Zdaňovanie miezd

Príjmami zo závislej činnosti sú bez ohľadu na ich právny dôvod pravidelné, nepravidelné alebo jednorazové príjmy, ktoré sa vyplácajú, poukazujú, alebo pripisujú k dobru, alebo spočívajú v inej forme plnenia daňovníkovi s týmito príjmami od platiteľa týchto príjmov alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Ako je to s príjmami, ktoré poberá osoba v prípade dedičstva?

Príjmy, ktoré sú predmetom dane

a)  príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru, štátnozamestnaneckého pomeru alebo členského pomeru, alebo z obdobného vzťahu, v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, ako aj podiel na zisku (dividenda) vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva

Uvedené príjmy sú charakterizované vzťahom závislosti medzi platiteľom príjmu (zamestnávateľ) a daňovníkom (zamestnanec), pričom pojem daňovníka je vymedzený širšie ako pojem zamestnanca podľa pracovnoprávnych predpisov.

Do tejto skupiny príjmov patria predovšetkým príjmy z pracovnoprávneho vzťahu, ktoré zamestnancovi plynú na základe právnych vzťahov uzatvorených podľa ustanovení Zákonníka práce. Okrem príjmov plynúcich z pracovného pomeru sú to aj príjmy na základe dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru (dohody o vykonaní práce, dohody o pracovnej činnosti a dohody o brigádnickej práci študentov). Príjmami z pracovnoprávneho pomeru sú nielen príjmy zo súčasného, t. j. v súčasnosti trvajúceho pracovnoprávneho vzťahu, ale aj príjmy z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, teda príjmy, ktoré zamestnanec prijal od svojho bývalého zamestnávateľa, u ktorého v súčasnosti už nepracuje.

Takýmito príjmami môžu byť doplatky miezd a platov, odstupné, dôchodky a naturálne požitky vyplácané alebo poskytované na základe odpracovaných rokov u bývalého zamestnávateľa a plnenia, ktoré je zamestnávateľ na základe súdneho rozhodnutia povinný splniť.

Ďalším druhom príjmov sú príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho služobného pomeru (vyplácané napr. príslušníkom Policajného zboru SR, Slovenskej informačnej služby, Železničnej polície SR, Zboru väzenskej a justičnej stráže SR, príslušníkom Armády SR). Rovnako sem zaraďujeme aj príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho členského pomeru, napr. v družstve alebo v inej organizácii, kde je daňovník členom (telovýchovné jednoty, odborové organizácie, záhradkárske organizácie a pod.). Rozhodujúcou skutočnosťou pre zaradenie týchto príjmov do príjmov zo závislej činnosti je povinnosť daňovníka pri výkone práce pre platiteľa príjmu dodržiavať jeho pokyny alebo príkazy. Pokiaľ daňovníkovi plynú príjmy z členského pomeru bez toho, aby pre platiteľa vykonával prácu, tieto príjmy sa nepovažujú za príjmy zo závislej činnosti, ale sú predmetom iného druhu príjmu. Predmetom dane z príjmu zo závislej činnosti však nie je podiel člena pozemkového spoločenstva na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva.

Pri posudzovaní príjmov plynúcich z obdobného vzťahu sa prihliada na rovnakú skutočnosť ako pri členskom pomere, t. j. na povinnosť dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa pri výkone práce pre platiteľa príjmu. Uvedený vzťah závislosti môže byť určený napr. zmluvou uzatvorenou podľa ustanovení Občianskeho zákonníka alebo Obchodného zákonníka, pri ktorej predmetom nie je obstaranie veci, zhotovenie diela alebo vykonanie inej činnosti, ale druh práce, miesto výkonu práce a deň nástupu do práce, pričom je uvedená podmienka pri výkone práce dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa. Pri zaraďovaní príjmov plynúcich z obdobného vzťahu sa berie do úvahy skutočný obsah uzavretého právneho vzťahu a nie jeho formálne označenie.

Do tejto skupiny príjmov zo závislej činnosti sa zaraďujú aj dividendy (podiely na zisku) vyplatené zamestnávateľom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tohto zamestnávateľa.

b)  príjmy za prácu likvidátorov, prokuristov, nútených správcov, členov družstiev, spoločníkov a konateľov spoločností s ručením obmedzeným a komanditistov komanditných spoločností, a to aj keď nie sú povinní pri výkone práce pre družstvo alebo pre spoločnosť dodržiavať príkazy inej osoby

Príjmom zo závislej činnosti je príjem prokuristu, núteného správcu a likvidátora za výkon likvidácie spoločnosti, za úkony v mene spoločnosti, ktoré smerujú k jej likvidácii. Uvedené osoby zastupujú spoločnosť pred súdmi, uzatvárajú zmluvy a dohody o zmene a zániku práv a záväzkov spoločnosti.

