravnej položky v predchádzajúcom období sa zúčtuje

a) pri účte 063 na stranu Má dať účtu 096 – OP k dlhodobému finančnému majetku a na stranu Dal účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku
b) pri účte 257 na stranu Má dať účtu 291 – OP ku krátkodobému finančnému majetku a na stranu Dal účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku

- a hodnota tvoriaca rozdiel medzi výškou oceňovacieho rozdielu z vyššej reálnej hodnoty a zúčtovanej opravnej položky sa zaúčtuje (zvýšenie ocenenia je vyššie ako bola vytvorená opravná k tomuto majetku)

a) pri účte 063 na stranu Má dať účtu 063 – Realizovateľné CP a podiely a na stranu Dal účtu 414 – OR z precenenia majetku a záväzkov
b) pri účte 257 na stranu Má dať účtu 257 – Ostatné realizovateľné CP a podiely a na stranu Dal účtu 414 – OC z precenenia majetku a záväzkov

Z uvedeného účtovania vyplýva, že ak

- došlo k zvýšeniu ocenenia, je potrebné najskôr skontrolovať, či k účtu 063 alebo 257 už bola naúčtovaná opravná položka alebo ešte nebola,
- ak opravná položka ešte zaúčtovaná nebola, zvýšenie sa zaúčtuje nasledovným účtovným zápisom: 063/414, 257/414,
- ak opravná položka už bola zaúčtovaná (teda v minulosti už došlo k zníženiu ocenenia prostredníctvom opravnej položky: 565/096, 565/291), najskôr sa zúčtuje (zruší) vytvorená opravná položka (096/656, 291/565) a ak rozdiel bude väčší, zaúčtuje sa zvýšenie ocenenia: 063/414, 257/414.

- Opravné položky k dlhodobému majetku

Opravná položka k odpisovanému dlhodobému majetku, ktorého úžitková hodnota sa znižuje opotrebovaním, sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve, pričom ocenením v účtovníctve sa na tieto účely rozumie ocenenie po zohľadnení oprávok a už vytvorenej opravnej položky.
Opravná položka k neodpisovanému dlhodobému majetku sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve. Ocenením neodpisovaného dlhodobého majetku v účtovníctve sa rozumie ocenenie po zohľadnení už vytvorenej opravnej položky.
Ak predpokladaná predajná cena dlhodobého majetku po odpočítaní nákladov na predaj je vyššia ako predpokladaná hodnota ďalšieho využitia tohto majetku účtovnou jednotkou, pri tvorbe opravnej položky sa zohľadňuje predpokladaná predajná cena znížená o náklady na predaj.
Z uvedeného vyplýva, že pri tvorbe opravnej položky k dlhodobému majetku musí účtovná jednotka porovnávať dve hodnoty: predpokladanú hodnotu ďalšieho využitia dlhodobého majetku účtovnou jednotkou (akú hodnotu dosiahne, ak majetok bude využívať len pre svoje potreby) a predpokladanú predajnú cenu zníženú o náklady na predaj (za akú hodnotu by majetok mohla predať). Teda pri tvorbe opravnej položky by si mala účtovná jednotka stanoviť obidve hodnoty, a ak zistí, že predajná cena aj po odpočte prípadných nákladov na predaj bude vyššia ako predpokladaná hodnota získaná z ďalšieho využitia majetku účtovnou jednotkou, výška opravnej položky sa bude určovať oproti predajnej cene.

→ Tvorba opravných položiek k dlhodobému majetku

Opravné položky k dlhodobému majetku sa účtujú na týchto súvahových účtoch

091	Opravné položky k dlhodobému nehmotnému majetku
092	Opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku
093	Opravné položky k nedokončenému dlhodobému nehmotnému majetku
094	Opravné položky k nedokončenému dlhodobému hmotnému majetku
095	Opravné položky k poskytnutým preddavkom na dlhodobý majetok
096	Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku

Súvzťažným nákladovým účtom je účet: 553 – Tvorba a zúčtovanie OP k dlhodobému majetku.

→ Zúčtovanie opravnej položky k dlhodobému majetku sa účtuje

- z dôvodu zániku opodstatneného predpokladu jej trvania

- na ťarchu účtu z účtovej skupiny 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku a
- v prospech účtu 553 – Tvorba a zúčtovanie OP k dlhodobému majetku

- z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva (predaj, likvidácia, škoda a pod.)

- na ťarchu účtu z účtovej skupiny 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku a
- v prospech príslušného účtu oprávok z účtovej skupiny
07 Oprávky k dlhodobému nehmotnému maketu alebo
08 Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku.

