Zamestnanecké benefity (2.)

Ak sa zamestnávateľ dobrovoľne rozhodne poskytovať okrem mzdy aj iné plnenia ako formu ďalšej odmeny resp. poskytne vyššie plnenia ako mu určuje povinne osobitný predpis, tieto už nemusia byť jeho priamym daňovým výdavkom určeným v ustanoveniach ZDP a na strane zamestnanca automaticky nezdaniteľným príjmom.

Dobrovoľné plnenia
– zamestnanecké benefity

Niektoré formy takýchto plnení však môžu byť

•    priamo daňovo zvýhodnené aj u zamestnávateľa aj zamestnanca cez špecifické ustanovenia ZDP, ktoré riešia podmienky, za ktorých môže byť dané plnenie daňovým výdavkom u zamestnávateľa a oslobodeným plnením u zamestnanca ako napr. zabezpečenie ubytovania zamestnancov, zabezpečenie dopravy zamestnancov do práce, zabezpečenie vzdelávania alebo

•    zvýhodnené len na strane zamestnávateľa a to uznaním poskytnutia takýchto plnení do daňových výdavkov zamestnávateľa, ak si takéto plnenia dohodol so zamestnancami napr. v pracovnej zmluve a u zamestnanca zdanil v rámci príjmov zo závislej činnosti (§ 19 ods. 1 ZDP).

V tejto nadväznosti je možné v určitých zákonom určených prípadoch a to pri poskytnutí nepeňažných plnení zamestnávateľom, ktoré nie sú oslobodené podľa iných ustanovení v § 5 ods. 7 a v § 9 ZDP za splnenia podmienky ich vylúčenia z daňových výdavkov zamestnávateľa, využiť aj oslobodenie uvedené v § 5 ods. 7 písm. o) ZDP.

Daňovo zvýhodnené

V rámci daňovo zvýhodnených dobrovoľne poskytovaných plneniach zamestnávateľa je možné spomenúť najmä dobrovoľne zabezpečované lekárske preventívne prehliadky pre zamestnancov, pre ktorých nie je povinný zamestnávateľ ich zabezpečiť, a ktoré uhrádza zo sociálneho fondu, zabezpečenie dopravy do zamestnania zamestnancom v prípadoch, keď na pracovisko nejde verejná hromadná doprava resp. nepostačuje potrebám zamestnávateľa alebo zabezpečenie ubytovanie zamestnancom, ktorý nebývajú v mieste výkonu práce pre tohto zamestnávateľa.

Napr. v prípade

A) dobrovoľných lekárskych preventívnych prehliadok

kde je možné ich zabezpečenie z daňového pohľadu zhrnúť tak, že

1. ak ide o povinné poskytnutie príspevku pre zákonom o BOZP určený okruh ľudí a okruh práce, tento je u zamestnanca príjmom vylúčeným z predmetu dane podľa § 5 ods. 5 písm. e) ZDP a u zamestnávateľa daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. c) druhý bod,

2. ak ide o poskytnutie príspevku nad rámec určených osobitných predpisov a to prostredníctvom úhrady

a)  zo sociálneho fondu, tento bude u zamestnanca oslobodeným príjmom podľa § 5 ods. 7 písm. h) ZDP a u zamestnávateľa daňovým výdavkom ako tvorba povinného prídelu do sociálneho fondu (zákon o sociálnom fonde) podľa § 21 ods. 2 písm. d) ZDP.

b)  mimo sociálny fond, tieto sú zdaniteľným príjmom zamestnanca, pričom ak by takéto poskytnutie bolo dohodnuté napr. v kolektívnej zmluve alebo pracovnej zmluve je daňovým výdavkom zamestnávateľa v nadväznosti na § 19 ods. 1 ZDP.

B) doprava

ktorej povinnosť zabezpečenia zamestnávateľ nemá na základe žiadneho osobitného predpisu čo znamená, že takéto zabezpečenie zamestnávateľom je čisto zamestnaneckým benefitom, ktoré je však podľa ustanovení ZDP za určených podmienok v ustanoveniach ZDP daňovo zvýhodnené a to určenými v

•    v § 5 ods. 7 písm. m) ZDP, čo je oslobodené nepeňažné plnenie a 

•    v § 19 ods. 2 písm. s) prvý bod ZDP kedy je uznaným daňovým výdavkom.

