Zásoby

Zásoby tvoria veľmi dôležitú časť majetku, s ktorým podnikateľský subjekt disponuje. V zásobách ako takých je viazaná významná časť prevádzkového kapitálu takmer každého podniku. Charakteristika a klasifikácia zásob je obsiahnutá v účtovných predpisoch, v zmysle ktorých sú zásoby začlenené medzi krátkodobý majetok, t. j. taký, ktorého doba použiteľnosti je najviac jeden rok. V žiadnom prípade to však neznamená, že ak napríklad podnikateľský subjekt obstará tovar, a tento bude evidovať na sklade napr. viac ako jeden rok, nebude tento tovar ďalej považovaný za zásoby.

Ak pri konkrétnom druhu majetku nie je možné jeho členenie podľa doby použiteľnosti, rozhodujúcim kritériom je zámer podnikateľského subjektu s akým sa obstarával majetok.

To znamená, že ak napr. podnikateľský subjekt obstará tovar s cieľom jeho ďalšieho predaja, tento bude považovaný za zásobu napriek tomu, že by „stál“ na sklade prípadne aj dva roky.

Základné členenie zásob v účtovných predpisoch je podľa spôsobu ich nadobudnutia na zásoby nakupované a vlastné a následne podľa vymedzenej štruktúry. Zásoby možno rozdeliť na:

•    materiál,

•    nedokončenú výrobu,

•    polotovary vlastnej výroby,

•    výrobky,

•    zvieratá,

•    tovar.

Ako materiál sa v rámci
zásob na základe účtovných predpisov evidujú

•    suroviny (základný materiál) – za ktoré sa považujú hmoty, ktoré pri výrobnom procese prechádzajú úplne alebo sčasti do výrobku a tvoria jeho podstatu. Charakteristická je pre ne ich jednorazová spotreba,

•    pomocné látky – za ktoré je potrebné považovať hmoty, ktoré takisto prechádzajú priamo do výrobku, netvoria však jeho podstatu (napr. lak na výrobky). Pre pomocné látky je takisto ako pre suroviny v prevažujúcich prípadoch charakteristická ich jednorazová spotreba,

•    prevádzkové látky – za ktoré sa považujú hmoty, ktoré sú potrebné na prevádzku účtovnej jednotky ako celku (napr. mazadlá, palivo, čistiace prostriedky),

Zásoby z pohľadu ZDP

Pre účely posudzovania možnosti uplatnenia výdavkov na obstaranie zásob do daňovo uznateľných výdavkov je potrebné v prvom rade vychádzať z ustanovenia § 2 písm. i) ZDP. Toto ustanovenie zakotvuje generálnu klauzulu pre uznanie daňových výdavkov (nákladov). Za takýto výdavok pre zistenie základu dane zákon o dani z príjmov teda umožňuje uznať len výdavok:

•    vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov (podmienka vecnosti),

Ak má byť vynaložený výdavok (náklad) na zásoby daňovo uplatniteľný musí spĺňať podmienku vecnosti, ktorá spočíva v tom, že musí ísť o výdavky (náklady), ktoré súvisia s predmetom podnikania daňovníka.

•    daňovníkom riadne preukázaný (podmienka preukázateľnosti),

To znamená, že každý výdavok (náklad) musí byť fyzicky doložený. Na nepredložené doklady sa v daňovom konaní neprihliada.

•    zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo evidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov (podmienka zaevidovania).

To znamená, že každý výdavok (náklad) musí byť zaúčtovaný v súlade s príslušnými účtovnými predpismi alebo zaevidovaný v časovom slede v evidencii, ktorú je povinný viesť daňovník – fyzická osoba, ak uplatňuje pri plynúcich príjmoch z prenájmu preukázateľne vynaložené daňové výdavky.

Pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) zákona o dani z príjmov, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov.

