Znížená sadzba DPH
– poskytovanie služieb
Podľa § 27 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z.n.p. (ďalej len „zákon o DPH“) základná sadzba dane je 20 %, znížená sadzba je 10 %. Podľa § 27 o ods. 2 znížená sadzba dane 10 % zo základu dane sa uplatní na tovary uvedené v prílohe č. 7 a služby uvedené v prílohe č. 7a zákona o DPH.
Ubytovacie služby
S účinnosťou od 1. 1. 2019 bola zavedená znížená sadzba DPH na ubytovacie služby. Zákon vymedzil ubytovacie služby (príloha č. 7a zákona o DPH) odkazom na nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činností (CPA), kód 55 CPA.
Vymedzenie ubytovacích služieb v nadväznosti na uvedené nariadenie platiteľovi dane umožní správne posúdiť, či ním poskytovaná služba je vylúčená z oslobodenia od dane podľa § 38 ods. 3.
Ubytovacími službami podľa skupín vymedzených v ustanovení § 38 ods. 4, odkazom na štatistickú klasifikáciu, sú najmä hotelové a podobné služby, turistické a ostatné krátkodobé ubytovacie služby, služby miest na táborenie a taktiež služby ubytovania v študentských ubytovacích zariadeniach alebo v ubytovniach pre robotníkov, avšak len za predpokladu, že ubytovanie je poskytnuté na obdobie menej ako tri mesiace.
Znížená sadzba DPH vo výške 10 % sa od 1. 1. 2019 vzťahuje na ubytovacie služby s kódom 55 v štatistickej klasifikácii produktov podľa činností, tzv. CPA, ktoré sa rozdeľujú na:
• 55.1: hotelové a podobné ubytovacie služby,
• 55.2: turistické a ostatné krátkodobé ubytovacie služby,
• 55.3: prevádzka táborísk, rekreačných a dovolenkových kempov,
• 55.9: ostatné ubytovacie služby (ubytovacie služby v študentských domovoch alebo internátoch, služby v izbách alebo ubytovacích jednotkách v ubytovniach pre robotníkov a iné).
Príklad 1
Ubytovanie v robotníckej ubytovni
Platiteľ prevádzkuje ubytovňu pre robotníkov, dĺžka ubytovania je individuálna, podľa potreby jednotlivých robotníkov pre zamestnávateľa.
Pri ubytovaní robotníka po dobu 4 mesiacov nie je splnená podmienka pre uplatnenie zníženej sadzby DPH. Uvedený typ ubytovania je zahrnutý do skupiny 55.9 štatistickej klasifikácie, pričom zníženej sadzbe dane podlieha ubytovanie len vtedy, ak je kratšie ako 3 mesiace.
Prevádzkovateľ ubytovne bude za ubytovanie robotníka v danom prípade fakturovať so sadzbou dane 20 %.
V praxi môžu nastať problémy pri posúdení „balíka služieb“ v súvislosti s ubytovacími službami, vo väzbe na uplatnenie príslušnej sadzby DPH.
V prípade, ak súčasťou ubytovania sú aj raňajky (raňajky v cene), alebo ďalšie služby (napr. wellnes, masáž, poskytnutie kurtov a pod.), je potrebné posúdiť, či pôjde o hlavnú službu a služby doplnkové (ubytovanie ako hlavná služba podliehajúca sadzbe DPH 10 %, zahrnie v základe dane aj doplnkové služby) alebo pôjde o viacero samostatných služieb, pri ktorých bude uplatnená samostatná sadzba dane (napr. masážne služby budú podliehať sadzbe 20 %).
V podstate ide o problematiku posúdenia kombinovanej služby. Z ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ vyplýva, že je potrebné každú transakciu, ktorá zahŕňa určitú kombináciu služieb, posudzovať s ohľadom na všetky okolnosti, za ktorých sa uvedená transakcia uskutočňuje. Každé dodanie služby za normálnych okolností sa považuje za oddelené a nezávislé. Na druhej strane žiadnu transakciu, ktorá je z ekonomického pohľadu jednou službou, nemožno umelo rozdeľovať.
Ak sa za balík služieb účtuje iba jedna cena, neznamená to, že pre účely DPH nie je potrebné transakciu rozdeliť na viaceré služby. Pre správne posúdenie balíka služieb je dôležité určiť, či ho možno považovať za jednu transakciu alebo je pre účely DPH potrebné balík rozdeliť na viaceré služby.
Balík služieb je možné považovať za jednu transakciu, ak jeden druh služby v balíku je hlavný – podstatný, zatiaľ čo druhý typ služby je skôr doplnkový – pomocný. Služba je doplnková v tom prípade, ak jej poskytnutie nepredstavuje pre klienta podstatnú požiadavku. Jej poskytnutie nie je pre klienta cieľom, ale skôr spôsobom, ako lepšie využiť hlavnú službu. Znamená to, že doplnková služba nemá pre klienta sama o sebe význam, význam má len v spojení s hlavnou službou.
Balík služieb je možné považovať za jednu transakciu, ak jedna služba je hlavná a druhá (druhé) skôr doplnková. Doplnková služba nepredstavuje pre klienta cieľ, je len spôsobom, ako využiť hlavnú službu. Doplnková služba sama o sebe nemá pre klienta význam, ten má len v spojení s hlavnou službou.
Pri aplikácii vyššie uvedeného na ubytovacie služby, napríklad ak ubytovacia služba v hoteli zahŕňa aj raňajky, ktoré hotel neposkytne bez ubytovania, potom bude jednoznačne ubytovanie hlavná služba (cieľ pre zákazníka), ktorá zahŕňa doplnkovú službu poskytnutie raňajok (lepšie využitie hlavnej služby), t.j. uplatní sa jedna sadzba 10 %.
Ak zákazník ubytovaný v hoteli má možnosť využiť služby maséra a sauny, pričom hotel poskytuje masérske služby a saunu aj pre neubytovaných hostí, ubytovanie bude podliehať sadzbe dane 10 % a služby maséra a sauny budú zdanené samostatne – sadzbou dane 20 %.
Registrovaný sociálny podnik
Dňa 1. 5. 2018 nadobudol účinnosť zákon č. 112/2018 Z. z. o sociálnej ekonomike a sociálnych podnikoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o sociálnych podnikoch“). Uvedený zákon od 1. 1. 2019 umožňuje uplatnenie zníženej sadzby DPH na tovary a služby, ktoré registrovaný sociálny podnik v rámci aktivít sociálnej ekonomiky dodáva oprávnenému zákazníkovi.
V súvislosti s uplatnením zníženej sadzby dane na tovary a služby, ktoré registrovaný sociálny podnik v rámci aktivít sociálnej ekonomiky dodáva oprávnenému zákazníkovi, od 1. 1. 2019 je potrebné vychádzať zo zákona č. 112/2018 Z. z. o sociálnej ekonomike a sociálnych podnikoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.
Sociálne podnikanie je osobitný druh podnikania prioritne založený na neziskovom princípe netrhových alebo polotrhových vzťahov pluralitných poskytovateľov, ktorí pôsobia v oblasti verejného záujmu.
Európska komisia definuje sociálne podnikanie ako činnosť majúcu sociálny, environmentálny cieľ alebo cieľ všeobecného záujmu. Môže to zahŕňať poskytovanie služieb alebo vzdelávania sociálne znevýhodneným alebo zdravotne postihnutým osobám, používanie ziskov na ciele so sociálnym zameraním, organizáciu skupín vzájomnej pomoci na činnosť všeobecného záujmu.
Sadzba DPH 10 % sa uplatňuje na tovary a služby,
ktoré v rámci aktivít sociálnej ekonomiky registrovaný sociálny podnik, ktorý 100 % svojho zisku po zdanení používa na dosiahnutie svojho hlavného cieľa, dodáva oprávnenému zákazníkovi, ak tým nedochádza k narušeniu hospodárskej súťaže nezlučiteľnému s vnútorným trhom, pričom oprávneným zákazníkom je osoba iná ako zdaniteľná osoba, ak je fyzickou osobou, subjektom sociálnej ekonomiky alebo subjektom verejnej správy.
Registrovaný sociálny podnik musí využívať 100 % svojho zisku po zdanení na dosiahnutie svojho hlavného cieľa. Oprávneným zákazníkom je osoba iná ako zdaniteľná osoba, ak je fyzickou osobou, subjekt sociálnej ekonomiky alebo subjekt verejnej správy.
