Zásady časového rozlíšenia
nákladov a výnosov

Medzi účtovné prípady súvisiace so zostavením účtovnej závierky patrí aj časové rozlišovanie nákladov a výnosov, čím sa zabezpečí požiadavka ustanovená v § 3 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení n.p., t. j. účtovná jednotka účtuje a vykazuje účtovné prípady v období, s ktorým časovo a vecne súvisia. Ide o tzv. akruálny princíp vedenia účtovníctva, čo znamená, že náklady a výnosy sa účtujú do obdobia, kedy taký výkon skutočne nastal a nie do obdobia, keď došlo k platbe. Z toho dôvodu je nutné náklady a výnosy časovo rozlišovať. Na čo má vplyv časové rozlíšovanie nákladov a výnosov?

Vecná a časová súvislosť

Vecná súvislosť sa riadi tým, k akej činnosti, službe či výrobku sa náklady či výnosy vzťahujú. Časová súvislosť sa riadi obdobím, kedy bola služba poskytnutá alebo výrobok predaný. Význam časového rozlišovania nákladov a výnosov má vplyv na správne vyčíslenie účtovného výsledku hospodárenia za účtovné obdobie, za ktoré sa zostavuje účtovná závierka.

Účtovanie časového rozlišovania nákladov a výnosov je ustanovené v § 5 a § 56 postupov účtovania pre podnikateľov v PÚ vydané Opatrením MF SR č. 23054/2002-92 v znení n.p. (ďalej len „postupy účtovania“).

Podľa § 5 postupov účtovania, na účtoch časového rozlíšenia nákladov a výnosov sa účtuje vtedy, ak:

•    je známy vecný obsah účtovného prípadu,

•    je určená presná suma, o ktorej sa účtuje,

•    je určené obdobie, ktorého sa týkajú.

Ak by nebola známa hoci len jedna položka, nemožno účtovné prípady časovo rozlišovať, napr. nebude známa suma alebo obdobie, ktorého sa náklad alebo výnos týka. Ak sa bude odhadovať napr. suma, pôjde o rezervy na nevyfakturované dodávky. Rezervy sú záväzky s neistým časovým vymedzením alebo výškou (§ 26 ods. 5 zákona o účtovníctve).

Účty časového rozlíšenia nákladov a výnosov

V § 56 postupov účtovania sú uvedené účty, prostredníctvom ktorých sa zabezpečí účtovanie časovo rozlíšených nákladov a výnosov.

Na účte 381 – Náklady budúcich období

sa účtujú výdavky bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú nákladov v budúcich obdobiach, a to konkrétnych účtov v účtovej triede 5, napríklad vopred platené nájomné a predplatné. Zúčtovanie nákladov budúcich období na príslušný účet nákladov sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

Na účte 382 – Komplexné náklady budúcich období

sa účtujú náklady budúcich období, ktoré sa sledujú vo vzťahu k danému účelu.

Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

Na účte 383 – Výdavky budúcich období

sa účtuje časové rozlíšenie nákladov bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú výdavkov v určitých budúcich obdobiach, napríklad nájomné platené pozadu.

Zúčtovanie výdavkov budúcich období sa vykoná pri uskutočnení výdavku.

Na účte 384 – Výnosy budúcich období

sa účtujú príjmy bežného účtovného obdobia, ktoré vecne patria do výnosov v budúcich obdobiach, napríklad nájomné prijaté vopred, sumy zaplatených paušálov vopred na zabezpečenie servisných služieb a prijaté predplatné.

Zúčtovanie výnosov budúcich období sa vykoná v období, s ktorým vecne súvisia.

Na účte 385 – Príjmy budúcich období

sa účtujú časovo rozlíšené výnosy, ktoré časovo a vecne patria do bežného účtovného obdobia a týkajú sa príjmov v určitých budúcich obdobiach (výnos súvisí s bežným účtovným obdobím, ale príjem, ktorý sa naň vzťahuje, sa uskutoční až v nasledujúcom účtovnom období), napríklad nájomné prijaté pozadu.

Časové nerozlišovanie v mikro, malej
a veľkej účtovnej jednotke

Podľa § 56 ods. 14 postupov účtovania:

•    v mikro účtovných jednotkách nie je potrebné na účte časového rozlíšenia účtovať nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad, ktorý sa týka účtovania nákladov a výnosov medzi dvoma účtovnými obdobiami, pričom nejde o účtovný prípad týkajúci sa účtovania dotácií a emisných kvót;

•    vo veľkých a malých účtovných jednotkách sa náklady a výnosy časovo rozlišujú. Vo veľkých a malých účtovných jednotkách nie je potrebné časovo rozlišovať náklady a výnosy, ak ide o nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad týkajúci sa časového rozlíšenia nákladov alebo výnosov posledného a prvého mesiaca účtovného obdobia.