Napokon v zmysle ustanovenia § 19 ods. 1 zákona o dani z príjmov je podmienkou uznateľnosti výdavkov do daňových ich uplatnenie vo výške ustanovenej buď zákonom o dani z príjmov alebo osobitným predpisom (podmienka rozsahu). Za predpokladu splnenia predchádzajúcich podmienok je výdavok (náklad) možné daňovo uplatniť len do výšky ustanovenej buď priamo zákonom o dani z príjmov, alebo v prípade, ak túto výšku limituje iný právny predpis, do výšky ustanovenej týmto právnym predpisom.

Príklad 1

Živnostník obstaral počas roku zásoby tovaru za 8 500 eur. Tento tovar sa mu však v tomto roku podarilo predať len za 6 950 eur. Bude strata z predaja zásob tovaru daňovo uznaná?

Z dôvodu, že daňovník má príjem z predaja zásob tovaru, aj keď tento príjem je nižší ako obstarávacia cena zásob, strata z predaja tovaru bude u živnostníka daňovo uplatniteľná.

Zásoby vyradeného tovaru

Na základe ustanovenia § 21 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru:

•    z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa osobitného predpisu,

•    likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska alebo daňovníkovi podľa § 12 ods. 3 zákona o dani z príjmov, ktorého predmetom činnosti je účel vymedzený v § 50 ods. 5 zákona o dani z príjmov, alebo registrovanému sociálnemu podniku, ktorého predmetom činnosti je účel vymedzený v § 50 ods. 5 písm. a), c) e) a i) zákona o dani z príjmov a liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu,

•    bez stanovenia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže príjem z ich predaja okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska alebo daňovníkovi podľa § 12 ods. 3 zákona o dani z príjmov, ktorého predmetom činnosti je účel vymedzený v § 50 ods. 5 zákona o dani z príjmov, alebo registrovanému sociálnemu podniku, ktorého predmetom činnosti je účel vymedzený v § 50 ods. 5 písm. a), c) e) a i) zákona o dani z príjmov.

Príklad 2

Spoločnosť ABC, s.r.o. v roku 2023 kúpila zásoby tovaru, ktoré nemajú stanovenú dobu použiteľnosti alebo trvanlivosti v hodnote 2 400 eur. Tieto zásoby sa jej však ani po dvoch rokoch nepodarilo predať, preto ich v roku 2025 zlikvidovala. Bude obstarávacia cena týchto zásob v roku 2025 daňovým výdavkom spoločnosti?

Keďže v roku 2025 spoločnosť ABC, s.r.o. nedosiahla žiadny príjem z predaja uvedených zásob, obstarávacia cena zásob tovaru, ktoré zlikvidovala bude nedaňovým výdavkom spoločnosti.

Príklad 3

Daňovník obstaral zásoby tovaru za 20 000 eur. Tento tovar sa mu však podarilo predať len za 15 000 eur. Je strata z predaja zásob tovaru daňovo uznaná?

Áno. Nakoľko daňovník má príjem z predaja zásob tovaru, aj keď tento príjem je nižší ako obstarávacia cena zásob, strata z predaja tovaru je daňovo uznaná.

Príklad 4

Spoločnosť ABC, s.r.o. v roku 2025 bezodplatne odovzdala zásoby potravín Potravinovej banke Slovenska, ktoré zaúčtovala na účet 543 – Dary. Bude obstarávacia cena týchto zásob daňovým výdavkom spoločnosti, aj keď spoločnosť cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne neznižovala?

Obstarávacia cena zásob potravín u spoločnosti, ktorá ich bezodplatne odovzdala Potravinovej banke Slovenska (čo preukáže dokladom, z ktorého bude zrejmé, že na základe zmluvy uzatvorenej s Potravinovou bankou Slovenska, bezodplatne odovzdala zásoby potravín), bude považovaná za daňový výdavok, bez ohľadu na to, či spoločnosť cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne znižovala.