- Opravné položky k zásobám

sa tvorí, ak je opodstatnené predpokladať, že budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako ich ocenenie v účtovníctve.
Opravná položka sa vytvára podľa § 23 ods. 1 postupov účtovania. Podľa tohto ustanovenia, účtovná jednotka musí pri inventarizácii zásob zistiť, či úžitková hodnota zásob (reálna hodnota) zodpovedá ich oceneniu v účtovníctve. Ak zistí, že došlo k zníženiu ich ocenenia, pričom toto zníženie nie je definitívne, vytvára sa k zásobám opravná položka. Pri stanovení výšky opravnej položky k zásobám sa porovnáva ich hodnota, ktorou sú ocenené v účtovníctve (obstarávacia cena) s hodnotou, za ktorú by sa tieto zásoby dali predať, alebo použiť pre vlastné potreby po odpočítaní predpokladaných nákladov na ich dokončenie alebo nákladov na ich predaj. Ekonomickou podstatou je, aby ocenenie zásob v účtovníctve nebolo vyššie ako je ich predpokladaná predajná cena alebo použitie pre vlastné potreby účtovnej jednotky.
Opravná položka k zásobám sa vytvára vo výške rozdielu medzi ich ocenením v účtovníctve a ich čistou realizačnou hodnotu. Za čistú realizačnú cenu možno považovať cenu, za ktorú sa ešte zásoby môžu predať po odrátaní prípadných nákladov spojených s predajom zásob.
OP k zásobám = obstarávacia cena – čistá realizačná hodnota
Čistá realizačná hodnota zásob = predpokladaná predajná cena – náklady na predaj

→ Tvorba opravnej položky k zásobám

Opravné položky k zásobám sa účtujú na týchto súvahových účtoch

191	Opravné položky k materiálu
192	Opravné položky k nedokončenej výrobe
193	Opravné položky k polotovarom vlastnej výroby
194	Opravné položky k výrobkom
195	Opravné položky k zvieratám
196	Opravné položky k tovaru

Súvzťažným nákladovým účtom je účet: 505 – Tvorba a zúčtovanie OP k zásobám.
Tvorba opravnej položky k zásobám vlastnej výroby sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.

→ Zúčtovanie opravnej položky k zásobám sa účtuje

- z dôvodu zániku opodstatneného predpokladu jej trvania

- na ťarchu účtu z účtovej skupiny 19 – Opravné položky k zásobám a
- v prospech účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie OP k zásobám

- z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva (predaj, spotreba likvidácia, škoda a pod.)

- na ťarchu účtu z účtovej skupiny 19 – Opravné položky k zásobám a
- v prospech príslušného účtu zásob z účtovej triedy 1 – Zásoby.

- Opravné položky k pohľadávkam

Opravná položka k pohľadávke sa tvorí najmä k

- pohľadávke, pri ktorej je opodstatnené predpokladať, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí,
- k spornej pohľadávke voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o jej uznanie.

→ Tvorba opravnej položky k pohľadávke

Opravné položky k pohľadávkam sa účtujú na súvahovom účte: 391 – Opravné položky k pohľadávkam. Súvzťažným nákladovým účtom je účet: 547 – Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke.

→ Zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke sa účtuje

- z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty pohľadávky

- na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam a
- v prospech účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam

- z dôvodu vyradenia pohľadávky z účtovníctva

- na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam a
- v prospech príslušného účtu pohľadávok.

Zúčtovanie tvorby OP k jednotlivým druhom majetku

Názov účtovného prípadu	MD		D
Tvorba OP k dlhodobému majetku	553	Tvorba a zúčtovanie OP k DM	09	Opravné položky k DM
Tvorba OP k zásobám	505	Tvorba a zúčtovanie OP k zásobám	19	OP k zásobám
Tvorba OP k zásobám	61	Zmena stavu zásob	19	OP k zásobám
Tvorba OP k pohľadávkam	547	Tvorba a zúčtovanie OP k pohľadávkam	391	OP k pohľadávkam

- Účtovné súvzťažnosti zúčtovania OP k majetku z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku

Názov účtovného prípadu	MD		D
Zúčtovanie OP k dlhodobému majetku	09	Opravné položky k DM	553	Tvorba a zúčtovanie OP k DM
Zúčtovanie OP k zásobám	19	OP k zásobám	505	Tvorba a zúčtovanie OP k zásobám
Zúčtovanie OP k zásobám	19	OP k zásobám	61	Zmena stavu zásob
Zúčtovanie OP k pohľadávkam	391	OP k pohľadávkam	547	Tvorba a zúčtovanie OP k pohľadávkam