Z uvedeného vyplýva, že účtovné jednotky majú možnosť, nie povinnosť, účtovné prípady časovo nerozlišovať, samozrejme, za predpokladu, že spĺňajú zákonom stanovené podmienky.

Ako sme uviedli, mikro účtovné jednotky nemusia časovo rozlišovať nevýznamné sumy a stále sa opakujúce účtovné prípady medzi dvoma účtovnými obdobiami. Napríklad účtovná jednotka platí nájomné uzatvorené na základe zmluvy na dobu neurčitú, teda ide o stále sa opakujúci účtovný prípad.

Nájomné platí raz za rok. V roku 2023 zaplatila nájomné na obdobie od 1. 5. 2023 do 30. 4. 2024. V prípade, že pre účtovnú jednotku ide o nevýznamnú sumu, tento účtovný prípad nemusí časovo rozlišovať a celú sumu nájomného zaúčtuje do nákladov v roku 2023. 

Malé a veľké účtovné jednotky účtovné prípady časovo rozlišujú aj naďalej. Prípady, kedy môžu od časového rozlišovania upustiť, sú nevýznamné sumy a stále sa opakujúce prípady týkajúce sa prvého a posledného mesiaca účtovného obdobia. Napríklad 16. 12. 2023 zaúčtuje účtovná jednotka paušál na telefón, ktorý sa vzťahuje na obdobie od 16. 12. 2023 do 15. 1. 2024. Tento účtovný prípad nemusí časovo rozlišovať. Rovnako môže postupovať aj v prípade poplatku za odvoz odpadu, poistenie alebo rôzne on-line služby.

Nájomné platené každoročne za dlhodobý prenájom ne­hnu­teľnosti

S.r.o v roku 2023 uzatvorila nájomnú zmluvu za prenájom skladových priestorov na dobu neurčitú. Nájomné sa platí vopred. V máji 2023 zaplatila nájomné do mája 2024 v sume 1 200 €. Pre spoločnosť je to nevýznamná suma.

Je možné túto sumu po splnení podmienky významnosti v roku 2023 časovo nerozlišovať?

Ak je spoločnosť zatriedená ako mikro účtovná jednotka, nájomné, ktoré zaplatila v máji v roku 2023, vopred na roky 2023/2024 nemusí časovo rozlišovať, celú sumu nájomného zaúčtuje do nákladov v máji 2023. Ak je zatriedená ako malá alebo ako veľká účtovná jednotka, musí daný účtovný prípad časovo rozlišovať (nájomné 8 mesiacov do roku 2023 a 4 mesiace do roku 2024).

Paušál na telefón zaplatený vopred

Účtovná jednotka dňa 19. 12. 2023 obdržala faktúru za telefón, kde je zaúčtovaný paušál, ktorý sa platí dopredu na obdobie od 15. 12. 2023 do 14. 1. 2024. Suma paušálu je vo výške 100 €.

Môže účtovná jednotka v tomto prípade použiť ustanovenie § 56 ods. 14 postupov účtovania a sumu vo výške 100 € zaúčtovať do nákladov v roku 2023 bez toho, aby ju časovo rozlišovala?

Nakoľko pre účtovnú jednotku ide o nevýznamnú sumu a o opakujúce sa plnenie, potom na prelome účtovných období účtovná jednotka (mikro, malá aj veľká) došlú faktúru za paušál na telefón v sume 100 € nemusí časovo rozlišovať a zaúčtuje ju do nákladov v roku 2023.

Nájomné zaplatené vopred

Účtovná jednotka zaplatila v októbri 2023 nájomné na tri roky dopredu vo výške 3 600 €.

Ako sa daný účtovný prípad zaúčtuje, je potrebné túto sumu časovo rozlišovať, alebo sa tento účtovný prípad nemusí časovo rozlišovať?

Nájomné zaplatené podľa zmluvy na tri roky dopredu musí účtovná jednotka časovo rozlíšiť, bez ohľadu na to, či ide o mikro, malú alebo o veľkú účtovnú jednotku, nemôže postupovať podľa § 56 ods. 14 postupov účtovania, pretože nejde o každoročne opakujúce sa plnenia. Úbytok peňažných prostriedkov z bankového účtu zaúčtuje na stranu Dal účtu 221 – Bankové účty a na ťarchu účtu 381 – Náklady budúcich období. V roku 2023 zaúčtuje do nákladov alikvotnú časť nájomného za tri mesiace, v roku 2024 a v roku 2025 za 12 mesiacov a v roku 2026 za 9 mesiacov. Účtovné súvzťažnosti sú zobrazené v nasledujúcej tabuľke.