Príklad 5

Spoločnosť s.r.o. prevádzkuje sieť lekární. Určitú časť zásob liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis v roku 2025 vyradila z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti vo výške ich obstarávacej ceny v sume 1 400 eur. Jedná sa o daňovo uznateľný náklad?

Náklady vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru – liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitných predpisov z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti budú daňovo uplatniteľným nákladom spoločnosti.

Zásoby z pohľadu DPH

Nadobúdateľ zásob – platiteľ DPH si v zásade môže odpočítať DPH za predpokladu splnenia podmienok ustanovených v § 49 až § 51 zákona o DPH. To znamená, že právo odpočítať daň z nadobudnutých zásob mu vzniká v deň vzniku daňovej povinnosti, a to v prípade, ak zásoby použije na účely svojho podnikania.

Platiteľ však nemôže odpočítať daň zo zásob, ktoré použije na dodávky tovarov a služieb, ktoré sú oslobodené od dane podľa § 28 až 42 zákona o DPH. Odpočítanie DPH tiež zákon zakazuje v prípade obstarania zásob na účely pohostenia a zábavy.

Ak platiteľ použije nadobudnuté zásoby na účely svojho podnikania, ako aj na iný účel ako na podnikanie, odpočíta daň len v pomere zodpovedajúcom rozsahu použitia na podnikanie k celkovému rozsahu použitia. Pomer použitia zásob na podnikanie a na iný účel ako na podnikanie platiteľ určí podľa výšky príjmu z podnikania a iného príjmu ako je príjem z podnikania, doby používania zásob na podnikanie a na iný účel ako na podnikanie alebo podľa iného kritéria, použitie ktorého objektívne odráža rozsah použitia zásob na podnikanie a na iný účel ako na podnikanie.

Zásoby z pohľadu PÚ

Základné zásady účtovania zásob a ich oceňovanie

Obstarávaciu cenu zásob je možné na analytických účtoch rozdeliť na cenu, za ktorú sa majetok obstaral a náklady súvisiace s obstaraním alebo na vopred stanovenú cenu, za ktorú sa majetok obstará a odchýlku od skutočnej ceny, za ktorú sa majetok obstará a náklady súvisiace s obstaraním. Pri vyskladnení zásob sa tieto náklady alebo odchýlky rozpúšťajú spôsobom uvedeným vo vnútornom predpise účtovnej jednotky.

Z vnútropodnikových služieb súvisiacich s obstaraním zásob nákupom a so spracovaním zásob, sa do obstarávacej ceny aktivuje len prepravné a vlastné náklady na spracovanie materiálu podľa § 43 ods. 2 a 4 postupov účtovania v PÚ. Finančné náklady súvisiace s použitím cudzích zdrojov, napríklad úroky, môžu sa zahrnúť do vlastných nákladov len vtedy, ak patria do obdobia ich vytvárania.

Príklad 6

Spoločnosť XYZ, s.r.o. zaoberajúca sa údržbou zelene realizovala v oblasti zásob v mesiaci august nasledujúce skutočnosti:

•    4. augusta obdržala faktúru od tuzemského dodávateľa za trávnatú zmes (750 kg) v celkovej výške 1 200 eur (1 000 eur + 230 eur DPH),

•    táto zmes bola privezená vlastnou dopravou, pričom náklady na prepravu činili 200 eur,

•    zmes bola prevzatá v skutočných obstarávacích cenách na sklad,

•    spotreba zmesi v mesiaci august bola 250 kg,

•    19.augusta organizácia obdržala faktúru od ukrajinského dodávateľa poplastovaného pletiva (800 m²) v celkovej výške 53 000 eur,

•    pletivo bolo dovezené z Ukrajiny vlastnou dopravou, pričom náklady na prepravu činili 2 500 eur,

•    výmer colnice za dovezené pletivo bol nasledovný:

-   clo          400 eur,

-     DPH    10 600 eur,

•    pletivo bolo prevzaté na sklad v skutočných cenách obstarania,

•    spotreba pletiva v mesiaci august činila 400 m².

