Zdaňovanie podielov na zisku

Právna úprava podielov na zisku v obchodných spoločnostiach a družstvách je upravená v Obchodnom zákonníku. Zdaňovanie vyplatených podielov na zisku daňou z príjmov prešlo zásadnou zmenou od 1. januára 2004 s čiastkovými úpravami v ďalších rokoch. Aký je súčasný stav v zdaňovaní vyplatených podielov na zisku osobám, ktoré sa podieľajú na základnom imaní, ako aj členom štatutárnych a dozorných orgánov a zamestnancom?

Podiel na zisku osôb podieľajúcich sa na základnom imaní

Úprava v Obchodnom zákonníku

Právo na podiel na zisku patrí medzi základné práva spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným a akcionára akciovej spoločnosti. Podľa § 123 ods. 1 Obchodného zákonníka (ďalej „OZ“) majú spoločníci právo na podiel na zisku v pomere zodpovedajúcom ich splateným vkladom, ak spoločenská zmluva neurčuje inak. Podľa § 178 ods. 1 OZ sa podiel na zisku akcionára určuje pomerom menovitej hodnoty jeho akcií k menovitej hodnote akcií všetkých akcionárov, ak zo stanov nevyplýva niečo iné. V prípade akciových spoločností sa podiel na zisku označuje aj ako dividenda.

Podiel na zisku môže vyplácať spoločnosť s ručením obmedzeným a akciová spoločnosť len pri splnení podmienok uvedených v § 179 ods. 3 a 4 OZ. Podľa týchto ustanovení sa do zrušenia spoločnosti môže rozdeliť len čistý zisk:

•    znížený o prídely do rezervného fondu, prípadne ďalších fondov, ktoré vytvára spoločnosť podľa zákona a o neuhradenú stratu z minulých období,

•    zvýšený o nerozdelený zisk z minulých období a iné vlastné zdroje, ktorých použitie nie je v zákone ustanovené.

Čistý zisk nemôže spoločnosť rozdeliť, ak tým s prihliadnutím na všetky okolnosti spôsobí svoj úpadok, a ak vlastné imanie zistené podľa schválenej riadnej účtovnej závierky je alebo by bolo v dôsledku rozdelenia nižšie ako hodnota základného imania spolu s rezervným, prípadne ďalšími fondmi vytváranými spoločnosťou, ktoré sa podľa zákona alebo stanov nesmú použiť na plnenie akcionárom, znížená o hodnotu nesplateného základného imania, ak táto hodnota ešte nie je zahrnutá v aktívach uvedených v súvahe.

V družstvách musí byť pred rozdelením zisku príslušná čiastka podľa § 235 OZ pridelená do nedeliteľného fondu.

Zdaňovanie podielov na zisku vykázanom do 31. 12. 2003

Zákonom č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) účinným od 1. 1. 2004 sa podiely na zisku vylúčili z predmetu dane. Podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2003, vyplatené po 1. 1. 2004 (s výnimkami uvedenými v § 52 ods. 24 zákona) však podliehajú zdaneniu ako súčasť základu dane v rámci podaného daňového priznania.

Podiel na zisku vykázanom do 31. 12. 2003 sa u právnickej osoby zdaňuje ako súčasť základu dane zisteného z výsledku hospodárenia podľa § 17 až § 29 zákona o dani z príjmov. Fyzická osoba zdaňuje podiel na zisku ako ostatný príjem v § 8 zákona (v daňovom priznaní fyzickej osoby typ B sa uvedie na riadku „iné“). Na zdanenie sa uplatní platná sadzba dane podľa § 15 zákona o dani z príjmov.

Do základu dane sa zahrnujú aj podiely na zisku prijaté zo zahraničia zo zisku vykázaného do konca roka 2003. Daň zaplatená v zahraničí sa vysporiada podľa § 45 zákona o dani z príjmov a pokiaľ podiel na zisku plynie zo štátu, s ktorým má Slovenská republika uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, aj v súlade s príslušným článkom tejto zmluvy (daň zaplatená v zahraničí sa započíta na úhradu dane, alebo sa príjem vyjme zo zdanenia v závislosti od úpravy v príslušnej zmluve). Na základe poslednej vety § 52 ods. 24 zákona, ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2003 plynie daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie, tento príjem nie je predmetom dane.

Podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie do 31. decembra 2003 z výsledku hospodárenia vykázaného za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2003, vyplácané daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou sú podľa § 52 ods. 24 druhej vety zákona príjmami zo zdrojov na území Slovenskej republiky a sú zdaňované v SR zrážkovou daňou podľa § 43 zákona o dani z príjmov. Príjem sa zdaní sadzbou dane 19 % v prípade, ak je podiel vyplatený daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou zo štátu, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia. Ak je s príslušným štátom uzatvorená zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia, uplatní sa sadzba dane podľa tejto zmluvy. Zrážku dane je povinný vykonať platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka. Platiteľ dane je povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do 15. dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac a predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane (§ 43 ods. 11 zákona o dani z príjmov). Na oznámenie je predpísané tlačivo, ktorého vzor je k dispozícii na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR www.financnasprava.sk.

Ak však ide o podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie do 31. decembra 2003 vyplácané daňovníkovi so sídlom v členskom štáte Európskej únie, ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takéhoto príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie, nie sú predmetom dane.

Zdaňovanie podielov na zisku vykázanom od 1. 1. 2004

V zmysle § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov nie sú predmetom dane u fyzickej osoby podiely na zisku (dividendy) vyplácané zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní. Za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj obdobná obchodná spoločnosť alebo družstvo so sídlom v zahraničí. U právnickej osoby podľa § 12 ods. 7 písm. c) zákona nie je predmetom dane rovnaký podiel na zisku, ktorý nie je predmetom dane ani u fyzickej osoby. Podľa prechodného ustanovenia § 52 ods. 24 zákona sa ustanovenia § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. c) zákona, podľa ktorého podiely na zisku nie sú zdaňované, použijú na podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia od 1. 1. 2004.

Z ustanovení § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. c) zákona o dani z príjmov v nadväznosti na § 52 ods. 24 tohto zákona teda vyplýva, že podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia od 1. 1. 2004 sa nezdaňujú.

Podiely na zisku plynúce daňovníkom zo zahraničia, nie sú predmetom dane, ak sú vyplácané spoločnosťou so sídlom v zahraničí, ktorá vykazuje základ dane na podobnom princípe ako akciové spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným a družstvá, pri ktorých je vykázaný hospodársky výsledok podľa predpisov príslušnej krajiny zdanený (usmernenie MF SR č. 2634/2004-72 uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 2/2004).

Ak podiely na zisku plynú zo štátu, s ktorým má Slovenská republika uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, aplikuje sa pri zdanení aj príslušná zmluva, vychádza sa z článku „dividendy.“ Pretože podiely na zisku nie sú od roku 2004 (s výnimkou uvedenou v § 52 ods. 24 zákona) predmetom dane, nie je možné daň zaplatenú v druhom zmluvnom štáte započítať na úhradu dane, t. j. neuplatní sa príslušný článok zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia.

Podiely zo zisku vykázaného od 1. 1. 2004 a vyplatené obchodnou spoločnosťou alebo družstvom daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou nepodliehajú zdaneniu. U týchto daňovníkov sa v Slovenskej republike zdaňujú len príjmy, ktoré majú zdroj na území Slovenskej republiky a ktoré sú taxatívne vymenované v § 16 zákona o dani z príjmov. Podiely na zisku v tomto ustanovení nie sú uvedené. Preto, ak aj je uvedený druh príjmu väčšinou v zmysle medzinárodných zmlúv zdaňovaný v štáte zdroja, neuplatní sa postup podľa zmluvy, nakoľko daňovník nemôže byť zdanený ťaživejšie, ako to upravuje vnútroštátny daňový predpis.

Podiel na zisku členov
štatutárneho a dozorného orgánu a zamestnancov obchodných
spoločností a družstiev

V akciovej spoločnosti majú právo na podiel na zisku okrem akcionárov aj členovia predstavenstva a členovia dozornej rady. Predstavenstvo je podľa § 191 OZ štatutárnym orgánom akciovej spoločnosti. Na výkon pôsobnosti predstavenstva a uskutočňovanie podnikateľskej činnosti dohliada dozorná rada, ktorá je kolektívnym orgánom. Členom dozornej rady môže byť len fyzická osoba, nemôže ním byť člen predstavenstva, prokurista alebo osoba oprávnená konať v mene spoločnosti (§ 197 až § 201 OZ).

V zmysle platného znenia § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov predmetom dane nie sú podiely na zisku (dividendy) vyplácané zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, alebo obdobnej právnickej osoby v zahraničí určeného na rozdelenie členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, aj keď sú zamestnancami tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva. Podotýkame, že podiel na zisku vyplatený členom predstavenstva a dozornej rady akciovej spoločnosti (tantiému) je potrebné odlíšiť od odmeny členov predstavenstva a dozornej rady za výkon funkcie pre spoločnosť, ktorá je príjmom zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov.