Príjmom zo závislej činnosti je príjem za prácu člena družstva, ktorý vykonáva prácu z dôvodu svojho členstva, pričom môže, ale aj nemusí dodržiavať príkazy inej osoby (pri tzv. malých družstvách). Rovnako medzi tieto príjmy patria aj odmeny vyplácané spoločníkom a konateľom spoločností s ručením obmedzeným a komanditistom komanditných spoločností za prácu pre spoločnosť, a to aj v prípade, keď spoločnosť založí len jeden spoločník a pri výkone práce nie je povinný dodržiavať príkazy inej osoby. Ide teda o prípady, keď uvedené osoby vykonávajú prácu pre družstvo alebo spoločnosť bez toho, aby medzi nimi a družstvom alebo spoločnosťou existoval pracovnoprávny vzťah.

Na rozdiel od príjmov za prácu, predmetom dane z príjmu sú aj nasledovné príjmy:

•    podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva,

•    vyrovnací podiel,

•    podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva,

•    podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi.

Tieto príjmy však nepodliehajú dani z príjmov zo závislej činnosti, ale tvoria osobitný základ dane podľa § 51e zdaňovaný 7 % alebo 35 % sadzbou podľa § 15 zákona o dani z príjmov.

c)  platy a funkčné príplatky ústavných činiteľov SR, verejného ochrancu práv, komisára pre deti, komisára pre osoby so zdravotným postihnutím, poslancov Európskeho parlamentu, ktorí boli zvolení na území SR, prokurátorov SR a vedúcich ostatných ústredných orgánov štátnej správy SR

d)  odmeny za výkon funkcie v štátnych orgánoch, v orgánoch územnej samosprávy a v orgánoch iných právnických osôb alebo spoločenstiev, ak nejde o príjmy podľa písmena a) alebo písmena b), alebo odmeny za výkon funkcie, ak nejde o príjmy uvedené v písmenách a), b), a g)

Oba druhy príjmov (uvedené v písmenách c) a d)) sú vyplácané v prípade, ak pracovný pomer uvedených osôb a v uvedených orgánoch a organizáciách vznikol na základe voľby alebo vymenovania do funkcie. Sú to aj príjmy za výkon funkcie v spoločenstvách vlastníkov bytov a pozemkových spoločenstvách. Tieto príjmy sa zdaňujú rovnakým spôsobom ako ostatné príjmy zo závislej činnosti.

e)  odmeny obvinených vo väzbe a odmeny odsúdených vo výkone trestu odňatia slobody

Obvinený, ktorý bol vzatý do väzby, môže byť zaradený do práce na pracovisko v ústave, ak to podmienky v ústave umožňujú a ak s tým obvinený a príslušný orgán činný v trestnom konaní súhlasia. Obvinenému patrí pracovná odmena podľa druhu vykonávanej práce, odpracovanej doby alebo normy spotreby práce. Obvinenému nepatrí náhrada pracovnej odmeny za čas, keď nepracoval a nevzniká mu ani nárok na minimálnu mzdu.

Odsúdený občan, ktorý je vo výkone trestu odňatia slobody, môže byť zaradený do práce. Ide o osobitný vzťah medzi právnickou osobou a odsúdeným alebo ústavom a odsúdeným, ktorý vyplýva z povinnosti odsúdeného pracovať. Odsúdenému patrí pracovná odmena podľa druhu vykonávanej práce, odpracovaného času alebo normy spotreby práce. Za čas, keď odsúdený nepracoval, náhrada pracovnej odmeny nepatrí.

Z pracovných odmien odsúdených a obvinených občanov vykonáva, vykazuje a odvádza Zbor väzenskej a justičnej stráže zrážky na povinné poistenie a zrážky dane z príjmu.

f)  príjmy z prostriedkov sociálneho fondu

Plnenie z prostriedkov sociálneho fondu, ak nie je od dane oslobodené alebo ak nie je predmetom dane, sa zahrnie do celkového príjmu zamestnanca zo závislej činnosti a zdaní sa preddavkovým spôsobom.

g)  príjmy plynúce v súvislosti s minulým, súčasným alebo budúcim výkonom závislej činnosti alebo funkcie bez ohľadu na to, či daňovník pre platiteľa príjmu skutočne vykonával, vykonáva alebo bude vykonávať túto závislú činnosť alebo funkciu

Medzi príjmy zo závislej činnosti sa zaraďujú aj tie príjmy, ktoré platiteľ vypláca ako náhradu za stratu týchto príjmov v prípade, že daňovník u platiteľa v súčasnosti nevykonáva alebo nevykonával závislú činnosť alebo funkciu. Tieto príjmy vstupujú do čiastkového základu dane z príjmov zo závislej činnosti daňovníka.

h)  obslužné

Obslužné (upravené zákonom č. 30/2019 Z. z. o hazardných hrách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov) je finančný dar hráča, ktorý je určený zamestnancom kasína. Prevádzkovateľ hazardnej hry v kasíne je povinný zamestnávať v pracovnom pomere v kasíne najmenej 25 zamestnancov, ktorí vykonávajú odborné činnosti pri hazardných hrách v kasíne. Osoby zamestnané v kasíne, ktoré vykonávajú odborné činnosti pri hazardných hrách v kasíne, sa nesmú ako hráči zúčastňovať na hazardných hrách v kasíne so sídlom na území Slovenskej republiky. Osoby zamestnané v kasíne sa nesmú ako hráči zúčastňovať na hazardných hrách v kasíne, v ktorom sú zamestnané. Fyzická osoba, ktorá sama požiadala o vylúčenie z účasti na hazardných hrách, zasiela údaje do registra vylúčených osôb v elektronickej podobe prostredníctvom webového sídla správcu registra s kvalifikovaným elektronickým podpisom alebo v listinnej podobe zaslaním formulára správcovi registra zverejneného na webovom sídle správcu registra s úradne osvedčeným podpisom. Prevádzkovateľ hazardnej hry je povinný zabezpečiť v kasíne tento formulár.

Vyúčtovanie obslužného sa vykonáva denne po skončení prevádzkového času kasína za každý stôl osobitne. Zamestnanci kasína sú povinní po skončení hazardnej hry odovzdať obslužné do osobitnej schránky; obslužné podlieha zúčtovaniu a samostatnej evidencii po skončení prevádzkového času kasína. Prevádzkovateľ hazardných hier v kasíne rozdeľuje obslužné zamestnancom kasína. Z rozdelenia obslužného sú vylúčené osoby majúce majetkovú účasť u prevádzkovateľa hazardných hier v kasíne, prokuristi, členovia štatutárneho orgánu a dozornej rady, ak nie sú súčasne v pracovnom pomere, členskom pomere alebo obdobnom právnom vzťahu s prevádzkovateľom hazardnej hry v kasíne. Obslužné rozdeľuje prevádzkovateľ hazardných hier v kasíne zamestnancom podľa pravidiel, ktoré je na požiadanie povinný predložiť Úradu pre reguláciu hazardných hier. Pravidlá na rozdelenie obslužného sa nesmú v priebehu kalendárneho roka meniť. Po skončení kalendárneho roka sa nerozdelené obslužné pripočítava k výťažku za toto obdobie.

Obslužné sa tak stáva súčasťou celkového príjmu zo závislej činnosti zamestnanca kasína a podlieha preddavkovému spôsobu zdanenia.

i) vrátené poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie, sociálne poistenie a sociálne zabezpečenie, o ktoré si daňovník znížil v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjmy zo závislej činnosti

V prípade zamestnancov ide najmä o vrátený preplatok z ročného zúčtovania poistného na verejné zdravotné poistenie, ktoré je príjmom zo závislej činnosti v mesiaci, v ktorom je zamestnávateľ povinný vrátiť preplatok podľa právoplatného rozhodnutia zdravotnej poisťovne.

j)  odmena za výkon funkcie predsedu, člena a zapisovateľa volebnej komisie, predsedu, člena a zapisovateľa komisie pre referendum a asistenta sčítania

Ide o odmeny za výkon funkcie v rámci volieb (za výkon funkcie predsedu, člena a zapisovateľa volebnej komisie a komisie pre referendum, asistenta sčítania). Všetky tieto druhy odmien v súvislosti s voľbami a referendom sú od dane oslobodené podľa § 5 ods. 7 písm. j) zákona o dani z príjmov.

k)  nepeňažné plnenie poskytnuté od bývalého zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, poberateľovi predčasného starobného dôchodku, starobného dôchodku, poberateľovi výsluhového dôchodku po dovŕšení dôchodkového veku alebo osobe, na ktorú prešlo právo na tieto plnenia

Oddelenie príjmov bývalých zamestnancov, ktorí sú poberateľmi vymenovaných druhov dôchodkov do osobitnej kategórie je vykonané z dôvodu, že tieto zdaniteľné príjmy nevstupujú do vymeriavacieho základu na platenie príslušných druhov sociálneho poistenia.

l) odmena za produktívnu prácu žiaka strednej odbornej školy a príjem študenta vysokej školy v čase odbornej praxe

Žiakovi, ktorý na praktickom vyučovaní vykonáva produktívnu prácu, sa poskytuje odmena za produktívnu prácu podľa § 12 ods. 4 zákona č. 184/2009 Z. z. o odbornom vzdelávaní a príprave a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Odmena za produktívnu prácu sa poskytuje za každú hodinu vykonanej produktívnej práce vo výške 50 % až 100 % z hodinovej minimálnej mzdy – pri určovaní jej výšky sa zohľadňuje aj kvalita práce a správanie žiaka. Ak žiak vykonáva produktívnu prácu na praktickom vyučovaní na pracovisku zamestnávateľa alebo na pracovisku praktického vyučovania, odmena za produktívnu prácu sa uhrádza z prostriedkov zamestnávateľa.

Podľa § 9 ods. 2 písm. j) sú od dane oslobodené tzv. motivačné štipendiá a podnikové štipendiá žiakov podľa § 27 ods. 3 a 6 zákona č. 61/2015 Z. z. o odbornom vzdelávaní a príprave... Ide o motivačné štipendiá poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu žiakom strednej odbornej školy, poskytované mesačne v období školského vyučovania, ktorí sa pripravujú na povolanie, skupinu povolaní alebo odborných činností v študijnom odbore alebo v učebnom odbore zaradenom do zoznamu študijných odborov a učebných odborov s nedostatočným počtom absolventov pre potreby trhu práce. Výška týchto štipendií závisí od dosiahnutého priemerného prospechu žiaka. Pri poskytnutí motivačného štipendia vo vyššej sume sa rozdiel žiakovi zdaní.

Zamestnávateľ môže okrem toho poskytovať žiakom, ktorí vykonávajú praktické vyučovanie na jeho pracovisku alebo na pracovisku praktického vyučovania, zo svojich prostriedkov mesačne v období školského vyučovania podnikové štipendium. Toto štipendium je od dane oslobodené, ak sa poskytne v zmysle zákona č. 61/2015 Z. z. a najviac do výšky 4-násobku sumy životného minima nezaopatreného dieťaťa alebo zaopatreného neplnoletého dieťaťa, t. j. do 30. 6. 2023 v sume 428,12 eur (4 x 107,03 eur). Pri jeho poskytnutí zamestnávateľ prihliada na dosiahnutý prospech žiaka a pravidelnú účasť na praktickom vyučovaní. Ak poskytne štipendium vo vyššej sume, rozdiel musí žiakovi zdaniť.

Podľa § 9 ods. 2 písm. u) je od dane oslobodené hmotné zabezpečenie žiakov stredných odborných škôl a žiakov odborných učilíšť poskytované podľa § 26 zákona č. 61/2015 Z. z. o odbornom vzdelávaní a príprave...

l) príjmy z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu a príjmy z činnosti športového odborníka na základe zmluvy o výkone činnosti športového odborníka podľa osobitného predpisu

Zmluvou o profesionálnom vykonávaní športu sa športovec zaväzuje odplatne vykonávať šport za športovú organizáciu. Zmluva o profesionálnom vykonávaní športu musí byť uzatvorená písomne a musí obsahovať náležitosti uvedené v zákone o športe. Mzda športovca vykonávajúceho šport na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu sa považuje za mzdu podľa Zákonníka práce a rovnako jeho mzda nesmie byť nižšia ako minimálna mzda. Na splatnosť, výplatu mzdy a zrážky zo mzdy sa primerane vzťahujú ustanovenia Zákonníka práce. Priemerný mesačný zárobok je mesačný zárobok pripadajúci podľa zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu na kalendárny mesiac, na ktorý sa priemerný zárobok má použiť. Priemerný denný zárobok sa vypočíta ako podiel mesačného zárobku pripadajúceho podľa zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu na príslušný kalendárny mesiac, na ktorý sa priemerný zárobok počíta, a počtu kalendárnych dní v danom kalendárnom mesiaci.

Zmluvou o výkone činnosti športového odborníka sa športový odborník zaväzuje vykonávať pre športovú organizáciu činnosť za odmenu v rozsahu najviac 30 hodín týždenne. Zmluva o výkone činnosti športového odborníka sa uzatvára na určitú dobu, najviac na 12 mesiacov a možno ju uzatvoriť aj opakovane. Odmena za činnosť športového odborníka je splatná a musí byť vyplatená najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, ktorý nasleduje po mesiaci, v ktorom športový odborník činnosť pre športovú organizáciu vykonal. Čas výkonu činnosti športového odborníka pre športovú organizáciu v priebehu 24 hodín nesmie presiahnuť 12 hodín a u mladistvého športového odborníka v priebehu 24 hodín nesmie presiahnuť 8 hodín. Tento zmluvný vzťah sa považuje za iný pracovnoprávny vzťah a vzťahujú sa naň ustanovenia § 119 ods. 1, šiestej časti a § 223 ods. 3 až 5, § 224, § 225 Zákonníka práce.

Príjmom zamestnanca je aj rozdiel medzi vyššou trhovou cenou zamestnaneckej akcie a cenou tejto akcie garantovanou zamestnaneckou opciou v deň skutočnej realizácie zamestnaneckej opcie, znížený o sumu zaplatenú zamestnancom za nákup zamestnaneckej opcie. Zamestnanecká opcia je definovaná ako opcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa, ktorú nemožno scudziť. Zamestnanecká akcia je definovaná ako akcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od akciovej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa.

Príklad 1

Zamestnávateľ predal zamestnancovi zamestnaneckú opciu za cenu 300 eur, pričom zamestnávateľom garantovaná cena akcie bola stanovená na 300 eur. V deň realizovateľnosti opcie dosiahla trhová cena akcie výšku 500 eur.

Zamestnanec dosiahol nepeňažný príjem vo výške 200 eur (rozdiel medzi trhovou cenou akcie a cenou akcie garantovanou zamestnávateľom), ktorý je zamestnávateľ povinný zahrnúť do zdaniteľného príjmu zamestnanca.

Príjmom zamestnanca je aj cena alebo výhra prijatá zamestnancom, ktorý sa zúčastnil súťaže vyhlásenej svojím zamestnávateľom. Za príjem zamestnanca sa považuje aj takáto cena alebo výhra prijatá manželom (manželkou) zamestnanca a deťmi zamestnanca, ktoré sa považujú u tohto zamestnanca za vyživované (rovnako ako pri uplatňovaní daňového bonusu), ak sa takejto súťaže zúčastnili. Uvedená cena alebo výhra sa u zamestnanca a jeho rodinných príslušníkov posudzuje samostatne. Pritom platí pravidlo, že ceny alebo výhry v hodnote neprevyšujúcej 350 eur za cenu alebo výhru sú od dane oslobodené podľa § 9 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov.

Príklad 2

Zamestnávateľ sa spolu so svojou manželkou a dvoma deťmi zúčastnil propagačno-marketingového dňa, organizovaného v marci 2023 jeho zamestnávateľom. Na súťažiach organizovaných počas tohto dňa vyhral zamestnanec cenu vo výške 150 eur, jeho manželka cenu 125 eur a každé z ich dvoch detí cenu v hodnote 55 eur. Celková hodnota cien zamestnancovej rodiny bola 385 eur, ale na účely zdanenia sa ako príjem posudzuje každá výhra samostatne.

Pretože hodnota výhier jednotlivých členov rodiny nepresiahla ani v jednom prípade 350 eur, všetky ceny sú pre ich prijímateľov i pre samotného zamestnanca príjmom od dane oslobodeným.

Zamestnávateľom je aj daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí (tzv. medzinárodný prenájom pracovnej sily). Na účely zdanenia sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Ak v úhradách zamestnávateľa osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí (okrem osoby so sídlom alebo bydliskom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku) nie je preukázaná skutočná výška príjmov zamestnancov, považuje sa za príjem zamestnancov celá úhrada.

Ing. Zuzana Cingelová