- Účtovné súvzťažnosti zúčtovania OP k majetku z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva

Názov účtovného prípadu	MD		D
Zúčtovanie OP k dlhodobému majetku	09	Opravné položky k DM	07	Oprávky k DNM
Zúčtovanie OP k dlhodobému majetku	09	Opravné položky k DM	08	Oprávky k DHM
Zúčtovanie OP k zásobám	19	OP k zásobám	1	Zásoby
Zúčtovanie OP k pohľadávkam	391	OP k pohľadávkam	31x, 278	Pohľadávky

- Tvorba zákonných opravných položiek k pohľadávkam

Od 1. 1. 2007 sa tvorba zákonných opravných položiek k pohľadávkam (zákonné opravné položky vymedzuje zákon č. 595/2003 Z. z. o daní z príjmov v z.n.p.) účtuje na rovnakom nákladovom účte 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam, na ktorom sa účtuje aj tvorba ostatných, teda nezákonných opravných položiek k pohľadávkam. Z tohto dôvodu je potom potrebné opravné položky k pohľadávkam sledovať na analytických účtoch na opravné položky tvorené podľa zákona o dani z príjmov (zákonné opravné položky) a ostatné opravné položky k pohľadávkam.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Tvorba zákonnej opravnej položky k pohľadávkam podľa § 20 zákona o dani z príjmov	547-Aú	391-Aú
2. Zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke z dôvodu: a) úplného alebo čiastočného zániku trvania zníženia hodnoty pohľadávky b) vyradenia pohľadávky z účtovníctva	391-Aú 391-Aú	547-Aú 31x, 378

Príklad 20

Opravná položka k pohľadávke a spôsoby jej zúčtovania
Účtovná jednotka mala v r. 2013 pohľadávku vo výške 30 000 €, pri ktorej hrozilo riziko, že ju dlžník čiastočne nezaplatí. Účtovná jednotka vytvorila opravnú položku k tejto pohľadávke vo výške 80 % z jej hodnoty. V roku 2013 tvorbu opravnej položky k pohľadávke zaúčtovala nasledovne: na stranu Má dať účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam a na stranu dal účtu 391 – Opravná položka k pohľadávkam vo výške 24 000 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Tvorba opravnej položky	24 000 €	547	391

Účtovanie v roku 2014

1. Dlžník pohľadávku uhradil

V roku 2014 dlžník pohľadávku vyplatil, čím pominuli dôvody pre existenciu vytvorenej opravnej položky k pohľadávke (najskôr sa zúčtuje inkaso pohľadávky, potom zánik opodstatnenosti existencie OP k pohľadávke).

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Inkaso pohľadávky na bankový účet	30 000 €	221	311
2. Zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke	24 000 €	391	547

2. Dlžník pohľadávku neuhradil

Ak v roku 2014 nedošlo k inkasu pohľadávky, účtovná jednotka má dve možnosti účtovania

a) ku dňu zostavenia účtovnej závierky za účtovné obdobie roka 2010 pristúpi k doúčtovaniu tvorby opravnej položky k pohľadávke vo výške 6 000 €, teda opravnú položku dotvorí do výšky 100 % hodnoty pohľadávky

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
	6 000 €	547	391

b) rozhodne sa pohľadávku postúpiť (predať) napr. vo výške 20 000 €, najskôr musí zúčtovať vytvorenú opravnú položku oproti účtu pohľadávky a až potom bude účtovať o predaji pohľadávky. Ak opravná položka nebola vytvorená vo výške 100 % hodnoty pohľadávky, potom rozdiel zúčtuje do nákladov na účet 546.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia pohľadávky z účtovníctva	24 000 €	391	311
2. Odpis pohľadávky do nákladov pri jej postúpení	6 000 €	546	311
3. Tržba za postúpenie (predaj) pohľadávky	20 000 €	315	646

Ak by sa stalo, že opravná položka k pohľadávke bola vytvorená vo výške 100 % hodnoty pohľadávky, účtovná jednotka bude potom účtovať len o zúčtovaní opravnej položky k pohľadávke a o tržbe za jej predaj, pretože zúčtovaním opravnej položky voči účtu pohľadávky sa pohľadávka vyradí z účtovníctva, takže o jej vyradení do nákladov sa už účtovať nebude (v tomto prípade sa nebude účtovať na účte 546).