Príklad 2
Sociálny podnik fakturuje geodetické práce pre subjekt verejnej správy
Platiteľ DPH je registrovaný ako sociálny podnik a vystavuje faktúry s 10 % DPH za svoje služby. Poskytuje geodetické služby. Pre ŽSR vystavil faktúru s 10 % DPH, ale zo strany ŽSR prišla požiadavka, aby opravil výšku DPH z 10 % na 20 %. ŽSR je síce subjektom verejnej správy, pretože 100 % účasť na majetku má štát, avšak cieľom spoločnosti je dosahovať zdaniteľné príjmy. Je potrebné faktúru opraviť?
Podľa § 27 ods. 2 písm. b) zákona o DPH zníženej sadzbe dane 10 % podliehajú tovary a služby, ktoré v rámci aktivít sociálnej ekonomiky registrovaný sociálny podnik, ktorý 100 % svojho zisku po zdanení používa na dosiahnutie svojho hlavného cieľa, dodáva oprávnenému zákazníkovi, ak tým nedochádza k narušeniu hospodárskej súťaže nezlučiteľnému s vnútorným trhom, pričom oprávneným zákazníkom je osoba iná ako zdaniteľná osoba, ak je fyzickou osobou, subjektom sociálnej ekonomiky alebo subjektom verejnej správy.
V danom prípade je podstatné, či ŽSR, ktorá nie sú subjektom sociálnej ekonomiky, je subjektom verejnej správy. Zaradenie subjektu – organizácie do sektora verejnej správy vykonáva Štatistický úrad SR v súlade s pravidlami metodiky ESA 2010 platnými v Európskej únii pre sektorovú klasifikáciu subjektov v systéme národných účtov (Nariadenie EP a Rady (EÚ) č. 549/2013 o európskom systéme národných a regionálnych účtov v Európskej únii). V danom prípade Štatistický úrad SR klasifikoval ŽSR ako subjekt verejnej správy.
Na základe uvedeného je splnená podmienka podľa § 27 ods. 2 písm. b) zákona o DPH pre fakturáciu zníženej sadzby DPH 10 %, nakoľko ŽSR sú oprávneným zákazníkom. Zákon o DPH v tomto ustanovení v súvislosti so štatútom oprávneného zákazníka nestanovuje žiadnu ďalšiu podmienku.
Znížená sadzba DPH od 1. 1. 2023
Pôvodné dočasné zníženie sadzby DPH od 1. 1. 2023 do 31. 3. 2023 na základe prechodného ustanovenia § 85 km ods. 10 novelizovaného zákona o DPH na lanovky, vleky, reštauračné a stravovacie služby, bude platiť bez obmedzenia. Od 1. 4. 2023 dochádza k rozšíreniu zoznamu služieb so zníženou sadzbou dane.
Znížená sadzba DPH sa vzťahuje aj na kódy štatistickej klasifikácie produktov podľa činností (CPA):
49.39.20 Preprava osôb visutými a pozemnými lanovkami, lyžiarskymi vlekmi
56 Služby spojené s podávaním jedál a nápojov – len reštauračné a stravovacie služby
93.11.10 Prevádzka športových zariadení – len sprístupnenie krytých a nekrytých športových zariadení, ako napríklad štadiónov, arén, klzísk, plavární, športových ihrísk, golfových ihrísk, kolkární, tenisových kurtov a jazdiarní, na účely vykonávania športu
93.13.10 Služby fitnescentier – len vstupné do fitnescentier
93.29.11 Služby súvisiace s prevádzkou rekreačných parkov a pláží – len vstupné do umelých kúpalísk
Uplatňovanie zníženej sadzby dane v oblasti podpory športu
Znížená sadzba DPH 10 % zo základu dane sa uplatňuje na prepravu osôb visutými a pozemnými lanovkami a lyžiarskymi vlekmi, na sprístupnenie krytých a nekrytých športových zariadení na účely vykonávania športu a na vstupné do umelých kúpalísk, s cieľom zachovať poskytovanie čo najširšieho spektra vymedzených služieb a umožniť prístup k týmto aktivitám pre čo najširšiu verejnosť z hľadiska ich cenovej dostupnosti.
Sprístupnenie krytých a nekrytých športových zariadení je predmetom zákona o DPH ak sa poskytuje zdaniteľnou osobou za protihodnotu.