Účtovné prípady, ktoré
sa časovo nerozlišujú

V § 56 ods. 6 postupov účtovania sú uvedené účtovné prípady, ktoré sa časovo nerozlišujú. Ide o: náklady na prípravu a zábeh výkonov, náklady na rozšírenie výroby, náklady na uvedenie výrobkov na trh, náklady na reklamu a propagáciu, pokuty, penále, manká a škody, náklady spojené so zlúčením, splynutím a rozdelením spoločnosti a so zmenou ich právnej formy, náklady na reštrukturalizáciu a reorganizáciu podniku alebo jeho časti, náklady na získanie vlastného imania, náklady na školenia a semináre, náklady na marketingové štúdie, náklady na prieskum trhu, náklady na získania noriem a certifikátov.

Ak sú tieto služby vopred platené, napríklad platené nájomné reklamných plôch, vysielacieho času, inzertného priestoru, časovo sa rozlišujú.

Nájomné reklamnej plochy zaplatené vopred

Účtovná jednotka v decembri 2023 zaplatí za prenájom veľkoplošnej reklamnej plochy 5 000 €. Reklama bude zobrazená na bilbordoch až v mesiacoch január až február 2024.

Pôjde o výdavok roka 2023 alebo sa musí tento výdavok časovo rozlíšiť prostredníctvom účtu 381 – Náklady budúcich období?

Účtovná jednotka (mikro, malá, veľká) musí nájomné zaplatené vopred za reklamnú plochu časovo rozlíšiť, pretože reklama bude zverejnená až v nasledujúcom účtovnom období. Preto výdavok za nájomné, ktoré zaplatí v účtovnom období roka 2023, musí zaúčtovať prostredníctvom účtu 381 – Náklad budúceho obdobia.

Ing. Ivana Hudecová

§ 26 zákona č. 431/2002 Z. z.
o účtovníctve

Citácia na str. 55

(1) Ak ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sú budúce ekonomické úžitky zásob nižšie ako ich ocenenie v účtovníctve, ocenia sa v čistej realizačnej hodnote. Čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena zásob znížená o predpokladané náklady na ich dokončenie a náklady súvisiace s ich predajom.

(2) Ak ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je suma záväzkov vyššia ako ich výška v účtovníctve, uvedú sa záväzky v účtovnej závierke vo zvýšenom ocenení a pri dlhodobých záväzkoch fondu sa prehodnotí diskontný faktor.

(3) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovná jednotka povinná upraviť ocenenie hodnoty majetku, vytvoriť rezervy a odpisovať majetok v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami.

(4) Ocenenie majetku sa upraví opravnými položkami, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku pod jeho účtovnú hodnotu. Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty.

(5) Rezervy sú záväzky s neistým časovým vymedzením alebo výškou.

(6) Na účely tohto zákona sa škodou na majetku rozumie neodstrániteľné poškodenie, zničenie, odcudzenie alebo strata majetku. Inventarizáciou zistené odcudzenie alebo zistená strata majetku je manko.

(7) Odseky 1 až 4 nepoužije účtovná jednotka, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva s výnimkou odpisovania majetku a tvorby rezerv, ktoré sú uznaným daňovým výdavkom podľa osobitného predpisu. Ustanovenia odsekov 1 až 4 nie je povinná použiť účtovná jednotka, ktorá nie je založená alebo zriadená na účel podnikania, okrem odpisovania majetku, pri ktorom môže použiť odpisovanie podľa osobitného predpisu.

§ 3 zákona č. 431/2002 Z. z.
o účtovníctve

(1) Účtovná jednotka účtuje a vykazuje účtovné prípady v období, s ktorým časovo a vecne súvisia (ďalej len „účtovné obdobie"). Ak túto zásadu nemožno dodržať, účtovná jednotka ich zaúčtuje a vykáže v období, keď sa tieto skutočnosti zistili.

(2) Účtovná jednotka postupuje v účtovnom období v účtovníctve podľa § 4 ods. 2. Náklady a výnosy účtuje účtovná jednotka v tom účtovnom období, v ktorom vznikli, bez ohľadu na deň ich úhrady, inkasa ...