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia pohľadávky z účtovníctva	30 000 €	391	311
2. Tržba za postúpenie (predaj) pohľadávky	20 000 €	315	646

→ Opravná položka k dlhodobej pohľadávke

Ak je zostatková doba splatnosti pohľadávky dlhšia ako jeden rok, upravuje hodnotu tejto pohľadávky na jej súčasnú hodnotu.

- Súčasná hodnota dlhodobých pohľadávok

Postupy účtovania u dlhodobých pohľadávok, u ktorých nie je dohodnutý úrok počas doby splácania, stanovujú povinnosť upraviť hodnotu takýchto pohľadávok na hodnotu v čase účtovania a vykazovania (súčasnú hodnotu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka).

V zmysle § 18 ods. 7 postupov účtovania sa tvorí opravná položka k dlhodobým pohľadávkam, ak ich zostatková doba splatnosti je viac ako jeden rok.
Vzorec na výpočet súčasnej hodnoty je:

- Xo – súčasná hodnota
- Xn – hodnota po " n" rokoch pri úrokovej sadzbe "i"
- n – počet rokov
- i – úroková sadzba vyjadrená v desatinných číslach

Dlhodobá pohľadávka v hodnote 100 bude účtovnej jednotke podľa zmluvy uhradená po 5-tich rokoch. Zmluva nestanovuje úrok z titulu úhrady dohodnutej dlhodobo. Súčasná hodnota pohľadávky v prípade odhadu 10 % -nej úrokovej sadzby sa vypočíta:

K predmetnej pohľadávke 100 € sa vytvorí opravná položka v sume 37,90 €, zaúčtuje sa zápisom MD 547/D 096. V účtovej závierke sa vykáže pohľadávka v hodnote, ktorú má v čase vykazovania:

Dlhodobá pohľadávka
Brutto	100
Korekcia	37,90
Netto	62,10

4.9 Kontrola účtov 111 – Obstaranie materiálu a 131 – Obstaranie tovaru

Podľa § 44 ods. 1 a ods. 9 postupov účtovania, účty 111 – Obstaranie materiálu a 131 – Obstaranie tovaru pri uzatvorení účtovných kníh nevykazujú zostatok. Pri ich preúčtovaní sa postupuje nasledovne

Preúčtovanie zostatkov účtov 111 - Obstaranie materiálu a 131 - Obstaranie tovaru pri uzatvorení účtovných kníh	Účtovný predpis
	MD	D
a) aktívny zostatok účtu 111 predstavujúci vyfakturovaný ale neprevzatý materiál na sklad sa zaúčtuje na ťarchu účtu 119 - Materiál na ceste a v prospech účtu 111,	119	111
b) pasívny zostatok predstavujúci nevyfakturovaný materiál prevzatý na sklad sa zaúčtuje na ťarchu účtu 111 a v prospech účtu 326 - Nevyfakturované dodávky (suma je známa, napr. z dodacieho listu), ak presná suma nebude známa, zostatok sa preúčtuje na účet 323 - Krátkodobé rezervy,	111 111	326 323
c) aktívny zostatok účtu 131 predstavujúci vyfakturovaný ale neprevzatý tovar na sklad alebo do predajne sa zaúčtuje na ťarchu účtu 139 - Tovar na ceste a v prospech účtu 131,	139	131
d) pasívny zostatok predstavujúci nevyfakturovaný tovar prevzatý na sklad alebo do predajne sa zaúčtuje na ťarchu účtu 131 a v prospech účtu 326 - Nevyfakturované dodávky (suma je známa, napr. z dodacieho listu), ak presná suma nebude známa, zostatok sa preúčtuje na účet 323 - Krátkodobé rezervy.	131 131	326 323

4.10 Ročné vysporiadanie DPH

Podľa zákona o DPH, platitelia tejto dane, ktorí si počas roka uplatňovali nárok na odpočítanie DPH na vstupe koeficientom, musia vykonať celoročný prepočet koeficientom a zistené rozdiely nároku na odpočítanie DPH podľa celoročného koeficientu a koeficientov jednotlivých zdaňovacích období vysporiadať so štátnym rozpočtom v súlade s § 50 zákona č. 222/2004 Z. z. o DPH.
Podľa § 52 ods. 8 postupov účtovania, rozdiel medzi pomerne odpočítanou daňou z pridanej hodnoty v jednotlivých zdaňovacích obdobiach a pomerne odpočítanou daňou z pridanej hodnoty vypočítanou po skončení účtovného obdobia, sa účtuje podľa charakteru v prospech účtu alebo na ťarchu účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
a) ak priebežne odpočítaná daň je vyššia ako vypočítaná podľa ročného koeficientu	548	343
b) ak priebežne odpočítaná daň je nižšia ako vypočítaná podľa ročného koeficientu	343	648