Preddavky na podiely na zisku

Podľa § 179 ods. 5 OZ akciová spoločnosť nesmie vyplácať akcionárom preddavky na podiel na zisku (dividendu), nakoľko pri ich výplate ešte nie je známy výsledok hospodárenia spoločnosti vo väzbe na riadnu účtovnú závierku. Plnenie poskytnuté akcionárovi v rozpore s týmto zákonom je plnením bez právneho dôvodu, ktoré je akcionár povinný vrátiť spoločnosti s výnimkou dividendy prijatej dobromyseľne. Splnenie povinnosti vrátiť plnenie poskytnuté v rozpore s OZ spoločnosť nemôže odpustiť a predstavenstvo je povinné ju vymáhať. Členovia predstavenstva sú podľa § 194 ods. 6 OZ povinní nahradiť škodu, ktorá spoločnosti vznikla tým, že bolo poskytnuté plnenie akcionárom v rozpore s týmto zákonom.

Zákaz vyplácania preddavkov na podiely na zisku vyplýva z príslušných ustanovení OZ aj pre spoločnosť s ručením obmedzeným. Podiel na zisku vyplatený v rozpore s pravidlami uvedenými v § 123 OZ sú spoločníci povinní vrátiť, pričom na rozdiel od akciovej spoločnosti nie je dobromyselnosť osobitne ochraňovaná. Priamo zo zákona vzniká ručenie konateľov, ktorí vyslovili súhlas s výplatou za toto vrátenie.

§ 194 zákona č. 513/1991 Zb.

Obchodný zákonník

(1) Členov predstavenstva volí a odvoláva valné zhromaždenie z akcionárov alebo iných osôb na dobu určenú v stanovách, ktorá nesmie presiahnuť päť rokov. Stanovy môžu určiť, že členov predstavenstva volí a odvoláva dozorná rada spôsobom v nich uvedeným.

(2) Orgán, ktorý volí členov predstavenstva, určí zároveň, ktorý z členov predstavenstva je predsedom predstavenstva. Ak volí členov predstavenstva dozorná rada, zvolia osoby zvolené za prvých členov dozornej rady prvých členov predstavenstva pred podaním návrhu na zápis spoločnosti do obchodného registra. Na rozhodovanie prvých členov dozornej rady sa použije primerane ustanovenie § 194 ods. 1. Členom predstavenstva môže byť iba fyzická osoba.

(3) Stanovy môžu určiť, že valné zhromaždenie volí členov predstavenstva spôsobom ustanoveným v § 200 ods. 2.

(4) Stanovy môžu určiť, že predstavenstvo, ktorého počet členov zvolených príslušným orgánom spoločnosti neklesol pod polovicu, môže vymenovať náhradných členov do najbližšieho zasadnutia príslušného orgánu.

(5) Členovia predstavenstva sú povinní vykonávať svoju pôsobnosť s náležitou starostlivosťou, ktorá zahŕňa povinnosť vykonávať ju s odbornou starostlivosťou a v súlade so záujmami spoločnosti a všetkých jej akcionárov. Najmä sú povinní zaobstarať si a pri rozhodovaní zohľadniť všetky dostupné informácie týkajúce sa predmetu rozhodnutia, zachovávať mlčanlivosť o dôverných informáciách a skutočnostiach, ktorých prezradenie tretím osobám by mohlo spoločnosti spôsobiť škodu alebo ohroziť jej záujmy alebo záujmy jej akcionárov, a pri výkone svojej pôsobnosti nesmú uprednostňovať svoje záujmy, záujmy len niektorých akcionárov alebo záujmy tretích osôb pred záujmami spoločnosti.

(6) Členovia predstavenstva, ktorí porušili svoje povinnosti pri výkone svojej pôsobnosti, sú povinní spoločne a nerozdielne nahradiť škodu, ktorú tým spoločnosti spôsobili. Najmä sú povinní nahradiť škodu, ktorá spoločnosti vznikne tým, že

a)  poskytne plnenie akcionárom v rozpore s týmto zákonom,

b)  nadobudne majetok v rozpore s ustanovením § 59a,

c)  poskytne plnenie v rozpore s ustanovením § 196a,

d)  upíše, nadobudne alebo vezme do zálohu vlastné akcie alebo akcie inej ...