Takouto dopravou sa rozumie doprava zamestnanca na miesto výkonu práce a späť z dôvodu, že

-   verejným poskytovateľom pravidelnej dopravy nie je doprava preukázateľne vykonávaná vôbec alebo

-   v rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa a 

-   zamestnávateľ na tento účel využíva motorové vozidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.3.

C) ubytovanie

je ďalším z nenárokových nepeňažných plnení, ktoré majú charakter benefitu poskytovaného zamestnávateľom je zabezpečenie ubytovania pre svojich zamestnancov, ktoré je aj daňovo zvýhodnené.

Prvým zvýhodnením je oslobodenie od dane u zamestnanca a to po splnení podmienok určených v § 5 ods. 7 písm. n) ZDP. Uvedené sa však týka výlučne zamestnancov, ktorý sú ku zamestnávateľovi, ktorý zabezpečuje ubytovanie, v pracovnom pomere podľa § 42 ZP.

Plnenie je oslobodené u každého zamestnanca a to bez ohľadu na skutočnosť akú činnosť zamestnávateľ vykonáva po splnení podmienky, že tento zamestnanec je voči zamestnávateľovi v pracovnom pomere, pričom výška oslobodenia je v úhrnnej sume mesačne

•    100 eur,

•    350 eur, ak je zamestnanec v pracovnom pomere voči zamestnávateľovi nepretržite aspoň 24 mesiacov.

Mesačná výška oslobodenia 100 eur alebo 350 eur v úhrne sa určí v pomernej výške podľa počtu dní, v ktorých bolo zabezpečené ubytovanie v príslušnom kalendárnom mesiaci.

Ak by poskytnuté ubytovanie bolo vo vyššej sume ako 100 eur alebo 350 eur, prevyšujúca suma sa zahrnie do zdaniteľného príjmu zamestnanca a zdaní ako súčasť jeho mzdy.

Takto poskytnuté ubytovanie je aj daňovým výdavkom zamestnávateľa, ale len v určitých prípadoch a to

•    v plnej výške podľa§ 19 ods. 2 písmeno s) ZDP, podľa ktorého sa za daňové výdavky zamestnávateľa považujú výdavky na ubytovanie pre zamestnancov v pracovnom pomere v budovách zatriedených do kódov Klasifikácie stavieb 112 a 113 podľa Vyhlášky Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva Štatistická klasifikácia stavieb, ak prevažujúca činnosť tohto zamestnávateľa je výroba vykonávaná vo viaczmennej prevádzke.

Kód skupiny 112 Dvojbytové a viacbytové budovy zahŕňa oddelené domy, polooddelené domy a terasovité domy s dvomi bytmi so spoločným vchodom, ostatné bytové budovy ako sú napríklad rodinné domy s tromi bytmi a nájomné domy. Kód skupiny 113 Ostatné budovy na bývanie zahŕňa ostatné budovy ako sú napríklad internáty, robotnícke hotely.

•    v pomernej výške zodpovedajúcej časti nepeňažného plnenia presahujúceho oslobodenú výšku 100/350 eur podľa § 5 ods. 7 písm. n) ZDP (zdaniteľnému príjmu), u zamestnávateľa, ktorého prevažujúcou činnosťou nie je výroba vo viaczmennej prevádzke, za podmienky, že takto poskytnutý benefit je upravený a dohodnutý so zamestnancom v pracovnej zmluve, kolektívnej zmluve alebo inom internom predpise zamestnávateľa podľa § 19 ods. 1 ZDP.

Uvedené znamená, že vzhľadom na úpravu oslobodenia v § 5 ods. 7 písm. p) ZDP je možné v tomto prípade uplatniť len pomernú časť výdavkov do daňových výdavkov a to príslušnú pomeru, v akom zodpovedá časti zdaniteľného príjmu u zamestnancom a to vo väzbe na základnú definíciu daňového výdavku uvedenú v § 2 písm. i) ZDP.

Zároveň v § 21 ods. 1 písm. f) je upravené, že v prípade, ak ubytovanie zamestnávateľ poskytuje vo vlastnom zariadení na uspokojovanie potrieb zamestnancov, sa za príjmy považuje aj nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi za účelom zabezpečenia jeho ubytovania.