4.11 Doúčtovanie účtovných prípadov bežného roka, ktoré musia byť zaúčtované z dôvodu účtovnej závierky

Ide o účtovanie takých účtovných prípadov, ktorými sa zabezpečí úplnosť účtovníctva bežného účtovného obdobia a v účtovnej závierke sa tak vykážu pravdivé údaje o majetku, záväzkoch, vlastnom imaní, nákladoch, výnosoch a výsledku hospodárenia.
Ide najmä o tieto účtovné prípady

- v účtovnom období by mali byť zaúčtované všetky výpisy z bankových účtov do 31. 12. 2013 vrátane bankového výpisu z tohto dňa,
- interné účtovné doklady vystavené po 31. 12. 2013, ktoré vecne súvisia a dokladujú operácie bežného roka (napr. mzdy za december 2013 vyhotovené a vyplatené v januári 2014 a pod.),
- vystavené faktúry a došlé faktúry za všetky dodávky splnené do 31. 12. 2013,
- zaúčtovanie nákladov, na ktoré boli v bežnom roku poskytnuté preddavky (pracovné cesty, drobný nákup, pohonné hmoty a pod.),
- zaúčtovanie predpisu neuhradených položiek sankčného charakteru, ak sa tak neurobilo v priebehu bežného roka (penále, pokuty – ako náklad, ak to vyplýva z niektorého - účtovného dokladu alebo zmluvy),
- zaúčtovanie nároku nevyfakturovaných a doteraz neuhradených položiek sankčného charakteru, ak sa tak neurobilo v priebehu bežného roka (penále, pokuty – ako výnos, ak to vyplýva z niektorého účtovného dokladu alebo zmluvy),
- doúčtovanie výšky tvorby sociálneho fondu a jeho použitia,
- zaúčtovanie účtovných prípadov na účtoch, ktoré nesmú ku dňu zostavenia účtovnej závierky vykazovať zostatok.

5. Závierkové a upravujúce závierkové účtovné prípady

5.1 Definície účtovných prípadov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (§ 2a)

Postupy účtovania v § 2a ods. 1 definujú pojem účtovný prípad ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka ako účtovanie skutočností

a) podľa § 2 ods. 2 zákona, pri ktorých sa účtovný zápis uskutočňuje iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (ďalej len „závierkové účtovné prípady“),
b) podľa § 2 ods. 2 zákona týkajúcich sa ich stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktoré účtovná jednotka zistila do dňa zostavenia účtovnej závierky, (ďalej len „upravujúce závierkové účtovné prípady“); upravujúcim závierkovým účtovným prípadom nie je účtovanie skutočností, ktoré nastali medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia, ak nesúvisia so stavom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, napríklad pokles trhovej ceny cenných papierov v období medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia,
c) z dôvodu otvorenia účtovných kníh podľa § 16 ods. 10 zákona do dňa schválenia účtovnej závierky.

- Deň, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje

Podľa § 3 ods. 3 zákona o účtovníctve, účtovným obdobím je kalendárny rok, alebo podľa § 3 ods. 4 zákona o účtovníctve, účtovným obdobím môže byť aj hospodársky rok. Keďže účtovná závierka sa zostavuje ku dňu skončenia účtovného obdobia, potom ak účtovným obdobím je kalendárny rok, deň ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, je 31. december kalendárneho roka. Ak účtovným obdobím je hospodársky rok, napr. od 1. 5. 2013 do 30. 4. 2014, potom deň, ku ktorému sa účtovná závierka musí zostaviť, je 30. 4. 2014.

- Deň zostavenia účtovnej závierky

Dňom zostavenia účtovnej závierky je deň, kedy sa fyzicky účtovná závierka zostaví a to je spravidla neskorší deň, ako deň, ku ktorému sa zostavuje, pretože proces zostavenia účtovnej závierky vyžaduje určité časové obdobie.