Pri účele, ktorým je vykonávanie športu, nemusí ísť o profesionálnu úroveň vykonávania športu, ale týka sa aj úrovne rekreačnej. Zákon o DPH bližšie športové zariadenia nedefinuje, preto je možné vychádzať napr. zo štatistickej klasifikácie produkcie alebo zo zákona č. 440/2015 Z. z. o športe a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. V zmysle tohto zákona sa športovou infraštruktúrou rozumie štadión, športová hala, športové ihrisko, telocvičňa a iné kryté alebo otvorené športové zariadenie určené na vykonávanie športu.
Pokiaľ ide o zdaňovanie vstupného do umelých kúpalísk, novela zákona o DPH sa odvoláva na ustanovenie § 19 ods. 4 zákona č. 355/2007 Z. z. o ochrane, podpore a rozvoji verejného zdravia a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. Podľa tohto ustanovenia sa umelým kúpaliskom rozumie krytá stavba alebo nekrytá stavba so súborom zariadení využívaných na kúpanie a s ním súvisiace prevádzkové plochy.
Uplatňovanie zníženej sadzby dane v oblasti podpory gastrosektora
Vykonávacie nariadenie Rady (EÚ) č. 282/2011 z 15. marca 2011, ktorým sa ustanovujú vykonávacie opatrenia smernice o DPH v článku 6 ods. 1 stanovuje, že reštauračnými a stravovacími službami sa rozumejú služby, ktoré pozostávajú z poskytovania pripraveného alebo nepripraveného jedla alebo nápojov alebo obidvoch, ktoré sú určené na ľudskú spotrebu, pričom tieto služby sú sprevádzané dostatočne podpornými službami umožňujúcimi okamžitú spotrebu takýchto jedál alebo nápojov. Poskytovanie jedla alebo nápojov alebo obidvoch predstavuje len časť celku, v ktorom prevládajú služby. Reštauračné služby sú poskytovaním týchto služieb v poskytovateľových priestoroch a stravovacie služby sú poskytovaním týchto služieb mimo poskytovateľových priestorov.
Zároveň v ods. 2 nariadenia sa uvádza, že poskytovanie pripraveného alebo nepripraveného jedla alebo nápojov alebo obidvoch, bez ohľadu na to, či zahŕňa prepravu, ale bez toho, aby sa poskytovali akékoľvek iné podporné služby, sa nepovažuje za reštauračné ani stravovacie služby v zmysle odseku 1.
Znížená sadzba DPH sa bude uplatňovať na podávanie jedla alebo nápojov alebo obidvoch, ak sú sprevádzané dostatočne podpornými službami, ktoré umožňujú ich priamu konzumáciu, ako napríklad poskytnutie obsluhy, priestoru na konzumáciu, umývateľného riadu a príborov, poskytnutie toaliet, prípadne iného priestoru pre zákazníkov (šatne a i.) z dôvodu, že uvedené plnenie sa z hľadiska DPH posudzuje ako poskytnutie služby.
V prípade, že sa bude dodávať samostatné jedlo alebo nápoj alebo oboje napríklad formou donášky alebo „formou predaja zo sebou“ bez poskytnutia ďalších podporných služieb, pôjde o dodanie tovaru, ktoré bude podliehať základnej sadzbe.
V prípade poskytovania stravovacích služieb v priestoroch zákazníka (cateringové služby), kedy sa okrem prinesenia jedla budú poskytovať aj podporné služby, ako je napr. úprava priestorov, v ktorých sa bude jedlo podávať, prinesenie obrusov, riadov a príborov, ich odnesenie a údržba, obsluha (svadby, kary, oslavy, stužkové a pod), bude sa tiež uplatňovať znížená sadzba.
V prípade, ak cateringová spoločnosť poskytne len donášku jedla, jedná sa o dodanie tovaru a uplatní sa základná sadzba dane. O dodanie tovaru sa jedná pri každej donáške jedla na objednávku, pri zakúpení jedla v reštaurácii, pričom sa po jeho vyzdvihnutí jedlo skonzumuje mimo reštaurácie, pri zakúpení jedla pri okienku a jeho skonzumovanie mimo priestorov predajcu, kúpa pripraveného hotového jedla, i keď teplého, v potravinárskom obchode a podobne.
Ing. Naďa Vašková