D) vzdelávanie

ktoré je ako daňovo zvýhodnené nepovinné plnenie (zamestnanecký benefit) u zamestnanca od dane oslobodené a to vo výške sumy vynaloženej zamestnávateľom na vzdelávanie zamestnanca za podmienky, že ide o vzdelávanie, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa. Toto oslobodenie je nastavené v § 5 ods. 7 písm. a) ZDP a platí pre všetkých zamestnancov v zmysle definície uvedenej v § 2aa ZDP (aj napr. pre konateľa alebo spoločníka s.r.o.).

Predmetné ustanovenie ZDP okrem vyššie uvedenej podmienky aj ďalej určuje, že ak by išlo o vzdelávanie, ktorým si zamestnanec zvyšuje stupeň vzdelania na vysokoškolské vzdelanie prvého alebo druhého stupňa musí byť splnená aj ďalšia podmienka a to trvanie pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru, štátnozamestnaneckého pomeru alebo členského pomeru zamestnanca u tohto zamestnávateľa, alebo obdobného vzťahu, v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, k začiatku príslušného akademického roka nepretržite aspoň 24 mesiacov.

Príklad 1

Študent práv s ukončeným prvým stupňom právnickej fakulty je zamestnaný v komerčnej kancelárii, pričom zamestnávateľ, aby ho mohol vyslať aj na samostatné zastupovanie v právnych konaniach musí mať dokončený druhý stupeň vysokoškolského štúdia.

Potrebu zvýšenia kvalifikácie tohto svojho zamestnanca by zamestnávateľ preukázal aj zvýšeným počtom klientov, ktoré je potrebné zastupovať v právnych konaniach, pričom nemá potrebu zamestnať iného zamestnanca s ukončeným vysokoškolským vzdelaním, ale má záujem podporiť a vyučiť si už svojho zamestnanca.

Z pohľadu daňových výdavkov zamestnávateľa je preplatenie vzdelávania riešené v§ 19 ods. 2 písm. c) tretí bod ZDP, podľa ktorého daňovými výdavkami, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na vzdelávanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa.

Upozornenie!

V určitých situáciách je zamestnávateľ aj povinný zabezpečiť vzdelávanie a to napr. v prípadoch upravených v ZP a to konkrétne v § 153 a 154 ZP. Podľa týchto ustanovení sa zamestnávateľ napr. stará o prehlbovanie kvalifikácie alebo je povinný rekvalifikovať zamestnanca, ktorý prechádza na nové pracovisko alebo nový druh práce alebo na spôsob práce.

Avšak uvedené je z pohľadu ustanovení ZDP už irelevantné, nakoľko ustanovenie § 5 ods. 7 písm. a) ZDP a aj ustanovenie § 19 ods. 2 písm. c) tretí bod ZDP, má pre účely ZDP svoje vlastné pravidlá a neodvoláva sa na povinnosti určené osobitnými predpismi ako napr. Zákonníkom práce.

Daňovo nezvýhodnené,
resp. čiastočne zvýhodnené po splnení určených podmienok

V prípade poslednej skupiny zamestnávateľom poskytnutých plnení z vlastného dobrovoľného rozhodnutia by sa dalo konštatovať, že síce môže dôjsť k určitému daňovému zvýhodneniu, ale toto nie je uplatňované automaticky, ale až po splnení zákonom určených podmienok a aj to sa zvyčajne prejaví len na jednej strane a to či na strane zamestnanca alebo na strane zamestnávateľa.

Môže ísť o nasledovné situácie, kedy nastane

•    zvýhodnenie na strane zamestnávateľa – v prípade plnení, ktoré sú poskytované nad rámec nárokov určených osobitným predpisom alebo ustanoveniami ZDP, pričom tieto sú u zamestnanca zdaniteľným príjmom podľa § 5 ZDP, a ich poskytnutie bolo dohodnuté v pracovnej zmluve alebo v inej zmluve – sú u zamestnávateľa daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 1 ZDP (použitie predmetného ustanovenia uvedené aj v predchádzajúcich častiach),

•    zvýhodnenie na strane zamestnanca, – v prípade výlučne nepeňažného plnenia, na ktoré nie je nastavené žiadne z oslobodení uvedených v § 5 ods. 7 alebo v § 9 ZDP za podmienky, že zamestnávateľ si ich vylúčil/nezahrnul z/do daňových výdavkov v roku kedy ich poskytol – oslobodené podľa špecifického ustanovenia § 5 ods. 7 písm. o) ZDP.

a)  Oslobodenie nepeňažných plnení prijatých zamestnancom v úhrnnej výške 500 eur

Ide o oslobodenie upravené v § 5 ods. 7 písm. o) ZDP, podľa ktorého je príjmom oslobodeným od dane nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi v úhrnnej sume najviac 500 eur za zdaňovacie obdobie od všetkých zamestnávateľov, ak tento zákon neustanovuje inak a zamestnávateľom vynaložené prostriedky na toto nepeňažné plnenie nie sú uplatnené ako výdavky (náklady) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov [§ 2 písm. i) ZDP]. Do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo závislej činnosti sa zahrnie len plnenie nad takto ustanovenú sumu.

Príklad 2

Zamestnanec si sám kúpi lístok do kina, divadla, filharmónie, alebo na akékoľvek kultúrne, spoločenské, či športové podujatie. Zamestnávateľ chce refundovať plnú výšku tohto lístka zamestnancovi. Je tento náklad – cena lístka, vstupenky daňovo uznateľným nákladom a zároveň ako to bude pre zamestnanca – môže to byť v rámci oslobodenia do 500 EUR?

Nie. Vzhľadom na skutočnosť, že nejde o nepeňažné plnenie, nie je možné pri preplatení vyššie uvedených lístkov uplatniť oslobodenie od dane podľa § 5 ods. 7 písm. o) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“).

Z pohľadu uplatnenia daňových výdavkov je možné takýto benefit uplatniť ako daňový výdavok len vo väzbe na § 19 ods. 1 ZDP, t.j. preplatenie takýchto benefitov musí uviesť v pracovnej zmluve alebo kolektívnej zmluve alebo internom predpise zamestnávateľa. Tým, že ide o zdaniteľný príjem zamestnancov je zároveň splnená aj druhá podmienka pre uplatnenie takéhoto výdavku do daňových výdavkov uvedená v § 19 ods. 1 ZDP.

Podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP sa oslobodenie od dane nastavené v tomto ustanovení nepoužije na príjmy, ktoré sú od dane oslobodené podľa iných ustanovení ZDP, t. j. podľa ustanovenia v § 5 ods. 7 alebo § 9 ZDP.

Ak zamestnávateľ poskytne zamestnancovi nepeňažné plnenie, ktorého oslobodenie od dane špecificky upravuje niektoré z ustanovení v ZDP, potom toto nepeňažné plnenie je oslobodené od dane podľa tohto špecifického ustanovenia a nie je možné uplatniť oslobodenie od dane podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP.

Znamená to, ak by zamestnávateľ zabezpečil pre svojich zamestnancov napr. ubytovanie, potom sa takéto nepeňažné plnenie oslobodí od dane v súlade s § 5 ods. 7 písm. n) ZDP a nie je možné na toto nepeňažné plnenie aplikovať ustanovenie § 5 ods. 7 písm. o) ZDP. Na hodnotu nepeňažného plnenia, alebo jeho časti nemožno uplatniť oslobodenie podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP, a to ani vtedy, ak by zamestnávateľ vynaložené prostriedky na zabezpečenie tohto ubytovania neuplatnil ako výdavky (náklady) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov.

K oslobodeniu príjmov podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP sa tiež vyžaduje, aby výdavky (náklady) vynaložené na nepeňažné plnenie, resp. výdavky (náklady) súvisiace s týmto nepeňažným plnením, bez ohľadu na to, či ide o

•    daňový výdavok určený priamo v príslušnom ustanovení ZDP [napr. výdavky (náklady) spojené s vlastným parkoviskom zamestnávateľa] alebo

•    výdavok (náklad), ktorý sa stáva daňovým výdavkom až po splnení podmienok podľa § 19 ods. 1 ZDP (tzn. zamestnanecký benefit),

neboli uplatnené v daňových výdavkoch zamestnávateľa, tzn. prvotne zamestnávateľovi vznikne daňový výdavok, ale z dôvodu uplatnenia oslobodenia, ho vylúči zo základu dane.

Príklad 3

Zamestnávateľ podľa internej smernice každoročne pre svojich zamestnancov usporiada vianočný večierok. Zamestnanci sú s touto internou smernicou oboznámení a súhlasia s podmienkami, ktoré sú v smernici uvedené, napr. že hodnota občerstvenia poskytnutá zamestnancom počas vianočného večierka, bude rozpočítaná na všetkých zamestnancov spoločnosti pomernou časťou bez ohľadu na to, či sa zamestnanec večierka zúčastní alebo nezúčastní. Môže zamestnávateľ na hodnotu občerstvenia rozpočítanú na každého zamestnanca aplikovať oslobodenie od dane z príjmov podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP?

Takto poskytnuté občerstvenie na vianočnom večierku spĺňa podmienky uvedené v § 19 ods. 1 ZDP (bolo dohodnuté v internej smernici a je zdaniteľným príjmom zamestnanca), čo znamená že si ich zamestnávateľ môže uplatniť ako daňový výdavok. Ak ich z výdavkov takto určených vylúči, môže následne hodnotu občerstvenia rozpočítaného na zamestnanca u neho oslobodiť podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP.

Ak zamestnávateľovi vzniká v súvislosti s oslobodeným nepeňažným plnením viacero druhov výdavkov (nákladov), je na jeho rozhodnutí, ktoré výdavky (náklady) vylúči z daňových výdavkov. Aby bolo možné nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi oslobodiť od dane podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP, je zamestnávateľ povinný z daňových výdavkov vylúčiť výdavky (náklady) súvisiace s oslobodeným nepeňažným plnením vo výške oslobodeného nepeňažného plnenia.

Ak v príslušnom zdaňovacom období zamestnávateľovi nevzniknú žiadne výdavky (náklady) v súvislosti s oslobodeným nepeňažným plnením, na takéto nepeňažné plnenie nie je možné uplatniť oslobodenie podľa § 5 ods. 7 písm. o) ZDP, pretože nie je splnená podmienka vylúčenia vynaložených prostriedkov na nepeňažné plnenia z daňových výdavkov.

b)  Uplatnenie výdavkov vynaložených nad nárokové plnenia určené osobitnými predpismi alebo plnení vo vyššej sume ako určujú ustanovenia ZDP

Plnenia poskytované zamestnávateľom pre svojich zamestnancov môžu byť v pozícii

•    povinnosti zabezpečiť ich poskytnutie zamestnávateľom podľa osobitných predpisov, t.j. zamestnávateľ ich musí zabezpečiť a zamestnanec ich musí absolvovať napr. povinné lekárske preventívne prehliadky, pričom výdavok vynaložený na takéto plnenie je daňovým výdavkom a plnenie je ako príjem zo závislej činnosti vylúčený zo zdanenia,

•    dobrovoľnosti, t.j. zamestnávateľ sa rozhodne ich zabezpečiť zamestnancom, pričom z pohľadu daňových ustanovení

-   sú tieto priamo vymedzené v ZDP napr. zabezpečenie ubytovania,

-   nie sú vymedzené v ustanoveniach ZDP ale zamestnávateľ si výdavky na ich vynaloženie môže zahrnúť do daňových výdavkov po splnení podmienok určených v § 19 ods. 1 ZDP.

Ustanovenie § 19 ods. 1 ZDP je možné použiť

•    nie len v prípade, ak zamestnávateľ poskytne dobrovoľné plnenie, ktoré by z jeho pohľadu mohlo slúžiť napr. na prilákanie zamestnancov na výkon práce pre neho (napr. zabezpečenie parkovania, rôzne akcie pre zamestnancov, ktoré sa nedajú považovať za pracovné cesty, zabezpečenie ubytovania a dopravy vo vyššej sume v akej je nastavené daňové zvýhodnenie alebo ich poskytnutie iným zamestnávateľom resp. pre inú skupinu zamestnancov ako ZDP upravuje) ale aj v prípade

•    ak poskytne vyššie plnenia ako sú vymedzené práve v osobitných predpisoch (napr. finančný príspevok na stravu vyplácaný nad sumu určenú v ZP) alebo v ustanoveniach ZDP (napr. zabezpečenie ubytovania vo vyššej sume ako je suma oslobodená od dane).

Ing. Miroslava Brnová