- Závierkové účtovné prípady

Účtovanie skutočností podľa § 2 ods. 2 zákona o účtovníctve je účtovanie skutočností o stave a pohybe majetku, stave a pohybe záväzkov, rozdiele majetku a záväzkov (vlastné imanie účtovnej jednotky, ktorou je podnikateľ), o výnosoch, nákladoch, príjmoch, výdavkoch a výsledku hospodárenia účtovnej jednotky.
Na základe uvedeného, ak závierkovými účtovnými prípadmi je účtovanie skutočností pri ktorých sa účtovný zápis uskutočňuje iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, potom ide o účtovné prípady – pre ktoré zákon o účtovníctve alebo postupy účtovania stanovujú účtovanie ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, a ktoré zákon o účtovníctve podmieňuje inventarizáciou (nakoľko v zmysle § 29 ods. 2 zákona o účtovníctve inventarizáciu účtovná jednotka vykonáva ku dňu, ku ktorému zostavuje riadnu, alebo mimoriadnu účtovnú závierku).
Zákon o účtovníctve pojem, „deň, ku ktorému sa zostavuje inventarizácia“, používa v prípadoch

- oceňovania majetku a záväzkov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka podľa § 24 ods. 1 písm. b) zákona o účtovníctve spôsobom podľa § 27 zákona, t j. reálnou hodnotou,
- prepočítavania majetku a záväzkov v cudzej mene na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka podľa § 24 ods. 2 zákona o účtovníctve,
- ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ak sú budúce ekonomické úžitky zásob nižšie ako ich ocenenie v účtovníctve, ocenia sa v čistej realizačnej hodnote; čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena zásob znížená o predpokladané náklady na ich dokončenie a náklady súvisiace s ich predajom podľa § 26 ods. 1 zákona o účtovníctve,
- ak ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ak je suma záväzkov vyššia ako ich výška v účtovníctve, uvedú sa záväzky v účtovnej závierke vo zvýšenom ocenení podľa § 26 ods. 2 zákona o účtovníctve,
ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovná jednotka povinná upraviť ocenenie hodnoty majetku, vytvoriť rezervy a odpisovať majetok v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami podľa § 26 ods. 3 zákona o účtovníctve.

Medzi závierkové účtovné prípady v zmysle zákona o účtovníctve a postupov účtovania možno zaradiť najmä

1. Účtovanie o časovom rozlíšení v zmysle § 5 ods. 4 a § 5 ods. 6 postupov účtovania.
2. Účtovanie o inventarizačných rozdieloch v zmysle § 11 a 21 ods. 2 postupov účtovania.
3. Účtovanie o zmene reálnej hodnoty cenných papierov a podielov v zmysle § 14 postupov účtovania.
4. Tvorba opravných položiek v zmysle § 18 postupov účtovania.
5. Zaúčtovanie zvýšenia záväzkov, zníženia záväzkov v zmysle § 18 ods. 15 postupov účtovania.
6. Tvorba rezerv v zmysle § 19 postupov účtovania.
7. Zaúčtovanie kurzových rozdielov v zmysle § 24 ods. 4 postupov účtovania.
8. Účtovanie pohľadávky v prípade, ak nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka v zmysle § 48 ods. 3 postupov účtovania.
9. Účtovanie o nevyfakturovaných dodávkach v zmysle § 50 ods. 6 postupov účtovania.
10. Účtovanie dlhodobých záväzkov a pohľadávok na analytické účty podľa zostatkovej doby splatnosti v zmysle § 4 ods. 1 písm. c) postupov účtovania.

- Upravujúce závierkové účtovné prípady

upravujú postupy účtovania nasledovne

1. v § 18 ods. 9 postupov účtovania – úprava alebo tvorba opravných položiek
2. v § 19 ods. 6 postupov účtovania – úprava alebo tvorba rezerv
3. v § 48 ods. 3 postupov účtovania – úprava alebo zaúčtovanie pohľadávok bez dokladu
4. v § 50 ods. 6 postupov účtovania – úprava alebo zaúčtovanie nevyfakturovaných dodávok

Úprava alebo tvorba opravných položiek v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov
Účtovná jednotka účtovala o zásobách v obstarávacej cene 10 000 €, pričom 24. 2. 2014 predala tieto zásoby za 6 000 €. Náklady spojené s predajom boli vo výške 500 €. Uvedený predaj účtovná jednotka posúdila ako udalosť, ktorá poskytla dôkaz o čistej realizačnej hodnote k súvahovému dňu, a táto bola vo výške 5 500 € (6 000 € – 500 €).
Zásoby boli obstarané ešte ku koncu roka 2012. Počas roka 2013 nedošlo k ich predaju a preto mala účtovná jednotka účtovať o opravnej položke k 31. 12. 2013 v rámci závierkových účtovných prípadov. Účtovná jednotka však o opravnej položke neúčtovala. Ale z dôvodu, že účtovná závierka ešte nebola zostavená, účtovná jednotka v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov zaúčtuje opravnú položku k zásobám vo výške 4 500 €.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	suma v €
1.	16. 11. 2012	20. 11. 2012	Obstaranie zásob	321 / 131	10 000
2.	27.11. 2012	1. 12. 2012	Úhrada záväzku	221 / 321	10 000
3.	03. 12. 2012	5. 12. 2012	Prevzatie na sklad	132 / 131	10 000
4.	31. 12. 2012	-	Účtovanie k 31. 12. 2012	-	-
5.			Účtovanie počas roka 2013	-	-
6.	31. 12. 2013		Účtovanie k 31. 12. 2013:
		-	- závierkové účtovné prípady	-	-
		24. 2. 2014	- upravujúce závierkové účtovné prípady	505 / 196	4 500

5.1.1 Úprava alebo tvorba rezerv v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

V účtovnej jednotke sa určili po 31. 12. 2013 odmeny pre niektorých zamestnancov za rok 2013. Záväzok existoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. V rámci závierkových účtovných prípadov bola zaúčtovaná rezerva na predmetné odmeny vo výške 5 000 €. Vo februári 2014 bolo vypočítané, že suma týchto odmien bude len 4 000 €. Účtovná jednotka v rámci upravujúcich účtovných prípadov zaúčtuje úpravu vytvorenej rezervy a zníži ju o 1 000 €.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	Suma v €
1.	31. 12. 2013		Účtovanie k 31. 12. 2013:
		17. 1. 2014	- závierkové účtovné prípady	521 / 323	5 000
		22. 2. 2014	- upravujúce závierkové účtovné prípady	323 / 521	1 000

5.1.2 Úprava alebo zaúčtovanie pohľadávok bez dokladu v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Účtovná jednotka uskutočnila dňa 15. 12. 2013 dodávku živých zvierat, pričom spracovateľský podnik si v zmluve vyhradil právo vystavovať doklady o dodaní mäsa. Faktúra vystavená odberateľom, deklarujúca tržbu účtovnej jednotky, bola vystavená nesprávne, preto ju dodávateľ neakceptoval a vrátil. V rámci závierkových účtovných prípadov účtovná jednotka účtovala o pohľadávke podľa § 48 ods. 3 postupov účtovania vo výške 5 000 €.
Vo februári 2014 došlo k dohode a bola vystavená faktúra na sumu 6 000 €, ktorá bola výsledkom dohody oboch obchodných partnerov. K určeniu výšky tržieb z predaja majetku došlo až vo februári 2014. Uvedená udalosť je dôvodom účtovania úpravy pohľadávky v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	Suma v €
1.	31. 12. 2013		Účtovanie k 31. 12. 2013:
		15. 1. 2014	- závierkové účtovné prípady	311Aú / 602	5 000
		25. 2. 2014	- upravujúce závierkové účtovné prípady	311Aú / 602	+ 1 000

5.1.3 Úprava alebo zaúčtovanie nevyfakturovaných dodávok v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Účtovná jednotka odobrala tovar 19. 12. 2013, ale faktúra od dodávateľa do konca účtovného obdobia nebola doručená. V rámci závierkových účtovných operácií účtovná jednotka účtovala o nevyfakturovanej dodávke v cene za kus podľa predchádzajúcej dodávky v celkovej výške sumu 20 000 €. Faktúru obdržala až 23. januára 2014 vo výške 21 500 €. V rámci upravujúcich závierkových účtovných operácií odberateľ upraví o cenu nevyfakturovanej dodávky upraví na presnú výšku podľa faktúry o + 1 500 €.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	Suma v €
1.	31. 12. 2013		Účtovanie k súvahovému dňu:
		15. 1. 2014	- závierkové účtovné prípady	132 / 326	20 000
		23. 1. 2014	- upravujúce závierkové účtovné prípady	132 / 326	+ 1 500

Z uvedených skutočností vyplýva, že pre účtovanie upravujúcich závierkových účtovných prípadov je správne posúdiť udalosti, ktoré nastanú po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (súvahový deň), t.j. či si vyžadujú úpravu alebo si úpravu nevyžadujú.
Udalosti po súvahovom dni, ktoré si vyžadujú úpravu sú udalosťami (skutočnosťami), na základe ktorých sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady podľa § 2a postupov účtovania, pretože poskytujú dôkaz o stave, ktorý existoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.
Udalosti po súvahovom dni, ktoré si nevyžadujú úpravu, ale ktoré by mal podnik uviesť v poznámkach v časti „O“, možno uviesť udalosti o:

a) poklese alebo zvýšení trhovej ceny finančného majetku ako dôsledku okolností, ktoré nastali po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka do dňa zostavenia účtovnej závierky s uvedením dôvodu týchto zmien,
b) dôvodoch pre zmenu výšky rezerv a opravných položiek, o ktorých sa účtovná jednotka dozvedela medzi dňom, ku ktorému účtovná závierka zostavuje a dňom jej zostavenia a ktoré sa týkajú ich stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,
c) zmene spoločníkov účtovnej jednotky,
d) prijatí rozhodnutia o predaji účtovnej jednotky alebo jej časti,
e) zmenách významných položiek dlhodobého finančného majetku,
f) začatí alebo ukončení činnosti časti účtovnej jednotky, napríklad odštepného závodu, organizačnej zložky, prevádzkarne,
g) vydaných dlhopisoch a iných cenných papierov,
h) zlúčení, splynutí, rozdelení a zmene právnej formy účtovnej jednotky,
i) mimoriadnych udalostiach, ak majú vplyv na hospodárenie účtovnej jednotky, napríklad o živelnej pohrome,
j) získaní alebo odobratí licencií alebo iných povolení významných pre činnosť účtovnej jednotky.

- Znovu otvorenie už uzavretých účtovných kníh

V zmysle § 16 ods. 10 zákona o účtovníctve do schválenia účtovnej závierky možno uzavreté účtovné knihy opäť otvoriť v prípade, ak sa má zabezpečiť pravdivý a verný obraz účtovníctva. S prihliadnutím na zásadu významnosti sa otvoria uzavreté účtovné knihy len v prípade, že zostavená účtovná závierka (ešte neschválená) neposkytuje verný a pravdivý obraz a je potrebné za účelom jeho dosiahnutia vykonať opravy účtovania.
Podľa § 2a ods. 1 písm. c) postupov účtovania účtovným prípadom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka je účtovanie skutočností z dôvodu otvorenia účtovných kníh podľa § 16 ods. 10 zákona do dňa schválenia účtovnej závierky. Inak povedané, účtovné prípady v znovu otvorených knihách sú účtovými prípadmi k 31. 12. (ak účtovná jednotka neúčtuje v hospodárskom roku).
Po schválení účtovnej závierky sa opravy vykonajú v období, v ktorom boli chyby účtovnou jednotkou zistené, účtové knihy už nie je možné opätovne otvoriť.
Príspevok nie je spracovaný vyčerpávajúcim spôsobom; je zameraný na niektoré špecifiká, ktoré sú charakteristické alebo o ktorých sa účtuje najmä v súvislosti so zostavovaním účtovnej závierky. V príspevku sa venujeme účtovaniu inventarizačných rozdielov, účtovaniu časového rozlíšenia nákladov a výnosov, tak, aby náklady a výnosy boli zaúčtované do správneho účtovného obdobia, kurzovým rozdielom, pri ktorých od 1. 1. 2012 došlo k zmenám pri oceňovaní majetku a záväzkov, odpisovaniu majetku, účtovaniu pohľadávok, keď nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka a nevyfakturovaným dodávkam. Záver je venovaný samotnej účtovnej závierke a jej zostaveniu.

K problematike „Účtovné prípady pred účtovnou závierkou“ sme uverejnili:
- Zákon o účtovníctve (č. 431/2002 Z. z.) – str. 535, Zákon o dani z príjmov (č. 595/2003 Z. z.) – str. 82, Zákon o dani z pridanej hodnoty (č. 222/2004 Z. z.) – str. 164, Opatrenie č. 4455/2003-92 – str. 581, Opatrenie o postupoch účtovania v sústave PÚ (č. 23054/2002-92) – str. 532, Zákon o dani z príjmov (č. 595/2003 Z. z.) – str. 82 – Zákony I/2013
- Obchodný zákonník(č. 513/1991 Zb.) – str. 4 – Zákony II/2013
- Postupy účtovania v PÚ – str. 11 – Poradca 4/2013
- Zákon o účtovníctve s komentárom – str. 3 – Poradca 13/2012
- Inventarizácia majetku a záväzkov – str. 3 – DUO 12/2013
- Zákon o účtovníctve – str. 159 – Aktualizácia I/5/2013
- Účtovníctvo JÚ, PÚ – str. 35 – 1000 riešení 1/2014
Publikácie si môžete objednať na tel. č: 041/5652871, 0911193135, v pracovný deň od 900 – 1500 hod. alebo emailom na adrese abos@poradca.sk a na internete www.poradca.sk neobmedzene.

ZÁKONY 2026

ZÁKONY 2026

Vypredané

4,67 €