Ako je potrebné o týchto skutočnostiach v mesiaci august účtovať z hľadiska správneho ocenenia zásob?

Vlastné náklady pri zásobách vytvorených vlastnou činnosťou sa ocenia buď vo svojej skutočnej výške, alebo vo výške vlastných nákladov podľa operatívnych (plánových) kalkulácií. Takto určené náklady sú náklady určené v konkrétnych technických, technologických, ekonomických a organizačných podmienkach určených technickou prípravou výroby na uskutočňovanie výkonov, a preto sú takmer zhodné so skutočnými vlastnými nákladmi.

O sumu nákladov na externé spracovanie materiálu alebo o vlastné náklady vynaložené na spracovanie materiálu vlastnou činnosťou, sa zvyšuje ocenenie zásob.

Súčasťou ocenenia zásob sú zľavy z ceny. Zľava z ceny poskytnutá k už predaným alebo spotrebovaným zásobám sa účtuje ako zníženie nákladov na predané alebo spotrebované zásoby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu ako je prijatý tovar, výrobok alebo služba, ktorý sa účtuje podľa § 33 ods. 4 alebo podľa § 78 ods. 4 postupov účtovania v PÚ.

Zásoby nadobudnuté zámenou podľa § 25 ods. 1 písm. e) druhého bodu zákona o účtovníctve sa ocenia reálnou hodnotou podľa § 27 spomínaného zákona. Pri účtovaní zámeny sa primerane postupuje ako účtovaní kúpy a predaja. Rozdiel medzi reálnou hodnotou nadobudnutých zásob a účtovnou hodnotou odovzdávaného majetku sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na vecne príslušný nákladový účet, na ktorom sa účtuje úbytok tohto majetku alebo na vecne príslušný výnosový účet, na ktorom sa účtuje dosiahnutie výnosu z tohto majetku.

Úbytok zásob rovnakého druhu sa môže účtovať v ocenení cenou zistenou váženým aritmetickým priemerom z obstarávacích cien alebo vlastných nákladov, alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku zásob sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku zásob. Vážený aritmetický priemer sa pritom počíta najmenej raz za mesiac.

Charakter výpočtu oceňovania zásob pomocou váženého aritmetického priemeru môže byť periodický alebo tzv. kĺzavý (priebežný). V tomto zmysle rozoznávame v praxi aj dva prístupy k aplikácii oceňovania zásob metódou váženého aritmetického priemeru.

Pri metóde periodického váženého aritmetického priemeru sa ocenenie úbytkov zásob oceňuje priemernou cenou zistenou za predchádzajúce mesačné obdobie, ktorá sa vypočíta ako podiel celkových nákupov zásob vyjadrených v peňažných jednotkách k celkovému nákupu zásob v tomto období vyjadreného v jednotkách množstva. Najjednoduchším spôsobom sledovania pohybu zásob je pri použití tejto metódy oceňovania ich sledovanie na skladovej karte zásob.

Pri metóde kĺzavého (priebežného) váženého aritmetického priemeru sa ocenenie úbytkov zásob oceňuje priemernou cenou zistenou výpočtom po každom prírastku zásob na sklad ako podiel zostatku zásob vyjadrených v peňažných jednotkách k zostatku zásob vyjadreného v jednotkách množstva. Najjednoduchším spôsobom sledovania pohybu zásob je pri použití tejto metódy oceňovania ich sledovanie na skladovej karte zásob.

Metóda oceňovania zásob FIFO (first in – first out)

je založená na tom, že výdaj zo skladu zásob sa oceňuje cenou najstaršie nakúpených zásob smerom k najnovším zásobám. Ilustratívne možno princíp metódy FIFO demonštrovať na nasledujúcej skladovej karte zásob:

Zásoby odovzdané na spracovanie inej účtovnej jednotke, do konsignačných skladov alebo požičané mimo účtovnej jednotky sa sledujú na analytických účtoch a v analytickej evidencii sa zaznamenáva miesto ich uloženia.

Zásoby prevzaté účtovnou jednotkou na spracovanie, vypožičané od iných subjektov, došlé účtovnej jednotke omylom a informácie o konsignačnom sklade sa zaznamenávajú na podsúvahových účtoch s uvedením druhu zásob a ich ocenenia.

Renovácia náhradných dielcov a úprava zásob vykonávaná vo vlastnej réžii sa aktivuje a náklady na renováciu a úpravu sú zložkou ocenenia náhradných dielcov a zásob na sklade. Prevod zásob vlastnej výroby do vlastných predajní sa účtuje prostredníctvom účtu 621 – Aktivácia materiálu a tovaru.

Normy prirodzených úbytkov zásob a druhy materiálov účtovaných priamo do spotreby bez zaúčtovania na sklad sú uvedené vo vnútornom predpise účtovnej jednotky zo zohľadnením toho, že spotreba materiálu vykázaná v účtovnej závierke zodpovedá skutočnej spotrebe materiálu.

Napokon možno uviesť, že analytická evidencia sa vedie podľa druhov alebo skupín zásob na skladových kartách alebo súborov dát z počítača. V účtovných jednotkách vykonávajúcich maloobchodnú činnosť najmä podľa hmotne zodpovedných osôb a miest uloženia zásob. Analytická evidencia slúži na identifikáciu zásob a obsahuje najmä označenie, dátum obstarania, dátum vyskladnenia, ocenenie a údaje o množstve zásob.

Ing. Ján Mintál

OPATRENIE o postupoch
účtovania v sústave PÚ

Citácia na str. 53

§ 78

Účtová skupina 64 – Iné výnosy

z hospodárskej činnosti

(1) V prospech účtov 641 – Tržby z predaja dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku a 642 – Tržby z predaja materiálu sa účtujú tržby so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky alebo na ťarchu účtu 311 – Odberatelia.

(2) V prospech účtov 644 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania a 645 – Ostatné pokuty, penále a úroky z omeškania sa účtuje napríklad suma sankcií na základe príslušných zmlúv, dokladov, bez ohľadu či boli zaplatené alebo nie a nárok na kompenzačnú platbu podľa osobitného predpisu39a). Patrí sem aj odstupné zo zrušenia zmluvy.39) Neúčtujú sa tu úroky z omeškania podľa zmluvy o úveroch.

(3) V prospech účtu 646 – Výnosy z odpísaných pohľadávok sa účtujú inkasá pohľadávok, ktoré sa v minulosti odpísali na ťarchu nákladov a od tohto dňa sa neúčtovali na účte pohľadávok. Na tomto účte sa účtujú aj výnosy z postúpenia pohľadávok z hospodárskej činnosti.

(4) V prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti sa účtujú výnosy neuvedené na predchádzajúcich účtoch, ktoré majú vzťah k hospodárskej činnosti účtovnej jednotky. Na tomto účte sa účtuje bezodplatne nadobudnutý majetok so súvzťažným zápisom na ťarchu vecne príslušného účtu majetku, ak sa podľa tohto opatrenia neúčtuje inak. Účtujú sa tu aj nároky na náhradu škody alebo majetku voči zodpovednej osobe a voči poisťovni v dôsledku poistných udalostí so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky. Účtujú sa tu aj inventarizačné rozdiely podľa § 43.

§ 79

Účtová skupina 65 – Zúčtovanie rezerv a opravných položiek
z hospodárskej činnosti

(1) V prospech účtu 655 – Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období sa účtuje vznik komplexných nákladov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 382 – Komplexné náklady budúcich období.

(2) V prospech účtu 657 – Zúčtovanie oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku sa účtujú sumy vyjadrujúce postupné umorovanie oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku ...