Zákon
o dani z príjmov

s komentárom

Ing. Miroslava Brnová

Ing. Michaela Vidová

 

Najdôležitejšie zmeny novely zákona o dani z príjmov:

–  Zmeny v zdaňovaní podielov na zisku (dividend) od 1. 1. 2017

          Výrazné zmeny v oblasti zdaňovania podielov na zisku (dividend) sa dotýkajú predovšetkým fyzických osôb. V prípade právnických osôb nastávajú zmeny najmä
v prípade medzinárodného zdaňovania pri vyplatení dividend do nezmluvných štátov (tzv. daňových rajov).

–  Zmeny v zdaňovaní podielov na likvidačných zostatkoch od 1. 1. 2017

          Likvidačné zostatky sa budú zdaňovať v prípade, ak k vstupu do likvidácie dôjde 1. 1. 2017 a neskôr. Pri zdanení sa použije sadzba dane vo výške 7 % a daň sa bude vyberať zrážkou. Daň sa tým bude považovať za vysporiadanú a v daňovom priznaní sa už uvádzať nebude.

–  Zníži sa sadzba dane z príjmov pre firmy a od roku 2018 sa zrušia daňové licencie

          Sadzba dane pre právnické osoby je v súčasnosti vo výške 22 %. Za zdaňovacie obdobia, ktoré začnú 1. 1. 2017 a neskôr, sa použije sadza dane z príjmov pre právnické osoby vo výške 21 %. Firmy budú platiť daňovú licenciu naposledy za rok 2017, ak majú zdaňovacie obdobie kalendárny rok. Ak budú uplatňovať zdaňovacie obdobie hospodársky rok, daňovú licenciu zaplatia naposledy za zdaňovacie obdobie, ktoré skončí v priebehu roka 2018.

–  Zmeny pri transferovom oceňovaní od 1. 1. 2017

          Zmeny nastanú aj v oblasti transferového oceňovania a to pre prípady tuzemských aj zahraničných transakcií medi závislými osobami.

–  Zmeny v paušálnych výdavkoch od 1. 1. 2017

          Zvýši sa suma paušálnych výdavkov zo súčasných 40 % na 60 % z úhrnu príjmov. Zároveň sa zruší mesačný limit, ktorý je do konca roka 2016 stanovený pevnou sumou vo výške 420 eur. Od 1. 1. 2017 bude len jeden limit pre paušálne výdavky, a to vo výške 20 000 eur za jeden kalendárny rok.

–  Zásadne sa obmedzia výdavky na prevádzku vypožičaného majetku od 1. 1. 2017

          Výdavky (náklady) na technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti využívanej na základe zmluvy o výpožičke sa budú od 1. 1. 2017 považovať za daňovo neuznané výdavky (náklady).

 

Predslov

V súčasnosti platný zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov („ZDP“) je účinný od 1. 1. 2004.

Vo vládnej novele zákona o dani z príjmov schválenej NR SR v novembri 2016 sa vykonali úpravy zamerané najmä na:

1.  zlepšenie podnikateľského prostredia pri pokračovaní konsolidácie verejných financií

•    zníženie sadzby dane z príjmov právnických osôb na 21 %

•    zavedenie zdanenia podielov na zisku (dividend) pri súčasnom zrušení zdravotných odvodov z týchto podielov na zisku (dividend)

•    zvýšenie maximálneho limitu uplatňovania paušálnych výdavkov

2.  posilňovanie právnej istoty v oblasti transferového oceňovania

•    zadefinovanie pojmu kontrolovaná tran-sakcia

•    spresnenie primárnej úpravy základu dane

•    spresnenie procesu žiadosti o odsúhlasenie metódy ocenenia, ak daňovník požiada o odsúhlasenie metódy ocenenia

3.  boj proti agresívnemu daňovému plánovaniu

•    sprísnenie sankcií, ak sa daňovník dopustí konania, ktoré nemá ekonomické opodstatnenie a ktorého výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti.

V nadväznosti na zavedenie zdanenia dividend s účinnosťou od 1. 1. 2017 sa v čl. II vládnej novely ZDP mení a dopĺňa zákon č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, ktorý ruší zdravotné odvody z podielov na zisku (dividend) s touto účinnosťou.

Poznámka

Úpravy ZDP vykonané s účinnosťou od 1. 1. 2017 a neskôr budú uvádzané tučným písmom.

 

PREHĽAD

Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

 

PRVÁ ČASŤ       ZÁKLADNÉ USTANOVENIA           §    1-2             6

DRUHÁ ČASŤ   DAŇ FYZICKEJ OSOBY                   §    3-11         28

TRETIA ČASŤ   DAŇ PRÁVNICKEJ OSOBY             §    12-14     111

ŠTVRTÁ ČASŤ  SPOLOČNÉ USTANOVENIA            §    15-54     130

Príloha č. 1          ................................................................................ 482

Príloha č. 2          ................................................................................ 486

Príloha č. 3          ................................................................................ 486

Príloha č. 4          ................................................................................ 487

Príloha č. 5          ................................................................................ 487

Príloha č. 6          ................................................................................ 488

 

 

Zákon
č. 595/2003 Z. z.

 

o dani z príjmov

v znení

zákona č. 43/2004 Z. z., zákona č. 177/2004 Z. z., zákona č. 191/2004 Z. z., zákona č. 391/2004 Z. z.,
zákona č. 538/2004 Z. z., zákona č. 539/2004 Z. z., zákona č. 659/2004 Z. z., zákona č. 68/2005 Z. z.,
zákona č. 314/2005 Z. z., zákona č. 534/2005 Z. z., zákona č. 660/2005 Z. z., zákona č. 688/2006 Z. z.,
zákona č. 76/2007 Z. z., zákona č. 209/2007 Z. z., zákona č. 519/2007 Z. z., zákona č. 530/2007 Z. z.,
zákona č. 561/2007 Z. z., zákona č. 621/2007 Z. z., zákona č. 653/2007 Z. z., zákona č. 168/2008 Z. z.,
zákona č. 465/2008 Z. z., zákona č. 514/2008 Z. z., zákona č. 563/2008 Z. z., zákona č. 567/2008 Z. z.,
zákona č. 60/2009 Z. z., zákona č. 184/2009 Z. z., zákona č. 185/2009 Z. z., zákona č. 504/2009 Z. z.,
zákona č. 563/2009 Z. z., zákona č. 374/2010 Z. z., zákona č. 548/2010 Z. z., zákona č. 129/2011 Z. z.,
zákona č. 231/2011 Z. z., zákona č. 250/2011 Z. z., zákona č. 331/2011 Z. z., zákona č. 362/2011 Z. z.,
zákona č. 406/2011 Z. z., zákona č. 547/2011 Z. z. a zákona č. 548/2011 Z. z., a zákona č. 69/2012 Z. z.,
zákona č. 189/2012 Z. z., zákona č. 252/2012 Z. z., zákona č. 288/2012 Z. z., zákona č. 395/2012 Z. z.,
zákona č. 70/2013 Z. z., zákona č. 135/2013 Z. z., zákona č. 318/2013 Z. z., zákona č. 463/2013 Z. z.,
zákona č. 180/2014 Z. z., zákona č. 183/2014 Z. z., zákona č. 333/2014 Z. z., zákona č. 364/2014 Z. z.,
zákona č. 371/2014 Z. z., zákona č. 43/2015 Z. z., zákona č. 61/2015 Z. z., zákona č. 62/2015 Z. z.,
zákona č. 79/2015 Z. z., zákona č. 140/2015 Z. z., zákona č. 176/2015 Z. z., zákona č. 253/2015 Z. z.,
zákona č. 361/2015 Z. z., zákona č. 375/2015 Z. z., zákona č. 378/2015 Z. z., zákona č. 389/2015 Z. z.,
zákona č. 437/2015 Z. z., zákona č. 440/2015 Z. z. a zákona č... /2016 Z. z. (zákon je zatiaľ bez čísla zákona)

Národná rada Slovenskej republiky sa uzniesla na tomto zákone:

PRVÁ ČASŤ

ZÁKLADNÉ USTANOVENIA

§ 1

Predmet úpravy

(1) Tento zákon upravuje

a) daň z príjmov fyzickej osoby alebo právnickej osoby (ďalej len „daň“),

b) spôsob platenia a vyberania dane.

(2) Medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, alebo dohoda, ktorá bola uzatvorená alebo schválená vládou Slovenskej republiky a ktorá upravuje zdanenie a s tým súvisiace právne vzťahy vo vzťahu k nesamosprávnym územiam, ktoré v medzinárodných vzťahoch vystupujú samostatne (ďalej len „medzinárodná zmluva“), má prednosť pred týmto zákonom.

Komentár k § 1

-   odsek 2 – ustanovuje nadradenosť medzinárodnej zmluvy nad ustanovenia ZDP.

Každý štát má suverénne právo stanoviť si podmienky vyberania daní od daňových subjektov t.j. fyzických a právnických osôb na svojom území bez akéhokoľvek obmedzenia, t.j. bez ohľadu na daňové systémy iných štátov. Týka sa to tak daní z príjmov z podnikateľskej činnosti, investovaného kapitálu a pod., ako aj nepriamych daní.

Daňové povinnosti sú teda stanovené vnútroštátnymi právnymi predpismi, nad ktorými môžu stáť – majú vyššiu právnu silu, po prípade ich modifikujú, medzinárodné zmluvy.

Nadradenosť medzinárodnej zmluvy nad ZDP je ustanovená v § 1 ods. 2 ZDP.

Nejde len o zmluvy o ZDZ, ale aj o iné zmluvy spĺňajúce podmienky ustanovené v citovanom ustanovení. Medzinárodnými zmluvami sú zmluvy uzatvorené v súlade s Viedenským dohovorom o zmluvnom práve (vyhláška MZV č. 15/1998 Z. z.), ktoré boli schválené, ratifikované a vyhlásené spôsobom ustanoveným zákonom, t.j. na území SR

     pred ratifikáciou schválené NR SR, alebo o nich NR SR rozhodla, že majú prednosť pred zákonmi,

     ratifikované prezidentom SR, alebo splnomocnenou osobou,

     vyhlásené v Zbierke zákonov SR.

Za takúto medzinárodnú zmluvu sa považuje aj dohoda, ktorá bola uzatvorená alebo schválená vládou SR, a ktorá upravuje zdanenie a s tým súvisiace právne vzťahy vo vzťahu k nesamosprávnym územiam, ktoré v medzinárodných vzťahoch vystupujú samostatne. V súčasnosti je takouto dohodou len dohoda medzi Ministerstvom financií SR a Ministerstvom financií Čínskej republiky (Taiwan) o zamedzení dvojitého zdanenia a zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmov (úplné znenie medzirezortnej administratívnej dohody bolo uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 9/2011 oznámením č. 31).

Hlavnou prioritou uzatvárania medzinárodných zmlúv je zabránenie vzniku medzinárodného dvojitého alebo viacnásobného zdanenia príjmu a majetku, ktoré by malo negatívny dopad na hospodársky rozvoj jednotlivých štátov a súčasne by malo demotivujúci charakter na podnikateľské subjekty pôsobiace na území tohto štátu. Uvedené by v konečnom dôsledku znamenalo aj obmedzenie príjmového toku do štátneho rozpočtu a práve to je zo strany štátov impulzom k uzatváraniu medzinárodných zmlúv.

Medzinárodnými zmluvami v oblasti daní sú predovšetkým zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len „zmluvy o ZDZ“), ktoré sú dvojstrannými opatreniami.

Tieto zmluvy vychádzajú predovšetkým z Modelovej zmluvy OECD a jej komentára.

Aj keď táto právna norma nie je záväznou právnou normou, vyjadruje vo všeobecnosti väčšinový názor členských štátov OECD, na základe ktorého sa vypracúva aktualizácia modelovej zmluvy a jej komentára a aplikuje sa jej výklad pri použití rozriešenia oprávnenosti dotknutých štátov na zdanenie jednotlivých príjmov.

Samozrejme existujú určité oblasti, v ktorých niektoré členské aj nečlenské štáty OECD so znením jednotlivých článkov modelovej zmluvy a s ich výkladom uvedenom v komentári k tejto zmluve nesúhlasia.

V takomto prípade môže každý členský i nečlenský štát OECD zaujať svoje stanovisko k záležitosti, s ktorou principiálne nesúhlasí.

V prípade členských štátov OECD je takýto postoj uvedený bezprostredne za komentárom k príslušnému článku modelovej zmluvy pod označením „poznámka ku komentáru“ alebo „výhrada k článku“.

V prípade nečlenských štátov OECD je takýto nesúhlasný, resp. odlišný postoj označený ako „stanovisko (resp. pozícia) k článku .... a ku komentáru k tomuto článku“ a je uvedený v časti „Stanoviská nečlenských štátov k Modelovej daňovej zmluve OECD“.

Zmluvy o ZDZ hrajú najpodstatnejšiu úlohu v zabránení dvojitého zdanenia, nakoľko práve povahe vzťahu medzi dvomi štátmi obvykle najlepšie vyhovuje dvojstranná dohoda. Jedná sa predovšetkým o dvojstranné zmluvy o ZDZ v odbore daní z príjmov a z majetku, ktorých uzatváranie bolo dôsledkom aktivity krajín OECD a USA, ku ktorým sa pripojilo aj OSN a nakoniec aj Európska únia.

Riešenie problému dvojitého resp. viacnásobného zdanenia je len jedným z hlavných cieľov uzatvárania zmlúv o ZDZ nie však jediným. Rovnako ako riešenie zamedzenia dvojitého zdanenia je dôležité riešiť aj zamedzenie dvojitého nezdanenia. To znamená, že použitie metód na zamedzenie dvojitého zdanenia sa využije len v prípade reálneho zdanenia na území iného zmluvného štátu, t.j. v prípade, ak bol príjem daňového nerezidenta zdaniteľným príjmom na území štátu zdroja príjmov (bližšie pri metódach na zamedzenie dvojitého zdanenia).

Ďalšími cieľmi uzatvárania zmlúv o ZDZ je

–   zabránenie prípadným daňovým únikom a podvodom,

–   umožnenie priamej spolupráce príslušných orgánov zmluvných,

–   zabezpečenie daňovej nediskriminácie pre subjekty jedného štátu na území štátu druhého,

–   podpora vzájomných vzťahov v hospodárskej a obchodnej oblasti medzi jednotlivými štátmi,

–   zabezpečenie objektívneho rozdelenia daňového výnosu medzi obidva štáty t.j. štát zdroja príjmov a štát jeho skutočného vlastníka (štát rezidencie).

V súčasnosti (k 18. 2. 2016) ma SR uzavretých 65 zmlúv o ZDZ.

Ani prijaté dvojstranné opatrenia nie sú bez nedostatkov a nedokonalostí, nakoľko všeobecne nie je možné pozerať na medzinárodnú činnosť len čisto ako na dvojstrannú. Napríklad nadnárodná spoločnosť môže vykonávať výskum v jednej krajine, vyrábať v druhej krajine, všetky propagačné akcie pripravovať v tretej krajine a tovar predávať v ďalších krajinách. Z uvedeného dôvodu sa začali uzatvárať aj viacstranné opatrenia a to predovšetkým v rámci členských štátov OSN a jej rôznych orgánov, OECD, Európskej únie a ďalších podobných inštitúcií.

Preto aj SR vstupom do Európskej únie sa ako členský štát stala súčasťou právneho systému, ktorý má vo väčšine prípadov nadradené postavenie nad vnútroštátne predpisy a vznikli jej povinnosti aj z medzinárodného práva Európskej únie.

Poznámka

Vo všeobecnosti je priame zdaňovanie a jeho úprava ponechaná v kompetencii každého členského štátu Európskej únie. Znamená to, že jednotlivé členské štáty si svoj daňový systém prispôsobujú vlastným potrebám. Národný daňový systém však musí byť v súlade so Zmluvou o fungovaní Európskej únie, ktorá predstavuje primárnu legislatívu Európskeho spoločenstva. Prijatím Lisabonskej zmluvy, ktorou sa mení a dopĺňa zmluva o Európskej únii a zmluva o založení Európskeho spoločenstva (oznámenie č. 486/2009 Z. z.) sa s účinnosťou od 1. decembra 2009 upravil názov Zmluvy o založení Európskeho spoločenstva na Zmluvu o fungovaní Európskej únie. Hoci zmluva o fungovaní Európskej únie (ďalej len „zmluva“) neobsahuje špecifické ustanovenia vo vzťahu k priamemu zdaňovaniu, stanovuje základné slobody, ktoré by mali byť zachované v každom členskom štáte. Ide predovšetkým o voľný pohyb tovaru, voľný pohyb osôb, slobodné poskytovanie služieb, voľný pohyb kapitálu a slobodu usadiť sa.

V súvislosti s uvedenými základnými slobodami je nutné zdôrazniť zákaz diskriminácie vo vzťahu k občanom Európskej únie na základe ich štátnej príslušnosti, t.j. občania iných členských štátov Európskej únie musia mať zabezpečené rovnaké práva ako občania domovského štátu. V oblasti priamych daní zákaz diskriminácie znamená, že rovnaké pravidlá zdanenia, ako sa uplatňujú voči daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou (daňovník s „NDP“), je potrebné zabezpečiť aj voči daňovníkom z iných členských štátov Európskej únie (napr. oslobodenie sociálnych dávok, možnosť podania daňového priznania z príjmov, z ktorých sa zráža daň, ak takúto možnosť majú aj daňovníci s neobmedzenou daňovou povinnosťou – § 43 ods. 6 ZDP).

Keďže smernice predstavujú sekundárnu legislatívu, ktorá je podriadená primárnemu právu, pre nadobudnutie účinnosti v jednotlivých členských štátoch, musia byť smernice implementované do ich vnútroštátnych právnych predpisov. Okrem smerníc, Európska únia vydáva aj nariadenia, ktoré sú priamo vykonateľné a postupuje sa podľa nich rovnako ako podľa iných zákonov vyhlásených v Zbierke zákonov SR.

Zámerom smerníc je vytvoriť v Európskej únii podmienky obdobné podmienkam vnútorného trhu, a tým zaistiť vytvorenie a účinné fungovanie spoločného trhu. S ohľadom na to, že smernice stanovujú len minimálnu úroveň úľavy, môže členský štát získať konkurenčnú výhodu vo vzťahu k ostatným členským štátom tým, že bude pri implementácii smerníc štedrejší.

Zároveň z dôvodu zvýšeného boja vlády proti daňovým únikom sa s účinnosťou od 1. 3. 2014 zaviedla zvýšená sadzba dane (zrážkovej dane aj zabezpečenia dane) pre prípady vyplácania príjmov daňovníkom z tzv. „nezmluvných štátov“ a to až na sadzbu dane vo výške 35 %.

Podľa § 2 písm. x) ZDP, daňovníkom z „nezmluvných štátov“ je fyzická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov, ktorý je uverejnený na www.finance.gov.sk

(http://www.finance.gov.sk/Default.aspx?CatID=9501).

Ministerstvo financií zaradí do zoznamu štát,

•    s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ,

•    s ktorým má SR uzavretú medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní – bilaterálne uzatvárané zmluvy – v súčasnosti je to len zmluva uzavretá medzi SR a Guernsey – Oznámenie č. 6/2016 Z. z.,

•    ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a SR viazaná – Multilaterálna zmluva – „Dohovor o vzájomnej administratívnej pomoci v daňových záležitostiach“ – (napr. Írsko, Japonsko, Grécko, Francúzsko).

Nevyhnutná je však aj znalosť niektorých osobitných predpisov ovplyvňujúcich aj otázky zdanenia a to obchodného zákonníka (ďalej len „ObchZ“), občianskeho zákonníka (ďalej len „ObčZ“) a živnostenského zákona (ďalej len „ŽZ“) hlavne v častiach upravujúcich možné formy podnikania zahraničných subjektov na území SR. Rovnako na spôsob zdanenia vplývajú aj osobitné predpisy upravujúce niektoré činnosti a to napr. činnosti audítorov, daňových poradcov, súdnych znalcov, poisťovacích agentov. Nemenej dôležitým je aj Zákonník práce (ďalej len „ZP“), zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v zn.n.p. a iné osobitné predpisy nadväzujúce na riešenie zdanenia jednotlivých druhov príjmov.

§ 2

Základné pojmy

Na účely tohto zákona sa rozumie

a) daňovníkom fyzická osoba alebo právnická osoba,

b) predmetom dane príjem (výnos) z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka okrem osobitne vymedzeného predmetu dane podľa § 12,

c) príjmom peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou, ocenené cenami bežne používanými v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak; za nepeňažné plnenie fyzickej osoby, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo 11, sa považuje aj prijatie zmenky ako platobného prostriedku, ktorou dlžník uhradil pohľadávku veriteľovi, ktorý je fyzickou osobou,

d) daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou

    1.   fyzická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky trvalý pobyt1a) alebo sa tu obvykle zdržiava; fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území Slovenskej republiky, ak na území Slovenskej republiky nemá trvalý pobyt,1a) ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý, aj začatý deň pobytu,

    2.   právnická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky sídlo alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri,

e) daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou

    1.   fyzická osoba neuvedená v písmene d) prvom bode,

    2.   fyzická osoba uvedená v písmene d) prvom bode, ktorá sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia alebo ktorá hranice do Slovenskej republiky prekračuje denne alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účely výkonu závislej činnosti, ktorej zdroj je na území Slovenskej republiky,

    3.   právnická osoba neuvedená v písmene d) druhom bode,

f) predmetom dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí,

g) predmetom dane daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16),

h) zdaniteľným príjmom príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa tohto zákona ani medzinárodnej zmluvy,

  i) daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve1) daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak,

  j) základom dane rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti¹⁾ zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak,

k) daňovou stratou rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti¹⁾ zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období,

  l) zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ak tento zákon neustanovuje inak,

m) obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala,1) eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11; obchodným majetkom podľa tohto ustanovenia je aj hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu,

n) závislou osobou blízka osoba2) alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba,

o) ekonomickým alebo personálnym prepojením účasť osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby alebo vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby alebo jej blízkej osoby²⁾ alebo v ktorých má táto osoba alebo jej blízka osoba²⁾ priamy alebo nepriamy majetkový podiel, pričom účasťou na

    1.   majetku alebo kontrole sa rozumie viac ako 25 % priamy alebo nepriamy podiel alebo nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach, pričom nepriamy podiel sa vypočíta súčinom percentuál­nej výšky priamych podielov vydelených stomi a takto vypočítaný výsledok sa vynásobí stomi a nepriamy odvodený podiel sa vypočíta súčtom nepriamych podielov; nepriamy odvodený podiel sa použije len na výpočet výšky účasti jednej osoby na majetku alebo kontrole inej osoby, ak táto jedna osoba má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb, z ktorých každá má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby; ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 %, všetky osoby, prostredníctvom ktorých sa jeho výška počítala, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výšku ich podielu,

    2.   vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov, dozorných orgánov alebo ďalších obdobných orgánov právnickej osoby k tejto právnickej osobe,

p) iným prepojením právny vzťah alebo iný obdobný vzťah vytvorený predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty,

r) zahraničnou závislou osobou vzájomne prepojená tuzemská fyzická osoba alebo tuzemská právnická osoba so zahraničnou fyzickou osobou alebo zahraničnou právnickou osobou spôsobom podľa písmena n); rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky a vzťah medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú vzájomne prepojení podľa písmena n) a vzájomný vzťah medzi týmito stálymi prevádzkarňami a týmito daňovníkmi,

s) finančným prenájmom obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb, ak

    1.   vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu a

    2.   doba trvania nájmu je najmenej 60 % doby odpisovania podľa § 26 ods. 1,

    3.   doba trvania nájmu pozemku, na ktorom je umiestnená budova alebo stavba zaradená do odpisovej skupiny 5, je najmenej 60 % doby odpisovania takéhoto majetku; ak predmetom prenájmu je budova spolu s pozemkom, cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému pozemku z prenajímateľa na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, musí byť vyčíslená osobitne,

    4.   doba trvania nájmu pozemku, na ktorom je umiestnená budova alebo stavba zaradená do odpisovej skupiny 6, je najmenej 60 % doby odpisovania takéhoto majetku; ak predmetom prenájmu je budova spolu s pozemkom, cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému pozemku z prenajímateľa na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, musí byť vyčíslená osobitne,

    5.   doba trvania nájmu pozemku, na ktorom nie je umiestnená budova alebo stavba, je najmenej 60 % doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 6,

  t) daňovníkom členského štátu Európskej únie fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá podlieha zdaneniu na území tohto členského štátu Európskej únie z príjmov plynúcich zo zdrojov na území tohto členského štátu Európskej únie, ako aj zo zdrojov mimo územia tohto členského štátu Európskej únie a ktorá na území Slovenskej republiky nie je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou,

u) preddavkom na daň povinná platba na daň, ktorá sa platí v priebehu zdaňovacieho obdobia, ak skutočná výška dane za toto obdobie nie je ešte známa,

v) platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka, a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

w) dobrovoľným príspevkom na starobné dôchodkové sporenie príspevok podľa osobitného predpisu.^2a)

x) daňovníkom nezmluvného štátu fyzická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov uverejnenom na webovom sídle Ministerstva financií Slovenskej republiky (ďalej len „ministerstvo“); ak § 52zb neustanovuje inak, ministerstvo zaradí do tohto zoznamu štát, s ktorým má Slovenská republika uzatvorenú medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len „zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia“) alebo medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní alebo štát, ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a Slovenská republika viazaná.

y) držiteľom držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov, farmaceutická spoločnosť,^37ab) držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti,^37aba) výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky, výrobca a distribútor dietetickej potraviny^37ac) alebo tretia osoba, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od týchto osôb,

z) poskytovateľom zdravotnej starostlivosti poskytovateľ zdravotnej starostlivosti,^37aa) jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník,^37aa)

aa) zamestnancom daňovník s príjmami podľa § 5 prijatými od platiteľa týchto príjmov (ďalej len „zamestnávateľ“),

ab) kontrolovanou transakciou právny vzťah alebo iný obdobný vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami podľa písmen n) a r), pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami podľa § 6 alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem (výnos) z činnosti alebo z nakladania s majetkom, pričom za kontrolovanú transakciu sa nepovažuje prenájom, z ktorého plynú príjmy podľa § 6 ods. 3, ak ide o nehnuteľnosť nezaradenú do obchodného majetku podľa písmena m) a nájomcom je fyzická osoba, ktorá túto nehnuteľnosť využíva na osobné účely; pri posudzovaní kontrolovanej transakcie sa berie do úvahy skutočný obsah právneho vzťahu alebo iného obdobného vzťahu.

Komentár k § 2

-   v písmenách d) a e) je zadefinovaný daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou („daňovník s NDP“) a daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou („daňovník s ODP“) na území SR.

V daňovom práve väčšiny štátov je pri dani z príjmov vznik daňového vzťahu subjektu k štátu (daňovo právny vzťah) založený na jednej z dvoch skutočností.

Zdržiavanie sa subjektu na území nejakého štátu určitú zákonom stanovenú dobu, čo je najčastejšie pobyt trvajúci na území tohto štátu po dobu dlhšiu ako 183 dní, alebo existencia sídla alebo miesta svojho vedenia na území tohto štátu, pokiaľ ide o právnickú osobu alebo existencia bydliska alebo trvalého pobytu resp. obvyklého zdržiavania sa na území tohto štátu v prípade fyzickej osoby. Pokiaľ je splnené aspoň jedno z týchto kritérií, stáva sa takýto subjekt daňovníkom príslušného štátu a má v tomto štáte neobmedzenú daňovú povinnosť. To znamená, že na území tohto štátu podlieha zdaneniu z celosvetových príjmov a to tak z príjmov zo zdrojov získaných na území tohto štátu ako aj v zahraničí. Hovoríme tiež o daňovom rezidentovi. Aj napriek tomu, že tento pojem nie je stanovený v ZDP, stáva sa súčasťou daňového práva z dôvodu jeho používania v zmluvách o ZDZ.

Subjekt sa nezdržuje na území príslušného štátu ani tu nemá svoje sídlo alebo bydlisko, ale dosahuje príjmy na území tohto štátu. Ide o tzv. príjmy zo zdrojov na území príslušného štátu. Za príjmy zo zdrojov na území štátu sú považované príjmy obvykle daňovými zákonmi presne vymedzené (napr. úroky z pôžičiek alebo licenčné poplatky). V tomto prípade, kedy subjekt (daňovník) nie je daňovým rezidentom tohto určitého štátu, čiže nespĺňa vyššie uvedené kritéria, ale má na území tohto štátu príjmy zo zdrojov tu umiestnené, hovoríme o obmedzenej daňovej povinnosti a daňovníka nazývame nerezidentom.

Stanovenie daňovej rezidencie – osobnej príslušnosti k danému územiu, je prvým a rozhodujúcim kritériom pre určenie daňových povinností daňovníkov. Od stanovenia daňovej rezidencie alebo nerezidencie daňovníka sa odvíja zdanenie jeho príjmov a to buď všetkých príjmov, dosahovaných tak z územia rezidencie ako aj z územia zdroja alebo len príjmov, ktoré dosahuje z činností vykonávaných na území štátu zdroja!

V SR sa rozsah daňových povinností osôb, t.j. rezidencia určuje podľa ZDP.

U daňovníka s NDP je podľa § 2 písm. f) ZDP predmetom dane príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území SR a zo zdrojov v zahraničí a teda takýto daňovník podlieha na území SR tzv. celosvetovej daňovej povinnosti.

Predmetom dane daňovníka s ODP je podľa § 2 písm. g) ZDP iba príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území SR taxatívne vymedzený v § 16 ZDP.

ZDP definuje daňovníka s NDP v § 2 písm. d) ako:

1.  fyzickú osobu, ktorá má na území SR trvalý pobyt (pre účely ZDP aj povolenie na trvalý pobyt) alebo sa tu obvykle zdržiava; fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území SR, ak na území SR nemá trvalý pobyt, ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý aj začatý deň pobytu,

2.  právnickú osobu, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri.

Poznámka

Trvalým pobytom je trvalý pobyt občana spravidla v mieste jeho stáleho bydliska na území SR podľa § 3 ods. 1 zákona č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov SR a registri obyvateľov SR v znení neskorších predpisov a zároveň aj pobyt cudzinca na území SR na základe udeleného povolenia na trvalý pobyt podľa § 34 ods. 1 zákona č. 48/2002 Z. z. o pobyte cudzincov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Sídlom právnickej osoby podľa § 2 zákona ObchZ je adresa, ktorá je ako sídlo zapísaná v obchodnom registri alebo živnostenskom registri, alebo v inej evidencii ustanovenej osobitným zákonom.

Upozornenie!

Pri posudzovaní splnenia kritérií, na základe ktorých sa určuje rozsah daňových povinností osôb na území SR, čiže či je osoba rezidentom alebo nerezidentom SR, je potrebné prihliadať na zásadu prednosti skutkového stavu pred formálnym právnym stavom. Uvedené sa týka napríklad situácie, ak si osoba nesplní povinnosť odhlásiť skončenie jej trvalého pobytu na území SR v ohlasovni podľa § 6 zákona č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov SR a registri obyvateľov SR v znení neskorších predpisov.

Daňovníkom s ODP je podľa § 2 písm. e) ZDP

1.  fyzická osoba, ktorá nemá na území SR trvalý pobyt a ani sa na území SR nezdržuje a fyzická osoba, ktorá sa na území SR obvykle zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia alebo ktorá hranice do SR prekračuje denne alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účely výkonu závislej činnosti, ktorej zdroj je na území SR (tzv. „cezhraniční pracovníci“),

2.  právnická osoba, ktorá na území SR nemá sídlo a ani miesto skutočného vedenia.

ObčZ v § 18 ods. 2 definuje ako právnické osoby so spôsobilosťou mať práva a povinnosti (s právnou subjektivitou) a so spôsobilosťou na právne úkony:

•    združenia fyzických alebo právnických osôb, ktoré možno zaradiť medzi korporácie. Najčastejšie ide o verejné obchodné spoločnosti, komanditné spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným, akciové spoločnosti, družstvá, záujmové združenia právnických osôb, politické strany a hnutia, občianske združenia atď.,

•    účelové združenia majetku, ktoré sa zaraďujú medzi právnické osoby nadačného charakteru (nadácie a nadačné fondy, štátne fondy),

•    jednotky územnej samosprávy, sú zákonom ustanovené samosprávne územné celky združujúce občanov na tomto území (obec, vyšší územný celok),

•    iné subjekty, o ktorých to ustanovuje zákon, pričom nemajú spoločný obsahový aspekt, napr. štátne podniky, rozpočtové a príspevkové organizácie zriaďované ústrednými orgánmi štátnej správy, burzy, podniky zakladané obcami a samosprávnymi krajmi. Sem patrí napr. aj Slovenská televízia, Slovenský rozhlas, Železnice SR, Krajské úrady.

Právnickou osobou sa nerozumie napr. združenie osôb (fyzických či právnických) vytvorené zmluvou o združení podľa § 829 až 842 ObčZ, ktoré nemajú právnu spôsobilosť na práva a povinnosti a nestávajú sa právnickou osobou.

Na daňové účely nie je rozhodujúce, či osoba je alebo nie je zapísaná v obchodnom registri, nakoľko povinnosť zápisu do obchodného registra nevyplýva pre všetky právnické osoby.

Je potrebné si uvedomiť, že ZDP používa na označenie daňovníka, ktorý na území SR podlieha tzv. celosvetovej daňovej povinnosti výraz „daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou“, zatiaľ čo zmluvy o ZDZ označujú takúto osobu ako „rezidenta zmluvného štátu“. Hoci sa jedná o odlišné slovné spojenia používané na účely iných právnych predpisov, ich obsah je významovo identický, ide teda o odlišné označenie rovnakých subjektov na daňové účely.

V prípade daňovníkov, u ktorých sa základ dane vyčísľuje za spoločnosť ako celok, avšak ktorých príjem je v plnom rozsahu alebo čiastočne zdaňovaný na úrovni jednotlivých osôb podieľajúcich sa na spoločnosti svojou činnosťou (napr. verejná obchodná spoločnosť, európske združenie hospodárskych záujmov so sídlom na území SR), sa rezidencia skúma a posudzuje na úrovni týchto osôb (napr. spoločníci verejnej obchodnej spoločnosti, členovia európskeho združenia hospodárskych záujmov). Vo vzťahu k zahraničiu hovoríme aj o tzv. „daňovo transparentných entitách“.

Daňovníci s ODP (nerezidenti) môžu na území SR vykonávať svoju činnosť v súlade s ustanoveniami ObchZ aj prostredníctvom umiestnenia svojej organizačnej zložky.

Keďže každý štát má v rámci vlastných vnútroštátnych daňových predpisov upravený samostatný postup pri určovaní rezidencie osôb, je v praxi možné, že osoba je považovaná podľa vnútroštátnych daňových predpisov za daňovníka s NDP (rezidenta) v dvoch alebo viacerých štátoch, či už z dôvodu nahláseného trvalého pobytu alebo z dôvodu dočasnej fyzickej prítomnosti na území príslušného štátu.

Ak je osoba podľa vnútroštátnych daňových predpisov považovaná za rezidenta v dvoch alebo viacerých štátoch, dochádza k tzv. „konfliktu dvojitej rezidencie“. V rámci medzinárodných vzťahov bolo potrebné uvedený konflikt riešiť právnou normou, ktorá by bola nadradená domácim právnym predpisom.

Takouto právnou normou sa stali práve zmluvy o ZDZ, ktorých primárnym účelom je zamedziť dvojitému zdaneniu príjmov pridelením obmedzeného alebo neobmedzeného práva na zdanenie príjmov štátu zdroja príjmov alebo štátu rezidencie. Nevyhnutnou podmienkou je však určenie štátu, v ktorom je osoba považovaná za rezidenta na daňové účely.

Uvedené riešia zmluvy o ZDZ a to v článku – Rezidencia (daňový domicil), čo býva vo väčšine zmlúv článok 4. Uvedený článok definuje na účely zmlúv o ZDZ výraz „rezident zmluvného štátu“ s odvolaním sa na vymedzenie podľa vnútroštátnych daňových predpisoch zmluvných štátov a obsahuje kritériá pre rozhraničenie dvojitej rezidencie tak pre fyzické ako aj pre právnické osoby.

Jednotlivé zmluvy o ZDZ sa však nezaoberajú skutočnosťou, akým spôsobom a na základe akých kritérií sa podľa vnútroštátnych daňových predpisov jednotlivých štátov posudzuje a určuje rezidencia osôb. Rovnako neurčujú žiadne štandardy, ktoré musia splniť vnútroštátne daňové predpisy, aby bola rezidencia osoby podľa nich určená, akceptovaná oboma zmluvnými štátmi.

Ak teda nevznikne žiadny konflikt rezidencie osoby podľa vnútroštátnych daňových predpisov dvoch zmluvných štátov, nie je dôvod na určenie, resp. rozhraničenie rezidencie uplatňovať medzinárodnú zmluvu o ZDZ.

Pri riešení konfliktu dvojitej rezidencie fyzickej osoby sa rozhraničovacie kritériá pre určenie rezidencie aplikujú postupne v tom poradí, v ktorom sú uvedené v príslušnej zmluve o ZDZ až dovtedy, pokiaľ nie je stanovený len jeden štát rezidencie osoby.

Tieto kritériá sú uvedené obvykle v nasledovnom poradí:

     existencia stáleho bytu, stredisko životných záujmov;

     miesto obvyklého zdržiavania sa;

     štátna príslušnosť (občianstvo);

     dohoda kompetentných orgánov zmluvných štátov.

Pri rozhraničovaní rezidencie fyzickej osoby nie je nevyhnutné vyčerpať všetky kritériá uvedené v príslušnej zmluve o ZDZ. Ak sa dvojitá rezidencia fyzickej osoby rozhraničí po uplatnení kritéria stáleho bytu, nie je potrebné použiť zostávajúce kritériá.

Fyzická osoba, ktorá je považovaná za daňovníka s NDP (rezidenta) v dvoch zmluvných štátoch podľa vnútroštátnych daňových predpisov týchto štátov, bude podľa príslušnej zmluvy o ZDZ považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, v ktorom má stály byt (stály domov).

V prevažnej väčšine prípadov je uvedené kritérium postačujúce na vyriešenie konfliktu dvojitej rezidencie (napr. v situáciách, ak má osoba stály byt v jednom zmluvnom štáte a je určité obdobie prítomná na území druhého zmluvného štátu).

Kritérium stáleho bytu (stáleho domova) znamená, že fyzická osoba vlastní alebo má v držbe byt, ktorý má stály charakter, je zariadený a udržiavaný pre stále použitie. Opakom stáleho bytu je pobyt na určitom mieste, ktorý má krátkodobý alebo má časovo obmedzený charakter. Pri posudzovaní splnenia kritéria stáleho bytu nie je dôležitá jeho forma, t. j. či ide o rodinný dom, bytový, resp. panelový dom, či je fyzickou osobou vlastnený, prenajatý alebo užívaný inou formou a pod.).

Rozhodujúcou podmienkou pre posúdenie, či byt (domov) spĺňa kritériá stáleho bytu je určenie jeho stálosti. Stály byt fyzickej osoby je zariadený tak, aby bol tejto osobe prístupný nepretržite v každom čase, nie príležitostne pre účely krátkodobého pobytu, napr. za účelom obchodnej cesty, študijnej alebo vzdelávacej cesty, návštevy kurzu alebo školy a pod.

?  Príklad

Pani Danka má trvalý pobyt v byte, ktorý má v osobnom vlastníctve a v ňom aj býva na území Poľskej republiky. Za účelom doplnkového štúdia na špeciálnej odbornej škole je pani Danka fyzicky prítomná 220 dní v kalendárnom roku na území SR.

V Poľskej republike je pani Danka podľa ich vnútroštátneho daňového zákona považovaná za daňovníka s NDP (rezidenta) z dôvodu, že má na území Poľskej republiky trvalý pobyt (bydlisko).

Keďže sa na území SR zdržiava len za účelom štúdia, napriek tomu že je tu dlhšie ako 183 dní, t.j. spĺňa podmienku obvyklého zdržiavania sa na území SR v súlade s § 2 písm. e) druhý bod ZDP, je na našom území považovaná za daňovníka s ODP.

V tomto prípade nevzniká konflikt dvojitej rezidencie a preto sa nebude ani aplikovať článok daňovej rezidencie upravený v zmluve o ZDZ uzavretej medzi SR a Poľskou republikou (č. 95/1996 Z. z.).

Pani Danka je daňovým rezidentom Poľskej republiky.

?  Príklad

Ak by sme vychádzali z predchádzajúceho prípadu ale pani Danka sa bude zdržiavať na území SR nie za účelom štúdia, ale napr. z dôvodu vykonávania služieb napr. poradenskej činnosti pri používaní dodávaného špeciálneho softvéru pre odberateľov na území SR a to znova v dĺžke 220 dní v kalendárnom roku. Na území SR však nebude mať stály byt, ale vždy sa ubytuje v inom hotely, penzióne a v iných mestách nakoľko dodáva softvér do viacerých miest podľa sídla odberateľa.

V takomto prípade keďže má na území Českej republiky trvalý pobyt a na území SR sa zdržiava viac ako 183 dní, spĺňa podmienky rezidencie na každom z území týchto štátov podľa vnútroštátnych predpisov týchto krajín.

Tu už vzniká konflikt daňovej rezidencie, ktorý sa bude riešiť podľa článku 4 zmluvy o ZDZ uzavretej medzi SR a Českou republikou (238/2003 Z. z.).

Podľa prvého kritéria stáleho bytu uvedeného v článku 4 zmluvy o ZDZ, má pani Danka stály byt na území Českej republiky, ale na území SR stály byt nemá, nakoľko je stále ubytovaná na inom mieste.

Preto už po uplatnení tohto prvého rozhraničovacieho kritéria „stáleho bytu“ bude pani Danka považovaná za daňového rezidenta, t.j. daňovníka s NDP na území Českej republiky a ostatné kritériá zmluvy o ZDZ uvedené v článku 4 zmluvy už nebude ani potrebné aplikovať.

Ak nie je možné rezidenciu osoby rozhraničiť na základe kritéria stáleho bytu (napr. ak má fyzická osoba stály byt v obidvoch zmluvných štátoch), bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, ku ktorému má užšie osobné a hospodárske vzťahy, t.j. v ktorom štáte má stredisko životných záujmov.

Stredisko životných záujmov vyjadruje užšie osobné a hospodárske vzťahy osoby k určitému štátu (napr. rodinné, sociálne a ekonomické vzťahy daňovníka, zamestnanie, politické, kultúrne a iné aktivity, miesto podnikania, miesto, z ktorého daňovník spravuje svoj majetok). Pri posudzovaní, ku ktorému štátu má daňovník užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životných záujmov), je potrebné posudzovať všetky skutočnosti a okolnosti ako celok.

Keďže žiadny daňový predpis nevymedzuje formu, akou má osoba preukázať, že má stredisko životných záujmov v určitom štáte, ako dôkazné prostriedky môžu byť použité napr. ohlásenie skončenia trvalého pobytu, resp. získanie povolenia na stanovený druh pobytu v určitom štáte, udelenie povolenia na pobyt pre rodinných príslušníkov v inom štáte, zmluvy o uzatvorení životných, sociálnych a zdravotných poistení, vyvíjanie rôznych ekonomických aktivít, nadobudnutie nehnuteľností v zahraničí a preukázanie vlastníctva výpisom z katastra nehnuteľností, pracovno-právny vzťah uzatvorený na dobu neurčitú, resp. iné doklady preukazujúce užšie rodinné a sociálne vzťahy v zmluvnom štáte, majetkové pomery, politické, obchodné a kultúrne aktivity.

?  Príklad

Daňovník je úspešný podnikateľ v oblasti cestovného ruchu, ktorý vyvíja svoje obchodné aktivity v rámci celej Európy, ale predovšetkým so zameraním na juh Chorvátska.

Z dôvodu častých pracovných ciest na obchodné rokovania si daňovník okrem stáleho zariadeného bytu v SR prenajal a zariadil byt v Chorvátsku, ktorý mu bude k dispozícii v prípade pracovnej cesty po Chorvátsku alebo do okolitých krajín, kde dojednáva nové destinácie pre slovenských turistov a naopak.

Chorvátske daňové orgány posúdili, že daňovník je podľa chorvátskych daňových predpisov považovaný za daňového rezidenta Chorvátska.

Keďže daňovník má zriadené a udržiavané stále byty v obidvoch zmluvných štátoch a nebolo možné rozhraničiť jeho rezidenciu podľa kritéria „stáleho bytu“, je potrebné zistiť, ku ktorému štátu má daňovník užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životných záujmov).

Daňovník má v SR úzke rodinné väzby, uzatvorené kapitálové životné poistky, je členom športového klubu, čerpá účelový úver na rekonštrukciu nehnuteľnosti, ktorú má vo svojom vlastníctve, deti daňovníka okrem povinnej školskej dochádzky navštevujú jazykové kurzy a spevácke krúžky na území SR, manželka vlastní obchod a je členkou záhradníckeho spolku v SR, daňovník vlastní v SR pozemky, je angažovaný v politickej strane a pôsobí ako dobrovoľník v miestnom resocializačnom centre, pričom celá rodina má v SR praktických aj odborných lekárov.

Po posúdení uvedených skutočností je zrejmé, že hoci má daňovník zriadený druhý stály byt v Chorvátsku, súčasne si udržiava stály byt na území SR v prostredí, v ktorom žije, kde má rodinu a ďalšie osobné a ekonomické vzťahy, a je teda po uplatnení kritéria strediska životných záujmov považovaný za rezidenta SR.

Ak má fyzická osoba stály byt v obidvoch zmluvných štátoch, pričom nie je možné určiť štát, v ktorom má stredisko životných záujmov, alebo ak osoba nemá k dispozícii stály byt ani v jednom zo zmluvných štátov, bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, v ktorom sa obvykle zdržiava.

Na účely zmlúv o ZDZ sa výrazom „štát, v ktorom sa osoba obvykle zdržiava“ rozumie zmluvný štát, v ktorom sa fyzická osoba častejšie zdržiava, pričom tento výraz však nie je možné stotožňovať s kritériom „obvyklého zdržiavania sa“, ktoré je vymedzené v zákone o dani z príjmov.

Štát, v ktorom sa fyzická osoba obvykle zdržiava, je potrebné posudzovať nielen v spojení so stálym bytom, ktorý má táto osoba umiestnený v určitom zmluvnom štáte, ale s akýmkoľvek iným miestom v tomto štáte, kde sa táto osoba zdržiava. Ak osoba nemá stály byt ani v jednom zo zmluvných štátov (napr. z dôvodu ubytovania v hoteloch), je potrebné posudzovať všetky pobyty v príslušnom zmluvnom štáte bez ohľadu na účel týchto pobytov.

Ak sa osoba obvykle zdržiava v obidvoch zmluvných štátoch alebo v žiadnom z nich, bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, ktorého je štátnym príslušníkom. Ak je osoba štátnym príslušníkom obidvoch zmluvných štátov alebo žiadneho z nich, kompetentné orgány zmluvných štátov majú povinnosť vyriešiť uvedené vzájomnou dohodou prostredníctvom procedúry uvedenej prevažne v článku 25 zmluvy o ZDZ.

V SR je kompetentným orgánom na vedenie procedúry riešenia prípadov dohodou Ministerstvo financií SR.

?  Príklad

Nemecký daňovník bol vyslaný svojím zamestnávateľom na technickú pomoc svojej pobočke umiestnenej na území SR predbežne na tri roky. Nemecký daňovník dostal povolenie na trvalý pobyt, čím by spĺňal kritériá rezidencie podľa § 2 ZDP. Nakoľko ale daňovník predložil potvrdenie o daňovej rezidencii k Spolkovej republike Nemecko, nastáva konflikt záujmov a v súlade s článkom 4 zmluvy o ZDZ, ktorú má SR uzavretú s Nemeckom pod č. 18/1984 Zb., správca dane požiada o preukázanie tvrdenia nemeckého daňovníka. Daňovník predloží správcovi dane list vlastníctva k rodinnému domu na území Nemecka, svoju registráciu v politickej strane na území Nemecka, živnostenský list na základe, ktorého vykonáva sprostredkovateľskú činnosť na území Nemecka. Aj skutočnosť, že daňovník zostáva zamestnancom nemeckej spoločnosti a na územie SR je vyslaný len na určitý nevyhnutný čas potrebný pre vykonanie práce, na ktorú bol určený, potvrdzuje, že daňovník má stredisko životných záujmov na území Nemecka a teda je rezidentom Nemecka a na území SR bude zdaňovaný len z príjmov zo zdrojov na území SR v súlade s § 16 ZDP.

?  Príklad

Daňovník, zamestnanec slovenskej spoločnosti, bol vyslaný na služobnú cestu do Českej republiky do jej novovzniknutej dcérskej spoločnosti na výkon riadiacej funkcie, pokiaľ sa spoločnosť nezabehne a to predbežne na 2 roky. Daňovník má stály byt v SR aj v Českej republike. Rodina, manželka a deti išli s daňovníkom do Českej republiky. V SR je členom futbalového klubu v mieste svojho bydliska a tiež je organizovaný v združení poľovníkov a rybárov. Daňovník v SR žije vo vlastnom rodinnom dome a vlastní dva byty a nejaké pozemky. Daňovník je rezidentom SR, nakoľko je zrejmé, že má na Slovensku užšie hospodárske vzťahy (majetok – vlastní viac nehnuteľností) aj osobné vzťahy (je členom vo futbalovom klube aj v združení poľovníkov a rybárov a je stále zamestnancom slovenskej spoločnosti). Rovnako aj skutočnosť, že si udržiava stály byt – dom v SR nasvedčuje, že si udržiava stredisko životných záujmov na našom území a po vykonaní práce sa vráti na územie SR.

Ak osoba iná ako fyzická osoba je považovaná podľa vnútroštátnych daňových predpisov zmluvných štátov za daňovníka s NDP (rezidenta) v obidvoch zmluvných štátoch, bude rezidentom len toho zmluvného štátu, v ktorom má umiestnené miesto skutočného vedenia.

Miestom skutočného vedenia sa zvyčajne rozumie miesto, kde sú prijímané rozhodujúce kľúčové riadiace a obchodné rozhodnutia nevyhnutné pre vedenie podnikania osoby. Miestom skutočného vedenia je obvykle miesto, kde prijíma rozhodnutia väčšina nadriadených osôb alebo skupina osôb (napr. predstavenstvo), t.j. miesto, kde sa rozhoduje o aktivitách, ktoré má vykonať spoločnosť ako celok. V praxi môže nastať situácia, že daňovník má viacero miest vedenia. Čo sa týka miesta skutočného vedenia, v jednom čase môže mať osoba iba jedno miesto skutočného vedenia.

Pri rozhraničovaní rezidencie osôb iných ako fyzických osôb by nemala byť prikladaná dôležitosť výhradne formálnym kritériám, ako je napríklad registrácia spoločnosti v určitom zmluvnom štáte. Rovnako ako pri rozhraničovaní dvojitej rezidencie fyzických osôb je nevyhnutné podrobne preskúmať všetky podstatné a relevantné skutočnosti a posudzovať v ich vzájomných súvislostiach ako celok.

Po rozhraničení dvojitej rezidencie osoby (či už fyzickej osoby alebo právnickej osoby, resp. inej osoby) uplatnením rozhraničovacích kritérií uvedených v príslušnej zmluve o ZDZ dochádza k modifikácii ustanovenia § 2 ZDP a pri určení rozsahu daňovej povinnosti osoby na účely ZDP sa vychádza z rezidencie tejto osoby určenej podľa zmluvy o ZDZ.

Ak je osoba považovaná za rezidenta na daňové účely nielen v SR, ale aj v inom štáte podľa jeho vnútroštátnych daňových predpisov a SR, nemá s týmto štátom vzájomné daňové vzťahy upravené zmluvou o ZDZ, nie je možné uspokojivým spôsobom rozhraničiť dvojitú rezidenciu tejto osoby, pretože v takomto prípade sa postupuje výlučne podľa ustanovení ZDP.

?  Príklad

Daňovník z Portorika vykonával v SR v zdaňovacom období podnikateľskú činnosť, pričom bol na území SR fyzicky prítomný počas obdobia presahujúceho 300 dní v tomto zdaňovacom období (kalendárnom roku). Po ukončení zdaňovacieho obdobia sa daňovník informoval u daňového poradcu, aké príjmy má uviesť v podanom daňovom priznaní a zdaniť v SR.

Daňový poradca vychádzal zo skutočnosti, že daňovník sa v predmetnom zdaňovacom období obvykle zdržiaval na území SR a je teda podľa § 2 písm. d) bod 1 ZDP považovaný za daňovníka s NDP na území SR (daňový rezident).

Hoci je daňovník považovaný za rezidenta aj v Portoriku, SR nemá s týmto štátom uzatvorenú zmluvu o ZDZ a preto nie je možné zamedziť dvojitej rezidencii tejto osoby.

Ak by bol daňovník považovaný za rezidenta aj v inom štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, bolo by možné rozhraničiť dvojitú rezidenciu a určiť iba jeden štát, v ktorom má neobmedzenú daňovú povinnosť.

Rezidencia osoby sa zvyčajne posudzuje za zdaňovacie obdobie (kalendárny rok).

Vo všeobecnosti spôsob a forma preukazovania rezidencie osoby na daňové účely nie je taxatívne vymedzená v žiadnom vnútroštátnom daňovom predpise SR, preto je možné použiť akúkoľvek formu a spôsob preukázania. V prípade pochybností je však za najpreukaznejší doklad považované potvrdenie o rezidencii tejto osoby vydané správcom dane (resp. zahraničným správcom dane).

Poznámka

Daňové riaditeľstvo SR vydalo Metodický pokyn k stanoveniu rozsahu daňových povinností daňovníkov na území SR, ktoré je uverejnené na internetovej stránke www.drsr.sk, a ktoré uvádza aj bližšie informácie k stanoveniu rezidencie.

-   v písmenách e) a f) je zadefinovaný rozsah daňovej povinnosti na území SR pre daňovníka s NDP a daňovníka s ODP.

Základnou zásadou zdaňovania príjmov je princíp, podľa ktorého sú daňovníci zdaňovaní na základe koncepcie neobmedzenej a obmedzenej daňovej povinnosti. Neobmedzená daňová povinnosť predstavuje zdanenie, resp. predmet dane vymedzený celosvetovými príjmami zdanenými na území SR (§ 2 písm. f) ZDP), zatiaľ čo obmedzená daňová povinnosť predstavuje zdanenie daňovníkov len z príjmov, ktoré majú zdroj na území SR vymedzené v § 16 ZDP [§ 2 písm. g) ZDP].

Vychádzajúc z vyššie uvedeného v prípade daňovníkov s NDP títo sú zdaňovaní z celosvetových príjmov podľa ustanovení ZDP, pričom v prípade ak tomuto daňovníkovi plynú príjmy zo zdrojov v zahraničí a tieto boli v zahraničí preukázateľne zdanené, je možné využiť metódy na vylúčenie dvojitého zdanenia a to metódu započítania dane zaplatenej v zahraničí alebo metódu vyňatia príjmov dosiahnutých v zahraničí zo zdanenia na území SR. Uvedené metódy sú ustanovené v príslušných článkoch konkrétnych zmlúv o ZDZ a v ustanovení § 45 ZDP.

Zdroj príjmov (predmet dane) plynúci daňovníkom s ODP z územia SR je v ZDP definovaný v § 16. Výpočet týchto príjmov je taxatívny. Ide teda o komplexné vymedzenie príjmov, ktoré sú dosahované a zdaniteľné na území SR daňovníkmi s ODP.

Prípadné ďalšie príjmy aj keby plynuli z územia SR, ale neboli by vymedzené ustanovením § 16 ZDP by napriek skutočnosti, že zmluva o ZDZ takýto príjem vymedzuje na zdanenie v štáte zdroja, nepodliehajú na území SR zdaneniu.

Pri určovaní druhu príjmu plynúceho daňovníkovi s ODP zo zdroja na území SR je potrebné v prvom rade uviesť, že ustanovenie § 16 ods. 1 ZDP:

1.  zakladá právo na zdanenie určitého druhu príjmu v SR,

2.  nerieši spôsob zdanenia ani výšku daňovej povinnosti,

3.  druhy príjmov plynúce daňovníkovi s ODP, ktoré sú predmetom dane, vymenováva taxatívne,

4.  aplikuje sa jednoznačne pri posúdení príjmov plynúcich zo zdroja na území SR daňovníkom s ODP – daňových rezidentov krajiny, s ktorou SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ,

5.  ak príjmy zo zdroja na území SR plynú daňovníkovi s ODP – daňovému rezidentovi krajiny, s ktorou SR má uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je nevyhnutné skúmať tento príjem nielen podľa § 16 ZDP ale aj podľa príslušnej zmluvy o ZDZ. Zdanenie určitého príjmu v SR môže nastať iba v tom prípade, ak je tento príjem zdaniteľný v SR súčasne podľa ZDP aj podľa zmluvy o ZDZ.

Podstatu pre určenie zdroja príjmu na území SR, ktorú si musíme uvedomiť je, že činnosť, z ktorej sú dosahované príjmy je vykonávaná na území SR, resp. vec, s ktorou súvisí dosahovaný príjem je umiestnená na území SR. Nie je podstatné kto príjem vypláca a už vôbec nie v akej mene a z akého účtu!

?  Príklad

Slovenský objednávateľ si objednal vypracovanie stavebného projektu na prestavbu prevádzkovej haly u rakúskeho zhotoviteľa. Uzatvorili spolu osobne zmluvu na území SR, pričom všetky podklady a údaje potrebné na vypracovanie projektu boli rakúskemu zhotoviteľovi posielané prostredníctvom elektronickej pošty. Rakúsky zhotoviteľ vypracovával štúdiu na území Rakúska. Celá komunikácia so slovenským objednávateľom prebiehala výlučne elektronicky a to až do odovzdania dohodnutej štúdie. Dohodnutá úhrada bola poslaná rakúskemu zhotoviteľovi po odovzdaní štúdie. Je táto úhrada zdaňovaná na území SR?

Uvedená úhrada nie je zdaňovaná na území SR vzhľadom na skutočnosť, že rakúsky zhotoviteľ nevypracovával projekt na území SR bez ohľadu na skutočnosť, že mu všetky potrebné podklady a údaje boli poskytnuté z územia SR.

?  Príklad

Slovenský objednávateľ si objednal vypracovanie marketingovej štúdie u českého zhotoviteľa. Uzatvorili spolu osobne zmluvu na území SR, pričom všetky podklady a údaje potrebné na vypracovanie požadovanej marketingovej štúdie boli českému zhotoviteľovi posielané prostredníctvom elektronickej pošty. Český zhotoviteľ vypracovával štúdiu na území ČR. Celá komunikácia so slovenským objednávateľom prebiehala výlučne elektronicky a to až do odovzdania dohodnutej štúdie. Dohodnutá úhrada bola poslaná českému zhotoviteľovi po odovzdaní štúdie. Je táto úhrada zdaňovaná na území SR?

Uvedená úhrada nie je zdaňovaná na území SR vzhľadom na skutočnosť, že český zhotoviteľ nevypracovával štúdiu na území SR bez ohľadu na skutočnosť, že mu všetky potrebné podklady a údaje boli poskytnuté z územia SR.

Ustanovenie § 16 ZDP rozlišuje príjmy dosahované zo zdroja na území SR a to na:

     príjmy z činnosti vykonávanej na území SR samotným daňovníkom, resp. osobami pre neho pracujúcimi, ktorými sú príjmy

–   z činnosti vykonávanej v stálej prevádzkarni – § 16 ods. 1 písm. a),

–   zo závislej činnosti – § 16 ods. 1 písm. b),

–   zo služieb vykonávaných inak ako prostredníctvom stálej prevádzkarne – § 16 ods. 1 písm. c),

–   z vystúpení umelcov a športovcov – § 16 ods. 1 písm. d),

     príjmy, ktoré nevyžadujú fyzickú prítomnosť daňovníka – príjmy plynúce z rôznych foriem majetku zahraničných osôb umiestneného na území SR, ktorými sú napr.

–   (odplaty) za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how) – § 16 ods. 1 písm. e) prvý bod,

–   (odplaty) za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu – § 16 ods. 1 písm. e) druhý bod,

–   úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde, z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu, okrem výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok – § 16 ods. 1 písm. e) tretí bod.

-   podľa písmena h) je zdaniteľným príjmom len príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane ani podľa ZDP a ani podľa medzinárodnej zmluvy.

Hlavne v prípade daňovníka fyzickej osoby je potrebné dôsledne sledovať všetky príjmy, ktoré mu plynú, pričom z týchto príjmov sa ďalej vyčlenia príjmy, ktoré nie sú predmetom dane (§ 3 ods. 2, § 5 ods. 5, neuvedené príjmy v § 16 pre daňovníkov s ODP) a zvyšné príjmy sa ešte posúdia, či nie sú oslobodené od dane podľa ustanovení samotného ZDP (§ 5 ods. 7, § 9) alebo podľa medzinárodných zmlúv.

Až zostávajúce príjmy sú zdaniteľnými príjmami, z ktorých si daňovník vyčísli daňovú povinnosť v súlade s ustanoveniami ZDP.

V prípade právnických osôb sú príjmy, ktoré sú predmetom dane vymedzené v ustanovení § 12 ZDP a príjmy, ktoré sú oslobodené od dane, sú určené ustanovením § 13 ZDP.

-   podľa písmena i) je daňovým výdavkom každý výdavok (náklad)

–   preukázateľne vynaložený daňovníkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov,

–   zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v daňovej evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP,

pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

Bližšie je zákonná možnosť a spôsob zahrnutia výdavkov do daňových výdavkov vymedzená v ustanoveniach § 19 až 29 ZDP.

-   v písmene j) a k) sú vymedzené základné pojmy základ dane a daňová strata.

Základom dane je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky uvedené v § 19 ZDP pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.

Poznámka

Vzhľadom na definíciu základu dane, t.j. že základ dane vzniká len vtedy, ak zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky, základom dane je vždy len suma vyššia ako nula. Uvedené je dôležité uvedomiť si pri posudzovaní splnenia zákonom stanovených podmienok vzťahujúcich sa k vykázaniu základu dane ako napr. splnenie podmienky vykázania základu dane pri uplatnení si daňového bonusu na vyživované dieťa pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP.

ZDP ustanovuje prípady iného zahrňovania príjmov a výdavkov do základu dane ako v zdaňovacom období, kedy sú prijaté/vynaložené, napr. v prípade zahŕňania obstarávacej ceny hmotného majetku do daňových výdavkov postupne formou odpisov alebo postupné zahŕňanie dotácie do základu dane až v zdaňovacom období, kedy bude použitá atď.

Samozrejme ovplyvnenie základu dane reálne vynaloženými príjmami a výdavkami závisí aj od spôsobu, ktorý daňovník zvolil ako podklad pre vykázanie základu dane. Ak daňovník vykáže základ dane z podkladov jednoduchého účtovníctva alebo daňovej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP, zahŕňa do základu dane príjmy a výdavky vtedy, keď ich aj vynaloží (ak ZDP nehovorí inak).

Ak daňovník vychádza z podvojného účtovníctva, ovplyvňuje základ dane vzniknutý náklad alebo výnos, tak ako ho zaúčtuje v súlade s postupmi v PÚ bez jeho reálneho vynaloženia (okrem ZDP vymedzených prípadov napr. podľa § 17 ods. 19 ZDP) alebo prijatia.

V prípade daňovníkov, fyzických osôb, je základ dane bližšie vymedzený v ustanovení § 4 ZDP, podľa ktorého ak daňovníkovi plynie viac druhov príjmov v zdaňovacom období, základom dane je

•    súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP po znížení o nezdaniteľné časti, pričom čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 sa pred uplatnením nezdaniteľných častí zníži o daňovú stratu vykázanú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach podľa § 30 ZDP a

•    čiastkových základov dane z príjmov z prenájmu alebo z použitia diela alebo z použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP a z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP.

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa príjmy z kapitálového majetku uvedené v § 7 ZDP vyčleňujú do osobitného základu dane. Dôvodom pre takúto úpravu, bolo použitie rovnakej sadzby dane pre zdanenie príjmov z kapitálového majetku dosahovaných na našom území, t.j. na území SR s takýmito príjmami dosiahnutými zo zdrojov v zahraničí.

Daň z príjmov fyzickej osoby sa za zdaňovacie obdobie roka 2016 vypočíta

•    samostatne zo základu dane, ktorý sa v súlade s § 4 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“) zistí ako súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane a čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 a § 8 ZDP. Základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 ZDP sa znižuje o daňovú stratu,

•    samostatne z osobitného základu dane z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP.

Základ dane pre daňovníkov, právnické osoby, je bližšie vymedzený v § 14 ZDP.

Daňovou stratou je rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.

V prípade daňovníkov, fyzických osôb, daňová strata môže vzniknúť iba pri príjmoch dosahovaných podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, t.j. príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, a to iba pri tých, pri ktorých sa uplatňujú preukázateľné daňové výdavky. Uvedené priamo vychádza práve z definície daňovej straty, podľa ktorej daňovou stratou je rozdiel, o ktorý daňové výdavky, t.j. výdavky preukázateľne vynaložené daňovníkom, zaúčtované v účtovníctve daňovníka alebo zaevidované v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP, prevyšujú zdaniteľné príjmy.

Ak daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov („paušálne výdavky“), nemôže mu vzniknúť daňová strata z titulu uplatnenia sumy poistného a príspevkov [vymedzených v § 5 ods. 7 písm. e) ZDP], ktoré sa odpočítavajú po znížení príjmov o paušálne výdavky.

?  Príklad

Daňovník dosahuje príjmy zo živnosti, pričom si uplatňuje výdavky percentom z príjmov vo výške 40 %. Do výdavkov si započítava aj preukázateľne zaplatené poistné, ktoré uhradil v súvislosti s touto činnosťou. Po započítaní výdavkov vynaložených na zaplatené poistné boli výdavky vyššie ako príjmy. Je možné, aby daňovník vykázal stratu pri paušálnych výdavkoch?

Daňovník, ktorý si uplatňuje výdavky percentom z príjmov, nemôže vykázať stratu. Preukázateľne zaplatené poistné si započíta k paušálnym výdavkom len do výšky príjmov.

Podľa § 30 ods. 1 ZDP od základu dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, možno odpočítať daňovú stratu rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná.

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 dosiahol príjmy zo závislej činnosti vo výške 12 000 eur. Súčasne z príjmov z podnikania vykazuje stratu vo výške 2 000 eur. Môže daňovník vykázanú stratu umoriť už v roku jej vykázania, t.j. v roku 2016?

Daňovník vykázanú stratu bude môcť umoriť až v ďalších zdaňovacích obdobiach (a to iba z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti), nakoľko ZDP vykázanú stratu z podnikania, neumožňuje odpočítať pri výpočte základu dane zo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo závislej činnosti.

?  Príklad

Daňovník fyzická osoba dosiahol v rokoch 2013 a 2014 daňovú stratu. V roku 2015 vykázal kladný základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP a mal nárok na odpočet týchto strát. K 1. 1. 2016 bol na daňovníka vyhlásený konkurz. Môže si daňovník uplatniť zostávajúce časti z ešte neodpočítaných daňových strát? Akým spôsobom straty uplatňuje?

Podľa znenia § 30 ZDP, od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, možno odpočítať daňovú stratu rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná. Ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie alebo vyhlásenia konkurzu nárok na odpočet daňovej straty odo dňa vstupu do likvidácie alebo vyhlásenia konkurzu zaniká. Keďže v roku 2014 vzniká daňovníkovi ďalšia strata, t.j. nevykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, daňovník stráca nárok na uplatnenie prvej štvrtiny daňovej straty vykázanej v roku 2013.

V roku 2015 vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP a v prípade, ak dosahuje dostatočnú výšku môže odpočítať druhú štvrtinu zo straty vykázanej v roku 2013 a prvú štvrtinu z daňovej straty vykázanej v roku 2014. Vzhľadom na skutočnosť, že k 1. 1. 2016 daňovník vstupuje do konkurzu na zvyšné pomerné časti daňových strát z roku 2013 (tretiu a štvrtú štvrtinu) a z roku 2014 (druhú, tretiu a štvrtú štvrtinu), ktoré daňovník nemohol odpočítať, mu zaniká nárok na ich ďalšie uplatnenie/odpočítanie.

Podľa § 30 ods. 1 ZDP, ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie (len v prípade právnických osôb), vyhlásenia konkurzu, alebo povolenia vyrovnania, nárok na odpočet daňovej straty odo dňa vstupu do likvidácie, alebo dňa vyhlásenia konkurzu zaniká. Ak je zdaňovacie obdobie pred vstupom do likvidácie, resp. konkurzu kratšie ako rok, daňovník môže uplatniť celý ročný odpočet daňovej straty (len v prípade právnických osôb; u fyzických osôb je aj v prípade, ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz, povolené vyrovnanie alebo povolená reštrukturalizácia zdaňovacím obdobím vždy kalendárny rok podľa § 4 ods. 9 ZDP).

Ak je zdaňovacie obdobie kratšie ako rok, daňovník môže uplatniť celý ročný odpočet daňovej straty! V prípade fyzických osôb je zdaňovacím obdobím vždy kalendárny rok, s výnimkou prípadov, kedy sa podáva daňové priznanie dedičom za zomretého daňovníka, v ktorom sa určuje jeho daňová povinnosť ku dňu jeho smrti (§ 49 ZDP).

V súlade s prechodným ustanovením § 52za ods. 4 ZDP počnúc zdaňovacím obdobím, ktoré sa začína po 31. 12. 2013, súčet neuplatnených daňových strát vykázaných za zdaňovacie obdobia ukončené v rokoch 2010 až 2013 sa odpočíta rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom prvým zdaňovacím obdobím je zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2014 (tento postup sa nemohol uplatniť v daňovom priznaní za rok 2013).

Na zistenie daňovej straty, ktorú možno odpočítať podľa § 30 ods. 1 ZDP, platia ustanovenia § 17 až 29 ZDP (§ 30 ods. 5 ZDP).

Spôsob, akým sa postupuje pri výpočte základu dane alebo daňovej straty u daňovníka/fyzickej osoby dosahujúcej príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu (od 1. 1. 2012 nemôže vykazovať daňovú stratu pri príjmoch z prenájmu) alebo z použitia diela a umeleckého výkonu uplatňujúcej preukázateľné výdavky alebo paušálne výdavky a u daňovníka/právnickej osoby je upravený v § 17 až 29 ZDP.

Pri jeho zisťovaní sa vychádza zo spôsobu vedenia účtovníctva a to

•    u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,

•    u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva z výsledku hospodárenia,

•    u daňovníka podľa § 17 ods. 1 písm. c) ZDP

–   pri prvom spôsobe z výsledku hospodárenia vykázaného podľa IAS/IFRS, ktorý sa následne upraví podľa Opatrenia Ministerstva financií SR č. MF/011053/2006-72 uverejnenom vo FS č. 2/2006 novelizovanom Opatrením Ministerstva financií SR č. MF/026217/2006-72 uverejnenom vo FS 12/2006,

–   pri druhom spôsobe z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslil, ak by účtoval v sústave podvojného účtovníctva, pričom na účely zistenia tohto výsledku hospodárenia je povinný viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva a uchovávať ju podľa § 35 a 36 zákona o účtovníctve,

•    u daňovníka s ODP, ktorý nemá povinnosť viesť účtovníctvo podľa zákona o účtovníctve, a ani sa dobrovoľne nerozhodne viesť jednoduché alebo podvojné účtovníctvo, sa vychádza z rozdielu medzi príjmami a výdavkami (za predpokladu, že ZDP neustanovuje inak).

-   podľa písmena l) je zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ak tento zákon neustanovuje inak.

Zdaňovacím obdobím u fyzickej osoby je vždy kalendárny rok.

To platí aj pre daňovníkov, ktorí sú zamestnancami zamestnávateľa (právnickej osoby), ktorý nemá zdaňovacie obdobie zhodné s kalendárnym rokom, t.j. má zdaňovacie obdobie určené na základe vedeného účtovníctva ako hospodársky rok.

V prípade daňovníka s príjmami z podnikania (§ 6), na ktorého bol vyhlásený konkurz, povolené vyrovnanie alebo povolená reštrukturalizácia sa základ dane zisťuje vždy za kalendárny rok. Na tento účel je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku k poslednému dňu kalendárneho roka, pričom povinnosť zostaviť účtovnú závierku podľa zákona o účtovníctve týmto nie je dotknutá.

Ak ide o daňovníka, ktorý v priebehu kalendárneho roka zomrel, ustanovenie § 49 ZDP upravuje, že za príslušnú časť zdaňovacieho obdobia do daň smrti podá daňové priznanie dedič, ktorý za tohto daňovníka musí vysporiadať jeho daňovú povinnosť.

V prípade právnických osôb môže byť zdaňovacie obdobie stanovené aj iným spôsobom, určeným napr. aj v § 49 ZDP a to napr. hospodársky rok.

-   v písmene m) je zadefinovaný pojem obchodný majetok.

ZDP v tomto ustanovení špecificky upravuje definíciu obchodného majetku len pre daňovníkov fyzické osoby.

Poznámka

Majetok právnickej osoby je vždy považovaný za obchodný majetok, ktorý táto osoba využíva výlučne na podnikanie. Výnimkou je majetok, ktorý využíva daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie, pričom časť majetku využíva v rámci svojej hlavnej činnosti, t.j. nepodnikateľskej/neziskovej činnosti a časť majetku v rámci svojej podnikateľskej činnosti.

Definícia obchodného majetku sa z daňového pohľadu týka daňovníkov dosahujúcich príjmy podľa § 6 ZDP, t.j. daňovníkov, ktorí dosahujú príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu.

Podľa tejto definície [§ 2 písm. m) ZDP] je obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala, eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Obchodným majetkom je u fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 ZDP aj majetok obstarávaný formou finančného prenájmu. Uvedené však platí za predpokladu, že táto fyzická osoba ho využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie predmetných príjmov a o takomto majetku účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Z uvedeného vyplýva, že majetkom fyzickej osoby sú akékoľvek veci, pohľadávky a iné práva a peniazmi oceniteľné hodnoty, ktoré má táto fyzická osoba vo vlastníctve, pričom z vlastného rozhodnutia môže určiť, že tento majetok

–   sa stane aj jej obchodným majetkom a to jeho zaúčtovaním v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaním v daňovej evidencii daňovníka, pričom sa môže rozhodnúť, že takýto majetok bude jej obchodným majetkom len z časti alebo

–   nebude jej obchodným majetkom, t.j. nebude o tomto majetku účtovať alebo viesť evidenciu, čo znamená že je stále jej osobným majetkom, ktorý len využíva v súvislosti s podnikaním a dosahovaním príjmov podľa § 6 ZDP.

Daňovník s príjmami podľa § 6 ZDP môže zaradiť majetok do obchodného majetku len vo vstupnej cene určenej v súlade s ustanovením § 25 ZDP a len z takto stanovenej ceny môže uplatňovať daňové výdavky formou odpisov v súlade s § 19 ZDP.

Poznámka

Z definície obchodného majetku pre fyzické osoby uvedenej v § 2 písm. m) ZDP vyplýva, že v prípade, ak daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov (tzv. paušálne výdavky) podľa § 6 ods. 10 ZDP, t.j. neúčtuje o tomto majetku a ani o ňom nevedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, ak aj majetok využíva v súvislosti s dosahovanými príjmami, nepôjde o obchodný majetok daňovníka, t.j. stále bude jeho osobným majetkom. V súlade s § 22 ods. 9 ZDP daňovník nemôže využiť prerušenie odpisovania, t.j. nemôže si predĺžiť dobu odpisovania využitím tohto inštitútu.

V prípade, ak daňovník prejde z uplatňovaných paušálnych výdavkov na preukázateľné výdavky a bude chcieť uplatniť odpisy zo vstupnej ceny tohto majetku, bude postupovať v súlade s ustanoveniami § 24 ods. 5 a § 25 ods. 1 písm. d) ZDP, t.j. ako pri preradení majetku z osobného využívania do obchodného majetku.

Z pohľadu rozsahu uplatňovania daňových výdavkov potom nastávajú tri situácie, a to:

1.  majetok slúži daňovníkovi výlučne na podnikanie a preto ho má zaradený celý v obchodnom majetku, t.j. uplatňuje si všetky výdavky v súvislosti s takýmto obchodným majetkom v plnej výške,

2.  majetok daňovníkovi slúži aj na podnikanie aj na súkromné účely, t.j. aj keď ho zaradí do obchodného majetku vylúči z daňových výdavkov pomernú časť výdavkov, ktoré súvisia s jeho súkromnou spotrebou,

3.  majetok síce daňovník využíva na podnikanie, ale tento majetok nezaradí do obchodné majetku, t.j. do daňových výdavkov je možné uznať len výdavky na riadnu prevádzku majetku ako napr. v prípade nehnuteľností výdavky na energie alebo pri vlastnom osobnom motorovom vozidle nezaradenom do obchodného majetku výdavky na spotrebu PHL a základnú sadzbu náhrady za 1 km jazdy resp. iné výdavky, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa osobitných predpisov v súlade s § 19 ods. 2 písm. a) ZDP a preukázateľne súvisia s majetkom.

Vzhľadom na skutočnosť, že v praxi je v niektorých situáciách veľmi obtiažne preukazovať, či daňovník využíva majetok výlučne na podnikanie, resp. v akej pomernej časti ho využíva na podnikanie a v akej na súkromnú spotrebu, s účinnosťou od 1. 1. 2015 došlo k zjednodušeniu preukazovania tejto skutočnosti.

Táto úprava je obsiahnutá v § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, pričom jej obsahom je, že daňovými výdavkami sú výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

1.  vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

2.  v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

V tejto súvislosti sa dopĺňa aj definícia daňového výdavku uvedená v § 2 písm. i) ZDP, podľa ktorej daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

-   v písmene n) až r) sú určené základné pojmy súvisiace s blízkymi, závislými alebo prepojenými osobami, či už v rámci tuzemských vzťahov alebo zahraničných závislých vzťahov.

Závislou osobou sa v súlade s § 2 písm. n) ZDP rozumie blízka osoba alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba.

Za blízku osobu sa považuje predovšetkým príbuzný v priamom rade, súrodenec a manžel. Rovnako blízkou osobou sa označujú aj iné osoby v rodinnom alebo obdobnom pomere, ktoré sú navzájom sebe tak blízke, že ujmu, ktorú by utrpela jedna z nich, by druhá osoba pociťovala ako ujmu vlastnú. Toto špecifikovanie blízkej osoby nadväzuje na definíciu pojmu v ustanoveniach § 116 a 117 ObčZ.

Príbuznými osobami sú predovšetkým príbuzní v priamom rade (osoby, ktoré pochádzajú jedna od druhej – rodičia a deti, prarodičia a vnuci) bez obmedzenia a z príbuzných v pobočnom rade len súrodenci. Do tejto skupiny osôb patria tak isto osvojitelia a osvojenci podľa § 97 zákona o rodine, ktorí sú vždy osobami blízkymi bez ohľadu na to, aké sú medzi nimi skutočné vzťahy.

Tieto osoby sú blízkymi osobami už z dôvodu príbuzenstva a nie je potrebná ďalšia podmienka. V tomto prípade nie je ani potrebné skúmať, či ujmu, ktorú utrpel jeden z príbuzných, pociťoval druhý príbuzný (v priamom rade alebo súrodenec) ako vlastnú ujmu. Príbuzenstvom sa rozumie vzťah predkov a potomkov a vzťah osôb pochádzajúcich od spoločného predka. Určenie stupňa príbuzenstva ustanovuje § 117 ObčZ.

Za blízke osoby sa považujú aj manželia po dobu trvania manželstva a to bez ohľadu na skutočnosť, či žijú spoločne alebo oddelene a bez skúmania akýchkoľvek ďalších podmienok.

Iné osoby sa považujú za blízke osoby, ak spĺňajú dve zákonnom určené podmienky a to, že:

a)  sú navzájom v pomere rodinnom alebo obdobnom

     V tomto prípade ide o príbuzných v pobočnom rade tretieho a ďalšieho stupňa (strýc, teta, bratanci atď.), osoby žijúce s niekým v spoločnej domácnosti, ktoré s ním nie sú príbuzné, ale ak vytvorili spolužitím v spoločnej domácnosti vzťah obdobný rodinnému vzťahu. Možno sem zaradiť napr. zošvagrené osoby, vzťah jedného manžela k príbuzným druhého manžela, vzťah jedného z manželov k nevlastnému dieťaťu, pokiaľ s týmto dieťaťom žije v spoločnej domácnosti, vzťah fyzickej osoby k dieťaťu, ktoré je mu zverené do výchovy, vzťah budúceho osvojiteľa k maloletému dieťaťu, ktoré má v dočasnej starostlivosti, vzťah pestúna k zverenému dieťaťu, vzťah medzi poručníkom a maloletým dieťaťom, vzťah druha a družky atď.

b)  ak by ujmu, ktorú utrpela jedna z nich, druhá dôvodne pociťovala ako vlastnú ujmu

     Aby mohli byť osoby uvedené v písmene a) považované za blízke osoby, musí byť splnená aj ďalšia podmienka a to, že táto osoba bude pociťovať ujmu spôsobenú inej osobe ako vlastnú ujmu. Avšak to, či uvedenú skutočnosť pociťuje dôvodne rozhoduje súd. Súd by mal vychádzať predovšetkým z hľadiska objektívneho a spoločenského, čo znamená, že posúdi, či z hľadiska spoločenskej morálky – prihliadajúc na všetky dôležité okolnosti prípadu – môže určitá osoba dôvodne pociťovať ujmu spôsobenú inej osobe ako vlastnú ujmu.

V ustanovení § 2 písm. o) ZDP je bližšie vymedzené ekonomické a personálne prepojenie osôb. Pod ekonomickým alebo personálnym prepojením sa rozumie účasť osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby, rovnako aj vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby, prípadne v ktorých má táto osoba priamy alebo nepriamy majetkový podiel.

Účasť osoby na majetku a kontrole predstavuje viac ako 25 % priamy, nepriamy alebo nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach. Ustanovenie § 2 písm. o) ZDP upravuje aj spôsob výpočtu nepriameho podielu a nepriameho odvodeného podielu na základnom imaní alebo na hlasovacích právach. Nepriamy podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach sa vypočíta ako súčin priamych podielov, ktoré sú vyjadrené v percentuálnej výške, a ten je následne vynásobený stomi.

?  Príklad

Spoločnosť A vlastní 65 % priamy podiel na základnom imaní spoločnosti B. Spoločnosť B vlastní 35 % priamy podiel na základnom imaní spoločnosti C. Sú spoločnosti A a C závislými osobami na účely ZDP?

Tieto spoločnosti sa budú považovať za závislé osoby, ak ich nepriamy podiel bude vyšší ako 25 %. Nepriamy podiel spoločnosti A na spoločnosti C sa vypočíta nasledovne: 0,65 x 0,35 = 0,2275 x 100 = 22,75 %. Výška nepriameho podielu nie je vyššia ako 25 % a spoločnosti A a C sa preto nepovažujú za závislé osoby v zmysle § 2 písm. o ZDP.

Nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach sa zistí súčtom nepriamych podielov. Nepriamy odvodený podiel sa použije len na výpočet výšky účasti jednej osoby na majetku alebo kontrole inej osoby v tom prípade, ak táto jedna osoba má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb, pričom každá z týchto osôb má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby. Ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 %, potom všetky osoby, prostredníctvom ktorých bola jeho výška počítaná, sú ekonomicky prepojené, a to bez ohľadu na skutočnú výšku ich podielu.

?  Príklad

Spoločnosť A má 65 % priamy podiel na spoločnosti B a spoločnosť B má 30 % priamy podiel na spoločnosti C. Súčasne spoločnosť A má 65 % priamy podiel na spoločnosti D a spoločnosť D vlastní 50 % podiel na spoločnosti C.

Spoločnosť A má nepriamy podiel v spoločnosti C:

–   prostredníctvom spoločnosti B vo výške (0,65 x 0,30 = 0,195 x 100) = 19,5 % a 

–   prostredníctvom spoločnosti D vo výške (0,65 x 0,50 = 0,325 x 100) = 32,5 %.

Nepriamy odvodený podiel spoločnosti A na spoločnosti C predstavuje súčet nepriamych podielov 19,5 % + 32,5 % = 52 %. Keďže nepriamy odvodený podiel spoločnosti A na spoločnosti C je vyšší ako 50 %, ekonomicky prepojené sú všetky spoločnosti A, B, C aj D.

Účasť na vedení podľa § 2 písm. o) ZDP predstavuje vzťah osoby s obchodnou spoločnosťou alebo družstvom prostredníctvom členstva v štatutárnych alebo dozorných orgánoch tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa definícia závislej osoby v rámci účasti na vedení rozširuje nielen na vzťah osoby ktorá je závislou osobou z dôvodu, že je členom v štatutárnych orgánoch alebo dozorných orgánoch tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, ale aj o osobu, ktorá je blízka tejto osobe, ktorá je členom v štatutárnych orgánoch alebo dozorných orgánoch. Za takúto blízku osobu sa považuje osoba určená v § 116 a 117 ObčZ.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa v tomto ustanovení upravuje aj pojem „vedenie“, tak aby sa vzťahovalo na akúkoľvek právnickú spoločnosť nielen obchodnú spoločnosť a družstvo ako napr. pozemkové spoločenstvá.

Podľa nového znenia je za závislú osobu považovaná aj osoba, ktorá má účasť na vedení, pričom „účasťou na vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov, dozorných orgánov alebo ďalších obdobných orgánov právnickej osoby k tejto právnickej osobe“.

Iné prepojenie osôb, podľa ktorého je možné osobu považovať za závislú osobu v zmysle § 2 písm. n) ZDP, je bližšie upravené v ustanovení § 2 písm. p) ZDP. Za iné prepojenie osôb sa považuje obchodný vzťah, ktorý bol vytvorený predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa v súvislosti s ďalšími zmenami vykonanými v § 17 ods. 5 a novou definíciou uvedenou v novom § 2 písm. ab) ZDP upravuje aj definícia „iného“ prepojenia, ktorej cieľom je posudzovanie prepojenia medzi subjektami z dôvodu ich obchodných vzťahov ako prepojenie v rámci právnych vzťahov alebo transakcií medzi subjektami, ktoré vznikajú za účelom zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty.

V súlade s § 2 písm. r) ZDP sa zahraničnou závislou osobou rozumie fyzická alebo právnická osoba v tuzemsku, ktorá je vzájomne prepojená s fyzickou alebo právnickou osobou v zahraničí, a to spôsobom podľa § 2 písm. n) ZDP. To znamená, že tieto osoby sú blízkymi osobami alebo medzi nimi existuje ekonomické alebo personálne prepojenie podľa § 2 písm. o) ZDP alebo iné prepojenie v zmysle § 2 písm. p) ZDP.

Za zahraničnú závislú osobu sa považuje aj daňovník s NDP vo vzťahu k jeho stálym prevádzkarňam v zahraničí, ako aj stála prevádzkareň umiestnená na území SR vo vzťahu k jej zahraničnému zriaďovateľovi, ktorým je daňovník s ODP. Rovnako sa posudzuje aj vzťah:

–   medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú voči sebe závislými osobami, t.j. sú vzájomne prepojení podľa § 2 písm. n) ZDP a

–   stálej prevádzkarne voči daňovníkovi, ktorý je vzájomne prepojený podľa § 2 písm. n) ZDP s jej zriaďovateľom, t.j. medzi stálou prevádzkarňou a inou osobou, ktorá patrí do skupiny (táto osoba je závislou osobou voči zriaďovateľovi stálej prevádzkarne).

-   písmeno s) – stanovuje základné podmienky finančného prenájmu, ktorým sa rozumie obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci.

Za finančný prenájom sa považuje prenájom, pri ktorom:

–   cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb,

–   vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na nájomcu

–   doba trvania finančného prenájmu musí byť najmenej 60 % doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 ZDP

•    ak predmetom prenájmu je pozemok, na ktorom je umiestnená budova alebo stavba zaradená do odpisovej skupiny 5 – najmenej 60 % doby odpisovania stanovenej pre odpisovú skupinu 5 – t.j. 12 rokov,

•    ak predmetom prenájmu je pozemok, na ktorom je umiestnená budova alebo stavba zaradená do odpisovej skupiny 6 – najmenej 60 % doby odpisovania stanovenej pre odpisovú skupinu 6 – t.j. 24 rokov,

•    ak predmetom prenájmu je pozemok, na ktorom nie je umiestnená budova alebo stavba – najmenej 60 % doby odpisovania stanovenej pre odpisovú skupinu 6 – t.j. 24 rokov,

•    ak predmetom prenájmu je pozemok spolu s budovou, cena za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému pozemku z prenajímateľa na daňovníka, ktorý obstaráva HM formou finančného prenájmu, musí byť vyčíslená samostatne, z toho dôvodu, že pozemok nie je odpisovaný a pri predaji budovy spolu s pozemkom je možné podľa § 19 ods. 3 písm. e) uznať vstupnú cenu ako daňový výdavok len do výšky príjmu z predaja.

Upozornenie!

V prípade prenájmu HM, kde predmetom prenájmu je aj budova, sa pri minimálnej dobe trvania nájomnej zmluvy vychádza z charakteru budovy (výrobný charakter – odpisová skupina 5 alebo administratívny charakter – odpisová skupina 6) stanovenej ku dňu uzatvorenia nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci. Rovnako sa postupuje aj pri budove používanej na viacero účelov (§ 26 ods. 2).

-   v písmene v) sa vymedzuje pojem „platiteľ dane“, ktorým je fyzická osoba alebo právnická osoba povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka a odviesť ho správcovi dane, pričom za ne majetkovo zodpovedá. Na definíciu platiteľa dane nadväzuje aj definícia zahraničného platiteľa dane upravená v § 48 ZDP.

-   v písm. w) je vymedzený pojem „dobrovoľného príspevku na starobné dôchodkové sporenie, ktorým je príspevok podľa § 20 písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o SDS“). Tento príspevok je v období rokov 2013 až 2016 nezdaniteľnou časťou základu dane a to v zákonom stanovenej výške.

-   v písmene x) – definuje daňovníka z „nezmluvného štátu“

Uvedená úprava sa uvádza z dôvodu zvýšeného boja vlády proti daňovým únikom s účinnosťou od 1. 3. 2014, kde sa zaviedla zvýšená sadzba dane (zrážkovej dane aj zabezpečenia dane) pre prípady vyplácania príjmov daňovníkom z tzv. „nezmluvných štátov“ a to až na sadzbu dane vo výške 35 %.

Podľa § 2 písm. x) ZDP, daňovníkom z „nezmluvných štátov“ je fyzická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov, ktorý je uverejnený na www.finance.gov.sk

(http://www.finance.gov.sk/Default.aspx?CatID=9501).

Ministerstvo financií zaradí do zoznamu štát,

•    s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ,

•    s ktorým má SR uzavretú medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní – bilaterálne uzatvárané zmluvy – v súčasnosti je to len zmluva uzavretá medzi SR a Guernsey – Oznámenie č. 6/2016 Z. z.,

•    ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a SR viazaná – Multilaterálna zmluva – „Dohovor o vzájomnej administratívnej pomoci v daňových záležitostiach“ – (napr. Írsko, Japonsko, Grécko, Francúzsko).

V súvislosti s takto zvýšenou sadzbou dane sa pri vybratí dane zrážkou podľa § 43 ods. 1 alebo zabezpečení dane podľa alebo § 44 ods. 2 ZDP platiteľom dane, upravuje aj rozsah jeho oznamovacej povinnosti určenej v § 43 ods. 11 a § 44 ods. 3 ZDP.

Podľa uvedených ustanovení je platiteľ dane povinný nahlasovať správcovi dane pri vyberaní dane zrážkou alebo zabezpečení dane voči daňovníkom s ODP z „nezmluvného štátu“ podľa § 2 písm. x) podrobné údaje o zrazenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, sumu zrazenej dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zrazenej dane, pričom ak ide

–   o fyzickú osobu aj meno, priezvisko, adresu TP a dátum narodenia,

–   o právnickú osobu aj názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

Vzor tohto oznámenia určilo Finančné riaditeľstvo SR a je zverejnené na ich webovom sídle www.financnasprava.sk.

Rovnaký rozsah údajov musí platiteľ dane oznámiť správcovi dane aj v prípade zrazenia dane alebo zabezpečenia dane voči daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý bude žiadať správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane pre účely aplikácie metód na zamedzenie dvojitého zdanenia v štáte svojej rezidencie.

V nadväznosti na úpravy týkajúce sa úhrad voči daňovníkov z nezmluvných štátov, je nastavená aj úprava v § 17 ods. 19 písm. e) ZDP, podľa ktorej si daňovník môže zahrnúť do daňových výdavkov výdavky vzťahujúce sa k úhrade príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP vyplácaných, poukazovaných alebo pripisovaných v prospech daňovníka nezmluvného štátu až

1.  po ich zaplatení a 

2.  po splnení uvedených oznamovacích povinností ako platiteľa dane voči správcovi dane podľa § 43 ods. 11 a § 44 ods. 3 ZDP.

-   v písmene y) je uvedený pojem „držiteľ“

Držiteľom podľa tohto ustanovenia je držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov a farmaceutická spoločnosť, ktorí sú zadefinovaný priamo v ustanoveniach zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o liekoch“). Držiteľom je aj výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky a výrobca a distribútor dietetickej pomôcky, ktorí sú upravení v zákone č. 577/2004 Z. z. o rozsahu zdravotnej starostlivosti uhrádzanej na základe verejného zdravotného poistenia a o úhradách za služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o rozsahu ZS“). Držiteľom podľa tohto ustanovenia je aj tretia osoba, prostredníctvom ktorej ostatné už uvedené osoby poskytujú peňažné a nepeňažné plnenia, t.j. ide o rôzne reklamné agentúry, neziskové organizácie a pod., prostredníctvom ktorých poskytuje napr. farmaceutická spoločnosť nepeňažné plnenie (napr. zorganizovanie semináru) lekárom.

Držiteľom, ktorý poskytuje príjmy zdaňované daňou vyberanou zrážkou, môže byť aj takto ustanovený daňovník s ODP, ak má na území SR povolenie alebo oprávnenie na podnikanie, t.j. organizačnú zložku, alebo tu má stálu prevádzkareň (§ 16 ods. 2 ZDP).

Predovšetkým v prípadoch, ak predmetné plnenie poskytuje držiteľ s ODP, ktorý nemá na území SR organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, resp. daňovník, ktorý je závislou osobou vo vzťahu k osobám pôsobiacim v oblasti farmaceutického priemyslu, na účely správneho určenia osoby držiteľa je nevyhnuté zistiť skutočného (nielen právneho, ale aj ekonomického) poskytovateľa tohto plnenia.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa medzi držiteľov dopĺňa aj držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti. Za držiteľa sa však považuje len v prípade činnosti uvedenej v § 20 ods. 1 písm. i) zákona o liekoch.

Podľa tohto ustanovenia zákona o liekoch ide o spätný predaj humánnych liekov zaradených v zozname kategorizovaných liekov. V tomto smere došlo rovnako k úprave aj v zákone o liekoch s účinnosťou od 1. 1. 2017, podľa ktorej sa vypúšťa činnosť spätného predaja liekov, ktorémukoľvek držiteľovi povolenia na veľkodistribúciu humánnych liekov. Spätný predaj lieku bude možný iba tomu držiteľovi povolenia na veľkodistribúciu humánnych liekov, od ktorého držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni liek nakúpil. Uvedená úprava sa týka humánnych liekov zaradených v zozname kategorizovaných liekov medzi držiteľmi povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni len na účel ich výdaja vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni.

Tieto opatrenia vymedzujúce rozsah činností vykonávaných vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni majú za cieľ zabrániť vývozu kategorizovaných liekov, ktoré držiteľ registrácie dodal na trh v SR na účel ich vydania pacientovi vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni alebo ich podania v ambulantnom zdravotníckom zariadení. V súčasnosti mnohí držitelia povolenia na veľkodistribúciu humánnych liekov vykupujú kategorizované lieky od držiteľov povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni a následne ich vyvážajú.

Doplnenie držiteľov povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti medzi držiteľov pre daňové účely zabezpečí týmto držiteľom možnosť využitia ustanovenia § 43 ods. 21 ZDP, podľa ktorého si samy rozdelia prijaté plnenia v pozícii poskytovateľa zdravotnej starostlivosti alebo v pozícii držiteľa a z tých potom následne vybrať daň zrážkou.

Upozornenie!

Za držiteľov pre daňové účely sa považujú držitelia lekárenskej starostlivosti len v prípade činnosti spätného predaja lieku, t.j. len pri takomto predaji, ak lekáreň, ktorá je aj poskytovateľom zdravotnej starostlivosti aj držiteľom lekárenskej starostlivosti bude sama posudzovať, či ide o plnenie ktoré platí ako držiteľ inému poskytovateľovi a musí vybrať daň zrážkou alebo je v pozícii poskytovateľa a daň zrážkou nevyberie.

Za držiteľa sa pre účely identifikácie špecifického zdanenia predmetných plnení považuje aj zahraničný držiteľ, t.j. držiteľ (osoba zodpovedajúce definícii držiteľa napr. držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov), s bydliskom alebo sídlom v zahraničí, ktorý na území SR nemá organizačnú zložku ani stálu prevádzkareň, čo znamená, že ak sú peňažné plnenia a nepeňažné plnenia vyplácané týmto zahraničným držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti s bydliskom alebo sídlom na území SR, tento si ich sám prizná v daňovom priznaní, ale so všetkými pravidlami aké sú platné pre takéto plnenia, ako keby boli vyplácané na našom území. Podľa uvedeného napr. lekár vykonávajúci samostatnú lekársku prax [príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP], ktorý by dosiahol plnenie napr. za vykonanú prednášku pre zahraničného držiteľa v zahraničí a tento v SR nemá organizačnú zložku ani stálu prevádzkareň, si prizná toto plnenie ako príjem podľa § 6 ods. 2 písm. a) alebo § 6 ods. 4 ZDP, pričom si nemôže od takéhoto plnenia odpočítať výdavky v súlade s § 21 ods. 2 písm. l) ZDP.

Zákonom o dani z príjmov určený vzťah „prostredníctvom tretej osoby“, Ministerstvo financií SR už od 1. 12. 2011 presne nešpecifikovalo a to z dôvodu rôznych obchodných konštrukcií, ktoré v praxi vznikali a aj stále vznikajú a to predovšetkým z dôvodov vyhnutiu sa tejto zákonnej úprave.

Úmyslom zákonodarcu touto širokou definíciou však bolo zachytiť všetky možné prípady, ktoré by mohli nastať a to napr.:

–   zákonom určené osoby neposkytnú plnenie priamo, ale cez tretiu osobu, a to na základe akejkoľvek zmluvy uzatvorenej s tretími osobami, predmetom ktorej bude najmä druh, rozsah a účel poskytnutých peňažných a nepeňažných plnení, ako napr. prispievanie na organizovanie seminárov treťou osobou pre zdravotníckych pracovníkov,

–   existenciou akýchkoľvek obchodných vzťahov (priamych, nepriamych) medzi držiteľom (skupinou držiteľa) a treťou osobou, ktoré spájajú rovnaké obchodné vzťahy a záujmy, ako napr. v prípade výrobcu zdravotníckych pomôcok a distribútora jeho zdravotníckych pomôcok, kde výsledkom je zainteresovanie zdravotníckych pracovníkov oprávnených predpisovať zdravotnícke pomôcky poskytovaním peňažných a nepeňažných plnení, a tým získanie profitu nielen distribútorom týchto pomôcok, ale aj výrobcom, od ktorého tieto pomôcky kupuje,

–   vytvorením obchodného vzťahu medzi držiteľom a treťou osobou – obchodnou spoločnosťou, ktorá nie je poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, na poskytovanie rôznych služieb (služieb reálne vykonávaných za vysokú odplatu alebo len fiktívne deklarovaných služieb), pričom tento vzťah je vytvorený, napr. len preto, že spoločníkom tejto obchodnej spoločnosti je poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník.

?  Príklad

Obchodná spoločnosť vykonáva pre svojich zákazníkov, ktorými sú farmaceutické spoločnosti, rôzne prieskumy týkajúce sa zhromažďovania medicínskych údajov do dokumentácie potrebnej pre registráciu liekov v SR. Údaje získava od lekárov, ktorí sú zamestnancami nemocníc alebo majú samostatnú zdravotnícku prax. S lekármi sú uzatvárané zmluvy o dielo. Je v tomto prípade spoločnosť s ručením obmedzeným držiteľom na účely ZDP a vzťahujú sa na ňu všetky ďalšie povinnosti ustanovené pre držiteľa (povinnosť zraziť zrážkovú daň z peňažného plnenia, oznamovacie povinnosti)?

Ak na základe zmluvného vzťahu objednávateľom prieskumov je farmaceutická spoločnosť (držiteľ), potom obchodná spoločnosť je v uvedenom prípade treťou osobou, prostredníctvom ktorej farmaceutická spoločnosť poskytuje peňažné alebo nepeňažné plnenia poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi a vzťahujú sa na ňu všetky povinnosti súvisiace s novým spôsobom zdaňovania týchto príjmov od 1. 1. 2015.

Ak poskytuje peňažné alebo nepeňažné plnenie slovenský držiteľ prostredníctvom tretej osoby [držiteľom podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP je nielen poskytovateľ plnenia, ale aj tretia osoba/sprostredkovateľ, prostredníctvom ktorej plnenie pôvodný držiteľ poskytol], osobou držiteľa je táto tretia osoba (konečný priamy poskytovateľ plnenia), avšak len vtedy, že táto tretia osoba je daňovníkom s NDP alebo daňovníkom s ODP, ktorý má na území SR organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň. Ak táto tretia osoba, prostredníctvom ktorej je predmetné plnenie poskytnuté, nie je takýmto daňovníkom nachádzajúcim sa na území SR, držiteľom je pôvodný poskytovateľ predmetného plnenia.

-   v písmene y) je uvedený pojem „poskytovateľ zdravotnej starostlivosti“

Poskytovateľom zdravotnej starostlivosti je poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, zamestnanec poskytovateľa zdravotnej starostlivosti alebo zdravotnícky pracovník, ktorých vymedzuje zákon č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch, stavovských organizáciách v zdravotníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o poskytovateľoch ZS“).

Poskytovateľom zdravotnej starostlivosti podľa § 4 zákona o poskytovateľoch ZS je:

a)  fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá poskytuje zdravotnú starostlivosť na základe

1.  povolenia (podľa § 11 zákona o poskytovateľoch ZS – napr. na základe povolenia Ministerstva zdravotníctva SR alebo samosprávneho kraja na prevádzkovanie zdravotníckeho zariadenia, ktorým sú ambulancie, nemocnice, liečebne, hospic, agentúry domácej ošetrovateľskej starostlivosti) alebo povolenia na zaobchádzanie s liekmi a so zdravotníckymi pomôckami podľa osobitného predpisu, pričom týmto osobitným predpisom je ustanovenie § 3 ods. 1 zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch,

2.  živnostenského oprávnenia podľa osobitného predpisu – napr. § 23 a bod č. 9 prílohy č. 2 zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov (viazaná živnosť – zubná technika),

alebo

b)  fyzická osoba, ktorá poskytuje zdravotnú starostlivosť na základe licencie na výkon samostatnej zdravotníckej praxe (podľa § 10 zákona o poskytovateľoch ZS; samostatnú zdravotnícku prax môže vykonávať zdravotnícky pracovník v povolaní lekár, sestra, pôrodná asistentka, fyzioterapeut, liečebný pedagóg, logopéd, psychológ, špeciálny pedagóg a masér, pričom sa vyžaduje licencia od príslušnej komory a môže byť poskytovaná v zdravotníckom zariadení, ktoré prevádzkuje iný poskytovateľ alebo na inom mieste ako v zdravotníckom zariadení),

alebo

c)  fyzická osoba – podnikateľ alebo právnická osoba, ktorá poskytuje zdravotnú starostlivosť na základe povolenia na prevádzkovanie prírodných liečebných kúpeľov alebo povolenia na prevádzkovanie kúpeľnej liečebne podľa osobitného predpisu (podľa § 33 zákona č. 538/2005 Z. z. o prírodných liečivých vodách, prírodných liečebných kúpeľoch, kúpeľných miestach a prírodných minerálnych vodách a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

Zákon o poskytovateľoch ZS ustanovuje aj povinnosti zdravotníckeho pracovníka. Zdravotnícke povolanie je súbor pracovných činností, ktoré vykonáva zdravotnícky pracovník pri poskytovaní zdravotnej starostlivosti, zabezpečovaní záchrannej zdravotnej služby, ochrane zdravia ľudí, lekárskej posudkovej činnosti, zaobchádzaní s liekmi a zdravotníckymi pomôckami, výkone kontroly poskytovania zdravotnej starostlivosti, ochrany zdravia ľudí a lekárskej posudkovej činnosti a pri výkone dohľadu nad zdravotnou starostlivosťou. Súčasťou zdravotníckeho povolania môže byť aj vedecká a pedagogická činnosť podľa osobitných predpisov, a aj riadenie a organizácia poskytovania zdravotnej starostlivosti.

Podľa § 27 zákona o poskytovateľoch ZS zdravotnícky pracovník je fyzická osoba vykonávajúca zdravotnícke povolanie lekár, zubný lekár, farmaceut, sestra, pôrodná asistentka, fyzioterapeut, verejný zdravotník, zdravotnícky laborant, asistent výživy, dentálna hygienička, rádiologický technik, zdravotnícky záchranár, zubný technik, technik pre zdravotnícke pomôcky, optometrista, farmaceutický laborant, masér, očný optik, ortopedický technik, zubný asistent a sanitár. Zdravotnícky pracovník je aj fyzická osoba, ktorá vykonáva povolanie logopéd, psychológ, liečebný pedagóg, fyzik a laboratórny diagnostik v zdravotníckom zariadení pri splnení určených podmienok a je ním aj profesionálny vojak, ktorý vykonáva príslušné zdravotnícke povolanie podľa tohto zákona v štátnej službe profesionálneho vojaka Ozbrojených síl SR vo vojenskom zdravotníctve a spĺňa určené podmienky.

Údaje o poskytovateľoch zdravotníckej starostlivosti a zdravotníckych pracovníkoch vedie Národné centrum zdravotníckych informácií (ďalej len „NCZI“) podľa zákona č. 153/2013 Z. z. o národnom zdravotníckom informačnom systéme a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov a to v národných zdravotníckych administratívnych registroch (informácie je možné získať len na základe požiadania), pričom však údaje o týchto osobách z predmetných zoznamov je možné získať len na základe vyžiadania. Verejne dostupné zoznamy poskytovateľov zdravotnej starostlivosti a zdravotníckych pracovníkov sú uverejnené na webovom sídle Úradu pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou, resp. na webových sídlach jednotlivých zdravotných poisťovní.

-   v písmene aa) je uvedený pojem zamestnanec a zamestnávateľ

Podľa uvedenej definície je zamestnancom daňovník dosahujúci príjmy zo závislej činnosti uvedené v § 5 ZDP, ktoré prijal od platiteľa týchto príjmov, t.j. od zamestnávateľa.

-   písmeno ab) sa dopĺňa ako nové ustanovenie, ktoré určuje s účinnosťou od 1. 1. 2017 nový legislatívny pojem „kontrolovaná transakcia“.

Podľa navrhovanej úpravy je kontrolovanou transakciou právny vzťah alebo iný vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami uvedenými v § 2 písmen n) a r), pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami podľa § 6 alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem (výnos) z činnosti alebo z nakladania s majetkom. Pri posudzovaní kontrolovanej transakcie sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti.

Zavedením pojmu „kontrolovaná transakcia“ sa nahrádza pojem „vzájomný obchodný vzťah“. Dôvodom zmeny je rôzny výklad pojmu vzájomný obchodný vzťah, ktorý vnášal právnu neistotu do aplikácie povinností transferového oceňovania. Zavedením tohto pojmu „kontrolovaná transakcia (controlled transaction)“ dochádza aj k zosúladeniu s pojmom, ktorý sa používa pri definovaní obdobných vzťahov medzi závislými osobami v Smernici OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní.

Pozmeňujúcim návrhom sa z kontrolovanej transakcie vylučuje vzťah osôb, kde na jednej strane stojí fyzická osoba, ktorá dosahuje príjmy z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP, pričom však takto prenajímanú nehnuteľnosť nemá zaradenú v obchodnom majetku a na druhej strane je nájomca, fyzická blízka osoba v zmysle § 2 písm. n) ZDP, ktorá využíva prenajatú nehnuteľnosť výlučne na osobné účely.

DRUHÁ ČASŤ

DAŇ FYZICKEJ OSOBY

§ 3

Predmet dane

(1) Predmetom dane sú

a) príjmy zo závislej činnosti (§ 5),

b) príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu (§ 6) a z použitia diela a umeleckého výkonu,

c) príjmy z kapitálového majetku (§ 7),

d) ostatné príjmy (§ 8).

e) podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v písmene f); za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem,

f) podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti, podiel na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti a podiel spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti; za verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem,

g) podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou; za pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

(2) Predmetom dane nie je

a) prijatá náhrada oprávnenej osoby podľa osobitných predpisov,³⁾ príjem získaný vydaním,³⁾ darovaním4) alebo dedením⁵⁾ nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty okrem príjmu z neho plynúceho a okrem darov poskytnutých v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 5 alebo § 6 a darov, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa,

b) úver a pôžička,

c) daň z pridanej hodnoty⁶⁾ uplatnená v cene tovaru alebo služby, ak ide o platiteľa tejto dane,

d) príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií⁷⁾ a podielov^7a) ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri zrušení daňovníka bez likvidácie, a to aj vtedy, ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch Európskej únie.

Komentár k § 3

Všeobecné ustanovenie pre daň z príjmov fyzických osôb, ktoré taxatívne určuje druhy príjmov, ktoré sú predmetom dane z príjmov fyzických osôb, a ktoré predmetom dane nie sú, upravuje ustanovenie § 3 ZDP.

-   podľa odseku 1 predmetom dane z príjmov fyzických osôb sú

a)  príjmy zo závislej činnosti (§ 5),

b)  príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu (§ 6),

c)  príjmy z kapitálového majetku (§ 7),

d)  ostatné príjmy (§ 8).

-   dopĺňa sa nové písmeno e)

V novom písmene e) sa s účinnosťou od 1. 1. 2017 určujú ako príjmy, ktoré sú predmetom dane podiely na zisku, čo znamená, že budú podliehať zdaneniu a to daňou vyberanou zrážkou, ak plynú z územia SR alebo prostredníctvom daňového priznania v rámci osobitného základu dane podľa § 51d ZDP. (Bližšie bude uvedené v komentári k § 12, 15, 43, 51d a 52zi).

Jedným z dôvodov opätovného zdanenia (boli zdaňované aj do 31. 12. 2003) je, že zdaňovanie dividend je štandardným nástrojom zdaňovania kapitálových ziskov v najvyspelejších krajinách sveta a v krajinách EÚ, a preto aj SR opätovne implementuje tento spôsob zdanenia do svojej legislatívy.

Vo všeobecnosti nie je možné hovoriť o zavádzaní nového dvojitého zdanenia len z dôvodu zavedenia zdaňovania dividend. Už v súčasnosti podliehajú dividendy dvojitému zaťaženiu, a to daňou na úrovni spoločnosti a zdravotným odvodom na úrovni investora. Zdaňovaním dividend sa iba odstraňuje neštandardný nástroj – zdravotný odvod z dividend, ktorý je unikátom na Slovensku medzi nástrojmi uplatňovanými na dividendy, a nahrádza sa štandardným nástrojom zdaňovania uplatňovaným vo svete.

Z hľadiska daňovej spravodlivosti je správnejšie aplikovať na dividendy daň z príjmu ako zdravotné odvody. Systém nastavenia zdanenia sa aplikuje na všetkých rovnako bez ohľadu na výšku dosiahnutých dividend. Uvedený systém je spravodlivejší ako pri odvodoch, kde sa uplatňuje strop na úrovni približne 60-tis. eur ročne, čo môže znamenať vyššiu odvodovú povinnosť pri akcionároch malých a stredných firiem v porovnaní s akcionármi veľkých firiem, ktorý platili zdravotné odvody práve len do max. vymeriavacieho základu. Na rozdiel od tohto stavu budú od 1. 1. 2017 aj títo veľký akcionári platiť daň z celej sumy vyplatených dividend.

Sadzba zdravotných odvodov vo výške 14 % síce s možnosťou uplatnenia maximálneho vymeriavacieho základu sa v tomto prípade nahrádza daňou z dividend, avšak len v polovičnej výške 7 %. Uvedené znamená aj to, že tí, ktorí už v súčasnosti platili zdravotný odvod z celej sumy dividend budú mať dokonca výhodnejšie postavenie, pretože budú platiť iba polovičnú sadzbu dane. Preto je zdaňovanie dividend určite spravodlivejším a systematickejším krokom ako zdravotné odvody z dividend, pričom sa dotkne približne cca 2 500 majiteľov firiem.

Námietky, že ide o dvojité zdanenie toho istého príjmu sa javí ako zavádzajúci a to z dôvodu, že napr. aj potraviny sa nakupujú zo zdanených peňazí (zo mzdy) a rovnako príjem, ktorý získa spoločnosť predajom potravín podlieha aj dani z príjmov. Čiže hovoriť o neuplatnení dvojitého zdanenia by znamenalo, že raz zdanený príjem by už nemohol byť nikdy zdanený ani v iných situáciách.

Možno tiež podotknúť, že výška sadzby dane pre zdanenie dividend a to 7 %, je v rámci krajín OECD a EÚ najnižšou sadzbou dane. Napr. najbližšie krajiny v okolí SR majú sadzbu dane v prípade ČR – 15 %, Rakúsko 25 %, Maďarsko 15 % a Poľsko 19 %.

Podľa doplneného písmena e) sú predmetom dane

•    podiely (dividendy) vyplácané zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva,

•    podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel,

•    podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v písmene f), pričom

za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Vzhľadom na problematickú úpravu ohľadne definície „obdobnej“ obchodnej spoločnosti so sídlom v zahraničí, ktorej sa týka rovnako aplikácia ustanovenia § 3 ods. 2 písm. c) ZDP, bolo vydané usmernenie MFSR číslo 2634/2004-72 k zákonu č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, kde sa v 2. bode upresňuje, že ak podiely na zisku plynú daňovníkovi zo zahraničia, nie sú predmetom dane, ak sú vyplácané spoločnosťou so sídlom v zahraničí, ktorá vykazuje základ dane na podobnom princípe ako akciové spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným a družstvá, pri ktorých je vykázaný hospodársky výsledok podľa predpisov príslušnej krajiny zdanený.

Zdanenie podielov na zisku vyplácaných obdobnou právnickou osobou v zahraničí, ako je obchodná spoločnosť (družstvo) zriadená podľa predpisov platných v Slovenskej republike spresňuje aj Usmernenie MF SR č. MF/009465/2005-721 (FS č. 5/2005) k ZDP k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov. Podľa tohto usmernenia na účely uplatnenia § 3 ods. 2 písm. c) ZDP nie je rozhodujúci spôsob vyčíslenia základu dane z príjmov a následne spôsob zdanenia zisku a vyčíslenia podielu na zisku spoločníkov (členov družstva), platný v krajine sídla obchodnej spoločnosti alebo družstva. To znamená, že okrem bežného výsledku hospodárenia upraveného o príjmy a výdavky, ktoré nie sú súčasťou základu dane, môže byť právnická osoba zdanená v krajine sídla aj iným spôsobom (napríklad metódou prírastku obchodného majetku na zdaňovacie obdobie). Na prijaté podiely zo zisku sa vzťahujú ustanovenia § 3 ods. 2 písm. c) a § 52 ods. 24 ZDP aj vtedy, ak právnická osoba so sídlom v zahraničí je oslobodená od dane podľa príslušných zákonov štátu, v ktorom má sídlo.

-   dopĺňa sa nové písmeno f)

Podiely na zisku uvedené v písmen f) sú

•    podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti,

•    podiel na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti a 

•    podiel spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti, a

•    vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti, pričom

za verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Podiely na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti, podiely spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacie podiely pri zániku účasti spoločníka vo v.o.s. alebo pri zániku účasti komplementára k.s. sú predmetom dane a sú príjmami z podnikania podľa § 6 ods. 1 písm. d) zákona, pričom sa zdaňujú v súlade s § 6 ods. 7 a 8 ZDP.

Podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti je u tohto tichého spoločníka ostatným/iným príjmom podľa § 8 ZDP a to z dôvodu, že tichý spoločník uzatvára s podnikateľom zmluvu o tichom spoločenstve podľa 673 ObchZ, ktorá je obchodno-záväzkovým vzťahom, a v tejto sa zaväzuje poskytnúť podnikateľovi určitý vklad, čím sa podieľa na podnikaní tohto podnikateľa. V tomto prípade nejde priamo o vykonávanie podnikateľskej činnosti tichým spoločníkom a preto nie je možné vyplácaný podiel na zisku zahrnúť medzi príjmy z podnikania tichého spoločníka podľa § 6 zákona.

V prípade týchto podielov na zisku neprišlo k žiadnej zmene. Vždy boli predmetom dane zdaňované rovnakým spôsobom a to ako príjem podľa § 6 resp. § 8 ZDP.

V.o.s. je právnickou osobou, ktorá sa skladá zo spoločníkov, u ktorých sa uplatňuje osobné ručenie za záväzky celej spoločnosti. Základ dane v.o.s. sa rozdelí na spoločníkov podľa podielov určených spoločenskou zmluvou alebo rovným dielom. V prípade zrušenia v.o.s. likvidáciou má spoločník nárok na podiel na likvidačnom zostatku. Spoločník, ktorého účasť vo v.o.s. zanikla z iného dôvodu ako je likvidácia spoločnosti, má právo na vyrovnací podiel.

K.s. zistí základ dane za spoločnosť ako celok (podľa § 17 až 29) a od takto zisteného základu dane sa odpočítajú podiely pripadajúce na jednotlivých komplementárov podľa spoločenskej zmluvy, ktoré u nich tvoria čiastkový základ dane. Zostávajúci základ dane je základom komanditnej spoločnosti ako právnickej osoby.

Ak vykáže v.o.s. alebo k.s. daňovú stratu, rozdeľuje sa na spoločníka, resp. komplementára časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahŕňa aj podiel spoločníka v.o.s. alebo komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka či komplementára v spoločnosti.

-   dopĺňa sa nové písmeno g)

Podiely na zisku uvedené v písmen g) sú

•    podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo

•    podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, pričom

za pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Uvedené podiely na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva sú zdaňované rovnako ako dividendy daňou vyberanou zrážkou vo výške 7 % resp. ak plynú zo zdrojov v zahraničí zdaňujú sa v rámci osobitného základu dane podľa § 51d ZDP. Na tieto podiely na zisku sa zavádza však aj oslobodenie do výšky 500 eur vyplácaných podielov uvedené v § 9 ZDP. (Bližšie bude uvedené v § 9, 12, 15, 43, 51d a 52zi ZDP).

Pozemkové spoločenstvá bez právnej subjektivity boli povinné podľa nového zákona č. 97/2013 Z. z. o pozemkových spoločenstvách v z.n.p. podať návrh na zápis do registra pozemkových spoločenstiev (v termíne do 30. júna 2014). Na základe tohto zápisu vznikli pozemkové spoločenstvá s právnou subjektivitou, ktoré sú podľa tohto zákona považované za právnické osoby. Ak sa spoločenstvá bez právnej subjektivity nepretransformovali na právnické osoby, t.j. nesplnili si túto zákonnom stanovenú povinnosť, došlo k ich zrušeniu zo zákona.

Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou je považované za právnickú osobu, ktorá zisk zdaňuje rovnako ako akákoľvek iná právnická osoba. Pri zisťovaní základu dane sa vychádza z výsledku hospodárenia, ktorý sa vypočíta ako rozdiel medzi výnosmi a nákladmi.

Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou je ako právnická osoba povinná podávať daňové priznanie k dani z príjmov vždy po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

Podľa zákona o pozemkových spoločenstvách má člen spoločenstva nárok na podiel na zisku a majetku určenom na rozdelenie členom spoločenstva, a to podľa pomeru účasti člena spoločenstva na výkone práv a povinností, ak zo zmluvy o spoločenstve, stanov alebo z rozhodnutia nevyplýva niečo iné.

Podľa znenia ZDP účinného do 31. 12. 2016 je u pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou podiel na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva považovaný za príjem, ktorý nie je predmetom dane fyzickej osoby a preto sa v daňovom priznaní neuvádza a ani nepodlieha plateniu zdravotných a sociálnych odvodov.

-   podľa odseku 2 písmena a) predmetom dane nie je

•    prijatá náhrada oprávnenej osoby podľa osobitných predpisov a príjem získaný vydaním (napr. podľa zákona č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v zn.n.p., zákona č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých krívd v zn.n.p),

•    príjem získaný darovaním nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty s výnimkou príjmu z neho plynúceho a s výnimkou darov poskytovaných v súvislosti s výkonom činnosti zo závislej činnosti (§ 5) alebo príjmy z podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu (§ 6), alebo

•    príjem získaný dedením nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty s výnimkou príjmu z neho plynúceho.

V okamihu nadobudnutia vlastníctva k nehnuteľnosti, hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty daňovník získal príjem (peňažný alebo nepeňažný), ktorý však v tomto momente nie je u daňovníka (dediča alebo obdarovaného) predmetom dane.

Ak však z takéhoto zdedeného alebo darovaného majetku plynie príjem, t.j. napr. daňovník dal zdedenú alebo darovanú nehnuteľnosť do prenájmu alebo predal nadobudnuté cenné papiere alebo hnuteľný majetok, tento už je predmetom dane, ktorý ak nie je oslobodený od dane (§ 9 ZDP) je zdaniteľným príjmom.

?  Príklad

Daňovník zdedil nehnuteľnosť. Hodnota tejto nehnuteľnosti ako príjem získaný dedením nie je predmetom dane. Túto nehnuteľnosť dal daňovník do prenájmu, pričom príjem, ktorý mu už bude plynúť z prenájmu tejto nehnuteľnosti, bude príjmom, ktorý je predmetom dane, a ktorý je zdaniteľným príjmom podľa § 6 ods. 3 ZDP. Pri tomto druhu príjmu ZDP upravuje aj oslobodenie od dane do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP.

V prípade majetku získaného darovaním je potrebné rozlišovať o aké dary ide. V prípade darov poskytovaných v súvislosti s príjmami

•    podľa § 5 ZDP, tieto sú zdaniteľným príjmom bez uplatnenia výdavkov najmä v prípade, ak sú poskytované zamestnávateľom tohto zamestnanca,

•    podľa § 6 ZDP, tieto sú zdaniteľnými príjmami avšak v súlade s Usmernením MF SR k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, uverejnenom vo FS č. 5/2005 sa zároveň k týmto príjmom uvádzajú aj výdavky v hodnote prijatého daru, t.j. takto prijatý dar má v zásade neutrálny daňový dopad pre daňovníka/príjemcu. Uvedený postup je zhodný s postupom pri zahŕňaní dotácií, podpôr a príspevkov do zdaniteľných príjmov uvedený v § 17 ods. 3 písm. h) ZDP.

?  Príklad

Súkromnému veterinárovi fyzická osoba darovala medicínsky prístroj ako poďakovanie za záchranu jeho domáceho miláčika. Keďže ide o vec, ktorá je určená k výkonu jeho činnosti, je preukázaná súvislosť poskytnutého daru s dosahovanými príjmami z podnikania podľa § 6 ZDP. Hodnota tohto daru bude teda predmetom dane a bude súčasťou základu dane (čiastkového základu dane) daňovníka z príjmov podľa § 6 ZDP. V prípade, ak veterinár zaradí prístroj do obchodného majetku, v zásade by mala hodnota tohto prístroja (dar) ako jeho nepeňažný príjem, mať neutrálny dopad na jeho výslednú daňovú povinnosť a to z dôvodu, že si k hodnote prístroja, t.j. nepeňažnému príjmu, môže uplatniť aj výdavok v takej istej výške, v závislosti od skutočnosti, či pôjde o majetok odpisovaný alebo neodpisovaný (z dôvodu nižšej hodnoty ako je ustanovená pre odpisovaný majetok). Ak by hodnota darovaného prístroja spĺňala výšku pre zaradenie tohto majetku do odpisovaného majetku bude daňovník zahŕňať takýto príjem spôsobom určeným pre zahŕňanie príjmu do základu dane z poskytnutej dotácie u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva podľa ustanovenia § 17 ods. 3 písm. h) ZDP, t.j. postupne vo výške príslušnej k ročnému odpisu takéhoto majetku.

Táto možnosť postupného zahrnutia daru u daňovníka s príjmami podľa § 6 ZDP do základu dane, bola uvedená v Usmernení MF SR k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, uverejnenom vo FS č. 5/2005.

Ak daňovníkovi v roku 2016 darovali medicínsky prístroj v hodnote 2 000 eur v súvislosti s výkonom jeho činnosti, tento prístroj daňovník zaradí do 2. odpisovej skupiny a odpisuje 6 rokov. Pri rovnomernom odpisovaní bude odpisovať každý rok 334 eura, pričom každý rok bude rozpúšťať k príslušnému odpisu aj príjem (hodnotu prístroja), t.j. príjem vo výške 334 eura ročne (pre zjednodušenie prístroj nadobudol v januári roka 2016, t.j. má nárok na celý ročný odpis).

Medzi dary, ktoré sú zdaniteľným príjmom, patria aj dary poskytované od držiteľa poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti.

?  Príklad

Farmaceutická spoločnosť v roku 2016 poskytla dar poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ktorý je fyzickou osobou a lekárovi, ktorý vykonáva činnosť ako podnikanie podľa osobitných predpisov, z ktorej príjmy zaraďuje medzi príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP. Podlieha tento dar zrážkovej dani podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP? Je rozdiel medzi poskytnutím finančného daru a napr. odbornou literatúrou?

Dary poskytnuté farmaceutickou spoločnosťou, ktorá je držiteľom, poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, či už sú poskytnuté v peňažnej alebo v nepeňažnej forme, sú plneniami, ktoré sa zdaňujú zrážkovou daňou v súlade s podmienkami uvedenými v § 43 ods. 3 písm. o) ZDP. Postup pre zdanenie peňažného plnenia (finančného daru) je upravený v § 43 ods. 10 až 13 ZDP a postup pre zdanenie nepeňažného plnenia (napr. odborná literatúra) je upravený v § 43 ods. 17 a 18 ZDP (v tejto nadväznosti je potrebné dať do pozornosti aj § 49a ods. 3 ZDP).

-   § 3 odsek 2 písmeno c) a d)

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa vypúšťajú v odseku 2 písmená c) a d) a to z dôvodu, že sa tu uvedené príjmy (podiely na zisku) presúvajú do odseku 1 medzi príjmy, ktoré sú predmetom dane a budú aj zdaňované.

Avšak podľa prechodného ustanovenia § 52zi sa na podiely na zisku z vykázaného hospodárskeho výsledku rokov 2004 až 2016 naďalej budú uplatňovať tieto ustanovenia, t.j. budú podielmi na zisku, ktoré sú vylúčené z predmetu dane.

Pri podieloch na zisku vytvorených za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2004 až do 31. 12. 2016 sa postupuje podľa § 3 ods. 2 písm. c) ZDP účinného od 1. 1. 2004, podľa ktorého predmetom dane nie je podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, aj keď sú zamestnancami tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva a podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi. Za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj obdobná obchodná spoločnosť alebo družstvo so sídlom v zahraničí.

Ustanovenie § 3 ods. 2 písm. c) ZDP účinné od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2016 sa v súlade s prechodným ustanovením § 52 ods. 24 ZDP použilo

•    na podiely na zisku vykázanom prvýkrát za zdaňovacie obdobie roka 2004,

•    na vyrovnacie podiely a na podiely na likvidačnom zostatku, na vyplatenie ktorých vznikol nárok po nadobudnutí účinnosti tohto zákona.

Uvedené sa použije aj na prípady vyplácania týchto príjmov subjektom so sídlom alebo bydliskom mimo územia SR.

Vzhľadom na problematickú úpravu ohľadne definície „obdobnej“ obchodnej spoločnosti so sídlom v zahraničí, ktorej sa týka rovnako aplikácia ustanovenia § 3 ods. 2 písm. c) ZDP, bolo vydané usmernenie MFSR číslo 2634/2004-72 k zákonu č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, kde sa v 2. bode upresňuje, že ak podiely na zisku plynú daňovníkovi zo zahraničia, nie sú predmetom dane, ak sú vyplácané spoločnosťou so sídlom v zahraničí, ktorá vykazuje základ dane na podobnom princípe ako akciové spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným a družstvá, pri ktorých je vykázaný hospodársky výsledok podľa predpisov príslušnej krajiny zdanený.

Zdanenie podielov na zisku vyplácaných obdobnou právnickou osobou v zahraničí, ako je obchodná spoločnosť (družstvo) zriadená podľa predpisov platných v Slovenskej republike spresňuje aj Usmernenie MF SR č. MF/009465/2005-721 (FS č. 5/2005) k ZDP k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov. Podľa tohto usmernenia na účely uplatnenia § 3 ods. 2 písm. c) ZDP nie je rozhodujúci spôsob vyčíslenia základu dane z príjmov a následne spôsob zdanenia zisku a vyčíslenia podielu na zisku spoločníkov (členov družstva), platný v krajine sídla obchodnej spoločnosti alebo družstva. To znamená, že okrem bežného výsledku hospodárenia upraveného o príjmy a výdavky, ktoré nie sú súčasťou základu dane, môže byť právnická osoba zdanená v krajine sídla aj iným spôsobom (napríklad metódou prírastku obchodného majetku na zdaňovacie obdobie). Na prijaté podiely zo zisku sa vzťahujú ustanovenia § 3 ods. 2 písm. c) a § 52 ods. 24 ZDP aj vtedy, ak právnická osoba so sídlom v zahraničí je oslobodená od dane podľa príslušných zákonov štátu, v ktorom má sídlo.

Upozornenie!

Zákonom č. 314/2005 Z. z. o dani z príjmov sa v ustanovení § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. c) ZDP legislatívne spresňuje pojem „podiel na zisku po zdanení“ tak, aby bolo jednoznačné, že predmetom dane nie sú len tie podiely na zisku (dividendy), ktoré sú vyplácané v nadväznosti na podiel majetkovej účasti príjemcu v obchodnej spoločnosti alebo družstve. Naďalej však platí úmysel zákonodarcu zamedziť dvojitému zdaneniu podielov na zisku tak v rukách vyplácajúcej obchodnej spoločnosti alebo družstva ako aj v rukách konečného príjemcu, či už fyzickej alebo právnickej osoby. Uvedené znamená, že vyplácané podiely na zisku nie sú u konečného príjemcu predmetom dane len v prípade, ak boli zdanené vyplácajúcou spoločnosťou. V prípade, ak by sa nezdanili podiely na zisku ani u vyplácajúcej spoločnosti alebo družstva a ani u konečného príjemcu, došlo by k dvojitému nezdaneniu, čo nebolo zmyslom uvedenej úpravy.

Ak boli daňovníkovi s NDP po 1. 1. 2004 podiely na zisku vytvoreného za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2003 vyplatené

–   v období rokov 2004 až 2016 zdaňovali sa ako súčasť základu dane (čiastkového základu dane príjemcu podľa § 8 ZDP) príjemcu platnou sadzbou dane podľa § 15 ZDP, t.j. vo výške 19 % resp. 25 %.

–   po 1. 1. 2017 tieto sa budú podľa prechodného ustanovenia § 52zi ods. 7 a 8 ZDP zdaňovať už novým spôsobom a novou sadzbou dane. (Bližšie bude uvedené v § 52zi ZDP).

Rovnaký postup sa uplatní aj na podiely na zisku prijaté zo zahraničia zo zisku vykázaného za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2003, vyplatené po 31. 12. 2003. Daň, ktorá bola v takýchto prípadoch zrazená v zahraničí, sa vysporiada v zmysle § 45 ZDP a v prípade, ak je prijatý podiel na zisku vyplatený obchodnou spoločnosťou so sídlom v štáte, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ aj s príslušnými článkami tejto zmluvy.

Podľa ustanovenia § 52 ods. 24 ZDP, ktorý bol s účinnosťou od 1. 5. 2004 novelizovaný zákonom č. 177/2004 Z. z. o európskom zoskupení hospodárskych záujmov, však uvedené neplatí ak ide o podiel na zisku vykázaný za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2003, ktorý plynie daňovníkovi s NDP od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % (podľa smernice EÚ len 10 %) priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie. Tento príjem odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o pristúpení SR k Európskej únii (od 1. 5. 2004) nie je predmetom dane.

?  Príklad

Slovenská spoločnosť s ručením obmedzeným na základe rozhodnutia valného zhromaždenia spoločníkom vyplácala v roku 2016 dodatočne podiely na zisku z hospodárskeho výsledku vykázaného za rok 2003 a nové podiely na zisku z hospodárskeho výsledku vykázaného za rok 2004.

Podiely na zisku určené z vykázaného hospodárskeho výsledku z roku 2003 vyplácané v roku 2016 fyzickým osobám sú zdaniteľným príjmom, ktoré sú u spoločníkov súčasťou základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 8 ZDP zdaňovaný sadzbou dane vo výške 19 % alebo 25 %.

Podiely na zisku určené z vykázaného hospodárskeho výsledku z roku 2004 vyplácané v roku 2016 nie sú predmetom dane z príjmov fyzických osôb.

V nadväznosti na ustanovenie § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. c) ZDP, podľa ktorého nie je od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2016 predmetom dane z príjmov podiel na zisku vyplácaný po zdanení obchodnou spoločnosťou, alebo družstvom alebo obdobnou právnickou osobou v zahraničí, už nie je tento druh príjmu zahrnutý ani medzi príjmy taxatívne vymedzené v § 16 ZDP, ako príjem plynúci zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP, ktorý by bol predmetom dane na území SR.

Podľa prechodného ustanovenia § 52 ods. 24 ZDP, podľa ktorých nie sú plnenia uvedené v § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. písm. c) ZDP zdaňované, sa tieto použijú na podiely na zisku, vykázanom za zdaňovacie obdobie po nadobudnutí účinnosti ZDP (prvýkrát za rok 2004).

V súlade s ustanovením § 52 ods. 24 ZDP platným do 30. apríla 2004 v nadväznosti na Usmernenie MF SR číslo 2634/2004-72 (uverejnené vo FS č. 2/2004), podiely na zisku, vykázané do konca roka 2003 a vyplácané daňovníkovi s ODP od 1. januára 2004 do 31. marca 2004, nie sú podľa § 16 ZDP príjmom zo zdrojov na území SR, t.j. nie sú na tomto území zdaniteľné.

Podľa ustanovenia § 52 ods. 24 ZDP platného od 1. mája 2004 ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie od 1. apríla 2004 daňovníkovi s ODP, je príjmom zo zdroja na území SR zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43).

?  Príklad

Obchodná spoločnosť so sídlom na území Slovenskej republiky, vyplatila 16. 2. 2017 podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie 2002 fyzickej osobe s bydliskom na území Českej republiky.

Podľa ustanovenia § 52 ods. 24 ZDP, ak boli podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie 2002 vyplatené po 1. 4. 2004, sú považované za príjem zo zdroja na území SR.

Podľa článku 10 ods. 2 zmluvy medzi Slovenskou republikou a Českou republikou (uverejnenou v Zbierke zákonov pod č. 238/2003) dividendy sa môžu zdaniť v zmluvnom štáte, ktorého je spoločnosť vyplácajúca dividendy rezidentom (SR), a to podľa právnych predpisov tohto štátu. Ak je však skutočný vlastník dividend rezidentom Českej republiky, daň takto uložená nepresiahne

a)  5 % hrubej sumy dividend, ak skutočným vlastníkom je spoločnosť, ktorá priamo vlastní najmenej 10 % majetku spoločnosti vyplácajúcej dividendy,

b)  15 % hrubej sumy dividend vo všetkých ostatných prípadoch.

Zrážku dane je povinný vykonať platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech českej spoločnosti (skutočný vlastník dividend) v súlade s príslušnými ustanoveniami § 43 ZDP, pričom sadzbu dane použije v súlade so zmluvou, ak je výhodnejšia ako na našom území alebo v súlade s § 43 ZDP, ak je výhodnejšia táto sadzba.

§ 4

Základ dane

(1) Základ dane sa zistí ako súčet

a) čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2, ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane (§ 11), a

b) čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 a § 8.

(2) O daňovú stratu sa znižuje základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2, pričom sa použije postup podľa § 30.

(3) Príjmy zo závislej činnosti (§ 5) plynúce daňovníkovi najdlhšie do 31. januára po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa dosiahli, sú súčasťou základu dane za toto zdaňovacie obdobie.

(4) Výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti vynaložené v kalendárnom roku, ktorý predchádzal roku, v ktorom daňovník s príjmami podľa § 6 začal túto činnosť vykonávať, sa zahrnú do základu dane, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom začal túto činnosť vykonávať. U daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý pokračuje v činnosti⁸⁾ poručiteľa, sa prihliadne aj na zásoby získané z dedičstva po poručiteľovi, ktorý mal príjmy podľa § 6, ak o tieto zásoby bol zvýšený základ dane poručiteľa podľa § 17 ods. 8.

(5) Príjem z predaja nehnuteľností a hnuteľných vecí, ktoré boli zahrnuté do obchodného majetku a ktoré daňovník využíval len sčasti na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo ich daňovník prenajímal len sčasti, ktorý nie je oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až c), sa zahrnie do základu dane len v tom pomere, v akom daňovník tento majetok využíval na uvedené činnosti.

(6) Príjem, z ktorého je možné daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) považovať za preddavok na daň, sa zahŕňa do základu dane, ak daňovník využil možnosť odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7.

(7) Príjem, pre ktorý je ustanovené, že sa daň vybraná podľa § 43 ods. 6 považuje za splnenie daňovej povinnosti, sa do základu dane nezahŕňa.

(8) Príjmy uvedené v § 6 ods. 3 a § 8, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do základu dane v rovnakom pomere u každého z nich, ak sa nedohodnú inak; v tom istom pomere sa zahŕňajú do základu dane výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie týchto príjmov.

(9) U daňovníka s príjmami z podnikania (§ 6) sa základ dane zisťuje vždy za kalendárny rok, a to aj vtedy, ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz, povolené vyrovnanie alebo povolená reštrukturalizácia; na tento účel je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku k poslednému dňu kalendárneho roka, pričom povinnosť zostaviť účtovnú závierku podľa osobitného predpisu77) týmto nie je dotknutá.

Komentár k § 4

-   v odseku 1 je určený základ dane pre daňovníka fyzickú osobu

Všeobecne je základ dane pre účely dane z príjmov vymedzený v § 2 písm. j) ZDP. Podľa tohto ustanovenia je základom dane rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky uvedené v § 19 ZDP pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.

Poznámka

Vzhľadom na definíciu základu dane, t.j. že základ dane vzniká len vtedy, ak zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky, základom dane je vždy len suma vyššia ako nula. Uvedené je dôležité uvedomiť si pri posudzovaní splnenia zákonom stanovených podmienok vzťahujúcich sa k vykázaniu základu dane ako napr. splnenie podmienky vykázania základu dane pri uplatnení si daňového bonusu na vyživované dieťa pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP atď.

ZDP ustanovuje prípady iného zahrňovania príjmov a výdavkov do základu dane ako v zdaňovacom období, kedy sú prijaté/vynaložené, napr. v prípade zahŕňania obstarávacej ceny hmotného majetku do daňových výdavkov postupne formou odpisov alebo postupné zahŕňanie dotácie do základu dane až v zdaňovacom období, kedy bude použitá atď.

Samozrejme ovplyvnenie základu dane reálne vynaloženými príjmami a výdavkami závisí aj od spôsobu, ktorý daňovník zvolil ako podklad pre vykázanie základu dane. Ak daňovník vykáže základ dane z podkladov jednoduchého účtovníctva alebo daňovej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP, zahŕňa do základu dane príjmy a výdavky vtedy, keď ich aj vynaloží (ak ZDP nehovorí inak).

Ak daňovník vychádza z podvojného účtovníctva, ovplyvňuje základ dane vzniknutý náklad alebo výnos, tak ako ho zaúčtuje v súlade s postupmi účtovania v sústave podvojného účtovníctva bez jeho reálneho vynaloženia (okrem ZDP vymedzených prípadov napr. podľa § 17 ods. 19 ZDP) alebo prijatia.

V prípade daňovníkov, fyzických osôb, je základ dane bližšie vymedzený v ustanovení § 4 ZDP, podľa ktorého ak daňovníkovi plynie viac druhov príjmov v zdaňovacom období, základom dane je

•    súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP po znížení o nezdaniteľné časti, pričom čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 sa pred uplatnením nezdaniteľných častí zníži o daňovú stratu vykázanú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach podľa § 30 ZDP a

•    čiastkových základov dane z príjmov z prenájmu alebo z použitia diela alebo z použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP a z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP.

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa príjmy z kapitálového majetku uvedené v § 7 ZDP vyčleňujú do osobitného základu dane. Dôvodom pre takúto úpravu bolo použitie rovnakej sadzby dane pre zdanenie príjmov z kapitálového majetku dosahovaných na našom území, t.j. na území SR s takýmito príjmami dosiahnutými zo zdrojov v zahraničí.

Každý z čiastkových základov dane daňovníka má svoje zákonitosti a svoj spôsob výpočtu, preto je veľmi dôležité správne zaradenie príjmov do čiastkového základu dane.

Napr. čiastkový základ dane z príjmov zo závislej činnosti je upravený v § 5 ZDP, pričom uvádza, že od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti je možné odpočítať len povinne platené poistné a príspevky.

Spôsob, akým sa postupuje pri výpočte základu dane u daňovníka/fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 ZDP, t.j. príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela a umeleckého výkonu uplatňujúcej preukázateľné výdavky alebo paušálne výdavky, je upravený v § 6 a v tej nadväznosti aj v § 17 až 29 ZDP.

Pri jeho zisťovaní sa vychádza zo spôsobu vedenia účtovníctva a to

•    u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,

•    u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva z výsledku hospodárenia.

Z postupu výpočtu základu dane uvedeného v § 4 ZDP vyplýva, že najskôr sa odpočítajú nezdaniteľné časti základu dane od čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo ich úhrnu, ak sú pre jej odpočet splnené ďalšie podmienky uvedené v § 11 zákona a až potom sa pripočítajú ostatné čiastkové základy dane a to z príjmov z prenájmu a z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu a z ostatných príjmov.

Pred odpočítaním nezdaniteľnej časti sa daňovník môže rozhodnúť, že čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP zníži o daňovú stratu z predchádzajúcich zdaňovacích období v súlade s ustanovením § 30 ZDP v nadväznosti na § 52za ods. 4 ZDP.

Postup pri výpočte základu dane je uvedeným spôsobom nastavený z dôvodu, že nezdaniteľné časti základu dane je možné odpočítať len od čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 alebo čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo ich úhrnu.

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 dosiahol okrem príjmov zo zamestnania aj príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorý nie je oslobodený od dane z príjmov. Úhrn jeho zdaniteľných príjmov za zdaňovacie obdobie roku 2016 prevýši sumu 1 901,67 eura a daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie za rok 2016. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2016 základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2016 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a z čiastkového základu dane podľa § 8 ZDP (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z predaja nehnuteľností).

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 dosiahol príjmy zo zamestnania, príjmy zo živnosti a vyhral nepeňažnú výhru v reklamnej súťaži. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2016 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), čiastkového základu dane podľa § 6 (zo živnosti), ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a čiastkového základu dane podľa § 8 ZDP (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z nepeňažných výhier).

-   v odseku 2 je uvedená možnosť odpočítania daňovej straty vzniknutej len z čiastkového základu dane z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) a rovnako je možné túto stratu odpočítať len od čiastkového základu dane z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 30 ZDP.

V prípade príjmov z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP, ak preukázateľné daňové výdavky spojené s týmito príjmami sú vyššie ako tieto príjmy, na rozdiel sa neprihliada (§ 6 ods. 6 ZDP). Z týchto príjmov nie je možné vykázať daňovú stratu od 1. 1. 2012.

Podľa § 30 ods. 1 ZDP od základu dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, možno odpočítať daňovú stratu rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná.

Podľa § 30 ods. 1 ZDP, ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie (len v prípade právnických osôb), vyhlásenia konkurzu, alebo povolenia vyrovnania, nárok na odpočet daňovej straty odo dňa vstupu do likvidácie, alebo dňa vyhlásenia konkurzu zaniká. Ak je zdaňovacie obdobie pred vstupom do likvidácie, resp. konkurzu kratšie ako rok, daňovník môže uplatniť celý ročný odpočet daňovej straty (len v prípade právnických osôb; u fyzických osôb je aj v prípade ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz, povolené vyrovnanie alebo povolená reštrukturalizácia zdaňovacím obdobím vždy kalendárny rok podľa § 4 ods. 9 ZDP).

Ak je zdaňovacie obdobie kratšie ako rok, daňovník môže uplatniť celý ročný odpočet daňovej straty!!! V prípade fyzických osôb je zdaňovacím obdobím vždy kalendárny rok, s výnimkou prípadov, kedy sa podáva daňové priznanie dedičom za zomretého daňovníka, v ktorom sa určuje jeho daňová povinnosť ku dňu jeho smrti (§ 49 ZDP).

?  Príklad

Podnikateľ fyzická osoba zomrel v máji 2016. V živnosti pokračuje jeho pozostalá manželka. Môže si pri vyčíslení svojho základu dane uplatniť zvyšok daňovej straty za rok 2013, ktorú si neumoril jej manžel?

V prípade, ak po smrti daňovníka fyzickej osoby pokračuje v jeho podnikateľskej činnosti manželka, táto pokračujúca fyzická osoba je samostatným daňovým subjektom a takejto fyzickej osobe ustanovenie § 30 ZDP neumožňuje pokračovať v odpočítaní daňovej straty – strata vznikla inej fyzickej osobe/daňovníkovi, ktorá zomrela.

Na zistenie daňovej straty, ktorú možno odpočítať podľa § 30 ods. 1 ZDP, platia ustanovenia § 17 až 29 ZDP (§ 30 ods. 5 ZDP).

Počnúc daňovou stratou vykázanou za zdaňovacie obdobie roka 2014 môže fyzická osoba odpočítať daňovú stratu od základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP (príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti)

•    rovnomerne, najviac do výšky vykázaného základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP,

•    počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období,

•    počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná.

Daňovú stratu je možné odpočítať len pri súčasnom splnení všetkých uvedených podmienok. Pomernú časť daňovej straty, ktorú nebude môcť daňovník uplatniť v príslušnom roku, už nebude možné nikdy uplatniť.

?  Príklad

Daňovník v roku 2014 vykázal stratu 6 300 eur. Podľa znenia zákona platnom v roku 2014 si môže daňovník stratu umoriť počas najviac štyroch bezprostredne po sebe idúcich zdaňovacích obdobiach. Môže si teda túto stratu umoriť v troch zdaňovacích obdobiach rokov 2015 až 2017 v sume 2 100 eur v každom roku?

Zo znenia zákona účinného od 1. 1. 2015 vyplýva, že stratu vykázanú za rok 2014 si môže uplatniť rovnomerne v štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná, t.j. v rokoch 2015 až 2018.

?  Príklad

Daňovník vykázal za rok 2016 daňovú stratu vo výške 2 000 eur. Bude si ju môcť umoriť v rokoch 2017 – 2020 vo výške 500 eur, ak vykáže základ dane podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP. V roku 2017 vykázal daňovník základ dane podľa § 6 ods. 2 ZDP vo výške 300 eur. Môže si odpočítať neuplatnenú stratu vo výške 200 eur v roku 2018-2020?

Ak daňovník v rokoch 2017 – 2020 nevykáže základ dane, resp. ho vykáže v nižšej sume ako je 500 eur, stratí nárok na jej uplatnenie v celej výške alebo v rozdiele, o ktorý je základ dane nižší ako príslušná časť straty, ktorú si môže daňovník uplatniť. Uvedené znamená, že o neuplatnenú stratu vo výške 200 eur nemôže znížiť základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP v ďalších zdaňovacích obdobiach rokov 2018 až 2020 a daňovník o túto časť straty prichádza.

V súlade s prechodným ustanovením § 52za ods. 4 ZDP počnúc zdaňovacím obdobím, ktoré sa začína po 31. 12. 2013, súčet neuplatnených daňových strát vykázaných za zdaňovacie obdobia ukončené v rokoch 2010 až 2013 sa odpočíta rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom prvým zdaňovacím obdobím je zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2014 (tento postup sa nemohol uplatniť v daňovom priznaní za rok 2013).

Ak daňové straty vykázané v rokoch 2010 až 2012 mohol daňovník odpočítavať v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach od ich vykázania (naposledy v daňovom priznaní k dani z príjmov fyzickej osoby za rok 2013), ale ich neodpočítal, nemohol ich dodatočne uplatniť podaním dodatočného daňového priznania za uvedené roky, t. j. nemohol douplatňovať tieto daňové straty spôsobom, ktorý bol platný do 31. 12. 2013, podľa ktorého:

•    daňové straty vykázané za zdaňovacie obdobie rokov 2010 až 2012 bolo možné odpočítať aj nerovnomerne počas najviac siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré boli tieto daňové straty vykázané,

•    fyzická osoba mohla vykázať daňovú stratu za zdaňovacie obdobia rokov 2010 a 2011 zo všetkých príjmov podľa § 6 ZDP (aj z príjmov z prenájmu) a mohla takéto straty odpočítavať od príjmov podľa § 6 až 8 ZDP,

•    za zdaňovacie obdobie roka 2012 už mohla fyzická osoba vykázať daňovú stratu len z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP a takto vykázanú daňovú stratu mohla odpočítavať len od príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP. Za tento rok už nebolo možné vykázať daňovú stratu z príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP a z príjmov z použitia diela a použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 4 ZDP.

?  Príklad

Daňovník vykázal v roku 2011 stratu z prenájmu (§ 6 ods. 3) vo výške 2 000 eur a stratu z podnikania (§ 6 ods. 1) vo výške 500 eur. V roku 2012 vykázal rovnako daňovú stratu z podnikania 2 500 eur, v roku 2013 stratu 1 500 eur, v roku 2014 stratu 500 eur a v roku 2015 stratu vo výške 200 eur. V roku 2016 vykáže základ dane (čiastkový základ dane) 4 500 eur z príjmov z podnikania a 1 000 eur z príjmov z prenájmu nehnuteľnosti. Akým spôsobom odpočíta stratu z predchádzajúcich období? Aký bude mať výsledný základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov z podnikania v r. 2016 po uplatnení straty?

Daňovník musí samostatne posúdiť straty vzniknuté

–   v rokoch 2010 – 2013 a

–   v roku 2014 a 2015.

Straty vzniknuté v rokoch 2010 až 2013 posudzuje podľa § 52za ods. 4 ZDP.

Podľa tohto ustanovenia musí daňovník všetky vykázané a neuplatnené straty za zdaňovacie obdobia ukončené v rokoch 2010 až 2013 alebo ich súčet odpočítať počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období a to spôsobom uvedeným v § 30 (len od čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP pre daňovníka FO). Uvedené znamená, že sčíta všetky neuplatnené straty, t.j. 2 000 + 500 (rok 2011) + 2 500 (rok 2012) + 1 500 (rok 2013) = 6 500 eur, výsledok rozdelí na 4 časti a uplatní rovnomerne počas 4 období, t.j. r. 2014 až 2017.

Vzhľadom na skutočnosť, že v r. 2014 a 2015 rovnako vykázal daňovú stratu, nárok na odpočet prvej a druhej štvrtiny už nemôže daňovník nikdy uplatniť.

V daňovom priznaní uvedie aj stratu z roku 2014 a 2015, z ktorých si môže uplatniť v roku 2016 rovnako jednu štvrtinu.

Spočíta teda straty z rokov 2010 až 2013 (6 500 eur) a z roku 2014 a 2015 (700 eur) a ¼ zo súčtu týchto strát, t.j. sumu 1 800 (1/4 zo 7 200) eur odpočíta od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ktorý je vo výške 4 500 eur. Výsledný základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov z podnikania daňovníka v r. 2016 bude vo výške 2 700 eur.

-   podľa odseku 4 si daňovník, ktorý dosahuje príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela alebo umeleckého výkonu (§ 6 ZDP), môže uplatniť do daňových výdavkov v roku, v ktorom začal vykonávať činnosť, aj výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti, ktoré mal v predchádzajúcom roku. Inými nevyhnutnými výdavkami sa rozumejú také výdavky ako zaplatenie prenájmu, notárske poplatky resp. iné poplatky súvisiace so začatím činnosti a pod.

?  Príklad

Daňovníčka si otvorila v roku 2016 butik, t.j. v roku 2016 začala vykonávať činnosť. Už od novembra 2015 nakupovala tovar, platila prenájom, notárske poplatky a iné nevyhnutné výdavky. Aj keď oficiálne otvorila butik až v roku 2016 a vtedy začala aj dosahovať zdaniteľné príjmy, výdavky, ktoré vynaložila na zásoby, vybavenie predajne a ostatné nevyhnutné výdavky v roku 2015 sú daňovými výdavkami daňovníčky v roku 2016.

?  Príklad

Daňovníčka plánuje prenajímať byt. V roku 2015 byt pomaly pripravovala na prenájom, vymaľovala ho a vybavila zariadením. V roku 2016 si našla nájomcu a uzavrela zmluvu o prenájme bytu spolu s vybavením bytu nábytkom.

Sú daňovým výdavkom daňovníčky aj výdavky, ktoré vynaložila na vymaľovanie a zariadenie bytu v predchádzajúcom roku (rok 2015)?

V súlade s § 4 ods. 4 ZDP je možné zahrnúť do základu dane aj výdavky daňovníka, ktoré vynaložil v roku, ktorý predchádzal roku kedy začal vykonávať činnosť a to na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky.

Podľa § 687ObčZ je prenajímateľ povinný odovzdať nájomcovi byt v stave spôsobilom na riadne užívanie a zabezpečiť nájomcovi plný a nerušený výkon práv spojených s užívaním bytu. Ak byt nebol odovzdaný v stave spôsobilom na riadne užívanie, prichádza do úvahy oprávnenie nájomcu odstúpiť od zmluvy (§ 679 ods. 1 resp. aj § 679 ods. 2 ObčZ). Nesplnenie povinností prenajímateľa je dôvodom pre zľavu z nájomného (§ 698).

Na otázku povinnosti vymaľovania bytu pred samotným prenájmom a v tejto súvislosti uznania výdavku na vymaľovanie ako nevyhnutne vynaloženého daňového výdavku sú v praxi rôzne názory. Predmetná otázka bola riešená aj v súdnom konaní, v ktorom bol vynesený rozsudok súdu R 14/1978 (s. 127). Podľa tohto rozsudku otázku vymaľovania bytu a znášania nákladov s tým spojených treba riešiť so zreteľom na ustanovenie § 161 ods. 1 ObčZ (teraz § 687 ods. 1). Keďže byt má byť odovzdaný prenajímateľom v stave spôsobilom na riadne užívanie, má užívateľ právo požadovať, aby mu bol odovzdaný byt hygienicky nezávadný aj esteticky vyhovujúci. Na to isté má nárok aj prenajímateľ po uvoľnení bytu. Byt má byť teda vymaľovaný aspoň základným náterom. Ak užívateľ prevzal byt vymaľovaný, musí ho tak isto odovzdať organizácii pri vyprataní opäť vymaľovaný. 

V súlade s uvedeným by výdavok na vymaľovanie bytu mal byť uznaným daňovým výdavkom ako nevyhnutne vynaložený výdavok v súvislosti so začatím činnosti.

Čo sa týka výdavkov vynaložených na zariadenie prenajímaného bytu hnuteľným majetkom, uvedené je uznaným daňovým výdavkom v súlade s § 4 ods. 6 ZDP k dosiahnutým príjmom z prenájmu v nasledujúcom zdaňovacom období.

Uplatnením preukázateľných výdavkov vynaložených v roku 2015 aj 2016 k príjmom z prenájmu dosiahnutých v roku 2016 však v súlade s § 6 ods. 6 ZDP nie je možné vykázať daňovú stratu z príjmov z prenájmu.

-   podľa odseku 5 sa zahrňuje príjem z predaja hnuteľných a nehnuteľných vecí (ak nejde o príjem od dane oslobodený) do základu dane daňovníka dane z príjmov fyzických osôb, ktoré mal daňovník zahrnuté v obchodnom majetku, aj keď len sčasti, a to v takom pomere, v akom ich daňovník využíval na svoju činnosť.

Poznámka!

Pojem obchodný majetok je vymedzený v ustanovení § 2 písm. m) ZDP, ktorý je špecificky definovaný pre daňovníka fyzickú osobu, pričom deň vyradenia z obchodného majetku je vymedzený v ustanovení § 9 ods. 5 ZDP.

Na využívanie majetku daňovníka ako obchodného majetku a spôsob delenia výdavkov, v prípade jeho čiastočného zaradenia do obchodného majetku nadväzuje aj ustanovenie § 24 ods. 4 ZDP, podľa ktorého sa pri odpisovaní hmotného a nehmotného, používaného len sčasti na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, do výdavkov zahŕňa len pomerná časť odpisov príslušná k časti jeho využívania ako obchodného majetku.

V prípade ostatných výdavkov sa aplikuje všeobecné ustanovenie o daňových výdavkoch podľa § 2 písm. i) ZDP, t.j. pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

?  Príklad

Daňovník vlastnil nehnuteľnosť, pričom polovicu nehnuteľnosti využíval v súvislosti s podnikaním a mal ju zaradenú v obchodnom majetku. Daňovník vlastnil nehnuteľnosť 10 rokov. Rozhodol sa túto nehnuteľnosť predať za 48 000 eur. Keďže využíval len sčasti túto nehnuteľnosť na podnikanie a to z jednej polovice bude príjem z predaja nehnuteľnosti vo výške 24 000 eur súčasťou jeho základu dane z príjmov podľa § 6 ZDP a druhá polovica (zvyšných 24 000 eur), ktorá nebola zahrnutá v obchodnom majetku bude oslobodená od dane a to vzhľadom na skutočnosť, že daňovník nehnuteľnosť vlastní viac ako 5 rokov a sú teda splnené podmienky na oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP.

?  Príklad

Daňovník vlastnil nehnuteľnosť, pričom polovicu nehnuteľnosti využíval v súvislosti s podnikaním a mal ju zaradenú v obchodnom majetku. Daňovník vlastnil nehnuteľnosť 10 rokov. V máji 2016 sa rozhodol ju predať za 50 000 eur. V akej výške daňovník zahrnie príjem z predaja nehnuteľnosti do základu dane daňovníka?

Keďže túto nehnuteľnosť daňovník využíval na podnikanie len sčasti, a to z jednej polovice, bude príjem z predaja nehnuteľnosti vo výške 25 000 eur súčasťou jeho základu dane z príjmov z podnikania podľa § 6 ZDP. Druhá polovica príjmu z predaja (zvyšných 25 000 eur), ktorá nebola zahrnutá v obchodnom majetku, bude oslobodená od dane, a to vzhľadom na skutočnosť, že daňovník nehnuteľnosť pri predaji vlastní viac ako 5 rokov a sú teda splnené podmienky pre oslobodenie tejto časti príjmu z predaja podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP.

-   odseky 6 a 7 určujú, že do základu dane fyzickej osoby sa nezahŕňajú príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou a jej zrazením považuje daňová povinnosť z týchto príjmov za vysporiadanú. Výnimkou sú len príjmy, ktoré sú taxatívne uvedené v § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP, kde sa daňovník môže rozhodnúť, že zrazenú daň nebude považovať za vysporiadanú, ale zahrnie si tento príjem do základu dane a zrazenú daň započíta ako zaplatený preddavok.

Ide o príjmy uvedené:

a)  v § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s ODP (zahraniční umelci a športovci, ktorí vykonávajú svoju činnosť na území SR), za predpokladu, že tento daňovník nevyužil postup uvedený v § 43 ods. 3 písm. o) a § 43 ods. 14 ZDP,

b)  v § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor,

c)  z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou.

Ak sa daňovník podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

Všetky ostatné príjmy uvedené v § 43 ZDP sa zrazením dane považujú za vysporiadané a nezahŕňajú sa do základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 4 ods. 7 ZDP, t.j. neuvádzajú sa ani v daňovom priznaní.

-   podľa odseku 8 sa v prípade príjmu z majetku, ktorí majú manželia v bezpodielovom spoluvlastníctve (ďalej len „BSM“), sa zahŕňa do základu dane v rovnakom pomere medzi manželov, ak sa manželia nedohodnú inak (§ 4 ods. 8 ZDP). Dohoda môže byť aj taká, že sa takéto príjmy zdania len jednému z manželov. Ide o príjmy z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 zákona a ostatné príjmy podľa § 8 zákona (pre príjmy z kapitálového majetku je rovnaká úprava nastavená priamo v § 7 ZDP).

V takom istom pomere ako príjmy sa u manželov zahŕňajú do základu dane aj výdavky spojené s týmito príjmami.

Poznámka

V ustanoveniach § 143 až 151 ObčZ je upravené BSM. Jeho existencia je podmienená uzavretím manželstva. V BSM je všetko, čo nadobudol niektorý z manželov za trvania manželstva s výnimkou vecí, ktoré získal jeden z manželov dedičstvom alebo darom, ďalej veci ktoré slúžia osobnej potrebe alebo výkonu povolania len jedného z manželov, alebo ktoré boli vydané v rámci predpisov o reštitúcii majetku jednému z manželov, ktorý mal vydanú vec vo vlastníctve pred uzavretím manželstva, alebo ktorému bola vec vydaná ako právnemu nástupcovi pôvodného vlastníka. Manželia môžu dohodou rozšíriť alebo zúžiť zákonom stanovený rozsah BSM (takáto dohoda musí byť vo forme notárskej zápisnice). Jedným z charakteristických znakov BSM je, že manželia nemajú kvantitatívne určený podiel na vlastníctve, ktoré je v BSM. Naopak pri podielovom spoluvlastníctve je spoluvlastnícky podiel presne vymedzený.

Ak manželia poberajú príjmy z prenájmu nehnuteľnosti uvedené v § 6 ods. 3 ZDP, ktorá patrí do ich BSM, bez ohľadu na to, kto je uvedený ako účastník zmluvného vzťahu a je registrovaný u svojho miestne príslušného správcu dane, pri zdanení týchto príjmov postupujú v súlade so znením § 4 ods. 8 ZDP. Takéto príjmy zahrnú do základu dane v rovnakom pomere, ak sa nedohodnú inak a v tom istom pomere zahrnú do základu dane aj výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie týchto príjmov.

Poznámka

1.  V prípade, ak si manželia dohodnú iný podiel pre zdanenie príjmov v BSM uvádzaných v tomto ustanovení, je pre preukázanie dohodnutého podielu na zdanenie, odporúčané uzavretie písomnej dohody medzi nimi o inom delení príjmov.

2.  Medzi príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 nepatria príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ak

–   ide o prenájom, ktorý je živnosťou (sú poskytované v súvislosti s prenájmom aj služby tzv. hotelového typu, t.j. nejde o poskytovanie prenájmu so zabezpečením len základných služieb – dodávka vody, elektriny, plynu atď.), t.j. už pôjde o príjem podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP,

–   prenajímanú nehnuteľnosť má daňovník zahrnutú v obchodnom majetku nakoľko v takom prípade pôjde o príjem podľa § 6 ods. 1 (z podnikania) alebo ods. 2 (zinej samostatnej zárobkovej činnosti).

?  Príklad

Manželia prenajímali nehnuteľnosť, ktorú vlastnili v BSM. Daňové výdavky preukazovali na základe vedenej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP. Vzhľadom na skutočnosť, že boli obidvaja dôchodcovia a nemali iné príjmy, rozdelili si tento príjem a k nemu aj výdavky v rovnakom podiele (50:50). Každý z nich si uplatnil aj oslobodenie príjmov z prenájmu podľa ustanovenia § 9 ods. 1 písm. g) ZDP do výšky 500 eur.

Poznámka

Ak by na každého pripadol príjem z prenájmu po uplatnení oslobodenia nižší ako je suma polovice nezdaniteľnej časti, nie sú povinný podávať daňové priznanie (§ 32 ods. 1 ZDP). V nadväznosti na § 46a ZDP, daň sa neplatí a nevyrubí.

?  Príklad

Manželia prenajímali v roku 2016 nehnuteľnosť, ktorú vlastnili v bezpodielovom spoluvlastníctve (obidvaja manželia sú dôchodcova a nedosahujú iné príjmy). Rozhodli sa na daňové účely preukazovať skutočné výdavky a viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP. Za rok 2016 dosiahli príjmy z prenájmu vo výške 4 000 eur. Akým spôsobom môžu deliť príjmy z prenájmu nehnuteľnosti a zahrňovať ich do základu dane?

Vzhľadom na skutočnosť, že obidvaja manželia sú dôchodcovia a nedosahujú iné príjmy, je pre nich výhodné rozdelili si príjmy z prenájmu nehnuteľnosti v rovnakom podiele (50:50). Každý z nich si môže uplatniť aj oslobodenie príjmov z prenájmu podľa ustanovenia § 9 ods. 1 písm. g) ZDP do výšky 500 eur. Nakoľko na každého pripadol príjem z prenájmu vo výške 2 000 eur, ktorý je po uplatnení oslobodenia (2 000 – 500 = 1 500 eur) nižší ako je suma polovice nezdaniteľnej časti základu dane (pre rok 2016 je to suma vo výške 1 901,67 eura), nie sú povinní podávať daňové priznania (§ 32 ods. 1 ZDP) a nie sú povinní ani platiť daň z tohto príjmu.

?  Príklad

Manželia vlastnia nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktorú nadobudli do vlastníctva kúpou v roku 2012, pričom obstarávacia cena bola 50 000 eur. Nehnuteľnosť sa rozhodli predať v roku 2016 za 55 000 eur. Manžel je zamestnaný a manželka je na materskej dovolenke, pričom okrem rodičovského príspevku v roku 2016 nepoberala žiadne iné príjmy. Môžu si v tomto prípade manželia rozdeliť príjmy z predaja a k nim prislúchajúce výdavky v nimi zvolenom pomere?

Nakoľko k predaju nehnuteľnosti došlo v lehote kratšej ako 5 rokov od nadobudnutia nehnuteľnosti do vlastníctva predávajúceho, príjmy z predaja nehnuteľnosti nie sú od dane z príjmov oslobodené a ide o zdaniteľné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) ZDP. Ako daňové výdavky k príjmom z predaja nehnuteľnosti daňovník môže uplatniť výdavky podľa § 8 ods. 5 ZDP (obstarávacia cena nehnuteľnosti). Príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktoré plynú manželom z bezpodielového spoluvlastníctva, môžu manželia zahrnúť do základu dane v rovnakom pomere, ak sa nedohodnú inak a v tom istom pomere zahrnú do základu dane aj výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov. To znamená, že aj v tomto prípade príjmy z predaja nehnuteľnosti a k nim prislúchajúce výdavky môžu manželia zahrnúť do základu dane v nimi zvolenom pomere (napríklad v pomere 30:70), ak je to pre nich výhodné.

§ 5

Príjmy zo závislej činnosti

(1) Príjmami zo závislej činnosti sú

a) príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru, štátnozamestnaneckého pomeru alebo členského pomeru, alebo z obdobného vzťahu, v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, a podiel na zisku (dividenda) vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva,

b) príjmy za prácu likvidátorov, prokuristov, nútených správcov, členov družstiev, spoločníkov a konateľov spoločností s ručením obmedzeným a komanditistov komanditných spoločností, a to aj keď nie sú povinní pri výkone práce pre družstvo alebo pre spoločnosť dodržiavať príkazy inej osoby,

c) platy a funkčné príplatky ústavných činiteľov Slovenskej republiky, verejného ochrancu práv, komisára pre deti, komisára pre osoby so zdravotným postihnutím, poslancov Európskeho parlamentu, ktorí boli zvolení na území Slovenskej republiky, prokurátorov Slovenskej republiky a vedúcich ostatných ústredných orgánov štátnej správy Slovenskej republiky ustanovené osobitnými predpismi,⁹⁾

d) odmeny za výkon funkcie v štátnych orgánoch, v orgánoch územnej samosprávy a v orgánoch iných právnických osôb alebo spoločenstiev,¹⁰⁾ ak nejde o príjmy podľa písmena a) alebo písmena b), alebo odmeny za výkon funkcie, ak nejde o príjmy uvedené v písmenách a), b) a g),

e) odmeny obvinených vo väzbe¹¹⁾ a odmeny odsúdených vo výkone trestu odňatia slobody poskytované podľa osobitného predpisu,¹²⁾

f) príjmy z prostriedkov sociálneho fondu poskytované podľa osobitného predpisu,¹³⁾

g) príjmy plynúce v súvislosti s minulým, súčasným alebo budúcim výkonom závislej činnosti alebo funkcie bez ohľadu na to, či daňovník pre platiteľa príjmu skutočne vykonával, vykonáva alebo bude vykonávať túto závislú činnosť alebo funkciu,

h) obslužné,¹⁴⁾

  i) vrátené poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie,²⁰⁾ sociálne poistenie²¹⁾ a sociálne zabezpečenie,²²⁾ o ktoré si daňovník znížil podľa odseku 8 v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjmy zo závislej činnosti.

  j) odmena za výkon funkcie predsedu, člena a zapisovateľa volebnej komisie, predsedu, člena a zapisovateľa komisie pre referendum a sčítacieho komisára,

k) nepeňažné plnenie poskytnuté od bývalého zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, poberateľovi predčasného starobného dôchodku, starobného dôchodku, poberateľovi výsluhového dôchodku po dovŕšení dôchodkového veku podľa osobitného predpisu ²¹⁾ alebo osobe, na ktorú prešlo právo na tieto plnenia,

  l) odmena za produktívnu prácu žiaka strednej odbornej školy a príjem študenta vysokej školy v čase odbornej praxe,

m) príjmy z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa osobitného predpisu.^22a)

(2) Príjmami podľa odseku 1 sú bez ohľadu na ich právny dôvod pravidelné, nepravidelné alebo jednorazové príjmy, ktoré sa vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú k dobru, alebo spočívajú v inej forme plnenia zamestnancovi od zamestnávateľa alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Takýmito príjmami sú aj príjmy, ktoré poberá osoba, na ktorú prešlo zo zamestnanca právo na tieto príjmy.

(3) Príjmom zamestnanca je aj

a) počas ôsmich bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov od zaradenia motorového vozidla do užívania¹⁾ vrátane, suma vo výške 1 % v

    1.   prvom roku zo vstupnej ceny (§ 25) motorového vozidla zamestnávateľa, poskytnutého na používanie na služobné a súkromné účely za každý aj začatý kalendárny mesiac; ak ide o prenajaté motorové vozidlo, vychádza sa z obstarávacej ceny u pôvodného vlastníka, a to aj ak dôjde k následnej kúpe prenajatého motorového vozidla, pričom ak vo vstupnej cene nie je zahrnutá daň z pridanej hodnoty,⁶⁾ na účely tohto ustanovenia sa o túto daň vstupná cena zvýši,

    2.   nasledujúcich siedmich kalendárnych rokoch zo vstupnej ceny motorového vozidla podľa prvého bodu každoročne zníženej o 12,5 % k prvému dňu príslušného kalendárneho roka za každý aj začatý kalendárny mesiac jeho poskytnutia na používanie na služobné a súkromné účely, pričom na účely výpočtu nepeňažného príjmu sa vstupná cena motorového vozidla zamestnávateľa podľa prvého bodu zvýši aj o sumu technického zhodnotenia motorového vozidla vykonaného v týchto rokoch,

b) rozdiel medzi vyššou trhovou cenou¹⁾ zamestnaneckej akcie a cenou tejto akcie garantovanou zamestnaneckou opciou v deň skutočnej realizácie zamestnaneckej opcie, znížený o sumu zaplatenú zamestnancom za nákup zamestnaneckej opcie; zamestnaneckou opciou na účely tohto zákona je opcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa, ktorú nemožno scudziť; zamestnaneckou akciou na účely tohto zákona je akcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa,

c) cena alebo výhra prijatá zamestnancom, ktorý sa zúčastnil súťaže vyhlásenej svojím zamestnávateľom; za príjem zamestnanca sa považuje aj takáto cena alebo výhra prijatá manželom (manželkou) zamestnanca a deťmi zamestnanca, ktoré sa na účely tohto zákona považujú u tohto zamestnanca za vyživované (§ 33), ak sa takejto súťaže zúčastnili, pričom táto cena alebo výhra sa u týchto výhercov posudzuje samostatne [§ 9 ods. 2 písm. m)].

d) nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane; zamestnávateľ toto nepeňažné plnenie, okrem príjmov podľa odseku 1 písm. j) a k) a ods. 3 písmena a), môže navýšiť na sumu vypočítanú podľa prílohy č. 6, pričom za príjem zo závislej činnosti zamestnanca sa v tomto prípade považuje takto navýšené nepeňažné plnenie.

(4) Zamestnávateľom je aj daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Ak v úhradách zamestnávateľa osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí okrem osoby so sídlom alebo bydliskom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku, nie je preukázaná skutočná výška príjmov zamestnancov, považuje sa za príjem zamestnancov celá úhrada.

(5) Okrem príjmov, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 3 ods. 2, nie je predmetom dane ani

a) cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vznikne zamestnancovi nárok podľa osobitných predpisov,¹⁵⁾ okrem vreckového poskytovaného pri zahraničnej pracovnej ceste,

b) nepeňažné plnenie vo výške hodnoty poskytovaných osobných ochranných pracovných prostriedkov podľa osobitných predpisov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy) vrátane ich udržiavania alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky vynaložené na tieto účely; to platí aj pre takéto plnenia poskytované žiakovi strednej odbornej školy a žiakovi odborného učilišťa, s ktorým má zamestnávateľ zmluvu uzavretú podľa osobitného predpisu,^15a)

c) suma prijatá zamestnancom ako preddavok od zamestnávateľa, aby ju v jeho mene vynaložil, alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky, ktoré zamestnanec za zamestnávateľa vynaložil zo svojho tak, akoby ich vynaložil priamo zamestnávateľ,

d) suma do výšky ustanovenej osobitným predpisom¹⁶⁾ na úhradu niektorých výdavkov zamestnanca,

e) hodnota poskytovaných rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií a preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom,¹⁷⁾

f) náhrada za používanie vlastného náradia, zariadenia a predmetov potrebných na výkon práce podľa osobitného predpisu,¹⁸⁾ ak výška náhrady je určená na základe kalkulácie skutočných výdavkov,

g) náhrada výdavkov a plnenie poskytované v súvislosti s výkonom funkcie, na ktoré vzniká nárok podľa osobitných predpisov,⁹⁾ okrem náhrady ušlého zdaniteľného príjmu a náhrady za stratu času.

(6) Predmetom dane nie sú plnenia podľa odseku 5 písm. b) a f), ktoré zamestnávateľ paušalizoval za podmienok, že pri výpočte paušálnej sumy vychádzal z priemerných podmienok rozhodujúcich na poskytovanie týchto plnení, pričom ich výška bola určená na základe preukázanej kalkulácie skutočných výdavkov. Ak sa zmenia podmienky, podľa ktorých sa paušálna suma určila, zamestnávateľ je povinný túto sumu preskúmať a upraviť.

(7) Okrem príjmov oslobodených od dane podľa § 9 sú od dane oslobodené aj príjmy poskytnuté ako

a) suma vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa; toto oslobodenie sa nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za ušlý zdaniteľný príjem,

b) hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov a finančný príspevok na stravovanie poskytovaný podľa osobitného predpisu,^17a) ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom,

c) hodnota nealkoholických nápojov poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku,

d) použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia poskytnutého zamestnávateľom zamestnancom; rovnako sa posudzuje aj takéto plnenie poskytnuté manželovi (manželke) zamestnanca a deťom, ktoré sa na účely tohto zákona považujú za vyživované osoby (§ 33) tohto zamestnanca alebo jeho manželky (manžela),

e) poistné na verejné zdravotné poistenie,²⁰⁾ poistné na sociálne poistenie,²¹⁾ poistné na sociálne zabezpečenie²²⁾ a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu alebo poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu (ďalej len „poistné a príspevky“), ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca,

f) náhrada príjmu a príplatok k náhrade príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti poskytovaná zamestnávateľom svojmu zamestnancovi podľa osobitného predpisu,²³⁾

g) príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky plynúci daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou od zamestnávateľa so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ak časové obdobie súvisiace s výkonom tejto činnosti nepresiahne 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe nasledujúcich mesiacov, ak nejde o príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. d) a o príjmy z činností vykonávaných v stálej prevádzkarni (§ 16 ods. 2),

h) náhrada za stratu na zárobku po skončení pracovnej neschopnosti vzniknutej pracovným úrazom alebo chorobou z povolania, ak táto náhrada bola určená pevnou sumou právoplatným rozhodnutím súdu pred 1. januárom 1993,

  i) náhrada za stratu na zárobku vyplatená zamestnancovi podľa osobitného predpisu,^23aa) ak sa na účely jej výpočtu vychádza z priemerného mesačného čistého zárobku zamestnanca podľa osobitného predpisu.^23ab)

j) odmeny podľa odseku 1 písm. j).

k) nepeňažné plnenie formou produktov vlastnej výroby poskytnuté od zamestnávateľa, ktorého predmetom činnosti je poľnohospodárska výroba,²⁴⁾ najviac v úhrnnej výške 200 eur ročne od všetkých zamestnávateľov, pričom ak takto vymedzené nepeňažné plnenie presiahne 200 eur ročne, do základu dane sa zahrnie len plnenie nad takto ustanovenú sumu.

  l) sociálna výpomoc z dôvodu úmrtia blízkej osoby²⁾ žijúcej v domácnosti⁵⁷⁾ zamestnanca, odstraňovania alebo zmiernenia následkov živelných udalostí^24a) alebo dočasnej pracovnej neschopnosti^24b) zamestnanca, ktorej nepretržité trvanie prekročí prevažnú časť zdaňovacieho obdobia, poskytovaná z prostriedkov sociálneho fondu,¹³⁾ vyplatená v úhrnnej výške najviac 2 000 eur za zdaňovacie obdobie len od jedného zamestnávateľa, pričom, ak takáto sociálna výpomoc presiahne v zdaňovacom období 2 000 eur, do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie len sociálna výpomoc nad takto ustanovenú sumu; za splnenie podmienky nepretržitosti sa považuje aj to, ak sa dočasná pracovná neschopnosť u zamestnanca začala v predchádzajúcom zdaňovacom období, pričom do prevažnej časti zdaňovacieho obdobia sa započítava aj obdobie dočasnej pracovnej neschopnosti z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia.

(8) Základom dane (čiastkovým základom dane) sú zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu.

Komentár k § 5

-   v odseku 1 sú vymedzené druhy príjmov posudzované ako príjmy zo závislej činnosti.

Sú nimi

•    príjmy zo súčasných, predchádzajúcich i budúcich pracovnoprávnych vzťahov uzatvorených podľa Zákonníka práce (pracovný pomer, všetky druhy dohôd), príjmy zo štátnozamestnaneckého pomeru, zo služobného pomeru, z členského pomeru,

•    z obdobného vzťahu (napr. mandátne, príkazné zmluvy), v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa takéhoto príjmu povinný dodržiavať jeho pokyny alebo príkazy,

•    príjem likvidátora, spoločníka a konateľa spoločnosti s ručením obmedzeným,

•    platy a funkčné príplatky ústavných činiteľov, prokurátorov, poslancov Európskeho parlamentu zvolených v SR a od 1. 9. 2015 aj príjmy komisára pre deti a komisára pre osoby so zdravotným postihnutím a to sú činnosťou,

•    odmeny za výkon funkcie členov predstavenstiev, dozorných rád v orgánoch štátnych podnikov, v orgánoch právnických osôb a spoločenstiev, v orgánoch územnej samosprávy,

•    príjmy zo sociálneho fondu,

•    vrátené poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie, sociálne poistenie a sociálne zabezpečenie, o ktoré si daňovník znížil v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjmy zo závislej činnosti a pod.

•    odmena za produktívnu prácu študenta strednej odbornej školy a príjem študenta vysokej školy v čase odbornej praxe (od 1. 9. 2015).

Poznámka

Tieto príjmy nepodliehajú sociálnym odvodom a zdravotným odvodom.

•    príjmy z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa zákona č. 440/2015 Z. z. o športe (od 1. 1. 2016).

?  Príklad

Zamestnávateľ vypláca na základe zmluvy o výkone funkcie uzatvorenej podľa Obchodného zákonníka odmenu konateľovi spoločnosti. O aký druh príjmu ide a kto ho zdaňuje?

Odmena konateľa sa považuje za príjem zo závislej činnosti, pričom vyplácajúca spoločnosť sa považuje za zamestnávateľa. Tento príjem zdaní zamestnávateľ preddavkovým spôsobom používaným pre príjmy zo závislej činnosti v momente jeho vyplatenia. Príjem je vyplácaný ako súčasť mzdy zamestnanca – konateľa.

?  Príklad

Spoločnosť na základe súdneho rozhodnutia vyplatí zamestnancovi náhradu mzdy za neplatne rozviazaný pracovný pomer spolu s úrokom z omeškania. O aký druh príjmu v tomto prípade ide?

Vyplatená náhrada mzdy z dôvodu neplatného rozviazania pracovného pomeru, priznaná na základe rozhodnutia súdu zamestnancovi, je jeho príjmom zo závislej činnosti z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, ktorý sa zdaní v úhrne zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti (mzdy) v mesiaci vyplatenia tejto náhrady. Náhrada škody, ktorou je vyplatenie úroku z omeškania, je príjmom od dane oslobodeným v zmysle § 9 ods.2 písm. i) ZDP.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa medzi príjmy podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP dopĺňajú podiely na zisku (dividenda) vyplatené obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva. Do 31. 12. 2016 boli tieto podiely na zisku príjmami zo závislej činnosti, ktoré boli od dane oslobodené. Vzhľadom na skutočnosť, že od 1. 1. 2017 sa zavádza opätovné zdanenie podielov na zisku, aj podiely na zisku vyplácané zamestnancovi bez účasti na základnom imaní spoločnosti, sa budú zdaňovať ako súčasť príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP.

Vzhľadom na zrušenie oslobodenia týchto podielov na zisku, budú tieto podiely podliehať aj povinnosti odvádzania odvodov na zdravotné a sociálne poistenie z príjmov zo závislej činnosti (mzdy).

 

Pre porovnanie:

Od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2016	Po 1. 1. 2017
Oslobodené od dane – § 5 ods. 7 písm. i) ZDP	Súčasťou zdaniteľných príjmov podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP
Vylúčené z vymeriavacieho základu pre platenie zdravotných odvodov	Zahrnuté do vymeriavacieho základu pre zdravotné odvody z príjmov podľa § 5 ZDP
Zahrnuté do vymeriavacieho základu pre povinnosť platenia sociálnych odvodov – § 138 zákona o sociálnom poistení	Zahrnuté do vymeriavacieho základu pre sociálne odvody z príjmov podľa § 5 ZD
	§ 52zi ods. 5 písm. b) ZDP Platí pre podiely na zisku vyplácané z vykázaného HV – po 1. 1. 2017 – do 31. 12. 2003 vyplácaný po 31. 12. 2016

 

Príjmami podľa ods. 1 písm. m) zo závislej činnosti sú príjmy z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa § 35 zákona č. 440/2015 Z. z. o športe („zákon o športe“) a takúto zmluvu majú zúčastnení povinnosť uzavrieť vždy, ak má športová činnosť športovca, ktorú tento vykonáva pre športovú organizáciu znaky závislej práce podľa § 1 ods. 2 Zákonníka práce (závislá práca je práca vykonávaná vo vzťahu nadriadenosti zamestnávateľa a podriadenosti zamestnanca, osobne zamestnancom pre zamestnávateľa, podľa pokynov zamestnávateľa, v jeho mene, v pracovnom čase určenom zamestnávateľom). Ak teda športová činnosť vykonávaná športovcom spĺňa znaky závislej práce, stáva sa to hlavným znakom tohto vzťahu a zo vzťahu medzi športovcom a športovou organizáciou sa stáva vzťah pracovnoprávny. To znamená, že príslušná športová organizácia sa stáva zamestnávateľom a športovec zamestnancom v zmysle Zákonníka práce, ale práva a povinnosti spadajú pod ustanovenia zákona o športe.

Z pohľadu zákona o športe a v nadväznosti na charakter práce zodpovedajúci závislej činnosti je možné príjmy rozdeliť na

–   činnosť profesionálneho športovca a 

–   činnosť amatérskeho športovca.

V prípade profesionálneho športovca, ktorého príjmy sú posudzované ako príjmy zo závislej činnosti, ide o vykonávanie činnosti na základe

–   zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu – § 5 ods. 1 písm. m) ZDP,

–   pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu podľa § 16 zákona č. 73/1998 Zb. o štátnej službe príslušníkov policajného zboru, slovenskej informačnej služby, zboru väzenskej a justičnej stráže SR a železničnej polície v rezortnom športovom stredisku – § 5 ods. 1 písm. a) ZDP.

Okrem profesionálneho športovca zákon o športe upravil aj amatérske vykonávanie športu, pričom v nadväznosti na príjmy zo závislej činnosti, ak takýto amatérsky športovec vykonáva činnosť, z ktorej príjmy dosahuje na základe dohody o vykonaní práce, zaraďuje sa tento príjem medzi príjmy podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP.

V prípade amatérskeho športovca ide o športovú činnosť vykonávanú takmer totožným spôsobom ako profesionálni športovci, no jej výkon je zúžený obmedzeným rozsahom činnosti, menšou sumou odplaty a pod. Ide o prípady, kedy fyzické osoby popri svojej hlavnej hospodárskej a ekonomickej činnosti (zamestnanie a iné druhy pracovného pomeru, podnikanie a pod.), vykonávajú šport kvalitatívne v menšom rozsahu.

V nadväznosti na zákon o športe je medzi príjmy zo závislej činnosti zaradený aj príjem športového odborníka určeného v § 6 zákona o športe, ktorý svoju činnosť vykonáva v pracovnoprávnom vzťahu voči napr. športovému klubu alebo športovej organizácii (bližšie k športovým odborníkom bude uvedené v komentári k § 6 ZDP).

Poznámka

V súlade s ust. § 11 ods. 3 zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o zdravotnom poistení“) zamestnancom je fyzická osoba, ktorá vykonáva zárobkovú činnosť uvedenú v § 10b ods. 1 písm. a) a ods. 2 a 3 cit. zákona a má nárok na príjem zo závislej činnosti podľa osobitného predpisu. Zárobkovou činnosťou v nadväznosti na odkaz 18 uvedený v § 10b ods. 1 písm. a) zákona o zdravotnom poistení je činnosť vyplývajúca z právneho vzťahu, ktorý zakladá právo na príjem zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. a) až h), j) a k) a ods. 2 a 3 ZDP. Zákon o zdravotnom poistení sa pri vymedzení pojmu zárobková činnosť neodkazuje na § 5 ods. 1 písm. m) ZDP, čo znamená, že fyzická osoba s príjmami z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe nie je zamestnancom, ktorý je povinný platiť odvody na verejné zdravotné poistenie. Z ustanovenia § 11 ods. 2 zákona o zdravotnom poistení však vyplýva, že poistné je povinná platiť aj osoba, ktorá je verejne zdravotne poistená podľa tohto zákona a nie je zamestnancom, samostatne zárobkovo činnou osobou ani poistencom, za ktorého platí poistné štát. Ak športovec s profesionálnou zmluvou o vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe je poistencom podľa zákona o zdravotnom poistení a nie je zdravotne poistený z iného dôvodu, je povinný zdravotne sa poistiť ako tzv. samoplatiteľ. Športovec (samoplatiteľ), ktorý dosahuje príjmy z činnosti na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe, si v nadväznosti na znenie § 5 ods. 8 ZDP môže poistné na verejné zdravotné poistenie, ktoré povinne zaplatil ako tzv. samoplatiteľ, uplatniť (odpočítať) pri výpočte základu dane (ČZD) z príjmov podľa § 5 ZDP, a to buď u zamestnávateľa v priebehu zdaňovacieho obdobia, alebo až po skončení zdaňovacieho obdobia v rámci ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti, resp. pri podaní daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby. Odpočítať od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP je možné len to preukázateľne zaplatené poistné na verejné zdravotné poistenie, ktoré bol uvedený športovec (samoplatiteľ) povinný platiť v období, počas ktorého bol zamestnancom podľa § 2 písm. aa) ZDP, t. j. počas ktorého poberal príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. m) ZDP.

S účinnosťou od 1. 1. 2019 sa v zákone o zdravotnom poistení dopĺňa medzi zamestnancov aj športovec, ktorý vykonáva činnosť na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe. Uvedené znamená, že od 1. 1. 2019 bude povinný platiť zdravotné poistenie ako zamestnanec a zároveň bude zamestnávateľ (športový klub) platiť poistné za svojho zamestnanca, ktoré je povinný odvádzať ako platiteľ poistného.

Čo sa týka uplatnenia odvodov na sociálne poistenie, to upravuje zákon č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o sociálnom poistení“). V súlade s § 4 ods. 1 zákona o sociálnom poistení, zamestnancom na účely nemocenského poistenia, dôchodkového poistenia a poistenia v nezamestnanosti je fyzická osoba v právnom vzťahu, ktorý jej zakladá právo na pravidelný mesačný príjem podľa § 3 ods. 1 písm. a) a ods. 2 a 3 zákona o sociálnom poistení. V súlade s § 3 ods. 1 písm. a) zákona o sociálnom poistení, zárobkovou činnosťou je činnosť vyplývajúca z právneho vzťahu, ktorý zakladá právo na príjem zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. a) až h) a m), ods. 2 a 3 ZDP. Z predmetného ustanovenia vyplýva, že zárobkovou činnosťou podľa zákona o sociálnom poistení je aj činnosť vyplývajúca z právneho vzťahu, ktorý zakladá právo na príjem podľa § 5 ods. 1 písm. m) ZDP, čo je príjem z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe. Podľa prechodného ustanovenia § 293 zákona o sociálnom poistení účinného od 1.1.2016, zamestnancom podľa tohto zákona nie je v období od 1. 1. 2016 do 31. 12. 2018 fyzická osoba v právnom vzťahu na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe. Znamená to, že športovci s profesionálnou zmluvou o vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe sa na účely zákona o sociálnom poistení nepovažujú v rokoch 2016 až 2018 za zamestnancov. Ak uvedení športovci využijú na účely sociálneho poistenia inštitút dobrovoľného poistenia, potom vychádzajúc z bodu 29. Usmernenia MF SR č. 2634/2004-72 k zákonu č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov (uverejnené je vo Finančnom spravodajcovi č. 2/2004) poistné podľa zákona o sociálnom poistení, ktoré je povinná platiť dobrovoľne poistená osoba s príjmami podľa § 5 ZDP, sa pri zisťovaní základu dane (ČZD) z príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP odpočíta od zdaniteľných príjmov. Znamená to, že daňovník s príjmami z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu podľa § 35 zákona o športe [§ 5 ods. 1 písm. m) ZDP], ktorý je dobrovoľne poistenou osobou podľa zákona o sociálnom poistení, si môže pri výpočte základu dane (ČZD) z príjmov podľa § 5 ZDP uplatniť (odpočítať) poistné podľa zákona o sociálnom poistení, ktoré preukázateľne zaplatil ako dobrovoľne poistená osoba s príjmami podľa § 5 ZDP. Toto preukázateľne zaplatené poistné si môže uplatniť buď u zamestnávateľa v priebehu zdaňovacieho obdobia, alebo až po skončení zdaňovacieho obdobia v rámci ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti, resp. pri podaní daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby, pričom si uplatní len to preukázateľne zaplatené poistné, ktoré platil v období, počas ktorého bol zamestnancom podľa § 2 písm. aa) ZDP, t. j. počas ktorého poberal príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. m) ZDP.

-   v odseku 3 písm. a) je uvedený ako príjem zo závislej činnosti nepeňažný príjem zamestnanca pri poskytnutí vozidla zamestnávateľom na využívanie aj na súkromné účely.

Pri vyčíslení nepeňažného príjmu plynúceho z používania motorového vozidla zamestnávateľa aj na súkromné účely zamestnanca sa vychádza zo vstupnej ceny tohto motorového vozidla, pričom však výška zdaňovaného nepeňažného príjmu zohľadňuje aj opotrebenie používaného vozidla.

Vstupná cena motorového vozidla je cena určená v § 25 ZDP, ktorou je

•    obstarávacia cena, ak je motorové vozidlo nadobudnuté kúpou,

•    cena určená znalcom alebo v dedičskom konaní, ak je motorové vozidlo nadobudnuté bezodplatne. Táto cena je uvedená v § 25 ods. 1 písm. c) ZDP a je ňou

–   všeobecná cena podľa § 175o Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom dedením a

–   cena podľa zákona č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom darovaním.

Ocenenie týmto spôsobom sa použije na majetok obstaraný po 31. 12. 2015.

Pri majetku obstaranom do 31. 12. 2005 sa na ocenenie bezodplatne nadobudnutého majetku použije reprodukčná obstarávacia cenia určená podľa § 25 zákona o účtovníctve platného do 31. 12. 2015.

•    pri preradení motorového vozidla z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku vstupná cena stanovená podľa § 25 ods. 1 písm. d) ZDP,

•    zostatková cena zistená u darcu v prípade, ak je motorové vozidlo nadobudnuté darom od darcu, ktorý vyradil motorové vozidlo z obchodného majetku z dôvodu jeho darovania alebo zostatková cena zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, ktorý vyradil motorové vozidlo z obchodného majetku, pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP [§ 25 ods. 1 písm. f) ZDP].

Ak vo vstupnej cene motorového vozidla nie je zahrnutá DPH podľa zákona o DPH, na účely výpočtu nepeňažného príjmu zamestnanca sa vstupná cena o túto daň zvýši [na účely výpočtu nepeňažného príjmu zamestnanca sa vychádza zo vstupnej ceny zvýšenej o DPH podľa zákona o DPH v závislosti od toho, či je obstarané (prenajaté) vozidlo od platiteľa alebo neplatiteľa DPH].

?  Príklad

Zamestnávateľ poskytol zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely motorové vozidlo, ktoré obstaral formou finančného prenájmu v roku 2016 za cenu 13 000 eur. DPH nie je súčasťou vstupnej ceny a predstavuje sumu 2 600 eur.

Vstupnou cenou pre účely výpočtu nepeňažného príjmu zamestnanca je cena motorového vozidla zvýšená o DPH, t. j. 13 000 eur + 2 600 eur = 15 600 eur.

Ak ide o prenajaté vozidlo, vychádza sa z obstarávacej ceny vozidla u pôvodného vlastníka, a to aj v prípade, ak dôjde k následnej kúpe prenajatého vozidla.

Zamestnancovi sa nepeňažný príjem bude zdaňovať počas 8 rokov používania motorového vozidla poskytnutého zamestnávateľom aj na súkromné účely a to od zaradenia vozidla do užívania vrátane, vo výške 1 % vstupnej ceny, pričom

•    v prvom roku zo vstupnej ceny (§ 25) motorového vozidla zamestnávateľa za každý aj začatý kalendárny mesiac,

•    v ďalších siedmych rokoch zo vstupnej ceny zistenej podľa § 25 ZDP zníženej každoročne o 12,5 % k prvému dňu príslušného kalendárneho roka za každý aj začatý kalendárny mesiac jeho poskytnutia ne používanie aj na súkromné účely. Ak bude na vozidle v týchto rokoch vykonané technické zhodnotenie, jeho vstupná cena sa o hodnotu technického zhodnotenia zvýši a následne sa táto suma zníži každoročne o 12,5 %.

Týmto spôsobom výpočtu sa zohľadňuje amortizácia vozidla.

?  Príklad

Daňový subjekt (ďalej len „zamestnávateľ“) si prenajíma motorové vozidlá (formou operatívneho leasingu) od slovenskej lízingovej spoločnosti. Zamestnávateľ hradí mesačné leasingové splátky. Tieto motorové vozidlá sú poskytované vybraným zamestnancom (manažérom) na služobné ako aj súkromné účely. V závislosti od poskytnutého modelu vozidla zamestnanec hradí zamestnávateľovi mesačne paušálnu sumu. Suma hradená zamestnancom je protihodnotou za využívanie automobilu na súkromné účely. Odplata sa nevzťahuje k nákladom na pohonné hmoty za kilometre najazdené na súkromné účely. Príspevok, ktorý hradí zamestnanec zamestnávateľovi, predstavuje 5 – 23 % z mesačnej leasingovej splátky. Môže zamestnávateľ uplatniť ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP aj v prípade, ak zamestnanec za používanie motorového vozidla na služobné a súkromné účely hradí zamestnávateľovi príspevok za využívanie automobilu na súkromné účely v dohodnutej výške alebo ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP sa uplatní len vtedy, ak zamestnávateľ bezodplatne poskytuje zamestnancovi služobné vozidlo na služobné a súkromné účely. Má zamestnávateľ uplatniť § 5 ods. 3 písm. d) ZDP v prípade, ak zamestnanec za používanie motorového vozidla na súkromné účely hradí príspevok v dohodnutej výške?

V súlade s § 2 písm. c) ZDP na účely ZDP sa príjmom rozumie peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou, ocenené cenami bežne používanými v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak. Špecifický spôsob ocenenia nepeňažného príjmu, ktorý plynie zamestnancovi z titulu poskytnutia služobného motorového vozidla na používanie na služobné a súkromné účely je ustanovený v § 5 ods. 3 písm. a) ZDP. Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP sa uplatní nielen vtedy, ak zamestnancovi plynie nepeňažné plnenie z titulu bezodplatného poskytnutia služobného motorového vozidla na používanie na služobné a súkromné účely, ale aj vtedy, ak zamestnanec pri poskytnutí vozidla na služobné a súkromné účely uhrádza zamestnávateľovi paušálnu sumu za využívanie vozidla na súkromné účely. O túto sumu môže zamestnávateľ znížiť príjem zamestnanca vypočítaný v súlade s § 5 ods. 3 písm. a) ZDP.

Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. d) ZDP nie je možné aplikovať v prípade, ak zamestnancovi plynie príjem podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP.

Pokiaľ ide o hodnotu spotrebovaných pohonných látok, ktoré zamestnanec spotrebuje počas využívania motorového vozidla na súkromné účely, táto hodnota je pre zamestnanca zdaniteľným príjmom, a to len vtedy, ak túto hodnotu uhrádza za neho zamestnávateľ.

?  Príklad

Zamestnávateľ obstaral motorové vozidlo v roku 2006 a v tom istom roku vozidlo zaradil do užívania. Vstupná cena vozidla (vrátane DPH) bola 15 500 eur. Vozidlo poskytol zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely v januári 2016.

Zamestnávateľ poskytnutie tohto motorového vozidla zamestnancovi v roku 2016 nezdaňuje, pretože uplynulo viac ako osem kalendárnych rokov od zaradenia vozidla do užívania.

?  Príklad

Zamestnávateľ, právnická osoba, kúpila vo februári roku 2016 motorové vozidlo v hodnote 14 000 eur, ktoré hneď v mesiaci kúpy (február) zaradila do užívania. Toto motorové vozidlo poskytla v októbri 2016 svojmu zamestnancovi aj na súkromné účely.

Výpočet nepeňažného príjmu u zamestnanca z titulu poskytnutia motorového vozidla aj na súkromné účely bude nasledovným spôsobom:

 

P.č.	rok	VC	% znižujúce VC	Suma zníženia	VC po znížení	1 %
1.	2016	14 000	0,00	0,00	14 000,00	Október – 140,00
2.	2017	14 000	12,50	1 750,00	12 250,00	122,50
3.	2018	14 000	25,00	3 500,00	10 500,00	105,00
4.	2019	14 000	37,50	5 250,00	8 750,00	87,50
5.	2020	14 000	50,00	7 000,00	7 000,00	70,00
6.	2021	14 000	62,50	8 750,00	5 250,00	52,50
7.	2022	14 000	75,00	10 500,00	3 500,00	35,00
8.	2023	14 000	87,50	12 250,00	1 750,00	17,50

 

 

Zaokrúhľovanie podľa § 47 ods. 1 (nadol) – zaokrúhľuje sa až samotný nepeňažný príjem zamestnanca

Poskytnutie na služobné a súkromné účely napr. od 10. 10. 2016 – už október (aj za začatý mesiac) bude zdanený nepeňažný príjem v mesačnej výške 140 eur v roku 2016.

Upozornenie!

Osemročné obdobie pre zdanenie nepeňažného príjmu sa počíta ako kalendárny rok, t.j. nie od mesiaca, v ktorom bolo motorové vozidlo zaradené do užívania napočítať 8 rokov, čo by bolo v našom prípade od februára 2016 do februára 2024, ale rok zaradenia je prvým rokom (bez ohľadu na mesiac zaradenia) v našom prípade rok 2016 a ôsmym rokom bude rok 2023.

V prípade zamestnávateľa, podnikateľa/fyzickej osoby, ktorý dá svojmu zamestnancovi k dispozícii motorové vozidlo zaradené do obchodného majetku aj na súkromné účely, sa nepeňažný príjem zdaňuje percentom zo vstupnej ceny vypočítaným odo dňa obstarania tohto motorového vozidla a nie odo dňa jeho zaradenia do užívania.

Tento postup je daný s ohľadom na skutočnosť iného prístupu k majetku fyzickej osoby, ktorá dosahuje príjmy podľa § 6 ZDP (príjem z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu), pričom táto sa kedykoľvek môže rozhodnúť o preradení motorového vozidla z osobného majetku do obchodného majetku (nemusí ho zaradiť ako obchodný majetok už v roku obstarania).

?  Príklad

Podnikateľ Janko kúpil v marci v roku 2015 motorové vozidlo v hodnote 14 000 eur. Toto motorové vozidlo preradil vo februári 2016 do obchodného majetku a v novembri 2016 ho dal k dispozícii svojmu zamestnancovi na služobné aj súkromné účely.

Výpočet nepeňažného príjmu u zamestnanca z titulu poskytnutia motorového vozidla aj na súkromné účely bude nasledovným spôsobom:

P.č.	rok	VC	% znižujúce VC	Suma zníženia	VC (po 1. 1. 2014 po znížení o stanovené %)	1 %
1.	2015	14 000	0,00	0,00	14 000,00	0
2.	1-10/ 2016	14 000	12,50	1 750,00	12 250,00	0
2.	11-12/ 2016	14 000	12,50	1 750,00	12 250,00	122,50
3.	2017	14 000	25,00	3 500,00	10 500,00	105,00
4.	2018	14 000	37,50	5 250,00	8 750,00	87,50
5.	2019	14 000	50,00	7 000,00	7 000,00	70,00
6.	2020	14 000	62,50	8 750,00	5 250,00	52,50
7.	2021	14 000	75,00	10 500,00	3 500,00	35,00
8.	2022	14 000	87,50	12 250,00	1 750,00	17,50

 

Podľa § 5 ods. 3 písm. b) ZDP, ak bude na vozidle v týchto rokoch vykonané technické zhodnotenie, jeho vstupná cena sa o hodnotu technického zhodnotenia zvýši a následne sa táto suma zníži každoročne o 12,5 %.

?  Príklad

Zamestnávateľ mal od marca 2016 prenajaté motorové vozidlo, ktorého obstarávacia cena zistená u prenajímateľa bola 14 000 eur. Toto motorové vozidlo odkúpil od prenajímateľa v novembri roku 2018. Vzhľadom na skutočnosť, že toto motorové vozidlo počas doby prenájmu zároveň poskytuje zamestnancovi aj na súkromné účely, ako bude zamestnávateľ postupovať pri zdanení nepeňažného príjmu zamestnanca z titulu poskytnutia tohto vozidla?

V súlade s § 5 ods. 3 ZDP sa už v mesiaci, v ktorom bolo prenajaté motorové vozidlo zamestnávateľom poskytnuté aj na súkromné účely (marec 2016) začína zdaňovať nepeňažný príjem zamestnancovi z obstarávacej ceny zistenej u prenajímateľa (pôvodného vlastníka), t.j. zo 14 000 eur.

Aj keď ho v novembri 2018 zamestnávateľ odkúpi od pôvodného vlastníka, pričom naďalej ho má zamestnanec k dispozícii aj na súkromné účely, táto skutočnosť nemá vplyv pre zdanenie nepeňažného príjmu zamestnanca z tohto titulu, t.j. pokračuje sa v zdaňovaní tohto príjmu zo zníženej vstupnej ceny (u pôvodného vlastníka) ako v treťom roku používania vozidla (nezačína sa zdaňovať na novo 8 rokov ako v prvom roku z kúpnej ceny za vozidlo).

P. č.	rok	VC	% znižujúce VC	Suma zníženia	VC (po 1. 1. 2014 po znížení o stanovené %)	1 %
1.	2016	14 000	0,00	0,00	14 000,00	Od marca 2014  – 140,00
2.	2017	14 000	12,50	1 750,00	12 250,00	122,50
3.	2018 (v novembri dochádza k odkúpeniu vozidla)	14 000	25,00	3 500,00	10 500,00	105,00
4.	2019	14 000	37,50	5 250,00	8 750,00	87,50
5.	2020	14 000	50,00	7 000,00	7 000,00	70,00
6.	2021	14 000	62,50	8 750,00	5 250,00	52,50
7.	2022	14 000	75,00	10 500,00	3 500,00	35,00
8.	2023	14 000	87,50	12 250,00	1 750,00	17,50

 

Ak sa na prenajatom motorovom vozidle počas ôsmich bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych rokoch od zaradenia vozidla do užívania u prenajímateľa vykoná technické zhodnotenie, na účely výpočtu nepeňažného príjmu sa obstarávacia cena vozidla zvýši o náklady na dokončené technické zhodnotenie. Vstupná cena vozidla sa zvyšuje o vykonané technické zhodnotenie aj vtedy, ak bolo vykonané nájomcom (zamestnávateľom), nakoľko ide o zvýšenie „úžitkovej“ hodnoty motorového vozidla a nie je v tomto prípade dôležité, kto technické zhodnotenie vykonal.

?  Príklad

Zamestnávateľ si 15. 8. 2014 prenajal motorové vozidlo, ktoré od januára 2016 poskytol zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely. Zamestnávateľ platí mesačne nájomné za prenajaté motorové vozidlo vo výške 300 eur. Pôvodný vlastník (prenajímateľ) obstaral motorové vozidlo v roku 2013 za 15 000 eur. Zamestnávateľ v máji 2016 so súhlasom vlastníka na tomto motorovom vozidle vykonal technické zhodnotenie v sume 2 500 eur a na základe písomnej zmluvy s vlastníkom motorového vozidla toto technické zhodnotenie odpisuje. V auguste 2016 zamestnávateľ motorové vozidlo kúpil za 9 000 eur.

Pre účely výpočtu nepeňažného príjmu zamestnanca v roku 2016 sa obstarávacia cena vozidla 15 000 eur (zistená od pôvodného vlastníka/prenajímateľa) zvýši o sumu vykonaného technického zhodnotenia 2 500 eur a od mája 2016 sa vychádza z takto zvýšenej obstarávacej ceny vozidla 17 500 eur (15 000 eur + 2 500 eur) zníženej o 37,5 % (3 x 12,5 % – rok 2016 je štvrtým rokom od zaradenia vozidla do užívania u pôvodného vlastníka), t. j. zo sumy 10 937,50 eura.

Ak v kalendárnom mesiaci zamestnávateľ poskytne zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely dve a viac motorových vozidiel postupne, v tom prípade aplikuje ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP len na jedno vozidlo, pričom pri výpočte nepeňažného príjmu zamestnanca sa vychádza zo vstupnej ceny, resp. zníženej vstupnej ceny toho z vozidiel, ktorého vstupná cena, resp. znížená vstupná cena, je vyššia.

Ak by zamestnávateľ poskytol v jednom kalendárnom mesiaci zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely dve a viac motorových vozidiel súčasne, v takom prípade je príjmom zamestnanca nepeňažný príjem vypočítaný podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP za každé motorové vozidlo samostatne.

Ak zamestnávateľ poskytne v jednom kalendárnom mesiaci to isté motorové vozidlo na používanie na služobné a súkromné účely viacerým zamestnancom, nepeňažným príjmom každého z týchto zamestnancov je suma vypočítaná podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, t. j. 1 % zo vstupnej ceny, resp. zníženej vstupnej ceny vozidla, a to za každý aj začatý kalendárny mesiac.

-   odsek 3 písm. d) určuje ako druh príjmu zo závislej činnosti aj nepeňažné plnenie, pričom uvádza aj spôsob zahrnutia tohto plnenia medzi príjmy zo závislej činnosti

Podľa § 5 ods. 3 písm. d) ZDP je príjmom zo závislej činnosti aj nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane.

Zamestnávateľ pri zdanení nepeňažného príjmu môže postupovať dvoma spôsobmi a to:

•    navýši nepeňažný príjem zamestnancovi o preddavok na daň a o povinne platené poistné, ktoré je povinný platiť zamestnanec podľa osobitných predpisov. Vzhľadom na skutočnosť, že zákon hovorí len o možnosti navýšiť nepeňažné plnenie zamestnancovi z dôvodu, aby dostal celú hodnotu tohto nepeňažného plnenia, zamestnávateľ sa môže rozhodnúť, či za zamestnanca uhradí celý preddavok na daň a celé povinne platené poistné alebo len preddavok na daň, alebo len poistné, alebo len časť z niektorého z týchto odvodov. Je to v zásade forma odmeny, ktorú zamestnávateľ platí za zamestnanca.

     Takto navýšené plnenie (spolu s ostatnými príjmami zo ZČ) je vymeriavacím základom, z ktorého zamestnávateľ odvádza poistné a príspevky a je aj jeho daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. i) ZDP,

•    nebude navyšovať nepeňažný príjem zamestnancovi, pričom spôsob výpočtu je rovnaký ako pri peňažnom príjme, t.j. od zdaniteľného príjmu, ktorý sa rovná nepeňažnému príjmu sa odpočíta poistné a príspevky, ktoré je zamestnanec povinný platiť a nezdaniteľnú časť podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP (postup uvedený v § 35 ZDP).

Pri použití tejto metódy platí zrazené poistné a príspevky a preddavok na daň zamestnanec sám, to zn., že čistý nepeňažný príjem zamestnanca je < ako cena zamestnaneckého benefitu.

Možnosť navýšenia nepeňažného plnenia sa nevzťahuje na

•    nepeňažné plnenie poskytnutím motorového vozidla aj na súkromné účely zamestnancovi [§ 5 ods. 3 písm. a) ZDP] a

•    nepeňažné plnenie poskytnuté bývalým zamestnávateľom poberateľovi predčasného starobného dôchodku, starobného dôchodku, poberateľovi výsluhového dôchodku po dovŕšení dôchodkového veku a osobe, na ktorú prešlo právo na tieto plnenia [§ 5 ods. 1 písm. k) ZDP].

V nadväznosti na uvedené je podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 7 ZDP daňovým výdavkom zamestnávateľa aj výdavok na poistné a príspevky zamestnanca z navýšeného nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) a preddavky na daň zrazené podľa § 35 ZDP z tohto navýšeného nepeňažného plnenia, ktoré platí zamestnávateľ za tohto zamestnanca.

-   v odseku 4 je uvedená definícia zamestnávateľa daňovníka s NDP, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Ide o definíciu zamestnávateľa v nadväznosti na tzv. „medzinárodný prenájom pracovných síl“, pričom touto definíciou sa v zásade preberá koncept „ekonomického“ zamestnávateľa z medzinárodných zmlúv. Uvedené znamená, že aj keď z právneho hľadiska bude uzavretý pracovný vzťah medzi zahraničným zamestnancom (daňovým nerezidentom) a zahraničným zamestnávateľom (daňovým nerezidentom), ale tento zamestnanec bude vykonávať prácu na území SR pre slovenského objednávateľa služby (práce) podľa jeho pokynov a príkazov, tento sa pre daňové účely stane jeho „ekonomickým“ zamestnávateľom. Splnenie ekonomického zamestnávania na území SR zakladá oprávnenie SR na zdanenie príjmu zamestnanca na území SR, pričom slovenský zamestnávateľ musí vybrať preddavok na daň tomuto zamestnancovi zo mzdy.

     V prípade, ak má na území SR zahraničný zamestnávateľ organizačnú zložku, prostredníctvom ktorej vykonáva činnosť na území SR, pričom oprávnenie na zdanenie príjmov zo závislej činnosti vzniká z vyššie uvedených dôvodov zamestnancovi na území SR, vyberie táto organizačná zložka preddavok z vyplácaného príjmu zamestnancovi pracujúcemu pre slovenského zamestnávateľa, ako zahraničný platiteľ dane, ktorým sa stáva podľa § 48 ZDP.

-   v odseku 5 sú určené príjmy, ktoré okrem príjmov vylúčených z predmetu dane podľa § 3 ods. 2 ZDP nie sú predmetom dane špeciálne pre závislú činnosť.

     Predmetom dane nie je napr. cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vzniká zamestnancovi nárok podľa osobitných predpisov, t.j. zákona č.283/2002 Z. z. o cestovných náhradách v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o CN“), okrem vreckového poskytovaného pri zahraničnej pracovnej ceste.

     Predmetom dane u zamestnanca nie je len tá cestovná náhrada, ktorej povinnosť poskytnutia zo strany zamestnávateľa vyplýva priamo z ustanovení zákona o CN, všetky ostatné plnenia sú u zamestnanca zdaniteľným príjmom, t.j. suma vo výške rozdielu medzi sumou vo výške nároku vyplývajúceho zo zákona o cestovných náhradách a poskytnutou sumou dohodnutou napr. v pracovnej zmluve (kolektívnej zmluve, vnútornom predpise). Všetky fakultatívne (nenárokové, dobrovoľné) náhrady, ktoré zamestnávateľ poskytne zamestnancovi, aj napriek tomu, že sú upravené v pracovnej zmluve (kolektívnej zmluve, vnútornom predpise), sú pre neho zdaniteľným príjmom, ktorý sa zdaňuje v súlade s § 35 ZDP v úhrne zdaniteľných príjmov v čase vyplatenia predmetného plnenia.

?  Príklad

Zamestnávateľ vyplatil zamestnancovi pri pracovnej ceste sumu stravného vo vyššej sume ako je suma stravného podľa zákona o cestovných náhradách. Vyššiu sumu vypláca na základe kolektívnej zmluvy. Je toto stravné predmetom zdanenia alebo nie je predmetom dane?

Predmetom dane u zamestnanca nie je len tá cestovná náhrada, ktorej povinnosť poskytnutia zo strany zamestnávateľa vyplýva priamo z ustanovení zákona o cestovných náhradách, všetky ostatné vyššie plnenia (§ 9 zákona o CN) sú u zamestnanca zdaniteľným príjmom, t.j. aj suma vo výške rozdielu medzi sumou stravného vo výške nároku vyplývajúceho zo zákona o CN a poskytnutou sumou dohodnutou v kolektívnej zmluve (pracovnej zmluve, vnútornom predpise).

?  Príklad

V slovenskej spoločnosti je konateľom občan Francúzska. Konateľ dochádza do slovenskej spoločnosti z miesta bydliska vo Francúzsku. Patria mu cestovné náhrady podľa zákona o CN? Sú predmetom dane?

Konateľ spoločnosti s ručením obmedzeným sa na daňové účely považuje za zamestnanca a platiteľ príjmu (odmeny konateľa) sa považuje za zamestnávateľa. Predmetom dane nie je cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vznikne zamestnancovi nárok podľa zákona o CN okrem vreckového poskytovaného pri zahraničných pracovných cestách. Konateľ spoločnosti je zahrnutý v personálnej pôsobnosti zákona o CN – ide o osobu zvolenú alebo vymenovanú do orgánu právnickej osoby, ak nie je k tejto právnickej osobe v pracovnoprávnom vzťahu. Za pracovnú cestu sa na účely poskytovania cestovných náhrad považuje každá cesta konateľa, v rámci ktorej plní funkciu, ktorá pre neho vyplýva z postavenia konateľa spoločnosti. Podmienkou poskytovania cestovných náhrad je priama súvislosť medzi vykonanou cestou a činnosťou konateľa spoločnosti a nie miesto, kde sa táto činnosť vykonáva, pričom mu patria v tom istom rozsahu, výške a podmienok ich poskytovania ako zamestnancovi v pracovnom pomere.

?  Príklad

Spoločnosť zamestnáva pracovníka na dohodu o pracovnej činnosti, ktorému vypláca cestovné náhrady. Sú tieto náhrady zdaniteľným príjmom?

V § 1 ods. 2 písm. c) zákona o CN je upravené aj poskytovanie náhrad fyzických osobám pracujúcim na základe dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru, ak je to v dohode o práci vykonávanej mimo pracovného pomeru, dohodnuté. Tzn., že ak je v dohode uvedené, že spoločnosť bude preplácať aj cestovné náhrady, potom tieto cestovné náhrady vo výške nároku podľa zákona o CN sú pre dohodára/zamestnanca príjmom zo závislej činnosti z pracovnoprávneho vzťahu v zmysle § 5 ods. 1 písm. a) ZDP, ktoré sú vylúčené z predmetu dane v súlade s § 5 ods. 5 písm. a) ZDP. V prípade, že to v dohode nie je dohodnuté, takto vyplatené náhrady sú predmetom dane poskytnuté v súvislosti s výkonom závislej činnosti (§ 5 ods.2) a zdania sa dohodárovi v úhrne jeho príjmu v mesiaci vyplatenia.

Predmetom dane nie je nepeňažné plnenie vo výške hodnoty poskytovaných osobných ochranných pracovných prostriedkov podľa osobitných predpisov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy) vrátane ich udržiavania alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky vynaložené na tieto účely.

U zamestnanca nepeňažné plnenie vo výške hodnoty pracovného oblečenia, resp. nákup oblečenia zamestnancom a preplatenie preukázaného výdavku (dokladu o nákupe pracovného oblečenia) nie je predmetom dane. Ak zamestnávateľ poskytne finančný príspevok na kúpu pracovného oblečenia a zamestnanec nedokladuje tento nákup, tento finančný príspevok sa zamestnancovi zdaní v úhrne jeho príjmov v mesiaci poskytnutia tohto príspevku.

?  Príklad

Spoločnosť nakúpila svojim zamestnancom pracovné oblečenie – biele košele, obleky. Spoločnosť poskytuje pohrebné služby. Ide o pracovníkov, ktorí vykonávajú obrady a nosičov truhiel. Je táto suma pre zamestnancov oslobodená?

Podľa § 5 ods. 5 písm. b) ZDP sú vylúčené z predmetu dane príjmy zamestnancov, poskytnuté ako nepeňažné plnenie vo výške hodnoty pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy) vrátane ich udržiavania, alebo aj suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancom preukázané náklady/výdavky na ich udržiavanie.

?  Príklad

Spoločnosť zakúpila obleky pre riaditeľa a námestníka z dôvodu, že reprezentujú firmu. Ide o zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti?

Uvedenú problematiku upravuje Pokyn MF SR č. 4753/1998-62 (uverejnený vo Finančnom spravodajcovi č. 4/1998 v znení oznámenia MF SR č. 22058/2000-72 uverejnenom vo Finančnom spravodajcovi č. 14/2000), ktorý sa primerane použije aj na podmienky súčasne platného ZDP. Za pracovné oblečenie sa podľa uvedeného pokynu považuje oblečenie, ktoré je trvale a viditeľne označené identifikačnými znakmi zamestnávateľa, čím sa vylúči zameniteľnosť s bežným alebo spoločenským oblečením ako napr. trvalé našitie, nažehlenie a pod. obchodného mena, značky, ochrannej známky na všetkých súčastiach uniformy z jej lícnej strany. V takomto prípade je možné považovať toto oblečenie za pracovné oblečenie, ktorého hodnota je vylúčená z predmetu dane u zamestnanca, ktorému bolo toto oblečenie poskytnuté zamestnávateľom. Ak však zamestnávateľ poskytne zamestnancom oblečenie majúce charakter civilného (občianskeho, spoločenského a pod.) oblečenia, ide o príjem, ktorý je predmetom dane z príjmov zo závislej činnosti.

Predmetom dane nie je hodnota poskytovaných rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií a preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom. Osobitnými predpismi, ktoré upravujú rozsah výdavkov (nákladov) vynaložených na starostlivosť o zdravie zamestnancov sú napr. Zákonník práce č. 311/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č.184/2009 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci v znení neskorších predpisov, zákon č. 577/2004 Z. z. o liečebnom poriadku a pod.

Ak zamestnávateľ poskytne alebo preplatí príspevok za vykonanie preventívnej prehliadky pre zamestnancov dobrovoľne, t.j. nejde o preventívne prehliadky vybranému okruhu zamestnancov pracujúcich napr. v sťažených pracovných podmienkach, na rizikových pracoviskách a pod., v záujme predchádzania vzniku chorôb z povolania, ktoré pre takýchto zamestnancov vyplýva z ustanovení osobitných predpisov, takáto úhrada zamestnávateľa sa u zamestnanca považuje za zdaniteľný príjem zo závislej činnosti, ktorý sa zdaní v úhrne ich zdaniteľných príjmov v mesiaci uhradenia príspevku. Ak ide o povinnú preventívnu prehliadku vykonávanú podľa osobitného predpisu (napr. vodič z povolania), uhradenie (preplatenie) poplatku za jej vykonanie je pre zamestnanca príjmom, ktorý nie je predmetom dane.

?  Príklad

Spoločnosť zo sociálneho fondu uhrádza zamestnancom zdravotnú starostlivosť (prehliadky v súkromných zariadeniach). Sú takto poskytnuté prehliadky zdaniteľným príjmom u zamestnancov?

Ak zamestnávateľ preplatí zamestnancom hodnotu zdravotnej starostlivosti dobrovoľne (t.j. nejde napr. o preventívne prehliadky, ktoré musí pracovník na výkon svojej činnosti absolvovať, ktoré pre neho vyplývajú z ustanovení osobitných predpisov, napr. vodič z povolania a pod.), ide o dobrovoľné poskytovanie v rámci sociálnej politiky zamestnávateľa. Takáto úhrada sa pre zamestnanca považuje za zdaniteľný príjem zo závislej činnosti, ktorý sa zdaní v úhrne jeho zdaniteľných príjmov v zmysle § 35 ods.1 ZDP. Predmetom dane nie je hodnota poskytovanej preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom.

-   podľa odseku 7 písm. a) je od dane oslobodená suma vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním tohto zamestnávateľa. Oslobodenie sa nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za ušlý zdaniteľný príjem.

ZDP bližšie nešpecifikuje pojem doškoľovanie. Pod týmto pojmom sa však rozumie dodatočne vyškoliť zamestnanca na danú plánovanú prácu, resp. zamestnancovi doplniť získanú spôsobilosť. Môže ísť napr. o doplnenie nových poznatkov v odbore. Zamestnávateľ, ktorý zabezpečí školenie, vzdelávanie, rekvalifikáciu pre zamestnancov, pristupuje ku každému prípadu individuálne. Podmienkou na oslobodenie od dane u zamestnanca je, aby zabezpečené školenie, vzdelávanie alebo rekvalifikácia boli doškoľovaním a toto doškoľovanie súviselo s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa.

Napr. zabezpečenie zaučenia zamestnanca, ktoré zabezpečí zamestnávateľ zamestnancovi pri vstupe do pracovného pomeru bez kvalifikácie, môžeme považovať za doškoľovanie zamestnanca a výdavky, ktoré zamestnávateľ vynaloží v súvislosti s takýmto vzdelávaním, sú pre zamestnanca nepeňažným príjmom, ktorý je podľa tohto ustanovenia oslobodený od dane. Za doškoľovanie sa nepovažuje stredoškolské, pomaturitné alebo vysokoškolské vzdelávanie. V tomto prípade ide o zvyšovanie kvalifikácie v rámci vzdelávacieho systému, napr. získanie vyššieho stupňa vzdelania (bakalárskeho štúdia, štúdia popri zamestnaní a pod.). Takto vynaložená suma zamestnávateľom je u zamestnanca zdaniteľným príjmom, z ktorého zamestnávateľ vyberie preddavok na daň v mesiaci jeho poskytnutia spolu s mesačnou mzdou.

?  Príklad

Zamestnávateľ svojej mzdovej účtovníčke prepláca štúdium anglického jazyka na jazykovej škole v hodnote 500 eur. Keďže v tomto prípade nejde o doškoľovanie zamestnanca suma 500 eur je pre túto účtovníčku zdaniteľným príjmom.

?  Príklad

Spoločnosť svojej ekonómke zaplatila v sume 420 eur seminár k postupom účtovania. Keďže ide o seminár, ktorý súvisí s činnosťou ekonómky na pracovisku pre potreby zamestnávateľa, ide o príjem, ktorý je u ekonómky oslobodený od dane.

-   v súlade s ods. 7 písm. b) je od dane oslobodená aj hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov a finančný príspevok na stravovanie poskytovaný podľa § 152 Zákonníka práce (ďalej len „ZP“), ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom.

Oslobodenie tohto príjmu nie je podmienené vznikom nároku na stravné podľa ZDP ani výškou hodnoty poskytnutej stravy. Podmienkou oslobodenia takéhoto príjmu je poskytnutie stravy na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov v nepeňažnej forme. V prípade, že zamestnávateľ poskytne hodnotu stravy svojim zamestnancom na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov, ide o príjem, ktorý je aj u týchto zamestnancov od dane oslobodený.

Čo sa týka poskytnutia finančného príspevku zamestnávateľa na stravu, tento je oslobodený len v prípade, ak sa zamestnanec preukáže lekárskym potvrdením od špecializovaného lekára, že zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zabezpečeného zamestnávateľom. V opačnom prípade sa takýto príspevok zdaňuje u zamestnanca ako súčasť jeho mzdy.

?  Príklad

Spoločnosť v mesiaci apríl 2016 poskytla dvom zamestnancom stravu vo forme stravných lístkov a ostatným zamestnancom (zamestnanci nemajú zdravotné problémy) vo forme mesačného finančného príspevku 35 eur. Hodnota poskytnutej stravy zamestnancom vo forme stravných lístkov (nepeňažná forma) je od dane oslobodená a príjem poskytnutý ako hodnota stravy vo forme mesačného finančného príspevku 35 eur je u zamestnancov zdaniteľným príjmom. Z uvedeného dôvodu spoločnosť zamestnancom, ktorým poskytuje stravu vo forme finančného príspevku 35 eur, z tejto sumy vyberie preddavok na daň v mesiaci jeho poskytnutia spolu s mesačnou mzdou.

Od dane je oslobodená nielen hodnota stravy, ale aj hodnota nealkoholických nápojov [§ 5 ods. 7 písm. c) zákona] poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku. Podľa § 6 ods. 3 zákona č. 124/2006 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. zamestnávateľ je povinný bezplatne zabezpečovať zamestnancom podľa vnútorného predpisu pitný režim, ak to vyžaduje ochrana ich života alebo zdravia a poskytovať umývacie, čistiace a dezinfekčné prostriedky potrebné na zabezpečenie telesnej hygieny.

?  Príklad

Zamestnávateľ denne na pracovisku poskytuje svojim zamestnancom sladené alebo nesladené nápoje. Priemerné mesačné náklady na tieto nápoje sú 25 eur na zamestnanca. Keďže ide o poskytnutie nealkoholických nápojov na pracovisku v nepeňažnej forme, ide o príjem, ktorý je u zamestnanca oslobodený od dane. Zamestnávateľ zamestnancovi sumu 25 eur nezdaňuje.

?  Príklad

Spoločnosť mesačne poskytuje svojim zamestnancom finančný príspevok na nealkoholické nápoje v sume 15 eur. Za tieto finančné prostriedky si zamestnanec nakúpi nealkoholické nápoje, ktoré spotrebuje na pracovisku počas výkonu práce. Keďže ide o poskytnutie peňažného príspevku na nealkoholické nápoje, ide o zdaniteľný príjem zamestnanca a zamestnávateľ zamestnancovi sumu 15 eur zdaní spolu s jeho mesačnou mzdou.

-   podľa ods. 7 písm. d) je od dane oslobodené aj použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia poskytnutého zamestnávateľom zamestnancom. Rovnako sa posudzuje aj takéto plnenie poskytnuté manželovi (manželke) zamestnanca a deťom, ktoré sa na účely tohto zákona považujú za vyživované osoby (§ 33) tohto zamestnanca alebo jeho manželky (manžela).

V prípade posudzovania oslobodenia príjmov za použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia zamestnávateľa zamestnancom môže ísť aj o také zariadenie, ktoré nie je vo vlastníctve zamestnávateľa, ale má ho prenajaté a poskytuje ho zamestnancom za týmto účelom. V tejto súvislosti však nemožno uznať zakúpenie rekreačných poukazov ako poskytnutia služby prostredníctvom cestovnej kancelárie, ale uznať možno napr. prenajatie tenisových kurtov alebo prenajatie časti rekreačného zariadenia a pod. Rovnako nemožno uznať ani poskytnutie finančných prostriedkov.

?  Príklad

Spoločnosť uzatvorí zmluvu s mestskou plavárňou, v ktorej sa obidve strany dohodnú, že každý piatok v týždni budú priestory plavárne používať zamestnanci tejto spoločnosti. Náklady na prevádzku a používanie priestorov plavárne za tento deň hradí spoločnosť na základe vystavených faktúr mestskou plavárňou. Nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi takouto formou je u zamestnanca príjmom oslobodeným od dane.

?  Príklad

Spoločnosť prostredníctvom cestovnej kancelárie rezervuje v Chorvátsku dva rekreačné penzióny na letné mesiace. Náklady na prevádzku a využívanie týchto penziónov uhrádza spoločnosť na základe vystavených faktúr cestovnou kanceláriou. Rezervované penzióny spoločnosť poskytuje svojim zamestnancom bezodplatne. Takouto formou poskytnuté nepeňažné plnenie je u zamestnancov oslobodeným príjmom od dane. Ak by spoločnosť zamestnancom preplatila aj cestovné náhrady v súvislosti s poskytnutím takýchto zariadení, táto suma je u zamestnanca zdaniteľným príjmom.

?  Príklad

Spoločnosť zo sociálneho fondu raz ročne prepláca svojim zamestnancom vstupenky, permanentky a iné doklady preukazujúce návštevu telovýchovného alebo športového zariadenia. Napr. zamestnancovi, ktorý si kúpil permanentku do fitnescentra v hodnote 50 eur, prostredníctvom ktorej má zabezpečený vstup do jedného z mestských športových zariadení, zamestnávateľ preplatí túto permanentku v plnej sume. Aj napriek tomu, že zamestnanec v priebehu roka používa športové zariadenie, zamestnávateľ sumu 50 eur zdaní zamestnancovi v mesiaci preplatenia v súlade s § 35 ZDP. Uvedené platí preto, že zamestnávateľ neposkytol zamestnancovi športové zariadenie, ale poskytol mu finančné prostriedky v sume 50 eur.

-   podľa ods. 7 písm. e) je príjmom oslobodeným od dane príjem poskytnutý ako poistné na verejné zdravotné poistenie, poistné na sociálne poistenie, poistné na sociálne zabezpečenie a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu alebo poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu (ďalej len „poistné a príspevky“), ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca.

Ide o poistné na verejné zdravotné poistenie podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, poistné na sociálne poistenie podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, t.j. I. a II. dôchodkový pilier.

Touto definíciou sa zároveň zavádza legislatívna skratka, čo znamená, že kdekoľvek v ZDP bude spomenutý pojem „poistné a príspevky“, bude možné zohľadňovať len taký druh poistného a príspevkov, ktoré spadajú pod túto zavedenú legislatívnu skratku.

Ide napr. o ustanovenie:

•    § 5 ods. 8 ZDP, podľa ktorého základom dane (čiastkovým základom dane) sú zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu;

•    § 6 ods. 10 ZDP, podľa ktorého ak daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, t. j. s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti, uplatňuje k týmto príjmom výdavky percentom, môže takto vyčíslené výdavky znížiť o poistné a príspevky. V prípade, ak daňovník uplatňuje preukázateľne vynaložené výdavky (účtovníctvo, daňová evidencia), tieto výdavky sú súčasťou uplatňovaných výdavkov spĺňajúcich základnú definíciu daňového výdavku uvedenú v § 2 ZDP;

•    § 6 ods. 9 ZDP a v tej súvislosti aj § 19 ods. 3 písm. i) ZDP, podľa ktorých uplatňuje výdavky na poistné buď v. o. s. za svojho člena, resp. k. s. za svojho komplementára, alebo si ich hradia a odpočítavajú sami členovia v. o. s. alebo komplementári k. s.

Všetky druhy poistného zahrnutého pod legislatívnou skratkou „poistné a príspevky“ je možné uplatniť/odpočítať len od príjmov zo závislej činnosti a príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti.

Ako poistné a príspevky, ktoré je daňovník povinný platiť a ktoré si môže uplatniť ako daňové výdavky, sa rozumie aj poistné a príspevky, ktoré platí ako dobrovoľný platiteľ poistného do Sociálnej poisťovne, resp. zdravotnej poisťovne, pretože aj takáto dobrovoľne poistená osoba je už následne (po prihlásení) povinná platiť tieto sumy. Problematika uplatnenia sociálneho poistenia bola riešená aj usmernením MF SR č. 2634/2004 uverejneným vo FS č. 2/2004, a to konkrétne v bode 29. Uvedené sa dá primerane použiť aj na verejné zdravotné poistenie.

Ide však len o dobrovoľne platené poistné z príjmov, z ktorých je povinnosť takéto poistné platiť, t. j. napr. ak by daňovník dosahoval len príjmy z prenájmu nehnuteľnosti a platil by si dobrovoľne poistné, nie je toto možné odpočítať si od príjmov z prenájmu (platenie poistného sa vzťahuje len na príjmy podľa § 5, § 6 ods. 1 a 2 a v prípade zdravotného poistenia ešte aj na príjmy podľa § 7 a § 8 ZDP).

-   podľa ods. 7 písm. i) je oslobodený podiel na zisku vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa toto ustanovenie vypúšťa a to z dôvodu opätovného zavedenia zdanenia podielov na zisku a to aj podielov na zisku vyplácaných obchodnou spoločnosťou zamestnancom.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zi ods. 5 písm. b) novely ZDP účinnej od 1. 1. 2017 sa však zdanenie podielov na zisku (dividenda) vyplácaných obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva použije až na podiely na zisku vykázané za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a vykázané za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 vyplácané po 31. decembri 2016. Ak takéto podiely na zisku boli vyplatené do 31. 12. 2016, sú stále oslobodené od dane podľa § 5 ods. 7 písm. i) ZDP.

-   podľa ods. 7 písm. l) sa oslobodzuje nepeňažné plnenie formou produktov vlastnej výroby poskytnuté od zamestnávateľa, ktorého predmetom činnosti je poľnohospodárska výroba najviac v úhrnnej výške 200 eur ročne od všetkých zamestnávateľov, pričom ak takto vymedzené nepeňažné plnenie presiahne 200 eur ročne, do základu dane sa zahrnie len plnenie nad takto ustanovenú sumu.

Touto úpravou sa oslobodzujú nepeňažné príjmy zamestnancov v poľnohospodárskej prvovýrobe, ak zamestnávateľ poskytne nepeňažné plnenie vo forme produktov, ktoré vlastnou činnosťou dopestuje alebo dochová.

Pod produktom vlastnej výroby pre účely oslobodenia od dane podľa § 5 ods. 7 písm. l) ZDP možno rozumieť nielen produkty, ktoré zamestnávateľ svojou činnosťou dopestuje alebo dochová priamo (napr. ďalej nespracované mäso, ovocie, obilie, mlieko), ale aj výrobky, ktoré následne vyrobí z dopestovaných alebo dochovaných produktov vlastnej poľnohospodárskej výroby, ak má na túto činnosť (spracovanie výrobkov) oprávnenie podľa osobitných predpisov. Znamená to, že oslobodenie od dane podľa predmetného ustanovenia sa za vyššie uvedených podmienok vzťahuje aj na vlastné „druhotné“ výrobky zamestnávateľa, ako sú napr. víno vyrobené z hrozna alebo iného ovocia dopestovaných vlastnou poľnohospodárskou činnosťou zamestnávateľa, mleté mäso alebo paštéty z dobytka dochovaného vlastnou poľnohospodárskou činnosťou zamestnávateľa, syr vyrobený z mlieka kráv, ktoré zamestnávateľ dochoval vo vlastnej réžii, alkoholické nápoje vypálené vo vlastnej pálenici z ovocia dopestovaného vlastnou poľnohospodárskou činnosťou zamestnávateľa, ak má na takúto výrobu zamestnávateľ oprávnenie podľa osobitných predpisov.

Upozornenie!

Potrebné je upozorniť na skutočnosť, že pri poskytovaní produktov vlastnej výroby musí zamestnávateľ dodržať všetky osobitné predpisy, napr. § 127 ZP, podľa ktorého poskytovanie naturálnej mzdy vo forme liehovín alebo iných návykových látok nie je dovolené.

Takto poskytnuté nepeňažné plnenie bude zamestnávateľ zamestnancovi oslobodzovať už v rámci jeho mesačnej mzdy, pričom ak by došlo k situácii, že takéto plnenie dostane aj od iného zamestnávateľa, ktorý mu ho tiež oslobodí, zdaní sa prevyšujúca časť v ročnom zúčtovaní preddavkov resp. v podávanom daňovom priznaní.

?  Príklad

Zamestnanec pracuje na poľnohospodárskom družstve. Zamestnávateľ mu v rámci platu dá časť mzdy formou nepeňažného príjmu a to vrece zemiakov v hodnote 100 eur, ktoré pestujú na svojich poliach. Takto poskytnuté nepeňažné plnenie je v plnej výške oslobodené od dane. Ak by mu dal takéto nepeňažné plnenie v hodnote 350 eur, tak zdaniteľným príjmom u neho bude len hodnota 150 eur.

?  Príklad

Daňovník pracuje cez žatvu pre viacerých zamestnávateľov na základe dohody o vykonaní práce. Dvaja z týchto zamestnávateľov mu vyplatia v rámci mzdy aj nepeňažné plnenie formou pšenice v hodnote 150 a 200 eur. Keďže zamestnanec nevedel o skutočnosti, že môže mať oslobodené takto poskytnuté nepeňažné plnenie v rámci roka len v úhrnnej výške 200 eur od všetkých zamestnávateľov a títo zamestnávatelia mu tento príjem nezdanili, musí byť prevyšujúca suma 150 eur zdanená po skončení zdaňovacieho obdobia buď zamestnávateľom, ktorý mu vykoná ročné zúčtovanie preddavkov na daň alebo ju zdaní sám v rámci podaného daňového priznania.

-   Oslobodeným príjmom podľa ods. 7 písm. m) je plnenie poskytnuté zamestnávateľom zamestnancovi zo sociálneho fondu ako sociálna výpomoc z dôvodu

     úmrtia blízkej osoby žijúcej v domácnosti zamestnanca,

     odstraňovania alebo zmiernenia následkov živelných udalostí alebo

     dočasnej pracovnej neschopnosti zamestnanca, ktorej nepretržité trvanie prekročí prevažnú časť zdaňovacieho obdobia (183 dní).

Za splnenie podmienky nepretržitosti sa považuje aj to, ak sa dočasná pracovná neschopnosť u zamestnanca začala v predchádzajúcom zdaňovacom období, pričom do prevažnej časti zdaňovacieho obdobia sa započítava aj obdobie dočasnej pracovnej neschopnosti z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia.

Ide o sociálnu výpomoc poskytovanú z prostriedkov sociálneho fondu.

Takto vyplatená sociálna výpomoc je však oslobodená od dane len v úhrnnej výške najviac 2 000 eur za zdaňovacie obdobie a to len od jedného zamestnávateľa.

Ak takáto sociálna výpomoc presiahne v zdaňovacom období 2 000 eur, do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie sociálna výpomoc nad takto ustanovenú sumu.

Podľa § 52zg ods. 12 ZDP sa oslobodenie uvedené v § 5 ods. 7 písm. m) ZDP v znení účinnom od 1. januára 2016 použije prvýkrát na sociálnu výpomoc poskytnutú zamestnancovi po 31. decembri 2015. Oslobodenie podľa § 5 ods. 7 písm. m) ZDP sa nevzťahuje na sociálnu výpomoc poskytnutú v rámci mzdy zúčtovanej do 31. 12. 2015 vyplatenej po 1. 1. 2016.

?  Príklad

Zamestnanec bol dočasne pracovne neschopný od 5. decembra 2015, pričom práce neschopnosť trvala až do septembra 2016. Vzhľadom na skutočnosť, že sa z uvedeného dôvodu ocitol v ťažkej životnej situácii, zamestnávateľ sa rozhodol poskytnúť mu pomoc zo sociálneho fondu vo výške 500 eur v máji 2016 a vo výške 2 500 eur v auguste 2016. Sú tieto príjmy zdaniteľné u zamestnanca?

Obidva príjmy boli poskytnuté po 1. 1. 2016 a preto sa ich zdanenie resp. oslobodenie posudzuje podľa § 5 ods. 7 písm. m) ZDP v nadväznosti na § 52zg ods. 12 ZDP.

V prípade príjmu, ktorý mu zamestnávateľ poskytol v máji 2016 vo výške 500 eur, nebola splnená podmienka uplynutia časového testu, t.j. neprešlo 183 dní od kedy mu začala dočasná práceneschopnosť a preto tento príjem bude zdaniteľným príjmom zamestnanca. V prípade príjmu vyplateného v auguste 2016 vo výške 2 500 eur, už podmienka časového testu splnená je, ale zákon umožňuje oslobodiť od dane len sumu 2 000 eur a preto v sume prevyšujúcej túto sumu, t.j. v sume 500 eur, bude príjem zdaňovaný zamestnancovi v rámci vyplatenej mzdy.

?  Príklad

Zamestnancovi v roku 2016 povodeň zaplavila časť domu. Vznikli mu veľké škody a zamestnávateľ sa rozhodol pomôcť mu a vyplatiť mu 1 500 eur ako sociálnu výpomoc zo sociálneho fondu. Tento zamestnanec mal aj iného zamestnávateľa, ktorý mu poskytol rovnako pomoc zo sociálneho fondu a to v sume 500 eur. Keďže v úhrne táto sociálna výpomoc bola 2 000 eur, je v plnej výške oslobodená od dane?

Nie.

Ustanovenie § 5 ods. 7 písm. m) ZDP umožňuje oslobodiť sociálnu výpomoc len od jedného zamestnávateľa. Neurčuje poradie, v akom si môže uplatniť oslobodenie, t.j. od ktorého zamestnávateľa bude plnenie oslobodené a od ktorého nie.

Blízku osobu vymedzuje § 116 – 117 ObčZ (bližšie v komentári k § 2).

Živelné udalosti sú vymedzené v § 15 ods. 24 zákona č. 150/2013 Z. z. o Štátnom fonde rozvoja bývania a rozumie sa nimi povodeň, záplava, víchrica, úder blesku, požiar, krupobitie, zosuv pôdy, zrútenie skaly alebo zemín, zosuv alebo zrútenie lavíny a zemetrasenie dosahujúce aspoň 5. stupeň medzinárodnej stupnice udávajúcej makroskopické účinky zemetrasenia.

Dočasnú pracovnú neschopnosť osoby upravuje § 12a zákona č. 576/2004 Z. z. o zdravotnej starostlivosti, službách súvisiacich s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 185/2014 Z. (ďalej len „zákon o zdravotnej starostlivosti“), pričom ju posudzuje a rozhoduje o nej príslušný ošetrujúci lekár (napr. všeobecný lekár). Dočasná pracovná neschopnosť sa začína dňom, v ktorom príslušný ošetrujúci lekár zistil chorobu, ktorá vyžaduje dočasnú pracovnú neschopnosť.

§ 6

Príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu

(1) Príjmami z podnikania sú

a) príjmy z poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva,²⁴⁾

b) príjmy zo živnosti,²⁵⁾

c) príjmy z podnikania vykonávaného podľa osobitných predpisov²⁶⁾ neuvedené v písmenách a) a b),

d) príjmy spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti podľa odsekov 7 a 8.

(2) Príjmami z inej samostatnej zárobkovej činnosti, ak nepatria do príjmov uvedených v § 5, sú príjmy

a) z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu,²⁷⁾ pri ktorých daňovník uplatnil postup podľa § 43 ods. 14 a z vydávania, rozmnožovania a rozširovania literárnych diel a iných diel na vlastné náklady a z vytvorenia alebo zhotovenia iného predmetu duševného vlastníctva a z použitia iného predmetu duševného vlastníctva alebo z postúpenia práv k predmetu duševného vlastníctva,

b) z činností,²⁸⁾ ktoré nie sú živnosťou ani podnikaním,

c) znalcov a tlmočníkov za činnosť podľa osobitného predpisu,²⁹⁾

d) z činností sprostredkovateľov podľa osobitných predpisov, ktoré nie sú živnosťou,^29a)

e) príjmy z činnosti športovca alebo športového odborníka podľa osobitného predpisu^29aa) vrátane príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe.^29ab)

(3) Príjmami z prenájmu, ak nejde o príjmy uvedené v odseku 1 a v § 5, sú príjmy z prenájmu nehnuteľností vrátane príjmov z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sa prenajímajú ako príslušenstvo nehnuteľnosti.

(4) Príjmami z použitia diela a použitia umeleckého výkonu^29b) sú príjmy za udelenie súhlasu na použitie diela a súhlasu na použitie umeleckého výkonu, ak nepatria do príjmov uvedených v odseku 2 písm. a), pri ktorých daňovník uplatnil postup podľa § 43 ods. 14.

(5) Príjmom z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti je aj

a) príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom daňovníka,

b) úroky z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sa používajú v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti,

c) príjem z predaja podniku alebo jeho časti (§ 17a) na základe zmluvy o predaji podniku,³⁰⁾

d) výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom.

(6) Na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa odsekov 1 a 2 a základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa odseku 3 a 4 sa použijú ustanovenia § 17 až 29. Daňovník s príjmami podľa odsekov 1 a 2, ktorý vykáže daňovú stratu, upraví základ dane (čiastkový základ dane) podľa § 4 ods. 2 a § 30. Ak preukázateľné daňové výdavky spojené s príjmami podľa odseku 3 a 4 sú vyššie ako tieto príjmy, na rozdiel sa neprihliada. Príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) sa na účely zistenia základu dane môžu znížiť len za podmienok uvedených v odseku 9. Výška odpusteného dlhu alebo jeho časti podľa odseku 5 písm. d) sa zahrnie do základu dane dlžníka v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dlh odpustený.

(7) Základom dane (čiastkovým základom dane) spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti je časť základu dane verejnej obchodnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až 29. Táto časť základu dane sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.³¹⁾ Ak vykáže verejná obchodná spoločnosť podľa § 17 až 29 daňovú stratu, rozdeľuje sa na spoločníka časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahrnie aj podiel spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka v obchodnej spoločnosti.

(8) Základom dane (čiastkovým základom dane) komplementára komanditnej spoločnosti je časť základu dane komanditnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až 29 pripadajúca na komplementára. Táto časť základu dane sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pripadajúca na komplementára podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.³²⁾ Ak vykáže komanditná spoločnosť podľa § 17 až 29 daňovú stratu, rozdeľuje sa na komplementára časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahrnie aj podiel komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti.

(9) Príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) sa na účely zistenia základu dane znižujú o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť spoločník verejnej obchodnej spoločnosti alebo komplementár komanditnej spoločnosti a o výdavky podľa § 19 ods. 2 písm. e) a p) za podmienok ustanovených v uvedených ustanoveniach.

(10) Ak daňovník, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, alebo daňovník, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 60  % z úhrnu príjmov uvedených v odsekoch 1 a 2 najviac do výšky 20 000 eur. Ak daňovník s príjmami podľa odseku 4 nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty alebo je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 60  % z týchto príjmov najviac do výšky 20 000 eur. Ak daňovník uplatní výdavky podľa tohto odseku, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky daňové výdavky daňovníka okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa odsekov 1 a 2, ak toto poistné a príspevky neboli zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach; toto poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške. Daňovník počas uplatňovania výdavkov týmto spôsobom je povinný viesť evidenciu v rozsahu evidencie podľa odseku 11 písm. a) a d).

(11) Ak daňovník uplatňuje pri príjmoch uvedených v odsekoch 1 až 4 preukázateľne vynaložené daňové výdavky, môže viesť počas celého zdaňovacieho obdobia daňovú evidenciu o 

a) príjmoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane prijatých dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov,³³⁾

b) daňových výdavkoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane vydaných dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov,³³⁾

c) hmotnom majetku a nehmotnom majetku zaradenom do obchodného majetku [(§ 2 písm. m)],

d) zásobách a pohľadávkach,

e) záväzkoch.

(12) Evidenciu podľa odseku 11 je daňovník povinný uchovávať po dobu, v ktorej zanikne právo daň vyrubiť alebo dodatočne vyrubiť podľa osobitného predpisu.³⁴⁾

(13) Ak sa daňovník, ktorý má príjmy podľa odsekov 3 a 4, rozhodne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva alebo podvojného účtovníctva, aj keď táto povinnosť daňovníkovi nevyplýva z osobitných predpisov,¹⁾ je povinný týmto spôsobom postupovať počas celého zdaňovacieho obdobia.

(14) Ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil preukázateľné daňové výdavky, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na výdavky uplatňované spôsobom podľa odseku 10. Ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil výdavky spôsobom podľa odseku 10, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na preukázateľné daňové výdavky.

(15) Hnuteľné veci a nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa odsekov 1 až 4 obaja manželia, zahrnie do obchodného majetku jeden z manželov. Výdavky súvisiace s využívaním týchto hnuteľných vecí a nehnuteľností sa rozdelia medzi oboch manželov v pomere, v akom ich využívajú pri svojej činnosti; v takomto pomere sa rozdelí aj príjem z ich predaja.

Komentár k § 6

-   v ods. 1 písm. d) a ods. 6 a 7 sú uvedené príjmy spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktoré sú príjmami z podnikania.

Súčasťou týchto príjmov sú aj podiely na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti, podiely spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacie podiely pri zániku účasti spoločníka vo v.o.s. alebo pri zániku účasti komplementára k.s., ktoré sú predmetom dane.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sú v rámci zmien v zdaňovaní podielov na zisku zadefinované aj podiely na zisku spoločníkov verejných obchodných spoločností alebo komplementárov komanditných spoločností medzi príjmy, ktoré sú predmetom dane podľa § 3 ods. 1 písm. f) ZDP. Vzhľadom na skutočnosť, že sú podiely na zisky u spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. súčasťou ich príjmov podľa § 6 ods. 1 písm. d) ZDP, zdaňujú sa prostredníctvom daňového priznania a to sadzbou dane vo výške 19 % resp. 25 %.

Výpočet základu dane z príjmov spoločníkov v.o.s. alebo komplementárov k.s. je určený v § 6 ods. 6 a 7 ZDP.

V.o.s. je právnickou osobou, ktorá sa skladá zo spoločníkov, u ktorých sa uplatňuje osobné ručenie za záväzky celej spoločnosti. Základ dane v.o.s. sa rozdelí na spoločníkov podľa podielov určených spoločenskou zmluvou alebo rovným dielom. V prípade zrušenia v.o.s. likvidáciou má spoločník nárok na podiel na likvidačnom zostatku. Spoločník, ktorého účasť vo v.o.s. zanikla z iného dôvodu ako je likvidácia spoločnosti, má právo na vyrovnací podiel.

K.s. zistí základ dane za spoločnosť ako celok (podľa § 17 až 29) a od takto zisteného základu dane sa odpočítajú podiely pripadajúce na jednotlivých komplementárov podľa spoločenskej zmluvy, ktoré u nich tvoria čiastkový základ dane. Zostávajúci základ dane je základom komanditnej spoločnosti ako právnickej osoby.

Ak vykáže v.o.s. alebo k.s. daňovú stratu, rozdeľuje sa na spoločníka, resp. komplementára časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahŕňa aj podiel spoločníka v.o.s. alebo komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka či komplementára v spoločnosti.

Podľa § 6 ods. 9 ZDP sa príjmy spoločníkov v.o.s. a komplementárov k.s. znižujú o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť spoločník v.o.s. alebo komplementár k.s. Tieto príjmy si spoločníci v.o.s. a komplementári k.s. môžu znížiť aj o výdavky na cestovné náhrady a stravné podľa § 19 ods. 2 písm. e) a p) ZDP za podmienok upravených v týchto ustanoveniach.

Podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti je u tohto tichého spoločníka ostatným/iným príjmom podľa § 8 ZDP a to z dôvodu, že tichý spoločník uzatvára s podnikateľom zmluvu o tichom spoločenstve podľa § 673 ObchZ, ktorá je obchodno-záväzkovým vzťahom a v tejto sa zaväzuje poskytnúť podnikateľovi určitý vklad, čím sa podieľa na podnikaní tohto podnikateľa. V tomto prípade nejde priamo o vykonávanie podnikateľskej činnosti tichým spoločníkom a preto nie je možné vyplácaný podiel na zisku zahrnúť medzi príjmy z podnikania tichého spoločníka podľa § 6 zákona.

-   v ods. 2 písm. a) a ods. 4 sú zadefinované príjmy plynúce podľa Autorského zákona, pričom súčasťou príjmov podľa odseku 2 písm. a) sú aj príjmy z použitia alebo poskytnutia práv z priemyselného alebo iného duševného vlastníctva.

Príjmy dosahované podľa AZ sa z pohľadu zdanenia fyzických osôb delia na tzv. aktívne a pasívne príjmy, t.j. príjmy dosahované na základe

–   zmluvy o vytvorení diela a umeleckého výkonu podľa § 39 a 71 ods. AZ, ktoré sa od 1. 1. 2016 nahradili zmluvou o dielo uzatváranou podľa § 631 – 643 ObčZ pre dielo vytvorené autorom na objednávku (§ 91 AZ) zaraďované medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP,

–   licenčnej zmluvy podľa § 41 a 71 AZ, ktoré sa od 1. 1. 2016 nahrádzajú licenčnými zmluvami uzatváranými podľa § 65 AZ, zaraďované medzi príjmy z použitia diela a z umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 4 ZDP.

Okrem príjmov z vytvorenia diela a umeleckého výkonu dosahované na základe zmluvného podkladu určeného AZ, sú súčasťou príjmov podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP aj ďalšie príjmy patriace medzi autorské práva a to príjmy z vydávania, rozmnožovania a rozširovania literárnych diel a iných diel na vlastné náklady.

Tzv. pasívnym druhom príjmu patriacim pod ustanovenia AZ je príjem z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu, ak nepatrí do príjmov uvedených v § 6 ods. 2 písm. a) ZDP, ktorý je uvádzaný medzi príjmami podľa § 6 ods. 4 ZDP. Ide o pasívny druh príjmu a to z dôvodu, že už vytvorené dielo sa ďalej používa a to napr. vysielaním, hraním a publikovaním, pričom uvedené je umožnené na základe uzavretých licenčných zmlúv podľa § 40 a 71 AZ.

Poznámka

Medzi príjmy z použitia diela a umeleckého výkonu (pasívne príjmy) sa zaraďujú aj tantiémy, ktoré sú v kontexte ustanovení AZ odmenami súvisiacimi s majetkovými právami autorov, ktoré vypláca kolektívna správa práv (účelom kolektívnej správy práv je kolektívne uplatňovanie a kolektívna ochrana majetkových práv autora a majetkových práv výkonného umelca, výrobcu zvukového záznamu, výrobcu zvukovo-obrazového záznamu a vysielateľa a umožnenie uvedenia týchto práv na verejnosti). Nejde teda o odmeny za dohodnuté použitie ním vytvoreného diela ale o odmeny, ktoré vypláca kolektívna správa práv celoplošne na území SR každému umelcovi, autorovi, ak spĺňa zákonom určené podmienky.

Čo sa týka uzavretia licenčných zmlúv v písomnej forme, rovnako AZ neukladá povinnosť ich uzavierania v písomnej forme s určitými zákonnými výnimkami a to napr. ak ide o výhradnú licenciu. Avšak rovnako ako pri zmluve o vytvorení diela platí, že pre daňové účely je vhodnejšie, aby sa všetky licenčné zmluvy uzatvárali v písomnej forme.

V súlade s uvedeným rozdelením príjmov podľa autorského práva je v praxi potrebné dôsledné dohodnutie autorských zmlúv a to, aby pri ich uzatváraní bolo jasné rozdelenie príjmov z autorských práv za vytvorenie diela (zmluva o vytvorení diela) a za použitie diela (licenčná zmluva). V prípade, ak takéto rozdelenie príjmov nebude zrejmé, budú sa zaraďovať dosahované príjmy výlučne medzi príjmy uvedené v § 6 ods. 2 písm. a) ZDP.

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa z príjmov

–   z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu [§ 6 ods. 2 písm. a) ZDP] a 

–   z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP)

vyberie platiteľom dane prednostne daň zrážkou za predpokladu, že sa nedohodli inak a to v súlade s § 43 ods. 14 ZDP. Uvedené platí aj pre daňovníkov s NDP aj s ODP, ak im takéto príjmy plynú zo zdrojov na území SR (daňovník s ODP môže využiť aj postup podľa § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP).

Zrážková daň sa vykoná zo základu dane podľa § 43 ods. 5 písm. b) zákona, t.j. z príjmu zníženého o zrazený príspevok podľa osobitného predpisu a to povinný odvod zrážaný vo výške 2 % z príjmov do umeleckých fondov podľa zákona č. 13/1993 Z. z. o umeleckých fondoch v znení neskorších predpisov.

Vybratím dane zrážkou z týchto príjmov sa považuje daňová povinnosť daňovníka za vysporiadanú, pričom takéto príjmy nie sú súčasťou základu dane podľa § 6 ods. 2 písm. a) a ods. 4 ZDP a daňovník ich nezahŕňa do daňového priznania.

Uvedené platí za predpokladu, že daňovník nevyužije možnosť upravenú v § 43 ods. 14 ZDP, podľa ktorej sa môže písomne dopredu dohodnúť s vydavateľom, že z uvedených príspevkov nechce zrážať daň, čo znamená že si ich bude uvádzať v daňovom priznaná a zdaňovať sám. Uzavretie takejto dohody je povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bola uzavretá.

Ak plynie autorovi alebo umelcovi príjem, ktorý by sa dal považovať za príjem spĺňajúci charakter vlastnej duševnej tvorivej činnosti (autorský príjem) zo zdrojov v zahraničí (činnosť vykonávaná v zahraničí, licenčné poplatky plynúce zo zdrojov v zahraničí), tento sa naďalej zdaňuje prostredníctvom daňového priznania. Daň vyberaná zrážkou sa vyberá len z autorských príjmov dosahovaných na území SR. Uvedené nemení ani skutočnosť, že by bol autorský honorár vyplácaný prostredníctvom tretej osoby, ktorá má na území SR sídlo alebo bydlisko. Ak by bol takýto honorár zdaňovaný v zahraničí a to v štáte s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, potom môže daňovník s NDP využiť aj metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia (§ 45 ZDP).

-   v odseku 2 písm. e) sú uvedené príjmy vybraného okruhu športovcov a športových odborníkov, a to spolu s príjmami zo sponzorského.

Ide o príjmy

•    športovca a to konkrétne

     profesionálneho športovca,

     amatérskeho športovca a to vykonávajúceho šport na základe

–   zmluvy o amatérskom vykonávaní športu, ak

–   rozsah vykonávania športu, aj ak má charakter závislosti, počas jedného kalendárneho roka nepresahuje osem hodín v týždni, päť dní v mesiaci alebo 30 dní v kalendárnom roku,

–   zmluva športovca nezaväzuje k účasti na príprave na súťaž alebo

–   vykonáva šport v rámci jednej súťaže alebo viacerých navzájom súvisiacich súťaží v krátkom časovom období,

–   na základe zmluvy o príprave talentovaného športovca alebo

     Talentovaným športovcom je športovec do 23 rokov veku, ktorý prejavil vysokú úroveň talentu, športových zručnosti a športových schopností a je zaradený do zoznamu talentovaných športovcov.

–   bez zmluvy

•    športového odborníka a to konkrétne

     trénera a inštruktora športu,

     fyzickú osobu vykonávajúcu odbornú činnosť v športe na základe odbornej spôsobilosti získanej podľa osobitného predpisu (napr. § 33 zákona č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 10 až 13 zákona č. 1/2014 Z. z. o organizovaní verejných športových podujatí a o zmene a doplnení niektorých zákonov),

     fyzickú osobu vykonávajúcu odbornú činnosť v športe na základe odbornej spôsobilosti určenej predpismi športového zväzu, alebo

     fyzickú osobu vykonávajúcu činnosť v športe, na ktorú sa v súlade s pravidlami súťaže a predpismi športového zväzu nevyžaduje odborná spôsobilosť.

Oprávnenie vykonávať činnosť týchto športových odborníkov vzniká dňom ich zápisu do registra fyzických osôb v športe.

Všetky fyzické osoby a právnické osoby v športe sa zapisujú do informačného systému v športe.

Súčasťou príjmov z inej samostatnej zárobkovej činnosti týchto športovcov a športových odborníkov je aj sponzorské, prijaté na základe zmluvy o sponzorstve v športe uzavretej podľa § 50 a 51 zákona o športe. V prípade športového odborníka je možné poskytovať sponzorské len trénerovi a inštruktorovi v športe. [Bližšie bude uvedené v komentári k § 17 ods. 3 písm. k) a l) a ods. 19 ZDP].

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa upravujú podmienky pre vykonávanie činnosti športového odborníka podľa zákona o športe v novele tohto zákona, pričom činnosť športového odborníka bude možné vykonávať

–   ako podnikanie,

–   v pracovnoprávnom vzťahu,

–   ako dobrovoľník a

–   bez zmluvy.

S výnimkou pracovnoprávneho vzťahu, z ktorého ak športovému odborníkovi plynú príjmy zaraďujú sa medzi príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, sa všetky ostatné príjmy plynúce športovému odborníkovi z činnosti vykonávanej v rámci podnikania alebo dobrovoľníckej činnosti resp. činnosti vykonávanej bez zmluvy, zaraďujú medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP. V nadväznosti na skutočnosť, že sa príjem športového odborníka zaraďuje medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP, t.j. medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti, aj registračná povinnosť uvedená v § 49a sa posudzuje v nadväznosti na odsek 2, ktorá upravuje povinnosť registrácie pre začatie samostatnej zárobkovej činnosti.

-   v odseku 3, 6 a 13 je vymedzený príjem z prenájmu nehnuteľností vrátane príjmov z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sú príslušenstvom prenajímanej nehnuteľnosti, určenie základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z prenájmu, možnosť vedenia preukázateľnej evidencie resp. účtovníctva pri príjmoch z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP.

Príjmy z prenájmu nehnuteľností je možné rozdeliť do dvoch skupín a to

1.  príjmy, ktoré sú príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2

•    príjmy z prenájmu nehnuteľností vykonávaného ako živnosť, kde už ide o príjem podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP,

•    príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je obchodným majetkom využívaným v rámci podnikania alebo výkonu inej samostatnej zárobkovej činnosti, ktoré sa potom zaraďujú medzi tieto príjmy v súlade s § 6 ods. 5 ZDP a

2.  príjmy, ktoré sú príjmami z prenájmu, ktoré nie je podnikaním podľa § 6 ods. 3

•    príjmy z prenájmu nehnuteľnosti samotnej, ktoré sú príjmami podľa § 6 ods. 3 ZDP.

Príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je zaradená v obchodnom majetku daňovníka dosahujúceho príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, sú súčasťou týchto príjmov a to podľa § 6 ods. 5 ZDP. Podľa tohto ustanovenia je príjmom z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti aj príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom.

Ide väčšinou o situácie, kedy daňovník dosahuje príjmy napr. ako lekár [podnikanie podľa osobitných predpisov – § 6 ods. 1 písm. c) ZDP], pričom má zaradenú budovu v obchodnom majetku, ale nevyužíva ju celú sám a preto jej časť dá do prenájmu.

Ďalšou skupinou je samotné prenajímanie nehnuteľností, ktoré daňovník nevyužíva pri svojej činnosti, ako svoj obchodný majetok, ale je to v podstate jeho zdroj zárobkovej činnosti.

Zatriedenie takýchto príjmov závisí od skutočnosti, čo všetko v súvislosti s prenajatím nehnuteľnosti poskytuje.

V prípade, ak spolu s jej prenajatím daňovník poskytuje okrem tzv. základných služieb aj služby tzv. hotelového typu, t.j. napr. chodí prenajímanú nehnuteľnosť upratovať, vymieňať posteľné obliečky, vynášať smeti, potom je na takýto prenájom potrebné živnostenské oprávnenie podľa § 4 Živnostenského zákona. Takýto príjem je potom zaraďovaný medzi príjmy zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. Podľa Živnostenského zákona za základné služby možno považovať služby podmieňujúce riadnu prevádzku nehnuteľnosti ako napr. dodávku elektriny, tepla, vody, plynu, odvoz domového a komunálneho odpadu, odvádzanie splaškov, upratovanie spoločných priestorov a pod. V prípade poskytovania iných služieb bude prenajímateľ nehnuteľnosti potrebovať okrem živnosti na prenájom nehnuteľnosti aj živnosť na vykonávanie týchto iných služieb, ak spĺňajú podmienky niektorej zo živností.

Obdobne je to pri prevádzkovaní garáží alebo odstavných plôch. Živnosťou je činnosť, v rámci ktorej sa okrem prevádzkovania bude poskytovať aj napr. stráženie, umývanie, údržba vozidiel. V prípade, že garáž, resp. odstavná plocha slúži na umiestnenie najmenej 5 vozidiel, ktoré nepatria majiteľovi, je táto činnosť považovaná za živnosť, a to bez ohľadu na to, či sa osobitné služby poskytujú alebo nie. Takýto živnostník – prevádzkovateľ garáže alebo odstavnej plochy môže v súlade s § 44 ods. 2 a 4 Živnostenského zákona predávať v rámci svojej živnosti pohonné hmoty, mazadlá, autosúčiastky, prípadne aj poskytovať predaj drobného občerstvenia.

V prípade, ak v súvislosti s prenajímanou nehnuteľnosťou poskytuje len uvedené základné služby, nepotrebuje na jej prenajímanie živnostenské oprávnenie a takýto príjem zaraďuje medzi príjmy uvedené v § 6 ods. 3 ZDP. Súčasťou týchto príjmov je aj príjem z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sú príslušenstvom prenajímanej nehnuteľnosti.

Samozrejme ako pri príjmoch z prenájmu nehnuteľnosti dosahovaných ako živnosť tak aj pri príjmoch z prenájmu nehnuteľnosti, z ktorej príjmy sa uvádzajú v § 6 ods. 3 ZDP, sa daňovník môže rozhodnúť, či danú nehnuteľnosť aj zaradí do obchodného majetku alebo nie. Ak sa aj daňovník pri príjmoch z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP rozhodne zaradiť nehnuteľnosť do obchodného majetku, neznamená to, že by musel automaticky mať živnostenské oprávnenie na prenájom tejto nehnuteľnosti. Tak ako už bolo vyššie uvedené, pre daňové účely je možné majetok považovať za obchodný majetok aj v prípade, ak dosahuje príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 2 ZDP), príjmy z prenájmu (§ 6 ods. 3 ZDP) a príjmov z použitia diela alebo umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP).

Špecialitou príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP je, že časť príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP je oslobodená od dane.

Podľa tohto ustanovenia sú od dane z príjmov fyzickej osoby oslobodené príjmy z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 zákona a príjmy z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona, ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur. Ak takto vymedzené príjmy (neznížené o výdavky) presiahnu 500 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu. Výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom. Toto oslobodenie sa však posudzuje v úhrne s oslobodením nastaveným v § 9 ods. 1 písm. i) ZDP, podľa ktorého sú oslobodené príjmy z prevodu opcií podľa § 8 ods. 1 písm. d) ZDP, príjmy z prevodu cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP a príjmy z prevodu účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva podľa § 8 ods. 1 písm. f) zákona. Predmetné príjmy sú v súlade s týmto doplneným ustanovením oslobodené od dane z príjmov fyzickej osoby, ak ich úhrn znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 ZDP nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur. Ak takto vymedzený rozdiel presiahne 500 eur, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú sumu.

Ak daňovník v zdaňovacom období okrem príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. d) až f) ZDP, ktoré sa oslobodzujú podľa § 9 ods. 1 písm. i) zákona, súčasne dosiahol aj príjmy podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a) zákona, ktoré sa oslobodzujú podľa § 9 ods. 1 písm. g) zákona, uplatní sa oslobodenie od dane najskôr podľa § 9 ods. 1 písm. g) a potom podľa § 9 ods. 1 písm. i) zákona najviac v úhrnnej výške 500 eur.

?  Príklad

Daňovník dosiahne v roku 2016 príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) v sume 200 eur. Na tieto príjmy preukázateľne vynaloží výdavky v sume 100 eur. Okrem príjmov z prenájmu nehnuteľnosti dosiahne v roku 2016 aj príjmy z predaja cenných papierov [§ 8 ods. 1 písm. e)] v sume 900 eur. Cenné papiere obstaral v roku 2014 za 600 eur, pričom nejde o cenné papiere prijaté na obchodovanie na regulovaný trh.

Príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3), ktoré daňovník dosiahne v roku 2016, nepresiahnu sumu 500 eur, sú preto v plnej výške (200 eur) oslobodené od dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP.

Okrem príjmov z prenájmu, ktorých oslobodenie od dane upravuje § 9 ods. 1 písm. g) ZDP, daňovník v roku 2016 dosiahne aj príjmy z predaja cenných papierov, ktorých oslobodenie upravuje § 9 ods. 1 písm. i) citovaného zákona. Oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. g) a i) zákona sa môže uplatniť najviac v úhrnnej výške 500 eur.

Pretože zo sumy 500 eur daňovník uplatní oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP pri príjmoch z prenájmu v sume 200 eur, pri príjmoch z predaja cenných papierov, ktorých oslobodenie od dane upravuje § 9 ods. 1 písm. i) zákona, môže uplatniť oslobodenie už len vo výške 300 eur.

Príjmy z predaja cenných papierov sa na účely oslobodenia od dane podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP posudzujú po znížení o výdavky. Cenné papiere daňovník obstaral za 600 eur a predal ich za 900 eur, pričom po odpočítaní zostávajúcej časti oslobodenej sumy vo výške 300 eur, bude mať základ dane nulový, t. j. 900 – 600 – 300 eur [pri určení základu dane (čiastkového základu dane) z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP, nevznikne nikdy daňová strata, a preto môže mať daňovník maximálne nulový čiastkový základ dane].

Ak teda príjem z prenájmu nehnuteľnosti je vyšší ako je oslobodená časť (vyšší ako 500 eur), potom sa zvyšná časť príjmov zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP, pričom sa musí upraviť aj výška výdavkov, ktoré budú môcť byť odpočítavané od zdaniteľných príjmov z prenájmu.

Súčasťou príjmov z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP je aj príjem z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sú príslušenstvom prenajímanej nehnuteľnosti.

Dôležité!

Podľa ustanovenia § 121 odst. 1 ObčZ, príslušenstvom veci sú veci, ktoré patria vlastníkovi hlavnej veci a sú ním určené na to, aby sa s hlavnou vecou trvale užívali. Vec, ktorá tvorí príslušenstvo veci hlavnej, je v právnom zmysle vecou samostatnou, ale platí na ňu právny režim vťahujúci sa na vec hlavnú. Ak má byť určitá vec príslušenstvom hlavnej veci, musí byť vlastníkom určená k trvalému užívaniu s hlavnou vecou a obidve musia byť trvale spojené spoločným účelom. Len v prípade daňovníkom preukázanej skutočnosti, že hnuteľná vec je prenajímaná ako príslušenstvo nehnuteľnosti, je možné výdavky na obstaranie danej hnuteľnej veci, zaúčtované v účtovníctve resp. zaevidované v evidencii podľa § 6 ods. 11 ZDP, považovať za daňový výdavok a to buď jednorazovo alebo formou odpisov. Tu je potrebné odporučiť daňovníkovi/prenajímateľovi, aby v záujme odstránenia pochybností, či je hnuteľná vec prenajímaná ako príslušenstvo nehnuteľnosti, vyšpecifikoval v zmluve o prenájme nehnuteľnosti jej príslušenstvo.

Od výdavkov vynaložených na obstaranie hnuteľnej veci prenajímanej ako príslušenstvo nehnuteľnosti je však treba striktne odlišovať výdavky vynaložené na technické zhodnotenie resp. opravu prenajímanej nehnuteľnosti napr. výmena vane a pod., ktoré sú daňovým výdavkom len v prípade, ak je prenajímaná nehnuteľnosť vložená v obchodnom majetku daňovníka.

V prípade príjmov zahrňovaných medzi príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP je možné pri vyčíslení základu dane (čiastkového základu dane) vychádzať

1.  z rozdielu medzi príjmami a výdavkami [§ 17 ods. 1 písm. a) ZDP] v prípade, ak daňovník uplatňuje preukázateľné výdavky na základe

a)  jednoduchého účtovníctva podľa § 6 ods. 13 ZDP v súlade s príslušnými postupmi účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva alebo

b)  daňovej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP,

2.  z hospodárskeho výsledku, a to v prípade, ak daňovník vedie podvojné účtovníctvo podľa § 6 ods. 13 ZDP v súlade s príslušnými postupmi účtovania v sústave podvojného účtovníctva [§ 17 ods. 1 písm. b) ZDP].

Aj keď sa daňovník dosahujúci príjmy z prenájmu nehnuteľnosti zaraďovanej medzi príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP rozhodne v súlade s § 6 ods. 13 ZDP viesť preukázateľné výdavky prostredníctvom účtovníctva, či už jednoduchého alebo podvojného, v súlade s § 1 zákona o účtovníctve nie je účtovnou jednotkou. Napriek uvedenému, ak sa rozhodol viesť daňovník účtovníctvo, musí dodržiavať stanovené postupy účtovania platné pre daný spôsob účtovania.

V prípade príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP nie je možné uplatňovať paušálne výdavky.

Spôsob, akým sa postupuje nie len pri výpočte základu dane (od 1. 1. 2012 nemôže vykazovať daňovú stratu pri príjmoch z prenájmu), je upravený v § 17 až 29 ZDP.

V súvislosti s uplatňovaním preukázateľných výdavkov pri tomto druhu príjmu je možné sa v praxi často stretnúť s otázkou, aké výdavky si daňovník v súvislosti s prenájmom môže uplatňovať. Uvedené je v značnej miere závislé od skutočnosti, či prenajímanú nehnuteľnosť daňovník zahrnie do svojho obchodného majetku alebo nie.

Poznámka

V súlade s definíciou obchodného majetku podľa § 2 písm. m) ZDP sa aj daňovník/občan môže rozhodnúť pri príjmoch z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 ZDP, či prenajímanú nehnuteľnosť zaradí do obchodného majetku, t.j. začne o nej účtovať alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, alebo ju do obchodného majetku nezaradí a bude ju len využívať na dosahovanie príjmov z prenájmu, pričom v tomto prípade pôjde o jeho osobný majetok.

Postup, pre ktorý sa daňovník rozhodne, má vplyv na uplatnenie:

•    výdavkov vynaložených na príjmy z prenájmu nehnuteľnosti a to konkrétne výdavkov priamo súvisiacich s touto nehnuteľnosťou a tiež

•    oslobodenie od dane (§ 9 ZDP) príjmu z predaja nehnuteľnosti, ktorá bola/nebola zaradená v obchodnom majetku v rámci jej prenajímania.

Ak má daňovník prenajímanú nehnuteľnosť v príslušnom zdaňovacom období zaradenú vo svojom obchodnom majetku, t.j. o nej účtuje (napr. v knihe dlhodobého hmotného majetku, ak účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva) alebo ju eviduje v evidencii podľa § 6 ods. 11 zákona, potom si v súlade s podmienkami ustanovenými v zákone môže do daňových výdavkov uplatňovať:

•    výdavky na obstaranie prenajímanej nehnuteľnosti (formou odpisov),

•    výdavky na jej technické zhodnotenie (ustanoveným spôsobom),

•    výdavky na jej opravy a udržiavanie,

•    výdavky, ktoré je daňovník povinný uhradiť podľa osobitných predpisov,

•    výdavky na riadnu prevádzku nehnuteľnosti.

V opačnom prípade aj keď daňovník využíva takýto majetok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, stále ide o jeho osobný majetok a výdavky

•    na obstaranie prenajímanej nehnuteľnosti,

•    výdavky na jej technické zhodnotenie (ustanoveným spôsobom),

•    výdavky na jej opravy a udržiavanie a 

•    výdavky, ktoré je daňovník povinný uhradiť podľa osobitných predpisov,

nie sú u daňovníka/prenajímateľa daňovými výdavkami podľa § 21 ZDP, nakoľko ide o výdavky na osobnú potrebu daňovníka (súvisia s jeho osobným majetkom nie obchodným). Tieto si daňovník uplatní v prípade, ak bude takýto majetok predávať a príjem z jeho predaja nebude oslobodený od dane, t.j. bude ostatným príjmom podľa § 8, ku ktorému si daňovník v súlade s § 8 ods. 5 zákona môže zahrnúť aj takéto výdavky.

Daňovými výdavkami budú len výdavky na riadnu prevádzku nehnuteľnosti a výdavky za ostatné služby súvisiace s prenájmom nehnuteľnosti.

?  Príklad

Daňovník, fyzická osoba – občan si zobral hypotekárny úver na kúpu nehnuteľnosti. Zakúpenú nehnuteľnosť dal do prenájmu. Môže si pri príjme z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP uplatniť ako výdavok úroky z hypotekárneho úveru, ktoré platí banke?

Podľa § 2 písm. i) ZDP daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP, ak tento zákon neustanovuje inak. Daňovník poberajúci príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP pri stanovení základu dane (čiastkového základu dane) môže vychádzať z ustanovení § 17 až 29 ZDP, ak si uplatňuje preukázateľne vynaložené daňové výdavky, o ktorých účtuje v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva alebo z ustanovenia § 6 ods. 11 ZDP, ak si uplatňuje preukázateľne vynaložené daňové výdavky, o ktorých vedie počas celého zdaňovacieho obdobia evidenciu. Ak daňovník o nehnuteľnosti nadobudnutej prostredníctvom hypotekárneho úveru účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, je táto nehnuteľnosť jeho obchodným majetkom využívaným v súvislosti s dosahovanými príjmami a úroky spojené so splátkami z poskytnutého hypotekárneho úveru platené daňovníkom budú daňovými výdavkami tohto daňovníka.

?  Príklad

Daňovník dosahuje príjmy z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP. Nehnuteľnosť nemá vloženú vo svojom obchodnom majetku. Môže si uplatniť do daňových výdavkov náklady vynaložené na opravu strešnej krytiny vykonanú na tomto majetku?

Ak vlastník nehnuteľnosti vykoná v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa § 6 ods. 3 ZDP na prenajímanej nehnuteľnosti opravu alebo technické zhodnotenie, pričom prenajímanú nehnuteľnosť nemá vloženú vo svojom obchodnom majetku, sú takto vynaložené výdavky výdavkami na jeho osobnú potrebu, a to v súlade s § 21 ods. 1 písm. i) ZDP. Tieto výdavky si bude môcť daňovník uplatniť až v prípade, keď z predaja predmetnej nehnuteľnosti dosiahne zdaniteľný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Preukázateľne vynaložené výdavky na opravu alebo technické zhodnotenie predávanej nehnuteľnosti si v takomto prípade daňovník uplatní ako výdavok na dosiahnutie príjmov z predaja nehnuteľnosti, a to v súlade s § 8 ods. 5 písm. d) zákona.

Naproti tomu v prípade, ak by daňovník predal majetok, ktorý nebol zaradený do obchodného majetku, sú podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja takéhoto majetku od dane stanovené ZDP menej prísne ako pri príjmoch z predaja majetku zaradeného do obchodného majetku.

V súlade s týmto ustanovením sa dňom zaradenia majetku do obchodného majetku rozumie deň, kedy sa začne o ňom účtovať alebo viesť evidencia podľa § 6 ods. 11 ZDP, pričom v § 9 ods. 5 ZDP je vymedzený deň vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka, ktorým sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 zákona.

V prípade, ak má daňovník v obchodnom majetku zahrnutú nehnuteľnosť, z ktorej dosahuje príjmy z prenájmu len sčasti, ak by ju predával, musí rozdeliť dosiahnutý príjem z predaja v takom pomere, v akom mal nehnuteľnosť zaradenú v obchodnom majetku. Podmienky oslobodenia príjmu z predaja potom sleduje oddelene za časť predávanej nehnuteľnosti, ktorú mal zaradenú v obchodnom majetku a za časť nehnuteľnosti, ktorú v obchodnom majetku zaradenú nemal (§ 4 ods. 5 ZDP).

?  Príklad

Daňovník predal v roku 2016 nehnuteľnosť za 200 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 2000. Od roku 2005 polovicu tejto nehnuteľnosti prenajímal a súčasne ju mal zahrnutú do obchodného majetku. Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť bola zahrnutá v obchodnom majetku a polovica z nej bola využívaná na prenájom, príjem zodpovedajúci sume 100 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) z predaja nehnuteľnosti podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona.

Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na prenájom a nebola zaradená v obchodnom majetku, to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia nehnuteľnosti do dňa predaja. K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t.j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti, t.j. 100 000 eur (200 000/2 eur) je oslobodený od dane. Rovnako by sa postupovalo aj v prípade, ak by nehnuteľnosť využíval na prenájom, ale nemal by ju zaradenú v obchodnom majetku, t.j. počítala by sa doba medzi nadobudnutím a predajom nehnuteľnosti, čo znamená že by bol príjem z predaja takejto nehnuteľnosti od dane oslobodený.

Ak je nehnuteľnosť zaradená do obchodného majetku, pričom si daňovník uplatňuje odpisy z tejto nehnuteľnosti, potom je potrebné upozorniť aj na znenie § 19 ods. 3 písm. a) ZDP, podľa ktorého sa obmedzuje výška uplatňovaného ročného odpisu do daňových výdavkov a to len do časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku pripadajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie. Neuplatnená časť ročného odpisu prenajatého hmotného majetku sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 ZDP spôsobom uvedeným v § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

[Bližšie bude uvedené v komentári k § 19 ods. 3 písm. a) ZDP].

V prípade, ak sa posudzujú nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa § 6 ZDP obaja manželia, zahrnie ich do obchodného majetku jeden z manželov. Výdavky súvisiace s využívaním týchto nehnuteľností sa rozdelia medzi oboch manželov v pomere, v akom ich využívajú pri svojej činnosti. V takomto pomere sa rozdelí aj príjem z ich predaja.

V súvislosti s vynaložením preukázateľných výdavkov pred začatím prenájmu je potrebné vychádzať z ustanovenia § 4 ods. 4 ZDP. Podľa tohto ustanovenia sa výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti vynaložené v kalendárnom roku, ktorý predchádzal roku, v ktorom daňovník s príjmami podľa § 6 ZDP začal túto činnosť vykonávať, sa zahrnú do základu dane, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom začal túto činnosť vykonávať.

Za takéto výdavky je možné považovať napr. notárske poplatky resp. iné poplatky súvisiace so začatím vykonávania činnosti.

Rovnako môže ísť aj o nákup vybavenia (nábytok, televízor, práčka a pod.) prenajímanej nehnuteľnosti, ak sa bude nehnuteľnosť prenajímať spolu s týmito hnuteľnými vecami (HM do výšky 1 700 eur je neodpisovaným majetkom a považuje sa za zásobu pre daňové účely).

Základná zásada pre uznanie nakupovaných vecí do daňových výdavkov a to zásada vecnej súvislosti s dosahovanými zdaniteľnými príjmami musí byť dodržaná a preto napr. výdavky za nákup vysávača, vreciek do vysávača, čistiacich prostriedkov, posteľného prádla, pracích prostriedkov a pod. je možné uznať za daňový výdavok len v prípade, ak prenajímateľ poskytuje nájomcovi okrem prenájmu nehnuteľnosti aj iné služby ako základné a to napr. upratovanie, prezliekanie a pranie posteľného prádla a pod., takéto služby však už zakladajú pre prenajímateľa povinnosť vlastnenia živnostenského oprávnenia na výkon tejto činnosti. Ak by naďalej takúto činnosť vykonával bez živnostenského oprávnenia, ním dosahované príjmy sa zaraďujú medzi ostatné príjmy podľa § 8 ZDP a to „iné“ ostatné príjmy (zberný riadok uvádzaný v daňovom priznaní typ B – VIII. oddiel, tabuľka č. 2).

?  Príklad

Daňovníčka plánuje prenajímať byt. V roku 2015 byt pomaly pripravovala na prenájom, vymaľovala ho a vybavila zariadením. V roku 2016 si našla nájomcu a uzavrela zmluvu o prenájme bytu spolu s vybavením bytu nábytkom.

Sú daňovým výdavkom daňovníčky aj výdavky, ktoré vynaložila na vymaľovanie a zariadenie bytu v predchádzajúcom roku (rok 2015)?

V súlade s § 4 ods. 4 ZDP je možné zahrnúť do základu dane aj výdavky daňovníka, ktoré vynaložil v roku, ktorý predchádzal roku, kedy začal vykonávať činnosť a to na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky.

Podľa § 687 ObčZ je prenajímateľ povinný odovzdať nájomcovi byt v stave spôsobilom na riadne užívanie a zabezpečiť nájomcovi plný a nerušený výkon práv spojených s užívaním bytu. Ak byt nebol odovzdaný v stave spôsobilom na riadne užívanie, prichádza do úvahy oprávnenie nájomcu odstúpiť od zmluvy (§ 679 ods. 1 resp. aj § 679 ods. 2 ObčZ). Nesplnenie povinností prenajímateľa je dôvodom pre zľavu z nájomného (§ 698).

Na otázku povinnosti vymaľovania bytu pred samotným prenájmom a v tejto súvislosti uznania výdavku na vymaľovanie ako nevyhnutne vynaloženého daňového výdavku sú v praxi rôzne názory. Predmetná otázka bola riešená aj v súdnom konaní, v ktorom bol vynesený rozsudok súdu R 14/1978 (s. 127). Podľa tohto rozsudku otázku vymaľovania bytu a znášania nákladov s tým spojených treba riešiť so zreteľom na ustanovenie § 161 ods. 1 ObčZ (teraz § 687 ods. 1). Keďže byt má byť odovzdaný prenajímateľom v stave spôsobilom na riadne užívanie, má užívateľ právo požadovať, aby mu bol odovzdaný byt hygienicky nezávadný aj esteticky vyhovujúci. Na to isté má nárok aj prenajímateľ po uvoľnení bytu. Byt má byť teda vymaľovaný aspoň základným náterom. Ak užívateľ prevzal byt vymaľovaný, musí ho tak isto odovzdať organizácii pri vyprataní opäť vymaľovaný. 

V súlade s uvedeným by výdavok na vymaľovanie bytu mal byť uznaným daňovým výdavkom ako nevyhnutne vynaložený výdavok v súvislosti so začatím činnosti.

Čo sa týka výdavkov vynaložených na zariadenie prenajímaného bytu hnuteľným majetkom, uvedené je uznaným daňovým výdavkom v súlade s § 4 ods. 6 ZDP k dosiahnutým príjmom z prenájmu v nasledujúcom zdaňovacom období.

Uplatnením preukázateľných výdavkov vynaložených v roku 2015 aj 2016 k príjmom z prenájmu dosiahnutých v roku 2016 však v súlade s § 6 ods. 6 ZDP nie je možné vykázať daňovú stratu z príjmov z prenájmu.

?  Príklad

Daňovník prenajíma nehnuteľnosť a nakúpil aj vysávač, vrecká do vysávača, čistiace prostriedky, posteľnú bielizeň, pracie prostriedky a podobne. Je tieto možné zahrnúť do daňových výdavkov?

Uvedené resp. podobné výdavky je možné zahrnúť do daňových výdavkov len za predpokladu, že vecne súvisia s dosahovanými zdaniteľnými príjmami, to znamená, len v prípade ak prenajímateľ poskytuje nájomcovi okrem prenájmu nehnuteľnosti aj iné služby – upratovanie, prezliekanie a pranie posteľnú bielizeň a podobne. V tomto prípade však už nejde z hľadiska posúdenia činnosti daňovníka o prenájom, z ktorého príjmy sa zaraďujú medzi príjmy v § 6 ods. 3 ZDP, ale o živnosť, na ktorej vykonávanie by mal mať daňovník živnostenské oprávnenie. Ak uvedenú činnosť daňovník vykonáva bez živnostenského oprávnenia, ním dosahované príjmy sú príjmami z nepovoleného podnikania a ako také sa zaraďujú medzi ostatné príjmy podľa § 8 ZDP, a to medzi „iné“ ostatné príjmy.

-   podľa odseku 5 medzi príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti patria aj príjmy vymedzené v § 6 ods. 5 ZDP a to príjmy

–   z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom daňovníka,

–   úroky z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sú používané v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti,

–   príjem z predaja podniku alebo jeho časti,

–   ako aj výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom.

Ako príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom [pojem obchodný majetok pre fyzickú osobu je definovaný v § 2 písm. m) ZDP] sa rozumie príjem z prenájmu takéhoto majetku alebo príjem z predaja takéhoto majetku, ktorý je súčasťou príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Za príjem z nakladania s obchodným majetkom sa nepovažuje preradenie majetku daňovníka z obchodného majetku (majetku využívaného na podnikanie) na súkromné účely. Príjem z predaja alebo z prenájmu takéhoto obchodného majetku sa zahrnie medzi jednotlivé druhy príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti v závislosti od toho, na ktorú z uvedených činností je majetok využívaný.

V prípade príjmov z prenájmu nehnuteľností, ktoré sú príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2, ide o

•    príjmy z prenájmu nehnuteľnosti vykonávaného ako živnosť, kde už ide o príjem podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP a

•    príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je obchodným majetkom využívaným v rámci podnikania alebo výkonu inej samostatnej zárobkovej činnosti, ktoré sa potom zaraďujú medzi tieto príjmy v súlade s § 6 ods. 5 ZDP.

Príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je zaradená v obchodnom majetku daňovníka dosahujúceho príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, sú súčasťou týchto príjmov a to podľa § 6 ods. 5 ZDP. Ide väčšinou o situácie, kedy daňovník dosahuje príjmy napr. ako lekár [podnikanie podľa osobitných predpisov – § 6 ods. 1 písm. c) ZDP], pričom má zaradenú budovu v obchodnom majetku, ale nevyužíva ju celú sám a preto jej časť dá do prenájmu.

Pri určení základu dane (čiastkového základu dane) sa možnosti jeho vyčíslenia odlišujú pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP od príjmov podľa § 6 ods. 3 ZDP.

Príjmy z predaja nehnuteľností sú súčasťou príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ak sa predáva nehnuteľnosť zaradená v obchodnom majetku daňovníka vykonávajúceho činnosť, z ktorej plynú príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, resp. je samotný prenájom nehnuteľnosti poskytovaný na základe živnostenského oprávnenia. Takýto príjem sa môže znížiť o zostatkovú cenu, v súlade s § 19 ods. 3 ZDP.

?  Príklad

Živnostník vlastní od roku 2001 výrobnú halu. Halu využíva v súvislosti s výkonom živnosti a má ju zahrnutú do obchodného majetku. V roku 2016 halu predal. Pretože ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku, príjem z jej predaja nie je oslobodený od dane. Nakoľko daňovník využíva nehnuteľnosť v súvislosti s výkonom živnosti a má ju zahrnutú do obchodného majetku (nevyradil ju pred predajom z obchodného majetku), príjem z jej predaja zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona.

Pri predaji nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov zahrnutej do obchodného majetku, ktorý využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 zákona) obaja manželia, sa príjem z predaja rozdelí medzi oboch manželov v takom pomere, v akom nehnuteľnosť využívajú pri svojej činnosti. V rovnakom pomere sa delia aj daňové výdavky.

Poznámka

Nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktorú využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa § 6 zákona obaja manželia, môže zahrnúť do obchodného majetku len jeden z manželov (§ 6 ods. 15 zákona).

?  Príklad

Manželia obidvaja živnostníci majú od roku 2005 v bezpodielovom spoluvlastníctve výrobnú halu, ktorú využívajú na vykonávanie živnosti a to v rovnakom pomere. V januári 2012 manžel zaradil predmetnú nehnuteľnosť do svojho obchodného majetku. V apríli 2016 manželia nehnuteľnosť predali za 300 000 eur. Nakoľko ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku, príjem z jej predaja nie je oslobodený od dane. Manželia vyžívajú nehnuteľnosť na podnikateľskú činnosť v rovnakom pomere, to znamená, že každý z nich zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona sumu zodpovedajúcu 1/2 kúpnej ceny (150 000 eur), ktorú im v roku 2016 kupujúci za nehnuteľnosti zaplatil.

Ak daňovník nehnuteľnosť, ktorú má zahrnutú do obchodného majetku, využíva na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť len sčasti, príjmy z jej predaja, ktoré nie sú oslobodené od dane sa zahrnú do základu dane v tom pomere, v akom daňovník tento majetok využíva na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 zákona).

?  Príklad

Daňovník predal v roku 2016 nehnuteľnosť za 400 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 2001. Od roku 2006 polovicu tejto nehnuteľnosti využíval na zabezpečenie príjmov zo živnosti a súčasne ju mal zahrnutú do obchodného majetku. Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť je zahrnutá v obchodnom majetku a polovica z nej je využívaná v súvislosti s vykonávaním živnosti, príjem zodpovedajúci sume 200 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona. Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na vykonávanie živnosti, to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia bytu do predaja. K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t. j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti (200 000 eur) je oslobodený od dane.

Pri príjmoch z predaja nehnuteľností, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona, sa na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) použijú ustanovenia § 17 až 29 zákona. Podľa § 19 ods. 3 písm. b) zákona je daňovým výdavkom zostatková cena nehnuteľnosti.

Aký rozsah výdavkov je možné uplatňovať v súvislosti s majetkom, ktorý daňovník využíva pri dosahovaní príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, závisí od rozhodnutia daňovníka, či majetok zaradí do obchodného majetku alebo nie. V závislosti od tejto skutočnosti potom môže dôjsť k dvom situáciám a to:

a)  ak má daňovník majetok v príslušnom zdaňovacom období zaradený vo svojom obchodnom majetku, t.j. o ňom účtuje (napr. v knihe dlhodobého hmotného majetku, ak účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva) alebo ho eviduje v evidencii podľa § 6 ods. 11 zákona, potom si v súlade s podmienkami ustanovenými v zákone môže do daňových výdavkov uplatňovať výdavky:

•    na obstaranie majetku,

•    na jeho technické zhodnotenie,

•    na jeho opravy a udržiavanie,

•    ktoré je daňovník povinný uhradiť podľa osobitných predpisov,

•    na riadnu prevádzku majetku.

b)  ak nemá daňovník majetok v príslušnom zdaňovacom období zaradený vo svojom obchodnom majetku, môže do daňových výdavkov uplatňovať výlučne výdavky:

•    na riadnu prevádzku majetku,

•    za ostatné služby súvisiace s majetkom.

Všetky ostatné výdavky sú u daňovníka výdavkami, ktoré nie sú daňovými výdavkami podľa § 21 ZDP, nakoľko ide o výdavky na osobnú potrebu daňovníka (súvisia s jeho osobným majetkom nie obchodným). Tieto si daňovník uplatní v prípade, ak bude takýto majetok predávať a príjem z jeho predaja nebude oslobodený od dane, t.j. bude ostatným príjmom podľa § 8, ku ktorému si daňovník v súlade s § 8 ods. 5 zákona môže zahrnúť aj takéto výdavky.

V prípade prenajímania majetku musí daňovník pri uplatnení výdavkov súvisiacich s odpismi prenajímaného majetku postupovať podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

Ak by daňovník predával obchodný majetok, je potrebné brať do úvahy aj ustanovenie § 19 ods. 3 písm. b) ZDP.

V prípade, ak daňovník využíva majetok aj na osobné účely, môže postupovať v súlade s § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, okrem využívania nehnuteľností, pri ktorých postupuje podľa § 24 ZDP.

Všetky tieto spomenuté úpravy budú bližšie uvedené v komentári k týmto ustanoveniam.

-   v odseku 10 sú stanovené podmienky, po splnení ktorých si daňovník môže uplatniť výdavky stanoveným percentom z príjmov („paušálne výdavky“).

Paušálne výdavky si môže uplatniť len daňovník dosahujúci príjmy

–   z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP,

–   z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 ZDP a 

–   z použitia diela a použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 4 ZDP.

Paušálne výdavky nie je možné uplatňovať pri príjmoch z prenájmu nehnuteľností zahrnovaných medzi príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP.

Uplatňovanie paušálnych výdavkov je preferované väčšinou podnikateľmi s nižšími príjmami, nakoľko systém vykazovania základu dane týmto spôsobom je jednoduchší ako vedenie daňovej evidencie alebo účtovníctva.

Podmienka pre uplatňovanie paušálnych výdavkov je, že daňovník

–   nie je platiteľom DPH, alebo

–   je platiteľom DPH len časť zdaňovacieho obdobia.

Poznámka

Zdaniteľnou osobou pre platenie DPH je osoba, ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790 eur (§ 4 zákona č. 222/2004 Z. z o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov).

To znamená, že výdavky percentom z príjmov si môže uplatniť daňovník, ktorý

–   na začiatku zdaňovacieho obdobia bol platiteľom DPH a na konci zdaňovacieho obdobia už nie je platiteľom DPH alebo na začiatku zdaňovacieho obdobia nebol platiteľom DPH a na konci už je platiteľom DPH, alebo

–   nebol platiteľom DPH počas celého zdaňovacieho obdobia.

Ak daňovník uplatní výdavky percentom z príjmov, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky jeho daňové výdavky okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť, ak toto poistné a príspevky nebolo zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške, pričom tieto si môže odpočítať až po odpočítaní paušálnych výdavkov a maximálne do výšky príjmov. Daňová strata z dôvodu odpočítania si poistného a príspevkov pri uplatňovaní paušálnych výdavkov nemôže vzniknúť (definícia daňovej straty podľa § 2 zákona).

Ide o poistné na verejné zdravotné poistenie podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, poistné na sociálne poistenie podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Ide teda o I. a II. dôchodkový pilier.

Ako poistné a príspevky, ktoré je daňovník povinný platiť a ktoré si môže uplatniť ako daňové výdavky, sa rozumie aj platenie poistného a príspevkov ako dobrovoľný platiteľ poistného do Sociálnej poisťovne, pretože aj takáto dobrovoľne poistená osoba je už následne povinná platiť tieto sumy. Táto problematika bola riešená aj Usmernením MF SR č. 2634/2004 uverejnenom vo FS č. 2/2004 a to konkrétne v bode 29.

Okrem podmienky pre možnosť uplatnenia paušálnych výdavkov je v § 6 ods. 10 ZDP upravená aj výška paušálnych výdavkov, pričom táto je stanovená

–   pri príjmoch z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti vo výške 40 % z ich úhrnu avšak tieto môžu byť uplatnené v maximálnej výške 5 040 eur ročne,

–   pri príjmoch z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (oddelene od príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti) rovnako vo výške 40 % z príjmov, ale tiež len v maximálnej ročnej výške 5 040 eur.

?  Príklad

Daňovník/fyzická osoba dosahuje v roku 2016 príjmy zo živnosti vo výške 20 000 eur (vykonáva živnosť celý rok) a dosahuje príjmy z použitia diela vo výške 12 000 eur. Chce si uplatniť paušálne výdavky. Môže si uplatniť len sumu paušálnych výdavkov do maximálnej výšky 5 040 eur v úhrne zo všetkých príjmov dosahovaných z podnikania a z použitia diela?

Nie.

V súlade s § 6 ods. 10 uplatní daňovník maximálnu sumu vo výške 5 040 samostatne, a to z príjmu zo živnosti a samostatne z príjmov z použitia diela, t.j.

–   pri príjmoch zo živnosti vo výške 20 000 eur sú paušálne výdavky vo výške 40 % v sume 8 000 eur, ale daňovník si môže odpočítať max. sumu 5 040 eur,

–   pri príjmoch z použitia diela vo výške 12 000 eur sú paušálne výdavky vo výške 40 % v sume 4 800 eur, t.j. môže si uplatniť plnú sumu paušálnych výdavkov a to 4 800 eur (sú nižšie ako maximálne stanovená výška 5 040 eur).

V prípade, ak daňovník získa povolenie alebo oprávnenie na vykonávanie podnikania, alebo začne vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť v priebehu zdaňovacieho obdobia, môže si uplatniť len pomernú časť uvedených výdavkov v maximálnej mesačnej čiastke 420 eur zodpovedajúcej počtu mesiacov zdaňovacieho obdobia, v ktorých vykonával uvedené činnosti.

Ak ide o príjmy, ktoré daňovník poberá z použitia diela alebo použitia umeleckého výkonu, môže si začať uplatňovať pomernú časť paušálnych výdavkov v mesačnej výške 420 eur počnúc mesiacom, kedy začal poberať tieto príjmy.

V prípade príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti si túto pomernú časť môže začať uplatňovať už v mesiaci, v ktorom získal povolenie na výkon podnikania alebo začal vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť. V prípade príjmov z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu si túto pomernú časť môže začať uplatňovať už v mesiaci, kedy začal tieto príjmy poberať.

Rovnako sa postupuje aj pri skončení týchto činností.

?  Príklad

Daňovník získal živnostenské oprávnenie na podnikanie dňa 15. 9. 2016. Od tohto momentu začal aj vykonávať svoju činnosť. Keďže sa nestal platiteľom DPH v tomto zdaňovacom období, rozhodol sa uplatniť si paušálne výdavky. Tieto si však môže uplatňovať len v pomernej výške zodpovedajúcej počtu mesiacov, v ktorých svoju činnosť vykonával, t.j. počnúc mesiacom september je to vo výške zodpovedajúcej štyrom mesiacom, čo je vo výške 1 680 eur (4 x 420 eur). Ak jeho príjmy z tejto činnosti boli vo výške 5 000 eur, jeho paušálne výdavky vo výške 40 % sú 2 000 eur, avšak v súlade so znením ZDP si môže uplatniť paušálne výdavky len vo výške 1 680 eur.

V prípade vykonávania inej samostatnej zárobkovej činnosti, ak túto daňovník začne vykonávať v priebehu zdaňovacieho obdobia, z ktorej následne dosahuje aj príjmy, neviaže sa možnosť uplatnenia pomernej časti paušálnych výdavkov na mesiac, kedy začal poberať príjmy, ale na mesiac kedy začal vykonávať činnosť.

To znamená, že ak začal spisovateľ písať svoju prvú knihu napr. v marci 2015, ktorú dopíše až napr. v apríly roka 2016 a v máji 2016 za ňu dostane aj vyplatený honorár, nebude sa posudzovať možnosť uplatnenia si pomernej časti paušálnych výdavkov vo výške 420 eur od mája 2016, ale už od marca roka 2015. Nakoľko na uvedenú činnosť daňovník/autor nepotrebuje žiadne oprávnenie, je len na tomto daňovníkovi, kedy deklaruje, že začal vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť a to aj z dôvodu uplatnenia si paušálnych výdavkov, pričom však nesmie zabudnúť na splnenie registračnej povinnosti k dani z príjmov podľa § 49a ZDP, ktorá sa rovnako viaže na začatie vykonávania inej samostatnej zárobkovej činnosti. Ak však nedosiahne žiadne príjmy (v tomto prípade v roku 2015), nebude si mať od akých príjmov uplatňovať paušálne výdavky.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 dochádza k dvom zásadným zmenám pri uplatňovaní paušálnych výdavkov a to

1.  k zvýšeniu percenta pre uplatnenie paušálnych výdavkov zo 40 % na 60 % a zvýšeniu maximálnej ročnej výšky z 5 040 eur ročne na sumu 20 000 eur ročne a

2.  k zrušeniu povinnosti sledovania v roku začatia a skončenia podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z použitia diela alebo z umeleckého výkonu pomernej výšky uplatnenia paušálnych výdavkov len k mesiacom, kedy sa činnosť vykonávala.

Takto zvýšené paušálne výdavky bude odpočítavať po 1. 1. 2017, t.j. pri podávaní daňového priznania za rok 2017.

Daňovník pri uplatňovaní paušálnych výdavkov vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 ZDP, ale len v rozsahu podľa § 6 ods. 11 písm. a) a d), čo znamená evidenciu o príjmoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane prijatých dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov a o zásobách a pohľadávkach.

Túto evidenciu je daňovník povinný uchovávať po dobu, v ktorej zanikne právo daň vyrubiť alebo dodatočne vyrubiť podľa § 69 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Uvedené znamená, že aj daňovník uplatňujúci paušálne výdavky, musí uchovávať doklady, ale v rozsahu evidencie o príjmoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane prijatých dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov podľa § 10 ods. 1 písm. a) až d) zákona o účtovníctve a o zásobách a pohľadávkach.

V prípade, ak daňovník chce zmeniť spôsob uplatňovania daňových výdavkov z preukázateľných, t.j. z výdavkov uplatňovaných podľa § 19 na spôsob podľa § 6 ods. 10 zákona, t.j. výdavky určené percentom z príjmov alebo ak začal účtovať po období, v ktorom nebol účtovnou jednotkou, musí postupovať podľa § 51a ZDP.

V súlade s § 6 ods. 16 ZDP však nikdy nemôže zmeniť spôsob uplatňovaných výdavkov po podaní daňového priznania.

ZDP upravuje v § 51a prechod

–   z percentuálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky (daňová evidencia alebo účtovníctvo),

–   z preukázateľných daňových výdavkov (daňová evidencia alebo účtovníctvo) na percentuálne výdavky.

Podľa § 51a ods. 1 ZDP, ak daňovník zmení spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 6 ods. 10 na uplatňovanie preukázateľných výdavkov podľa § 6 ods. 11 ZDP a naopak upraví základ dane postupom, ktorý určí MF SR.

Tento postup je upravený v usmernení č. MF/011092/2009-72.

V súlade s týmto usmernením daňovník, ktorý sa bezprostredne po zdaňovacom období, v ktorom uplatňoval percentuálne výdavky, rozhodne viesť daňovú evidenciu, v zdaňovacom období, v ktorom ju začne viesť, neupravuje základ dane o cenu nespotrebovaných zásob ani o výšku pohľadávok.

Pri prechode z evidencie paušálnych výdavkov podľa § 6 ods. 10 zákona na daňovú evidenciu daňovník:

•    konečný zostatok zásob zistený z evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom uplatnil percentuálne výdavky, uvedie ako začiatočný stav zásob v daňovej evidencii v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období,

•    konečný zostatok pohľadávok z evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom uplatnil percentuálne výdavky, prevedie ako začiatočný stav pohľadávok v daňovej evidencii v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.

Ak daňovník zaúčtoval v predchádzajúcich účtovných obdobiach opravnú položku k nadobudnutému majetku, o jej prípadný zostatok sa pri zmene spôsobu uplatňovania výdavkov základ dane neupravoval. Túto opravnú položku daňovník, ktorý zmení spôsob uplatňovania výdavkov z percentuálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie, zahrnuje v súlade s § 51a ods. 7 ZDP aj počas vedenia daňovej evidencie do daňových výdavkov alebo príjmov v súlade s účtovnými predpismi.

V prípade, ak daňovník, ktorý sa bezprostredne po zdaňovacom období, v ktorom viedol daňovú evidenciu, rozhodne uplatniť percentuálne výdavky, neupravuje základ dane v zdaňovacom období, v ktorom uplatní percentuálne výdavky, o cenu nespotrebovaných zásob, výšku záväzkov ani o výšku pohľadávok.

Údaje z daňovej evidencie prevedie tento daňovník do evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP tak, že:

•    konečný zostatok zásob zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom daňovník viedol daňovú evidenciu, uvedie ako začiatočný stav zásob v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období v evidencii podľa § 6 ods. 10 ZDP,

•    konečný zostatok pohľadávok zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom daňovník viedol daňovú evidenciu, prevedie ako začiatočný stav pohľadávok v evidencii podľa § 6 ods. 10 ZDP v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.

V § 51a ZDP ani v iných ustanoveniach ZDP nie je riešený postup daňovníka, ktorý mení spôsob uplatňovania výdavkov z paušálnych na jednoduché účtovníctvo a naopak. Na uvedené je však možné vztiahnuť postup prechodu z daňovej evidencie na paušálne výdavky a naopak, nakoľko daňová evidencia bola navrhnutá ako zjednodušená forma jednoduchého účtovníctva.

V § 51a odsekoch 4 až 6 ZDP

–   je riešený postup daňovníka, ktorý

•    začal účtovať v podvojnom účtovníctve po období, v ktorom viedol výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 ZDP a naopak, pričom musí upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. b) alebo písm. c) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene. Úpravu základu dane tento daňovník vykoná zo zisteného stavu jednotlivých položiek k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne účtovať v sústave podvojného účtovníctva alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10,

•    začal viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 ZDP po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, základ dane zvýši o zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) až f) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene, podľa stavu zisteného k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10,

–   rieši postup pri zahrnutí opravnej položky u daňovníka, ktorý začal viesť výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 ZDP, bezprostredne po období, v ktorom viedol jednoduché alebo podvojné účtovníctvo.

V prípade, ak daňovník uplatňuje paušálne výdavky, je potrebné aj uviesť súvislosť s uplatňovaním takýchto výdavkov a majetkom daňovníka, ktorý využíva na dosahovanie príjmov podľa § 6 ZDP.

Podľa § 2 písm. m) ZDP je obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala, vedie alebo viedla evidenciu podľa § 6 ods. 11. Obchodným majetkom je u fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 zákona aj majetok obstarávaný formou finančného prenájmu, ak o tomto majetku účtuje alebo vedie evidenciu.

Pre daňové účely v prípade fyzických osôb je definícia obchodného majetku rozšírená oproti Obchodnému zákonníku nielen o podmienku vlastnenia a používania majetku na podnikanie,

–   ale o takomto majetku musí daňovník účtovať alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP a zároveň je rozšírená nielen na daňovníka, ktorý dosahuje príjmy z podnikateľskej činnosti,

–   ale aj na daňovníka dosahujúceho príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti, príjmy z prenájmu alebo príjmy z použitia diela a použitia umeleckého výkonu zadefinované do § 6 ods. 2 až 4 ZDP.

Z uvedenej definície vyplýva, že v prípade, ak daňovník uplatňuje paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP, ak aj majetok využíva v súvislosti s dosahovanými príjmami, nepôjde o obchodný majetok daňovníka, t.j. stále bude jeho osobným majetkom. V súlade s § 22 ods. 9 ZDP daňovník nemôže využiť prerušenie odpisovania a počas obdobia kedy uplatňuje paušálne výdavky vedie odpisy len evidenčne, pričom o túto dobu ani nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť.

V prípade, ak daňovník prejde z uplatňovaných paušálnych výdavkov na preukázateľné a bude chcieť uplatniť odpisy zo vstupnej ceny tohto majetku, bude postupovať v súlade s ustanoveniami § 24 ods. 5 a § 25 ods. 1 písm. d) ZDP, t.j. ako pri preradení majetku z osobného využívania do obchodného majetku. V prípade, ak majetok bol obchodným majetkom, t.j. daňovník o ňom účtoval alebo viedol evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP a prešiel na uplatňovanie paušálnych výdavkov, počas tohto obdobia budú príslušné odpisy súčasťou uplatňovaných paušálnych výdavkov, ktoré bude viesť daňovník evidenčne.

?  Príklad

Daňovník sa rozhodne pre zmenu paušálnych výdavkov na preukázateľné, pričom v rámci podnikania (živnosti) využíval na výkon činnosti aj svoju nehnuteľnosť. Túto nehnuteľnosť obstaral kúpou v roku 2014. Podľa § 25 ods. 1 písm. d) ZDP sa pri preradení majetku z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku, čo sa použije aj pri zmene paušálnych výdavkov na preukázateľné, použije cena určená podľa § 25 ods. 1 písm. a) až c) ZDP. Vstupnou cenou hmotného majetku je obstarávacia cena. Ako postupuje pri zaradení nehnuteľnosti do obchodného majetku v roku 2016, ak zmenil paušálne výdavky na preukázateľné výdavky?

V súlade s § 24 ods. 5 ZDP daňovník, ktorý je fyzickou osobou, pri preradení hmotného majetku a nehmotného majetku z osobného užívania do obchodného majetku odpisuje tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d) ZDP.

V súlade s § 25 ods. 1 písm. d) ZDP vstupnou cenou hmotného a nehmotného majetku je v tomto prípade obstarávacia cena, pričom v roku 2016 zaradí budovu ako v treťom roku odpisovania.

-   v odseku 11 je uvedená možnosť vedenia zjednodušenej daňovej evidencie, ak daňovník uplatňuje pri príjmoch uvedených v odsekoch 1 až 4 preukázateľne vynaložené daňové výdavky, v ktorej uvádza evidenciu o 

a)  príjmoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane prijatých dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov podľa § 10 ods. 1 písm. a) až d) zákona o účtovníctve,

b)  daňových výdavkoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane vydaných dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov podľa § 10 ods. 1 písm. a) až d) zákona o účtovníctve,

c)  hmotnom majetku a nehmotnom majetku zaradenom do obchodného majetku [ (§ 2 písm. m)],

d)  zásobách a pohľadávkach,

e)  záväzkoch.

Podľa § 10 ods. 1 písm. a) až d) zákona o účtovníctve, musí účtovný doklad, ktorý je preukázateľným účtovným záznamom obsahovať:

a)  slovné a číselné označenie účtovného dokladu,

b)  obsah účtovného prípadu a označenie jeho účastníkov,

c)  peňažnú sumu alebo údaj o cene za mernú jednotku a vyjadrenie množstva a 

d)  dátum vyhotovenia účtovného dokladu.

Túto evidenciu je daňovník povinný uchovávať po dobu, v ktorej zanikne právo daň vyrubiť alebo dodatočne vyrubiť podľa § 69 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

§ 7

Osobitný základ dane z kapitálového majetku

(1) Príjmami z kapitálového majetku, ak nejde o príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. d), sú

a) úroky a ostatné výnosy z cenných papierov,

b) úroky, výhry a iné výnosy z vkladov na vkladných knižkách, z peňažných prostriedkov na vkladovom účte, na účte stavebného sporiteľa a z bežného účtu okrem úrokov uvedených v § 6 ods. 5 písm. b),

c) úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a úroky z hodnoty splateného vkladu v dohodnutej výške spoločníkov verejných obchodných spoločností,

d) dávky z doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu;³⁵⁾ rovnako sa posudzuje aj odstupné vyplácané podľa osobitného predpisu,³⁵⁾

e) plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku; rovnako sa posudzuje aj jednorazové vyrovnanie alebo odbytné vyplácané v prípade poistenia osôb pri predčasnom skončení poistenia,

f) výnosy zo zmeniek okrem príjmov z ich predaja,

g) príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia),

h) výnosy (príjmy) zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok.

(2) Príjmom z kapitálového majetku je aj výnos, ktorý vzniká pri splatnosti cenného papiera z rozdielu medzi menovitou hodnotou cenného papiera a emisným kurzom pri jeho vydaní; v prípade predčasného splatenia cenného papiera sa namiesto menovitej hodnoty použije cena, za ktorú sa cenný papier kúpi späť.

(3) Z príjmov uvedených v odseku 1 písm. a), b), d), e) a g), plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky sa daň vyberá podľa § 43. V prípade dlhopisov a pokladničných poukážok predávaných pod ich menovitú hodnotu sa príjem vo výške rozdielu medzi ich menovitou hodnotou a nižšou obstarávacou cenou u majiteľa zahrnie do osobitného základu dane pri ich splatnosti. Ak príjmy uvedené v odseku 1 písm. a), b), d), e) a g) a v odseku 2 plynú zo zdrojov v zahraničí, zahŕňajú sa do osobitného základu dane.

(4) Do osobitného základu dane sa zahŕňajú príjmy uvedené v odseku 1 písm. a) až c), f) a h) neznížené o výdavky okrem výdavkov uvedených v odseku 7.

(5) Do osobitného základu dane sa zahrnie suma, o ktorú úhrn príjmov podľa odseku 1 písm. g) prevyšuje úhrn vkladov podielnika; za vklad podielnika sa považuje predajná cena vyplateného (vráteného) podielového listu pri jeho vydaní. Ak úhrn vkladov podielnika prevyšuje úhrn príjmov podľa odseku 1 písm. g), na rozdiel sa neprihliada.

(6) Ak daňovník využije možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou podľa § 43 ods. 10 ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7, osobitný základ dane sa zistí podľa odseku 5.

(7) Pri príjmoch podľa odsekov 1 až 3, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane, sa za výdavky považuje aj povinne platené poistné²⁰⁾ z týchto príjmov.

(8) Do osobitného základu dane sa zahŕňajú príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) a e) zo zdrojov v zahraničí znížené o zaplatené vklady alebo poistné, pričom ak ide o dôchodok, rozdelia sa zaplatené vklady alebo poistné na obdobie poberania dôchodku; ak nie je obdobie poberania dôchodku dohodnuté, určí sa ako rozdiel medzi strednou dĺžkou života podľa údajov vyhlasovaných Štatistickým úradom Slovenskej republiky a vekom daňovníka v čase, keď dôchodok začne po prvý raz poberať.

(9) Príjmy podľa odsekov 1 až 3, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do osobitného základu dane v rovnakom pomere u každého z nich, ak sa nedohodnú inak; v tom istom pomere sa zahŕňajú do osobitného základu dane výdavky, o ktoré je podľa odsekov 2, 3, 5, 7 a 8 možné znížiť príjmy zahrnované do osobitného základu dane.

(10) Príjmy podľa odsekov 1 až 3, z ktorých je možné daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) považovať za preddavok na daň, sa zahŕňajú do osobitného základu dane, ak daňovník využil možnosť odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. Príjmy, pre ktoré je ustanovené, že sa daň vybraná podľa § 43 ods. 6 považuje za splnenie daňovej povinnosti, sa do osobitného základu dane nezahŕňajú.

Komentár k § 7

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa príjmy z kapitálového majetku vynímajú zo základu dane daňovníka vypočítaného podľa § 4 ZDP a upravujú sa ako osobitný základ dane, ktorý daňovník bude určovať samostatne.

Tieto príjmy sa budú zdaňovať sadzbou dane vo výške 19 %, a to bez ohľadu na skutočnosť, či budú dosahované na území SR a zdaňované daňou vyberanou zrážkou alebo budú dosahované zo zdrojov v zahraničí a budú súčasťou osobitného základu dane z príjmov z kapitálového majetku.

V prípade príjmov z kapitálového majetku, ustanovenie § 7 ZDP nepripúšťa akékoľvek uplatňovanie výdavkov, napr. poplatky súvisiace s vedením účtu, poplatky súvisiace so zriadením účtu a pod.

Výnimkou je/sú

–   poplatky, ktoré sú súčasťou vkladov podielnika, t.j. predajná cena vyplateného (vráteného) podielového listu pri jeho vydaní a poplatky, ktoré sú súčasťou ceny, ktorá ako príjem z vrátenia podielového listu plynie daňovníkovi/podielnikov a to vzhľadom na znenie zákona č. 594/2003 Z. z. o kolektívnom investovaní,

–   vklady alebo poistné rozdelené na obdobie dôchodku, ktoré sa odpočítavajú od dôchodku vyplácaných z doplnkového dôchodkového sporenia a plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku,

–   zaplatené poistné na verejné zdravotné poistenie, ktoré je daňovník povinný platiť, ak súčasťou osobitného základu dane uvádzanom v daňovom priznaní, sú príjmy z kapitálového majetku.

Poznámka

Vzhľadom na skutočnosť, že príjmy z kapitálového majetku zostávajú v § 7 ZDP, zostáva aj povinnosť platenia zdravotných odvodov v súlade s ustanoveniami zákona o zdravotnom poistení. S účinnosťou od 1. 1. 2017 však aj zdravotné odvody budú vyberané len z príjmov, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane z príjmov z kapitálového majetku, a to bez ohľadu na skutočnosť, či plynú na území SR alebo daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP. Pôjde výlučne o príjmy uvádzané v § 7 ods. 1 písm. c), f) a h) a ods. 2 a 3 ZDP.

§ 8

Ostatné príjmy

(1) Ostatnými príjmami, ak nejde o príjmy podľa § 5 až 7, sú najmä

a) príjmy z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí,

b) príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností,

c) príjmy z predaja hnuteľných vecí,

d) príjmy z prevodu opcií,

e) príjmy z prevodu cenných papierov,

f) príjmy z prevodu účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva,

g) príjmy zo zdedených práv z priemyselného a iného duševného vlastníctva vrátane autorských práv a práv príbuzných autorskému právu,³⁶⁾

h) dôchodky³⁷⁾ a podobné opakujúce sa požitky,

  i) výhry v lotériách a iných podobných hrách a výhry z reklamných súťaží a žrebovaní,

  j) ceny z verejných súťaží, ceny zo súťaží, v ktorých je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybratých usporiadateľom súťaže, a ceny zo športových súťaží, ak nejde o daňovníka, ktorý športovú činnosť vykonáva v rámci inej samostatnej zárobkovej činnosti [§ 6 ods. 2 písm. b)],

k) príjmy z derivátových operácií,

  l) peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa,

m) kompenzačné platby podľa osobitného predpisu.^37ad)

n) náhrada nemajetkovej ujmy,^37ae) okrem náhrady nemajetkovej ujmy, ktorá bola spôsobená trestným činom,

o) príjmy za výkup odpadu vyplatené podľa osobitného predpisu,^37af)

p) príjmy na základe zmluvy o sponzorstve v športe,^29ab) prijaté športovcom podľa osobitného predpisu,^37afa)

r) náhrada za stratu času dobrovoľníka zapísaného v informačnom systéme športu podľa osobitného predpisu.^37afb)

(2) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v odseku 1 vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada. Daňovník, ktorý vkladá do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva nepeňažný vklad (ďalej len „vkladateľ nepeňažného vkladu“), zahrnuje do základu dane (čiastkového základu dane) rozdiel medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka^37a) a hodnotou vkladaného majetku, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu alebo až do jeho úplného zahrnutia postupne, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu; ak počas tohto obdobia dôjde u vkladateľa nepeňažného vkladu k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka^37a) alebo u prijímateľa, ktorý nadobudol nepeňažný vklad (ďalej len „prijímateľ nepeňažného vkladu“), dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty podľa osobitného predpisu¹⁾ (ďalej len „reálna hodnota“) hmotného majetku alebo nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností, pričom pri vzniku týchto skutočností vkladateľ nepeňažného vkladu je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 2 a prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 7. Hodnotou vkladaného majetku je pri

a) majetku s výnimkou majetku, pri ktorom príjmy z jeho predaja sú oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až d) a i)

    1.   cena majetku zistená podľa § 25 ods. 1,

    2.   zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak je vkladom majetok, ktorý bol obchodným majetkom podľa § 2 písm. m),

    3.   úhrn cien obstarania cenných papierov a obchodného podielu,

b) individuálne vloženej pohľadávke, menovitá hodnota alebo obstarávacia cena pohľadávky,

c) zásobách ich obstarávacia cena alebo cena zásob, o ktoré bol vkladateľ nepeňažného vkladu povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. a) a c), ak zásoby boli obchodným majetkom podľa § 2 písm. m).

(3) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňajú zdaniteľné príjmy neznížené o výdavky okrem výdavkov uvedených v odseku 12, ak ide o

a) príjmy podľa odseku 1 písm. i) a j), ktoré plynú zo zdrojov v zahraničí,

b) dôchodky,³⁷⁾

c) príjmy podľa odseku 1 písm. l); pri vykonávaní klinického skúšania^37ab) sú výdavkami aj výdavky preukázateľne vynaložené poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancom alebo zdravotníckym pracovníkom v súvislosti s výkonom tejto činnosti.

(4) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie príjem z predaja nehnuteľnosti podľa odseku 1 písm. b) až v tom zdaňovacom období, v ktorom sa prijal, bez ohľadu na to, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci. Príjmy uvedené v odseku 1 písm. b) až f), vyplácané v splátkach na základe kúpnej zmluvy alebo inej zmluvy, ktorou sa prevádza vlastníctvo, alebo prijaté preddavky dohodnuté týmito zmluvami, alebo prijaté na základe zmluvy o budúcom predaji alebo inom prevode, sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane), a to v tom zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté.

(5) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. b) až e) je výdavkom

a) kúpna cena preukázateľne zaplatená za vec, cenný papier alebo opciu,

b) cena veci, cenného papiera alebo opcie zistená v čase nadobudnutia, ak nejde o výdavok podľa písmena a), pričom pri nehnuteľnostiach získaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny podľa § 25,

c) zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak ide o majetok, ktorý bol zahrnutý v obchodnom majetku,

d) finančné prostriedky preukázateľne vynaložené na technické zhodnotenie, opravu a údržbu veci vrátane ďalších výdavkov súvisiacich s predajom veci okrem výdavkov na osobné účely,

e) výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenných papierov a opcií; pri predaji zamestnaneckých akcií aj suma nepeňažného príjmu uvedeného v § 5 ods. 3 písm. b) zdanená podľa § 35,

f) výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku alebo jeho výrobu vo vlastnej réžii; výdavkami preukázateľne vynaloženými na obstaranie nehnuteľnosti sú aj

    1.   úhrada za prevod členských práv a povinností spojených s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu,

    2.   úroky z hypotekárneho úveru^37b) alebo stavebného úveru^37c) súvisiace s obstaraním tejto nehnuteľnosti alebo úroky z účelového úveru na bývanie, ktorý má v zmluvných podmienkach uvedené obstaranie tejto nehnuteľnosti, okrem úrokov, ktoré boli uplatnené ako daňový výdavok počas zaradenia tejto nehnuteľnosti do obchodného majetku, pričom rovnako sa budú posudzovať aj iné poplatky súvisiace s poskytnutým úverom.

(6) Výdavkom podľa odseku 5 nie je hodnota vlastnej práce na veci, ktorú si daňovník sám vyrobil alebo ju vlastnou prácou zhodnotil.

(7) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. f) sa za výdavok považuje vklad alebo obstarávacia cena podielu, pričom pri podiele na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo pri členskom práve družstva získaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny podľa § 25 ods. 1 písm. c) v čase ich nadobudnutia.

(8) Výdavky, ktoré prevyšujú príjmy podľa odseku 1 písm. b) až f) v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky na predaj hnuteľných vecí, cenných papierov, nehnuteľností alebo na prevod opcií, obchodného podielu spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditistu komanditnej spoločnosti alebo členských práv člena družstva, sa môžu uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky týchto príjmov. Ak tieto príjmy plynú aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno podľa tohto ustanovenia uplatniť.

(9) Ak daňovník pri príjmoch z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva [odsek 1 písm. a)] neuplatní výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie príjmu, môže uplatniť výdavky vo výške 25 % z týchto príjmov najviac do výšky 5 040 eur ročne.

(10) Z príjmov podľa odseku 1 písm. i) a j), okrem nepeňažnej výhry alebo ceny, plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky a z príjmov podľa odseku 1 písm. m) a o) sa daň vyberá podľa § 43. Pri poskytnutí nepeňažnej výhry alebo ceny je prevádzkovateľ alebo organizátor hry, súťaže alebo žrebovania povinný oznámiť výhercovi hodnotu výhry alebo ceny, ktorou je obstarávacia cena alebo vlastné náklady prevádzkovateľa alebo organizátora hry, súťaže alebo žrebovania, alebo poskytovateľa výhry alebo ceny. Ak v cene z verejnej súťaže je zahrnutá odmena za použitie diela alebo výkonu, zníži sa táto cena o sumu pripadajúcu na túto odmenu, pričom táto suma sa zahrnie do príjmov uvedených v § 6.

(11) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. k) sa za výdavky považujú poplatky a iné podobné platby súvisiace s realizáciou derivátových operácií a výdavky súvisiace s vysporiadaním týchto derivátových operácií.

(12) Pri príjmoch podľa odsekov 1 a 2, ktoré sú súčasťou základu dane (čiastkového základu dane), sa za výdavky považuje aj povinne platené poistné²⁰⁾ z týchto príjmov.

(13) Z peňažných a nepeňažných plnení podľa odseku 1 písm. l) sa daň vyberá podľa § 43, okrem príjmov z vykonávania klinického skúšania.^37ab)

(14) V zdaňovacom období, v ktorom daňovník porušil podmienky ustanovené osobitným predpisom,^37af) zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) súčet súm zistených podľa jednotlivých zdaňovacích období, v ktorých dosiahol príjmy oslobodené podľa § 9 ods. 1 písm. l). Sumy za jednotlivé zdaňovacie obdobia sa vypočítajú ako súčet kladných rozdielov medzi jednotlivými druhmi príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k) a výdavkami podľa odsekov 5 a 11 prislúchajúcich k jednotlivým druhom príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k), pričom pri ich výpočte daňovník neuplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. i) a k). Daňovník pri zahrnovaní tejto sumy do základu dane (čiastkového základu dane) vychádza z údajov poskytnutých od finančnej inštitúcie oprávnenej na poskytovanie investičných služieb podľa osobitného predpisu.^37ag) Za porušenie podmienok ustanovených podľa osobitného predpisu^37af) sa nepovažuje skutočnosť, ak daňovník počas obdobia dlhodobého investičného sporenia^37af) zomrie.

(15) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. p) sa za výdavky považujú všetky výdavky preukázateľne vynaložené na základe zmluvy o sponzorstve v športe. Príjem zo zmluvy o sponzorstve v športe na obdobie presahujúce zdaňovacie obdobie, sa zahrnie do základu dane postupne v období čerpania príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe do výšky vynaložených výdavkov v príslušnom zdaňovacom období podľa osobitného predpisu.^37ah)

Komentár k § 8

Za ostatné príjmy možno považovať tie príjmy, ktoré nie sú vymedzené v § 5 až 7 ZDP.

Hlavne pre príjmy uvedené v § 8 ZDP, je v prevažnej miere najskôr potrebné posúdiť, či nie sú tieto príjmy oslobodené od dane v plnej výške resp. len do zákonom určenej výšky a až ak nespĺňajú podmienky oslobodenia, tak sú zdaniteľnými príjmami, uvádzanými práve medzi ostatné príjmy.

-   v odseku 1 písm. b), 2, 5 a 8 sa upravujú príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností

Príjmy z predaja nehnuteľností je možné rozdeliť do dvoch skupín a to

•    príjmy podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ak sa predáva nehnuteľnosť zaradená v obchodnom majetku daňovníka vykonávajúceho činnosť, z ktorej plynú príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti resp. je samotný prenájom nehnuteľnosti poskytovaný na základe živnostenského oprávnenia (sú poskytované aj iné služby ako základné – viď komentár k § 6 ods. 3 a 5),

•    príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) z prevodu vlastníctva nehnuteľností,

•    ak ide o nehnuteľnosti, ktoré boli zaradené v obchodnom majetku daňovníka dosahujúceho príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, ale v čase jej predaja už boli vyradené z obchodného majetku,

•    ak ide o nehnuteľnosti, ktoré sú alebo boli zaradené v obchodnom majetku využívanom v súvislosti s príjmami z prenájmu alebo z použitia diela alebo umeleckého výkonu,

•    neboli nikdy zaradené v obchodnom majetku a predávajú sa pred zákonnom stanovenou dobou, po uplynutí ktorej by bol tento príjem oslobodený od dane podľa § 9 ZDP.

Príjmy z predaja nehnuteľností, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 8 ZDP, je možné ďalej oslobodiť od dane z príjmov fyzických osôb, ak samozrejme daňovník spĺňa zákonnom stanovené podmienky v § 9 ZDP.

Všeobecne predmetné oslobodenie závisí od viacerých kritérií, a to

–   doby trvania vlastníctva nehnuteľnosti,

–   spôsobu nadobudnutia nehnuteľnosti,

–   jej zahrnutia alebo nezahrnutia do obchodného majetku daňovníka.

Splnenie podmienok (doby vlastníctva) sa u predávajúceho alebo prevodcu posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti, pričom rozhodujúci je vždy ten deň, ktorý nastal skôr. Na účely oslobodenia od dane u predávajúceho nie je podstatné, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 9 ods. 4 ZDP).

?  Príklad

Daňovník nadobudol garáž kúpou 14. 4. 2011. V roku 2016 sa ju rozhodol predať. Zmluva o prevode garáže bola uzavretá 15. 4. 2016. Platbu za nehnuteľnosť daňovník prijal 17. 4. 2016. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobudol kupujúci v máji 2016. Splnenie podmienok pre oslobodenie od dane sa v nadväznosti na § 9 ods. 4 ZDP v danom prípade posudzuje podľa dňa zavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti (15. 4. 2016), nakoľko uvedený deň nastal skôr, ako bola prijatá platba za nehnuteľnosť (17. 4. 2016). V tomto prípade je príjem z predaja posudzovanej nehnuteľnosti oslobodený od dane z príjmov.

Pre ostatné príjmy podľa § 8 zákona je charakteristické, že do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňajú zdaniteľné príjmy znížené o výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie predmetných príjmov. Ostatné príjmy nikdy nie je možné znížiť o výdavky vynaložené na ich udržanie alebo zabezpečenie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v § 8 ods. 1 zákona vyššie, ako dosiahnutý príjem, na rozdiel sa neprihliada. To znamená, že pri jednotlivých druhoch ostatných príjmov nie je možné vykázať stratu (§ 8 ods. 2 zákona).

Príjmy z predaja nehnuteľnosti sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane) vždy až v tom zdaňovacom období, v ktorom ich predávajúci prijal, pričom nie je rozhodujúce, kedy nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 8 ods. 4 zákona) a rovnako nie je podstatné, kedy došlo k uzavretiu kúpnej zmluvy.

?  Príklad

Daňovník uzavrel v roku 2016 zmluvu o prevode bytu a rekreačnej chaty. Byt, ktorý kúpil v roku 2015 za 100 000 eur predal za 120 000 eur a chatu, ktorú kúpil v roku 2013 za 60 000 eur (po prepočte na eurá) predal za 30 000 eur. Kúpnu cenu za obidve nehnuteľnosti zaplatil kupujúci predávajúcemu v roku 2016. Obidve nehnuteľnosti predávajúci využíval len na osobné účely a z uvedeného dôvodu sa príjmy dosiahnuté z predaja bytu a rovnako aj príjmy z predaja chaty zaraďujú medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Podľa § 8 ods. 2 zákona, ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu vyššie, ako dosiahnutý príjem, na rozdiel sa neprihliada. To znamená, že daňovník zahrnie v daňovom priznaní za rok 2016 do základu dane (čiastkového základu dane) príjmy v sume 150 000 eur (120 000 eur za byt a 30 000 eur za chatu). Výdavky môže uplatniť len do výšky príjmov dosiahnutých z predaja uvedených nehnuteľností t. j. môže uplatniť výdavky maximálne vo výške 150 000 eur, a to aj napriek tomu, že celkové preukázateľne vynaložené výdavky v danom prípade predstavovali 160 000 eur.

Ak daňovník využíval nehnuteľnosť (zaradenú do obchodného majetku) na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo ak ju prenajíma alebo prenajímal len sčasti, príjmy z jej predaja, ktoré nie sú oslobodené od dane sa zahrnú do základu dane v takom pomere, v akom daňovník tento majetok využíval na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 zákona).

?  Príklad

Daňovník predal v roku 2016 nehnuteľnosť za 100 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 2009. Od roku 2010 polovicu tejto nehnuteľnosti využíva na prenájom, z ktorého mu plynú príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP. Časť nehnuteľnosti eviduje podľa § 6 ods. 11 ZDP (t. j. má ju zahrnutú do obchodného majetku). Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť je zahrnutá v obchodnom majetku a polovica nehnuteľnosti je využívaná na prenájom, príjem zodpovedajúci sume 50 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) z ostatných príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. b) ZDP. Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na prenájom to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia nehnuteľnosti do jej predaja. K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t. j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti (50 000 eur) je oslobodený od dane.

Konkrétne druhy výdavkov, ktoré je možné odpočítať od príjmov dosiahnutých za predaj nehnuteľností sú taxatívne určené výdavky v § 8 ods. 5 ZDP, pričom ide o 

a)  kúpna cena preukázateľne zaplatená za nehnuteľnosť, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorú daňovník nadobudol kúpou,

b)  cena nehnuteľnosti zistená v čase jej nadobudnutia, ak ide o nehnuteľnosť, ktorú daňovník nadobudol dedením, darovaním alebo získal zámenou, pričom pri nehnuteľnosti získanej dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny stanovenej podľa § 25 ZDP,

c)  zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak ide o majetok, ktorý bol zahrnutý v obchodnom majetku,

d)  finančné prostriedky preukázateľne vynaložené na technické zhodnotenie, opravu a údržbu bytu vrátane ďalších výdavkov súvisiacich s jej predajom okrem výdavkov na osobné účely,

f)   výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku alebo jeho výrobu vo vlastnej réžii, pričom za takéto výdavky sa považuje aj

1.  úhrada za prevod členských práv a povinností spojených s členstvom v bytovom družstve,

2.  úroky z hypotekárneho úveru alebo stavebného úveru súvisiace s obstaraním tejto nehnuteľnosti alebo úroky z účelového úveru na bývanie, ktorý má v zmluvných podmienkach uvedené obstaranie tejto nehnuteľnosti, okrem úrokov, ktoré boli uplatnené ako daňový výdavok počas zaradenia nehnuteľnosti do obchodného majetku, ktoré sa sem dopĺňajú z dôvodu právnej istoty. Rovnako sa budú posudzovať aj iné poplatky súvisiace s poskytnutým úverom ako napr. poplatky za zrušenie úverovej zmluvy alebo poplatky za predčasné splatenie úveru, vedenie úverového účtu, zriadenie záložného práva a pod.

Všetky výdavky musí daňovník preukázať hodnovernými dokladmi, z ktorých musí byť zrejmá tak vynaložená suma, ako aj účel, na ktorý boli výdavky vynaložené.

Postup pri zdaňovaní príjmov z predaja nehnuteľnosti, ktoré sú vyplácané daňovníkovi v splátkach na základe kúpnej zmluvy alebo formou preddavkov na základe zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti, je upravený v § 8 ods. 4 a 8 zákona. Takto dosahované príjmy sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane) v tom zdaňovacom období, v ktorom boli dosiahnuté. Súvisiace výdavky, ktoré prevyšujú príjmy v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky na predaj nehnuteľnosti, sa môžu uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky dosiahnutých príjmov. Ak tieto príjmy plynú aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno uplatniť (§ 8 ods. 8 zákona).

?  Príklad

V kúpnej zmluve sa predávajúci a kupujúci dohodli, že kupujúci zaplatí predávajúcemu kúpnu cenu 600 000 eur za nehnuteľnosť v troch splátkach. Prvú splátku v sume 350 000 eur zaplatí v roku 2016, druhú v sume 150 000 eur v roku 2017 a tretiu splátku v sume 100 000 eur zaplatí až v roku 2018. Predávajúci nehnuteľnosť nadobudol kúpou za 400 000 eur (nehnuteľnosť nemal zahrnutú v obchodnom majetku) a okrem kúpnej ceny iné preukázateľné výdavky nevynaložil.

Zaplatené splátky zahrnie predávajúci do základu dane (čiastkového základu dane) nasledovne:

a)  v roku 2016 zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) príjem v sume 350 000 eur, ku ktorému si môže uplatniť výdavok maximálne do výšky príjmu, t.j. do výšky 350 000 eur,

b)  v roku 2017 v sume 150 000 eur, ku ktorému si môže uplatniť výdavok v zostávajúcej výške 50 000 eur a 

c)  v roku 2018 už zdaní len zostávajúci príjem sume 100 000 eur bez uplatnenia výdavku.

Predmetom dane z príjmov fyzickej osoby je aj nepeňažné plnenie získané zámenou. Základný právny rámec zámeny veci za vec predstavuje zámenná zmluva, ktorú upravuje § 611 ObčZ. Zámennou zmluvou sa jeden účastník zaväzuje odovzdať druhému účastníkovi určitú vec do vlastníctva a ten sa zaväzuje výmenou odovzdať mu do vlastníctva inú vec. Na zámennú zmluvu platia primerane ustanovenia o kúpnej zmluve (§ 588 až 610 ObčZ), a to tak, že každá zo strán sa považuje ohľadne veci, ktorú výmenou dáva, za predávajúcu stranu a ohľadne veci, ktorú výmenou prijíma, za kupujúcu stranu.

V praxi často dochádza k zámene bytov. Pri zámene bytu za byt dochádza k prevodu vlastníctva bytu a príjem získaný zámenou (ak nejde o byt zahrnutý do obchodného majetku) sa považuje za ostatný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Pri zisťovaní základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov dosiahnutých zámenou bytu za byt sa uplatňuje ustanovenie § 8 ods. 2 zákona, t. j. do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie, pričom výdavky, ktoré je možné pri príjmoch získaných zámenou bytu za byt uplatniť, sú vymedzené v § 8 ods. 5 zákona (t. j. uplatňujú sa rovnaké výdavky, ako pri príjmoch z predaja bytu).

?  Príklad

Pani J vlastní jednoizbový byt, ktorý nadobudla kúpou a zaplatila zaň kúpnu cenu vo výške 50 000 eur. Pán Z vlastní trojizbový byt, ktorý nadobudol kúpou za 100 000 eur. Ani pani J a ani pán Z nemali tieto byty zahrnuté v obchodnom majetku. Obidvaja sa na základe zámennej zmluvy dohodli, že si predmetné byty vymenia. Pani J sa v zámennej zmluve zaviazala odovzdať pánovi Z do vlastníctva jednoizbový byt a pán Z sa zaviazal odovzdať pani J do vlastníctva trojizbový byt. Okrem toho sa v predmetnej zmluve dohodli, že vzhľadom na to, že pani J za jednoizbový byt získa trojizbový byt, je povinná pánovi Z doplatiť v hotovosti 80 000 eur. V zámennej zmluve je uvedená cena vymieňaných bytov, ktorá bola určená na základe znaleckého posudku tak, že cena jednoizbového bytu je 70 000 eur a cena trojizbového bytu predstavuje 110 000 eur. Predmetom dane z príjmov fyzickej osoby je aj nepeňažný príjem získaný zámenou, to znamená, že v dôsledku zámeny získala pani J nepeňažný príjem 110 000 eur, čo je hodnota trojizbového bytu, ktorý získala zámenou. Pán Z získal nepeňažný príjem 70 000 eur, čo je hodnota jednoizbového bytu, ktorý získal zámenou a okrem tohto nepeňažného príjmu získal aj peňažný príjem 80 000 eur, čo je doplatok, ktorý mu na základe zámennej zmluvy zaplatila pani J, t. j. v úhrne dosiahol príjem v sume 130 000 eur.

Príjem (nepeňažný aj peňažný), ktorý daňovníci dosiahli na základe zámennej zmluvy sa považuje za ostatný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Pri zistení základu dane z uvedeného príjmu musia obidvaja daňovníci postupovať podľa § 8 ods. 2 a 5 zákona. Pretože obidvaja nadobudli byty, ktoré dali na zámenu kúpou, bude u obidvoch výdavkom kúpna cena, ktorú za byt, ktorý dali na zámenu preukázateľne zaplatili. To znamená, že na účely zistenia základu dane (čiastkového základu dane) z prevodu bytu si môže pani J príjem získaný zámenou v sume 110 000 eur znížiť o výdavok v sume 50 000 eur (kúpna cenu bytu preukázateľne zaplatená za byt, ktorý dala na zámenu). Pán Z si môže dosiahnutý príjem 130 000 eur (70 000 +80 000) znížiť o výdavok v sume 100 000 eur (kúpna cena bytu preukázateľne zaplatená za byt, ktorý dal na zámenu).

Príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do základu dane (čiastkového základu dane) u každého z manželov v rovnakom pomere, ak sa manželia nedohodnú inak (v zákone nie je ustanovená forma takejto dohody). V rovnakom pomere, ako sa do základu dane zahŕňajú príjmy z predaja takejto nehnuteľnosti, zahŕňajú sa do základu dane aj výdavky vynaložené na ich dosiahnutie (§ 4 ods. 8 zákona).

V súlade s § 10 ods. 1 zákona, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorá je v podielovom spoluvlastníctve dvoch alebo viacerých daňovníkov, potom sa spoločne dosiahnuté príjmy z predaja a spoločne vynaložené výdavky zahŕňajú do základu dane jednotlivých podielových spoluvlastníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo spoluvlastníkmi dohodnutý iný podiel (§ 137 až 142 ObčZ).

-   v odseku 1 písm. c) sú riešené zdaniteľné príjmy z predaja hnuteľného majetku.

Pri predaji hnuteľných vecí, ktoré nie sú zahrnuté v obchodnom majetku daňovníka/podnikateľa, je príjem zaraďovaný medzi ostatné príjmy uvedené v § 8 ods. 1 písm. c) ZDP, ak nie sú oslobodené od dane. Takéto príjmy sú od dane oslobodené bez nejakého obmedzenia s výnimkou prípadov, ak boli zaradené v obchodnom majetku, pričom v takomto prípade sú oslobodené po uplynutí piatich rokov odo dňa ich vyradenia z obchodného majetku podľa § 9 ods. 1 písm. c) ZDP.

Ak tieto príjmy oslobodené od dane nie sú, príjem je možné ponížiť o výdavky uvedené v § 8 ods. 5 ZDP ako napr. zostatkovú cenu podľa § 25 ods. 3 ZDP.

Na účely ZDP sa za hnuteľnú vec nepovažuje cenný papier.

?  Príklad

Daňovníčka predala auto, ktoré nemala zaradené v obchodnom majetku. Príjem z jeho predaja je oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb. V prípade, ak by toto auto mala zaradené v obchodnom majetku, vyradila by ho a predala, bol by tento príjem oslobodený od dane až po piatich rokoch od vyradenia z obchodného majetku. V opačnom prípade je príjem z predaja auta ostatným príjmom podľa § 8 ods. 1 písm. c) ZDP.

Rovnako ako pri nehnuteľnostiach je oslobodený aj príjem z predaja hnuteľných vecí, ktoré boli vydané oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov a príjem z predaja bol prijatý touto oprávnenou osobou [§ 9 ods. 1 písm. d) ZDP] a príjem z predaja hnuteľnej veci, ktorá bola zahrnutá do konkurznej podstaty [§ 9 ods. 1 písm. e) ZDP].

-   v odseku 1 písmene l), ods. 3 písm. c) a ods. 13 je upravené peňažné a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa

Z takto vyplácaných peňažných plnení a nepeňažných plnení držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti sa daň vyberá zrážkou v súlade s § 43 ZDP, a to z akýchkoľvek peňažných plnení a nepeňažných plnení, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa. Daň sa vyberá zrážkou bez uplatnenia akýchkoľvek výdavkov.

Poznámka

V ustanovení § 43 ods. 3 písm. o) ZDP nie je uvedené, že sa daň vyberá zrážkou len z príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. l) a § 17 ods. 31 ZDP, preto sa zrážková daň vyberie z peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa aj v prípade, ak pôjde o plnenia, ktoré ak by neboli zdanené zrážkovou daňou, boli by súčasťou čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 ZDP (zo závislej činnosti) alebo súčasťou čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ZDP (napr. z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti) alebo súčasťou základu dane právnickej osoby (napr. nemocnice).

Daňou vyberanou zrážkou sa nezdaňujú výlučne

–   plnenia vyplácané za klinické skúšanie, ktoré sa zdania prostredníctvom daňového priznania,

–   nepeňažné plnenia poskytnutého držiteľom podľa § 9 ods. 2 písm. y) ZDP (hodnota sústavného vzdelávania, stravy poskytnutej na akomkoľvek vzdelávaní do výšky nároku pre zamestnancov podľa zákona o CN),

–   nepeňažné plnenia, ktoré v úhrnnej sume za príslušný kalendárny rok nepresiahnu 40 eur, kde sa podľa § 46 ZDP daň vyberaná zrážkou neplatí.

-   v ods. 1 písmeno o) sú uvedené ako príjmy zahŕňané medzi ostatné príjmy, príjmy za výkup odpadu vyplatené podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon o odpadoch.

Ide však len o príjem za výkup kovového odpadu. K uvedenej problematike vydalo usmernenie Finančné riaditeľstvo, ktoré je uverejnené na ich webovom sídle https://www.financnasprava.sk/_img/pfsedit/Dokumenty_PFS/Profesionalna_zona/Dane/Metodicke_pokyny/Priame_dane/2016/2016.01.14_mpFO_odpad.pdf.

-   ods. 1 písm. p) a odsek 15 rieši príjmy dosiahnuté na základe zmluvy o sponzorstve v športe, prijaté športovcom podľa osobitného predpisu.

Práve v nadväznosti na profesionálneho športovca a to konkrétne športovca, ktorého výkon športovej činnosti spĺňa znaky závislej práce na základe

a)  zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu a

b)  pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu podľa osobitného predpisu vykonávajúceho šport v rezortnom športovom stredisku sa dopĺňa do § 8 ZDP ako príjem sponzorské, ktoré títo športovci prijali od fyzických alebo právnických osôb.

Poskytovanie sponzorského je upravené v § 50 a 51 zákona o športe.

Takto prijaté sponzorské sa zahŕňa do základu dane spôsobom uvedeným v novom odseku 15, čo znamená že sa zahrnie do základu dane vo výške zodpovedajúcej vynaloženým výdavkom dohodnutým a určeným v zmluve o sponzorstve uzatvorenej so sponzorom a zverejnenej v informačnom systéme športu, pričom ak sú výdavky vynakladané počas viacerých zdaňovacích období (max. do 5 rokov od uzavretia zmluvy podľa § 50 a 51 zákona o športe), potom aj príjem sa zahrnie do základu dane v príslušnom zdaňovacom období k čerpaným výdavkom. Výdavkami, o ktoré sa znižuje prijaté sponzorské, sú všetky výdavky dohodnuté a preukázateľne vynaložené podľa uzavretej zmluvy o sponzorstve v športe.

Uvedený spôsob postupného zahŕňania sponzorského do základu dane je obdobný ako spôsob postupného zahrňovania príjmov z dotácií upraveného v § 17 ods. 3 písm. f) a h) ZDP.

-   v ods. 1 písmeno r), sú uvedené ako príjmy, náhrada za stratu času dobrovoľníka zapísaného v informačnom systéme športu podľa osobitného predpisu.

Podľa § 6 ods. 2 písm. e) zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve v znení neskorších predpisov náhradu za stratu času dobrovoľníka zapísaného v informačnom systéme športu za každú hodinu vykonávania dobrovoľníckej činnosti v športe najviac vo výške hodinovej minimálnej mzdy (§ 2 ods. 2 zákona č. 663/2007 Z. z. o minimálnej mzde).

Minimálna mzda bola pre rok 2016 schválená nariadením vlády SR zo dňa 7. 10. 2015 vo výške 2,328 eura za každú hodinu odpracovanú zamestnancom.

Na uvedený príjem nadväzuje § 9 odsek 1 nové písmeno m), podľa ktorého sa táto náhrada za stratu času dobrovoľníka v úhrne za zdaňovacie obdobie oslobodzuje od dane vo výške 500 eur. Ak by bol úhrn vyplatených náhrad za zdaňovacie obdobie vyššie ako 500 eur, zdaní sa ako ostatný príjem len suma prevyšujúca 500 eur. Zároveň sa musia krátiť výdavky k týmto príjmom tak, aby príjem zahŕňaný do základu dane znižoval len výdavok zodpovedajúci pomernej časti zahŕňanej do základu dane.

-   podľa ods. 2 sa v prípade ostatných príjmov do základu dane (čiastkového základu dane) zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v odseku 1 vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada, t.j. pri tomto druhu príjmov nemôže vzniknúť daňová strata.

-   v odseku 3 a odseku 12 sa v nadväznosti na povinnosť platenia zdravotných odvodov v súlade s ustanoveniami zákona o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niekto zo základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 8 ZDP, okrem príjmov, z ktorých sa vyberá zrážková daň a príjmov, ktoré sú od dane oslobodené, umožňuje takto platené poistné odpočítavať ako daňový výdavok. Táto povinnosť platenia zdravotných odvodov sa zaviedla už od 1. 1. 2011, t.j. poistné zdravotná poisťovňa počítala z podaného daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2011.

Keďže v prípade týchto príjmov sa poistné počíta až na základe ročného zúčtovania preddavkov na zdravotné poistenie vykonávané zdravotnou poisťovňou po uplynutí zdaňovacieho obdobia (v roku 2016 za rok 2015), v ktorom daný príjem plynul a v ktorom je zdaňovaný, môže daňovník v prípade, ak takýto druh príjmu

     už nebude dosahovať, podať dodatočné daňové priznanie, v ktorom si uplatní zaplatené poistné ako daňový výdavok,

     bude dosahovať aj v zdaňovacom období, v ktorom mu bolo vypočítané aj poistné môže sa rozhodnúť, či podá dodatočné daňové priznanie, v ktorom si uplatní takýto výdavok alebo si ho uplatní k tomuto príjmu v zdaňovacom období, v ktorom mu bolo vypočítané.

V nadväznosti na uvedené, ak daňovník dodatočne zaplatí výdavky, ktoré by boli uznané za daňové výdavky vynaložené v súvislosti s príjmami podľa § 6 až 8, uplatní ich v dodatočnom daňovom priznaní alebo v daňovom priznaní, v ktorom ich musí zaplatiť ak je to pre neho výhodnejšie (§ 32 ods. 12 ZDP).

Takýto druh výdavku bude môcť byť uplatnený aj v prípade príjmov, pri ktorých nie je možné žiadny iný druh výdavku uplatniť uvedené v § 8 ods. 3 zákona, ktorými sú napr. výhry dosiahnuté zo zdrojov v zahraničí (§ 8 ods. 1 písm. i) a j) zákona) a plnenia poskytnuté lekárom od zákonom vymedzeného okruhu osôb [§ 8 ods. 1 písm. l) zákona].

-   odsek 14 upravuje postup pri zdanení príjmov z predaja cenných papierov, opcií a príjmov z derivátových operácií, ktoré boli dosiahnuté v rámci investovania na dlhodobom investičnom sporení (ďalej len „DIS“), pri porušení podmienok stanovených pre oslobodenie týchto príjmov podľa § 9 ods. 1 nové písm. l) ZDP.

Oslobodenie príjmov nastavených v rámci podpory investovania do určených produktov prostredníctvom účtov dlhodobého investičného sporenia (ďalej len „účtov DIS“) sa týka príjmov z predaja cenných papierov, opcií a derivátových operácií, ktoré sú zaraďované medzi príjmy podľa § 8 ZDP, pričom § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch určuje presné podmienky ich obchodovania na účtoch DIS, po splnení ktorých budú takéto obchody oslobodené od dane z príjmov fyzických osôb. Medzi podmienky určené v § 7 zákona o cenných papieroch patrí aj skutočnosť, že musí ísť o finančné prostriedky klienta (fyzickej osoby) investované do portfólia cenných papierov a iných finančných nástrojov prijatých na obchodovanie na regulovaných trhoch v SR alebo v zahraničí.

Pojem regulovaný trh je do systému slovenského finančného práva zadefinovaný predovšetkým v Smernici Európskeho parlamentu a rady 2004/39/ES z 21. apríla 2004 o trhoch s finančnými nástrojmi, o zmene a doplnení smerníc Rady 85/611/EHS a 93/6/EHS a smernice Európskeho parlamentu a Rady 2000/12/ES a o zrušení smernice Rady 93/22/EHS, ktorá bola prepracovaná a nahradená smernicou 2014/65/EU z 15. mája 2014.

Pojem „regulovaný trh“ v zásade znamená multilaterálny systém prevádzkovaný a/alebo riadený organizátorom trhu, ktorý spája, alebo umožňuje spájanie záujmov viacerých tretích strán nakupovať a predávať finančné nástroje – v systéme a v súlade s nediskrečnými pravidlami – spôsobom, ktorého výsledkom je zmluva týkajúca sa finančných nástrojov prijatých na obchodovanie podľa jeho pravidiel a/alebo systémov a ktorý je povolený a funguje pravidelne a v súlade s ustanoveniami hlavy III tejto smernice.

Poznámka

Výraz „nediskrečné pravidlá“ znamená, že tieto pravidlá neumožňujú investičnej spoločnosti spravovať multilaterálny obchodný systém (MTF) na základe voľnej úvahy, pokiaľ ide o to, ako majú záujmy vzájomne pôsobiť. Vymedzenie pojmov vyžadujú, aby sa záujmy spojili takým spôsobom, aby ich výsledkom bola zmluva, to znamená, že vykonanie sa uskutoční podľa pravidiel systému alebo prostredníctvom protokolov systému alebo interných prevádzkových postupov.

Smernica samozrejme upravuje rámcové podmienky, ktoré musia byť zabezpečené členskými štátmi EÚ pre fungovanie regulovaného trhu.

V podmienkach SR je jediným regulovaným trhom burza cenných papierov v Bratislave, pričom jej fungovanie upravuje zákon č. 429/2002 Z. z. o burze cenných papierov v znení neskorších predpisov.

Medzi ďalšie podmienky určené § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch je aj

–   zákaz vyberania finančných prostriedkov vložených na tento účet (portfólio) pred uplynutím 15 rokov od zriadenia účtu a

–   maximálna ročná investícia na účtoch DIS vo výške 3 000 eur, pričom do tejto investície sa nezahŕňajú reinvestície prostriedkov získaných obchodmi vykonávanými v rámci portfólia.

V tejto súvislosti § 75 ods. 9 zákona o cenných papieroch ustanovujú osobitné požiadavky na evidenciu obchodov uskutočňovaných v rámci DIS za účelom preukazovania nároku na oslobodenie od dane podľa ZDP ako aj na účely prípadnej daňovej kontroly alebo na výpočet úpravy základu dane v prípade, ak daňovník porušil podmienky DIS. Touto úpravou nie sú dotknuté existujúce požiadavky na vedenie štandardným záznamov o poskytovaných investičných službách.

Podľa § 75 ods. 9 zákona o cenných papieroch je obchodník s cennými papiermi, ktorý poskytuje klientom investičné služby v rámci účtov DIS povinný viesť záznamy o obchodoch v portfóliu klienta takým spôsobom, aby bolo možné dokumentovať spôsob uskutočnenia obchodu a spätne identifikovať každý obchod s majetkom v rámci tohto sporenia a to od jeho vzniku. Ak obchodník s cennými papiermi poskytuje klientovi aj investičné služby, ktoré nie sú súčasťou účtov DIS, tieto záznamy musia byť vedené tak, aby bolo možné odlíšiť obchody uskutočnené v rámci účtov DIS od iných obchodov klienta. Tieto záznamy je obchodník s cennými papiermi povinný uchovávať od začiatku DIS až do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa § 8 ods. 14 ZDP daňovníkovi, ktorý je klientom tohto obchodníka s cennými papiermi. Obchodník s cennými papiermi je povinný doručiť tieto záznamy správcovi dane a klientovi pri porušení podmienok podľa § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch bezodkladne.

V nadväznosti na uvedené, ak dôjde k porušeniu podmienok, musí daňovník vyčísliť základ dane v súlade s § 8 ZDP a to konkrétne pre každý druh príjmu samostatne a aj pre každé zdaňovacie obdobie samostatne.

V prípade príjmov z predaja cenných papierov pôjde o zdaniteľný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP.

Takýto príjem sa môže znížiť o výdavky podľa

–   § 8 ods. 2 ZDP a to o výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie príjmov z predaja cenných papierov,

–   § 8 ods. 5 ZDP, ktorými sú napr. kúpna cena cenného papieru, cena cenného papiera zistená v čase nadobudnutia, ak ide o cenný papier nadobudnutý bezodplatne (dedením, darovaním), výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenných papierov.

Samostatným druhom príjmov z predaja zahŕňaným medzi ostatné príjmy oddeleným pre daňové účely od sústavy cenných papierov, aj keď nimi sú, je príjem z predaja opcie uvádzaný v § 8 ods. 1 písm. d) a príjem z derivátových operácií uvádzaný v § 8 ods. 1 písm. k) ZDP.

Na uplatnenie výdavkov k príjmom z predaja opcií sa vzťahuje ustanovenie § 8 ods. 2 a ods. 5 ZDP, tak ako pri príjmoch z predaja cenných papierov.

Na uplatnenie výdavkov k príjmom z derivátových operácií sa vzťahuje § 8 ods. 11 ZDP, podľa ktorého sa za výdavky považujú poplatky a iné podobné platby súvisiace s realizáciou derivátových operácií a výdavky súvisiace s vysporiadaním týchto derivátových operácií.

Ustanovenie § 8 ods. 14 ZDP, tiež striktne stanovuje, že ak dôjde k porušeniu podmienok pre oslobodenie vymedzených príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. l) ZDP v nadväznosti na § 7 ods. 14 zákona o cenných papieroch, pri ich spätnom zdanení nemôže využiť oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov nastavených v 

•    § 9 ods. 1 písm. i) ZDP, t.j. do výšky 500 eur v úhrnne s ďalšími príjmami nastavenými v rámci tohto ustanovenia a to aj v nadväznosti na § 9 ods. 1 písm. g) ZDP (oslobodenie príjmov z prenájmu a príležitostných činností),

•    § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, t.j. oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu, ak predaj cenného papiera nastal po uplynutí jedného roka od nadobudnutia tohto cenného papiera.

Daňovník pri zahrňovaní tejto sumy do základu dane (čiastkového základu dane) vychádza z údajov poskytnutých od finančnej inštitúcie oprávnenej na poskytovanie investičných služieb podľa § 73i až 73l a § 75 ods. 9 zákona o cenných papieroch.

?  Príklad

Daňovník si v marci 2016 zriadil prostredníctvom obchodníka s cennými papiermi DIS, v rámci ktorého začal obchodovať prostredníctvom obchodníka s cennými papiermi s cennými papiermi a opciami. V roku 2016 nakúpil v rámci tohto účtu cenné papiere v hodnote 1 500 eur a opcie v hodnote 600 eur. Tieto v roku 2016 aj predal, pričom cenné papiere predal za 2 700 eur a opcie za 950 eur. Takto získané prostriedky hneď reinvestoval a nakúpil cenné papiere za celú sumu 3 650 eur. Príjem z predaja cenných papierov a opcií má daňovník v súlade s § 9 ods. 1 písm. l) ZDP oslobodený od dane. V roku 2017 nakúpil ďalšie cenné papiere a to 10 cenných papierov v hodnote po 300 eur za každý jeden z nich. V roku 2018 predal všetky cenné papiere za 10 000 eur a zrušil DIS. Vzhľadom na skutočnosť, že daňovník porušil podmienky nastavené v § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch (15 rokov) musí všetky príjmy z predaja cenných papierov zdaniť spôsobom nastaveným v § 8 ods. 14 ZDP, pričom obchodník s cennými papiermi mu musí doručiť záznam o každom jednotlivom obchode s cennými papiermi a opciami v súlade s § 75 ods. 9 zákona o cenných papieroch.

Uvedený záznam bude obsahovať (pre účely tohto príkladu v zjednodušenej forme)

–   Rok 2016

•    Kúpa CP v hodnote 1600 eur – predaj za cenu 2 700 eur

•    Kúpa opcií v hodnote 600 eur – predaj za cenu 950 eur

•    Reinvestície – nákup cenných papierov v hodnote 3 650 eur

–   Rok 2017

•    Nakúpenie 10 CP v hodnote po 300 eur – 3 000 eur

–   Rok 2018

•    Predaj všetkých cenných papierov za 10 000 eur, pričom

–   Cenné papiere nadobudnuté v roku 2016 predal za 5 900 eur

–   Cenné papiere nadobudnuté v roku 2017 predal za 4 100 eur.

Podľa § 8 ods. 14 ZDP daňovník, ktorý porušil podmienky upravené v zákone o cenných papieroch, musí v zdaňovacom období, kedy k ich porušeniu došlo zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) súčet súm zistených podľa jednotlivých zdaňovacích období, v ktorých dosiahol príjmy oslobodené podľa § 9 ods. 1 písm. l). Sumy za jednotlivé zdaňovacie obdobia sa vypočítajú ako súčet kladných rozdielov medzi jednotlivými druhmi príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k) a výdavkami podľa odsekov 5 a 11 prislúchajúcich k týmto jednotlivým druhom príjmov, pričom pri ich výpočte daňovník neuplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. i) a k).

Uvedené znamená, že v roku 2018 bude musieť zdaniť príjmy z predaja cenných papierov a opcií za predchádzajúce roky a to spôsobom, ako by ich zdaňoval v príslušnom zdaňovacom období, v ktorom mu tieto príjmy plynuli.

Najskôr vyčísli príjmy

1.  z predaja cenných papierov zahŕňaných medzi príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP a to

–   ČZD rok 2016

Príjem 2700 – výdavok 1600 (nesmie vzniknúť daňová strata)

–   ČZD rok 2017

Nedošlo k príjmu z predaja CP

–   ČZD rok 2018

Príjem (5 900 + 4 100) – výdavok (3 650 + 3 000) = 10 000 – 6 650 eur.

V roku 2018 zdaní aj príjmy z predaja cenných papierov dosiahnutých v roku 2016, ktoré boli v tom čase oslobodené, t.j. príjmy 2 700 eur – výdavky 1 600 eur.

Výsledné zdanenie príjmov z predaja cenných papierov bude

Príjem 12 700 (2 700+10 000) – výdavok 8 250 eur (1 600+6 650)

2.  Z predaja opcií zahŕňaných medzi príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. d) ZDP a to

–   ČZD rok 2016, vysporiadaný v roku 2018 (v roku porušenia podmienok)

Výsledné zdanenie príjmov z predaja opcií bude

Príjem 950 eur – výdavok 600 eur

Výsledný ČZD z ostatných príjmov v roku 2018

zahŕňajúci aj príjmy z predaja cenných papierov a opcií z roku 2016, kedy boli oslobodené bude suma

4 800 eur (12 700 + 950 – 8 250 – 600)

?  Príklad

Aké produkty sa môžu kupovať na účtoch DIS (slov, zahr. fondy, akcie, dlhopisy)?

Okruh produktov je vymedzený v § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch „cenné papiere a iné finančné nástroje, ktoré sú súčasťou portfólia, sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu“, čo znamená, že ide o finančné nástroje definované v § 5 zákona o cenných papieroch, ktoré musia byť prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu v SR alebo v zahraničí.

V prípade, ak by došlo k porušeniu týchto podmienok uvedených v § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch, daňovník musí všetky obchody zdaniť spôsobom uvedeným v § 8 ods. 14 ZDP. Podľa tohto ustanovenia sa v príslušnom zdaňovacom období, kedy k ich porušeniu došlo zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) súčet súm zistených podľa jednotlivých zdaňovacích období, v ktorých dosiahol príjmy oslobodené podľa § 9 ods. 1 písm. l). Sumy za jednotlivé zdaňovacie obdobia sa vypočítajú ako súčet kladných rozdielov medzi jednotlivými druhmi príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k) a výdavkami podľa odsekov 5 a 11 prislúchajúcich k týmto jednotlivým druhom príjmov, pričom pri ich výpočte daňovník neuplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. i) a k). Daňovník pri zahrňovaní tejto sumy do základu dane (čiastkového základu dane) vychádza z údajov poskytnutých od finančnej inštitúcie oprávnenej na poskytovanie investičných služieb podľa § 73i až 73l a § 75 ods. 9 zákona o cenných papieroch.

Za porušenie podmienok ustanovených podľa § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch sa nepovažuje skutočnosť, ak daňovník počas obdobia DIS, t.j. počas obdobia 15-tich rokov od zriadenia tohto portfólia, zomrie.

?  Príklad

Ak daňovník zomrie v priebehu sporenia, musí za neho dedič zdaňovať vykonané obchody, nakoľko neboli dodržané podmienky? Môže pokračovať na tomto účte dedič, tak aby spĺňal podmienky pre oslobodenie od dane?

Príjem získaný dedením, nie je predmetom dane podľa § 3 ods. 2 ZDP.

V súlade s § 8 ods. 14 ZDP sa za porušenie podmienok DIS nepovažuje prípad, ak daňovník počas zákonnom stanoveného obdobia zomrie, t.j. dedič nemusí zdaňovať obchody uskutočnené na účtoch DIS. Ak by dedič chcel obchodovať s cennými papiermi prostredníctvom účtov DIS musí si zriadiť nový účet DIS na svoje meno a splniť určené podmienky nanovo u seba, resp. ak by takýto účet mal už zriadený, môže na nové investície použiť zdedené prostriedky z účtu poručiteľa.

Uvedené sa vzťahuje aj na príjmy z predaja cenných papierov a opcií a príjmy z derivátových operácií, s ktorými sa obchoduje v rámci portfólia DIS zriadeného do 31. 12. 2015, ak sú dodržané podmienky upravené v zákone o cenných papieroch a v ZDP po 1. 1. 2016.

§ 9

Príjmy oslobodené od dane

(1) Od dane je oslobodený príjem

a) z predaja nehnuteľnosti, na ktorú sa nevzťahuje oslobodenie podľa písmena b), a to po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia alebo jej vyradenia z obchodného majetku, ak bola táto nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti uzavretej do piatich rokov od jej nadobudnutia alebo od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od jej nadobudnutia alebo vyradenia z obchodného majetku,

b) z predaja nehnuteľnosti nadobudnutej dedením (postupným dedením) v priamom rade alebo niektorým z manželov, ak uplynie aspoň päť rokov odo dňa nadobudnutia tejto nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva alebo spoluvlastníctva poručiteľa (poručiteľov) alebo vyradenia z obchodného majetku, ak bola táto nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti uzavretej do piatich rokov od jej nadobudnutia alebo od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od jej nadobudnutia alebo vyradenia z obchodného majetku,

c) z predaja hnuteľnej veci okrem príjmov z predaja hnuteľnej veci, ktorá bola zahrnutá do obchodného majetku, a to do piatich rokov od jej vyradenia z obchodného majetku; za hnuteľnú vec sa na účely tohto zákona nepovažuje cenný papier,

d) z predaja nehnuteľnosti alebo hnuteľnej veci vydanej oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov,³⁾ prijatý touto osobou,

e) z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty³⁸⁾ a z odpisu záväzkov pri konkurze alebo reštrukturalizácii^38a), vrátane odpisu záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze neuplatnili svoje pohľadávky voči daňovníkovi; obdobne sa postupuje aj pri odpise záväzkov u daňovníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, a u daňovníka, ktorý sa zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty,

f) prijatý v rámci plnenia vyživovacej povinnosti podľa osobitného predpisu³⁹⁾ a obdobné plnenie poskytované zo zahraničia,

g) podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a), ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur, pričom ak takto vymedzené príjmy presiahnu 500 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu; výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom,

h) z prevodu členských práv a povinností v bytovom družstve súvisiacich s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu, ak daňovník užíval tento byt na bývanie aspoň päť rokov odo dňa uzavretia nájomnej zmluvy s bytovým družstvom, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi zo zmluvy o budúcom prevode členských práv a povinností v bytovom družstve súvisiacich s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu, uzavretej v čase do piatich rokov odo dňa uzavretia nájomnej zmluvy s bytovým družstvom,

  i) podľa § 8 ods. 1 písm. d) až f), ak úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur; ak takto vymedzený rozdiel medzi úhrnom príjmov a úhrnom výdavkov presiahne 500 eur, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú sumu; ak daňovník súčasne dosiahol aj príjmy podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a), uplatní sa oslobodenie od dane podľa písmena g) a podľa tohto písmena, najviac v úhrnnej výške 500 eur,

  j) získaný nadobudnutím vlastníctva bytu ako náhrady za uvoľnený byt alebo prijatá náhrada za uvoľnený byt užívateľom bytu od oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná nehnuteľnosť podľa osobitných predpisov³⁾ alebo od dediča oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná táto nehnuteľnosť, v ktorej sa takýto byt nachádza,

k) z predaja cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu^39b) alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok; od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka,

  l) z predaja cenných papierov, opcií a príjem z derivátových operácií plynúci z dlhodobého investičného sporenia po splnení podmienok ustanovených osobitným predpisom^37af) vrátane príjmu vyplateného po uplynutí 15 rokov od začiatku dlhodobého investičného sporenia; od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, opcií a príjem z derivátových operácií, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka,

m) podľa § 8 ods. 1 písm. r), ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur, pričom ak takto vymedzené príjmy presiahnu 500 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu; výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom.

n) podľa § 3 ods. 1 písm. g), ak v príslušnom zdaňovacom období nepresiahne 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, pričom ak takto vymedzený príjem presiahne 500 eur

    1.   daň z tohto príjmu sa vyberie zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. r) len zo sumy presahujúcej 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období,

    2.   zahrnie sa do osobitného základu dane podľa § 51e len v sume presahujúcej 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou v príslušnom zdaňovacom období.

(2) Od dane sú oslobodené aj

a) dávky, podpory a služby z verejného zdravotného poistenia,²⁰⁾ individuálneho zdravotného poistenia,²⁰⁾ sociálneho poistenia,²¹⁾ nemocenského zabezpečenia a úrazového zabezpečenia,⁴⁰⁾ plnenia zo starobného dôchodkového sporenia,^40a) okrem sumy vyplatenej podľa osobitného predpisu,^40c) a plnenia z povinného zahraničného poistenia rovnakého druhu,

b) dávka a príspevky na zabezpečenie základných životných podmienok a riešenie hmotnej núdze,⁴¹⁾ sociálne služby,⁴²⁾ peňažné príspevky na kompenzáciu sociálnych dôsledkov ťažkého zdravotného postihnutia,⁴²⁾ štátne dávky a štátne sociálne dávky upravené osobitnými predpismi,⁴³⁾ ďalšie sociálne dávky⁴⁴⁾ a plnenia rovnakého druhu z členských štátov Európskej únie a štátov, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore,

c) príplatok k náhrade príjmu, príplatok k nemocenskému, príplatok k podpore pri ošetrovaní člena rodiny, príplatok k peňažnej pomoci v materstve a príplatok k dôchodku vrátane príplatku za výkon funkcie sudcu, sudcu ústavného súdu a prokurátora poskytované podľa osobitných predpisov,⁴⁵⁾

d) plnenia poskytované v rámci aktívnej politiky trhu práce⁴⁶⁾ okrem platieb prijatých v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 6,

e) jednorazový príspevok za výkon mimoriadnej služby,⁴⁷⁾ motivačný príspevok, naturálne náležitosti, náhrada cestovného^47a) a jednorazové odškodnenie pozostalých^47b) poskytované v súvislosti so zaradením do aktívnych záloh podľa osobitného predpisu,

f) dávky výsluhového zabezpečenia a služby sociálneho zabezpečenia príslušníkov ozbrojených síl, ozbrojených bezpečnostných zborov, ozbrojených zborov, Národného bezpečnostného úradu, Hasičského a záchranného zboru, Horskej záchrannej služby a Slovenskej informačnej služby poskytované podľa osobitných predpisov⁴⁹⁾ okrem výsluhového príspevku, odchodného a rekreačnej starostlivosti,

g) vecné dary alebo peňažné dary poskytované príslušníkom Hasičského a záchranného zboru, zamestnancom a členom hasičských jednotiek a fyzickým osobám pri záchrane života a majetku,⁵⁰⁾

h) plnenia z poistenia osôb okrem plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku, alebo doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu,³⁵⁾

  i) prijaté náhrady škôd, náhrady nemajetkovej ujmy okrem náhrady nemajetkovej ujmy podľa § 8 ods. 1 písm. n), plnenia poskytované na odstránenie alebo zmiernenie následkov mimoriadnej udalosti,^50a) plnenia z poistenia majetku a plnenia z poistenia zodpovednosti za škodu okrem platieb prijatých ako náhrada za

    1.   stratu zdaniteľného príjmu, ak nejde o stratu príjmu zabezpečenú dávkami alebo príplatkami podľa písmen a) a c), alebo ak nejde o plnenia poskytované poisťovňou daňovníkovi v dôsledku úrazu, ak má viac ako 40 %ný pokles schopnosti vykonávať doterajšiu činnosť, najviac do výšky sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), pričom ak takto vymedzené plnenia presiahnu sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a), do základu dane sa zahrnú len plnenia nad takto ustanovenú sumu.

    2.   škodu spôsobenú na majetku, ktorý bol v čase vzniku škody obchodným majetkom,

    3.   škodu spôsobenú v súvislosti s podnikaním alebo s inou samostatnou zárobkovou činnosťou daňovníka (§ 6 ods. 1 a 2) a za škodu spôsobenú daňovníkom v súvislosti s prenájmom (§ 6 ods. 3),

    4.   škodu spôsobenú na majetku, ktorý mal daňovník prenajatý, ak tento majetok využíval na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť,

  j) štipendiá⁵¹⁾ poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu alebo poskytované vysokými školami a obdobné plnenia poskytované zo zahraničia, štipendiá poskytované žiakom podľa osobitného predpisu^51a), podpory a príspevky z prostriedkov nadácií a občianskych združení,⁵²⁾ neziskových organizácií a neinvestičných fondov⁵³⁾ vrátane nepeňažného plnenia, podpory a príspevky⁵⁴⁾ poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov vrátane nepeňažného plnenia okrem platieb prijatých ako náhrada za stratu príjmu alebo v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 5 a 6,

k) úroky z preplatku na dani zapríčineného správcom dane,⁵⁵⁾

  l) výhry v lotériách a iných podobných hrách prevádzkovaných na základe povolenia vydaného podľa osobitných predpisov⁵⁶⁾ a obdobné výhry zo zahraničia,

m) prijaté ceny alebo výhry neuvedené v písmene l) v hodnote neprevyšujúcej 350 eur za cenu alebo výhru, pričom ak takto vymedzené príjmy presiahnu sumu 350 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy presahujúce ustanovenú sumu; cenou alebo výhrou sa rozumie

    1.   cena z verejnej súťaže, cena zo súťaže, v ktorej je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybratých usporiadateľom súťaže, okrem odmeny zahrnutej do tejto ceny za použitie diela alebo výkonu, ak je súčasťou tejto ceny,

    2.   výhra z reklamnej súťaže alebo zo žrebovania,

    3.   cena zo športovej súťaže, pričom od dane nie sú oslobodené ceny zo športových súťaží prijaté daňovníkmi, ktorých športová činnosť je inou samostatnou zárobkovou činnosťou (§ 6),

n) suma daňového zvýhodnenia na vyživované dieťa žijúce s daňovníkom v domácnosti⁵⁷⁾ (ďalej len „daňový bonus“) vyplatená daňovníkovi podľa § 33 a plnenia rovnakého druhu z členských štátov Európskej únie a štátov, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore,

o) peňažné náhrady z Fondu ochrany vkladov⁵⁸⁾ a z Garančného fondu investícií,⁵⁹⁾

p) príjem z predaja podielového listu do výšky aktuálnej ceny podielového listu platnej v deň jeho predaja, okrem predaja podielového listu osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí,

r) prijatá náhrada za vyvlastnenie pozemkov a stavieb vo verejnom záujme vyplatená podľa osobitného predpisu,^59b)

s) finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná,

  t) suma priznaná a vyplatená zamestnancovi podľa § 32a (ďalej len „zamestnanecká prémia“),

u) hmotné zabezpečenie žiakov stredných odborných škôl a žiakov odborných učilíšť poskytované podľa osobitného predpisu,^59c)

v) peňažné alebo nepeňažné plnenie poskytnuté právnickou osobou podľa osobitného predpisu^59ca) fyzickej osobe pri bezodplatnom prevode zaknihovaných cenných papierov podľa osobitného predpisu,^59d)

w) príjmy osôb konajúcich v prospech Policajného zboru, vyplácané týmto osobám z osobitných finančných prostriedkov, ktoré Policajný zbor používa na úhradu výdavkov spojených s vykonávaním operatívno-pátracej činnosti, s vykonávaním kriminálneho spravodajstva, s používaním agenta a s ochranou svedka,^59e)

x) plnenia poskytované dobrovoľníkovi podľa osobitného predpisu,⁵⁹ⁱ⁾

y) nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme hodnoty stravy poskytnutej poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti na odbornom podujatí^37ab) určenom výhradne na vzdelávací účel najviac vo výške, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa osobitného predpisu⁸⁷⁾ okrem situácie, ak poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti súčasne vznikol nárok na stravu podľa osobitného predpisu⁸⁷⁾ a nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme účasti poskytovateľa zdravotnej starostlivosti na sústavnom vzdelávaní podľa osobitného predpisu;^59ia) za účasť na sústavnom vzdelávaní sa nepovažuje hodnota stravy vo výške presahujúcej výšku, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa osobitného predpisu,⁸⁷⁾ ubytovania a dopravy poskytnutá v súvislosti s týmto vzdelávaním,

z) plnenie poskytované baníckym dôchodcom a vdovám po baníkoch alebo vdovám po baníckych dôchodcoch, ktorým nárok na toto plnenie vznikol podľa výnosu Federálneho ministerstva palív a energetiky č. 1/1990 zo dňa 23. januára 1990 o deputátnom uhlí a dreve ^59j) do 16. januára 1992,

aa) odmena poskytnutá Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky oznamovateľovi protispoločenskej činnosti podľa osobitného predpisu.^59ja)

ab) finančný príspevok,^59jb) jednorazové odškodnenie pozostalých^59jc) a naturálne náležitosti^59jd) poskytované v súvislosti s výkonom dobrovoľnej vojenskej prípravy podľa osobitného predpisu.

(3) Ak ide o predaj nehnuteľností uvedených v odseku 1 písm. a), alebo písm. b) po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov,⁶⁰⁾ do lehoty uvedenej v odseku 1 písm. a), alebo písm. b) sa započítava doba, počas ktorej bola takáto nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov.

(4) Oslobodenie príjmov z predaja alebo prevodu nehnuteľností podľa odseku 1 písm. a) a b) alebo z prevodu uvedeného v odseku 1 písm. h) u predávajúceho alebo prevodcu sa posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode, a to podľa toho, ktorý deň nastal skôr, bez ohľadu na to, v ktorom zdaňovacom období kupujúci alebo nadobúdateľ nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti alebo právo spojené s členským podielom.

(5) Dňom vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11.

Komentár k § 9

-   v odseku 1 písm. a), b), d), e) v nadväznosti aj na odseky 3, 4 a 5 je uvedené oslobodenie príjmov z prevodu nehnuteľností.

Výlučne príjmy z predaja nehnuteľností, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 8 ZDP, je možné ďalej oslobodiť od dane z príjmov fyzických osôb, ak samozrejme daňovník spĺňa zákonnom stanovené podmienky v § 9 ZDP.

Všeobecne predmetné oslobodenie závisí od viacerých kritérií, a to

–   doby trvania vlastníctva nehnuteľnosti,

–   spôsobu nadobudnutia nehnuteľnosti,

–   jej zahrnutia alebo nezahrnutia do obchodného majetku daňovníka.

Splnenie podmienok (doby vlastníctva) sa u predávajúceho alebo prevodcu posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti, pričom rozhodujúci je vždy ten deň, ktorý nastal skôr. Na účely oslobodenia od dane u predávajúceho nie je podstatné, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 9 ods. 4 ZDP).

?  Príklad

Daňovník nadobudol garáž kúpou 14. 4. 2011. V roku 2016 sa ju rozhodol predať. Zmluva o prevode garáže bola uzavretá 15. 4. 2016. Platbu za nehnuteľnosť daňovník prijal 17. 4. 2016. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobudol kupujúci v máji 2016. Splnenie podmienok pre oslobodenie od dane sa v nadväznosti na § 9 ods. 4 ZDP v danom prípade posudzuje podľa dňa zavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti (15. 4. 2016), nakoľko uvedený deň nastal skôr, ako bola prijatá platba za nehnuteľnosť (17. 4. 2016). V tomto prípade je príjem z predaja posudzovanej nehnuteľnosti oslobodený od dane z príjmov.

Na príjem z predaja nehnuteľností, sa uplatňuje ustanovenie § 9 ods. 1 písm. a) ZDP, podľa ktorého je príjem z predaja takejto nehnuteľnosti oslobodený od dane po uplynutí piatich rokov odo dňa nadobudnutia takejto nehnuteľnosti.

Poznámka

Pre byty alebo obytné domy najviac s dvomi bytmi nadobudnuté do 31. 12. 2010 sa môže použiť ešte pôvodne nastavené oslobodenie v § 9 ods. 1 písm. a) ZDP a to oslobodenie po uplynutí dvoch rokov existencie trvalého pobytu v predávanom byte avšak pri jeho predaji v roku 2016 a neskôr daňovník už musel splniť aj podmienku päťročnej lehoty vlastníctva (§ 52j ods. 2 ZDP).

V súvislosti s nadobudnutím vlastníctva nehnuteľnosti je potrebné uviesť, že doba nadobudnutia nehnuteľnosti sa posudzuje aj podľa spôsobu nadobudnutia nehnuteľnosti. Vlastníctvo nehnuteľnosti sa

–   pri zmluvnom prevode (predaj – kúpa) podľa ObčZ nadobúda vkladom do katastra nehnuteľností,

–   pri dedením nadobúda podľa ObčZ dňom úmrtia poručiteľa,

–   pri dražbe nadobúda právoplatnosťou uznesenia o udelení príklepu, t.j. dňom príklepu podľa Občianskeho súdneho poriadku,

–   pri exekúcii v rámci exekučného konania nadobúda dňom udelenia príklepu podľa Exekučného poriadku,

–   na základe rozhodnutia štátneho orgánu nadobúda napr. rozhodnutím správneho orgánu o vyvlastnení veci,

–   pri postavenom dome, či už vlastnou výstavbou alebo dodávateľským spôsobom nadobúda na základe kolaudačného rozhodnutia.

Bežným prípadom praxe býva v súčasnosti aj nadobudnutie pozemkov v rámci konania o obnove evidencie niektorých pozemkov a právnych vzťahov k nim podľa zákona č. 180/1995 Z. z. o niektorých opatreniach na usporiadanie vlastníctva k pozemkom v znení neskorších predpisov. V týchto prípadoch sú jestvujúce práva k pozemkom zapísané do verejnej listiny, ktorou je register obnovenej evidencie pozemkov (ďalej len „ROEP“), pričom po splnení zákonom ustanovených podmienok sa rozhodnutie o schválení ROEP zapíše do katastra nehnuteľností záznamom. Záznam rozhodnutia o schválení ROEP v katastri nehnuteľností nezakladá nové právne vzťahy (nezakladá vznik, zmenu alebo zánik právnych vzťahov), nemá tzv. konštitutívne účinky, ale má účinky deklaratórne, t. j. len potvrdzuje už vzniknuté, hoci právne neošetrené vzťahy súvisiace s už jestvujúcimi právami k nehnuteľnostiam. Na účely oslobodenia od dane, v prípade takto zapísaného pozemku do katastra nehnuteľností, t.j. záznamom na základe rozhodnutia o schválení ROEP, ak bol pozemok nadobudnutý zmluvou, je rozhodujúci pôvodný dátum nadobudnutia pozemku na základe zmluvy a nie až uvádzaný záznam.

Ak sa vlastníctvo k pozemku nadobúda vydržaním podľa § 134 ods. 1 ObčZ, oprávnený držiteľ sa stáva vlastníkom pozemku, ak ho má nepretržite v držbe po dobu desať rokov (dátum nadobudnutia pozemku do vlastníctva je uvedený v príslušných dokumentoch, napr. notárska zápisnica, rozhodnutie správneho orgánu, rozhodnutie o schválení ROEP v ustanovených prípadoch).

Ak ide o predaj nehnuteľnosti nadobudnutej dedením (postupným dedením) v priamom rade alebo niektorým z manželov, potom podľa § 9 ods. 1 písm. b) zákona, je príjem z predaja oslobodený od dane za podmienky, že uplynie aspoň päť rokov odo dňa nadobudnutia nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva alebo spoluvlastníctva poručiteľa (poručiteľov).

Poznámka

O dedenie v priamom rade ide vtedy, ak poručiteľom je príbuzný v priamom rade, t. j. priamy predok alebo priamy potomok (napr. rodičia, deti, starí rodičia, vnuci).

?  Príklad

V marci 2016 daňovník predal pozemok, ktorý zdedil v decembri 2013 po smrti otca. Otec daňovníka (poručiteľ) nadobudol pozemok kúpou v decembri roku 2007. Príjem z predaja pozemku je oslobodený od dane, pretože od nadobudnutia pozemku poručiteľom (otcom) do predaja pozemku daňovníkom uplynulo viac ako päť rokov (doba vlastnenia poručiteľa + doba vlastnenia syna/daňovníka).

?  Príklad

V apríli 2016 predala daňovníčka rekreačnú chatu, ktorú nadobudla v roku 2014 dedením po svojej sestre. Sestra nadobudla chatu kúpou v roku 2008. Predávanú nehnuteľnosť síce daňovníčka nadobudla dedením, ale nakoľko nešlo o dedenie v priamom rade, na účely oslobodenia príjmu od dane nie je možné aplikovať ustanovenie § 9 ods. 1 písm. b) zákona. Podmienky na oslobodenie takejto nehnuteľnosti od dane sú ustanovené v § 9 ods. 1 písm. a) zákona. Nakoľko k predaju rekreačnej chaty došlo do piatich rokov od jej nadobudnutia, príjem z predaja nie je oslobodený od dane.

Ak ide o predaj nehnuteľnosti po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov podľa § 149 až 151 ObčZ, do doby vlastníctva nehnuteľnosti sa započítava aj doba, počas ktorej bola takáto nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov (§ 9 ods. 3 zákona).

Poznámka

Podľa § 149 ObčZ, ak zanikne bezpodielové spoluvlastníctvo manželov vykoná sa vyporiadanie. Bezpodielové spoluvlastníctvo manželov zaniká zrušením manželstva zo zákona, za trvania manželstva súdnym rozhodnutím a za trvania manželstva zo zákona. K vyporiadaniu bezpodielového spoluvlastníctva môže dôjsť dohodou, súdnym rozhodnutím alebo uplynutím doby. Podľa § 149a cit. zákona pokiaľ sa dohody medzi manželmi týkajú nehnuteľností, musia mať písomnú formu a nadobúdajú účinnosť vkladom do katastra.

?  Príklad

Vo februári 2008 manželia nadobudli do bezpodielového spoluvlastníctva pozemok. V septembri 2013, po rozvode manželstva, nadobudla uvedený pozemok na základe dohody o vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva do výlučného vlastníctva manželka. V apríli 2016 manželka pozemok predala (pozemok nebol zahrnutý do obchodného majetku). Nakoľko ide o predaj nehnuteľnosti po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov, do doby vlastníctva sa započítava aj doba, počas ktorej bola nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve. Vzhľadom na to, že od nadobudnutia nehnuteľnosti do bezpodielového spoluvlastníctva manželov do jej predaja uplynulo viac ako päť rokov, príjem z predaja pozemku je oslobodený od dane.

Poznámka

Rovnako sa postupuje aj v prípade, ak k vyporiadaniu bezpodielového spoluvlastníctva dôjde až na základe rozhodnutia súdu alebo po uplynutí zákonom stanovenej lehoty (po uplynutí 3 rokov dôjde k vyporiadaniu majetku zo zákona, pričom majetok prejde do polovičného spoluvlastníctva obidvoch bývalých manželov, t.j. každý je vlastníkom polovice majetku), čo znamená, že aj v týchto prípadoch sa do lehoty vlastníctva pri následnom predaji zarátava aj lehota počas, ktorej ju manželia vlastnili cez manželstvo.

Od dane sú oslobodené aj príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktorá bola vydaná oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov (ide o vydanie v rámci tzv. reštitučných zákonov) za podmienky, že príjem z predaja takejto nehnuteľnosti bol prijatý touto oprávnenou osobou [§ 9 ods. 1 písm. d].

V prípade oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľností nadobudnutých v rámci osobitných predpisov ako oprávnených osôb sa príslušné ustanovenia ZDP odvolávajú napr. na osobitné predpisy (tzv. „reštitučné zákony“) ako napr. zákon č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v znení neskorších predpisov, zákon č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých majetkových krívd v znení neskorších predpisov, zákon č. 87/1991 Zb. o mimosúdnych rehabilitáciách v znení neskorších predpisov a pod.

Na účely oslobodenia od dane v tomto prípade

–   nie je rozhodujúce ako dlho predávajúci nehnuteľnosť vlastnil a 

–   nie je podstatné ani to, či je alebo bola predávaná nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku daňovníka.

Dôležité je len, či príjem z predaja plynie oprávnenej osobe!

?  Príklad

Daňovníčke bola 25. 2. 2016 na základe rozhodnutia v reštitúcii vrátená nehnuteľnosť. Túto sa daňovníčka rozhodla hneď v marci 2016 predať. Keďže predáva nehnuteľnosť ako oprávnená osoba, ktorá ju nadobudla na základe rozhodnutia v rámci reštitúcie, príjem ktorý dosiahne za predaj nehnuteľnosti bude u nej oslobodeným príjmov v súlade s § 9 ods. 1 písm. d) ZDP a to bez ohľadu na skutočnosť, že túto nehnuteľnosť daňovníčka nevlastnila viac ako 5 rokov.

Ak by túto nehnuteľnosť však napr. darovala dcére a táto by sa rozhodla predať túto nehnuteľnosť, už bude príjem z predaja nehnuteľnosti poberať dcéra, ktorá nebola oprávnenou osobou na vydanie nehnuteľnosti v rámci reštitúcie a podmienky pre oslobodenie tohto príjmu z predaja sa budú skúmať podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP vo vzťahu k daňovníčke/dcére.

?  Príklad

Daňovník nadobudol v roku 2013 nehnuteľnosť na základe rozhodnutia vydaného v súlade s ustanoveniami tzv. „reštitučných zákonov“ ako oprávnená osoba. Keďže vykonával podnikateľskú činnosť, zaradil si aj túto nehnuteľnosť do svojho obchodného majetku a ďalej ju využíval ako skladové priestory. V januári roku 2016 túto nehnuteľnosť vyradil zo svojho obchodného majetku a v septembri roku 2016 túto nehnuteľnosť predal. Je tento príjem oslobodený od dane?

Áno.

V súlade s § 9 ods. 1 písm. d) ZDP, keďže daňovník bol oprávnenou osobou, ktorá nadobudla nehnuteľnosť na základe rozhodnutia v reštitúcií je príjem z predaja nehnuteľnosti oslobodený od dane bez ohľadu na skutočnosť, že nehnuteľnosť bola zaradená v obchodnom majetku tohto daňovníka a od jej vyradenia z obchodného majetku do dňa predaja neuplynulo päť rokov.

Od dane z príjmov sú oslobodené aj príjmy z predaja majetku (aj nehnuteľností), ktorý je zahrnutý do konkurznej podstaty a to bez ohľadu na skutočnosť, či bola splnená podmienka doby vlastníctva predávanej nehnuteľnosti, a či ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku daňovníka [§ 9 ods. 1 písm. e) ZDP].

Vo všeobecnosti platí, že pri predaji nehnuteľnosti, ktorú mal daňovník zahrnutú v obchodnom majetku, t.j. daňovník o tejto nehnuteľnosti účtoval ako o majetku využívanom na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo na prenájom, alebo ju daňovník evidoval ako majetok prenajímaný, sa uplatňuje prísnejší režim oslobodenia od dane z príjmov fyzických osôb ako pri nehnuteľnosti, ktorú daňovník nemal zaradenú v obchodnom majetku.

V takomto prípade sa nesledujú podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja nehnuteľnosti v závislosti od uplynutia zákonnej doby odo dňa jej nadobudnutia do vlastníctva, ale odo dňa jej vyradenia z obchodného majetku.

Príjem z predaja zaradenej nehnuteľnosti v obchodnom majetku bude teda oslobodený od dane, ak k jej predaju dôjde po vyradení nehnuteľnosti z obchodného majetku do osobného užívania až po uplynutí piatich rokov odo dňa jej vyradenia.

Dňom vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 ZDP (§ 9 ods. 5 zákona).

Upozornenie!

Pre účely oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľnosti je dôležité, či daňovník, ktorý predáva nehnuteľnosť mal túto zaradenú v obchodnom majetku alebo nie. Nie je dôležité, či ju mal v obchodnom majetku predchádzajúci vlastník, či už napr. poručiteľ (ak bola zdedená), darca (ak bola darovaná) alebo pôvodný vlastník (predávajúci).

Ak nehnuteľnosť daňovník využíval len sčasti na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo ak ju daňovník prenajímal len sčasti, pri určení tej časti príjmu z jej predaja, ktorá nie je oslobodená od dane, sa vychádza z rovnakého pomeru, v akej ju daňovník využíval na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 ZDP).

?  Príklad

Daňovník vlastnil byt od roku 2009. V roku 2013 pracoval v zahraničí a počas tejto doby byt prenajímal. Pri príjmoch z prenájmu (§ 6 ods. 3 zákona) uplatňoval preukázateľne vynaložené daňové výdavky a súčasne byt evidoval v evidencii prenajímaného hmotného majetku podľa § 6 ods. 11 písm. b) ZDP, t. j. byt mal zahrnutý do obchodného majetku. K 31. decembru 2014 byt z obchodného majetku vyradil (preradil ho z obchodného majetku do majetku určeného na osobné účely). V marci 2016 daňovník byt predal. Pretože ide o predaj bytu, ktorý bol zahrnutý do obchodného majetku, na účely oslobodenia príjmu z predaja je rozhodujúca doba, ktorá uplynula od vyradenia bytu z obchodného majetku do jeho predaja. K predaju bytu došlo do piatich rokov od vyradenia bytu z obchodného majetku a z toho dôvodu príjem z predaja nie je oslobodený od dane.

Ak sa predáva pozemok, na ktorom je umiestnená stavba, je potrebné posudzovať splnenie podmienok na účely oslobodenia príjmov z predaja podľa § 9 zákona samostatne za pozemok a samostatne za stavbu (uvedené platí aj vtedy ak ide o predaj pozemku, na ktorom je umiestnená rozostavaná stavba).

Uvedené sa rozlišuje aj z dôvodu, že podľa § 120 ObčZ stavba nie je súčasťou pozemku. Pri určení momentu nadobudnutia nehnuteľnosti, ktorá bola obstaraná na základe zmluvy, je potrebné vychádzať z údajov uvedených v právoplatnom rozhodnutí správy katastra o vklade, v nadväznosti na právne účinky vkladu podľa § 28 Katastrálneho zákona.

Podľa § 6 ods.1 písm. c) tretí bod Katastrálneho zákona sa v katastri evidujú aj stavby spojené so zemou pevným základom, ktoré sú rozostavanými stavbami v súvislosti so vznikom, zmenou alebo zánikom práva k nim. Podľa § 3 ods. 15 tohto zákona sa rozostavanou stavbou na evidovanie v katastri rozumie stavba, na ktorú nebolo vydané kolaudačné rozhodnutie a pridelené súpisné číslo a je aspoň v takom stupni rozostavanosti, že už z predloženého znaleckého posudku je zrejmé stavebnotechnické a funkčné usporiadanie jej prvého nadzemného podlažia. Pri zápise údajov o práve k rozostavanej stavbe sa podľa § 46 ods. 4 Katastrálneho zákona predkladá právoplatné stavebné povolenie, geometrický plán a znalecký posudok o cene rozostavanej stavby a ako vlastník sa zapíše osoba uvedená v právoplatnom stavebnom povolení. Stavebný zákon definíciu pojmu „rozostavaná stavba“ neobsahuje.

V nadväznosti na uvedené ustanovenia, je na účely ZDP pri posudzovaní príjmov dosiahnutých z predaja rozostavanej stavby potrebné vychádzať zo skutočnosti, či rozostavaná stavba je evidovaná v katastri nehnuteľností. Ak je rozostavaná stavba evidovaná v katastri nehnuteľností, momentom nadobudnutia takejto nehnuteľnosti je zápis do katastra nehnuteľností. Príjem z predaja takejto rozostavanej stavby sa zaraďuje medzi príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona, ak nejde o príjem oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) resp. b) zákona. To znamená, že ak sa predáva napr. rozostavaná stavba evidovaná v katastri nehnuteľností po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia – zápisu rozostavanej stavby do katastra nehnuteľností, potom je príjem z jej predaja oslobodený od dane. Ak by však k jej predaju došlo do piatich rokov od jej nadobudnutia, potom sa príjem z predaja považuje za zdaniteľný príjem.

Ak sa predáva rozostavaná stavba, ktorá nie je evidovaná v katastri nehnuteľností, potom príjem z jej predaja nie je možné na účely ZDP posudzovať ako príjem z predaja nehnuteľností (t. j. nie je možné ani uplatňovať ustanovenia týkajúce sa oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľností od dane z príjmov fyzickej osoby). V danom prípade ide o príjem z predaja majetku daňovníka (nejde ani o predaj hnuteľných vecí) a ako taký sa zaraďuje medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 zákona, ktorý sa v daňovom priznaní uvádza v riadku iné príjmy podľa § 8 zákona. Za výdavok sa v danom prípade v súlade s ustanovením § 8 ods. 2 zákona považujú výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie predmetného príjmu (napr. výdavky vynaložené na nákup materiálu a pod.).

Kolaudáciou rozostavanej stavby sa nadobúdajú vlastnícke práva k nehnuteľnosti vtedy, ak vlastník nezapísal už rozostavanú stavbu v súlade s § 3 a 6 Katastrálneho zákona. V takomto prípade sa päťročná lehota pre oslobodenie príjmu z predaja tejto nehnuteľnosti počíta od vkladu tejto skolaudovanej nehnuteľnosti do Katastra nehnuteľností.

Ak by nastala situácia, že daňovník predáva skolaudovanú nehnuteľnosť, ktorú zapísal už v momente jej rozostavanosti, t.j. ako rozostavanú stavbu, momentom nadobudnutia je zapísanie rozostavanej stavby do katastra nehnuteľností a od tohto momentu sa bude počítať aj päťročná lehota, ktorej splnenie je potrebné pre oslobodenie dane z príjmu z predaja tejto nehnuteľnosti.

-   v ods. 1 písmeno k) je uvedené oslobodenie príjmu z predaja cenných papierov za určitých zákonom stanovených podmienok.

V tomto prípade ide o oslobodenie od dane z príjmov, príjmu z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok. Od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka.

Pojem regulovaný trh je do systému slovenského finančného práva zadefinovaný predovšetkým v Smernici Európskeho parlamentu a rady 2004/39/ES z 21. apríla 2004 o trhoch s finančnými nástrojmi, o zmene a doplnení smerníc Rady 85/611/EHS a 93/6/EHS a smernice Európskeho parlamentu a Rady 2000/12/ES a o zrušení smernice Rady 93/22/EHS, ktorá bola prepracovaná a nahradená smernicou 2014/65/EU z 15. mája 2014.

Pojem „regulovaný trh“ v zásade znamená multilaterálny systém prevádzkovaný a/alebo riadený organizátorom trhu, ktorý spája, alebo umožňuje spájanie záujmov viacerých tretích strán nakupovať a predávať finančné nástroje – v systéme a v súlade s nediskrečnými pravidlami – spôsobom, ktorého výsledkom je zmluva týkajúca sa finančných nástrojov prijatých na obchodovanie podľa jeho pravidiel a/alebo systémov a ktorý je povolený a funguje pravidelne a v súlade s ustanoveniami hlavy III tejto smernice.

Poznámka

Výraz „nediskrečné pravidlá“ znamená, že tieto pravidlá neumožňujú investičnej spoločnosti spravovať multilaterálny obchodný systém (MTF) na základe voľnej úvahy, pokiaľ ide o to, ako majú záujmy vzájomne pôsobiť. Vymedzenie pojmov vyžadujú, aby sa záujmy spojili takým spôsobom, aby ich výsledkom bola zmluva, to znamená, že vykonanie sa uskutoční podľa pravidiel systému alebo prostredníctvom protokolov systému alebo interných prevádzkových postupov.

Smernica samozrejme upravuje rámcové podmienky, ktoré musia byť zabezpečené členskými štátmi EÚ pre fungovanie regulovaného trhu.

V podmienkach SR je jediným regulovaným trhom burza cenných papierov v Bratislave, pričom jej fungovanie upravuje zákon č. 429/2002 Z. z. o burze cenných papierov v znení neskorších predpisov.

Uvedené znamená, že v rámci obchodovania na území SR, len príjem z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na burze cenných papierov v Bratislave je po uplynutí jedného roka od ich nadobudnutia oslobodený od dane.

V prípade príjmov z predaja cenných papierov prijatých na burzu cenných papierov, pri ktorých neprešiel jeden rok od ich nadobudnutia, resp. príjmov z predaja cenných papierov obchodovaných mimo burzy cenných papierov je príjem z ich predaja oslobodený len do výšky 500 eur po znížení o výdavky v súlade s pravidlami určenými v § 9 ods. 1 písm. i) ZDP.

?  Príklad

Daňovník nadobudol cenný papier za sumu 200 eur v januári roku 2015, ktorý bol prijatý na obchodovanie na burze cenných papierov v Bratislave. Ďalší cenný papier nadobudol vo februári 2016 za sumu 350 eur, ktorý bol tiež prijatý na obchodovanie na burze cenných papierov. Obidva cenné papiere predal v máji 2016 a to prvý za sumu 380 eur a druhý za sumu 650 eur. Ako bude posudzovaný príjem z predaja týchto cenných papierov v roku 2016?

Prvý cenný papier prijatý na obchodovanie na burzu cenných papierov spĺňa podmienku upravenú v § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, t.j. od nadobudnutia do predaja uplynulo časové obdobie dlhšie ako jeden rok a obchodovalo sa s ním na burze cenných papierov v Bratislave. Príjem z predaja tohto cenného papiera bude od dane oslobodený.

Druhý cenný papier nespĺňa stanovený časový test, nakoľko od nadobudnutia (február 2016) do predaja (máj 2016) neuplynul jeden rok a preto bude príjem z predaja cenného papiera znížený o výdavky, oslobodený od dane z príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP a to do výšky 500 eur. Príjem z predaja tohto cenného papiera bol 650 eur a výdavok/kúpna cena bola 350 eur, t.j. rozdiel vo výške 300 eur (650 eur – 350 eur) bude v plnej výške oslobodený od dane.

Oslobodenie v závislosti od uplynutia stanovenej doby je možné aplikovať aj na príjem z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na obdobný zahraničný regulovaný trh ako je regulovaný trh upravený na území SR.

Upozornenie!

Zavedené oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov v § 9 ods. 1 písm. k) ZDP sa vzťahuje aj na cenné papiere nadobudnuté do 31. 12. 2015, predávané po 31. 12. 2015.

Po 1. 1. 2016 teda môžu nastať pre príjmy z predaja cenných papierov dva spôsoby oslobodenia od dane a to, ak pôjde o príjem z predaja cenných papierov

1.  prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu

–   sú oslobodené od dane v plnej výške podľa nového ustanovenia § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok (neplatí pre cenné papiere, ktoré boli v obchodnom majetku),

–   sú oslobodené po znížení o výdavky do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom nepresiahne jeden rok (nie je obmedzenie pre cenné papiere, ktoré boli zaradené v obchodnom majetku),

2.  obchodovaných mimo regulovaného trhu alebo obdobného zahraničného regulovaného trhu, potom sa postupuje podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP, t.j. bude oslobodený po znížení o výdavky do výšky 500 eur (nie je obmedzenie pre cenné papiere, ktoré boli zaradené v obchodnom majetku) resp. 925,95 eura.

?  Príklad

Daňovník dosiahne v roku 2016 príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) v sume 200 eur. Na tieto príjmy preukázateľne vynaloží výdavky v sume 100 eur. Okrem príjmov z prenájmu nehnuteľnosti dosiahne v roku 2016 aj príjmy z predaja cenných papierov, ktoré nie sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu [§ 8 ods. 1 písm. e)] v sume 900 eur. Cenné papiere obstaral v roku 2011 za 600 eur.

Príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3), ktoré daňovník dosiahne v roku 2016, nepresiahnu sumu 500 eur, sú preto v plnej výške (200 eur) oslobodené od dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP.

Okrem príjmov z prenájmu, ktorých oslobodenie od dane upravuje § 9 ods. 1 písm. g) ZDP, daňovník v roku 2016 dosiahne aj príjmy z predaja cenných papierov, ktorých oslobodenie sa nebude posudzovať podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP (neboli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu) ale bude sa postupovať podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP. Oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. g) a i) zákona sa môže uplatniť najviac v úhrnnej výške 500 eur.

Pretože zo sumy 500 eur, daňovník uplatní oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP pri príjmoch z prenájmu v sume 200 eur, pri príjmoch z predaja cenných papierov, ktorých oslobodenie od dane upravuje § 9 ods. 1 písm. i) zákona, môže uplatniť oslobodenie už len vo výške 300 eur.

Príjmy z predaja cenných papierov sa na účely oslobodenia od dane podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP posudzujú po znížení o výdavky. Cenné papiere daňovník obstaral za 600 eur a predal ich za 900 eur, pričom po odpočítaní zostávajúcej časti oslobodenej sumy vo výške 300 eur, bude mať základ dane nulový, t. j. 900 – 600 – 300 eur [pri určení základu dane (čiastkového základu dane) z ostatných príjmov podľa § 8, nevznikne nikdy daňová strata, a preto môže mať daňovník maximálne nulový čiastkový základ dane].

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 predával dva cenné papiere, pričom

–   prvý nadobudol 30. 3. 2010 za sumu 200 eur a predáva ho v roku 2016 za sumu 280 eur,

–   druhý nadobudol 31. 10. 2014 za sumu 500 eur a predáva ho v roku 2016 za sumu 650 eur.

Nejde o cenné papiere, ktoré boli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu.

Okrem toho dosahuje len príjmy zo závislej činnosti. Ako zdaní príjem z predaja týchto cenných papierov?

Ani jeden z cenných papierov nebol prijatý na obchodovanie na regulovanom trhu a preto sa oslobodenie od dane nebude posudzovať podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP.

Vzhľadom na skutočnosť, že daňovník predáva aj cenný papier nadobudnutý po 31. 12. 2010 aj cenný papier nadobudnutý do 31. 12. 2010, musí najskôr oslobodiť príjem z predaja cenného papiera podľa súčasne platného znenia zákona.

To znamená, že príjem z predaja cenného papieru nadobudnutého po 31. 12. 2010, t.j. sumu 280 eur po znížení o výdavok 200 eur (kúpna cena), t.j. 80 eur je v plnej výške oslobodený od dane.

Príjem z predaja cenného papiera nadobudnutého do 31. 12. 2010 sa posudzuje v súlade s § 52j ods. 2 ZDP, podľa ktorého sa aplikuje oslobodenie platné do konca roka 2010, t.j. do výšky 5-násobku životného minima a to 925,95 eura.

Keďže sa ale oslobodenie na príjmy z predaja cenných papierov aplikujú v úhrnnej výške, douplatňuje sa len zvyšné ešte neuplatnené oslobodenie, t.j. suma 845,95 eura (945,95 eura – už uplatnené oslobodenie vo výške 80 eur).

Keďže príjem z predaja cenného papieru nadobudnutého do 31. 12. 2010 bol 650 eur a po znížení o nadobúdaciu cenu 500 eur, je rozdiel vo výške 150 eur, aj tento druhý príjem je oslobodený od dane v plnej výške.

Obdobne sa postupuje aj v prípade, ak by mal daňovník príjem z prenájmu a príjem z predaja cenného papiera nadobudnutého do 31. 12. 2010.

?  Príklad

Daňovník dosiahne v roku 2016 príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) v sume 200 eur. Na tieto príjmy preukázateľne vynaloží výdavky v sume 100 eur. Okrem príjmov z prenájmu nehnuteľnosti dosiahne v roku 2016 aj príjem z predaja cenných papierov [§ 8 ods. 1 písm. e)] v sume 900 eur. Cenné papiere obstaral v roku 2010 za 600 eur.

Príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3), ktoré daňovník dosiahne v roku 2016, nepresiahnu sumu 500 eur, sú preto v plnej výške (200 eur) oslobodené od dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP.

Okrem príjmov z prenájmu, ktorých oslobodenie od dane upravuje § 9 ods. 1 písm. g) ZDP, daňovník v roku 2016 dosiahne aj príjem z predaja cenných papierov nadobudnutých do 31. 12. 2010, ktorých oslobodenie upravuje § 52j ods. 2 ZDP v nadväznosti na vtedy platné ustanovenie § 9 ods. 1 písm. j) ZDP. Oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. g) a i) (rovnako ako podľa znenia ZDP platného od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2010) zákona sa môže uplatniť najviac v úhrnnej výške 500 eur, resp. pri príjme z predaja cenných papierov nadobudnutých do 31. 12. 2010 až do výšky 925,95 eura.

Pretože daňovník uplatní oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP pri príjmoch z prenájmu v sume 200 eur, pri príjmoch z predaja cenných papierov môže uplatniť oslobodenie vo výške 725,95 eura (925,95 eura – 200 eur).

Príjmy z predaja cenných papierov sa na účely oslobodenia od dane podľa § 52j ods. 2 v nadväznosti na § 9 ods. 1 písm. j) ZDP posudzujú po znížení o výdavky. Cenné papiere daňovník obstaral za 600 eur a predal ich za 900 eur, pričom po odpočítaní zostávajúcej časti oslobodenej sumy vo výške 300 eur, bude mať základ dane nulový, t. j. 900 – 600 – 300 eur [pri určení základu dane (čiastkového základu dane) z ostatných príjmov podľa § 8, nevznikne nikdy daňová strata, a preto môže mať daňovník maximálne nulový čiastkový základ dane].

Ak by príjem z predaja cenného papiera nespĺňal podmienky pre oslobodenie podľa § 9 ZDP, potom ide o zdaniteľný príjem daňovníka a to

–   príjem podľa § 6 os. 1 a 2 ZDP, t.j. príjem z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti, ak o tomto cennom papieri bolo účtované ako o obchodnom majetku alebo

–   príjem, ktorý sa zahrnie medzi ostatné príjmy podľa § 8 ZDP.

V ZDP účinnom do 31. 12. 2015 je oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov nastavené v závislosti od termínu nadobudnutia cenného papiera a to, ak bol nadobudnutý:

–   do 31. 12. 2003, potom je príjem z predaja cenných papierov oslobodený v súlade so zákonmi o dani z príjmov účinnými do 31. 12. 2003 a to v závislosti od doby, ktorá uplynula odo dňa nadobudnutia tohto CP až do jeho predaja (1 alebo 4 roky),

–   od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2010, príjem z predaja cenných papierov je oslobodený do výšky 5-násobku životného minima (v roku 2010 to bola výška 925,95 eura),

–   po 31. 12. 2010 je oslobodený do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP.

Upozornenie!

Uvedené oslobodenie sa však aplikuje len na príjem z predaja cenných papierov, ktoré neboli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu. V prípade, ak boli prijaté na obchodovanie na regulovaný trh, bude takýto príjem

–   vyplácaný po 1. 1. 2016 nadobudnutý do 31. 12. 2014 vždy od dane oslobodený, nakoľko uplynul už 1 rok od jeho nadobudnutia,

–   vyplácaný po 1. 1. 2016 nadobudnutý od 1. 1. 2015 do 31. 12. 2015 oslobodený od dane, ak uplynul 1 rok od dňa jeho nadobudnutia.

Oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov nadobudnutých po 31. 12. 2003 je uvedené v § 9 ods. 1 písm. i) ZDP (pre tieto cenné papiere nadobudnuté po 31. 12. 2003 do 31. 12. 2010 sa na oslobodenie vzťahuje aj ustanovenie § 52j ods. 2 ZDP).

Podľa tohto ustanovenia sú od dane z príjmov oslobodené príjmy z prevodu cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP spolu s príjmami z prevodu opcií podľa § 8 ods. 1 písm. d) ZDP a príjmami z prevodu účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva podľa § 8 ods. 1 písm. f), ak ich úhrn znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 ZDP nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur. Ak takto vymedzený rozdiel presiahne 500 eur, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú sumu.

Ak daňovník v zdaňovacom období okrem príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. d) až f) ZDP, ktoré sa oslobodzujú podľa § 9 ods. 1 písm. i) zákona, súčasne dosiahol aj príjmy podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a) zákona, ktoré sa oslobodzujú podľa § 9 ods. 1 písm. g) zákona, uplatní sa oslobodenie od dane najskôr podľa § 9 ods. 1 písm. g) a potom podľa § 9 ods. 1 písm. i) zákona najviac v úhrnnej výške 500 eur.

Podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP od dane z príjmov fyzickej osoby sú oslobodené príjmy z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 zákona a príjmy z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona, ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur. Ak takto vymedzené príjmy (neznížené o výdavky) presiahnu 500 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu. Výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom.

Pre oslobodenie príjmov z prevodu opcií, cenných papierov a účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva, ktoré daňovník nadobudol do 31. 12. 2010 sa použijú podmienky stanovené zákonom do 31. 12. 2010. To znamená, že oslobodenie od dane z príjmov sa bude posudzovať do hranice 5-násobu platného životného minima k 1. 1. 2010, čo je suma 925,95 eura. Uvedené upravuje prechodné ustanovenie § 52j ods. 2 ZDP.

V prípade súbehu príjmov z predaja napr. CP nadobudnutých do 31. 12. 2010 a po 1. 1. 2011 sa

–   najskôr uplatní oslobodenie do výšky 500 eur podľa zákona č. 548/2010 Z. z., t.j. súčasne platného znenia § 9 ods. 1 písm. i) ZDP a až potom sa

–   uplatní oslobodenie do výšky 925,95 eura. Prevyšujúca suma uplatnená podľa § 52j ods. 2 ZDP sa douplatňuje len na cenné papiere nadobudnuté do 31. 12. 2010.

-   podľa ods. 1 písm. l) je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, opcií a derivátových operácií, ktoré sú zaraďované medzi príjmy podľa § 8 ZDP, pričom § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch určuje presné podmienky ich obchodovania na účtoch DIS, po splnení ktorých budú takéto obchody oslobodené o dane z príjmov fyzických osôb.

Predmetné oslobodenie je nastavené

•    pre prípady vzniknutých príjmov z predaja určených produktov počas zákonnom o cenných papieroch stanoveného obdobia,

•    aj po jeho skončení a vyplatení všetkých prostriedkov vedených na týchto účtoch.

Od dane nie je oslobodený

•    príjem z predaja cenných papierov, opcií a príjem z derivátových operácií, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka a 

•    výnos vznikajúci z investovania kapitálu (z držby cenných papierov), ktoré sa zaraďujú medzi príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, ak sú vyplácané zo zdrojov na území SR.

Podľa nastavených podmienok v § 7 zákona o cenných papieroch musia byť finančné prostriedky klienta (fyzickej osoby) investované do portfólia cenných papierov a iných finančných nástrojov prijatých na obchodovanie na regulovaných trhoch v SR alebo v zahraničí s cieľom podpory likvidity regulovaných trhov, teda v podmienkach SR burzy cenných papierov.

Klient je oprávnený rozhodnúť v zmluve o poskytovaní investičných služieb, či si

•    bude portfólio riadiť samostatne na základe pokynov udeľovaných finančnej inštitúcií alebo

•    zverí riadenie portfólia finančnej inštitúcií oprávnenej na poskytovanie investičných služieb.

Výhodou uvedeného riešenia je aj podpora konkurencieschopnosti poskytovateľov finančných služieb v oblasti investičných služieb, nakoľko poskytovanie DIS nebude limitované na úzky okruh subjektov, ale otvorí sa aj pre menších nebankových poskytovateľov investičných služieb.

V podmienkach SR je jediným regulovaným trhom burza cenných papierov v Bratislave, pričom jej fungovanie upravuje zákon č. 429/2002 Z. z. o burze cenných papierov v znení neskorších predpisov.

Z dôvodu podpory dlhodobého investovania sa v zákone o cenných papieroch upravuje ako jedna z najdôležitejších podmienok podmienka zákazu vyberania finančných prostriedkov vložených na tento účet (portfólio) pred uplynutím 15 rokov od zriadenia účtu.

S cieľom predchádzať využívaniu účtov DIS na účely daňovej optimalizácie vysoko príjmových osôb je ďalšou podmienkou stanovenie maximálnej hornej hranice investície vo výške 3 000 eur, ktorú je klient oprávnený investovať za kalendárny rok do portfólia, pričom do vstupnej investície sa nezahŕňajú reinvestície prostriedkov získaných obchodmi vykonávanými v rámci portfólia.

Ako finančné inštitúcie oprávnené poskytovať účty DIS budú obchodníci s cennými papiermi, banky a správcovské spoločnosti s oprávnením na poskytovanie investičnej služby riadenie portfólia alebo investičnej služby vykonávanie pokynu klienta. Oprávnenie sa týka aj zahraničných finančných inštitúcií oprávnených poskytovať uvedené investičné služby na území SR buď na základe notifikácie o využití práva poskytovať investičné služby v rámci jednotného povolenia EU (európsky pas) alebo na základe povolenia NBS na poskytovanie investičných služieb udeleného pobočke finančnej inštitúcie z nečlenskej krajiny EU.

V § 75 ods. 9 zákona o cenných papieroch sa zároveň ustanovujú osobitné požiadavky na evidenciu obchodov uskutočňovaných v rámci DIS za účelom preukazovania nároku na oslobodenie od dane podľa ZDP ako aj na účely prípadnej daňovej kontroly alebo na výpočet úpravy základu dane v prípade, ak daňovník porušil podmienky DIS. Touto úpravou nie sú dotknuté existujúce požiadavky na vedenie štandardným záznamov o poskytovaných investičných službách.

Konkrétne úprava v § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch znie:

Dlhodobým investičným sporením je investovanie finančných prostriedkov do portfólia vykonávané prostredníctvom finančných inštitúcií oprávnených podľa tohto zákona a osobitného predpisu (§ 27 ods. 3 a 6 zákona č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní v znení zákona č. 206/2013 Z. z.“.) na poskytovanie investičných služieb riadenia portfólia a vykonávanie pokynov klienta na jeho účet, ak sú splnené tieto podmienky:

a)  cenné papiere a iné finančné nástroje, ktoré sú súčasťou portfólia, sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu; za porušenie tejto podmienky sa nepovažuje

1. ak sa s cenným papierom alebo s finančným nástrojom prestalo obchodovať na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu po jeho nadobudnutí do portfólia,

2. ak cenný papier alebo finančný nástroj nie je prijatý na obchodovanie na regulovanom trhu, ale jeho emisné podmienky obsahujú záväzok, že bude podaná žiadosť o prijatie cenného papiera alebo finančného nástroja na obchodovanie na regulovanom trhu a zo všetkých okolností je zrejmé, že sa toto prijatie uskutoční do jedného roka od dátumu vydania emisie,

b)  portfólio bolo zriadené na určité obdobie najmenej 15 rokov a v období 15 rokov od vytvorenia portfólia z neho nebolo klientovi vyplatené plnenie; vyplatenie plnenia z dôvodu presunu portfólia k inej finančnej inštitúcií sa nepovažuje za vyplatenie plnenia, ak sa takýto presun uskutoční do troch mesiacov od zrušenia portfólia u pôvodnej finančnej inštitúcie,

c)  maximálna výška finančných prostriedkov, ktorú možno investovať za jeden kalendárny rok je najviac v sume 3 000 eur, pričom do tejto sumy sa nezapočítavajú reinvestície v rámci portfólia.

Podľa § 75 ods. 9 zákona o cenných papieroch je obchodník s cennými papiermi, ktorý poskytuje klientom investičné služby v rámci účtov DIS povinný viesť záznamy o obchodoch v portfóliu klienta takým spôsobom, aby bolo možné dokumentovať spôsob uskutočnenia obchodu a spätne identifikovať každý obchod s majetkom v rámci tohto sporenia a to od jeho vzniku. Ak obchodník s cennými papiermi poskytuje klientovi aj investičné služby, ktoré nie sú súčasťou účtov DIS, tieto záznamy musia byť vedené tak, aby bolo možné odlíšiť obchody uskutočnené v rámci účtov DIS od iných obchodov klienta. Tieto záznamy je obchodník s cennými papiermi povinný uchovávať od začiatku DIS až do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa § 8 ods. 14 ZDP daňovníkovi, ktorý je klientom tohto obchodníka s cennými papiermi. Obchodník s cennými papiermi je povinný doručiť tieto záznamy správcovi dane a klientovi pri porušení podmienok podľa § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch bezodkladne.

?  Príklad

Môžu sa oslobodzovať aj iné transakcie v rámci účtov DIS ako napr. kapitálový výnos, dividendy?

Rozsah oslobodenia transakcií na účtoch DIS je vymedzený v § 9 ods. 1 písm. l) ZDP, teda príjmy z predaja CP a opcií a z derivátových operácii. Iné príjmy ako napríklad príjmy z kapitálového majetku (kupóny, príjmy vrátenia podielových listov ap.) podľa § 7 ZDP nie sú oslobodené.

?  Príklad

Pri sporení na účtoch DIS sa maximálna suma investície vzťahuje na jedného daňovníka. V prípade, ak ma klient záujem investovať napr. 12 000 eur a žije v štvorčlennej rodine, môže uzatvoriť 4x produkt na jednom účte DIS aj na rodinných príslušníkov, tak by rodina naplno využila daňovú výhodu?

Na uplatnenie oslobodenia v rámci DIS musí existovať zmluvný vzťah medzi finančnou inštitúciou a konkrétnym klientom. Preto musia byť uzavreté štyri samostatné zmluvy a to individuálne na každého člena rodiny. Samozrejme nie je zakázané, aby klient využil na vstupnú investíciu aj darované prostriedky, vrátane prostriedkov od člena rodiny. Na každú takto uzavretú zmluvu však musia byť dodržané podmienky upravené v § 7 ods. 14 zákona o CP samostatne, aby boli všetky určené príjmy v § 9 ods. 1 písm. l) ZDP oslobodené od dane.

?  Príklad

Čo sa myslí pod pojmom obchodovať na účtoch DIS? Je stanovená nejaká frekvencia obchodov?

Frekvencia obchodovania nie je stanovená a ani nemôže vzhľadom na pravidlá odbornej starostlivosti pri investičných službách podľa zákona o CP resp. MiFID. Bolo by to aj v rozpore s bežnými pravidlami riadenia portfólia, kde práve štatistické údaje ukazujú že dlhodobé držanie finančných nástrojov (investovanie), najmä do akcií poskytuje dlhodobý nadpriemerný výnos a to aj oproti stratégii založenej na častom obchodovaní (trading). Zámerom právnej úpravy nebolo nútiť retailových klientov do tradingu, práve naopak, stanovením lehoty 15 rokov je cieľom ich motivovať skôr k dlhodobému držaniu finančných nástrojov, prípadne reprofilovaniu portólia v strednodobom časovom horizonte vzhľadom na prevládajúce trhové podmienky.

?  Príklad

Môžu investičné portfólio na účtoch DIS tvoriť aj zahraničné podielové listy podielových fondov, ktoré sú registrované k verejnej ponuke na Slovensku a za týmto účelom budú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu?

Niektoré typy zahraničných fondov, hlavne fondy v korporátnej forme ako napr. SICAV sú bežne obchodované na regulovaných trhov v EU a tretích krajinách a cez regulované trhy prebieha aj ich predaj a distribúcia. V prípade špecifických typov fondov najmä ETF ide o prevažujúcu formu distribúcie a obchodovanie s takýmito cennými papiermi má skôr charakter obchodovania s akciami. Teda pri prijatí cenných papierov takýchto zahraničných fondov na regulovanom trhu a splnení ďalších podmienok vyplývajúcich z § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch by uvedené cenné papiere mohli byť súčasťou portfólia.

Na druhej strane existuje skupina zahraničných fondov v tzv. zmluvnej forme (obdoba našich podielových fondov), ktorých cenné papiere nie sú v súčasnosti prijaté na regulovaný trh a ich distribúcia prebieha inými kanálmi (priamy predaj, sprostredkovatelia, banky). Teoreticky aj tieto cenné papiere by mohli byť po splnení podmienok zákona o burze cenných papierov a pravidiel regulovaného trhu prijaté na obchodovanie a formálne tak splniť podmienku zaradenie na účty DIS. Treba však upozorniť, že ak by bolo takéto prijatie na regulovaný trh len formálne, bez reálneho obchodovania a nedošlo by zmene spôsobu distribúcie cenných papierov, resp. by išlo len o prijatie na jednom trhu napr. v SR mohlo by sa to považovať za účelové obchádzanie daňovej povinnosti, ktoré je postihnuteľné podľa daňového poriadku, najmä v prípade ak by o prijatie na regulovaný trh žiadali subjekty (konajúce priamo, nepriamo alebo v zhode), ktoré budú súčasne poskytovať účty DIS. 

V prípade tuzemských podielových fondov, sa daňové oslobodenie v rámci účtov DIS nevzťahuje na vrátenie podielových listov tuzemských podielových fondov. Ak by aj podielové listy boli formálne prijaté na regulovaný trh, mohli by byť síce súčasťou účtov DIS, ale klient by z týchto transakcií nemal daňovú výhodu. V prípade príjmov z vrátenia podielových listov ide o príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP (rovnako ako kupóny z dlhopisov) a teda nevzťahuje sa na tieto príjmy oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. l) ZDP.

-   podľa odseku 1 písmeno m) sa oslobodzuje náhrada za stratu času dobrovoľníka zapísaného v informačnom systéme športu podľa zákona o dobrovoľníkoch do zákonnom stanovenej výšky 500 eur. Ide o náhradu za stratu času, ktorá je zaradená pre účely zdanenia ako príjem zahŕňaný medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 nového písmena. r).

Uvedená náhrada sa poskytuje podľa § 6 ods. 2 písm. e) zákona o dobrovoľníctve a to za každú hodinu vykonávania dobrovoľníckej činnosti v športe, najviac vo výške hodinovej minimálnej mzdy (§ 2 ods. 2 zákona č. 663/2007 Z. z. o minimálnej mzde).

Minimálna mzda bola pre rok 2016 schválená nariadením vlády SR zo dňa 7. 10. 2015 vo výške 2,328 eura za každú hodinu odpracovanú zamestnancom.

Táto náhrada za stratu času dobrovoľníka sa oslobodzuje od dane v úhrnnej výške 500 eur za zdaňovacie obdobie. Ak by bol úhrn vyplatených náhrad za zdaňovacie obdobie vyšší ako 500 eur, zdaní sa ako ostatný príjem len suma prevyšujúca 500 eur. Zároveň sa musia krátiť výdavky k týmto príjmom tak, aby príjem zahŕňaný do základu dane znižoval len výdavok zodpovedajúci pomernej časti príjmov zahŕňaných do základu dane.

-   odsek 1 sa s účinnosťou od 1.1.2017 dopĺňa o nové písmeno n), v ktorom sa nastavuje oslobodenie podielov do zákonnom určenej výšky pre člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou. Za pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Podľa uvedenej úpravy, ak  podiely člena pozemkového spoločenstva uvedené v § 3 ods. 1 písm. g) ZDP v  príslušnom zdaňovacom období nepresiahnu 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou sú od dane oslobodené.

V prípade, ak takto vymedzený príjem presiahne 500 eur potom sa

1.  daň z tohto príjmu vyberie zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. r) len zo sumy presahujúcej 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období,

2.  zahrnie sa do osobitného základu dane podľa § 51e len v sume presahujúcej 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou v príslušnom zdaňovacom období.

V súlade s prechodným ustanovením § 52zi ods. 5 písm. a) ZDP sa úpravy týkajúce sa podielov členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou účinné od 1.1.2017 aplikujú na tieto podiely vykázané za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

-   podľa odseku 2 písm. a) sú oslobodené dávky vyplácané z povinného zákonného poistenia daňovníka.

Ide o:

•    dávky, podpory a služby z verejného zdravotného poistenia a individuálneho zdravotného poistenia,

•    dávky, podpory a služby zo sociálneho poistenia, nemocenského zabezpečenia a úrazového zabezpečenia,

•    plnenia zo starobného dôchodkového sporenia okrem sumy vyplatenej podľa § 64a ods. 13 a § 123ae písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o SDS“), t.j. sumy vyplatenej dôchodkovou správcovskou spoločnosťou zodpovedajúcou súčinu počtu dôchodkových jednotiek, ktoré boli pripísané z dobrovoľných príspevkov, a aktuálnej hodnoty dôchodkovej jednotky ku dňu, ktorý predchádza dňu prevodu. Takáto suma bude dôchodkovou správcovskou spoločnosťou vyplácaná v zákonom stanovených prípadoch, a to napr. ak podľa právoplatného rozhodnutia súdu bola zmluva o starobnom dôchodkovom sporení uznaná za neplatnú.

     Vyplatená suma bude zahŕňaná medzi ostatné príjmy podľa § 8 zákona, a to iné príjmy (uvádzané v daňovom priznaní), pričom túto sumu si bude môcť daňovník znížiť o zaplatené dobrovoľné príspevky na starobné dôchodkové sporenie,

•    plnenia z povinného zahraničného poistenia rovnakého druhu.

-   v odseku 2 písm. b) sú upravené dávky vyplácané ako pomoc štátu v ťažkých životných situáciách ako pomoc v hmotnej núdzi

Ide o:

•    dávky a príspevky na zabezpečenie základných životných podmienok a riešenie hmotnej núdze vyplácané podľa zákona č. 599/2003 Z. z. o pomoci v hmotnej núdzi a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov,

•    sociálne služby, peňažné príspevky na kompenzáciu sociálnych dôsledkov ťažkého zdravotného postihnutia a peňažný príspevok za opatrovanie vyplácané podľa zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov a zákona č. 448/2008 Z. z. o sociálnych službách a o zmene a doplnení zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov,

•    štátne dávky a štátne sociálne dávky upravené osobitnými predpismi, napr. podľa zákona č. 571/2009 Z. z. o rodičovskom príspevku a o zmene a doplnení niektorých zákonov, zákona č. 235/1998 Z. z. o príspevku pri narodení dieťaťa, o príspevku rodičom, ktorým sa súčasne narodili tri deti alebo viac detí alebo ktorým sa v priebehu dvoch rokov opakovane narodili dvojčatá a ktorým sa menia ďalšie zákony,

•    ďalšie sociálne dávky, a to napr. podľa zákona č. 98/1987 Zb. o osobitnom príspevku baníkom v znení neskorších predpisov,

•    plnenia rovnakého druhu z členských štátov Európskej únie a štátov, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore.

-   v ods. 2 písmenách d), j), i) a s) sú riešené aj rôzne oslobodené plnenia plynúce ako podpory, príspevky, dotácie fyzickým osobám.

Možno ich rozdeliť na plnenia poskytnuté

–   v rámci aktívnej politiky trhu práce podľa zákona o službách zamestnanosti,

–   z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov,

–   na odstránenie alebo zmiernenie následkov mimoriadnych udalostí (povodeň, požiar, zemetrasenie, lavína a pod.).

Oslobodenie dotácií v prípade fyzických osôb je nastavené v § 9 ZDP a to konkrétne v 

-   písm. d), podľa ktorého sú od dane oslobodené plnenia poskytované v rámci aktívnej politiky trhu práce (zákon o službách zamestnanosti) okrem platieb prijatých v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ZDP; v rámci aktívnej politiky trhu práce sú v nadväznosti na § 6 ZDP poskytované podpory a príspevky daňovníkovi, ktorý dosahuje príjmy z činnosti v poľnohospodárskej výrobe vrátane hospodárenia v lesoch a na vodných plochách podľa zákona č. 105/1990 Zb. o súkromnom podnikaní občanov v znení neskorších predpisov (§ 6 ods. 1 písm. a) ZDP) a príjmy zo živnosti vykonávanej na základe živnostenského oprávnenia [§ 6 ods. 1 písm. b) ZDP].

?  Príklad

Fyzická osoba dostala príspevok na výkon podnikateľskej činnosti v súlade so zákonom o službách v zamestnanosti od Úradu práce na základe uzatvorenej dohody. Daňovník uplatňuje príjmov výdavky percentom z príjmov (paušálne výdavky) podľa § 6 ods. 10 ZDP. Je tento príspevok na začatie vykonáva podnikateľskej činnosti oslobodený od dane, alebo ide o zdaniteľný príjem fyzickej osoby podnikateľa?

Podľa § 9 ods. 2 písm. d) ZDP sú od dane oslobodené plnenia poskytované v rámci aktívnej politiky trhu práce okrem platieb prijatých v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 6 ZDP. Ak daňovník prijal príspevok (dotáciu) v súvislosti s výkonom činnosti, z ktorých plynú príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ZDP, príjem nie je od dane z príjmov oslobodený a ide o zdaniteľné príjmy z podnikania.

-   v písm. j) podľa ktorého sú okrem iných príjmov oslobodené aj dotácie poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov vrátane nepeňažného plnenia okrem platieb prijatých ako náhrada za stratu príjmu alebo v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 5 a 6 ZDP.

?  Príklad

Samostatne hospodáriacemu roľníkovi, ktorý vykonáva činnosť na základe osvedčenia vydaného podľa § 12a zákona č. 105/1990 Zb. o súkromnom podnikaní občanov v znení zákona č. 219/1991 Zb. (ďalej len „osvedčenie“), boli v roku 2016 poskytnuté finančné prostriedky (podpora) zo štrukturálneho fondu EÚ – prostredníctvom Pôdohospodárskej platobnej agentúry na plodiny na ornej pôde. Nakoľko daňovník prijal platbu v súvislosti s výkonom činnosti, z ktorej mu plynú príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. a) ZDP, príjem nie je oslobodený od dane z príjmov fyzickej osoby [§ 9 ods. 2 písm. j) ZDP].

?  Príklad

Daňovníkovi, ktorý vykonáva poľnohospodársku výrobu len príležitostne (na túto činnosť nemá vydané osvedčenie), boli v roku 2016 poskytnuté finančné prostriedky (podpora) zo štrukturálneho fondu EÚ – prostredníctvom Pôdohospodárskej platobnej agentúry na jednotnú platbu na plochu. Nakoľko daňovník neprijal podporu v súvislosti s výkonom činnosti, z ktorej mu plynú príjmy podľa § 6 ZDP, príjem je podľa § 9 ods. 2 písm. j) ZDP oslobodený od dane z príjmov fyzickej osoby.

-   v písm. i) podľa ktorého sú od dane z príjmov fyzických osôb oslobodené plnenia poskytované na odstránenie alebo zmiernenie následkov mimoriadnych udalostí podľa § 3 ods. 2 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 42/1994 Z. z. o civilnej ochrane obyvateľstva v znení neskorších predpisov.

Na účely tohto zákona sa mimoriadnou situáciou rozumie obdobie ohrozenia alebo obdobie pôsobenia následkov mimoriadnej udalosti na život, zdravie alebo majetok, ktorá je vyhlásená podľa tohto zákona. Počas tejto mimoriadnej situácie sa vykonávajú opatrenia na záchranu života, zdravia alebo majetku, na znižovanie rizík ohrozenia alebo činnosti nevyhnutné na zamedzenie šírenia a pôsobenia následkov mimoriadnej udalosti.

Na účely tohto zákona sa mimoriadnou udalosťou rozumie živelná pohroma, havária, katastrofa, ohrozenie verejného zdravia II. stupňa alebo teroristický útok, pričom

a)  živelná pohroma je mimoriadna udalosť, pri ktorej dôjde k nežiaducemu uvoľneniu kumulovaných energií alebo hmôt v dôsledku nepriaznivého pôsobenia prírodných síl, pri ktorej môžu pôsobiť nebezpečné látky alebo pôsobia ničivé faktory, ktoré majú negatívny vplyv na život, zdravie alebo na majetok,

b)  havária je mimoriadna udalosť, ktorá spôsobí odchýlku od ustáleného prevádzkového stavu, v dôsledku čoho dôjde k úniku nebezpečných látok alebo k pôsobeniu iných ničivých faktorov, ktoré majú vplyv na život, zdravie alebo na majetok,

c)  katastrofa je mimoriadna udalosť, pri ktorej dôjde k narastaniu ničivých faktorov a ich následnej kumulácii v dôsledku živelnej pohromy a havárie.

•    v písm. s) ZDP, podľa ktorého sú od dane z príjmov fyzických osôb oslobodené finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná.

Granty predstavujú nenávratné finančné čiastky, obvykle dostupné pre špecifické účely, ktoré sú poskytnuté po splnení stanovených kritérií. Jedným z hlavných faktov často spojených zo získaním grantu je spolufinancovanie, t. j. nutnosť vynaložiť taktiež svoje vlastné finančné prostriedky. Množstvo grantov je špecificky poskytovaných pre určitú lokalitu alebo región. Právnym základom je grantová zmluva alebo zmluva o poskytnutí grantu.

Prostriedky poskytnuté z medzinárodných zmlúv s inými štátmi sú upravené v § 8 ods. 4 a v § 22 ods. 4 zákona č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy v znení neskorších predpisov. Podľa § 8 ods. 4 zákona o rozpočtových pravidlách, prostriedky EÚ a prostriedky štátneho rozpočtu určené na financovanie spoločných programov SR a EÚ a prostriedky štátneho rozpočtu určené na financovanie účelov vyplývajúcich z medzinárodných zmlúv o poskytnutí grantu uzatvorených medzi SR a inými štátmi možno použiť aj v nasledujúcich rozpočtových rokoch až do ich úplného vyčerpania na určený účel.

Poznámka

Podľa § 1 ZDP „Medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom (medzinárodná zmluva), má prednosť pred týmto zákonom.“

Ide o všetky zmluvy spĺňajúce podmienky ustanovené v tomto ustanovení, pričom medzinárodnými zmluvami sú zmluvy uzatvorené v súlade s Viedenským dohovorom o zmluvnom práve (vyhláška MZV č. 15/1998 Z. z.), ktoré boli schválené, ratifikované a vyhlásené spôsobom ustanoveným zákonom, t.j. na území Slovenskej republiky

     pred ratifikáciou schválené NR SR, alebo o nich NR SR rozhodla, že majú prednosť pred zákonmi,

     ratifikované prezidentom SR, alebo splnomocnenou osobou,

     vyhlásené v Zbierke zákonov SR.

V súlade s § 6 ods. 2 zákona č. 1/1993 Z. z. o Zbierke zákonov SR v znení neskorších predpisov, medzinárodné zmluvy spadajúce pod článok 7 ods. 4 Ústavy SR (t.j. prezidentské zmluvy), ktoré si vyžadujú pred ratifikáciou súhlas Národnej rady SR v súlade s čl. 86 písm. d) Ústavy SR, musia byť vyhlásené v Zbierke zákonov SR uverejnením ich plného znenia. Uzavretie medzinárodných zmlúv, ktoré pred ratifikáciou nevyžadujú súhlas Národnej rady SR, musia byť oznámené v Zbierke zákonov v súlade s § 6 ods. 2 zákona č. 1/1993 Z. z.

Za takúto medzinárodnú zmluvu sa považuje aj dohoda, ktorá bola uzatvorená alebo schválená vládou SR, a ktorá upravuje zdanenie a s tým súvisiace právne vzťahy vo vzťahu k nesamosprávnym územiam, ktoré v medzinárodných vzťahoch vystupujú samostatne. V súčasnosti je takouto dohodou len dohoda medzi Ministerstvom financií SR a Ministerstvom financií Čínskej republiky (Taiwan) o zamedzení dvojitého zdanenia a zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmov (úplné znenie medzirezortnej administratívnej dohody bolo uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 9/2011 oznámením č. 31).

V súlade s § 21 však ani uhrádzané výdavky z poskytnutého grantu, ktorý nie je zdaniteľným príjmom, nie sú daňovými výdavkami.

V prípade, ak však nie sú granty poskytované na základe medzinárodných zmlúv, v prípade, ak plynú fyzickej osobe v súvislosti s príjmami podľa § 6 ZDP sú súčasťou príjmov tohto daňovníka a v prípade ak plynú právnickým osobám sú príjmom zahŕňaným do základu dane z príjmov tohto daňovníka.

Účtovanie grantov je rovnaké ako účtovanie dotácií.

Vychádzajúc z § 9 ZDP, ak dotácie plynú daňovníkom dosahujúcim príjmy podľa § 6 ZDP tieto sú u takéhoto daňovníka jeho zdaniteľným príjmom, ktorý zahŕňa do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela alebo umeleckého výkonu.

Spôsob ich zahrnutia do základu dane je závislý od spôsobu uplatňovaných výdavkov (preukázateľné alebo výdavky percentom z príjmov) alebo spôsobu preukazovania výdavkov (jednoduché účtovníctvo alebo daňová evidencia alebo podvojné účtovníctvo).

Upozornenie!

V prípade podpôr a príspevkov poskytovaných z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov vrátane nepeňažného plnenia je potrebné sledovať aj skutočnosť, či tieto platby neboli prijaté v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP. V takomto prípade pôjde o zdaniteľný príjem zahrňovaný medzi príjmy zo závislej činnosti zdanené spôsobom určeným pre tento druh príjmu.

Súčasťou oslobodených príjmov uvedených v ods. 2 písm. j) sú aj štipendiá poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu alebo poskytované vysokými školami a obdobné plnenia poskytované zo zahraničia a štipendiá poskytované žiakom podľa osobitného predpisu.

Medzi oslobodené štipendiá patria aj štipendiá poskytované žiakom podľa zákona č. 61/2015 Z. z. o odbornom vzdelávaní a príprave a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o odbornom vzdelávaní“).

Ide o štipendiá poskytované v rámci finančného zabezpečenia žiakov vymedzené v § 27 ods. 3 a 6 zákona o odbornom vzdelávaní a to

–   motivačné štipendium poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu pre žiaka, ktorý sa pripravuje na povolanie, skupinu povolaní alebo odborných činností v študijnom odbore alebo v učebnom odbore zaradenom do zoznamu študijných odborov a učebných odborov s nedostatočným počtom absolventov pre potreby trhu práce.

Toto štipendium závisí od prospechu žiaka a je určené vo výške

•    65 % sumy životného minima podľa osobitného predpisu [§ 2 písm. c) zákona č. 601/2003 Z. z. o životnom minime a o zmene a doplnení niektorých zákonov] pri priemernom prospechu žiaka do 1,8 vrátane = 58,77 eura (65 % zo sumy 90,42 eura mesačne pre zaopatrené neplnoleté dieťa alebo nezaopatrené dieťa),

•    45 % sumy životného minima pri priemernom prospechu žiaka horšom ako 1,8 do 2,4 vrátane = 40,69 eura alebo

•    25 % sumy životného minima pri priemernom prospechu žiaka horšom ako 2,4 do 3,0 vrátane = 22,61 eura.

–   podnikové štipendium, ktoré môže poskytnúť zamestnávateľ zo svojich prostriedkov žiakovi, ktorý vykonáva praktické vyučovanie na pracovisku zamestnávateľa alebo na pracovisku praktického vyučovania. Toto štipendium sa môže poskytnúť mesačne v období školského vyučovania najviac do výšky štvornásobku sumy životného minima, t.j. vo výške 361,68 eura (4 x 90,42 eura). Pri jeho výške sa prihliada najmä na dosiahnutý prospech na praktickom vyučovaní a jeho pravidelnú účasť na praktickom vyučovaní.

-   v odseku 2 písm. n) je od dane oslobodená suma daňového zvýhodnenia na vyživované dieťa žijúce s daňovníkom v domácnosti (ďalej len „daňový bonus“), vyplatená daňovníkovi, ktorý spĺňa podmienky uvedené v § 33 ZDP. Toto oslobodenie sa vzťahuje na plnenia rovnakého druhu z členských štátov Európskej únie a štátov, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore.

-   v odseku 2 písm. u) je uvedený oslobodený príjem, ktorým je hmotné zabezpečenie žiakov stredných odborných škôl a žiakov odborných učilíšť poskytované podľa osobitného predpisu a to podľa § 26 zákona o odbornom vzdelávaní.

Podľa tohto ustanovenia ide o hmotné zabezpečenie žiakov zamestnávateľom a to:

•    osobné ochranné pracovné prostriedky pre žiaka,

•    posúdenie zdravotnej, zmyslovej a psychologickej spôsobilosti žiaka, ak sa na výkon praktického vyučovania jej posúdenie vyžaduje,

•    stravovanie poskytnuté zamestnávateľom počas praktického vyučovania vo výške ustanovenej podľa § 152 ZP,

•    náklady na ubytovanie žiaka v školskom internáte a 

•    cestovné náhrady za dopravu z miesta trvalého bydliska do strednej odbornej školy, miesta výkonu praktického vyučovania a školského internátu a späť a zo školského internátu do strednej odbornej školy a miesta výkonu praktického vyučovania a späť.

-   podľa odseku 2 písm. y) sa oslobodzuje nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme účasti poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanca alebo zdravotníckeho pracovníka na sústavnom vzdelávaní podľa osobitného predpisu (§ 42 zákona č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch, stavovských organizáciách v znení neskorších predpisov) za účasť na sústavnom vzdelávaní sa nepovažuje hodnota ubytovania a dopravy poskytnutá v súvislosti s týmto vzdelávaním. 

Okrem účasti na sústavnom vzdelávaní, je podľa tohto ustanovenia oslobodené aj nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme

•    hodnoty stravy poskytnutej poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti na odbornom podujatí určenom výhradne na vzdelávací účel (bez ohľadu na skutočnosť, či ide o sústavné vzdelávanie alebo iné vzdelávanie), najviac vo výške, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon o cestovných náhradách. Výnimkou je situácia, ak poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti súčasne vznikol nárok na stravu podľa zákona o cestovných náhradách.

Podľa Opatrenia MPSVaR č. 296/2014 Z. z. je do 30. 11. 2016 stravné pri pracovnej ceste na území SR v trvaní

–   5 až 12 hod. – 4,20 eur

–   12 až 18 hod. – 6,30 eur

–   nad 18 hod. – 9,80 eur.

Podľa Opatrenia MPSVaR č. 309/2016 Z. z. je s účinnosťou od 1. 12. 2016 stravné pri pracovnej ceste na území SR v trvaní

–   5 až 12 hod. – 4,50 eur

–   12 až 18 hod. – 6,70 eur

–   nad 18 hod. – 10,30 eur.

Upozornenie!

Podľa § 5 ods. 6 zákona o CN, ak má zamestnanec na pracovnej ceste preukázane zabezpečené bezplatné stravovanie v celom rozsahu, zamestnávateľ mu stravné neposkytuje. Ak má zamestnanec na pracovnej ceste preukázane zabezpečené bezplatné stravovanie čiastočne, zamestnávateľ stravné určené podľa § 5 ods. 1, 2 alebo 5 kráti o 25 % za bezplatne poskytnuté raňajky, o 40 % za bezplatne poskytnutý obed a o 35 % za bezplatne poskytnutú večeru z ustanovenej sumy stravného pre časové pásmo nad 18 hodín alebo z najvyššej dohodnutej sumy stravného podľa odseku 5.

V nadväznosti na oslobodenie stravy zabezpečenej držiteľmi pre poskytovateľov zdravotnej starostlivosti, je v ustanovení § 19 ods. 2 písm. e) a p) ZDP uvedené, že nie je možné uplatniť stravu na tom istom podujatí v rámci daňových výdavkov, či už v rámci vykonávania „pracovnej cesty“ lekára vykonávajúceho činnosť na základe samostatnej licencie [príjem podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP] resp. pri pracovnej ceste v rámci prednáškovej činnosti vykonávanej na základe uzatvorenej zmluvy podľa autorského práva [príjem podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP] alebo uplatnenej na pracovisku týmto lekárom (podnikateľom).

Uvedené úpravy zamedzujú lekárom, ktorý prijali stravu ako oslobodené nepeňažné plnenie od držiteľov na vzdelávaní, aby si uplatňovali navyše rovnaké výdavky do daňových výdavkov v rámci možností upravených práve v § 19 ods. 2 písm. e) a p) ZDP.

§ 10

Výpočet príjmov a výdavkov  spoluvlastníka a účastníka združenia, ktoré nie je právnickou osobou

(1) Príjmy dosiahnuté spoločne dvoma alebo viacerými daňovníkmi z dôvodu spoluvlastníctva k veci alebo zo spoločných práv a spoločné výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo účastníkmi dohodnutý iný podiel.⁶¹⁾

(2) Príjmy dosiahnuté daňovníkmi pri spoločnom podnikaní alebo zo spoločnej inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2), na základe písomnej zmluvy o združení⁶²⁾ a daňové výdavky sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov rovným dielom, ak nie je v zmluve o združení určené inak. To platí aj pre príjmy a daňové výdavky pri spoločnom podnikaní (§ 6) na základe písomnej zmluvy o združení⁶²⁾ medzi fyzickými osobami a právnickými osobami.

Komentár k § 10

Delenie príjmov dosiahnutých spoločným podnikaním na základe písomnej zmluvy o združení medzi jednotlivých účastníkov a spôsob delenia príjmov plynúcich zo spoluvlastníctva k veci, ktorá sa tiež v niektorých prípadoch dotýka účastníkov združenia, je uvedené v § 10 ZDP.

Poznámka

K tomuto ustanoveniu vydalo Finančné riaditeľstvo metodický pokyn k deleniu príjmov a výdavkov podľa § 4 ods. 8 a § 10 ZDP.

§ 11

Nezdaniteľné časti základu dane

(1) Základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov podľa § 5 alebo § 6 ods. 1 a 2 alebo súčet čiastkových základov dane z týchto príjmov sa znižuje o nezdaniteľné časti základu dane uvedené v odsekoch 2, 3, 8 a 10.

(2) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane, ktorý

a) sa rovná alebo je nižší ako 100-násobok sumy životného minima,^39a) platného k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia (ďalej len „platné životné minimum“), nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca 19,2-násobku sumy platného životného minima,

b) je vyšší ako 100-násobok platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca rozdielu 44,2-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka sa rovná nule.

(3) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane

a) rovnajúci sa alebo nižší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti⁵⁷⁾ v tomto zdaňovacom období

    1.   nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca 19,2-násobku platného životného minima,

    2.   má vlastný príjem nepresahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 19,2-násobku platného životného minima a vlastným príjmom manželky (manžela),

    3.   má vlastný príjem presahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

b) vyšší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti⁵⁷⁾ v tomto zdaňovacom období

    1.   nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca rozdielu 63,4-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane tohto daňovníka; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

    2.   má vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma vypočítaná podľa prvého bodu, znížená o vlastný príjem manželky (manžela); ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule.

(4) Na účely uplatnenia nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 3 sa považuje za

a) manželku (manžela), na ktorú si môže daňovník uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane, manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti, ktorá sa v príslušnom zdaňovacom období starala o vyživované (§ 33 ods. 2) maloleté dieťa podľa osobitného predpisu^63a) žijúce s daňovníkom v domácnosti, alebo ktorá v príslušnom zdaňovacom období poberala peňažný príspevok na opatrovanie^63b) alebo bola zaradená do evidencie uchádzačov o zamestnanie^63c) alebo sa považuje za občana so zdravotným postihnutím,^63d) alebo sa považuje za občana s ťažkým zdravotným postihnutím ^63e) a súčasne

b) vlastný príjem manželky (manžela) príjem manželky (manžela) znížený o zaplatené poistné a príspevky, ktoré manželka (manžel) v príslušnom zdaňovacom období bola (bol) povinná z tohto príjmu zaplatiť; do vlastného príjmu manželky (manžela) sa nezahŕňa zamestnanecká prémia podľa § 32a, daňový bonus podľa § 33, zvýšenie dôchodku pre bezvládnosť, štátne sociálne dávky⁶⁴⁾ a štipendium poskytované študentovi, ktorý sa sústavne pripravuje na budúce povolanie.¹²⁵⁾

(5) Daňovník, ktorý si môže uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 3 len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, môže znížiť základ dane o nezdaniteľnú časť základu dane zodpovedajúcu jednej dvanástine nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 3 za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane.

(6) Základ dane daňovníka sa neznižuje o sumu vypočítanú podľa odseku 2, ak daňovník je na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom starobného dôchodku, vyrovnávacieho príplatku alebo predčasného starobného dôchodku zo sociálneho poistenia, starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodku zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu, alebo výsluhového dôchodku²²⁾ (ďalej len „dôchodok“) alebo ak mu dôchodok bol priznaný spätne k začiatku zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku predchádzajúcich zdaňovacích období a ak suma tohto dôchodku je v úhrne vyššia ako suma, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2. Ak suma dôchodku v úhrne nepresahuje sumu, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2, zníži sa základ dane podľa odseku 2 len vo výške rozdielu medzi sumou, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2 a vyplatenou sumou dôchodku.

(7) Základ dane sa znižuje o nezdaniteľnú časť základu dane podľa odsekov 3 a 10 aj u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

(8) Nezdaniteľnou časťou základu dane je do 31. decembra 2016 aj suma preukázateľne zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie, a to najviac do výšky 2 % zo základu dane (čiastkového základu dane) zisteného z príjmov podľa § 5 alebo podľa § 6 ods. 1 a 2 alebo zo súčtu čiastkových základov dane z týchto príjmov. Suma podľa prvej vety nesmie presiahnuť výšku 2 % zo 60-násobku priemernej mesačnej mzdy v hospodárstve Slovenskej republiky zistenej Štatistickým úradom Slovenskej republiky za kalendárny rok, ktorý dva roky predchádza kalendárnemu roku, za ktorý sa zisťuje základ dane.

(9) Ak bola daňovníkovi vyplatená suma podľa osobitného predpisu^40c) a tento daňovník si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach uplatnil nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 8, je povinný zvýšiť si základ dane do troch zdaňovacích období od skončenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom bola táto suma vyplatená, o sumu zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane.

(10) Nezdaniteľnou časťou základu dane sú aj príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu³⁵⁾ a na doplnkové dôchodkové sporenie v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu.

(11) Príspevky daňovníka na doplnkové dôchodkové sporenie podľa odseku 10 je možné odpočítať od základu dane vo výške, v akej boli v zdaňovacom období preukázateľne zaplatené, v úhrne najviac do výšky 180 eur za rok; pri výpočte úhrnu príspevkov na doplnkové dôchodkové sporenie, platené zamestnávateľom a zamestnancom, ktorí sú účastníkmi tohto sporenia sa použije postup podľa § 4 ods. 3.

(12) Na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 10 musia byť súčasne splnené tieto podmienky:

a) príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa odseku 10 zaplatil daňovník na základe účastníckej zmluvy uzatvorenej po 31. decembri 2013 alebo na základe zmeny účastníckej zmluvy, ktorej súčasťou je zrušenie dávkového plánu,

b) daňovník nemá uzatvorenú inú účastnícku zmluvu podľa osobitného predpisu,³⁵⁾ ktorá nespĺňa podmienky uvedené v písmene a).

(13) Ak bol daňovníkovi vyplatený predčasný výber⁶⁵⁾ a v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach si uplatnil nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 10, je povinný zvýšiť základ dane do troch zdaňovacích období od skončenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom bola táto suma vyplatená o sumu zaplatených príspevkov na doplnkové dôchodkové sporenie, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane.

Komentár k § 11

-   v odseku 1 sú uvedené nezdaniteľné časti základu dane daňovníka, o ktoré je možné znížiť výlučne základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov zo závislej činnosti (§ 5 ZDP) alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) alebo ich úhrnu.

Ide o nezdaniteľné časti základu dane daňovníka

–   na daňovníka,

–   na manželku (manžela) daňovníka,

–   na sumu preukázateľne zaplatených príspevkov na starobné dôchodkové sporenie (ďalej len „SDS“), ktorú je možné poslednýkrát uplatniť za zdaňovacie obdobie roka 2016 a 

–   na príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa zákona o doplnkovom dôchodkovom sporení a na doplnkové dôchodkové sporenie v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu (ďalej len „príspevky na DDS“).

-   v odseku 2 a 6 je upravený spôsob výpočtu nezdaniteľnej časti na daňovníka

Výška nezdaniteľnej časti základu dane sa odvíja od výšky životného minima, ktoré sa mení vždy k 1. 7. príslušného kalendárneho roka. Vzhľadom na to, že životné minimum sa nezmenila, výška nezdaniteľnej časti na rok 2016 a 2017 je rovnaká.

písm.	Ak základ dane daňovníka	Nezdaniteľná časť ZD na daňovníka
a)	– sa rovná alebo je nižší ako 19 809	3 803,33
b)	– je vyšší ako 19 809	8 755,578 – (základ dane : 4)

 

V prípade, ak daňovník dosahuje príjmy zo závislej činnosti, nezdaniteľná časť na daňovníka sa uplatňuje u zamestnávateľa priebežne mesačne jednou dvanástinou zo sumy nezdaniteľnej časti stanovenej na príslušné zdaňovacie obdobie, bez ohľadu na skutočnosť, aký základ dane bude v kalendárnom roku vykazovať alebo vykazoval v predchádzajúcom kalendárnom roku (§ 11 ods. 2 ZDP). Nárok na odpočet tejto nezdaniteľnej časti v plnej výške (nie pomernou časťou pripadajúcou len na mesiace, v ktorých dosahoval príjem) má každý zamestnanec, bez ohľadu na to, koľko dní resp. mesiacov v kalendárnom roku odpracoval. Túto nezdaniteľnú časť si však môže uplatňovať za rovnaké obdobie kalendárneho roka iba u jedného zamestnávateľa.

Ak daňovník dosahuje príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, túto nezdaniteľnú časť si uplatňuje až za celé zdaňovacie obdobie v podanom daňovom priznaní.

Nárok na túto nezdaniteľnú časť má každý daňovník, fyzická osoba, dosahujúca nejaký druh zdaniteľných príjmov bez ohľadu na to koľko mesiacov v kalendárnom roku pracuje a či je to cudzinec, ktorý nemá na území SR trvalý pobyt alebo sa ani na území SR obvykle nezdržuje.

Nárok na túto nezdaniteľnú časť sa nepreukazuje žiadnym dokladom ale vzniká automaticky zo zákona.

Podľa § 11 ods. 6 ZDP sa základ dane daňovníka neznižuje o sumu nezdaniteľnej časti, ak daňovník je na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom starobného dôchodku, vyrovnávacieho príplatku alebo predčasného starobného dôchodku zo sociálneho poistenia, starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodku zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu, alebo výsluhového dôchodku (ďalej len „dôchodok“), alebo ak mu jeden z týchto dôchodkov bol priznaný spätne k začiatku zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku predchádzajúcich zdaňovacích období. Ak suma týchto zákonom určených dôchodkov v úhrne nepresahuje sumu vypočítanej nezdaniteľnej časti, zníži sa základ dane o rozdiel medzi sumou vypočítanej nezdaniteľnej časti a vyplatenou sumou dôchodku.

V tomto prípade, t.j. ak daňovník poberá nejaký druh zo zákonom stanovených dôchodkov v nižšej sume ako je výška nezdaniteľnej časti na daňovníka a chce si uplatniť ich rozdiel ako nezdaniteľnú časť na daňovníka, musí tento nárok na pomernú nezdaniteľnú časť preukázať zamestnávateľovi, u ktorého si ju uplatňuje a to buď posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku. Túto povinnosť ukladá priamo ustanovenie § 37 ods. 1 písm. b) ZDP.

Ak daňovník podáva daňové priznanie, takéto doklady nie sú povinnou prílohou daňového priznania.

V prípade, ak daňovníkovi bol spätne priznaný niektorý z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 ZDP k začiatku bezprostredne predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku zdaňovacích období predchádzajúcich tomuto zdaňovaciemu obdobiu, musí v súlade s § 32 ods. 11 ZDP za toto resp. tieto zdaňovacie obdobia podať dodatočné daňové priznanie, ak si v nich uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka. Ak daňovník podá dodatočné daňové priznanie len z tohto dôvodu, neuplatní sa postup podľa osobitného predpisu, t.j. správca dane nebude takéhoto daňovníka postihovať vyrubovaním sankcií v súlade s ustanoveniami § 155 a 156 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

Z uvedeného vyplýva, že ak je daňovníkovi priznaný niektorý z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 ZDP spätne za predchádzajúce zdaňovacie obdobia, je povinný si dodatočným daňovým priznaním svoju daňovú povinnosť opraviť.

-   v odseku 3 je upravený spôsob výpočtu nezdaniteľnej časti daňovníka na jeho manželku (manžela), na ktorý nadväzuje aj odsek 4, 5 a 7

Nezdaniteľná časť daňovníka na manželku (manžela) je upravená ustanovením § 11 ods. 3 ZDP a jej výška, resp. spôsob výpočtu sa rovnako ako pri nezdaniteľnej časti ročne na daňovníka odvíja od výšky základu dane tohto daňovníka, t.j. daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť na manželku (manžela).

Nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) podľa § 11 ods. 3 ZDP v ustanovenej výške sa uplatní, len ak manželka (manžel) žije s daňovníkom v „spoločnej“ domácnosti v priebehu príslušného zdaňovacieho obdobia.

Okrem vyššie uvedených podmienok musia byť splnené ešte ďalšie podmienky, aby si mohol daňovník odpočítať od základu dane nezdaniteľnú časť na manželku (manžela) a to musí ísť o manželku (manžela)

–   žijúcu s daňovníkom v domácnosti, ktorá sa v príslušnom zdaňovacom období starala o vyživované (§ 33 ods. 2 ZDP) maloleté dieťa (do 3 rokov, resp. v určených prípadoch do 6 rokov veku) podľa § 3 ods. 2 zákona č. 571/2009 Z. z. žijúcu s daňovníkom v domácnosti, alebo

–   ktorá v príslušnom zdaňovacom období poberala peňažný príspevok na opatrovanie podľa § 40 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 180/2011, alebo

–   ktorá bola zaradená do evidencie uchádzačov o zamestnanie podľa § 33 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti v znení neskorších predpisov, alebo

Poznámka

Táto podmienka nie je splnená, ak manželka (manžel) bola v súlade s ustanoveniami zákona o službách zamestnanosti zaradená do iných evidencií, napr. do evidencie záujemcov o zamestnanie.

–   ktorá sa považuje za občana so zdravotným postihnutím podľa § 9 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti v znení neskorších predpisov alebo sa považuje za občana s ťažkým zdravotným postihnutím podľa § 2 ods. 3 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

?  Príklad

Manželka daňovníka v mesiacoch január až júl 2016 poberala invalidný dôchodok. Od augusta 2016 jej nárok na invalidný dôchodok zanikol z dôvodu, že 15. 4. 2016 posudkový lekár posúdil jej zdravotný stav tak, že jej pokles schopnosti vykonávať zárobkovú činnosť je menej ako 40 % v porovnaní so zdravou fyzickou osobou. Za ktoré mesiace roka 2016 si môže daňovník uplatniť NČZD na manželku?

Poberanie invalidného dôchodku nemá vplyv na uplatnenie NČZD na manželku. Vzhľadom na uvedené, ak sú splnené aj ďalšie ustanovené podmienky, daňovník si môže na manželku uplatniť NČZD za mesiace január až apríl 2016, t. j. v mesiacoch, v ktorých sa manželka považovala za občana so zdravotným postihnutím, resp. za občana s ťažkým zdravotným postihnutím.

Do vlastného príjmu manželky (manžela) sa nezahŕňa

–   zamestnanecká prémia podľa § 32a zákona,

–   daňový bonus podľa § 33 zákona,

–   zvýšenie dôchodku pre bezvládnosť,

–   štátne sociálne dávky

•    príspevok pri narodení dieťaťa (zákon č. 383/2013 Z. z. o príspevku pri narodení dieťaťa a príspevku na viac súčasne narodených detí a o zmene a doplnení niektorých zákonov),

•    rodičovský príspevok (zákon o rodičovskom príspevku),

•    príspevok na pohreb (zákon č. 238/1998 Z. z. o príspevku na pohreb v znení neskorších predpisov),

•    prídavok na dieťa a príplatok k prídavku na dieťa (zákon č. 600/2003 Z. z.),

•    vianočný príspevok (zákon č. 592/2006 Z. z. o poskytovaní vianočného príspevku niektorým poberateľom dôchodku a o doplnení niektorých zákonov),

•    príplatok k dôchodku (zákon č. 274/2007 Z. z. o príplatku k dôchodku politickým väzňom v znení neskorších predpisov),

–   štipendium poskytované študujúcim sústavne sa pripravujúcim na budúce povolanie.

Tento vlastný príjem manželky (manžela) sa znižuje o zaplatené poistné a príspevky, ktoré manželka (manžel) v príslušnom zdaňovacom období bola (bol) povinná z tohto príjmu zaplatiť [§ 11 ods. 4 písm. b) zákona].

Pri uplatňovaní nezdaniteľnej časti daňovníka na manželku (manžela) je potrebné si uvedomiť, že sa sčítavajú vlastné príjmy manželky (manžela) nie základy dane (rozdiel príjmu a výdaju) a do vlastného príjmu sa zahŕňajú všetky druhy príjmov, s výnimkou príjmov určených v § 11 ods. 4 ZDP, a to aj v prípade ak sú od dane oslobodené alebo vysporiadané zrážkovou daňou. Môže ísť napr. o dávku v nezamestnanosti, nemocenské, materské, úroky z úsporných vkladov.

 

§ 11 ods. 3 písm. a) zákona                                                    (v eurách)

Ak základ dane daňovníka	Vlastné príjmy manželky	Nezdaniteľná časť ZD na manželku
– sa rovná alebo je nižší ako 35 022,31	0	3 803,33
	menej ako 3 803,33	3 803,33 – vlastné príjmy manželky
	3 803,33 a viac	0,00

 

?  Príklad

Základ dane daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na manželku = 20 000,00.

Manželka sa celý rok 2016 stará o vlastné dvojročné dieťa

1.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 0,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33

2.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 1 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33 – 1 500,00 = 2 303,33

3.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 4 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 0,00.

?  Príklad

Základ dane daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na manželku = 20 000,00

Manželka sa narodilo dieťa 15. 8. 2016, t.j. nárok na túto nezdaniteľnú časť základu dane vzniká až od septembra 2016 (§ 11 ods. 4 a 5 zákona)

1.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 0,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33: 12 = 316,944 (pomerná mesačná výška NČ ZD) x 4 (počet mesiacov, počas ktorých spĺňa podmienky pre uplatnenie NČ ZD) = 1 267,776 ÷ 1 267,78

2.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 1 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33 – 1 500,00 = 2 303,33 : 12 = 191,944 x 4 = 767,776 ÷ 767,78

3.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 4 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 0,00

 

§ 11 ods. 3 písm. b) zákona                                                   (v eurách)

Ak základ dane daňovníka	Vlastné príjmy manželky	Nezdaniteľná časť ZD na manželku
– je vyšší ako 35 022,31	Nepoberala	12 558,906 – (ZD daňovníka : 4)
	Poberala	12 558,906 – (ZD daňovníka : 4) – vlastné príjmy manželky

 

?  Príklad

Základ dane daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na manželku = 35 100,00

Manželka je od 1. 5. 2016 zaradená do evidencie uchádzačov o zamestnanie.

1.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 0

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 12 558,906 – 35 100 : 4 = 12 558,906 – 8 775,00 = 3 783,906 ÷ 3 783,91

2.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 1 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku =12 558,906 – 8 775,00 – 1 500,00 = 2 283,906 ÷ 2 283,91.

Základ dane sa daňovníkovi znižuje o nezdaniteľnú časť základu dane na manželku (manžela),

1.  ak ide o daňovníka s NDP

2.  ak ide o daňovníka s ODP, za podmienky, že úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území SR (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých zdaniteľných príjmov týchto daňovníkov, dosiahnutých tak zo zdrojov na území SR ako aj zo zdrojov v zahraničí.

O túto nezdaniteľnú časť sa základ dane znižuje až po uplynutí kalendárneho roka a to

•    u zamestnávateľa, ak mu vykonáva ročné zúčtovanie sa preukazuje podľa § 37 ods. 1 písm. a) ZDP

•    dokladom preukazujúcim oprávnenosť nároku na uplatnenie NČZD na manželku/manžela vystaveného oprávneným subjektom napr.

–   sobášnym listom,

–   rodným listom resp. potvrdením o poberaní rodičovského príspevku (starostlivosť o dieťa),

–   rozhodnutie alebo oznámenie SP o zdravotnom postihnutí občana,

–   potvrdenie z úradu práce o zaradení do evidencie uchádzačov o zamestnanie,

–   čestným prehlásením o výške vlastného príjmu,

•    ak podáva daňové priznanie – nárok sa nepreukazuje (až pri daňovej kontrole).

-   v odsekoch 8 a 9 je uvedená nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka a to suma preukázateľne zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie.

Túto nezdaniteľnú časť si bude môcť daňovník odpočítať poslednýkrát za zdaňovacie obdobie 2016.

Odpočítať sumu preukázateľne zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie si môže daňovník najviac do výšky 2 % zo základu dane (čiastkového základu dane) zisteného z príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP alebo z príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo z ich úhrnov. Táto suma však nesmie presiahnuť výšku 2 % zo 60-násobku priemernej mesačnej mzdy v hospodárstve SR zistenej Štatistickým úradom SR za kalendárny rok, ktorý dva roky predchádza kalendárnemu roku, za ktorý sa zisťuje základ dane. Maximálna hranica pre uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti pre rok 2016 bude vo výške 1 029,60 eura.

Daňovník poruší podmienky pre uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane v prípade, že mu zanikne zmluva o starobnom dôchodkovom sporení podľa zákona o SDS, pričom mu je na základe tohto porušenia vyplatená suma podľa § 64a ods. 13 a § 123ae písm. b) tohto zákona, musí v súlade s § 11 ods. 9 ZDP zvýšiť základ dane do troch zdaňovacích období, od skončenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom mu bola táto suma vyplatená.

V súlade s § 64a ods. 13 a § 123ae písm. b) zákona o SDS ide o sumu zodpovedajúcu súčinu počtu dôchodkových jednotiek, ktoré boli pripísané z dobrovoľných príspevkov a aktuálnej hodnoty dôchodkovej jednotky ku dňu, ktorý predchádza dňu prevodu.

K vyplateniu tejto sumy a teda aj k porušeniu podmienok podľa zákona o starobnom dôchodkovom sporení je v prípadoch keď

–   zmluva o starobnom dôchodkovom sporení je podľa právoplatného rozhodnutia súdu neplatná alebo nevznikla, alebo bola vymazaná z registra zmlúv z dôvodu, že nemala byť podľa § 64a ods. 3 (napr. obsahuje neúplné a chybné údaje) zapísaná do registra zmlúv, alebo

–   zmluva o starobnom dôchodkovom sporení zanikla dňom zániku právneho postavenia sporiteľa podľa § 17a (požiadal o prevod dôchodkových práv získaných v dôchodkovom systéme SR do dôchodkového systému EÚ alebo jej inštitúcie).

V prípade, ak dôjde k porušeniu podmienok, nie je možné takémuto daňovníkovi vykonať ročné zúčtovanie podľa § 38 od 1 ZDP, ale musí podať daňové priznanie v súlade s § 32 ods. 2 a 3 ZDP.

Podľa § 9 ods. 2 písm. a) ZDP nie je suma vyplatená pri porušení podmienok sporenia v II. pilieri oslobodeným príjmom, t.j. je zdaniteľným ostatným – iným príjmom zahŕňaným do čiastkového základu dane z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP a to v rozdiele medzi vyplatenou sumou a zaplatenými dobrovoľnými príspevkami.

Túto nezdaniteľnú časť si daňovník uplatní buď

–   v podanom daňovom priznaní alebo

–   v ročnom zúčtovaní preddavkov z príjmov zo závislej činnosti.

NČ daňovníka na dobrovoľné príspevky na starobné dôchodkové sporenie sa uplatňuje až po skončení zdaňovacieho obdobia

•    u zamestnávateľa, ak mu vykonáva ročné zúčtovanie, pričom sa preukazuje podľa § 37 ods. 1 písm. c) dokladom preukazujúcim oprávnenosť nároku na uplatnenie tejto NČZD vystaveného oprávneným subjektom (DSS – povinný vystaviť do 31. 1. za predchádzajúci kal. rok), ak za zamestnanca neodvádza dobrovoľný príspevok na SDS zamestnávateľ,

•    ak podáva daňové priznanie, pričom nárok sa nepreukazuje (až pri daňovej kontrole).

Bez ohľadu na skutočnosť, či si zamestnanec podá daňové priznanie alebo požiada o ročné zúčtovanie preddavkov zo závislej činnosti zamestnávateľa, sumu dobrovoľného príspevku na starobné dôchodkové sporenie v priebehu zdaňovacieho obdobia odvádza zamestnávateľ, ktorý mu odvedenú sumu uvedie aj na mzdovom liste.

-   odseky 10 až 13 upravujú možnosť uplatnenia si nezdaniteľnej časti základu dane daňovníka na doplnkové dôchodkové sporenie (ďalej len „DDS“).

Nezdaniteľnou časťou základu dane sú aj príspevky na DDS podľa zákona o doplnkovom dôchodkovom sporení (ďalej len „ zákon o DDS“) a na DDS v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu.

Možnosť odpočítania tejto nezdaniteľnej časti základu dane od základu dane (čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 ZDP alebo čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo ich úhrnu) je v preukázateľne zaplatenej výške v zdaňovacom období v úhrne najviac 180 eur za rok.

Možnosť uplatnenia si NČ daňovníka na DDS sa uplatňuje až po skončení zdaňovacieho obdobia

•    u zamestnávateľa, ak mu vykonáva ročné zúčtovanie sa preukazuje podľa § 37 ods. 1 písm. c), dokladom preukazujúcim oprávnenosť nároku na uplatnenie tejto NČZD vystaveného oprávneným subjektom, t.j. doplnkovou DS, v prípade, ak nemá uzatvorenú zmluvu cez zamestnávateľa,

•    ak podáva daňové priznanie – nárok sa nepreukazuje (až pri daňovej kontrole).

Pri porušení podmienok, t.j. ak bol vyplatený predčasný výber z DDS, je povinný zvýšiť základ dane do troch zdaňovacích období od skončenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom bola táto suma vyplatená o sumu zaplatených príspevkov na DDS, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane.

V súlade s § 32 ods. 2 písm. d) ZDP a ods. 3 písm. b) ZDP, ak daňovník poruší podmienky pre uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti zvyšuje základ dane v súlade s § 11 ods. 13 ZDP v podanom daňovom priznaní (ak má príjmy len zo závislej činnosti, zamestnávateľ mu nemôže vykonať ročné zúčtovanie a v ňom zvýšiť základ dane).

TRETIA ČASŤ

DAŇ PRÁVNICKEJ OSOBY

§ 12

Predmet dane

(1) Predmetom dane daňovníka, ktorý je

a) správcovskou spoločnosťou a vytvára podielové fondy,66) sú len príjmy správcovskej spoločnosti,

b) doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou a vytvára doplnkové dôchodkové fondy,35) sú len príjmy doplnkovej dôchodkovej spoločnosti,

c) dôchodkovou správcovskou spoločnosťou a vytvára a spravuje dôchodkové fondy,40a) sú len príjmy dôchodkovej správcovskej spoločnosti.

d) investičným fondom s premenlivým základným imaním,^66a) sú príjmy tohto fondu vrátane príjmov podfondov, ktoré vytvára.

(2) Predmetom dane daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) sú príjmy z činností, ktorými dosahujú zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov, príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab).

(3) Daňovníkmi podľa odseku 2 sú záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, občianske združenia vrátane odborových organizácií, politické strany a politické hnutia, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, obce, vyššie územné celky,68) rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, štátne fondy,69) vysoké školy,⁷⁰⁾ Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou, Sociálna poisťovňa, Kancelária Rady pre rozpočtovú zodpovednosť ⁷¹⁾, Fond ochrany vkladov, Slovenská kancelária poisťovateľov, Slovenský pozemkový fond, Rozhlas a televízia Slovenska, Garančný fond investícií59) neinvestičné fondy, nadácie, neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby, organizácie, ktorých nezisková činnosť vyplýva z osobitného predpisu, na základe ktorého vznikli; za daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie, sa na účely tohto zákona nepovažujú obchodné spoločnosti nezaložené na účel podnikania.

(4) Predmetom dane daňovníka, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou a Národnou bankou Slovenska,⁷²⁾ sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43.

(5) Predmetom dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, je aj príjem podľa § 14 ods. 4 a 6.

(6) Predmetom dane daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, je aj príjem podľa § 14 ods. 5 a 7.

(7) Predmetom dane nie je

a) príjem podľa § 50,

b) príjem získaný darovaním⁴⁾ okrem darov, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa alebo dedením,⁵⁾

c) podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva [§ 3 ods. 1 písm. e)] v rozsahu, v akom nie je daňovým výdavkom u daňovníka vyplácajúceho tento podiel na zisku, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi alebo podiel na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§ 3 ods. 1 písm. g)], okrem

    1.   príjmu (výnosu) podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g) vyplácaného právnickej osobe, ak tento príjem plynie daňovníkovi podľa § 2 písm. d) druhého bodu od právnickej osoby, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x), alebo je vyplácaný daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu právnickej osobe, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x),

    2.   príjmu (výnosu) podľa § 3 ods. 1 písm. f) vyplácaného právnickej osobe,

d) príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií7) a podielov7a) ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri zrušení daňovníka bez likvidácie, a to aj vtedy, ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch Európskej únie.

Komentár k § 12

-   odsek 1 vymedzuje predmet dane špecificky vymedzených daňovníkov, ktorí vytvárajú a spravujú fondy podľa osobitných predpisov. Takýmito daňovníkmi je správcovská spoločnosť, doplnková dôchodková spoločnosť, dôchodková správcovská spoločnosť a investičný fond s premenlivým základným imaním.

Správcovská spoločnosť je zriadená a vykonáva svoju činnosť podľa zákona č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní v znení neskorších predpisov. V súlade s uvedeným zákonom je založená ako akciová spoločnosť na účel podnikania so sídlom na území SR, pričom predmetom jej činnosti je vytváranie a spravovanie štandardných podielových fondov a európskych štandardných fondov alebo alternatívnych investičných fondov a zahraničných alternatívnych investičných fondov na základe povolenia udeleného NBS.

Doplnková dôchodková spoločnosť zriadená v súlade so zákonom č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov je akciovou spoločnosťou so sídlom na území SR, ktorej predmetom činnosti je vytváranie a správa doplnkových dôchodkových fondov na účel vykonávania doplnkového dôchodkového sporenia, a to na základe povolenia na vznik a činnosť doplnkovej dôchodkovej spoločnosti udeleného NBS.

Dôchodková správcovská spoločnosť zriadená podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov je akciovou spoločnosť so sídlom na území SR, ktorej predmetom činnosti je vytváranie a správa dôchodkových fondov na vykonávanie starobného dôchodkového sporenia a to na základe povolenia na vznik a činnosť dôchodkovej správcovskej spoločnosti udeleného NBS.

Hore uvedené spoločnosti vedú za seba a za každý fond, ktorý zriaďujú v súlade s osobitnými predpismi samostatné účtovníctvo a zostavujú účtovnú závierku. Predmetom dane týchto spoločnosti sú iba príjmy spoločnosti, nie sú príjmy zriadených fondov ale iba príjmy.

Ďalším daňovníkom, ktorému ZDP stanovuje samostatne predmet dane, je investičný fond s premenlivým základným imaním. V súlade s ObZ ide o akciovú spoločnosť, ktorej základné imanie je rozvrhnuté na určitý počet akcií bez menovitej hodnoty. Túto spoločnosť možno založiť iba na účely vykonávania kolektívneho investovania podľa zákona č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní v znení neskorších predpisov. Investičný fond s premenlivým základným imaním môže vytvárať podfondy. Podfondom investičného fondu s premenlivým základným imaním je účtovne oddelená časť majetku a záväzkov, t.j. majetok a záväzky podfondu sú účtovne vedené oddelene pre každý podfond. Na účely ZDP sa investičný fond s premenlivým základným imaním považuje za bežnú právnickú osobu, ktorej predmetom dane sú príjmy tohto fondu vrátane príjmov podfondov, ktoré tento investičný fond vytvoril.

-   odsek 2 a 3 vymedzuje predmet dane daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie. Osobitné vymedzenie predmetu dane týchto daňovníkov vychádza z cieľov a úloh, ktoré daňovníci vykonávajú. Hlavným poslaním daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie je prioritne vykonávanie neziskovej činnosti, ktorá má verejno-prospešný účel. Okrem neziskovej činnosti daňovníci nezaložení alebo nezriadení na podnikanie môžu (ak im to právne predpisy dovoľujú) vykonávať aj podnikateľskú ziskovú činnosť, ktorá by však mala byť iba akýmsi doplnkovým zdrojom financovania hlavnej nezdaňovanej činnosti.

Predmetom dane týchto daňovníkov sú príjmy z činnosti, ktorými dosahujú zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnúť. ZDP explicitne vymenúva príjmy, ktoré sú vždy predmetom dane. Medzi takéto príjmy patria príjmy z prenájmu, z predaja majetku, z reklám, z členských príspevkov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou v súlade s § 43 ZDP a príjmy na základe zmluvy o sponzorstve.

Skutočnosť, že príjmy sú predmetom dane však automaticky neznamená, že sú aj zdaniteľnými príjmami. Príjmy oslobodené od dane z príjmov vymedzené v § 13 ZDP sú predmetom dane, ale dani z príjmov nepodliehajú.

ZDP priamo vymedzuje daňovníkov alebo právne formy daňovníkov, ktorí sa na účel zdanenia príjmov považujú za daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie. Medzi takýchto daňovníkov patria záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, občianske združenia, odborové organizácie, politické strany a politické hnutia, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, obce, vyššie územné celky, rozpočtové a príspevkové organizácie, štátne fondy, vysoké školy, Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou, Sociálna poisťovňa, Kancelária Rady pre rozpočtovú zodpovednosť, Fond ochrany vkladov, Slovenská kancelária poisťovateľov, Slovenský pozemkový fond, Rozhlas a televízia Slovenska, Garančný fond investícií, neinvestičné fondy, nadácie, neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby, organizácie, ktorých nezisková činnosť vyplýva z osobitného predpisu.

Upozornenie!

Obchodné spoločnosti aj keď nie sú založené na podnikanie, sa nepovažujú za daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie. Jedná sa napr. o športové kluby, ktoré aj keď sa zriaďujú za iným účelom ako je podnikanie vo forme akciových spoločností alebo spoločností s r.o., na účely ZDP nie sú považované za daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie a základ dane stanovujú tak ako iné obchodné spoločnosti založené za účelom podnikania.

-   odsek 4 vymedzuje základ dane verejno-obchodnej spoločnosti a Národnej banky Slovenska.

Predmetom dane verejno-obchodnej spoločnosti sú príjmy, ktoré podliehajú dani vyberanej zrážkou podľa § 43 ZDP. Takéto vymedzenie predmetu dane vyplýva zo spôsobu zdaňovania obchodnej spoločnosti. Verejno-obchodná spoločnosť zisťuje základ dane alebo daňovú stratu za spoločnosť ako celok, avšak vyčíslený základ dane alebo daňová strata verejno-obchodnej spoločnosti sa rozdeľuje medzi jednotlivých spoločníkov v pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy alebo rovným dielom (ak spoločenská zmluva neurčuje rozdelenie zisku), t.j. zdanenie nenastáva na úrovni spoločnosti ale až u jednotlivých spoločníkov.

Obdobne sa stanovuje základ dane aj pre Národnú banku Slovenska, t.j. predmetom dane je sú iba príjmy zdaňované daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP.

-   odsek 5 stanovuje predmet dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejno-obchodnej spoločnosti. Predmetom dane takéhoto daňovníka je pomerná časť základu dane alebo daňovej straty pripadajúca na jednotlivého spoločníka verejno-obchodnej spoločnosti. Pomerná časť základu dane pripadajúca na príslušného spoločníka verejno-obchodnej spoločnosti sa stanovuje v pomere, v akom sa na tohto spoločníka delí zisk verejno-obchodnej spoločnosti v nadväznosti na spoločenskú zmluvu. Túto pomernú časť zahŕňa spoločník do základu dane v tom zdaňovacom období, za ktoré podáva verejno-obchodná spoločnosť daňové priznanie.

?  Príklad

Verejno-obchodná spoločnosť vyčíslila základ dane za zdaňovacie obdobie 2016 vo výške 47 500 eur. Spoločnosť vlastnia 2 spoločníci (ktorými sú spoločnosti s ručením obmedzeným), ktorý na základe spoločenskej zmluvy si delia zisk rovným dielom, t.j. vo výške 50 %. Každý spoločník (s.r.o.) si do základu dane za zdaňovacie obdobie 2016 zahrnie pomernú časť základu dane v.o.s. vyčíslenú v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2016 v.o.s. vo výške 23 750 eur (47 500/2).

-   odsek 6 stanovuje predmet dane spoločníka komanditnej spoločnosti, ktorým je komplementár. Predmetom dane komplementára je pomerná časť podielu základu dane alebo daňovej straty, ktorý pripadá na príslušného komplementára. Časť základu dane pripadajúca na komplementára sa určí v pomere, v akom sa rozdeľuje zisk pred zdanením medzi komanditistov a komplementárov. Pomerná časť určená pre komplementárov sa následne rozdeľuje medzi jednotlivých komplementárov a to v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov.

-   odsek 7 vymedzuje príjmy, ktoré nie sú nikdy predmetom dane u právnickej osoby. Medzi príjmy nepodliehajúce dani z príjmov patrí:

•    podiel zaplatenej dane na osobitné účely poskytnutý daňovníkovi – prijímateľovi, ktorého právna forma ako aj predmet jeho činnosti je presne vymedzený v § 50 ods. 4 ZDP za predpokladu, že tento prijímateľ spĺňa ZDP stanovené podmienky, okrem iného aj to že k 31. decembru predchádzajúceho kalendárneho roka je uvedený v centrálnom registri prijímateľov vedenom Notárskou komorou Slovenskej republiky. Prijímateľom podielu zaplatenej dane môže byť občianske združenie, nadácia, neinvestičný fond, nezisková organizácia poskytujúca všeobecne prospešné služby, účelové zariadenie cirkvi a náboženskej spoločnosti, organizácia s medzinárodným prvkom, Slovenský Červený kríž, subjekty výskumu a vývoj alebo Fond rozvoja odborného vzdelávania a prípravy. Aby daňovníkovi mohol byť podiel dane na osobitné účely poukázaný, predmetom jeho činnosti musí byť jedna z nasledujúcich činností:

–   ochrana a podpora zdravia, prevencia, liečba, resocializácia drogovo závislých v oblasti zdravotníctva a sociálnych služieb,

–   podpora a rozvoj športu,

–   poskytovanie sociálnej pomoci,

–   zachovanie kultúrnych hodnôt,

–   podpora vzdelávania,

–   ochrana ľudských práv,

–   ochrana a tvorba životného prostredia,

–   veda a výskum a

–   organizovanie a sprostredkovanie dobrovoľníckej činnosti:

     Prijímateľ je povinný použiť podiel zaplatenej dane iba na tieto účely. ZDP definuje tieto účely všeobecne a neuvádza konkrétne prípady, čo sa daným účelom rozumie. Základnou zásadou, podľa ktorej sa prijímateľ pri použití podielu zaplatenej dane na osobitné účely riadi, je skutočnosť že ide o náklady, ktoré priamo súvisia s činnosťou, ktorá zodpovedá jednému z uvedených účelov a zároveň tento účel je aj predmetom činnosti prijímateľa podielu zaplatenej dane,

•    príjem získaný darovaním alebo dedením – ide o príjem získaný na základe darovacej zmluvy alebo na základe dedičstva zo závetu. Je potrebné však upozorniť na skutočnosť, že príjmy, ktoré plynú z daru alebo dedičstva napr. pri predaji alebo prenájme majetku už sú predmetom dane. S účinnosťou od 1. 1. 2016 dary, ktoré poskytne držiteľ (ktorým môže byť držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov, farmaceutická spoločnosť, výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky, výrobca a distribútor dietetickej potraviny alebo tretia osoba, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od týchto osôb) ako nepeňažné plnenie poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti nie sú vylúčené z predmetu dane,

•    príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií a podielov z dôvodu zvýšenia základného imania akciovej spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným alebo družstva ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri zrušení daňovníka bez likvidácie, a to aj vtedy ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v niektorom členskom štáte Európskej únie,

•    podiel na zisku (dividenda), vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku a podiel na výsledku podnikania.

Stav do 31. 12. 2016

a)  podiel na zisku (dividenda) – pri zdanení podielu na zisku (dividende) vyplácanom daňovníkovi – právnickej osoby je podstatné zo zisku vytvoreného za aké zdaňovacie obdobie je vyplácané.

Podiel na zisku vytvorený za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2016

Na podiel na zisku vyplácaný zo zisku vytvoreného za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2004 sa uplatňuje ustanovenie § 12 ods. 7 písm. c), podľa ktorého takýto podiel na zisku (dividenda) nie je predmetom dane daňovníka a to v tom prípade, že je vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ktorý bol určený na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základom imaní.

S účinnosťou od 1. 1. 2016 bolo ustanovenie § 12 ods. 7 písm. c) spresnené v nadväznosti na novelu Smernice Rady 2011/96/EÚ z 30. novembra 2011 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch v znení neskorších predpisov. Pôvodným zámerom uvedenej smernice bolo zamedziť dvojitému zdaneniu pri distribúcii ziskov dcérskou spoločnosťou umiestnenou v jednom členskom štáte materskej spoločnosti v inom členskom štáte. Hlavným zámerom novely smernice bolo zefektívniť boj proti daňovým únikom a zabrániť zámernému znižovaniu základov dane zneužívaním výhod zo smernice a to prostredníctvom tzv. hybridných finančných nástrojov, ktoré využívajú nesúlad legislatívy v rôznych členských štátoch EÚ, v ktorých tá istá transakcia bola na účely zdanenia posudzovaná odlišne.

Vylúčenie podielu na zisku z príjmov, ktoré nie sú predmetom dane, závisí od skutočnosti, či u daňovníka, ktorý tento podiel vypláca, je celá suma alebo časť sumy podielu na zisku zahrnutá alebo nie je zahrnutá do daňových výdavkov. Predmetom dane nie je len tá časť, ktorá nie je daňovým výdavkom u daňovníka vyplácajúceho tento podiel na zisku. Ak teda celá suma podielu na zisku alebo jej časť bola u vyplácajúcej spoločnosti daňovým výdavkom, potom zodpovedajúca suma u príjemcu tohto podielu na zisku zostáva súčasťou základu dane.

?  Príklad

Spoločnosť ABC, s.r.o. vykázala za zdaňovacie obdobie 2016 zisk po zdanení vo výške 35 000 eur. Na základe rozhodnutia valného zhromaždenia sa obidvom spoločníkom (s.r.o) priznáva v roku 2017 podiel na zisku vo výške 20 000 eur rovným dielom. Ako bude postupovať spoločnosť ABC, s.r.o. pri výplate podielov a spoločníci pri ich zahrnovaní do základu dane?

Účtovanie na strane ABC, s.r.o.
Účtovný prípad	Suma v eur	MD	D
Zaúčtovanie vykázaného VH – zisku	35 000	701	431
Priznanie podielu na zisku s.r.o. 1	10 000	431	364/1
Priznanie podielu na zisku s.r.o. 2	10 000	431	364/2
Vyplatenie podielu na zisku s.r.o. 1 a 2	20 000	364/1 a 2	221

 

 

Účtovanie na strane spoločníkov s.r.o. 1 a s.r.o. 2
Účtovný prípad	Suma v eur	MD	D
Priznanie podielu na zisku	10 000	351	665
Príjem podielu na zisku	10 000	221	351

 

Vyplatené podiely na zisku u obidvoch spoločníkov nebudú v súlade s § 12 ods. 7 písm. c) ZDP predmetom dane. Vzhľadom na skutočnosť, že prijatie podielov sa účtuje prostredníctvom výnosového účtu a teda bude súčasťou výsledku hospodárenia, pri vyčíslení základu dane daňovníkov bude predstavovať výška priznaného podielu na zisku položku znižujúcu základ dane.

ZDP zároveň stanovuje, že predmetom dane je podiel na zisku (dividenda) vyplácaný:

–   spoločníkovi verejno-obchodnej spoločnosti – táto skutočnosť vyplýva zo spôsobu zdanenia zisku dosiahnutého verejno-obchodnou spoločnosťou. Základ dane v.o.s. sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29, avšak prípadný zisk v.o.s. sa ako celok nezdaňuje. ZDP v § 41 ods. 1 stanovuje povinnosť podať daňové priznanie aj verejno-obchodnej spoločnosti, avšak pri podaní daňového priznania vypĺňa daňové priznanie iba po výpočet základu dane. Účelom podania daňového priznania nie je vyčíslenie daňovej povinnosti, ale zistenie základu dane v.o.s. V zmysle § 14 ods. 4 ZDP sa takto zistený základ dane v daňovom priznaní delí medzi jednotlivých spoločníkom v takom pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy alebo ak spoločenská zmluva toto neurčujú rovným dielom medzi všetkých spoločníkov. Ide teda o rozdelenie zisku, ktorý nepodliehal na úrovne v.o.s. zdaneniu. Hlavným princípom, na základe ktorého podiel na zisku nie je predmetom dane, je že ide o podiel na zisku, ktorý bol zdanený u vyplácajúcej spoločnosti. V tomto prípade podiel na zisku spoločníka v.o.s. nespĺňa uvedenú podmienku. Ak je spoločníkom v.o.s. právnická osoba, zahrnie si svoj podiel na zisku do svojich finančných výnosov, ktoré sú súčasťou jeho základu dane a teda podiel na zisku v.o.s. zdaní podaním daňového priznania. Pomerná časť základu dane (zisk) v.o.s. pripadajúca na spoločníka je súčasťou základu dane tohto spoločníka v tom zdaňovacom období, za ktoré v.o.s. podala daňové priznanie.

?  Príklad

Verejno-obchodná spoločnosť, ktorú založili 2 spoločníci (právnické osoby – s.r.o.), za účtovné obdobie 2016 vykázala účtovný zisk vo výške 58 000 eur. Na základe spoločenskej zmluvy si spoločníci delia zisk rovným dielom. Podľa daňového priznania vykázala v.o.s. základ dane za spoločnosť ako celok vo výške 60 000 eur. Ako bude v.o.s a spoločníci postupovať pri zdaňovaní podielu na zisku?

Účtovanie na strane v.o.s.
Účtovný prípad	Suma v eur	MD	D
Priznanie podielu na zisku spoločníkovi 1	29 000	596	364/1
Priznanie podielu na zisku spoločníkovi 2	29 000	596	364/2
Vyplatenie podielu na zisku spoločníkovi 1 a 2	58 000	364/1 a 2	221

 

 

Účtovanie na strane spoločníkov v.o.s. 1 a v.o.s. 2
Účtovný prípad	Suma v eur	MD	D
Priznanie podielu na zisku	29 000	351	665
Príjem podielu na zisku	29 000	221	351

 

Podiel na zisku spoločníkov 1 a 2 sú predmetom dane a podliehajú zdaneniu u týchto spoločníkov. Suma priznaného podielu na zisku vo výške 29 000 eur je súčasťou výsledku hospodárenia. Vzhľadom na skutočnosť, že účtovaný podiel na zisku na spoločníka (29 000 eur) je v rozdielnej výške ako je stanovený podiel na základe dane pre jednotlivého spoločníka (30 000), rozdiel týchto súm vo výške 1 000 eur je u každého tohto spoločníka pripočítateľnou položkou k základu dane.

V prípade, že by podiel na zisku bol vyšší ako je podiel na základe dane, bol by vyčíslený rozdiel odpočítateľnou položkou od základu dane.

–   komplementárovi komanditnej spoločnosti – komanditná spoločnosť má dva druhy spoločníkov – komplementárov a komanditistov, pričom každý spoločník má právo na podiel na zisku. Obdobne ako v.o.s. aj k.s. zisťuje základ dane odlišným spôsobom v porovnaní s ostatnými formami obchodných spoločností. Základ dane k.s. sa v súlade s § 14 ods. 5 ZDP zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29 ZDP. Od takto zisteného základu dane sa odpočíta podiel pripadajúci na komplementárov (v pomere v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov) a až takto vzniknutý rozdiel je základom dane k. s. Rovnako sa postupuje aj v prípade, ak k.s. vyčísli daňovú stratu. Časť základu dane pripadajúca na komplementárov sa rozdelí medzi jednotlivých komplementárov v pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov. Komplementár, ktorý je právnickou osobou, podiel na zisku z k.s. zaúčtuje ako výnos, ktorý je súčasťou jeho výsledku hospodárenia a základu dane. Časť základu dane alebo daňovej straty pripadajúca na príslušného komplementára je predmetom dane tohto komplementára a súčasťou jeho základu dane, ktorý zdaní podaním daňového priznania.

?  Príklad

Spoločnosť JAMA, k.s. má dvoch komplementárov (právnické osoby) a dvoch komanditistov (právnickú osobu a fyzickú osobu). Za účtovné obdobie 2016 vykázala účtovný zisk vo výške 75 000 eur. Podľa spoločenskej zmluvy si delia komplementári a komanditisti zisk rovným podielom a zisk patriaci komplementárom sa delí v pomere 40:60. Komanditná spoločnosť vyčíslila základ dane za spoločnosť vo výške 100 000 eur. Ako sa budú posudzovať výplaty podielov na zisku komplementárov a komanditistov?

Komanditná spoločnosť podá za zdaňovacie obdobie 2016 daňové priznanie k dani z príjmov právnických osôb. Výsledok hospodárenia spoločnosti sa počíta ako rozdiel výnosov a nákladov za príslušné zdaňovacie obdobie. Základ dane komanditnej spoločnosti vo výške 100 000 eur predstavuje výsledok hospodárenia upravený o pripočítateľné a odpočítateľné položky v súlade s ustanoveniami § 17 až 29 ZDP. Od takto zníženého základu dane sa odpočíta podiel pripadajúci na komplementárov vo výške 50 %.

 

Základ dane po úprave o pripočítateľné a odpočítateľné položky	100 000
ZD pripadajúci na komplementárov vo výške 50 %	50 000
ZD pripadajúci na komanditistov vo výške 50 %	50 000

 

Podiel ZD pripadajúci na komanditistov – ZD vo výške 50 000 eur sa zdaňuje na úrovni komanditnej spoločnosti. Až po zdanení je možné z takto zdaneného zisku vyplatiť jednotlivým komanditistom podiel na zisku, ktorý však už nie je predmetom dane z príjmov a to u komanditistu – FO podľa § 3 ods. 2 písm. c) ZDP a u komanditistu – PO podľa § 12 ods. 7 písm. c) ZDP.

Podiel ZD pripadajúci na komplementárov – ZD pripadajúci na komplementárov vo výške 50 000 eur sa rozdelí medzi jednotlivých komplementárov a to rovnakým pomerom ako sa medzi nich delí zisk, t.j. v pomere 40 % komplementár 1 vo výške 20 000 eur a 60 % komplementár 2 vo výške 30 000 eur. Z účtovného hľadiska komplementári účtujú nárok na podiel na zisku tiež v pomere 40:60 avšak zo zisku vyčísleného v účtovníctve vo výške 75 000 eur, t.j. komplementár 1 vo výške 15 000 eur a komplementár 2 vo výške 22 500 eur.

Účtovanie na strane komplementárov 1 a 2
Účtovný prípad	Suma v eur	MD	D
Priznanie podielu na zisku – komplementár 1	15 000	351	665
Priznanie podielu na zisku – komplementár 2	22 500	351	665

 

Podiel na zisku komplementárov 1 a 2 sú predmetom dane a podliehajú zdaneniu u týchto spoločníkov, a to prostredníctvom daňového priznania. Suma priznaného podielu na zisku vo výške 15 000 eur, resp. 22 500 eur je súčasťou výsledku hospodárenia u týchto komplementárov. Vzhľadom na skutočnosť, že účtovaný podiel na zisku na spoločníka (15 000 alebo 22 500) je v rozdielnej výške ako je stanovený podiel na základe dane pre jednotlivého spoločníka (20 000 alebo 30 000), rozdiel týchto súm vo výške 5 000 eur, resp. 7 500 eur je u každého tohto komplementára pripočítateľnou položkou k základu dane.

V prípade, že by podiel na zisku bol vyšší ako je podiel na základe dane, bol by vyčíslený rozdiel odpočítateľnou položkou od základu dane.

Podiel na zisku vytvorený za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2003

Na podiely na zisku vyplácané zo zisku vytvoreného za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2003 v súlade s § 52 ods. 24 ZDP sa nevzťahuje ustanovenie § 12 os. 7 písm. c) ZDP, t.j. takéto podiely na zisku aj keď sú vyplácané v súčasnosti, sú predmetom dane a podliehajú zdaneniu. V prípade spoločníkov alebo akcionárov – právnických osôb sa zahrnú podiely do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom boli spoločníkovi priznané. Výnimku zo zdanenia majú iba podiely na zisku vykázané za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2003, ak plynú

–   daňovníkovi so sídlom v členskom štáte Európskej únie, ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie,

–   daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie.

b)  vyrovnací podiel – pri zániku účasti spoločníka v spoločnosti za trvania spoločnosti vzniká spoločníkovi právo na vyplatenie podielu tzv. vyrovnacieho podielu. Výška vyrovnacieho podielu sa určí na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie predchádzajúce účtovnému obdobiu, v ktorom zaniká účasť spoločníka v spoločnosti, ak spoločenská zmluva neurčuje niečo inak, pričom vyrovnací podiel sa vyplatí v peniazoch, ak ObZ neustanovuje inak. V súlade s postupmi účtovania sa vyrovnací podiel účtuje na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 665 – Výnosy z dlhodobého finančného majetku.

c)  podiel na likvidačnom zostatku – pri zániku spoločnosti likvidáciou, má spoločník právo na podiel na majetkovom zostatku, ktorý vyplynul z likvidácie, t.j. podiel na likvidačnom zostatku. Likvidačný zostatok sa rozdelí medzi spoločníkov najprv do výšky hodnoty ich splatených vkladov. Zvyšok likvidačného zostatku sa rozdelí medzi spoločníkov rovným dielom. Ak likvidačný zostatok nestačí na vrátenie splatených vkladov, podieľajú sa na ňom spoločníci v pomere k ich výške. Rozdelenie likvidačného zostatku inak môže upraviť spoločenská zmluva. Spoločníkom nemožno poskytnúť plnenie z dôvodu ich nároku na podiel na likvidačnom zostatku skôr ako sú uspokojené nároky všetkých známych veriteľov spoločnosti. Nárok na likvidačný zostatok sa účtuje na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 665 – Výnosy z dlhodobého finančného majetku.

Vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti a družstva, na vyplatenie ktorých vznikol nárok po 1. 1. 2004 nie je predmetom dane. Uvedené sa netýka podielu spoločníka v.o.s. a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacie podiely pri zániku účasti spoločníka vo v.o.s. alebo pri zániku účasti komplementára k.s. Tieto podiely podliehajú zdaneniu dane z príjmov a to prostredníctvom podaného daňového priznania.

d)  podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva – ak členom pozemkového spoločenstva je právnická osoba podiel na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva podlieha zdaneniu prostredníctvom podaného daňového priznania.

Stav od 1. 1. 2017

S účinnosťou od 1. 1. 2017 nie je u daňovníka právnickej osoby predmetom dane:

–   podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva a to v rozsahu, v akom nie je daňovým výdavkom u daňovníka vyplácajúceho tento podiel na zisku – posúdenie zahrnovania alebo nezahrnovania podielu na zisku (dividendy) do predmetu dane závisí od skutočnosti, či u daňovníka vyplácajúceho tento podiel bol celý alebo nejaká jeho časť zahrnutá do daňových výdavkov. Ak daňovník vyplácajúci podiel na zisku (dividendu) nezahrnul dividendu do daňových výdavkov, posudzuje sa tento podiel na zisku ako príjem, ktorý nie je predmetom dane. Ak by však podiel na zisku alebo jeho časť bola u daňovníka vyplácajúceho tento podiel zahrnutá do daňových výdavkov, podiel na zisku (dividenda) vo výške zahrnutej do daňových výdavkov sa považuje u príjemcu podielu na zisku (dividende) za príjem, ktorý je predmetom dane,

–   vyrovnací podiel,

–   podiel na likvidačnom zostatku,

–   podiel na výsledku podnikania,

–   podiel na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

Výnimkou z podielov na zisku (dividend) a iných príjmov, ktoré nie sú predmetom dane a teda podliehajú zdaneniu sú:

–   podiely na zisku (dividendy), vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel na zisku a majetku pozemkového spoločenstva plynúce:

     daňovníkovi – právnickej osobe s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR od právnickej osoby, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu – takýto príjem je súčasťou osobitného základu dane podľa § 51e ods. 1 písm. c) ZDP. Uvedené príjmy sa zdaňujú prostredníctvom daňového priznania podľa § 41 ZDP pri použití sadzby vo výške 35 %, pričom sú súčasťou osobitného základu dane pri:

–   podiele na zisku (dividende), podiele na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiele na zisku a majetku pozemkového spoločenstva neznížené o výdavky,

–   vyrovnacom podiele a podiele na likvidačnom zostatku znížené o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f za každý podiel jednotlivo. Ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku na rozdiel sa neprihliada, t.j. strata sa neakceptuje. Hodnotou splateného vkladu môže byť:

–   hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka, ak ide o nepeňažný vklad splatený vo forme individuálne vloženého majetku a vo forme podniku alebo jeho časti pri nepeňažnom vklade v reálnych hodnotách alebo individuálne vložený finančný majetok, ktorý nadobudol prijímateľ nepeňažného vkladu v reálnych hodnotách,

–   reálna hodnota pri obchodnom podiele nadobudnutom kúpou podniku, vkladom podniku alebo jeho časti u prijímateľa nepeňažného vkladu, ak ide o nepeňažný vklad v reálnych hodnotách, právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení reálnych cien,

–   pôvodná cena, ak ide o obchodný podiel nadobudnutý prijímateľom nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d, právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení pôvodných cien,

–   hodnota splateného peňažného vkladu vrátane emisného ážia,

–   zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva po zisku o zdanení na základe rozhodnutia valného zhromaždenia obchodnej spoločnosti alebo predstavenstva družstva,

     daňovníkovi nezmluvného štátu od daňovníka – právnickej osoby s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR – tieto príjmy sú zdaňované – tieto príjmy sú zdaňované v súlade s § 43 ods. 1 písm. c) daňou vyberanou zrážkou vo výške 35 %,

–   podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi v.o.s., podiel na zisku spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. a podiel spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka vo v.o.s. alebo pri zániku účasti komplementára v k.s., ak spoločníkom je právnická osoba – príjmy sú zdaňované ako súčasť základu dane spoločníkov – právnických osôb v súlade s § 14 ZDP.

Podľa ustanovenia § 12 ods. 7 písm. c) v znení účinnom od 1. 1. 2017 sa postupuje pri:

–   podiele na zisku (dividende) vyplácanom zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva vykázanom za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017,

–   podiele na výsledku podnikania vyplácaného tichému spoločníkovi (okrem tichého spoločníka v.o.s.) vykázanom za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017,

–   podiele člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázanom za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017,

–   podiele člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázanom za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2016 vyplatenom po 31. 12. 2016,

–   podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti na základe návrhu osoby, ktorá osvedčí právny záujem alebo z vlastného podnetu podľa § 68 ods. 6 ObZ – v súlade s ObZ spoločnosť vstupuje do likvidácie ku dňu svojho zrušenia, t.j. ku dňu nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia valného zhromaždenia alebo rozhodnutia jediného spoločníka o zrušení spoločnosti likvidáciou. Zápis do obchodného registra má iba deklaratórny účinok a ako deň vstupu do likvidácie sa zapíše deň, o ktorom rozhodnú spoločníci spoločnosti, že sa bude považovať za deň vstupu spoločnosti do likvidácie,

–   vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 – keďže výška vyrovnacieho podielu sa určí na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie predchádzajúce účtovnému obdobiu, v ktorom zaniká účasť spoločníka v spoločnosti pri zdaňovaní vyrovnacieho podielu, ktorého výška sa určí na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie do 31. 12. 2016 (v prípade kalendárneho roka) sa postupuje v súlade s § 12 ods. 7 písm. c) účinného do 31. 12. 2016.

Podiely na zisku (dividendy), vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku a podiel na výsledku podnikania (s výnimkou podielu na výsledku hospodárenia tichého spoločníka v.o.s., podielu na zisku spoločníka v.o.s. a komplementára k.s., podielu spoločníka v.o.s. a komplementára na vyrovnacom podiele a podiele na likvidačnom zostatku) vykázané za zdaňovacie obdobia 2004 až 2016 a vyplácané po 1. 1. 2017 nie sú u právnických osôb predmetom dane.

Podiely na zisku (dividendy)	Zdanenie	Ustanovenie ZDP	Sadzba dane	Forma zdanenia
zo zisku vykázanom do 31.12.2003
1. zdroj na území SR vyplatené
daňovníkovi s NDP	áno	§ 52 ods. 24	21 %	DP
daňovníkovi s ODP
so sídlom v ČS EÚ a podielom na ZI >25 %	nie	§ 52 ods. 24	–	–
so sídlom v ČŠ EÚ a podielom na ZI<25 %	áno	§ 52 ods. 24	19 %*	Daň vyberaná zrážkou
so sídlom mimo ČŠ EÚ	áno	§ 52 ods. 24	19 %*	Daň vyberaná zrážkou
2. zdroj mimo územia SR vyplatené daňovníkovi s NDP
od daňovníka s ODP
so sídlom v ČŠ EÚ a podielom na ZI> 25 %	nie	§ 52 ods. 24	–	–
so sídlom v ČŠ EÚ a podielom na ZI< 25 %	áno	§ 52 ods. 24	21 %	DP
so sídlom mimo ČŠ EÚ	áno	§ 52 ods. 24	21 %	DP
zo zisku vykázanom od 1. 1. 2017
1. zdroj na území SR vyplatené
daňovníkovi s NDP
spoločník v.o.s., komplementár k.s.	áno	§ 12 ods. 7 písm. c) druhý bod	21 %	DP
ostatní daňovníci	nie	§ 12 ods. 7 písm. c)	–	–
daňovníkovi s ODP
so sídlom v zmluvnom štáte	nie	§ 12 ods. 7 písm. c)	–	–
so sídlom v nezmluvnom štáte	áno	§ 12 ods. 7 písm. c) prvý bod	35 %	Daň vyberaná zrážkou
2. zdroj mimo územia SR vyplatené daňovníkovi s NDP
od daňovníka s ODP
so sídlom v zmluvnom štáte	nie	§ 12 ods. 7	–	–
so sídlom v nezmluvnom štáte	áno	§ 12 ods. 7 písm. c) prvý bod a § 51c ods. 3	35 %	DP Osobitný základ dane

 

*   alebo podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia

?  Príklad

Spoločnosť A so sídlom na území SR založila dcérsku spoločnosť B so sídlom na území SR. V roku 2017 dcérska spoločnosť B vyplatila spoločnosti A dividendy vo výške 15 000 eur zo zisku vykázaného za zdaňovacie obdobie 2003 a dividendy vo výške 20 000 eur zo zisku vykázaného za zdaňovacie obdobie 2016. Ako bude spoločnosť A postupovať pri zdaňovaní dividend?

Dividendy vyplatené po 1. 1. 2017 zo zisku vykázaného do 31. 12. 2003 podliehajú v súlade s § 52zi ods. 6 písm. b) ZDP zdaneniu v súlade s § 52 ods. 24. Dividendy plynúce daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou zo zdroja na území SR podliehajú zdaneniu ako súčasť výsledku hospodárenia (účtované do výnosov) prostredníctvom daňového priznania pri použití sadzby dane vo výške 21 %.

Dividendy vyplatené po 1. 1. 2017 zo zisku vykázané v roku 2016 nie sú v súlade s § 12 ods. 7 písm. c) účinného do 31. 12. 2016 a § 51zi ods. 5 písm. a) predmetom dane a pri zistení základu dane sa považujú za odpočítateľnú položku od výsledku hospodárenia.

?  Príklad

Spoločnosť A so sídlom na území SR založila dcérsku spoločnosť B so sídlom na území Peru. V roku 2018 spoločnosť A obdržala dividendu od dcérskej spoločnosti B vo výške 50 000 eur zo zisku vykázanom v zdaňovacom období 2017. Bude dividenda prijatá spoločnosťou A podliehať zdaneniu?

V tomto prípade sa jedná o dividendu plynúcu daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou od daňovníka, ktorého sídlo je v nezmluvnom štáte. V súlade s § 12 ods. 7 písm. c) prvého bodu tieto dividendy podliehajú zdaneniu. V súlade s § 51e ods. 1 písm. c) dividendy sa zahŕňajú do osobitného základu dane a v nadväznosti na § 51e ods. 3 sa zdania neznížené o výdavky prostredníctvom podaného daňového priznania pri použití sadzby dane vo výške 35 %.

?  Príklad

Spoločnosť A, s.r.o. bola jedným zo spoločníkov spoločnosti so sídlom na území Peru. Spoločnosť A pri zakladaní spoločnosti B vložila peňažný vklad vo výške 100 000 eur. V roku 2018 sa spoločnosť rozhodla vystúpiť zo spoločnosti. Na základe individuálnej účtovnej závierky za zdaňovacie obdobie 2017 bol spoločnosti A spoločnosťou B priznaný nárok na vyrovnací podiel vo výške 120 000 eur. Ako bude spoločnosť A postupovať pri zdaňovaní vyrovnacieho podielu?

Vyrovnací podiel plynie spoločnosti A so sídlom na území SR od spoločnosti, ktorej sídlo je v tzv. nezmluvnom štáte. Podľa § 51e ods.1 písm. c) ak plynie vyrovnací podiel daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou zo zdrojov v zahraničí od daňovníka nezmluvného štátu, je tento vyrovnací podiel súčasťou osobitného základu dane. V súlade s § 51e ods. 3 je vyrovnací podiel vo výške 120 000 eur súčasťou osobitného základu dane po znížení o hodnotu splateného vkladu vo výške 100 000 eur, čo znamená, že dani z príjmov bude podliehať vyrovnací podiel vo výške 20 000 pri použití sadzby dane vo výške 35 %.

?  Príklad

Obec ako člen pozemkového spoločenstva obdržala v roku 2017 podiel na zisku a na majetku z pozemkového spoločenstva vykázaného za zdaňovacie obdobie 2016 vo výške 3 000 eur. Bude podiel na zisku pozemkového spoločenstva pre obec predstavovať zdaniteľný príjem?

Na základe prechodného ustanovenia § 52zi ods. 5 písm. a), podľa ktorého podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov vykázaný za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2016 a vyplatený po 31. 12. 2016, sa takýto podiel na zisku posudzuje podľa § 12 ods. 7 písm. c) v znení účinnom od 1. 1. 2017. Na základe uvedeného podiel na zisku pozemkového spoločenstva vykázaného za rok 2016 nie je pre obec predmetom dane a pri výpočte základu dane bude predstavovať položku znižujúcu výsledok hospodárenia.

§ 13

Oslobodenie od dane

(1) Od dane sú oslobodené príjmy

a) daňovníkov uvedených v § 12 ods. 3 plynúce z činnosti, na ktorej účel títo daňovníci vznikli alebo ktorá je ich základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom okrem príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov, ak nie sú oslobodené podľa písmen b) až f) alebo odseku 2, príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe, ^29ab) príjmov z činností, ktoré sú podnikaním a príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,

b) rozpočtových organizácií z prenájmu a z predaja majetku zahrnuté v rozpočte zriaďovateľa okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,

c) štátnych fondov,69) príjmy Rady pre riešenie krízových situácií,⁷³⁾ príjmy Garančný fond investícií59) a príjmy Fondu ochrany vkladov58) okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,

d) plynúce z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty38) a z odpisu záväzkov pri konkurze alebo reštrukturalizácii^38a), vrátane odpisu záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze neuplatnili svoje pohľadávky voči daňovníkovi; obdobne sa postupuje aj pri odpise záväzkov u daňovníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, a u daňovníka, ktorý sa zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty,

e) obcí a vyšších územných celkov z prenájmu a predaja ich majetku.

f) z odpisu záväzkov na základe rozhodnutia Rady pre riešenie krízových situácií podľa osobitného predpisu.^73a)

(2) Od dane sú oslobodené aj

a) výnosy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov a príspevky plynúce registrovaným cirkvám a náboženským spoločnostiam,

b) členské príspevky podľa stanov, štatútu, zriaďovacích listín alebo zakladateľských listín prijaté záujmovými združeniami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami vrátane odborových organizácií, politickými stranami a politickými hnutiami,

c) úroky z preplatku na dani zapríčineného správcom dane,⁵⁵⁾

d) úhrady za výkon správy bytov vo vlastníctve bytových družstiev spravovaných týmito bytovými družstvami a za výkon správy bytov spoločenstvami vlastníkov bytov,

e) úroky z účtov vyplácané Štátnej pokladnici príjmy z finančných operácií vykonávané Agentúrou pre riadenie dlhu a likvidity podľa osobitného predpisu,^74a)

f) úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek, výnosy z majetku v podielovom fonde,^74b) príjmy z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), dlhopisov, vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok vkladových listov a iných cenných papierov a vkladov postavených im na roveň plynúce zo zdroja na území Slovenskej republiky právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie a ktorá je aj konečným príjemcom týchto príjmov alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie, ak je konečným príjemcom týchto príjmov, od daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu alebo od stálej prevádzkarne právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ale len ak do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov bezprostredne nasledujúcich po sebe

    1.   daňovník, ktorý tento príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu alebo

    2.   konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo

    3.   iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu,

g) finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná,

h) príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého bodu a druhého bodu a náhrady za použitie alebo za poskytnutie práva na použitie priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia plynúce zo zdroja na území Slovenskej republiky právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie a ktorá je aj konečným príjemcom týchto príjmov alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie, ak je konečným príjemcom týchto príjmov, od daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu alebo od stálej prevádzkarne právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ale len ak do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov bezprostredne nasledujúcich po sebe

    1.   daňovník, ktorý tento príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu alebo

    2.   konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo

    3.   iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu,

  i) výnosy z verejného zdravotného poistenia, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

    1.   výnosy z verejného zdravotného poistenia sú súčasťou kladného výsledku hospodárenia z verejného zdravotného poistenia,^74aa)

    2.   kladný výsledok hospodárenia podľa prvého bodu sa použije len na úhrady v rozsahu ustanovenom osobitným predpisom,^74ab) a to najneskôr do konca kalendárneho roka nasledujúceho po kalendárnom roku, za ktorý sa vytvoril.

Komentár k § 13

-   odsek 1 vymedzuje príjmy, ktoré sú u právnickej osoby predmetom dane ale sú zároveň oslobodené od dane z príjmov.

•    písm. a) príjmy daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie vymedzených v § 12 ods. 3 ZDP plynúce zo základnej, resp. hlavnej činnosti, za účelom ktorej vznikli. Hlavná činnosť daňovníka môže byť vymedzená:

–   priamo v zákone, na základe ktorého vznikol (napr. Fond na ochranu vkladu, Rozhlas a televízia Slovenska),

–   v stanovách (napr. občianske združenia, politické združenia),

–   v štatúte (napr. obce, vysoké školy),

–   zriaďovateľskými listinami (napr. rozpočtové a príspevkové organizácie),

–   zakladateľskými listinami (napr. neziskové organizácie založené na základe zákona o neziskových organizáciách poskytujúcich verejnoprospešné služby).

ZDP nestanovuje, že by daňovník z hlavnej činnosti nemohol dosiahnuť zisk, t.j. že by jeho príjmy z hlavnej činnosti nemohli byť vyššie ako výdavky (náklady) vynaložené na tieto príjmy. Treba však podotknúť, že spôsob jeho použitia je podmienený podmienkami stanovenými v príslušných právnych predpisoch, na základe ktorých vznikol.

Z oslobodenia od dane z príjmov sú vylúčené príjmy:

•    príjmy z predaja majetku a z nájomného – zdaneniu nepodliehajú iba príjmy plynúce z predaja a z prenájmu majetku rozpočtových organizácií, obcí a vyšších územných celkov,

•    príjmy z reklamy – sú vždy zdaniteľným príjmom bez ohľadu na typ neziskovej organizácie,

•    príjmy z členských príspevkov – zdaneniu nepodliehajú členské príspevky prijaté záujmovými zduženiami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami, odborovými organizáciami, politickými stranami a hnutiami,

•    príjem plynúci na základe zmluvy o sponzorstve v športe. Zmluvou o sponzorstve v športe sa sponzor zaväzuje poskytnúť priame alebo nepriame peňažné alebo nepeňažné plnenie športovej organizácii a športová organizácia sa zaväzuje umožniť sponzorovi spájať názov alebo obchodné meno sponzora alebo označenie sponzora alebo jeho výrobku so sponzorovaným a využiť sponzorské na dohodnutý účel súvisiaci so športovou činnosťou vykonávanou sponzorovaným. Sponzorské plynúce zo zmluvy o sponzorstve v športe sú vždy zdaniteľnými príjmami pre daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie, pričom spôsob ich zahrnovania do základu dane je upravený v § 17 ods. 3 písm. k) ZDP pri športovej organizácii účtujúcej v sústave jednoduchého účtovníctva alebo v § 17 ods. 3 písm. l) u športovej organizácii účtujúcej v sústave podvojného účtovníctva. Vo všeobecnosti je možné povedať, že bez ohľadu nato, či daňovník účtuje v sústave podvojného účtovníctva alebo v sústave jednoduchého účtovníctva, sa sponzorské zahrnie do základu dane:

–   ak je použité na obstaranie odpisovaného hmotného majetku – počas doby odpisovania tohto majetku vo výške odpisov vypočítaných rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania alebo pomernej časti odpovedajúcej výške použitého príjmu na obstaranie tohto majetku,

–   ak je použité na bežné výdavky – v súlade s účtovníctvom vo vecnej a časovej súvislosti s účtovaním použitia sponzorského.

?  Príklad

Profesijná komora organizuje prípravné semináre ku skúške odbornej spôsobilosti uchádzačov o členstvo v profesijnej komore. Sú príjmy z organizácie seminárov považované za zdaniteľné príjmy?

Podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP sú od dane oslobodené príjmy, ktoré plynú profesijnej komore z činnosti, na ktorej účel profesijná komora vznikla alebo ktorá je jej základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom. Ak osobitný predpis, na základe ktorého je profesijná komora zriadená a následne jej štatút podmieňuje vznik členstva v komore úspešným absolvovaním skúšky odbornej spôsobilosti, potom organizovanie prípravných seminárov ku skúške pre uchádzačov je možné klasifikovať ako jednu zo základných činností profesijnej komory. Z uvedeného vyplýva, že aj príjmy, ktoré profesijná komora dosahuje za tieto prípravné semináre, možno považovať za príjmy, ktoré plynú z činnosti, na ktorej účel profesijná komora vznikla alebo ktorá je jej základnou činnosťou a preto sú oslobodené od dane z príjmov. Skutočnosť, že absolvovanie seminára nie je pre uchádzačov o členstvo povinné, nie je rozhodujúca.

?  Príklad

Občianske združenie má vo svojich stanovách ako hlavnú činnosť uvedenú aj propagáciu svojich členov prostredníctvom reklamy ako aj poskytovanie prenájmu pre svojich členov za výhodnejších podmienok. Sú tieto príjmy pre občianske združenie oslobodené od dane z príjmov alebo patria medzi zdaniteľné príjmy?

Podľa § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane občianskeho združenia ako daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie, sú príjmy z činností, ktorými dosahujú zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov a príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 zákona o dani z príjmov.

ZDP v § 13 ods. 1 písm. a) zároveň oslobodzuje príjmy občianskeho združenia plynúce z činnosti, na ktorej účel občianske združenie vzniklo alebo ktorá je jeho základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom, ale zároveň stanovuje, že príjmy plynúce z reklamy nie sú oslobodené od dane. Aj napriek tomu, že občianske združenie vo svojom štatúte má ako hlavnú úlohu uvedenú okrem iného aj propagáciu svojich členov prostredníctvom reklamy alebo poskytovanie prenájmu za výhodnejšie ceny, príjmy plynúce z prenájmu a z reklamy sú vždy predmetom dane občianskeho združenia, pričom občianske združenie si môže do daňových výdavkov uplatniť náklady vynaložené na reklamu, resp. náklady súvisiace s prenájmom. Zahrnovanie príjmov plynúcich z reklamy do zdaniteľných príjmov vyplýva z princípu reciprocity ZDP, nakoľko daňovník – člen občianskeho združenia si výdavky za prenájom alebo reklamu uplatňuje do daňových výdavkov v plnej výške.

•    písm. b) príjmy rozpočtových organizácii z prenájmu a z predaja majetku – uvedené oslobodenie príjmov sa vzťahuje na rozpočtové organizácie zriadené štátom, obcou alebo VÚC. Príjem z predaja majetku alebo jeho prenájmu je oslobodený bez ohľadu na skutočnosť, či sa majetok používa v hlavnej alebo podnikateľskej činnosti. Výnimku predstavujú príjmy plynúce z predaja majetku, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP ako sú dlhopisy a pokladničné poukážky.

•    písm. c) príjmy štátnych fondov, Garančného fondu investícií a Fondu ochrany vkladov sa oslobodzujú od dane v nadväznosti na ich špecifickú činnosť, ktorú vykonávajú. Výnimkou sú iba príjmy zdaňované zrážkou podľa § 43 ZDP, ktoré sú vždy zdaniteľným príjmom.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa medzi subjekty, u ktorých sú zdaniteľným príjmom iba príjmy podliehajúce dani vyberanej zrážkou zaraďuje Rada pre riešenie krízových situácií (ďalej len „rada“). Zákonom č. 371/2014 Z. z o riešení krízových situácií na finančnom trhu a o zmene a doplnení niektorých zákonov sa zriadila Rada pre riešenie krízových situácií. Táto rada je právnická osoba, ktorá v oblasti verejnej správy ako rezolučný orgán rieši krízové situácie vybraných inštitúcií, ktoré podliehajú zákonu o riešení krízových situácií na finančnom trhu (napr. banka alebo obchodník s cennými papiermi). Rada sa nezapisuje do obchodného registra. Rada pre riešenie krízových situácií okrem iného vypracováva a schvaľuje plány na riešenie krízových situácií, hodnotí riešiteľnosť krízových situácií, odstraňuje prekážky riešiteľnosti krízových situácií a koná a rozhoduje v rezolučnom konaní. Vybrané inštitúcie sú povinné zúčastňovať sa na riešení krízových situácií uhrádzaním príspevkov na financovanie účinného riešenia krízových situácií. Na sústreďovanie príspevkov a na ich používanie na účely riešenia krízových situácií sa pre Radu zriadil Národný fond pre riešenie krízových situácií (ďalej len „Národný fond). Národný fond nie je právnickou osobou a jeho prostriedky netvoria súčasť prostriedkov štátneho rozpočtu ani iných rozpočtov sektora verejnej správy. Za národný fond sa pre radu vedie samostatné účtovníctvo a zostavuje samostatná účtovná závierka, súvaha, podsúvaha a poznámky k nim, pričom ich vedenie a zostavovanie zabezpečuje Fond ochrany vkladov na svoje náklady alebo Fond ochrany vkladov môže vykonávaním týchto činnosti poveriť tretiu osobu, ktorú vyberie a poverí po prerokovaní s radou. Súčasťou príspevkov Národného fondu sú:

–   prostriedky na riešenie krízovej situácie vo vybraných inštitúciách prevedené do Národného fondu z jednotného fondu na riešenie krízových situácií,

–   ročný príspevok vybranej inštitúcie či už v eurách alebo uhradených neodvolateľným platobným záväzkom,

–   mimoriadny príspevok, ktorý slúži na doplnenie zdrojov Národného fondu,

–   úroky z omeškania plynúce z neuhradenia ročného alebo mimoriadneho príspevku riadne a včas,

–   úvery poskytnuté pre národný fond od vybraných inštitúcií, finančných inštitúcií alebo tretích osôb, ak výška prostriedkov nie sú dostatočné alebo dostupné na pokrytie strát, nákladov alebo iných výdavkov spojených s účinným riešením krízovej situácie,

–   úvery poskytnuté od mechanizmov financovania iných členských štátov,

–   ďalšie príjmy.

O správe a použití prostriedkov Národného fondu rozhoduje rada, pričom prostriedky národného fondu môžu byť použité len v rozsahu potrebnom na financovanie účinného riešenia krízových situácií na zákonom vymedzené účely.

Na základe uvedeného sa príjmy Národného fondu oslobodzujú od dane z príjmov s výnimkou príjmov, ktoré podliehajú dani vyberanej zrážkou podľa § 43 ZDP.

•    písm. d) príjmy plynúce z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty a z odpisu záväzkov pri konkurze a reštrukturalizácii.

Príjmy plynúce z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty

Daňovník, na ktorého bol vyhlásený konkurz, sa prostredníctvom svojho správcu konkurznej podstaty snaží speňažiť majetok a výťažok zo speňaženia použiť na úhradu pohľadávok prihlásených do konkurzu v zákonom stanovenej lehote. Majetok, ktorý tvorí konkurznú podstatu je v zákone o konkurze a reštrukturalizácii vymedzený pozitívne aj negatívne. Pozitívne vymedzenie stanovuje explicitné určenie majetku, ktorý môže tvoriť konkurznú podstatu. Takýmto majetkom môže byť:

–   majetok, ktorý patril úpadcovi v čase vyhlásenia konkurzu –– ide o majetok, ku ktorému mal daňovník – dlžník v momente vyhlásenia konkurzu vlastnícke práva. Konkurz sa považuje za vyhlásený momentom zverejnenia uznesenia o vyhlásení konkurzu v Obchodnom vestníku,

–   majetok, ktorý úpadca nadobudol počas konkurzu – ide o majetok, ktorý úpadca nadobudne až do zrušenia konkurzu, pričom nie je rozhodujúce či majetok nadobudol vlastnou činnosťou alebo v dôsledku činnosti správcu v rámci správy majetku podliehajúceho konkurzu. Môže ísť o majetok nadobudnutý napr. darom, dedením alebo na základe prevádzkovania podniku po vyhlásení konkurzu. Správca konkurznej podstaty zhodnotí možnosť pokračovať v prevádzkovaní podniku, pričom je možné pokračovať, len ak dlžník plní zákonom o konkurze a reštrukturalizácii stanovené podmienky,

–   majetok, ktorý zabezpečuje úpadcove záväzky – ide o majetok tretích osôb, ku ktorému sa vzťahujú zabezpečovacie práva zabezpečujúce úpadcove záväzky – majetok dlžníkovho veriteľa,

–   iný majetok, ak to ustanovuje zákon o konkurze a reštrukturalizácii.

Negatívnym vymedzením je v § 72 zákona o konkurze a reštrukturalizácii stanovenie majetku, ktorý nepodlieha konkurzu Takýmto majetkom je

–   majetok, ktorý nemožno postihnúť súdnym výkonom rozhodnutia alebo exekúciou ako sú napr. predmety každodennej potreby daňovníka – dlžníka (zubná kefka, oblečenie),

–   colná zábezpeka do výšky colného dlhu,

–   zábezpeka na daň podľa jednotlivých zákonov o spotrebných daniach,

–   majetok nepodliehajúci konkurzu podľa zákona o správe majetku štátu.

Iba príjem z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty je oslobodený od dane z príjmov, t.j. nezahŕňa sa do základu dane. V prípade, že z majetku zahrnutého do konkurznej podstaty plynú iné príjmy napr. z prenájmu v prípade pokračovania prevádzkovania podniku po vyhlásení konkurzu, tieto už nie sú oslobodené od dane z príjmov, ale zahrňujú sa do základu dane a podliehajú zdaneniu.

Príjmy plynúce z odpisu záväzkov pri konkurze vykonané podľa zákona o konkurze a reštrukturalizácii – pohľadávky si v konkurze veritelia uplatňujú prihláškou (s výnimkou pohľadávok proti podstate – t.j. pohľadávok, ktoré vznikli po vyhlásení konkurzu v súvislosti so správou a speňažovaním majetku podliehajúceho konkurzu, daní, poplatkov, ciel a pod.). Prihlásené pohľadávky uspokojuje správca na základe rozvrhu schváleného príslušným orgánom alebo súdom. V súvislosti s výťažkom speňaženia majetku môže dôjsť k situácii, že záväzky budú na základe konkurzného konania vysporiadané čiastočne alebo vôbec. Záväzok alebo jeho nesplatená časť, ktoré daňovník nemusí zaplatiť, predstavuje pre neho majetkový prospech, ktorý sa v súlade s postupmi účtovania v PÚ účtuje do výnosov na účet 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Takto zaúčtovaný odpis záväzku pri konkurze alebo reštrukturalizácii sa považuje za príjem oslobodený od dane z príjmov. Rovnako sa posudzuje aj odpis záväzku voči veriteľovi, ktorí v konkurze neuplatnil svoje pohľadávky voči dlžníkovi.

Príjmy plynúce z odpisu záväzkov daňovníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku – podľa § 102 zákona o konkurze a reštrukturalizácii súd právoplatným uznesením môže rozhodnúť o zrušení konkurzu, ak zistí, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate. Ide o prípady, ak súd po vyhlásení konkurzu zistí, že majetok podliehajúci konkurzu nepostačuje na úhradu týchto pohľadávok. Právoplatnosť uznesenia o zrušení konkurzu súd oznámi v Obchodnom vestníku podľa § 102 ods. 5 zákona o konkurze a reštrukturalizácii. Príjmy plynúce z odpisu záväzkov dlžníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku sú oslobodené od dane z príjmov.

Príjmy plynúce z odpisu záväzkov daňovníka, ktorý sa zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty – ak súd ustanoví predbežného správcu a následne zistí, že majetok dlžníka nebude postačovať ani na úhradu nákladov konkurzu, môže právoplatným uznesením zastaviť konkurzné konanie pre nedostatok majetku. Ide o situáciu, ku ktorej dochádza skôr ako je na majetok dlžníka vyhlásený konkurz. Účinky začatia konkurzného konania zanikajú až zverejnením oznamu o nadobudnutí právoplatnosti uznesenia o zastavení konkurzného konania pre nedostatok majetku v Obchodnom vestníku. Podľa § 20 ods. 5 zákona o konkurze a reštrukturalizácii účinky začatia konkurzného konania zanikajú až zverejnením oznamu o nadobudnutí právoplatnosti uznesenia o zastavení konkurzného konania pre nedostatok majetku v Obchodnom vestníku. Súd zverejní oznam o nadobudnutí právoplatnosti tohto uznesenia v Obchodnom vestníku bezodkladne po tom, čo uznesenie nadobudne právoplatnosť. Aj príjmy plynúce z odpisu záväzkov daňovníka, na ktorého sa zruší konkurz pre nedostatok majetku sú oslobodené od dane z príjmov.

Príjmy plynúce z odpisu záväzkov pri reštrukturalizácii

Súd potvrdí reštrukturalizačný plán uznesením. Uznesenie súd bezodkladne zverejní v Obchodnom vestníku. Podľa § 155 zákona o konkurze a reštrukturalizácii nastávajú účinky súdom potvrdeného reštrukturalizačného plánu zverejnením uznesenia o potvrdení plánu v Obchodnom vestníku, pričom zverejnením tohto uznesenia zároveň zaniká právo veriteľom, ktorí riadne a včas neprihlásili svoje pohľadávky, vymáhať tieto pohľadávky voči dlžníkovi. Daňovník – dlžník odo dňa zverejnenia uznesenia o povolení reštrukturalizácie pri záväzkoch, ktoré nie sú zahrnuté do reštrukturalizačného plánu, môže účtovať o ich odpise a to na ťarchu vecne príslušného účtu záväzku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Pri pohľadávkach prihlásených do reštrukturalizácie sa vychádza zo schváleného reštrukturalizačného plánu. Podľa § 155 zákona o konkurze a reštrukturalizácii pôvodná hodnota pohľadávky do výšky 50 % nezaniká a vo zvyšnej časti platí, že je iným majetkovým právom veriteľa. Na účely účtovníctva je rozhodujúca hodnota pohľadávky v schválenom reštrukturalizačnom pláne. Ostatná časť pôvodnej hodnoty pohľadávky sa u dlžníka považuje len za podmienený záväzok, ktorého povinnosť plnenia nastane, ak sa dlžník rozhodne prerozdeľovať zisk medzi akcionárov alebo spoločníkov.

Všetky záväzky, resp. pomerná časť záväzkov vrátane tých, ktoré neboli v zákonom stanovenej lehote prihlásené a teda nie je súčasťou reštrukturalizačného plánu, sú oslobodené od dane z príjmov.

?  Príklad

Daňovník v roku 2015 zaúčtoval záväzok vo výške 18 000 eur s DPH. V roku 2016 vstúpil do reštrukturalizácie a na základe súdom potvrdeného reštrukturalizačného plánu je povinný uhradiť veriteľovi v priebehu 4 rokov 25 % hodnoty pohľadávky. Ako bude dlžník postupovať z účtovného a daňového hľadiska?

Dlžník eviduje záväzok vo výške 18 000 eur na účte 321 – Dodávatelia. Na základe potvrdeného reštrukturalizačného plánu bude účtovať úpravu hodnoty záväzku na sumu 4 500 eur (25 % z 18 000 eur), t.j. zaúčtuje odpis záväzku vo výške 13 500 eur na ťarchu účtu 321 – Dodávatelia so súvzťažným zápisom 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Zároveň hodnotu 13 500 musí daňovník uviesť v poznámkach účtovnej závierky ako podmienený záväzok. Z pohľadu ZDP je odpis tohto záväzku do výnosov oslobodený od dane z príjmov.

•    písm. e) príjmy obcí a vyšších územných celkov z predaja a prenájmu majetku – bez ohľadu na skutočnosť, či obec alebo VÚC prenajíma alebo predáva majetok používaný v hlavnej alebo podnikateľskej činnosti, príjmy plynúce z týchto činnosti sú oslobodené od dane. Majetkom sa v tomto prípade myslí akýkoľvek majetok, nielen hmotný a nehmotný majetok ale aj napr. finančný majetok, zásoby a pod.,

•    písm. f) príjmy z odpisu záväzkov na základe rozhodnutia Rady pre riešenie krízových situácií podľa zákona č. 371/2014 Z. z. o riešení krízových situácií na finančnom trhu – uvedeným zákonom sa zriadila Rada pre riešenie krízových situácii. Ide o právnickú osobu, ktorá v oblasti verejnej správy ako rezolučný orgán rieši krízové situácie vybraných inštitúcii. Cieľom tohto zákona je zabránenie významným nepriaznivým vplyvom na finančnú stabilitu SR, ochrana verejných financií a ochrana vkladateľov, ktorých vklady podliehajú ochrane podľa zákona o ochrane vkladov a klientov obchodníkov s cennými papiermi, ktorým sa poskytujú náhrady za nedostupný klientsky majetok podľa zákona o cenných papieroch. Okrem inej činnosti Rada aj koná a rozhoduje v rezolučnom konaní podľa uvedeného zákona. Rezolučným konaním sa rozumie riešenie krízovej situácie prostredníctvom uloženia opatrenia alebo uloženia dodatočného opatrenia v záujme dosiahnutia cieľov konania na riešenie krízovej situácie. To či začne rezolučné konanie posudzuje Rada. Rezolučné konanie sa uskutočňuje v nevyhnutnej miere a primeranom rozsahu, ak ciele zákona (zabránenie nepriaznivým vplyvom na finančnú stabilitu SR a pod.) nie je možné dosiahnuť postupom v konkurznom konaní alebo inom obdobnom konaní. Rada môže v rámci rezolučného konania okrem iného znížiť, prípadne odpustiť záväzok vybranej inštitúcie. Na základe uvedeného vo vybranej inštitúcii, v ktorej prebieha rezolučné konanie je príjem plynúci z odpisu záväzku, ak o tomto odpise rozhodla Rada, oslobodený od dane z príjmov.

-   odsek 2

•    písm. a) výnosy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov (krsty, birmovky, svadby, pohreby) a príspevky plynúce registrovaným cirkvám a náboženským spoločnostiam – cirkvi a náboženské spoločnosti a ich registráciu upravuje zákon č. 308/1991 Z. z. o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností v znení neskorších predpisov. Cirkvou alebo náboženskou spoločnosťou sa rozumie dobrovoľné združenie osôb rovnakej náboženskej organizácii utvorenej podľa príslušnosti k náboženskej viery na základe vnútorných predpisov príslušnej cirkvi alebo náboženskej spoločnosti. Cirkvi a náboženské spoločnosti sú právnické osoby, pričom štát uznáva len tie cirkvi a náboženské spoločnosti, ktoré sú registrované. Cirkvi a náboženské spoločnosti registruje Ministerstvo kultúry SR v súlade s § 10 až 21 zákona o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností. V súčasnosti je na území SR registrovaných 18 cirkví a náboženských spoločností, ktorých zoznam je uvedený na webovom sídle Ministerstva kultúry SR. Príjmy z kostolných zbierok, príspevkov a cirkevných úkonov sú oslobodené od dane z príjmov iba u týchto 18 registrovaných cirkví a náboženských spoločenstiev.

•    písm. b) členské príspevky prijaté záujmovými združeniami právnických osôb, profesijným komorami, občianskymi združeniami, odborovými organizáciami a politickými stranami a hnutiami – výška a spôsob úhrady členských príspevkov je stanovená v stanovách, štatúte, zriaďovacej alebo zakladateľskej listine. Členské príspevky sa považujú za jeden zo zdrojov financovania týchto daňovníkov. Tieto organizácie napĺňajú potreby svojich členov a tí sú ochotní platiť spoločnostiam členské príspevky na ich činnosť. Oslobodenými príjmami sú:

–   povinné členské príspevky – príspevky, ktoré sú členovia povinní platiť, ak členstvo v takejto organizácii je povinné na základe osobitného právneho predpisu – rôzne komory,

–   nepovinné členské príspevky – príspevky, ktoré členovia platia dobrovoľne a účasť v takejto organizácií nie je povinná na základe právneho predpisu – rôzne zväzy združujúce podnikateľov rovnakého zamerania.

?  Príklad

Poľovnícka organizácia zriadená podľa zákona č. 274/2009 Z. z. o poľovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o poľovníctve“) mala v roku 2015 príjmy z členských príspevkov. Povinnosť platiť členské príspevky členmi poľovníckej organizácie je uložená v stanovách, pričom nie je určená ich výška. Je možné členské príspevky prijaté poľovníckou organizáciou považovať za príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ods. 2 písm. b) ZDP? Je toto oslobodenie podmienené určením ich presnej výšky v stanovách poľovníckej organizácie?

Poľovníckou organizáciou sa podľa § 32 zákona o poľovníctve rozumie právnická osoba zriadená podľa tohto zákona, ktorá musí spĺňať nasledujúce podmienky:

•    je organizáciou, ktorá nie je založená za účelom dosiahnutia zisku,

•    združuje občanov Slovenskej republiky, ktorí sú držiteľmi poľovných lístkov a iné fyzické osoby na účel ochrany a presadzovania oprávnených záujmov členov na úseku poľovníctva,

•    má sídlo na území Slovenskej republiky,

•    je zapísaná v centrálnom registri, ktorý vedie Ministerstvo pôdohospodárstva Slovenskej republiky,

•    riadi svoju činnosť stanovami, ktoré musia byť v súlade s týmto zákonnom a ostatnými, všeobecne záväznými právnymi predpismi.

V nadväznosti na uvedené je možné toto združenie považovať za daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie podľa § 12 ods. 2 a 3 ZDP. Podľa § 13 ods. 2 písm. b) ZDP sú od dane oslobodené členské príspevky podľa stanov, štatútu, zriaďovacích listín alebo zakladateľských listín prijaté záujmovými združeniami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami vrátane odborových organizácií, politickými stranami a politickými hnutiami.

Nakoľko v § 13 ods. 2 písm. b) ZDP pri občianskych združeniach nie je uvedený odkaz na konkrétny právny predpis (napr. na zákon č. 83/1990 Zb. o združovaní občanov v znení neskorších predpisov) aj členské príspevky podľa stanov poľovníckej organizácie, vzhľadom na podmienky jej vzniku, je možné považovať za oslobodené od dane. V stanovách nemusí byť presne určená suma členského príspevku, ktorú sú členovia povinní platiť. Je postačujúce, aby v stanovách bola uvedená povinnosť platiť členské príspevky.

•    písm. d) úhrady za výkon správy bytov vo vlastníctve bytových družstiev spravovaných týmito bytovými družstvami a za výkon správy bytov spoločenstvami vlastníkov bytov. Podľa § 6 zákona č. 182/1993 Z. z. o vlastníctve bytov a nebytových priestorov v znení neskorších predpisov na správu domu môžu vlastníci bytov a nebytových priestorov zriadiť spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov v dome alebo uzavrieť zmluvu o výkone správy s inou právnickou alebo fyzickou osobou, najmä s bytovým družstvom. Správou domu sa rozumie obstarávanie služieb a tovaru, ktorými spoločenstvo zabezpečuje pre vlastníkov bytov a nebytových priestorov v dome:

–   prevádzku, údržbu, opravy a udržiavanie spoločných častí domu, spoločných zariadení domu, priľahlého pozemku a príslušenstva,

–   služby spojené s užívaním bytu alebo nebytového priestoru,

–   vedenie účtu domu v banke,

–   vymáhanie škody, nedoplatkov vo fonde prevádzky, údržby a opráv a iných nedoplatkov,

–   iné činnosti, ktoré bezprostredne súvisia s užívaním domu ako celku jednotlivými vlastníkmi bytov a nebytových priestorov v dome.

Príjmy bytových družstiev a spoločenstva vlastníkov bytov za vykonávanie týchto činností sú od dane z príjmov oslobodené.

§ 14

Základ dane

(1) Základ dane sa zistí podľa § 17 až 29.

(2) Základom dane daňovníkov, ktorí sa zrušujú s likvidáciou alebo na ktorých bol vyhlásený konkurz, alebo ktorí sa zrušujú zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku75) v zdaňovacom období podľa § 41, je výsledok hospodárenia zistený podľa osobitného predpisu,1) upravený podľa § 17. Na zníženie základu dane počas týchto zdaňovacích období sa nepoužije § 30. Ak zdaňovacie obdobie je dlhšie ako kalendárny rok alebo presahuje koniec kalendárneho roka, celkový základ dane sa rovná súčtu jednotlivých základov dane vypočítaných za jednotlivé kalendárne roky alebo obdobie kratšie ako kalendárny rok. Tento základ dane sa určí z výsledku hospodárenia vykázaného v priebežnej účtovnej závierke zostavenej ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou zdaňovacieho obdobia počas trvania likvidácie alebo konkurzu. Ak daňovníkovi bola povolená reštrukturalizácia, nedochádza z tohto dôvodu k zmene zdaňovacieho obdobia ku dňu povolenia reštrukturalizácie alebo počas reštrukturalizácie.

(3) Základ dane daňovníka, ktorý je správcovskou spoločnosťou vytvárajúcou podielové fondy66) sa zisťuje len za správcovskú spoločnosť. Základ dane daňovníka, ktorý je doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou vytvárajúcou doplnkové dôchodkové fondy, sa zisťuje len za doplnkovú dôchodkovú spoločnosť. Základ dane daňovníka, ktorý je dôchodkovou správcovskou spoločnosťou vytvárajúcou a spravujúcou dôchodkové fondy, sa zisťuje len za dôchodkovú správcovskú spoločnosť.

(4) Základ dane daňovníka, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29. Tento základ dane sa medzi jednotlivých spoločníkov delí v takom pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk31) podľa spoločenskej zmluvy. Ak v spoločenskej zmluve nie je rozdelenie zisku určené, základ dane sa delí medzi jednotlivých spoločníkov rovným dielom. Daňová strata sa delí rovnako ako základ dane vypočítaný podľa § 17 až 29.

(5) Základ dane daňovníka, ktorý je komanditnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29. Od takto zisteného základu dane sa odpočíta podiel pripadajúci na komplementárov, ktorý sa určí v rovnakom pomere, v akom sa delí zisk pred zdanením medzi komanditistov a komplementárov.32) Zostávajúci základ dane je základom dane komanditnej spoločnosti. Daňová strata sa delí rovnako ako základ dane vypočítaný podľa § 17 až 29.

(6) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, je aj časť základu dane alebo časť daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúca na spoločníka podľa odseku 4. Táto časť základu dane alebo časť daňovej straty sa zahrnuje do základu dane v tom zdaňovacom období, za ktoré verejná obchodná spoločnosť podala daňové priznanie.

(7) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, je aj časť základu dane alebo daňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúca na jednotlivého komplementára; pritom táto časť základu dane alebo časť daňovej straty sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov.32)

Komentár k § 14

-   odsek 1 stanovuje, že základ dane právnických osôb a v určitých prípadoch aj fyzických osôb, na základe ktorého sa stanovuje daňová povinnosť sa zisťuje pomocou ustanovení § 17 až 29.

-   odsek 2 vymedzuje základ dane daňovníka, ktorý sa zrušuje likvidáciou, na ktorého bol vyhlásený konkurz alebo ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku.

Likvidáciu obchodných spoločností upravuje ObZ, na ktorý nadväzujú účtovné a daňové predpisy. Spoločnosť vstupuje do likvidácie ku dňu svojho zrušenia, t.j. ku dňu nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia valného zhromaždenia alebo rozhodnutia jediného spoločníka o zrušení spoločnosti likvidáciou. V zmysle § 16 ods. 4 zákona o účtovníctve daňovník – účtovná jednotka uzavrie ku dňu predchádzajúcemu dňu vstupu do likvidácie účtovné knihy a zostaví mimoriadnú účtovnú závierku.

Z pohľadu zákona o účtovníctva sa obdobie odo dňa vstupu do likvidácie do dňa skončenia likvidácie považuje za 1 účtovné obdobie (§ 16 ods. 7 zákona o účtovníctve) a za toto účtovné obdobie zostaví daňovník – účtovná jednotka mimoriadnú účtovnú závierku. V súlade s § 18 ods. 1 zákona o účtovníctve je účtovná jednotka povinná zostaviť priebežnú účtovnú závierku, ak to vyžaduje osobitný predpis. Osobitným predpisom je ZDP. V § 41 ZDP stanovuje zdaňovacie obdobie v prípade vstupu daňovníka do likvidácie. Zdaňovacie obdobie daňovníka, ktorý vstúpil do likvidácie sa začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa dňom skončenia likvidácie. Ak sa toto zdaňovacie obdobie neskončí do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie. Následne až do skončenia likvidácie je zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Na účely vyčíslenia základu dane v dlhšom zdaňovacom období (do 31. 12. druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie) ako aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach až do skončenia likvidácie je daňovník – účtovná jednotka povinná zostaviť priebežnú účtovnú závierku.

ZDP v § 14 ods. 2 stanovuje, že ak je zdaňovacie obdobie dlhšie ako kalendárny rok alebo presahuje koniec kalendárneho roka, celkový základ dane sa rovná súčtu jednotlivých základov dane vypočítaných za jednotlivé kalendárne roky alebo obdobie kratšie ako kalendárny rok. Tento základ dane sa určí z výsledku hospodárenia vykázaného v priebežnej účtovnej závierke zostavenej ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou zdaňovacieho obdobia počas trvania likvidácie. Pri zostavovaní priebežnej účtovnej závierky sa účtovné knihy neuzavrú, pričom keďže ZDP ustanovuje povinnosť zostaviť účtovnú závierku v priebehu účtovného obdobia musí byť v súlade so zákonom o účtovníctve zostavená v rozsahu riadnej účtovnej závierky. Vo výkaze ziskov a strát priebežnej účtovnej závierky sa vykazujú informácie od začiatku účtovného obdobia do dňa, ku ktorému sa zostavuje priebežná účtovná závierka za účtovné obdobie a informácie za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím hospodársky rok od 1. 6. do 31. 5. vstúpil dňa 18. 10. 2016 do likvidácie. Likvidácia bola ukončená dňa 15. 11. 2019. Za aké zdaňovacie obdobia zostaví daňovník daňové priznania a aké účtovné závierky je povinný zostaviť? Ako vypočíta základ dane za jednotlivé zdaňovacie obdobia?

Daňovník je povinný v súlade so ZDP podať daňové priznania za tieto zdaňovacie obdobia:

1.  ZO od 1. 6. 2016 do 17. 10. 2016, pričom na účely zistenia základu dane zostavuje mimoriadnu účtovnú závierku – základom pre zistenie základu dane je výsledok hospodárenia vyčíslený v tejto mimoriadnej účtovnej závierke.

2.  ZO od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2018 – daňovník je povinný na účely zistenia základu dane zostaviť priebežné účtovné závierky k týmto dátumom:

a)  k 31. 12. 2016 – za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2016

b)  k 31. 12. 2017 – za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2016

c)  k 31. 12. 2018 – za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2016

Základom dane je súčet jednotlivých základov dane za zdaňovacie obdobia – kalendárne roky alebo obdobie kratšie ako kalendárny rok nasledovne:

ZD₁ = výsledok hospodárenia z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2016 upravený podľa § 17 až 29 platných a účinných k 31. 12. 2016

ZD₂ = výsledok hospodárenia z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 12. 2017 zistený ako rozdiel:

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2017 a

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2016

ZD₃ = výsledok hospodárenia z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 12. 2018 zistený ako rozdiel:

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2018 a

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2017

ZD = ZD₁ + ZD₂ + ZD₃ pri použití sadzby dane platnej k 31. 12. 2018.

3.  ZO od 1. 1. 2019 do 15. 11. 2019 – daňovník je povinný zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku od 18. 10. 2016 do 19. 11. 2019. Základom pre zistenie základu dane je rozdiel

     VH zisteným z mimoriadnej účtovnej závierky za obdobie od 18. 10. 2016 do 19. 11. 2019 a

     VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 18. 10. 2016 do 31. 12. 2018.

Pri vyhlásení konkurzu na daňovníka sa postupuje obdobne ako pri vstupe daňovníka do likvidácie. V prípade povolenia reštrukturalizácie daňovníkovi nedochádza k zmene zdaňovacieho ani účtovného obdobia a daňovník pokračuje v začatom zdaňovacom a účtovnom období, pričom pri zistení základu dane výsledok hospodárenia za príslušné zdaňovacie obdobie upravuje na základe schváleného reštrukturalizačného plánu.

-   odseky 4 a 6 – Základ dane v.o.s. sa zisťuje za spoločnosť ako celok pri uplatnení ustanovení § 17 až 29, avšak prípadný zisk alebo strata v.o.s. sa ako celok nezdaňuje. ZDP v § 41 ods. 1 stanovuje povinnosť podať daňové priznanie aj verejno-obchodnej spoločnosti, avšak pri podaní daňového priznania vypĺňa daňové priznanie iba po výpočet základu dane. Účelom podania daňového priznania nie je vyčíslenie daňovej povinnosti, ale zistenie základu dane v.o.s. Základ dane zistený v daňovom priznaní sa delí medzi jednotlivých spoločníkov v takom pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy alebo ak spoločenská zmluva toto neurčuje, rovným dielom medzi všetkých spoločníkov. Ide teda o rozdelenie základu dane, ktorý nepodlieha na úrovne v.o.s. zdaneniu.

Zdanenie jednotlivých časti základu dane v.o.s. nastáva na úrovni spoločníkov. Ak je spoločníkom v.o.s. právnická osoba, zahrnie si svoj podiel na základe dane vo v.o.s. do do svojho základu dane vyčísleného za právnickú osobu a zdaní podaním daňového priznania. Pomerná časť základu dane (základ dane alebo strata) v.o.s. pripadajúca na spoločníka je súčasťou základu dane tohto spoločníka v tom zdaňovacom období, za ktoré v.o.s. podala daňové priznanie.

-   odseky 5 a 7 Komanditná spoločnosť je právnická osoba, v ktorej jednej alebo viac spoločníkov ručí za záväzky spoločnosti do výšky svojho nesplateného vkladu zapísaného v obchodnom registri (ide o komanditistov) a jeden alebo viac spoločníkov ručí za záväzky spoločnosti celým svojim majetkom (ide o komplementárov). Základ dane (daňová strata) vyčíslený podľa § 17 až 29 ZDP sa člení na základ dane (daňovú stratu) pripadajúci na komplementárov a základ dane (daňovú stratu) pripadajúci na komanditistov. Podiel základu dane alebo daňovej straty pripadajúci na komanditistov sa považuje za základ dane alebo daňovú stratu komanditnej spoločnosti a zdaňuje sa na úrovni tejto spoločnosti.

Podiel základu dane alebo daňovej straty pripadajúci na komplementárov sa vyníma zo základu dane komanditnej spoločnosti a zdaňuje sa na úrovni komplementárov. Podiel základu dane (daňovej straty) pripadajúci na komplementárov sa rozdeľuje medzi jednotlivých komplementárov v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov.

ŠTVRTÁ ČASŤ

SPOLOČNÉ USTANOVENIA

§ 15

Sadzba dane

Sadzba dane je, okrem § 15a, § 43 a 44, pre

a) fyzickú osobu

1. zo základu dane zisteného podľa § 4

1a. 19 % z tej časti základu dane, ktorá nepresiahne 176,8-násobok sumy platného životného minima vrátane,

1b. 25 % z tej časti základu dane, ktorá presiahne 176,8-násobok platného životného minima,

2. 19 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 7,

3. 7 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. a),

4. 35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. b),

b) právnickú osobu

1. 21 % zo základu dane zníženého o daňovú stratu,

2. 35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 3.

 

Komentár k § 15

Daň z príjmov fyzickej osoby sa vypočíta

•    samostatne zo základu dane, ktorý sa v súlade s § 4 ods. 1 ZDP zistí ako súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane a čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 a § 8 ZDP. Základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 ZDP sa znižuje o daňovú stratu,

•    samostatne z osobitného základu dane z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP.

Sadzba dane pre fyzickú osobu podľa § 15 ZDP

1.  zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP je

1.a 19 % z tej časti základu dane, ktorá nepresiahne 176,8-násobok sumy platného životného minima, t.j. do sumy 35 022,31 eura, vrátane.

1.b 25 % z tej časti základu dane, ktorá presiahne 176,8-násobok platného životného minima, t.j. sumy, ktorá presiahne 35 022,31 eura.

2.  z osobitného základu dane zisteného podľa § 7 je 19 %.

Výsledná daň sa vypočíta ako súčet dane vypočítanej zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP a dane vypočítanej z osobitného základu dane z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP.

Pri samostatnom výpočte základu dane daňovníka podľa § 4 ZDP sa odpočítavajú nezdaniteľné časti v súlade s § 11 ZDP.

Po odpočítaní nezdaniteľných častí základu dane od čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 a čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP (zníženého o daňovú stratu) sa k tomuto rozdielu pripočíta čiastkový základ dane z príjmov z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu (§ 6 ods. 3 a 4 ZDP) a čiastkový základ dane z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP. Z takto určeného základu dane podľa § 4 ZDP sa vypočíta daň podľa § 15 ZDP sadzbou dane 19 % alebo 25 %.

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 dosiahol okrem príjmov zo zamestnania aj príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorý nie je oslobodený od dane z príjmov. Úhrn jeho zdaniteľných príjmov za zdaňovacie obdobie roku 2016 prevýši sumu 1 901,67 eura a daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie za rok 2016. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2016 základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2016 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a čiastkového základu dane podľa § 8 (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z predaja nehnuteľností).

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 dosiahol príjmy zo zamestnania, príjmy zo živnosti a vyhral nepeňažnú výhru v reklamnej súťaži. Úhrn jeho zdaniteľných príjmov za zdaňovacie obdobie roka 2016 prevýši sumu 1 901,67 eura, a daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2016 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), čiastkového základu dane podľa § 6 (zo živnosti ), ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a čiastkového základu dane podľa § 8 (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z nepeňažných výhier).

V prípade, ak daňovník dosiahol príjmy podľa § 5, 6 a 8 ZDP podliehajúce zdaneniu v zahraničí, pričom tieto príjmy dosiahol na území štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, môže využiť na zamedzenie dvojitého zdanenia metódu, ktorú upravuje príslušná zmluva.

Ide o metódu vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR alebo metódu započítania dane zaplatenej v zahraničí na úhradu daňovej povinnosti na území SR.

Špeciálne pre príjmy zo závislej činnosti dosiahnuté na území iného štátu daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR, upravuje § 45 ZDP možnosť využitia metódy vylúčenia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR aj v prípade štátov, s ktorými zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia nebola uzavretá resp. táto zmluva uzavretá bola, ale pre daňovníka je výhodnejšie použiť metódu vyňatia, napriek skutočnosti, že zmluva upravuje metódu zápočtu. Na využitie metódy vyňatia podľa § 45 ZDP, však toto ustanovenie ZDP upravuje podmienku preukázateľnosti zdanenia príjmov v zahraničí.

Na účely vyňatia príjmov zo zdrojov v zahraničí zo základu dane a na účely zápočtu dane zaplatenej v zahraničí, sa za príjmy zo zdrojov v zahraničí považujú príjmy znížené o súvisiace výdavky v súlade so ZDP a neznížené o výdavky, nezdaniteľné časti základu dane a odpočítateľné položky podľa zahraničných predpisov.

Po uplatnení uvedených metód daňovník bude mať vypočítanú daňovú povinnosť zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP.

Daňovník určí samostatne daň z osobitného základu dane zisteného z príjmov z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP, pričom sadzbou dane je v tomto prípade len sadzba dane vo výške 19 % podľa § 15 ZDP.

V rámci vyúčtovania dane cez daňové priznanie sa však posudzujú len príjmy z kapitálového majetku, ktoré

•    plynú zo zdrojov na území SR a 

–   nie sú zdaňované daňou vyberanou zrážkou ako napr. výnosy zo zmeniek, príjmy z úrokov na pôžičkách,

–   sú zdaňované daňou vyberanou zrážkou, ale daňovník sa môže po skončení zdaňovacieho obdobia rozhodnúť, že ich zahrnie do daňového priznania ako súčasť osobitného základu dane podľa § 7 a zrazenú daň bude považovať za zaplatený preddavok na daň podľa § 43 ods. 7 ZDP, ktorým je príjem z vrátenia (vyplatenia) podielového listu,

•    plynú zo zdrojov v zahraničí.

Ak daňovník dosahuje príjmy z kapitálového majetku zo zdrojov v zahraničí a tieto boli v zahraničí zdaňované, môže daňovník využiť metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia určené konkrétnou uzatvorenou zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia a to či už metódou zápočtu dane zaplatenej v zahraničí na daňovú povinnosť na území SR alebo metódu vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na zemí SR. Tieto metódy sa aplikujú rovnakým spôsobom ako pri výpočte základu dane podľa § 4 ZDP.

Daňovník, ktorý dosiahol úrokové príjmy z krajín podľa prílohy č. 3 zákona započíta daň preukázateľne zrazenú v zahraničí podľa Smernice Rady č. 2003/48/ES z 3. 6. 2003 (ďalej len „smernica) na úhradu dane do výšky, v ktorej môže byť zrazená podľa § 45 ods. 4 ZDP.

Po uplatnení metód na zamedzenie dvojitého zdanenia, daňovník vyčísli daň z osobitného základu dane podľa § 7 ZDP, ktorú následne sčíta s daňou zistenou zo základu dane podľa § 4 ZDP.

Ak by táto daň (daňová povinnosť) nepresiahla 17 eur, v súlade s § 46a ZDP sa daň nevyrubí a neplatí. Uvedené neplatí, ak si daňovník uplatňoval nárok na daňový bonus.

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 dosiahol príjmy zo zamestnania, príjmy zo živnosti a boli mu vyplatené úroky z poskytnutých úverov vo výške 465 eur. Akým spôsobom daňovník vyčísli základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti v podávanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2016?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2016 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), čiastkového základu dane podľa § 6 (zo živnosti), ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a vypočíta daňovú povinnosť zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP. Samostatne vyčísli osobitný základ dane z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP (úroky z poskytnutých úverov prijaté fyzickou osobou sa považujú za príjmy podľa § 7 ods. 1 písm. c) ZDP a sú súčasťou osobitného základu dane z kapitálového majetku) a vypočíta daňovú povinnosť z osobitného základu dane podľa § 7 zákona (19 % z osobitného základu dane). Daňovník následne vypočíta daň zo základu dane zisteného podľa § 4 zákona (základ dane z príjmov zo zamestnania a základ dane z príjmov zo živnosti) a z osobitného základu dane podľa § 7 zákona.

Od takto určenej dani (daňovej povinnosti) zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP a z osobitného základu dane podľa § 7 ZDP ďalej daňovník môže uplatniť nárok na daňový bonus, ak splní zákonnom stanovené podmienky pre jeho uplatnenie.

Podmienky pre uplatnenie daňového bonusu sú upravené v § 33 ZDP.

Po znížení dane (daňovej povinnosti) o daňový bonus zohľadňuje daňovník pri ďalšom výpočte aj sumu zamestnaneckej prémie, ktorá bola nesprávne vyplatená zamestnávateľom alebo správcom dane. Ide o situáciu, kedy si daňovník uplatňoval nárok na zamestnaneckú prémiu u zamestnávateľa, alebo ju uplatnil v daňovom priznaní typ A a dodatočne zistí, že nemal na ňu nárok (dosiahol v roku, za ktorý si uplatnil zamestnaneckú prémiu aj iné druhy príjmov, napr. ostatné príjmy podľa § 8 ZDP z predaja majetku).

Po takomto zákonom stanovenom výpočte dane (daňovej povinnosti) má nárok daňovník odpočítať všetky zaplatené preddavky v priebehu roku a to sumu:

•    preddavku vybraného zrážkou podľa § 43 ZDP za podmienky, že ide o preddavok vybraný z príjmov, ktoré daňovník uvádza v priznaní,

•    preddavku vybraného len z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) obstaraných do 31. decembra 2003, na ktoré sa uplatňuje oslobodenie od dane podľa § 52b ods. 11, resp. § 52 ods. 20 ZDP,

•    preddavku vybraného zamestnávateľom zo závislej činnosti podľa § 35 ZDP,

•    preddavku zrazeného formou zabezpečenia dane podľa § 44 ZDP,

•    preddavku vybraného osobne daňovníkom podľa § 34 ZDP.

Poslednú sumu, ktorú daňovník odpočíta od svojej dane (daňovej povinnosti) je zaplatená daň, resp. časť zaplatenej dane v zahraničí z úrokových príjmov podľa smernice uznaná za daňový preplatok podľa § 45 ods. 4 ZDP.

Z výslednej sumy určenej z rozdielu medzi daňou zníženou o daňový bonus a odpočítaní zaplatených preddavkov daňovník vie, či mu vychádza doplatiť daň (daň na úhradu) správcovi dane alebo má nárok požiadať o vrátenie dane (daňový preplatok).

V prípade, ak daňovníkovi vyjde daň na úhradu v sume nepresahujúcej 5 eur, táto sa v súlade s § 46 ZDP neplatí a to aj vtedy, ak daňovník využije postup podľa § 50 ZDP.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 dochádza v určení sadzby dane k dvom zásadným zmenám a to

1.  k zníženiu sadzby dane právnických osôb z 22 % na 21 % a

2.  k doplneniu sadzieb dane vo väzbe na opätovné zavedenie zdanenia podielov na zisku, ktoré sa budú uvádzať ako súčasť osobitného základu dane upraveného v § 51e ZDP.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zi ods. 1 ZDP, sa zníženie sadzby dane právnickej osoby prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2017.

V prípade určenia sadzby dane pre fyzickú osobu z podielov na zisku uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) a g) ZDP sa táto stanovuje vo výške

•    7 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. a) a 

•    35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. b), ak plynú od právnickej osoby so sídlom v nezmluvnom štáte [§ 2 písm. x) ZDP].

V prípade právnických osôb je určená vo výške 35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 3, pričom podiely na zisku sa právnickej osobe zdaňujú len ak

•    plynú od právnickej osoby so sídlom v nezmluvnom štáte [§ 2 písm. x) ZDP] daňovníkovi/právnickej osobe na území SR.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zi ods. 5 sa doplnenia v sadzbe dane týkajúcej sa zavedenia zdaňovania podielov na zisku použije na

a)  podiel na zisku (dividendu) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017,

b)  podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017,

c)  podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§ 12 ods. 7 písm. c)] vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2016 a vyplácaný po 31. decembri 2016,

d)  podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu najskôr 1. januára 2017,

e)  vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

§ 15a

Osobitná sadzba dane

(1) Zdaniteľný príjem zo závislej činnosti plynúci prezidentovi Slovenskej republiky, poslancovi Národnej rady Slovenskej republiky, členovi vlády Slovenskej republiky, predsedovi a podpredsedovi Najvyššieho kontrolného úradu Slovenskej republiky (ďalej len „vybraný ústavný činiteľ“) podľa osobitného predpisu75a) vrátane príjmu uvedeného v § 5 ods. 1 písm. f) a ods. 3 písm. c) od zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane a vypláca vybranému ústavnému činiteľovi príjmy podľa osobitného predpisu75a) okrem sadzby dane podľa § 15 písm. a), podlieha zdaneniu aj osobitnou sadzbou dane vo výške 5 % (ďalej len „osobitná daň“).

(2) Suma osobitnej dane vybraného ústavného činiteľa, vypočítaná zo zdaniteľného príjmu zo závislej činnosti uvedeného v odseku 1 sadzbou podľa odseku 1, zaokrúhlená na eurocenty nadol, pri výpočte základu dane neznižuje úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti vybraného ústavného činiteľa.

(3) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za správnosť výpočtu, zrazenia a odvedenia osobitnej dane. Osobitnú daň vybraného ústavného činiteľa odvedie zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, správcovi dane v lehote podľa § 35 ods. 6 a jej odvedením je osobitná daň vysporiadaná, pričom ak platiteľ dane nevykoná zrážku, nezrazí daň v správnej výške alebo zrazenú daň neodvedie, použije sa postup uvedený v § 43 ods. 12.

(4) Mzdový list podľa § 39 ods. 2 vybraného ústavného činiteľa obsahuje aj údaj o sume osobitnej dane z príjmu uvedeného v odseku 1.

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný oznámiť správcovi dane výšku sumy osobitnej dane vybraného ústavného činiteľa z príjmu zo závislej činnosti uvedeného v odseku 1 v lehote podľa § 49 ods. 2 ustanovenej pre podávanie prehľadu na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo.

(6) Uplatnením osobitnej dane z príjmu zo závislej činnosti uvedeného v odseku 1 plynúceho vybranému ústavnému činiteľovi nie sú dotknuté ostatné ustanovenia tohto zákona o príjmoch zo závislej činnosti.

 

Komentár k § 15a

Osobitná sadzba dane sa vyberá z príjmov zo závislej činnosti vybraných ústavných činiteľov, ktorými sú

•    prezident SR,

•    poslanec Národnej rady SR,

•    člen vlády SR, predseda a podpredseda Najvyššieho kontrolného úradu SR

(ďalej len „vybraný ústavný činiteľ“), ktorým tieto príjmy/platy plynú podľa zákona č. 120/1993 Z. z. o platových pomeroch ústavných činiteľov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 120/1993 Z. z.“).

Medzi tieto príjmy sa započítavajú aj príjmy

•    z prostriedkov sociálneho fondu poskytované podľa zákona NR SR č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde a o zmene a doplnení zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov uvedené v § 5 ods. 1 písm. f) ZDP a 

•    príjmy z cien alebo výhier zamestnancov a ich rodinných príslušníkov prevyšujúcich sumu 350 eur uvedené v § 5 ods. 3 písm. c) zákona

od zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane a vypláca vybranému ústavnému činiteľovi príjmy podľa zákona č. 120/1993 Z. z.

V predmetnom prípade sa tieto príjmy zdania nielen sadzbou dane uvedenou v § 15 ZDP (progresiou) tak ako u všetkých fyzických osôb ale aj osobitnou sadzbou dane vo výške 5 % (ďalej len „osobitná daň“).

Suma osobitnej dane vybraného ústavného činiteľa, vypočítaná z jeho zdaniteľného príjmu zo závislej činnosti (hrubého príjmu pred uplatnením poistného a príspevkov a pomernej mesačnej nezdaniteľnej časti) sa vypočíta 5 %-nou sadzbou, zaokrúhli sa na eurocenty nadol, pričom pri výpočte dane zo základu dane podľa § 5 zákona táto osobitná daň neznižuje úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti vybraného ústavného činiteľa.

§ 16

Zdroj príjmov daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou

(1) Príjmom zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou je príjem

a) z činností vykonávaných prostredníctvom jeho stálej prevádzkarne,

b) zo závislej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou,

c) zo služieb vrátane obchodného, technického alebo iného poradenstva, z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti, zo stavebných a montážnych činností a projektov a podobných činností poskytovaných na území Slovenskej republiky, aj keď nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne,

d) z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území Slovenskej republiky bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu,

e) z úhrad od daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou a od stálych prevádzkarní daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorými sú

    1.   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),

    2.   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu,

    3.   úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde,74b) z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu76) okrem výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok,

    4.   nájomné alebo príjmy plynúce z iného využitia hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky; hnuteľnou vecou umiestnenou na území Slovenskej republiky sú aj motorové vozidlá a ostatné dopravné zariadenia uvedené v prílohe č. 1 využívané daňovníkom podľa § 2 písm. d) alebo stálou prevádzkarňou daňovníka podľa § 2 písm. e) v medzinárodnej doprave,

    5.   príjmy z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území Slovenskej republiky, ak tieto príjmy plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t), príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky, z prevodu majetkových práv registrovaných na území Slovenskej republiky a z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území Slovenskej republiky okrem príjmov z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok,

    6.   odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie,

    7.   výhry v lotériách a iných podobných hrách, výhry z reklamných súťaží a zo žrebovania, ceny z verejných súťaží a zo športových súťaží,

    8.   výživné, dôchodky, renty a podobné plnenia,

    9.   podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti, družstva alebo pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou,

f) z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území Slovenskej republiky.

g) z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve so sídlom na území Slovenskej republiky, okrem takýchto príjmov plynúcich daňovníkovi podľa § 2 písm. t) uvedených v odseku 1 písm. e) piatom bode,

h) z prevodu akcií, účastí alebo podielov na spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve, ak táto spoločnosť alebo toto družstvo vlastní nehnuteľný majetok nachádzajúci sa na území Slovenskej republiky, ktorého účtovná hodnota vyplývajúca z účtovnej závierky zostavenej za účtovné obdobie predchádzajúce prevodu je viac ako 50 % hodnoty vlastného imania tejto spoločnosti alebo tohto družstva,

  i) z rozdielu medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva so sídlom na území Slovenskej republiky započítanou na vklad spoločníka a hodnotou vkladaného majetku (§ 8 ods. 2) alebo hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve [§ 17b ods. 1 písm. b)].

  j) z peňažných plnení a nepeňažných plnení, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa, ktorý je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou alebo daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, ak sú tieto plnenia poskytnuté v súvislosti s aktivitami na území Slovenskej republiky.

(2) Stálou prevádzkarňou sa na účely tohto zákona rozumie trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činností, ktorého prostredníctvom daňovníci s obmedzenou daňovou povinnosťou vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území Slovenskej republiky, a to najmä miesto, z ktorého je činnosť daňovníka organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie alebo miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov. Miesto alebo zariadenie na výkon činností je považované za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Ak ide o jednorazovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom je činnosť vykonávaná, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, len ak výkon činnosti na nich presiahne šesť mesiacov. Za činnosť vykonávanú prostredníctvom stálej prevádzkarne sa považuje aj činnosť vykonávaná na území Slovenskej republiky pri poskytovaní služieb daňovníkom alebo osobami pre neho pracujúcimi, ak doba výkonu tejto činnosti presiahne 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Stálou prevádzkarňou je aj osoba, ktorá koná v mene daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou a sústavne alebo opakovane prerokováva alebo uzatvára v jeho mene zmluvy na základe splnomocnenia. Osoba koná v mene daňovníka, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko.

(3) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije § 44 ods. 2.

(4) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem členov európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou, a ktorý im plynie z členstva v tomto zoskupení, ako aj z úverov a pôžičiek poskytnutých tomuto zoskupeniu. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije ustanovenie § 44 ods. 2.

Komentár k § 16

Zdroj príjmov (predmet dane) plynúci daňovníkom s ODP z územia SR uvedený v § 16 ZDP je taxatívny. Ide o komplexné vymedzenie príjmov, ktoré sú dosahované daňovníkmi s ODP na území SR, pričom s na území SR predmetom dane. Prípadné ďalšie príjmy aj keby plynuli z územia SR, ale neboli by vymedzené ustanovením § 16 ZDP, by na území SR zdaneniu nepodliehali. Uvedená skutočnosť by bola platná aj v prípade, ak by sa posudzoval príjem zo zdrojov na území SR plynúci daňovníkovi s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ a táto zmluva by umožňovali daný príjem zdaniť v štáte zdroja, t.j. v SR.

Pri určovaní druhu príjmu plynúceho daňovníkovi s ODP zo zdroja na území SR je potrebné v prvom rade uviesť, že ustanovenie § 16 ods. 1 ZDP:

•    zakladá právo na zdanenie určitého druhu príjmu v SR,

•    nerieši spôsob zdanenia ani výšku daňovej povinnosti,

•    druhy príjmov plynúce daňovníkovi s ODP, ktoré sú predmetom dane vymenováva taxatívne,

•    aplikuje sa jednoznačne pri posúdení príjmov plynúcich zo zdroja na území SR daňovníkom s ODP – daňových rezidentov krajiny, s ktorou SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ,

•    ak príjmy zo zdroja na území SR plynú daňovníkovi s ODP – daňovému rezidentovi krajiny, s ktorou SR má uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je nevyhnutné skúmať tento príjem nielen podľa § 16 ZDP, ale aj podľa príslušnej zmluvy o ZDZ. Zdanenie určitého príjmu v SR môže nastať iba v tom prípade, ak je tento príjem zdaniteľný v SR súčasne podľa ZDP aj podľa zmluvy o ZDZ.

Podstatu pre určenie zdroja príjmu na území SR, ktorú je potrebné si uvedomiť je, že činnosť, z ktorej sú dosahované príjmy, je vykonávaná na území SR, resp. vec, s ktorou súvisí dosahovaný príjem je umiestnená na území SR. Nie je podstatné, kto príjem vypláca a už vôbec nie v akej mene a z akého účtu.

?  Príklad

Slovenský objednávateľ si objednal vypracovanie marketingovej štúdie u českého zhotoviteľa. Uzatvorili spolu osobne zmluvu na území SR, pričom všetky podklady a údaje potrebné na vypracovanie požadovanej marketingovej štúdie boli českému zhotoviteľovi posielané prostredníctvom elektronickej pošty. Český zhotoviteľ vypracovával štúdiu na území ČR. Celá komunikácia so slovenským objednávateľom prebiehala výlučne elektronicky a to až do odovzdania dohodnutej štúdie. Dohodnutá úhrada bola poslaná českému zhotoviteľovi po odovzdaní štúdie. Je táto úhrada zdaňovaná na území SR?

Uvedená úhrada nie je zdaňovaná na území SR vzhľadom na skutočnosť, že český zhotoviteľ nevypracovával štúdiu na území SR bez ohľadu na skutočnosť, že mu všetky potrebné podklady a údaje boli poskytnuté z územia SR.

Tak ako bolo vyššie uvedené, pre posudzovanie zdanenia príjmov zo zdrojov na území SR v prípade daňovníka s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je potrebné vychádzať aj z konkrétne uzatvorenej zmluvy o ZDZ.

Uzatváranie zmlúv o ZDZ je účinný spôsob ako zohľadniť konkrétne charakteristiky daňového zákonodarstva v obidvoch zmluvou dotknutých štátoch a konkrétne okolnosti ich vzájomných hospodárskych vzťahov tak, aby pokiaľ možno bolo úplne a účinne zabránené dvojitému zdaneniu.

Medzinárodné zmluvy majú zároveň nadradené postavenie (vyššiu právnu silu) nad vnútroštátne predpisy, pričom však zároveň vychádzajú z daňových zákonov jednotlivých zmluvných štátov a modifikujú ich vo vzťahu k subjektom druhého zmluvného štátu.

Zmluvy zásadne neustanovujú daňovníkom žiadne nové povinnosti, ktoré by už neboli ustanovené v daňových zákonoch.

?  Príklad

ZDP ustanovuje vysporiadanie daňovej povinnosti daňou vyberanou zrážkou vo výške 19 % pre príjmy za právo na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, ktoré vypláca daňovník s NDP zo zdroja na území SR daňovníkovi s ODP. V prípade zmluvného štátu je uvedený príjem zahrnutý do článku Licenčné poplatky, ktorým je väčšinou článok 12. V článku „Licenčné poplatky“ v prípade zmluvy, ktorú má SR uzatvorenú napr. s ČR, časť licenčných poplatkov definovaných ako odplata za použitie alebo za právo na použitie akéhokoľvek patentu, ochrannej známky, návrhu alebo modelu, plánu, tajného vzorca alebo výrobného postupu, počítačových programov (softvéru) alebo akéhokoľvek priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia, alebo za informácie, ktoré sa vzťahujú na priemyselné, obchodné alebo vedecké skúsenosti tzv. „priemyselné licenčné poplatky“ sa môžu zdaniť v štáte zdroja daňou, ktorá nepresiahne 10 % hrubej sumy licenčných poplatkov. Aj v prípade, že ZDP ustanovuje na uvedené úhrady sa použije 19 %-nú sadzbu dane, SR sa zmluvne zaviazala, že tieto úhrady bude zdaňovať len vo výške 10 %. V prípade časti licenčných poplatkov definovaných v zmluve uzavretej medzi SR a ČR ako tzv. „kultúrne licenčné poplatky“ tieto sa podľa zmluvy zdania len v štáte rezidencie skutočného vlastníka takýchto licenčných poplatkov, a to napriek skutočnosti, že v § 16 je tento príjem zadefinovaný ako príjem, ktorý podlieha zdanenia na území SR.

Zmluvy o ZDZ nenahradzujú vnútroštátne daňové predpisy zmluvných štátov, ani nezakladajú právo štátu požadovať platenie daní. Vnútroštátne daňové predpisy určujú aj naďalej, kto je povinný platiť daň, čo je predmetom dane, čo je základom dane, kedy vzniká daňová povinnosť a pod.

Ak určitý príjem nie je podľa vnútroštátnych daňových predpisov štátu podrobený zdaneniu, nemôže zmluvný štát takýto príjem zdaniť, ani keď mu zmluva o ZDZ tento príjem zdaniť umožňuje.

?  Príklad

Zmluvy o ZDZ, ktoré má SR uzavreté vo väčšine prípadov v článku – dividendy, väčšinou článok 10 (podiely na zisku) určujú právo na zdanenie takéhoto príjmu štátu zdroja. ZDP na území SR však takýto príjem od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2016 vylučuje z predmetu dane a to tak fyzických osôb ako aj právnických osôb (u právnických osôb je vylúčený z predmetu dane aj po 1. 1. 2017, okrem zákonnom stanovených prípadov). Takýto príjem preto nebude v štáte zdroja, t.j. na území SR zdaniteľný aj keď mu to zmluva bude umožňovať. (K zdaneniu dividend bližšie v ďalších častiach komentára).

Zmluvy o ZDZ tiež v žiadnom prípade neumožňujú daňovým subjektom vybrať si štát, v ktorom bude ich príjem prípadne majetok zdanený!

Veľmi často je pri tom poukazované na slovné spojenie „príjem môže byť zdanený v tomto štáte“, ktoré sa v tomto type zmlúv o ZDZ veľmi často vyskytuje. Daňové subjekty si toto slovné spojenie vysvetľujú v mnohých prípadoch tak, že ich príjem alebo majetok (prípadne príjem alebo majetok ich zahraničných partnerov) v tomto štáte, podľa kontextu samozrejme aj v SR, byť zdanený vôbec nemusí.

Slovné spojenie „príjem môže byť zdanený“ znamená len to, že danému štátu je dané právo zdaniť určitý príjem a to za predpokladu, že vnútroštátne daňové predpisy tohto štátu umožňujú daný typ príjmu zdaňovať.

Ako už bolo uvedené, medzinárodné daňové zmluvy majú vyššiu práv silu ako vnútroštátne predpisy a pri použití formulácie „príjem bude zdanený“ by na základe zmluvy mohli byť určené aj také daňové povinnosti, ktoré vnútroštátny zákon neupravuje. Dôsledkom toho by bolo nerovnaké postavenie daňovníkov, nakoľko daňová povinnosť by sa okrem výšky a druhu príjmu mohla líšiť aj v závislosti na tom, odkiaľ príjmy plynú.

?  Príklad

Článok zmlúv o ZDZ, ktorý sa zaoberá zdaňovaním príjmov umelcov a športovcov stanovuje, že príjmy, ktoré poberá rezident jedného zmluvného štátu ako na verejnosti vystupujúci umelec, ako divadelný, filmový, rozhlasový alebo televízny umelec alebo hudobník alebo ako športovec z takýchto osobne vykonávaných činností v druhom zmluvnom štáte, môžu byť bez ohľadu na ustanovenie článkov 14 a 15 zdanené v tomto druhom štáte.

Predstavme si, že do SR príde zahraničný herec – daňový rezident štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ obsahujúcu uvedené ustanovenia (väčšinou článok 17 zmluvy), aby tu odohral divadelné predstavenie. Za túto jeho činnosť mu bude slovenský daňový rezident (divadlo, umelecká agentúra, niektorá z televíznych spoločností a pod.) priamo vyplácať príjem.

Môže byť tento príjem na území SR? Ako sme už uviedli. Medzinárodná daňová zmluva dáva SR právo daný príjem zdaniť. Umožňujú to však rovnako vnútroštátne daňové predpisy SR?

Ustanovenie § 16 ods. 1 písm. d) ZDP definuje, že za príjmy zo zdrojov na území SR sa u daňovníkov s ODP (daňových nerezidentov na území SR) považujú príjmy z činnosti umelca osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu.

Podľa § 43 ZDP sa tento príjem zdaní daňovníkovi s ODP zrážkovou daňou vo výške 19 %. Príjem zahraničného herca teda v SR podlieha zdaneniu a musí tu byť aj zdanený.

Druhý zmluvný štát (štát rezidencie umelca) potom v súlade s uzatvorenou zmluvou o ZDZ vykoná opatrenia vedúce k zamedzeniu medzinárodného dvojitého zdanenia príjmu (aplikácia niektorej formy metódy zápočtu alebo vyňatia).

Keby v súlade so slovenským daňovým zákonom nebolo možné tento druh príjmu zdaniť v SR, príjem by sa nezdaňoval a to napriek tomu, že podľa medzinárodnej zmluvy „môže byť v SR zdanený“.

Takýto príjem by však bol zdaniteľný v štáte rezidencie umelca, nakoľko je k tomuto štátu daňovým rezidentom zdaňovaným z celosvetových príjmov.

Ďalším z cieľov uzatvárania zmlúv o ZDZ je zabránenie prípadným daňovým únikom a podvodom, zabránenie medzinárodnému dvojitému nezdaneniu, umožnenie priamej spolupráce príslušných orgánov zmluvných štátov, zabezpečenie daňovej nediskriminácie pre subjekty jedného štátu na území štátu druhého, podpora vzájomných vzťahov v hospodárskej a obchodnej oblasti medzi jednotlivými štátmi, zabezpečenie objektívneho rozdelenia daňového výnosu medzi obidva štáty.

V súčasnosti existujú dva vzorové modely zmluvy o ZDZ, podľa ktorých je uzatváraná väčšina daňových zmlúv a to:

•    Modelová zmluva OECD, ktorá je smernicou pre vypracovávanie daňových zmlúv medzi hospodársky vyspelými štátmi, kde sa predpokladá vyvážený obojstranný tok investícií a príjmov, podľa ktorých sú príjmy zdaňované prevažne v štáte sídla alebo bydliska daňovníka a

•    Modelová zmluva OSN, ktorá slúži predovšetkým pre jednanie s rozvojovými krajinami s prihliadnutím k ich potrebám, podľa ktorých sú vo väčšej miere príjmy zdaňované v zemi ich zdroja.

SR uzatvára zmluvy o ZDZ predovšetkým na princípoch Modelovej zmluvy OECD a preto princíp aplikácie zmlúv o ZDZ vychádza práve z tohto typu zmluvy a pravidelne aktualizovaného komentára k Modelovej zmluve upravovaného a schvaľovaného štátmi OECD.

-   v odseku 1 písm. b) je ako zdroj príjmov vymedzený príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území SR alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkmi s NDP.

Pri posudzovaní zdaniteľnosti príjmov zo závislej činnosti vykonávanej daňovníkom s ODP na území SR je dôležité rozlišovať, či je zamestnávateľom slovenský podnik alebo zahraničný podnik (podnik so sídlom alebo fyzická osoba s trvalým pobytom v zahraničí).

a)  príjem daňovníka s ODP zo závislej činnosti je zdaniteľný v SR za podmienok, že:

•    daňovník s ODP je zamestnaný v SR a doba výkonu jeho práce počas jedného obdobia alebo viacerých období presahujú v úhrne 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období, ktoré sa začína a končí v príslušnom daňovom roku alebo

•    odmeny daňovníka s ODP sú vyplácané slovenským zamestnávateľom alebo v mene slovenského zamestnávateľa, alebo

•    odmeny daňovníka s ODP idú na ťarchu stálej prevádzkarne zahraničného zamestnávateľa umiestnenej na území SR (činnosť daňovníka nie je prisúditeľná stálej prevádzkarni).

Príjem zo závislej činnosti vykonávanej daňovníkom s ODP na území SR je príjmom, ktorý je predmetom dane podľa § 16 ods. 1 písm. b) ZDP.

Podľa tohto ustanovenia, príjmom zo zdrojov na území SR daňovníka s ODP, je príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území SR alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s NDP.

Upozornenie!

Len príjem, ktorý je predmetom dane v štáte zdroja, t.j. v SR aj podľa zmluvy o ZDZ aj podľa ustanovení ZDP, je na tomto území aj zdaniteľný.

Pri spôsobe zdanenia príjmov zo závislej činnosti daňovníka s ODP môžu nastať dve situácie a to:

•    zamestnávateľom daňovníka s ODP v SR je zahraničný podnik a tento podnik nemá v SR umiestnenú stálu prevádzkareň.

Príjem daňovníka je potom na území SR zdaniteľný len v prípade, ak vykonáva činnosť viac ako 183 dní a len v takom rozsahu, v akom je príjem dosiahnutý na území SR.

Daňovník je povinný podať daňové priznanie z príjmov zo závislej činnosti podľa § 32 ods. 2 písm. a) ZDP (daňovník má zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane).

Pri výpočte základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP nerezidenta, ktorého príjem zo závislej činnosti je zdaniteľný na území SR, sa postupuje v súlade s ustanoveniami ZDP.

V súlade s § 34 ods. 7 ZDP, daňovník s ODP, s príjmami zo závislej činnosti dosiahnutými z činnosti vykonávanej na území SR, ktorý vykonáva závislú činnosť u zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48, platí preddavky na daň z týchto príjmov zo závislej činnosti miestne príslušnému správcovi dane vypočítané z príjmu vyplateného, poukázaného alebo pripísaného na účet daňovníka v príslušnom kalendárnom mesiaci, zníženého o pomernú časť nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka, pri použití sadzby dane podľa § 15, platných v zdaňovacom období, za ktoré boli príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané.

Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bol daňovníkovi takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet. Začatie poberania tohto príjmu je povinný daňovník oznámiť miestne príslušnému správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu po prvýkrát bol takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný. Ak zo zmluvy, na základe ktorej tento daňovník poberá príjmy,

a)  vyplýva, že na území SR sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, platí preddavky na daň od začiatku svojho pobytu na území SR,

b)  nevyplýva, že na území SR sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, platí preddavky na daň až za kalendárny mesiac nasledujúci po uplynutí 183 dní pobytu na území SR.

?  Príklad

Rakúska spoločnosť, ktorá nemá na území SR stálu prevádzkareň, vyšle v ro­ku 2016 svojho zamestnanca, ktorý je daňovníkom s ODP (rezident Rakúskej republiky), na územie SR, aby tam vykonával obchodné poradenstvo. Z doplnku pracovnej zmluvy vyplýva, že zamestnanec túto prácu bude vykonávať minimálne do konca roku 2016 a na územie SR bude dochádzať v dohodnutých časových obdobiach. Mzdu za vykonanú prácu bude rakúska spoločnosť pripisovať na účet zamestnanca vždy v štvrtý deň v mesiaci za predchádzajúci kalendárny mesiac. Dňa 4. 3. 2016 mal prvýkrát pripísanú mzdu na účet za mesiac február. Z doplnku pracovnej zmluvy vyplýva, že časové obdobie súvisiace s výkonom práce daňovníka na území SR presiahne obdobie 183 dní. Preto najneskôr do 31. 3. 2016 daňovník oznámi miestne príslušnému správcovi dane (Daňový úrad Bratislava I, resp. daňový úrad miestne príslušný miestu, kde sa daňovník najviac dní zdržuje), že začal poberať príjem zo závislej činnosti. Preddavok na daň si daňovník vypočíta tak, že obdržaný príjem zníži o sumu 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka a použije sadzbu dane 19 %. Preddavok na daň odvedie daňovník najneskôr do 30. 4. 2016 na príslušný daňový úrad. Po uplynutí zdaňovacieho obdobia daňovník podá daňové priznanie.

•    zamestnávateľ daňovníka s ODP v SR je slovenský podnik alebo mzdy idú na ťarchu stálej prevádzkarne zahraničného podniku umiestnenej na území SR

Príjem daňovníka bude bez ohľadu na dĺžku výkonu činnosti na území SR vždy podliehať zdaneniu na území SR, ale len z príjmov dosiahnutých na území SR.

Nakoľko v tomto prípade nerezidentovi vypláca mzdu platiteľ dane na území SR, resp. zahraničný platiteľ dane, nie je povinný podávať daňové priznanie a dosiahnutý príjem z činnosti vykonávanej v SR je zdaňovaný prostredníctvom tohto platiteľa dane preddavkovým spôsobom.

Platiteľ dane vyberá preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti (ďalej len „preddavok“) zo zdaniteľnej mzdy v súlade s § 35 a nadv. ZDP.

K vysporiadaniu daňovej povinnosti za uplynulé zdaňovacie obdobie dôjde prostredníctvom ročného zúčtovania preddavkov vykonaného zamestnávateľom tohto daňovníka resp. podaním daňového priznania, ak mu vznikne povinnosť na jeho podanie, napr. aj z dôvodu poberania iných príjmov alebo sa o podaní daňového priznania sám rozhodne.

?  Príklad

Slovenská spoločnosť má uzatvorenú mandátnu zmluvu s daňovníkom, na základe, ktorej je daňovník menovaný za konateľa spoločnosti vo funkcii generálneho riaditeľa. Daňovník je občanom Francúzskej republiky, má pridelený dlhodobý pobyt na území SR za účelom výkonu uvedenej činnosti a jeho rodina sa nezdržuje na území SR. Sú zdaniteľné jeho príjmy za výkon funkcie na území SR?

SR je v daňových vzťahoch k Francúzskej republike viazaná zmluvou o ZDZ, publikovanou v Zbierke zákonov pod č. 73/1995 a pri riešení predmetného problému je potrebné vychádzať tiež z príslušných ustanovení tejto zmluvy.

V predmetnom prípade ide o zdanenie zamestnaneckých príjmov podľa § 5 ods. 1 písm. b) ZDP a následne článku 16 zmluvy.

Všeobecné pravidlo v článku 16 zmluvy stanovuje, že mzdy, platy a iné podobné odmeny podliehajú zdaneniu v tom zmluvnom štáte, v ktorom je zamestnanie vykonávané.

Predmetné príjmy zo závislej činnosti daňovníka uvedeného v § 2 ZDP plynúce zo zdrojov a zdaniteľné v SR sú podľa § 35 ZDP zdaňované preddavkovým spôsobom prostredníctvom platiteľa dane (zamestnávateľa), pričom tento v priebehu zdaňovacieho obdobia zráža a odvádza (platí) preddavky na daň daňovníka (zamestnanca).

b)  príjem zo závislej činnosti daňovníka s ODP nie je zdaniteľný v SR za podmienok, že:

–   daňovník s ODP je zamestnaný v SR počas jedného obdobia alebo viacerých období, ktoré nepresahujú v úhrne 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období, ktoré sa začína a končí v príslušnom daňovom roku a súčasne

–   odmeny daňovníka s ODP sú vyplácané zahraničným zamestnávateľom alebo v mene zahraničného zamestnávateľa a súčasne

–   odmeny daňovníka s ODP nejdú na ťarchu stálej prevádzkarne zahraničného zamestnávateľa umiestnenej na území SR (činnosť daňovníka nie je prisúditeľná stálej prevádzkarni).

Príjem nerezidenta SR je oslobodený od zdanenia v SR – v štáte výkonu činnosti.

S uvedeným korešponduje aj ustanovenie § 5 ods. 7 písm. g) ZDP, podľa ktorého je od dane oslobodený aj príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území SR plynúci daňovníkovi s ODP od zamestnávateľa so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ak časové obdobie súvisiace s výkonom tejto činnosti nepresiahne 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe nasledujúcich mesiacov, ak nejde o príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. d), t.j. príjmy z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu a o príjmy z činností vykonávaných v stálej prevádzkarni (§ 16 ods. 2).

?  Príklad

Zamestnanec českej spoločnosti (nemá na území SR stálu prevádzkareň) bol vyslaný na pomoc pri zaučení zamestnancov slovenského obchodného partnera na obsluhovanie špeciálneho krúžkovacieho stroja, ktorý mu dodali. Na území SR sa zdržiaval 3 mesiace. Keďže je český zamestnanec na území SR menej ako 183 dní, pričom jeho český zamestnávateľ nemá na území SR stálu prevádzkareň, jeho príjem zo závislej činnosti nie je na území SR zdaniteľný.

V prípade, ak sa posudzuje príjem plynúci daňovníkovi s ODP, ktorý má bydlisko v štáte, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ alebo naopak do otázky zdanenia vstupujú aj jednotlivé zmluvy o ZDZ.

Článok zaoberajúci sa príjmami zo závislej činnosti prisudzuje právo zdanenia príjmov zo závislej činnosti jednému z posudzovaných zmluvných štátov.

Všeobecné pravidlo zdaňovania príjmov zo závislej činnosti stanovuje, že príjem zo zamestnania (s výnimkou miezd členov orgánov spoločností, dôchodkov, miezd a dôchodkov súvisiacich so štátnymi službami, ktoré sú stanovené príslušnými článkami) je zdaniteľný (môže sa zdaniť) v štáte skutočného výkonu činnosti (zdroja), teda tam, kde zamestnanec fyzicky vykonáva závislú činnosť.

Príjmami zo závislej činnosti sú podľa článku 15 platy, mzdy a ostatné podobné odmeny zahŕňajúce príjmy v naturáliách v súvislosti so zamestnaním (napr. zamestnanecké akcie a opcie, používanie služobného bytu alebo auta, úhrada zdravotnej alebo životnej poistky, členstvo v kluboch).

Podmienkou, ktorú tento článok upravuje pre oprávnenie zdanenia takéhoto príjmu v štáte zdroja je, aby platy, mzdy alebo podobné odmeny plynuli z výkonu zamestnania v tomto štáte a to bez ohľadu na skutočnosť, kedy môže byť tento príjem vyplatený, pripísaný alebo akýmkoľvek iným spôsobom zamestnancom dosiahnutý.

Výnimkou z vyššie uvedeného pravidla je splnenie nasledovných troch podmienok, ktoré v prípade, že budú všetky splnené súčasne, oslobodia príjem daňovníka zo závislej činnosti od zdanenia v štáte skutočného výkonu činnosti

•    zamestnanec je fyzicky prítomný v druhom zmluvnom štáte (v štáte výkonu činnosti) menej ako 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období začínajúcom alebo končiacom v danom roku a

•    odmeny sú vyplácané zamestnávateľom alebo v mene zamestnávateľa, ktorý nie je rezidentom štátu, v ktorom sa činnosť vykonáva,

•    odmeny nejdú na ťarchu stálej prevádzkarne alebo základne prevádzkovanej zamestnávateľom v štáte výkonu činnosti. Táto podmienka neznamená, že mzdy musia byť zaúčtované na ťarchu stálej prevádzkarne, ale to, že skutočný výkon činnosti zamestnanca je možný prisúdiť k výkonu činnosti stálej prevádzkarne.

Uvedený príjem bude zdaniteľný v štáte rezidencie daňovníka.

Ak aspoň jedna podmienka nie je splnená, príjem je zdaňovaný v štáte výkonu činnosti.

?  Príklad

Daňovník, rezident Poľskej republiky je zamestnaný slovenským zamestnávateľom na území SR. Nie je podstatné skúmať ako dlho tam vykonáva činnosť nakoľko je zamestnaný zahraničným zamestnávateľom a teda príjem je už zdaniteľný na území štátu, kde daňovník vykonáva fyzicky činnosť. Na území Poľskej republiky však bude ako daňovník s NDP zdaňovaný z celosvetových príjmov a teda aj z príjmov dosiahnutých na Slovenku, pričom na území Poľska využije ustanovenia k zamedzeniu dvojitého zdanenia.

?  Príklad

Daňovník, rezident Českej republiky, je zamestnancom českej spoločnosti a bol vyslaný na služobnú cestu do SR, kde vykonáva školenie pre pracovníkov slovenského obchodného partnera, ktorej česká spoločnosť predala špeciálne technologické zariadenie. Školenie bude vykonávať jeden mesiac. Česká spoločnosť, ktorej je zamestnancom, nemá v SR umiestnenú stálu prevádzkareň. Vzhľadom na to, že sú splnené všetky tri podmienky stanovené zmluvou, príjem zamestnanca nebude podliehať zdaneniu v štáte výkonu činnosti teda v SR a to ani z ODP. Daňovník bude zdanený len v Českej republike z celosvetových príjmov.

V súvislosti s aplikáciou výnimky zo všeobecného pravidla je potrebné upozorniť na prípady zneužitia tejto výnimky prostredníctvom tzv. „medzinárodného prenajímania pracovníkov“. Podstatou medzinárodného prenajímania pracovníkov je, že miestny zamestnávateľ (užívateľ pracovnej zmluvy), ktorý chce zamestnať zahraničných pracovníkov na jedno alebo viac období trvajúcich menej ako 183 dní, získava pracovníkov cez zahraničného „zamestnávateľa“ (nájomcu).

Títo pracovníci, tak následne spĺňajú všetky tri podmienky oslobodenia a môžu si nárokovať výnimku zo zdanenia v krajine výkonu činnosti, kde dočasne pracujú.

Pre zamedzenie zneužívania výnimky zo všeobecného pravidla sa stanovil pojem „skutočný zamestnávateľ“, ktorý sa vysvetľuje ako osoba vlastniaca právo na poskytnutie práce, ktorá súčasne znáša s tým súvisiace povinnosti a riziká. V prípadoch zneužitia výnimky, tieto funkcie vykonáva užívateľ pracovnej sily. Pri posudzovaní jednotlivých prípadov (každý prípad sa musí skúmať samostatne) je dôležité skúmať podstatu prípadov pred ich formou. Preto je potrebné skúmať všetky funkcie zamestnávateľa, aby sa zistilo, či je skutočným zamestnávateľom nájomca alebo užívateľ pracovnej sily.

Charakteristickými znakmi skutočného zamestnávateľa tak podľa zmluvy, ako aj podľa vnútroštátnych predpisov sú, že skutočný zamestnávateľ je osoba:

•    ktorá nesie zodpovednosť a riziko za pracovné výsledky pracovníkov,

•    u ktorej je vykonávaná práca,

•    ktorá poskytuje nástroje a materiál pracovníkom,

•    ktorá určuje počet a kvalifikáciu pracovníkov,

•    ktorá určuje prácu pracovníkom,

pričom uvedené charakteristiky skutočného zamestnávateľa, sú len príkladmé a nie je nevyhnutné, aby boli splnené všetky naraz.

?  Príklad

Dvaja zamestnanci českej materskej spoločnosti pracujú v slovenskej dcérskej spoločnosti vo funkcii technológa a majstra vo výrobe a obidvaja podliehajú príkazom slovenskej spoločnosti. Po dobu poskytnutia týchto pracovníkov poskytuje zamestnancom odmeny česká materská spoločnosť, pričom slovenská dcérska spoločnosť na základe zmluvy o poskytovaní služieb uhrádza českej spoločnosti náklady spojené s vyslaním týchto pracovníkov. Týmto pracovníkom slovenská dcérska spoločnosť poskytuje pracovné pomôcky, ochranné pomôcky, práca sa vykonáva v priestoroch slovenskej dcérskej spoločnosti a tiež riadi a kontroluje prácu pracovníkov, dáva im príkazy. Skutočným zamestnávateľom je slovenská spoločnosť a teda príjem týchto pracovníkov zo závislej činnosti bude zdaňovaný na území SR, bez ohľadu akú dobu budú vykonávať činnosť v SR.

V prípade ak sú zamestnancovi vyplatené odmeny poberané z dôvodu vykonávania zamestnania na palube lodi alebo lietadla prevádzkového v medzinárodnej doprave alebo na palube člnu prevádzkovaného v medzinárodnej doprave alebo na palube člnu prevádzkovaného vo vnútrozemskej vodnej doprave, sú tieto zdanené v štáte, v ktorom sa nachádza miesto skutočného vedenia podniku zaoberajúceho sa touto dopravou.

-   v ods. 1 písm. d) je uvedený ako zdroj príjmov daňovníka s ODP na území SR aj príjem z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjem plynie týmto osobám priamo, alebo cez sprostredkujúcu osobu, t.j. je zdaniteľným príjmom, ktorý je zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP.

Daňovníci s ODP – Umelci podľa ZDP

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa zmenil spôsob vysporiadania daňovej povinnosti pre všetky príjmy podľa Autorského zákona, kde spadajú aj príjmy umelcov (práva príbuzné autorským právam). Prednostný spôsob zdanenia je nastavený na daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, ak sa nedohodne platiteľ s umelcom na spôsobe vysporiadania prostredníctvom daňového priznania podľa § 43 ods. 14 ZDP (bližšie uvedené v komentári k § 6 a § 43 ZDP).

V prípade, ak sa takéto príjmy vyplácajú daňovníkom s ODP, ustanovenie § 43 ZDP upravuje až dva rôzne spôsoby postupu pri vysporiadaní daňovej povinnosti umelcov a to

1.  v súlade s § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP, t.j. daňovníkovi s ODP bude počas celého zdaňovacieho obdobia vyberaná daň zrážkou sadzbou dane podľa ZDP alebo podľa zmluvy o ZDZ a po skončení zdaňovacieho obdobia sa rozhodne, či bude daň vybranú zrážkou považovať za vysporiadanú alebo za preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 ZDP a potom bude svoju daňovú povinnosť vysporiadavať prostredníctvom daňového priznania sadzbou dane určenou v § 15 ZDP,

2.  v súlade s § 43 ods. 3 písm. h) ZDP a v tej nadväznosti § 43 ods. 14 ZDP, t.j. daňovník s ODP sa môže rozhodnúť už v priebehu zdaňovacieho obdobia (podľa § 43 ods. 6 a 7 sa môže rozhodnúť až po skončení zdaňovacieho obdobia), že si bude sám priznávať dosiahnuté príjmy na území SR, t.j. platiteľ dane mu nebude zrážať daň, a to na základe písomnej dohody uzavretej s platiteľom dane, o tom, že mu nebude platiteľ vyberať daň zrážkou podľa § 43 ods. 14 ZDP, rovnako si môže aj vybrať, že časť príjmov bude zahŕňať do daňového priznania a časť príjmov si nechá zrazením dane vysporiadanú.

Je len na daňovníkovi s ODP/umelcovi, aký spôsob vysporiadania tejto daňovej povinnosti s vyberie.

V prípade jeho zahrnutia do daňového priznania je postup uvedený bližšie v komentári k § 6 ZDP.

Daňovníci s ODP – Športovci podľa ZDP

Podľa § 16 ods. 1 písm. d) je príjmom na území SR aj príjem z činnosti športovca osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjem plynie týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu, t.j. je zdaniteľným príjmom, ktorý je zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP.

Tento príjem je vymedzený pre zdanenie daňou vyberanou zrážkou v § 43 ods. 2 ZDP, podľa ktorého sa daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP okrem príjmov plynúcich stálej prevádzkarni týchto daňovníkov (§ 16 ods. 2) vyberá zrážkou, ak ide o príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. d) ZDP.

Uvedený príjem patrí medzi príjmy, z ktorých sa zrazením dane nepovažuje daňová povinnosť za vysporiadanú, ale daňovník s ODP sa môže rozhodnúť považovať túto daň za preddavok. Táto skutočnosť je upravená v § 43 ods. 6 písm. a) ZDP. Ak sa daňovník podľa § 43 ods. 6 písm. a) ZDP rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

Uvedené rozhodnutie môže uplatniť daňovník bez ohľadu na skutočnosť, či o príjmoch účtuje alebo neúčtuje!

Ak sa rozhodne, že z týchto príjmov, bude mať daňovú povinnosť splnenú, tieto príjmy neuvádza v daňovom priznaní. Spôsob následného zahrnutia medzi konkrétne príjmy a určenia daňovej povinnosti je bližšie rozobratý v komentári k § 5, 6 a nadväzujúcich.

Umelci a športovci z pohľadu modelovej zmluvy

Z pohľadu modelovej zmluvy OECD, z ktorej vychádzajú aj zmluvy o ZDZ uzatvárané SR s inými štátmi, je právo na zdanenie umelcov a športovcom upravené spoločne špeciálne v článku umelci a športovci, ktorým je zvyčajne článok 17.

Tento článok 17 stanovuje všeobecný princíp zdanenia umelcov a športovcov, podľa ktorého umelci a športovci, ktorí sú rezidentami jedného zmluvného štátu, môžu byť zdaňovaní v druhom zmluvnom štáte, v ktorom vykonávajú svoje osobné činnosti, bez ohľadu na to, či sú závislého alebo nezávislého charakteru.

Výraz „umelec“ zahŕňa hlavne javiskového umelca, filmového alebo rozhlasového herca, herca v televíznej reklame, speváka, hudobníka alebo tanečníka. Ustanovenia článku sa nevzťahujú na rečníkov (lektorov) konferencií, osoby poskytujúce rozhovor v televízii, na administratívny alebo pomocný (podporný) personál v umeleckom priemysle (napr. filmový režiséri, kameramani, producenti, filmoví riaditelia, choreografi, technický personál, diaľničné osadenstvo (vodiči populárnych skupín a pod.).

Ustanovenia článku sa nevzťahujú na rečníkov (lektorov) konferencií, osoby poskytujúce rozhovor v televízii, na administratívny alebo pomocný (podporný) personál v umeleckom priemysle (napr. filmový režiséri, kameramani, producenti, filmoví riaditelia, choreografi, technický personál, diaľničné osadenstvo (vodiči populárnych skupín a pod.).

Článok presne nedefinuje ani výraz „športovec“. Zámerom bolo obsiahnuť športovcov v širšom význame. Preto sa výraz neobmedzuje len na športovcov štartujúcich na tradičných atletických podujatiach (napr. bežci, skokani, oštepári a pod.), ale zahŕňa tiež futbalistov, golfových hráčov, džokejov, hráčov kriketu a tenisu, či automobilových pretekárov. Ustanovenia článku sa aplikujú aj na ďalších účastníkov verejnej zábavy, ako sú napr. hráči biliardu alebo účastníci turnajov v šachu alebo bridži.

Článok presne nedefinuje výraz „umelec alebo športovec“, len príkladmo uvádza osoby, na ktoré by sa mohol vzťahovať. Tieto príklady by sa v žiadnom prípade nemali považovať za vyčerpávajúce.

Zatiaľ, čo samotné príjmy sprostredkovateľov (umelecké agentúry, športoví manažéri) medzi umelcom alebo športovcom a verejnosťou, napr. za organizovanie vystúpenia umelca alebo športovca, nespadajú do rámca tohto článku, akékoľvek príjmy, ktoré sprostredkovatelia dosiahnu v mene umelca alebo športovca, sem samozrejme spadajú.

Použitie výrazu „osobne vykonávaná činnosť“ neznamená aplikáciu článku len na príjem pripadajúci jednotlivcovi (umelcovi, športovci). Článok je použiteľný tak na príjmy odvedené priamo, ako aj na príjmy odvedené nepriamo jednotlivým umelcom alebo športovcom, t.j. aj na príjmy orchestrov, hudobných a tanečných skupín, zborov, či športových tímov.

V niektorých prípadoch nebude príjem vyplatený jednotlivcovi (sprostredkovateľovi, či agentovi v mene umelca) priamo v štáte kde sa vystúpenie koná. Ak napr. člen orchestra je vyplácaný formou platu a orchester vyplatí muzikanta skôr ako dostane platbu za toto vystúpenie, zmluvný štát, v ktorom sa vystúpenie uskutoční, je oprávnený podľa článku 17 zdaňovať aj časť muzikantského platu, ktorý pomerne pripadá na toto vystúpenie.

Okrem platieb za ich skutočné osobné vystúpenie umelci a športovci často prijímajú príjem vo forme poplatkov (napr. za rozširovanie vystúpenia umelca na CD nosičoch, video záznamoch a pod.), sponzorstva alebo reklamných poplatkov (napr. príjmy za používanie, t.j. propagovanie športového náradia alebo oblečenia). Je veľmi dôležité skúmať v akom rozsahu je príjem priamo prepojený so skutočnými aktivitami umelca alebo športovca v danom štáte. Príjem z poplatkov, reklamy alebo sponzorstva bude spadať do rámca článku 17 vtedy, ak je vyplácaný v priamej súvislosti s vystúpením umelca alebo športovca v tomto štáte.

Vo všeobecnosti platí, že iné články zmluvy sa aplikujú vtedy, keď neexistuje priama väzba medzi akýmkoľvek príjmom a verejným vystúpením umelca alebo športovca v krajine, ktorej sa to týka. Potom poplatky napr. z autorských práv (duševného vlastníctva) spadajú do rámca článku 12 a príjem z ďalších osobných nezávislých služieb (napr. reklamné a sponzorské poplatky) podliehajú opatreniam v článku 14. Kompenzácia vyplatená umelcovi alebo športovci za to, že vystúpenie bolo organizátorom zrušené, spadá do rámca článku 21 (iný príjem), t.j. je zdaniteľná len v štáte trvalého bydliska umelca alebo športovca (v štáte rezidencie).

Článok rieši aj situácie, kedy príjem z osobných činností jednotlivých umelcov a športovcov neplynie priamo alebo nepriamo im samotným, ale iným osobám.

Ak príjem umelca alebo športovca plynie inej osobe a štát zdroja nemá štatutárne právo preskúmavať osobu prijímaciu tento príjem, článok umožňuje zdaniť pomer príjmu, ktorý nemôže byť zdanený v rukách umelca, osobe, ktorá prijíma odmenu. Tak podnik (jednotlivec), ktorý poberá príjem, môže byť zdaniteľný v štáte zdroja, aj keď príjem nie je prisúdený stálej prevádzkarni (stálej základni).

Z hľadiska aplikácie článku nie je rozhodujúce kto príjem vypláca, či je príjem vyplácaný v štáte výkonu činnosti alebo v inom štáte, či je vyplácaný v peňažnej mene štátu zdroja alebo v peňažnej mene iného štátu, či je vyplácaný v peniazoch alebo v naturáliách, či je vyplácaný v hotovosti alebo poukazovaný na účet príjemcu alebo je mu inak v prospech pripisovaný, alebo či je daňovník (umelec alebo športovec) v štáte rezidencie povinný z príjmov za činnosť vykonávanú v inom štáte platiť daň z príjmov.

Bez ohľadu na vyššie uvedené sú predmetné príjmy vyňaté zo zdanenia v zmluvnom štáte, v ktorom umelec vykonáva svoju činnosť (nie v štáte rezidencie), za predpokladu, že táto činnosť je hradená z prevažnej časti z verejných fondov jedného zo zmluvných štátov, alebo je táto činnosť vykonávaná na základe kultúrnej dohody alebo dohodnutia medzi zmluvnými štátmi.

Upozornenie!

V rámci článku 17 sa posudzuje len príjem umelcov a športovcov z činnosti umelca (podanie umeleckého výkonu), športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu.

Uvedené znamená, že ide o príjmy umelca zaradené v § 5 alebo v § 6 ods. 2 písm. a) ZDP a nepôjde o príjmy z použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP), ktoré sú licenčnými poplatky a posudzujú sa v rámci článku licenčné poplatky zmluvy o ZDZ.

V prípade športovcov pôjde o príjem podľa § 5 alebo § 6 ods. 2 písm. e) ZDP.

-   v odseku 1 písm. e) v prvom a druhom bode ZDP sú upravené ako zdroj príjmov dosahovaných daňovníkom s ODP na území SR príjmy z tzv. „duševného vlastníctva“.

Ide o

1.  odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),

2.  odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu.

V prípade, ak sú tieto príjmy vyplácané daňovníkovi, ktorý je rezidentom v štáte, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ, pri ich zdanení sa postupuje výlučne podľa ustanovení ZDP, t.j. z týchto príjmov bude zrazená daň podľa § 43 ZDP.

Ak sú vyplácané daňovníkovi s ODP, ktorý je rezidentom v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, do riešenia zdanenia vstupuje aj príslušná zmluva o ZDZ.

Ak zmluva dovoľuje zdaniť, tento príjem v štáte zdroja, pričom stanovuje aj percento sadzby dane, ktorou môže byť uvedený príjem zdanený a toto je nižšie alebo rovné sadzbe dane platnej na území SR, bude zdanené touto sadzbou. Ak by však bolo v zmluve o ZDZ stanovené vyššie percento sadzby na zdanie tohto príjmu potom sa zdaňuje maximálne vo výške sadzby dane stanovenej ZDP, t.j. vo výške 19 % (zmluva o ZDZ nikdy nesmie sprísniť vnútroštátny daňový predpis). Aj v tomto prípade spôsob zdanenia určuje ZDP a z tohto príjmu je daň vyberaná zrážkou podľa § 43 ZDP.

Vzhľadom na úpravu v spôsobe zdaňovania nastavenú pre všetky príjmy spadajúce pod Autorský zákon od 1. 1. 2016 nastávajú zmeny aj pre spôsob zdanenia príjmov z použitia diela autorského práva a z použitia práva príbuzného autorskému právu, ktoré sa vyplácajú daňovníkom s ODP.

V zásade sú nastavené v ZDP dve možnosti postupu a to

1.  v súlade s § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP, t.j. daňovníkovi s ODP bude počas celého zdaňovacieho obdobia vyberaná daň zrážkou sadzbou dane podľa ZDP alebo podľa zmluvy o ZDZ a po skončení zdaňovacieho obdobia sa rozhodne, či bude daň vybranú zrážkou považovať za vysporiadanú alebo za preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 ZDP a potom bude svoju daňovú povinnosť vysporiadavať prostredníctvom daňového priznania sadzbou dane určenou v § 15 ZDP,

2.  v súlade s § 43 ods. 3 písm. h) ZDP a v tej nadväznosti § 43 ods. 14 ZDP, t.j. daňovník s ODP sa môže rozhodnúť už v priebehu zdaňovacieho obdobia (podľa § 43 ods. 6 a 7 sa môže rozhodnúť až po skončení zdaňovacieho obdobia), že si bude sám priznávať dosiahnuté príjmy na území SR, t.j. platiteľ dane mu nebude zrážať daň, a to na základe písomnej dohody uzavretej s platiteľom dane, o tom, že mu nebude platiteľ vyberať daň zrážkou podľa § 43 ods. 14 ZDP, rovnako si môže aj vybrať, že časť príjmov bude zahŕňať do daňového priznania a časť príjmov si nechá zrazením dane vysporiadanú.

Ostatné odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how) sú upravené v § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti aj v § 43 ods. 6 písm. b) ZDP.

Podľa § 43 ods. 2 ZDP sa daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP okrem príjmov plynúcich stálej prevádzkarni týchto daňovníkov (§ 16 ods. 2) vyberá zrážkou aj ak ide o príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého a druhého bodu.

Daňová povinnosť daňovníka, ak ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, sa považuje za splnenú riadnym vykonaním zrážky dane s výnimkou prípadov uvedených v § 43 ods. 6 ZDP, kde daňovník, môže daň vyberanú zrážkou považovať za preddavok na daň. Jedným z takýchto druhov príjmov je aj príjem uvedený v § 16 ods. 1 písm. e) prvého a druhého bodu u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor. V prípade, ak sa daňovník s ODP z členského štátu EÚ alebo EHP rozhodne využiť túto možnosť, vysporiada si daňovú povinnosť v daňovom priznaní, kde si uplatní napr. aj výdavky, pričom sadzbou dane v tomto prípade už bude sadzba dane určená v § 15 ZDP a nie sadzba dane upravená príslušnou zmluvou o ZDZ.

Pred tým ale daňovník s ODP, ktorý využije možnosť danú § 43 ods. 6 a 7 ZDP, musí príjmy z uvedených práv zadefinovaných v § 16 ods. 1 písm. e) prvý a druhý bod ZDP zatriediť pod daný druh príjmu a to

1.  v prípade fyzických osôb, ak uvedené príjmy daňovník nepoberá v rámci svojho zamestnania, teda ako príjem zo závislej činnosti na základe pracovnoprávneho vzťahu (§ 5 ZDP) sú príjmom z použitia diela alebo z použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 4 ZDP.

V nadväznosti na článok – licenčné poplatky podľa zmlúv o ZDZ pôjde len o príjmy z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu, ktoré sú zaraďované medzi príjmy podľa § 6 ods. 4 ZDP.

2.  V prípade právnických osôb je tento príjem súčasťou základu dane právnickej osoby v súlade s § 14 ZDP.

?  Príklad

Spoločnosť, ktorá sídli v ČR, vynašla a dala si patentovať špeciálnu nanotechnológiu. Slovenská spoločnosť kúpila všetky majetkové práva k tomuto vynálezu. Túto technológiu chce využiť v rámci svojej výroby, čím získa konkurenčnú výhodu na trhu.

Bude úhrada českej spoločnosti zdanená na Slovensku? Ak áno, ako?

Keďže ide o úplný prevod majetkových práv k predmetu priemyselného vlastníctva, transakciu posudzujeme na daňové účely ako predaj majetku. Platba za nadobudnutie úplných majetkových práv nie je zdaniteľným príjmom na území SR.

Pri zdaňovaní práv k duševnému vlastníctvu na území SR postupujeme nielen podľa ZDP alebo zmluvy o ZDZ so štátom, kde má sídlo alebo bydlisko skutočný poskytovateľ alebo prijímateľ licencií ale zdanenie týchto práv nám upresňuje aj Pokyn Ministerstva financií č. 3399/1998-62 k zdaňovaniu príjmov, ktorých zdroj je na území SR podľa § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 a 2 zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov. Tento je primerane použiteľný aj za účinnosti potom platných noviel zákona o daniach z príjmov, zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov s jeho platnými novelami ako aj ZDP účinného v súčasnosti.

Licenčné poplatky podľa modelovej zmluvy

Licenčné poplatky uvedené v článku 12 modelovej zmluvy OECD (vzhľadom na licencie na použitie patentov a podobného vlastníctva (majetku) a vzhľadom na podobné platby) sú pre príjemcu v princípe príjmami z prenájmu. Prenájom sa môže poskytnúť v súvislosti s podnikom (napr. použitie autorského práva na literárne dielo poskytnuté vydavateľom alebo použitie patentu poskytnuté vynálezcom) alebo celkom nezávisle od akejkoľvek činnosti poskytovateľa (napr. poskytnutie patentu dedičom).

Podľa definície „licenčných poplatkov“ ustanovenej v modelovej zmluve OECD sú licenčnými poplatkami akékoľvek peňažné a iné plnenia, ktoré sa poskytujú za použitie alebo za právo na použitie autorských práv, literárnych, umeleckých alebo vedeckých diel, vrátane kinematografických filmov, akýchkoľvek patentov, obchodných značiek, typov alebo modelov, plánov, tajných vzorcov alebo postupov a informácií týkajúcich sa priemyselných, obchodných alebo vedeckých záležitostí.

Licencia je vo všeobecnosti právo alebo vlastníctvo vytvárajúce rôzne formy literárneho alebo umeleckého vlastníctva, prvkov duševného vlastníctva a informácií týkajúcich sa priemyselnej, komerčnej alebo vedeckej praxe.

Ide o situáciu keď poskytovateľ licencie ako jedna zmluvná strana, ktorá môže byť právnickou alebo fyzickou osobou, vlastniacou licenciu resp. právo ňou disponovať za protihodnotu, dočasne poskytuje tieto znalosti a práva nadobúdateľovi licencie ako druhej zmluvnej strane.

V modelovej zmluve OECD a v komentári k modelovej zmluve OECD sa z definície licenčných poplatkov zrušil odkaz na platby „za použitie alebo za právo na použitie priemyselných, obchodných alebo vedeckých zariadení“. Z dôvodu, že príjmy za prenájom priemyselných, obchodných a vedeckých zariadení, vrátane leasingu kontajnerov, nadobudli povahu leasingu (finančného prenájmu), z ktorého príjmy sa podľa väčšiny domácich predpisov zmluvných štátov zahŕňajú medzi príjmy z podnikania plynúcich z výkonu podnikateľskej činnosti sa Výbor pre daňové záležitosti rozhodol vylúčiť tieto príjmy z definície licenčných poplatkov a následne ich vybral z použitia článku 12. Príjmy plynúce z leasingu potom spadajú pod pravidlá pre zdaňovanie ziskov podniku a to pod článok 5 a 7, t.j. článok „stála prevádzkareň“ a „zisky podnikov“.

Tu je však potrebné upozorniť, že aj keď predmetná definícia „za použitie alebo za právo na použitie priemyselných, obchodných alebo vedeckých zariadení“, z definície licenčných poplatkov podľa modelovej zmluvy vypadla, SR má predmetnú definíciu ustanovenú v uzatvorených zmluvách o ZDZ. Preto je pri zdanení takéhoto práva potrebné postupovať podľa príslušného článku k licenčným poplatkom v príslušnej zmluve a pozorne skúmať, či citované právo na použitie priemyselných, obchodných alebo vedeckých zariadení je definované v príslušnej zmluve v článku – Licenčné poplatky alebo nie, pričom v prípade, ak nie je uvedená v článku – Licenčné poplatky, potom spadá pod článok – Zisky podnikov!

?  Príklad

Zmluva medzi SR a Maďarskom (Zbierka č. 80/1996 Z. z.) definuje aj prenájom zariadenia ako licenčný poplatok

Výraz „licenčné poplatky“ použitý v tomto článku označuje platby akéhokoľvek druhu platené ako náhrada za použitie alebo za právo na použitie akéhokoľvek autorského práva k literárnemu, umeleckému alebo vedeckému dielu vrátane kinematografických filmov alebo filmov a pások pre rozhlasové a televízne vysielanie, patentu, ochrannej známky, návrhu alebo modelu, plánu, tajného vzorca alebo výrobného postupu, alebo za použitie alebo za právo na použitie priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia, alebo za informácie vzťahujúce sa na skúsenosti nadobudnuté v priemyselnej, obchodnej alebo vedeckej oblasti.

Článok 12 Modelovej zmluvy OECD prisudzuje právo jednému zo zmluvných štátov na zdanenie príjmov z licenčných poplatkov.

Licenčné poplatky majúce zdroj v jednom štáte a skutočne vlastnené rezidentom druhého zmluvného štátu, podliehajú zdaneniu len v tomto druhom štáte. Toto znenie určuje princíp výlučného zdanenia licenčných poplatkov v štáte skutočného vlastníka.

Samotná Modelová zmluva OECD v zásade vyníma zo zdanenia príjmy z licenčných poplatkov v štáte zdroja, ale ukladá možnosť dohodnutia sa štátmi uzatvárajúcimi zmluvu o ZDZ, aby si dohodli percento sadzby dane, ktorou by bolo možné takýto príjem v štáte zdroja zdaniť.

Zároveň ale upravuje, že vyňatie zo zdanenia v štáte zdroja nie je možné v prípade, ak sprostredkovateľ ako zástupca je postavený medzi príjemcu a platiteľa a skutočný vlastník je rezidentom druhého zmluvného štátu. Článok sa zaoberá len licenčnými poplatkami majúcimi zdroj v jednom zmluvnom štáte a skutočne vlastnenými rezidentom druhého zmluvného štátu. Nevzťahuje sa preto na licenčné poplatky majúce zdroj v treťom štáte, ako ani na licenčné poplatky majúce zdroj v niektorom zmluvnom štáte, ktoré sa pripočítavajú stálej prevádzkarni, ktorú má podnik tohto štátu v druhom zmluvnom štáte.

Tak, ako už bolo vyššie uvedené, aj keď Modelová zmluva ustanovuje výlučné právo zdanenia licenčných poplatkov v štáte rezidencie skutočného vlastníka príjemcu, znovu je potrebné pri konkrétnom riešení problému postupovať podľa konkrétne uzavretej zmluvy o ZDZ medzi SR a druhým zmluvným štátom, z ktorého, alebo do ktorého plynie príjem z licenčných poplatkov. Väčšina zmlúv, ktoré má SR uzatvorené stanovuje obmedzené právo zdanenia licenčných poplatkov v štáte zdroja.

V zásade je pri riešení oprávnenosti štátu zdaňovať prímy z licenčných poplatkov a v akej výške v konkrétnych zmluvách uplatňovaný zvyčajne dvojaký prístup a to:

Prvý prístup

Znenie ustanovenia rozlišuje licenčné poplatky ako:

-   kultúrne licenčné poplatky – poplatky platené za využívanie autorských práv k dielam literárnym, umeleckým, či vedeckým, vrátane filmov a

-   priemyselné licenčné poplatky – použitie patentov, ochranných známok a pod., ďalej z použitia priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia (leasing), alebo za poskytnutie informácií typu know-how.

Zatiaľ, čo kultúrne licenčné poplatky sú v štáte zdroja zvyčajne oslobodené od zdanenia, priemyselné licenčné poplatky podliehajú v štáte zdroja zdaneniu, ale len do presne určenej maximálnej výšky dohodnutej sadzby dane.

Ide o prípady zmlúv uzatvorených medzi SR a napr. Cyprusom, ČR, Írskom, Rakúskom, Talianskom, Anglickom.

Druhý prístup

Zmluva nerozlišuje licenčné a im podobné poplatky na kultúrne a priemyselné, ale stanovuje pre všetky jednu sadzbu dane, ktorú môže štát zdroja vyberať.

Ide o prípady zmlúv uzatvorených medzi SR a napr. Maďarskom, Nemeckom, Poľskom, kde je ustanovené zdanenie v štáte zdroja do určitej percentuálnej výšky pre všetky licenčné poplatky.

Podľa Modelovej zmluvy sú za licenčné poplatky považované aj renty vzhľadom na kinematografické filmy, či už sa takéto filmy premietajú v kinách alebo vysielajú v televízii.

Posledné dve pravidlá, ktoré sú uvádzané v každej zmluve o ZDZ, sa týkajú zdanenia licenčných poplatkov v prípade, ak na území zdroja licenčných poplatkov je umiestnená stála prevádzkareň skutočného vlastníka licenčných poplatkov a zdanenia licenčných poplatkov, ktoré sú poskytované v rámci osobitných vzťahov medzi platiteľom a skutočným vlastníkom licenčných poplatkov.

-   v ods. 1 písm. e) sa s účinnosťou od 1. 1. 2017 dopĺňa deviatym bodom, v ktorom sa v nadväznosti na zavedenie zdanenia podielov na zisku dopĺňajú tieto príjmy aj medzi príjmy, ktorých zdroj je na území SR. Uvedené doplnenie znamená, že zdrojom na území SR bude podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti, družstva alebo pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

Tieto podiely vyplácané voči daňovníkom s ODP sa zdaňujú daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zi sa po 1. 1. 2017 pri podieloch na zisku (dividenda) postupuje nasledovne:

Podiely na zisku vyplácané daňovníkom s ODP vyplácané po 1. 1. 2017
Z vykázaného HV do 31. 12. 2003	Z vykázaného HV po 1. 1. 2017
FO s bydliskom v štáte, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ – 7 % FO s bydliskom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ – vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP	FO s bydliskom v štáte, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ – nejde o nezmluvný štát podľa § 2 písm. x) ZDP – 7 % FO s bydliskom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ – vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP FO s bydliskom v nezmluvnom štáte – § 2/x) vo výške 35 %
PO len ak jeho podiel na ZI vyplácajúcej spoločnosti < 25 % – 19 % PO ak je so sídlom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ – vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP	PO so sídlom v nezmluvnom štáte – § 2/x) vo výške 35 %

 

Podiel na likvidačnom zostatku je s účinnosťou od 1. 1. 2017 v súlade s prechodným ustanovením § 52zi ods. 5 písm. c) ZDP zdaňovaný v prípade, ak ide o podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom, ktorý vstúpil do likvidácie najskôr 1. januára 2017, alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa § 68 ods. 6 ObchZ najskôr 1. januára 2017.

V prípade vyrovnacích podielov je s účinnosťou od 1. 1. 2017 v súlade s prechodným ustanovením § 52zi ods. 5 písm. d) ZDP zdaňovaný, ak ide o vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

Aj podiel na likvidačnom zostatku aj vyrovnací podiel vyplácaný daňovníkovi s ODP je zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou, pričom ak je vyplácaný

•    fyzickej osobe s bydliskom v štáte, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ a nejde o nezmluvný štát podľa § 2 písm. x) ZDP, vyberá sa daň zrážkou vo výške 7 %,

•    fyzickej osobe s bydliskom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ vyberá sa daň zrážkou vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP,

•    fyzickej osobe s bydliskom v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP vyberá sa daň zrážkou vo výške 35 %,

•    právnickej osobe so sídlom v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP vyberá sa daň zrážkou vo výške 35 %.

V prípade posudzovania týchto podielov na zisku, podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacích podielov, ktoré sú vyplácané daňovníkom alebo od daňovníkov zo štátov, s ktorými má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je potrebné pri riešení zdanenia vychádzať aj zo znenia konkrétnej zmluvy o ZDZ. Oprávnenosť na zdanenie, definície a celkovo postup pre dividendy rieši článok – Dividendy (zväčša článok 10). Princípy vychádzajú z článku 10 – dividendy nastavené v modelovej zmluve OECD, ktoré samozrejme v rámci procedúry bilaterálnych dohôd môžu byť dohodnuté odlišným spôsobom ako je vyjadrené v tomto všeobecnom článku.

Článok dividendy je jedným z najdôležitejších zmluvných opatrení pre nadnárodné spoločnosti a priame medzinárodné investície.             

„Dividendami“ sa vo všeobecnosti rozumie rozdelenie ziskov akcionárom, spoločníkom a pod., ktoré realizujú akciové spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným alebo iné obchodné spoločnosti.

?  Príklad

V prípade zmluvy uzavretej medzi SR a Maďarskom je definícia dividend upravená:

„Výraz „dividendy“ použitý v tomto článku označuje príjmy z akcií alebo z iných práv s výnimkou pohľadávok, z podielov na zisku, ako aj príjmy z práv na spoločnosti, ktoré sú podľa daňových predpisov štátu, v ktorom je spoločnosť rozdeľujúca zisk rezidentom, postavené na roveň príjmov z akcií.“

Zisky z činnosti, ktorú vykonáva tzv. osobná obchodná spoločnosť, t.j. napr. verejná obchodná spoločnosť, komanditná spoločnosť, sú ziskami spoločníkov dosiahnuté z ich vlastnej činnosti. Takéto sa následne posudzujú v súvislosti s výkonom ich podnikateľskej činnosti, t.j. v prípade posudzovanie na území SR ide o ich príjmy z podnikania. V rámci zmlúv teda pôjde o zisky podnikov a vznik stálej prevádzkarne.

Od osobnej obchodnej spoločnosti je potrebné odlíšiť postavenie iných typov obchodných spoločností ako spoločnosť s ručením obmedzeným, akciová spoločnosť a pod. Ide predovšetkým o odlišné postavenie pre akcionára resp. spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným, ktorému prislúchajú len zisky, o ktorých sa spoločnosť rozhodne, že ich prerozdelí a nepoužije na rozvoj spoločnosti. Z hľadiska akcionárov sú dividendy príjmom z majetku (nie z činnosti ako u osobnej spoločnosti), ktorí títo akcionári alebo spoločníci dali k dispozícii alebo poskytli tejto spoločnosti.

Článok k dividendám nepredpisuje princíp, resp. zásadu zdanenia dividend buď iba v štáte sídla príjemcu dividend alebo iba v štáte, ktorého rezidentom je spoločnosť vyplácajúca tieto dividendy.

Zdanenie dividend iba, resp. výlučne v štáte zdroja nie je všeobecne prijateľné. Okrem toho niektoré štáty nezdaňujú dividendy pri ich zdroji ale bežne zdaňujú dividendy rezidentov, ktoré obdržia od zahraničných spoločností, t.j. od spoločností, ktoré nie sú rezidentami týchto štátov.

Na druhej strane nie je možné zdanenie dividend iba v štáte sídla príjemcu týchto dividend.

Výraz „vyplatené“ má veľmi široký význam, nakoľko výraz, resp. poňatie platby zahŕňa splnenie záväzku dať finančné prostriedky k dispozícii príslušnému akcionárovi takým spôsobom, ako to stanovuje zmluva alebo príslušný zvyk, resp. obyčaj v danom štáte.

Zásada možnosti zdaňovania dividend v štáte ich príjemcu je upravená vo väčšine zmlúv o ZDZ. Jednou zo zmlúv o ZDZ, ktorá takúto úpravu neobsahuje je zmluva uzatvorená medzi SR a Gréckom, ktorá ustanovuje, že dividendy vyplácané spoločnosťou, ktorá je rezidentom v jednom zmluvnom štáte, osobe, ktorá je rezidentom v druhom zmluvnom štáte, podliehajú zdaneniu v oboch zmluvných štátoch.

?  Príklad

V zmluve uzatvorenej medzi SR a Švajčiarskom je v článku 10 ods. 1 upravené, že

„Dividendy vyplácané spoločnosťou, ktorá je rezidentom jedného zmluvného štátu, rezidentovi druhého zmluvného štátu môžu byť zdanené v tomto druhom štáte.“

Článok ďalej vyhradzuje štátu zdroja dividend právo na ich zdanenie, t.j. štátu, ktorého rezidentom je spoločnosť vyplácajúca dividendy. Toto právo zdaňovať je však značne limitované. Sadzba dane je obmedzená na 15 %, čo sa zdá ako primerané maximum. Vyššiu sadzbu by bolo takmer nemožné odôvodniť, nakoľko štát zdroja dividend už môže zdaňovať zisky spoločnosti.

Na druhej strane je stanovená nižšia sadzba 5 %, pokiaľ ide o dividendy, ktoré vypláca dcérska spoločnosť svojej materskej spoločnosti. Ak spoločnosť jedného zo štátov vlastní priamo najmenej 25 % akcií v spoločnosti druhého štátu, je vhodné a primerané, aby sa zisky, ktoré vypláca dcérska spoločnosť zahraničnej materskej spoločnosti, zdaňovali menšou sadzbou, čím sa zabráni opakovanému zdaneniu a podporia sa medzinárodné investície. Realizácia tohto zámeru závisí od daňového prístupu k dividendám v štáte, ktorého rezidentom je materská (vyplácajúca) spoločnosť.

?  Príklad

V zmluve medzi vládou Českej a Slovenskej Federatívnej Republiky a vládou Luxemburského veľkovojvodstva v článku 10 ods. 2 je definované:

„Tieto dividendy však môžu byť zdanené v zmluvnom štáte, v ktorom je spoločnosť, ktorá ich vypláca, rezidentom, a to podľa právnych predpisov tohto štátu, ak však príjemca je skutočným vlastníkom dividend, daň takto určená nepresiahne

a)  5 % hrubej sumy dividend, ak skutočným vlastníkom je spoločnosť, ktorá vlastní priamo najmenej 25 % podielov majetku v spoločnosti vyplácajúcej dividendy,

b)  15 % hrubej sumy dividend vo všetkých ostatných prípadoch.

Ustanovenie tohto odseku sa nedotýka zdanenia ziskov spoločnosti, ktorej slúži na výplatu dividend.

Obmedzenie dane v štáte zdroja príjmov neplatí, ak medzi príjemcu dividend a ich platiteľa je vsunutý sprostredkovateľ, ako napr. zástupca alebo poverenec, pokiaľ príjemca dividend nie je rezidentom druhého zmluvného štátu.

Štáty sa môžu v rámci svojich bilaterálnych rokovaní dohodnúť na nižších sadzbách (v modelovej zmluve je maximálna hodnota), alebo dokonca na zdanení iba v štáte sídla príjemcu dividend, pričom zníženie sadzieb sa vzťahuje na zdanenie dividend a nie na zdanenie ziskov spoločnosti vyplácajúcej tieto dividendy. Rovnako sa zmluvné štáty môžu dohodnúť aj na nižšej percentuálnej výške podielu.

Článok neustanovuje spôsob zdaňovania v štáte zdroja príslušného príjmu ale necháva to na právnych predpisoch alebo zákonoch tohto štátu. Vo väčšine prípadov zdrojový štát ukladá daň formou zrážky pri zdroji príjmu alebo formou individuálneho výberu dane. Rovnako na právnych predpisoch štátu necháva aj procedurálne otázky. Daný štát môže obmedziť svoje dane na sadzby stanovené v článku alebo uložiť daň v plnej výške a následne ju refundovať.

S ohľadom na veľké rozdiely medzi zákonmi členských krajín OECD nie je možné úplne a vyčerpávajúco definovať „dividendy“. Definícia preto uvádza iba príklady, ktoré možno nájsť vo väčšine zákonov a právnych predpisoch členských krajín a ktoré v týchto zákonoch nie sú upravené rozdielnym spôsobom. Je úplne na zmluvných štátoch, aby umožnili odpočet z hľadiska svojráznosti ich zákonov a aby sa dohodli na tom, že definícia „dividend“ bude zahŕňať ostatné platby, ktoré realizuje daná spoločnosť a ktoré spadajú pod tento článok.

-   v ods. 1 písm. f) je ako zdroj príjmu u daňovníka s ODP zadefinovaný príjem z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území SR.

Ide o príjmy, z ktorých je platiteľ príjmu povinný zabezpečovať daň podľa § 44 ods. 2 ZDP, pričom daňovník s ODP si následne vysporiada svoju daňovú povinnosť prostredníctvom daňového priznania. Ak daňovník nepodá daňové priznanie, zrazením sumy na zabezpečenie dane môže správca dane rozhodnúť, že daňová povinnosť daňovníka je splnená.

Zabezpečenie dane sa nevykonáva z úhrad vyplácaných, pripisovaných alebo poukazovaných v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. t), t.j. daňovníkom členského štátu Európskej únie (fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá podlieha zdaneniu na území tohto členského štátu Európskej únie z príjmov plynúcich zo zdrojov na území tohto členského štátu Európskej únie, ako aj zo zdrojov mimo územia tohto členského štátu Európskej únie a ktorá na území SR nie je daňovníkom s NDP).

V prípade, ak by daňovník s ODP podával daňové priznanie, vyčísli si základ dane rovnakým spôsobom stanoveným ZDP so sadzbou dane stanovenou v § 15 ZDP.

Ak by išlo o daňovníka fyzickú osobu, môže uplatniť aj príslušné oslobodenie od dane z príjmov,

1.  ak dosahuje príjem z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP, tak oslobodenie od dane do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP,

2.  ak dosahuje príjem z predaja nehnuteľnosti podľa § 9 ods. 1 písm. a) a b) ZDP.

Uvedené je bližšie uvedené v príslušných komentároch.

V prípade, ak sa posudzujú uvedené príjmy v nadväznosti na zmluvy o ZDZ, potom je potrebné vychádzať aj z príslušných článkov dohodnutej zmluvy o ZDZ.

V prípade príjmov

1.  z prenájmu nehnuteľnosti ide väčšinou o článok 6 zmluvy (Modelová zmluva OECD) – zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku,

2.  z predaja nehnuteľnosti ide väčšinou o článok 13 zmluvy (Modelová zmluva OECD) – zisky podnikov.

V článku 6 – Zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku, je zakotvená zásada, že príjmy z priameho užívania (napr. príjem získaný z rezania a predávania drevnej hmoty), prenájmu alebo používania nehnuteľného majetku v akejkoľvek inej forme (vrátane príjmov z poľnohospodárstva a lesníctva) sa zdaňujú v štáte, v ktorom je tento majetok umiestnený.

Toto všeobecné pravidlo oprávnenia zdanenia príjmu z prenájmu nehnuteľného majetku vrátane príjmov z poľnohospodárstva a lesníctva v štáte, kde je tento majetok umiestnený, je ustanovené v každej zmluve.

S cieľom vylúčiť možné nejasnosti je tiež v článku deklarované, že výraz „nehnuteľný majetok“ bude mať taký význam, aký má podľa zákonov zmluvného štátu, v ktorom sa predmetný majetok nachádza.

Uvedené všeobecné pravidlo sa použije bez ohľadu na formu využívania nehnuteľného majetku. Ustanovenia tohto článku (väčšinou článok 6) sa použijú tiež na príjmy z nehnuteľného majetku priemyselných, komerčných a iných podnikov a na príjem z nehnuteľného majetku používaného pre výkon nezávislých osobných služieb.

Spôsob, akým však budú tieto príjmy zdaňované, zostáva tak ako pri ostatných druhoch príjmov právom jurisdikcie štátu, v ktorom je nehnuteľnosť umiestnená.

Jedným z príjmov upravených v článku 13 – Zdaňovanie kapitálových ziskov, sú aj príjmy z predaja nehnuteľného majetku. V prípade tohto príjmu sa väčšinou udeľuje zmluvnému štátu neobmedzené právo na zdaňovanie ziskov plynúcich z predaja nehnuteľnosti tam kde je táto nehnuteľnosť umiestnená. Napr. pri zmluve uzavretej medzi ČR a SR je v článku 13 upravené, že zisky, ktoré poberá rezident jedného zmluvného štátu zo scudzenia nehnuteľného majetku uvedeného v článku 6 a umiestneného v druhom zmluvnom štáte, sa môžu zdaniť v tomto druhom štáte.

Uvedené príjmy sú však zdaniteľnými príjmami len v prípade, ak sú zdaniteľné tak podľa ZDP ako aj podľa príslušných článkov jednotlivých zmlúv. Aj na príjmy z prenájmu alebo z predaja nehnuteľností daňovníka s ODP sa vzťahujú ostatné ustanovenia ZDP o spôsobe zdanenia daného príjmu, rovnako ako aj o oslobodení od dane.

?  Príklad

Ak má daňovník – český rezident, na území SR nehnuteľnosť, ktorú predá, príjem z jej predaja je predmetom dane na území SR tak podľa zmluvy o ZDZ ako aj podľa ZDP a daňovník si vysporiada svoju daňovú povinnosť z príjmov z predaja nehnuteľnosti prostredníctvom daňového priznania.

Pri zdanení alebo nezdanení takéhoto príjmu však musíme ešte brať do úvahy, či daňovníkov príjem z predaja nehnuteľnosti nebude na území SR oslobodený od dane z príjmov v súlade so ZDP a to konkrétne podľa § 9 ZDP.

Ak by mal český daňovník predávanú nehnuteľnosť vo vlastníctve viac ako päť rokov, potom je jeho príjem z predaja tejto nehnuteľnosti oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb. V prípade ak by mal nehnuteľnosť zahrnutú v obchodnom majetku, tak by bol príjem z predaja nehnuteľnosti oslobodený po piatich rokoch od jej vyradenia z obchodného majetku daňovníka. V takomto prípade je síce príjem českého daňovníka predmetom dane na území SR v súlade s § 16, ale zároveň je tento príjem oslobodený od dane v súlade so ZDP a český daňovník nie je povinný podávať daňové priznanie na území SR z oslobodených príjmov.

-   v odseku 2 sú upravené podmienky vzniku stálej prevádzkarne pre daňovníka s ODP, čo znamená, že sú aj príjmy dosahované prostredníctvom stálej prevádzkarne tomuto daňovníkovi zdaňované na území SR. Stála prevádzkareň sa posudzuje len pri výkone podnikania, resp. nezávisle vykonávanej činnosti na území SR, pričom v prípade, ak činnosť vykonáva daňovník s ODP, ktorý:

•    je rezidentom štátu, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ, aplikuje sa len definícia stálej prevádzkarne ustanovená v § 16 ods. 2 ZDP,

•    je rezidentom štátu, s ktorým SR má uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je potrebné posudzovať vznik stálej prevádzkarne nielen podľa § 16 ods. 2 ZDP, ale aj podľa príslušného článku aplikovanej zmluvy o ZDZ, ktorý upravuje vznik stálej prevádzkarne.

Charakteristickým znakom stálej prevádzkarne v zmysle ustanovenia § 16 ods. 2 ZDP je trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činnosti, prostredníctvom ktorého daňovníci s ODP vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR. Ide o akékoľvek miesto alebo zariadenie, ktoré daňovníkovi slúži na výkon jeho činnosti, bez ohľadu na to, či ho daňovník vlastní alebo ho má prenajaté, alebo mu bolo poskytnuté odberateľom na výkon jeho činnosti, napr. u jednorazovo poskytnutej služby. Miesto alebo zariadenie na výkon činnosti je považované za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Ak ide o jednorazovo poskytnutú službu, miesto alebo zariadenie, v ktorom je služba poskytovaná, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov, a to súvisle alebo s prerušením.

Za činnosť vykonávanú prostredníctvom stálej prevádzkarne sa považuje aj činnosť vykonávaná na území SR pri poskytovaní služieb daňovníkom alebo osobami pre neho pracujúcimi, ak doba výkonu tejto činnosti presiahne 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov.

Definícia stálej prevádzkarne uvedená v § 16 ods. 2 ZDP je v zásade totožná s definíciou dohodnutou v modelovej zmluve OECD, z ktorej vychádzajú aj všetky zmluvy o ZDZ. Rozlišuje hlavné znaky, ktorými sú:

1.  Existencia a dispozícia miesta na podnikanie

Za „miesto na podnikanie“ sa považujú akékoľvek priestory, zariadenie alebo vybavenie, ktoré podnik používa na výkon svojej podnikateľskej činnosti, a to bez ohľadu na skutočnosť, či sú využívané výlučne len na tento účel alebo nie. Toto „miesto na podnikanie“ môže existovať aj v prípade, ak podnik nemá k dispozícii žiadne priestory (premises), resp. ak žiadne priestory pre vykonávanie jeho podnikateľskej činnosti nie sú potrebné, avšak má pre svoje potreby k dispozícii určitý priestor (space). Miestom podnikania teda môže byť aj akékoľvek otvorené priestranstvo (napr. plocha na trhovisku alebo trvalo využívaný areál v colnom sklade). Zvyčajne sa miesto podnikania spája s určitým hmotným majetkom využívaným na podnikateľskú činnosť (napr. budovy, strojové zariadenie). Za „miesto podnikania“ sa však nedá označiť obyčajná držba cenných papierov alebo vlastníctvo bankových účtov daňovníkom s ODP.

Nie je dôležité, či podnik toto miesto vlastní, má prenajaté alebo ním disponuje iným spôsobom. Nevyžaduje sa, aby mal podnik formálne právo k používaniu daného miesta, pretože stála prevádzkareň môže vzniknúť aj v prípade, ak podnik používa určité miesto na výkon podnikateľskej činnosti nelegálne. Samozrejme sú prípady, kedy obyčajná prítomnosť podniku na určitom mieste nemusí znamenať, že podnik má uvedené miesto k dispozícii. Môže ísť napr. o situáciu, že predajca pravidelne navštevuje zákazníka za účelom predaja prevzatia objednávok, pričom priestory zákazníka nie sú k dispozícii podniku, pre ktorý predajca pracuje, t.j. stála prevádzkareň nevzniká.

Alebo môže ísť o situáciu keď zamestnanec jednej spoločnosti má právo dlhodobo používať kanceláriu v centrále druhej spoločnosti (napr. pri novonadobudnutej dcérskej spoločnosti), aby zabezpečil, že táto druhá spoločnosť náležite plní záväzky vyplývajúce zo vzájomne uzatvorenej zmluvy, pričom zamestnanec tu vykonáva činnosti, ktoré súvisia s podnikateľskou činnosťou prvej spoločnosti. Uvedené znamená, že mu na tomto mieste vzniká stála prevádzkareň, avšak len za predpokladu, že kancelária je k dispozícii dostatočne dlhú dobu, aby sa toto miesto na podnikanie mohlo považovať za stále. V tomto prípade je potrebné aj skúmať, či činnosti, ktoré vykonáva na tomto mieste nie sú len prípravného alebo pomocného charakteru (čl. 5 ods. 4 modelovej zmluvy OECD – nevzniká stála prevádzkareň).

2.  Geografická a časová stálosť miesta

Z časového hľadiska miesto na podnikanie, prostredníctvom ktorého podnik vykonáva svoju podnikateľskú činnosť, je zvyčajne považované za stále, ak sa nedá označiť za miesto čisto dočasného charakteru a doba výkonu podnikateľskej činnosti je dlhšia ako šesť mesiacov. Miesto na podnikanie môže predstavovať stálu prevádzkareň aj v prípade, kedy existuje kratšie obdobie, pokiaľ ide o činnosti opakovaného charakteru. V takom prípade sa posudzuje každý časový úsek, počas ktorého bolo dané miesto na podnikanie používané, v kombinácii s početnosťou využitia daného miesta (niekedy v rozpätí aj viacerých rokov). Ak je miesto na podnikanie používané len veľmi krátke časové obdobie, ale jeho použitie sa pravidelne opakuje počas dlhého časového obdobia, potom také miesto na podnikanie nemožno definovať ako miesto čisto dočasného charakteru.

Ak bolo miesto na podnikanie vytvorené len na krátkodobé využitie, počas ktorého nevzniká stála prevádzkareň, avšak v skutočnosti bolo nakoniec udržiavané dlhšie obdobie a nemôže sa už považovať za miesto čisto dočasného charakteru, potom sa stáva trvalým miestom na podnikanie a stálou prevádzkarňou, a to aj spätne. Na druhej strane, ak miesto na podnikanie v skutočnosti existovalo krátke časové obdobie, avšak len z dôvodu určitých špecifických okolností (napr. smrť daňovníka), môže aj takéto miesto na podnikanie zakladať vznik stálej prevádzkarne.

Ide napr. o situácie, kedy spoločnosť v rámci podnikateľskej činnosti vykonáva ťažbu nerastných surovín v bani, pričom počas ťažby sa výkon činnosti presúva z miesta na miesto. Hoci sa podnikateľská činnosť počas ťažby pohybuje z jedného miesta na druhé, baňa ako taká predstavuje jednotný ekonomický a geografický celok a označuje sa za jedno miesto podnikania. Spoločnosti môže vzniknúť len jedna stála prevádzkareň.

Ďalšou situáciou môže byť činnosť napr. činnosť maliara vykonávajúceho svoju prácu vo veľkej kancelárskej budove, pričom postupne maľuje jednotlivé kancelárie na základe nezávislých kontraktov pre viacerých nezávislých klientov. V tomto prípade chýba komerčná súvislosť medzi jednotlivými kontraktmi a preto nemôže byť budova označená za jedno miesto podnikania (vznik stálej prevádzkarne sa bude posudzovať samostatne na jednotlivé kontrakty). Ak by ale maliar vykonával podnikateľskú činnosť v celej budove v rámci jedného kontraktu pre jedného klienta, potom je splnená podmienka komerčnej a geografickej spojitosti a budovu ako celok možno považovať za jedno miesto na podnikanie.

3.  Výkon činnosti podniku prostredníctvom stáleho miesta

Ďalším kritériom pre vznik stálej prevádzkarne je, aby podnik vykonával úplne alebo čiastočne svoju podnikateľskú činnosť prostredníctvom tohto miesta, pričom nie je dôležité, či vykonávaná činnosť má produktívny charakter. Podnikateľská činnosť, má byť vykonávaná sústavne alebo opakovane. Stálosť, resp. nepretržitosť výkonu podnikateľskej činnosti však nemôže byť vysvetľovaná až tak, že nie je možné žiadne jej prerušenie. Ak sa činnosti stálej prevádzkarne dočasne preruší, uvedené nespôsobí, že stála prevádzkareň hneď prestáva existovať. Stála prevádzkareň vzniká hneď od momentu, kedy podnik začne výkon podnikateľskej činnosti prostredníctvom stáleho miesta na podnikanie. Toto zahŕňa aj obdobie prípravy miesta na podnikanie. Stála prevádzkareň prestáva existovať až v okamihu zrušenia trvalého miesta na podnikanie alebo v okamihu ukončenia podnikateľskej činnosti vykonávanej prostredníctvom tohto miesta.

Súčasťou tohto kritéria sú napr. špecifické úpravy pre stavebné činnosti, činnosť závislého zástupcu alebo službové prevádzkarne.

Stavebné, montážne a inštalačné činnosti

Pojem „stavenisko, stavba alebo inštalačný projekt“ zahŕňa výstavbu budov, ciest, mostov, kanálov, taktiež renováciu (t.j. niečo viac ako len bežnú údržbu) budov, mostov, kanálov, ako aj kladenie potrubí, hĺbenie a bagrovanie. Výraz „inštalačný projekt“ nie je obmedzený len na inštalácie spojené so stavebnými projektami, ale zahŕňa aj inštaláciu nových zariadení alebo vybavení (napr. stroja) v existujúcich budovách alebo na voľnom priestranstve.

Stavenisko, stavba alebo inštalačný projekt sa považujú za stálu prevádzkareň vtedy, ak trvajú dlhšie ako dvanásť mesiacov. Uvedené kritérium časovej stálosti sa posudzuje pre každú stavbu, stavenisko či projekt zvlášť. Táto oblasť podnikateľskej činnosti je často charakterizovaná tým, že sa premiestňuje z miesta na miesto – a to neustále alebo z času na čas tak, ako napreduje stavba (napr. pri budovaní ciest alebo kanálov, bagrovania vodných ciest alebo kladenia potrubí), a preto obdobne ako pri všeobecnej definícii stálej prevádzkarne, aj u týchto činností, pokiaľ sa vykonávajú na viacerých miestach alebo na základe viacerých kontraktov, ukladá sa podmienka, aby predstavovali súvislý komerčný a geografický celok, ak má vzniknúť jedna stála prevádzkareň.

Pre vznik tzv. stavebnej stálej prevádzkarne je rozhodujúci skutočný čas výkonu činnosti. Pri posudzovaní možnosti vzniku stálej prevádzkarne sa však môže vychádzať aj zo zmluvne dohodnutej dĺžky kontraktu. Stavba začína existovať od okamihu, kedy dodávateľ začne vykonávať svoju prácu, a to vrátane prípravných prác v štáte, v ktorom má byť stavba postavená, a trvá až do okamihu, kedy sú všetky práce na predmetnej stavbe ukončené alebo definitívne prerušené. Za ukončenie stavby sa nepovažuje dočasné zastavenie alebo prerušenie prác. Do doby trvania stavby sa zahŕňa aj sezónne alebo iné dočasné prerušenie prác (napr. v dôsledku nepriaznivého počasia, z dôvodu nedostatku pracovného materiálu).

Ak sa hlavný dodávateľ stavby, ktorý sa zaviazal vykonať rozsiahly projekt, rozhodne zabezpečiť časť projektu prostredníctvom subdodávateľov, potom je nutné čas strávený subdodávateľmi pracujúcimi na stavbe zahrnúť do doby strávenej hlavným dodávateľom na stavbe. Zároveň subdodávateľ ako taký má na danej stavbe stálu prevádzkareň, ak jeho činnosti trvajú dlhšie ako dvanásť mesiacov.

V súlade s § 16 ods. 2 ZDP stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, ak výkon činnosti na nich presiahne šesť mesiacov. ZDP vymedzuje kratší časový test v porovnaní s modelovou zmluvou OECD. Ak ide posúdenie vzniku tzv. stavebnej stálej prevádzkarne daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom nezmluvného štátu, prihliada sa len na ustanovenia ZDP. V prípade daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, sa vznik tzv. stavebnej stálej prevádzkarne posudzuje podľa časového testu ustanoveného v príslušnej zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia, nakoľko jej ustanovenia majú prednosť pred ZDP.

Závislý zástupca

Stála prevádzkareň môže vzniknúť aj keď podnik nemá k dispozícii trvalé miesto na podnikanie. Ide o prípad, kedy sa na území zmluvného štátu nachádza osoba, ktorá koná v mene podniku iného zmluvného štátu. Takáto osoba, ktorej činnosť môže viesť ku vzniku stálej prevádzkarne podniku, sa označuje ako tzv. závislý zástupca. Označenie závislý má z toho dôvodu, že v zmluvnom štáte jednajú na účet podniku a obvykle využívajú oprávnenie uzatvárať zmluvy v mene podniku. Predpokladom vzniku stálej prevádzkarne z titulu závislého zástupcu podniku je, že tento závislý zástupca nevykonáva žiadnu z činností prípravného a pomocného charakteru, ktoré vznik stálej prevádzkarne vylučujú.

Závislým zástupcom podniku môže byť fyzická alebo právnická osoba, pričom nemusí byť rezidentom v štáte, v ktorom za podnik iného zmluvného štátu koná, ani v tomto štáte nemusí mať miesto podnikania. Stála prevádzkareň vzniká, ak závislý zástupca z hľadiska rozsahu svojich právomocí a charakteru svojej činnosti zapája určitý podnik do podnikateľskej činnosti v druhom štáte, pričom využíva svoje právomoci opakovane a nie len v ojedinelých prípadoch.

Jeho oprávnenie uzatvárať zmluvy sa nemusí vzťahovať len uzatváranie zmlúv v mene podniku, ale zahŕňa aj prípady, kedy má závislý zástupca právomoc dojednávať všetky časti a detaily zmluvy záväznej pre podnik, avšak konečná zmluva je podpisovaná inou osobu v druhom štáte. Ak sa podnik nedostatočne angažuje v obchodných transakciách, môže to naznačovať udelenie právomoci zástupcovi.

Posúdenie závislosti, resp. nezávislosti osoby od podniku závisí od rozsahu povinností, ktoré táto osoba má voči podniku. Ak obchodné činnosti osoby vykonávanej pre podnik podliehajú detailným inštrukciám alebo rozsiahlej kontrole zo strany podniku, táto osoba nemôže byť považovaná za nezávislú. Zástupca, ktorý je nezávislý, je zodpovedný svojmu nadriadenému za výsledky svojej práce, avšak nepodlieha rozsiahlej kontrole týkajúcej sa spôsobu, akým svoju činnosť vykonáva, pretože podnik spolieha na jeho špeciálne znalosti, schopnosti a zručnosti. Ďalším faktorom pre určenie nezávislosti zástupcu je napr. aj počet zastúpených podnikov, ktorých zástupca reprezentuje. Nezávislosť je málo pravdepodobná, ak činnosti zástupcu sú počas dlhého obdobia vykonávané celkom alebo takmer úplne len pre jeden podnik. Zástupca nemôže byť označený za nezávislého, ak vykonáva také činnosti, ktoré z ekonomického hľadiska patria skôr do oblasti podnikania zastupovaného podniku než jeho vlastnej. Pre rozhodnutie, či určité činnosti predstavujú bežnú činnosť zástupcu, sa niekedy ťažko posudzujú aktivity vykonávané formou sprostredkovateľa, komisionára alebo iného nezávislého agenta.

Vznik stálej prevádzkarne v prípade závislého zástupcu je ustanovený aj v § 16 ods. 2 ZDP. Stálou prevádzkarňou je aj osoba, ktorá koná v mene daňovníka s ODP a sústavne alebo opakovane prerokováva alebo uzatvára v jeho mene zmluvy na základe splnomocnenia. Osoba koná v mene daňovníka s ODP, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko.

Poskytovanie služieb

Niektoré z členských štátov OECD sa snažia zachovať si právo zdanenia poskytnutých služieb v štáte zdroja. Tieto štáty využívajú možnosť doplnenia alternatívneho ustanovenia uvedeného v článku 5 modelovej zmluvy OECD, ktoré rozširuje definíciu stálej prevádzkarne a umožňuje zdanenie príjmov zo služieb poskytnutých daňovníkmi s ODP na území daného štátu.

Toto ustanovenie definuje pre posúdenie vzniku stálej prevádzkarne dva rôzne druhy podmienok. Ide o sledovanie dĺžky prítomnosti fyzickej osoby poskytujúcej služby spolu s výškou dosiahnutých príjmov z aktívnej podnikateľskej činnosti, ktoré plynú zo služieb vykonávaných v druhom zmluvnom štáte, alebo o sledovanie dĺžky trvania činnosti fyzickej osoby, prostredníctvom ktorej sú služby poskytované v druhom zmluvnom štáte.

Ak podnik jedného zmluvného štátu poskytuje služby na území druhého zmluvného štátu, za činnosti vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne podniku sa považujú činnosti vykonávané pri poskytovaní služieb

a)  prostredníctvom fyzickej osoby, ktorá je prítomná v druhom štáte počas jedného alebo viacerých období presahujúcich v úhrne 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období, a viac ako 50 % hrubých výnosov (resp. ziskov) prisúdených aktívnej podnikateľskej činnosti tohto podniku počas daného obdobia plynie zo služieb poskytnutých v tomto druhom štáte prostredníctvom tejto osoby, alebo

b)  počas jedného alebo viacerých období presahujúcich v úhrne 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období a tieto služby sú poskytované v rámci rovnakého projektu alebo súvisiacich projektov prostredníctvom jednej alebo viacerých fyzických osôb, ktoré sú prítomné a vykonávajú tieto činnosti v druhom zmluvnom štáte.

SR má uzatvorených viacero zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré toto alternatívne ustanovenie týkajúce sa vzniku tzv. službovej stálej prevádzkarne obsahujú. Vznik tzv. službovej stálej prevádzkarne je zadefinovaný aj v ustanovení § 16 ods. 2 ZDP. Za činnosť vykonávanú prostredníctvom stálej prevádzkarne sa považuje aj činnosť vykonávaná na území SR pri poskytovaní služieb daňovníkom alebo osobami pre neho pracujúcimi, ak doba tejto činnosti presiahne 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov.

§ 17

Všeobecné ustanovenia o zisťovaní základu dane

(1) Pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa vychádza

a) u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva¹⁾ alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11, z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,

b) u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva¹⁾ z výsledku hospodárenia,

c) u daňovníka, ktorý na základe povinnosti podľa osobitného predpisu¹⁾ vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke^77a) podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, z tohto výsledku hospodárenia, upraveného spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise vydanom ministerstvom, alebo z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslil, ak by účtoval v sústave podvojného účtovníctva,¹⁾ pričom na účely zistenia tohto výsledku hospodárenia je povinný viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva¹⁾ a uchovávať ju podľa osobitného predpisu;^77b) ak pri zisťovaní základu dane daňovník uplatnil postup, pri ktorom sa vychádza z výsledku hospodárenia vykázanom v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo upravenom spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise vydanom ministerstvom, takto uplatnený postup je daňovník povinný uplatňovať aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach,

d) u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)], ktorý nemá povinnosť viesť účtovníctvo podľa osobitného predpisu¹⁾ a nerozhodne sa postupovať podľa písmena a) alebo písmena b), z rozdielu medzi príjmami a výdavkami, ak tento zákon neustanovuje inak.

(2) Výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa

a) zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške,

b) upraví o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sú zahrnované do základu dane.

c) upraví o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sa nezahrnú do základu dane.

(3) Do základu dane podľa odseku 1 sa nezahŕňa

a) príjem, pri ktorom vybraním dane zrážkou podľa § 43 ods. 6 je splnená daňová povinnosť alebo pri ktorom daňovník nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7,

b) príjem z nákupu vlastných akcií za hodnotu nižšiu, ako je ich menovitá hodnota, pri následnom znížení základného imania; za príjem z nákupu sa považuje rozdiel medzi menovitou hodnotou akcií a nižšou hodnotou, za ktorú sa nakúpili,

c) suma, ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená podľa tohto zákona alebo podľa doterajších predpisov,

d) daň z pridanej hodnoty vzťahujúca sa na hmotný majetok a nehmotný majetok,

    1.   na ktorú si platiteľ dane z pridanej hodnoty⁶⁾ uplatnil nárok na odpočet pri registrácii podľa osobitného predpisu, pričom o daň z pridanej hodnoty⁶⁾ je daňovník povinný znížiť vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,

    2.   ktorú je platiteľ dane z pridanej hodnoty povinný odviesť pri zrušení registrácie podľa osobitného predpisu,⁶⁾ o ktorú upraví vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,

e) suma rovnajúca sa hodnote 45 % z rozdielu, o ktorý úhrn výdavkov (nákladov) z prevádzky vlastného stravovacieho zariadenia prevyšuje úhrn príjmov z jeho prevádzky,

f) dotácia poskytnutá na obstaranie odpisovaného hmotného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo o nej účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;¹⁾ táto dotácia sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 alebo § 28 alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku,

g) suma súvisiaca s obstaraním dlhodobého nehmotného majetku alebo dlhodobého hmotného majetku účtovaná na účtoch obstarania dlhodobého nehmotného majetku alebo obstarania dlhodobého hmotného majetku alebo v knihe dlhodobého majetku podľa osobitného predpisu¹⁾ alebo evidovaná v evidencii podľa § 6 ods. 11 pri zrušení prác a trvalom zastavení prác, ak nejde o škodu; táto suma sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas 36 mesiacov počnúc mesiacom, v ktorom daňovník o týchto skutočnostiach účtoval alebo ich evidoval v evidencii podľa § 6 ods. 11,

h) dotácia, podpora a príspevok u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 v zdaňovacom období, v ktorom ich prijal, ak neboli použité na úhradu daňových výdavkov; tieto príjmy nepoužité na úhradu daňových výdavkov sú zahrnované do základu dane

    1.   postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto príjmov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, podpory a príspevku na obstaranie odpisovaného majetku,

    2.   v období čerpania dotácie, podpory a príspevku, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté,

  i) príjem a obstarávacia cena cenného papiera účtovaná do výdavkov (nákladov) pri zabezpečovacom prevode cenného papiera u dlžníka a pri spätnom prevode cenného papiera u veriteľa.

  j) inventarizačný prebytok odpisovaného hmotného majetku a nehmotného majetku zistený pri inventarizácii¹⁾ v zdaňovacom období, v ktorom bolo o ňom účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;¹⁾ tento prebytok sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27,

k) príjem na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 v zdaňovacom období, v ktorom ho prijal, ak nebol použitý na úhradu daňových výdavkov; tieto príjmy nepoužité na úhradu daňových výdavkov sú zahrnované do základu dane

    1.   postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto príjmov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitého príjmu na obstaranie odpisovaného majetku,

    2.   v období čerpania sponzorského, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté,

  l) príjem (výnos) na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) použitý na obstaranie odpisovaného hmotného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo o ňom účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;¹⁾ toto sponzorské sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 alebo § 28 alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitého príjmu na obstaranie tohto majetku.

(4) Súčasťou základu dane je aj príjem, z ktorého daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) je možné považovať za preddavok na daň, pri ktorom daňovník využil možnosť daň vyberanú zrážkou odpočítať ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. Súčasťou základu dane daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e) tretieho bodu, ktorý na území Slovenskej republiky podniká prostredníctvom stálej prevádzkarne a daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) druhého bodu s výnimkou subjektu nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banky Slovenska je aj výnos z dlhopisov a pokladničných poukážok.

(5) Súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm. n) a r) je aj rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento rozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomernú časť výdavkov (nákladov) vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak

a) tieto výdavky (náklady) preukázateľne súvisia s predmetom činnosti tejto závislej osoby,

b) by musela sama znášať tieto výdavky (náklady) alebo by si musela takú službu objednať u nezávislých osôb, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou,

c) suma výdavkov (nákladov) alebo cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1),

d) preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) takto súvisiacich alebo vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.

(6) Úpravu základu dane závislej osoby na území Slovenskej republiky povolí správca dane, ak daňová správa štátu, s ktorým má Slovenská republika uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, vykonala úpravu základu dane závislej osoby v zahraničí, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1. Povolenie takejto úpravy správca dane písomne oznámi daňovníkovi. Ak daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou vykonal úpravu základu dane podľa odseku 5 alebo ak bola správcom dane vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky podľa odseku 5, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1, môže iná závislá osoba, ktorá je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou, vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie, ktoré podliehali úprave podľa odseku 5. Ak bola vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky podľa odseku 5 a daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b, je tento daňovník povinný vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie. Ak daňovník uplatňujúci úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b znížil základ dane a súčasne uplatnil postup podľa § 30a ods. 8 alebo § 30b ods. 8, je iná závislá osoba na území Slovenskej republiky povinná vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie podľa odseku 5. Súčasne je daňovník povinný v lehote na podanie daňového priznania alebo dodatočného daňového priznania predložiť správcovi dane oznámenie o takto vykonanej úprave základu dane, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(7) Základ dane alebo daňová strata daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva činnosť na území Slovenskej republiky prostredníctvom stálej prevádzkarne, nemôže byť nižší alebo daňová strata nemôže byť vyššia, ako by bola dosiahnutá, keby ako nezávislá osoba vykonával rovnaké alebo podobné činnosti nezávisle od jej zriaďovateľa; základ dane alebo daňová strata sa zistí podľa § 17 až 29. Na úpravu základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18. Do zdaniteľných príjmov sa zahŕňa príjem dosiahnutý činnosťou stálej prevádzkarne. Do daňových výdavkov sa môžu zahrnúť aj náklady preukázateľne vynaložené zriaďovateľom stálej prevádzkarne na účely tejto stálej prevádzkarne vrátane nákladov na vedenie a všeobecných správnych výdavkov bez ohľadu na miesto ich vzniku, ak zriaďovateľ stálej prevádzkarne preukáže úhrnnú výšku týchto nákladov za podnik ako celok, zdôvodní spôsob ich delenia medzi jednotlivé časti podniku daňovníka a preukáže tok výrobkov alebo služieb smerujúcich do tejto stálej prevádzkarne. Ak nemožno určiť základ dane týmto spôsobom, na jeho určenie možno použiť aj pomer zisku alebo straty k nákladom alebo k hrubým príjmom pri porovnateľných činnostiach u porovnateľných daňovníkov alebo porovnateľnú výšku obchodného rozpätia a podobné porovnateľné ukazovatele, ak sa na ich základe preukázateľne vyčísli základ dane. Ďalej možno použiť metódu rozdelenia celkových ziskov podniku daňovníka jeho rôznym častiam alebo organizačným zložkám, ak sa dodrží princíp nezávislého vzťahu (§ 18). Daňovník môže písomne požiadať správcu dane o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne. Na odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18 ods. 4 a 5.

(8) Základ dane v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zrušeniu daňovníka s likvidáciou (§ 41 ods. 3) alebo v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz (§ 41 ods. 5), alebo v ktorom dochádza k skončeniu podnikania daňovníka (§ 6) alebo k skončeniu inej samostatnej zárobkovej činnosti, alebo prenájmu (§ 6), upraví daňovník, ktorý

a) účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, o cenu nespotrebovaných zásob, zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) a e) a opravných položiek k nadobudnutému majetku, výšku záväzkov, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok podľa § 19, a výšku pohľadávok, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem, okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a o pomernú výšku nájomného, ktorá pripadá na príslušné zdaňovacie obdobie alebo jeho časť; pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa zahrnie do základu dane iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané, cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane,

b) účtuje v sústave podvojného účtovníctva, o zostatky vytvorených rezerv a opravných položiek, príjmov budúcich období, výnosov budúcich období, výdavkov budúcich období a nákladov budúcich období s výnimkou tých, ktoré preukázateľne súvisia s obdobím likvidácie alebo konkurzu,

c) uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10, o cenu nespotrebovaných zásob a o výšku pohľadávok s výnimkou pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h).

(9) Na účely zistenia základu dane podľa odseku 8 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, skončením podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo prenájmu je zánik oprávnenia, osvedčenia alebo iného rozhodnutia na výkon činnosti, prerušenie alebo pozastavenie a neobnovenie podnikania do lehoty na podanie daňového priznania s výnimkou sezónnych činností alebo skončenie poberania príjmov z podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo poberania príjmov z prenájmu.

(10) Rozdiel zo vzájomného započítania pohľadávok a záväzkov pri zlúčení alebo splynutí obchodných spoločností alebo družstiev vykázaný podľa osobitného predpisu1) účtovaný na účet nerozdelený zisk minulých rokov alebo neuhradená strata minulých rokov sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, ktoré začína rozhodným dňom podľa osobitného predpisu.77c)

(11) Na vyčíslenie základu dane podľa odseku 1 pri

a) kúpe podniku alebo jeho časti sa použije ocenenie majetku v reálnych hodnotách a postupuje sa podľa § 17a, ak ide o daňovníka, ktorý zisťuje základ dane podľa odseku 1 písm. a), b) alebo písm. c),

b) nepeňažnom vklade sa použije ocenenie majetku v

    1.   reálnych hodnotách alebo v hodnote započítanej na vklad spoločníka,37a) ak sa postupuje podľa § 17b, alebo

    2.   pôvodných cenách, ak sa postupuje podľa § 17d,

c) zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa použije ocenenie majetku v

    1.   reálnych hodnotách, ak sa postupuje podľa § 17c, alebo

    2.   pôvodných cenách, ak sa postupuje podľa § 17e.

(12) Základ dane daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa

a) zvýši o menovitú hodnotu pohľadávky pri jej postúpení, a to aj ak ide o pohľadávku, ktorú daňovník postúpil za cenu nižšiu, ako je jej menovitá hodnota,

b) zvýši pri vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie o sumu vo výške odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo pri pohľadávke nadobudnutej postúpením vo výške jej obstarávacej ceny okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode,

c) zníži pri vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením pri splnení podmienok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode,

d) zníži o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.

(13) Postup podľa odseku 19 použije pri zisťovaní základu dane daňovník, ktorý

a) kupuje podnik alebo jeho časť (ďalej len „daňovník kupujúci podnik“),

b) je prijímateľom nepeňažného vkladu,

c) je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie.

(14) Súčasťou základu dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou je aj základ dane alebo daňová strata stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí. Pri jeho zisťovaní sa postupuje podľa odseku 1 s výnimkou výdavkov, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa právnych predpisov platných v štáte, v ktorom je zdroj príjmu, ktoré možno uplatniť do daňových výdavkov v rozsahu ustanovenom v týchto právnych predpisoch. Rovnako postupuje daňovník pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zahraničia na územie Slovenskej republiky, ak v zahraničí zostáva jeho stála prevádzkareň.

(15) Pri zrušení opravných položiek a zrušení rezerv na účet nerozdelený zisk minulých rokov1) sa základ dane zvyšuje o zaúčtovanú výšku zostatkov týchto účtov, ak ich tvorba je považovaná za daňový výdavok. Opravy chýb minulých účtovných období, ak ide o náklady (výdavky) uznané za daňový výdavok alebo výnosy (príjmy) zahrnované do zdaniteľných príjmov, sa zahrnujú do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, bez ohľadu na to, či sa účtujú do nákladov, výnosov alebo na účet nerozdelený zisk minulých rokov.

(16) Do základu dane daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2) sa pri predaji majetku, ktorý bol používaný na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, zahrnie rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu podľa § 25, zníženú o odpisy uplatnené v daňových výdavkoch vypočítané podľa § 27 alebo § 28. Pri predaji hmotného majetku, ktorý tento daňovník nepoužíval na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, je súčasťou základu dane aj rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu, v ktorej bol majetok ocenený v účtovníctve pri jeho nadobudnutí, zvýšenú o náklady preukázateľne vynaložené na jeho technické zhodnotenie.

(17) Kurzové rozdiely vznikajúce v účtovníctve z dôvodu nezrealizovaného inkasa pohľadávok alebo neuhradených platieb záväzkov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa zahrnujú do základu dane daňovníka v zdaňovacom období, v ktorom o nich účtuje, ak sa nerozhodne zahrnovať ich do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k inkasu alebo odpisu pohľadávky, platbe alebo odpisu záväzku. V zdaňovacom období, v ktorom sa daňovník rozhodne zahrnovať kurzové rozdiely do základu dane v súlade s účtovníctvom, je povinný zahrnúť do základu dane aj kurzové rozdiely vyčíslené v účtovníctve nezahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Právny nástupca daňovníka zaniknutého zrušením bez likvidácie môže pokračovať v postupe nezahrnovania kurzových rozdielov vznikajúcich v účtovníctve do základu dane, ak právnym nástupcom je novozaložená obchodná spoločnosť alebo ak tento postup už uplatňoval aj daňovník, ktorý je právnym nástupcom daňovníka zaniknutého zrušením bez likvidácie. Skutočnosti o osobitnom spôsobe zahrnovania a ukončenia zahrnovania kurzových rozdielov do základu dane vyznačí daňovník v daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie.

(18) Súčasťou základu dane je aj daň z pridanej hodnoty,

a) na ktorú si platiteľ dane z pridanej hodnoty uplatnil nárok na odpočítanie pri registrácii podľa osobitného predpisu6) s výnimkou podľa odseku 3 písm. d),

b) ktorá je dodatočne odpočítateľná alebo dodatočne neodpočítateľná, ak platiteľ dane z pridanej hodnoty zmenil účel použitia hmotného majetku podľa osobitného predpisu.78)

(19) Súčasťou základu dane daňovníka len po zaplatení sú

a) kompenzačné platby vyplácané podľa osobitného predpisu^37ad) u ich dlžníka,

b) výdavky (náklady) na nájomné za prenájom hnuteľnej veci, nehnuteľnosti, odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how) a odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu, pričom tieto výdavky (náklady) a odplaty zaplatené fyzickej osobe za príslušné zdaňovacie obdobie sa uznajú najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na zdaňovacie obdobie,

c) výdavky (náklady) na marketingové a iné štúdie a na prieskum trhu u dlžníka, pričom u veriteľa sa takéto príjmy (výnosy) zahrnú do základu dane po prijatí úhrady,

d) odplaty (provízie) za sprostredkovanie u prijímateľa služby, a to aj ak ide o sprostredkovanie na základe mandátnych zmlúv alebo obdobných zmlúv^79a) najviac do výšky 20 % z hodnoty sprostredkovaného obchodu; tento limit sa nevzťahuje na banku a pobočku zahraničnej banky,⁹⁴⁾ Exportno-importnú banku Slovenskej republiky,⁹⁵⁾ poisťovňu, pobočku poisťovne z iného členského štátu a pobočku zahraničnej poisťovne, zaisťovňu, pobočku zaisťovne z iného členského štátu a pobočku zahraničnej zaisťovne a subjekt podľa osobitného predpisu,^79b)

e) výdavky (náklady) vzťahujúce sa k úhrade príjmov podľa § 16 ods. 1 vyplácaných, poukazovaných alebo pripisovaných v prospech daňovníka nezmluvného štátu a po splnení povinností ustanovených v § 43 ods. 11 alebo § 44 ods. 3 pre daňovníka, ktorý vypláca, poukazuje alebo pripisuje uvedené príjmy, ak mu takéto povinnosti vznikli,

f) výdavky (náklady) na poradenské a právne služby zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 69.1 a 69.21²⁰⁾,

g) výdavky (náklady) na získanie noriem a certifikátov,¹⁾ zahrnované do základu dane rovnomerne počas doby ich platnosti, najviac počas 36 mesiacov, a to počnúc mesiacom, v ktorom boli tieto výdavky (náklady) zaplatené, pričom výdavky na normy a certifikáty¹⁾ neprevyšujúce obstarávaciu cenu 2 400 eur sa zahrnú do základu dane jednorázovo,

h) výdavky (náklady) na sponzorské u sponzora na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) poskytnuté počas obdobia trvania zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) v rozsahu podľa jeho skutočného použitia v príslušnom zdaňovacom období, ak v príslušnom zdaňovacom období sponzor vykáže kladný základ dane; za výdavky (náklady) na sponzorské sa nepovažuje poskytnutie sponzorského pre športovca^79c) okrem športového reprezentanta.^79d)

(20) Súčasťou základu dane je aj nepeňažný príjem prenajímateľa, ktorý je vlastníkom veci prenajatej na základe nájomnej zmluvy alebo iného užívacieho vzťahu,⁸⁰⁾ (ďalej len „nájomná zmluva“) a to vo výške výdavkov vynaložených nájomcom alebo užívateľom podľa osobitného predpisu⁸⁰⁾ (ďalej len „nájomca“), po predchádzajúcom písomnom súhlase prenajímateľa, na technické zhodnotenie tejto veci nad rámec povinností dohodnutých v nájomnej zmluve⁸⁰⁾ a neuhradených prenajímateľom, a to v zdaňovacom období, v ktorom

a) bolo technické zhodnotenie uvedené do užívania, ak o hodnotu technického zhodnotenia vlastník prenajatej veci zvýšil vstupnú (zostatkovú) cenu tohto majetku,

b) došlo k skončeniu nájomnej zmluvy; nepeňažný príjem sa určí vo výške zostatkovej ceny, ktorú by malo technické zhodnotenie pri použití rovnomerného odpisovania (§ 27).

(21) Nepeňažným príjmom prenajímateľa sú aj výdavky vynaložené nájomcom na opravy prenajatého hmotného majetku zahrnuté do daňových výdavkov nájomcu nad rámec povinností nájomcu dohodnutých v nájomnej zmluve.⁸⁰⁾

(22) Pri zisťovaní daňovej straty sa postupuje rovnako, ako pri zisťovaní základu dane.

(23) Náklad, na ktorý bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu,1) ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok, sa zahrnie do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy, a to do výšky, v akej je tento náklad súčasne uznaný za daňový výdavok podľa § 19; zúčtovaný rozdiel medzi nákladom, na ktorý bola táto rezerva tvorená a sumou tejto rezervy, sa do základu dane nezahŕňa. Zrušenie rezervy, ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok sa nezahrnie do základu dane. Rovnako sa postupuje aj pri opravnej položke neuznanej za daňový výdavok podľa § 19.

(24) Pri vyčíslení základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo

a) k porušeniu podmienok finančného prenájmu podľa § 2 písm. s) u daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, sa pri vyradení tohto hmotného majetku postupuje podľa § 19 ods. 3 písm. b), d), e) alebo písm. g),

b) po skončení nájmu bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci ku kúpe prenajatej veci za kúpnu cenu nižšiu, ako je jej zostatková cena podľa § 25 ods. 3, sa základ dane zvýši o kladný rozdiel už uplatneného nájomného v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by mohol vlastník uplatniť z tohto majetku počas trvania nájomnej zmluvy podľa § 27 a o tento rozdiel sa zvýši vstupná cena obstarávaného majetku.

(25) Základ dane daňovníka podľa § 2 písm. e) sa vypočíta ako súčet základov dane a daňových strát jednotlivých stálych prevádzkarní a základu dane z tých druhov príjmov, ktoré nie sú súčasťou základu dane stálej prevádzkarne, z ktorých sa daň nevyberá zrážkou podľa § 43 alebo z ktorých vybraním dane zrážkou nie je splnená daňová povinnosť.

(26) Ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti, alebo družstva z územia Slovenskej republiky do niektorého z členských štátov Európskej únie vznikne na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, pri vyčíslení základu dane za zdaňovacie obdobie do dňa zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia sa postupuje podľa § 17e ods. 8 písm. a), pričom daňovník môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku stálej prevádzkarne a odpočítavaní daňovej straty podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

(27) Daňovník okrem daňovníka podľa osobitného predpisu^80a) a daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, základ dane zistený podľa odseku 1 písm. b) a c) upraví o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 daňovým výdavkom, a to aj k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania, alebo neuhradenej časti takéhoto záväzku, ako aj o výšku záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu) tak, aby zvýšenie základu dane, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku, ktorú na účely tohto ustanovenia nie je možné predĺžiť, uplynula doba dlhšia ako

a) 360 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 20 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti,

b) 720 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 50 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti,

c) 1 080 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti.

(28) Základ dane zistený podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) sa v zdaňovacom období, v ktorom dôjde

a) k postúpeniu pohľadávky, zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 3 písm. h),

b) k odpisu pohľadávky, zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 2 písm. h) a r),

c) k čiastočnému zaplateniu pohľadávky, upraví o časť opravnej položky podľa § 20.

(29) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia vyššie výnosy (príjmy), ako mu vyplýva z osobitného predpisu¹⁾ alebo v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia nižšie náklady (výdavky), ako mu vyplýva z osobitného predpisu¹⁾ a z tohto dôvodu vykázal vyšší základ dane a odviedol vyššiu daň, úprava výsledku hospodárenia alebo nerozdeleného zisku minulých rokov alebo neuhradenej straty minulých rokov v nasledujúcich účtovných obdobiach už nebude mať vplyv na výšku základu dane a daňovej povinnosti; ak sa daňovník rozhodne pre takýto postup v príslušnom zdaňovacom období, neuplatní sa úprava základu dane podľa odseku 15. Daňovník môže takýto postup uplatniť len vtedy, ak za príslušné zdaňovacie obdobie nezaniklo právo na vyrubenie dane.³⁴⁾

(30) Mimoriadny odvod podľa osobitného predpisu80aa) sa zahrnie do základu dane vo výške jeho úhrady alebo časti jeho úhrady, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom k úhrade došlo.

(31) Z peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti,^37aa) ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu, od držiteľa sa daň vyberá podľa § 43.

(32) Ak po období, v ktorom bol základ dane zvýšený podľa odseku 27

a) o 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, dôjde k úhrade záväzku alebo jeho časti, základ dane sa zníži o výšku uhradeného záväzku v tom zdaňovacom období, v ktorom bol záväzok alebo jeho časť uhradený,

b) dôjde k premlčaniu alebo zániku tohto záväzku, základ dane sa zníži o výšku zaúčtovaného výnosu v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o výnose účtuje.

c) dôjde k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom^38a) alebo k vyhláseniu konkurzu na daňovníka,^80aaa) základ dane sa zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú sa zvyšoval základ dane podľa odseku 27 v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom^38a) alebo v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu;^80b) postup podľa odseku 27 neuplatní daňovník na záväzky, ktoré sú obsiahnuté v reštrukturalizačnom pláne potvrdenom súdom.^38a)

(33)      Súčasťou základu dane

a) sú mzdy vrátane poistného a príspevkov pri konte pracovného času,^80ab) ktoré sú vyplatené zamestnávateľom za zamestnanca pred vykonaním práce a účtované na účet nákladov budúcich období;¹⁾ následné zúčtovanie nákladov budúcich období podľa osobitného predpisu¹⁾ v čase vykonania práce sa do základu dane nezahŕňa,

b) je výnos z predaja majetku, ktorý predávajúci súčasne nadobúda zmluvou o finančnom prenájme, účtovaný na účet výnosov budúcich období;¹⁾ následné zúčtovanie výnosov budúcich období podľa osobitného predpisu¹⁾ počas dohodnutej doby finančného prenájmu sa do základu dane nezahŕňa.

(34) Základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, sa zvýši o kladný rozdiel medzi úhrnom skutočne uplatnených daňových odpisov v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac podľa § 19 ods. 3 písm. a) a úhrnom ročných odpisov alebo pomerných častí ročných odpisov za príslušné zdaňovacie obdobie z týchto osobných automobilov vypočítaných zo vstupnej ceny 48 000 eur spôsobom podľa § 27, ak tento základ dane je nižší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur. Táto úprava základu dane sa nevykoná u prenajímateľa u osobných automobilov, ktoré boli prenajaté na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci.

(35) Základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, sa zvýši o rozdiel medzi úhrnom uplatneného nájomného na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci v daňových výdavkoch v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac a súčtom násobkov počtu týchto prenajatých osobných automobilov a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období, ak tento základ dane je nižší ako súčet násobkov počtu prenajatých osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období.

(36) V zdaňovacom období, v ktorom sa daňovník stal mikro účtovnou jednotkou podľa osobitného predpisu¹⁾ a v predchádzajúcom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia zmenu reálnej hodnoty cenných papierov, o ktorej účtoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa základ dane

a) zvýši o hodnotu účtovanú do nákladov a odúčtovanú na účet nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet neuhradená strata minulých rokov,

b) zníži o hodnotu účtovanú do výnosov a odúčtovanú na účet nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet neuhradená strata minulých rokov.

(37) Základ dane daňovníka, ktorý poskytuje praktické vyučovanie žiakovi na základe učebnej zmluvy podľa osobitného predpisu,^80ac) sa zníži o

a) 3 200 eur na žiaka, ak daňovník poskytne v zdaňovacom období viac ako 400 hodín praktického vyučovania,

b) 1 600 eur na žiaka, ak daňovník poskytne v zdaňovacom období viac ako 200 hodín praktického vyučovania.

(38) Základom dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základom dane (čiastkovým základom dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 alebo základom dane (čiastkovým základom dane) z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou na účely uplatnenia odseku 19 písm. h), odsekov 34, 35 a 37, § 19 ods. 3 písm. n) a § 21 ods. 1 písm. h) sa rozumie základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou zistený podľa § 17 až 29 okrem ustanovení § 17 ods. 19 písm. h), ods. 34, 35 a 37, § 19 ods. 3 písm. n) a § 21 ods. 1 písm. h).

(39) Základ dane držiteľa motorového vozidla podľa osobitného predpisu,^80aca) ktorý do jedného roka od zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike nevykoná prevod držby motorového vozidla a zároveň najneskôr do 15 dní po uplynutí tejto lehoty neuhradí poplatok podľa osobitného predpisu^80acb) vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla, sa v zdaňovacom období, v ktorom uplynie lehota na úhradu poplatku podľa osobitného predpisu,^80acb) zvyšuje o výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla uplatnené v zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike. Počnúc zdaňovacím obdobím nasledujúcim po zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike, sa základ dane držiteľa motorového vozidla^80aca) zvyšuje o výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla uplatnené v základe dane a to za každé zdaňovacie obdobie až do zdaňovacieho obdobia predchádzajúceho zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade poplatku podľa osobitného predpisu^80acb) vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla. Držiteľ motorového vozidla^80aca) do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade poplatku podľa osobitného predpisu^80acb) vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla, nemôže pri motorovom vozidle, u ktorého nie je tento poplatok uhradený podľa osobitného predpisu,^80acb) uplatniť prerušenie odpisovania podľa § 22 ods. 9.

Komentár k § 17

-   odsek 1

Pri výpočte základu dane a daňovej povinnosti právnických a fyzických osôb sa vychádza z účtovníctva a to v závislosti od sústavy účtovania:

•    u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva z výsledku hospodárenia zisteného v účtovníctve, pričom výsledok hospodárenia vychádza z tzv. akruálneho spôsobu, čo znamená, že pri vedení účtovníctva sa zohľadňuje vecná a časová súvislosť príjmov a výdavkov príslušného účtovného obdobia bez ohľadu na ich skutočnú úhradu. Za príslušné zdaňovacie (účtovné) obdobie je daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva povinný vyčísliť výsledok hospodárenia pred zdanením, ktorým je rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej triedy 6 – Výnosy a nákladov účtovaných na účtoch účtovej triedy 5 – Náklady okrem účtov 591 – Splatná daň z príjmov, 592 – Odložená daň z príjmov a 595 – Dodatočné odvody dane z príjmov a okrem účtov vnútroorganizačných výnosov a nákladov,

•    u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva z rozdielu príjmov a výdavkov, pri ktorom sa uplatňuje tzv. hotovostný systém účtovania, t.j. účtujú sa iba skutočne zaplatené výdavky a skutočne vykonané úhrady. V sústave jednoduchého účtovníctva môžu účtovať iba:

a)  občianske združenia, ich organizačné zložky, ktoré majú právnu subjektivitu, organizačné zložky Matice slovenskej, ktoré majú právnu subjektivitu, združenia právnických osôb, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, neinvestičné fondy, poľovnícke organizácie a neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby za predpokladu, že všetky tieto právnické osoby nepodnikajú a ich príjmy nedosiahli v predchádzajúcom účtovnom období 200 000 eur, ak nie sú subjektom verejnej správy,

b)  cirkev a náboženská spoločnosť, ich orgány a cirkevné inštitúcie, ktoré majú právnu subjektivitu ak nepodnikajú,

c)  fyzické osoby, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov,

•    u daňovníka, ktorý vedie daňovú evidenciu z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,

•    u daňovníka, ktorý vykazuje výsledok hospodárenia podľa IAS/IFRS z

a)  výsledku hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo upraveného podľa opatrenia MFSR (č. MF/11053/2006-72 v znení opatrenia MF SR č. MF/26217/2006-72 – tzv. prevodový mostík) alebo

b)  výsledku hospodárenia, ktorý by daňovník vyčíslil, ak by účtoval v sústave podvojného účtovníctva, pričom je povinný na tieto účely viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva,

•    u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý nemá povinnosť viesť účtovníctvo podľa zákona o účtovníctve a ani sa nerozhodne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva alebo v sústave podvojného účtovníctva z rozdielu medzi príjmami a výdavkami, ak ZDP neustanovuje inak.

?  Príklad

Rozhodnutím regulačného orgánu bola spoločnosti A uložená povinnosť poskytnúť službu a tým sprístupniť svoj majetok spoločnosti B. Spoločnosť A je povinná uvedené rozhodnutie akceptovať a povinnosť poskytovania služby plniť aj keď medzi spoločnosťou A a spoločnosťou B nebola dosiahnutá dohoda o výške ceny za poskytnutú službu. Spoločnosť A aj napriek tejto skutočnosti mesačne fakturuje spoločnosti B poskytnutú službu. Spoločnosť B vrátila všetky vystavené faktúry za poskytnuté služby s odôvodnením, že nie sú vzájomne dohodnuté ceny a teda neakceptujú fakturáciu za poskytnutú službu. Je možné, aby fakturácia za poskytnutú cenu bola realizovaná až v období, kedy bude medzi zmluvnými stranami dohodnutá cena?

Z pohľadu účtovníctva, ak spoločnosť A poskytla službu a tým sprístupnila svoj majetok pre spoločnosť B, má povinnosť o výnosoch za poskytnuté služby účtovať vo svojom účtovníctve. Z dôvodu zostavenia účtovnej závierky, ak spoločnosť A nepozná presnú výšku výnosov, resp. pohľadávok za poskytnuté služby, účtuje a následne vykazuje pohľadávky v odhadnej výške. K stanoveniu odhadu sa pristupuje s odbornou starostlivosťou. Podľa § 48 ods. 3 postupov účtovania v sústave PÚ, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky sa pozná presná výška pohľadávok a výnosov, spoločnosť ju upraví, zaúčtuje a vykáže presnú výšku pohľadávok a výnosov v rámci závierkových upravujúcich účtovných prípadov.

Pri zisťovaní základu dane z príjmov sa v súlade s § 17 ods. 1 ZDP vychádza z výsledku hospodárenia zisteného v účtovníctve. ZDP vo svojich ustanoveniach neobsahuje špecifickú úpravu týkajúcu sa zahrnutia výnosov do základu dane v prípade ak medzi veriteľom a dlžníkom nedôjde k zmluvnej dohode o cene za poskytnutú službu. Na základe uvedeného sa pri zahrnovaní výnosov do základu dane postupuje v súlade s účtovníctvom.

-   odsek 2

Výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami zistený v účtovníctve sa následne v súlade s § 17 až 29 ZDP:

     zvýši o sumy, ktoré nie je možné zahrnúť do daňových výdavkov alebo boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške – ide o náklady, o ktorých daňovník účtoval a ovplyvnili výsledok hospodárenia, ale podľa ZDP ide o nedaňové výdavky alebo ide o daňové výdavky, ktoré sú limitované ZDP ako napr. výdavky na reprezentáciu, manká a škody presahujúce prijaté náhrady s výnimkou nezavinených škôd, poskytnuté dary, tvorba rezerv a opravných položiek neuznaná za daňový výdavok, výdavky vynaložené na príjmy, ktoré sú oslobodené od dane, rozdiel o ktorý účtovné odpisy majetku prevyšujú daňové odpisy, daňové odpisy prenajatého majetku, ktoré prevyšujú príjem z prenájmu, výdavky, ktoré je možné uznať do daňových výdavkov až po zaplatení, ak v príslušnom zdaňovacom období nedošlo k úhrade a pod.,

     upraví o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia ale podľa ZDP sú zahrnované do základu dane – napr., kurzové rozdiely z nezrealizovaného inkasa pohľadávok alebo neuhradených platieb záväzkov v zdaňovacom období, v ktorom došlo k inkasu pohľadávok, ich odpisu alebo k platbe záväzku alebo jeho odpisu v nadväznosti na oznámenie podané správcovi dane o nezahrnovaní kurzových rozdiel do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom o nich daňovník účtuje, suma záväzku alebo jeho neuhradená časť v ZO, v ktorom od splatnosti uplynula doba 360, 720 alebo 1 080 dní, nepeňažný príjem u prenajímateľa majetku v súvislosti s technickým zhodnotením vykonaným nájomcom, rozdiel, o ktorý účtovné odpisy prevyšujú daňové odpisy, výdavky, ktoré sú daňovými výdavkami až po zaplatení a to v zdaňovacom období, v ktorom boli uhradené, ak k ich účtovaniu došlo v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach a pod.,

     upraví (zníži) o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia ale sa nezahrnujú do základu dane – napr. príjmy, ktoré nie sú predmetom dane – príjem získaný darovaním alebo dedením, prijatý podiel zaplatenej dane, príjmy oslobodené od dane, rozdiel o ktorý daňové odpisy prevyšujú účtovné odpisy, príjmy zdaňované daňou vyberanou zrážkou, ak vybratím zrážky je daň vysporiadaná a pod.

?  Príklad

Spoločnosť realizovala preložku elektrického vedenia na základe žiadosti zákazníka, pričom náklady na preložku znáša zákazník. Tento majetok sa stáva vlastníctvom spoločnosti na základe uzatvorenej zmluvy o vykonaní preložky elektroenergetického zariadenia, pričom ho spoločnosť aj odpisuje. Vzhľadom na skutočnosť, že spoločnosť nadobudla preložku darovaním, nemôže si do daňových výdavkov uplatniť odpisy z preložky elektrického vedenia. Ako spoločnosť posudzuje účtovaný výnos prislúchajúci k takémuto nedaňovému odpisu?

Podľa § 45 ods. 2 zákona č. 251/2012 Z. z. o energetike a zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov náklady na preložku elektroenergetického rozvodného zariadenia (ďalej len „ERZ“) je povinný uhradiť ten, kto potrebu preložky vyvolal za predpokladu, že sa vlastník ERZ s tým kto potrebu preložky vyvolal nedohodli inak. V stanovisku sa vychádza z predpokladu, že ide o situáciu, pri ktorej náklady skutočne znáša, ten kto potrebu preložky vyvolal. Z hľadiska zaúčtovania prírastku majetku u vlastníka ERZ sa majetok zaúčtuje na príslušný majetkový účet a úhrada za vykonané práce na účet 384 – Výnosy budúcich období. V príslušných účtovných obdobiach sa v rovnakej sume účtujú odpisy a zároveň vo výške účtovných odpisov sa časovo rozlišuje (rozpúšťa do výnosov) úhrada odberateľa za vykonané práce spojené s výstavbou preložky. Ide o obdobný postup ako je zahrnovanie dotácie na obstaranie odpisovaného majetku do výsledku hospodárenia.

 Zahrnovanie nákladov do výsledku hospodárenia a následne do základu dane vychádza z princípu uplatnenia u subjektov, ktorí výdavky skutočne vynaložili. To znamená, že aj keď subjekt, ktorý potrebu preložky vyvolal bezodplatne odovzdá majetok (preložku) vlastníkovi, je oprávnený uplatniť si výdavky vynaložené na uskutočnenie uvedenej preložky do základu dane. V nadväznosti na uvedené z pohľadu ZDP sa preložky energetických diel u ich vlastníkov považujú za neodpisovaný majetok podľa § 23. U vlastníka ERZ by bezodplatné nadobudnutie tejto preložky malo mať neutrálny vplyv na základ dane rovnako ako má na výsledok hospodárenia, je teda možné na elimináciu časového rozlíšenia zo základu dane použiť ustanovenie § 17 ods. 2 písm. c) ZDP, podľa ktorého sa pri zisťovaní základu dane upraví výsledok hospodárenia o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa ZDP sa nezahrnujú do základu dane.

-   odsek 3 vymedzuje príjmy a výdavky, ktoré sa do základu dane nezahŕňajú:

•    písm. a) príjmy zdaňované daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP, u ktorých je vybratím zrážkovej dane daňová povinnosť splnená alebo daňovník má možnosť si odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok na daň ale túto možnosť nevyužije.

Daň vyberaná zrážkou predstavuje osobitný spôsob vyberania dane z príjmov, kde povinnosť vybratia dane má platiteľ dane, ktorý vypláca plnenie podliehajúce dani vyberanej zrážkou po znížení o zrazenú daň. Zmyslom dane vyberanej zrážkou je, že vybraná daň je považovaná za splnenie daňovej povinnosti, t.j. nie je súčasťou základu dane. ZDP v taxatívne vymedzených prípadoch v § 43 ods. 6 dáva možnosť považovať daň vybranú zrážkou za preddavok na daň, ktorý sa vysporiada prostredníctvom podaného daňového priznania. Ak sa daňovník pri týchto príjmoch rozhodne považovať daň vybranú zrážkou za preddavok, príjmy sú súčasťou základu dane, zdaňujú sa prostredníctvom podania daňového priznania a daň vybraná zrážkou sa považuje za preddavok na daň. Ak sa však daňovník rozhodne nevyužiť túto možnosť a bude považovať vybratie zrážkovej dane za splnenie daňovej povinnosti, takýto príjem sa nezahŕňa do základu dane.

-   v ods. 3 písm. f) je riešená dotácia poskytnutá na obstaranie odpisovaného hmotného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo o nej účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu; táto dotácia sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 alebo § 28 alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku.

Dotácie poskytnuté zo štátneho rozpočtu, z rozpočtu európskych spoločenstiev a iných zdrojov, ktoré sú zdaniteľným príjmom sa zahrňujú do základu dane v súlade so spôsobom ich účtovania.

Podľa účelu poskytnutia sa dotácie delia na dve základné skupiny:

•    Investičné dotácie, poskytované na rozvoj podnikateľskej činnosti, tzn. na obstaranie hmotného a nehmotného majetku.

•    Neinvestičné dotácie poskytnuté na hospodársku činnosť, t.j. poskytované na krytie bežných prevádzkových výdavkov (nákladov).

V tomto ustanovení ZDP je riešený práve spôsob zahrnutia dotácie u daňovníka, ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva.

Spôsob účtovania dotácií u fyzických osôb podnikateľov alebo právnických osôb účtujúcich v sústave PÚ je upravený v § 52a opatrenia MF SR č. 23054/2002-92 zo dňa 16. decembra 2002, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave PÚ v z.n.p. (ďalej len „postupy účtovania v PÚ“).

Dotácie sa účtujú na príslušný účet v nadväznosti na zdroj, z ktorého sú poskytované. Dotácie zo štátneho rozpočtu a z prostriedkov Európskej únie poskytnutých prijímateľovi podľa zákona č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov sa vykazujú na účte 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu. Dotácie poskytnuté z iných zdrojov ako zo štátneho rozpočtu alebo z prostriedkov Európskej únie sa vykazujú na účte 347 – Ostatné dotácie.

Nárok na dotáciu, ako odplata za minulé alebo budúce splnenie určitých podmienok, sa účtuje na ťarchu účtu 346 alebo 347, ak je takmer isté, že sa splnia všetky podmienky súvisiace s dotáciou a súčasne, že sa dotácia poskytne. V účtovníctve sa dotácia účtuje priamo v prospech účtu výnosov alebo v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období. Suma dotácie sa účtuje do výnosov systematicky v období zodpovedajúcemu vecnému a časovému súladu účtovania súvisiacich nákladov.

?  Príklad

Je poskytnutá dotácia zo štátneho rozpočtu na nákup odpisovaného majetku zdaniteľným príjmom?

ZDP vymedzuje zahrnovanie dotácií na obstaranie odpisovaného hmotného majetku do základu dane v § 17 ods. 3 písm. f) ZDP. Podľa § 19 ods. 2 písm. m) ZDP sa za daňové výdavky považujú aj výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie zo štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, VÚC, štátnych fondov zahrnované do príjmov. Súčasne však pri zahrňovaní dotácií do základu dane sa vychádza aj z výsledku hospodárenia zisteného v účtovníctve. Spôsob účtovania dotácií daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva rieši § 52a Postupov účtovania. Podľa tohto ustanovenia sa na účte 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu účtuje dotácia poskytovaná zo štátneho rozpočtu alebo z prostriedkov Európskej únie podľa osobitného predpisu. Na účte 347 – Ostatné dotácie sa účtuje dotácia poskytovaná z iných zdrojov ako zo štátneho rozpočtu alebo z prostriedkov Európskej únie podľa osobitného predpisu. Nárok na dotáciu, ako odplata za minulé alebo budúce splnenie určitých podmienok, sa účtuje na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu alebo 347 – Ostatné dotácie, ak je takmer isté, že sa splnia všetky podmienky súvisiace s dotáciou a súčasne, že sa dotácia poskytne. V účtovníctve sa dotácia účtuje priamo v prospech účtu výnosov alebo v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období. Suma dotácie sa účtuje do výnosov systematicky v období zodpovedajúcemu vecnému a časovému súladu účtovania súvisiacich nákladov. Prijaté dotácie na nákup odpisovaného majetku sú teda zdaniteľným príjmom v nadväznosti na § 17 ods. 3 písm. f) a § 17 ods. 1 písm. b) alebo c) zákona o dani, ku ktorým možno uplatniť daňové výdavky charakteru odpisov.

Dotácie na majetok spojené s kúpou, zhotovením alebo inou formou nadobudnutia majetku alebo technického zhodnotenia dlhodobého majetku, vrátane doplňujúcich podmienok napríklad umiestnenia majetku, obdobia počas ktorého má byť majetok držaný, sa účtuje na ťarchu účtu 384 – Výnosy budúcich období pri:

•    odpisovanom dlhodobom majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti systematicky a racionálne počas doby použiteľnosti majetku, kedy vznikajú súvisiace náklady, napríklad pripadajúca výška nákladov na odpisy, náklady na zostatkovú hodnotu pri vyradení majetku z účtovníctva,

•    neodpisovanom majetku, ak sa vyžaduje splnenie určitých podmienok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti počas obdobia, v ktorom vznikajú náklady na splnenie týchto povinnosti, napríklad dotácia na pozemok s podmienkou postavenia stavby na tomto pozemku, sa účtuje do výnosov počas doby použiteľnosti stavby v nadväznosti na jej odpisovanie,

•    neodpisovanom majetku, v prospech vecne príslušného účtu výnosov a to v účtovnom období, v ktorom je účtovaný súvisiaci náklad, napríklad spotreba majetku, zníženie stavu zásob vlastnej výroby z dôvodu predaja, náklad na vyradenie majetku z účtovníctva.

Spôsob zahrňovania dotácií na obstaranie odpisovaného hmotného majetku je upravený v § 17 ods. 3 písm. f) ZDP. Táto dotácia sa nezahŕňa do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom bolo o nej účtované do výnosov podľa postupov účtovania pre účtovné jednotky účtujúce v sústave podvojného účtovníctva, ale v nadväznosti na daňové odpisovanie. To znamená, že dotácia sa zahŕňa do základu dane počas doby odpisovania daného majetku stanoveného v § 26 ZDP a vo výške odpisov vypočítaných rovnomerným (§ 27) alebo zrýchleným spôsobom odpisovania (§ 28), alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku, t.j. v takom pomere v akom sa dotácia podieľa na obstarávacej cene majetku.

Hmotný majetok možno začať daňovo odpisovať podľa ZDP na základe splnenia 2 podmienok:

•    musí byť používaný za účelom zabezpečenia zdaniteľných príjmov, t.j. príjmov, ktoré sú predmetom dane daňovníka a ktoré nie sú podľa ZDP oslobodené a

•    musí byť zaúčtovaný v súlade so zákonom o účtovníctve a postupmi účtovania. Zaúčtovaním sa rozumie uvedenie majetku do užívania. Pojem „uvedenie do užívania“ stanovujú postupy účtovania v PÚ v § 33 ods. 1 ako zabezpečenie všetkých technických funkcií tohto majetku potrebných na jeho užívanie a splnenie povinností určených právnymi predpismi, napr. bezpečnostnými, ekologickými, požiarnymi, stavebnými, hygienickými a pod. (stavebný zákon, zákon o ochrane pred požiarmi, zákon o podmienkach prevádzky vozidiel v premávke na pozemných komunikáciách, zákon o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a pod.) ako aj vydanie povolenia na predčasné užívanie stavby alebo rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku. Na základe tohto účtovná jednotka môže daňovo odpisovať stavby už na základe vydania povolenia na predčasne užívanie stavby alebo na základe rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku.

Vplyv dotácie na obstaranie odpisovaného hmotného majetku má neutrálny vplyv na základ dane, nakoľko dotácia sa zahŕňa do základu dane vo výške, v akej sa do základu dane zahŕňajú odpisy tohto hmotného majetku.

?  Príklad

Poľnohospodár v roku obstaral k 25. 1. 2016 uviedol do užívania traktor v hodnote 10 000 eur. V septembri 2016 bola poľnohospodárovi priznaná dotácia z prostriedkov Európskej únie vo výške 6 000 eur na obstaranie tohto traktora. Poľnohospodár sa rozhodol účtovne odpisovať traktor 5 rokov. Traktor je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky a daňovník uplatňuje rovnomerný spôsob.

Text	MD	D	Suma v eur	Daňový odpis	Daňový príjem
Rok 2016
Obstaranie stroja	042	321	10 000	–	–
Zaradenie stroja	022	042	10 000	–	–
Priznanie dotácie	346	384	6 000	–	–
Príjem dotácie na BÚ	221	346	6 000	–	–
Účtovné odpisy podľa odpisového plánu	551	082	2 000	2 500	–
Zúčtovanie časti príspevku do výnosov	384	648	1 200	–	1 500
Rok 2016 až 2019
Účtovné odpisy	551	082	2 000	2 500	–
Zúčtovanie časti príspevku do výnosov	384	648	1 200	–	1 500
Rok 2020
Účtovné odpisy	551	082	2 000	–	–
Zúčtovanie časti príspevku do výnosov	384	648	1 200	–	–

 

Keďže dotácia sa podieľala na obstarávacej cene vo výške 60 % (6 000/10 000), je zúčtovaná do výnosov a základu dane v tomto pomere z účtovných, resp. daňových odpisov. V rokoch 2016 až 2019 sú daňové odpisy o 500 eur (2 500 – 2 000) vyššie ako účtovné odpisy, čo predstavuje pri vyčíslení základu dane odpočítateľnú položku. Zároveň je v týchto rokoch časť dotácie zúčtovanej do základu dane vyššia oproti časti dotácie zúčtovanej v účtovníctve o 300 eur, čo predstavuje položku zvyšujúcu základ dane. V roku 2020 družstvo uplatňuje iba účtovné odpisy a keďže daňovo bol traktor odpísaný v rokoch 2016 až 2019, účtovné odpisy predstavujú položku zvyšujúcu základ dane. Zúčtovanie časti dotácie do výnosov vo výške účtovných odpisov predstavuje položku znižujúcu základ dane, pretože dotácia už bola zahrnutá do základu dane v rokoch 2016 až 2019 počas doby daňového odpisovania.

Pri poskytnutí dotácie môže dôjsť k prípadu, že dotácia na obstaranie odpisovaného hmotného majetku je priznaná a poskytnutá v zdaňovacom a účtovnom období nasledujúcom po období, v ktorom bol majetok obstaraný a uvedený do užívania. Táto situácia môže vzniknúť, ak v roku obstarania a uvedenia majetku do užívania nie je možné účtovať o priznaní dotácie.

Podľa § 52a ods. 4 postupov účtovania v PÚ sa dotácia poskytnutá na úhradu nákladov, ktoré vznikli v minulosti účtuje do výnosov v účtovnom období, v ktorom sú splnené podmienky účtovania nároku na dotáciu.

ZDP špecificky neupravuje spôsob zahŕňania dotácie do základu dane v tomto prípade. Podľa § 17 ods. 3 písm. f) ZDP sa dotácia zahŕňa do základu dane počas doby odpisovania vo výške daňového odpisu alebo jej pomernej časti (ak majetok nie je obstaraný z dotácie na 100 %). Nakoľko však už odpisy boli do základu dane zahrnuté v predchádzajúcom zdaňovacom období, možno v tomto prípade pri zahrňovaní časti dotácie zodpovedajúcej ročnému daňovému odpisu hmotného majetku za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol majetok obstaraný, postupovať dvoma spôsobmi:

a)  túto časť dotácie celú zahrnúť do základu dane v roku, v ktorom bola dotácia priznaná alebo

b)  túto časť dotácie zahrnúť do základu dane rovnomerne počas zostávajúcej doby odpisovania hmotného majetku.

?  Príklad

Nákup hmotného majetku v roku nasledujúcom po priznaní dotácie.

Poľnohospodárovi bola v roku 2016 priznaná aj vyplatená dotácia na nákup traktora vo výške 300 000 eur (100 % obstarávacej ceny stroja). Poľnohospodár obstaral traktor v roku 2016 a uviedol traktor do užívania v januári 2017. Ako bude daňovník účtovať odpisy a zúčtovávať dotáciu do výnosov, ak daňové aj účtovné odpisy sú v rovnakej výške?

Traktor je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky.

Text	MD	D	Suma v eurách	Daňový odpis v eurách	Daňový príjem v eurách
Rok 2016
1. Priznanie dotácie	346	384	300 000	–	–
2. Príjem dotácie na BÚ	221	346	300 000	–	–
3. Obstaranie traktora	042	321	300 000	–	–
Rok 2017
4. Úhrada faktúry dodávateľovi	321	221	300 000	–	–
5. Zaradenie traktora do užívania	022	042	300 000	–	–
6. Účtovné odpisy podľa odpisového plánu	551	082	75 000	75 000	–
7. Zúčtovanie časti dotácie do výnosov	384	648	75 000	–	75 000
Roky 2018 – 2020
1. Účtovné odpisy podľa odpisového plánu	551	082	75 000	75 000	–
2. Zúčtovanie časti dotácie do výnosov	384	648	75 000	–	75 000

 

Aj keď daňovníkovi bola dotácia priznaná a dokonca ju prijal na bankový účet v roku 2016, bude podľa § 17 ods. 3 písm. f) ZDP súčasťou základu dane až od zdaňovacieho obdobia, v ktorom bude použitá na nákup hmotného majetku a v ktorom bude tento majetok uvedený do užívania. To znamená, že dotácia sa zahrnie do základu dane v rokoch 2017 až 2020.

?  Príklad

Dotácia na majetok používaný na prenájom

Daňovník obstaral a zaradil v máji 2016 do užívania majetok (OS 1) so vstupnou cenou 240 000 eur, na ktorý mu bola poskytnutá dotácia vo výške 48 000 eur (20 % zo vstupnej ceny). Daňovník sa rozhodol účtovne odpisovať majetok 60 mesiacov. Podľa podmienok zmluvy o poskytnutí dotácie, môže daňovník počnúc rokom 2017 prenajať daný majetok. Príjem z prenájmu predstavuje sumu 50 000 eur ročne. Ako bude spoločnosť zahrnovať dotáciu do základu dane?

Podľa § 17 ods. 3 písm. f) sa dotácia poskytnutá na obstaranie odpisovaného HM zahŕňa do základu dane vo výške odpisu vypočítaného rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku. V prípade majetku poskytnutého na prenájom je možné zahrnúť do daňových výdavkov daňové odpisy iba do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie. Pri zahrnovaní dotácie do základu dane dochádza k stretu 2 podmienok a to uplatnenia vo výške ročného odpisu alebo jeho pomernej časti (t.j. nie výška daňového odpisu limitovaná do výšky príjmov z prenájmu) a zároveň by zahrnovanie dotácie malo mať neutrálny vplyv na základ dane. Vzhľadom na skutočnosť, že ZDP uvedenú situáciu jednoznačne nerieši, sú možné 2 varianty zahrnovania dotácie do základu dane:

I.  alternatíva – zahrnovanie do výšky limitovaného odpisu podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP

ZO	Príjem z prenájmu	Z pohľadu ZoÚ		Z pohľadu ZDP
		odpisy	dotácia	Ročný odpis	uplatnený	Neuplat.	Dotácia
2016	–	32 000	6 400	60 000	40 000*	20 000	8 000
2017	50 000	48 000	9 600	60 000	50 000**	10 000	10 000
2018	50 000	48 000	9 600	60 000	50 000**	10 000	10 000
2020	50 000	48 000	9 600	60 000	50 000**	10 000	10 000
2021	50 000	48 000	9 600	50 000	50 000***	–	10 000
2022	50 000	16 000	3 200	–	–	–	–
Spolu	–	240 000	48 000	–	240 000	–	48 000

 

*   uplatnenie daňového odpisu len do výšky pomernej časti pripadajúcej na mesiace máj až december, počas ktorých o majetku účtoval a používal ho (neuplatnenú časť vo výške 20 000 možno uplatniť v ZO nasledujúcom po ZO, v ktorom uplynula doba odpisovania – dotácia zahrnutá do základu dane vo výške 20 % z uplatneného odpisu

** uplatnenie daňového odpisu len do výšky príjmov z predaja – dotácia zahrnutá do výšky 20 % z limitovaného odpisu

***   uplatnenie neuplatnených časti daňového odpisu do výšky príjmov z prenájmu – dotácia zahrnutá do výšky 20 % z uplatneného daňového odpisu

 

II. alternatíva – zahrnovanie do výšky ročného odpisu podľa § 27

ZO	Príjem z prenájmu	Z pohľadu ZoÚ		Z pohľadu ZDP
		odpisy	dotácia	Ročný odpis	uplatnený	Neuplat.	Dotácia
2016	–	32 000	6 400	60 000	40 000*	20 000	8 000
2017	50 000	48 000	9 600	60 000	50 000**	10 000	12 000
2018	50 000	48 000	9 600	60 000	50 000**	10 000	12 000
2019	50 000	48 000	9 600	60 000	50 000**	10 000	12 000
2020	50 000	48 000	9 600	50 000	50 000***	–	4 000
2021	50 000	16 000	3 200	–	–	–	–
Spolu	–	240 000	48 000	–	240 000	–	48 000

 

*   uplatnenie daňového odpisu len do výšky pomernej časti pripadajúcej na mesiace máj až december, počas ktorých o majetku účtoval a používal ho (neuplatnenú časť vo výške 20 000 možno uplatniť v ZO nasledujúcom po ZO, v ktorom uplynula doba odpisovania – dotácia zahrnutá do základu dane vo výške 20 % z uplatneného odpisu

** uplatnenie daňového odpisu len do výšky príjmov z predaja – dotácia zahrnutá do výšky 20 % z nelimitovaného ročného odpisu (60 000 eur)

***   uplatnenie neuplatnených časti daňového odpisu do výšky príjmov z prenájmu – dotácia zahrnutá do výšky 20 % z uplatneného daňového odpisu maximálne do výšky zostávajúcej časti nezahrnutej dotácie.

Prevádzkové dotácie sa poskytujú na podporu bežnej podnikateľskej činnosti a výdavky k nim čerpané sa považujú za daňové výdavky v nadväznosti na § 19 ods. 2 písm. m) ZDP. Dopad na výslednú daňovú povinnosť pri zúčtovaní prevádzkových (neinvestičných) dotácií a príspevkov je
u príjemcu dotácie neutrálny.

?  Príklad

Prevádzková dotácia čerpaná v nižšej sume, ako bola prijatá

Daňovník prijal dotáciu zo štátneho rozpočtu na nákup sadeníc v sume 5 000 eur. V skutočnosti vyčerpal v roku prijatia dotácie iba jej časť vo výške 4 800 eur. Aký bude dopad na základ dane?

Účtovné obdobie – rok 2016

Nárok na dotáciu (po splnení podmienok)	346/384	5 000 eur
Príjem dotácie na bežný účet	221/346	5 000 eur
Náklady na nákup sadeníc – prevádzkový náklad	501/321	4 800 eur
Zúčtovanie dotácie v časovej vecnej súvislosti	384/648	4 800 eur
Povinnosť vrátenia dotácie – predpis	384/346	200 eur
Úhrada vratky dotácie	346/221	200 eur
Dopad na základ dane bude neutrálny, pretože vo výnosoch a nákladoch je suma 4 800 eur

 

?  Príklad

Prevádzková dotácia prijatá až v nasledujúcom roku

Daňovník dostal prísľub na dotáciu zo štátneho rozpočtu na nákup sadeníc v r. 2015 vo výške 5 000 eur, ale dotáciu v tejto výške prijalo až v r. 2016. Náklady vo výške 5 000 eur vynaložil v r. 2015. Aký je dopad na základ dane v r. 2015 a 2016?

 

Účtovné obdobie – rok 2015

Nárok na dotáciu	346/384	5 000 eur
Náklady na nákup sadeníc – prevádzkový náklad v r. 2015	501/321	5 000 eur
Zúčtovanie dotácie v časovej a vecnej súvislosti k 31. 12. 2015	384/648	5 000 eur

 

 

Účtovné obdobie – rok 2016 

Príjem dotácie na bežný účet

221/346

5 000 eur

 

V r. 2015 daňovník zaúčtoval bežné náklady na nákup sadeníc vo výške 5 000 eur a nárok na dotáciu ako výnos vo výške 5 000 eur. Dopad na základ dane je neutrálny. V r. 2016 zaúčtuje už len prijatie dotácie účtovným zápisom 221/346, ktorý nemá dopad na výsledok hospodárenia.

?  Príklad

Ako postupovať v prípade, keď podľa podmienok poskytnutia dotácie je dotácia poskytnutá napríklad v r. 2015 a hmotný majetok bol obstaraný až v r. 2016?

Aj keď dotácia bola priznaná a prijatá na bankový účet v r. 2015, podľa § 17 ods. 3 písm. f) ZDP bude súčasťou základu dane až od r. 2016, teda od roku v ktorom sa obstaral a zaradil do používania predmetný majetok až do skončenia jeho odpisovania.

?  Príklad

Ako postupovať v prípade, keď podľa podmienok poskytnutia dotácie je majetok obstaraný napríklad v r. 2015 a dotácia poskytnutá až v r. 2016 ?

Ak podľa podmienok poskytnutia dotácie je dotácia poskytnutá až v nasledujúcom zdaňovacom období (2016), v ktorom bol hmotný majetok obstaraný (2015) možno postupovať tak, že časť dotácie zodpovedajúca daňovému odpisu hmotného majetku za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol majetok obstaraný, sa zahrnie do základu dane :

•    celá v roku poskytnutia dotácie

•    rovnomerne počas zostávajúcej doby odpisovania

•    podobný postup sa použije aj v prípade, ak daňovník v roku, v ktorom obstaral hmotný majetok, preruší odpisovanie podľa § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov, pričom v odpisovaní bude pokračovať v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, v ktorých sa do základu dane vo výške uplatnených odpisov zahrnie aj dotácia, resp. jej pomerná časť.

?  Príklad

V rámci predaja podniku došlo k prevodu dlhodobého HM, na obstaranie ktorého bola v minulosti poskytnutá daňovníkovi predávajúcemu podnik dotácia. U ktorého daňovníka (predávajúceho alebo kupujúceho) a akým spôsobom zahrnúť do základu dane zostávajúcu časť dotácie poskytnutej na obstaranie HM pri predaji podniku?

V súlade s §17a ods. 3 ZDP upraví daňovník predávajúci podnik výsledok hospodárenia zistený v účtovníctve pri odpisovanom majetku o rozdiel vzniknutý medzi zostatkovou cenou zistenou v účtovníctve a daňovou zostatkovou cenou. V zdaňovacom období, v ktorom dôjde k predaju podniku alebo jeho časti, daňovník predávajúci podnik vyradí majetok obstaraný z dotácií a do základu dane zahrnie dotáciu do výšky daňovej zostatkovej ceny tohto majetku. Tento daňovník súčasne upraví základ dane o rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou a daňovou zostatkovou cenou, ako aj o rozdiel medzi výškou dotácie účtovanej do výnosov a výškou dotácie zahrnutej do základe dane podľa § 17 ods.3 písm. f) ZDP.

?  Príklad

Zamestnávateľ zamestnáva dvoch zamestnancov so zdravotným postihnutím, vo svojej chránenej dielni. Od úradu prace prijal príspevok na jednu zamestnankyňu z tejto chránenej dielne. Zamestnávateľ poskytuje bežnú podnikateľskú činnosť. Akým spôsobom bude zahrňovať túto dotáciu do zdaniteľných príjmov, keď v roku 2015 účtoval mzdové náklady za jednotlivé mesiace ako 521/331, čo predstavuje daňový výdavok, ale príspevok za mesiace október až december dostal vo februári 2015. Bežný postup účtovania prijatého príspevku je 221/346 a potom uvedenú sumu zamestnávateľ účtuje do výnosov ako 346/648. Čo v prípade, ak je dotácia prijatá až v roku 2016? Ako postupovať pri jej zahrnutí do zdaniteľných príjmov?

Podľa § 52a ods. 3 postupov účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, dotácia na úhradu nákladov, ktorá kompenzuje konkrétne náklady spojené s činnosťou účtovnej jednotky, sa účtuje do výnosov v účtovnom období, v ktorom sa účtuje kompenzovaný náklad. Pri účtovaní dotácie na úhradu nákladov sa na zabezpečenie vecnej a časovej súvislosti použije účtovanie na účte 384 – Výnosy budúcich období. Tieto sa rozpúšťajú v prospech vecne príslušného účtu výnosov, a to účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo účtu 668 – Ostatné finančné výnosy v účtovnom období, v ktorom sa účtujú kompenzované náklady (účtovný predpis: 384/648). To znamená, účtovná jednotka má povinnosť účtovať o nároku na dotáciu v tom účtovnom období, ak je takmer isté, že sa splnia všetky podmienky súvisiace s dotáciou a súčasne, že sa dotácia poskytne. Účtovná jednotka musí vychádzať z uzatvorenej zmluvy, aké jej boli stanovené podmienky pre získanie dotácie a musí sama vedieť deklarovať, či sa zmluvné podmienky z jej strany splnia, a tým sa jej dotácia poskytne. Ak v roku 2015 bolo účtované o mzdových nákladoch na účet 521 a tieto náklady preplatí úrad práce (k tejto skutočnosti má doklady, z ktorých je zrejmé, že tento náklad bude preplatený = ak je takmer isté, že dotácia bude poskytnutá), musíte aj o výnose účtovať v roku 2015 (nutné účtovať o predpise nároku na dotáciu). Účtovné súvzťažnosti v roku 2015 sú nasledovné: Mzdový náklad, predpis: 521/331, nárok na dotáciu, predpis: 346/384 a následne zúčtovanie výnosu k nákladu: 384/648. V roku 2016 bude účtovať len o prijatí peňažných prostriedkov na bankový účet: 221/346. Základ dane sa nebude upravovať, je vyčíslený v súlade s vyššie uvedeným účtovným postupom.

•    písm. g) suma súvisiaca s obstaraním dlhodobého HaNM účtovaná na účtoch obstarania tohto majetku (tzv. zmarená investícia) – Zmarenou investíciou sa rozumie investícia, pri ktorej z rôznych dôvodov nedôjde k jej dokončeniu. V momente rozhodnutia daňovníka o upustení od realizácie projektu obstarávania HaNM vzniká tzv. zmarená investícia, ktorá ovplyvňuje výsledok hospodárenia. Postupy účtovania v sústave PÚ upravujú tzv. zmarenú investíciu v § 68 ods. 8 a § 36 ods. 6. Ak sa rozhodne o zrušení prác na príprave alebo rozostavaní obstarávaného dlhodobého majetku sumy vzťahujúce sa na tento účtovný prípad a účtované na účte 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku a na účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku sa v deň rozhodnutia o zrušení prác na obstarávaní dlhodobého majetku účtuje na ťarchu účtu:

     549 – Manká a škody, – ak ide o škodu

     548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť – ak ide o iné situácie ako je škoda.

     ZDP nadväzuje na spôsob účtovania zmarenej investície a ak ide o zmarenú investíciu:

     z dôvodu škody – tu je potrebné rozlišovať či ide o zavinenú alebo nezavinenú škodu. V prípade zavinenej škody sa náklady na obstaranie majetku uznávajú do daňových výdavkov len do výšky prijatých náhrad (napr. od poisťovne) podľa § 19 ods. 3 písm. d) ZDP. Ak ide o zastavenie prác na obstarávaní majetku z dôvodu nezavinenej škody (napr. vplyvom poveternostných podmienok) výdavky na obstaranie majetku sa uznávajú do daňových výdavkov v plnej výške v tom zdaňovacom období, v ktorom sa daňovník rozhodol o zrušení prác na obstarávaní dlhodobého majetku,

     z iného dôvodu ako je škoda – výdavky na obstarávanie nedokončenej investície sa zahŕňajú do základu dane rovnomerne počas 36 mesiacov a to počnúc mesiacom, v ktorom daňovník o tejto skutočnosti účtoval alebo ju evidoval podľa § 6 ods. 11 (daňová evidencia).

-   odsek 3 písm. h) určuje spôsob zahrnutia dotácie, podpory a príspevku do základu dane u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Vychádzajúc z § 9 ZDP, ak dotácie plynú daňovníkom dosahujúcim príjmy podľa § 6 ZDP, tieto sú u takéhoto daňovníka jeho zdaniteľným príjmom, ktorý zahŕňa do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela alebo umeleckého výkonu.

Spôsob ich zahrnutia do základu dane je závislý od spôsobu uplatňovaných výdavkov (preukázateľné alebo výdavky percentom z príjmov) alebo spôsobu preukazovania výdavkov (jednoduché účtovníctvo alebo daňová evidencia alebo podvojné účtovníctvo).

Upozornenie!

V prípade podpôr a príspevkov poskytovaných z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov vrátane nepeňažného plnenia je potrebné sledovať aj skutočnosť, či tieto platby neboli prijaté v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP. V takomto prípade pôjde o zdaniteľný príjem zahrňovaný medzi príjmy zo závislej činnosti zdanené spôsobom určeným pre tento druh príjmu.

Poznámka

Spôsob zahrnutia dotácií do základu dane sa pre daňové účely využíva aj pre dary, prijaté daňovníkom s príjmami podľa § 6 ZDP a to v súlade s Usmernením MF SR k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, uverejnenom vo FS č. 5/2005. Podľa tohto usmernenia sa k výške prijatého daru uvádzajú aj výdavky v hodnote prijatého daru, t.j. takto prijatý dar by mal mať v zásade neutrálny daňový dopad pre daňovníka/príjemcu. Uvedený postup je zhodný s postupom pri zahŕňaní dotácií, podpôr a príspevkov do zdaniteľných príjmov uvedený v § 17 ods. 3 písm. h) ZDP.

Obdobný postup je nastavený aj pre prijaté sponzorské športovcom alebo športovou organizáciu uvedený v § 17 ods. 3 písm. k) a l) ZDP.

Dotácie poskytnuté zo štátneho rozpočtu, z rozpočtu európskych spoločenstiev a iných zdrojov, ktoré sú zdaniteľným príjmom sa zahrňujú do základu dane v súlade so spôsobom ich účtovania.

Podľa účelu poskytnutia sa dotácie delia na dve základné skupiny:

•    Investičné dotácie, poskytované na rozvoj podnikateľskej činnosti, tzn. na obstaranie hmotného a nehmotného majetku,

•    Neinvestičné dotácie poskytnuté na hospodársku činnosť, t.j. poskytované na krytie bežných prevádzkových výdavkov (nákladov).

Spôsob zahrnutia dotácie do základu dane u daňovníka, ktorý účtuje v sústave JÚ alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP je uvedený v § 17 ods. 3 písm. h) ZDP.

Týmto spôsobom postupuje každý daňovník, ktorý vedie JÚ, nielen daňovník – fyzická osoba.

V prípade, ak daňovník nadobudne majetok z dotácie a účtuje v sústave JÚ alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, ide hlavne o otázku zahrnutia tejto dotácie (príjmu) do základu dane a to postupne v tom zdaňovacom období, v ktorom je dotácia čerpaná.

V prípade odpisovaného majetku je to postupne k výške uplatňovaných odpisov, v prípade dotácií na prevádzkovú réžiu je to postupne tak ako sa čerpajú.

Ide v zásade o úpravu časového rozlíšenia zdanenia príjmu v prospech daňovníka, nakoľko nemusí zahrnúť celý príjem do základu dane v zdaňovacom období, kedy ho dosiahol, ale až postupne ako ho čerpá.

Presnejšie samotné účtovanie dotácii je uvedené v § 18 postupov účtovania v sústave JÚ, pričom opatrením MF SR č. MF/18451/2015-74 sa s účinnosťou od 1. 1. 2016 tento postup zmenil. Nový spôsob účtovania v zásade „kopíruje“ postup upravený práve pre daňové účely určený v § 17 ZDP.

Účtovanie dotácií bude nasledovným spôsobom:

•    poskytnutie dotácie sa účtuje v knihe pohľadávok

•    v deň prijatia dotácie sa:

–   príjem peňažných prostriedkov z dotácie účtuje v peňažnom denníku ako prírastok na účte v banke a súčasne ako príjem neovplyvňujúci základ dane z príjmov,

–   účtuje zánik pohľadávky voči poskytovateľovi dotácie v knihe pohľadávok,

•    použitie dotácie alebo jej časti sa účtuje v peňažnom denníku ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení podľa charakteru výdavku,

•    na konci účtovného obdobia, v ktorom bola prijatá dotácia, sa zistí suma použitej dotácie. Suma použitej dotácie sa účtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií ako prírastok príjmov ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení „ostatný príjem“. Pri použití dotácie:

–   na nákup dlhodobého hmotného majetku alebo dlhodobého nehmotného majetku sa v rámci uzávierkových účtovných operácií účtuje v peňažnom denníku odpis dlhodobého hmotného majetku alebo dlhodobého nehmotného majetku ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení „ostatný výdavok“ a v rovnakej výške alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku, sa účtuje príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení „ostatný príjem“. V nasledujúcich účtovných obdobiach sa v peňažnom denníku účtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení „ostatný príjem“, a to vždy len vo výške sumy použitej dotácie v danom účtovnom období (pri odpisovanom majetku vo výške príslušnej pomernej časti odpisu);

–   na obstaranie neodpisovaného dlhodobého majetku sa účtuje v súlade s dohodnutými zmluvnými podmienkami v tom účtovnom období, v ktorom sa účtuje súvisiaci výdavok. Ak sa obstaráva neodpisovaný dlhodobý majetok, a to pozemok s podmienkou postavenia stavby na tomto pozemku, použitie dotácie sa účtuje v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií ako prírastok príjmov zahrnovaný do základu dane z príjmov v členení „ostatný príjem“ súčasne s odpisom tejto stavby v rovnakej výške alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie pozemku;

•    dotácia formou refundácie výdavkov sa účtuje v knihe pohľadávok vo výške oprávnených výdavkov účtovaných v peňažnom denníku. V deň prijatia peňažných prostriedkov z dotácie sa účtuje v peňažnom denníku príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení „ostatný príjem“, alebo príjem neovplyvňujúci základ dane z príjmov, ak ide o oprávnené výdavky na obstaranie dlhodobého hmotného majetku alebo dlhodobého nehmotného majetku. Súčasne sa v deň prijatia peňažných prostriedkov z dotácie v knihe pohľadávok účtuje zánik pohľadávky voči poskytovateľovi dotácie;

•    povinnosť vrátiť peňažné prostriedky z dotácie, ak sa porušia ustanovené podmienky, účtuje sa v knihe záväzkov záväzok voči poskytovateľovi dotácie vo výške sumy peňažných prostriedkov z dotácie určených na vrátenie. V peňažnom denníku sa účtuje nasledovne:

–   ak nastane povinnosť vrátenia neoprávnene vynaložených peňažných prostriedkov z dotácie v tom istom účtovnom období ako je ich prijatie, v deň účtovania vrátenia peňažných prostriedkov z dotácie sa účtuje v peňažnom denníku zníženie príjmov neovplyvňujúcich základ dane z príjmov alebo zníženie príjmov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov v členení „ostatný príjem“, ak dotácia alebo jej pomerná časť bola zahrnutá do príjmov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov v členení „ostatný príjem“ a súčasne sa zníži záväzok voči poskytovateľovi dotácie v knihe záväzkov;

–   ak nastane povinnosť vrátenia neoprávnene použitých peňažných prostriedkov z dotácie v inom účtovnom období ako bola dotácia prijatá, účtuje sa v knihe záväzkov záväzok voči poskytovateľovi dotácie a v peňažnom denníku výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení „ostatný výdavok“, ak dotácia alebo jej pomerná časť bola zahrnutá do príjmov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov v členení „ostatné príjmy“ alebo výdavok neovplyvňujúci základ dane z príjmov;

•    povinnosť platiť penále, ak sa porušia ustanovené podmienky, účtuje sa v knihe záväzkov záväzok voči poskytovateľovi dotácie vo výške sumy penále. V deň úhrady penále sa účtuje v peňažnom denníku výdavok neovplyvňujúci základ dane z príjmov a súčasne v knihe záväzkov sa účtuje zánik záväzku voči poskytovateľovi dotácie.

Pre účely dane z príjmov je spôsob zahrňovania dotácií u daňovníka, ktorý vedie jednoduché účtovníctvo alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, uvedený v § 17 ods. 3 písm. h) ZDP.

Podľa tohto ustanovenia sa dotácie, ktoré prijme daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP a ktoré nepoužije na úhradu daňových výdavkov v roku, v ktorom mu boli poskytnuté, zahrnú do základu dane až v tom zdaňovacom období, kedy dôjde k ich použitiu (čerpaniu) a to:

•    postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto prostriedkov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, príspevku a podpory na obstaranie odpisovaného majetku,

•    v období čerpania dotácie, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté.

Na druhú stranu je v ustanovení § 19 ods. 2 písm. m) ZDP určené, že daňovými výdavkami sú výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie poskytnuté z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, rozpočtov vyšších územných celkov, štátnych fondov a Národného úradu práce zahrnované do príjmov.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva prijal v roku 2015 dotáciu na obstaranie poľnohospodárskeho stroja v sume 80 000 eur. Stroj daňovník aj kúpil za 80 000 eur ale až v roku 2016. Obstarávacia cena stroja je 80 000 eur a doba odpisovania je 4 roky. Stroj zaradil do majetku v januári 2016 (mal nárok na celý ročný odpis – 12 mesiacov, počas ktorých vyžíval majetok aj v prvom roku odpisovania).

Pri rovnomernom spôsobe odpisovania (§ 27 ZDP) bude dotácia zahrnovaná do základu dane nasledovne:

Rok	Výpočet daňového odpisu	Daňový odpis	Príjem zahrňovaný do základu dane
2015		0	0
2016	80 000 : 4	20 000	20 000
2017	80 000 : 4	20 000	20 000
2018	80 000 : 4	20 000	20 000
2019	80 000 : 4	20 000	20 000

 

(uvedené platí vtedy, ak daňovník počas rokov 2016 až 2019 uplatňovanie odpisov nepreruší)

?  Príklad

Daňovník vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona, prijal v roku 2016 dotáciu na obstaranie poľnohospodárskeho stroja v sume 120 000 eur. Stroj daňovník aj kúpil za 120 000 eur, ale až v roku 2017. Obstarávacia cena stroja je 120 000 eur a doba odpisovania je 4 roky. Stroj zaradil do majetku v máji 2017 (v prvom roku odpisovania). Nebolo na ňom vykonané technické zhodnotenie.

Pri rovnomernom spôsobe odpisovania (§ 27 ZDP) bude dotácia zahrnovaná do základu dane nasledovne:

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena	Príjem zahrňovaný do ZD
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016		–	–	–	–	–
2017	120 000 : 4 / 12 x 8	30 000	20 000	10 000	100 000	20 000
2018	120 000 : 4	30 000	30 000	–	70 000	30 000
2019	120 000 : 4	30 000	30 000	–	40 000	30 000
2020	120 000 : 4	30 000	30 000	–	10 000	30 000
2021	Neuplatnená časť z 1. roka	10 000	10 000	–	0	10 000
	Spolu	–	120 000	–	–	120 000

 

(uvedené platí vtedy, ak daňovník počas rokov 2017 až 2021 uplatňovanie odpisov nepreruší)

V prvom roku odpisovania sa do daňových výdavkov uznáva pomerná časť ročného odpisu, ktorý sa vzťahuje na mesiace máj až december, t.j. 8/12 ročného odpisu. Pri výpočte pomernej časti ročného odpisu sa najskôr vypočíta ročný odpis vo výške 30 000 eur (120 000/4). Následne sa vypočíta mesačný odpis vo výške 2 500 eur (30 000/12) a takto stanovený mesačný odpis sa prenásobí počtom mesiacov, počas ktorých bol majetok zaradený do užívania, t.j. od mája do decembra čo je 8 mesiacov. Pomerná časť daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov, je stanovený vo výške 20 000 eur (2 500 x 8). Pomerná časť, ktorá nebude uplatnená do daňových výdavkov sa vypočíta ako rozdiel ročného odpisu a alikvotnej časti, ktorá je uplatnená do daňových výdavkov vo výške 10 000 eur (30 000 – 20 000).

Zostatková cena na účely výpočtu výšky daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov sa stanoví ako rozdiel medzi vstupnou cenou a ročným odpisom vrátane časti ročného odpisu, ktorý nebol v prvom roku odpisovania zahrnutý do daňových výdavkov, t.j. 120 000 – 30 000 = 90 000 eur.

V ďalších rokoch odpisovania sa zostatková cena znižuje o výšku odpisov uplatnených do daňových výdavkov.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva získal v januári roku 2016 zo štátneho rozpočtu dotáciu na obstaranie nákladného automobilu vo výške 30 000 eur, ktorý aj v januári roku 2016 kúpil za 60 000 eur a hneď tento mesiac ho aj do majetku zaradil. Ide o vozidlo zaradené do 1. odpisovej skupiny, t. j. doba odpisovania je 4 roky. Ročný odpis pri rovnomernom odpisovaní predstavuje 15 000 eur ( 60 000 : 4). Daňovník však prijal dotáciu len v sume 30 000 eur, t. j. bola mu poskytnutá len vo výške zodpovedajúcej jednej polovici obstarávacej ceny vozidla. Z uvedeného dôvodu bude počas doby odpisovania zahrnovať do zdaniteľných príjmov ročne sumu 7 500 eur, t. j. sumu zodpovedajúcu jednej polovici rovnomerného ročného odpisu.

Dotácie, ktoré príjme daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva a ktoré nepoužije na úhradu daňových výdavkov v roku, v ktorom mu boli poskytnuté, sa zahrnú do základu dane až v tom zdaňovacom období, kedy dôjde k ich použitiu (čerpaniu). Uvedené platí aj vtedy, ak tento daňovník v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu týchto prostriedkov, zmení spôsob uplatňovania výdavkov na spôsob podľa § 6 ods. 10 ZDP, t. j. ak v roku čerpania dotácie uplatní tzv. paušálne výdavky.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva získal v roku 2016 zo štátneho rozpočtu dotáciu na obstaranie stroja vo výške 40 000 eur, ktorý aj v roku prijatia dotácie kúpil za 40 000 eur.

V roku 2016, v ktorom dotáciu prijal, účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, t. j. pri zahrnovaní dotácie do základu dane postupoval podľa § 17 ods. 3 písm. h) ZDP. Vozidlo, ktoré obstaral je zaradené do 1. odpisovej skupiny, kde doba odpisovania predstavuje 4 roky. Ročný odpis pri rovnomernom odpisovaní bude preto 10 000 eur (40 000 eur : 4), t. j. počas doby odpisovania daňovník zahrnuje do základu dane ročne sumu vo výške 10 000 eur (t.j. sumu zodpovedajúcu ročnému odpisu hmotného majetku, ktorý z dotácie obstaral). V takomto zahrnovaní dotácie do základu dane daňovník pokračuje počas doby odpisovania, a to aj vtedy, ak by v nasledujúcom zdaňovacom (zdaňovacích obdobiach) období, napr. hneď v zdaňovacom období roku 2017 zmenil spôsob uplatňovania výdavkov na spôsob podľa § 6 ods. 10 ZDP, t. j. aj v tom zdaňovacom období, v ktorom uplatní tzv. paušálne výdavky.

Poznámka

V nadväznosti na § 6 ods. 10 ZDP v sumách tzv. paušálnych výdavkov sú zahrnuté všetky výdavky, t. j. napr. aj odpisy. Podľa § 22 ods. 9 ZDP daňovník, ak uplatňuje tzv. paušálne výdavky, nemôže uplatniť prerušenie odpisovania. V takomto prípade vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť.

Pri uplatňovaní § 17 ods. 3 písm. h) ZDP je potrebné prihliadnuť aj na to, či dotácia boli daňovníkovi poskytnuté pred obstaraním odpisovaného hmotného majetku alebo až po jeho obstaraní. Ak nastane situácia, že daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva v jednom zdaňovacom období obstará napr. hmotný majetok, ale dotácie mu budú poskytnuté až v nasledujúcom zdaňovacom období, potom predmetný príjem sa zahrnie do základu dane až v zdaňovacom období (počnúc zdaňovacím obdobím, ak išlo napr. o investičnú dotáciu), v ktorom boli dotácia prijaté.

V danom prípade sa pri zahrnovaní príjmov z dotácie do základu dane môže postupovať jedným z nasledovných spôsobov:

1.  v roku prijatia dotácie sa zahrnú do základu dane príjmy vo výške ročného odpisu hmotného majetku obstaraného z týchto prostriedkov [pomernej časti ročného odpisu zodpovedajúcej výške použitých prostriedkov na obstaranie odpisovaného majetku (ďalej len „pomernej časti“)] za toto zdaňovacie obdobie a ročného odpisu (pomernej časti) za predchádzajúce zdaňovacie obdobie alebo

2.  príjem zodpovedajúci ročnému odpisu (pomernej časti) za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol hmotný majetok obstaraný, sa zahrnie do základu dane rovnomerne, počas zostávajúcej doby odpisovania, alebo

3.  ak daňovník na zdaňovacie obdobie, v ktorom obstaral hmotný majetok, odpisovanie preruší (§ 22 ods. 9) a v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach bude pokračovať v odpisovaní tak, ako by odpisovanie nebolo prerušené, príjem sa zahrnie do základu dane v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach postupne vo výške odpisov hmotného majetku nadobudnutého z týchto prostriedkov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, podpory a príspevku na obstaranie odpisovaného majetku.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva dostal prísľub v roku 2016 na poskytnutie dotácie na obstaranie poľnohospodárskeho stroja, ktorý v máji roku 2016 kúpil za 90 000 eur. Dotácia vo výške 90 000 eur bola daňovníkovi poskytnutá až v roku 2017. Ide o poľnohospodársky stroj zaradený do 1. odpisovej skupiny, t. j. doba odpisovania je 4 roky.

Pri rovnomernom spôsobe uplatňovania odpisov bude dotácia zahrnovaná do základu dane nasledovne:

Rok	Výpočet daňového odpisu	Daňový odpis	Príjem zahrňovaný do základu dane – 1. spôsob	Príjem zahrňovaný do základu dane – 2. spôsob	Príjem zahrňovaný do základu dane – 3. spôsob
2016	90 000 : 4	22 500 / 12 x 8 mesiacov = 15 000 (zostáva neuplatnený odpis z 1. roku ktorý sa uplatní podľa § 27 ods. 2 zákona platného od 1.1.2012)			–
2017	90 000 : 4	22 500	22 500 + 15 000	22 500 + 3 750	15 000
2018	90 000 : 4	22 500	22 500	22 500 + 3 750	22 500
2019	90 000 : 4	22 500	22 500	22 500 + 3 750	22 500
2020	7 500 Zostávajúca časť z 1. roku		7 500	7 500 + 3 750	22 500
2021					7 500

 

?  Príklad

Daňovník (samostatne hospodáriaci roľník) účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva prijal v roku 2016 dotáciu na nákup osiva. Osivo zakúpil v roku 2017, v tomto roku však zmenil spôsob uplatňovania výdavkov – uplatnil tzv. paušálne výdavky. V roku prijatia dotácie účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva a nakoľko dotáciu nepoužil na určený účel, nezahrnul ju ani v roku 2016 do základu dane. V nadväznosti na znenie § 17 ods. 3 písm. h) ZDP daňovník zahrnie túto dotáciu do základu dane až v tom zdaňovacom období, v ktorom ju použije na úhradu daňových výdavkov, t.j. zahrnie ju do základu dane v roku 2017, teda v roku, v ktorom uplatňuje tzv. paušálne výdavky.

V praxi nastávajú aj prípady, keď daňovník, ktorý príjme dotáciu, následne skončí podnikanie, pričom uvedené príjmy (alebo ich časť) nezahrnie do základu dane vzhľadom na to, že ich do momentu skončenia podnikania (§ 17 ods. 8 ZDP)

•    nepoužil na určený účel,

•    použil na určený účel – obstaranie odpisovaného hmotného majetok, ale vzhľadom na spôsob zahrnovania tohto príjmu do základu dane (vo výške odpisov), do momentu skončenia podnikania „nestihol“ do základu dane zahrnúť celý prijatý príjem.

Spôsob úpravy základu dane u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo daňovníka, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, ktorý skončí podnikanie, je ustanovený v § 17 ods. 8 písm. a) ZDP. Aj keď z cit. ustanovenia priamo nevyplýva, že v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k skončeniu podnikania, je daňovník povinný zahrnúť do základu dane aj dotáciu alebo ich zostávajúcu časť, ak neboli zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach podľa § 17 ods. 3 písm. h) ZDP, dotácia predstavuje zdaniteľný príjem. Z uvedeného dôvodu aj takáto dotácia alebo ich časť, sa zahrnie do základu dane, a to najneskôr ku dňu, v ktorom daňovník skončí podnikanie, za predpokladu, že tento príjem nie je povinný daňovník vrátiť do štátneho rozpočtu.

Postup zahrnovania dotácií do základu dane, ktorý je upravený v § 17 ods. 3 písm. h) ZDP, je možné uplatniť len v takom prípade, ak dotácie boli poskytnuté na úhradu výdavkov. Ak by však uvedené príjmy neboli viazané na výdavky príjemcu, zahrnuli by sa v plnej výške do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom ich daňovník prijal (napr. dotácie na tzv. bonitu pôdy).

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva prijal v roku 2016 dotáciu na obstaranie poľnohospodárskeho stroja v sume 80 000 eur. Stroj daňovník aj kúpil za 80 000 eur, ale až v roku 2017. Obstarávacia cena stroja je 80 000 eur a doba odpisovania je 4 roky. Stroj zaradil do majetku v januári 2017 (mal nárok na celý ročný odpis – 12 mesiacov, počas ktorých vyžíval majetok aj v prvom roku odpisovania).

Účtovanie:

Rok	Účtovný prípad	Suma v Eur	Účtovanie
			v peňažnom denníku	v knihe pohľadávok	V knihe záväzkov
2016	Prijatie dotácie na obstaranie stroja	80 000	Príjem neovplyvňujúci základ dane (PNZD)	Zánik pohľadávky voči poskytovateľovi dotácie
2017	Obstaranie stroja	80 000	Výdavok neovplyvňujúci základ dane (VNZD)	–	Zánik záväzku voči dodávateľovi
	Uzávierkové účtovné operácie
	Odpis stroja	20 000	Výdavok ovplyvňujúci ZD (VOZD) – ostatný výdavok	–
	Zahrnutie dotácie	20 000	Príjem ovplyvňujúci ZD (POZD) – ostatný príjem

 

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva získal v januári roku 2016 zo štátneho rozpočtu dotáciu na obstaranie nákladného automobilu vo výške 30 000 eur, ktorý aj v januári roku 2016 kúpil za 60 000 eur a hneď tento mesiac ho aj do majetku zaradil. Ide o vozidlo zaradené do 1. odpisovej skupiny, t. j. doba odpisovania je 4 roky. Ročný odpis pri rovnomernom odpisovaní predstavuje 15 000 eur (60 000 : 4). Daňovník však prijal dotáciu len v sume 30 000 eur, t. j. bola mu poskytnutá len vo výške zodpovedajúcej jednej polovici obstarávacej ceny vozidla. Z uvedeného dôvodu bude počas doby odpisovania zahrnovať do zdaniteľných príjmov ročne sumu 7 500 eur, t. j. sumu zodpovedajúcu jednej polovici rovnomerného ročného odpisu.

Účtovanie:

Rok	Účtovný prípad	Suma v Eur	Účtovanie
			v peňažnom denníku	v knihe pohľadávok	V knihe záväzkov
2016	Prijatie dotácie na obstaranie nákladného automobilu	30 000	PNZD	Zánik pohľadávky voči poskytovateľovi dotácie
2016	Obstaranie nákladného automobilu	60 000	VNZD	–	Zánik záväzku voči dodávateľovi
	Uzávierkové účtovné operácie
	Odpis stroja	15 000	VOZD – ostatný výdavok	–	–
	Zahrnutie dotácie	7 500	POZD – ostatný príjem	–	–

 

?  Príklad

Daňovníkovi v roku 2016 bola poskytnutá dotácia na začatie podnikania (na bežné prevádzkové výdavky) vo výške 3 500 eur. Daňovník v roku 2016 účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva. V roku 2016 daňovník použil dotáciu vo výške 2 300 eur. Zvyšnú časť dotácie plánuje použiť v roku 2017. V akej výške zahrnie prijatú dotáciu v roku 2016 do základu dane?

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, ktorý poskytnutú dotáciu celú nepoužil na úhradu výdavkov, v roku 2016 do základu dane za rok 2016 zahrnie dotáciu len vo výške jej čerpania v roku 2016, t. j. sumu 2 300 eur. Dopad na daň v roku 2016 je neutrálny. Zvyšnú časť dotácie daňovník zahrnie do základu dane v roku jej čerpania (rok 2017).

?  Príklad

Daňovník, ktorý v roku 2015 účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, získal v tomto roku dotáciu na prevádzkové účely vo výške 2 500 eur. V roku 2015 ju čerpal len vo výške 1 000 eur. V roku 2016 sa rozhodol uplatniť výdavky percentom z príjmov, pričom v roku 2016 dotáciu vyčerpal vo výške 1 200 eur. Zvyšnú časť dotácie vyčerpá až v roku 2017. Ako zahrnie dotáciu do základu dane v roku 2015 a v roku 2016?

Nakoľko daňovník v roku 2015, v roku v ktorom dotáciu prijal, účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, pri zahrňovaní dotácie postupoval podľa § 17 ods. 3 písm. h) ZDP. Do základu dane za rok 2015 zahrnul poskytnutú dotáciu vo výške je čerpania v roku 2015, t. j. vo výške 1 000 eur. V takomto spôsobe zahrňovania dotácie do základu dane daňovník pokračuje počas doby čerpania dotácie, a to aj vtedy, ak v roku 2016 zmenil spôsob uplatňovania výdavkov na spôsob podľa § 6 ods. 10 ZDP (ak uplatnil v roku 2016 výdavky percentom z príjmov). V roku 2016 zahrnie dotáciu do základu dane vo výške čerpania dotácie v roku 2016, t. j. vo výške 1 200 eur.

?  Príklad

Živnostníčka dostala z úradu práce dotáciu na chránenú dielňu (na prevádzkové účely). Dotácia jej bola pripísaná na účet v roku 2015 vo výške 9 000 eur. Časť z dotácie vo výške 5 000 eur použila hneď v prvom roku podnikania (v roku 2015) a suma 5 000 eur bola položkou zvyšujúcou základ dane za rok 2015, nakoľko daňovníčka v roku 2015 uplatňovala skutočné preukázateľné výdavky. V roku 2016 živnostníčka zrušila živnosť zo zdravotných dôvodov. Ostal jej však nepoužitý príspevok vo výške 4 000 eur, pričom túto sumu na úrad práce nedokladovala a podľa zmluvy podpísanej s úradom práce nie je povinná vrátiť nepoužitú časť príspevku z dôvodu, že živnosť musela ukončiť zo zdravotných dôvodov. Je nepoužitá časť príspevku vo výške 4 000 eur položkou zvyšujúcou základ dane za rok 2016, alebo je to nezdaniteľný príjem? Ak je položkou zvyšujúcou základ dane v roku 2016, môže si živnostníčka uplatniť paušálne výdavky vo výške 40 % z úhrnu príjmov za rok 2016? Iný zdaniteľný príjem v roku 2016 nemala.

Spôsob úpravy základu dane u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva, ktorý skončí podnikanie, je ustanovený v § 17 ods. 8 písm. a) ZDP. Aj keď z citovaného ustanovenia priamo nevyplýva, že v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k skončeniu podnikania je daňovník povinný zahrnúť do základu dane aj dotáciu alebo ich zostávajúcu časť, ak neboli zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach, podľa § 17 ods. 3 písm. h) ZDP, dotácia predstavujú zdaniteľný príjem. Z uvedeného dôvodu aj takáto dotácia alebo jej časť sa zahrnie do základu dane, a to najneskôr ku dňu, v ktorom daňovník skončí podnikanie, za predpokladu, že tento príjem nie je povinný daňovník vrátiť do štátneho rozpočtu. Časť dotácie, v tomto prípade príspevku z úradu práce, ktorý daňovník nepoužil na určený účel (skončil podnikanie) a nie je povinný ho ani vrátiť, daňovník účtuje ako príjem ovplyvňujúci základ dane najneskôr ku dňu skončenia podnikania. Nakoľko ide o príjem podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP (príjem zo živnosti), daňovník sa môže rozhodnúť pri tomto druhu príjmov uplatniť výdavky percentom z príjmov za splnenia podmienok podľa § 6 ods. 10 ZDP.

?  Príklad

Občan (zdravotne ťažko postihnutý – ZŤP), ktorý podniká na základe živnostenského oprávnenia a dosahuje príjmy podľa § 6 ZDP, dostáva v roku 2016 od Úradu práce príspevok na pracovného asistenta podľa § 59 zákona č. 5/2004 o službách zamestnanosti. Príspevok je vo výške 150 eur mesačne. Pracovnému asistentovi vypláca odmenu vo výške 150 eur mesačne, na základe uzavretej zmluvy o pracovnej asistencii, pričom asistent nie je jeho zamestnancom. Je príspevok na pracovného asistenta prijatý od úradu práce pre ZŤP podnikateľa zdaniteľný príjem a je následne vyplatená odmena pracovnému asistentovi považovaná za daňový výdavok? Predstavuje odmena za pracovnú asistenciu pre asistenta zdaniteľný príjem a o aký druh príjmu sa jedná (aký typ daňového priznania je povinný podať pracovný asistent)? Môže si pracovný asistent uplatniť paušálne výdavky vo výške 40 % z úhrnu príjmov z osobnej asistencie?

Podľa § 9 ods. 2 písm. d) ZDP sú od dane oslobodené plnenia poskytované v rámci aktívnej politiky trhu práce okrem platieb prijatých v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 6 ZDP. Nakoľko daňovník podnikajúci na základe živnostenského oprávnenia ako občan ZŤP prijal príspevok na výkon činnosti pracovného asistenta v súvislosti s výkonom činnosti, z ktorých plynú príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ZDP, príjem nie je od dane z príjmov oslobodený a ide o zdaniteľné príjmy z podnikania podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. Pre daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva je špecifickým spôsobom upravené zdaňovanie dotácií do základu dane v § 17 ods. 3 písm. h) ZDP. Podľa cit. ustanovenia do základu dane sa nezahŕňa dotácia u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva v zdaňovacom období, v ktorom ich prijal, ak neboli použité na úhradu daňových výdavkov, tieto príjmy nepoužité na úhradu daňových výdavkov sú zahrnované do základu dane postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto príjmov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie odpisovaného majetku, resp. v období čerpania dotácie, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté. Podľa § 19 ods. 2 písm. m) ZDP daňovými výdavkami sú výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie zahrnované do príjmov. Pre daňovníka (podnikajúcu FO) odmena, ktorú vypláca pracovnému asistentovi na základe uzatvorenej dohody, predstavuje daňový výdavok ovplyvňujúci základ dane v roku jej úhrady. Daňovník (podnikajúca FO), ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona zahrnie do základu dane príspevok z úradu práce na pracovného asistenta v tom zdaňovacom období, v ktorom sa do základu dane zahrnul aj výdavok hradený z tohto príspevku.

Príjmy pracovného asistenta uvedeného v § 59 ods. 2 písm. b) zákona o službách zamestnanosti dosahované z vykonávania činnosti pracovného asistenta, sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 6 ods. ods. 2 písm. b) ZDP. Pracovný asistent tieto príjmy uvádza v daňovom priznaní k dani z príjmov fyzickej osoby typu B v oddiele č. VI v príslušnom riadku (ods. 2 písm. b) zákona). Pri príjmoch z výkonu pracovného asistenta je možné uplatniť výdavky percentom z príjmov vo výške 40 % z úhrnu príjmov najviac do výšky 5 040 eur ročne za predpokladu splnenia podmienok podľa § 6 ods. 10 ZDP.

Ustanovenie § 17 ods. 3 písm. h) ZDP upravuje špecifický spôsob zahrnovania dotácií do základu dane, len ak dotáciu príjme daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva alebo daňovník, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Ak by takýto príjem plynul daňovníkovi, ktorý uplatňuje tzv. paušálne výdavky, musí celý tento príjem zahrnúť do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom ho prijal, t.j. ak dotáciu príjme daňovník uplatňujúci tzv. paušálne výdavky, príjem sa časovo nerozlišuje. Skutočnosť, či dotáciu daňovník uplatňujúci tzv. paušálne výdavky v zdaňovacom období, v ktorom ich prijal aj použil (čerpal) na stanovený účel, nie je v danom prípade rozhodujúca.

?  Príklad

Daňovník v marci 2016 dostal od Úradu práce dotáciu na začatie podnikania vo výške 2 500 eur. Na základe schválenej kalkulácie nákladov je dotácia účelovo viazaná na kúpu počítača v sume 500 eur, na kúpu elektronickej registračnej pokladne vo výške 600 eur, na kúpu ostatného zariadenia do prevádzky vo výške 500 eur a na ostatné prevádzkové náklady vo výške 900 eur. Daňovník v roku 2016 z poskytnutej dotácie obstaral len počítač (500 eur) a elektronickú registračnú pokladnicu (600 eur) a použil časť dotácie na prevádzkové náklady vo výške 250 eur. Zvyšnú časť poskytnutej dotácie v roku 2016 nevyčerpal. V roku 2016 dosiahol príjmy zo živnosti vo výške 2 000 eur a rozhodol sa uplatniť výdavky percentom z príjmov, nakoľko je to pre neho výhodnejšie. V akej výške zahrnie dotáciu do základu dane za rok 2016?

Nakoľko sa daňovník rozhodol, že za zdaňovacie obdobie roku 2016, v ktorom mu bola dotácia poskytnutá, uplatní výdavky percentom z príjmov, celú dotáciu vo výške 2 500 eur zahrnie do základu dane za rok 2016, bez ohľadu na skutočnosť, že celú dotáciu v roku 2016 nevyčerpal. Prijatú dotáciu pripočíta k príjmom z podnikania a z úhrnu takto vypočítaných príjmov vypočíta výdavky percentom z príjmov.

?  Príklad

Daňovníkovi bola poskytnutá v roku 2016 dotácia na obstaranie stroja vo výške 5 600 eur, ktorý v roku prijatia dotácie nestihol zakúpiť. Dotáciu použil na kúpu stroja až v roku 2017 a stroj zaradil do používania. Za zdaňovacie obdobie roku 2016 sa rozhodol uplatniť výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP. Akým spôsobom zahrnie daňovník prijatú dotáciu do základu dane v roku 2016?

Nakoľko sa daňovník rozhodol, že za zdaňovacie obdobie roku 2016, v ktorom mu bola dotácia poskytnutá, uplatní výdavky percentom z príjmov, celú dotáciu vo výške 5 600 eur zahrnie do základu dane za rok 2016, bez ohľadu na skutočnosť, že dotáciu v roku 2016 nevyčerpal. Prijatú dotáciu pripočíta k príjmom z podnikania a z úhrnu takto vypočítaných príjmov vypočíta výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP.

?  Príklad

Daňovníkovi bola poskytnutá dotácie na účely podnikania, pričom časť dotácie vo výške 2 500 eur mu bola poskytnutá v roku 2015 a časť dotácie vo výške 3 000 eur bola daňovníkovi poskytnutá až v roku 2016. Daňovník sa rozhodol v roku 2015 aj v roku 2016 uplatňovať výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP. Akým spôsobom má zahrnúť dotáciu do základu dane, ak dotácie poskytnuté v jednotlivých rokoch nevyčerpal v plnej výške na stanovený účel?

Nakoľko sa daňovník rozhodol, že za zdaňovacie obdobie roku 2015 uplatní výdavky percentom z príjmov, celú dotáciu vo výške 2 500 eur zahrnie do základu dane za rok 2015, bez ohľadu na skutočnosť, že dotáciu v roku 2015 nevyčerpal. Rovnako bude postupovať v roku 2016, t. j. do základu dane zahrnie celú prijatú dotáciu v roku 2016 vo výške 3 000 eur, bez ohľadu na skutočnosť, že túto prijatú dotáciu v roku 2016 nevyčerpal. Prijaté dotácie v jednotlivých rokoch pripočíta k príjmom z podnikania a z úhrnu takto vypočítaných príjmov vypočíta výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP.

?  Príklad

Daňovník, fyzická osoba vykonávajúca podnikateľskú činnosť na základe živnostenského oprávnenia uplatňuje v roku 2015 percentuálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP. V roku 2015 mu bola poskytnutá prevádzková dotácia vo výške 2 850 eur, ktorú v tomto roku nepoužije na určený účel, ale použije ju až v nasledujúcom zdaňovacom období , t. j. v roku 2016. V roku 2016 však zmení spôsob uplatňovania výdavkov z tzv. paušálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky na základe vedeného jednoduchého účtovníctva. Akým spôsobom daňovník zahrnie prijatú dotáciu do základu dane?

Daňovník je povinný celú prevádzkovú dotáciu vo výške 2 850 eur prijatú v roku 2015, v ktorom uplatňuje výdavky percentom z príjmov, zahrnúť do základu dane v roku 2015, t. j. v roku, v ktorom ju prijal, bez ohľadu na skutočnosť, že túto prijatú dotáciu v roku 2015 nevyčerpal. V nasledujúcom zdaňovacom období, v ktorom zmenil spôsob uplatňovania výdavkov, a v ktorom začne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva, zahrnie do daňových výdavkov výdavky preukázateľne vynaložené na účel, na ktorý mu bola táto dotácia poskytnutá. Nakoľko celú prevádzkovú dotáciu zahrnul do základu dane (zdanil) už v roku 2015, nebude už tento príjem zahŕňať do základu dane v zdaňovacom období roku 2016, v ktorom túto dotáciu použije.

•    písm. j) inventarizačný prebytok odpisovaného HaNM zisteného pri inventarizácii

I.  Daňovník účtujúci v sústave JÚ

1.  odpisovaný majetok

     V súlade s § 6 ods. 4 postupov účtovania v sústave JÚ sa dlhodobý HaNM novozistený pri inventarizácií účtuje v knihách dlhodobého majetku. V súlade so ZDP sa pri tomto majetku uplatňujú daňové odpisy vypočítané rovnomerným spôsobom odpisovania, t.j. základ dane sa zníži o výšku daňových odpisov a súčasne sa zvýši základ dane o nepeňažný príjem vo výške uplatneného odpisu. Uvedený postup je daňovo neutrálny. Z účtovného hľadiska sa pri zavretí účtovných kníh v peňažnom denníku zaúčtujú uzávierkové účtovné operácie tak, že sa zvýšia výdavky zahrnované do základu dane o sumu daňových odpisov podľa § 27 ZDP a zároveň sa zvýšia príjmy zahrnované do základu dane z príjmov o nepeňažný príjem vo výške odpisu podľa § 27 ZDP.

2.  neodpisovaný majetok

     Neodpisovaný majetok novozistený pri inventarizácií sa v súlade s postupmi účtovania v sústave JÚ zaeviduje v účtovnej evidencii v pomocných knihách majetku. V prípade neodpisovaného majetku sa neúčtujú uzávierkové účtovné operácie a preto sa ani neupravuje základ dane. Príjmy zahrnované do základu dane z príjmov sa zvýšia až pri predaji takéhoto majetku

II. Daňovník účtujúci v sústave PÚ

1.  odpisovaný majetok

     V súlade s § 21 ods. 2 postupov účtovania v sústave PÚ sa HaNM novozistený pri inventarizácií účtuje na príslušný majetkový účet so súvzťažným zápisom na účet 384 – Výnosy budúcich období a tieto sa rozpúšťajú do výnosov vo vecnej a časovej súvislosti so zaúčtovaním účtovných odpisov

     Podľa ZDP sa inventarizačný prebytok odpisovaného HaNM zahrnie do základu dane nasledovne:

–   pri HM – počas doby odpisovania stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu, do ktorej je zaradený HM vo výške rovnomerného odpisu podľa § 27 ZDP,

–   pri NM – počas doby odpisovania stanovenej účtovným odpisovým plánom vo výške účtovného odpisu

2.  neodpisovaný majetok

     V súlade s § 11 ods. 4 postupov účtovania v sústave PÚ sa prebytok neodpisovaného dlhodobého majetku účtuje na ťarchu účtu majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Vzhľadom nato, že ZDP špecificky nerieši zahrnutie novozisteného neodpisovaného majetku do základu dane, v súlade s § 17 ods. 1 ZDP sa zahrnie do základu dane v súlade s účtovníctvom, t.j. celý zaúčtovaný výnos ovplyvňuje základ dane v tom zdaňovacom období, v ktorom daňovník o inventarizačnom prebytku účtoval.

-   v ods. 3 písmene k) a l) sa s účinnosťou od 1. 1. 2016 určuje postup zahrňovania prijatého sponzorského podľa zákona o športe u športovcov a športových odborníkov zahŕňaných medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP a športových organizácií. Možnosť poskytovania sponzorského a presné vymedzenie jeho poskytovania je uvedený v § 50 a 51 zákona o športe.

Podľa § 50 zákona o športe sa zmluvou o sponzorstve v športe sponzor zaväzuje poskytnúť priame alebo nepriame peňažné plnenie alebo nepeňažné plnenie (ďalej len „sponzorské“) športovcovi, športovému odborníkovi podľa § 6 ods. 1 písm. a), t.j. trénerovi a inštruktorovi v športe, alebo športovej organizácii (ďalej len „sponzorovaný“) a sponzorovaný sa zaväzuje umožniť sponzorovi spájať názov alebo obchodné meno sponzora alebo označenie sponzora alebo jeho výrobku so sponzorovaným a využiť sponzorské na dohodnutý účel súvisiaci so športovou činnosťou. Ak je sponzorovaným športovec alebo určený športový odborník účelom sponzorského nesmie byť ich mzda alebo odmena za vykonávanie športu alebo inej športovej činnosti.

Sponzorovaný môže uvádzať názov alebo obchodné meno, sídlo, logo sponzora alebo logo jeho výrobku v spojení s účelom, na ktorý bolo sponzorské poskytnuté. Náklady na uvádzanie sponzora nesmú presiahnuť 10 % hodnoty sponzorského.

Zmluva o sponzorstve v športe sa uzatvára v písomnej forme a musí obsahovať tieto podstatné náležitosti

a)  identifikačné údaje zmluvných strán,

b)  obdobie trvania zmluvy, najviac do konca štvrtého roku nasledujúceho po roku, v ktorom bola sponzorovanému poskytnutá prvá časť sponzorského,

c)  spôsob zániku zmluvy,

d)  účel a rozsah sponzorského vrátane časového rozvrhu a spôsobu jeho poskytnutia a použitia,

e)  podmienky, ktoré musí sponzorovaný splniť na poskytnutie sponzorského vrátane lehoty na oznámenie ich splnenia.

Sponzor je oprávnený od zmluvy o sponzorstve v športe odstúpiť, ak sponzorovaný používa sponzorské v rozpore s dohodnutým účelom.

Zmluvu o sponzorstve v športe, jej zmeny a doplnenia zverejní sponzorovaný najneskôr do 30 dní odo dňa jej podpisu oboma zmluvnými stranami. Zmluva o sponzorstve v športe sa zverejňuje.

Ak sponzorské nebolo použité do konca obdobia, na ktoré bola zmluva o sponzorstve v športe uzavretá, alebo ak nebolo použité v súlade s dohodnutým účelom, je sponzorovaný povinný vrátiť sponzorovi nevyčerpanú sumu sponzorského alebo sumu, ktorá bola použitá v rozpore s dohodnutým účelom.

Sponzor má právo žiadať informácie o použití sponzorského a doklady preukazujúce použitie sponzorského a sponzorovaný je povinný mu ich bezodkladne poskytnúť.

Sponzorovaný je povinný priebežne zverejňovať informácie o spôsobe použitia sponzorského najneskôr do 25. dňa nasledujúceho kalendárneho mesiaca, ak nevedie príjmy a výdavky sponzorského na osobitnom bankovom účte.

V súvislosti s poskytnutým sponzorským sa upravuje aj osobitný spôsob zahrňovania sponzorského do príjmov športovca alebo športového odborníka v závislosti od spôsobu účtovania týchto sponzorovaných, ktorý je upravený v § 17 ods. 3 novom písm. k) a l) ZDP.

Spôsob zahrňovania takto prijatého sponzorského je v týchto ustanoveniach upravený rovnakým spôsobom ako v prípade prijatých dotácií, t.j. bude sa zahŕňať do základu dane vo výške v akej bol použitý na úhradu výdavkov a to podľa účelu a rozsahu vrátane časového rozvrhu určeného v uzavretej sponzorskej zmluve medzi sponzorom a sponzorovaným [bližšie uvedené v § 17 ods. 3 písm. k) a l) ZDP].

Rovnako na strane sponzora sú v § 17 ods. 19 písm. h) ZDP určené podmienky, za ktorých si sponzor môže sponzorské uznať do daňových výdavkoch (uvedené bližšie v tomto ustanovení).

-   odseky 5 až 7 upravujú postup pri úprave základu dane závislej osoby uvedenej v § 2 písm. n) a r) ZDP v prípade ak v rámci vzájomných obchodných vzťahov bola použitá iná cena aká by bola dohodnutá medzi nezávislými osobami. Ide o situáciu kedy došlo k porušeniu princípu nezávislého vzťahu.

Pri vyčísľovaní základu dane daňovníkov s ODP, ktorí vykonávajú na území SR svoju činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne, sa postupuje podľa všeobecných ustanovení o zisťovaní základu dane obsiahnutých v ZDP. Základ dane daňovníka s ODP, ktorý vykonáva činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne, však v súlade s § 17 ods. 7 ZDP nemôže byť nižší, ako by bol dosiahnutý, keby ako nezávislá osoba vykonávala rovnaké alebo podobné činnosti nezávisle od jej zriaďovateľa. Základ dane stálej prevádzkarne sa upravuje podľa § 17 ods. 5 ZDP o rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch zahraničných závislých osôb vrátane cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, pričom tento rozdiel znížil základ dane. Pri úprave základu dane stálej prevádzkarne sa postupuje podľa § 18 ZDP, pričom do zdaniteľných príjmov sa zahŕňa príjem dosiahnutý činnosťou stálej prevádzkarne.

Podľa § 17 ods. 5 ZDP súčasťou základu dane závislej osoby je aj rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb vrátane cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, pričom tento rozdiel znížil základ dane alebo zvýšil daňovú stratu. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18.

Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomerná časť výdavkov (nákladov) na služby vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak

a)  služba preukázateľne súvisí s predmetom činnosti tejto závislej osoby,

b)  by si musela objednať túto službu u nezávislých osôb alebo takúto činnosť vykonať sama, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou,

c)  cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1),

d)  preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.

Do daňových výdavkov daňovníka s ODP, ktorý vykonáva činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne, sa v súlade s § 17 ods. 7 ZDP môžu zahrnúť aj náklady preukázateľne vynaložené zriaďovateľom stálej prevádzkarne na účely tejto stálej prevádzkarne vrátane nákladov na vedenie a všeobecných správnych výdavkov, bez ohľadu na miesto ich vzniku, ak zriaďovateľ stálej prevádzkarne preukáže úhrnnú výšku týchto nákladov za podnik ako celok, zdôvodní spôsob ich delenia medzi jednotlivé časti podniku daňovníka a preukáže tok výrobkov alebo služieb smerujúcich do tejto stálej prevádzkarne.

Ak nemožno určiť základ dane týmto spôsobom, na jeho určenie možno použiť aj pomer zisku alebo straty k nákladom alebo k hrubým príjmom pri porovnateľných činnostiach u porovnateľných daňovníkov alebo porovnateľnú výšku obchodného rozpätia a podobné porovnateľné ukazovatele, ak sa na ich základe preukázateľne vyčísli základ dane. Ďalej možno použiť metódu rozdelenia celkových ziskov podniku daňovníka jeho rôznym častiam alebo organizačným zložkám, ak sa dodrží princíp nezávislého vzťahu (§ 18). Daňovník môže písomne požiadať správcu dane o odsúhlasenie konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne. Na odsúhlasenie konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18 ods. 4.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 dochádza k úprave ustanovení § 17 ods. 5 až 7.

Ustanovenie § 17 ods. 5 po 1. 1. 2017 je schválené v znení:

„(5) Súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm. n) a r) je aj rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných nekontrolovaných transakciách, pričom tento rozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomernú časť výdavkov (nákladov) vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak

a)  tieto výdavky (náklady) preukázateľne súvisia s predmetom činnosti tejto závislej osoby,

b)  by musela sama znášať tieto výdavky (náklady) alebo by si musela takú službu objednať u nezávislých osôb, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou,

c)  suma výdavkov (nákladov) alebo cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1),

d)  preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) takto súvisiacich alebo vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.“.

V tejto novej úprave dochádza k viacerým zmenám.

Prvou zmenou je nahradenie pojmu „vzájomný obchodný vzťah“ pojmom „kontrolovaná transakcia“, pričom pojem „kontrolovaná transakcia“ je zadefinovaný v rámci novej definície zavedenej v § 2 písm. ab). Podľa tejto úpravy je kontrolovanou transakciou právny vzťah alebo iný vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami uvedenými v § 2 písmen n) a r), pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami podľa § 6 alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem (výnos) z činnosti alebo z nakladania s majetkom. Pri posudzovaní kontrolovanej transakcie sa berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti.

Dôvodom zmeny je rôzny výklad pojmu vzájomný obchodný vzťah, ktorý vnášal právnu neistotu do aplikácie povinností transferového oceňovania. Zavedením tohto pojmu „kontrolovaná transakcia (controlled transaction)“ dochádza aj k zosúladeniu s pojmom, ktorý sa používa pri definovaní obdobných vzťahov medzi závislými osobami v Smernici OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní.

Za kontrolovanú transakciu sa nepovažuje vzťah osôb, kde na jednej strane stojí fyzická osoba, ktorá dosahuje príjmy z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP, pričom však takto prenajímanú nehnuteľnosť nemá zaradenú v obchodnom majetku a na druhej strane je nájomca, fyzická blízka osoba v zmysle § 2 písm. n) ZDP, ktorá využíva prenajatú nehnuteľnosť výlučne na osobné účely.

Zároveň sa do tohto ustanovenia dopĺňa, že sa v rámci posudzovania kontrolovaných transakcií medzi závislými osobami bude sledovať nielen cena, ale aj podmienky, ktoré by sa použili v transakciách medzi nezávislými osobami.

Poslednou zmenou v tomto ustanovení je skutočnosť, že pri určovaní základu dane závislej osoby je možné zahrnúť do výdavkov aj iné výdavky ako len výdavky na služby, pričom musí byť stále zabezpečené, že ide len o výdavky, ktoré spĺňajú podmienky uvedené v § 17 ods. 5 písmenách a) až d), ako napr. že ide o výdavky, ktoré preukázateľne súvisia s činnosťou závislej osoby.

Cieľom úpravy vykonaná v § 17 ods. 6 je spresnenie postupu pri vykonaní korešpondujúcej úpravy závislou osobou.

Uvedené znamená, že ak si prvý daňovník sám upravil základ dane podľa § 17 ods. 5, iná závislá osoba (rezident SR) môže vykonať korešpondujúcu úpravu základu dane (zníženie) bez povinnosti podania žiadosti správcovi dane o povolenie tejto úpravy.

Ak by však na jednej strane bol daňovník, ktorý uplatňoval daňovú úľavu, potom je druhá závislá osoba povinná vykonať korešpondujúcu úpravu, t.j.

–   ak daňovník uplatňujúci úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b zníži základ dane podaním dodatočného daňového priznania podľa § 30a ods. 8 alebo § 30b ods. 8, je iná závislá osoba (rezident SR) povinná vykonať úpravu zvyšujúcu základ dane podľa § 17 ods. 5,

–   ak iná závislá osoba primárne vykoná úpravu základu dane podľa § 17 ods. 5, je daňovník uplatňujúci úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b povinný znížiť základ dane pre kontrolované transakcie. Zároveň sa ukladá povinnosť oznámiť správcovi dane vykonanie úpravy základu dane medzi závislými osobami, ktorá má za následok zníženie základu dane.

V § 17 ods. 7 dochádza k úplnému zjednoteniu postupu s § 18 ods. 4 a 5, podľa ktorého správca dane odsúhlasuje použitie konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne.

Úpravy v základe dane medzi závislými osobami uvedené v § 17 ZDP sú významovo totožné s článkom 7 modelovej zmluvy OECD, ktorý určuje spôsob určenia ziskov podnikov vykonávajúcich činnosť v zahraničí prostredníctvom stálej prevádzkarne.

V tomto článku je vymedzený základný princíp zdaňovania ziskov podniku zmluvného štátu v druhom zmluvnom štáte. Právo zdanenia je druhému zmluvnému štátu prisúdené len v tom prípade, ak zahraničnému podniku vzniká na území druhého zmluvného štátu stála prevádzkareň. Podmienky vzniku stálej prevádzkarne vymedzuje článok 5 modelovej zmluvy OECD. Tento článok však nerieši rozsah ziskov, ktoré by mohli podliehať zdaneniu v štáte, v ktorom stála prevádzkareň vznikla. Stanovenie ziskov, ktoré je možné zdaniť v druhom zmluvnom štáte, t.j. prisúdiť stálej prevádzkarni, upravuje článok 7 modelovej zmluvy OECD.

Stálej prevádzkarni sa prisúdia zisky, ktoré by mohla dosiahnuť v prípade, ak by bola samostatným a nezávislým podnikom vykonávajúcim rovnaké alebo obdobné činnosti za rovnakých alebo obdobných podmienok, pričom pri určovaní ziskov stálej prevádzkarne sa do úvahy vezmú funkcie vykonávané, aktíva využívané a riziká znášané podnikom prostredníctvom stálej prevádzkarne a prostredníctvom iných častí podniku. Podstatou uvedeného prístupu nie je rozdelenie celkového zisku podniku medzi stálu prevádzkareň a ostatné časti podniku, ale prisúdiť stálej prevádzkarni zisky stanovené ako keby bola samostatným podnikom. Z uvedeného dôvodu môžu teda v praxi nastať situácie, že stálej prevádzkarni budú prisúdené zisky aj napriek tomu, že podnik ako celok ziskový nie je.

Prisúdenie ziskov stálej prevádzkarni vyplynie z vyčíslenia ziskov stálej prevádzkarne zo všetkých jej činností, t.j. transakcií s nezávislými osobami, transakcií s prepojenými spoločnosťami (s priamym uplatnením Smernice OECD o transferovom oceňovaní) a taktiež aktivít s ostatnými časťami podniku. Pre vyčíslenie ziskov stálej prevádzkarne je nutné vykonať analýzu, ktorá pozostáva z dvoch krokov.

Prvým krokom je uskutočnenie funkčnej analýzy, ktorá povedie k:

•    prisúdeniu práv a povinností stálej prevádzkarne, ktoré jej vyplývajú z transakcií medzi podnikom, ktorého stálou prevádzkarňou je a samostatnými (oddelenými) podnikmi;

•    identifikácii významných ľudských činností pre určenie ekonomického vlastníctva aktív (majetku) a prisúdenie ekonomického vlastníctva aktív (majetku) stálej prevádzkarni;

•    identifikácii významných ľudských činností pre určenie podstupovaných rizík a prisúdenie rizík stálej prevádzkarni;

•    identifikácia iných činností stálej prevádzkarne;

•    rozpoznanie a vymedzenie povahy aktivít medzi stálou prevádzkarňou a iných častí podniku, ktorého stálou prevádzkarňou je;

•    prisúdenie kapitálu na základe aktív (majetku) a rizík prisúdených stálej prevádzkarni.

Druhým krokom je ocenenie všetkých transakcií s prepojenými spoločnosťami, ktoré boli stálej prevádzkarni prisúdené, v súlade s odporúčaniami stanovenými v smernici OECD o transferovom oceňovaní. Obdobne sa ocenia aj všetky aktivity stálej prevádzkarne, ktoré uskutočňuje s inými časťami podniku, ktorého stálou prevádzkarňou je. Ocenenie uvedených transakcií v súlade s princípom nezávislého vzťahu pozostáva z:

•    analýzy porovnateľnosti uvedených transakcií stálej prevádzkarne s nezávislými transakciami, a to na základe uplatnenia faktorov porovnateľnosti (napr. charakteristika majetku alebo služby, ekonomické okolnosti, obchodná stratégia),

•    uplatnenia jednej z metód transferového oceňovania s cieľom dosiahnuť vyrovnanie ocenenia uvedených transakcií stálej prevádzkarne s princípom nezávislého vzťahu.

Celý proces prisudzovania ziskov stálej prevádzkarni podľa jednotlivých krokov je podrobnejšie rozpracovaný vo vydanej správe. Uvedené pravidlá sa vzťahujú nielen na prisudzovanie ziskov stálej prevádzkarni, ktoré sa zdania v štáte, kde je stála prevádzkareň umiestnená, ale rovnako sa týkajú aj zamedzenia dvojitého zdanenia v zmysle článku 23a a 23b modelovej zmluvy OECD v druhom zmluvnom štáte. Ak zisky prisúdené stálej prevádzkarni nebudú určené v súlade s článkom 7 zmluvy o ZDZ, každý zmluvný štát je oprávnený urobiť úpravu ziskov s cieľom dosiahnuť súlad s týmto článkom. Ak jeden zmluvný štát uskutoční úpravu ziskov stálej prevádzkarne, článok 7 modelovej zmluvy OECD umožňuje druhému zmluvnému štátu vykonať recipročnú úpravu ziskov (tzv. korešpondujúcu úpravu) na účely zamedzenia dvojitého zdanenia ziskov podniku.

Vzhľadom k tomu, že transakcie medzi stálou prevádzkarňou a inými časťami podniku, ktorého stálou prevádzkarňou je, nemajú žiadne právne dôsledky z hľadiska podniku ako celku (transakcie môžu existovať, aj keď neexistuje právne záväzný kontrakt), je v prípade vyčísľovania ziskov stálej prevádzkarne potrebná detailnejšia analýza a podrobnejšie preskúmanie okolností než v prípade určovania ziskov prepojených spoločností.

Ak zisky stálej prevádzkarne zahŕňajú aj také príjmy, ktoré sú riešené osobitným článkom v modelovej zmluve OECD (napr. dividendy), mohli by vznikať pochybnosti ohľadom uplatňovania príslušnej zmluvy o ZDZ. Z tohto dôvodu je v komentári zdôraznená priorita ostatných článkov upravujúcich osobitné kategórie príjmov pred článkom 7 modelovej zmluvy OECD. Článok 7 modelovej zmluvy OECD sa použije na zisky podnikov, ktoré nepatria medzi iné druhy príjmov pokryté ostatnými článkami modelovej zmluvy OECD (napr. článkom 10, 11, 12).

Stanovenie ziskov prisúdených stálej prevádzkarni podľa článku 7 modelovej zmluvy OECD alokuje právo zdanenia týchto ziskov medzi zmluvnými štátmi. Ak sú zisky prisúdené stálej prevádzkarni podľa článku 7 modelovej zmluvy OECD, to či a ako budú v skutočnosti zdanené závisí od vnútroštátnych právnych predpisov konkrétneho zmluvného štátu. To znamená, že článok 7 modelovej zmluvy OECD nerieši, či vynaložené výdavky (náklady) sú daňovo uznanými výdavkami podniku. Podmienky uznania nákladov do daňových výdavkov a stanovenie zdaniteľných príjmov je vecou národnej legislatívy každého zmluvného štátu a rozdiely medzi spôsobom zdanenia podľa domácich právnych predpisov dvoch štátov týkajúce sa napr. doby odpisovania, obdobia, v ktorom sú výdavky daňovo uznané, budú prirodzene viesť k rozdielnej výške zdaniteľného príjmu v každom štáte.

-   v ods. 8 a 9 je určená povinnosť daňovníkov upraviť základ dane v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zrušeniu daňovníka s likvidáciou (§ 41 ods. 3), alebo v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz (§ 41 ods. 5), alebo v ktorom dochádza k skončeniu podnikania daňovníka (§ 6) alebo k skončeniu inej samostatnej zárobkovej činnosti, alebo prenájmu (§ 6). Daňovník upravuje základ dane podľa skutočnosti, či účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 [§ 17 ods. 8 písm. a) zákona] alebo účtuje v sústave podvojného účtovníctva [§ 17 ods. 8 písm. b) zákona] alebo uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10 [§ 17 ods. 8 písm. c) zákona].

Pre daňovníka to znamená, že túto úpravu musí vykonať, ak

     skončil podnikanie, inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo prenájom (§ 17 ods. 9 ZDP), pre daňové účely sa za skončenie podnikania považuje

-   zánik oprávnenia, osvedčenia alebo iného rozhodnutia na výkon činnosti,

-   prerušenie alebo pozastavenie a neobnovenie podnikania do lehoty na podanie daňového priznania s výnimkou sezónnych činností alebo

-   skončenie poberania príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo poberania príjmov z prenájmu, pričom za skončenie poberania príjmov sa považuje aj skončenie poberania príjmov z dôvodu úmrtia daňovníka (v tomto prípade úpravu základu dane vykoná za zomretého daňovníka dedič alebo osoba, na ktorú prešlo právo na príjmy podľa § 35 ZP, ktoré sú podľa § 49 ZDP povinní podať daňové priznanie za zomretého daňovníka z príjmov dosiahnutých zomretým daňovníkom za príslušnú časť roka – do dňa jeho smrti),

     zmenil spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 19 na spôsob podľa § 6 ods. 10 ZDP, alebo ak začal účtovať po období, v ktorom nebol účtovnou jednotkou ale len v prípade, ak mení výdavky vedené v podvojnom účtovníctve na výdavky podľa § 6 ods. 10 zákona alebo naopak (§ 51a ods. 4 zákona). Uvedené sa však týka daňovníkov fyzických osôb.

Ak daňovník účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11, upraví základ dane o cenu nespotrebovaných zásob, zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) a e) a opravných položiek k nadobudnutému majetku, výšku záväzkov, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok podľa § 19 a výšku pohľadávok, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem, okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a o pomernú výšku nájomného, ktorá pripadá na príslušné zdaňovacie obdobie alebo jeho časť. Pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa zahrnie do základu dane iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané, cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane.

Ak daňovník účtuje v sústave podvojného účtovníctva, upraví základ dane o zostatky vytvorených rezerv a opravných položiek, príjmov budúcich období, výnosov budúcich období, výdavkov budúcich období a nákladov budúcich období s výnimkou tých, ktoré preukázateľne súvisia s obdobím likvidácie alebo konkurzu.

Ak daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov (podľa § 6 ods. 10), upraví základ dane o cenu nespotrebovaných zásob a o výšku pohľadávok s výnimkou pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) ZDP.

V uvedených prípadoch daňovník, ktorý je účtovnou jednotkou, uzavrie účtovné knihy vždy ku dňu skončenia podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti a zostaví mimoriadnu účtovnú závierku (v prípade, ak ukončil alebo pozastavil podnikanie k poslednému dňu účtovného obdobia, zostaví riadnu účtovnú závierku). Zároveň upraví základ dane predpísaným spôsobom v zmysle § 17 ods. 8 ZDP.

Upozornenie

Uvedené úpravy základu dane daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva vykonáva v rámci uzávierkových účtovných operácií (ide o položky zvyšujúce a znižujúce príjmy a výdavky). Takýto daňovník nevypĺňa riadky daňového priznania, v ktorých sa uvádzajú položky zvyšujúce základ dane a položky znižujúce základ dane, nakoľko tieto riadky sú určené pre daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva, resp. daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva podávajúceho dodatočné daňové priznanie.

U daňovníka, ktorý uplatňuje výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10, resp. u daňovníka, ktorý uplatňuje skutočné preukázateľne vynaložené daňové výdavky na základe vedenej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP uvádzaných v evidencii podľa týchto ustanovení zákona. To znamená, že daňovník tieto sumy neuvádza na riadkoch daňového priznania, v ktorých sa uvádzajú položky zvyšujúce základ dane a položky znižujúce základ dane.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva (nie je platiteľ DPH) k 30. 4. 2016 ukončil živnosť. Ku dňu skončenia podnikania nemal uhradené pohľadávky voči odberateľom vo výške 20 000 eur. Musí upraviť základ dane za zdaňovacie obdobie roku 2016 o evidované pohľadávky?

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva uzavrie účtovné knihy ku dňu skončenia podnikania a zostaví mimoriadnu účtovnú závierku. V súlade s ustanovením § 17 ods. 8 ZDP daňovník zvýši základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2016 o výšku evidovaných pohľadávok s výnimkou pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva k 30. 6. 2016 ukončil živnosť. Ku dňu skončenia podnikania mu ostali na sklade zásoby v hodnote 10 000 eur. Je povinný upraviť základ dane (zvýšiť základ dane) o hodnotu týchto zásob?

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva uzavrie účtovné knihy ku dňu skončenia podnikania a zostaví mimoriadnu účtovnú závierku. V súlade s ustanovením § 17 ods. 8 ZDP daňovník zvýši základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2016 o výšku evidovaných zásob. Pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa zahrnie do základu dane iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva ( nie je platiteľ DPH) k 30. 5. 2016 ukončil živnosť. Ku dňu skončenia podnikania eviduje záväzky voči zdravotnej poisťovni a sociálnej poisťovni vo výške 256 eur. Tieto povinné odvody za mesiac máj 2016 uhradil v júni 2016, kedy už podnikateľskú činnosť nevykonával. Upravuje daňovník základ dane za rok 2016 o výšku takto evidovaných záväzkov ku dňu skončenia podnikania?

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva uzavrie účtovné knihy ku dňu skončenia podnikania a zostaví mimoriadnu účtovnú závierku ku dňu skončenia podnikania. V súlade s ustanovením § 17 ods. 8 ZDP daňovník upraví základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2016 o výšku evidovaných záväzkov ku dňu skončenia podnikania. To znamená, že daňovník zníži základ dane za zdaňovacie obdobie roku 2016 o výšku evidovaných záväzkov voči poisťovniam ku dňu skončenia podnikania (ich úhrada sa považuje za daňový výdavok).

?  Príklad

Daňovník vykonáva podnikateľskú činnosť na základe živnostenského oprávnenia, pričom k 30. 9. 2016 ukončil živnosť. Iné príjmy podľa § 6 ZDP nedosahoval. Za zdaňovacie obdobie 2016 sa rozhodol uplatniť výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP. Ku dňu skončenia podnikania mal evidované nespotrebované zásoby vo výške 1 200 eur a pohľadávky vo výške 3 620 eur. Je daňovník povinný upraviť základ dane (zvýšiť príjmy) o hodnotu týchto zásob a hodnotu pohľadávok?

Ak dôjde k skončeniu podnikania u daňovníka, ktorý v tomto zdaňovacom období uplatňuje výdavky percentom z príjmov (podľa § 6 ods. 10), daňovník upraví základ dane o cenu nespotrebovaných zásob a o výšku pohľadávok s výnimkou pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) ZDP. Daňovník v tomto prípade o sumu evidovaných pohľadávok a nespotrebovaných zásob zvýši svoje zdaniteľné príjmy za príslušné zdaňovacie obdobia a z takto navýšených príjmov vypočíta percentuálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva k 30. 7. 2016 ukončil živnosť. Daňovník má v obchodnom majetku zaradený osobný automobil, ktorý obstaral v roku 2014 a jeho zostatková cena ku dňu skončenia podnikania je vo výške 8 500 eur. Ku dňu skončenia podnikania daňovník neeviduje žiadne zásoby, pohľadávky a záväzky. Je povinný upraviť základ dane o hodnotu zostatkovej ceny hmotného majetku.

Z ustanovenia § 17 ods. 8 písm. a) ZDP v prípade skončenia podnikania nevyplýva pre daňovníka povinnosť upraviť základ dane aj o zostatkovú cenu hmotného majetku. Daňovník teda nie je povinný zvýšiť základ dane o zostatkovú cenu hmotného majetku, evidovanú ku dňu skončenia podnikania. 

-   v odseku 12 je určený spôsob úpravy základu dane u daňovníka s príjmami z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela alebo z použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ZDP, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, pri postúpení alebo vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie.

Pri postúpení alebo vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo evidencie

•    u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva o príjmoch podľa § 6 ZDP a k nim príslušných výdavkoch, vychádzajúc aj z postupov jednoduchého účtovníctva, o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy resp. výdavky, ktoré sa zahrňujú do základu dane v rámci uzávierkových účtovných operácií,

•    u daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ZDP uplatňuje výdavky spôsobom určeným v § 6 ods. 10 ZDP (percentom z príjmov), pri uplatnení

–   § 17 ods. 12 písm. a) a b) ZDP o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy a z takto zvýšených príjmov vypočíta percentuálne výdavky,

–   § 17 ods. 12 písm. c) a d) ZDP o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky percentuálne výdavky neupravuje, t.j. nezvyšuje, nakoľko obstarávacia cena pohľadávky je už zahrnutá v percentuálnych výdavkoch,

•    u daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP uplatňuje preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie podľa § 6 ods. 14 ZDP a rovnako aj u daňovníka, ktorý pri príjmoch z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP uplatňuje preukázateľné daňové výdavky a vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, pri uplatnení

–   § 17 ods. 12 písm. a) a b) ZDP o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy,

–   § 17 ods. 12 písm. c) a d) ZDP o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky zvýši výdavky.

Pri uplatňovaní § 17 ods. 12 ZDP je potrebné vychádzať zo skutočnosti, že súčasťou hodnoty pohľadávky (o ktorú sa upraví základ dane alebo daňová strata) je DPH, s výnimkou platiteľa DPH, ak tento postúpi, vloží alebo vyradí z účtovníctva alebo z evidencie vlastnú pohľadávku. V takomto prípade sa pri uplatnení cit. ustanovenia vychádza z hodnoty pohľadávky bez DPH, ktorú je platiteľ DPH povinný platiť podľa zákona o DPH.

-   odsek 15 a 29 – V súlade so zákonom o účtovníctve, ak účtovná jednotka nemôže dodržať zásadu vecnej a časovej súvislosti (oprava chýb účtovania), účtovná jednotka zaúčtuje a vykáže účtovné prípady týkajúce sa predchádzajúcich účtovných období v tom účtovnom období, v ktorom tieto skutočnosti zistila. Ide o prípady, kedy účtovná jednotka náklady a výnosy nezaúčtovala alebo zaúčtovala v nesprávnej výške do účtovného obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia. V tomto prípade hovoríme o oprave chýb minulých účtovných období.

Postupy účtovania v sústave PÚ rozlišujú významné a nevýznamné opravy chýb minulých účtovných období. Významnosť chyby si stanovuje účtovná jednotka sama, pričom hranicu významnosti by mala mať stanovenú v internej smernici:

–   opravy chýb nevýznamných nákladov a výnosov minulých období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti účtovnej jednotky,

–   opravy chýb významných nákladov a výnosov minulých období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia prostredníctvom účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo účtu 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

Na účely vyčíslenia základu dane sa opravy chýb minulých účtovných období bez ohľadu na spôsob ich účtovania (do nákladov, výnosov, resp. na účtoch 428 alebo 429) sa zahrnú do základu dane v tom zdaňovacom období, s ktorým vecne a časovo súvisia a to aj napriek tomu, že sú súčasťou výsledku hospodárenia v účtovnom období, v ktorom sa oprava vykonala. Na základe uvedeného daňovníkovi po zaúčtovaní opravy chýb minulých účtovných období vzniká povinnosť podať dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie.

Ak daňovník v predchádzajúcich účtovných obdobiach zahrnul do výsledku hospodárenia nižšie náklady (výdavky) alebo vyššie výnosy (príjmy), ako mu to vyplýva zo zákona o účtovníctve, a z tohto dôvodu vykázal vyšší základ dane alebo nižšiu daňovú stratu a odviedol vyššiu daň má možnosť rozhodnúť sa z dôvodu účtovania opravy chýb minulých rokov:

–   podať dodatočné daňové priznanie alebo

–   zahrnúť toto opravu chýb do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom o nej účtovná jednotka účtovala.

Postup § 17 ods. 29 môže daňovník uplatniť iba v prípade, že za príslušné zdaňovacie obdobie nezaniklo právo na vyrubenie dane.

-   odsek 16 – Spôsob zahrňovania príjmov z predaja majetku daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie do základu dane závisí od skutočnosti, či predávaný majetok bol alebo nebol používaný na činnosti, z ktorej príjmy boli zdaniteľné (podnikateľská činnosť), alebo boli oslobodené od dane (hlavná činnosť):

•    ak bol majetok používaný na činnosť, z ktorej príjmy boli predmetom dane a podliehali zdaneniu (napr. prenájom majetku), pri predaji tohto majetku sa do základu dane zahrnie rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu stanovenú podľa § 25 zvýšenú o vykonané technické zhodnotenie a zníženú o odpisy uplatnené v daňových výdavkoch vypočítané rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania podľa § 27 alebo § 28 ZDP,

•    ak majetok nebol používaný na činnosť, z ktorej príjmy boli predmetom dane (napr. jej hlavná činnosť), súčasťou základu dane je rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu, v ktorej bol majetok ocenený v účtovníctve pri jeho nadobudnutí, zvýšenú o náklady preukázateľne vynaložené na jeho technické zhodnotenie.

Z dikcie ustanovenia vyplýva, že sa posudzuje každý predaj majetku samostatne, t.j. nie je možné uplatniť úhrn daňových zostatkových cien voči úhrn príjmu z predaja majetku za príslušné zdaňovacie obdobie. Zároveň je potrebné upozorniť na skutočnosť, že aj na daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie (ak nejde o majetok, z ktorého príjmy sú od dane oslobodené podľa § 13) sa vzťahuje

–   limitovanie výšky daňových odpisov v roku zaradenia majetku do užívania a to v pomernej časti pripadajúcej na počet mesiacov, počas ktorých daňovník o majetku účtoval,

–   limitovanie zahrnovania vstupnej ceny do základu dane pri osobných automobiloch, ktorých vstupná cena je vyššia ako 48 000 eur podľa § 17 ods. 34,

–   možnosť uplatnenia daňovej zostatkovej ceny pri špecificky vymedzenom majetku v § 19 ods. 3 písm. b) (napr. osobné automobily, budovy zaradené do odpisovej skupiny 6) len do výšky príjmov z predaja a možnosť uplatnenia pomernej časti ročného odpisu v roku predaja tohto majetku podľa § 22 ods. 12 ZDP,

–   obmedzenie výšky daňových odpisov do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie v nadväznosti na rozsah a dobu prenájmu.

?  Príklad

Príspevková organizácia, ktorej zriaďovateľom je obec dosahuje príjmy z prenájmu nehnuteľnosti. Sú tieto príjmy predmetom dane príspevkovej organizácie a sú zdaniteľnými príjmami?

Príspevková organizácia sa na účely ZDP považuje podľa § 12 ods. 3 za daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania. V súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane takéhoto daňovníka sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z nájomného. Podľa § 13 ods. 1 písm. a) príjmy z prenájmu majetku predstavujú pre príspevkovú organizáciu zdaniteľné príjmy bez ohľadu nato, či sa prenájom uskutočňuje v hlavnej alebo podnikateľskej činnosti, ku ktorým si do daňových výdavkov môže uplatniť výdavky (náklady) súvisiace s prenájmom tohto majetku za podmienok stanovených v zákone o dani z príjmov. Ide najmä o odpisy z prenajímaného majetku stanovené na základe § 27 alebo § 28 zákona o dani z príjmov, pričom pri uplatnení daňových odpisov je potrebné postupovať v súlade s § 19 ods. 3 písm. a) ZDP (uplatnenie daňových odpisov len do výšky príjmov z prenájmu vzťahujúcich sa na príslušné zdaňovacie obdobie). Okrem odpisov si môže príspevková organizácia k príjmom plynúcim z prenájmu majetku uplatniť aj ďalšie náklady súvisiace s týmto prenájmom, ako napr. časť miezd zamestnanca, ktorého súčasťou pracovnej náplne je aj oblasť prenájmu majetku a to v takom pomere, v akom sa zamestnanec zaoberá prenájmom majetku z jeho celkovej pracovnej činnosti.

?  Príklad

Príspevková organizácia v januári 2017 predáva automobil, ktorý využívala na svoju podnikateľskú činnosť. Vstupná cena automobilu bola 19 800 eur a v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach si uplatnila do daňových výdavkov odpisy vo výške 14 850 eur. Kúpno-predajná cena bola stanovená vo výške 5 200 eur. Ako predaj auta ovplyvní základ dane príspevkovej organizácie?

Príspevková organizácia sa na účely ZDP považuje podľa § 12 ods. 3 za daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania. V súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane takéhoto daňovníka sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku. K príjmom z predaja (5 200 eur) si príspevková organizácia môže uplatniť celú daňovú zostatkovú cenu (nakoľko príjem z predaja je vyšší ako daňová zostatková cena), ktorá v tomto prípade predstavuje rozdiel vstupnej ceny a odpisov uplatnených do daňových výdavkov (19 800 – 14 850 = 4 950). V roku 2017 príspevková organizácia zahrnie do základu dane zisk z predaja automobilu vo výške 250 eur (5 200 – 4 950).

-   odsek 19 vymedzuje výdavky (náklady) a príjmy (výnosy), ktoré je možné zahrnúť do základu dane len po zaplatení. Medzi takéto výdavky a príjmy patria:

•    písm. a) kompenzačné platby u dlžníka – kompenzačná platba predstavuje nástroj regulácie kvality v sieťových odvetviach, ktorými sú elektroenergetika, plynárenstvo, tepelná energetika, vodné hospodárstvo. Základným právnym predpisom, ktorý upravuje kompenzačné platby je zákon č. 250/2012 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach v znení neskorších predpisov. Ak regulovaný subjekt nedodrží štandardy kvality a toto nedodržanie preukázateľne nastalo, je regulovaný subjekt (osoby, ktoré vykonávajú regulovanú činnosť na základe povolenia, potvrdenia o splnení oznamovacej povinnosti alebo potvrdenia o registrácii podľa zákona o regulácii v sieťových odvetviach) povinný uhradiť svojmu odberateľovi kompenzačnú platbu. Podmienkou na vyplatenie kompenzačnej platby nie je podanie žiadosti oprávnenou osobou o jej vyplatenie, ale ide o tzv. automatické vyplatenie kompenzačnej platby. Kompenzačná platba sa uhradí odberateľovi, ktorý bol nedodržaným štandardom kvality dotknutý do 60 dní po odstránení príčin nedodržania štandardu prevodom na účet, poštovou poukážkou alebo podľa dohody (pri niektorých štandardoch v oblasti tepelnej energetiky sa kompenzačné platby budú vyplácať do 30 dní po odstránení príčin nedodržania kvality, resp. vo faktúre ročného vyúčtovania do 31. marca). Podrobnosti o výške a spôsobe výpočtu kompenzačných platieb sú ustanovené v jednotlivých vyhláškach o štandardoch kvality.

Spôsob účtovania kompenzačných platieb u daňovníkov účtujúcich v sústave PÚ je upravený v § 68 a § 78 postupov účtovania. V účtovnej jednotke, ktorá je platiteľom kompenzačnej platby (regulovaný subjekt) sa kompenzačná platba účtuje na ťarchu účtu 544 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania. Zrkadlovým obrazom je účtovanie kompenzačnej platby v účtovnej jednotke, ktorá je prijímateľom tejto platby a účtuje ju v prospech účtu 644 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania.

?  Príklad

Dodávateľ tepla uhradil spoločnosti kompenzačnú platbu podľa zákona č. 250/ 2012 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach za nedodržanie štandardy kvality vo výške 1 800 €. Z úhrady zrazil daň podľa § 43 ods.3 písm. m) zákona o dani z príjmov sadzbou dane 19 %. Ako bude dlžník a veriteľ postupovať?

Dodávateľ tepla uhradil odberateľovi kompenzačná platba, pričom zaúčtovaná suma 1 800 eur u dlžníka na účte 544 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania je súčasťou základu dane. U odberateľa (právnickej osoby) je kompenzačná platba zaúčtovaná na účte 644 pri zistení základu dane odpočítateľnou položkou od výsledku hospodárenia, pretože ide o príjem, z ktorého sa daň vyberá zrážkou, pričom vybratím tejto dane sa daňová povinnosť považuje za splnenú.

•    písm. b) výdavky na nájomné – do 31. 12. 2016 za prenájom HaNM bez ohľadu nato či je uhrádzané fyzickej alebo právnickej osobe. Ak ide o nájomné uhrádzané fyzickej osobe, zaplatené nájomné do daňových výdavkov je možné uznať nájomné najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na príslušné zdaňovacie obdobie. Pojem nájomné je potrebné chápať v zmysle všeobecnej úpravy v ObčZ a iných právnych predpisoch upravujúcich nájomné vzťahy. V súlade s ObčZ sa nájomným rozumie odplata za užívanie alebo branie úžitkov z užívania akejkoľvek veci.

V prípade, že s prenájmom nehnuteľnosti súvisia aj platby za ostatné služby spojené s užívaním nehnuteľnosti a tieto platby sú u prenajímateľa považované za zdaniteľné príjmy, u nájomcu sú tie isté platby súčasťou základu dane až po zaplatení. Obdobne sa posudzujú aj platby za energie a ostatné služby spotrebované nájomcom, ak ich platí nájomca priamo dodávateľovi energií a služieb, pričom zmluvný vzťah s dodávateľom energií a služieb má uzatvorený prenajímateľ.

V aplikačnej praxi vznikali s týmto ustanovením nezrovnalosti predovšetkým v 2 oblastiach a to, či pod pojmom nájomné za prenájmom HaNM je možné považovať aj

–   výdavky na prenájom drobného HaNM,

–   výdavky (náklady) na nájomné poukazované v prospech nerezidenta, ktoré sa vzťahujú k príjmom podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu a písm. f) ZDP – t.j. aj na licenčné poplatky.

Výdavky na prenájom drobného HaNM – ide o HM, ktorého vstupná cena je do 1 700 eur a NH, ktorého vstupná cena je do 2 400 eur. ZDP do 31. 12. 2016 všeobecne stanovoval, že za daňové výdavky len po zaplatení sa uznávajú aj výdavky na prenájom HaNM bez ohľadu na skutočnosť, či ide o odpisovaný alebo neodpisovaný majetok. ZDP špecificky definuje pojem „odpisovaný HM“, čo však neznamená, že majetok, ktorý nespĺňa podmienky pre jeho zaradenie ako „odpisovaný HM“ (HM so vstupnou cenou nižšou ako 1 700 eur a dobou použiteľnosti dlhšou ako 1 rok) sa nepovažuje za HM ako taký. Pri drobnom HM bez ohľadu na skutočnosť, či sa daňovník rozhodne o ňom účtovať ako o dlhodobom HM alebo ako o zásobe, je povinný v súlade s účtovníctvom viesť o ňom evidenciu počas jeho používania a to aj v nadväznosti na uplatnenie ďalších výdavkov k takémuto majetku (ako sú napr. opravy a technické zhodnotenie) v ďalších zdaňovacích obdobiach. Rovnako sa pristupovalo aj k posudzovaniu drobného NM.

Výdavky (náklady) na nájomné poukazované v prospech nerezidenta, ktoré sa vzťahujú k príjmom podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu a písm. f) ZDP

Príjmami daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou zo zdrojov na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 1, 2 a 4 ZDP sú (okrem iného) nasledovné úhrady od rezidentov SR alebo od stálych prevádzkarní nerezidentov, ak sú umiestnené na území SR:

–   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvérov), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),

–   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu,

–   nájomné alebo príjmy plynúce z iného využitia hnuteľných vecí umiestnených na území SR.

Príjmom daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou zo zdrojov na území SR sú tiež príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. f) zákona o dani z príjmov, okrem iného, z nájomného nehnuteľnosti umiestnenej na území SR.

Spoločným znakom týchto príjmov je to, že vlastník poskytuje inej osobe právo na dočasné užívanie veci počas dohodnutej doby za dohodnutú odplatu, čo je veľmi blízke nájomnému v zmysle Občianskeho zákonníka.

Ustanovenie § 17 ods. 19 písm. b) zákona o dani z príjmov sa teda použije aj na výdavky (náklady) na nájomné poukazované v prospech nerezidenta, ktoré sa vzťahujú k príjmom podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 1, 2 a 4 a písm. f) zákona o dani z príjmov s výnimkou príjmov za prevod vlastníckeho práva.

Od 1. 1. 2017 sa z dôvodu zvýšenia právnej istoty daňovníkov spresňuje ustanovenie. Zmenou dochádza k jednoznačnému vymedzeniu a spresneniu, že podmienka uznania výdavkov po zaplatení sa aplikuje na:

–   prenájom hnuteľných vecí – ZDP priamo nedefinuje pojem hnuteľné veci. Ak vychádzame z ObčZ hnuteľnou vecou je akákoľvek vec, ktorá nie je nehnuteľnosťou. To znamená, že znením ustanovenia platným a účinným od 1. 1. 2017 bola odstránená možná neistota, čo sa hmotným a nehmotným majetkom myslí,

–   prenájom nehnuteľnosti – ZDP ma na svoje účely zavedenú legislatívnu skratku, pod ktorou sa nehnuteľnosťami rozumejú nehnuteľnosti, byt, nebytový priestor alebo ich časti,

–   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know how) a odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu.

Na zdôraznenie skutočnosti, že sa naozaj jedná iba o spresnenie už platného znenia súčasťou novely ZDP je aj prechodné ustanovenie § 52zi ods. 2, podľa ktorého sa znenie § 17 ods. 19 písm. b) v znení účinnom od 1. 1. 2017 uplatní už pri podaní daňového priznania po 31. 12. 2016, t.j. aj za kalendárny rok 2016.

?  Príklad

Daňovník si v roku 2016 prenajal reťazovú pílu, ktorej hodnota je 950 eur. V roku 2016 zaúčtoval nájomné píly v sume 350 eur, pričom skutočne uhradil iba 200 eur. Vzťahuje sa podmienka uznania nájomného za prenájom aj na pílu, ktorej ocenenie je nižšie ako 1 700 eur?

Hnuteľnou vecou sa rozumie akýkoľvek HM, t.j. aj drobný HM s ocenením do 1 700 eur a bez ohľadu na skutočnosť, či tento majetok prenajímateľ účtoval ako drobný HM alebo ako zásobu, podlieha na účely zistenia základu dane podmienke zaplatenia. Keďže daňovník zaúčtoval nájomné do nákladov vo výške 350 eur, ale zaplatil iba 200 eur, rozdiel vo výške 150 eur predstavuje pri zisťovaní základu dane položku pripočítateľnú k výsledku hospodárenia. Daňovník si bude môcť uplatniť nájomné vo výške 150 eur ako odpočítateľnú položku výsledku hospodárenia v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde ku skutočnej úhrade týchto nákladov prenajímateľovi.

?  Príklad

Spoločnosť má uzatvorenú licenčnú zmluvu na využívanie ochrannej známky s majiteľom priemyselných práv, ktorý je daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou. Licenčné poplatky vyplývajúce zo zmluvy fakturuje poskytovateľ licencie mesačne vo výške 200 eur. K 31. 12. 2016 spoločnosť nemá uhradené faktúry vo výške 400 eur. Vzťahuje sa § 17 ods. 19 písm. b) ZDP na nezaplatené faktúry týkajúce sa licenčných poplatkov?

Licenčné poplatky za využívanie ochrannej známky sa považujú za odplatu za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva. V súlade s § 17 ods. 19 písm. b) v znení účinnom od 1. 1. 2017 a v previazanosti na § 52zi ods. 2 sa na licenčné poplatky platené daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou vzťahuje podmienka zaplatenia výdavkov, t.j. neuhradená suma vo výške 400 eur je pre spoločnosť v roku 2016 položka zvyšujúca výsledok hospodárenia. Zároveň je potrebné poznamenať, že aj bez novelizácie tohto ustanovenia by licenčné poplatky platené daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou boli položkou zvyšujúcou základ dane.

?  Príklad

Spoločnosť v roku 2016 prenajala hmotný majetok za ročné nájomné vo výške 1 000 eur + DPH 200 eur. Tento záväzok v roku 2016 čiastočne uhradila vo výške 420 eur a k 31. 12. 2015 vykazuje nezaplatený zostatok záväzku vo výške 780 eur. V akej výške má spoločnosť započítať čiastočnú úhradu záväzku na zaúčtovaný náklad? Čiastočnú úhradu priradí pomernou časťou k nákladu a k DPH, alebo celú čiastočnú úhradu priradí len k nákladu?

ZDP neupravuje postup úpravy základu dane podľa § 17 ods. 19 písm. b) v prípade čiastočnej úhrady záväzku prislúchajúceho k nákladu, ktorý je daňovým výdavkom až po zaplatení. Daňovník, platiteľ DPH, by mal platbu v pomernej časti priradiť k úhrade DPH a k úhrade nákladu, ktorý je daňovým výdavkom až po zaplatení. Spoločnosť z uhradenej sumy 420 eur započíta na úhradu nájomného v súlade s § 17 ods. 19 písm. b) ZDP sumu 350 eur a na úhradu DPH sumu 70 eur. Nájomné nezaplatené do konca roka 2016 vo výške 650 eur sa pri zistení základu dane uvedie ako položka zvyšujúca výsledok hospodárenia.

•    písm. c) výdavky na marketingové a iné štúdie a na prieskum trhu – ZDP pojmy „marketingová štúdia“ ani „prieskum trhu“ osobitne nevymedzuje. Za marketingovú štúdiou možno považovať určitú správu alebo dokument, ktorej cieľom je zistiť či konkrétny výrobok alebo služba je uskutočniteľná z hľadiska trhu a finančnej situácie daňovníka. Obsahuje analýzu a hodnotenie zdrojov podniku, analýzu trhových príležitostí, analýzu a výber cieľových trhov a marketingovú stratégiu (navrhovaný objem finančných prostriedkov do propagácie a forma propagácie).

Prieskum trhu predstavuje zber primárnych informácií pri vstupe na nový trh alebo vstup s novým výrobkov.

Výdavky (náklady) na marketingové a iné štúdie a prieskum trhu sú u dlžníka daňovým výdavkom len po zaplatení a u veriteľa sa zahŕňajú do základu dane len po ich prijatí. Od týchto výdavkov je však potrebné rozlíšiť výdavky na reklamu. Reklama je väčšinou platená propagácia výrobku, služby, spoločnosti, obchodnej značky za účelom zvýšenia predaja výrobkov, služieb konkrétnej spoločnosti. Náklady na reklamu sú uznaným daňovým výdavkom v plnej výške, ak spĺňajú podmienky stanovené ZDP a zákonom o reklame a to bez povinnosti ich uhradenia.

•    písm. d) odplaty (provízie) za sprostredkovanie u prijímateľa služby – a to aj ak ide o sprostredkovanie na základe mandátnych zmlúv alebo obdobných zmlúv najviac do výšky 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu. ZDP vymedzuje daňovníkov, na ktorých sa limitovanie do výšky 20 % nevzťahuje – ide o banku, pobočku zahraničnej banky, Eximbanku, poisťovňu, pobočku poisťovne z iného členského štátu a pobočku zahraničnej poisťovne, zaisťovňu, pobočku zaisťovne z iného členského štátu a pobočku zahraničnej zaisťovne a ostatné subjekty vymedzené osobitnými predpismi (napr. obchodníci s CP, finanční agenti a poradcovia, subjekty kolektívneho investovania).

Výsledkom sprostredkovateľskej činnosti je uzatvorenie obchodu, resp. zmluvy medzi záujemcom a treťou osobou a to na dobu určitú alebo na nešpecifikované obdobie. V súlade so ObZ sprostredkovateľ má nárok na dojednanú províziu, inak obvyklú za sprostredkovanie obdobných zmlúv v čase uzavretia zmluvy o sprostredkovaní. Výška zaplatenej provízie sa posudzuje voči celkovej hodnote sprostredkovaného obchodu, ktorý môže byť realizovaný počas jedného alebo viacerých zdaňovacích období. V prípade, že provízia sa vzťahuje k obchodu realizovaného počas viacerých zdaňovacích období, je možné v príslušnom zdaňovacom období uplatniť do daňových výdavkov iba 20 % hodnoty provízie vzťahujúcej sa k sprostredkovanému a realizovanému obchodu príslušného zdaňovacieho obdobia. Zároveň v nasledujúcom zdaňovacom období je možné zostávajúcu časť provízie zahrnúť do základu dane, avšak opäť iba do výšky 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu vzťahujúceho sa na toto zdaňovacie obdobie.

?  Príklad

Spoločnosť A uzatvorila zmluvu o sprostredkovaní obchodu v roku 2016 so spoločnosťou B, ktorá jej v roku 2016 sprostredkovala obchod so spoločnosťou C. Spoločnosť A vyplatila spoločnosti B províziu vo výške 500 eur. Provízia sa vzťahuje k obchodu, z ktorého spoločnosť A dosiahla v roku 2016 výnos vo výške 1 500 eur a v roku 2017 výnos vo výške 5 000 eur. Ako bude spoločnosť A postupovať pri uplatnení provízie vo výške 500 eur do základu dane?

Spoločnosť A zaúčtovala v roku 2016 províziu voči spoločnosti B vo výške 500 eur do nákladov. Nakoľko však hodnota sprostredkovaného obchodu vzťahujúca sa k zaúčtovanej provízii v roku 2016 bola iba vo výške 1 500 eur, môže spoločnosť v tomto zdaňovacom období uplatniť do daňových výdavkov iba 300 eur (20 % z 1 500 eur). V nasledujúcom zdaňovacom období celková hodnota sprostredkovaného obchodu predstavovala sumu 6 500 eur. 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu predstavuje sumu 1 300 eur. Spoločnosť A spĺňa podmienku pre uplatnenie provízie do základu dane v plnej výške, avšak keďže v roku 2016 si už do daňových výdavkov uplatnila sumu 300 eur, v roku 2017 si môže znížiť základ dane už iba o 200 eur (500 – 300).

Ak predmetom sprostredkovania je hmotný majetok, v súlade s § 35 ods. 1 postupov účtovania v sústave PÚ súčasťou jeho obstarávacej ceny je aj provízia za sprostredkovanie kúpy hmotného majetku, ak sa o nej účtuje do času uvedenia obstarávaného majetku do užívania. Súčasťou obstarávacej ceny je táto provízia bez ohľadu na zaplatenie a 20 % limit stanovený ZDP. Keďže v ZDP nie je ustanovená výnimka pre prípad, keď provízia vstupuje do obstarávacej ceny HM a do nákladov sa premietne postupne vo forme odpisov, aj na tento prípad sa vzťahuje limitácia zahrnutia zaplatenej provízie najviac do výšky 20 % z hodnoty sprostredkovaného obchodu. Na základe uvedeného sa do vstupnej ceny HM na účely daňového odpisovania môže zahrnúť iba zaplatená provízia a to najviac do výšky 20 % z hodnoty sprostredkovaného obchodu. Výška provízie presahujúca uvedený limit sa do daňových výdavkov neuplatní nikdy. V tomto prípade dochádza k situácií, kedy sa na účely uplatňovania daňových a účtovných odpisov uplatňuje rozdielna vstupná cena.

Ustanovenie § 647 ObZ stanovuje, že sprostredkovateľ má nárok na úhradu nákladov spojených so sprostredkovaním popri provízii, len keď to bolo výslovne dojednané a pri pochybnostiach len pri vzniku nároku na províziu. Úhrada nákladov spojených so sprostredkovaním nie je súčasťou provízie, ale nárok na ňu vzniká popri provízii. Ak súčasťou provízie sú aj náklady spojené s províziou, na celú sumu sa vzťahuje uznanie do daňových výdavkov až po ich zaplatení. Ak je nárok na úhradu nákladov spojených so sprostredkovaním dojednaní osobitne popri provízii, ustanovenie § 17 ods. 19 sa na náklady spojené so sprostredkovaním nevzťahuje.

?  Príklad

Realitná kancelária sprostredkovala klientovi – spoločnosti predaj nehnuteľnosti za 125 000 eur, pričom realitnej kancelárii vznikol nárok na províziu dohodnutú v zmluvu vo výške 4 % z kúpnej ceny nehnuteľnosti, t.j. vo výške 5 000 eur. Realitná kancelária zabezpečila služby spojené so sprostredkovaním predaja nehnuteľnosti prostredníctvom makléra (FO), ktorému zaplatila províziu vo výške 30 % z prijatej provízie od klienta (PO), t.j. v sume 1 500 eur. V akej výške si realitná kancelária odmenu pre makléra môže uplatniť do daňových výdavkov?

Provízia za sprostredkovanie zaplatená spoločnosťou realitnej kancelárii, ktorá zabezpečila služby spojené so sprostredkovaním predaja nehnuteľnosti, je u spoločnosti zahrnutá do daňových výdavkov najviac v úhrnnej výške 20 % z ceny, za ktorú bola nehnuteľnosť predaná, čo v tomto prípade je 25 000 eur. Z uvedeného vyplýva, že klient – spoločnosť si môže do daňových výdavkov uplatniť celú výšku nákladov na provízie v hodnote 5 000 eur.

Pri predaji nehnuteľnosti, kde služby spojené so sprostredkovaním predaja nehnuteľnosti zabezpečuje realitná kancelária prostredníctvom makléra, sa na odmenu pre makléra vo výške 30 % z provízie nevzťahuje ustanovenie § 17 ods. 19 ZDP a realitná kancelária si môže uplatniť odmenu v plnej výške (1 500 eur) do daňových výdavkov a to bez ohľadu na zaplatenie odmeny. Uvedené vyplýva zo skutočnosti, že odmena vyplatená maklérovi predstavuje časť provízie vyplatenej realitnej kancelárii a išlo by o províziu z provízie.

?  Príklad

Spoločnosť si v roku 2016 objednala u dodávateľa právne služby a bola povinná uhradiť mu aj províziu. Spoločnosť obdržala faktúry od dodávateľa v januári 2017, teda v období kedy má ešte kalendárny rok 2016 účtovne aj daňovo otvorený. Vzhľadom na obdržané faktúry za provízne a právne služby v januári 2017, spoločnosť zaúčtovala daný náklad v období december 2016 na účet 326 – Nevyfaktúrované dodávky služieb. Sú nevyfakturované dodávky služieb spadajúce pod § 17 ods. 19 ZDP daňovo uznaný náklad, vzhľadom k tomu, že reálne nemohol byť tento náklad k 31. 12. 2016 uhradený, pretože bol nevyfakturovaný a uhradeným sa mohol stať najskôr ž v mesiaci január 2017, t.j. po fyzickom, resp. elektronickom obdržaní faktúry spoločnosťou.

S účinnosťou od 1. 1. 2015 novelou ZDP č. 333/2014 Z. z. došlo k rozšíreniu výdavkov zahrnovaných do základu dane len po zaplatení. Medzi takéto výdavky sa podľa § 17 ods. 19 písm. d) a f) zahŕňajú:

–   odplaty (provízie) za sprostredkovanie u prijímateľa služby, a to aj ak ide o sprostredkovanie na základe mandátnych zmlúv alebo obdobných zmlúv. Odplaty (provízie) za sprostredkovanie je možné uznať do daňových výdavkov po splnení 2 podmienok. Prvou podmienkou je zaplatenie provízie za sprostredkovanie a to bez ohľadu na skutočnosť, či je uhrádzaná právnickej alebo fyzickej osobe. Uznateľnosť odplaty (provízie) za sprostredkovanie sa rozšírila o podmienku testovania výšky uhradenej provízie, a to zavedením limitácie uznania týchto odplát (provízii) najviac do výšky 20 % z hodnoty sprostredkovaného obchodu. ZDP zároveň vymedzuje daňovníkov, ktorých sa limitovanie výšky daňovo uznanej provízie nevzťahuje, avšak podmienka zaplatenia na účely uznateľnosti odplát (provízii) do daňových výdavkov aj u týchto subjektov ostáva v platnosti,

–   výdavky (náklady) na poradenské a právne služby zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 69.1 a 69.2 podľa Nariadenia európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činnosti (CPA).

Cieľom zavedenia uvedeného opatrenia bolo uplatnenie zákonom stanovených nákladov (výdavkov) až po ich skutočnej úhrade. Na uplatnenie nákladov (výdavkov) vymedzených v § 17 ods. 19 ZDP do daňových výdavkov nemá vplyv spôsob účtovania, t.j. je úplne bezpredmetné, či tieto výdavky boli účtované prostredníctvom účtu 321 – Dodávatelia alebo účtu 326 – Nevyfakturované dodávky služieb, do základu dane je možné ich zahrnúť až v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich skutočnej úhrade. Zároveň je potrebné upozorniť, že v prípade nákladov na odplaty (provízie) je potrebné ich limitovať aj v nadväznosti na hodnotu sprostredkovaného obchodu.

•    písm. e) výdavky vzťahujúce sa k príjmom podľa § 16 ods. 1 ZDP – platby plynúce daňovníkom nezmluvných štátov definovaným v § 2 písm. x) ZDP – výdavok (náklad) spojený s touto platbou sa považuje za daňový výdavok až po zaplatení. Ak sa z tejto platby daň vyberá zrážkou alebo sa daň zabezpečuje, predpokladom pre uplatnenie výdavku (nákladu) v základe dane daňovníka je súčasné:

–   preukázateľné vyplatenie, poukázanie alebo pripísanie príjmu v prospech daňovníka z nezmluvného štátu,

–   odvedenie dane vyberanej zrážkou,

–   splnenie si oznamovacej povinnosti podľa § 43 ods. 11 a § 44 ods. 3 ZDP.

V prípade úhrady v poslednom mesiaci zdaňovacieho obdobia bude výdavok spojený s touto úhradou daňovým výdavkom v tomto zdaňovacom období iba vtedy, ak daňovník odvedie daň a splní si oznamovaciu povinnosť podľa § 43 ods. 11 a § 44 ods. 3 zákona do konca tohto zdaňovacieho obdobia. Ak daňovník v tejto lehote nesplní uvedené povinnosti, daňový výdavok sa uplatní až v tom zdaňovacom období, v ktorom budú splnené obidve podmienky vymedzené v predmetnom ustanovení.

•    písm. f) výdavky na poradenské a právne služby – len po zaplatení je možné uplatniť výdavky na poradenské a právne služby uvedené pod kódmi 69.1 a 69.2 Klasifikácie produktov. Kódy Klasifikácie produktov sú určené Nariadením európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činnosti (CPA). Do kódu 69.1 patria napr. právne služby a poradenstvo v oblasti trestného, obchodného, pracovného a občianskeho práva, notárske služby, arbitráž a urovnanie sporu. Do kódu 69.2 patria napr. účtovnícke služby, vedenie účtovných kníh, audítorské služby, daňové poradenstvo, finančný audit, zostavovanie účtovnej závierky, mzdové služby.

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 prijal faktúru za vedenie účtovníctva vo výške 1 200 eur s DPH. K 31. 12. 2016 eviduje neuhradenú časť záväzku vo výške 800 eur. Podľa § 17 ods. 19 písm. f) ZDP súčasťou základu dane daňovníka len po zaplatení sú výdavky (náklady) na poradenské a právne služby zatriedené pod kód Klasifikácie produktov 69.1 a 69.2. Medzi takéto služby patrí aj vedenie účtovníctva, preto sa náklady na prijatú službu vedenia účtovníctva posudzujú podľa § 17 ods. 19 písm. f) ZDP. Je možné čiastočnú úhradu záväzku priradiť pomerne k nákladu a k DPH, alebo celú čiastočnú úhradu priradiť len k nákladu?

Hoci ZDP špecificky neupravuje postup úpravy základu dane podľa § 17 ods. 19 v prípade čiastočnej úhrady záväzku prislúchajúceho k nákladu, ktorý je daňovým výdavkom až po zaplatení, prevláda názor, že daňovník by mal platbu v pomernej časti priradiť k úhrade DPH a k úhrade nákladu, ktorý je daňovým výdavkom až po zaplatení. Tento názor možno oprieť aj o zákon o DPH. Od 1. 1. 2016 zákon o DPH umožňuje osobitný režim odpočtu DPH a to v § 68d ods. 5, kde sa priamo uvádza, že právo odpočítať daň z tovarov a služieb, ktorú voči platiteľovi, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu podľa § 68d ods. 2, uplatnil iný platiteľ, vzniká dňom zaplatenia za tovar alebo službu platiteľom podľa §68d ods. 2 dodávateľovi. Ak platiteľ podľa § 68d ods. 2 zaplatí len časť protihodnoty za tovar alebo službu, právo odpočítať daň vzniká pomerne podľa výšky sumy, ktorú zaplatil. Aj z uvedeného možno prijať záver, že čiastočná úhrada záväzku, by mala byť v pomernej časti priradená k nákladu aj k DPH.

•    písm. g) výdavky na normy a certifikátu – ZDP sa pri normách a certifikátov odvoláva na zákon o účtovníctve a príslušné postupy účtovania, ktoré však tiež taktiež neobsahujú definíciu nákladov na normy a certifikáty. Vo svojej podstate za normu a certifikát je možné považovať úradný dokument, písomné osvedčenie alebo vyhlásenie, ktoré stanovuje, že produkt, proces alebo služba je certifikovaná (overená), je vydaný oprávnenou inštitúciou a má stanovenú dobu platnosti.

ZDP stanovuje zahrnovanie výdavkov na získanie noriem a certifikátov do základu dane len po zaplatení a to rovnomerne počas doby ich platnosti. ZDP pri zahrňovaní výdavkov na normy a certifikáty prevyšujúce 2 400 eur stanovuje postupné zahrnovanie do základu dane, pričom stanovuje prvý okamih, od ktorého sa určuje rovnomernosť a posledný okamih, do ktorého sa určuje rovnomernosť. Prvým okamihom je mesiac úhrady (napr. prvej splátky), avšak najskôr prvý mesiac platnosti normy/certifikátu. Posledným okamihom je posledný mesiac platnosti certifikátu, ale najneskôr 36. mesiac nasledujúci po mesiaci, v ktorom bola vykonaná prvá úhrada. Z vyššie uvedených podmienok vychádza rovnomerné rozloženie jednotlivej platby za normu alebo certifikát a to počnúc mesiacom zaplatenia až do posledného mesiaca ich platnosti, najdlhšie však 36 mesiacov. Vyplýva to predovšetkým z rešpektovania zákonom stanovenej podmienky zahrnutia výdavku na normu alebo certifikát, a to počnúc mesiacom, v ktorom boli zaplatené. Normy a certifikáty s hodnotou neprevyšujúcou hodnotu 2 400 eur sa zahŕňajú do základu dane jednorazovo bez časového rozlišovania, pričom však podmienka zaplatenia ostáva zachovaná.

?  Príklad

Spoločnosť v zmysle zákona o energetickej efektívnosti má povinnosť zabezpečiť vykonanie energetického auditu. Na základe uvedeného uzatvorila spoločnosť s dodávateľom zmluvu, ktorej predmetom je vykonanie energetického auditu, t.j. zhodnotenie súčasného stavu budov vo vlastníctve spoločnosti a ich energetickej náročnosti, návrh nákladovo efektívnych možností úspor energie a návrh stratégie pre možnosti úspor energie, ktorý bude slúžiť ako podklad pre vhodné rozhodnutia v investičných akciách v budúcich obdobiach a vypracovanie návodu na možnosti šetrenia energiami. Výstupom bude písomná správa vypracovaná dodávateľom, pričom výdavky spojené s energetickým auditom sú vyššie ako 2 400 eur. Považuje sa správa o energetickom audite vykonanom dodávateľom za certifikát a normu, pri ktorých je potrebné postupovať v zmysle § 17 ods. 19 písm. f) ZDP? Keďže zo zákona o energetickej efektívnosti vyplýva povinnosť vykonania energetického auditu aspoň raz za 4 roky, je potrebné výdavky súvisiace s energetickým auditom časovo rozlíšiť a zahrnúť do základu dane počas štyroch rokov?

Podľa § 17 ods. 19 písm. g) ZDP súčasťou základu dane daňovníka len po zaplatení sú výdavky (náklady) na získanie noriem a certifikátov zahrnované do základu dane rovnomerne počas doby ich platnosti, najviac počas 36 mesiacov, a to počnúc mesiacom, v ktorom boli tieto výdavky (náklady) zaplatené. ZDP ani zákon o účtovníctve bližšie nešpecifikujú pojem „normy a certifikáty“. Vychádzajúc zo všeobecne používaných pojmov za normu a certifikát je možné považovať úradný dokument, resp. písomné osvedčenie alebo vyhlásenie, ktoré stanovuje že produkt, proces alebo služba je certifikovaná (overená), je vydané oprávnenou inštitúciou a má stanovenú dobu platnosti.

V súlade s § 2 zákona č. 321/2014 Z. z. o energetickej efektívnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o energetickej efektívnosti“) sa energetickým auditom rozumie systematický postup na získanie dostatočných informácií o aktuálnom stave a charakteristike spotreby energie potrebných na identifikáciu a návrh nákladovo efektívnych možností úspor energie v budove, v skupine budov, v priemyselnej prevádzke, v obchodnej prevádzke alebo v zariadení na poskytovanie súkromných služieb alebo verejných služieb. Energetický audit môže vykonávať iba energetický audítor zapísaný v zozname energetických audítorov na základe splnenia podmienok stanovených zákonom o energetickej efektívnosti. Výsledkom energetického auditu je písomná správa z energetického auditu a súhrnný informačný list. V zmysle uvedeného zákona sú veľké podniky povinné zabezpečiť vykonanie energetického auditu aspoň raz za 4 roky s výnimkou tých podnikov, ktoré majú zavedené systémy environmentálneho manažmentu s energetickým auditom podľa STN ISO 14001 a systémy energetického manažmentu podľa STN ISO 50001 a postupujú podľa týchto zavedených systémov.

Vzhľadom na vymedzenie energetického auditu v zákone o energetickej efektívnosti možno konštatovať, že energetický audit spĺňa všeobecné podmienky noriem a pri jeho zahrnovaní do základu dane sa postupuje v súlade s § 17 ods. 19 písm. g) zákona o dani z príjmov. Aj keď správa o energetickom audite má platnosť 4 roky, v súlade s § 17 ods. 19 písm. g) ZDP sa výdavky súvisiace s vyhotovením uvedenej správy zahrnú do základu dane najviac počas 36 mesiacov, a to počnúc mesiacom, v ktorom boli tieto výdavky (náklady) zaplatené.

?  Príklad

Spoločnosť si obstarala certifikát platný 36 mesiacov – od marca 2015 do februára 2018. Náklady na získanie certifikátu sú vo výške 3 600 eur. Spoločnosť sa dohodla na postupnom splácaní certifikátu a to vo februári 2015 vo výške 300 eur, vo februári 2016 vo výške 2 000 eur a vo februári 2017 vo výške 1 300 eur. Ako bude spoločnosť zahrnovať výdavky na obstaranie certifikátu do základu dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

V zdaňovacom období 2015 zaúčtovala do nákladov obstaranie certifikátu vo výške 3 600 eur, pričom uhradila vo februári z tejto čiastky iba 300 eur. Keďže sa rozlišuje každá platba rovnomerne na obdobie od mesiaca platby do konca platnosti certifikátu, je potrebné čiastku 300 eur rozvrhnúť na 36 mesiacov, t.j. mesačná čiastka vo výške 8,33 eur. Za zdaňovacie obdobie 2015 je možné uznať výdavky za 10 mesiacov (marec až december 2015) vo výške 83,33 eur. To znamená, že v tomto zdaňovacom období je spoločnosť povinná zvýšiť základ dane o rozdiel 3 600 eur a 83,33 eur, t.j. vo výške 3 516,67 eur.

Vo februári 2016 uhradila splátku certifikátu vo výške 2 000 eur. Od februára 2016 do konca platnosti certifikátu uplynie doba 25 mesiacov, t.j. sumu vo výške 2 000 eur si spoločnosť musí rozložiť na 25 mesiacov, čo predstavuje mesačný výdavok vo výške 80 eur. V tomto zdaňovacom období si môže spoločnosť uplatniť do základu dane súčet:

a)  11 mesačných čiastok zo sumy 2 000 eur čo predstavuje (11*80 eur)       880,00 eur

b)  12 mesačných čiastok zo sumy 300 eur čo predstavuje (12*8,33 eur)       99,96 eur

Celkovo teda 979,96 eur.

Vo februári 2017 spoločnosť uhradila čiastku vo výške 1 300 eur. Od februára 2017 do konca platnosti certifikátu uplynie doba 13 mesiacov, t.j. sumu 1 300 eur je potrebné rozložiť na 13 mesiacov, čo predstavuje mesačný náklad vo výške 100 eur. Na základe uvedeného si v zdaňovacom období 2017 uplatní do základu dane súčet:

a)  11 mesačných čiastok zo sumy 1 300 eur

     čo predstavuje (11*100 eur) 1 100,00 eur

b)  12 mesačných čiastok zo sumy 2 000 eur

     čo predstavuje (12*80 eur) 960,00 eur

c)  12 mesačných čiastok zo sumy 300 eur

     čo predstavuje (12*8,33 eur) 99,96 eur

Celkovo teda         2 159,96 eur.

 

V zdaňovacom období 2018 si môže uplatniť do daňových výdavkov súčet:

a)  2 mesačných čiastok zo sumy 1 300 eur

     čo predstavuje (2*100 eur) 200,00 eur

b)  2 mesačných čiastok zo sumy 2 000 eur

     čo predstavuje (2*80 eur) 160,00 eur

c)  2 mesačných čiastok zo sumy 300 eur

     čo predstavuje (2*8,33 eur) 16,66 eur

d)  rozdiel vyplývajúci zo zaokrúhľovania

     zo sumy 300 eur            0,09 eur

Celkovo teda             376,75 eur

Zdaňovacie obdobie	Účtovný náklad	Daňový výdavok	Vplyv na ZD (eur)
2015	3 600	83,33	+ 3 516,67
2016	–	979,96	– 979,96
2017	–	2 159,96	– 2 159,96
2018	–	376,75	– 376,75
Súčet	3 600	3 600,00	–

 

?  Príklad

Spoločnosť si obstarala certifikát platný 36 mesiacov – od marca 2015 do februára 2018. Náklady na získanie certifikátu sú vo výške 3 600 eur. Spoločnosť sa dohodla na úhrade nákladov jednorázovo vo februári 2018. Ako bude spoločnosť zahrnovať výdavky na obstaranie certifikátu do základu dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

V zdaňovacom období 2015 zaúčtovala do nákladov obstaranie certifikátu vo výške 3 600 eur. K úhrade nákladov na obstaranie certifikátu v tomto zdaňovacom období nedošlo, preto je spoločnosť povinná zvýšiť základ dane o hodnotu certifikátu účtované do nákladov vo výške 3 600 eur. Keďže k úhrade certifikátu došlo až roku, v ktorom uplynula platnosť certifikátu, výdavky na obstaranie certifikátu sú daňovými výdavkami v zdaňovacom období 2018 a to jednorázovo.

Zdaňovacie obdobie	Účtovný náklad	Daňový výdavok	Vplyv na ZD (eur)
2015	3 600	0	+3 600
2016	–	0	0
2017	–	0	0
2018	–	3 600	– 3 600
Súčet	3 600	3 600	–

 

?  Príklad

Spoločnosť si obstarala certifikát platný 36 mesiacov – od marca 2015 do februára 2018. Náklady na získanie certifikátu sú vo výške 3 600 eur. Spoločnosť uhradila cenu obstarania certifikátu jednorázovo v apríli 2015. Ako bude spoločnosť zahrnovať výdavky na obstaranie certifikátu do základu dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

V zdaňovacom období 2015 zaúčtovala do nákladov obstaranie certifikátu vo výške 3 600 eur, pričom cena obstarania certifikátu uhradila jednorázovo v apríli 2015. ZDP stanovuje začiatok zahrňovania nákladov na certifikát (mesiac úhrady) ako aj posledný termín, kedy najneskôr si môže spoločnosť zahrnúť tieto výdavky do daňových nákladov (uplynutie platnosti certifikátu). Vychádzajúc z uvedenej skutočnosti je potrebné rozpočítať náklady na obstaranie certifikátu rovnomerne od apríla 2015 do februára 2018, t.j. 35 mesiacov. Pomerná časť pripadajúca na 1 mesiac 3 600 eur / 35 mesiacov = 102,86 eur.

 

V zdaňovacom období 2015 si môže spoločnosť uplatniť výdavky za pomernú časť pripadajúcu na 9 mesiacov (apríl až december) vo výške 952,74 eur (9 * 102,86).

V zdaňovacích obdobiach 2016 a 2017 si môže každoročne spoločnosť uplatniť výdavky za 12 mesiacov vo výške 1 234,32 eur.

V zdaňovacom období 2018 si spoločnosť uplatní daňový výdavok pripadajúcich na mesiace január a február. Výdavok pripadajúci na 2 mesiace predstavuje sumu 205,72 eur, avšak z dôvodu zaokrúhľovania v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach si môže spoločnosť uplatniť výdavok iba vo výške 178,62 eur.

Zdaňovacie obdobie	Účtovný náklad	Daňový výdavok	Vplyv na ZD (eur)
2015	3 600	952,74	+2 647,26
2016	–	1 234,32	– 1 234,32
2017	–	1 234,32	– 1 234,32
2018	–	178,62	– 178,62
Súčet	3 600	3 600	–

 

?  Príklad

Spoločnosť si obstarala certifikát platný 12 mesiacov – od marca 2016 do februára 2017. Náklady na získanie certifikátu sú vo výške 3 600 eur. Spoločnosť uhradila cenu obstarania certifikátu na splátky a to v marci 2016 vo výške 3 000 eur a decembri 2016 vo výške 600 eur. Ako bude spoločnosť zahrnovať výdavky na obstaranie certifikátu do základu dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

Vychádzajúc z princípu zahrnovania ceny obstarania certifikátu počnúc mesiacom zaplatenia do konca platnosti certifikátu, v tomto prípade je potrebné rovnomerne rozvrhnúť jednotlivé splátky nasledovne:

a)  splátka vo výške 3 000 eur rovnomerne počas 12 mesiacov (od marca 2016 do februára 2017), čo predstavuje mesačnú čiastku vo výške 250 eur

b)  splátka vo výške 600 eur rovnomerne počas 3 mesiacov (od decembra 2016 do februára 2017), čo predstavuje mesačnú čiastku vo výške 200 eur.

V zdaňovacom období 2016 si môže do daňových výdavkov uplatniť spoločnosť 10 mesačných čiastok (marec až december) zo sumy 3 000 eur, čo je 2 500 eur a zároveň mesačnú čiastku (december) zo sumy 600 eur, čo je 200 eur. Spolu si teda môže uplatniť čiastku 2 700 eur.

V zdaňovacom období 2017 si môže spoločnosť do daňových výdavkov uplatniť 2 mesačné čiastky (január a február 2017) zo sumy 3 000 eur, čo predstavuje 500 eur a zároveň zo sumy 600 eur, čo predstavuje sumu 400 eur. Spolu si teda môže uplatniť čiastku vo výške 900 eur.

Zdaňovacie obdobie	Účtovný náklad	Daňový výdavok	Vplyv na ZD
2016	3 600	2 700	+ 900
2017	–	900	– 900
Súčet	3 600	3 600	–

 

?  Príklad

Spoločnosť si obstarala certifikát platný 48 mesiacov – od marca 2015 do februára 2019. Náklady na získanie certifikátu sú vo výške 3 600 eur. Spoločnosť uhradila cenu obstarania certifikátu na splátky a to v decembri 2015 vo výške 900 eur, v marci 2016 vo výške 900 eur, v marci 2017 vo výške 900 eur a v marci 2018 vo výške 600 eur. Ako bude spoločnosť zahrnovať výdavky na obstaranie certifikátu do základu dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

Vychádzajúc z princípu zahrnovania ceny obstarania certifikátu počnúc mesiacom zaplatenia do konca platnosti certifikátu najdlhšie však počas 36 mesiacov, v tomto prípade je potrebné rovnomerne rozvrhnúť jednotlivé splátky nasledovne:

a)  úhrada 900 eur v decembri 2015 počas 36 mesiacov (december 2015 až november 2018) – mesačná čiastka vo výške 25 eur

b)  úhrada 900 eur v marci 2016 počas 36 mesiacov (marec 2016 až február 2019) – mesačná čiastka vo výške 25 eur

c)  úhrada 900 eur v marci 2017 počas 24 mesiacov (marec 2017 až február 2019) – mesačná čiastka vo výške 37,50 eur

d)  úhrada 900 eur v marci 2018 počas 12 mesiacov (marec 2018 až február 2019) – mesačná čiastka vo výške 75 eur.

V zdaňovacom období 2015 si môže spoločnosť uplatniť mesačnú čiastku (december 2015) vo výške 25 eur.

V zdaňovacom období 2016 si môže spoločnosť uplatniť:

–   12 mesačných čiastok z úhrady v decembri 2015 vo výške 300 eur (12 mesiacov * 25 eur)

–   10 mesačných čiastok z úhrady v marci 2016 vo výške 250 eur (10 mesiacov * 25 eur).

Spolu si spoločnosť uplatní do daňových výdavkov sumu 550 eur.

V zdaňovacom období 2017 si môže spoločnosť do daňových výdavkov uplatniť:

–   12 mesačných čiastok z úhrady v decembri 2015 vo výške 300 eur (12 mesiacov * 25 eur)

–   12 mesačných čiastok z úhrady v marci 2016 vo výške 300 eur (12 mesiacov * 25 eur)

–   10 mesačných čiastok z úhrady v marci 2017 vo výške 375 eur (10 mesiacov * 37,5 eura).

Spolu si spoločnosť uplatní do daňových výdavkov sumu 975 eur.

 

V zdaňovacom období 2018 si môže spoločnosť do daňových výdavkov uplatniť:

–   11 mesačných čiastok z úhrady v decembri 2015 vo výške 275 eur (11 mesiacov * 25 eur)

–   12 mesačných čiastok z úhrady v marci 2016 vo výške 300 eur (12 mesiacov * 25 eur)

–   12 mesačných čiastok z úhrady v marci 2017 vo výške 450 eur (12 mesiacov * 37,5 eura)

–   10 mesačných čiastok z úhrady v marci 2018 vo výške 750 eur (10 mesiacov * 75 eur).

Spolu si spoločnosť uplatní do daňových výdavkov sumu 1 775 eur.

 

V zdaňovacom období 2019 si môže spoločnosť do daňových výdavkov uplatniť:

–   2 mesačné čiastky z úhrady v marci 2016 vo výške 50 eur (2 mesiacov * 25 eur)

–   2 mesačné čiastky z úhrady v marci 2017 vo výške 75 eur (2 mesiacov * 37,5 eura)

–   2 mesačné čiastky z úhrady v marci 2018 vo výške 150 eur (10 mesiacov * 75 eur).

Spolu si spoločnosť uplatní do daňových výdavkov sumu 275 eur.

 

Zdaňovacie obdobie	Účtovný náklad	Daňový výdavok	Vplyv na ZD
2015	3 600	25	+ 3 575
2016	–	550	– 550
2017	–	975	– 975
2018	–	1 775	– 1 775
2019		275	– 275
Súčet	3 600	3 600	–

 

-   v písm. h) výdavky na sponzorské je riešená úprava pre uplatnenie sponzorského do daňových výdavkov.

Podľa tejto úpravy je možné sponzorské poskytnuté sponzorom podľa § 50 a 51 zákona o športe sponzorovanému, t.j. športovcovi, športovému odborníkovi alebo športovej organizácii, zahrnúť do daňových výdavkov len v prípade, ak

•    sponzorské zaplatil,

•    vykázal základ dane (základ dane = zdaniteľné príjmy prevyšujúce daňové výdavky, t.j. aspoň 1 cent),

•    sponzorovaný reálne použil sponzorské na úhradu dohodnutého účelu určeného v sponzorskej zmluve podľa zákona o športe podľa dohodnutého časového rozvrhu, t.j. sponzor uplatňuje v daňových výdavkoch len reálne použitú sumu sponzorovaným,

•    ide o sponzorské pre profesionálneho športovca, talentovaného amatérskeho športovca a športového reprezentanta, športového odborníka (tréner, inštruktor športu) a športovú organizáciu.

Športovým reprezentantom je podľa § 29 ods. 2 zákona o športe občan SR, ktorý bol nominovaný ako športovec za člena športovej reprezentácie národným športovým zväzom alebo inou športovou organizáciou, ktorej toto oprávnenie vyplýva z medzinárodných športových pravidiel, predpisov alebo rozhodnutí.

Športová reprezentácia je účasť športového reprezentanta na významnej súťaži vrátane prípravy na túto súťaž podľa plánu prípravy schváleného národným športovým zväzom.

?  Príklad

Sponzor uzatvoril sponzorskú zmluvu v súlade s pravidlami nastaveným v zákone o športe. Sponzorská zmluva bola dohodnutá na obdobie od 1. 11. 2016 do 30. 9. 2017 na sumu 9 000 eur. V decembri 2016 sponzorovaný použije 5 000 eur z poskytnutej sumy podľa účelu dohodnutého v zmluve o sponzorstve v športe, napr. na tréningové sústredenie športovca vrátane nákladov na trénera, náklady na štartovné na kvalifikačných turnajoch vrátane ubytovania a stravy, ako aj náklady na reklamné označenie dresov športovca. Akú sumu si môže sponzor v roku 2016 uplatniť v daňových výdavkoch?

Súčasťou základu dane daňovníka len po zaplatení sú v súlade so znením § 17 ods. 19 písm. h) ZDP aj výdavky (náklady) na sponzorské u sponzora na základe zmluvy o sponzorstve v športe, uzatvorenej podľa § 50 a 51 zákona o športe, poskytnuté počas obdobia trvania zmluvy o sponzorstve v športe v rozsahu podľa jeho skutočného použitia v príslušnom zdaňovacom období, ak v príslušnom zdaňovacom období sponzor vykáže kladný základ dane. Za výdavky (náklady) na sponzorské sa nepovažuje poskytnutie sponzorského pre športovca, ktorý je určený v § 4 ods. 4 písm. a), c) a d) zákona o športe okrem športového reprezentanta podľa § 29 ods. 2 zákona o športe.

Pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa vychádza u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva z výsledku hospodárenia, resp. u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 ZDP, z rozdielu medzi príjmami a výdavkami.

Účtovanie poskytnutého sponzorského v účtovnej jednotke, ktorá je sponzorom a vedie účtovníctvo podľa Opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky č. MF/23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v znení neskorších predpisov, je upravené v § 52b ods. 5. Podľa tohto ustanovenia sa poskytnuté sponzorské na základe zmluvy o sponzorstve v športe účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. V prípade, ak sa sponzorovaný zaviazal v zmluve o sponzorstve v športe k plneniu pre sponzora, napr. k uvádzaniu loga sponzora, poskytnuté sponzorské sa časovo rozlišuje a do nákladov sa účtuje postupne počas trvania zmluvy alebo počas kratšieho dohodnutého obdobia.

Ak v zmluve o sponzorstve v športe vo vyššie uvedenom prípade nie je dohodnuté plnenie pre sponzora, poskytnuté sponzorské sa nebude časovo rozlišovať a celá suma sponzorského bude účtovaná na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Za predpokladu ak sa sponzorovaný zaviazal v zmluve o sponzorstve v športe na uvádzanie loga sponzora, poskytnuté sponzorské sa bude účtovať na ťarchu účtu 381 – Náklady budúcich období a do nákladov sa bude postupne rozpúšťať počas trvania zmluvy, t. j. od 1. 11. 2016 do 30. 9. 2017, resp. počas kratšieho obdobia, ak by bolo dohodnuté v zmluve o sponzorstve v športe.

Pri uplatnení daňových výdavkov sponzora – daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva, daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva a daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, je potrebné rešpektovať osobitný postup uvedený v § 17 ods. 19 písm. h) ZDP, podľa ktorého sponzor si môže do daňových výdavkov uplatniť sponzorské, len ak ho skutočne zaplatil a len vo výške preukázateľne použitej sponzorovaným v príslušnom zdaňovacom období. Tieto výdavky sú ešte limitované v nadväznosti na vykázanie kladného základu dane v príslušnom zdaňovacom období, preto v prípade vykázania daňovej straty alebo nulového základu dane sa suma sponzorského u sponzora v rozsahu podľa jeho skutočného použitia nepovažuje za daňový výdavok. Zároveň je ustanovené obmedzenie na uznanie sponzorského do daňových výdavkov len v prípade jeho poskytnutia vymedzenému okruhu športovcov.

Z vyššie uvedeného vyplýva, že ak sponzor uzatvoril zmluvu o sponzorstve v športe v súlade s príslušnými ustanoveniami zákona o športe na obdobie od 1. 11. 2016 do 30. 9. 2017 na sumu 9 000 eur a v decembri 2016 sponzorovaný použije 5 000 eur z poskytnutej sumy, potom táto suma bude daňovým výdavkom sponzora v roku 2016,

–   ak ju sponzor skutočne zaplatil v roku 2016,

–   ak túto sumu sponzorovaný preukázateľne použil na dohodnutý účel v roku 2016,

–   a to podľa dohodnutého časového rozvrhu a spôsobu.

Uvedené však bude platiť len vtedy, ak budú dodržané aj ostatné podmienky ustanovené v § 17 ods. 19 písm. h) ZDP, t. j.

–   sponzor vykáže za rok 2016 kladný základ dane a 

–   sponzorovaný športovec nie je športovcom, ktorý je určený v § 4 ods. 4 písm. a), c) a d) zákona o športe okrem športového reprezentanta podľa § 29 ods. 2 zákona o športe.

Je potrebné upozorniť aj na skutočnosť, že zákon o športe

–   upravuje aj povinnosť sponzorovaného zverejňovať údaje o spôsobe použitia sponzorského, resp. právo sponzora žiadať informácie o použití sponzorského a doklady preukazujúce použitie sponzorského, pričom sponzorovaný je povinný ich bezodkladne poskytnúť sponzorovi a

–   sponzorovaný môže uvádzať názov alebo obchodné meno, sídlo, logo sponzora alebo logo jeho výrobku v spojení s účelom, na ktorý bolo sponzorské poskytnuté, avšak náklady na uvádzanie sponzora nesmú presiahnuť 10 % hodnoty sponzorského.

-   odseky 20 a 21 vymedzujú úpravu základu dane prenajímateľa pri vykonaní technického zhodnotenia alebo opravy nájomcom. Pod pojmom nájomný vzťah je subsumovaný aj podnájomný vzťah uzatvorený podľa § 664 a 669 ObčZ, iný užívací vzťah uzatvorený podľa § 51 ObčZ a užívací vzťah podľa § 151 n až 151r ObčZ (užívanie na základe zriadenia vecného bremena).

Právne predpisy umožňujú nájomcovi na základe písomnej zmluvy s prenajímateľom (vlastníkom prenajatej veci) vykonať na prenajatom majetku technické zhodnotenie. Nájomca môže v súlade s ustanovením § 22 ods. 6 písm. d) ZDP toto technické zhodnotenie odpisovať za splnenia zákonom stanovených podmienok.

Vo vzájomnom vzťahu medzi prenajímateľom a nájomcom môže na základe písomnej zmluvy uzatvorenej pred vykonaním technického zhodnotenia dôjsť k nasledovným situáciám:

a)  v zdaňovacom období, v ktorom bolo technické zhodnotenie vykonané a uvedené do užívania

–   prenajímateľ uhradí nájomcovi výdavky vynaložené na vykonané technické zhodnotenie – v tomto prípade sa vlastníkom technického zhodnotenia stáva prenajímateľ, ktorý si o uhradenú časť výdavkov na technické zhodnotenie zvýši vstupnú alebo zostatkovú cenu prenajatého majetku a z takto zvýšenej ceny uplatňuje odpisy vypočítané rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania,

–   prenajímateľ neuhradí nájomcovi výdavky vynaložené na technické zhodnotenie, ale si zvýši vstupnú alebo zostatkovú cenu prenajatého majetku – v tomto prípade vzniká prenajímateľovi povinnosť zvýšiť si základ dane o nepeňažný príjem vo výške vynaložených výdavkov na technické zhodnotenie,

b)  v zdaňovacom období, v ktorom dôjde ku skončeniu nájomnej zmluvy

–   prenajímateľ uhradí nájomcovi výdavky vynaložené na technické zhodnotenie prenajatého majetku vo výške daňovej zostatkovej ceny pri uplatnení rovnomerného spôsobu odpisovania (alebo aj v nižšej hodnote) – v tomto prípade u prenajímateľa došlo k odkúpeniu technického zhodnotenia a o sumu úhrady si môže zvýšiť vstupnú alebo zostatkovú daňovú cenu prenajímaného majetku. Nájomca pri predaji technického zhodnotenia postupuje podľa § 19 ods. 3 písm. b), podľa ktorého je zostatková cena majetku uznaná za daňový výdavok v plnej výške, s výnimkou osobitne vymedzeného majetku (osobné automobily, lietadla, lode, budovy a stavby zaradené do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov). V prípade technického zhodnotenia vykonaného na budove (bez ohľadu nato, či je zaradená do odpisovej skupiny 5 alebo 6) si môže nájomca uplatniť daňovú zostatkovú cenu technického zhodnotenia pri jeho vyradení predajom do daňových výdavkov v plnej výške bez ohľadu na výšku príjmu z predaja,

–   prenajímateľ neuhradí nájomcovi ani časť výdavkov vynaložených na technické zhodnotenie a prevezme prenajatý majetok vrátane technického zhodnotenia – v tomto prípade dochádza k bezodplatnému odovzdaniu technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na prenajatom majetku. U prenajímateľa vzniká povinnosť zvýšenia základu dane o sumu daňovej zostatkovej ceny technického zhodnotenia pri použití rovnomerného spôsobu odpisovania. Keďže ide o bezodplatné odovzdanie majetku u nájomcu sa daňová zostatková cena nepovažuje za daňový výdavok,

–   prenajímateľ neuhradí nájomcovi výdavky vynaložené na technické zhodnotenie, ale na základe vopred uzatvorenej zmluvy požaduje vrátenie majetku do pôvodného stavu – keďže prenajímateľ nemá záujem o nájomcom vykonané technické zhodnotenie a ani ho neprevezme prenajímateľovi, nevzniká nepeňažný príjem. Nájomca môže technické zhodnotenie demontovať a použiť na inom majetku, kedy sa zostatková cena technického zhodnotenia pripočíta k vstupnej cene tohto iného majetku alebo ho môže nájomca zlikvidovať a v tomto prípade je daňová zostatková cena uznaným daňovým výdavkov v súlade s § 19 ods. 3 písm. b) druhého bodu uznaným daňovým výdavkov v plnej výške.

Pri prenajatom majetku môže vznikať prenajímateľovi nepeňažný príjem z dôvodu vzniku výdavkov na opravu prenajatého majetku nájomcovi. Prenajímateľ je povinný prenechať prenajatú vec nájomcovi v stave spôsobilom na dohodnuté a obvyklé užívanie. Nájomca je zase povinný oznámiť prenajímateľovi bez zbytočného odkladu potreby opráv, ktoré má vykonať prenajímateľ. Výdavky na opravu prenajatého majetku vynaložené nájomcom vykonané nad rámec povinnosti stanovených v nájomnej zmluve alebo inej zmluve súvisiacej s užívaním nehnuteľnosti, ktoré boli u nájomcu zahrnuté do daňových výdavkov a ktoré prenajímateľ neuhradil nájomcovi, predstavujú pre prenajímateľa nepeňažný príjem, o ktorý je povinný si zvýšiť základ dane.

?  Príklad

V januári 2016 vykonal nájomca po dohode s prenajímateľom technické zhodnotenie na prenajatej budove vo výške 10 000 eur. Budovu využíval na predaj ovocia a zeleniny. V roku 2017 bola nájomná zmluva náhle ukončená, pričom prenajímateľ neuhradil nájomcovi ani časť výdavkov na technické zhodnotenie. Môže nájomca predať technické zhodnotenie novému nájomcovi?

Technické zhodnotenie vykonané na prenajatom majetku môže nájomca odpisovať iba počas platnosti nájomnej zmluvy. Budova pre obchod je zaradená do odpisovej skupiny 5 s dobou odpisovania 20 rokov pod kódom 1230. Za rok 2016 si mohol nájomca uplatniť ročný odpis vo výške 500 eur (10 000 eur / 20 rokov). Ak sa nájomca nedohodol s prenajímateľom na odkúpení technického zhodnotenia jedná sa o bezodplatné odovzdanie majetku prenajímateľovi. Po skončení nájomnej zmluvy nájomca stráca právo nakladať s majetkom a preto nemôže predať technické zhodnotenie ďalšiemu nájomcovi. V tomto prípade pre nájomcu daňová zostatková cena technického zhodnotenia predstavuje nedaňový výdavok. U prenajímateľa sa v tomto prípade jedná o nepeňažný príjem vo výške daňovej zostatkovej ceny. Pri výpočte výšky nepeňažného príjmu musí použiť rovnomerný spôsob odpisovania, Nepeňažný príjem prenajímateľa predstavuje sumu 9 500 eur.

?  Príklad

V januári 2015 vykonal nájomca po dohode s prenajímateľom technické zhodnotenie na prenajatej budove vo výške 10 000 eur. V budove mal nájomca zriadené výskumné laboratórium. V decembri 2017 bola nájomná zmluva ukončená, pričom prenajímateľ uhradil nájomcovi za technické zhodnotenie budovy sumu vo výške 5 000 eur. Ako bude postupovať prenajímateľ a nájomca pri úprave základu dane?

Výskumné laboratórium je zaradené v odpisovej skupine 6 pod kódom 1263 – Školy, univerzity a budovy pre vzdelávanie s dobou odpisovania 40 rokov. Ročný odpis technické zhodnotenia predstavuje sumu 250 eur. Daňová zostatková cena technického zhodnotenia ku dňu ukončenia nájomného vzťahu je vo výške 9 500 eur (10 000 – 250 -250). Keďže prenajímateľ odkúpil technické hodnotenie aj za cenu nižšiu ako je jeho daňová zostatková cena, nevzniká mu povinnosť dodanenia nepeňažného príjmu. Nájomca si môže uplatniť daňovú zostatkovú cenu do daňových výdavkov v plnej výške, aj keď z predaja technického zhodnotenia vykáže stratu.

-   odsek 23 vymedzuje úpravu základu dane pri tvorbe rezervy, ktorej tvorba nie je uznaným daňovým výdavkom (nedaňovej rezervy). Tvorba nedaňovej rezervy neovplyvňuje základ dane v čase tvorby ale do základu dane sa zahrnie v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy (k vzniku nákladov) a to do výšky, v akej je tento náklad súčasne uznaný za daňový výdavok. Rozdiel medzi nákladom, na ktorý bola tvorená rezerva a sumou vytvorenej nedaňovej rezervy sa do základu dane nezahŕňa. Rovnako sa do základu dane nezahŕňa ani zrušenie rezervy, ktorej tvorba nie je uznaná do daňových výdavkov. Obdobne sa postupuje aj pri tvorbe opravnej položky, ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok.

?  Príklad

Spoločnosť k 31. 12. 2016 predpokladá, že v priebehu kalendárneho roka 2017 bude musieť z dôvodu reorganizácie prepustiť 20 zamestnancov a preto k 31. 12. 2016 vytvorila rezervu na odstupné vo výške 75 000 eur. V priebehu roka 2017 spoločnosť prepustila 15 zamestnancov, pričom na odstupnom vyplatila celkovo 56 250 eur. Ako bude spoločnosť postupovať z účtovného a daňového hľadiska pri tvorbe a použití rezervy na odstupné v roku 2016 a 2017?

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D	Vplyv na ZD
ZO 2016
Tvorba rezervy na odstupné	75 000	527	323	+ 75 000
ZO 2017
Vyplatené odchodné	56 250	323	331	– 56 250
Zrušenie nepotrebnej časti rezervy	18 750	323	527	–18 750

 

V zdaňovacom období 2016 je súčasťou výsledku hospodárenia tvorba rezervy na odstupné vo výške 75 000 eur. Keďže z pohľadu ZDP ide o rezervu, ktorej tvorba nie je uznaná do daňových výdavkov, spoločnosť pri výpočte základu dane je povinná zvýšiť výsledok hospodárenia o celkovú výšku vytvorenej rezervy, t.j. o 75 000 eur.

V zdaňovacom období 2017 došlo k prepusteniu 15 zamestnancov a k vyplateniu odchodného vo výške 56 250 eur. V súlade s § 17 os. 23 ZDP sa tvorba rezervy, ktorej tvorba nie je uznaným daňovým výdavkom zahŕňa do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom dôjde ku skutočnému vzniku nákladu a to vo výške v akej je tento náklad zároveň daňovým výdavkom. Odchodné bolo 15 zamestnancom vyplatené vo výške 56 250 eur a preto spoločnosť pri zisťovaní základu dane výšku odstupného považuje za odpočítateľnú položku od výsledku hospodárenia. Zároveň súčasťou výsledku hospodárenia je aj zrušenie nepotrebnej časti rezervy vo výške 18 750 eur. Táto suma rovnako predstavuje odpočítateľnú položku od výsledku hospodárenia, nakoľko zúčtovaný rozdiel medzi nákladom, na ktorý bola tvorená rezerva (56 250 eur) a sumou vytvorenej rezervy (75 000 eur) sa nezahŕňa do základu dane. Celkovo si spoločnosť v zdaňovacom období 2017 zníži výsledok hospodárenia o 75 000 eur.

-   odsek 24 vymedzuje úpravu základu dane pri

•    porušení podmienok finančného prenájmu stanovených v § 2 písm. s) ZDP – za majetok obstaraný formou finančného prenájmu sa považuje obstaranie HM, pri ktorom sú splnené tieto 3 podmienky:

–   cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb,

–   vlastnícke právo musí prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na nájomcu,

–   dodržaná zákonom stanovená doba trvania finančného prenájmu – najmenej 60 % doby odpisovania stanovenej § 26 ods. 1 ZDP pre príslušnú odpisovú skupinu.

Porušením podmienok finančného prenájmu sa rozumie napríklad vrátenie predmetu finančného prenájmu prenajímateľovi z dôvodu insolventnosti kupujúceho, predčasné ukončenie finančného prenájmu z dôvodu totálneho znehodnotenia predmetu finančného prenájmu haváriou, predčasné ukončenie z dôvodu krádeže nadobúdanej veci alebo predčasné ukončenie finančného prenájmu z dôvodu kúpy nadobúdanej veci pred uplynutím minimálnej doby prenájmu stanovenej v § 2 písm. s) ZDP. Pri vyradení majetku z dôvodu porušenia podmienok finančného prenájmu je daňovým výdavkom daňová zostatková cena v nasledujúcej výške v závislosti od dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu:

Dôvod predčasného ukončenia finančného prenájmu	Úprava ZD	Daňový výdavok
odobratie predmetu nájmu z dôvodu insolventnosti  (predčasný predaj) – odpisovaný majetok	§ 19 ods. 3 písm. b)	daňová zostatková cena (DZC) v plnej výške pri vybranom druhu majetku (autá, lode, lietadla, budovy a stavby zaradené do OS 6) len do výšky príjmov z predaja
odobratie predmetu nájmu z dôvodu insolventnosti (predčasný predaj) – neodpisovaný majetok	§ 19 ods. 3 písm. e)	vstupná cena pri pozemkoch nedotknutých ťažbou VC len do výšky príjmu z predaja
vyradenie majetku z dôvodu krádeže alebo totálneho znehodnotenia (havária)	§ 19 ods. 3 písm. d) alebo g)	DZC len do výšky príjmov z náhrad, pri živelných pohromách a krádeže neznámym páchateľom DZC v plnej výške

 

Z uvedeného vyplýva, že pri porušení podmienok finančného prenájmu sa upravuje základ dane len o prípadný rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou a daňovou zostatkovou cenou.

?  Príklad

Spoločnosť uzatvorila lízingovú zmluvu na osobný automobil so vstupnou cenou 24 120 eur s dobou trvania lízingu 36 mesiacov. K dodaniu automobilu prišlo 20. 1. 2016. Dňa 5. 4. 2017 došlo ku krádeži automobilu. K 15. 12. 2017 polícia vydala písomné potvrdenie, že páchateľa nenašla a škoda bola spôsobená neznámym páchateľom. Ako upraví spoločnosť základ dane pri skončení lízingu v dôsledku totálnej škody v roku 2017?

Pri predčasnom ukončení finančného prenájmu z dôvodu krádeže predmetu finančného prenájmu spoločnosť pri vyradení osobného automobilu postupuje v súlade s § 19 ods. 3 písm. d) a g) ZDP v závislosti od skutočnosti, či je páchateľ známy alebo neznámy. K 15. 12. 2017 polícia potvrdila, že krádež spáchal neznámy páchateľ a preto si spoločnosť v roku 2017 môže uplatniť do daňových výdavkov daňovú zostatkovú cenu v plnej výške.

 

 

Rok	účtovné		daňové
	odpisy	ZC	odpisy	ZC
2016	8 040	16 080	6 030	18 090
2017	2 010	14 070	–	18 090

 

Keďže polícia potvrdila, že krádež vykonal neznámy páchateľ, spoločnosť si môže uplatniť do daňových výdavkov daňovú zostatkovú cenu vo výške 18 090 eur. Rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou 18 090 eur a účtovnou zostatkovou cenou 14 070 eur predstavuje pre spoločnosť odpočítateľnú položku od výsledku hospodárenia vo výške 4 020 eur, ale zároveň je spoločnosť povinná pripočítať rozdiel medzi účtovnými a daňovými odpismi vo výške 2 010 eur.

•    skončení nájmu bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci a následnej kúpe tejto prenajímanej veci. Ak kúpna cena predmetu kúpy je:

–   vyššia ako zostatková cena vypočítaná podľa § 25 ods. 3 ZDP – úprava základu dane sa nevykonáva,

–   nižšia ako zostatková cena vypočítaná podľa § 25 ods. 3 ZDP – základ dane nájomcu (kupujúceho) sa zvýši o kladný rozdiel už uplatneného nájomného v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by mohol vlastník uplatniť z tohto majetku počas trvania nájomnej zmluvy pri použití rovnomernej metódy odpisovania. Tento rozdiel, o ktorý sa zvyšuje základ dane, je zároveň sumou, o ktorú sa následne zvýši vstupná cena obstarávaného HM, z ktorej bude kupujúci (bývalý nájomca) uplatňovať daňové odpisy.

?  Príklad

Spoločnosť A prenájme osobný automobil spoločnosti B formou operatívneho prenájmu. Po skončení operatívneho prenájmu si spoločnosť B obstará uvedený osobný automobil od spoločnosti A formou finančného prenájmu. Je spoločnosť B povinná postupovať podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP?

Na účely § 17 ods. 24 písm. b) ZDP je za kúpu potrebné považovať nielen kúpu na základe kúpnej zmluvy podľa § 588 a nasledujúcich ObčZ, ale aj nájomnú zmluvu s dojednaným právom kúpy prenajatej veci. Obdobným spôsobom je posudzované obstaranie hmotného majetku formou finančného prenájmu aj na účely uplatňovania daňových odpisov, a to bez ohľadu na skutočnosť, že v konečnom dôsledku nemusí ku kúpe prísť. Z tohto dôvodu je u nájomcu, u ktorého po skončení operatívneho prenájmu príde ku kúpe prenajatej veci formou finančného prenájmu, potrebné skúmať výšku kúpnej ceny obstarávaného osobného automobilu. Ak je kúpna cena (istina) nižšia ako daňová zostatková cena u prenajímateľa, nájomca má povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP.

?  Príklad

Spoločnosť A prenájme osobný automobil spoločnosti B formou operatívneho prenájmu. Spoločnosť B automobil ďalej poskytne do podnájmu podnájomníkovi – spoločnosti C. Po skončení zmluvy o podnájme spoločnosť C odkúpi predmetný automobil od spoločnosti A. Postupuje spoločnosť C pri úprave základu dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP?

Podnájomný vzťah je v súlade s § 17 ods. 20 ZDP považovaný za nájomný vzťah. Podľa § 666 ods. 1 ObčZ. je nájomca oprávnený dať prenajatú vec do podnájmu, ak zmluva neurčuje inak, t. j. s podnájmom musí prenajímateľ súhlasiť. V tomto prípade prichádza k odkúpenie osobného automobilu, ktoré mal podnájomník (spoločnosť C) prenajaté, pričom ho odkupuje od prenajímateľa (vlastníka) – spoločnosti A. Ide teda o nájomný vzťah bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci a následnej kúpy. V uvedenom prípade spoločnosť C je povinná vykonať úpravu základu dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP, ak kúpna cena osobného automobilu je nižšia ako daňová zostatková cena zistená podľa § 25 ods. 3 ZDP.

?  Príklad

Spoločnosť A prenájme osobný automobil formou finančného prenájmu spoločnosti B, ktorá ho ďalej prenájme formou operatívneho prenájmu spoločnosti C. Po skončení operatívneho prenájmu spoločnosť B postúpi svoje práva a povinnosti zo zmluvy o finančnom prenájme na základe súhlasu spoločnosti A (ako lízingovej spoločnosti) na spoločnosť C. Je povinná spoločnosť C postupovať pri odkúpení osobného automobilu od spoločnosti B podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP?

V tomto prípade sa jedná o postúpenie práv a povinností zo zmluvy o finančnom prenájme na operatívneho nájomcu (spoločnosť C) so súhlasom prenajímateľa formou finančného prenájmu (spoločnosť A) a preto je možné postúpenie nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci na pôvodného operatívneho nájomcu považovať za kúpu. Na základe uvedeného, ak je kúpna cena osobného automobilu z postúpeného finančného prenájmu nižšia ako daňová zostatková cena u prenajímateľa, je pôvodný operatívny nájomca (spoločnosť C) povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP.

-   odseky 27 a 32 vymedzujú úpravu základu dane pri neuhradených záväzkov. Táto úprava základu dane sa vzťahuje na daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva alebo daňovníka, ktorý vykazuje výsledok hospodárenia podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo. Výnimkou sú neziskové organizácie zriadené podľa zákona č. 213/1997 Zb. o neziskových organizáciách poskytujúcich všeobecne prospešné služby, rozpočtové a príspevkové organizácie zriadené podľa zákona č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov a daňovníci, na ktorých bol vyhlásený konkurz.

Daňovník vyčíslený výsledok hospodárenia upraví o výšku záväzku alebo neuhradenú časť záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa ZDP daňovým výdavkom tak, aby zvýšenie základu dane:

•    predstavovalo v úhrne najmenej 20 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

•    predstavovalo v úhrne najmenej 50 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

•    predstavovalo v úhrne najmenej 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

Uvedené sa vzťahuje aj na záväzok, ktorý prislúcha k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania. Rovnako sa uplatní pre záväzok, ktorý sa účtoval ako zníženie výnosu (príjmu). Lehota sa počíta vždy od pôvodne dohodnutej lehoty splatnosti, pričom na účely tohto ustanovenia dohodnutú lehotu splatnosti nie je možné predĺžiť.

Postup podľa § 17 ods. 27 ZDP neuplatní daňovník na záväzky, ktoré sú obsiahnuté v reštrukturalizačnom pláne potvrdenom súdom. Pri záväzkoch, ktoré nie sú zahrnuté do reštrukturalizačného plánu sa postupuje v súlade s § 17 ods. 27.

ZDP v ustanovení § 17 ods. 32 obsahuje úpravu základu dane, ak po období, v ktorom bol základ dane daňovníka – dlžníka zvýšený o 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, dlžník uhradí záväzok, resp. jeho nesplatenú časť. V zdaňovacom období, v ktorom:

–   bol záväzok alebo jeho nesplatená časť uhradený - si môže daňovník znížiť základ dane a to o výšku uhradeného záväzku, o ktorú bol základ dane tohto daňovníka v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvýšený,

–   dôjde k premlčaniu záväzku alebo k jeho zániku – si daňovník zníži základ dane o výšku záväzku účtovanú v súlade s účtovníctvom do výnosov,

–   dôjde k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom v súlade so zákonom o konkurze a reštrukturalizácii – daňovník si zníži základ dane o sumu záväzku prislúchajúceho k daňovému výdavku, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvyšoval základ dane podľa § 17 ods. 27 ZDP a to v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom, t.j. v ktorom bolo uznesenie súdu o potvrdení plánu uverejnené v Obchodnom vestníku.

–   dôjde k vyhláseniu konkurzu na daňovníka podľa zákona o konkurze a reštrukturalizácii, základ sa si daňovník zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k daňovému výdavku (nákladu), o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvyšoval základ dane podľa § 17 ods. 287 a to v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu.

?  Príklad

Spoločnosť si objednala u dodávateľa tovar, pričom časť záväzku (5 %) bude uhradená až po splnení podmienok uvedených v kúpnej zmluve. Podmienkou pre vyplatenie tejto časti záväzku je podpis protokolu o predbežnom prevzatí diela medzi spoločnosťou a jej finálnym zákazníkom a následným doručením požiadavky dodávateľa spoločnosti, aby mu bola časť záväzku (5 %) vyplatená. Uplatňuje sa § 17 ods. 27 ZDP aj na časť záväzku, ktorá je zadržaná spoločnosťou (5 %)?

ZDP v § 17 ods. 27 stanovuje daňovníkovi povinnosť upraviť (zvýšiť) základ dane o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 daňovým výdavkom, a to aj k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania, alebo neuhradenej časti takéhoto záväzku, ako aj o výšku záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu) v ustanovenom percente v závislosti od doby, ktorá uplynie od splatnosti menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti. Na účely tohto ustanovenia nie je možné lehotu splatnosti záväzku predĺžiť.

V tomto prípade je splatnosť zadržanej časti záväzku  naviazaná na doručenie požiadavky od dodávateľa spoločnosti na zaplatenie zadržanej časti záväzku. Požiadavka na vyplatenie zadržanej časti záväzku a tým aj splatnosť záväzku nesmie mať dátum skorší ako deň podpisu protokolu o predbežnom prevzatí diela medzi spoločnosťou a jej finálnym zákazníkom. Ak je následná výplata zádržného dodávateľovi podmienená splnením určitých podmienok dohodnutých v kúpnej zmluve (podpisom protokolu o predbežnom prevzatí diela) s vopred pevne ustanoveným dátumom odovzdania diela, je daňovník povinný postupovať podľa § 17 ods. 27 ZDP, pričom na účely tohto ustanovenia nie je možné lehotu splatnosti záväzku predĺžiť ani dodatkom k zmluve.

?  Príklad

Daňovník v roku 2015 zaúčtoval záväzok za právne poradenstvo vo výške 10 000 eur plus 2 000 eur DPH. Tento záväzok v rokoch 2015 až 2019 neuhradil. V zdaňovacom období 2019 dochádza k odpisu záväzku. Ako bude daňovník postupovať v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

V zdaňovacom období 2015 je záväzok za právne poradenstvo účtované v prospech účtu 321 – Dodávatelia vo výške 12 000 eur a súvzťažne vo výške 10 000 eur na účet 518 – Ostatné služby a zároveň vo výške 2 000 eur na účet 343 – DPH. Vzhľadom na skutočnosť, že výdavky na poradenské služby sú uznaným daňovým výdavkom iba po zaplatení, je daňovník povinný v zvýšiť základ dane o sumu 10 000 eur.

V zdaňovacích obdobiach 2016 až 2018 daňovník stále nezaplatil záväzok za právne poradenstvo ale vzhľadom nato, že ide o výdavok, ktorý sa uzná do daňových nákladov až po zaplatení a teda ovplyvní základ dane až po zániku záväzku, daňovník nie je povinný postupovať podľa § 17 ods. 27 ZDP.

V zdaňovacom období 2019 dochádza k premlčaniu záväzku a jeho odpisu, ktorý sa účtuje vo výške 12 000 eur na ťarchu účtu 321 – Dodávatelia a súvzťažne v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Vzhľadom na skutočnosť, že náklad účtovaný na účet 518 – Ostatné služby vo výške 10 000 eur neovplyvnil základ dane, ani odpis záväzku účtovaný do výnosov vo výške 10 000 eur by v súlade s § 17 ods. 3 písm. c) ZDP nemal ovplyvniť základ dane, t.j. daňovník si môže o sumu 10 000 eur znížiť výsledok hospodárenia. Suma 2 000 eur vzťahujúca sa k DPH, ktorú si spoločnosť uplatnila nárok na odpočet je súčasťou základu dane v súlade s účtovníctvom.

-   odsek 33

•    písm. b) – Súčasťou základu dane je aj výnos (zisk) z predaja majetku, ktorý predávajúci súčasne nadobúda zmluvou o finančnom prenájme. Jedná sa o tzv. spätný lízing. Jedná sa o situáciu, kde daňovník predávajúci majetok inému daňovníkovi (lízingovej spoločnosti) si zároveň od tejto lízingovej spoločnosti prenájme formou finančného prenájmu. Postupy účtovania v sústave PÚ upravujú túto situáciu v § 30a ods. 14, podľa ktorého sa výnos z predaja majetku, ktorý predávajúci súčasne nadobúda zmluvou o finančnom prenájme v účtovníctve predávajúceho časovo rozlišuje počas dohodnutej doby finančného prenájmu v sume, ktorá je znížená o účtovnú hodnotu tohto majetku, ak sa pri jeho predaji dosiahol zisk. Na účely vyčíslenia základu dane sa výnosy z predaja majetku (časť pripadajúci na zisk z predaja), ktorý predávajúci súčasne nadobúda zmluvou o finančnom prenájme, zahrnú v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o nich účtuje prostredníctvom účtu 384 – Výnosy budúcich období. V zdaňovacích obdobiach počas doby trvania finančného prenájmu sa následne zúčtovanie výnosov budúcich období do základu dane nezahŕňa.

?  Príklad

Daňovník vlastní stavebný stroj, ktorý z dôvodu potreby finančných prostriedkov sa v roku 2016 rozhodla predať leasingovej spoločnosti, od ktorej si následne tento stroj prenajala.

Obstarávacia cena majetku 72 000 eur

ÚZC                        32 000 eur

DZC                        26 000 eur

Predajná cena        40 000 eur

Zisk z predaja           8 000 eur

Ako bude vplývať uvedená transakcia na základ dane daňovníka v roku 2016 a následne?

v eur

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D	Vplyv na ZD
ZO 2016
Zúčtovanie ÚZC	32 000	541	082	+ 6 000
Vyradenie stroja	72 000	082	022	–
Faktúra za predaj
a) PC do výšky ÚZC	32 000	311	641	–
b) PC do výšky zisku z predaja	8 000	311	384	+ 8 000

 

V zdaňovacom období 2017 sa časť výnosu pripadajúca na zisk z predaja potravinárskeho stroja vo výške 8 000 eur (rozdiel predajnej ceny a ktorá je účtovaná na účet 384 – Výnosy budúcich období zahrnie do základu dane jednorázovo. V zdaňovacích obdobiach, počas ktorých sa časť výnosu bude z účtu 384 – Výnosy budúcich období rozpúšťať do výnosov sa ZD zníži o sumu zúčtovanú do výnosov. Rozdiel medzi daňovou zostatkovou cenou (26 000 eur) a účtovnou zostatkovou cenou (32 000) vo výške 6 000 eur je položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia.

-   odsek 34 upravuje obmedzenie zahrnovania odpisov osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac do základu dane. Uvedené obmedzenie vychádza z testovania vykázaného základu dane v daňovom priznaní voči úhrnu daňových odpisov vypočítaných z limitovanej ceny 48 000 eur v danom zdaňovacom období z týchto osobných automobilov.

Úprava týkajúca sa priamo osobného automobilu, ktorý bol obstaraný a jeho vstupná cena je 48 000 eur a viac sa zavádza v § 17 ods. 34 ZDP.

Predmetné obmedzenie vychádza z testovania vykázaného základu dane v daňovom priznaní voči úhrnu daňových odpisov vypočítaných z limitovanej ceny 48 000 eur v danom zdaňovacom období z týchto osobných automobilov.

Z uvedeného vyplýva, že sa automaticky neobmedzuje uplatňovanie daňových odpisov z osobných automobilov so vstupnou cenou viac ako 48 000 eur. Aj zo vstupnej ceny nad túto hranicu si daňovník bude môcť uplatniť daňové odpisy, ak vykáže základ dane aspoň vo výške ročného daňového odpisu zo sumy 48 000 eur, t.j. vo výške 12 000 eur. Ak základ dane nedosiahne aspoň túto minimálnu úroveň, zvýši sa o rozdiel medzi skutočne už uplatnenými daňovými odpismi v daňových výdavkoch a odpismi z limitovanej ceny 48 000 eur.

Podľa uvedenej úpravy ZDP sa základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 (príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela a umeleckého výkonu) daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, zvýši o kladný rozdiel medzi úhrnom skutočne uplatnených daňových odpisov v daňových výdavkoch v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 (osobné automobily) so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac podľa § 19 ods. 3 písm. a) a úhrnom ročných odpisov alebo pomerných častí ročných odpisov za príslušné zdaňovacie obdobie z týchto osobných automobilov vypočítaných zo vstupnej ceny 48 000 eur spôsobom podľa § 27, ak tento základ dane je nižší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur.

Uvedené znamená, že ak

1.  základ dane daňovníka > = násobok počtu automobilov so VC >= 48 000 eur a sumy 12 000 eur (ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur) – úprava § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná

2.  základ dane daňovníka < násobok počtu automobilov so VC >= 48 000 eur a sumy 12 000 eur (ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur) – úprava § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná.

Táto úprava základu dane sa nevykoná u prenajímateľa osobných automobilov, ktoré boli prenajaté na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci. Takýto prenajímateľ má upravené obmedzenie uplatňovaných odpisov len do výšky dosahovaných príjmov z prenájmu hmotného a nehmotného majetku podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

?  Príklad

Obstarané auta začiatkom roka

Daňovník v januári 2016 obstará osobný automobil v hodnote 72 000.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane

1.  > = 12 000, t.j. ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur – úprava základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná

2.  < 12 000 – úprava podľa § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná.

Poznámka

Úprava základu vykonaná podľa § 17 ods. 34 ZDP je prvou úpravou, ktorá sa u daňovníka, fyzickej osoby, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, vykoná cez pripočítateľné položky k základu dane daňovníka v rámci bežného zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa podáva daňové priznanie.

U daňovníka, fyzickej osoby, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie daňovú evidenciu, sa pripočítateľné a odpočítateľné položky v rámci bežného zdaňovacieho obdobia neuplatňujú, nakoľko daňovník do daňového priznania prenáša už len príjmy, ktoré skutočne vchádzajú do základu dane a výdavky, ktoré skutočne ovplyvňujú daňové výdavky. Uvedené vyplýva napr. z § 8 ods. 4 postupov pre jednoduché účtovníctvo, kde v rámci účtovných uzávierkových účtovných operácií upravuje všetky uhradené príjmy a výdavky zaúčtované v peňažnom denníku o príjmy, resp. výdavky, ktoré sa nezahrnujú do základu dane z príjmov alebo sa zahrnú do základu dane z príjmov vo výške a v zdaňovacom období v súlade s ustanoveniami ZDP.

Rok	Základ dane (ZD)	Skutočne uplatnený daňový odpis z obstarávacej ceny (60 000/4)	Odpis z limitovanej vstupnej ceny (LVC) (48 000/4)	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v daňových výdavkoch a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2016	4 500	18 000	12 000	6 000 – rozdiel (18 000 – 12 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2017	12 900	18 000	12 000	–
2018	11 250	18 000	12 000	6 000 – rozdiel (18 000 – 12 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2019	25 000	18 000	12 000	–
			Spolu úprava ZD	12 000

 

?  Príklad

Obstarané auto v priebehu roka

Daňovník v septembri 2016 obstará osobný automobil v hodnote 60 000. V súlade s § 27 ods. 2 zákona sa v prvom roku odpisovania hmotného majetku uplatní len pomerná časť z ročného odpisu v závislosti od počtu mesiacov, počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia.

Upozornenie

Pre účely porovnania výšky ZD daňovníka s výškou odpisu áut z LVC sa prepočet na počet mesiacov zaradenia auta do OM nevykonáva, t.j. vždy sa ZD porovnáva s 12 000 eur resp. násobkom 12 000 eur, ak je viac áut so vstupnou cenou vyššou ako 48 000 eur.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane

1.  > = 12 000, t.j. ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur – úprava základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná

2.  < 12 000 – úprava podľa § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná

 

Rok	ZD	Skutočne uplatnený daňový odpis z obstarávacej ceny (60 000/4)	Odpis z LVC (48 000/4)	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v daňových výdavkoch a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2016	10 000	5 000 (15 000/12 x 4, sept. – dec.)	4 000 (12 000/12x4 sept. – dec.)	1 000 – rozdiel (5 000 – 4 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2017	12 500	15 000	12 000	–
2018	5 000	15 000	12 000	3 000 – rozdiel (15 000 – 12 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2019	12 500	15 000	12 000	–
2020	8 000	10 000 (15 000/12 000x 8, jan. – aug.)	8 000 (12 000/12x8 jan. – aug.)	2 000 (10 000 – 8 000)
			Spolu úprava ZD	6 000

 

?  Príklad

Úprava ZD, ak má daňovník viac áut s hodnotou 48 000 eur a viac.

Daňovník má v obchodnom majetku 2 autá, pričom jedno kúpil za 56 000 eur a druhé kúpil za 60 000 eur. Ako bude postupovať v nadväznosti na § 17 ods. 34 ZDP pri úprave základu dane?

Vzhľadom na skutočnosť, že daňovník má až dve autá so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, musí dosiahnuť základ dane vyšší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur, aby si mohol v daňových výdavkoch ponechať celú výšku daňových odpisov.

V uvedenom prípade bude musieť mať základ dane vo výške 24 000 eur, t.j. ak daňovníkov základ dane

1.  > = 24 000 eur (násobok ročných odpisov 2 automobilov v limitovanej vstupnej cene 48 000 eur) – úprava základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná,

2.  < 24 000 – úprava podľa § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná.

 

Rok	ZD	Skutočne uplatnený daňový odpis z obstarávacej ceny (60 000/4) + (56 000/4)	Odpis z LVC (48 000/4) x 2	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v daňových výdavkoch a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2016	10 000	29 000 (15 000 + 14 000)	24 000	5 000 – rozdiel (29 000 – 24 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2017	24 500	29 000	24 000	–
2018	20 000	29 000	24 000	5 000 – rozdiel (29 000 – 24 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2019	12 500	29 000	24 000	5 000 – rozdiel (29 000 – 24 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
			Spolu úprava ZD	15 000

 

?  Príklad

Daňovníci A a B si kúpili auto v hodnote 54 540 eur s DPH. Daňovník A je platiteľom DPH a daňovník B nie je platiteľom DPH. Vzťahuje sa na nich povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP? Vzhľadom na skutočnosť, že DPH nie je predmetom dane a u platiteľa dane nie je súčasťou vstupnej ceny, daňovník A, ktorého vstupná cena auta je 45 450 eur bez DPH nemusí vykonávať úpravu podľa § 17 ods. 34 ZDP. U daňovníka, ktorý nie je platiteľom DPH, je DPH súčasťou vstupnej ceny (§ 25 ods. 5 ZDP) a preto musí pri stanovení základu dane prihliadať aj na ustanovenie § 17 ods. 34 ZDP (vstupná cena auta presahuje sumu 48 000 eur – je vo výške 54 540 eur).

-   v odseku 35 je nastavené ďalšie obmedzenie voči používaniu motorových vozidiel so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a to pre prípady prenajímania takýchto vozidiel. Obmedzenie sa týka nájomcu týchto vozidiel. Vychádza z testovania vykázaného základu dane v daňovom priznaní voči úhrnu limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období a uplatňuje sa v prípade prenajatých áut so vstupnou cenou 48 000 eur a viac. Uvedenú úpravu obsahuje ustanovenie § 17 ods. 35 ZDP.

Aj toto obmedzenie vychádza z testovania vykázaného základu dane v daňovom priznaní voči úhrnu limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období a uplatňuje sa v prípade prenajatých áut so vstupnou cenou 48 000 eur a viac. Uvedenú úpravu obsahuje ustanovenie § 17 ods. 35 ZDP.

Podľa tohto ustanovenia sa základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, zvýši o rozdiel medzi úhrnom uplatneného nájomného na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci v daňových výdavkoch v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac a súčtom násobkov počtu týchto prenajatých osobných automobilov a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období, ak tento základ dane je nižší ako súčet násobkov počtu prenajatých osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období.

Zjednodušene povedané, základ dane sa upraví o rozdiel medzi

–   úhrnom uplatneného nájomného v zdaňovacom období z áut vo vstupnej cene 48 000 eur a viac a

–   limitovaného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu

vtedy, ak

1.  základ dane daňovníka > = súčin počtu automobilov a ročného nájomného (pomernej časti) vo výške 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa nevykoná

2.  základ dane daňovníka < súčin počtu automobilov a ročného nájomného (pomernej časti) vo výške 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa vykoná

?  Príklad

Prenajatý osobný automobil začiatkom roka

Daňovník v januári 2016 prenajme osobný automobil formou operatívneho prenájmu, za ktoré platí ročné nájomné 18 000 eur. Hodnota, za ktorú prenajímateľ obstaral auto je 60 000 eur. Nájomný vzťah je dohodnutý na 4 roky.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane je

1.  > = 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa nevykoná,

2.  < 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku)- úprava § 17 ods. 35 ZDP sa vykoná.

Poznámka

Úprava základu vykonaná podľa § 17 ods. 35 ZDP je ďalšou úpravou (aj § 17 ods. 34 ZDP), ktorá sa u daňovníka, fyzickej osoby, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorá vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, vykoná cez pripočítateľné položky k základu dane daňovníka v rámci bežného zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa podáva daňové priznanie.

Rok	Základ dane (ZD)	Uplatnené nájomné	Limitované nájomné	Ak ZD<14 400, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným nájomným a limitom nájomného
2016	12 000	18 000	14 400	3 600 (18 000 – 14 400)
2017	20 000	18 000	14 400	–
2018	10 000	18 000	14 400	3 600 (18 000 – 14 400)
2019	16 000	18 000	14 400	–
			Spolu úprava ZD	7 200

 

?  Príklad

Prenajatý automobil v priebehu roka

Daňovník v apríli 2016 prenajme osobný automobil formou operatívneho prenájmu, za ktoré platí ročné nájomné 18 000 eur. Hodnota, za ktorú prenajímateľ obstaral auto je 60 000 eur. Nájomný vzťah trvá až do marca 2020.

Poznámka

Pre účely porovnania ZD daňovníka s výškou nájomného 14 400 eur pri autách z LVC sa prepočet na počet mesiacov nájomného vykonáva (uvedené v § 17 ods. 35 ZDP), t.j. vždy sa ZD porovnáva s limitovaným nájomným zodpovedajúcim počtu mesiacov, v ktorých je uzavretá nájomná zmluva o nájme automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane

1.  > = 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa nevykoná

2.  < 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku)- úprava § 17 ods. 35 ZDP sa vykoná

 

Rok	ZD	Uplatnené nájomné	Limitované nájomné (LN) – ZD porovnávam s upravenou LVC zo 14 400 eur prepočítanou na mesiace prenájmu	Ak ZD<14 400 resp. pomerná časť zodpovedajúca počtu mesiacov, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným nájomným a limitom nájomného
2016	9 000	13 500 (apríl – december)	10 800 (apríl – december)	2 700 (13 500 – 10 800)
2017	20 000	18 000	14 400	–
2018	10 000	18 000	14 400	3 600 (18 000 – 14 400)
2019	16 000	18 000	14 400	–
2020	3 000	4 500 (január – marec)	3 600 (január – marec)	900 (4 500 – 3 600)
			Spolu úprava ZD	7 200

 

?  Príklad

Úprava ZD, ak má daňovník prenajatých viac áut s hodnotou 48 000 eur a viac

Daňovník má prenajaté dve autá v hodnote prevyšujúcej 48 000 eur. Obidve majú hodnotu 56 000 eur. Nájomné zmluvy majú dohodnuté na celý rok a to od februára 2016 do 31. 1. 2017 vo výške 15 000 eur na rok. Ako budú postupovať pri úprave základu dane podľa § 17 ods. 35 ZDP?

V nadväznosti na znenie ustanovenia § 17 ods. 35 ZDP, v prípade ak má daňovník prenajatých viac automobilov v hodnote 48 000 eur a viac, hranica základu dane, od ktorej sa odvíja povinnosť upravovať základ dane podľa tohto ustanovenia sa určí ako súčet násobkov počtu prenajatých osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období.

Rok	ZD	Uplatnené nájomné	Nájomné z LVC 14 400 x 2	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v daňových výdavkoch a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2016	10 000	27 500 (15 000x2 počet automobilov/12 x11) nájomné príslušné k 11-tim mesiacom pri 2 automobiloch	26 400 (14 400x2 počet automobilov /12 x11 mesiacov)	1 100 – rozdiel (27 500 – 26 400), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2017	24 500	2 500 (15 000 x 2 počet automobilov /12)	2 400 (14 400 x 2 počet automobilov /12)	– neupravuje základ dane
			Spolu úprava ZD	100

 

-   v odseku 37 sa s účinnosťou od 1. 1. 2016 vymedzuje možnosť odpočítania presne určenej sumy od základu dane daňovníka, ktorý poskytuje praktické vyučovanie pre žiakov stredných odborných škôl na základe učebnej zmluvy za presne stanovených podmienok podľa nového zákona o OVaP, t.j. tzv. duálne vzdelávanie. Ide konkrétne o učebnú zmluvu uzavretú podľa § 19 zákona o OVaP, v ktorej sa prerokujú podmienky výkonu praktického vyučovania v systéme duálneho vzdelávania.

Systém duálneho vzdelávania pre učebné odbory a študijné odbory s rozšíreným počtom hodín praktického vyučovania stredných odborných škôl rieši problematiku slabej uplatniteľnosti absolventov na trhu práce, a tým nedostatok kvalifikovaných pracovných síl pre potreby krytia výpadku pracovných síl z dôvodu odchodov do dôchodku a pre potreby zabezpečenia ďalšieho ekonomického rastu. Príprava žiakov na ich budúce povolanie podľa predpokladaných potrieb trhu práce zabezpečí účelnejšie a efektívnejšie vynaloženie prostriedkov štátu, pracovné sily zodpovedajúce potrebám trhu práce a zvýšenie konkurencieschopnosti krajiny.

Z uvedeného dôvodu sa navrhuje úprava obsiahnutá v § 17 ods. 37 ZDP, kde sa základ dane zamestnávateľa, ktorý poskytuje žiakovi praktické vyučovanie v systéme duálneho vzdelávania zníži o paušálnu sumu vo výške

•    1 600 eur ročne na žiaka, ktorý sa vzdeláva u zamestnávateľa 200 až 400 hodín ročne a

•    3200 eur ročne na žiaka, ktorý sa vzdeláva u zamestnávateľa nad 400 hodín ročne.

Cieľom tejto daňovej úľavy je, aby sa zamestnávateľom poskytujúcim praktické vyučovanie v duálnom systéme vzdelávania čiastočne vykompenzovala strata, ktorá im vznikne z rozdielu súčtu povinne poskytnutého finančného a hmotného zabezpečenia a minimálnej výšky nákladov na financovanie praktického vyučovania, ktorá predstavuje sumu nákladov na mzdy a platy pedagogických zamestnancov, pod vedením ktorých vykonávajú žiaci praktické vyučovanie a úspory na dani, ktorá im vznikne uplatnením týchto nákladov ako daňového výdavku.

Podľa § 2 zákona o OVaP je odborným vzdelávaním a prípravou výchovno-vzdelávací proces, v ktorom sa získavajú vedomosti, zručnosti a schopnosti potrebné na výkon povolania, skupiny povolaní alebo na výkon odborných činností, pričom sa člení na teoretické a praktické vyučovanie. Praktickým vyučovaním je organizovaný proces poskytujúci žiakom praktické zručnosti, schopnosti a návyky nevyhnutné na výkon povolania, skupiny povolaní alebo na výkon odborných činností.

Systémom duálneho vzdelávania je časť odborného vzdelávania a prípravy žiaka založenom na

1.  zmluvnom vzťahu,

2.  výkone praktického vyučovania žiaka priamo u zamestnávateľa na pracovisku praktického vyučovania a 

3.  financovaní praktického vyučovania zamestnávateľom.

V systéme duálneho vzdelávania uzatvára zamestnávateľ

•    zmluvu o duálnom vzdelávaní so strednou odbornou školou,

•    učebnú zmluvu so zákonným zástupcom žiaka alebo plnoletým žiakom v systéme duálneho vzdelávania.

Učebná zmluva sa uzatvára najneskôr do 31. augusta príslušného kalendárneho roka pred nástupom žiaka do prvého ročníka na celé študijné obdobie.

Duálne vzdelávanie sa vykonáva v stredisku praktického vyučovania zamestnávateľa, na ktoré bolo zamestnávateľovi vydané osvedčenie o spôsobilosti poskytovať praktické vyučovanie v systéme duálneho vzdelávania.

Okrem uvedeného je odborný výcvik, odborná prax alebo umelecká prax vykonávaná

•    v dielni umiestnenej v strenej odbornej škole (§ 7 zákona o OVaP) alebo na

•    pracovisku zamestnávateľa (§ 8 zákona o OVaP).

Vyučovanie v systéme duálneho vzdelávania je určené v § 9 a 10 zákona o OVaP a znamená aj to, že celé vzdelávanie sa presúva na zamestnávateľa, ktorý výlučne zodpovedá za organizáciu, obsah a kvalitu praktického vyučovania žiaka a na ten účel uhrádza všetky náklady spojené s financovaním praktického vyučovania.

V nadväznosti na uvedené môže potom zamestnávateľ, ktorý poskytuje praktické vyučovanie žiakovi na základe učebnej zmluvy podľa § 19 zákona o OVaP, znížiť svoj základ dane o sumy upravené podľa tohto ustanovenia ZDP, pričom výsledným základom dane je základ dane určený v súlade s § 17 ods. 38 ZDP.

-   v odseku 38 je určená definícia základu dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP daňovníka, ktorý je fyzickou osobou. Podľa ustanovenia sa základom dane rozumie základ dane zistený podľa § 17 až 29 ZDP ešte pred jeho úpravou o položky uvedené v § 17 ods. 19 písm. h), ods. 34, 35 a 37, § 19 ods. 3 písm. n) a § 21 ods. 1 písm. h) ZDP, t.j. ešte pred úpravou základu dane o

•    pripočítateľnú položku u sponzora, ktorý nevykázal základ dane, aby si sponzorské mohol ponechať v daňových výdavkoch [§ 17ods. 19 písm. h) ZDP],

•    pripočítateľnú položku, ak nebola vykázaná výška základu dane pre uplatnenie celého ročného odpisu pri obstaranom motorovom vozidle so vstupnou cenou 48 000 eur a viac (§ 17 ods. 34 ZDP),

•    pripočítateľnú položku, ak nebola vykázaná výška základu dane pre uplatnenie celého nájomného za motorové vozidlo so vstupnou cenou 48 000 eur a viac (§ 17 ods. 35 ZDP),

•    odpočítateľnú položku, ak daňovník splnil podmienky pre uplatnenie paušálnej sumy na každého žiaka v rámci poskytovaného duálneho vzdelávania (§ 17 ods. 37 ZDP),

•    pripočítateľnú položku, ak mal daňovník uplatnené viac ako 5 % zo základu dane na nepovinné členské v právnickej osobe (§ 19 ods. 3 písm. n ZDP) a

•    pripočítateľnú položku, ak mal daňovník uplatnené viac ako 5 % zo základu dane na víno ako reklamný predmet [§ 21 ods. 1 písm. h) ZDP].

?  Príklad

Daňovník dosahujúci príjmy z podnikania dosiahol v roku 2016

–   príjmy z podnikania vo výške 35 800 eur

–   výdavky vo výške 28 900 eur, ktoré pozostávali z 

•    výdavkov na prevádzkové náklady vo výške 15 600 eur,

•    ročného odpisu z osobného automobilu vo vstupnej cene 50 000 eur vo výške 12 500 eur,

•    reklamných predmetov (víno) v celkovej sume 890 eur,

•    ostatných výdavkov vo výške 410 eur.

Základom dane daňovníka za rok 2016 je teda rozdiel medzi zdaniteľnými príjmami a daňovými výdavkami, ešte pred uplatnení zákonom stanovených obmedzení počítaných voči základu dane.

V tomto prípade je základom dane suma vo výške 6 900 eur (35 800 – 28 900).

Vzhľadom na skutočnosť, že daňovník má v základe dane

–   zahrnutý odpis z automobilu so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, musí postupovať pri úprave základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP, t.j. pripočíta k základu dane 6 900 eur sumu vo výške rozdielu medzi uplatneným ročným odpisov v daňových výdavkoch 12 500 eur a sumou 12 000 (ročný odpis z limitu 48 000 eur), t.j. sumu vo výške 500 eur,

–   zahrnuté reklamné predmety – víno v sume 890 eur, musí postupovať pri úprave základu dane podľa § 21 ods. 1 písm. h) ZDP, t.j. vypočíta si 5 % zo základu dane = zo sumy 6 900 eur čo je suma vo výške 345 eur a rozdiel medzi tým čo mal uplatnené v daňových výdavkoch 890 eur a tým čo mohol mať uplatnené 345 eur – pripočíta k základu dane – pripočíta sumu 545 eur.

Výsledným základom dane daňovníka teda bude:

Základ dane pred úpravou o položky uvedené v § 17 ods. 38 ZDP = základ dane	Základ dane zvýšený o sumy podľa § 17 ods. 38 ZDP	Výsledný základ dane
6 900 eur	+ 500 eur  (§ 17 ods. 34 ZDP)	7 945 eur
	+ 545 eur  [§ 21 ods. 1 písm. h) ZDP]

 

-   odsek 39 – S účinnosťou od 1. 2. 2017 sa doplnila úprava základu dane špecificky vymedzených daňovníkov v nadväznosti na novelu zákona o správnych poplatkoch č.145/1995 Zb. Novelou zákona o správnych poplatkoch sa dopĺňa položka sadzobníka správnych poplatkov, podľa ktorej zápis držiteľa úplne nového vozidla, ktoré ešte nikdy nebolo celosvetovo evidované podlieha správnemu poplatku vo výške 33 eur a to za splnenia zákonom stanovených podmienok. Túto možnosť môže využiť len výrobca vozidiel, zástupca výrobcu alebo fyzická alebo právnická osoba podnikateľ, ktorej predmetom podnikania je predaj vozidiel na základe zmluvného vzťahu s výrobcom vozidla alebo zástupcom výrobcu vozidla – autorizovaný predajca vozidiel (ďalej len „výrobca alebo predajca vozidiel“).

Poznámka

§ 2 zákona č. 725/2004 Z. z. o podmienkach prevádzky vozidiel v premávke na pozemných komunikáciách a o zmene a doplnení niektorých zákonov

písm. ab) – výrobcom sa rozumie podnikateľ so sídlom alebo s trvalým pobytom na území SR alebo mimo územia SR, ktorý vyvíja alebo nechá vyvíjať vozidlo, hromadne vyrába alebo nechá hromadne vyrábať vozidlo, systém, komponent alebo samostatnú technickú jednotku alebo vykonáva hromadné prestavby typu vozidla a ktorý odpovedá typovému schvaľovaciemu úradu za všetky aspekty vozidla, systému, komponentu alebo samostatnej technickej jednotky, a to aj v období, keď sú tieto uvedené do prevádzky v premávke na pozemných komunikáciách alebo na trh a ktorému štátny dopravný úrad udelil osvedčenie výrobcu,

písm. ac) – zástupcom výrobcu sa rozumie podnikateľ so sídlom alebo s trvalým pobytom na území SR, vo veci typového schválenia doplnkového príslušenstva vozidla a výbavy vozidla so sídlom alebo s trvalým pobytom aj na území členského štátu, ktorý má so zahraničným výrobcom uzatvorený zmluvný vzťah o obchodnom zastúpení podľa práva SR alebo práva iného štátu a ktorého zahraničný výrobca poveril svojím zastupovaním v konaní pred štátnym dopravným úradom

Správny poplatok vo výške 33 eur sa vzťahuje na kategórie vozidiel L, M_{1 a} N₁ okrem kategórie N₁ s najviac tromi miestami na sedenie. Pôjde predovšetkým o vozidlá, ktoré si výrobca alebo predajca vozidiel ponechá len na predvádzacie alebo skúšobné účely do času, kým ich nepredá zákazníkovi. Novela zákona o správnych poplatkoch zároveň stanovuje jednoročnú lehotu, počas ktorej môže výrobca alebo predajca vozidiel previesť držbu vozidla na inú osobu bez dodatočnej poplatkovej povinnosti. V prípade, že výrobca alebo predajca neprevedie držbu motorového vozidla do jedného roka odo dňa prvej evidencie vozidla je výrobca alebo predajca vozidiel povinný zaplatiť plnú hodnotu registračného poplatku vo výške podľa položky 65 písm. a) sadzobníka správnych poplatkov, akú by výrobca alebo predajca vozidla ako držiteľ tohto vozidla zaplatil v čase, keď došlo k prevej evidencii vozidla.

Prevod držby motorového vozidla na inú osobu do jedného roka od zápisu tohto motorového vozidla do evidencie vozidiel znamená, že ak výrobca alebo predajca zaevidoval motorového vozidlo do evidencie vozidiel napr. 12. 8. 2017 je povinný vykonať prevod držby tohto motorového vozidla bez povinnosti úhrady dodatočnej poplatkovej povinnosti do 12. 8. 2018 vrátane tohto dňa.

Zákon o správnych poplatkoch zároveň stanovuje povinnosť zaplatiť tento správny poplatok po uplynutí jednoročnej lehote najneskôr však pri nasledujúcej zmene v evidencii vozidiel. Touto zmenou sa rozumie akýkoľvek evidenčný úkon napr. zmena farby vozidla, znovuvydanie dokladov ku vozidlu, zmena držby vozidla alebo vyradenie vozidla z evidencie. Bez úhrady správneho poplatku v plnej výške správny orgán evidenčný úkon nevykoná.

Poznámka

Do kategórie L patria motorové vozidlá s menej ako štyrmi kolesami a štvorkolky. Podrobnejšiu definíciu a členenie tejto kategórie ustanovuje článok 4 nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 168/2013 z 15. januára 2013 o schvaľovaní a dohľade nad trhom dvoj- alebo trojkolesových vozidiel a štvorkoliek.

Do kategórie M₁ patria motorové vozidlá, ktoré majú najmenej štyri kolesá a používajú sa na dopravu osôb a zároveň ide o vozidlá projektované a konštruované najmä na prepravu osôb a ich batožiny s najviac ôsmimi miestami na sedenie okrem miesta na sedenie vodiča. Tieto vozidlá nemajú priestor pre stojacich cestujúcich a počet miest na sedenie môže byť obmedzený na jedno, t.j. miesto na sedenie vodiča (príloha č. 1 Nariadenia vlády SR č. 140/2009 Z. z., ktorým sa ustanovujú podrobnosti o typovom schvaľovaní motorových vozidiel a ich prípojných vozidiel, systémov, komponentov a samostatných technických jednotiek určených pre tieto vozidlá v znení neskorších predpisov).

Do kategórie N₁ patria motorové vozidlá, ktoré majú najmenej štyri kolesá a používajú sa na dopravu nákladov. Ide o vozidlá s najväčšou prípustnou celkovou hmotnosťou neprevyšujúcou 3 500 kg (príloha č. 1 Nariadenia vlády SR č. 140/2009 Z. z., ktorým sa ustanovujú podrobnosti o typovom schvaľovaní motorových vozidiel a ich prípojných vozidiel, systémov, komponentov a samostatných technických jednotiek určených pre tieto vozidlá v znení neskorších predpisov).

Na úpravu v zákone o správnych poplatkoch nadväzuje úprava v tomto ustanovení. V prípade, že držiteľ motorového vozidla neprevedie držbu tohto motorového vozidla na inú osobu do jedného roka vrátane od zápisu tohto motorového vozidla do evidencie vozidiel a zároveň do 15 dní po tomto termíne neuhradí plnú hodnotu registračného poplatku [položka 65 písm. a) VI. časti sadzobníka správnych poplatkov k zákonu o správnych poplatkov], akú by výrobca alebo predajca v pozícií držiteľa motorového vozidla zaplatil v čase, keď došlo k prvej evidencii vozidla, je povinný zvýšiť základ dane o výšku daňových odpisov, nákladov na prevádzku (napr. PHL), prípadné technické zhodnotenie alebo opravy tohto motorového vozidla.

?  Príklad

Autorizovaný predajca vozidiel obstaral automobil s cieľom jeho ďalšieho predaja a dňa 13. 4. 2017 zaevidoval motorové vozidlo do evidencie vozidiel, pričom zaplatil správny poplatok vo výške 33 eur. Autorizovaný predajca vozidiel uvedený automobil predal a dňa 12. 2. 2018 previedol držbu vozidla na inú osobu. Bude mať uvedená operácia vplyv z pohľadu ZDP?

Vzhľadom na skutočnosť, že predajca predal a previedol automobil na inú osobu v lehote do jedného roka od jeho prvej evidencii, z pohľadu ZDP si môže uplatniť do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2017 daňové odpisy v pomernej výške 9/12 ročného daňového odpisu (apríl až december 2017) ako aj iné výdavky súvisiace s prevádzkou automobilu. V zdaňovacom období 2018 si môže podľa § 22 ods. 12 ZDP uplatniť daňový odpis za január 2018 a zároveň daňovú zostatkovú cenu automobilu do výšky jeho predajnej ceny podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

?  Príklad

Autorizovaný predajca automobilov obstaral od výrobcu automobilov vozidlo (doteraz nebolo evidované v evidencii vozidiel) v hodnote 25 008 eur. Dňa 13. 4. 2017 zaevidoval motorové vozidlo do evidencie vozidiel a zaplatil správny poplatok vo výške 33 eur. V tomto termíne automobil uviedol do užívania. Vzhľadom na skutočnosť, že sa mu nepodarilo uvedené vozidlo do 13. 4. 2018 predať, zaplatil dňa 20. 4. 2018 správnemu orgánu správny poplatok v plnej výške (210 eur). Bude mať uvedená operácia vplyv na základ dane autorizovaného predajcu?

V zdaňovacom období 2017 si daňovník môže uplatniť do daňových výdavkov daňové odpisy pripadajúce na mesiace apríl až december 2017 vo výške 4 689 eur [(25 008/4)x (9/12)]. Keďže sa predajcovi nepodarilo predať automobil do jedného roka vrátane, t.j. do 13. 4. 2018, ale zároveň zaplatil v zákonom stanovenej lehote 15 dní správnemu orgánu poplatok v plnej výške 210 eur, môže si aj v zdaňovacom období 2018 (za predpokladu, že nedôjde k predaju automobilu do konca zdaňovacieho obdobia)uplatniť daňový odpis automobilu vo výške 6 252 eur (25 008/4) a samozrejme aj výdavky súvisiace s prevádzkou, opravou alebo technickým zhodnotením uvedeného automobilu.

Ak dôjde k úhrade plnej hodnoty registračného poplatku v zdaňovacom období, v ktorom uplynula lehota 15 dní po uplynutí jedného roka od zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel, ale zároveň došlo k úhrade tohto registračného poplatku po tejto lehote 15 dní, je držiteľ povinný zvýšiť základ dane o daňové výdavky súvisiace s obstaraním, prevádzkou, technickým zhodnotením, opravou údržbou tohto motorového vozidla, uplatnené do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu vozidla do evidencie vozidiel. Zákon neumožňuje prerušiť daňové odpisovanie u motorového vozidla držiteľa, a to až do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade registračného poplatku v plnej hodnote.

?  Príklad

Autorizovaný predajca automobilov obstaral od výrobcu automobilov vozidlo (doteraz nebolo evidované v evidencii vozidiel) v hodnote 25 008 eur. Dňa 13. 4. 2017 zaevidoval motorové vozidlo do evidencie vozidiel a zaplatil správny poplatok vo výške 33 eur. V tomto termíne automobil uviedol do užívania. Vzhľadom na skutočnosť, že sa mu nepodarilo uvedené vozidlo do 13. 4. 2018 predať, zaplatil dňa 13. 5. 2018 správnemu orgánu správny poplatok v plnej výške (210 eur). Bude mať uvedená operácia vplyv na základ dane autorizovaného predajcu?

V zdaňovacom období 2017 si daňovník môže uplatniť do daňových výdavkov daňové odpisy pripadajúce na mesiace apríl až december 2017 vo výške 4 689 eur [(25 008/4)x (9/12)].

Keďže sa predajcovi nepodarilo predať automobil do jedného roka vrátane, t.j. do 13. 4. 2018 a zaplatil správnemu orgánu správny poplatok v plnej výške 210 eur po 28. 4. 2018 (lehota 15 dní po uplynutí ročnej lehoty na predaj automobilu), je povinný zvýšiť si základ dane o výšku daňových odpisov uplatnených do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2017, t.j. o sumu 4 689 eur. Základ dane je daňovník povinný zvýšiť aj o sumu pohonných látok, nákladov na technické zhodnotenie a opravy uplatnených do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2017. V zdaňovacom období 2018 (ak nedôjde k predaju automobilu) si môže uplatniť daňové odpisy automobilu vo výške 6 252 eur (25 008/4) a samozrejme aj výdavky súvisiace s prevádzkou, opravou alebo technickým zhodnotením uvedeného automobilu.

Ak nedôjde k úhrade plnej hodnoty registračného poplatku v zdaňovacom období, v ktorom uplynie lehota na úhradu tohto registračného poplatku, je držiteľ vozidla povinný zvyšovať si základ dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach a to až do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade registračného poplatku v plnej hodnote.

?  Príklad

Autorizovaný predajca automobilov obstaral od výrobcu automobilov vozidlo (doteraz nebolo evidované v evidencii vozidiel) v hodnote 25 008 eur. Dňa 13. 4. 2017 zaevidoval motorové vozidlo do evidencie vozidiel a zaplatil správny poplatok vo výške 33 eur. V tomto termíne automobil uviedol do užívania. Uvedené vozidlo sa mu podarilo predať v januári 2019 kedy aj zaplatil správnemu orgánu správny poplatok v plnej výške (210 eur). Aký bude mať uvedená operácia vplyv na základ dane autorizovaného predajcu v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

V zdaňovacom období 2017 si daňovník môže uplatniť do daňových výdavkov daňové odpisy pripadajúce na mesiace apríl až december 2017 vo výške 4 689 eur [(25 008/4)x (9/12)].

Keďže sa predajcovi nepodarilo predať automobil do jedného roka vrátane, t.j. do 13. 4. 2018 a nezaplatil správnemu orgánu správny poplatok v plnej výške 210 eur do 28. 4. 2018 (lehota 15 dní po uplynutí ročnej lehoty na predaj automobilu), je povinný zvýšiť si základ dane v zdaňovacom období 2018 o výšku daňových odpisov uplatnených do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2017, t.j. o sumu 4 689 eur a o sumu pohonných látok, nákladov na technické zhodnotenie a opravy uplatnených do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2017. Vzhľadom na skutočnosť, že správny poplatok v plnej výške nezaplatil ani do konca zdaňovacieho obdobia 2018, je v tomto zdaňovacom období predajca povinný zvýšiť si základ dane o daňové odpisy automobilu vo výške 6 252 eur (25 008/4) vzťahujúce sa na zdaňovacie obdobie 2018 a samozrejme aj výdavky súvisiace s prevádzkou, opravou alebo technickým zhodnotením uvedeného automobilu vynaložené v zdaňovacom období 2018. V zdaňovacích obdobiach 2017 a 2018 zároveň predajca nemá možnosť prerušiť daňové odpisovanie podľa § 22 ods. 9 ZDP.

V zdaňovacom období 2019 aby mohlo dôjsť k predaju a prevodu držby vozidla na kupujúceho, je autorizovaný predajca povinný zaplatiť správny poplatok správnemu orgánu v plnej výške. Až po jeho úhrade môže dôjsť k prevodu držby vozidla. V takomto prípade si predajca môže do daňových výdavkov uplatniť daňovú zostatkovú cenu automobilu do výšky príjmov z jeho predaja podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

Ocenenie v reálnych hodnotách
pri predaji a kúpe podniku alebo jeho časti, nepeňažnom vklade a zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev

§ 17a

Predaj a kúpa podniku
alebo jeho časti v reálnych hodnotách

(1) Daňovník, ktorý predáva podnik alebo jeho časť (ďalej len „daňovník predávajúci podnik“) a ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), zahrnuje do základu dane príjem z predaja podniku alebo jeho časti v dohodnutej kúpnej cene

a) zvýšenej o záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik a o nevyčerpané rezervy [§ 20 ods. 9 písm. b), d) až f)],

b) zníženej o hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré ak by boli uhradené pred predajom podniku alebo jeho časti, boli by u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom, o zostatkovú cenu predávaného hmotného majetku a nehmotného majetku a o hodnotu pohľadávok, ktoré by sa pri inkase nepovažovali za zdaniteľný príjem,

c) zníženej o zostatkovú hodnotu aktívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku¹⁾ alebo zvýšenej o zostatkovú hodnotu pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku.¹⁾

(2) Daňovník kupujúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), ocení majetok podniku alebo jeho časť v reálnej hodnote, pričom pri odpisovaní majetku sa uplatní postup podľa § 26. Opravnú položku k nadobudnutému majetku odpisuje tento daňovník podľa osobitného predpisu.¹⁾ Pri pohľadávkach, ktoré nadobudol daňovník kúpou podniku alebo jeho časti, uplatní postup podľa § 17 ods. 12 písm. d). Záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik od daňovníka predávajúceho podnik sa zahrnú do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom.

(3) Daňovník predávajúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), upraví výsledok hospodárenia zistený v účtovníctve1) pri odpisovanom majetku o rozdiel vzniknutý medzi zostatkovou cenou zistenou podľa osobitného predpisu¹⁾ a zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a o rozdiel medzi reálnou hodnotou^80ad) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g).

(4) Základ dane daňovníka predávajúceho podnik podľa odseku 3 sa zníži o

a) sumu (výšku) rezervy prevzatej daňovníkom kupujúcim podnik, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom,

b) rozdiel medzi vytvorenými opravnými položkami vo výške podľa osobitného predpisu¹⁾ a opravnými položkami už zahrnutými do základu dane podľa § 20; súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,¹⁾

c) sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27.

(5) Daňovník kupujúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), majetok a záväzky nadobudnuté kúpou podniku alebo jeho časti oceňuje reálnou hodnotou, pričom pri odpisovaní majetku uplatní postup podľa § 26. Goodwill alebo záporný goodwill sa zahrnuje do základu dane až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti;³⁰⁾ ak počas tohto obdobia

a) sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,^80b)

b) sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,^80b)

c) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu,^80b) alebo

d) dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.^80c)

(6) Daňovník kupujúci podnik podľa odseku 5 upraví základ dane o rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom. Zrušenie rezervy nadobudnutej kúpou podniku alebo jeho časti sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu.¹⁾ Na ďalšiu tvorbu rezerv u daňovníka kupujúceho podnik sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 a § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv.

(7) Daňovník kupujúci podnik podľa odseku 5 pri nepremlčanej pohľadávke nadobudnutej kúpou podniku alebo jeho časti ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, uplatní ako daňový výdavok podľa § 19 pri

a) postúpení tejto pohľadávky reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

    1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní,

b) odpise pohľadávky sumu najviac do výšky

    1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

(8) Úprava základu dane u daňovníka predávajúceho podnik podľa odsekov 1, 3 a 4 sa vykoná v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti.³⁰⁾

(9) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti sa na účely tohto zákona vychádza z reálnej hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 5.

Komentár k § 17a

?  Príklad

Fyzická osoba (súkromne hospodáriaci roľník) účtujúca v sústave podvojného účtovníctva prevádzkujúca poľnohospodársky podnik predala celý svoj podnik k 31. 12. 2016 spoločnosti A, v ktorej je fyzická osoba spoločníkom a konateľom. K 31. 12. 2016 fyzická osoba zároveň ukončila svoju podnikateľskú činnosť ako súkromne hospodáriaci roľník. V rámci výkonu svojej poľnohospodárskej činnosti mala fyzická osoba prenajatú poľnohospodársku pôdu od fyzických osôb, pričom časť nájomného za rok 2015 vo výške 2 500 eur a za rok 2016 vo výške 2 000 eur. Je spoločnosť A povinná v zdaňovacom období 2016 zvýšiť svoj základ dane v súlade s ustanovením § 17 ods. 13 písm. a) ZDP o sumu nájomného, ktoré nebolo zaplatené fyzickým osobám za pôdu za roky 2015 a 2016?

V súlade s § 17 ods. 19 písm. b) ZDP si fyzická osoba v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2015 zvýšila vyčíslený hospodársky výsledok o neuhradenú časť nájomného vo výške 2 500 eur. V zdaňovacom období 2016 nezaplatené nájomné účtované na ťarchu účtu 518 – Ostatné služby predstavuje pre daňovníka – fyzickú osobu pripočítateľnú položku k vyčíslenému hospodárskemu výsledku.

Postup pri predaji podniku alebo jeho časti upravuje § 17a a § 17 ods. 13 ZDP. Podľa § 17 ods. 13 ZDP postup podľa § 17 ods. 19 sa použije pri zisťovaní základu dane daňovníka, ktorý kupuje podnik alebo jeho časť, pričom ustanovenie § 17 ods. 19 vymedzuje uznateľnosť daňového výdavku podmienenú zaplatením. Na základe uvedeného v prípade predaja podniku nezaplatený náklad nezníži základ dane predávajúceho podnik (fyzickej osoby), ale až po splnení podmienky zaplatenia zníži svoj základ dane kupujúci (spoločnosť A) a to formou odpočítateľnej položky znižujúcej výsledok hospodárenia a to v tom zdaňovacom období, kedy tento náklad skutočne zaplatí.

Daňovník – fyzická osoba (predávajúci) je povinná pri úprave základu dane v zdaňovacom období 2016, kedy ukončil svoju činnosť, postupovať podľa § 17 ods. 8 písm. b) ZDP a § 17a ods. 3 a 4 ZDP. Úprava základu dane sa vykoná v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti, t.j. v roku 2016. Z ustanovení § 17a ods. 3 a 4 nevyplýva pre daňovníka predávajúceho podnik možnosť znížiť základ dane o neuhradené nájomné, ktoré nebolo zaplatené.

Spoločnosť A nemá povinnosť k 31. 12. 2016 zvýšiť si základ dane o nezaplatené nájomné vo výške 4 500 eur. Podľa § 17 ods. 13 písm. a) ZDP v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k úhrade predmetného nájomného, spoločnosť A zníži základ dane o sumu zaplateného nájomného prostredníctvom položky znižujúcej výsledok hospodárenia v daňovom priznaní.

§ 17b

Nepeňažný vklad v reálnych hodnotách

(1) Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), výsledok hospodárenia

a) neupraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve,1) ak sa rozhodne tento rozdiel zahrnúť jednorazovo do základu dane, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)

b) upraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve1) postupne až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu80c) podniku alebo jeho časti; ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo, ak

    4.   u vkladateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu finančného majetku1) nadobudnutého týmto nepeňažným vkladom alebo u prijímateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností,

c) upraví o rozdiel medzi zostatkovou cenou vkladaného odpisovaného majetku zistenou podľa osobitného predpisu¹⁾ a jeho zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a rozdiel medzi reálnou hodnotou^80ad) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g) v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,^80c)

d) zníži o sumu (výšku) rezervy, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom a ktorá je súčasťou nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)

e) zníži o rozdiel vytvorených opravných položiek podľa osobitného predpisu1) a opravných položiek už zahrnutých do základu dane podľa § 20 v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu;80c) súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1)

f) zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27, v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu.80c)

(2) Ak vkladateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve1) podľa odseku 1 písm. a), je povinný túto skutočnosť oznámiť prijímateľovi nepeňažného vkladu do 30 dní odo dňa splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(3) Prijímateľ nepeňažného vkladu, ktorým je

a) individuálne vložený majetok, ocení tento majetok hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka,37a)

b) podnik alebo jeho časť, ocení takto nadobudnutý majetok a záväzky reálnou hodnotou.

(4) Prijímateľ nepeňažného vkladu

a) odpisuje hmotný majetok ako novoobstaraný majetok postupom podľa § 26 z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka37a) alebo

b) môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka,37a) ak vkladateľ nepeňažného vkladu uplatní postup podľa odseku 1 písm. a), pričom

    1.   pri rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa § 27,

    2.   pri zrýchlenom odpisovaní sa postupuje podľa § 28 ako v ďalších rokoch odpisovania, a to počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26.

(5) Prijímateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane

a) rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom, pričom zrušenie rezervy nadobudnutej nepeňažným vkladom sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu;1) na ďalšiu tvorbu rezerv u prijímateľa nepeňažného vkladu sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 alebo § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv,

b) goodwill alebo záporný goodwill až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti;80c) ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo

    4.   dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(6) Prijímateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane ako daňový výdavok podľa § 19

a) pri postúpení nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej prijímateľom nepeňažného vkladu v ocenení reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní,

b) pri odpise nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej prijímateľom nepeňažného vkladu v ocenení reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

(7) Ak počas najviac siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu,80c) dôjde u prijímateľa nepeňažného vkladu k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je prijímateľ nepeňažného vkladu túto skutočnosť povinný oznámiť vkladateľovi nepeňažného vkladu s výnimkou, ak oznámil skutočnosti podľa odseku 2, a to do 30 dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti.

(8) Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok mimo územia Slovenskej republiky, postupuje podľa odseku 1 písm. a). Vkladateľ nepeňažného vkladu môže uplatniť postup podľa odseku 1 písm. b), pričom zodpovedá za zabezpečenie údajov od prijímateľa nepeňažného vkladu v rozsahu podľa odseku 7. Rovnako sa postupuje, ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)] pri individuálne vloženom majetku.

(9) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. d)], pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, ktorému na území Slovenskej republiky zostáva stála prevádzkareň, môže tento prijímateľ pri vyčíslení základu dane stálej prevádzkarne oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak nepoužije postup podľa § 17d.

(10) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)], pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu so sídlom na území Slovenskej republiky, môže tento prijímateľ oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak preukáže, že rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve vkladateľa nepeňažného vkladu, bol u vkladateľa nepeňažného vkladu preukázateľne zdanený a prijímateľ nepeňažného vkladu neuplatní postup podľa § 17d.

(11) Postup podľa odsekov 1 a 2 použije primerane vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a); ak vkladateľom nepeňažného vkladu je fyzická osoba, ktorá o majetku neúčtuje, pri ocenení nepeňažného vkladu uplatní postup podľa § 8 ods. 2.

(12) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých nepeňažným vkladom sa na účely tohto zákona vychádza z hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 3.

§ 17c

Zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev v reálnych hodnotách

(1) Základ dane daňovníka zrušeného bez likvidácie sa v zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu,80b)

a) upraví o sumu vo výške oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázanú podľa osobitného predpisu,1) ak tieto oceňovacie rozdiely nezahrnuje do základu dane právny nástupca tohto daňovníka,

b) upraví o rozdiel medzi zostatkovou cenou odpisovaného hmotného majetku zistenou podľa osobitného predpisu1) a jeho zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a o rozdiel medzi reálnou hodnotou^80ad) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g) a o goodwill alebo záporný goodwill ešte nezahrnutý do základu dane,

c) zníži o sumu (výšku) rezervy, ktorej tvorba nebola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom a ktorá prechádza na právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie,

d) zníži o rozdiel vo výške vytvorených opravných položiek podľa osobitného predpisu1) a opravných položiek, ktoré už boli zahrnuté do základu dane podľa § 20; súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1)

e) zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27.

(2) Majetok a záväzky nadobudnuté právnym nástupcom od daňovníka zrušeného bez likvidácie sa oceňujú reálnou hodnotou. Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie

a) odpisuje hmotný majetok z reálnej hodnoty ako novoobstaraný majetok postupom podľa § 26 alebo

b) môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty, pričom pri rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu so spôsobu výpočtu podľa § 27 a pri zrýchlenom odpisovaní sa postupuje podľa § 28 ako v ďalších rokoch odpisovania, a to počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26, ak oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázané podľa osobitného predpisu1) zahrnie do základu dane daňovník zrušený bez likvidácie alebo tento právny nástupca jednorazovo v tom zdaňovacom období, v ktorom nastal rozhodný deň.77c)

(3) Do základu dane právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa

a) oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázané podľa osobitného predpisu1) môžu zahrnúť podľa odseku 2 alebo až do ich úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň;77c) ak počas tohto obdobia dôjde k zvýšeniu základného imania, vyplateniu dividend, k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku, ku ktorému sa viažu oceňovacie rozdiely, je tento právny nástupca povinný zahrnúť zostávajúcu časť týchto rozdielov do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností; ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo

    4.   dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu,80c)

b) zahrnuje len rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovanom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom, pričom zrušenie rezervy nadobudnutej pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu;1) na ďalšiu tvorbu rezerv u tohto daňovníka sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 alebo § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv,

c) zahrnuje goodwill alebo záporný goodwill upravený podľa osobitného predpisu,1) až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň;77c) ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo

    4.   dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(4) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie zahrnuje do základu dane daňový výdavok podľa § 19

a) pri postúpení nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej zlúčením, splynutím alebo rozdelením obchodných spoločností alebo družstiev ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní,

b) pri odpise nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej zlúčením, splynutím alebo rozdelením obchodných spoločností alebo družstiev ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev^77c) uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

(5) Pri odpočítavaní daňovej straty u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa postupuje podľa § 30.

(6) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom mimo územia Slovenskej republiky a majetok ostáva súčasťou stálej prevádzkarne tohto právneho nástupcu umiestnenej na území Slovenskej republiky, ocení tento majetok a záväzky reálnou hodnotou podľa odseku 2, ak sa nepoužije postup podľa § 17e, pričom právny nástupca môže odpočítavať daňovú stratu daňovníka zrušeného bez likvidácie vo výške a spôsobom podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

(7) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky a majetok ostáva súčasťou stálej prevádzkarne mimo územia Slovenskej republiky, tento právny nástupca môže oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak oceňovacie rozdiely z precenenia majetku sú súčasťou základu dane právneho nástupcu podľa odseku 3 písm. a) a neuplatní postup podľa § 17e.

(8) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa na účely tohto zákona vychádza z reálnej hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 2.

Ocenenie v pôvodných cenách
pri nepeňažnom vklade a zlúčení,
splynutí alebo rozdelení obchodných
spoločností alebo družstiev

§ 17d

Nepeňažný vklad v pôvodných cenách

(1) Do základu dane vkladateľa nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, a ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), sa v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)

a) nezahrnuje rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve,1) pričom prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme vložený majetok a záväzky v pôvodných cenách podľa osobitného predpisu1) a hmotný majetok a nehmotný majetok v pôvodných cenách podľa § 25,

b) nezahrnujú opravné položky vytvorené k zásobám, cenným papierom a k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1) ak prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme pôvodné ceny zásob, cenných papierov, hmotného majetku a nehmotného majetku,

c) zahrnujú rezervy podľa § 20,

d) zahrnujú opravné položky k pohľadávkam uznané za daňový výdavok v rozsahu najviac podľa § 20 najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu80c) a prijímateľ nepeňažného vkladu môže pokračovať v ich tvorbe podľa § 20.

(2) Do základu dane prijímateľa nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, sa

a) zahrnuje rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy podľa § 20 a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva a pri ďalšej tvorbe rezervy uznanej za daňový výdavok prijímateľ nepeňažného vkladu postupuje podľa § 20; náklad, ku ktorému bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu,1) ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok, sa zahrnuje do základu dane tohto prijímateľa v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy u tohto prijímateľa podľa § 17 ods. 23, pričom sa obdobne postupuje pri opravnej položke,

b) nezahrnuje goodwill alebo záporný goodwill.

(3) Prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme hodnotu pohľadávky v menovitej hodnote alebo obstarávacej cene zistenej u vkladateľa nepeňažného vkladu, dátum splatnosti pohľadávky, opravnú položku podľa § 20 a pokračuje v tvorbe tejto opravnej položky podľa § 20.

(4) Vkladateľ nepeňažného vkladu uplatní z vypočítaného ročného odpisu podľa § 26 až 28 pomernú časť pripadajúcu na celé kalendárne mesiace, počas ktorých daňovník majetok účtoval.1)

(5) Prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme hmotný majetok a nehmotný majetok nadobudnutý nepeňažným vkladom podniku alebo jeho časti, vrátane jednotlivých zložiek majetku v pôvodných cenách, už uplatnené daňové odpisy vrátane zostatkových cien podľa § 25 ods. 3 a uplatní zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na mesiace, a to počnúc mesiacom, v ktorom bol majetok zaúčtovaný v majetku prijímateľa nepeňažného vkladu. Pri nehmotnom majetku pokračuje prijímateľ nepeňažného vkladu v odpisovaní z pôvodnej ceny počas doby odpisovania ustanovenej v odpisovom pláne1) tohto prijímateľa najviac do výšky podľa § 25 ods. 3.

(6) Prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný evidovať výšku pôvodne oceneného majetku a záväzkov počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu,80c) najmenej do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa osobitného predpisu.34)

(7) Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok mimo územia Slovenskej republiky, ktorý uplatní postup podľa odseku 1, je povinný preukázať, že prijímateľ nepeňažného vkladu prevzal pôvodné ceny majetku. Rovnako sa postupuje, ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)] pri individuálne vloženom majetku.

(8) Ak predmetom nepeňažného vkladu je podnik alebo jeho časť a vkladateľom tohto nepeňažného vkladu je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky, pričom prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu so sídlom mimo územia Slovenskej republiky vznikne na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, prijímateľ nepeňažného vkladu pri vyčíslení základu dane stálej prevádzkarne

a) prevezme hodnotu majetku a záväzkov podľa odseku 1 písm. a) v pôvodných cenách, vytvorené rezervy, opravné položky a účty časového rozlíšenia, ktoré sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne a

b) pokračuje v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne podľa odseku 5.

(9) Ak predmetom nepeňažného vkladu je podnik alebo jeho časť a vkladateľom tohto nepeňažného vkladu je daňovník so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, pričom prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu podľa § 2 písm. d) druhého bodu vzniká mimo územia Slovenskej republiky stála prevádzkareň, prijímateľ nepeňažného vkladu pri vyčíslení základu dane

a) prevezme hodnotu majetku a záväzkov podľa odseku 1 písm. a) v pôvodných cenách, vytvorené rezervy, opravné položky a účty časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne a

b) pokračuje v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne primerane podľa odseku 5.

(10) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), uplatní primerane postup podľa odsekov 1 a 4.

(11) Pôvodnou cenou pri nepeňažnom vklade je ocenenie

a) majetku a záväzkov u vkladateľa nepeňažného vkladu zistené podľa osobitného predpisu1) a 

b) hmotného majetku a nehmotného majetku u vkladateľa nepeňažného vkladu zistené podľa § 25.

§ 17e

Zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev v pôvodných cenách

(1) Do základu dane daňovníka zrušeného bez likvidácie v zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu,80b) sa

a) nezahrnuje suma vo výške oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázaná podľa osobitného predpisu,1) ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom, ktoré právny nástupca tohto daňovníka prevzal v pôvodných cenách podľa osobitného predpisu,1) a k hmotnému majetku a nehmotnému majetku, ktoré prevzal v ocenení podľa § 25,

b) nezahrnujú opravné položky vytvorené k zásobám, cenným papierom a k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1) ak právny nástupca tohto daňovníka prevezme pôvodné ceny zásob, cenných papierov, dlhodobého hmotného majetku a dlhodobého nehmotného majetku,

c) zahrnujú aj rezervy podľa § 20 a opravné položky k pohľadávkam uznané za daňový výdavok v rozsahu najviac podľa § 20 a najneskôr v tom zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu,80b) a právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie môže pokračovať v tvorbe opravných položiek k pohľadávkam podľa § 20.

(2) Do základu dane právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa

a) zahrnuje rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy podľa § 20 a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, pričom pri ďalšej tvorbe rezervy zahrnovanej do základu dane podľa § 20 ods. 1 sa u právneho nástupcu postupuje podľa § 20; obdobne sa postupuje aj pri opravnej položke,

b) náklad, ku ktorému bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu,1) ktorej tvorba nie je súčasťou základu dane podľa § 20, zahrnuje do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie podľa § 17 ods. 23; obdobne sa postupuje aj pri opravnej položke,

c) nezahrnuje goodwill alebo záporný goodwill vykázaný v otváracej súvahe právneho nástupcu neupravený podľa osobitného predpisu.1)

(3) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie prevezme pohľadávku v menovitej hodnote alebo obstarávacej cene zistenej u daňovníka zrušeného bez likvidácie, dátum splatnosti pohľadávky, vytvorenú opravnú položku podľa § 20 a pokračuje v tvorbe tejto opravnej položky podľa § 20.

(4) Daňovník zrušený bez likvidácie zahrnuje do základu dane z vypočítaného ročného odpisu pomernú časť pripadajúcu na celé kalendárne mesiace, počas ktorých tento daňovník majetok účtoval.1)

(5) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie uplatní zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom bol majetok zaúčtovaný u tohto právneho nástupcu. Súčasne prevezme pri odpisovanom majetku pôvodné ceny, už uplatnené daňové odpisy a zostatkové ceny majetku podľa § 25 ods. 3 a pokračuje v odpisovaní začatom pôvodným vlastníkom. Pri nehmotnom majetku právny nástupca pokračuje v odpisovaní z pôvodnej vstupnej ceny počas doby odpisovania ustanovenej v odpisovom pláne1) právneho nástupcu najviac do výšky podľa § 25 ods. 3. Pri neodpisovanom majetku právny nástupca prevezme vstupnú cenu podľa § 25.

(6) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie alebo ak tento ešte nevznikol, daňovník, ktorý sa zrušuje bez likvidácie, eviduje výšku pôvodne oceneného majetku a záväzkov počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň podľa osobitného predpisu,77c) najmenej do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa osobitného predpisu.34)

(7) Pri odpočítavaní daňovej straty u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa postupuje podľa § 30.

(8) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, vznikne tomuto právnemu nástupcovi na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, právny nástupca

a) neupravuje základ dane o zostatky rezerv, opravných položiek a účtov časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne, s výnimkou opravnej položky k pohľadávkam podľa § 20,

b) pokračuje v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne podľa odseku 5,

c) odpočítava daňovú stratu daňovníka zrušeného bez likvidácie vo výške a spôsobom podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

(9) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky, vznikne tomuto právnemu nástupcovi podľa § 2 písm. d) druhého bodu mimo územia Slovenskej republiky stála prevádzkareň, tento právny nástupca pri vyčíslení základu dane podľa § 17 ods. 14

a) pokračuje v tvorbe rezerv, opravných položiek a účtov časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne a v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku stálej prevádzkarne začatom daňovníkom, ktorý bol zrušený bez likvidácie so sídlom mimo územia Slovenskej republiky primerane podľa odseku 5 alebo

b) oceňuje majetok reálnou hodnotou podľa § 17c ods. 2, ak oceňovacie rozdiely z precenenia majetku sú súčasťou základu dane právneho nástupcu podľa § 17c ods. 3.

(10) Pôvodnou cenou pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev je ocenenie

a) majetku a záväzkov u daňovníka zrušeného bez likvidácie zistené podľa osobitného predpisu1) bez precenenia na reálnu hodnotu a 

b) hmotného majetku a nehmotného majetku u daňovníka zrušeného bez likvidácie zistené podľa § 25.

§ 18

Úprava základu dane závislých osôb

(1) Pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok na účely § 17 ods. 5, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, sa použije metóda podľa odseku 2 alebo odseku 3 alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v kontrolovaných transakciách medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných transakciách za porovnateľných okolností v príslušných obdobiach. Pri porovnávaní sa zohľadňujú činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to najmä výroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne, ako aj rozsah podnikateľských rizík, vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu a obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je zásadný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť. O kontrolovaných transakciách a použitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, je daňovník povinný viesť dokumentáciu. Obsah a rozsah dokumentácie o kontrolovaných transakciách a použitej metóde určí ministerstvo.

(2) Metódy, ktoré vychádzajú z porovnávania ceny, sú:

a) metóda nezávislej trhovej ceny, pri ktorej sa porovnáva cena prevodu majetku alebo služby dohodnutá medzi závislými osobami s porovnateľnou nezávislou trhovou cenou dohodnutou medzi nezávislými osobami; ak je medzi týmito cenami rozdiel, cena dohodnutá medzi závislými osobami sa nahradí nezávislou trhovou cenou, ktorú by použili nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných podmienok,

b) metóda následného predaja, pri ktorej sa cena prevodu majetku nakúpeného závislou osobou prepočíta na nezávislú trhovú cenu z ceny, za ktorú táto závislá osoba majetok opätovne predáva nezávislej osobe, zníženej o obvyklú výšku obchodného rozpätia porovnateľných nezávislých predajcov,

c) metóda zvýšených nákladov, pri ktorej sa nezávislá trhová cena vypočíta zo skutočných priamych a nepriamych nákladov majetku alebo služby prevádzanej medzi závislými osobami, zvýšených o sumu cenovej prirážky uplatňovanej tým istým dodávateľom vo vzťahu k nezávislým osobám alebo o sumu cenovej prirážky, ktorú by uplatňovala nezávislá osoba v porovnateľnom obchode za porovnateľných podmienok.

(3) Metódy, ktoré vychádzajú z porovnávania zisku, sú:

a) metóda delenia zisku, ktorá vychádza z takého delenia predpokladaného zisku dosiahnutého závislými osobami, aké by očakávali nezávislé osoby pri spoločnom podnikaní pri dodržaní princípu nezávislého vzťahu,

b) metóda čistého obchodného rozpätia, ktorá zisťuje výšku ziskovej prirážky z obchodného vzťahu alebo finančného vzťahu medzi závislými osobami vo vzťahu k nákladom, tržbám alebo inej základni, ktorú porovnáva so ziskovou prirážkou používanou vo vzťahu k nezávislým osobám.

(4) Daňovník môže písomne požiadať správcu dane o vydanie rozhodnutia¹²⁸⁾ o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy podľa odseku 2 alebo odseku 3, alebo inej metódy a spôsobu určenia ceny (ďalej len „rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia“) najneskôr 60 dní pred začiatkom zdaňovacieho obdobia, počas ktorého by sa mala odsúhlasená metóda ocenenia uplatňovať. Rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, v ktorom správca dane vyhovie žiadosti daňovníka, sa vydáva najviac na päť zdaňovacích období. Na žiadosť daňovníka, podanú najmenej 60 dní pred uplynutím lehoty uvedenej v rozhodnutí o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, správca dane môže vydať rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia najviac na päť ďalších zdaňovacích období, ak daňovník preukáže, že nedošlo k zmene podmienok, na základe ktorých bolo predchádzajúce rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia vydané.

(5) Daňovník môže požiadať správcu dane o vydanie rozhodnutia o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia. Daňovník tiež môže požiadať o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré je odsúhlasené príslušnými orgánmi dvoch zmluvných štátov alebo viacerých zmluvných štátov. Pri vydaní rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia sa kompetentné orgány môžu dohodnúť aj na použití metódy ocenenia za zdaňovacie obdobia pred podaním žiadosti. Ak v dôsledku vydania rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia dôjde k úprave základu dane, takáto úprava sa nepovažuje za porušenie princípu nezávislého vzťahu a podaním dodatočného daňového priznania sa daňovník nedopustí správneho deliktu podľa osobitného predpisu.^80d) Ak daňovník požiada o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia a príslušné štáty sa nedohodnú, správca dane môže vydať rozhodnutie o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia.

(6) Žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia musí okrem dokumentácie podľa odseku 1 obsahovať aj tieto náležitosti:

a) identifikáciu osôb v posudzovaných kontrolovaných transakciách, a to meno, priezvisko, obchodné meno, bydlisko alebo sídlo, miesto podnikania, daňové identifikačné číslo, identifikačné číslo organizácie, ak boli pridelené,

b) zdaňovacie obdobie, na ktoré sa má rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia vzťahovať,

c) popis kontrolovanej transakcie,

d) predpokladanú hodnotu posudzovaných kontrolovaných transakcií,

e) navrhnutú metódu ocenenia.

(7) Daňovník zaplatí spolu so žiadosťou o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia úhradu vo výške 10 000 eur, ak ide o poplatok za vydanie rozhodnutia o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia správcom dane, a vo výške 30 000 eur, ak ide o odsúhlasenie použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia. Úhrada podľa prvej vety sa platí bez výzvy a je splatná pri podaní žiadosti o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia. Ak nebola úhrada zaplatená pri podaní žiadosti a v určenej výške, je splatná do 15 dní odo dňa doručenia písomnej výzvy správcu dane na jej zaplatenie. Ak úhrada nebude zaplatená v lehote alebo vo výške určenej vo výzve, považuje sa žiadosť za nepodanú. Túto skutočnosť oznámi správca dane daňovníkovi a zaplatenú úhradu vráti daňovníkovi. Ak správca dane vydá oznámenie o nevyhovení žiadosti, zaplatená úhrada sa daňovníkovi nevráti.

(8) Ak daňovník nedodrží lehotu na podanie žiadosti o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, považuje sa žiadosť za nepodanú; túto skutočnosť oznámi správca dane daňovníkovi a zaplatená úhrada sa daňovníkovi vráti.

(9) Proti rozhodnutiu o odsúhlasení použitia metódy ocenenia nemožno podať odvolanie. O nevyhovení žiadosti daňovníka správca dane zašle daňovníkovi písomné oznámenie, pričom rozhodnutie sa nevydáva.

(10)                     Správca dane

a) zruší rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, ak bolo vydané na základe nepresných alebo nepravdivých údajov poskytnutých daňovníkom,

b) zruší alebo zmení rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, ak došlo k zmene podstatných podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia vydané a daňovník nepožiada o jeho zmenu,

c) môže zrušiť alebo zmeniť rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, ak o to požiada daňovník, pričom preukáže, že došlo k zmene podstatných podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia vydané.

(11) Správnosť použitia metódy a vyčíslenia rozdielu podľa § 17 ods. 5 preveruje správca dane alebo Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky⁸¹⁾ (ďalej len „finančné riaditeľstvo) pri daňovej kontrole,⁸²⁾ pričom vychádzajú z princípu nezávislého vzťahu, z použitej metódy a z analýzy porovnateľnosti ocenenia. Správca dane alebo finančné riaditeľstvo je v odôvodnených prípadoch oprávnené vyzvať daňovníka na predloženie dokumentácie podľa odseku 1. Daňovník je povinný predložiť dokumentáciu podľa odseku 1 v lehote do 15 dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane alebo finančného riaditeľstva; túto výzvu pri dokumentácii pre príslušné zdaňovanie obdobie možno zaslať najskôr prvý deň nasledujúci po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania podľa § 49 za toto zdaňovacie obdobie. Dokumentáciu daňovník predkladá v štátnom jazyku,82a) pričom správca dane alebo finančné riaditeľstvo môže na základe žiadosti daňovníka povoliť predloženie dokumentácie aj v inom ako štátnom jazyku.

(12) Dokumentáciu podľa odseku 1 je daňovník povinný uchovávať počas obdobia podľa osobitného predpisu.34)

(13) Daňovník dokumentáciu podľa odseku 1 predkladá správcovi dane, finančnému riaditeľstvu alebo ministerstvu spolu so žiadosťou, ak žiada o

a) úpravu základu dane podľa § 17 ods. 6,

b) začatie procedúry vzájomných dohôd na základe

    1.   príslušného článku zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia v súvislosti so zamedzením dvojitého zdanenia zisku závislých osôb,

    2.   Dohovoru 90/436/EHS z 23. júla 1990 o zamedzení dvojitého zdanenia v súvislosti s úpravou zisku združených podnikov.

Komentár k § 18

-   v odsekoch 1 až 3 je upravený postup pre zistenie rozdielu základu dane podľa § 17 ods. 5 na základe analýz, stanovených metód a vedenia dokumentácie.

Podľa § 18 ods. 1 sa na zistenie rozdielu podľa § 17 ods. 5 použije metóda podľa odseku 2 alebo odseku 3 alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v obchodných vzťahoch alebo finančných vzťahoch medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných okolností. Pri porovnávaní sa zohľadňujú najmä činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to ich výroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne, rozsah ich podnikateľských rizík, vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu, ako aj obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je zásadný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť.

S účinnosťou od 1. 1. 2107 sa z dôvodu nahradenia pojmu „vzájomný obchodný vzťah“ pojmom „kontrolovaná transakcia“ upravuje aj ustanovenie § 18 ods. 1 ZDP.

Vzhľadom k tomu, že je nevyhnutné preukázať všetky skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie daňovej povinnosti, a teda aj spôsob vyčíslenia rozdielu podľa § 17 ods. 5 ZDP, daňovník má v súlade s § 18 ods. 1 ZDP povinnosť viesť dokumentáciu o použitej metóde transferového oceňovania.

Obsah dokumentácie o použitej metóde transferového oceňovania je podrobne určený Ministerstvom financií Slovenskej republiky v „Usmernení č. MF/014283/2016-724 o určení obsahu dokumentácie podľa § 18 ods. 1 ZDP“.

Obsah dokumentácie o použitej metóde transferového oceňovania vychádza z princípov a zásad stanovených smernicou o transferovom oceňovaní a súčasne sa opiera o závery „Uznesenia Rady a zástupcov vlád členských štátov, ktorí sa zišli na zasadnutí Rady z 27. júna 2006, o kódexe správania pre dokumentáciu o transferovom oceňovaní pre pridružené podniky v Európskej únii“ (Ú. v. EÚ C 176, 28.7.2006, s. 1).

Dokumentácia predstavuje súbor informácií, údajov a skutočností, ktoré preukazujú a vysvetľujú spôsob tvorby cien pri transakciách medzi závislými osobami (tzv. kontrolované transakcie). Cieľom dokumentácie je zdokladovať proces ocenenia kontrolovaných transakcií, a preto jej obsah závisí vždy od okolností a podmienok jednotlivých transakcií, ale predovšetkým od metódy transferového oceňovania, ktorá bola pri stanovení transferovej ceny použitá.

Dokumentácia však nemusí byť vypracovaná samostatne za každú kontrolovanú transakciu, nakoľko usmernenie umožňuje aj zoskupovanie kontrolovaných transakcií. Vypracovanie dokumentácie za skupinu kontrolovaných transakcií môže poskytnúť spoľahlivejší obraz o použitých metódach ocenenia. V dokumentácii je však potrebné uviesť dôvody zlúčenia transakcií do skupiny kontrolovaných transakcií. Do skupiny kontrolovaných transakcií možno spojiť viacero kontrolovaných transakcií s tým istým členom skupiny, ktoré sú:

–   rovnakého druhu a sú uzatvorené za porovnateľných podmienok,

–   vzájomne úzko prepojené a vzájomne podmienené, alebo

–   porovnateľné z hľadiska využívaného majetku, funkcií a rizík.

Vzhľadom k tomu, že usmernenie stanovuje len minimálny rozsah dokumentácie, možno do dokumentácie voľne zahrnúť aj ďalšie informácie, ktoré prispejú k preukázaniu súladu použitých cien s princípom nezávislého vzťahu. Dodatočné informácie slúžiace k preukázaniu súladu použitých cien s princípom nezávislého vzťahu môže vyžiadať aj správca dane.

Dokumentácia sa vedie za príslušné zdaňovacie obdobie. Ak nenastanú žiadne nové skutočnosti ovplyvňujúce spôsob ocenenia kontrolovaných transakcií, je možné využiť informácie uvedené v dokumentácii za predchádzajúce zdaňovacie obdobie a odvolať sa na nich.

V rámci usmernenia sú rozlíšené tri druhy dokumentácie o použitej metóde ocenenia, a to úplná, základná a skrátená, pričom najpodrobnejšia je úplná dokumentácia a najjednoduchšia je skrátená dokumentácia. Rozsah dokumentácie je vymedzený s ohľadom na rizikový charakter daňovníka a jeho motiváciu využiť agresívne daňové plánovanie a taktiež závisí od toho, či sú kontrolované transakcie realizované cezhranične alebo v rámci tuzemska.

Daňovníci vedú o jednotlivých kontrolovaných transakciách dokumentáciu v rozsahu skrátenej dokumentácie, pokiaľ o týchto transakciách nevedú dokumentáciu v rozsahu základnej alebo úplnej dokumentácie.

Daňovníci, ktorí majú viesť dokumentáciu v rozsahu základnej alebo úplnej dokumentácie, vedú dokumentáciu v takto stanovenom rozsahu o kontrolovaných transakciách, ktoré sú z hľadiska daňovníka významného charakteru. Významnosť sa posudzuje v súlade so zásadami stanovenými v rámci medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo a podľa § 17 ods. 9 zákona o účtovníctve. Rovnako postupuje aj daňovník v prípade, ak ide o kontrolovanú transakciu alebo skupinu kontrolovaných transakcií, ktorých hodnota v príslušnom zdaňovacom období presiahne 1 000 000 eur. O týchto kontrolovaných transakciách vedie dokumentáciu v rozsahu základnej alebo úplnej dokumentácie. O ostatných kontrolovaných transakciách, t.j. kontrolovaných transakciách nevýznamného charakteru alebo s hodnotou, ktorá nepresiahne 1 000 000 eur v príslušnom zdaňovacom období, vedie daňovník dokumentáciu v rozsahu skrátenej dokumentácie. Daňovník, ktorý má záujem, môže do základnej alebo úplnej dokumentácie zahrnúť aj kontrolované transakcie nevýznamného charakteru.

Usmernenie ďalej podrobne rozoberá jednotlivé druhy dokumentácie, ich obsah a predovšetkým okruh daňovníkov, ktorí sú povinní viesť príslušný typ dokumentácie.

Ustanovenie § 18 ods. 2 ZDP stručne definuje metódy transferového ocenenia, ktoré vychádzajú z porovnávania ceny. Tieto metódy sa nazývajú aj tradičné transakčné metódy a patria medzi ne:

–   metóda nezávislej trhovej ceny,

–   metóda následného predaja a

–   metóda zvýšených nákladov.

Metóda nezávislej trhovej ceny je založená na porovnaní ceny prevodu majetku alebo služby dohodnutej medzi zahraničnými závislými osobami s porovnateľnou nezávislou trhovou cenou dohodnutou medzi nezávislými osobami. Ak je medzi týmito cenami rozdiel, cena dohodnutá medzi zahraničnými závislými osobami sa nahradí nezávislou trhovou cenou, ktorú by použili nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných podmienok.

Metóda následného predaja vychádza z prepočtu ceny majetku pri nákupe zahraničnou závislou osobou na nezávislú trhovú cenu spôsobom zníženia ceny, za ktorú zahraničná závislá osoba majetok opätovne predáva nezávislej osobe, o obvyklú výšku obchodného rozpätia porovnateľných nezávislých predajcov.

Metódou zvýšených nákladov sa nezávislá trhová cena vypočíta zo skutočných priamych alebo nepriamych nákladov majetku alebo služby prevádzanej medzi zahraničnými závislými osobami, zvýšených o sumu cenovej prirážky uplatňovanej tým istým dodávateľom vo vzťahu k nezávislým osobám, alebo o sumu cenovej prirážky, ktorú by uplatňovala nezávislá osoba v porovnateľnom obchode za porovnateľných podmienok.

Ustanovenie § 18 ods. 3 ZDP stručne definuje metódy transferového oceňovania, ktoré vychádzajú z porovnávania zisku. Tieto metódy sa nazývajú aj transakčné ziskové metódy a patria medzi ne:

–   metóda delenia zisku a

–   metóda čistého obchodného rozpätia.

Metóda delenia zisku vychádza z delenia predpokladaného zisku dosiahnutého závislými osobami, ktoré by očakávali nezávislé osoby pri spoločnom podnikaní pri dodržaní princípu nezávislého vzťahu.

Metóda čistého obchodného rozpätia zisťuje výšku ziskovej prirážky z obchodného vzťahu alebo finančného vzťahu medzi závislými osobami vo vzťahu k nákladom, tržbám alebo inej základni, ktorú porovnáva so ziskovou prirážkou používanou vo vzťahu k nezávislým osobám.

-   podľa § 18 ods. 4 daňovník, ktorý uprednostňuje určitú právnu istotu pri skutočnej realizácii transakcií so závislými osobami, má možnosť požiadať správcu dane o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania ZDP. Proces odsúhlasenia použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania navrhnutej daňovníkom pred jej skutočným použitím sa nazýva aj ako proces opatrení predchádzajúcich oceneniu (APA – advanced pricing agreement). Správca dane rozhoduje o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania na transakcie medzi závislými osobami ešte pred ich uskutočnením. Daňovník môže písomne požiadať správcu dane o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania, ktorá vychádza z porovnávania ceny podľa § 18 ods. 2 ZDP alebo z porovnávania zisku podľa § 18 ods. 3 ZDP alebo inej metódy, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu.

Žiadosť má byť podaná najneskôr 60 dní pred začiatkom zdaňovacieho obdobia, počas ktorého by sa mala odsúhlasená metóda uplatňovať. Nakoľko preskúmavanie žiadosti o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania je pomerne časovo náročné, nie je možné odpustiť jej zmeškanie. Ak daňovník nedodrží lehotu na podanie žiadosti o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania, považuje sa žiadosť daňovníka za nepodanú. V takomto prípade správca dane ani nezačne konať a daňovníkovi vráti uhradený poplatok, ktorý bol súčasťou žiadosti.

Ak daňovník požiada o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania, je povinný predložiť správcovi dane spolu so žiadosťou aj dokumentáciu o použitej metóde transferového oceňovania podľa § 18 ods. 1 ZDP.

Rozhodnutie o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania, v ktorom správca dane vyhovie daňovníkovi, sa vydáva najviac na päť zdaňovacích období. V prípade, ak daňovník najmenej 60 dní pred uplynutím lehoty uvedenej v rozhodnutí o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy opätovne predloží správcovi žiadosť správca dane môže vydať rozhodnutie na ďalších päť zdaňovacích období. Predpokladom je, že daňovník preukáže, že nedošlo k zmene podmienok, na základe ktorých bolo predchádzajúce rozhodnutie o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy vydané. Proti rozhodnutiu o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy nie je možné podať odvolanie. Ak správca dane nevyhovie žiadosti daňovníka, zašle daňovníkovi písomné oznámenia, avšak rozhodnutie nevydáva.

Daňovník môže požiadať o jednostranné odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania. Ide o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania daňovníka slovenským správcom dane bez odsúhlasenia tejto metódy aj na druhej strane transakcie, t.j. u druhej prepojenej spoločnosti jej správcom dane. Ak ide o cezhraničnú transakciu a pokiaľ zahraničná správa daní s vydaným rozhodnutím nesúhlasí, výsledkom môže byť ekonomické dvojité zdanenie, t.j. zdanenie v oboch dotknutých štátoch.

Daňovník však môže požiadať aj o dvojstranné, prípadne aj viacstranné odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania. Ide o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania daňovníka na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, t.j. odsúhlasenie príslušnými orgánmi dvoch alebo viacerých zmluvných štátov. Ak daňovník požiada o dvojstranné alebo viacstranné odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania, schvaľovací proces prebieha na medzinárodnej úrovni. Daňovník podá žiadosť správcovi dane, avšak ten do procesu zapojí aj Ministerstvo financií SR, ktoré ako oprávnený orgán zaháji procedúru vzájomnej dohody podľa článku 25 príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia. Pri procedúre vzájomnej dohody sa dotknuté zmluvné štáty snažia prípad vyriešiť a dospieť k dohode. Ide o pomerne časovo náročný procedurálny postup. Správca dane vydá daňovníkovi rozhodnutie o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania až po dosiahnutí zhody na úrovni príslušných orgánov zúčastnených štátov. Dvojstranné alebo viacstranné odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania nie je reálne, pokiaľ sa jedná o transakcie závislých osôb realizované s nezmluvnými štátmi. Ak sa príslušné štáty na odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania nedohodnú, správca dane môže vydať rozhodnutie o jednostrannom odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania.

Odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania vykonáva správca dane za istú úhradu. Úhradu poplatku za vydanie rozhodnutia je daňovník povinný zaplatiť pri podaní žiadosti vo výške stanovenej podľa § 53c ods. 1 písm. a) alebo b) daňového poriadku. Ak daňovník požiada o jednostranné odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania, zaplatí spolu so žiadosťou o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení konkrétnej metódy transferového oceňovania úhradu vo výške 1 % zo sumy predpokladaného obchodného prípadu, pričom ide najmenej o 4 000 eur a najviac o 30 000 eur, v súlade s § 53c ods. 1 písm. a) daňového poriadku. Ak daňovník požiada o dvojstranné, prípadne viacstranné odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, zaplatí spolu so žiadosťou o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení konkrétnej metódy transferového oceňovania úhradu vo výške 2 % zo sumy predpokladaného obchodného prípadu, pričom ide najmenej o 5 000 eur a najviac o 30 000 eur v súlade s § 53c ods. 1 písm. b) daňového poriadku.

Rozhodnutie o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania správca dane zruší v prípade, ak zistí, že bolo vydané na základe nepresných alebo nepravdivých údajov poskytnutých daňovníkom. Rovnako ho zruší alebo zmení, ak došlo k zmene podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie vydané a daňovník o jeho zmenu nepožiada. Rozhodnutie o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy správca dane môže zrušiť alebo zmeniť, ak o jeho zrušenie alebo zmenu požiada daňovník, pričom preukáže, že došlo k zmene podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie vydané.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa doterajšie znenie § 18 ods. 4 rozdeľuje z dôvodu prehľadnosti tohto ustanovenia na ods. 4 až 9.

V novom odseku 4 sa stanovuje právo daňového subjektu, o čo môže požiadať správcu dane. Už v súčasnosti odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy ocenenia neznamená len odsúhlasenie metódy, ale aj jej použitia, t. j. aj odsúhlasenie spôsobu určenia ceny transakcií. Toto však vyvolávalo rozpory vo výklade § 18 ods. 4, preto sa slovné spojenie „a spôsob určenia ceny“ priamo zakomponovalo do zákona.

Prostredníctvom pozmeňovacieho návrhu, ktorý doplnil novelu ZDP s účinnosťou od 1. 1. 2017 sa dopĺňa odsek 5 o znenie „Pri vydaní rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia sa kompetentné orgány môžu dohodnúť aj na použití metódy ocenenia za zdaňovacie obdobia pred podaním žiadosti. Ak v dôsledku vydania rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia dôjde k úprave základu dane, takáto úprava sa nepovažuje za porušenie princípu nezávislého vzťahu a podaním dodatočného daňového priznania sa daňovník nedopustí správneho deliktu podľa osobitného predpisu.^80d)“.

Cieľom tohto doplnenia v súvislosti s vydávaním rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe zmluvy o ZDZ, kedy v rámci procedúry vzájomnej dohody sa môžu štáty dohodnúť aj na úprave metódy ocenenia a rovnako aj na spôsobe určenia ceny na zdaňovacie obdobia ešte pred podaním žiadosti o odsúhlasenie metódy ocenenia. Ide o bežnú prax v zahraničí a v rámci procedúry vzájomnej dohody bolo Ministerstvo financií SR ako kompetentný orgán požiadané aj o túto úpravu v zdaňovacích obdobiach pred podaním žiadosti. Ak nastane situácia, keď sa kompetentné orgány zmluvných štátov dohodnú na určení ceny, ktorá vytvára požadovanú daňovú a právnu istotu pre daňovníka, tak v SR ako aj v druhom štáte a kompetentné orgány sa dohodnú aj na spätnom určení metódy ocenenia a spôsobe určenia ceny, daňovník by nemal byť podaním dodatočného daňového priznania za dohodnuté roky spätne nijakým spôsobom sankcionovaný.

-   podľa odseku 6 (od 1. 1. 2017 došlo k prečíslovaniu odseku na odsek 11 a to z dôvodu rozdelenia pôvodného odseku 4 na odseku 4 až 9), správnosť použitia metódy transferového oceňovania a vyčíslenia rozdielu podľa § 17 ods. 5 ZDP preveruje správca dane alebo Finančné riaditeľstvo SR pri daňovej kontrole. Sú oprávnení vyzvať daňovníka na predloženie dokumentácie. V súlade s § 18 ods. 6 ZDP má daňovník na predloženie dokumentácie stanovenú lehotu 15 dní odo dňa doručenia výzvy, ktorú môže správca dane alebo Finančné riaditeľstvo SR zaslať pre príslušné zdaňovacie obdobie najskôr prvý deň nasledujúci po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania podľa § 49 ZDP. Dokumentáciu daňovník predkladá v štátnom jazyku. Na základe žiadosti daňovníka, však správca dane môže povoliť predloženie dokumentácie aj v inom ako v štátnom jazyku.

Daňovník je povinný dokumentáciu o použitej metóde transferového ocenenia uchovávať počas obdobia, kedy existuje právo vyrubiť daň alebo rozdiel dane v zmysle § 69 daňového poriadku (t.j. až kým toto právo nezanikne).

V prípade posudzovania „transferového oceňovania“ v nadväznosti na zmluvy o ZDZ vychádzajúce z modelovej zmluvy o OECD sú pravidlá pre stanovenie ziskov prepojených spoločností upravené v článku 9.

Metodika stanovenia, dokumentovania a overenia cien, ktoré sa uplatňujú v obchodných a finančných vzťahoch prepojených spoločností, sa označuje ako problematika transferového oceňovania. Ide o veľmi rozsiahlu oblasť, ktorá je podrobnejšie spracovaná v Smernici o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a daňové správy (ďalej len „smernica o transferovom oceňovaní“) schválenej Výborom pre daňové záležitosti a odsúhlasenej na publikáciu Radou OECD v roku 1995. Slovenský preklad smernice o transferovom oceňovaní bol publikovaný v troch častiach vo Finančnom spravodajcovi MF SR č. 14/1997, č. 20/1999 a č. 3/2002 ako metodická pomôcka pre správcov dane, daňovníkov a platiteľov dane v Slovenskej republike. Táto smernica o transferovom oceňovaní bola viackrát novelizovaná, pričom jej posledná aktualizácia bola schválená Výborom pre daňové záležitosti a odsúhlasená na publikáciu Radou OECD dňa 22. júla 2010.

V máji 2016 Rada OECD schválila ďalšiu novelu smernice o transferovom oceňovaní, ktorá by mala priniesť väčšiu prehľadnosť a právnu istotu pri jej uplatňovaní. Novela nadväzuje na dve správy vydané v roku 2015 vypracované pod hlavičkou tzv. „BEPS projektu“ ¹⁾, ktoré sa týkajú:

•    „Usporiadania výsledkov transferového oceňovania s vytvorením hodnoty“ (Aligning Transfer Pricing Outcomes with Value Creation) a 

•    „Dokumentácie transferového oceňovania a podávania správ podľa jednotlivých krajín“ (Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting).

Úprava znenia smernice o transferovom oceňovaní v zmysle týchto správ zahŕňa predovšetkým nasledovné zmeny:

•    úplne nové znenie časti D v kapitole č. I. smernice o transferovom oceňovaní,

•    doplnenie ustanovení za odsekom 2.16 v kapitole č. II. smernice o transferovom oceňovaní,

•    nový odsek vložený za odsek 2.9

•    úplne nové znenie kapitoly č. V. smernice o transferovom oceňovaní a jej príloh,

•    úplne nové znenie kapitoly č. VI. smernice o transferovom oceňovaní a jej prílohy,

•    úplne nové znenie kapitoly č. VII. smernice o transferovom oceňovaní a jej prílohy,

•    úplne nové znenie kapitoly č. VIII. smernice o transferovom oceňovaní.

V priebehu roka 2016 sa však očakáva ešte schválenie zmeny znenia kapitoly č. IX. „Aspekty transferového oceňovania pri reštrukturalizácii podnikov“ smernice o transferovom oceňovaní. Do toho času sa ustanovenia smernice o transferovom oceňovaní vysvetľujú tak, že sú v súlade s tými ustanoveniami smernice o transferovom oceňovaní, ktoré boli novelizované na základe uvedených dvoch správ BEPS projektu. Avšak v prípade, že pri ich uplatnení predsa len vznikne istý nesúlad, prevahu má novelizované znenie ustanovenia.

Schválené znenie smernice o transferovom oceňovaní v anglickom jazyku je uverejnené na oficiálnej internetovej stránke OECD: http://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing/transfer-pricing-guidelines.htm. Hlavné zásady a princípy transferového oceňovania sú vymedzené aj v ustanoveniach § 17 ods. 5 až 7 ZDP v spojitosti s ustanoveniami § 2 písm. n) až r) ZDP a ustanoveniami § 18 ZDP.

Podmienky obchodných vzťahov medzi prepojenými spoločnosťami sa nie vždy zhodujú s obchodnými podmienkami, ktoré by boli dohodnuté na voľnom trhu medzi nezávislými spoločnosťami. Dôvodom je to, že prepojené spoločnosti vstupujú aj do takých transakcií, o ktoré by nezávislé spoločnosti na bežnom trhu a za normálnych okolností neprejavili záujem. Vzájomné obchodné a finančné vzťahy medzi prepojenými spoločnosťami nemusia byť vždy riadené len trhovými princípmi, ale môžu byť ovplyvnené aj inými faktormi. V prípade prepojených spoločností totiž nie je tak dôležité, aby každá z nich dosiahla z realizovanej transakcie čo najvyšší zisk. U týchto osôb je skôr podstatné, aby maximalizovali zisk ako skupina a s týmto cieľom niekedy ochotne obetujú ziskovosť jednotlivých členov skupiny a často uskutočňujú aj také transakcie s takými podmienkami, do ktorých by nezávislé osoby nikdy nevstúpili.

Na daňové účely je však nevyhnutné, aby ceny používané pri vzájomných obchodných vzťahoch prepojených spoločností zodpovedali cenám, ktoré by boli dohodnuté v porovnateľných transakciách a za porovnateľných podmienok medzi nezávislými subjektami na voľnom trhu. Táto podmienka sa nazýva aj „princíp nezávislého vzťahu“. V prípade, ak sa tieto ceny odlišujú a zisky prepojených spoločností nezodpovedajú skutočným ziskom, ktoré by boli dosiahnuté v príslušnom zmluvnom štáte bez osobitého vzťahu medzi prepojenými spoločnosťami, článok 9 modelovej zmluvy OECD umožňuje, aby zisky prepojených spoločností boli upravené a následne zdanené. V prípade, ak sa transakcie medzi prepojenými spoločnosťami uskutočnili za bežných trhových podmienok, úprava ziskov prepojených spoločností nie je dovolená. Obdobná úprava základu dane a aplikácia princípu nezávislého vzťahu je vymedzená v ustanovení § 17 ods. 5 ZDP. V súlade s § 17 ods. 5 ZDP závislá osoba podľa § 2 písm. n) a r) ZDP zahrnie do základu dane aj rozdiel, o ktorý sa ceny používané pri vzájomných obchodných vzťahoch závislých osôb [vrátanie cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery] líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch.

Článok 9 modelovej zmluvy OECD používa pojem „prepojené spoločnosti“. Tie bližšie popisuje ako podniky dvoch zmluvných štátov so vzájomnou priamou alebo nepriamou účasťou na riadení, kontrole alebo na majetku, alebo pod spoločnou priamou alebo nepriamou účasťou na riadení, kontrole alebo na majetku iného podniku.V ZDP sa v tejto súvislosti vymedzuje pojem „závislej osoby“ a „zahraničnej závislej osoby“, ktoré sú špecifikované na účely ZDP v ustanoveniach § 2 písm. n) a r) ZDP.

S účinnosťou do 31. decembra 2014 sa pravidlá transferového oceňovania vzťahovali len na daňovníkov, ktorí sa považujú za zahraničné závislé osoby. Avšak s účinnosťou od 1. januára 2015 sa pôsobnosť pravidiel transferového oceňovania rozšírila a uplatňujú sa už aj na tuzemské závislé osoby.

§ 18a

(1) Ak správca dane po daňovej kontrole vyrubí daňovníkovi daň alebo rozdiel dane a pri určovaní základu dane správca dane postupoval podľa § 17 ods. 5 a zároveň uplatnil postup podľa § 50a alebo podľa osobitného predpisu,^82b) správca dane uloží daňovníkovi pokutu vo výške dvojnásobku pokuty určenej podľa osobitného predpisu.^82c)

(2) Ak daňovník nepodá odvolanie proti rozhodnutiu správcu dane, ktorým správca dane zvýšil daň uvedenú v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní, a zaplatí rozdiel dane oproti vyrubenej dani v lehote na podanie odvolania, zvýšenie pokuty podľa odseku 1 sa neuplatní.

(3) Ak daňovník požiadal správcu dane o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia a správca dane začne daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola podaná žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia alebo za dve zdaňovacie obdobia predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom bola podaná žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, pričom pri určovaní základu dane správca dane postupoval podľa § 17 ods. 5 a neuplatnil postup podľa § 50a alebo podľa osobitného predpisu,^82b) a po daňovej kontrole vyrubil daňovníkovi daň alebo rozdiel dane, správca dane uloží daňovníkovi pokutu podľa osobitného predpisu.^82d)

Komentár k § 18a

Nové ustanovenie § 18a bolo zavedené z dôvodu zvýšenia sankcií v prípade zistení úmyselného vyhýbaniu sa plateniu daní v prípadoch transferového oceňovania, pri ktorom často dochádza k agresívnemu daňovému plánovaniu. K doteraz platným ustanoveniam týkajúcich sa sankcií v daňovom poriadku sa týmto ustanovením zavádza zvýšenie sankcií pre daňovníkov, ktorí prostredníctvom transferového oceňovania úmyselne znižujú základ dane alebo zvyšujú daňovú stratu.

Pre daňovníkov, ktorí sa dopúšťajú deliktov už teraz obsiahnutých v daňovom poriadku, ostáva výška sankcií v doteraz platnom znení.

-   podľa ods. 1 sa zdvojnásobuje výška sankcie pre subjekty, ktoré sa dopustia správneho deliktu podľa daňového poriadku a zároveň správca dane musí uplatniť postup podľa druhej vety § 3 ods. 6 daňového poriadku. To znamená, že konanie daňovníka nemá ekonomické opodstatnenie a jeho výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorého výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti. Jedná sa napríklad o situácie, kde dochádza k úmyselnému zneužívaniu schránkových firiem, ktoré nemajú ekonomickú podstatu (nemajú zamestnancov, nevykonávajú funkcie, riziká znášajú len formálne, ale ich neriadia), ale do týchto spoločností sú presúvané zisky, ktoré sú výsledkom ekonomických aktivít na Slovensku.

     V prípade, že je správca dane nútený pre účely správy dane uplatniť druhú vetu § 3 ods. 6 daňového poriadku a preklasifikovať formálno-právne transakcie s ohľadom na ekonomickú podstatu v dôsledku úmyselného vyhýbania sa daňovej povinnosti, uplatní sa na tieto situácie sankcia v dvojnásobnej výške.

     Táto sankcia sa v prípade využitia opravných prostriedkov uplatní až po právoplatnom rozhodnutí odvolacieho orgánu, resp. súdu. Daňovník má teda možnosť využitia všetkých opravných prostriedkov, tak aby mohol preukázať, že sa nejednalo o úmyselné vyhýbanie sa daňovej povinnosti. Pokiaľ odvolací orgán, prípadne súd nepotvrdí, že došlo k úmyselnému vyhýbaniu sa daňovej povinnosti, uplatní sa na daňový dorub len štandardná sankcia podľa daňového poriadku.

-   podľa ods. 2 správca dane umožní neuplatnenie sankcie v dvojnásobnej výške, ak daňovník uzná pochybenie a zaplatí rozdiel vyrubenej dane v stanovenej lehote.

-   ods. 3 upravuje špecifickú situáciu, keď daňovník požiada o odsúhlasenie použitia metódy ocenenia. Po podaní žiadosti nasleduje overovanie skutočností správcom dane. Ak správca dane nesúhlasí s názorom daňového subjektu na metódu ocenenia alebo so spôsobom určenia ceny, zamietne žiadosť a môže začať daňovú kontrolu. V takom prípade správca dane prihliadne na zámer daňovníka stanoviť správne transferové ceny v kontrolovanej transakcii.

Daňové výdavky

§ 19

(1) Ak výšku výdavku (nákladu) limituje osobitný predpis,83) preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov najviac do výšky tohto limitu. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon okrem výdavku (nákladu) vynaloženého zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom,⁸⁹⁾ alebo jeho zahrnutie v zdaňovacom období upravuje tento zákon v inej výške ako osobitný predpis,1) preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon výškou dosiahnutého príjmu alebo výškou príjmu z prijatej úhrady, uplatní sa výdavok (náklad) alebo jeho časť do daňových výdavkov v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dosiahnutý príjem alebo prijatá úhrada.

(2) Daňové výdavky, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú

a) výdavky (náklady), ktoré je daňovník povinný uhradiť podľa osobitných predpisov,84)

b) výdavky (náklady) na prevádzku vlastného zariadenia na ochranu životného prostredia podľa osobitných predpisov,85)

c) výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na

    1.   bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci a hygienické vybavenie pracovísk,

    2.   starostlivosť o zdravie zamestnancov v rozsahu ustanovenom osobitnými predpismi a na vlastné zdravotnícke zariadenia,86)

    3.   vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnancov, vlastné vzdelávacie zariadenia,

    4.   hmotné zabezpečenie žiaka,^59c) finančné zabezpečenie žiaka^86aa) a na poskytovanie praktického vyučovania na pracovisku praktického vyučovania,

    5.   príspevky na stravovanie zamestnancov poskytované za podmienok ustanovených osobitným predpisom,86a)

    6.   mzdové a ostatné pracovnoprávne nároky zamestnancov v rozsahu ustanovenom pracovnoprávnymi predpismi17),

    7.   poistné a príspevky zamestnanca z navýšeného nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) a preddavky na daň zrazené podľa § 35 z tohto navýšeného nepeňažného plnenia,

d) cestovné náhrady do výšky, na ktorú vzniká nárok podľa osobitných predpisov,15) a vreckové pri zahraničnej pracovnej ceste poskytované podľa osobitného predpisu,87a)

e) výdavky (náklady) daňovníka s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 vynaložené v súvislosti s činnosťou vykonávanou v inom mieste, ako je miesto, v ktorom činnosť pravidelne vykonáva, najviac vo výške, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa osobitného predpisu,87) a to na stravovanie okrem výdavku na stravu, ktorá bola poskytnutá ako nepeňažné plnenie držiteľom [§ 9 ods. 2 písm. y)] poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ubytovanie, cestovné dopravnými prostriedkami a nevyhnutné výdavky spojené s pobytom v tomto mieste; ak daňovník na cestovanie využije vlastné osobné motorové vozidlo nezahrnuté do obchodného majetku, uplatní výdavky (náklady)

    1.   do výšky náhrady za spotrebované pohonné látky podľa cien platných v čase ich nákupu, a len, ak nebolo zahrnuté do obchodného majetku v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach u tohto daňovníka, uplatní aj výdavky (náklady) do výšky základnej náhrady za každý jeden km jazdy podľa osobitného predpisu,⁸⁷⁾ alebo

    2.   vo forme paušálnych výdavkov do výšky 50 % z celkového preukázaného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne,

f) výdavky (náklady) vo výške úhrnu vstupných cien akcií a úhrnu vstupných cien ostatných cenných papierov podľa § 25a v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich predaju, do výšky úhrnu príjmov z ich predaja okrem

    1.   cenných papierov prijatých na regulovaný trh, pri ktorých vstupná cena podľa § 25a nie je vyššia a príjem z predaja nie je nižší ako odchýlka 10  % od priemerného kurzu zverejňovaného regulovaným trhom v deň ich nákupu a predaja, alebo ak cenný papier nebol tento deň obchodovaný, posledný zverejnený priemerný kurz, pri ktorých sa uzná ako výdavok (náklad) vstupná cena akcií podľa § 25a, alebo pri ostatných cenných papieroch vstupná cena podľa § 25a upravená o rozdiel z ocenenia na reálnu hodnotu podľa osobitného predpisu¹⁾ zahrnovaný do základu dane,

    2.   dlhopisu, pri ktorom je predajná cena nižšia najviac o výšku výnosu z dlhopisu zahrnutého do základu dane do doby predaja alebo splatnosti dlhopisu,

    3.   daňovníkov, ktorí vykonávajú obchodovanie s cennými papiermi podľa osobitného predpisu,⁸⁸⁾ ktorým sa výdavok (náklad) na obstaranie cenných papierov uzná do výšky účtovanej ako náklad,

g) výdavky (náklady) vo výške vstupnej ceny podľa § 25a

    1.   obchodného podielu na obchodnej spoločnosti alebo družstve s výnimkou obstarávacej ceny podielu na akciovej spoločnosti a jednoduchej spoločnosti na akcie, pre ktoré platí ustanovenie písmena f), pri jeho predaji len do výšky príjmov z predaja, posudzovaným za každý predaj jednotlivo,

    2.   zmenky, o ktorej sa účtuje1) ako o cennom papieri, pri jej predaji len do výšky príjmov z predaja, posudzovanej za každý predaj jednotlivo,

h) výdavok (náklad) do výšky odpisu menovitej hodnoty pohľadávky,¹⁾ ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov vrátane istiny z nesplateného úveru u daňovníka podľa § 20 ods. 4 a u daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov,¹⁰²⁾ alebo jej neuhradenej časti vrátane úrokov z omeškania a poplatkov z omeškania a iných platieb, ktoré zvyšujú pohľadávku z dôvodu oneskorenej úhrady (ďalej len „príslušenstvo“), ak je toto príslušenstvo zahrnuté do základu dane, alebo výdavok do výšky odpisu postupníkom uhradenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením u daňovníka zisťujúceho základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) alebo do výšky reálnej hodnoty podľa § 17a až 17c, alebo u daňovníka, ktorý účtoval v sústave podvojného účtovníctva a zmenil spôsob účtovania na účtovanie v sústave jednoduchého účtovníctva pri pohľadávkach už zahrnutých do príjmov v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach, v ktorých účtoval v sústave podvojného účtovníctva, ak

    1.   súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku alebo zastavil konkurzné konanie pre nedostatok majetku, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate, a to aj u daňovníka, ktorý neprihlásil pohľadávku, ale sa preukáže uznesením súdu o zrušení konkurzu z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo uznesením súdu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate,

    2.   to vyplýva z výsledku konkurzného konania alebo reštrukturalizačného konania,

    3.   dlžník zomrel a pohľadávka nemohla byť uspokojená ani vymáhaním od dedičov dlžníka,

    4.   exekúciu alebo výkon rozhodnutia súd zastaví z dôvodu, že po vydaní rozhodnutia, ktoré je podkladom na exekúciu alebo výkon rozhodnutia, zaniklo ním priznané právo,

    5.   súd výkon rozhodnutia zastaví z dôvodu, že priebeh výkonu rozhodnutia ukazuje, že výťažok, ktorý sa ním dosiahne, nepostačí na krytie jeho trov alebo majetok dlžníka nepostačuje na krytie nákladov exekučného konania, a to aj pri ostatných pohľadávkach evidovaných daňovníkom voči tomu istému dlžníkovi.

    6.   to vyplýva z rozhodnutia Rady pre riešenie krízových situácií podľa osobitného predpisu,^73a)

  i) výdavky (náklady) prevádzkovateľa hazardnej hry na vecné ceny do lotériovej hry tomboly^88aa) do výšky príjmov z predaja žrebov, pričom každá lotériová hra tombola sa posudzuje samostatne,

  j) výdavok (náklad) vo výške odvodu z výťažku,56)

k) výdavky (náklady) na reklamu vynaložené na účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľností, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka,

  l) výdavky (náklady) na spotrebované pohonné látky

    1.   podľa cien platných v čase ich nákupu, prepočítané podľa spotreby uvedenej v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze, pričom ak táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze sa nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, vychádza sa zo spotreby preukázanej dokladom vydaným osobou, ktorej bolo udelené oprávnenie autorizácie podľa osobitného predpisu,88a) alebo doplňujúcimi údajmi výrobcu alebo predajcu preukazujúce inú spotrebu pohonných látok; ak ide o nákladné automobily alebo pracovné mechanizmy, pri ktorých sa táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, podľa preukázanej spotreby vrátane spotreby preukázanej vlastným vnútorným aktom riadenia, ktorý preukázateľným spôsobom určuje a odôvodňuje spôsob výpočtu spotreby pohonných látok, alebo

    2.   na základe dokladov o nákupe pohonných látok najviac do výšky vykázanej z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel, alebo

    3.   vo forme paušálnych výdavkov do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne,

m) výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie, podpory a príspevky poskytnuté z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, rozpočtov vyšších územných celkov, štátnych fondov a Národného úradu práce zahrnované do príjmov,

n) odpisy pri majetku, ktorý nie je priamo využívaný daňovníkom, ale slúži na zabezpečenie zdaniteľných príjmov tohto daňovníka a súčasne aj daňovníka, ktorému bol poskytnutý, ak ide o poskytnutie majetku, ktorý slúži na podporu predaja tovaru, služieb alebo výrobkov daňovníka, ktorý tento majetok poskytol na priame využitie inému daňovníkovi,

o) úhrn výdavkov (nákladov) na deriváty1) do výšky príjmov (výnosov) z derivátov v úhrne za zdaňovacie obdobie, okrem

    1.   daňovníkov, ktorí vykonávajú činnosť podľa osobitného predpisu88) Exportno-importnej banky Slovenskej republiky, poisťovní, pobočiek zahraničných poisťovní, zaisťovní a pobočiek zahraničných zaisťovní, ktorým sa výdavok (náklad) na deriváty uzná do výšky účtovanej ako náklad,

    2.   zabezpečovacích derivátov,1) pri ktorých sa výdavok (náklad) uzná do výšky účtovanej ako náklad,

p) stravné okrem výdavku na stravu, ktorá bola poskytnutá ako nepeňažné plnenie držiteľom [§ 9 ods. 2 písm. y)] poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, vynaložené daňovníkom s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 za každý odpracovaný deň v kalendárnom roku, najviac v rozsahu a vo výške ustanovených na kalendárny deň pre časové pásmo 5 až 12 hodín podľa osobitného predpisu,⁸⁷⁾ ak daňovníkovi súčasne nevzniká nárok na príspevok na stravovanie podľa osobitného predpisu⁸⁹⁾ v súvislosti s výkonom závislej činnosti, alebo daňovník neuplatňuje výdavky (náklady) na stravovanie podľa písmena e),

r) odpis pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 4 alebo ods. 14 a príslušenstva k pohľadávke do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 22.

s) výdavky zamestnávateľa na dopravu na miesto výkonu práce zamestnanca a späť z dôvodu, že hromadnými dopravnými prostriedkami nie je doprava preukázateľne vykonávaná vôbec alebo v rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa; ak bola zamestnávateľovi na túto formu dopravy poskytnutá dotácia, podpora alebo príspevok z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtu obce alebo rozpočtu vyššieho územného celku, zamestnávateľ môže zahrnúť do výdavkov iba ich časť, o ktorú výdavky prevyšujú skutočne prijatú dotáciu, podporu alebo príspevok,

  t) výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

    1.   vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

    2.   v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

u) výdavky vynaložené daňovníkom formou darov poskytnutých za účelom materiálnej humanitárnej pomoci do zahraničia na základe darovacej zmluvy uzatvorenej s Ministerstvom vnútra Slovenskej republiky.

(3) Daňovými výdavkami sú aj

a) odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku (§ 22 až 29), okrem hmotného majetku poskytnutého na prenájom, pri ktorom sa do daňových výdavkov prenajímateľa zahrnujú odpisy najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie, a ak je hmotný majetok poskytnutý na prenájom iba z časti alebo len časť zdaňovacieho obdobia, výška odpisov zahrnovaných do daňových výdavkov prenajímateľa sa určí podľa rozsahu a doby prenájmu tohto majetku; neuplatnená časť ročného odpisu prenajatého hmotného majetku sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 vo výške ročného odpisu vypočítaného ako pomer vstupnej ceny hmotného majetku a doby odpisovania ustanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu v § 26 ods. 1, a ak je hmotný majetok poskytnutý na prenájom, do výšky príjmov z prenájmu,

b) zostatková cena (§ 25 ods. 3) alebo pomerná časť zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku pri jeho vyradení

    1. predajom okrem zostatkovej ceny osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2, motorových vozidiel na jazdu na snehu a podobných vozidiel s motorom zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.52, rekreačných a športových člnov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.12, lodí a plavidiel zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.11, lietadiel a kozmických lodí a podobných zariadení zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.3, motocyklov a ich modifikácií zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.91, bicyklov a iných kolesových vozidiel bez motora zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.92.1 a budov a stavieb zaradených do odpisovej skupiny 6 okrem technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na budove a stavbe zaradenej v tejto odpisovej skupine, ktorá sa zahrnuje do výšky príjmov (výnosov) z predaja zahrnutých do základu dane,

    2.   likvidáciou, pričom zostatková cena likvidovaného stavebného objektu alebo jeho časti v súvislosti s výstavbou nového stavebného objektu alebo technickým zhodnotením stavby sa zahrnie do obstarávacej ceny,¹⁾

c) zostatková cena alebo obstarávacia cena hmotného majetku bezodplatne odovzdaného do vlastníctva organizácie zabezpečujúcej jeho ďalšie využitie podľa osobitného predpisu,⁹⁰⁾ ak nie je súčasťou obstarávacej ceny stavby odpisovanej odovzdávajúcim daňovníkom,

d) zostatková cena hmotného majetku a nehmotného majetku vyradeného z dôvodu škody do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane vrátane prijatých úhrad z predaja vyradeného majetku s výnimkou uvedenou v písmene g),

e) vstupná cena pri predaji hmotného majetku vylúčeného z odpisovania podľa § 23, pričom pri predaji majetku uvedeného v § 23 ods. 1 písm. d) až g) a pozemkov nedotknutých ťažbou možno vstupnú cenu zahrnúť len do výšky príjmu z predaja,

f) tvorba rezerv a opravných položiek podľa § 20,

g) škody nezavinené daňovníkom

    1.   vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy, napríklad zemetrasenia, povodne, krupobitia, lavíny alebo blesku,

    2.   spôsobené neznámym páchateľom v zdaňovacom období, v ktorom bola táto skutočnosť potvrdená políciou,

h) pri postúpení pohľadávky menovitá hodnota pohľadávky alebo jej nesplatená časť do výšky príjmu z jej postúpenia alebo do výšky tvorby opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, pričom u daňovníka s príjmami podľa § 6 účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, sa uplatní postup podľa § 17 ods. 12 písm. a) a d); ak súčasťou postúpenia pohľadávky je aj jej príslušenstvo, je daňovým výdavkom hodnota príslušenstva, ak bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, najviac do výšky príjmu plynúceho z jeho postúpenia,

  i) poistné a príspevky hradené daňovníkom s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2, poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca,

  j) daň z motorových vozidiel^90aa), miestne dane a miestny poplatok podľa osobitného predpisu^90a) a poplatky vzťahujúce sa na činnosti, z ktorých príjmy podliehajú dani,

k) daň z pridanej hodnoty

    1.   ktorú je platiteľ dane z pridanej hodnoty povinný odviesť pri zrušení registrácie podľa osobitného predpisu6) s výnimkou uvedenou v § 17 ods. 3 písm. d) druhom bode,

    2.   ak na jej odpočítanie platiteľ dane z pridanej hodnoty nemá nárok, alebo pomerná časť dane z pridanej hodnoty, ak platiteľ dane uplatňuje nárok na odpočítanie dane koeficientom podľa osobitného predpisu,6) okrem dane z pridanej hodnoty, ktorá sa vzťahuje na hmotný majetok a nehmotný majetok a je súčasťou vstupnej ceny podľa § 25 ods. 5 písm. c),

    3.   ak platiteľ dane z pridanej hodnoty má nárok na jej vrátenie v členskom štáte Európskej únie, v ktorom mu boli dodané tovary a služby alebo do ktorého doviezol tovar, ak je daňovým výdavkom tovar a služba, ku ktorým sa daň vzťahuje, v tom zdaňovacom období, v ktorom účtuje o nároku na jej vrátenie90b) spôsobom podľa osobitného predpisu1) a ak ide o daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva1) alebo o daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, v tom zdaňovacom období, v ktorom uplatní nárok na jej vrátenie spôsobom podľa osobitného predpisu,90b)

    4.   ak platiteľ dane z pridanej hodnoty nemá nárok na jej vrátenie v členskom štáte Európskej únie, v ktorom mu boli dodané tovary a služby alebo do ktorého doviezol tovar, ak je daňovým výdavkom tovar a služba, ku ktorým sa daň vzťahuje, z dôvodu, že suma dane z pridanej hodnoty nedosahuje predpísanú výšku na jej vrátenie, v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade tovarov a služieb,

  l) príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie, ktoré platí zamestnávateľ za zamestnanca podľa osobitného predpisu³⁵⁾ a na doplnkové dôchodkové sporenie v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu; tieto príspevky možno uznať v úhrne najviac vo výške 6 % zo zúčtovanej mzdy, náhrady mzdy a odmeny zamestnanca, ktorý je účastníkom doplnkového dôchodkového sporenia,

m) odvod za neplnenie povinného podielu zamestnávania občanov so zmenenou pracovnou schopnosťou a občanov so zmenenou pracovnou schopnosťou s ťažším zdravotným postihnutím podľa osobitného predpisu,

n) členské príspevky vyplývajúce z nepovinného členstva v právnickej osobe zriadenej na účel ochrany záujmov platiteľa v úhrne do výšky 5 % zo základu dane, najviac však do výšky 30 000 eur ročne,

o) úrok pri finančnom prenájme zahrnovaný do základu dane počas celej doby trvania finančného prenájmu podľa osobitného predpisu,1)

p) odplaty (provízie) za vymáhanie pohľadávky najviac do výšky 50 % vymoženej pohľadávky,

r) členský príspevok vyplývajúci z povinného členstva v právnickej osobe,

s) úroky z úverov na obstaranie dlhodobého hmotného majetku, ak podľa osobitného predpisu1) sa tieto úroky účtujú v nákladoch,

  t) výdavok (náklad) do výšky odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej neuhradenej časti bez príslušenstva voči Slovenskej republike v zdaňovacom období, v ktorom daňovník upustil od jej vymáhania; v tomto prípade ide vždy len o pohľadávku uznanú Slovenskou republikou.

Komentár k § 19

-   podľa odseku 1 zákona je možné uplatniť výdavky, ktoré limitujú osobitné predpisy (napr. ZP a zákon o CN) do daňových výdavkov len v takto stanovenom limite.

Všeobecne pre daňové výdavky zamestnávateľa vo vzťahu k zamestnancom je zavedená úprava v § 19 ods. 1 ZDP, podľa ktorej je možné uplatniť výdavky, ktoré limitujú osobitné predpisy (napr. ZP a zákon o CN) do daňových výdavkov len v takto stanovenom limite, s výnimkou prípadov, ak

–   sú vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení ZP

–   a tieto vyššie nároky sú na strane zamestnanca zdaniteľným príjmom podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) ZDP.

Na uvedené nadväzuje aj § 21 ods. 1 písm. e) ZDP, podľa ktorého daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi okrem výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi.

?  Príklad

Do dcérskej spoločnosti zriadenej veľkou nadnárodnou spoločnosťou bol vyslaný manažér na rozbehnutie zriadenej spoločnosti. Ako manažérsky benefit mu bolo poskytovaný rodinný dom na bývanie, záhradník a škôlka pre deti. Poskytnutie týchto benefitov bolo dohodnuté v rámci jeho pracovnej zmluvy, pričom hodnota týchto benefitov bola pripočítavaná k jeho mzde a zdaňovaná. Je v spoločnosti výdavok za uhradenie prenájmu rodinného domu, služby záhradníka a škôlka manažérovi uznaným daňovým výdavkom spoločnosti?

Áno.

Keďže boli poskytnuté benefity dohodnuté v pracovnej zmluve s manažérom a boli zdaňované v rámci jeho mesačnej mzdy, je možné tieto výdavky uznať do daňových výdavkov spoločnosti.

-   odsek 2 písm. a)

Za daňový výdavok sa považuje výdavok (náklad), ktorý je daňovník povinný platiť, ak mu táto povinnosť vyplýva z právneho predpisu. ZDP v poznámke pod čiarou iba príkladmo uvádza právne predpisy, ktoré vymedzujú povinné platby daňovníkov, avšak ustanovenie sa vzťahuje na všetky výdavky, ktoré je daňovník v súvislosti so svojou podnikateľskou činnosťou povinný hradiť. Ide napr. o:

     výdavky (náklady), ktoré je povinný daňovník hradiť podľa banského zákona (č. 44/1998 Zb.),

     povinný prídel do sociálneho fondu,

     odvod za podnikanie v regulovaných odvetviach, ktorý je povinná platiť tzv. Regulovaná osoba za podmienok vymedzených v zákone o osobitnom odvode z podnikania v regulovaných odvetviach a o zmene a doplnení niektorých zákonom (č. 235/2012 Z. z.),

     náklady na zničenie spotrebiteľských balení cigariet, ktorých zničenie v nadväznosti na stanovenie vyššej sadzby spotrebnej dane vyplýva zo zákona o spotrebnej dani z tabakových výrobkov.

-   v odseku 2 písm. c) prvý a druhý bod sú daňovými výdavkami zamestnávateľa výdavky na bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci a hygienické vybavenie pracovísk, na starostlivosť o zdravie zamestnancov v rozsahu ustanovenom osobitnými predpismi a na vlastné zdravotnícke zariadenia.

Pri zabezpečení bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci sú povinnosti zamestnávateľa upravené zákonom č. 124/2006 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o BOZP“). Tento zákon ustanovuje všeobecné zásady prevencie a základné podmienky na zaistenie bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci a na vylúčenie rizík a faktorov podmieňujúcich vznik pracovných úrazov, chorôb z povolania a iných poškodení zdravia z práce.

Zákon sa vzťahuje na zamestnávateľov a zamestnancov vo všetkých odvetviach výrobnej sféry a nevýrobnej sféry.

Povinnosti a opatrenia ustanovené zákonom o BOZP sa v rozsahu nevyhnutnom na zaistenie bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci vzhľadom na povahu činnosti vzťahujú aj na

a)  ústav na výkon väzby, ústav na výkon trestu odňatia slobody, ústav na výkon trestu odňatia slobody pre mladistvých, nemocnicu pre obvinených a odsúdených, právnickú osobu pri zaradení obvineného a odsúdeného do práce a na obvineného a odsúdeného, ktorý je zaradený do práce,

b)  fyzickú osobu, ktorá je podnikateľom a nie je zamestnávateľom a na jeho príbuzných v priamom rade, súrodenca a manžela, ak sa podieľajú na plnení jej podnikateľských úloh,

c)  organizátora dobrovoľníckych všeobecne prospešných aktivít a na fyzickú osobu vykonávajúcu prácu podľa pokynov organizátora dobrovoľníckych aktivít,

d)  vojenský útvar ozbrojených síl Slovenskej republiky, vojaka dobrovoľnej vojenskej prípravy pri výkone dobrovoľnej vojenskej prípravy a vojaka v zálohe zaradeného do aktívnych záloh počas pravidelného cvičenia alebo plnenia úloh ozbrojených síl Slovenskej republiky,

e)  fyzickú osobu, ktorá sa nachádza s vedomím zamestnávateľa na jeho pracovisku alebo v jeho priestore.

Podľa zákona o BOZP je zamestnávateľ povinný uplatňovať všeobecné zásady prevencie pri vykonávaní opatrení nevyhnutných na zaistenie bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci vrátane zabezpečovania informácií, vzdelávania a organizácie práce a prostriedkov. Zamestnávateľ je povinný vykonávať opatrenia nevyhnutné na zaistenie bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci riadne a včas tak, aby sa splnil ich účel, a zabezpečovať, aby tieto opatrenia boli použiteľné a zamestnancovi prístupné.

V rámci týchto opatrení je zamestnávateľ povinný zabezpečiť

•    vykonávanie zdravotného dohľadu vrátane lekárskych preventívnych prehliadok vo vzťahu k práci, a to v pravidelných intervaloch s prihliadnutím na charakter práce a na pracovné podmienky na pracovisku, ako aj vtedy, ak o to zamestnanec požiada [§ 6 ods. 1 písm. q) zákona o BOZP],

Náklady spojené so zaisťovaním bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci je povinný znášať zamestnávateľ, tieto náklady nesmie presunúť na zamestnanca.

Zdravotný dohľad a lekárske preventívne prehliadky sa vykonávajú a poskytujú podľa § 30a, 30d a 30e zákona č. 355/2007 Z. z. o ochrane, podpore a rozvoji verejného zdravia a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon č. 355/2007 Z. z.“).

Poskytovanie lekárskych preventívnych prehliadok je:

–   zamestnávateľ povinný zabezpečiť pre svojich zamestnancov vo vzťahu k práci [§ 6 ods. 1 písm. q) zákona o BOZP],

–   zamestnanec je povinný podrobiť sa lekárskej preventívnej prehliadke vo vzťahu k práci podľa § 12 ods. 2 písm. i) zákona o BOZP.

Posudzovanie zdravotnej spôsobilosti na prácu sa vykonáva na základe hodnotenia zdravotného rizika z expozície faktorom práce a pracovného prostredia a výsledkov lekárskej preventívnej prehliadky vo vzťahu k práci u

a)  zamestnanca,

1.  ktorý vykonáva prácu zaradenú do tretej kategórie alebo štvrtej kategórie,

2.  pri opakovanom výskyte choroby z povolania u rovnakej profesie na tom istom pracovisku,

3.  ktorého zdravotnú spôsobilosť na prácu vyžaduje osobitný predpis, napr. zákon č. 473/2005 Z. z. o poskytovaní služieb v oblasti súkromnej bezpečnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o súkromnej bezpečnosti) v znení neskorších predpisov, zákon č. 8/2009 Z. z. o cestnej premávke a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 513/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 514/2009 Z. z. o doprave na dráhach v znení neskorších predpisov,

4.  ktorý vykonáva prácu zaradenú do druhej kategórie, tretej kategórie alebo štvrtej kategórie, ak túto prácu nevykonával viac ako šesť mesiacov zo zdravotných dôvodov,

b)  inej fyzickej osoby, ktorá sa uchádza o zamestnanie

1.  na výkon prác zaradených do tretej kategórie alebo štvrtej kategórie, alebo

2.  ak jej zdravotnú spôsobilosť na prácu vyžaduje osobitný predpis, napr. zákon č. 473/2005 Z. z. o poskytovaní služieb v oblasti súkromnej bezpečnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o súkromnej bezpečnosti) v znení neskorších predpisov atď.,

c)  pracovníka so zdrojmi ionizujúceho žiarenia kategórie A (Príloha č. 1 časť A bod 39 nariadenia vlády Slovenskej republiky č. 345/2006 Z. z. – pracovník, ktorého efektívna dávka žiarenia pri pracovnej činnosti môže byť väčšia ako 6 mSv za obdobie jedného kalendárneho roka alebo ekvivalentná dávka z ožiarenia pri pracovnej činnosti môže byť väčšia ako tri desatiny ustanovených limitov ožiarenia očnej šošovky, kože a končatín uvedených v § 11 tohto nariadenia).

Lekárske preventívne prehliadky vo vzťahu k práci zamestnanca alebo inej fyzickej osoby uchádzajúcej sa o zamestnanie na výkon prác zaradených v tretej alebo štvrtej kategórii sa vykonávajú podľa § 30e zákona č. 355/2007 Z. z. a to:

•    pred uzatvorením pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu,

•    v súvislosti s výkonom práce, a to

     jeden raz za dva roky u zamestnanca, ak vykonáva práce zaradené do tretej kategórie,

     jeden raz za rok u zamestnanca, ak vykonáva práce zaradené do štvrtej kategórie, a u pracovníka so zdrojmi ionizujúceho žiarenia kategórie A,

•    pred každou zmenou pracovného zaradenia,

•    pri skončení pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu,

•    po skončení pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu, ak o to zamestnanec požiada bývalého zamestnávateľa, u ktorého vykonával prácu s rizikovými faktormi s neskorými následkami na zdravie, pričom tieto sa vykonávajú jeden raz za tri roky pri prácach s rizikovými faktormi s neskorými následkami na zdravie, ktoré sú zaradené do tretej kategórie alebo štvrtej kategórie.

Lekárske preventívne prehliadky vo vzťahu k práci zamestnanca pri opakovanom výskyte choroby z povolania u rovnakej profesie na tom istom pracovisku sa vykoná u zamestnanca rovnakej profesie bezodkladne po uznaní rovnakej choroby z povolania na tom istom pracovisku, ak sa na danom pracovisku doteraz takéto choroby z povolania nevyskytovali.

Lekárske preventívne prehliadky vo vzťahu k práci zamestnanca, ktorý vykonáva prácu zaradenú do druhej kategórie, tretej kategórie alebo štvrtej kategórie, ak túto prácu nevykonával viac ako šesť mesiacov zo zdravotných dôvodov, sa vykonávajú, aby sa zistili podozrenia na zmeny zdravotného stavu vo vzťahu k vykonávanej práci, alebo aby sa zistili kontraindikácie na vykonávanie práce a odporúčali vhodné opatrenia na ochranu zdravia zamestnanca, alebo opodstatnenosť jeho preradenia na inú prácu a poskytnutie pracovnej rehabilitácie.

Zamestnávateľ spolu so zástupcami zamestnancov a zdravotnou službou zriadenou podľa zákona č. 355/2007 Z. z. môžu nariadiť poskytnutie lekárskej preventívnej prehliadky alebo mimoriadnej lekárskej preventívnej prehliadky aj v ďalších prípadoch určených v § 30e tohto zákona.

Náklady, ktoré vznikli v súvislosti s posudzovaním zdravotnej spôsobilosti na prácu vrátane nákladov, ktoré vznikli v súvislosti s posudzovaním zdravotnej spôsobilosti na prácu pred uzatvorením pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu a po skončení pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu podľa § 30e ods. 7 písm. e), uhrádza zamestnávateľ, ak osobitný predpis neustanovuje inak (§ 30e ods. 16).

Na základe uvedeného možno konštatovať, že len úhradu preventívnych lekárskych prehliadok, ktoré sú v súlade s ustanoveniami zákona č. 355/2007 Z. z., možno uznať ako daňový výdavok.

Na druhej strane takto poskytnuté lekárske preventívne prehliadky podľa citovaného osobitného predpisu sú u zamestnanca vylúčené z predmetu dane podľa § 5 ods. 5 písm. e) ZDP.

Ak by boli poskytnuté preventívne lekárske prehliadky poskytnuté nad rámec zákona č. 355/2007 Z. z., budú na strane zamestnanca zdaniteľným príjmom podľa § 5 ZDP, pričom v prípade, ak sú vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení Zákonníka práce, budú uznané do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 1 ZDP.

?  Príklad

Daňový subjekt zahrnul do daňových nákladov lekársku prehliadku vodičov referentských vozidiel. Sú výdavky súvisiace s lekárskymi prehliadkami vodičov referentských vozidiel daňovým nákladom?

Podľa ZDP sa do daňových výdavkov môžu zahrnúť výdavky na starostlivosť o zdravie zamestnancov v rozsahu ustanovenom osobitnými predpismi. Podľa zákona o verejnom zdravotníctve je zamestnávateľ povinný pravidelne (napr. 1-krát ročne) zabezpečovať preventívne lekárske prehliadky len u pracovníkov, ktorí sú zatriedení do 3. a 4. kategórie.

Daňovník/zamestnávateľ musí sám preukazovať (dôkazné bremeno je na daňovníkovi), podľa ktorého osobitného predpisu bol povinný zabezpečovať lekárske prehliadky vodičov referentských vozidiel a či mu tento osobitný predpis uložil povinnosť zabezpečiť jednorazovú alebo pravidelnú lekársku prehliadku. Na tento účel potrebuje daňovník preukázať zatriedenie jeho zamestnancov do kategórií pracovnej činnosti, čo má následne vplyv na uznateľnosť jeho výdavkov do daňových výdavkov.

Vodiči referentských vozidiel nie sú vodiči z povolania a sú zatriedený v 1. a 2. pracovnej kategórii. V nadväznosti na zákon č. 355/2007 Z. z. nie sú každoročné preventívne prehliadky pre týchto pracovníkov uznaným daňovým výdavkom zamestnávateľa.

V prípade, ak napriek uvedenému zneniu osobitného predpisu, boli takéto nepeňažné plnenia poskytnuté, t.j. boli poskytnuté nad rámec zákona o BOZP, sú tieto plnenia na strane zamestnanca zdaniteľnými príjmami podľa § 5 ZDP, pričom v prípade, ak sú tieto vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení ZP, sú aj daňovým výdavkom zamestnávateľa v tejto vyššej nad nárokovej sume v súlade s § 19 ods. 1 ZDP.

?  Príklad

Firma zúčtovala do nákladov sumu, ktorá sa týkala poskytovania celoročnej zdravotnej starostlivosti v Onkologickom ústave. S onkologickým ústavom firma uzatvorila zmluvu, ktorej predmetom bolo poskytovanie celoročnej zdravotnej starostlivosti v časti Pracovné preventívne centrum, ktoré zahŕňa všeobecnú ambulantnú starostlivosť prostredníctvom ním určeného praktického lekára a špecializovanú ambulantnú starostlivosť prostredníctvom ním určeného lekára so špecializáciou . Uvedené služby boli poskytnuté konateľovi firmy (vo firme pracujú len dvaja konatelia). Je možné tieto služby uznať do nákladov v zmysle § 19 ods. 2 písm. c) ZDP?

Daňovým výdavkom je podľa § 2 písm. i) ZDP každý výdavok (náklad) preukázateľne vynaložený daňovníkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v daňovej evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

Daňové výdavky, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v ZDP, sú podľa § 19 ods. 2 písm. c) ZDP výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na

•    bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci a hygienické vybavenie pracovísk,

•    starostlivosť o zdravie zamestnancov v rozsahu ustanovenom osobitnými predpismi a na vlastné zdravotnícke zariadenia.

Podľa § 6 písm. q) zákona o BOZP pri práci je zamestnávateľ v záujme zaistenia bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci povinný zabezpečiť vykonávanie zdravotného dohľadu podľa § 26 vrátane lekárskych preventívnych prehliadok vo vzťahu k práci a to v pravidelných intervaloch s prihliadnutím na charakter práce a na pracovné podmienky na pracovisku, ako aj vtedy, ak o to zamestnanec požiada.

Podľa zákona č. 355/2007 Z. z. sa periodicita preventívnych lekárskych prehliadok, t.j. ich opakovanie počas výkonu práce zamestnanca u zamestnávateľa týka len druhej až štvrtej kategórie pracovnej činnosti. Konatelia firiem však nie sú zaraďovaní do týchto pracovných kategórií a preto predmetné výdavky nie sú uznaným daňovým výdavkom.

V prípade, ak by napriek uvedenému boli takéto nepeňažné plnenia poskytnuté nad rámec tohto osobitného predpisu, t.j. zákona o BOZP, sú tieto plnenia na strane zamestnanca zdaniteľnými príjmami podľa § 5 ZDP, pričom v prípade, ak sú tieto vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení Zákonníka práce sú daňovým výdavkom zamestnávateľa aj v tejto vyššej nad nárokovej sume v súlade s § 19 ods. 1 ZDP.

?  Príklad

Zamestnávateľ uhradil zamestnancovi zakúpené okuliare so špeciálnymi sklami. Môže si zamestnávateľ zakúpenie takýchto okuliarov zahrnúť do daňových výdavkov? Ide o zdaniteľný príjem na strane zamestnanca?

V súlade s § 5 ods. písm. e) ZDP nie je predmetom dane aj hodnota preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom. Osobitným predpisom je napr. aj Nariadenie vlády č. 276/2006 Z.. o minimálnych bezpečnostných a zdravotných požiadavkách pri práci so zobrazovacími jednotkami (ďalej len „Nariadenie vlády č. 276/2006 Z. z.“), ktoré bolo schválené Vládou Slovenskej republiky podľa § 2 ods. 1 písm. e) zákona č. 19/2002 Z. z., ktorým sa ustanovujú podmienky vydávania aproximačných nariadení vlády Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

Podľa nariadenia vlády č. 276/2006 Z. z. je zamestnávateľ povinný zabezpečiť posudzovanie zdravotnej spôsobilosti zamestnancov na prácu

a)  pred zaradením na prácu so zobrazovacou jednotkou,

b)  v pravidelných časových intervaloch,

c)  v prípade zrakových ťažkostí, ktoré môže spôsobiť práca so zobrazovacou jednotkou.

V prípade, ak je na základe výsledkov vyšetrenia očí potrebné vykonať zamestnancovi aj komplexné oftalmologické vyšetrenie, zamestnávateľ je povinný ho zabezpečiť.

Ak výsledky vyšetrení preukážu, že je nevyhnutné poskytnúť zamestnancovi špeciálne korekčné prostriedky na prácu so zobrazovacou jednotkou (aj počítač), je zamestnávateľ povinný ich poskytnúť. Ak má zamestnanec zdravotné ťažkosti v súvislosti s výkonom práce so zobrazovacou jednotkou, zamestnávateľ zabezpečí zamestnancovi odborné vyšetrenie podporného, pohybového a nervového systému.

Náklady spojené s plnením uvedených povinností zamestnávateľa znáša zamestnávateľ.

V danom prípade, ak v zmysle uvedeného nariadenia, očný lekár zistí, že zamestnancovi sa zhoršil zrak na základe práce s PC, mal by očný lekár tomuto zamestnancovi odporučiť „špeciálne korekčné prostriedky“. Ak očný lekár uvedie, že špeciálnym korekčným prostriedkom sú aj nové okuliare napr. so špeciálnymi sklami, potom by sa hodnota týchto nových okuliarov mohla považovať za príjem ktorý nie je u zamestnanca predmetom dane.

Pre preukázanie splnenia podmienok určených nariadením vlády č. 276/2006 Z. z. by zamestnanci mali zamestnávateľovi predložiť od očného lekára napr. doklad o tom, že ich zrak sa zhoršil práve na základe prác, ktoré na pracovisku vykonáva s počítačom. Preukaznosť by bola splnená napr. potvrdením lekára o zhoršení zraku z dôvodu práce s počítačom a jeho presný popis potrebných špeciálnych korekčných prostriedkov, ako napr. opis potrebných okuliarov resp. skiel do okuliarov, ktoré by zamestnanec potreboval k ďalšej práci. V takomto prípade by mala byť úhrada zamestnávateľa za špeciálne korekčné prostriedky uznaným daňovým výdavkom.

V prípade, ak by napriek uvedenému boli špeciálne korekčné pomôcky poskytnuté nad rámec citovaného nariadenia, sú tieto plnenia na strane zamestnanca zdaniteľnými príjmami podľa § 5 ZDP, pričom v prípade, ak sú tieto vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení Zákonníka práce sú daňovým výdavkom zamestnávateľa aj v tejto vyššej nad nárokovej sume v súlade s § 19 ods. 1 ZDP.

•    osobné ochranné pracovné prostriedky a to bezplatne u zamestnancov, u ktorých to vyžaduje ochrana ich života alebo zdravia, pričom musí viesť evidenciu o ich poskytnutí a musí udržiavať osobné ochranné pracovné prostriedky v používateľnom a funkčnom stave a dbať o ich riadne používanie,

•    bezplatne pracovný odev a pracovnú obuv, ak pracujú v prostredí, v ktorom odev alebo obuv podlieha mimoriadnemu opotrebovaniu alebo mimoriadnemu znečisteniu,

Bezplatný pracovný odev a pracovnú obuv musí zamestnávateľ poskytnúť na základe nariadenie vlády Slovenskej republiky č. 395/2006 Z. z. o minimálnych požiadavkách na poskytovanie a používanie osobných ochranných pracovných prostriedkov. Ide o ochranné prostriedky napr. na ochranu hlavy (napr. prilby pre baníkov, požiarnikov), ochranu dýchacích ciest (napr. ochranné rúška, potápačské prístroje), ochranu sluchu (napr. slúchadlové chrániče), na ochranu zraku a tváre (napr. kukly, štíty) atď.

Nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnávateľom vo forme osobných ochranných pracovných prostriedkov a pracovného odevu a obuvi v súlade so zákonom o BOZP sú u zamestnanca príjmom vylúčeným z predmetu dane podľa § 5 ods. 5 písm. b) ZDP a na strane zamestnávateľa sú uznaným daňovým výdavkom.

V prípade, ak by boli takéto nepeňažné plnenia poskytnuté nad rámec tohto osobitného predpisu, t.j. zákona o BOZP, sú tieto plnenia na strane zamestnanca zdaniteľnými príjmami podľa § 5 ZDP, pričom v prípade, ak sú tieto vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení Zákonníka práce sú daňovým výdavkom zamestnávateľa aj v tejto vyššej nad nárokovej sume v súlade s § 19 ods. 1 ZDP.

•    zamestnancom pitný režim, ak to vyžaduje ochrana ich života alebo zdravia, pričom zabezpečovanie pitného režimu je zamestnávateľ povinný upraviť vnútorným predpisom.

Povinnosť zamestnávateľa zabezpečiť pitný režim pre svojich zamestnancov vyplýva z § 6 ods. 3 písm. b) zákona o BOZP, ktorý zároveň ustanovuje aj povinnosť zamestnávateľa upraviť to vnútorným predpisom. Na zabezpečenie pitného režimu pre zamestnancov vo väčšine prípadov postačuje napr. aj prístup k bežnej pitnej vode z verejnej vodovodnej siete na mieste výkonu práce. Taktiež vo vyhláške MZ SR č. 99/2016 Z. z. o podrobnostiach o ochrane zdravia pred záťažou teplom a chladom pri práci je zakotvená povinnosť pre zamestnávateľov poskytnúť:

a)  pri prekročení prípustných hodnôt mikroklimatických podmienok pitnú vodu, bezprostredne na mieste výkonu práce,

b)  ak je predpoklad prekročenia smerných hodnôt dlhodobo a krátkodobo únosnej záťaže teplom alebo pri dlhodobej práci na vonkajších pracoviskách počas mimoriadne teplých dní navyše nápoje, prostredníctvom ktorých sa dopĺňa strata tekutín a minerálnych látok (aj minerálne nápoje) stratených potením a dýchaním, pričom za mimoriadne teplý deň sa považuje deň, keď teplota vonkajšieho vzduchu nameraná v tieni dosiahne hodnotu vyššiu ako 30 °C,

c)  ak je predpoklad prekročenia smerných hodnôt dlhodobo a krátkodobo únosnej záťaže chladom alebo pri dlhodobej práci na vonkajších pracoviskách počas chladných dní, najmenej pol litra teplého nápoja počas pracovnej zmeny, pričom za chladný deň sa považuje teplota 4 °C a nižšia.

Podľa § 17 ods. 1 zákona č. 355/2007 Z. z. je pitnou vodou voda v jej pôvodnom stave alebo po úprave určená na pitie, varenie, prípravu potravín alebo na iné domáce účely bez ohľadu na jej pôvod a na to, či bola dodaná z rozvodnej siete, cisterny alebo ako voda balená do spotrebiteľského balenia a voda používaná v potravinárskych podnikoch pri výrobe, spracovaní, konzervovaní alebo predaji výrobkov alebo látok určených na ľudskú spotrebu. Takýto nákup pitnej vody je uznaným daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. c) prvý bod ZDP aj v prípade, ak je zabezpečený prístup k pitnej vode prostredníctvom verejného vodovodu.

V súlade s § 5 ods. 7 písm. c) ZDP je hodnota nealkoholických nápojov poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku oslobodeným príjmom u zamestnanca. Podľa znenia tohto ustanovenia je poskytnutie akéhokoľvek nealkoholického nápoja zamestnávateľom zamestnancovi, a to či už kávy, džúsu, minerálky atď. oslobodeným príjmom zamestnanca, za podmienky že je tento nápoj poskytnutý na spotrebu na pracovisku.

Avšak daňovým výdavkom zamestnávateľa je len poskytnutie nealkoholických nápojov, zabezpečeného v rámci pitného režimu v súlade s podmienkami určenými v zákone o BOZP (pitná voda resp. minerálka alebo čaj, ktoré sú však zamestnávateľom povinné zabezpečiť len v zákonnom stanovených prípadoch).

Vzhľadom na skutočnosť, že nealkoholické nápoje sú u zamestnanca vždy príjmom od dane oslobodeným, nie je možné využiť výnimku pre uznanie výdavkov do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 1 ZDP, nakoľko nebude splnená jedna z podmienok určených pre túto výnimku a to podmienka zdaniteľnosti príjmu u zamestnanca, ktorá umožňuje zahrnúť do daňových výdavkov aj výdavky vyššie ako upravuje osobitný predpis (zákon o BOZP).

•    poskytovanie umývacích, čistiacich a dezinfekčných prostriedkov potrebných na zabezpečenie telesnej hygieny.

Nepeňažné plnenie zabezpečené pre zamestnancov formou osobných hygienických prostriedkov je u zamestnanca príjmom vylúčeným z predmetu dane podľa § 5 ods. 5 písm. b) ZDP.

Náklady spojené so zaisťovaním bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci je povinný znášať zamestnávateľ. Tieto náklady nesmie presunúť na zamestnanca.

Rovnako výdavky na starostlivosť o zdravie zamestnancov sú daňovými výdavkami len v rozsahu určenom osobitnými predpismi a na vlastné zdravotnícke zariadenia podľa zákona o BOZP, zákona o verejnom zdravotníctve a ďalšími predpismi.

Okrem už vyššie uvedených výdavkov na preventívne lekárske prehliadky sú takýmito výdavkami aj výdavky na rekondičný pobyt uvedený rovnako v zákone o BOZP.

Účasť na rekondičných pobytoch Zákonník práce preklasifikuje ako prekážku v práci, spočívajúcu vo výkone občianskych povinností, v priebehu ktorej je zamestnanec hmotne zabezpečený prostredníctvom náhrady mzdy vo výške jeho priemerného zárobku, vyplácanej zamestnávateľom.

Za zamestnancov, vykonávajúcich vybraté povolania na účely rekondičných pobytov, sa podľa § 11 zákona o BOZP považujú zamestnanci, ktorí vykonávajú povolania, ktoré spĺňajú kritéria sťažených pracovných podmienok a súčasne spĺňajú podmienku účelnosti rekondičného pobytu z hľadiska prevencie profesijného poškodenia zdravia. Zákon o BOZP predpokladá pri zabezpečovaní rekondičných pobytov zamestnávateľom konkrétny procesný postup.

Vyžaduje sa, aby o určení vybraných povolaní rozhodol na okresnej úrovni záväzným vyjadrením príslušný orgán štátnej správy v oblasti verejného zdravotníctva (okresný hygienik), a to

•    na základe návrhu zamestnávateľa vypracovaného v spolupráci s pracovnou zdravotnou službou,

•    v spolupráci s príslušným lekárom zabezpečujúcim preventívnu zdravotnú starostlivosť,

•    po dohode so zástupcami zamestnávateľov a

•    po prerokovaní so zástupcami zamestnancov, vrátane zástupcov zamestnancov pre bezpečnosť.

Pomôckou pre vytipovanie takýchto povolaní je zoznam rizikových pracovísk. Kategórie povolaní, pri výkone ktorých je zamestnanec povinný zúčastniť sa na rekondičných pobytoch, nie sú obmedzené len na výrobnú sféru.

Na účel poskytovania rekondičného pobytu je vybraným povolaním povolanie, v ktorom sa vykonáva práca zaradená orgánom štátnej správy na úseku verejného zdravotníctva do tretej alebo štvrtej kategórie a rekondičný pobyt splní podmienku účelnosti z hľadiska prevencie profesionálneho poškodenia zdravia. Zamestnávateľ môže zabezpečiť na odporúčanie lekára pracovnej zdravotnej služby a po dohode so zástupcami zamestnancov vrátane zástupcov zamestnancov pre bezpečnosť, rekondičný pobyt aj zamestnancovi, ktorý vykonáva prácu zaradenú do druhej kategórie, ak rekondičný pobyt splní podmienku účelnosti z hľadiska prevencie profesionálneho poškodenia zdravia.

Rekondičný pobyt alebo rehabilitáciu v súvislosti s prácou navrhne zamestnávateľ v spolupráci s lekárom pracovnej zdravotnej služby a po dohode so zástupcami zamestnancov vrátane zástupcov zamestnancov pre bezpečnosť. Zamestnávateľ vypracuje v spolupráci s lekárom pracovnej zdravotnej služby zoznam zamestnancov, ktorí vykonávajú vybrané povolania, po dohode so zástupcami zamestnancov vrátane zástupcov zamestnancov pre bezpečnosť.

Zamestnávateľ určí zamestnancovi spôsob dopravy a ďalšie podmienky rovnako ako pri pracovnej ceste a poskytne cestovné náhrady. Náklady na rekondičný pobyt podľa § 6 ods. 11 je povinný uhrádzať zamestnávateľ.

Zariadenie, kde sa bude rekondičný pobyt uskutočňovať, musí spĺňať požiadavky na ubytovanie a stravovanie podľa § 20, 21 a 26 zákona č. 355/2007 Z. z.

Na strane zamestnanca je hodnota rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií a preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených zákonom o BOZP príjmom vylúčeným z predmetu dane podľa § 5 ods. 5 písm. e) ZDP.

V prípade, ak by boli takéto nepeňažné plnenia poskytnuté nad rámec tohto osobitného predpisu, t.j. zákona o BOZP, sú tieto plnenia na strane zamestnanca zdaniteľnými príjmami podľa § 5 ZDP, pričom v prípade, ak sú tieto vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení Zákonníka práce sú daňovým výdavkom zamestnávateľa aj v tejto vyššej nad nárokovej sume v súlade s § 19 ods. 1 ZDP.

?  Príklad

Zamestnávateľ zabezpečuje rekondičný pobyt aj zamestnancom, ktorí vykonávajú prácu zaradenú do druhej kategórie, pričom sú splnené všetky podmienky vyplývajúce z ustanovení zákona o BOZP. Možno náklady na rekondičný pobyt uznať za daňové výdavky zamestnávateľa? Pre zamestnanca je hodnota rekondičného pobytu zdaniteľným príjmom?

V zmysle § 11 ods. 1 a 2 zákona o BOZP je zamestnávateľ v záujme predchádzania vzniku chorôb z povolania povinný zabezpečovať rekondičný pobyt zamestnancovi, ktorý vykonáva vybrané povolanie. Vybraným povolaním na tento účel je povolanie, v ktorom sa vykonáva práca zaradená orgánom štátnej správy na úseku verejného zdravotníctva do tretej a štvrtej kategórie a rekondičný pobyt splní podmienku účelnosti z hľadiska prevencie profesionálneho poškodenia zdravia.

V súlade s § 11 ods. 9 zákona o BOZP môže zamestnávateľ na odporúčanie lekára pracovnej zdravotnej služby a po dohode so zástupcami zamestnancov vrátane zástupcov zamestnancov pre bezpečnosť, zabezpečiť rekondičný pobyt aj zamestnancovi, ktorý vykonáva prácu zaradenú do druhej kategórie, ak rekondičný pobyt splní podmienku účelnosti z hľadiska prevencie profesionálneho poškodenia zdravia.

Podľa § 11 ods. 17 zákona o BOZP náklady na rekondičný pobyt podľa § 6 ods. 11 je povinný uhrádzať zamestnávateľ. Podľa § 6 ods. 11 zákona o BOZP náklady spojené so zaisťovaním bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci je povinný znášať zamestnávateľ. Tieto náklady nesmie presunúť na zamestnanca.

Výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci sú v súlade s § 19 ods. 2 písm. c) bod 1 ZDP daňovými výdavkami. Na základe § 5 ods. 5 písm. e) ZDP nie je predmetom dane hodnota poskytovaných rekondičných pobytov v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom, ktorým je zákon o BOZP.

Ak zamestnávateľ zabezpečil v súlade s § 11 ods. 9 zákona o BOZP rekondičný pobyt aj zamestnancom, ktorí vykonávajú prácu zaradenú do druhej kategórie, súčasne boli dodržané aj ďalšie podmienky týkajúce sa rekondičného pobytu ustanovené v § 11 zákona o BOZP a zamestnávateľovi vznikla povinnosť uhradiť náklady na rekondičný pobyt podľa § 11 ods. 7 zákona o BOZP, možno náklady na takýto rekondičný pobyt uznať ako daňový výdavok zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 1 ZDP. Súčasne u zamestnancov nie je hodnota poskytnutého rekondičného pobytu predmetom dane v súlade s § 5 ods. 5 písm. e) ZDP.

-   v odseku 2 písm. c) tretí bod sú daňovými výdavkami, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnancov.

Základnou a prvoradou podmienkou pre uznateľnosť výdavkov na vzdelávanie zamestnancov je stále podmienka, že ide o také vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnanca, ktoré súvisia s činnosťou podnikateľa a pracovným zaradením zamestnanca. ZDP nedefinuje pojmy „vzdelávanie“ a „rekvalifikácia“. Tieto pojmy sú zadefinované v iných právnych predpisoch.

Ďalšie resp. celoživotné vzdelávanie je vymedzené zákonom č. 568/2009 Z. z. o celoživotnom vzdelávaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o celoživotnom vzdelávaní“). Celoživotné vzdelávanie je popri vzdelávaní na základných školách, stredných školách a na vysokých školách súčasťou vzdelávacej sústavy Slovenskej republiky. Zákon o celoživotnom vzdelávaní sa nevzťahuje na prípravu špeciálnych odborných činností vyžadujúcich osobitnú spôsobilosť napr. zákon č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch, stavovských organizáciách v zdravotníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 586/2003 Z. z. o advokácii a o zmene a doplnení zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov, zákon č. 39/2007 Z. z. o veterinárnej starostlivosti v znení neskorších predpisov.

Celoživotným vzdelávaním podľa citovaného zákona sú všetky aktivity, ktoré sa uskutočňujú v priebehu života s cieľom zlepšiť vedomosti, zručnosti a schopnosti.

Druhmi ďalšieho vzdelávania sú:

a)  ďalšie odborné vzdelávanie v akreditovanom vzdelávacom programe, ktorý vedie k doplneniu, obnoveniu, rozšíreniu alebo prehĺbeniu kvalifikácie potrebnej na výkon odbornej činnosti,

b)  rekvalifikačné vzdelávanie v akreditovanom vzdelávacom programe, ktorý vedie k získaniu čiastočnej kvalifikácie alebo k získaniu úplnej kvalifikácie – odbornej spôsobilosti pre jednu alebo viac pracovných činností v inom povolaní ako v tom, pre ktoré fyzická osoba získala kvalifikáciu prostredníctvom školského vzdelávania,

c)  kontinuálne vzdelávanie vo vzdelávacích programoch, ktorým si účastník ďalšieho vzdelávania doplňuje, rozširuje, prehlbuje alebo obnovuje kvalifikáciu ako predpoklad na výkon odbornej činnosti v súlade s osobitnými predpismi,

d)  záujmové vzdelávanie, občianske vzdelávanie, vzdelávanie seniorov a iné vzdelávanie, ktorým účastník ďalšieho vzdelávania uspokojuje svoje záujmy, zapája sa do života občianskej spoločnosti a všeobecne rozvíja svoju osobnosť.

O zvyšovanie kvalifikácie ide v prípade, ak zamestnanec má získať predpoklady ustanovené právnym predpisom alebo splniť požiadavky nevyhnutné na riadny výkon práce dohodnuté v pracovnej zmluve. Zvýšením kvalifikácie sa rozumie aj jej získanie alebo rozširovanie. Ide o kvalitatívnu zmenu jednotlivých prvkov kvalifikácie zamestnanca na vertikálnej úrovni a to získavaním nových poznatkov, zvýšením stupňa vzdelania, získaním certifikátu a pod. čo znamená, že ak zamestnanec tento predpoklad alebo tieto požiadavky nespĺňal, ale štúdiom ich získal, ide o zvyšovanie kvalifikácie.

V prípade zvyšovania kvalifikácie zamestnancov sa pri posúdení ich nárokov v pracovnoprávnom vzťahu postupuje podľa § 140 ZP.

Zvyšovaním kvalifikácie je aj zvýšenie stupňa vzdelania. Ide o prípady, v ktorých napr. zamestnanec, ktorý má ukončené úplné stredné vzdelanie získa štúdiom na vysokej škole v bakalárskom študijnom programe vysokoškolské vzdelanie prvého stupňa alebo zamestnanec, ktorý má vysokoškolské vzdelanie prvého stupňa získa vysokoškolské vzdelanie druhého stupňa, napr. v magisterskom študijnom programe alebo v inžinierskom študijnom programe.

Pri prehlbovaní kvalifikácie ide o vzdelávanie, pri ktorom sa udržuje, prehlbuje a obnovuje kvalifikácia, ktorá už bola dosiahnutá, t.j. fakticky ide o permanentnú inováciu profesionálnych znalostí zamestnanca, potrebných k výkonu práce podľa pracovnej zmluvy k výkonu jeho činnosti. Ide napr. o prípady ak sa účtovníčka zúčastňuje na seminároch k zmenám účtovných predpisov.

V prípade prehlbovania kvalifikácie povinnosť zamestnancov zúčastňovať sa na tomto stupni kvalifikácie nariadenej zamestnávateľom je ustanovená v § 154 ZP.

Ako už bolo vyššie uvedené, možnosť uplatnenia výdavkov zamestnávateľa na vzdelávanie svojich zamestnancov do daňových výdavkov upravuje § 19 ods. 2 písm. c) tretí bod ZDP.

Podľa citovaného ustanovenia sú daňovými výdavkami, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone, výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnancov.

Pracovnoprávne vzťahy v súvislosti so zamestnávaním fyzických osôb právnickými osobami alebo fyzickými osobami a kolektívne pracovnoprávne vzťahy upravuje ZP.

Samotný ZP kvalifikačné predpoklady neustanovuje, je možné konštatovať, že určenie kvalifikačných nárokov na jednotlivé pracovné miesta je vecou rozhodnutia každého zamestnávateľa. Zamestnávateľ môže v pracovnom poriadku určiť na vykonávanie niektorých pracovných činností kvalifikačné požiadavky (zameranie alebo odbor vzdelania, absolvovanie odborného kurzu, ktorý súvisí s vykonávaním pracovnej činnosti, alebo ďalšie kvalifikačné požiadavky).

ZP v oblasti vzdelávania zamestnancov rozlišuje medzi prehlbovaním kvalifikácie a zvyšovaním kvalifikácie zamestnancov.

V súlade s § 153 ZP sa zamestnávateľ stará o prehlbovanie kvalifikácie zamestnancov alebo o jej zvyšovanie. ZP ustanovuje, kedy je zamestnávateľ povinný zabezpečiť a uhradiť náklady na vzdelávanie zamestnanca (§ 154 ZP) a kedy mu ZP ustanovuje len zákonnú možnosť na zabezpečenie a uhradenie nákladov na vzdelávanie (§ 140 ZP).

V prípade výdavkov zamestnávateľa na vzdelávanie zamestnancov, na úhradu ktorých je povinný podľa ZP ide o posudzovanie výdavkov na

1.  prehlbovanie kvalifikácie a

2.  rekvalifikáciu

a v prípade výdavkov zamestnávateľa na vzdelávanie zamestnancov, na úhradu ktorých nie je povinný podľa ZP ide o posudzovanie výdavkov na

1.  zvyšovanie kvalifikácie.

Podľa § 154 ZP je

1.  zamestnávateľ povinný zamestnancovi,

•    ktorý vstupuje do pracovného pomeru bez kvalifikácie, zabezpečiť získanie kvalifikácie zaškolením alebo zaučením. Po skončení zaškolenia alebo zaučenia vydá o tomto zaškolení alebo zaučení zamestnancovi potvrdenie.

•    zabezpečiť rekvalifikáciu zamestnanca, ktorý prechádza na nové pracovisko alebo nový druh práce alebo spôsob práce, ak je to nevyhnutné najmä pri zmenách v organizácii práce alebo pri iných racionalizačných opatreniach.

2.  zamestnanec povinný sústavne si prehlbovať kvalifikáciu na výkon práce dohodnutej v pracovnej zmluve, pričom prehlbovanie kvalifikácie je aj jej udržiavanie a obnovenie. V tejto súvislosti je zamestnávateľ oprávnený uložiť zamestnancovi povinnosť zúčastniť sa na ďalšom vzdelávaní s cieľom prehĺbiť si kvalifikáciu.

V prípade zaškolenia alebo zaučenia zamestnanca pri nástupe do práce a prehlbovania kvalifikácie môžu vzniknúť zamestnávateľovi výdavky a to na:

a)  mzdu zamestnanca,

     ktorá je vyplácaná z dôvodu, že zamestnávateľ zabezpečuje tento druh vzdelávania v súlade s ustanoveniami ZP počas pracovnej doby, t.j. je daňovým výdavkom zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 6 ZDP v rozsahu ustanovenom pracovnoprávnymi predpismi.

b)  úhradu poplatkov za školenie, kurz

     Takýto výdavok je v rámci uvedeného vzdelávania zamestnanca daňovým výdavkom zamestnávateľa na vzdelávanie podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 3 ZDP.

c)  cestovné výdavky

     Vzhľadom na to, že pri prehlbovaní kvalifikácie aj zaškolení zamestnanca ide o výkon práce, zamestnanec pri takomto vzdelávaní vykonávanom na inom mieste než je jeho pravidelné pracovisko, má nárok na náhradu cestovných výdavkov podľa zákona o cestovných náhradách.

     Výdavok zamestnávateľa na pracovné cesty, na ktoré vzniká zamestnancom nárok podľa zákona o cestovných náhradách a vreckové pri zahraničnej pracovnej ceste poskytované podľa zákona o cestovných náhradách sú daňovými výdavkami zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. d) ZDP.

?  Príklad

Daňovník – podnikateľ vyšle svoju zamestnankyňu – mzdovú účtovníčku na školenie k ročnému zúčtovaniu zdravotného poistenia. Zamestnávateľ zaplatí poplatok za školenie a preplatí zamestnankyni aj stravné a cestovné hromadnou dopravou. V tomto prípade ide o prehlbovanie kvalifikácie zamestnanca, ktoré zodpovedá potrebám zamestnávateľa pre výkon jeho činnosti. Výdavok zamestnávateľa na úhradu poplatku za školenie zamestnanca je daňovým výdavkom zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 3 ZDP, výdavky na stravné a cestovné sú daňovými výdavkami zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. d) ZDP vo výške stanovenej zákonom o cestovných náhradách a zamestnankyni patrí mzda za výkon práce, ktorá je u zamestnávateľa daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 6 ZDP.

Suma vynaložená zamestnávateľom na školenie k ročnému zúčtovaniu zdravotného poistenia (poplatok), ako aj cestovné náhrady poskytnuté do výšky, na ktorú vznikne zamestnancovi nárok podľa zákona o cestovných náhradách, je u zamestnanca oslobodeným príjmom podľa § 5 ZDP. Mzda, ktorá patrí zamestnancovi za výkon práce, je u zamestnanca považovaná za príjem zo závislej činnosti.

Rekvalifikácia je zabezpečovaná v súlade s podmienkami určenými v zákone č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, pričom priamo je upravená v § 44 a nadväzujúcich tohto zákona ako vzdelávanie a príprava pre trh práce podľa tohto zákona („rekvalifikácia“) a je jedným z nástrojov aktívnej politiky trhu práce.

Rekvalifikáciou na účely tohto zákona sa rozumie teoretická alebo praktická príprava, ktorá umožňuje získať nové vedomosti a odborné zručnosti na účel pracovného uplatnenia uchádzača o zamestnanie a záujemcu o zamestnanie vo vhodnom zamestnaní alebo na účel udržania zamestnanca v zamestnaní. Pri určovaní obsahu a rozsahu rekvalifikácie sa vychádza z doterajšej úrovne vedomostí a odborných zručností uchádzača o zamestnanie, záujemcu o zamestnanie a zamestnanca tak, aby boli účelne využité pri získavaní nových vedomostí a odborných zručností.

Rekvalifikácia na účely tohto zákona nie je

•    zvýšenie stupňa vzdelania podľa osobitných predpisov, ktorými sú zákon č. 245/2008 Z. z. o výchove a vzdelávaní (školský zákon) a o zmene a doplnení niektorých zákonov a zákon č. 131/2002 o vysokých školách a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o vysokých školách) v znení neskorších predpisov,

•    teoretická alebo praktická príprava, ktorú je zamestnávateľ povinný zabezpečovať pre zamestnanca podľa príslušných právnych predpisov (napr. prehlbovanie kvalifikácie podľa ZP) a na ktorej je zamestnanec povinný sa zúčastňovať v súvislosti s výkonom svojho zamestnania a 

•    teoretická alebo praktická príprava, ktorú zamestnanec absolvuje z vlastného záujmu bez toho, aby z hľadiska ním vykonávanej práce u zamestnávateľa bola nevyhnutná potreba zmeny jeho doterajšej kvalifikácie.

Vzdelávanie a prípravu pre trh práce (rekvalifikáciu) podľa tohto zákona zabezpečuje

•    ústredie a úrad pre uchádzača o zamestnanie a pre záujemcu o zamestnanie,

•    zamestnávateľ pre svojho zamestnanca a 

•    uchádzač o zamestnanie a záujemca o zamestnanie z vlastnej iniciatívy na vlastné náklady.

Podľa § 47 zákona o zamestnanosti, vzdelávanie a prípravu pre trh práce (rekvalifikáciu) zamestnanca vykonáva zamestnávateľ v záujme ďalšieho pracovného uplatnenia svojich zamestnancov formou všeobecného vzdelávania a prípravy pre trh práce zamestnanca a špecifického vzdelávania a prípravy pre trh práce zamestnanca podľa osobitného predpisu [Nariadenie Komisie (ES) č. 68/2001 z 12. januára 2001 o uplatňovaní článkov 87 a 88 Zmluvy o ES na pomoc vzdelávaniu (Mimoriadne vydanie Ú. v. EÚ, kap. 8/zv. 2; Ú. v. ES L 10, 13. 1. 2001) v platnom znení].

Podľa tohto ustanovenia sa vzdelávanie a príprava pre trh práce zamestnanca uskutočňujú v pracovnom čase a sú prekážkou v práci na strane zamestnanca, pričom za toto obdobie patrí zamestnancovi náhrada mzdy vo výške jeho priemerného mesačného zárobku.

Mimo pracovného času sa vzdelávanie a príprava pre trh práce zamestnanca uskutočňujú len vtedy, ak je to nevyhnutné vzhľadom na spôsob ich zabezpečenia.

Na základe uzatvorenej písomnej dohody môže úrad poskytnúť zamestnávateľovi príspevok na všeobecné vzdelávanie a prípravu pre trh práce zamestnanca a na špecifické vzdelávanie a prípravu pre trh práce zamestnanca najviac v zákonnom ustanovenej výške, ak po ich skončení bude zamestnávateľ zamestnávať zamestnanca najmenej počas dvanástich mesiacov, alebo ak sa vzdelávanie a príprava pre trh práce zamestnanca uskutočňujú ako súčasť opatrení, ktoré umožňujú predísť hromadnému prepúšťaniu alebo obmedziť hromadné prepúšťanie.

Takýto príspevok bude u zamestnávateľa zdaniteľným príjmom, ktorý sa bude zahŕňať do základu dane spôsobom určeným ZDP a príslušnými postupmi účtovania.

V súvislosti s rekvalifikáciou vznikajú zamestnávateľovi tri druhy výdavkov, ktoré sa zároveň považujú aj za daňové výdavky za určitých zákonom splnených podmienok.

Ide o výdavky na

a)  úhradu poplatkov za rekvalifikáciu

     Podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 3 ZDP sú daňovými výdavkami, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone aj výdavky na rekvalifikáciu zamestnancov.

b)  náhradu mzdy

     Podľa § 44 ods. 5 písm. b) zákona o službách zamestnanosti rekvalifikáciu zabezpečuje zamestnávateľ pre svojho zamestnanca.

     Rekvalifikácia zamestnanca sa uskutočňuje v pracovnom čase a je prekážkou v práci na strane zamestnanca. Za toto obdobie patrí zamestnancovi náhrada mzdy vo výške jeho priemerného mesačného zárobku.

     Uvedená náhrada mzdy vyplatená zamestnancovi je daňovým výdavkom zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 6 ZDP.

c)  na cestovné výdavky

     Takéto výdavky budú výdavkami podľa § 19 ods. 2 ZDP vo výške ustanovenej zákonom o cestovných náhradách.

     Ostatné súvisiace výdavky s rekvalifikáciou vykonávanou podľa zákona o zamestnanosti budú rovnako daňovými výdavkami podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 3 ZDP.

?  Príklad

Daňovník – zamestnávateľ zaoberajúci sa výrobou strojových súčiastok potrebuje zreštrukturalizovať podnik a preto niektoré miesta musí zrušiť, ale súčasne niektoré potrebuje posilniť. Keďže každá činnosť v tomto podniku je špecializovaná, pracovníkov, ktorým miesta zrušil, chce rekvalifikovať na iné potrebnejšie miesta. Rekvalifikáciu týchto pracovníkov vykonáva cez príslušný úrad práce. Keďže zamestnávateľ spĺňa všetky podmienky podľa zákona o zamestnanosti, výdavky spojené s touto rekvalifikáciou (výdavky za rekvalifikačný kurz, cestovné) sú daňovými výdavkami zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 ZDP.

Náhrada mzdy, ktorú zamestnancom vypláca, je daňovým výdavkom zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 6 ZDP.

Náhrada mzdy pre zamestnanca je zdaniteľným príjmom (§ 5 ods. 1 ZDP) a suma vynaložená zamestnávateľom na rekvalifikáciu je pre zamestnanca oslobodeným príjmom [§ 5 ods. 7 písm. a) ZDP].

V súlade s ustanovením § 140 ZP zamestnávateľ môže povoliť zamestnancovi účasť na zvyšovaní kvalifikácie (ďalšom vzdelávaní), v ktorej má zamestnanec získať predpoklady ustanovené právnymi predpismi alebo splniť požiadavky, nevyhnutné na riadny výkon práce, dohodnuté v pracovnej zmluve.

Ustanovenie § 140 ods. 2 ZP umožňuje zamestnávateľovi dať súhlas zamestnancovi na zvýšenie kvalifikácie a to najmä v prípade, ak je predpokladané zvýšenie kvalifikácie v súlade s potrebou zamestnávateľa. Zamestnávateľ sa sám rozhodne, či ten súhlas udelí alebo neudelí, ale v prípade, ak zamestnávateľ umožní zamestnancovi zvýšiť si kvalifikáciu, potom je povinný mu poskytnúť minimálne nároky v rozsahu stanovenom v § 140 ods. 3 ZP.

Podľa § 140 ods. 3 ZP zamestnávateľ musí poskytnúť zamestnancovi, ktorému povolil zvýšenie kvalifikácie, pracovné voľno najmenej:

a)  v rozsahu potrebnom na účasť na vyučovaní,

b)  dva dni na prípravu a vykonanie každej skúšky,

c)  päť dní na prípravu a vykonanie štátnej skúšky alebo dizertačnej skúšky,

d)  40 dní na prípravu a vykonanie štátnej skúšky alebo dizertačnej skúšky,

e)  desať dní na vypracovanie a obhajobu záverečnej práce, diplomovej práce alebo dizertačnej práce.

Za takto poskytnuté pracovné voľno patrí zamestnancovi náhrada mzdy, ktorá je pre zamestnanca zdaniteľným príjmom (§ 5 ods. 1 ZDP). Náhrada mzdy je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 6 ZDP.

Vychádzajúc z ustanovení ZP, pracovné podmienky vrátane mzdových podmienok a podmienky zamestnávania, vzťahy medzi zamestnávateľmi a zamestnancami, vzťahy medzi zamestnávateľmi alebo ich organizáciami a jednou organizáciou alebo viacerými organizáciami zamestnancov upravuje kolektívna zmluva uzatvorená medzi odborovým orgánom a zamestnávateľom. Kolektívna zmluva môže citované podmienky upraviť aj výhodnejšie ako ich upravuje samotný ZP alebo iný pracovnoprávny predpis, ak to tieto výslovne nezakazujú alebo z ich ustanovení nevyplýva, že sa od nich nemožno odchýliť (§ 231 ZP). Možnosť úpravy výhodnejších pracovných podmienok v pracovnej zmluve, o ktoré majú účastníci záujem a to najmä ďalšie hmotné výhody, vyplývajú z ustanovenia § 43 ods. 4 ZP.

Výhodnejšie pracovnoprávne vzťahy v súlade s príslušnými ustanoveniami ZP môže upravovať len kolektívna zmluva alebo pracovná zmluva.

Zamestnávateľ môže upraviť výhodnejšie nároky stanovené nad povinné nároky v ZP študujúcim zamestnancom kolektívnou zmluvou podľa § 231 ZP, resp. pracovnou zmluvou podľa § 43 ZP a to najmä v prípadoch poskytnutia školného, cestovného, ďalšieho pracovného voľna a podobne.

V prípade, ak zamestnávateľ takéto vyššie nároky so zamestnancom dohodne, má právo si takéhoto zamestnanca zaviazať na výkon činnosti alebo vrátenie nákladov za poskytnuté nároky. Takáto dohoda sa uzatvára v súlade s ustanovením § 155 ZP a umožňuje zamestnávateľovi zabezpečenie stabilizácie zamestnancov (tzv. stabilizačná dohoda). V nej sa zamestnávateľ môže zaviazať, že umožní zamestnancovi zvýšenie kvalifikácie poskytovaním pracovného voľna, náhrady mzdy a úhrady ďalších nákladov spojených so štúdiom, pričom na opačnej strane zaviaže zamestnanca za takto poskytnuté zvyšovanie kvalifikácie a s tým spojené úhrady nákladov na jej vykonanie, na jeho zotrvanie po skončení štúdia u zamestnávateľa určitý čas v pracovnom pomere. V opačnom prípade je zamestnanec povinný zamestnávateľovi uhradiť náklady spojené so štúdiom a to aj vtedy, keď zamestnanec skončí pracovný pomer pred skončením štúdia, s výnimkou prípadov stanovených v § 155 ods. 6 ZP.

Súhlas zamestnávateľa na zvyšovanie kvalifikácie zamestnancovi a s tým spojené nároky na úhradu presne určených súvisiacich nákladov musia byť uvedené v kolektívnej zmluve resp. pracovnej zmluve. Takto stanovené nároky na úhradu nákladov súvisiacich so vzdelávaním zamestnancov sú aj daňovo uznanými nákladmi zamestnávateľa podľa § 19 ZDP, samozrejme za splnenia podmienky, že slúžia na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov zamestnávateľa.

Ustanovenie § 5 ods. 7 písm. a) ZDP od dane oslobodzuje len sumu vynaloženú zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca. Podľa uvedeného suma vynaložená zamestnávateľom na úhradu nákladov súvisiacich so vzdelávaním zodpovedajúcemu zvyšovaniu kvalifikácie zamestnancov je pre zamestnanca zdaniteľným príjmom, ktorú zamestnávateľ pripočíta zamestnancovi k mesačnému príjmu a zdaní v úhrne zdaniteľných príjmov podľa § 35 ods. 1 ZDP.

Pri posudzovaní či takto poskytnuté nároky zamestnancom na zvyšovanie kvalifikácie si výdavky na ne môže aj zamestnávateľ zahrnúť do daňových výdavkov, je potrebné zdôrazniť, že zamestnávateľ musí preukázať, že zvýšenie kvalifikácie zamestnancov je potrebné pre výkon jeho činnosti.

Ak takýto výdavok na školné a cestovné preukázateľne spĺňa podmienku daňového výdavku podľa § 2 písm. i) ZDP, je tento výdavok daňovým výdavkom vynaloženým na vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnancov podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 3 ZDP.

Poznámka

Tu je namieste potrebné upozorniť, že pri zahrňovaní výdavkov na zvyšovanie kvalifikácie zamestnávateľom za zamestnancov je skutočne potrebné dbať na preukázanie týchto výdavkov zamestnávateľa a hlavne na preukázanie súvislosti zamestnávateľa medzi týmito výdavkami a jeho príjmami a to najmä s ohľadom na skutočnosť, že aj v súčasnosti je otázka uznania výdavkov na zvyšovanie kvalifikácie zamestnancov do daňových výdavkov veľmi citlivá a názory na jej uplatnenie sa rôznia tak zo strany daňovníkov ako aj správcov dane.

Avšak práve vzhľadom na znenie § 19 ods. 1 ZDP, aj v prípade, ak zamestnávateľ nie je povinný zabezpečovať vzdelávanie svojich zamestnancov, ak je splnená práve podmienka, že poskytnutie takéhoto vzdelávania je dohodnuté v pracovnej zmluve alebo kolektívnej zmluve, resp. v inom právnom akte, ktorý pripúšťa ZP a na strane zamestnanca pôjde o zdaniteľný príjem, je možné uznať do daňových výdavkov aj výdavky poskytnuté nad rámec povinnosti stanovenej v osobitnom predpise. Uvedené však neznamená, že musí ísť o vzdelávanie, ktoré je potrebné pre dosahovanie zdaniteľných príjmov zamestnávateľa.

?  Príklad

Daňovník vykonávajúci činnosť komerčného právnika zamestnal študenta práv s ukončeným prvým stupňom právnickej fakulty. Študent zároveň, aby mohol byť zamestnaný u tohto daňovníka prešiel na diaľkovú formu štúdia druhého stupňa právnickej fakulty. Daňovník je spokojný s prácou tohto zamestnanca, pribudli mu noví klienti, ktorých musí zastupovať na súdoch a v iných konaniach a chce si tohto už zapracovaného študenta udržať v zamestnaní. Aby mohol zamestnanec vystupovať samostatne na súde a v iných právnych konaniach s klientmi, potrebuje mať dokončený druhý stupeň vysokoškolského vzdelania na právnickej fakulte. Daňovník – zamestnávateľ si s týmto zamestnancom dohodne, že mu zaplatí školné a súvisiace náklady, čo zapracoval aj do pracovnej zmluvy. V tejto pracovnej zmluve sa dohodli aj na úhrade nákladov na cestovné na vysokú školu, ubytovanie študenta a tiež ostatných súvisiacich nákladov so štúdiom. Aby si však zamestnanca aj právne zaviazal na prácu v svojej firme po skončení jeho štúdia, uzatvorí so študentom aj zmluvu podľa § 155 ZP kde za úhradu nákladov na štúdium dohodnutých v pracovnej zmluve vrátane cestovného, ubytovania a ostatných súvisiacich nákladov musí zotrvať v jeho firme po dobu piatich rokov odo dňa uzavretia tejto zmluvy, inak by mu musel zamestnanec zaplatiť dohodnuté náklady na jeho štúdium. Sú tieto výdavky zamestnávateľa na štúdium zamestnanca daňovými výdavkami zamestnávateľa?

Zvýšenie kvalifikácie podľa § 140 ZP so súhlasom zamestnávateľa je prekážkou v práci na strane zamestnanca. Zamestnanec má účasťou na nej získať predpoklady ustanovené právnymi predpismi alebo splniť požiadavky nevyhnutné na riadny výkon práce dohodnutej v pracovnej zmluve. Zamestnávateľ môže poskytnúť zamestnancovi pracovné voľno a náhradu mzdy v sume jeho priemerného zárobku, ak je predpokladané zvýšenie kvalifikácie v súlade s potrebou zamestnávateľa, pričom ak sa takto rozhodne, musí zamestnancovi poskytnúť minimálne nároky stanovené v § 140 ods. 3 ZP. Nároky zamestnanca môže zamestnávateľ poskytnúť aj výhodnejšie, a to v pracovnej zmluve resp. v kolektívnej zmluve.

Vychádzajúc z vyššie uvedeného, aj keď ZP umožňuje úhradu aj vyšších dohodnutých nákladov zamestnávateľom na zvyšovanie kvalifikácie zamestnanca ako sú minimálne nároky zamestnanca stanovené v § 140 ods. 3 ZP, musí byť súčasne splnená aj základná podmienka daňového výdavku definovaného v § 2 ods. i) ZDP a to, že takto poskytnutý daňový výdavok je výdavkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaloženým daňovníkom a zaúčtovaným v účtovníctve daňovníka.

V uvedenom prípade, ak skutočne daňovník – zamestnávateľ preukáže, že výdavky spojené so zvyšovaním kvalifikácie zamestnaného študenta sú výdavkami súvisiacimi so zabezpečením jeho zdaniteľných príjmov, budú takéto výdavky na školné vrátane všetkých súvisiacich a dohodnutých výdavkov na cestovné, ubytovanie a ostatné daňovými výdavkami na vzdelávanie podľa § 19 ods. 2 písm. c) bod 3 ZDP.

Podľa § 5 ods. 7 písm. a) ZDP sú od dane oslobodené príjmy poskytnuté ako suma vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa.

Toto oslobodenie sa nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za stratu na zárobku.

Pod pojmom doškoľovanie rozumieme dodatočné vyškolenie zamestnanca na danú plánovanú prácu, resp. doplnenie zamestnancovej získanej spôsobilosti, napr. o nové poznatky v odbore.

Výdavky zamestnávateľa na vzdelávanie zamestnancov, alebo výdavky na rekvalifikáciu zamestnancov, môžeme rozdeliť na:

     mzdové výdavky, ktoré sú pre zamestnanca vždy zdaniteľným príjmom,

     ostatné výdavky súvisiace so vzdelávaním alebo rekvalifikáciou, ktoré môžu byť oslobodeným príjmom, alebo zdaniteľným príjmom u zamestnanca,

     výdavky do výšky ustanovenej osobitným predpisom na úhradu niektorých výdavkov zamestnanca, ktoré nie sú predmetom dane.

Zamestnávateľ, ktorý zabezpečí vzdelávanie alebo rekvalifikáciu pre zamestnancov, pristupuje ku každému prípadu individuálne. Podmienkou pre oslobodenie od dane u zamestnanca je, aby zabezpečené vzdelávanie alebo rekvalifikácia bolo doškoľovaním a toto doškoľovanie súviselo s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa. Napr. zabezpečenie získania kvalifikácie zaškolením alebo zaučením, ktoré zabezpečí zamestnávateľ zamestnancovi pri vstupe do pracovného pomeru bez kvalifikácie, ako aj zabezpečenie rekvalifikácie zamestnanca, ktorý prechádza na nové pracovisko alebo prehlbovanie kvalifikácie. Výdavky, ktoré vynaloží zamestnávateľ v súvislosti s takýmto vzdelávaním, resp. rekvalifikáciou, sú pre zamestnanca nepeňažným príjmom, ktorý je podľa § 5 ods. 7 písm. a) ZDP oslobodený od dane.

Pod pojem vzdelávanie sa zahŕňa aj stredoškolské, pomaturitné, vysokoškolské vzdelávanie, ktoré nie je považované za doškoľovanie zamestnanca, ale ide tu o zvyšovanie kvalifikácie v rámci vzdelávacieho systému napr. získanie vyššieho stupňa vzdelania (bakalárskeho štúdia, štúdia popri zamestnaní a pod.). Výdavky, ktoré vynaloží zamestnávateľ na vzdelávanie, ktorým zamestnanec získa vyšší stupeň vzdelania, sa nepovažujú podľa § 5 ods. 7 písm. a) ZDP za oslobodené, nakoľko nejde o doškoľovanie ale o štúdium. V tomto prípade takto vynaložená suma zamestnávateľom je u zamestnanca zdaniteľným príjmom, z ktorého zamestnávateľ vyberie preddavok na daň podľa § 35 ZDP v mesiaci jeho poskytnutia.

Práve v tomto prípade, ak zamestnávateľ preukáže, že je potrebné aj zvýšenie kvalifikácie svojho zamestnanca pre dosahovanie jeho (zamestnávateľových) vyšších zdaniteľných príjmov a dohodne to napr. v kolektívnej zmluve alebo pracovnej zmluve, je splnená podmienka v § 19 ods. 1 ZDP a môže si náklady na toto vzdelávanie zahrnúť do daňových výdavkov.

Súčasťou daňových výdavkov uvedených v § 19 ods. 2 písm. c) štvrtý bod sú aj výdavky na vlastné vzdelávacie zariadenia. Za takéto vlastné vzdelávacie zariadenie sa považuje zariadenie, v ktorom je zamestnávateľom zabezpečené vzdelávanie za účelom prehlbovania kvalifikácie zamestnancov.

Nejde o zriadenie napr. materských škôlok, alebo zariadení na zvyšovanie kvalifikácie (tie sú zabezpečované v súlade s osobitnými predpismi ako napr. zákon o vysokých školách).

Keďže ide o vlastné vzdelávacie zariadenie určené pre zamestnancov, je ich potrebné posudzovať rovnako ako každé iné zariadenie zamestnávateľa, ktoré slúži na uspokojenie potrieb zamestnancov alebo iných osôb. Uvedené znamená, že podľa § 21 ods. 1 písm. f) ZDP nie sú za daňové výdavky považované výdavky presahujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb, pričom príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia, t.j. v úhrne napr. za vlastné vzdelávacie zariadenie, za stravovacie zariadenie [platí výnimka pre uznanie výdavkov podľa § 17 ods. 3 písm. a) ZDP], za ubytovacie zariadenia.

V prípade, ak v uvedenom zariadení poskytuje zamestnávateľ prehlbovanie kvalifikácie len svojim zamestnancom, pričom sú splnené podmienky, že ide o doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo podnikaním zamestnávateľa, ide o oslobodený príjem zamestnanca podľa § 5 ods. 7 písm. a) ZDP.

Vzhľadom na skutočnosť, že zamestnávateľ je v súlade s ustanoveniami ZP povinný zabezpečovať zamestnancovi prehlbovanie kvalifikácie, nemôže žiadať od zamestnanca akékoľvek úhrady za toto poskytnuté vzdelávanie, t.j. nebude v tomto prípade dosahovať žiadne príjmy. Výdavky súvisiace s takýmto vlastným vzdelávacím zariadením by potom neboli uznaným daňovým výdavkom.

Ak však zamestnávateľ poskytuje vzdelávanie v tomto zariadení aj iným osobám, napr. môže sa na školení zúčastniť aj verejnosť, ktorá ale platí nejaký registračný poplatok alebo napr. prenajme toto vzdelávacie zariadenie, potom môže do výšky takto dosiahnutých príjmov uplatniť aj výdavky súvisiace s týmto zariadením do daňových výdavkov.

Rovnako môže započítať výdavky vzniknuté so vzdelávacím zariadením aj k príjmom dosiahnutým v inom zariadení na uspokojovanie potrieb zamestnancov a iných osôb, ktoré má zriadené, ako napr. svojej jedálne, ubytovacieho zariadenia a pod.

-   v odseku 2 písm. c) štvrtý bod sa v nadväznosti na nový zákon o OVaP doplňuje a spresňuje možnosť uplatnenia určených výdavkov, ktoré je možné uznať do daňových výdavkov.

Takýmito uznanými daňovými výdavkami sú výdavky vynaložené zamestnávateľom na

•    hmotné zabezpečenie žiaka podľa § 26 zákona o OVaP,

•    finančné zabezpečenie žiaka podľa § 27 zákona o OVaP,

•    na poskytovanie praktického vyučovania na pracovisku praktického vyučovania.

Výdavky na hmotné a finančné zabezpečenie žiaka sú uznanými daňovými výdavkami pre všetkých žiakov v súlade so zákonom o OVaP, nielen pre žiakov, s ktorými majú zamestnávatelia uzavretú zmluvu podľa § 53 ZP.

Výdavkami na finančné zabezpečenie je

•    odmena za výkon produktívnej práce zaraďovaná medzi príjmy zo závislej činnosti;

•    Pri výpočte tejto odmeny sa vychádza z maximálnej výšky odmeny za produktívnu prácu, ktorú by žiak mohol dosiahnuť za jeden mesiac. Odmenu za produktívnu prácu poskytuje zamestnávateľ žiakovi vo výške 50 – 100 % hodinovej minimálnej mzdy v závislosti od kvality práce a správania žiaka a

•    podnikové štipendium, ktoré môže poskytnúť zamestnávateľ zo svojich prostriedkov žiakovi, ktorý vykonáva praktické vyučovanie na pracovisku zamestnávateľa alebo na pracovisku praktického vyučovania. Toto štipendium sa môže poskytnúť mesačne v období školského vyučovania najviac do výšky štvornásobku sumy životného minima. Pri jeho výške sa prihliada najmä na dosiahnutý prospech na praktickom vyučovaní a jeho pravidelnú účasť na praktickom vyučovaní.

Výdavkami na hmotné zabezpečenie sú

–   výdavky zamestnávateľa, ktoré zabezpečuje pre žiaka vykonávajúceho praktické vyučovanie na pracovisku zamestnávateľa alebo na pracovisku praktického vyučovania

•    osobné ochranné pracovné prostriedky pre žiaka,

•    posúdenie zdravotnej, zmyslovej a psychologickej spôsobilosti žiaka, ak sa na výkon praktického vyučovania jej posúdenie vyžaduje,

–   výdavky, ktoré zamestnávateľ v systéme duálneho vzdelávania

•    poskytuje žiakovi na stravovanie podľa § 152 ZP,

•    môže poskytnúť ubytovanie v školskom internáte a cestovné náhrady napr. na cestu z miesta trvalého bydliska do strednej odbornej školy,

–   výdavky, ktoré zamestnávateľ môže poskytnúť na pracovisku zamestnávateľa

•    žiakovi na stravovanie podľa § 152 ZP,

•    na ubytovanie v školskom internáte a cestovné náhrady napr. na cestu z miesta trvalého bydliska do strednej odbornej školy.

Bez ohľadu na skutočnosť, či zamestnávateľovi vzniká povinnosť na hmotné zabezpečenie žiakov v rámci praktického vyučovania v súlade s § 26 zákona o OVaP, alebo ide len o zákonnú možnosť takéto plnenia poskytnúť, je každý takýto výdavok zamestnávateľa uznaným daňovým výdavkom.

Daňovým výdavkom zamestnávateľa sú aj akékoľvek výdavky vzniknuté zamestnávateľom na poskytovanie praktického vyučovania na pracovisku praktického vyučovania (duálne vzdelávanie), t.j. výdavky, na zariadenie strediska, výdavky na materiálne a technické zabezpečenie duálneho vzdelávania, výdavky na mzdy pre inštruktorov a pod.

-   v odseku 2 písm. c) piaty bod sú uvedené výdavky na stravovanie zamestnancov ako daňových výdavkov zamestnávateľa, ktorým je či už právnická osoba alebo fyzická osoba. Podľa tohto ustanovenia sú daňovými výdavkami, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v ZDP, výdavky na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na príspevky na stravovanie zamestnancov poskytované za podmienok ustanovených osobitným predpisom.

Osobitným predpisom, ktorý upravuje individuálne pracovnoprávne vzťahy v súvislosti so zamestnávaním fyzických osôb právnickými osobami alebo fyzickými osobami a kolektívne pracovnoprávne vzťahy, pričom v rámci podnikovej sociálnej politiky upravuje aj poskytovanie stravného zamestnancom je ZP.

Podľa § 152 ZP zamestnávateľ je povinný zabezpečovať zamestnancom vo všetkých zmenách stravovanie zodpovedajúce zásadám správnej výživy priamo na pracoviskách alebo v ich blízkosti, pričom

•    za pracovnú zmenu sa považuje výkon práce dlhší ako štyri hodiny, a to aj v prípade

•    ak odpracovali na svojom pravidelnom pracovisku viac ako štyri hodiny a potom boli vyslaný na pracovnú cestu.

Podľa § 152 ods. 3 ZP zamestnávateľ prispieva na stravovanie zamestnanca vo výške najmenej 55 % z ceny jedla, najviac však na každé jedlo do výšky 55 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o CN, čo je do 30. 11. 2016 maximálny príspevok v sume 2,31 eura, t. j. 55 % zo sumy 4,20 eura a od 1. 12. 2016 v sume 2,48 eura, čo je 55 % zo sumy 4,50 eura.

Zamestnávateľ poskytuje stravovanie v prvom rade vo vlastnom stravovacom zariadení. Ak takéto zariadenie nemá, je jeho povinnosťou zabezpečiť stravovanie u iného zamestnávateľa vo svojej blízkosti.

Ak zamestnávateľ nemôže zabezpečiť stravovanie ani týmto spôsobom, môže tak urobiť prostredníctvom fyzickej alebo právnickej osoby, ktorá má oprávnenie sprostredkovať alebo poskytnúť stravovacie služby.

Ak zamestnávateľ zabezpečí pre svojich zamestnancov stravovanie formou stravovacích poukážok, hodnota stravovacej poukážky musí predstavovať najmenej 75 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 a 12 hodín podľa zákona o cestovných náhradách, teda hodnota stravovacej poukážky do 30. 11. 2016 musí byť minimálne 3,15 eura a od 1. 12. 2016 minimálne 3,38 eura. 

Minimálna suma príspevku na stravovanie zamestnanca pri poskytnutí stravovacej poukážky je teda od. 1. 12. 2016 v sume 1,86 eura

Podľa ustanovenia § 152 ods. 3 ZP zamestnávateľ poskytuje príspevok na stravovanie zamestnancov aj podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon o SF. Ak je u zamestnávateľa uzatvorená kolektívna zmluva, poskytuje zamestnávateľ príspevok na stravovanie zo sociálneho fondu v súlade s ustanovením § 7 ods. 1 zákona o SF. Ak kolektívna zmluva nie je uzatvorená, poskytuje zamestnávateľ príspevok na stravovanie zo sociálneho fondu podľa ustanovenia § 7 ods. 3 zákona o SF.

Podľa § 22 ods. 1 zákona o DPH je základom dane pri dodaní tovaru alebo služby všetko, čo tvorí protihodnotu, ktorú dodávateľ prijal alebo má prijať od príjemcu plnenia alebo inej osoby za dodanie tovaru alebo služby, zníženú o daň. Do základu dane sa zahŕňa aj dotácia alebo príspevok, ktorý dodávateľ prijal alebo má prijať k cene tovaru alebo služby. Z uvedeného vyplýva, že príspevok zamestnávateľa vo výške najmenej 55 % z ceny jedla, maximálne však vo výške 55 % stravného stanoveného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín, sa vypočíta z ceny stravného lístka vrátane DPH, pretože zamestnávateľ ani zamestnanec nemá nárok na odpočet dane.

Podľa § 152 ods. 4 ZP zamestnávateľ môže poskytnúť zamestnancovi aj finančný príspevok na stravovanie, a to vo výške najmenej 55 % z ceny jedla najviac na každé jedlo do výšky 55 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o CN. Finančný príspevok je však možné zamestnávateľovi poskytovať zamestnancovi len v prípade, ak zamestnávateľ nemôže zabezpečiť zamestnancom stravovanie vo vlastnom stravovacom zariadení, v stravovacom zariadení iného zamestnávateľa alebo zabezpečiť stravovanie pre svojich zamestnancov prostredníctvom právnickej osoby alebo fyzickej osoby, ktorá má oprávnenie na sprostredkovanie stravovacích služieb.

Ide najmä o prípady

–   ak povinnosť zamestnávateľa zabezpečovať stravovanie vylučujú podmienky výkonu práce na pracovisku a to predovšetkým u zamestnancov v ťažobnom priemysle, doprave, lesníctve atď. Aplikácia tohto ustanovenia prichádza do úvahy aj v prípadoch, ak stravovanie prostredníctvom stravovacích poukážok by nebolo možné uskutočniť v stravovacom zariadení v priebehu prestávky na jedlo a oddych.

–   ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom,

–   pri výkone domácej práce alebo telepráce, ak mu nezabezpečí stravovanie podľa § 152 ods. 2 ZP alebo ak by stravovanie podľa § 152 ods. 2 ZP bolo v rozpore s povahou vykonávanej domácej práce alebo telepráce.

Poskytnutý finančný príspevok v súlade s podmienkami stanovenými v ZP je daňovým nákladom zamestnávateľa podľa § 19 ods. 2 písm. c) piaty bod ZDP.

U zamestnanca je však takýto finančný príspevok na stravovanie peňažným príjmom, ktorý podlieha zdaneniu v súlade s ustanovením § 5 ZDP a to z dôvodu, že podľa § 5 ods. 7 písm. b) ZDP sú od dane z príjmov zo závislej činnosti oslobodené len nepeňažné príjmy zamestnanca poskytnuté ako hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov. Výnimku zo zdanenia finančného príspevku na stravovanie u zamestnanca tvoria prípady, ak zamestnanec na základe potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom.

Od dane z príjmov je oslobodená podľa § 5 ods. 7 písm. c) ZDP aj hodnota nealkoholických nápojov poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku. Ide o hodnotu akéhokoľvek nealkoholického nápoja, t.j. aj kávy, čaju, džúsov.

?  Príklad

Podnikateľ má podnik zaoberajúci sa spracovaním dreva, pričom drevo aj jeho zamestnanci pília priamo pri odbere v lese od lesníckeho podniku na jeho vlastnej píle. Keďže týmto zamestnancom na píle v lese nie je možné zabezpečovať stravu, zamestnávateľ im poskytuje finančný príspevok na stravovanie. Nakoľko týmto zamestnancom zamestnávateľ poskytol finančný príspevok na stravovanie, tento nie je v súlade s § 5 ods. 7 ZDP oslobodený od dane a preto musí byť zahrnutý do ich príjmov zo závislej činnosti a zdanený ako súčasť ich mzdy.

?  Príklad

Podnikateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva nakupuje stravné lístky pre svojich zamestnancov v stravovacom zariadení iného zamestnávateľa. Hodnota stravy je 3 eurá. Akú sumu príspevku si môže účtovať do daňových nákladov?

Daňovým výdavkom je suma minimálne vo výške 55 % z hodnoty jedla, t. j. minimálne 1,65 eura, najviac však 55 % zo sumy stravného určeného v príslušnom období. Od 1. 12. 2016 predstavuje suma stravného 4,50 eur, teda maximálna suma daňového výdavku za jedno jedlo poskytnuté do 30. 11. 2016 bola 2,48 eur. Daňovým výdavkom je teda suma skutočne poskytnutého príspevku zamestnávateľa, a to v rozpätí minimálne 1,65 eura a maximálne 2,48 eur.

?  Príklad

Podnikateľ zabezpečuje stravovanie pre svojich zamestnancov prostredníctvom sprostredkovateľa a nakupuje pre nich stravovacie poukážky v hodnote 3,50 eura za jednu poukážku. Akú sumu z tejto poukážky si môže zahrnúť do daňových výdavkov?

Hodnotou jedla pri poskytovaní stravovacej poukážky je suma vo výške 75 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o CN, čo predstavuje do 30. 11. 2016 sumu 3,15 eura. Daňovým výdavkom na nákup jednej stravovacej poukážky v období do 30. 11. 2016 môže byť teda suma od 1,73 eura (t. j. 55 % zo sumy 3,15 eura) do 2,31 eura (čo je 55 % z hodnoty stravného 4,20 eura), ktorá závisí od skutočne poskytnutého príspevku zamestnávateľa.

?  Príklad

Zamestnávateľ zabezpečuje stravovanie pre svojich zamestnancov nákupom stravovacích poukážok prostredníctvom sprostredkovateľa v hodnote 3,20 eura. Jednému zamestnancovi, ktorý sa nemôže stravovať obvyklým spôsobom zo zdravotných dôvodov, čo preukázal lekárskym potvrdením od špecializovaného lekára, poskytuje finančný príspevok na stravovanie v sume 3,50 eura na jedno jedlo. Je tento poskytnutý finančný príspevok aj daňovým výdavkom zamestnávateľa?

Nakoľko podľa § 152 ods. 6 ZP je zamestnávateľ povinný poskytovať peňažný príspevok na stravovanie maximálne vo výške 55 % stravného poskytovaného pri pracovnej ceste v trvaní 5 až 12 hodín podľa zákona o CN, daňovým výdavkom môže byť do 30. 11. 2016 iba príspevok vo výške maximálne 55 % zo sumy 4,20 eura, čo predstavuje sumu 2,31 eura. Od 1. 12. 2016 môže byť daňovým výdavkom príspevok vo výške maximálne 55 % zo sumy 4,50 eura, čo predstavuje sumu 2,48 eura.

-   v odseku 2 písm. c) šiesty bod sú uvedené výdavky na mzdové a ostatné pracovnoprávne nároky zamestnancov v rozsahu ustanovenom pracovnoprávnymi predpismi okrem cestovných náhrad poskytnutých zamestnancom podľa zákona o CN.

V súlade s § 118 ZP je zamestnávateľ povinný poskytovať zamestnancovi za vykonanú prácu mzdu.

Mzda je peňažné plnenie alebo plnenie peňažnej hodnoty (naturálna mzda) poskytované zamestnávateľom zamestnancovi za prácu.

Za mzdu sa nepovažuje najmä náhrada mzdy, odstupné, odchodné, cestovné náhrady vrátane nenárokových cestovných náhrad, príspevky zo sociálneho fondu, príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie, príspevky na životné poistenie zamestnanca, výnosy z kapitálových podielov (akcií) alebo obligácií, daňový bonus, náhrada príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti zamestnanca, doplatky k nemocenským dávkam, náhrada za pracovnú pohotovosť, peňažná náhrada podľa § 83 ods. 4 ZP a iné plnenie poskytované zamestnancovi v súvislosti so zamestnaním podľa tohto zákona, osobitných predpisov, kolektívnej zmluvy alebo pracovnej zmluvy, ktoré nemá charakter mzdy. Za mzdu sa tiež nepovažuje ďalšie plnenie poskytované zamestnávateľom zamestnancovi zo zisku po zdanení.

Ako mzda sa posudzuje aj plnenie poskytované zamestnávateľom zamestnancovi za prácu pri príležitosti jeho pracovného výročia alebo životného výročia, ak sa neposkytuje zo zisku po zdanení alebo zo sociálneho fondu.

Čo sa týka napr. odstupného, odchodného aj keď uvedené nie je považované za mzdu v súlade s ustanoveniami ZP, ide o pracovnoprávny nárok zamestnanca, ktorý je daňovo uznateľným výdavkom v súlade s § 19 ods. 2 písm. c) šiesty bod ZDP.

-   podľa odseku 2 písm. c) siedmy bod sa za daňový výdavok zamestnávateľa uznáva aj poistné a príspevky zamestnanca z navýšeného nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) a preddavky na daň zrazené podľa § 35 ZDP z tohto navýšeného nepeňažného plnenia, ktoré platí zamestnávateľ za zamestnanca. Ide o úpravu nadväzujúcu na tzv. „brutáciu“, kde sa zamestnávateľ rozhodne, že okrem nepeňažného benefitu poskytne zamestnancovi ako formu odmeny aj úhradu dane alebo odvodov, ktoré sa vzťahujú k takémuto navýšenému nepeňažnému príjmu. Ak sa tak rozhodne, pri výpočte príjmu môže postupovať podľa prílohy č. 6 k ZDP.

-   v súlade s ods. 2 písm. d) sú daňovým výdavkom zamestnávateľa cestovné náhrady do výšky, na ktorú vzniká nárok podľa osobitných predpisov. Súčasťou cestovných náhrad je aj poskytovanie stravného zamestnancovi vysielaného na pracovnú cestu, na ktoré vzniká nárok podľa zákona o CN.

Podľa § 4 zákona o CN zamestnancovi vyslanému na pracovnú cestu patrí

a)  náhrada preukázaných cestovných výdavkov,

b)  náhrada preukázaných výdavkov za ubytovanie,

c)  stravné,

d)  náhrada preukázaných potrebných vedľajších výdavkov,

e)  náhrada preukázaných cestovných výdavkov za cesty na návštevu jeho rodiny do miesta pobytu alebo medzi zamestnávateľom a zamestnancom vopred dohodnutého miesta pobytu rodiny na území SR, ak podľa určených podmienok pracovná cesta trvá viac ako sedem po sebe nasledujúcich kalendárnych dní a to každý týždeň, ak nie je v kolektívnej zmluve, prípadne v pracovnej zmluve alebo v inej písomnej dohode so zamestnancom dohodnutá táto náhrada za dlhší čas, najdlhšie však za jeden mesiac.

?  Príklad

Pri zahraničnej pracovnej ceste poskytol podnikateľ svojmu zamestnancovi vreckové vo výške 60 % z nároku na stravné. V akej výške je vreckové daňovým výdavkom?

Podľa § 14 zákona o CN môže zamestnávateľ poskytnúť zamestnancovi pri zahraničnej pracovnej ceste popri náhrade preukázaných potrebných vedľajších výdavkov aj vreckové vo výške do 40 % stravného. Keďže vreckové je uznaným daňovým výdavkom iba vo výške, na ktorú vzniká nárok podľa zákona o CN, daňovým výdavkom môže byť iba vreckové do sumy 40 % stravného. Suma nad 40 % poskytnutého vreckového bude nedaňovým výdavkom s výnimkou prípadov využitia ustanovenia § 19 ods. 1 ZDP. Pre zamestnanca je vreckové príjmom podliehajúcim dani z príjmov zo závislej činnosti.

?  Príklad

Zamestnanci fyzickej osoby – podnikateľa sa zúčastnili v máji 2016 štvordňového školenia mimo pravidelného pracoviska. Na školení bola zamestnancom poskytnutá strava, ktorá bola vyfakturovaná zamestnávateľovi v sume 160 eur. Môže si podnikateľ uplatniť túto sumu 160 eur v daňových výdavkoch?

Ak zamestnancom vznikol nárok na stravné v prvý deň školenia v sume 4,20 eura, druhý a tretí deň školenia v sume 9,80 eura a vo štvrtý deň školenia znovu v sume 4,20 eura, potom na jedného zamestnanca pripadá stravné vo výške 28 eur. Za 4 zamestnancov vznikol nárok na stravné v sume 112 eur. Keďže daňovým výdavkom je iba suma stravného, na ktorú vznikol nárok podľa zákona o CN, do daňových výdavkov si podnikateľ ako zamestnávateľ môže uplatniť iba sumu 112 eur. Zostatok vo výške 48 eur je nedaňovým výdavkom. Predmetom dane z príjmov zo závislej činnosti nie je cestovná náhrada iba do výšky, na ktorú vzniká zamestnancovi nárok podľa zákona o CN, suma presahujúca 28 eur u každého zamestnanca (t. j. 12 eur) je príjmom zo závislej činnosti, ktorý sa zamestnancom zdaní v úhrne jeho príjmom za príslušný kalendárny mesiac. Zamestnávateľ môže využiť aj § 19 ods. 1 ZDP pre uznanie takto poskytnutého nad nárokového plnenia podľa zákona o CN.

?  Príklad

Zamestnanec pri vyúčtovaní pracovnej cesty predložil doklad za ubytovanie v hoteli v sume 500 eur za noc. Je tento výdavok daňovým výdavkom?

Nakoľko zákon o CN nelimituje náhrady výdavkov za ubytovanie, daňovým výdavkom je výdavok preukázaný dokladom o zaplatení v plnej preukázanej výške.

?  Príklad

Zamestnanec sa zúčastnil jednodňovej pracovnej porady mimo miesta svojho pravidelného pracoviska. Pri vyúčtovaní pracovnej cesty mu vznikol nárok na stravné v sume 4,20/4,50 eura. Môže zamestnávateľ toto stravné zaúčtovať do daňových výdavkov bez jeho preukázania účtovným dokladom o zaplatení za stravu?

Suma stravného je určená v závislosti od času trvania pracovnej cesty v kalendárnom dni. Ak pracovná cesta trvala od 5 do 12 hodín a zamestnancovi vznikol nárok na stravné v sume 4,20/4,50 eura, toto stravné zamestnanec nie je povinný preukázať dokladom o nákupe stravy. Z toho dôvodu je stravné daňovým výdavkom aj bez jeho preukázania riadnym účtovným dokladom o nákupe stravy.

?  Príklad

Zamestnávateľ vyslal zamestnanca na zahraničnú pracovnú cestu do Nemecka, pričom mu poskytol aj vreckové vo výške 40 % zo stravného. Je toto stravné daňovým výdavkom zamestnávateľa?

Vreckové poskytnuté zamestnancovi pri zahraničnej pracovnej ceste vo výške do 40 % stravného je daňovým výdavkom, ale zároveň je aj pre zamestnanca príjmom zo závislej činnosti, ktorý sa zdaní v úhrne zdaniteľných príjmov v príslušnom kalendárnom mesiaci, nakoľko vreckové nie je cestovnou náhradou, na ktorú vzniká nárok podľa zákona o CN. Je iba na rozhodnutí zamestnávateľa, či toto vreckové zamestnancovi poskytne.

?  Príklad

Zamestnávateľ vypláca zamestnancovi paušálne cestovné náhrady za používanie jeho súkromného osobného motorového vozidla vypočítané podľa § 34 zákona o CN. Sú tieto paušálne cestovné náhrady daňovým výdavkom zamestnávateľa?

Zamestnávateľ môže pristúpiť k paušalizácii náhrad v záujme zhospodárnenia a zníženia administratívnej náročnosti agendy v tejto oblasti. Paušalizácia nemôže obchádzať účel zákona o CN, napr. poskytovať cestovné náhrady zvýšené o cesty do zamestnania a pod. Paušalizovať náhrady je vhodné a účelné u tých zamestnancov, ktorým sú pravidelne určované porovnateľné podmienky pracovnej cesty. Takto vypočítané a vyplácané cestovné náhrady v súlade s ustanovením § 34 o CN sú aj daňovými výdavkami zamestnávateľa. Z pohľadu zamestnancov sa jedná o príjmy, ktoré nie sú predmetom dane z príjmov zo závislej činnosti.

-   v odseku 2 písm. e)

Podľa tohto ustanovenia sú daňovými výdavkami aj výdavky (náklady) daňovníka s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP vynaložené v súvislosti s činnosťou vykonávanou v inom mieste (v tuzemsku alebo v zahraničí), ako je miesto, v ktorom daňovník činnosť pravidelne vykonáva („pracovné cesty“).

Takýmito daňovými výdavkami sú výdavky (náklady)

1.  určené najviac vo výške, ako je stanovená pre zamestnancov podľa zákona o CN:

•    na stravovanie, okrem výdavku na stravu, ktorá bola poskytnutá ako nepeňažné plnenie držiteľom [§ 9 ods. 2 písm. y)] poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti,

     Poznámka

     V súvislosti s úpravami v § 9 ods. 2 písm. y) ZDP účinnými od 1. 1. 2016 a to oslobodením nepeňažných plnení poskytovaných v súvislosti so vzdelávaním vo forme hodnoty stravy poskytnutej poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti na odbornom podujatí určenom výhradne na vzdelávací účel (bez ohľadu na skutočnosť, či ide o sústavné vzdelávanie alebo iné vzdelávanie), najviac vo výške, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon o CN, sa upravilo aj ustanovenie § 19 ods. 2 písm. e) ZDP. Cieľom týchto úprav v § 19 ZDP je zamedzenie lekárom, ktorý prijali stravu ako oslobodené nepeňažné plnenie od držiteľov na vzdelávaní, aby si uplatňovali navyše rovnaké výdavky do daňových výdavkov v rámci možností upravených práve v § 19 ods. 2 písm. e) ZDP.

•    na ubytovanie,

•    na cestovné dopravnými prostriedkami,

•    nevyhnutné výdavky spojené s pobytom v tomto mieste,

2.  súvisiace s využitím vlastného osobného motorového vozidla nezahrnutého do obchodného majetku na cestovanie do iného miesta vykonávania činnosti.

Pojem miesto pravidelného vykonávania činnosti nie je v ZDP špecifikovaný. Takýmto miestom môže byť napr. miesto podnikania uvedené v živnostenskom oprávnení, koncesnej listine alebo v inom oprávnení na výkon činnosti, miesto, v ktorom má daňovník zriadenú prevádzkareň, kanceláriu, ambulanciu, predajňu, ateliér a pod.

U daňovníkov, u ktorých je vzhľadom na charakter vykonávanej činnosti obtiažne vymedziť miesto pravidelného vykonávania činnosti (maliar, natierač, kominár, pilčík, geodet a pod.), je možné za miesto pravidelného vykonávania činnosti považovať miesto podnikania uvedené v oprávnení na vykonávanie takejto činnosti, a to aj vtedy, ak je ako miesto podnikania v oprávnení uvedené miesto trvalého pobytu daňovníka.

Uvedené sa rovnako vzťahuje aj na činnosti napr. audítora, daňového poradcu, účtovníka, ktorí tiež vykonávajú prácu u viacerých klientov a činnosť vykonávajú pravidelne v mieste trvalého bydliska (napr. majú časť nehnuteľnosti určenú ako kanceláriu).

Ak má daňovník v oprávnení na vykonávanie činnosti uvedené ako miesto podnikania miesto trvalého pobytu, ale činnosť vykonáva v prevádzke (predajni, ambulancii, kancelárii a pod.), ktorú má zriadenú na výkon činnosti a jej sídlo nie je totožné s miestom trvalého pobytu daňovníka, potom je miestom pravidelného vykonávania činnosti miesto, v ktorom je zriadená prevádzka.

?  Príklad

Murár vykonávajúci činnosť na základe živnostenského oprávnenia, má ako miesto podnikania v živnostenskom oprávnení uvedené miesto trvalého bydliska. Má dohodnuté zákazky v ČR na pol roka, pričom pravidelne raz za dva týždne dochádza domov. Môže si uplatniť výdavky na ubytovanie, stravné a PHL do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. e) ZDP spojené s vykonávaním činnosti v ČR?

Áno.

Keďže daňovník má v živnostenskom oprávnení uvedené ako miesto podnikania trvalé bydlisko, pre daňové účely sa toto miesto bude považovať za miesto pravidelného vykonávania činnosti a všetky výdavky súvisiace s činnosťou vykonávanou v inom mieste ako je miesto uvedené v živnostenskom oprávnení, spĺňajúce charakter cestovných náhrad vymedzených v zákone o CN a v § 19 ods. 2 písm. e) ZDP budú daňovými výdavkami, a to bez ohľadu na dĺžku trvania výkonu činnosti na inom mieste, ako je uvedené v živnostenskom oprávnení (mesiac, pol roka, rok), a teda daňovník má nárok na výdavky podľa § 19 ods. 2 písm. e) ZDP.

?  Príklad

Daňovník má vydané živnostenské oprávnenie na vedenie cudzieho motorového vozidla. Môže si uplatňovať do daňových výdavkov stravné pri zahraničnej pracovnej ceste?

Daňovými výdavkami sú aj výdavky daňovníka s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti vynaložené v súvislosti s činnosťou vykonávanou v inom mieste ako je miesto, v ktorom daňovník činnosť pravidelne vykonáva, t. j. výdavky na tzv. pracovné cesty.

Miestom pravidelného vykonávania činnosti môže byť miesto, kde má daňovník zriadenú svoju prevádzku alebo kanceláriu. U daňovníkov, u ktorých je vzhľadom na charakter vykonávanej činnosti obtiažne vymedziť miesto pravidelného vykonávania činnosti, je možné považovať za miesto pravidelného vykonávania činnosti aj miesto podnikania uvedené v živnostenskom oprávnení.

Ak teda daňovník vykonáva práce v zahraničí v rámci svojich pracovných ciest, potom výdavky vznikajúce s týmito pracovnými cestami sú daňovými výdavkami podľa § 19 ods. 2 písm. e) ZDP, a to na stravovanie, ubytovanie, cestovné dopravnými prostriedkami a nevyhnutné výdavky spojené s pobytom v tomto mieste, a to najviac vo výške podľa zákona o cestovných náhradách. Podľa § 13 zákona o CN pri zahraničnej pracovnej ceste patrí zamestnancovi za každý kalendárny deň zahraničnej pracovnej cesty stravné v eurách alebo v cudzej mene. Stravné je ustanovené v závislosti od času trvania zahraničnej pracovnej cesty mimo územia Slovenskej republiky v kalendárnom dni, pričom čas trvania zahraničnej pracovnej cesty mimo územia Slovenskej republiky je rozdelený na 3 časové pásma. Ak zahraničná pracovná cesta mimo územia Slovenskej republiky trvá v kalendárnom dni nad 12 hodín, patrí zamestnancovi stravné v sume základnej sadzby stravného ustanovenej Opatrením MF SR č. 401/2012 z 12. 12. 2012.

Stravné sa počíta za každý kalendárny deň pracovnej cesty mimo územia Slovenskej republiky.

?  Príklad

Daňovník s príjmami zo živnosti používal v roku na pracovné cesty vlastné osobné motorové vozidlo nezaradené do obchodného majetku, pričom nezaplatil v roku daň z motorových vozidiel za toto vozidlo za rok. Môže si v zdaňovacom období uplatniť cestovné náhrady za používanie tohto motorového vozidla, keď nemá zaplatenú daň z motorových vozidiel?

Uplatňovanie cestovných náhrad, ako aj výdavkov na cestovanie pri používaní vlastného osobného motorového vozidla nezaradeného do obchodného majetku, nie je podmienené zaplatením dane z motorových vozidiel, a z toho dôvodu výdavky na cestovanie môžu byť daňovými výdavkami. Pri nesplnení si povinnosti podania daňového priznania k dani z motorových vozidiel a zaplatenia tejto dane bude daňovníkovi zo strany správcu dane vyrubená sankcia.

Na ustanovenie § 19 ods. 2 písm. e) nadväzuje ustanovenie § 21 ods. 1 písm. i) ZDP, ktoré vymedzuje, že daňovými výdavkami nie sú výdavky na osobnú potrebu daňovníka, pričom do týchto osobných výdavkov nepatria výdavky definované v § 19 ods. 2 písm. e) ZDP.

Stravné ako daňový výdavok

Výška stravného uznaná ako daňový výdavok u daňovníka podľa § 19 ods. 2 písm. e) ZDP je rovnaká ako výška stravného určená ako nárok pre zamestnanca podľa zákona o CN, ktorý je vyslaný na pracovnú cestu, na ktoré vzniká nárok podľa zákona o CN.

Tento nárok je upravený

•    v § 5 zákona o CN, ak ide o činnosť vykonávanú v tuzemsku. Výška stravného je určená Opatrením MPSVR č. 296/2014 Z. z. zo dňa 31. 10. 2014,

•    v § 13 zákona o CN, ak ide o činnosť vykonávanú v zahraničí. Základné sadzby stravného v eurách alebo v cudzej mene sú ustanovené Opatrením Ministerstva financií SR č. 401/2012 Z. z.

Podľa § 5 zákona o CN, zamestnanec má nárok na stravné, ak jeho pracovná cesta trvá najmenej 5 hodín v rámci jedného kalendárneho dňa. Stravné je určené pevnou sumou pre jednotlivé časové pásma a z tohto dôvodu sa jeho použitie zo strany zamestnanca resp. podnikateľa v našom prípade nepreukazuje.

Trvanie tuzemskej pracovnej cesty za každý kalendárny deň je rozdelené na tri časové pásma v nadväznosti, na ktoré sa určuje aj výška stravného.

Výška stravného od 31. 10. 2014 do 30. 11. 2016 je stanovená Opatrením Ministerstva práce, sociálnych vecí a rodiny SR č. 296/2014 Z. z. nasledovne:

•    časové pásmo 5 až 12 hodín – 4,20 eura

•    časové pásmo nad 12 do 18 hodín – 6,30 eura

•    časové pásmo nad 18 hodín – 9,80 eura.

Výška stravného od 1. 12. 2016 je stanovená Opatrením Ministerstva práce, sociálnych vecí a rodiny SR č. 309/2016 Z. z. nasledovne:

•    4,50 eura pre časové pásmo 5 až 12 hodín,

•    6,70 eura pre časové pásmo nad 12 hodín až 18 hodín,

•    10,30 eura pre časové pásmo nad 18 hodín.

Základné sadzby stravného v eurách alebo v cudzej mene pri zahraničných pracovných cestách sú stanovené Opatrením MF SR č. 401/2012 z 12. 12. 2012.

V nadväznosti na cit. ustanovenia zákona o CN, výška výdavkov (nákladov) na stravovanie závisí od doby trvania výkonu činnosti v inom mieste, pričom do tejto doby sa započítava aj čas strávený cestovaním z miesta pravidelného vykonávania činnosti do iného miesta výkonu činnosti a späť.

Výdavky na stravovanie daňovník nie je povinný preukázať dokladom o nákupe stravy.

Stravné sa pri zahraničnej pracovnej ceste poskytuje za každý kalendárny deň trvania zahraničnej pracovnej cesty mimo územia Slovenskej republiky v závislosti od času trvania v tomto dni.

Trvanie zahraničnej pracovnej cesty za každý kalendárny deň je rozdelené na tri časové pásma:

•    do 6 hodín vrátane,

•    nad 6 hodín až 12 hodín a

•    nad 12 hodín.

Pri zahraničnej pracovnej ceste nie je ustanovená dolná časová hranica pre vznik nároku na stravné, tak ako pri tuzemskej pracovnej ceste.

Pri každej zahraničnej pracovnej ceste má zamestnanec nárok na stravné v eurách alebo v cudzej mene bez ohľadu na dĺžku jej trvania. (§ 16 zákona č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách).

Náhrada preukázaných cestovných výdavkov ako daňový výdavok

V tomto prípade ide o výdavky na cestovné mestskou hromadnou dopravou resp. diaľkovou hromadnou dopravou alebo v prípade dohody zamestnanca so zamestnávateľom aj náhrada za použitie motorového vozidla zamestnanca na vykonanie pracovnej cesty, na ktorú ho vysiela zamestnávateľ.

Výdavkami vynaloženými na dopravu hromadnými prostriedkami diaľkovej dopravy sú výdavky na zakúpenie cestovného lístku na vlak, autobus, lietadlo, ďalej výdavkami na cestovné môže byť aj výdavok za zaplatenie taxislužby alebo v prípade, ak ide o dopravu miestnou hromadnou dopravou ide o náhradu za lístky na autobus, električku, trolejbus, metro.

Takéto výdavky teda musia byť preukazné, t.j. musia byť doložené zakúpeným cestovným lístkom, lôžkovým alebo lehátkovým lístkom, letenkou a pod.

Náhrada preukázaných výdavkov za ubytovanie ako daňový výdavok

Zákon o CN, ani ZDP výšku výdavkov na ubytovanie nelimituje. Do daňových výdavkov je možné zahrnúť len taký výdavok na ubytovanie, ktorý je preukázaný dokladom z ubytovacieho zariadenia v tuzemsku alebo v zahraničí, pričom prevádzkovateľ takéhoto ubytovacieho zariadenia je držiteľom živnostenského oprávnenia alebo obdobného oprávnenia s predmetom podnikania poskytovanie ubytovacích služieb. Povinnosť preukázať výdavok (náklad) vyplýva zo zákona o CN [§ 4 ods. 1 písm. b) zákona o CN] a aj zo ZDP [§ 2 písm. i) ZDP].

Náhrada preukázaných potrebných vedľajších výdavkov ako daňový výdavok

Ide napr. o výdavky vynaložené na úschovu batožiny, na vstupenku na veľtrh alebo výstavu, letiskový poplatok, diaľničné poplatky, poplatky za parkovanie, poplatky za použitie tunela alebo mosta, poplatky za použitie garáže, a pod. Výdavky (náklady) musia byť preukázané. Za nevyhnutné výdavky nie je možné považovať výdavky osobného charakteru (napr. poplatok za používanie toalety, sprchy a pod.), úhrada pokút za dopravný priestupok a pod.

Ak daňovník s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti využije na cestovanie vlastné (nie prenajaté a ani vypožičané) osobné (nie nákladné) motorové vozidlo nezahrnuté do obchodného majetku, môže si do daňových výdavkov uplatniť buď:

•    preukázateľne vynaložené výdavky na spotrebu PHL spolu so základnou sadzbou náhrady za každý jeden km jazdy podľa zákona o CN, čo vyžaduje aj vedenie evidencie jázd z pracovných ciest, pričom základnú sadzbu náhrady si môže uplatniť daňovník len v prípade, ak automobil nemal zaradený v obchodnom majetku ani v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach a nielen v čase vykonania jazdy alebo

Poznámka

Základná sadzba náhrady je náhradou za výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, opravy a udržiavanie motorového vozidla, ktoré nie je zaradené v obchodnom majetku. Z uvedeného dôvodu nie je možné uplatňovať základnú sadzbu náhrady v prípade, ak mal toto vozidlo zaradené v obchodnom majetku, kedy si uplatňoval všetky preukázateľne vynaložené výdavky súvisiace s automobilom zaradeným v obchodnom majetku po jeho vyradení z obchodného majetku, ak ho naďalej daňovník využíva v súvislosti s podnikaním na pracovnej ceste.

Suma základnej náhrady pre jednostopové vozidlá a trojkolky a pre osobné cestné motorové vozidlá ustanovuje opatrenie MPSVR SR č. 632/2008 Z. z., ktorá je pre osobné cestné motorové vozidlá vo výške 0,183 eur za 1 km jazdy.

?  Príklad

Daňovník pri svojej podnikateľskej činnosti používa vlastné motorové vozidlo nezaradené do obchodného majetku. Vozidlo bolo do konca roku 2014 zaradené do obchodného majetku, z ktorého daňovník uplatňoval daňové odpisy. V roku 2015 daňovník vozidlo vyradil z obchodného majetku a preradil do osobného užívania. Naďalej ho však využíva na cestovanie v súvislosti s podnikaním. Môže si uplatniť aj sadzbu základnej náhrady za každý jeden km jazdy?

Keďže bolo vozidlo zaradené v obchodnom majetku v roku 2014 a 2015, daňovníkovi už nevzniká nárok na uplatnenie sadzby základnej náhrady za každý jeden km jazdy.

?  Príklad

Podnikateľ vykonal pracovnú cestu z Banskej Bystrice do Bratislavy. Na cestovanie využil vlastné osobné motorové vozidlo, ktoré mal v rokoch 2010 až 2015 zaradené do obchodného majetku. Toto vozidlo v novembri 2015 vyradil z obchodného majetku. Spotreba PHL podľa osvedčenia o evidencii vozidla je 7,5 l/100 km. Na pracovnej ceste prešiel celkom 480 km. Podľa dokladu o nákupe PHL zaplatil za 1 liter benzínu 1,50 eura. Ako si prepočíta spotrebu pohonných látok?

Ak sa daňovník rozhodol uplatňovať skutočné preukázateľné výdavky na cestovanie, potom do daňových výdavkov si môže zahrnúť výdavky na spotrebované PHL vo výške 54 eur vypočítaných nasledovne: (480x7,5):100= 36 litrov x 1,5 = 54 eur. Nakoľko podnikateľ využil na cestovanie motorové vozidlo, ktoré mal v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zaradené do obchodného majetku, nevzniká mu nárok na uplatnenie základnej náhrady za každý jeden km jazdy.

Ak daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP na cestovanie v súvislosti s výkonom podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti využije vlastné osobné motorové vozidlo nezahrnuté v obchodnom majetku, uplatní výdavky (náklady) do výšky náhrady za spotrebované pohonné látky podľa cien platných v čase ich nákupu, t. j. spotrebu pohonných látok musí rovnako ako podľa § 19 ods. 2 písm. l) zákona preukazovať dokladom o ich nákupe.

•    paušálnymi výdavkami do výšky 50 % z celkového preukázaného nákupu PHL za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne, pri ktorých nebude musieť viesť žiadnu evidenciu.

?  Príklad

Daňovník zakúpi osobné motorové vozidlo v marci 2016. Môže si uplatniť výdavky na PHL vo výške 50 % paušálu, keď nemal auto k začiatku zdaňovacieho obdobia, t. j. nemal stav tachometra k začiatku zdaňovacieho obdobia (1. 1. 2016)?

Daňovník si môže uplatniť výdavky na PHL týmto spôsobom, pričom uvedie stav tachometra v čase, kedy auto nadobudol do vlastníctva.

-   podľa odseku 2 písm. k) sú daňovými výdavkami výdavky (náklady) na reklamu vynaložené na účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľnosti, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka. Podľa tejto úpravy je daňovým výdavkom akýkoľvek výdavok vynaložený daňovníkom na účel prezentácie jeho podnikateľskej činnosti so zámerom zvýšenia jeho príjmov.

Reklamu ako takú vymedzuje zákon č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o reklame“), pričom šíriteľom reklamy môže byť akákoľvek fyzická alebo právnická osoba, ktorá vykonáva reklamu pre objednávateľa.

Podľa § 2 zákona o reklame je

a)  reklama predvedenie, prezentácia alebo iné oznámenie v každej podobe súvisiace s obchodnou, podnikateľskou alebo inou zárobkovou činnosťou s cieľom uplatniť produkty na trhu,

b)  produkt tovar, služby, nehnuteľnosti, obchodné meno, ochranná známka, označenie pôvodu výrobkov a iné práva a záväzky súvisiace s podnikaním,

c)  šíriteľ reklamy fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá reklamu šíri,

f)   objednávateľom reklamy ten, kto si objedná u šíriteľa reklamy šírenie reklamy.

Reklamou nie je

a)  označenie sídla právnickej osoby, trvalého pobytu fyzickej osoby, označenie prevádzkarne alebo organizačnej zložky právnickej osoby alebo fyzickej osoby obchodným menom, ako aj označenie budov, pozemkov a iných nehnuteľných vecí alebo hnuteľných vecí vo vlastníctve alebo v nájme týchto osôb,

b)  označenie listov a obálok obchodným menom alebo ochrannou známkou,

c)  označenie produktov alebo ich obalov údajmi, ktoré sa musia na nich uvádzať podľa osobitného predpisu,

d)  zverejnenie výročnej správy o hospodárení, účtovnej závierky, auditu podniku alebo iných informácií o podniku, ak povinnosť ich zverejnenia vyplýva z osobitného predpisu.

§ 3 zákona o reklame upravuje aj všeobecné požiadavky na reklamu, ktoré upravujú predovšetkým situácie, ktoré sa nesmú reklamovať, ako napr. reklama nesmie obsahovať čokoľvek, čo znevažuje ľudskú dôstojnosť, uráža národnostné cítenie alebo náboženské cítenie, ako aj akúkoľvek diskrimináciu na základe pohlavia, rasy a sociálneho pôvodu.

-   v odseku 2 písm. l) sú uvedené spôsoby preukazovania spotreby PHL do daňových výdavkov, a to pre daňovníkov, fyzické osoby, ktoré si neuplatňujú spotrebu podľa § 19 ods. 2 písm. e) ZDP a pre daňovníkov právnické osoby.

V prípade daňovníka s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti využije toto ustanovenie v prípade, ak na cestovanie použije iné ako vlastné osobné motorové vozidlo nezahrnuté do obchodného majetku, t. j. ak na cestovanie využije napr. prenajaté alebo vypožičané motorové vozidlo alebo využije vlastné nákladné motorové vozidlo, alebo zaradené vozidlo do obchodného majetku, postupuje pri uplatňovaní výdavkov (nákladov) za spotrebované pohonné látky podľa § 19 ods. 2 písm. l) ZDP.

Podľa § 19 ods. 2 prvého bodu ZDP sú výdavky na spotrebované pohonné látky daňovými výdavkami vo výške stanovenej podľa cien platných v čase ich nákupu, prepočítaných podľa spotreby uvedenej v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze.

Ak sa táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, vychádza sa zo spotreby preukázanej:

•    dokladom vydaným špecializovanou organizáciou alebo osobou oprávnenou na vydávanie osvedčenia o spotrebe pohonných látok alebo

•    doplňujúcimi údajmi výrobcu alebo predajcu preukazujúcimi inú spotrebu pohonných látok;

ak ide o nákladné automobily alebo pracovné mechanizmy, pri ktorých sa táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza:

•    podľa preukázanej spotreby vrátane

•    spotreby preukázanej vlastným vnútorným aktom riadenia (napr. oznámenie MF SR č. 8029/2000-72 o spôsobe stanovenia výšky daňového výdavku na spotrebu pohonných látok motorového vozidla určeného na prepravu desať a viac osôb, motorového vozidla určeného na nákladnú dopravu a motorového vozidla určeného na špeciálne použitie uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 12/2000), ktorý preukázateľným spôsobom určuje a odôvodňuje spôsob výpočtu spotreby pohonných látok.

Podľa § 19 ods. 2 druhého a tretieho bodu sa preukazovanie spotreby pohonných látok môže uplatniť aj:

•    na základe dokladov o nákupe pohonných látok najviac do výšky vykázanej z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel alebo

•    vo forme paušálnych výdavkov do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne.

Daňovník si môže sám určiť, akým spôsobom bude uplatňovať preukázateľne vynaložené daňové výdavky na spotrebované pohonné látky.

Daňovník, ktorý používa vozidlo vybavené jednotkou satelitného sledovania pohybu vozidla a táto zaznamenáva všetky vykonávané jazdy, môže si ako daňové výdavky uplatniť nákup pohonných látok, ktoré spotreboval. Zároveň evidencia jázd podľa tohto zariadenia slúži ako podklad, na aké cesty bolo vozidlo použité. V tomto prípade daňovník nebude prepočítavať spotrebu pohonných látok podľa osvedčenia alebo podľa technického preukazu, ale uplatní preukázané výdavky na ich nákup.

Upozornenie!

Aby bolo možné uznať celú spotrebu pohonných látok týmto spôsobom, daňovník musí mať satelitnú jednotku schopnú sledovať ich spotrebu a vykonané jazdy. V prípade, že jednotka satelitného sledovania pohybu nie je schopná sledovať aj spotrebu pohonných látok, daňovník nemôže uplatňovať tento spôsob uplatňovania výdavkov na spotrebované pohonné látky, ale musí použiť spôsob uvedený v bode 1 a 3 tohto ustanovenia.

Daňovník môže uplatniť paušálne výdavky na spotrebu pohonných látok do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie. Počet najazdených kilometrov daňovník zistí zo stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne. Pri tomto spôsobe preukazovania spotreby pohonných látok nie je potrebné viesť knihu jázd. Aj napriek možnosti uplatňovania paušálnych výdavkov na spotrebu pohonných látok má správca dane možnosť preveriť správnosť takto vykazovanej spotreby pohonných látok daňovníka, napr. v nadväznosti na spotrebu vykazovanú v minulých zdaňovacích obdobiach.

Upozornenie!

Uplatňovanie výdavkov týmto spôsobom, t. j. v paušálnej výške 80 % z preukázateľne nakúpených pohonných látok, nemá vplyv na ostatné ustanovenia ZDP týkajúce sa uplatňovania výdavkov na odpisovanie auta alebo výdavkov vynaložených v súvislosti s týmto obchodným majetkom, t. j. ak daňovník využíva auto len v súvislosti s príjmami z podnikania a účtuje o ňom výlučne ako o obchodnom majetku (100 % využíva len ako obchodný majetok), neznamená to, že uplatnením 80 % paušálnych výdavkov na pohonné látky deklaruje, že celkovo využíva auto na podnikanie len na 80 %. Tento spôsob uplatňovania výdavkov na pohonné látky má zabezpečiť len väčší komfort a zjednodušenie pre podnikateľské prostredie.

Ak daňovník využíva motorové vozidlo výlučne v súvislosti s podnikaním, môže zahrňovať výdavky na PHL do daňových výdavkov vo výške 80 % z celkového nákupu PHL.

Daňovník, ktorý používa vozidlo aj na súkromné účely, môže zahrnúť výdavky na spotrebu PHL do daňových výdavkov len vo výške, v akej ho používa v súvislosti s podnikaním, najviac však do výšky 80 % z celkového preukázaného nákupu PHL.

?  Príklad

Daňovník uplatňuje výdavky na PHL vo výške 80 %., teda 2 400 eur z celkovej výšky nákladov 3 000 eur. Vozidlo však nevyužíva len na služobné účely, ale z polovice aj na súkromné účely. Ako bude daňovník postupovať v tomto prípade?

V tomto prípade daňovník uplatní do daňových výdavkov výdavky na PHL maximálne do výšky 50 % zo sumy 3 000 eur, t. j. 1 500 eur.

-   v odseku 2 písm. p) sú upravené výdavky na vlastné stravovanie daňovníka s príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, podľa ktorého sa za daňové výdavky považujú výdavky na vlastné stravovanie podnikateľa za každý odpracovaný kalendárny deň, v kalendárnom roku, najviac v rozsahu a vo výške ustanovenej na kalendárny deň pre časové pásmo 5 až 12 hodín podľa zákona o CN, čo je do 31. 11. 2016 vo výške 4,20 eur za každý odpracovaný deň daňovníka. Od 1. 12. 2016 je suma stravného pre časové pásmo 5 až 12 hodín stanovená vo výške 4,50 eura.

Pri zahŕňaní výdavkov vynaložených na stravovanie daňovníkom s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP do daňových výdavkov je nutné sledovať ich

     preukaznosť a

     rozsah a výšku.

Aby výdavky (náklady) na stravovanie podľa tohto ustanovenia splnili podmienku preukaznosti, musí ich daňovník preukázať dokladom. Môže ísť napr. o doklad o nákupe stravných lístkov alebo stravovacích poukážok, alebo doklad o nákupe teplého hlavného jedla napr. z reštaurácie, bufetu a pod. V žiadnom prípade nemôže ísť o paušálne uplatňovanie výdavkov, nakoľko by nebola splnená podmienka preukaznosti vymedzená v § 2 písm. i) a § 19 ods. 1 ZDP.

Výdavky podľa tohto ustanovenia musia splniť podmienku preukaznosti, t.j. daňovník ich musí preukázať dokladom.

Rovnako však musí aj preukázať, že skutočne odpracoval deň, na ktorý si uplatňuje výdavok na stravovanie, pričom spôsob akým túto skutočnosť bude preukazovať, ZDP naďalej neukladá.

Daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP si nemôže uplatniť výdavky na stravovanie podľa tohto ustanovenia vtedy,

–   ak si uplatňuje výdavky na stravovanie podľa § 19 ods. 2 písm. e) ZDP, t.j. ak si uplatňuje výdavky na stravovanie podľa zákona o CN pri výkone činnosti mimo miesta pravidelného výkonu činnosti a 

–   ak okrem podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti vykonáva súčasne aj závislú činnosť a v súvislosti s výkonom tejto závislej činnosti mu vzniká nárok na príspevok na stravovanie podľa ZP alebo nárok na stravné zamestnanca pri pracovnej ceste podľa zákona o CN.

?  Príklad

Daňovník je zamestnaný a zároveň dosahuje aj príjmy z podnikania. V práci mu vzniká nárok na stravné, ale neuplatňuje si ho, a preto by si chcel stravné uplatňovať ako podnikateľ v súlade s § 19 ods. 2 písm. p) ZDP. Môže postupovať takýmto spôsobom?

Nie.

Podľa § 19 ods. 2 písm. p) ZDP si daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP môže uplatniť výdavky na stravovanie za každý odpracovaný deň v kalendárnom roku, najviac v rozsahu a vo výške ustanovených pre zamestnancov podľa osobitného predpisu, ale len v prípade ak daňovníkovi súčasne nevzniká nárok na príspevok na stravovanie podľa osobitného predpisu v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Keďže podľa ZP daňovníkovi vzniká nárok na stravovanie pri výkone závislej činnosti, nemôže si uplatniť výdavok na stravovanie ako podnikateľ aj keď v skutočnosti si nárok na stravné v súvislosti so závislou činnosťou neuplatňuje.

Rovnaký postup sa uplatní aj v prípade, ak daňovníkovi vznikne v súvislosti so závislou činnosťou nárok na stravné pri pracovnej ceste, na ktorú bol vyslaný zamestnávateľom v súlade so zákonom o CN.

?  Príklad

Daňovník vykonávajúci podnikateľskú činnosť si zakúpil v januári stravovacie poukážky v hodnote 3,50 eura za jednu poukážku u sprostredkovateľa stravovania na zabezpečenie svojho stravovania v príslušnom kalendárnom roku. Môže si výdavok na nákup týchto stravovacích poukážok zahrnúť do daňových výdavkov za príslušné zdaňovacie obdobie?

Daňovníkovi vzniká nárok na výdavky na stravovanie za každý odpracovaný deň do 30. 11. 2016 najviac vo výške 4,20 eura za deň a od 1. 12. 2016 vo výške 4,50 eura. Ak teda daňovník odpracuje kalendárne dni, na ktoré má poukážky zakúpené a zároveň mu nevznikol nárok na stravovanie v súvislosti s pracovnou cestou alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti, potom výdavok za nákup stravovacích poukážok v hodnote 3,50 eura je daňovým výdavkom.

?  Príklad

Daňovník je živnostníkom a dosahuje iba príjmy zo živnosti. Nakúpil si stravné lístky v stravovacom zariadení iného zamestnávateľa, kde mu vydávajú teplé jedlo na základe stravného lístka. Cena jedla je 4 eurá. Môže si výdavok na nákup týchto stravných lístkov zahrnúť do daňových výdavkov?

Daňovník si môže výdavky na stravné lístky zahrnúť do daňových výdavkov za tie kalendárne dni, v ktorých vykonával podnikateľskú činnosť. Ak cena stravného lístka je 4 eurá, potom si môže do daňových výdavkov zahrnúť sumu 4 eur za každý jeden odpracovaný kalendárny deň.

?  Príklad

Podnikateľ si zakúpil v marci príslušného roka stravné poukážky, a to celkom 250 kusov v hodnote 4 eurá za kus a zaplatil 1 000 eur. Pritom odpracoval v kalendárnom roku celkom 200 dní, z toho 15 x bol na pracovnej cesta mimo miesta pravidelného výkonu svojej činnosti. V mesiacoch január a február odpracoval 40 dní. Akú sumu výdavku na stravovanie si môže uplatniť v daňových výdavkoch za príslušné zdaňovacie obdobie?

Podnikateľovi nevzniká nárok na stravné za dni, v ktorých bol na pracovnej ceste a tiež za dni v mesiaci január a február, nakoľko stravné poukážky boli zakúpené až v marci. Zakúpenie stravných poukážok v marci za odpracované dni za január a február nespĺňa podmienku preukaznosti vynaloženia výdavkov na stravovanie za odpracovaný deň, nakoľko nie je možné spätne preukázať, že sa podnikateľ naozaj stravoval. Preto daňovým výdavkom môže byť iba výdavok v sume 580 eur, t.j. 145 ks x 4 eurá.

?  Príklad

Súkromný veterinárny lekár pracuje na farmách počas celého kalendárneho roka, o čom vedie denne ambulantné knihy. Môže si uplatniť v daňových výdavkoch výdavky na stravovanie aj za soboty, nedele a sviatky, v ktorých vykonáva svoju podnikateľskú činnosť?

Daňovník si nemôže výdavky na vlastné stravovanie uplatniť za ten kalendárny deň, ak si uplatňuje výdavky na stravovanie v súvislosti s pracovnou cestou mimo miesta pravidelného výkonu činnosti, alebo ak mu súčasne vznikol nárok na príspevok na stravovanie podľa ZP v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Maximálna suma výdavkov na stravovanie podnikateľa sa odvíja od počtu odpracovaných kalendárnych dní v príslušnom zdaňovacom období, pričom za odpracované dni sa môžu považovať aj dni pracovného voľna a pracovného pokoja, ako aj štátne sviatky, ak daňovník v týchto dňoch pracoval.

-   odsek 2 písm. t)

Vzhľadom na skutočnosť, že v praxi je v niektorých situáciách veľmi obtiažne preukazovať, či daňovník využíva majetok výlučne na podnikanie, môže daňovník (fyzická aj právnická osoba) využiť možnosť paušálneho uplatňovania výdavkov súvisiacich s majetkom, ktorý môže mať charakter osobnej potreby.

Podľa tejto úpravy, daňovými výdavkami sú výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

-   vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

-   v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

V tejto súvislosti sa dopĺňa aj definícia daňového výdavku uvedená v § 2 písm. i) ZDP, podľa ktorej daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

Úpravou v § 19 ods. 2 písm. t) ZDP je zabezpečená možnosť zo zákona uplatnenia si „paušálnych“ výdavkov vo výške 80 % z celkových výdavkov súvisiacich s majetkom do daňových výdavkov, a to bez ohľadu na skutočnosť, či aj skutočne daný majetok bude využívať v súvislosti so svojou činnosťou na 80 % alebo v inom pomere (20 %, 30 %, 50 % atď.).

Správca dane bude len skúmať, či skutočne ide o majetok, ktorý daňovník využíva na dosiahnutie príjmov, alebo ide o majetok na jeho osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i) ZDP.

Ak zamestnávateľ poskytne zamestnancovi majetok, pri obstarávaní ktorého si uvedeným spôsobom kráti daňové výdavky o 20 % z dôvodu používania aj na osobnú potrebu, na strane zamestnanca nejde o zdaniteľný príjem.

Ak si však daňovník vyberie možnosť uplatnenia výdavkov v preukázateľnej výške, lebo vie preukázať, že majetok využíva na viac ako 80 % (predpokladom je, že si budú preukázateľnú výšku uplatňovať skutočne len daňovníci, ktorí využívajú majetok na viac ako 80 %), môže správca dane skúmať reálnosť využívania majetku v určenom pomere daňovníkom. Akým spôsobom bude daňovník preukazovať túto skutočnosť, nie je v ZDP upravené, a to aj vzhľadom na skutočnosť, že v praxi môžu nastať rôzne situácie využívania takéhoto majetku. Môže ísť napr. o úpravu vo vnútornej smernici daňovníka/zamestnávateľa, kde určí, že daný majetok musí zamestnanec využívať len na služobné účely, resp. súkromné použitie takéhoto majetku zamestnancom, tento svojmu zamestnávateľovi preplatí a pod.

Z pohľadu daňovníka/fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 ZDP vyplýva, že majetkom fyzickej osoby sú akékoľvek veci, pohľadávky a iné práva a peniazmi oceniteľné hodnoty, ktoré má táto fyzická osoba vo vlastníctve, pričom z vlastného rozhodnutia môže určiť, že tento majetok

•    sa stane aj jej obchodným majetkom, a to jeho zaúčtovaním v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaním v daňovej evidencii daňovníka, pričom sa môže rozhodnúť, že takýto majetok bude jej obchodným majetkom len z časti alebo

•    nebude jej obchodným majetkom, t.j. nebude o tomto majetku účtovať alebo viesť evidenciu, čo znamená že je stále jej osobným majetkom, ktorý len využíva v súvislosti s podnikaním a dosahovaním príjmov podľa § 6 ZDP.

Z pohľadu rozsahu uplatňovania daňových výdavkov potom nastávajú tri situácie, a to:

1.  majetok slúži daňovníkovi výlučne na podnikanie a preto ho má zaradený celý v obchodnom majetku, t.j. uplatňuje si všetky výdavky v súvislosti s takýmto obchodným majetkom v plnej výške,

2.  majetok daňovníkovi slúži aj na podnikanie aj na súkromné účely, t.j. aj keď ho zaradí do obchodného majetku vylúči z daňových výdavkov pomernú časť výdavkov, ktoré súvisia s jeho súkromnou spotrebou,

3.  majetok síce daňovník využíva na podnikanie, ale tento majetok nezaradí do obchodné majetku, t.j. do daňových výdavkov je možné uznať len výdavky na riadnu prevádzku majetku ako napr. v prípade nehnuteľností výdavky na energie alebo pri vlastnom osobnom motorovom vozidle nezaradenom do obchodného majetku výdavky na spotrebu PHL a základnú sadzbu náhrady za 1 km jazdy, resp. iné výdavky, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa osobitných predpisov v súlade s § 19 ods. 2 písm. a) ZDP a preukázateľne súvisia s majetkom.

Ak daňovník – zamestnávateľ uplatňuje výdavky (náklady) na obstaranie majetku v 100 % výške, môže to byť z dôvodu, že:

a)  majetok využíva len na podnikanie (napr. interný predpis vylučuje možnosť jeho poskytnutia na osobnú potrebu) alebo

b)  majetok využíva okrem podnikania aj na súkromné účely (poskytnutie zamestnancovi) a sumu skutočných (preukázateľných) výdavkov vynaložených na osobnú potrebu

1.  zamestnancovi zdaní v úhrne jeho zdaniteľných príjmov v mesiaci poskytnutia tohto plnenia v súlade s ustanovením § 35 ZDP; nepeňažný príjem zamestnanca sa ocení cenou bežne používanou v mieste a v čase plnenia alebo spotreby podľa § 2 písm. c) ZDP; s ohľadom na zníženie administratívnej záťaže na strane zamestnávateľa je možné akceptovať aj postup, pri ktorom zamestnancovi zdaní v úhrne jeho zdaniteľných príjmov nepeňažné plnenie vo výške pomernej časti výdavku týkajúceho sa majetku využívaného zamestnancom aj na súkromné účely (napr. 20 %),

2.  zamestnanec uhradí zamestnávateľovi zo svojho čistého príjmu (napr. zrážkou zo mzdy); zamestnávateľ nekráti daňové výdavky na obstaranie majetku a zamestnancovi nevzniká zdaniteľný príjem.

?  Príklad

Daňovník obstaral v roku 2016 notebook v hodnote 2 000 eur a mobil v hodnote 600 eur, na ktorý platí paušál mesačne 40 eur. Tento majetok poskytol svojmu zamestnancovi aj na súkromné používanie ako zamestnanecký benefit dohodnutý v pracovnej zmluve so zamestnancom. Môže daňovník výdavky na notebook a mobil zahrnúť do daňových výdavkov v plnej výške?

Ak je poskytnutie notebooku a mobilu zamestnancovi aj na súkromné účely dohodnuté v pracovnej zmluve, pričom zamestnávateľ zdaňuje zamestnancovi toto nepeňažné plnenie ako príjem zo závislej činnosti, potom si môže daňovník ako zamestnávateľ zahrňovať do daňových výdavkov odpis notebooku, obstarávaciu cenu mobilu, ako aj paušál za používanie mobilu v plnej výške bez akéhokoľvek obmedzenia.

?  Príklad

Daňovník si platí paušál za mobilný telefón. Aby skutočne vedel preukázať správcovi dane, že mobilný telefón využíva len na obchodné účely, zabezpečí si aj výpisy telefonických hovorov, z ktorých je zrejmé, že volal výlučne zo svojimi existujúcimi obchodným partnermi, budúcimi partnermi, resp. účtovníčkou a pod. V takomto prípade si môže dať do daňových výdavkov nielen celú obstarávaciu cenu mobilného telefónu, ale aj celú výšku paušálu a iných súvisiacich výdavkov.

Ak by však z výpisu telefonických hovorov zistil, že zhruba 10 % zo všetkých volaní bolo súkromných, potom by si mal uplatniť do daňových výdavkov len 90 % z obstarávacej ceny telefónu, 90 % z paušálu, ktorý platí a rovnako prepočítať aj ostatné súvisiace výdavky.

Takéto podrobné výpisy na zistenie preukázateľného pomeru využívania mobilného telefónu by nemusel mať počas celej doby využívania telefónu a paušálu, ale je možné odporúčať sledovať ich počas nejakej dlhšej doby napr. 6 mesiacov, čo by mohlo zodpovedať preukázateľnému ročnému stanoveniu, v akom pomere sa využíva telefón len na obchodné účely. V nasledujúcom období by bolo možné už využívať len takto stanovené priemerné percento využívania telefónu na obchodné účely. Tiež je možné odporučiť zaviesť si na to nejakú vnútornú smernicu, resp. ponechať si podklady, z ktorých vychádzal pri stanovení pomeru, v akom využíva telefón na obchodné účely (aj na 100 %).

Ak majetok, ktorý je využívaný okrem podnikania aj na súkromné účely, daňovník zahrnie do daňových výdavkov jednorazovo a uplatní postup podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v nasledujúcich obdobiach postupuje týmto spôsobom aj pri súvisiacich výdavkoch spojených s jeho prevádzkovaním, opravou a udržiavaním za predpokladu, že tento majetok daňovníkovi slúži predovšetkým na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov.

Ak obstaraný majetok daňovník zahrnie do daňových výdavkov jednorazovo vo výške 100 % a nepostupuje podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP (majetok využíva výlučne na podnikanie), v prípade poskytnutia tohto majetku na osobnú potrebu zamestnancovi v nasledujúcich rokoch, zamestnancovi vzniká nepeňažný príjem. Pri určení ceny nepeňažného príjmu zamestnanca sa vychádza z ustanovenia § 2 písm. c) ZDP.

V súvislosti s úpravou v § 19 ods. 2 písm. t) ZDP sa upravuje aj § 24 o nový odsek 8 ZDP, podľa ktorého sa pri odpisovaní majetku do výdavkov (nákladov) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľného príjmu zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške, v akej uplatňuje daňovník výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP.

Výnimku z možnosti výberu medzi paušálnym uplatňovaním výdavkov a preukázateľným uplatňovaním výdavkov majú

–   nehnuteľnosti, kde sa naďalej uplatňuje postup podľa § 24 ods. 4 ZDP,

–   automobily, u ktorých zamestnávateľ uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, t.j. zdaňuje zamestnancovi použitie motorového vozidla aj na súkromné účely a to vo výške 1 % zo vstupnej ceny tohto vozidla; ak sa však bude jednať o poskytnutie motorového vozidla zamestnancovi v 9. roku a v ďalších rokoch od jeho zaradenia do užívania, keď sa už ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP neaplikuje, zamestnávateľ je povinný postupovať v súlade s § 19 ods. 2 písm. t) ZDP účinného od 1. 1. 2015,

–   výdavky na osobnú potrebu daňovníkov, ktoré nie sú daňovými výdavkami podľa § 21 ods. 1 ZDP,

–   výdavky zamestnávateľa na majetok poskytnutý zamestnancovi ako zamestnanecký benefit dohodnutý v pracovnej zmluve, v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa alebo v inej zmluve, ak je zamestnancovi tento benefit zdanený ako príjem zo závislej činnosti a zamestnávateľ uplatňuje daňové výdavky podľa § 19 ods. 1 ZDP,

–   výdavky na spotrebované pohonné látky, ktoré sú daňovými výdavkami podľa § 19 ods. 2 písm. l) ZDP bez ohľadu na to, či sa ostatné výdavky (náklady) súvisiace s predmetným motorovým vozidlom uplatňujú vo forme paušálnych výdavkov alebo v preukázateľnej výške podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP,

–   daň z motorových vozidiel, ktorá je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. j) ZDP bez ohľadu na rozsah použitia motorového vozidla na podnikateľské a na súkromné účely.

V prípade nehnuteľností daňovník postupuje podľa § 24 ods. 4 ZDP, podľa ktorého pri odpisovaní hmotného a nehmotného majetku (od 1. 1. 2015 sa použije len pre nehnuteľnosti), ktorý sa iba sčasti používa na zabezpečenie zdaniteľného príjmu, sa do výdavkov na zabezpečenie zdaniteľného príjmu zahŕňa pomerná časť odpisov. Všetky ostatné súvisiace výdavky sa v nadväznosti na definíciu daňových výdavkov uvedenú v § 2 písm. i) ZDP, rovnako budú zahŕňať len v takom pomere v akom je aj nehnuteľnosť využívaná na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

V prípade právnických osôb, toto ustanovenie využívajú len právnické osoby, ktoré nie sú založené alebo zriadené na podnikanie, ale dosahujú časť príjmov, ktoré v súlade s § 12 ods. 2 ZDP podliehajú zdaneniu.

?  Príklad

Daňovník – fyzická osoba dosahujúci príjmy z podnikania vykonávaného na základe živnostenského oprávnenia obstaral v roku 2015 budovu v hodnote 85 000 eur. V roku 2016 začal časť budovy prenajímať, pričom na základe celkovej podlahovej plochy v budove určil, že ju na prenájom využíva na 40 %. Keďže túto časť nehnuteľnosti aj zaradil do obchodného majetku, aká výška odpisu bude daňovým výdavkom?

Daňovník si môže do daňových výdavkov zahrnúť iba časť obstarávacej ceny nehnuteľnosti, ktorú využíva na prenájom a ktorú zaradil do obchodného majetku, t.j. vo výške 40 % z obstarávacej ceny. V roku 2016 to bude z vypočítaného ročného odpisu 1 700 eur, pričom v nadväznosti na § 24 odsek 5 odpisuje budovu ako v 2. roku odpisovania (zaradil časť nehnuteľnosti do obchodného majetku až v druhom roku po roku jej obstarania), pričom ide o budovu zaradenú do šiestej odpisovej skupiny.

Výpočet daňovo uznaného odpisu pri rovnomernom spôsobe odpisovania:

Ročný odpis budovy:85 000/40 = 2 125

Daňovo uznaný odpis v roku 2015: 2 125 * 0,40 = 850 eur.

V prípade, ak by daňovník – fyzická osoba predával majetok (hnuteľné aj nehnuteľné veci), ktorý využíval sčasti na podnikanie a mal ho v tejto časti aj zaradený do obchodného majetku, v súlade s § 4 ods. 5 ZDP je súčasťou základu dane daňovníka príjem z predaja tohto majetku (ak nejde o príjem od dane oslobodený), a to v takom pomere, v akom ho využíval na svoju činnosť.

Poznámka

Na daňové účely je pojem „nehnuteľnosť“ vymedzený v § 3 ods. 2 písm. a) ZDP.

Deň vyradenia z obchodného majetku je uvedený v ustanovení § 9 ods. 5 ZDP.

V prípade, ak ide o motorové vozidlo, pri ktorom zamestnávateľ uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, t.j. zdaňuje zamestnancovi použitie motorového vozidla aj na súkromné účely, a to vo výške 1 % zo vstupnej ceny tohto vozidla, je práve súkromná spotreba zohľadnená prostredníctvom zdanenia nepeňažného príjmu zamestnanca a nie je potrebné krátiť v tejto súvislosti výdavky a ani ich preukazovať. Ak by ale zamestnancom nedal k dispozícii motorové vozidlo aj na súkromné účely, t.j. neuplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, čím vlastne deklaruje, že motorové vozidlo využíva len v súvislosti s dosahovaním príjmov (na obchodné účely), túto skutočnosť už bude musieť preukazovať.

Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP upravuje ocenenie nepeňažného príjmu zamestnanca, ktorý je zdaniteľným príjmom, v prípade poskytnutia motorového vozidla zamestnávateľa zamestnancovi aj na súkromné účely, a to len počas ôsmich rokov od zaradenia motorového vozidla do užívania. V deviatom a nasledujúcich rokoch od zaradenia motorového vozidla zamestnávateľa do užívania, zamestnancovi, ktorému zamestnávateľ poskytol uvedené motorové vozidlo na používanie aj na súkromné účely, z titulu takéhoto poskytnutia vozidla príjem nevzniká, tzn. že ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP sa už neaplikuje. Zamestnávateľ preto pri uplatnení výdavkov (nákladov) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie tohto motorového vozidla v deviatom a nasledujúcich rokoch postupuje v súlade s § 19 ods. 2 písm. t) ZDP.

Ak by využíval motorové vozidlo sám podnikateľ, fyzická osoba, potom uplatňuje postup podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, podľa ktorého buď uplatní 80 %-né paušálne výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla alebo výdavky v preukázateľnej výške, a to v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

?  Príklad

Daňovník, fyzická osoba, si v januári roku 2016 obstaral automobil vo vstupnej cene 30 000 eur. Keďže má len jeden automobil, využíva ho aj na súkromné účely. Rozhodol sa preto uplatňovať výdavky spôsobom podľa § 19 ods. 2 písm. t) prvý bod ZDP, t.j. vo výške 80 % na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku. Ročný odpis z tohto automobilu je vo výške 7 500 eur. V daňových výdavkoch si však uplatní 80 % z tohto ročného odpisu a to výdavok vo výške 6 000 eur.

Rok	Daňový odpis vypočítaný zo OC	Skutočne uplatnený odpis v súlade s § 19/2/t/1
2016	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2017	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2018	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2019	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)

 

?  Príklad

Daňovník (fyzická osoba) používa na podnikanie osobné motorové vozidlo, ktoré má zaradené v obchodnom majetku. Výdavky na spotrebu PHL uplatňuje vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok. Je povinný uplatňovať aj ostatné výdavky súvisiace s prevádzkou tohto motorového vozidla vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak vozidlo využíva výlučne na podnikanie?

Ak daňovník uplatňuje výdavky na spotrebu PHL vo výške 80 % z celkového preukázaného nákupu PHL, nie je tým deklarované, že vozidlo využíva aj na súkromné účely. Ak predmetné vozidlo využíva výlučne na podnikanie, môže výdavky na obstaranie vozidla formou odpisov, ako aj výdavky na opravy a udržiavanie a ostatné výdavky súvisiace s prevádzkou vozidla uplatňovať do daňových výdavkov v celkovej preukázanej výške.

-   podľa ods. 3 písm. a) sú daňovými výdavkami výdavky na odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku (§ 22 až 29).

Výnimku tvorí hmotný majetok poskytnutý na prenájom, pri ktorom sa do daňových výdavkov prenajímateľa zahrnujú odpisy najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie. Neuplatnená časť ročného odpisu prenajatého HM sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania HM podľa § 26 ods. 1 do výšky príjmov z prenájmu. V prípade predaja majetku využívaného na operatívny prenájom, u ktorého boli daňové odpisy limitované, sa neuplatnená časť ročných odpisov vyplývajúca z limitovania zahrnie do základu dane ako súčasť zostatkovej ceny. Uvedené vyplýva zo znenia ustanovenia § 25 ods. 3 ZDP, podľa ktorého sa zostatkovou cenou rozumie rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP. Zároveň je potrebné brať ohľad na ustanovenie § 19 ods. 3 písm. b) ZDP, podľa ktorého sa u špecificky vymedzeného majetku (osobné automobily, lode, člny, budovy administratívneho charakteru) zahrnuje do daňových výdavkov daňová zostatková cena iba do výšky príjmov z predaja.

Podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP v prípade, ak sa majetok počas príslušného zdaňovacieho obdobia používa nielen na prenájom, ale aj na vlastnú činnosť daňovníka, bude tento postupovať pri stanovení výšky odpisov prenajímaného majetku na základe

–   rozsahu, v akom sa majetok prenajíma v príslušnom zdaňovacom období alebo

–   doby, počas ktorej sa majetok prenajíma v príslušnom zdaňovacom období.

?  Príklad

Daňovník využíva len časť nehnuteľnosti, ktorú má celú zaradenú v obchodnom majetku, pričom túto časť nehnuteľnosti dáva do prenájmu. Ako bude postupovať v tomto prípade?

V súlade s § 19 ods. 3. písm. a) ZDP sa pri hmotnom majetku poskytnutom na prenájom obmedzuje zahrňovanie odpisov do daňových výdavkov najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku. V prípade, že daňovník využíva nehnuteľnosť len na prenájom, musí krátiť výšku odpisov do výšky príjmov z prenájmu a to bez ohľadu na skutočnosť, žeby prenajímal len časť tejto nehnuteľnosti. Prerušenie odpisovania časti nehnuteľnosti podľa § 22 ods. 9 písm. a) ZDP, ktorá sa neprenajíma, sa v tomto prípade neuplatní.

?  Príklad

Daňovník prenajíma nehnuteľnosť, pričom príjmy ktoré dosahuje z prenájmu, sú príjmami podľa § 6 ods. 3 ZDP. Túto nehnuteľnosť má zaradenú v obchodnom majetku. Keďže ide o nehnuteľnosť určenú na bytové účely zaradí ju do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov. Ročný odpis nehnuteľnosti je vo výške 2 500 eur.

Ak by mal nehnuteľnosť prenajatú

–   celý rok, pričom mesačný nájom by bol vo výške 300 eur, t.j. ročne má príjmy z prenájmu vo výške 3 600 eur, nemusí krátiť odpisy podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP,

–   7 mesiacov, pričom neskončil s prenajímaním nehnuteľnosti (§ 17 ods. 9 ZDP), len ukončil nájomný vzťah a hľadá nového nájomcu, potom nemusí prerušiť odpisovanie, ale kráti odpisy do výšky príjmov z prenájmu, t.j. vo výdavkoch bude mať odpisy len vo výške 2 100 eur a zostávajúcich 400 eur môže uplatniť po skončení doby odpisovania (po uplynutí 40 rokov) spôsobom upraveným v § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

Poznámka

Počas doby, kedy nie je táto nehnuteľnosť prenajatá, pričom nejde o ukončenie činnosti podľa § 17 ods. 9 ZDP, môže naďalej daňovník uplatňovať všetky výdavky súvisiace s prenájmom nehnuteľnosti, avšak len do výšky príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP. Z príjmov z prenájmu nie je možné vykázať daňovú stratu v súlade s § 6 ods. 16 ZDP.

?  Príklad

Prenájom časti budovy

Daňovník vlastní budovu, ktorá má celkovú úžitkovú plochu 4 500m², pričom 900 m² prenajíma. V akej výške si daňovník uplatní v zdaňovacom období 2016 daňový odpis, ak vstupná cena budovy je vo výške 120 000 eur, ide o administratívnu budovu a príjem z prenájmu budovy je vo výške 900 eur?

Pri používaní budovy sčasti na prenájom a sčasti na vlastnú činnosť je pri uplatňovaní daňového odpisu potrebné rozdeliť ročný odpis na časť pripadajúcu na prenajímanú plochu a časť pripadajúcu na plochu využívanú samotným daňovníkom – vlastníkom budovy.

Ročný odpis	120 000 / 40	3 000 eur
Odpis týkajúci sa prenajatej časti budovy [(900 / 4 500) x 100] = 20 %	20 % z 3 000	600
Odpis týkajúci sa časti používanej na vlastnú činnosť daňovníka	80 % z 3 000	2 400

 

Odpis týkajúci sa časti nehnuteľnosti používanej na vlastnú činnosť daňovníka je uznaným daňovým výdavkom v plnej výške. Pri odpise vzťahujúcom sa k prenajatej časti budovy je potrebné porovnať výšku pomernej časti vypočítaného odpisu s dosiahnutým príjmom z prenájmu.

Vzhľadom na skutočnosť, že príjem z prenájmu vo výške 900 eur prevyšuje výšku daňového odpisu, daňovník môže v zdaňovacom období 2016 uplatniť do daňových výdavkov ročný odpis v plnej výške, t.j. 3 000 eur.

?  Príklad

Prenájom budovy vrátane strechy a bočnej steny

Daňovník vlastní administratívnu budovu, ktorej vstupná cena je 2 400 000 eur. Celková úžitková plocha budovy je 5 000 m². V zdaňovacom období 2016 v mesiacoch január až august daňovník využíval celú budovu na svoju vlastnú činnosť. Od septembra do decembra 2016 daňovník prenajal spoločnosti A časť budovy vo výmere 1 000 m². Príjem z prenájmu budovy bol 3 500 eur. Okrem iného daňovník prenajal spoločnosti A časť strechy o rozlohe 10 m² a bočnú obvodovú stenu budovy o rozlohe 5 m². Príjem z prenájmu strechy a bočnej steny budovy bol stanovený vo výške 500 eur. Ako bude daňovník postupovať pri uplatňovaní daňových odpisov budovy?

Definíciu budovy a jej rozdelenie vymedzuje zákon č. 50/1976 Z. z. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) ako aj z vyhlášky Štatistického úradu SR č. 323/2010, ktorou sa vydáva štatistická klasifikácia stavieb. Z uvedených právnych predpisov možno odvodiť, že za budovy sa považujú stavby, ktorých úžitková plocha je stanovená výmerou podlahovej plochy. Štatistický úrad SR vydal k uvedenej vyhláške metodiku, súčasťou ktorej je vymedzenie pojmu celková úžitková plocha. Do celkovej úžitkovej plochy budovy sa zhŕňajú plochy, ktoré sú použité pre rovnaký účel ako budova, a to bez ohľadu na ich umiestnenie v rámci stavby. Metodika ŠÚ zároveň stanovuje čo sa do úžitkovej plochy nezahŕňa, a to okrem iného stavebné plochy (plochy nosných, podporných, deliacich, rozhraničovacích alebo iných komponentov). Na základe uvedených skutočností možno skonštatovať, že limitovaniu daňových odpisov podlieha iba rozloha prenajatej budovy vyjadrená výmerou podlahovej plochy v m². Z uvedeného vyplýva, že prenájom strechy a bočnej steny budovy nemá vplyv na výšku uplatneného daňového odpisu.

Pri výpočte daňového odpisu hmotného majetku, ktorý je časť zdaňovacieho obdobia prenajímaný a to iba sčasti, je potrebné postupovať v niekoľkých krokoch:

–   vzhľadom nato, že budova bola počas zdaňovacieho obdobia 8 mesiacov používaná na vlastnú činnosť a 4 mesiace aj na prenájom je potrebné z ročného daňového odpisu vypočítať mesačný odpis a následne odpis vzťahujúci sa na 8-mesačné obdobie a odpis vzťahujúci sa k 4-mesačnému obdobiu

Ročný odpis	2 400 000 / 40	60 000 eur
Odpis týkajúci sa doby prenájmu – 4 mesiace	(60 000 / 12) x 4	20 000 eur
Odpis týkajúci sa používania na vlastnú činnosť – 8 mesiacov	(60 000 / 12) x 8	40 000 eur

 

–   keďže budova bola používaná počas 4 mesiacov čiastočne na vlastnú činnosť a čiastočne na prenájom, je potrebné pomernú časť ročného odpisu vzťahujúcu sa k mesiacom september až december 2016 rozdeliť na časť pripadajúcu na vlastnú činnosť a časť vzťahujúca sa k prenájmu na základe podielu úžitkovej plochy využívanej na danú činnosť voči celkovej úžitkovej ploche budovy.

Odpis týkajúci sa doby prenájmu – 4 mesiace	(60 000 / 12) x 4	20 000 eur
Odpis týkajúci sa budovy používanej na prenájom – 20 %	[(1 000 / 5 000) x 20 000]	4 000 eur
Odpis týkajúci sa budovy používanej na vlastnú činnosť – 80 %	[(4 000 / 5 000) x 20 000]	16 000 eur

 

V zdaňovacom období 2016 daňovník môže uplatniť do daňových výdavkov odpis vo výške 59 500 eur, ktorý pozostáva zo sumy:

–   40 000 eur – odpis vzťahujúci sa na obdobie január až august 2016, kedy budovu daňovník používal na vlastnú činnosť,

–   16 000 eur – odpis vzťahujúci sa k ploche využívanej daňovníkom na vlastnú činnosť (nie prenájom) počas obdobia prenájmu,

–   3 500 eur – odpis vzťahujúci sa k ploche využívanej na prenájom a to do výšky príjmov z prenájmu. Zvyšných 500 eur si bude môcť daňovník uplatniť v zdaňovacom období nasledujúcom po období, v ktorom uplynula doba odpisovania budovy, za predpokladu používania budovy na dosahovanie, zabezpečenie a udržanie príjmov.

Ak po skončení doby odpisovania daňovník majetok

•    naďalej prenajíma – do základu dane môže zahrnúť neuplatnenú časť ročného odpisu do výšky príjmov z prenájmu,

•    používa na svoju vlastnú činnosť – do základu dane môže zahrnúť neuplatnenú časť ročného odpisu v príslušnom zdaňovacom období v maximálnej výške ročného odpisu vypočítaného rovnomerný spôsobom odpisovania a to bez ohľadu nato, aký spôsob odpisovania daňovník použil pri odpisovaní prenajímaného majetku počas doby odpisovania. Z uvedeného vyplýva, že ak išlo o majetok zaradený do odpisovej skupiny 2 alebo 3 a daňovník pri ňom uplatňoval zrýchlenú metódu odpisovania, pri zahrnovaní neuplatnenej časti ročného odpisu (z dôvodu limitovania pri prenájme majetku) po skončení doby odpisovania môže použiť iba rovnomerný spôsob odpisovania majetku.

?  Príklad

Prenájom aj po dobe odpisovania

Daňovník obstaral a zaradil do užívania HM so vstupnou cenou 60 000 eur dňa 20. 5. 2015 a prenajíma ho formou operatívneho prenájmu. HM je zaradený do odpisovej skupiny 1 a rozhodol sa ho odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania. V rokoch 2016 až 2020 dosahuje príjmy z prenájmu uvedeného HM vo výške 12 000 eur. Ako bude daňovník uplatňovať daňové odpisy v jednotlivých rokoch?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Nájomné	Ročný odpis		Douplatnenie odpisu podľa § 19 ods. 3 písm. a)
			Uplatnený	Neuplatnený
2015	[(60 000 / 4) / 12] x 8 =10 000	12 000	10 000	5 000	–
2016	(60000 / 4) = 15 000	12 000	12 000	3 000	–
2017	(60000 / 4) = 15 000	12 000	12 000	3 000	–
2018	(60000 / 4) = 15 000	12 000	12 000	3 000	–
2019	5 000 + 7 000	12 000	12 000	–	7 000
2020	2 000	12 000	2 000		2 000
Spolu	–	–	60 000	–	–

 

Pri odpisovaní hmotného majetku, ktorý vlastník prenajíma formou operatívneho prenájmu, je potrebné postupovať v súlade s § 19 ods. 3 písm. a) ZDP, t.j. odpisy hmotného majetku poskytnutého na prenájom sa zahrnú do daňových výdavkov najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie.

V roku 2015 daňovník uplatní alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúceho na 8 mesiacov (maj až december 2015), pričom výška nájomného nie je pre uplatnenie daňového odpisu podstatná.

V rokoch 2016 až 2020 daňovník z ročného odpisu vo výške 15 000 eur môže uplatniť do daňových výdavkov iba odpis vo výške 12 000 eur, čo predstavuje výšku prijatého nájomného. Neuplatnenú časť ročného odpisu prenajatého HM (neuplatnený odpis z 1. roka odpisovania ako aj z dôvodu nižšej výšky dosahovaných príjmov z prenájmu v rokoch 2016 až 2019) daňovník uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 a to do výšky príjmov z prenájmu po skončení doby odpisovania.

V roku 2019 môže daňovník uplatniť neuplatnenú časť odpisov do výšky príjmov z prenájmu. Neuplatnená časť odpisov je vo výške 14 000 eur = 5 000 eur (neuplatnený odpis z 1. roka odpisovania) + 9 000 eur (neuplatnená časť odpisov prevyšujúca v jednotlivých rokoch príjem z prenájmu uvedeného HM). V roku 2019 si môže uplatniť odpis vo výške 12 000 eur. Zvyšných 2 000 eur si daňovník uplatní do daňových výdavkov v roku 2020.

?  Príklad

Využívanie na vlastnú činnosť po dobe odpisovania

Daňovník obstaral a zaradil do užívania HM so vstupnou cenou 60 000 eur dňa 20. 5. 2015 a prenajíma ho formou operatívneho prenájmu. HM je zaradený do odpisovej skupiny 1 a rozhodol sa ho odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania. V rokoch 2015 až 2018 dosahuje príjmy z prenájmu uvedeného HM vo výške 8 000 eur. Ako bude daňovník uplatňovať daňové odpisy, ak by majetok od roku 2019 už neprenajímal, ale využíval ho vo vlastnej činnosti?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Nájomné	Ročný odpis		Douplatnenie odpisu podľa § 19 ods. 3 písm. a)
			Uplatnený	Neuplatnený
2015	[(60 000 / 4) / 12] x 8 = 10 000	8 000	10 000	5 000	–
2016	(60000 / 4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2017	(60000 / 4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2018	(60000 / 4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2019	(60000 / 4) = 15 000	–	15 000	–	10 000
2020	(60000 / 4) = 15 000	–	11 000	–	11 000
Spolu	–	–	60 000	–	–

 

V roku 2015 daňovník uplatní alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúceho na 8 mesiacov (máj až december 2015), pričom výška nájomného nie je pre uplatnenie daňového odpisu podstatná.

V rokoch 2016 až 2018 daňovník z ročného odpisu vo výške 15 000 eur môže uplatniť do daňových výdavkov iba odpis vo výške 8 000 eur, čo predstavuje výšku prijatého nájomného.

V roku 2019 si môže daňovník vzhľadom na skutočnosť, že HM neprenajíma, uplatniť neuplatnenú časť odpisov do výšky ročného odpisu vypočítaného ako podiel vstupnej ceny majetku a doby odpisovania (60 000 / 4). t.j. vo výške 15 000 eur.

V roku 2020 postupuje daňovník rovnako ako v roku 2019, avšak do daňových výdavkov si môže uplatniť iba odpis do výšky zostatkovej ceny HM, t.j. vo výške 11 000 eur.

V prípade, ak bolo vykonané na prenajatej nehnuteľnosti technické zhodnotenie vyššie ako 1 700 eur, ktoré vykonal a aj odpisuje nájomca, pričom tento nájomca uzatvoril písomnú zmluvu s vlastníkom o vykonaní a odpisovaní technického zhodnotenia a vlastník prenajatého majetku o výšku vykonaného technického zhodnotenia nezvýši jeho vstupnú cenu, odpisuje nájomca ako iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. d) ZDP. Technické zhodnotenie prenajatého majetku zaradí nájomca do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený majetok, na ktorom bolo vykonané toto technické zhodnotenie a odpisuje ho ako v 1. rok odpisovania. Výnimku predstavuje technické zhodnotenie vykonané na budove používanej na viacero účelov, ktoré sa odpisuje v nadväznosti na účel, na ktorý nájomca využíva prenajatý priestor a nie prenajímateľ (§ 24 ods. 2 ZDP).

?  Príklad

Daňovník si prenajme časť budovy, v ktorej prevádzkuje jazykovú školu. Ide o budovu, ktorá sa používa na viacero účelov, pričom prevažujúca časť budovy podľa úžitkovej plochy je zaradená do odpisovej skupiny 5. Nájomca na základe písomnej dohody s prenajímateľom v roku 2016 vykoná technické zhodnotenie, pričom prenajímateľ nezvyšuje vstupnú cenu budovy. Ako bude nájomca odpisovať toto technické zhodnotenie?

Technické zhodnotenie vykonané nájomcom na budove používanej na viacero účelov sa podľa § 24 ods. 2 ZDP zaraďuje do odpisovej skupiny, na základe účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok. V tomto prípade nájomca prevádzkuje v prenajatom priestore jazykovú školu, ktorá je zaradená do kódu Klasifikácie stavieb 1263. Tento kód je zaradený do odpisovej skupiny 6 a preto daňovník bude technické zhodnotenie daňovo odpisovať počas 40 rokov rovnomerným spôsobom odpisovania.

?  Príklad

Prenájom aj po dobe odpisovania

Daňovník obstaral a zaradil do užívania osobný automobil so vstupnou cenou 60 000 eur dňa 20. 5. 2016 a prenajíma ho formou operatívneho prenájmu. Osobný automobil zaradený do odpisovej skupiny 1 odpisuje rovnomerným spôsobom odpisovania. V rokoch 2017 až 2021 dosahuje príjmy z prenájmu uvedeného HM vo výške 12 000 eur. Ako bude daňovník uplatňovať daňové odpisy v jednotlivých rokoch?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Nájomné	Ročný odpis		Douplatnenie odpisu podľa § 19 ods. 3 písm. a)
			Uplatnený	Neuplatnený
2016	[(60 000 / 4) / 12] x 8 = 10 000	12 000	10 000	5 000	–
2017	(60000 / 4) = 15 000	12 000	12 000	3 000	–
2018	(60000 / 4) = 15 000	12 000	12 000	3 000	–
2019	(60000 / 4) = 15 000	12 000	12 000	3 000	–
2020	5 000 + 7 000	12 000	12 000	–	7 000
2021	2 000	12 000	2 000		2 000
Spolu	–	–	60 000	–	–

 

Pri odpisovaní HM, ktorý vlastník prenajíma formou operatívneho prenájmu, je potrebné postupovať v súlade s § 19 ods. 3 písm. a) ZDP, t.j. odpisy HM poskytnutého na prenájom sa zahrnú do daňových výdavkov najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie.

V roku 2016 daňovník uplatní alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúceho na 8 mesiacov (máj až december 2016), pričom výška nájomného je vyššia ako výšky pre uplatnenie daňového odpisu, t.j. môže si pomernú časť odpisu ponechať v plnej výške v daňových odpisoch.

V rokoch 2017 až 2021 daňovník z ročného odpisu vo výške 15 000 eur môže uplatniť do daňových výdavkov iba odpis vo výške 12 000 eur, čo predstavuje výšku prijatého nájomného. Neuplatnenú časť ročného odpisu prenajatého HM (neuplatnený odpis z 1. roka odpisovania ako aj z dôvodu nižšej výšky dosahovaných príjmov z prenájmu v rokoch 2016 až 2019) daňovník uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania HM podľa § 26 ods. 1 a to do výšky príjmov z prenájmu po skončení doby odpisovania.

V roku 2020 môže daňovník uplatniť neuplatnenú časť odpisov do výšky príjmov z prenájmu. Neuplatnená časť odpisov je vo výške 14 000 eur = 5 000 eur (neuplatnený odpis z 1. roka odpisovania) + 9 000 eur (neuplatnená časť odpisov prevyšujúca v jednotlivých rokoch príjem z prenájmu uvedeného HM). V roku 2020 si môže uplatniť odpis vo výške 12 000 eur. Zvyšných 2 000 eur si daňovník uplatní do daňových výdavkov v roku 2021.

?  Príklad

Daňovník v januári 2016 obstará osobný automobil v hodnote 80 000. Tento automobil dá do prenájmu, pričom príjem z prenájmu bude vo výške 15 000 eur.

Podľa znenia zákona, daňovník môže v daňových výdavkoch uplatniť daňový odpis len do výšky príjmov z prenájmu, pričom však neuplatnenú časť odpisov môže douplatňovať po skončení odpisovej doby, a to až do úplného odpísania vstupnej ceny automobilu.

Obmedzenie uvedené v § 17 ods. 34 ZDP vzťahujúce sa k autám so vstupnou cenou vyššou ako 48 000 eur sa pri prenajímanom aute neuplatňuje.

Rok	Daňový odpis z obstarávacej ceny (60000/4)	Príjem z prenájmu auta	Skutočne uplatnený odpis – § 19/3/a	Zostávajúci neuplatnený odpis	Douplatnenie odpisu z predchádzajúcich zdaňovacích období § 19/3/a
2016	20 000	15 000	15 000	5 000
2017	20 000	15 000	15 000	5 000
2018	20 000	15 000	15 000	5 000
2019	20 000	15 000	15 000	5 000	20 000 – zostalo neuplatnených počas doby odpisovania z r. 2016 – 2019
2020		15 000	15 000	5 000
2021		15 000	5 000
		Spolu uplatnil odpis v DV v r. 2016 – 2021			80 000

 

?  Príklad

Využívanie na vlastnú činnosť po dobe odpisovania

Daňovník obstaral a zaradil do užívania HM so vstupnou cenou 60 000 eur dňa 20. 5. 2016 a prenajíma ho formou operatívneho prenájmu. HM je zaradený do odpisovej skupiny 1 a rozhodol sa ho odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania. V rokoch 2016 až 2019 dosahuje príjmy z prenájmu uvedeného HM vo výške 8 000 eur. Ako bude daňovník uplatňovať daňové odpisy, ak by majetok od roku 2020 už neprenajímal, ale využíval ho vo vlastnej činnosti?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Nájomné	Ročný odpis		Douplatnenie odpisu podľa § 19 ods. 3 písm. a)
			Uplatnený	Neuplatnený
2016	[(60 000 / 4) / 12] x 8 = 10 000	8 000	10 000	5 000	–
2017	(60000 / 4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2018	(60000 / 4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2019	(60000 / 4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2020	(60 000 / 4) = 15 000	–	15 000	–	10 000
2021	(60 000 / 4) = 15 000	–	11 000	–	11 000
Spolu	–	–	60 000	–	–

 

V roku 2016 daňovník uplatní alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúceho na 8 mesiacov (maj až december 2016).

V rokoch 2017 až 2019 daňovník z ročného odpisu vo výške 15 000 eur môže uplatniť do daňových výdavkov iba odpis vo výške 8 000 eur, čo predstavuje výšku prijatého nájomného.

V roku 2020 si môže daňovník vzhľadom na skutočnosť, že HM neprenajíma, uplatniť.

?  Príklad

Predaj prenajímaného osobného automobilu výpočet zostatkovej ceny

Daňovník obstaral a zaradil do užívania osobný automobil so vstupnou cenou 42 000 eur dňa 20. 5. 2014 a prenajíma ho formou operatívneho prenájmu. Automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 a rozhodol sa ho odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania. V rokoch 2014 a 2015 dosahuje príjmy z prenájmu automobil vo výške 6 000 eur. Daňovník 20. 11. 2016 predá automobil za 20 000 eur. Akú daňovú zostatkovú cenu daňovník uplatní do daňových výdavkov pri predaji?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Nájomné	Ročný odpis		ZC
			Uplatnený	Neuplatnený
2014	[(42 000 / 4) / 12] x 8 = 7 000	6 000	6 000	1 000	36 000
2015	(42000 / 4) = 10 500	6 000	6 000	4 500	30 000
2016	[(42 000/4) / 12] x 10 = 8 750	–	8 750	–	21 250
spolu	–	–	20750	–	–

 

Počas rokov 2014 a 2015 bol do daňových výdavkov uplatnený odpis v celkovej výške 12 000 eur.

V súlade s § 22 ods. 12 si daňovník pri osobnom automobile môže v roku predaja uplatniť do daňových výdavkov odpis vo výške pomernej časti ročného odpisu pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých sa majetok účtoval. V tomto prípade daňovník účtoval osobný automobil 10 celých mesiacov. To znamená, že si môže uplatniť daňový odpis vo výške 8 750 eur = [(42 000/4) / 12] x 10 mesiacov.

DZC podľa § 25 ods.3 = VC–uplatnené odpisy (vrátane odpisu podľa § 22 ods. 12)

DZC = 42 000 – 12 000 – 8 750 = 21 250 eur.

Podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP sa pri predaji osobných automobiloch môže uplatniť do daňových výdavkov daňová zostatková cena do výšky príjmu z predaja majetku. Nakoľko príjem z predaja (20 000 eur) je nižší ako daňová zostatková cena (21 250 eur), do daňových výdavkov si daňovník môže uplatniť iba 20 000 eur.

majetku a doby odpisovania (60 000 / 4). t.j. vo výške 15 000 eur.

V roku 2021 postupuje daňovník rovnako ako v roku 2020, avšak do daňových výdavkov si môže uplatniť iba odpis do výšky zostatkovej ceny HM, t.j. vo výške 11 000 eur.

-   v odseku 3 písm. b) je upravená zostatková cena alebo pomerná časť zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku pri jeho vyradení z dôvodu predaja alebo likvidácie.

Pri predaji HaNM je možné uplatniť do daňových výdavkov daňovú zostatkovú cenu vyčíslenú podľa § 25 ods. 3 ZDP v plnej výške, okrem vybraného druhu majetku, u ktorého sa daňová zostatková cena zahrnuje do daňových výdavkov len do výšky príjmov z predaja tohto majetku, t.j. na stratu z predaja takéhoto majetku sa neprihliada. Medzi majetok, pri ktorom sa limituje zostatková cena pri jeho vyradení, patria:

•    osobné automobily zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2,

•    motorové vozidlá na jazdu na snehu a podobné vozidlá s motorom zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.52,

•    rekreačné a športové člny zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.12,

•    lode a plavidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.11,

•    lietadlá a kozmické lode a podobné zariadenia zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.3,

•    motocykle a ich modifikácie zatriedené do kódu Klasifikácie 30.91,

•    bicyklov a iných kolesových vozidiel bez motora zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.92.1,

•    budovy a stavby zaradené do odpisovej skupiny 6.

Na účely vyčíslenia základu dane sa posudzuje predaj každého jedného hmotného majetku samostatne, t.j. nie je možná kompenzácia stratového a ziskového predaja hmotného majetku uskutočneného v príslušnom zdaňovacom období.

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa zákonom č. 253/2015 Z. z. v oblasti uplatnenia zostatkovej ceny vybraného druhu majetku do daňových výdavkoch pri jeho predaji vykonali 2 zmeny, a to pri uplatnení:

•    zostatkovej ceny technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na prenajatej nehnuteľnosti zaradenej do odpisovej skupiny 6

•    daňových odpisov vymedzeného majetku pri jeho predaji podľa § 22 ods. 12 ZDP.

Od 1. 1. 2016 sa na základe spresnenia § 19 ods. 3 písm. b) ZDP ruší povinnosť krátenia zostatkovej ceny technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na prenajatej nehnuteľnosti zaradenej do odpisovej skupiny 6 do výšky príjmov z predaja tohto technického zhodnotenia. To znamená, že nájomca môže uplatniť daňovú zostatkovú cenu technického zhodnotenia pri jeho vyradení predajom do daňových výdavkov v plnej výške, bez ohľadu na:

•    skutočnosť, v ktorej odpisovej skupine prenajímateľ odpisuje prenajímanú nehnuteľnosť

•    výšku príjmu z predaja.

V prípade technického zhodnotenia vykonaného nájomcom, môže pri ukončení nájomného vzťahu dochádzať pri vyradení technického zhodnotenia k:

•    bezodplatnému odovzdaniu technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na prenajatom majetku

•    predaju technického zhodnotenia prenajímateľovi – vlastníkovi majetku.

Pri bezodplatnom odovzdaní technického zhodnotenia, kedy sa nájomca nedohodol s prenajímateľom na odkúpení zostatkovej ceny technického zhodnotenia, sa daňová zostatková cena nepovažuje za daňový výdavok a prenajímateľovi vzniká nepeňažný príjem podľa § 17 ods. 20 ZDP.

Pri odkúpení technického zhodnotenia, resp. jeho zostatkovej ceny pri ukončení nájomného vzťahu sa u nájomcu do daňových výdavkov uznáva daňová zostatková cena tohto technického zhodnotenia bez ohľadu na výšku príjmu z jeho predaja. Rovnako sa postupuje aj v prípade technického zhodnotenia zaradeného a odpisovaného v odpisovej skupine 6, ak sa budova používa na viacero účelov a budova ako celok je zaradená do odpisovej skupiny 5.

V súlade s § 52zg ods. 10 ZDP sa zrušenie limitovania zostatkovej ceny technického zhodnotenia na prenajatej nehnuteľnosti uplatní už pri podaní daňového priznania po 31. 12. 2015.

?  Príklad

Nájomca na základe písomnej zmluvy s prenajímateľom vykonal v roku 2010 na prenajímanej časti budovy technické zhodnotenie v hodnote 20 000 eur. Nájomca využíva prenajatú budovu na výrobnú činnosť, t.j. technické zhodnotenie je po 1. 1. 2015 zaradené do odpisovej skupiny 5. K 1. 5. 2016 dochádza k ukončenia nájomného vzťahu. Daňová zostatková cena technického zhodnotenia je vo výške 15 000 eur, pričom prenajímateľ na základe dohody s nájomcom odkúpil toto technické zhodnotenie za 13 000 eur. Ako bude uvedený predaj vplývať na základ dane nájomcu a prenajímateľa?

Nájomca príjem plynúci z predaja technického zhodnotenia vo výške 13 000 eur považuje za zdaniteľný príjem a daňovú zostatkovú cenu vo výške 15 000 eur si môže uplatniť do daňových výdavkov. Z predaja technického zhodnotenia realizuje stratu, ktorá je daňovo akceptovaná v nadväznosti na zmenu § 19 ods. 3 písm. b) a § 52zg ods. 10 ZDP.

Prenajímateľ o kúpnu cenu technického zhodnotenia (13 000 eur) zvýši vstupnú cenu budovy a z takto zvýšenej vstupnej ceny bude počítať ročný daňový odpis už za zdaňovacie obdobie 2016. V tomto prípade nevzniká prenajímateľovi nepeňažné plnenie podľa § 17 ods. 20 ZDP.

V prípade určenia zostatkovej ceny predávaného majetku je postup upravený v § 22 ods. 12 ZDP, v ktorom práve v súvislosti s vybraným majetkom uvedeným v § 19 ods. 3 písm. b) ZDP došlo k zásadnej zmene jej výpočtu.

V zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vyradeniu HaNM z akéhokoľvek dôvodu kedykoľvek v priebehu zdaňovacieho obdobia, nie je možné uplatniť ročný odpis ani pomernú časť ročného odpisu, a to z dôvodu, že súčasťou základu dane je daňová zostatková cena, ktorej súčasťou sú aj daňové odpisy pripadajúce na mesiace, počas ktorých daňovník o majetku účtoval alebo ho evidoval. ZDP súčasne stanovuje výnimky HM, pri ktorom je možné uplatniť odpis v roku jeho vyradenia a to pri HM:

•    ktorý je odpisovaný časovou alebo výkonovou metódou odpisovania – do daňových výdavkov sa uznáva odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval alebo evidoval podľa § 6 ods. 11,

•    špecificky vymedzenom v § 19 ods. 3 písm. b) ZDP – s účinnosťou od 1. 1. 2016 bola zavedená možnosť uplatnenia pomernej časti ročného odpisu v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju majetku, u ktorého je obmedzené uplatnenie daňovej zostatkovej ceny. V tomto zdaňovacom období je možné uplatniť pomernú časť ročného odpisu vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník účtoval alebo evidoval majetok podľa § 6 ods. 11 ZDP.

?  Príklad

Daňovník obstaral a zaradil do užívania osobný automobil so vstupnou cenou 42 000 eur dňa 20. 5. 2016. Automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 a rozhodol sa ho odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania. Daňovník 20. 11. 2018 predá automobil za 20 000 eur. Akú daňovú zostatkovú cenu daňovník uplatní do daňových výdavkov pri predaji?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Ročný odpis	ZC
		Uplatnený
2016	[(42 000 / 4) / 12] x 8 = 7 000	6 000	36 000
2017	(42000 / 4) = 10 500	6 000	30 000
2018	[(42 000 / 4) / 12] x 10 = 8 750	8 750	21 250
spolu	–	20 750	–
Zostatková cena uznaná do daňových výdavkov len do výšky príjmu z predaja			20 000 (1 250 zostáva ako neuplatnený DV)

 

V súlade s § 22 ods. 12 si daňovník pri osobnom automobile môže v roku predaja uplatniť do daňových výdavkov odpis vo výške pomernej časti ročného odpisu pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých sa majetok účtoval. V tomto prípade daňovník v roku predaja účtoval osobný automobil 10 celých mesiacov. To znamená, že si môže uplatniť daňový odpis vo výške 8 750 eur = [(42 000/4) / 12] x 10 mesiacov.

DZC podľa § 25 ods.3 = VC–uplatnené odpisy (vrátane odpisu podľa § 22 ods. 12)

DZC = 42 000 – 12 000 – 8 750 = 21 250 eur.

Podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP sa pri predaji osobných automobiloch môže uplatniť do daňových výdavkov daňová zostatková cena do výšky príjmu z predaja majetku.

Nakoľko príjem z predaja (20 000 eur) je nižší ako daňová zostatková cena (21 250 eur), do daňových výdavkov si daňovník môže uplatniť iba 20 000 eur.

Pri likvidácii HaNM je uznaným daňovým výdavkom daňová zostatková cena v plnej výške. Ak sa likviduje iba časť HM, daňovým výdavkom je pomerná časť zostatkovej ceny HM vzťahujúca sa k predávanej časti majetku. Výnimku predstavuje likvidácia stavebného objektu alebo jeho časti z dôvodu výstavby nového stavebného objektu alebo technického zhodnotenia stavby, kedy zostatková cena likvidovaného stavebného objektu nie je uznaným daňovým výdavkom, ale je súčasťou obstarávacej ceny nového stavebného objektu.

-   podľa odseku 3 písm. n) je daňovým výdavkom členský príspevok vyplývajúci z nepovinného členstva v právnickej osobe zriadenej na účel ochrany záujmov platiteľa v úhrne do výšky 5 % zo základu dane, najviac však do výšky 30 000 eur ročne.

?  Príklad

Daňovník platí nepovinné členské vo výške 5 500 eur. Toto členské má uvedené v daňových výdavkoch. Jeho základ dane je vo výške 13 500 eur. Z dôvodu úpravy v § 19 ods. 3 písm. n) ZDP si po skončení zdaňovacieho obdobia musí vypočítať, či zaplatené nepovinné členské je v maximálnej povolenej výške. Ak nie je, musí vylúčiť zo základu dane prevyšujúcu výšku prostredníctvom pripočítateľnej položky k základu dane na príslušnom riadku daňového priznania. Keďže 5 % zo základu dane, t.j. zo sumy 13 500 eur je vo výške 675 eur, zvyšnú časť, t.j. sumu 4 825 eur (5 500 – 675) musí pripočítať k základu dane (vylúčiť z daňových výdavkov).

Poznámka

Základ dane je upravený v § 17 ods. 38 ZDP.

§ 20

Rezervy a opravné položky

(1) Rezervami, ktorých tvorba je súčasťou základu dane za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú rezervy v poisťovníctve, rezervy vytvárané zdravotnými poisťovňami93a) (odseky 16 a 18) a rezervy podľa odseku 9.

(2) Opravnými položkami, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. f) za podmienok ustanovených týmto zákonom, sú opravné položky k

a) nadobudnutému majetku1) (odsek 13),

b) nepremlčaným pohľadávkam (odsek 14),

c) pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní38) (odseky 10 až 12),

d) nepremlčaným pohľadávkam, ktoré tvoria banky a pobočky zahraničných bánk94) a Exportno-importná banka Slovenskej republiky,95)

e) nepremlčaným pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia,96) ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní (zaisťovne a pobočky zahraničných zaisťovní),

f) nepremlčaným pohľadávkam zdravotných poisťovní93a) (odsek 17) okrem pohľadávok z verejného zdravotného poistenia prislúchajúcich k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i).

g) nepremlčaným pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa osobitného predpisu^96a) (odsek 21).

(3) Zásady pre tvorbu, čerpanie a rozpustenie rezerv a opravných položiek ustanovuje osobitný predpis.1)

(4) Banky a pobočky zahraničných bánk94) a Exportno-importná banka Slovenskej republiky95) môžu zahrnúť do daňových výdavkov tvorbu opravnej položky podľa odseku 6 k pohľadávke z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka, uplynula doba dlhšia ako

a) 360 dní, najviac do výšky 20 % z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia,

b) 720 dní, najviac do výšky 50 % z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia,

c) 1 080 dní, najviac do výšky 100 % z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia.

(5) Opravná položka podľa odseku 4 sa tvorí na výšku pohľadávky, ktorej súčasťou nie je úrok z omeškania nezahrnutý do základu dane a úrok nezahrnutý do príjmov.

(6) Na vymedzenie výšky opravnej položky k pohľadávkam uvedeným v odseku 4 sa vzťahujú postupy podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo.

(7) Do výšky opravných položiek, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa odseku 4, sa započítava aj zostatok opravných položiek z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia.

(8) Daňovým výdavkom je tvorba technických rezerv

a) vytváraných v poisťovníctve podľa osobitných predpisov,⁹⁷⁾ ktoré sú účtované v nákladoch podľa osobitného predpisu,¹⁾ okrem technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období,

b) v poisťovni, pobočke poisťovne z iného členského štátu, pobočke zahraničnej poisťovne, zaisťovni, pobočke zaisťovne z iného členského štátu a pobočke zahraničnej zaisťovne vo výške, ktorá nesmie presiahnuť objem záväzkov vypočítaný metódami podľa osobitného predpisu,^97a) bez ohľadu na to, či ide o poisťovňu, pobočku poisťovne z iného členského štátu, pobočku zahraničnej poisťovne, zaisťovňu, pobočku zaisťovne z iného členského štátu, alebo pobočku zahraničnej zaisťovne, na ktorú sa uplatňuje osobitný režim,^97b) ak sú technické rezervy účtované v nákladoch podľa osobitného predpisu,¹⁾ okrem technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období.

(9) Daňovým výdavkom je aj tvorba rezerv účtovaná ako náklad1) na

a) nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času^80ab) vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, rezervy na vyprodukované emisie v zmysle osobitného predpisu;149) to neplatí u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva,

b) lesnú pestovnú činnosť vykonávanú podľa osobitného zákona;98) tvorba rezervy na lesnú pestovnú činnosť sa určuje v projekte lesnej pestovnej činnosti na obdobie do doby zabezpečenia mladého lesného porastu99) potvrdenom odborným lesným hospodárom,99a) a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,1)

c) likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom;¹⁰⁰⁾ to neplatí u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

d) uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok101) po ich uzavretí a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

e) nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácností, ak výška rezervy vypočítaná a preukázaná daňovníkom zodpovedá nákladom spojeným s nakladaním s elektroodpadom, a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

f) účelová finančná rezerva podľa osobitného zákona.101a)

(10) Tvorba opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní, vrátane pohľadávky z istiny z nesplateného úveru u daňovníka podľa odseku 4 a u daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov,¹⁰²⁾ je daňovým výdavkom u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, a to najviac do výšky menovitej hodnoty pohľadávok alebo uhradenej obstarávacej ceny pohľadávok prihlásených v lehote určenej podľa osobitného predpisu³⁸⁾ vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane. Pri bankách sa uznávajú opravné položky voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní vo výške rozdielu medzi hodnotou pohľadávok prihlásených v lehote určenej v uznesení o vyhlásení konkurzu a ich hodnotou zahrnutou do výdavkov podľa odseku 4. Opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní sú daňovými výdavkami počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom boli pohľadávky v určenej lehote prihlásené.

(11) Opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní sa zahrnú do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom bola pohľadávka uspokojená. Ak pohľadávky poprel správca konkurznej podstaty a veriteľ neuplatňuje nárok na uspokojenie tejto pohľadávky z konkurznej podstaty prostredníctvom súdu alebo príslušného správneho orgánu, základ dane sa zvýši o výšku týchto popretých pohľadávok. Ak správca konkurznej podstaty poprel pohľadávku a veriteľ uplatnil nárok na jej uspokojenie z konkurznej podstaty na súde alebo na príslušnom správnom orgáne, základ dane sa zvýši o výšku týchto popretých pohľadávok alebo ich častí v zdaňovacom období, v ktorom súd alebo príslušný správny orgán takýto návrh zamietol.

(12) Odseky 10 a 11 sa použijú aj na pohľadávky voči dlžníkom v zahraničí. Ak ide o pohľadávky voči dlžníkom, ktorí majú sídlo alebo bydlisko v štáte, v ktorom nie je právny predpis upravujúci konkurz a reštrukturalizáciu, za daňový výdavok možno uznať aj opravné položky tvorené daňovníkom na pohľadávky, ktoré sa vymáhajú prostredníctvom súdu v inom štáte.

(13) Vytvorená opravná položka k nadobudnutému majetku sa zahrnie do daňových výdavkov alebo príjmov v súlade s účtovnými predpismi,1) pričom u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva je doba zahrnovania rovnaká ako u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva.

(14) Tvorba opravnej položky k pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, alebo ak ide o daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov,102) aj tvorba opravnej položky na časť pohľadávky vzťahujúcej sa na istinu a úrok zahrnutý do príjmov zo spotrebiteľského úveru, ak od splatnosti pohľadávky uplynula doba dlhšia ako

a) 360 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 20 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva,

b) 720 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 50 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva,

c) 1 080 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 100 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva.

(15) Ustanovenia odsekov 4, 6, 14 a 17 o opravných položkách uznaných za daňový výdavok sa nepoužijú na pohľadávku nadobudnutú postúpením alebo pohľadávku, ktorú možno vzájomne započítať so splatnými záväzkami voči dlžníkovi.

(16) Z rezerv vytváraných zdravotnými poisťovňami je daňovým výdavkom aj tvorba technických rezerv podľa osobitného predpisu.102a)

(17) Z opravných položiek vytváraných zdravotnými poisťovňami93a) je daňovým výdavkom tvorba opravnej položky k pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, a ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, a to vo výške a za podmienok ustanovených v odseku 14.

(18) Technické rezervy na úhradu za zdravotnú starostlivosť alebo plánovanú zdravotnú starostlivosť podľa odseku 16 sa zahrnú do daňových výdavkov najviac do výšky 100 % technických rezerv na úhradu za zdravotnú starostlivosť účtovaných podľa osobitného predpisu.1)

(19) K výnosom, ktoré sú podľa § 13 ods. 2 písm. i) oslobodené od dane, nie je možné uplatňovať daňové výdavky vrátane tvorby opravnej položky. Tvorba, použitie a zrušenie rezervy vytvorenej k záväzku, ktorého náklad sa vzťahuje k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i), sa nezahrnuje do základu dane.

(20) Rozdiel medzi výškou vytvorenej rezervy uznanej za daňový výdavok a sumou skutočného nákladu, ku ktorému bola táto rezerva tvorená, sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k použitiu alebo zrušeniu rezervy.

(21) Tvorba opravných položiek k pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa osobitného predpisu^96a) je daňovým výdavkom u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, a to najviac do výšky menovitej hodnoty pohľadávok alebo uhradenej obstarávacej ceny pohľadávok vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane. Opravné položky k pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa osobitného predpisu^96a) sa zahrnú do základu dane počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom sa začína rezolučné konanie.

(22) Tvorba opravnej položky k príslušenstvu pohľadávky, pri ktorom je riziko, že ho dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktoré bolo zahrnuté do zdaniteľných príjmov, sa zahrnie do výdavkov do výšky 100  % hodnoty príslušenstva alebo jeho neuhradenej časti, ak od splatnosti pohľadávky, ku ktorej sa príslušenstvo viaže, uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní. Príslušenstvo je možné odpísať podľa § 19 ods. 2 písm. r) po splnení podmienky uvedenej v prvej vete.

Komentár k § 20

-   odsek 1 a 3 – Podľa postupov účtovania v PÚ sa rezervou rozumie záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí, je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, pričom ak nie je známa presná výška tohto záväzku, ocení sa odhadom v sume dostatočnej na splnenie existujúcej povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka pri zohľadnení rizík a neistôt. Rezervy sa vzťahujú na povinnosti vyplývajúce zo všeobecných záväzných právnych predpisov, z uzavretých zmlúv, z dobrovoľného rozhodnutia účtovnej jednotky splniť si povinnosť voči tretím stranám, ak napr. na základe konania účtovnej jednotky v minulosti, zverejnenia pravidiel alebo oznámenia o uznaní zodpovednosti účtovnej jednotky tretia strana očakáva, že takáto povinnosť bude splnená. Záväzok s určitým časovým vymedzením a určitou výškou sa neúčtuje na účte rezerv, ale na príslušnom účte záväzku.

Spôsob tvorby a používania rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, pričom rezerva sa môže použiť len na ten účel, na ktorý bola vytvorená. Rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa z dôvodu upravujúcich zavierkových účtovných prípadov účtuje tvorba rezervy alebo sa upraví jej výška.

Zásady pre tvorbu, čerpanie a rozpustenie rezerv ustanovujú príslušné postupy účtovania. Tvorba rezerv sa účtuje na príslušný nákladový účet. Výnimku predstavuje rezerva na bonusy, rabaty, skontá a na vrátenie kúpnej ceny pri reklamácii, ktorá sa účtuje ako zníženie výnosov so súvzťažným zápisom v prospech súvahového účtu rezerv. Rezervy nemajú aktívny zostatok a zostatky rezerv sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia.

Postupy účtovania v sústave PÚ rozlišujú v nadväznosti na dobu vyrovnania záväzku:

•    krátkodobé rezervy, pri ktorých je predpokladaná doba vyrovnania najviac 1 rok. Tieto rezervy sa účtujú prostredníctvom účtu 324 – Krátkodobé rezervy, medzi ktoré možno zaradiť napr. rezervu na nevyčerpané dovolenky, na nevyfakturované dodávky a služby, rezervy na zostavenie, overenie, zverejnenie účtovnej závierky a rezervy na zostavenie daňového priznania

•    dlhodobé rezervy, pri ktorých je doba vyrovnania dlhšia ako 1 rok. Uvedené rezervy sa účtujú prostredníctvom účtov 451 – Rezervy zákonné alebo 459 – Ostatné rezervy. Medzi takéto rezervy možno zahrnúť rezervu na rekultiváciu pozemkov, rezervu na odstránenie odpadov a rezervu na prebiehajúce a hroziace súdne spory.

Okrem uvedeného rozlíšenia postupy účtovania reflektujú aj na rozlíšenie rezerv z pohľadu ZDP na:

•    daňové (zákonné) rezervy – zákonné rezervy, ktorých tvorba sa považuje za daňové výdavky za podmienok ustanovených v ZDP. Takýmito rezervami sú:

–   rezervy vytvárané v poisťovníctve – osobitne vymedzené v odseku 8

–   rezervy vytvárané zdravotnými poisťovňami – vymedzené v odsekoch 16 a 18

–   rezervy týkajúce sa všetkých daňovníkov – vymedzené v odseku 9

•    nedaňové (ostatné) rezervy – iné ako zákonné rezervy, ktorých tvorba vyplýva z príslušných postupov účtovania – napr. rezervy na reklamácie a záručné opravy, rezervy na odstránenie odpadov, rezervy na rekultiváciu pozemkov, na pokuty a penále.

-   odseky 2 a 3 – Zásady pre tvorbu, čerpanie a rozpustenie opravných položiek ustanovuje zákon o účtovníctve a príslušné postupy účtovania. Tvorba opravných položiek vyplýva zo zásady účtovníctva o vernom a pravdivom obraze o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva. V súlade so zákonom o účtovníctve tvorba opravných položiek nadväzuje na povinnosti upravenia ocenenia hodnoty majetku ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Opravné položky sa vytvárajú iba pri prechodnom znížení hodnoty majetku. Podľa § 18 postupov účtovania v sústave PÚ sa opravná položka tvorí:

–   na základe zásady opatrnosti, ak je opodstatnené predpokladať, že nastalo zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve,

–   predpoklad zníženia hodnoty majetku je opodstatnený, ak nastala skutočnosť, ktorá je dôvodom na odhad zníženia budúcich ekonomických úžitkov z tohto majetku,

–   opravná položka sa účtuje v sume opodstatneného predpokladu zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve.

Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty.

ZDP implicitne vymedzuje opravné položky, ktorých tvorba je uznaná za daňové výdavky. Medzi takéto opravné položky patria opravné položky k:

•    nadobudnutému majetku,

•    nepremlčaným pohľadávkam,

•    pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní,

•    nepremlčaným pohľadávkam, ktoré tvoria banky a pobočky zahraničných bánk a Eximbanka,

•    nepremlčaným pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní, zaisťovní a pobočiek zahraničných zaisťovní.

•    nepremlčaným pohľadávkam zdravotných poisťovní, okrem pohľadávok z verejného zdravotného poistenia prislúchajúcich k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i) ZDP,

•    nepremlčaným pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa zákona o riešení krízových situácií na finančnom trhu.

-   odseky 4, 5 a 7 upravujú možnosť daňovo uznanej tvorby opravných položiek bánk, pobočiek zahraničných bánk a Eximbanky. Banky a pobočky zahraničných bánk postupujú pri vymedzení výšky opravnej položky k pohľadávke z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia v súlade s postupmi vymedzenými Medzinárodnými štandardami pre finančné výkazníctvo.

ZDP umožňuje týmto daňovníkom tvoriť opravné položky k pohľadávke, ktorá spĺňa ZDP stanovené podmienky:

     musí ísť o nepremlčanú pohľadávku – o premlčaní pohľadávky bližšie v komentári k odseku 14

     musí ísť o pohľadávku z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia – zabezpečenie úveru je nástroj, ktorý využívajú banky pre krytie strát v prípade neschopnosti klientov splácať úver. Pri zabezpečených úveroch (pôžičkách) klient ručí nehnuteľným majetkom, hnuteľným majetkom, vinkuláciou vkladu v banke, ručiteľom a pod. Banky nevyžadujú zabezpečenie pri všetkých úveroch, spravidla sa zabezpečujú úvery poskytujúce vyššie objemy peňazí. Pri zabezpečenom úvere je vyššia pravdepodobnosť, že peniaze, ktoré banka požičia, dostane aj späť.

Ak pohľadávka banky, pobočky zahraničnej banky alebo Eximbanky spĺňa podmienky uvedené v predchádzajúcom odseku, môžu títo daňovníci tvoriť daňovo uznanú opravnú položku a to vo výške:

•    20 %, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka uplynula doba dlhšia ako 360 dní

•    50 %, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka uplynula doba dlhšia ako 720 dní a 

•    100 %, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka, uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

Opravnú položku je možné tvoriť na výšku pohľadávky, ktorej súčasťou nie je úrok z omeškania nezahrnutý do základu dane a úrok nezahrnutý do príjmov.

Upozornenie!

V súvislosti s úrokom z omeškania vznikli zo strán bánk obavy o možnosť tvorby opravnej položky aj na úrok z omeškania a na to nadväzujúci daňovo uznaný odpis pohľadávky a postúpenie pohľadávky v nadväznosti na zavedenie možnosti tvorby opravnej položky k príslušenstvu pohľadávky podľa § 20 ods. 22 ZDP.

Do 31. 12. 2014 sa podľa § 17 ods. 19 ZDP úroky z omeškania, zmluvné pokuty, poplatky z omeškania účtované vo výnosoch zahrňovali do základu dane až po prijatí ich úhrady. Výnimku predstavovali úroky z omeškania z úverov platených bankám a prijatých bankami a úroky v prípade vzniku nepovoleného debetného zostatku na bežnom účte platených bankám a prijatých bankami, ktoré sa zahrňovali do základu dane v súlade s účtovníctvom bez ohľadu na ich úhradu.

S účinnosťou od 1. 1. 2016 (možnosť použitia už pri podaní daňového priznania po 31. 12. 2015) došlo k zavedeniu možnosti tvorby opravnej položky aj k príslušenstvu, ak od splatnosti pohľadávky, ku ktorej sa príslušenstvo viaže, uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

Zámerom novely zákona nebolo meniť spôsob uplatňovania daňového výdavku pri príslušenstve pohľadávok bánk. Vzhľadom na skutočnosť, že ZDP osobitne posudzuje tvorbu opravnej položky k úrokom z omeškania pre banky podľa § 20 ods. 4 ZDP, aj po 1. 1. 2015 majú banky možnosť tvoriť opravné položky spôsobom platným do 31. 12. 2014, t.j. ustanovenie § 20 ods. 22 ZDP sa na nich nevzťahuje.

Do výšky opravných položiek, ktorých tvorba je daňovým výdavkom sa započítava aj zostatok opravných položiek z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia, t.j. v jednotlivých zdaňovacích obdobiach sa výška opravných položiek dotvorí do stanovenej výšky v nadväznosti na výšku vytvorenú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. To znamená, že banka vytvorila po 360 dňoch od splatnosti pohľadávky opravnú položku vo výške 20 % z nesplateného úveru. V nasledujúcom zdaňovacom období uplynie od splatnosti 720 dní, má možnosť vytvoriť opravnú položku vo výške 50 %. Vzhľadom nato, že banka už má vytvorenú opravnú položku vo výške 20 %, môže dotvoriť daňovo uznanú opravnú položku vo výške 30 %, tak aby v zdaňovacom období, v ktorom uplynie od splatnosti pohľadávky lehota 720 dní mala celkovo vytvorenú opravnú položku vo výške 50 %.

-   odsek 8 V sektore poisťovníctva ZDP umožňuje daňovo uznanú tvorbu rezerv v uvedených prípadoch:

•    rezervy tvorené podľa § 30a a § 30b zákona č. 80/1997 Z. z. o Exportno-importnej banke Slovenskej republiky účtované do nákladov, medzi ktoré patria:

–   rezervy z poisťovacích činností, medzi ktoré patrí:

–   technická rezerva na poistné budúcich období,

–   technická rezerva na poistné plnenie s výnimkou technickej rezervy na poistné plnenie z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období,

–   technická rezerva na vyrovnávanie mimoriadnych rizík v poisťovaní vývozných úverov a 

–   ďalšie technické rezervy – je možné ich tvoriť, ak záväzky voči poisteným nie je možné uhradiť z predchádzajúcich 3 technických rezerv

–   ostatné rezervy.

     Tieto rezervy sa používajú na úhradu záväzkov Eximbanky voči poisteným, ak nie sú uspokojené zo zaistenia. Podrobnosti tvorby a použitia rezerv určujú pravidlá tvorby a použitia rezerv Eximbanky schválené Radou banky.

•    Rezervy tvorené Slovenskou kanceláriou poisťovateľov podľa § 20 ods. 8 zákona č. 381/2001 Z. z. o povinnom zmluvnom poistení zodpovednosti za škodu spôsobenú prevádzkou motorového vozidla a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov účtované do nákladov. Slovenská kancelária poisťovateľov okrem na zabezpečenie spravovania poistného garančného fondu a vykonávania hraničného poistenia je povinná vytvárať nasledovné rezervy:

–   technickú rezervu na poistné budúcich období,

–   technickú rezervu na poistné plnenie s výnimkou technickej rezervy na poistné plnenie z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období a

–   ďalšie technické rezervy.

     Ďalšie technické rezervy môže Slovenská kancelária poisťovateľov vytvárať, ak záväzky z činností nie je možné uhradiť z niektorej z prvých dvoch uvedených technických rezerv, pričom na tvorbu týchto rezerv je povinný predchádzajúci súhlas Národnej banky Slovenska na základe žiadosti Slovenskej kancelárie poisťovateľov.

•    Rezervy, ktorých tvorba je účtovaná v súlade so zákonom o účtovníctve do nákladov v poisťovni, pobočke poisťovne z iného členského štátu, pobočke zahraničnej poisťovne, zaisťovni, pobočke zaisťovne z iného členského štátu a pobočke zahraničnej zaisťovne (ďalej len „poisťovňa“) a to vo výške, ktorá nesmie presiahnuť objem záväzkov vypočítaný metódami uvedenými v § 171 až § 179 zákona č. 39/2015 Z. z. o poisťovníctve bez ohľadu na skutočnosť, či poisťovňa uplatňuje alebo neuplatňuje osobitný režim. Za daňovo uznané rezervy sa považuje technická rezerva na:

–   poistné budúcich období,

–   poistné plnenie s výnimkou technickej rezervy na poistné plnenie z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období

–   poistné prémie a zľavy

–   životné poistenie

–   krytie rizika z investovania finančných prostriedkov v mene poistených

–   ďalšie technické rezervy, ktoré poisťovňa môže vytvárať, ak nie je možné záväzky voči poisteným plniť z technických rezerv vymedzených v predchádzajúcich bodoch, pričom na tvorbu týchto ďalších rezerv je potrebný písomný súhlas Národnej banky Slovenska.

-   odsek 9 vymedzuje rezervy účtované do nákladov, ktorých tvorba je uznaná do daňových výdavkov. Medzi takéto rezervy patria rezervy na:

•    na nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca – V súlade s § 101 Zákonníka práce má zamestnanec, ktorý počas nepretržitého trvania pracovného pomeru k tomu istému zamestnávateľovi vykonával u jeho prácu aspoň 60 dní v kalendárnom roku, má nárok na dovolenku za kalendárny rok, prípadne na jej pomernú časť, ak pracovný pomer netrval nepretržite počas celého kalendárneho roka. Zamestnanec počas dovolenky nevykonáva pre zamestnávateľa prácu, preto mu nevzniká nárok na mzdu, ale nárok na náhradu mzdy. Podľa § 116 Zákonníka práce zamestnancovi patrí za vyčerpanú dovolenku náhrada mzdy v sume jeho priemerného zárobku. Ak si zamestnanec nemôže vyčerpať dovolenku v kalendárnom roku preto, že zamestnávateľ neurčí jej čerpanie, alebo pre prekážky v práci na strane zamestnanca, zamestnávateľ je povinný poskytnúť zamestnancovi dovolenku tak, aby sa skončila najneskôr do konca nasledujúceho kalendárneho roka.

Základným predpokladom je, že zamestnanec si vyčerpá dovolenku v tom kalendárnom roka, v ktorom mu na ňu vzniká nárok a využije tak svoje právo na oddych a regeneráciu pracovných síl. V prípade, ak zamestnanec nevyčerpá celú výmeru dovolenky, ktorá mu vyplýva z osobitných predpisov, zamestnávateľ za účelom dodržania zásady opatrnosti definovanej zákonom o účtovníctve je povinný pri zostavovaní účtovnej závierky vytvoriť rezervu na nevyčerpanú časť dovolenky svojich zamestnancov. Výšku rezervy je zamestnávateľ povinný spoľahlivo odhadnúť, pričom najvhodnejším odhadom je suma, ktorú by zamestnávateľ zaplatil pri čerpaní dovolenky ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Na základe uvedeného sa pri stanovení výšky rezervy na nevyčerpané dovolenky počet dní nevyčerpanej dovolenky zistený ku dňu účtovnej závierky za každého zamestnanca prenásobí s priemernou dennou mzdou vrátane sociálneho poistenia.

?  Príklad

Spoločnosť A vykonala k 31. 12. 2016 inventarizáciu miezd, kde zistila že zamestnanci nevyčerpali celú dovolenku za rok 2016. Zamestnanci spolu nevyčerpali 150 dní dovolenky, pričom priemerná mzda za IV. štvrťrok 2016 bol vo výške 950 eur.

K 31. 12. 2017 spoločnosť vykonala opätovnú inventarizáciu miezd, kde zistila, že dovolenky za rok 2016 zamestnanci vyčerpali, pričom výška náhrady mzdy za dovolenky 2016 boli vo výške 135 000 eur. Dovolenky za rok 2017 neboli zamestnancami opätovne vyčerpané a do roku 2018 si presúvajú dovolenky, ktorých predpokladaná náhrada je vo výške 120 000 eur.

Ako bude spoločnosť účtovať a vykazovať a daňovo posudzovať náklady súvisiace s nevyčerpanými dovolenkami v roku 2016 a 2017?

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D
K 31. 12. 2016
Tvorba rezervy na náhrady mzdy za nevyčerpané dovolenky 2016	142 500	521	323
Tvorba rezervy na povinné zdravotné a sociálne poistenie (35,2 % z 142 500 eur)	50 160	524	323
V priebehu roka 2017
Použitie rezervy na dovolenky 2016	135 000	323	331
Použitie rezervy na zdravotné a sociálne poistenie na dovolenky 2016 (35,2 % z 135 000 eur)	47 520	323	336
Zrušenie nevyčerpanej rezervy na dovolenky 2016	7 500	323	521
Zrušenie nevyčerpanej rezervy na zdravotné a sociálne poistenie	2 640	323	524
K 31. 12. 2017
Tvorba rezervy na náhrady mzdy za nevyčerpané dovolenky 2017	120 000	521	323
Tvorba rezervy na povinné zdravotné a sociálne poistenie (35,2 % z 120 000 eur)	42 240	524	323

 

Tvorba rezervy na nevyčerpané dovolenky a na sociálne a zdravotné odvody vzťahujúce sa k nevyčerpaným dovolenkám je uznaným daňovým výdavkom v čase tvorby týchto rezerv, t.j. v zdaňovacom období 2016. Jedná sa o krátkodobú rezervu.

Použitie rezervy v roku 2017 na nevyčerpané dovolenky za rok 2016 vo výške 135 000 eur a rezervy na zdravotné a sociálne poistenie na nevyčerpané dovolenky za rok 2016 vo výške 47 520 eur nemá vplyv na základ dane. Rozpustenie, resp. zrušenie nepoužitej rezervy na nevyčerpané dovolenky vo výške 7 500 eur a rezervy na zdravotné a sociálne odvody vo výške 2 640 eur je súčasťou základu dane za zdaňovacie obdobie 2017. Zároveň spoločnosť vytvára nové rezervy na nevyčerpané dovolenky za rok 2017, ktoré sú vrátane rezerv na povinné zdravotné a sociálne poistenie vzťahujúce sa k týmto dovolenkám uznaným daňovým výdavkom v zdaňovacom období 2017.

•    na mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca – Konto pracovného času upravuje § 87a Zákonníka práce a ide o spôsob nerovnomerného rozvrhnutia pracovného času, ktorý zamestnávateľ môže zaviesť len kolektívnou zmluvou alebo po dohode so zástupcami zamestnancov. Dohoda o zavedení konta pracovného času musí byť písomná a nemožno túto dohodu nahradiť rozhodnutím zamestnávateľa. V kolektívnej zmluve alebo dohode so zástupcami zamestnancov sa musí dohodnúť vyrovnávacie obdobie konta pracovného času, v ktorom sa vyrovná rozdiel medzi ustanoveným týždenným pracovným časom a skutočne odpracovaným časom zamestnanca, pričom vyrovnávacie obdobie nesiem byť dlhšie ako 30 mesiacov. Priemerný týždenný pracovný čas vrátane kladného konta pracovného času a práce nadčas nesmie presiahnuť 48 hodín v období najviac 12 mesiacov. Pri uplatňovaní konta pracovného času je zamestnávateľ povinný viesť účet konta pracovného času, na ktorom eviduje rozdiel medzi ustanoveným týždenným pracovným časom a skutočne odpracovaným časom zamestnanca a rozdiel medzi skutočne poskytnutou základnou zložkou mzdy určenou za ustanovený týždenný pracovný čas na vymedzený pracovnou zmluvou a základnou zložkou mzdy, na ktorú by mal zamestnanec právo za skutočne odpracovaný čas. Pri uplatňovaní konta pracovného času môže zamestnávateľ rozvrhnúť pracovný čas tak, že v prípade väčšej potreby práce zamestnávateľ odpracuje viac hodín ako je jeho ustanovený týždenný pracovný čas. V tomto prípade zamestnávateľ, ak mu nie je známa presná výška mzdy (napr. z dôvodu možnej budúcej valorizácie mzdy v čase jej výplaty) účtuje v súlade s účtovníctvom rezervu na mzdu vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, ktorej tvorba je uznaná do daňových výdavkov. Ak by však zamestnávateľ poznal presnú výšku mzdy vrátane poistného a príspevkov, účtuje o záväzku voči zamestnancovi a náklad, ktorý sa k nemu vzťahuje je uznaným daňovým výdavkov v súlade s účtovníctvom.

?  Príklad

Spoločnosť uplatňuje konto pracovného času. Zamestnanec má ustanovený týždenný pracovný čas 40 hodín. V decembri 2016 zamestnanec odpracuje v rámci dohody so zamestnávateľom pri uplatnení konta pracovného času v každom týždni 48 hodín. Hodinová mzda zamestnanca je stanovená na 8 eur/hod. Ako bude zamestnávateľ účtovať a zahrnovať mzdové náklady do základu dane, keď odpracované hodiny nad pracovnou zmluvou stanovený pracovný čas dostane zaplatený zamestnávateľom vo februári 2017, pričom zamestnávateľ nepozná presnú výšku záväzku? V roku 2017 zamestnávateľ valorizoval zamestnancovi plat a jeho hodinová mzda bola stanovená na 10 eur/hod.

	Týždenný pracovný čas	Počet týždňov mesiaca	Počet hodín za mesiac	Mzda v eurách
	(1)	(2)	(3) [(1) x (2)]	(4) [(3) x 8 eur]
Ustanovený pracovný čas	40	4	160	1 280
Skutočne odpracovaný pracovný čas	48	4	192	1 536

 

Rok 2016

Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Odpracovaný čas podľa pracovnej zmluvy	1 280	521	331
Naviac odpracovaný čas (1 536 – 1 280)	256	521	323
Povinné poistné za odpracovaný čas podľa pracovnej zmluvy	450,56	524	336
Povinné poistné za naviac odpracovaný čas (35,2 % z 256 eur)	90,11	524	323

 

Zamestnanec v decembri 2016 vykonal väčší objem prác ako mu vyplýva z pracovnej zmluvy a to za rovnakú mzdu. Zamestnávateľ na konci účtovného obdobia povinnosť vyplatenia mzdy voči zamestnancovi za naviac odpracované hodiny zaúčtuje prostredníctvom tvorby rezervy tak na mzdové náklady ako aj na povinné poistné. Podľa § 20 ods. 9 písm. a) ZDP je tvorba rezervy na mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný zamestnávateľ platiť za zamestnanca, uznaným daňovým výdavkom.

Rok 2017

Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Konto pracovného času – použitie rezervy na konto pracovného času
a)  mzdové náklady, na ktoré bola tvorená rezerva	256	323	331
b)  mzdové náklady prevyšujúce tvorbu rezervy (valorizácia mzdy o 2 euro) [(48 – 40) x 4] x 2 eurá	64	521	331
a)  povinné poistné, na ktoré bola tvorená rezerva	90,11	323	336
b)  povinné poistné prevyšujúce tvorbu rezervy	22,52	524	336

 

Vo februári 2017 zamestnávateľ tú časť mzdy, ktorá bola odpracovaná v decembri 2016, zaúčtuje ako použitie rezervy, pričom základ dane zamestnávateľa v roku 2015 takto vyplatená mzda už neovplyvňuje. Rozdiel medzi výškou vytvorenej rezervy na mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času v roku 2016 (256 eur) a sumou skutočného nákladu vzniknutého v roku 2017 (320 eur = 32 hodín x 10 eur/hod.) sa zahŕňa do základu dane v zdaňovacom období 2015.

•    na vyprodukované emisie vytvárané v súlade so zákonom č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami – Túto rezervu tvoria hlavne podniky, ktoré počas svojej činnosti vypúšťajú emisie do ovzdušia vo zvýšenej miere, teda chemické závody, tepelné elektrárne, cementárne alebo podniky vyrábajúce a spracúvajúce gumu. Výška tvorby rezervy zahrňovaná do základu dane priamo vyplýva z podmienok jej tvorby vymedzených v postupoch účtovania v sústave PÚ. Podľa § 30b ods. 3 uvedených postupov účtovania sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka v spoločnosti, ktorá vypúšťa emisie do ovzdušia, vytvorí rezerva na vypustené emisie do ovzdušia vo výške násobku známeho množstva vypustených emisií do ovzdušia od prvého dňa príslušného kalendárneho roka do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a hodnoty emisných kvót, ktoré si účtovná jednotka určí na odovzdávanie podľa zákona o obchodovaní s emisnými kvótami. Vytvorená rezerva sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy,

•    na lesnú pestovnú činnosť vykonávanú podľa zákona č. 326/2005 Z. z. o lesoch – lesnou pestovnou činnosťou sa rozumie súbor činnosti zameraných predovšetkým na zakladanie, obnovu a výchovu lesa. Pod pojmom „pestovanie lesa“ sa rozumie súbor činnosti zameraných na semenárstvo, škôlkarstvo, zakladanie, obnovu a výchovu lesa, s cieľom zabezpečiť trvalé plnenie funkcií lesov. Obhospodarovateľ lesa obnovuje lesné porasty vhodnými lesnými drevinami. Každý obhospodarovateľ lesa (právnická alebo fyzická osoba, ktorá hospodári na lesných pozemkoch) je povinný mať hospodára, ktorý je odborne spôsobilý na zákonom stanovené činnosti, medzi ktoré patrí napr.:

     pripravovať podklad a spolupracovať pri vyhotovovaní a schvaľovaní programu starostlivosti a kontrole plnenia programu starostlivosti,

     dohliadať na vhodnosť reprodukčného materiálu na obnovu lesa,

     viesť lesnú hospodársku evidenciu,

     navrhovať preventívne opatrenia na ochranu lesov.

     Tvorba rezervy na lesnú pestovnú činnosť sa určuje v projekte lesnej pestovnej činnosti (Program starostlivosti o lesy) na obdobie do doby zapečenia mladého lesného porastu. Projekt lesnej pestovnej činnosti musí byť potvrdený odborným lesným hospodárom, Daňovo uznanú tvorbu rezervy na lesnú pestovnú činnosť môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva,

•    na likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom – Hlavnými banskými dielami sa podľa zákona SNR č. 51/1988 Zb. o banskej činnosti, výbušninách a o štátnej banskej správe rozumejú všetky banské diela, ktoré vyúštujú na povrch a banské diela otvárajúce výhradné ložisko alebo jeho ucelenú časť. Po skončení alebo trvalom zastavení prevádzky v hlavných banských dielach a lomoch je organizácia povinná vykonať ich likvidáciu a uskutočniť rekultiváciu poľnohospodárskej pôdy a lesných pozemkov dotknutých banskou činnosťou. Likvidáciu hlavných banských diel a lomov povoľuje obvodný banský úrad. So žiadosťou o povolenie predkladá organizácia plán ich zabezpečenia alebo likvidácie. Rezervu je daňovník povinný tvoriť v takej výške, aby v čase likvidácie, resp. rekultivácie pozemkov ju mal k dispozícií v potrebnej výške,

•    na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok po ich uzavretí – zo zákona č. 79/2015 Z. z. o odpadoch vyplýva povinnosť pre prevádzkovateľa skládky odpadov vytvárať počas prevádzky skládky odpadov účelovú finančnú rezervu, ktorej prostriedky sa použijú na uzavretie, rekultiváciu, monitorovanie a zabezpečenie starostlivosti o skládku odpadov po jej uzatvorení a na práce súvisiace s odvrátením havárie alebo obmedzenie dôsledkov havárie hroziacej alebo vzniknutej po uzavretí skládky. Ten kto prevádzkuje viac ako jednu skládku odpadov, vytvára účelovú finančnú rezervu pre každú skládku odpadov osobitne.

     Účelová finančná rezerva sa vytvára ročne na ťarchu výdavkov vo výške určeného podielu z celkových nákladov na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov a zabezpečenie starostlivosti o skládku odpadov po jej uzavretí. Spôsob výpočtu ročnej výšky účelovej finančnej rezervy stanovuje zákon o odpadoch. Prostriedky tvoriace účelovú finančnú rezervu sa vedú na osobitnom účte alebo osobitných účtoch prevádzkovateľa skládky odpadov. Prevádzkovateľ skládky odpadov nesmie disponovať s prostriedkami účelovej finančnej rezervy, ktoré ním boli odvedené na tvorbu účelovej finančnej rezervy a pripísané na osobitný účet, s výnimkou úrokov ako výnosov z prostriedkov účelovej finančnej rezervy. Prevádzkovateľ skládky odpadov odvádza ročnú výšku prostriedkov účelovej finančnej rezervy do 31. 1. nasledujúceho kalendárneho roka. Ku dňu podania žiadosti o udelenie súhlasu na uzavretie skládky odpadov alebo jej časti, vykonanie jej rekultivácie a jej následné monitorovanie musí účelová finančná rezerva dosiahnuť výšku celkových nákladov na uzavretie, rekultiváciu, monitorovanie a zabezpečenie starostlivosti o skládku odpadov alebo jej časti po jej uzavretí. Prostriedky účelovej finančnej rezervy po vydaní súhlasu s uzavretím skládky odpadov môže organizácia použiť iba na činnosť, na ktorú bol súhlas vydaný. Daňovo uznanú tvorbu rezervy na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva.

     Jedná sa o dlhodobú rezervu, ktorej tvorba sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť súvzťažne v prospech účtu 451 – Rezervy zákonné. Prevod peňažných prostriedkov na osobitný bankový účet a jeho príjem na osobitný bankový účet vo výške vytvorenej rezervy sa účtuje prostredníctvom účtu 221 – Bankový účet (analyticky rozlíšený) a 261 – Peniaze na ceste,

•    na nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácností – Podľa § 32 ods. 7 zákona č. 79/2015 Z. z. o odpadoch sa elektroodpadom z domácností rozumie elektroodpad, ktorý pochádza z domácností a z obchodných, priemyselných, inštitucionálnych a iných zdrojov, ktorý je svojím charakterom a množstvom podobný tomu, ktorý pochádza z domácnosti. Odpad z elektrozariadení, ktoré pravdepodobne budú používať domácnosti a iní používatelia ako domácnosti sa vždy považuje za elektroodpad z domácnosti. Výrobca elektrozariadení je povinný zabezpečiť zber elektroodpadu z domácnosti na celom území SR nasledovnými spôsobmi

     spätným zberom elektroodpadu – ide o odobratie elektroodpadu z domácností od jeho držiteľa priamo distribútorom elektrozariadenia

–   pri predaji nového elektrozariadeia na výmennom základe kús za kus, bez požadovania poplatku alebo inej služby, ak odovzdávaný elektroodpad pochádza z elektrozariadenia rovnakej kategórie a je rovnakého funkčného určenia ako predávané elektrozariadenie,

–   v prípade veľmi malého elektroodpadu a elektroodpadu zo svetelných zdrojov bezplatene a bez povinnosti zakúpiť si elektrozariadenie, vykonávané v maloobchodnej predajni, ktorej predajná plocha vyhradená elektrozariadeniam je aspoň 400 m² alebo v jej bezprostrednej blízkosti

     oddeleným zberom z komunálnych odpadov v obciach,

     oddeleným zberom prostredníctvom podnikateľa oprávneného na zber elektroodpadu, s ktorým má uzavretý zmluvný vzťah a to najmenej na jednom mieste každom okrese,

     zberom na zbernom mieste elektroodpadu.

     Výška rezervy musí zodpovedať očakávaným nákladom spojeným s nakladaním s elektroodpadom,

•    účelová finančná rezerva vytváraná podľa zákona č. 514/2008 Z. z. o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu – Prevádzkovateľ, ktorým môže byť právnická alebo fyzická osoba-podnikateľ zodpovedná za nakladanie s ťažobným odpadom, je povinný pred začatím prevádzky úložiska a počas jej prevádzky vytvárať účelovú finančnú rezervu, ktorej prostriedky sa použijú na uzavretie úložiska, jeho monitorovanie po jeho uzavretí, na rekultiváciu úložiska a rekultiváciu územia ovplyvneného úložiskom. Prevádzkovateľ, ktorý prevádzkuje viac úložísk, vytvára účelovú finančnú rezervu pre každé úložisko osobitne. Účelová finančná rezerva sa vytvára ročne na ťarchu daňových nákladov vo výške určeného podielu z celkových nákladov na uzavretie úložiska, monitorovanie úložiska po jeho uzavretí a rekultiváciu územia. Výška účelovej finančnej rezervy sa aktualizuje každých päť rokov alebo pri každej zmene plánu z nakladania s ťažobným odpadom. Výpočet účelovej finančnej rezervy sa uskutočňuje na základe

a)  pravdepodobného vplyvu úložiska na životné prostredie s ohľadom najmä na zaradenie úložiska do príslušnej kategórie, vlastnosti ťažobného odpadu a budúce využitie územia po rekultivácii,

b)  predpokladu, že rekultivačnú činnosť vyhodnotia a uskutočnia nezávislé tretie osoby, ktoré majú odbornú spôsobilosť.

     Prostriedky tvoriace účelovú finančnú rezervu sa vedú na osobitnom účte prevádzkovateľa, tak aby v každom čase boli dostupné na uzavretie úložiska, jeho monitorovanie o uzavretí a jeho rekultiváciu. Prevádzkovateľ odvedie ročnú výšku prostriedkov účelovej finančnej rezervy do 31. januára nasledujúceho kalendárneho roka.

     Jedná sa o dlhodobú rezervu, ktorej tvorba sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť súvzťažne v prospech účtu 451 – Rezervy zákonné. Prevod peňažných prostriedkov na osobitný bankový účet a jeho príjem na osobitný bankový účet vo výške vytvorenej rezervy sa účtuje prostredníctvom účtu 221 – Bankový účet (analyticky rozlíšený) a 261 – Peniaze na ceste.

-   odseky 10 až 12 upravujú daňovo uznanú tvorbu opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom a reštrukturalizačnom konaní.

Reštrukturalizáciou sa rozumie ozdravný proces spoločnosti alebo podniku, ktorého výsledkom je čiastočné a postupné uspokojenie veriteľov dlžníkom vo výške a v splatnosti schválenej v reštrukturalizačnom pláne. Proces reštrukturalizácie upravuje zákon č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácií, pričom tento proces možno rozdeliť do niekoľkých fáz:

•    vypracovanie reštrukturalizačného posudku

•    posudzovanie návrhu na povolenie reštrukturalizácie

•    povolenie reštrukturalizácie

•    zisťovanie veriteľov dlžníka

•    príprava reštrukturalizačného plánu

•    schvaľovanie reštrukturalizačného plánu

•    potvrdenie reštrukturalizačného plánu.

Návrh na povolenie reštrukturalizácie sa podáva na príslušnom súde, pričom tento návrh je oprávnený podať ako dlžník tak veriteľ za zákonom stanovených podmienok. Ak súd zistí, že návrh na povolenie reštrukturalizácie spĺňa zákonom predpísané náležitosti, najneskôr do 15 dní od doručenia návrhu rozhodne o začatí reštrukturalizačného konania. O začatí reštrukturalizačného konania súd vydá uznesenie, ktoré bezodkladne zverejní v Obchodnom vestníku, pričom týmto zverejnením začína reštrukturalizačné konanie. Ak sú splnené predpoklady, aby súd povolil reštrukturalizáciu, súd najneskôr do 30 dní od začatia reštrukturalizačného konania uznesením rozhodne o povolení reštrukturalizácie. Reštrukturalizácia sa považuje za povolenú zverejnením uznesenia o povolení reštrukturalizácie v Obchodnom vestníku.

Na základe povolenia reštrukturalizácie začína proces prihlasovania pohľadávok veriteľmi, ktorá musí byť doručená správcovi do 30 dní od jej povolenia. Na prihlášku doručenú po lehote sa neprihliada a pohľadávka uplatnená prostredníctvom prihlášky doručenej po lehote sa nezahŕňa do reštrukturalizačného plánu, t.j. veriteľovi zaniká možnosť vymáhať si pohľadávku voči dlžníkovi a to momentom potvrdenia reštrukturalizačného plánu.

Reštrukturalizačný plán je listina upravujúca vznik, zmenu alebo zánik práv a záväzkov osôb v nej uvedených ako aj rozsah a spôsob uspokojenia týchto účastníkov plánu, ktorí sú veriteľmi prihlásených pohľadávok, prípadne akcionármi dlžníka. Po potvrdení plánu súdom je plán záväzný pre všetkých účastníkov plánu. Reštrukturalizačný plán vypracováva:

•    dlžník – ak súd povolil reštrukturalizáciu na základe návrhu dlžníka

•    správca – ak súd povolil reštrukturalizáciu na základe návrhu veriteľa.

Bez ohľadu na skutočnosť, kto vypracuje reštrukturalizačný plán, tento musí byť vypracovaný tak, aby zabezpečoval čo najvyššiu možnú mieru uspokojenia veriteľov dlžníka pri zachovaní jeho reálnosti a udržateľnosti. Pri príprave plánu sú dlžník, správca a členovia veriteľského výboru povinní úzko spolupracovať.

Potvrdenie plánu súdom predchádza jeho schválenie schvaľovacej schôdze, na ktorej má právo zúčastniť sa každý účastník reštrukturalizačného plánu. Plán prijatý schvaľovacou schôdzou potvrdzuje súd uznesením na návrh predkladateľa plánu, pričom návrh na potvrdenie plánu je predkladateľ povinný doručiť súdu do 10 dní od skončenia schvaľovacej schôdze. Ak nie sú dôvody na zamietnutie plánu, súd do 15 dní od doručenia návrhu na potvrdenie plánu predložený plán uznesením potvrdí. Uznesenie súd bezodkladne zverejní v Obchodnom vestníku, pričom plán potvrdený súdom sa už nezverejňuje.

Ak dlžník alebo preberajúca osoba (iná osoba, na ktorú bol prevedený podnik dlžníka alebo jeho časť alebo podstatná časť majetku bez ohľadu na skutočnosť, či táto osoba existuje alebo bude založená na tento účel podľa reštrukturalizačného plánu v budúcnosti) si nesplní riadne a včas voči účastníkovi plánu pohľadávku alebo iný záväzok, ktorý mu vyplýva z plánu, reštrukturalizačný plán sa tým stáva voči účastníkovi plánu vo vzťahu k dotknutej pohľadávke neúčinným. V prípade neúčinnosti plánu voči veriteľovi sú dlžník a preberajúca osoba povinní spoločne a nerozdielne splniť pôvodnú pohľadávku veriteľa v rozsahu, v akom bola pohľadávka prihlásená a zistená, spolu s úrokom podľa § 502 Obchodného zákonníka. Pohľadávku veriteľa sú dlžník a preberajúca osoba povinní splniť v pôvodnej lehote splatnosti.

Súčasťou uznesenia súdu, ktorým súd potvrdil reštrukturalizačný plán je aj rozhodnutie o skončení reštrukturalizácie. Zákon o konkurze a reštrukturalizácií dáva možnosť uspokojiť pôvodnú pohľadávku veriteľa aj po splnení reštrukturalizačného plánu a to zo zisku dlžníka. Ustanovenie § 155a uvedeného zákona vymedzuje zákaz rozdelenia zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka alebo preberajúcej osoby po skončení reštrukturalizácie medzi svojich členov, pokiaľ nedôjde k uspokojeniu pohľadávok veriteľov skupiny pre nezabezpečené pohľadávky do výšky ich zistených pohľadávok. Na tieto účely pôvodná pohľadávka do výšky 50 % nezaniká a vo zvyšnej časti sa má za to, že je iným majetkovým právom veriteľa byť uspokojený v rozsahu zisku alebo iných vlastných zdrojov.

Reštrukturalizácia nastáva vtedy, keď si spoločnosť – dlžník neplní svoje záväzky riadne a včas. Veriteľ môže vyhodnotiť túto situáciu ako rizikovú situáciu, že dlžník svoje záväzky ani v budúcnosti v úplnej výške alebo ani čiastočne nezaplatí. V súlade so zásadou opatrnosti v účtovníctve veriteľ vytvára k takýmto pohľadávkam opravné položky a to ešte predtým ako u dlžníka začne reštrukturalizačné konanie. Z pohľadu ZDP sa do zdaňovacieho obdobia, v ktorom veriteľ pohľadávky voči dlžníkovi prihlásil do zoznamu pohľadávok voči dlžníkovi v reštrukturalizácii, môžu vytvárať daňovo uznané opravné položky podľa podmienok stanovených v § 20 ods. 14 ZDP. Počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom veriteľ prihlásil svoju pohľadávku voči dlžníkovi v reštrukturalizácii v lehote do 30 dní od povolenia reštrukturalizácie má právo vytvárať daňovo uznanú opravnú položku k takýmto pohľadávkam nasledovne:

Druh pohľadávky	Daňovník – veriteľ	Podmienky daňovo uznanej tvorby OP (možnosť tvorby)
Vlastná pohľadávka	banky, pobočky zahraničných bánk a Eximbanka daňovník, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov	do výšky menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej neuhradenej časti zahrnutej do základu dane vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane vrátane pohľadávky z istiny z nesplateného úveru (nezahrnutá do zdaniteľných príjmov)
	Iný ako daňovník uvedený v predchádzajúcom riadku	do výšky menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej neuhradenej časti zahrnutej do základu dane vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane
Nadobudnutá postúpením	Akýkoľvek daňovník	do výšky postupníkom uhradenej obstarávacej ceny pohľadávky

 

Tvorbu daňovo uznaných opravných položiek voči dlžníkovi v reštrukturalizácii podľa predchádzajúcej tabuľky môže vykonať daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva. Pri bankách sa uznávajú opravné položky voči dlžníkom v reštrukturalizačnom konaní vo výške rozdielu medzi hodnotou pohľadávok prihlásených v lehote určenej v uznesení o vyhlásení o povolení reštrukturalizácie a výškou daňovo uznanej tvorby opravných položiek v závislosti od doby, ktorá uplynula od splatnosti pohľadávky podľa § 20 ods. 4 ZDP (20 %, 50 % alebo 100 %).

Opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom v reštrukturalizačnom konaní sa zahrnú do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom je pohľadávka uspokojená v súlade so schváleným reštrukturalizačným plánom.

Možnosť daňovo uznanej tvorby opravnej položky na pohľadávky voči dlžníkovi v reštrukturalizácii sa vzťahuje aj na pohľadávky voči dlžníkom v zahraničí. Ak je dlžník, ktorý má sídlo alebo bydlisko v štáte, v ktorom nie je právny predpis upravujúci reštrukturalizáciu, na pohľadávku možno tvoriť daňovo uznanú opravnú položku, ak je vymáhaná prostredníctvom súdu v tomto štáte.

Obdobne sa postupuje aj pri tvorbe opravnej položky voči dlžníkovi v konkurznom konaní pri dodržaní podmienok stanovených v ustanoveniach zákona o konkurze a reštrukturalizácii týkajúcich sa konkurzu. Jediným rozdielom je skutočnosť, že podľa tohto zákona môže veriteľ prihlasovať pohľadávky počas celého obdobia trvania konkurzu. V nadväznosti na zákon o konkurze a reštrukturalizácii sa za daňový výdavok považuje tvorba opravnej položke k pohľadávke prihlásenej počas obdobia konkurzu, t.j. aj po základnej 45 dňovej prihlasovacej lehote a to počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom boli pohľadávky v určenej lehote prihlásené.

?  Príklad

Daňovník eviduje voči dlžníkovi pohľadávku vo výške 14 400 eur vrátane DPH, ktorej lehota splatnosti bola 13. 3. 2015. K 31. 12. 2016 daňovník vytvoril k uvedenej pohľadávke opravnú položku vo výške 100 %. Vo februári 2017 v lehote stanovenej zákonom prihlásil pohľadávku do zoznamu pohľadávok. Ako bude daňovník postupovať v jednotlivých zdaňovacích a účtovných obdobiach?

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D
Rok 2015
Vznik pohľadávky	12 000	311	601
DPH k pohľadávke	2 400	311	343
Rok 2016
Tvorba opravnej položky	14 400	547	391

 

V roku 2016 vytvoril daňovník účtovnú opravnú položku vo výške 100 %. Podľa § 20 ods. 14 ZDP však daňovník mohol do základu dane zahrnúť iba opravnú položku vo výške 20 % menovitej hodnoty pohľadávky (t.j. 2 880 eur), nakoľko k 31. 12. 2016 uplynula od splatnosti doba dlhšia ako 360 dní ale kratšia ako 720 dní. Rozdiel vytvorenej opravnej položky vo výške 80 % z menovitej hodnoty pohľadávky (t.j. 11 520 eur) predstavuje pre daňovníka v roku 2016 pripočítateľnú položku k výsledku hospodárenia v podanom daňovom priznaní.

Keďže daňovník v roku 2017 prihlásil svoju pohľadávku v lehote stanovenej zákonom o konkurze a reštrukturalizácii do zoznamu pohľadávok dlžníka v reštrukturalizácii, môže si uplatniť tvorbu opravnej položky do výšky menovitej hodnoty pohľadávky. Nakoľko už v roku 2016 zahrnul do základu dane z menovitej hodnoty pohľadávky opravnú položku vo výške 2 880 eur, v zdaňovacom období 2017 si môže znížiť základ dane o hodnotu 80 % tvorby opravnej položky, t.j. vo výške 11 520 eur.

?  Príklad

Daňovník eviduje voči dlžníkovi v reštrukturalizácii pohľadávku vo výške 14 400 eur vrátane DPH, ktorej lehota splatnosti bola 13. 3. 2015. K 31. 12. 2016 daňovník vytvoril k uvedenej pohľadávke opravnú položku vo výške 100 %. V roku 2017 začalo u dlžníka reštrukturalizačné konanie, pričom daňovník si v zákonom stanovenej lehote nestihol prihlásiť pohľadávku do zoznamu pohľadávok. Ako bude daňovník postupovať v jednotlivých zdaňovacích a účtovných obdobiach?

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D
Rok 2015
Vznik pohľadávky	12 000	311	601
DPH k pohľadávke	2 400	311	343
Rok 2016
Tvorba opravnej položky	14 400	547	391

 

V roku 2016 vytvoril daňovník účtovnú opravnú položku vo výške 100 %. Podľa § 20 ods. 14 ZDP však daňovník mohol do základu dane zahrnúť iba opravnú položku vo výške 20 % menovitej hodnoty pohľadávky (t.j. 2 880 eur), nakoľko k 31. 12. 2016 uplynula od splatnosti doba dlhšia ako 360 dní ale kratšia ako 720 dní. Rozdiel vytvorenej opravnej položky vo výške 80 % z menovitej hodnoty pohľadávky (t.j. 11 520 eur) predstavuje pre daňovníka v roku 2016 pripočítateľnú položku k výsledku hospodárenia v podanom daňovom priznaní.

V roku 2017 bol daňovníkovi potvrdený reštrukturalizačný plán, pričom daňovník – veriteľ do zákonom stanovenej lehoty 30 dní nestihol prihlásiť svoju pohľadávku do zoznamu pohľadávok a teda nemá nárok na jej vymáhanie do času splnenia reštrukturalizačného plánu. Vzhľadom na skutočnosť, že daňovník nestihol prihlásiť pohľadávku, nemá nárok na zahrnutie zostávajúcej časti účtovne vytvorenej opravnej položky vo výške 80 % z menovitej hodnoty podľa § 20 ods. 10 ZDP. Zároveň daňovník nemá právo na zahrnutie vytvorenej účtovnej opravnej položky do výšky 50 % v roku 2017 podľa § 20 ods. 14 ZDP (pohľadávka je po splatnosti viac ako 720 dní ale menej ako 1 080 dní).

?  Príklad

Daňovník eviduje voči dlžníkovi v reštrukturalizácii pohľadávku vo výške 14 400 eur vrátane DPH, ktorej lehota splatnosti bola 13. 3. 2015. K 31. 12. 2016 daňovník vytvoril k uvedenej pohľadávke opravnú položku vo výške 100 %. V roku 2017 začalo u dlžníka reštrukturalizačné konanie, pričom daňovník si v zákonom stanovenej lehote stihol prihlásiť pohľadávku do zoznamu pohľadávok. Ako bude daňovník postupovať v jednotlivých zdaňovacích a účtovných obdobiach, ak v roku 2017 bol schválený reštrukturalizačný plán a v roku 2017 bola uhradená časť pohľadávky vo výške 20 %?

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D
Rok 2015
Vznik pohľadávky	12 000	311	601
DPH k pohľadávke	2 400	311	343
Rok 2016
Tvorba opravnej položky	14 400	547	391
Rok 2017
Rozpustenie časti opravnej položky	2 880	391	547
Plnenie časti pohľadávky podľa rešt. plánu	2 880	221	311

 

V roku 2016 vytvoril daňovník účtovnú opravnú položku vo výške 100 %. Podľa § 20 ods. 14 ZDP však daňovník mohol do základu dane zahrnúť iba opravnú položku vo výške 20 % menovitej hodnoty pohľadávky (t.j. 2 880 eur), nakoľko k 31. 12. 2016 uplynula od splatnosti doba dlhšia ako 360 dní ale kratšia ako 720 dní. Rozdiel vytvorenej opravnej položky vo výške 80 % z menovitej hodnoty pohľadávky (t.j. 11 520 eur) predstavuje pre daňovníka v roku 2016 pripočítateľnú položku k výsledku hospodárenia v podanom daňovom priznaní.

Keďže daňovník v roku 2017 prihlásil svoju pohľadávku v lehote stanovenej zákonom o konkurze a reštrukturalizácii do zoznamu pohľadávok dlžníka v reštrukturalizácii, môže si uplatniť tvorbu opravnej položky do výšky menovitej hodnoty pohľadávky. Nakoľko už v roku 2016 zahrnul do základu dane z menovitej hodnoty pohľadávky opravnú položku vo výške 2 880 eur, v zdaňovacom období 2017 si môže znížiť základ dane o hodnotu 80 % tvorby opravnej položky, t.j. vo výške 11 520 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že v roku 2017 bola daňovníkovi dlžníkom uhradená suma v súlade s reštrukturalizačným plánom, je podľa § 20 ods. 11 ZDP zároveň povinný zahrnúť do základu dane sumu opravnej položky vo výške plnenia od dlžníka, t.j. zahrnie zrušenie časti opravnej položky do základu dane v súlade s účtovníctvom.

-   odsek 14 upravuje daňovo uznanú tvorbu opravných položiek k nepremlčaným pohľadávkam. Premlčanie možno charakterizovať ako uplynutie zákonom stanoveného času (premlčacej doby), ktorého následkom je zánik súdnej vymáhateľnosti premlčaného práva. Premlčaním pohľadávka nezaniká. Zmyslom inštitútu premlčania je posilnenie princípu právnej istoty v právnych vzťahov, nakoľko by mal motivovať veriteľov, aby k uplatneniu svojho práva pristúpili včas a s dostatočnou starostlivosťou. Právna úprava premlčania je osobitne stanovená pre obchodnoprávne vzťahy v § 397 OZ a osobitne pre občianskoprávne vzťahy v § 100 až 114 ObčZ. Všeobecná premlčacia doba podľa:

•    obchodného zákonníka je 4 roky (1 460 dní), pričom premlčacia doba začína plynúť odo dňa keď sa mal záväzok splniť alebo sa malo začať s jeho plnením

•    občianskeho zákonníka 3 roky (1095 dní) a plynie odo dňa keď sa mohlo právo vykonať po prvý raz.

     Pohľadávky, ku ktorým je možné tvoriť daňovo uznané opravné položky musia spĺňať zákonom stanovené podmienky:

•    ide o vlastnú pohľadávku (nie nadobudnutú postúpením), pričom túto pohľadávka nie je možné započítať so splatnými záväzkami voči dlžníkovi,

•    existencia rizika, že ich dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí,

•    ide o pohľadávku, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov – t.j. pri jej vzniku bola účtovaná do výnosov a zahrnutá do výsledku hospodárenia,

•    u daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov je možné tvoriť opravnú položku aj na časť pohľadávky vzťahujúcej sa na istinu a úrok zahrnutý do základu dane,

•    maximálna výška opravnej položky závisí od doby uplynutia od splatnosti pohľadávky.

     Pri pohľadávkach spĺňajúcich uvedené podmienky je možné uznať za daňový výdavok tvorbu opravnej položky vo výške :

     20 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti, ak od doby splatnosti pohľadávky uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

     50 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti, ak od doby splatnosti pohľadávky uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

     100 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti, ak od doby splatnosti pohľadávky uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

Podľa § 122 ObčZ lehota určená podľa dní s začína dňom, ktorý nasleduje po udalosti, ktorá je rozhodujúca pre jej začiatok. To znamená, že pri výpočte lehoty, ktorá uplynula od doby splatnosti pohľadávky, táto lehota začína plynúť začiatkom dňa nasledujúceho po udalosti, ktorá je rozhodujúca pre jej začiatok. Napríklad ak je pohľadávka splatná 2. 2. 2017, lehota na tvorbu daňovej opravnej položky začína plynúť 3. 2. 2017.

?  Príklad

Spoločnosti vznikla 11. 10. 2015 pohľadávka voči obchodnému partnerovi vo výške 6 000 eur s DPH. Lehota splatnosti tejto pohľadávky bola stanovená na 11. 11. 2015. Obchodný partner k 31. 12. 2017 svoj záväzok neuhradil.

K 31. 12. 2016 spoločnosť zaúčtovala opravnú položku vo výške 100 %.

Ako bude spoločnosť postupovať pri tvorbe opravnej položky v roku 2016 a 2017 z pohľadu ZDP?

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D
Rok 2015
Vznik pohľadávky	5 000	311	601
DPH k pohľadávke	1 000	311	343
Rok 2016
Tvorba opravnej položky	6 000	547	391

 

V zdaňovacom období 2016 zaúčtovala spoločnosť do nákladov opravnú položku vo výške 100 % menovitej hodnoty pohľadávky. V tomto zdaňovacom období uplynulo od splatnosti pohľadávky viac ako 360 dní, ale menej ako 720 dní, t.j. spoločnosť si môže uplatniť do daňových výdavkov daňovo uznanú tvorbu opravnej položky iba vo výške 20 % menovitej hodnoty pohľadávky, t.j. vo výške 1 200 eur. Rozdiel medzi účtovne vytvorenou opravnou položkou (6 000 eur) a daňovo uznanou tvorbou opravnej položky (1 200 eur) vo výške 4 800 eur je položkou pripočítateľnou k hospodárskemu výsledku pri zisťovaní základu dane.

V zdaňovacom období 2017 od splatnosti pohľadávky uplynula doba dlhšia ako 720 dní, ale kratšia ako 1080 dní, t.j. môže si uplatniť do daňových výdavkov tvorbu opravnej položky vo výške 50 % z menovitej hodnoty. Hodnota opravnej položky zodpovedajúca 50 % menovitej hodnoty pohľadávky predstavuje sumu 3 000 eur. Vzhľadom nato, že v roku 2016 si už spoločnosť uplatnila do daňových výdavkov tvorbu opravnej položky vo výške 1 200 eur, v roku 2017 si môže douplatňovať do výdavkov rozdiel medzi sumou 3 000 eur a 1 200 eur, t.j. hodnota 1 800 eur predstavuje pri zisťovaní základu dane spoločnosti za rok 2017 položku odpočítateľnú od základu dane.

?  Príklad

Spoločnosti vznikla 11. 10. 2015 pohľadávka na základe občiansko-právneho vzťahu vo výške 6 000 eur. Lehota splatnosti tejto pohľadávky bola stanovená na 11. 11. 2015. Obchodný partner k 31. 12. 2018 svoj záväzok neuhradil. K 31. 12. 2017 spoločnosť zaúčtovala opravnú položku vo výške 50 % a aj podľa ZDP si uplatnila opravnú položku vo výške 50 % z menovitej hodnoty pohľadávky. Ako bude spoločnosť postupovať pri tvorbe opravnej položky, ak v roku 2018 doúčtuje opravnú položku do výšky 100 %:

a)  20. 10. 2018

b)  31. 12. 2018?

Účtovný prípad	Suma v €	MD	D
Rok 2015
Vznik pohľadávky	6 000	311	601
Rok 2017
Tvorba opravnej položky	3 000	547	391
Rok 2018
Tvorba opravnej položky	3 000	547	391

 

Tvorbu opravnej položky je možné uplatniť do daňových výdavkov len za predpokladu, že ide o nepremlčanú pohľadávku. Lehota na premlčanie v prípade občiansko-právneho vzťahu je 3 roky – 1 095 dní. V tomto prípade 1 095 dní uplynie 10. 11. 2018. Daňovo uznanú tvorbu opravnej položky je možné uplatniť, ak bola skutočnej aj účtovne vytvorená.

a)  Spoločnosť doúčtovala opravnú položku vo výške 100 % ku dňu 28. 10. 2018 kedy, od lehoty splatnosti uplynula doba 1 082, t.j. pohľadávka ešte nebola premlčaná. Spoločnosť v tomto prípade môže uplatniť účtovne vytvorenú opravnú položku vo výške 3 000 eur do daňových výdavkov, t.j. 3 000 eur sa zahrnie do základu dane v súlade s účtovníctvom.

b)  Spoločnosť doúčtovala opravnú položku vo výške 100 % ku dňu 31. 12. 2018, kedy od lehoty splatnosti uplynula doba 1 146. Ide teda o tvorbu opravnej položky k premlčanej pohľadávke. V tomto prípade spoločnosť opravnú položku zaúčtované v roku 2018 vo výške 3 000 eur nemôže uplatniť do daňových výdavkov, nakoľko ide o tvorbu opravnej položky k premlčanej pohľadávke. Suma 3 000 eur je pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia pri zisťovaní základu dane.

-   odseky 16 a 18 vymedzujú rezervy (s výnimkou všeobecných rezerv uvedených v odseku 9), ktorých tvorba je u zdravotných poisťovní uznaná za daňový výdavok. Podľa § 6 ods. 9 zákona č. 581/2004 Z. z. o zdravotných poisťovniach sú zdravotné poisťovne povinné ku dňu, ku ktorému sa tvorí účtovná závierka vytvoriť nasledujúce technické rezervy:

a)  na úhradu za zdravotnú starostlivosť, ktorá nebola ku dňu účtovnej závierky uhradená,

b)  na úhradu za zdravotnú starostlivosť, ktorá bola poskytnutá ku dňu účtovnej závierky, ale do tohto termínu nebol do zdravotnej poisťovne doručený účtovný doklad,

c)  na úhradu plánovanej zdravotnej starostlivosti pre poistencov zaradených v zozname poistencov čakajúcich na poskytnutie plánovanej zdravotnej starostlivosti.

Technické rezervy zdravotných poisťovní na úhradu za zdravotnú starostlivosť alebo plánovanú zdravotnú starostlivosť sa zahrnú do základu dane najviac vo výške 100 % technických rezerv na úhradu za zdravotnú starostlivosť účtovaných podľa zákona o účtovníctve.

Zdravotná poisťovňa je povinná vytvoriť technickú rezervu na úhradu plánovanej zdravotnej starostlivo pre poistencom čakajúcich na poskytnutie plánovanej zdravotnej starostlivosti vo výške nevyhnutnej na úhradu plánovanej zdravotnej starostlivosti, pričom táto technická rezerva zahŕňa aj všetky predpokladané náklady spojené s vykonaním úhrady plánovanej zdravotnej starostlivosti. Výška tejto technickej rezervy sa stanovuje vo výške súčtu násobkov počtu poistencov zaradených v zozname poistencov čakajúcich na poskytnutie plánovanej zdravotnej starostlivosti a ceny obvyklej za poskytovanú zdravotnú starostlivosť podľa jednotlivých chorôb.

-   odsek 17 stanovuje možnosť tvorby opravných položiek k nepremlčaným pohľadávkam zdravotnými poisťovňami, ktoré môže vytvárať opravné položky vo výške a za rovnakých podmienok ako ostatní daňovníci podľa § 20 ods. 14 ZDP. Výnimku predstavujú zdravotné poisťovne, ktoré sa rozhodli mať výnosy z verejného zdravotného poistenia oslobodené od zdanenia podľa § 13 ods. 2 písm. i) ZDP. Tieto poisťovne nemôžu tvoriť daňovo uznané opravné položky k pohľadávkam, ktorých výnosy sú zahrnuté do výsledku hospodárenia z verejného zdravotného poistenia.

-   odsek 19 – V prípade, že zdravotná poisťovňa sa rozhodne uplatňovať oslobodenie výnosov z verejného zdravotného poistenia (za predpokladu použitia kladného výsledku hospodárenia na zdravotnú starostlivosti), tvorba, použitie a zrušenie rezerv, ktoré boli tvorené k záväzku, ktorého náklad sa vzťahuje k pohľadávkam, ktoré sú súčasťou výnosov z verejného zdravotné poistenia oslobodených od dane, sa nezahŕňa do základu dane.

-   odsek 20 vymedzuje spôsob zahrňovania použitia alebo zrušenia rezervy, ktorej tvorba je daňovo uznaná do základu dane. Ide o situácie, keď rezerva, ktorej tvorba je daňovo uznaná bola vytvorená vo vyššej alebo nižšej sume ako je výška skutočného nákladu, ku ktorému bola táto rezerva tvorená. Rozdiel medzi výškou vytvorenej rezervy uznanej za daňový výdavok s sumou skutočného nákladu, ku ktorému je táto rezerva tvorená, sa zahrnie do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu alebo zrušeniu rezervy.

?  Príklad

Spoločnosť počas 10 rokov vytvárala rezervu na uzavretie a rekultiváciu skládky každoročne vo výške 40 000 eur. V roku 2017 došlo k uzavretiu a rekultivácii skládky, pričom náklady spojené s uzatvorením a rekultiváciou skládky boli vo výške 380 000 eur. Ako bude spoločnosť postupovať pri použití rezervy?

Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Roky 2007 – 2016
Tvorba finančnej účelovej rezervy (každoročne)	40 000	548	451
Rok 2017
Použitie finančnej účelovej rezervy	380 000	451	321
Zrušenie časti nepoužitej finančnej účelovej rezervy	20 000	451	548

 

K 31. 12. 2016 mala spoločnosť vytvorenú účelovú finančnú rezervu vo výške 400 000 eur (40 000 eur x 10 rokov). V roku 2017 došlo k uzatvoreniu skládky a jej rekultivácie, pričom náklady spojené s týmito činnosťami boli vo výške 380 000 eur. Spoločnosť je povinná zrušiť časť nepoužitej rezervy, ktorá sa účtuje opačným zápisom, ako sa účtuje tvorba rezervy, t.j. na ťarchu účtu 451 – Zákonné rezervy a v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Rozdiel medzi výškou vytvorenej rezervy (400 000 eur) a skutočnými nákladmi na uzavretie a rekultiváciu skládky (380 000 eur) vo výške 20 000 eur sa zahŕňa do základu dane v súlade s účtovníctvom.

-   odsek 21 vymedzuje možnosť tvorby opravných položiek k pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní. Rezolučné konanie predstavuje v súlade so zákonom č. 371/2014 Z. z. o riešení krízových situácii na finančnom trhu uplatňovanie opatrení na riešenie situácie, ak záchrana upadajúcej spoločnosti je vo verejnom záujme. Rezolučné konanie sa vzťahuje na vybrané inštitúcie, predovšetkým na banky a obchodníkov s cennými papiermi. V súlade s uvedeným zákonom sa zriaďuje Rada na riešenie krízových situácii, ktorá koná a rozhoduje v rezolučnom konaní o majetku, záväzkoch, právach a povinnostiach vybranej inštitúcie a okrem iného môže znížiť, resp. odpustiť záväzok vybranej inštitúcie. Ak o odpustení záväzku vybranej inštitúcie voči veriteľovi rozhodla Rada, môže daňovník – veriteľ účtujúci v sústave podvojného účtovníctva vytvoriť daňovo uznanú opravnú položku a to počínajúc zdaňovacím období, v ktorom sa začína rezolučné konanie. Opravnú položku môže veriteľ vytvoriť maximálne do výšky menovitej hodnoty pohľadávky alebo uhradenej obstarávacej ceny pohľadávky pri pohľadávke nadobudnutej postúpením vrátane príslušenstva, ak bolo toto príslušenstvo zahrnuté do základu dane.

-   odsek 22 stanovuje možnosť tvorby opravnej položky k príslušenstvu pohľadávky. Príslušenstvo pohľadávky je definované v § 19 ods. 2 písm. h) ZDP ako úroky z omeškania poplatky z omeškania a iné platby, ktoré zvyšujú pohľadávku z dôvodu oneskorenej úhrady. Opravnú položku k príslušenstvu je možné tvoriť ako daňovo uznanú po splnení týchto podmienok:

–   ide o príslušenstvo, pri ktorom je riziko, že ho dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí,

–   príslušenstvo bolo zahrnuté do základu dane, t.j. účtované do výnosov (zmena zahrnovania zmluvných sankcii z obchodného styku do základu dane od 1. 1. 2015),

–   od splatnosti pohľadávky, ku ktorej sa príslušenstvo viaže uplynula doby dlhšia ako 1 080 dní.

Na základe uvedeného daňovo uznanú opravnú položku možno tvoriť do výšky 100 % hodnoty príslušenstva alebo jeho neuhradenej časti v tom zdaňovacom období, v ktorom od splatnosti pôvodnej pohľadávky, na ktorú sa príslušenstvo viaže uplynulo viac ako 1080 dní.

V prípade, že medzi veriteľom a dlžníkom dôjde k písomnej dohode o určení novej lehoty splatnosti pred alebo po uplynutí pôvodnej lehoty splatnosti, na účely úpravy základu dane podľa § 20 ods. 12 sa počíta pôvodná lehota splatnosti, a to aj napriek skutočnosti, že Obchodný zákonník neobsahuje ustanovenie, ktoré by zmluvným stranám zakazovalo dohodou meniť lehotu splatnosti.

§ 21

(1) Daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval,1) výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalej

a) výdavky (náklady) na obstaranie hmotného majetku, nehmotného majetku (§ 22) a hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania (§ 23),

b) výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek,

c) úplatky alebo iné neoprávnené výhody poskytnuté inej osobe priamo alebo sprostredkovane aj vtedy, ak v príslušnom štáte je poskytnutie takéhoto úplatku alebo inej neoprávnenej výhody obvykle tolerované,

d) výdavky na vyplácané podiely na zisku vrátane podielov na zisku (tantiém) členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb,

e) výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi15) okrem výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom⁸⁹⁾ a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi,103)

f) výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia,

g) výdavky na technické zhodnotenie (§ 29 ods. 1) a výdavok, ktorý sa považuje za technické zhodnotenie (§ 29 ods. 2),

h) výdavky na reprezentáciu okrem výdavkov na reklamné predmety v hodnote neprevyšujúcej 17 eur za jeden predmet, pričom za reklamné predmety sa nepovažujú

    1.   darčekové reklamné poukážky,

    2.   tabakové výrobky okrem daňovníka, u ktorého je výroba tabakových výrobkov hlavným predmetom činnosti,

    3.   alkoholické nápoje okrem alkoholických nápojov podľa osobitného predpisu^103a) v úhrnnej výške najviac 5 % zo základu dane; uvedené sa nevzťahuje na daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov hlavným predmetom činnosti,

  i) výdavky na osobnú potrebu daňovníka vrátane výdavkov (nákladov) na ochranu osoby daňovníka a blízkych osôb daňovníka, na ochranu majetku daňovníka, ktorý nie je súčasťou obchodného majetku daňovníka, a majetku blízkych osôb daňovníka; toto ustanovenie sa nepoužije na výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. e) a p),

  j) výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane,

k) výdavky (náklady) na nákup vlastných akcií vo výške sumy prevyšujúcej nominálnu hodnotu akcií.

  l) výdavky na technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti využívanej na základe zmluvy o výpožičke,^103aa) okrem výdavkov na energie vynaložených užívateľom v súvislosti s užívaním takejto hnuteľnej veci alebo nehnuteľnosti.

(2) Daňovými výdavkami nie sú tiež

a) zvýšenia dane, prirážky k poistnému platenému na zdravotné poistenie, osobitné príspevky podľa osobitného predpisu,^103b) úroky platené za obdobie odkladu platenia dane a cla, penále a pokuty,

b) prirážky k základným sadzbám poplatkov za znečisťovanie ovzdušia a za ukladanie odpadov,104)

c) prirážky k základným odplatám za vypúšťanie odpadových vôd,105)

d) tvorba rezervného fondu a ostatných účelových fondov okrem povinného prídelu do sociálneho fondu podľa osobitného predpisu,13)

e) manká a škody1) presahujúce prijaté náhrady s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. g), stratného v maloobchodnom predaji na základe ekonomicky odôvodnených noriem úbytkov tovaru určených daňovníkom a s výnimkou nezavinených úhynov zvierat, ktoré nie sú na účely tohto zákona hmotným majetkom; škodou nie je preukázaný úhyn alebo nutná porážka zvieraťa zo základného stáda,

f) zostatková cena trvale vyradeného hmotného majetku a nehmotného majetku s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. b) až d),

g) daň podľa tohto zákona,

h) dane zaplatené za iného daňovníka,

  i) daň z pridanej hodnoty u platiteľov tejto dane s výnimkou prípadov uvedených v § 19 ods. 3 písm. k) a s výnimkou dodatočne vyrubenej dane z pridanej hodnoty za minulé zdaňovacie obdobia účtovanej ako náklad,

  j) tvorba rezerv a tvorba opravných položiek s výnimkou podľa § 20,

k) rozdiel medzi hodnotou pohľadávky a nižším príjmom z jej postúpenia pri postúpení nadobudnutej pohľadávky ďalšiemu postupníkovi okrem postúpenej pohľadávky alebo jej nesplatenej časti, ak táto pohľadávka spĺňa podmienku na tvorbu opravnej položky uznanej za daňový výdavok podľa § 20 ods. 10 až 12, pri ktorej sa za daňový výdavok považuje obstarávacia cena len do výšky tvorby opravnej položky uznanej za daňový výdavok podľa § 20 ods. 10 až 12,

  l) výdavky poskytovateľa zdravotnej starostlivosti37aa) vzťahujúce sa k peňažnému plneniu a nepeňažnému plneniu prijatému od držiteľa, okrem výdavkov súvisiacich s vykonávaním klinického skúšania,^37ab).

m) paušálne náhrady nákladov spojených s uplatnením pohľadávok,^78a) zmluvné pokuty, poplatky z omeškania a úroky z omeškania u dlžníka.

n) výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru

    1.   z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa osobitného predpisu,^105a)

    2.   likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska a liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu,^37ab)

    3.   bez stanovenej doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže príjem z ich predaja.

Komentár k § 21

-   v odseku 1 písm. e) je upravené, že daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi.

Daňovými výdavkami nie sú výdavky presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi s výnimkou výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom.

Ide o výdavky zamestnávateľa uhrádzané ako plnenia (nároky) zamestnanca upravené napr. v zákone o CN, v ZP a pod. Uvedené je však možné za splnenia dvoch podmienok a to:

–   na strane zamestnanca sú zdaniteľným príjmom podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) ZDP a

–   takéto vyššie nároky vyplývajú z kolektívnej zmluvy, z interného predpisu zamestnávateľa, z pracovnej alebo inej zmluvy uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom uzatvorené v súlade s možnosťami uvedenými v ZP.

[Bližšie uvedené v komentári k § 19 ods. 1 písm. a) ZDP.]

-   podľa odseku 1 písm. f) sa za daňové výdavky nepovažujú výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia.

?  Príklad

Obchodná spoločnosť získala oprávnenie na prevádzkovanie súkromnej materskej škôlky. Túto činnosť má riadne zapísanú v Obchodnom registri SR. Súkromná škôlka bude využívaná jednak zamestnancami spoločnosti, ako aj tretími (nezávislými) osobami.

Spoločnosť sa pýta, či v prípade, ak výdavky spojené s touto podnikateľskou činnosťou budú prevyšovať príjmy z tejto činnosti, je potrebné aplikovať ustanovenie § 21 ods. 1 písm. f) ZDP.

Podľa § 21 ods. 1 písm. f) ZDP daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e) (vlastného stravovacieho zariadenia), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia.

ZDP ani iný právny predpis nedefinuje pojem „zariadenie na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb“. Možno vychádzať len z historických výkladov k ustanoveniu § 25 písm. k) zákona č. 366/1999 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a k ustanovenie § 25 písm. k) zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, ktoré upravovali predmetnú problematiku obdobne, ako je upravená v dnes platnom ZDP.

Predpokladá sa, že na účely § 21 ods. 1 písm. f) ZDP sa za „zariadenie na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb“ považuje napríklad rekreačné zariadenie, kultúrne alebo športové zariadenie, predškolské zariadenie, ubytovňa a pod., pričom za „iné osoby“ sa považujú osoby, ktoré využívajú služby týchto zariadení spolu so zamestnanom (rodinní príslušníci, druh).

V uvedenom prípade by nemalo byť podstatné, či má obchodná spoločnosť živnostenské oprávnenie na prevádzku materskej škôlky alebo nie.

Ak by sa dalo vychádzať z princípu, že keď dôjde k úhrade za využité služby inými osobami alebo vlastnými zamestnancami, potom by sa nemali krátiť daňové výdavky podľa § 21 ods. 1 písm. f) ZDP.

Ak by ale k uhradeniu zo strany osôb, ktoré využívajú služby materskej škôlky nedošlo, potom by mal daňovník krátiť výdavky v súlade s § 21 ods. 1 písm. f) ZDP.

?  Príklad

Spoločnosť má v majetku aj zariadenie na uspokojovanie potrieb zamestnancov (rekreačnú chatu) a uplatňuje postup podľa § 21 ods. 1 písm. f) ZDP.

Spoločnosť sa pýta, či súčasťou výdavkov pri aplikácii ustanovenia § 21 ods. 1 písm. f) ZDP sú aj odpisy nehnuteľného a hnuteľného majetku využívaného v zariadení na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb.

Podľa § 21 ods. 1 písm. f) ZDP daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e) ZDP (vlastného stravovacieho zariadenia), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia.

V zmysle uvedeného by sa do úhrnu výdavkov pri aplikácii § 21 ods. 1 písm. f) ZDP zahŕňali okrem iných nákladov aj odpisy hmotného a nehmotného majetku používaného pri prevádzkovaní zariadenia na uspokojovanie potrieb zamestnancov. Ak by spoločnosť vykázala stratu z toho zariadenia, zvýšila by o ňu základ dane v súlade s § 17 ods. 2 písm. c) ZDP v nadväznosti na § 21 ods. 1 písm. f) ZDP.

-   odsek 1 písm. h) – daňovými výdavkami nie sú výdavky na reprezentáciu.

Výdavky na reklamné predmety môžu byť daňovým výdavkom ovplyvňujúcim základ dane daňovníka iba v prípade, že sa jedná o reklamné predmety v hodnote neprevyšujúcej 17 eur za jeden predmet. Zákon nestanovuje povinnosť označovať reklamné predmety obchodným menom alebo ochrannou známkou daňovníka.

Reklamným predmetom sú aj

•    tabakové výrobky (do sumy nepresahujúcej 17 eur za jeden výrobok), ale iba u daňovníka, u ktorého je výroba tabakových výrobkov hlavným predmetom činnosti,

•    víno (do sumy nepresahujúcej 17 eur za jeden predmet), najviac však vo výške 5 % z vykázaného základu dane daňovníka za príslušné zdaňovacie obdobie, okrem daňovníka, u ktorého je výroba vína hlavným predmetom činnosti; u daňovníka, u ktorého je výroba vína hlavným predmetom jeho činnosti, sa považuje poskytnutie vína ako reklamného predmetu za daňový výdavok v neobmedzenej výške, pričom podmienka reklamného predmetu neprevyšujúceho sumu 17 eur musí byť dodržaná,

•    ostatné alkoholické nápoje (okrem vína), ale iba u daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov hlavným predmetom činnosti, ak ide o predmety nepresahujúce sumu 17 eur.

Vínom sa rozumie alkoholický nápoj definovaný v § 4 ods. 3 zákona č. 530/2011 Z. z. o spotrebnej dani z alkoholických nápojov v znení neskorších predpisov, a to

•    tiché víno

•    šumivé víno

•    tichý fermentovaný nápoj

•    šumivý fermentovaný nápoj.

Za reklamný predmet sa nepovažujú darčekové reklamné poukážky!

Fyzická osoba, u ktorej nie je výroba vína hlavným predmetom činnosti a ktorá zaúčtuje (zaeviduje) do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2016 sumu výdavkov na víno ako na reklamné predmety presahujúcu 5 % z vykázaného základu dane, upraví základ dane v daňovom priznaní k dani z príjmov prostredníctvom položky zvyšujúcej základ dane (znižujúcej stratu).

Základom dane (čiastkovým základom dane) sa rozumie základ dane zistený podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov ešte pred jeho úpravou o

•    pripočítateľnú položku u sponzora, ktorý nevykázal základ dane, aby si sponzorské mohol ponechať v daňových výdavkoch (§ 17 ods. 19 písm. h),

•    pripočítateľnú položku v prípade uplatnenia ročného odpisu pri osobnom automobile so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, ak nebola vykázaná stanovená výška základu dane (§ 17 ods. 34),

•    pripočítateľnú položku, ak nebola vykázaná výška základu dane pre uplatnenie celého nájomného za motorové vozidlo so vstupnou cenou 48 000 eur a viac (§ 17 ods. 35),

•    odpočítateľnú položku, ak daňovník splnil podmienky pre uplatnenie paušálnej sumy na každého žiaka v rámci poskytovaného duálneho vzdelávania (§ 17 ods. 37),

•    pripočítateľnú položku, ak daňovník uplatnil v daňových výdavkoch členské príspevky vyplývajúce z nepovinného členstva v právnickej osobe zriadenej na účel ochrany záujmov platiteľa viac ako 5 % zo základu dane (§ 19 ods. 3 písm. n),

•    pripočítateľnú položku, ak mal daňovník uplatnené viac ako 5 % zo základu dane na víno ako reklamný predmet (§ 21 ods. 1 písm. h).

?  Príklad

Daňovník s príjmami z podnikania dal vyrobiť 100 ks kalendárov s logom jeho firmy v hodnote 10 eur za jeden kus, ktoré bezplatne odovzdal svojim obchodným partnerom. Výdavky za kalendáre zaúčtoval do daňových výdavkov ovplyvňujúcich základ dane. Má povinnosť zvýšiť základ dane o sumu zaplatenú za výrobu kalendárov?

Nakoľko sa jedná o reklamné predmety neprevyšujúce sumu 17 eur za jeden predmet, daňovníkovi nevzniká povinnosť zvýšiť základ dane za príslušné zdaňovacie obdobie.

?  Príklad

Daňovník zaoberajúci sa kúpou a predajom elektronického tovaru v maloobchodnej predajni kúpil 100 fliaš vína v hodnote 7 eur za jeden kus, spolu za 700 eur, ktoré poskytol svojim dodávateľom pri príležitosti Nového roka. Môže výdavok na obstaranie vína zahrnúť do daňových výdavkov?

Ak daňovník vykáže v príslušnom zdaňovacom období základ dane (čiastkový základ dane) minimálne 14 000 eur, môže si sumu 700 eur ponechať v daňových výdavkoch, nakoľko suma 700 eur nepresahuje 5 % z vykázaného základu dane. Ak by daňovník vykázal nižší základ dane, napr. 10 000 eur, potom mu vznikne povinnosť zvýšiť základ dane o rozdiel medzi sumou 700 eur a sumou 500 eur (t. j. 5 % z 10 000), teda o 200 eur.

?  Príklad

Daňovník s predmetom činnosti stolárska výroba kúpil 20 fliaš vodky v hodnote 13 eur za jeden kus, spolu za 260 eur, ktoré poskytol svojim obchodným partnerom. Môže byť tento výdavok na obstaranie alkoholu súčasťou základu dane z príjmov ako výdavok na reklamné predmety?

Keďže sa nejedná o daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov predmetom jeho činnosti, nemôže nákup alkoholických nápojov zahrnúť do daňových výdavkov, nakoľko alkoholické nápoje sa nepovažujú za reklamné predmety. 

-   v ods. 1 sa s účinnosťou od 1. 1. 2017 dopĺňa o nové písmeno l), podľa ktorého sa za daňové výdavky nepovažujú výdavky na technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti využívanej na základe zmluvy o výpožičke, okrem výdavkov na energie vynaložených užívateľom v súvislosti s užívaním takejto hnuteľnej veci alebo nehnuteľnosti.

Zmluva o výpožičke je upravená v § 659 až 662 ObčZ.

Navrhovanou úpravou zákona sa zamedzuje preneseniu možnosti uplatnenia výdavkov súvisiacich s osobným majetkom požičiavateľa, ktoré vypožičiavateľ využíva na základe bezodplatného vzťahu do jeho daňových výdavkov. Vzhľadom na dohodnutý bezodplatný vzťah, ktorý je možné predpokladať len medzi blízkymi osobami, by nemalo byť možné uplatnenie výdavkov na jednej strane bez zdanenia príjmov na druhej strane. Ani v prípade, ak daňovník dosahuje príjmy z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 zákona, ktorá ale nie je zahrnutá v obchodnom majetku, nie je možné u tohto daňovníka znižovať príjmy o výdavky súvisiace s touto nehnuteľnosťou ako napríklad technické zhodnotenie, opravy a údržbu. Preto ani v prípade, ak daňovník neprenajíma nehnuteľnosť, ale ju len vypožičia ako svoj súkromný majetok, nemal by prenášať možnosť uplatnenia výdavkov na vypožičiavateľa, ktorú by ani on sám nemal v súvislosti s osobným majetkom. Jedinými uznanými výdavkami by mali byť výdavky priamo súvisiace s užívaním hnuteľnej veci alebo nehnuteľnosti ako napríklad výdavky na energie.

-   v odseku 2 písm. n)

Pri tovare je jeho vyradenie z určitých špecifických dôvodov a s tým spojené daňové dôsledky riešené v § 21 ods. 2 písm. n) ZDP, podľa ktorého sa za daňové výdavky nepovažujú výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru:

•    z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa osobitného predpisu,

•    likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska a liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu,

•    bez stanovenia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže príjem z ich predaja.

Prvým prípadom likvidácie tovaru je likvidácia z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného v súlade so zákonom č. 250/2007 Z. z. o ochrane spotrebiteľa. Podľa § 2 písm. h) uvedeného zákona sa za nebezpečný výrobok považuje výrobok, ktorý nespĺňa požiadavky bezpečného výrobku. Za nebezpečný výrobok nemožno považovať výrobok iba preto, že do obehu bol uvedený bezpečnejší výrobok. Bezpečným výrobkom je výrobok, ktorý za bežných alebo rozumne predvídateľných podmienok používania, inštalácie alebo údržby nepredstavuje po dobu určenú výrobcom alebo po dobu obvyklej použiteľnosti, nebezpečenstvo pre spotrebiteľa alebo jeho používanie predstavuje pre spotrebiteľa vzhľadom na bezpečnosť a ochranu zdravia len minimálne nebezpečenstvo alebo svojimi vlastnosťami zodpovedá požiadavkám podľa osobitných predpisov.

?  Príklad

Daňovník obstaral tovar v roku 2016 v hodnote 6 000 eur za účelom jeho predaja. Nákup tovaru zaúčtoval v knihe zásob (alebo v evidencii zásob, ak vedie daňovú evidenciu). Tento tovar bol Slovenskou obchodnou inšpekciou označený za nebezpečný tovar, nakoľko nespĺňa požiadavky bezpečného výrobku. Daňovník tento tovar vyradil z dôvodu jeho zákazu predaja. Úbytok zásob zaúčtoval aj v knihe zásob (alebo v evidencii zásob). Môže si sumu 6 000 eur zaplatenú pri nákupe tovaru zahrnúť do daňových výdavkov?

Nakoľko sa jedná o vyradenie zásob tovaru z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa zákona o ochrane spotrebiteľa, výdavky vo výške obstarávacej ceny tovaru v sume 6 000 eur nie sú daňovými výdavkami.

Ak sa likviduje tovar, ktorý má stanovenú dobu použiteľnosti alebo trvanlivosti a daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby a až do uplynutia tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja formou postupného znižovania ceny, t.j. ak daňovník nepreukáže, že pri tovare s dobou použiteľnosti alebo trvanlivosti postupne aspoň 2 – 3 krát znížil cenu, nie je možné zahrnúť obstarávaciu cenu tovaru do daňových výdavkov.

Poznámka

Daňovník môže postupné znižovanie ceny preukázať napr. internou smernicou, z ktorej bude zrejmé kedy, v akej výške a za akých podmienok bude znižovať ceny zásob tovarov.

?  Príklad

Daňovník má na sklade zásoby tovaru – potravín v obstarávacej cene 10 000 eur, ktorým doba použiteľnosti už uplynula a ktoré sa daňovníkovi aj napriek tomu, že postupne znižoval cenu týchto potravín (celkom 4 – krát) nepodarilo predať. Daňovník uvedené zásoby tovaru zlikvidoval. Je obstarávacia cena zlikvidovaných zásob daňovým výdavkom?

Áno, výdavky vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník preukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, sú daňovým výdavkom spoločnosti.

V prípade tovaru, ktorý má určenú dobu použiteľnosti, je výnimkou z posudzovania postupného znižovania ceny skutočnosť, že

•    daňovník daroval takéto zásoby Potravinovej banke Slovenska.

     Potravinová banka Slovenska je občianske združenie s humanitárnym zameraním. Je nevládne, apolitické a nie je viazané na žiadne náboženské hnutie.

     Zhromažďuje zadarmo potraviny, skladuje a prideľuje ich humanitárnym alebo charitatívnym organizáciám, ktoré poskytujú potravinovú pomoc ľuďom v núdzi.

     Z účtovného hľadiska sa bezodplatné odovzdanie zásob na základe dobrovoľného plnenia účtovnej jednotky, ktorá účtuje v sústave podvojného účtovníctva, účtuje na ťarchu účtu 543 – Dary v analytickom členení na daňový výdavok alebo nedaňový výdavok. Účtovná jednotka účtujúca v sústave jednoduchého účtovníctva bezodplatné odovzdanie zásob zaúčtuje ako úbytok zásob v knihe zásob.

•    išlo o lieky, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa § 51 zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach, pričom lekárne podľa tohto zákona ani nie sú oprávnené znižovať ich cenu pred blížiacim sa dátumom použiteľnosti.

V týchto prípadoch sa obstarávacia cena potravín považuje za daňový výdavok.

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 bezodplatne odovzdal zásoby potravín Potravinovej banke Slovenska, ktoré zaúčtoval na účet 543 – Dary. Je obstarávacia cena týchto zásob daňovým výdavkom, aj keď daňovník cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne neznižoval?

Áno.

Obstarávacia cena zásob potravín u daňovníka, ktorý ich bezodplatne odovzdal Potravinovej banke Slovenska (čo preukáže dokladom, z ktorého bude zrejmé, že na základe zmluvy uzatvorenej s Potravinovou bankou Slovenska, bezodplatne odovzdal zásoby potravín), považovaná za daňový výdavok, bez ohľadu na to, či daňovník cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne znižoval.

?  Príklad

Spoločnosť vyradila zásoby liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu (zákon o liekoch) z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti vo výške ich obstarávacej ceny v celkovej sume 5 000 eur. Je uvedený výdavok daňovo uznaný?

Výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru – liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitných predpisov z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti, sú daňovým výdavkom spoločnosti.

V prípade likvidácie zásob tovaru, ktoré nemajú stanovenú dobu použiteľnosti, je jeho obstarávacia cena uznaná za daňový výdavok za podmienky, že daňovník dosiahne príjem z predaja.

Upozornenie!

Aj keď toto ustanovenie neurčuje minimálnu výšku ceny za predaj takéhoto tovaru, v prípade blízkych osôb vydefinovaných v § 2 ZDP, by mohol správca dane sledovať aj dodržanie transferového oceňovania takéhoto predaja.

?  Príklad

Spoločnosť Alfa s.r.o. v roku 2013 kúpila zásoby tovaru, ktoré nemajú stanovenú dobu použiteľnosti alebo trvanlivosti v hodnote 10 000 eur. Tieto zásoby sa jej však ani po troch rokoch nepodarilo predať, preto ich v roku 2016 zlikvidovala. Je obstarávacia cena týchto zásob tovaru v roku 2016 daňovým výdavkom spoločnosti?

Nie. Nakoľko v roku 2016 daňovník nedosiahol žiadny príjem z ich predaja, obstarávacia cena zásob tovaru, ktoré zlikvidoval, je nedaňovým výdavkom spoločnosti.

§ 21a

Pravidlá nízkej kapitalizácie

(1) U daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2), ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), daňovými výdavkami nie sú úroky platené z úverov a pôžičiek a súvisiace výdavky (náklady) na prijaté úvery a pôžičky, ak je veriteľ závislou osobou vo vzťahu k dlžníkovi, pričom do stavu úverov a pôžičiek sa nezahŕňajú úvery a pôžičky alebo ich časti, z ktorých úroky sú súčasťou obstarávacej ceny majetku podľa osobitného predpisu,¹⁾ a to vo výške úrokov, ktoré počas zdaňovacieho obdobia presahujú 25 % hodnoty ukazovateľa vypočítaného ako súčet výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa osobitného predpisu¹⁾ alebo výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa medzinárodných účtovných noriem^77a) a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov.

(2) Ak podmienkou pre poskytnutie úveru alebo pôžičky dlžníkovi veriteľom je poskytnutie priamo súvisiaceho úveru, pôžičky alebo vkladu tomuto veriteľovi závislou osobou, považuje sa na účely odseku 1 a vzhľadom k tomuto úveru alebo pôžičke veriteľ za závislú osobu vo vzťahu k dlžníkovi.

(3) Odseky 1 a 2 sa neuplatnia u dlžníka, ktorý je bankou alebo pobočkou zahraničnej banky,⁹⁴⁾ poisťovňou, pobočkou poisťovne z iného členského štátu alebo pobočkou zahraničnej poisťovne, zaisťovňou, pobočkou zaisťovne z iného členského štátu alebo pobočkou zahraničnej zaisťovne, subjektom podľa osobitného predpisu^105b) alebo lízingovou spoločnosťou.^105c)

Komentár k § 21a

Pravidlá nízkej kapitalizácie vymedzujú uznávanie úrokov z úverov a pôžičiek poskytovaných medzi závislými osobami do daňových výdavkov. ZDP vymedzuje pojem závislá osoba v § 2 písm. n) až r). Závislou osobou sa na účely ZDP rozumie blízka osoba alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba.

Závislou osobou na účely pravidiel nízkej kapitalizácie sa považuje až veriteľ, ktorý poskytol dlžníkovi úver, pričom nie je s dlžníkom závislou osobou podľa § 2 písm. n) až r) ZDP, avšak podmienkou poskytnutia úveru dlžníkovi bolo obdržanie úveru od osoby, ktorá je vo vzťahu k veriteľovi závislou osobou.

Pravidlá nízkej kapitalizácie sa vzťahujú na daňovníka – právnickú osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou alebo s obmedzenou daňovou povinnosťou so stálou prevádzkarňou, ak tento daňovník účtuje v sústave podvojného účtovníctva alebo výsledok hospodárenia zisťuje prostredníctvom medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo (IFRS).

Kritérium, na základe ktorého sa zisťuje, či daňovník podlieha pravidlám nízkej kapitalizácie vychádza z porovnania výšky nákladových úrokov vyplácaných závislým osobám z poskytnutých pôžičiek a úverov vrátane súvisiacich výdavkov na prijaté pôžičky a úvery od závislých osôb voči hodnote 25 % upraveného výsledku hospodárenia. Upravený výsledok hospodárenia možno považovať za tzv. daňovú EBITDU. Základňou pre výpočet daňovej EBITDY je výsledok hospodárenia vyčíslený v účtovníctve, ktorý sa upraví (zvýši) o sumu účtovných odpisov a úrokových nákladov zahrnutých do výsledku hospodárenia. Z takto vyčíslenej daňovej EBITDY sa následne vypočíta hodnota vo výške 25 %, ktorá sa porovnáva s výškou úrokových nákladov platených z úverov a pôžičiek od závislých osôb zvýšených o súvisiace výdavky na prijaté pôžičky a úvery. Ak hodnota úrokových nákladov a súvisiacich výdavkov je vyššia ako hodnota 25 % z daňovej EBITDY, potom sa na daňovníka uplatňujú pravidlá nízkej kapitalizácie, čo v podstate znamená, že zo základu dane je potrebné vylúčiť úrokové náklady z úverov a pôžičiek od závislých osôb a súvisiace náklady prevyšujúce hodnotu 25 % daňovej EBITDY.

Medzi výdavky súvisiace s prijatými pôžičkami a úvermi sa zahŕňajú napríklad výdavky na znalecké posudky, poplatky za bankové záruky, provízie za sprostredkovanie pôžičky. Úroky, ktoré tvoria súčasť obstarávacej ceny majetku sa do nákladových úrokov, ktoré sa testujú na nízku kapitalizáciu, nezahŕňajú.

ZDP explicitne vymedzuje daňovníkov, na ktorých sa pravidlá nízkej kapitalizácie neaplikujú. Takýmito daňovníkmi sú napr. banky a pobočky zahraničných bánk, poisťovne a pobočky zahraničných bánk, zaisťovne a pobočky zahraničných zaisťovní, dôchodková správcovská spoločnosť, obchodníci s cennými papiermi, subjekty kolektívneho investovania a iní.

?  Príklad

Spoločnosti so sídlom v SR bol poskytnutý úver od závislej osoby. Úroky z tohto úveru sú účtované do nákladov a následne sú aktivované do ocenenia zásob vlastnej výroby. Podľa § 21a ods. 1 ZDP do stavu úverov a pôžičiek sa nezahŕňajú úvery a pôžičky alebo ich časti, z ktorých úroky sú súčasťou obstarávacej ceny majetku podľa zákona o účtovníctve. Podliehajú tieto úroky z úveru pravidlám nízkej kapitalizácie?

ZDP v ustanovení § 21a ods. 1 explicitne vymedzuje výnimku z pravidiel nízkej kapitalizácie len na úroky z úverov poskytnutých na obstaranie HaNM oceňovaného obstarávacou cenou. Dôvodom zavedenia tejto výnimky bolo vyňať z pravidiel nízkej kapitalizácie iba úroky z úverov poskytnutých na obstaranie dlhodobého majetku (podpora dlhodobých investícií), ktoré sa zahrnú do daňových výdavkov postupne prostredníctvom odpisov počas celkovej doby odpisovania majetku. Vlastné zásoby, ktorých súčasťou ocenenia sú aj úroky z úverov od závislých osôb, nie sú oceňované obstarávacou cenou, ale vlastnými nákladmi podľa zákona o účtovníctve. Pri výrobe vlastných výrobkov ide väčšinou o krátkodobé činnosti vykonávané spravidla v priebehu jedného prípadne dvoch zdaňovacích období. Úroky sa stávajú priamo súčasťou nákladov na výrobu výrobkov vytvorených vlastnou činnosťou už v priebehu príslušného zdaňovacieho obdobia. Na základe uvedeného by tieto úroky mali byť limitované podľa pravidiel nízkej kapitalizácie podľa § 21a ZDP.

?  Príklad

Spoločnosť obstaráva nehnuteľnosť určenú na predaj. Náklady na obstaranie účtuje v súlade s § 30d ods. 6 postupov účtovania v sústave PÚ ako nedokončenú výrobu, t. j. cez aktiváciu vlastných nákladov (účtovným zápisom MD 121/611 D). Celé obstaranie, t. j. výstavbu nehnuteľnosti zabezpečuje subdodávateľsky. Úroky z pôžičky voči spriaznenej osobe aktivuje do vstupnej ceny nehnuteľnosti. Uplatňujú sa na tieto úroky z pôžičky pravidlá nízkej kapitalizácie?

Nehnuteľnosť určená na predaj sa počas výstavby účtuje v súlade s postupmi účtovania v sústave PÚ ako zásoba vlastnej výroby oceňovaná vlastnými nákladmi a nie obstarávacou cenou. V prípade úrokov zahrnovaných do obstarávacej ceny HM sa tieto úroky zahrnú do daňových výdavkov postupne prostredníctvom daňových odpisov. V prípade nehnuteľnosti určenej na predaj sa náklady vrátane úrokov z úveru aktivované do ocenenia nehnuteľnosti zahrnú do základu dane jednorázovo pri predaji nehnuteľnosti. Na základe uvedeného (ako aj z dôvodu, že ZDP uvádza osobitne iba úroky zahrnované do obstarávacej ceny HM ako úroky, na ktoré sa nevzťahujú pravidlá nízkej kapitalizácie) nie je možné rovnako úroky z úverov, vynaložené v súvislosti s nehnuteľnosťou určenou na predaj, vyňať z pravidiel nízkej kapitalizácie.

?  Príklad

Spoločnosti A bola poskytnutá pôžička od nezávislej osoby spoločnosti B. Spoločnosť B sa v októbri 2016 stala spriaznenou osobou so spoločnosťou A. Na účely uplatnenia pravidiel nízkej kapitalizácie sa posudzuje vzťah závislosti k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, t.j. pravidlám nízkej kapitalizácie podliehajú nákladové úroky účtované počas celého zdaňovacieho obdobia bez ohľadu na skutočnosť, že závislými osobami sa spoločnosti A a B stali až v októbri 2016?

V súlade s § 21a ZDP daňovými výdavkami nie sú úroky platené z úverov a pôžičiek od závislých osôb a súvisiace výdavky (náklady) na tieto úvery a pôžičky (s výnimkou úrokov zahrnutých do obstarávacej ceny HM), a to vo výške úrokov, ktoré v zdaňovacom období presahujú 25 % hodnoty tzv. daňovej EBITDY. V prípade, že vzťah závislosti vznikne v priebehu zdaňovacieho obdobia, do porovnania výšky nákladových úrokov od závislých osôb voči 25 % ukazovateľa EBITDA sa zahŕňajú iba úroky účtované od okamihu, kedy sa veriteľ a dlžník na účely § 21a stali závislými osobami. V tomto prípade by pravidlám nízkej kapitalizácie podliehali úroky platené spoločnosti B účtované od októbra do decembra 2016.

Rovnaký princíp testovania by sa uplatnil v prípade, že by spoločnosti A a B boli na začiatku zdaňovacieho obdobia závislými osobami a v priebehu zdaňovacieho obdobia by spoločnosť A a B prestali byť závislými osobami. Aj v tomto prípade by pravidlám nízkej kapitalizácie podliehali iba úroky platené do doby, kedy spoločnosti prestali byť spriaznenými osobami.

§ 22

Odpisy hmotného majetku
a nehmotného majetku

(1) Odpisovaním sa na účely tohto zákona rozumie postupné zahrnovanie odpisov z hmotného majetku a nehmotného majetku do daňových výdavkov, ktorý je účtovaný1) alebo evidovaný podľa § 6 ods. 11 a je používaný na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Postup pri odpisovaní hmotného majetku je určený v § 26 až 28 a nehmotného majetku v odseku 8, ak nejde o hmotný majetok a nehmotný majetok vylúčený z odpisovania podľa § 23.

(2) Hmotným majetkom odpisovaným na účely tohto zákona sú

a) samostatné hnuteľné veci, prípadne súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie, ktorých vstupná cena je vyššia ako 1 700 eur a prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako jeden rok,

b) budovy a iné stavby106) okrem

1. prevádzkových banských diel,

2. drobných stavieb na lesnej pôde slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva a oplotení slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva,107)

c) pestovateľské celky trvalých porastov108) podľa odseku 5 s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky,

d) zvieratá uvedené v prílohe č. 1,

e) iný majetok podľa odseku 6.

(3) Samostatnou hnuteľnou vecou je aj výrobné zariadenie, zariadenie a predmet slúžiaci na poskytovanie služieb, účelový predmet a iné zariadenie, ktoré s budovou alebo so stavbou netvorí jeden funkčný celok, aj keď je s ňou pevne spojené.

(4) Súborom hnuteľných vecí je súhrn samostatných hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie. Súborom hnuteľných vecí so samostatným technicko-ekonomickým určením je aj časť výrobného alebo iného celku. Súbor hnuteľných vecí sa účtuje alebo eviduje podľa § 6 ods. 11 samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých veciach zaradených do súboru, o určení hlavnej funkčnej veci a o všetkých zmenách súboru, napríklad prírastkoch a úbytkoch vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných a zostatkových cenách jednotlivých prírastkov a úbytkov, o celkovej cene súboru hnuteľných vecí, o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny súboru hnuteľných vecí.

(5) Pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky podľa odseku 2 sú

a) ovocné stromy vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 90 stromov na 1 ha,

b) ovocné kríky vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 1000 kríkov na 1 ha,

c) chmeľnice a vinice.

(6) Iným majetkom na účely tohto zákona sú

a) otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk, skládok odpadov, ak sa nezahrnujú do vstupnej ceny alebo zostatkovej ceny hmotného majetku,

b) technické rekultivácie, ak osobitný predpis neustanovuje inak,109)

c) technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur,

d) technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur vykonané a odpisované nájomcom,

e) technické zhodnotenie plne odpísaného hmotného majetku vyššie ako 1 700 eur.

(7) Nehmotným majetkom na účely tohto zákona je dlhodobý nehmotný majetok podľa osobitného predpisu,1) ktorého vstupná cena je vyššia ako 2 400 eur a použiteľnosť alebo prevádzkovo-technické funkcie sú dlhšie ako jeden rok vrátane dlhodobého nehmotného majetku zaúčtovaného právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie vyčleneného z goodwillu alebo záporného goodwillu podľa osobitného predpisu,1) len pri uplatnení reálnych hodnôt podľa § 17c.

(8) Nehmotný majetok sa odpíše v súlade s účtovnými predpismi,1) najviac do výšky vstupnej ceny (§ 25) s výnimkou goodwillu a záporného goodwillu, ktorý sa zahrnuje do základu dane podľa § 17a až 17c.

(9) Daňovník môže uplatňovanie odpisov hmotného majetku prerušiť, a to len na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období; v ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje v odpisovaní tak, ako by nebolo prerušené, pričom celková doba odpisovania sa predlžuje o dobu prerušenia odpisovania. Prerušenie odpisovania nemôže uplatniť daňovník, ak uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10; v takom prípade daňovník vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť. Daňovník, okrem daňovníka, ktorý uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a a 30b, je povinný prerušiť uplatňovanie odpisovania hmotného majetku v tom zdaňovacom období,

a) v ktorom hmotný majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem hmotného majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky hmotného majetku v používaní,

b) ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov,

c) v ktorom nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby^111a) alebo k predĺženiu dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku,^111b) a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad¹⁰⁷⁾ rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby,^111a) o ďalšom predĺžení dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku^111b) alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.

(10) Hmotným majetkom na účely tohto zákona nie sú zásoby.

(11) Odpis vo výške vypočítaného ročného odpisu z hmotného majetku podľa § 26 ods. 6 a 7, § 27 alebo § 28 účtovaného¹⁾ alebo evidovaného podľa § 6 ods. 11 k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, okrem majetku vylúčeného z odpisovania, môže daňovník uplatniť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

(12) Pri vyradení hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného podľa § 26 ods. 6 a 7 uplatní daňovník odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval¹⁾ alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11. Pri hmotnom majetku, pri ktorom je zostatková cena daňovým výdavkom len do výšky príjmov (výnosov) z predaja podľa § 19 ods. 3 písm. b) prvého bodu, môže daňovník uplatniť odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval¹⁾ alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11.

(13) Daňovník pri prevode správy majetku štátu, majetku obce alebo majetku vyššieho územného celku uplatní z ročného odpisu pomernú časť vo výške pripadajúcej na počet celých kalendárnych mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa prevodu, počas ktorých majetok účtoval1) a používal na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Zvyšnú časť ročného odpisu uplatní daňovník, ktorý nadobudol právo správy majetku štátu, majetku obce alebo majetku vyššieho územného celku, počnúc kalendárnym mesiacom, v ktorom táto skutočnosť nastala.

(14) U daňovníka, u ktorého zdaňovacie obdobie je kratšie ako kalendárny rok z dôvodu úmrtia, sa uplatní z vypočítaného ročného odpisu alikvotná časť pripadajúca na celé mesiace, počas ktorých daňovník majetok účtoval ako obchodný majetok.1) Zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na kalendárne mesiace uplatní daňovník pokračujúci v činnosti po zomretom daňovníkovi, pričom zvyšná časť odpisu sa uplatní už v mesiaci, v ktorom bol majetok zaevidovaný v majetku daňovníka pokračujúceho v činnosti po zomretom daňovníkovi.

(15) Hmotný majetok podľa odseku 2 písm. a) je možné rozložiť na jednotlivé oddeliteľné súčasti hmotného majetku (ďalej len „jednotlivá oddeliteľná súčasť“), ak vstupná cena každej jednotlivej oddeliteľnej súčasti je vyššia ako 1 700 eur. Jednotlivé oddeliteľné súčasti sa evidujú samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých oddeliteľných súčastiach a všetky zmeny jednotlivých oddeliteľných súčastí, napríklad ich prírastky a úbytky vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných cenách a zostatkových cenách jednotlivých oddeliteľných súčastí, o celkovej cene hmotného majetku a o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny tohto majetku. Z hmotného majetku podľa odseku 2 písm. b) je možné vyčleniť na samostatné odpisovanie len tie jednotlivé oddeliteľné súčasti, ktoré sú uvedené v prílohe č. 1.

Komentár k § 22

-   odsek 1 – Vstupná cena každého HaNM, ktorý sa na účely ZDP považuje za odpisovaný majetok, sa zahŕňa do základu dane postupne vo forme daňových odpisov. Daňové odpisy je možné uplatniť k HaNM, ktorý spĺňa nasledovné podmienky:

•    ide o majetok, ktorý je účtovaný v súlade so zákonom o účtovníctve alebo majetok FO zaradený do obchodného majetku u daňovníka, ktorý vedie daňovú evidenciu – o majetku sa v súlade so zákonom o účtovníctve účtuje, ak je zaradený do užívania. Podmienkou zaradenia HaNM do užívania nie je jeho úhrada. Uvedením do užívania sa rozumie zabezpečenie všetkých technických funkcií tohto majetku potrebných na jeho užívanie a splnenie povinností stanovených príslušnými osobitnými predpismi, ako je napr. stavebný zákon, zákon o ochrane pred požiarmi, zákon o podmienkach prevádzky vozidiel v premávke na pozemných komunikáciách, zákon o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a pod. Za uvedenie do užívania sa považuje aj vydanie:

     povolenia na predčasné užívanie stavby – o predčasné užívanie stavby môže požiadať stavebník aj pred odovzdaním a prevzatím všetkých dodávok. Stavebný úrad na základe žiadosti môže vydať časovo obmedzené povolenie na predčasné užívanie stavby, pokiaľ stav stavby nemá podstatný vplyv na užívateľnosť stavby a predčasné užívanie neohrozuje bezpečnosť a zdravie osôb. Do 15 dní po ukončení všetkých prác a odovzdaní diela má stavebník alebo budúci užívateľ povinnosť podať stavebnému úradu návrh na kolaudáciu stavby,

     rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku podľa stavebného zákona – skúšobnou prevádzkou sa preveruje funkcia technických a technologických zariadení stavby, resp. časti stavby v prevádzkových podmienkach. Cieľom skúšobnej prevádzky je preukázať, že sú vytvorené predpoklady na dosiahnutie projektovaných parametrov, uvedených v projektovej dokumentácii, ktorá je súčasťou stavebného povolenia. Skúšobná prevádzku preukazuje, že sú splnené podmienky na povolenie trvalej prevádzky, resp. trvalého užívania stavby alebo jej časti. Ak je potrebné priebeh skúšobnej prevádzky zhodnotiť z hľadiska posúdenia spôsobilosti stavby na užívanie, stavebný úrad rozhodne o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku, pričom v rozhodnutí o povolení určí aj podmienky skúšobnej prevádzky. Po skončení a vyhodnotení skúšobnej prevádzky vydá stavebný úrad na návrh stavebníka kolaudačné rozhodnutie

•    majetok je používaný na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, čo znamená, že musí ísť o majetok, ktorý súvisí s predmetom činnosti a je využívaný v súvislosti s vykonávaním podnikateľskej činnosti.

-   odseky 2 až 6 vymedzujú majetok, ktorý sa považuje za HM odpisovaný:

•    samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí, ktoré súčasne spĺňajú tieto podmienky:

–   samostatné technicko-ekonomické určenie,

–   vstupná cena vyššia ako 1 700 eur,

–   prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako 1 rok.

Ak niektorá z 3 uvedených podmienok nie je splnená, nepovažuje sa uvedená hnuteľná vec za HM odpisovaný podľa ZDP.

Pri HM, ktorý má samostatno-technické určenie, prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako 1 rok a ocenenie rovné alebo nižšie ako 1 700 eur sa daňovník – účtovná jednotka môže rozhodnúť:

     zaradiť ho a účtovať o ňom ako o dlhodobom HM – takýto majetok sa účtovne odpisuje na základe odpisového plánu daňovníka, pričom účtovné odpisy sú daňovo uznaným nákladov, t.j. tak ako vstupujú do výsledku hospodárenia sa zahŕňajú do základu dane,

     účtovať ho ako zásoby – do základu dane sa zahŕňa v súlade s účtovníctvom.

HM, ktorý má samostatno-technické určenie a prevádzkovo-technické funkcie kratšie ako 1 rok bez ohľadu na výšku ocenenia sa považuje za zásoby a zahŕňa sa do základu dane v súlade s účtovníctvom.

Samostatnou hnuteľnou vecou je aj výrobné zariadenie, zariadenie a predmet slúžiaci na poskytovanie služieb, účelový predmet a iné zariadenie, ktoré s budovou alebo stavbou netvorí jeden funkčný celok, aj keď je s ňou pevne spojená. Ako pomôcka pri určení či dané výrobné zariadenie je samostatnou hnuteľnou vecou alebo sa odpisuje ako súčasť budovy, môže slúžiť čl. I bod 2 pokynu Ministerstva financií SR k uplatňovaniu § 26 ods. 2 a § 33 zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v z.n.p. Tento pokyn bol publikovaný vo FS č. 3/1998. Aj keď tento pokyn bol vydaný k zákonu č. 286/1992 Zb. je možné ho primerane použiť aj pri zákone č. 595/2003 Z. z. Medzi výrobné zariadenia, ktoré sú samostatnými hnuteľnými vecami, ktoré sú odpisovane oddelene od stavieb patria:

2.1   Zariadenia vodovodných čerpacích staníc, úpravní vody, čistiarní odpadových vôd,

2.2   Zariadenia na výrobu, transformáciu a dopravu tepelnej energie v priemysle určené na priemyslovú výrobu tepla vrátane poľnohospodárstva a zariadení lokálnych kotolní v obytných nájomných domoch,

2.3   Vzduchotechnické zariadenia pre zabezpečenie výrobného procesu,

2.4   Zariadenia na výrobu a premenu elektrickej energie, transformačné stanice, meniarne, spínacie stanice, všetky náhradné a záložné zdroje elektrickej energie vrátane automatiky a akumulácie,

2.5   Spoje, telekomunikácie a rádiokomunikácie (samostatné zariadenia na prenos informácií pripojené na rozvodné siete, audiovizuálne zariadenia, telefónne ústredne, verejné telefónne stanice, ústredne pre rozhlas a časové zariadenia),

2.6   Zabezpečovacie zariadenia leteckej a železničnej dopravy, ako aj mestskej dopravnej siete,

2.7   Stroje, zariadenia a potrubné systémy v priemyselnej výrobe (vrátane poľnohospodárstva), ktoré slúžia pre výrobu a obsluhu technologických procesov,

2.8   Zariadenia a technológie nevyhnutné na zabezpečenie výrobného procesu (kalové, tukové, olejové, čpavkové a pod. hospodárstva, popolčekové a odsávacie zariadenia),

2.9   Skladové hospodárstva všetkých druhov vrátane regálov,

2.10 Zariadenia pre mimoobjektovú dopravu a lanové dráhy vo výrobe,

2.11 Zariadenia čerpacích staníc ropných produktov,

2.12 Protipožiarne a zabezpečovacie zariadenia vo výrobe,

2.13 Zariadenia pre vertikálnu a horizontálnu dopravu osôb a nákladov v technologických prevádzkach,

2.14 Stroje a zariadenia skúšobní, laboratórií a dielní,

2.15 Zariadenia chladiarní a mraziarní v osobitných priestoroch,

2.16 Zariadenia stravovacích celkov,

2.17 Informačné, reklamné a propagačné zariadenia,

2.18 Zariadenia meteorologických staníc,

2.19 Zariadenia práčovní, čistiarní a farbiarní,

2.20 Mechanizované lávky na umývanie fasád a okien,

2.21 Kovové konštrukcie ťažobných a vrtných veží a konštrukcie na obsluhu technologických zariadení,

2.22 Účelové zariadenia, prístroje a mobilný nábytok stavieb občianskeho vybavenia (školstvo, zdravotníctvo, kultúra, šport, turistika, cestovný ruch a pod.).

?  Príklad

Podnikateľ zaoberajúci sa činnosťou stavebných prác si zakúpil lešenie. Lešenie zakúpil jeden mesiac v hodnote 600 €, o dva mesiace, keď mal dostatok finančných prostriedkov zakúpil ďalšie samostatne funkčné časti lešenia v hodnote 1 200 €, nasledujúci mesiac zakúpil ďalšie samostatne funkčné časti lešenia v hodnote 1 800 €. Jednalo sa o ten istý druh lešenia a jednotlivé nákupy zabezpečili, že napr. ak pri prvom nákupe mohol vykonať z lešenia iba omietnutie múru 10 m x 5 m, ďalším dokúpením modulov už mohol vykonať omietnutie múru 30 m x 6 m. Lešenie bolo nakupované podľa objednávok stavebných prác – v závislosti od rozsahu a potreby vykonania stavebných prác. Nákup bol vyfakturovaný tromi faktúrami v priebehu jedného kalendárneho roka v troch mesiacoch. Je možné takto nakupované funkčné moduly lešenia uplatniť ako daňový výdavok, ak nákup nepresahuje hodnotu 1 700 € alebo sa považujú za samostatný HM?

Podľa § 22 ods. 2 písm. a) ZDP sa za hmotný majetok považujú samostatné hnuteľné veci alebo súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie, ktorých vstupná cena je vyššia ako 1 700 eur a prevádzkovo-technické funkcie sú dlhšie ako 1 rok. Stavebné lešenie pozostáva z viacerých prvkov (napr. rúry, svorky, spojky, kotvy a podlážka), ktoré oddelene nemajú samostatné technicko-ekonomické určenie, avšak pri použití stavebného lešenia sa musia použiť vždy všetky jeho súčasti, čím majetok spĺňa podmienku samostatného technicko-ekonomického určenia.

V prípade, že by stavebné lešenie bolo jednorazovo kúpené v hodnote vyššej ako 1 700 eur, spĺňa podmienky pre zaradenie medzi odpisovaný hmotný majetok. Podľa štatistickej klasifikácie produktov podľa činností (CPA) sa stavebné lešenie zaraďuje pod kód 25.11.23 Ostatné konštrukcie a ich časti, dosky, tyče, uholníky, tvarovky a podobné výrobky zo železa, ocele alebo hliníka. Ide o hmotný majetok, ktorého kód Klasifikácie produktov sa nenachádza v žiadnej odpisovej skupine podľa prílohy č. 1 ZDP a preto sa podľa § 26 ods. 2 ZDP zaraďuje a odpisuje v odpisovej skupine 2 počas 6 rokov.

Pri stavebnom lešení obstaranom v hodnote nižšej ako 1 700 eur sa daňovník – účtovná jednotka môže rozhodnúť:

–   zaradiť ho a účtovať o ňom ako o dlhodobom HM – takýto majetok sa účtovne odpisuje na základe odpisového plánu daňovníka, pričom účtovné odpisy sú daňovo uznaným nákladov, t.j. tak ako vstupujú do výsledku hospodárenia sa zahŕňajú do základu dane,

–   účtovať o ňom ako o zásobe – do základu dane sa zahŕňa v súlade s účtovníctvom.

Dokupovanie stavebného lešenia je možné považovať za špecifickú situáciu, vzhľadom nato, že daňovník môže toto dokupované lešenie používať s lešením kúpeným už predtým, ale môže ho používať aj samostatne. Domnievame sa preto, že v tomto prípade by si mal daňovník – účtovná jednotka postup účtovania a evidovania dokupovaného stavebného lešenia stanoviť v internej smernici. Na základe vlastného rozhodnutia je možné takéto stavebné lešenie považovať za:

–   samostatný majetok (bez ohľadu na predtým kúpené stavebné lešenie),

–   technické zhodnotenie predtým kúpeného stavebného lešenia – pri splnení podmienok v § 29 ZDP.

•    Súbor hnuteľných vecí predstavuje súhrn samostatných hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie s dobou použiteľnosti dlhšou ako 1 rok a v ocenení vyššom ako 1 700 eur. Súborom hnuteľných vecí tiež môže byť časť výrobného alebo iného celku. Súbor hnuteľných vecí si môže daňovník vytvoriť na základe jeho dobrovoľného rozhodnutia, ak je to pre neho výhodnejšie. Je v kompetencii daňovníka rozhodnúť, či daný stroj alebo zariadenie patriace do určitého výrobného alebo iného celku bude odpisovať samostatne v príslušnej odpisovej skupine alebo zo strojov a zariadení vytvorí súbor hnuteľných vecí, pričom tento súbor bude daňovník odpisovať v tej odpisovej skupine, do ktorej je zaradený hlavný funkčný celok. ZDP nevymedzuje, čo je možné považovať na účely odpisovania za hlavnú funkčnú vec. Účtovné a daňové predpisy sú založené na hodnotovom kritérií (vstupnej cene jednotlivých častí súboru), na základe ktorého sa najspoľahlivejšie vyjadruje hlavná funkčná vec v rámci súboru hnuteľných vecí, t.j. pri určení hlavnej funkčnej veci sa nesledujú špecifické technické funkcie hmotného majetku.

Pri vytvorení súboru hnuteľných vecí je daňovník povinný účtovať alebo evidovať súbor hnuteľných vecí tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o:

     jednotlivých veciach zaradených do súboru,

     určení hlavnej funkčnej veci a

     všetkých zmenách súboru – o prírastkoch a úbytkoch vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných a zostatkových cenách jednotlivých prírastkov a úbytkov, o celkovej cene súboru hnuteľných vecí, o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny súboru hnuteľných vecí.

•    Budovy a iné stavby – za hmotný majetok sa považujú bez ohľadu na výšku ich vstupných cien. Za budovy a iné stavby sa na účely ZDP nepovažujú:

–   prevádzkované banské diela,

–   drobné stavby na lesnej pôde slúžiace na zabezpečenie lesnej výroby a poľovníctva a oplotení slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva – ide o stavby, ktorých zastavaná plocha nepresahuje 30 m² a výška 5 m, napr. sklady krmiva, náradia alebo hnojiva.

ZDP osobitne nedefinuje budovy a stavby, ale na účely daňového odpisovania vychádza zo zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) a z vyhlášky Štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z, ktorou sa vydáva Štatistická klasifikácia stavieb.

Stavebný zákon definuje stavbu ako stavebnú konštrukciu postavenú stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu. Pevným spojením so zemou sa rozumie:

–   spojenie pevným základom,

–   upevnenie strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ v zemi alebo o inú stavbu,

–   ukotvenie pilótami alebo lanami s kotvou v zemi alebo na inej stavbe,

–   pripojenie na siete a zariadenia technického vybavenia územia,

–   umiestnenie pod zemou.

S účinnosťou od 2. 1. 2015 bola do stavebného zákona doplnená tzv. reklamná stavba, ktorou sa rozumie stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou (spôsobmi ako je uvedené vyššie s výnimkou umiestnenia pod zemou) alebo upevnená strojnými súčiastkami alebo zvarom o pevný základ na zemi alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu a ktorej funkciou je šírenie reklamných, propagačných, navigačných a iných informácií viditeľných z verejných priestorov. Reklamné stavby sa členia podľa veľkosti informačnej plochy na:

–   reklamné stavby, na ktorých najväčšia plocha je menšia ako 3 m²,

–   reklamné stavby, na ktorých najväčšia informačná plocha má veľkosť od 3 m² do 20 m²,

–   reklamné stavby, na ktorých najväčšia informačná plocha je väčšia ako 20 m².

Najväčšou informačnou plochou sa rozumie taká informačná plocha, ktorá vytvára kolmý priemet jednej najväčšej informačnej plochy umiestnenej na reklamnej stavbe na zvislú rovinu podľa projektovej dokumentácie predloženej stavebnému úradu. To znamená, že sa nesčítavajú všetky reklamné plochy umiestnené na reklamnej stavbe, ale reklamné stavby sa kategorizujú podľa najväčšej logickej a funkčnej informačnej plochy, pričom nie je možné obísť uvedenú kategorizáciu tým, že sa vedľa seba umiestnia napr. 2 menšie reklamné konštrukcie, ktoré budú následne používané ako jeden funkčný celok.

Stavby v súlade so stavebným zákonom musia byť navrhnuté a zhotovené tak, aby spĺňali základné požiadavky na stavby podľa prílohy I nariadenia Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 305/2011 z 9. marca 2011, ktorým sa ustanovujú harmonizované podmienky uvádzania stavebných výrobkov na trh a ktorým sa zrušuje smernica Rady 89/106/EHS (Ú. v. EÚ L 88m 4. 4. 2011). Uvedená príloha nariadenia stanovuje, že stavby musia byť ako celok a vo svojich častiach vhodné na zamýšľané použitie, a to najmä vzhľadom na zdravie a bezpečnosť ľudí počas ich celého životného cyklu. Stavby musia pri bežnej údržbe spĺňať niekoľko základných požiadaviek na stavby počas ekonomicky primeraného obdobia životnosti, medzi ktoré patria:

–   mechanická odolnosť a stabilita – stavby musia byť navrhnuté a zhotovené tak, aby zaťaženie, ktorému sú vystavené v priebehu zhotovovania a používania neviedlo napr. k zrúteniu celej stavby alebo jej časti, prípadne významnej deformácii v neprípustnom rozsahu,

–   bezpečnosť v prípade požiaru,

–   hygiena, zdravie a životné prostredie – musia byť navrhnuté a zhotovené tak, aby počas svojho životného cyklu neohrozovali hygienu, zdravie a bezpečnosť pracovníkov, obyvateľov alebo okolia a aby nemali vplyv na kvalitu životného prostredia ani na podnebie napr. z dôvodu uvoľňovania toxických plynov, emisie nebezpečného žiarenia, uvoľňovania nebezpečných látok do podzemnej vody, morskej vody, povrchových vôd alebo do pôdy,

–   bezpečnosť a prístupnosť pri používaní – stavby musia byť navrhnuté a zhotovené tak, aby neboli zdrojom neprijateľného rizika nehôd alebo poškodenia počas užívania,

–   ochrana proti hluku – stavby musia byť navrhnuté a zhotovené tak, aby sa hluk, ktorý vnímajú ich obyvatelia alebo ľudia v blízkom okolí udržiaval na úrovni, ktoré nie je hrozbou pre ich zdravie a umožňuje im spánok, oddych a prácu v prijateľných podmienkach,

–   energetická hospodárnosť a udržiavanie tepla – stavby a ich vykurovanie, chladenie, osvetlenie a ventilácia musia byť navrhnuté a zhotovené tak, aby množstvo energie, ktoré vyžadujú pri ich používaní bolo nízke, energeticky úsporné,

–   trvalo udržateľné využívanie prírodných zdrojov – zabezpečenie trvanlivosti stavieb, používanie ekologických surovín a druhotných materiálov v stavbách.

Stavebný zákon člení stavby podľa viacerých kritérií a to podľa stavebnotechnického vyhotovenia, podľa účelu, na základe časového hľadiska a pozná aj tzv. drobné stavby.

Podľa stavebnotechnického vyhotovenia sa stavby členia na pozemné stavby a inžinierske stavby.

Pozemné stavby sú priestorovo sústredené zastrešené budovy vrátane podzemných priestorov, ktoré sú stavebnotechnicky vhodné a určené na ochranu ľudí, zvierat alebo vecí, pričom nemusia mať steny, ale musia mať strechu. Postačujúce je, aby mali strechu, musí však existovať hranica, ktorá vytvára individuálny charakter budovy na oddelené používanie. Oddelená (jednotlivá) budova je akákoľvek voľne stojaca budova. V prípade prepojených stavieb (napr. dvojdomy alebo terasovité domy) je za samostatnú budovu považovaná akákoľvek jednotka oddelená od ostatných jednotiek požiarnou stenou, ktorá prechádza všetkými podlažiami. V prípade, že neexistuje požiarna stena, prepojené objekty sú považované za samostatné budovy, ak majú vlastný vchod (vlastnú terasu), vlastné sociálne zariadenia a využívajú sa samostatne. Budovy zahŕňajú aj oddelene používateľné podzemné priestory, ak sú vhodné alebo určené pre ochranu alebo umiestnenie osôb, zvierat alebo vecí (napr. podzemné kryty, podzemné nemocnice, podzemné nákupné strediská a dielne, podzemné garáže).

Inžinierskou stavbou podľa stavebného zákona sa rozumejú všetky stavby, ktoré nie sú klasifikované ako budovy a ide o:

–   diaľnice, cesty, miestne a účelové komunikácie, nábrežia, chodníky a nekryté parkoviská,

–   železničné, lanové a iné dráhy,

–   vzletové dráhy, pristávacie dráhy a rolovacie dráhy letísk,

–   mosty, nadjazdy, tunely, nadchody a podchody,

–   prístavy, plavebné kanály a komory, úpravy tokov, priehrady a ochranné hrádze, závlahové a melioračné sústavy, rybníky,

–   diaľkové ropovody a plynovody, miestne rozvody plynu,

–   diaľkové a miestne rozvody vody alebo pary, úpravne vody, miestne kanalizácie a čistiarne odpadových vôd,

–   diaľkové a miestne elektronické komunikačné siete a vedenia, telekomunikačné stožiare, transformačné stanice,

–   diaľkové a miestne rozvody elektriny, stožiare, transformačné stanice, televízne káblové rozvody,

–   banské stavby a ťažobné zariadenia,

–   stavby energetických zariadení, plynárne a spaľovne odpadu,

–   stavby na spracovanie a ukladanie jadrového materiálu a rádioaktívneho odpadu,

–   stavby chemických zariadení, rafinérie a koksovne,

–   stavby ťažkého priemyslu, napríklad vysoké pece, valcovne a zlievarne,

–   nekryté športové ihriská, automobilové, motocyklové a bicyklové dráhy, golfové ihriská, lyžiarske trate a vleky,

–   zábavné a oddychové parky, zoologické a botanické záhrady,

–   reklamné stavby,

–   ostatné inžinierske stavby, napríklad skládky odpadu.

Podľa účelu sa členia pozemné stavby na bytové a nebytové budovy. Na účely ZDP sa budovou rozumejú pozemné stavby.

Bytové budovy sú stavby, ktorých najmenej polovica podlahovej plochy je určená na bývanie. Patria tam bytové domy, rodinné domy a ostatné budovy na bývanie (detské domovy, študentské domovy, útulky pre bezdomovcom a pod.).

Nebytové stavby sú stavby, v ktorých je viac ako polovica ich využiteľnej podlahovej plochy určená na nebytové účely. Medzi nebytové budovy patria napr. hotely, budovy pre administratívu, pre obchod a služby, priemyselné budovy a sklady, poľnohospodárske budovy a sklady a pod.

Na účely ZDP sa z časového hľadiska rozlišujú stavby na trvalé a dočasné stavby. Stavebný zákon v súčasnosti však takéto rozdelenie stavieb nevymedzuje. Podporne možno vychádzať zo v súčasnosti už neplatnej vyhlášky Federálneho ministerstva pre technický a investičný rozvoj č. 85/1976 Zb. o podrobnejšej úprave územného konania a stavebnom poriadku, podľa ktorej sa dočasnými stavbami rozumejú stavby, pri ktorých sa vopred obmedzí čas ich trvania. Ide napr. o stavby zariadenia staveniska, stavby zriaďované na krátkodobý účel, stavby umiestňované na pozemkoch výhľadove určených na iné využitie a pod. Trvalými stavbami sú stavby, pri ktorých nie je obmedzený čas ich trvania.

Súčasťou budovy a stavby je všetko, čo k nej podľa jej charakteru a projektovej dokumentácie patrí. Súčasťou budovy a stavby je aj vykonané technické zhodnotenie. Príklady vybavenia budovy a stavby, ktoré sú súčasťou ich ocenenia a odpisujú sa spolu s nimi uvádza už spomínaný pokyn Ministerstva financií SR (FS č. 3/1998) v časti 1:

1.1    Zdravotnotechnické inštalácie a zariadenia,

1.1.1 Vnútorný vodovod (potrubia a zariadenia na zvyšovanie alebo znižovanie tlaku vody, na akumuláciu vody, úpravu a filtráciu vody, poistné zabezpečovacie zariadenia),

1.1.2 Požiarny vodovod, potrubia, protipožiarne zariadenia, elektrická požiarna signalizácia (hydranty s výzbrojou, stabilné hasiace zariadenia, strojové vybavenie požiarnych čerpacích staníc, sprinklerové a drenšerové zariadenia),

1.1.3 Zariadenia na ohrev, akumuláciu a úpravu pitnej vody (zásobníky, ohrievače, zásobné nádrže, výmenníky, cirkulačné čerpadlá, úpravne vody, poistné a zabezpečovacie zariadenia okrem zariadení vodovodných čerpacích staníc, úpravní vody, čistiarní odpadových vôd,

1.1.4 Plynové odberné zariadenia do 50 kW (domový a priemyselný plynovod, ktorý neslúži pre výrobné prevádzky), okrem zariadení na výrobu, transformáciu a dopravu tepelnej energie v priemysle určené na priemyslovú výrobu tepla vrátane poľnohospodárstva a zariadení lokálnych kotolní v obytných nájomných domoch,

1.1.5 Zostavy zdravotnotechnických zariaďovacích predmetov (výtokové batérie, zariaďovacie predmety s príslušenstvom),

1.1.6 Vnútorná kanalizácia (potrubia a príslušenstvo, zariadenia proti spätnému prúdeniu odpadovej vody, prečerpávacie zariadenia),

1.2  Vykurovanie: rozvody ústredného vykurovania a vykurovacie telesá s príslušenstvom – ide o zariadenia kotolní a odovzdávacích staníc (kotly, výmenníky, zásobníky, vyrovnávače tlaku, čerpadlá, kompresory, expanzné nádoby, rozdeľovače a zberače, filtre, poistné a zabezpečovacie zariadenia v obytných domoch a budovách slúžiacich pre administratívu a pod.) okrem zariadení na výrobu, transformáciu a dopravu tepelnej energie v priemysle určené na priemyslovú výrobu tepla vrátane poľnohospodárstva a zariadení lokálnych kotolní v obytných nájomných domoch

1.3  Vzduchotechnika: potrubia, distribučné prvky vzduchu, zariadenia pre teplovzdušné vykurovanie, teplovzdušné vetranie, klimatizáciu a odsávanie vzduchu v nevýrobných objektoch (ventilátory, ohrievače a chladiče vzduchu, zariadenia na tlmenie hluku – klimatizačné zariadenia je možné odpisovať aj samostatne v rámci komponentného odpisovania podľa § 22 ods. 15 ZDP,

1.4  Elektrické silové zariadenia a rozvody nízkeho napätia, umelé osvetlenie a bleskozvody okrem samotných zariadení na prenos informácií pripojených na rozvodné siete,

1.5  Elektrické oznamovacie zariadenia a rozvody (bežné rozvody a príslušenstvo pre telefón, rozhlas po drôte, časové zariadenia, spoločné televízne antény a elektrický vrátnik, zabudované rozvody počítačových sietí) okrem audiovizuálnych zariadení, telefónnych ústrední, verejných telefónnych staníc, ústrední pre rozhlas a časových zariadení – zabudované rozvody počítačových sietí je možné samostatne odpisovať v rámci komponentného odpisovania podľa § 22 ods. 15 ZDP

1.6  Zariadenia na vertikálnu a horizontálnu dopravu osôb a nákladu v nevýrobných objektoch – osobné a nákladné výťahy, eskalátory a pohyblivé chodníky je možné samostatne odpisovať v rámci komponentného odpisovania podľa § 22 ods. 15 ZDP

1.7  Rozvody technických a medicinálnych plynov, stlačeného vzduchu a technologických vôd v nevýrobných objektoch (napr. rozvod chladiacej vody pre klimatizáciu),

1.8  Plynové odberné zariadenia nad 50 kW pre zdroje tepla v nevýrobných objektoch (rozvod plynu a regulačné zariadenia pre plynové kotolne),

1.9  Potrubia a zariadenia na príjem, dopravu, zhromažďovanie a spracovanie tuhého domového odpadu,

1.10  Izolácie stavebných konštrukcií, potrubí a technických zariadení všetkého druhu (tepelné, hlukové, hydroizolácie),

1.11  Zabudované interiéry vrátane šatňových, špajzových, predsieňových skríň a kuchynských liniek,

1.12  Konštrukcie na upevnenie reklamných, informačných a propagačných zariadenia podobných zariadení,

1.13  Zabudované umelecké diela v budovách,

1.14  Obklady stien a stropov, stavebnicové inštalačné systémy

1.15  Okenice, mreže, rolety, žalúzie, markízy, automatické dvere a vráta.

Budovy a stavby sa prevažne odpisujú v odpisovej skupine 5 a 6 v nadväznosti na skutočnosť, či sa jedná o tzv. administratívnu budovu alebo budovu patriacu medzi tzv. výrobné budovy. Výnimku predstavuje:

•    technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky, ktoré sa zaraďuje do odpisovej skupiny 2 s dobou odpisovania 6 rokov

•    inžinierske stavby zaradené pod kódom klasifikácie stavieb 2213 – Diaľkové telekomunikačné siete a vedenia a kódom 2224 – Miestne elektrické a telekomunikačné rozvody a vedenia, ktoré sa zaraďujú do odpisovej skupiny 4 s dobou odpisovania 12 rokov

•    drobné stavby vymedzené stavebným zákonom okrem drobných stavieb na lesnej pôde slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výrob a poľovníctva a oplotení slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva; uvedené drobné stavby sa zaraďujú do odpisovej skupiny 4 s dobou odpisovania 12 rokov.

Drobnými stavbami sa v súlade so stavebným zákonom rozumejú stavby, ktoré majú doplnkovú funkciu pre hlavnú stavbu a ktoré nemôžu podstatne ovplyvniť životné prostredie. Stavebný zákon priamo vymedzuje, že takýmito drobnými stavbami sú:

–   prízemné stavby, ak ich zastavaná plocha nepresahuje 25 m² a výška 5 m – ide napr. o kôlne, práčovne, letné kuchyne, prístrešky, zariadenia na nádoby na odpadky, stavby na chov drobného zvieratstva, sauny, úschovne bicyklov a detských kočíkov, čakárne a stavby športových zariadení,

–   podzemné stavby, ak ich zastavaná plocha nepresahuje 25 m² a hĺbka 3 m – napr. pivnice, žumpy,

–   stavby organizácií na lesnej pôde slúžiace na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva, ak ich zastavaná plocha nepresahuje 30 m² a výška 5 m – napr. sklady krmiva, náradia alebo hnojiva,

–   oplotenie,

–   prípojky stavieb a pozemkov na verejné rozvodné siete a kanalizáciu všetkých stavieb a pozemkov a pripojenie drobných stavieb a pozemkov na rozvodné siete a kanalizáciu hlavnej stavby,

–   nástupné ostrovčeky hromadnej verejnej dopravy, priechody cez chodníky a na susedné pozemky, priepusty a pod.,

–   reklamné stavby, na ktorých najväčšia informačná plocha je menšia ako 3 m².

Stavebný zákon zároveň za drobné stavby nepovažuje stavby skladov horľavín a výbušní, stavby pre civilnú ochranu, stavby pre požiarnu ochranu, stavby uránového priemyslu (stavby postavené alebo slúžiace na účely ťažby, spracúvania, transportu a ukladania rádioaktívnych surovín na území vyhradenom na tieto účely) a jadrových zariadení, vodné stavby, stavby čerpacích staníc kvapalných palív, skvapalnených plynov pre pohon motorových vozidiel, stavby prečerpávacích staníc horľavých kvapalín, horľavých plynov a stavby plniarní tlakových nádob horľavým plynom alebo horenie podporujúcim plynom.

•    Pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako 3 roky bez ohľadu na výšku vstupnej ceny, ktorými sú:

     ovocné stromy vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 90 stromov na 1 ha – ide o stromy na pozemku súvisle vysadenom ovocnými stromami na jednom mieste, jedným alebo viacerými druhmi,

     ovocné kríky vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 1 000 kríkov na 1 ha,

     chmeľnice a vinice.

Pestovateľské celky trvalých porastov majú osobitný režim daňového odpisovania v závislosti od doby plodnosti týchto porastov, t.j. od začatia plodenia ovocia a chmeľu. Za hmotný majetok odpisovaný sa pestovateľské celky trvalých porastov považujú až po dosiahnutí plodonosnej staroby. Vinič a ovocné sady sú trvalé kultúry a plodonosná staroba sa určuje individuálne, pričom začína rokom, kedy stromy a vinič prvýkrát zarodia. Väčšina ovocných druhov stupuje do hospodársky významnej rodivosti v 3 – 4 roku po výsadbe v závislosti na ovocnom druhu a stave pripravenosti ovocného stromčeka už v ovocnej škôlke. Stromčeky, ktoré majú vydiferencované kvetné púčiky už v škôlke, môžu priniesť prvé plody aj v 1. roku po výsadbe, ale významná produkcia je dosiahnutá stále až v 3 roku po výsadbe, keď narastie celá korunka ovocného stromu.

Pestovateľské celky trvalých porastov založené vlastnou činnosťou sa oceňujú vo výške vlastných nákladov, ktorými sú náklady na založenie a kultiváciu trvalých porastov, projektové a prieskumné práce, príprava pozemku na výsadbu, cena sadeníc, ich výsadba, ošetrovanie, hnojenie, zavlažovanie, tvarovanie a iné náklady súvisiace so starostlivosťou o pestovateľské celky trvalých porastov až do ich dosiahnutia plodonosnej staroby.

Podľa prílohy č. 1 ZDP sú zaradené do odpisovej skupiny 4 (položka 4.13) s dobou odpisovania 12 rokov. Do dosiahnutia plodonosnej staroby sa pestovateľské celky trvalých porastov na účely ZDP považujú za majetok vylúčený z odpisovania podľa § 23 ods. 1 písm. b).

?  Príklad

Poľnohospodárske družstvo sa rozhodlo pre výsadbu viniča. V roku 2015 družstvo vyplatilo mzdy zamestnancom za prípravu pôdy a výsadbu viniča vo výške 3 500 eur, vynaložilo náklady na vybudovanie opornej konštrukcie dodávateľským spôsobom vo výške 6 000 eur, kúpu sadeníc viniča v hodnote 7 000 eur a vybudovanie oplotenia viniča dodávateľským spôsobom vo výške 4 200 eur. V roku 2016 družstvo vyplatilo mzdy zamestnancov za starostlivosť o vinič vo výške 3 000 eur a vynaložilo náklady na hnojivá a postreky viniča vo výške 1 500 eur. Prvú úrodu družstvo zbieralo v roku 2017. Ako bude družstvo postupovať pri účtovaní a daňovom posúdení nákladov vynaložených na vybudovanie a prevádzku viniča?

Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Rok 2015
Mzdové náklady – príprava pôdy a výsadba viniča	3 500	521	331
Povinné sociálne a zdravotné odvody (35,2 %)	1 322	524	336
Vybudovanie opornej konštrukcie	6 000	042	321
DPH k opornej konštrukcii	1 200	343	321
Nákup sadeníc viniča	7 000	042	321
DPH k sadeniciam	1 400	343	321
Vybudovanie oplotenia viniča	4 200	042	321
DPH k oploteniu viniča	800	343	321
Zaradenie oplotenia do užívania	4 200	021	042
Účtovné odpisy oplotenia (15 rokov) – 6 mesiacov	140	551	081
Aktivácia nákladov do dosiahnutia plodonosnej staroby	4 822	042	624
Rok 2016
Mzdové náklady – starostlivosť o vinič	3 000	521	331
Povinné sociálne a zdravotné odvody (35,2 %)	1 056	524	336
Náklady na hnojivá a postreky	1 500	501	112
Aktivácia nákladov do dosiahnutia plodonosnej staroby	5 556	042	624
Účtovné odpisy oplotenia (15 rokov)	280	551	081
Rok 2017
Uvedenie viniča do užívania	23 378	025	042
Účtovné odpisy oplotenia (15 rokov)	280	551	081
Účtovné odpisy viniča (15 rokov)	1 558,53	551	085

 

Vinice dosiahnu plodonosnú starobu v roku prvej úrody viniča, ktorá sa predpokladá v roku 2017. Do dosiahnutia plodonosného veku sa vinice evidujú prostredníctvom účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku, na ktorý sa účtujú napr. náklady na obstaranie sadeníc, náklady na hnojenie, zavlažovanie viniča, miezd zamestnancov týkajúcich sa výsadby viniča ako aj náklady súvisiace s výstavbou opornej konštrukcie, ktoré sa považuje za príslušenstvo pestovateľských celkov a je súčasťou ocenenia viniča. Z pohľadu ZDP sa počas tohto obdobia považuje vinič podľa § 23 ods. 1 písm. b) za hmotný majetok neodpisovaný. V roku 2017, t.j. v roku dosiahnutia plodonosnej staroby sa viniče uvedú do užívania a preúčtujú sa na účet 025 – Pestovateľské celky trvalých porastov a daňovo sa začnú odpisovať v odpisovej skupine 3 s dobou odpisovania 12 rokov.

Oplotenie predstavuje v súlade so stavebným zákonom drobnú stavbu, ktorá sa na účely ZDP zaraďuje a odpisuje v odpisovej skupine 4 s dobou odpisovania 12 rokov. To znamená, že v roku 2015, keď bolo oplotenie uvedené do užívania, si družstvo môže do daňových výdavkov uplatniť pomernú časť ročného daňového odpisu pripadajúceho na 6 mesiacov a to vo výške 145 eur = [(4 200/12) /12] x 6 mesiacov.

•    zvieratá uvedené v prílohe č. 1 ZDP bez ohľadu na výšku ich vstupnej ceny

Kód klasifikácie	Názov	OS	Doba odpisovania
01.41.10	Dojnice živé	1	4 roky
01.42.11	Ostatný hovädzí dobytok a byvoly okrem teliat živé	1	4 roky
01.43.10	Len: ostatné koňovité zvieratá živé – somáre, muly a mulice plemenné	1	4 roky
01.45.1	Ovce a kozy živé	1	4 roky
01.46.10	Ošípané živé	1	4 roky
01.47.13	Husi živé	1	4 roky
01.43.10	Kone živé	2	6 rokov

 

Ostatné zvieratá, ktoré nemožno zaradiť do odpisovej skupiny 1 alebo 2 sa nepovažujú na účely ZDP za odpisovaný HM, ale do základu dane sa zahŕňajú v súlade s účtovníctvom (vo výške účtovných odpisov alebo ako náklady súvisiace so spotrebou zásob).

Poznámka

Podľa postupov účtovania v sústave PÚ sa za dlhodobý HM považujú dospelé plemenné a chovné zvieratá bez ohľadu na ich obstarávaciu cenu obstarané za účelom ich hospodárskeho využitia. Dospelosť zvierat na účely ich zaradenia do dlhodobého HM je stanovená zootechnickými zásadami ako je spôsobilosť reprodukcie, napríklad spôsobilosť na rozmnožovanie vlastného druhu, veková hranica. Hospodárskym úžitkom sa rozumie najmä narodenie mláďat, produkcia mlieka, vlny, využitie ťažnej sily zvieraťa, komerčné využitie. Ako dlhodobý HM sa účtujú napríklad muflóny, daniele, jelene, pštrosy, ak ich využiteľnosť v chove je dlhšia ako 4 roky.

•    Iný majetok, ktorým sú:

     otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk, skládok odpadov, ak sa nezahrnujú do vstupnej ceny alebo zostatkovej ceny HM,

     technická rekultivácia, ak nejaký iný právny predpis neustanovuje inak – ZDP ani príslušné postupy účtovania nedefinujú pojem technická rekultivácia, resp. rekultivácia. Pri definovaní technickej rekultivácie je možné podporne použiť vyhlášku Ministerstva pôdohospodárstva SR č. 508/2004, ktorou sa vykonáva zákon o ochrane a využívaní poľnohospodárskej pôdy, podľa ktorej rekultivácia je súhrn agromelioračných, agrotechnických, biologických a pestovateľských opatrení na obnovu pôdy.

Rekultivácia
Technická	Biologická
Zemné práce	Osevné postupy
Povrchové očistenie plochy	Hnojenie pôdy
Plošné urovnávky	Zatrávnenie plochy
Navážky hliny (pôdy)	Výsadba kvetov, kríkov
Iný majetok	Nasleduje zvyčajne po technickej rekultivácii

 

Biologická rekultivácia zvyčajne nasleduje po technickej rekultivácií a do do základu dane sa zahŕňa v súlade s § 2 písm. i) a § 17 ods. 1 ZDP v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o ňom účtuje za predpokladu, že bol vynaložený na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov.

Technickú rekultiváciu je možné považovať za:

–   súčasť vstupnej ceny HM – ide o technickú rekultiváciu vykonanú v rámci ukončenia stavebnej činnosti, ak bola vykonaná do doby uvedenia stavby do užívania, ktorá zvyšuje vstupnú cenu stavby. Do základu dane sa zahŕňa vo forme odpisov stavby počas doby odpisovania uvedenej stavby,

–   iný majetok – ide iba o stavby, napr. napríklad komunikácie, ktoré svojím charakterom, účelom a rozsahom slúžia na vykonanie technickej rekultivácie, pričom technická rekultivácia nie je dlhodobým hmotným majetkom, ak tak ustanovuje osobitný predpis. Na účely ZDP sa odpisujú časovou metódou podľa § 26 ods. 6 ZDP, pričom mesačný daňový odpis sa určí ako podiel vstupnej ceny technickej rekultivácie a predpokladanej doby trvania rekultivácie, ktorá je uvedená v projektovej dokumentácií,

–   daňový výdavok v súlade s účtovaním – ide o technickú rekultiváciu, ktorej povinnosť vykonania vyplýva z osobitného predpisu. Ide napr. o organizácie vykonávajúce banskú činnosť alebo prevádzkujúce skládku odpadov. Organizácie vykonávajúce banskú činnosť majú povinnosť po skončení alebo trvalom zastavení banskej činnosti vykonať rekultiváciu poľnohospodárskej pôdy a lesných pozemkov dotknutých banskou činnosťou. Rekultivácia sa uskutočňuje na základe rekultivačného plánu schváleného obvodným banským úradom najneskôr 6 mesiacov pred ukončením alebo trvalým zastavením prevádzky v hlavných banských dielach a lomoch. Tieto organizácie sú povinné vytvárať rezervu na likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom. Rovnako spoločnosti prevádzkujúce skládku odpadov sú povinné počas skládky odpadov vytvárať účelovú finančnú rezervu, ktorej prostriedky sa použijú na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov po jej uzatvorení. Účelová finančná rezerva je podľa § 20 ods. 9 písm. d) ZDP daňovo uznaná rezerva a to v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k jej tvorbe,

     technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur – nehnuteľná kultúrna pamiatka je nehnuteľná vec pamiatkovej hodnoty, ktorá je z dôvodu ochrany vyhlásená za kultúrnu pamiatku. Nehnuteľná kultúrna pamiatka je zapísaná a evidovaná v Ústrednom zozname pamiatkového fondu. Základným znakom nehnuteľnej kultúrnej pamiatky je jej hmotná podstata ako architektonického, stavebného, technického alebo výtvarného diela. K hmotnej podstate pamiatky patria nielen pôvodné murivá, klenby, krov, stropy, podlahy, schodiská ale aj omietky, maľby a nátery, výplne okien a dverí, zábradlia. Súčasťou pamiatkových hodnôt môže byť aj technické vybavenie objektu, napr. vykurovací systém, odvodnenie, výťahy a pod. Základným právnym predpisom, ktorý usmerňuje činnosť vlastníkov nehnuteľnej kultúrnej pamiatky pri nakladaní s touto pamiatkou je zákon č. 49/2002 Z. z. o ochrane pamiatkového fondu v znení neskorších predpisov. Tento zákon vymedzuje aj postup pri obnove nehnuteľnej kultúrnej pamiatke, ktorý je každý vlastník povinný dodržať. Obnovou nehnuteľnej kultúrnej pamiatky sa rozumie každý zásah do pamiatku, t.j. aj taký, ktorý zodpovedá oprave a údržbe ako napr. výmena okien a dverí, oprava omietok, realizácia novej elektroinštalácie a pod. Každá obnova nehnuteľnej kultúrnej pamiatky podlieha rozhodnutiu alebo záväznému stanovisku Krajského pamiatkového úradu.

Výdavky vynaložené na obnovu nehnuteľnej kultúrnej pamiatke, ktoré nespĺňajú charakter opravy a udržiavania a sú v hodnote vyššej ako 1 700 eur sa považujú za technické zhodnotenie. Vzhľadom nato, že podmienky vykonania technického zhodnotenia nehnuteľnej kultúrnej pamiatky podliehajú prísnym pravidlám a technické zhodnotenie vykonané na takejto nehnuteľnosti si vyžaduje spravidla vyššie finančné prostriedky ako technické zhodnotenie „bežnej“ nehnuteľnosti bolo takéto technické zhodnotenie vymedzené ako iný majetok a odpisované samostatne a nezávislé od odpisovania budovy (nehnuteľnej kultúrnej pamiatky), na ktorej je toto technické zhodnotenie vykonané. Technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky je zaradené do odpisovej skupiny 2 položka 2-39 s dobou odpisovania 6 rokov, pričom pri odpisovaní daňovník môže použiť rovnomerný alebo zrýchlený spôsob odpisovania.

?  Príklad

Spoločnosť s.r.o. vlastní budovu, ktorá je zaradená medzi kultúrne pamiatky. V roku 2016 spoločnosť vykonala na budove technické zhodnotenie v sume 75 000 € a v roku 2017 technické zhodnotenie vo výške 15 000 eur. Spoločnosť sa rozhodla uplatňovať rovnomerný spôsob odpisovania.

Náklady na technické zhodnotenie presiahli v roku 2016 aj 2017 sumu 1 700 € za zdaňovacie obdobie, preto je toto technické zhodnotenie považované za iný majetok zaradený do odpisovej skupiny 2 s dobou odpisovania 6 rokov rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom bez ohľadu na spôsob, akým sa odpisuje samotná budova. Pri technickom zhodnotení vykonanom v roku 2017 môže spoločnosť postupovať dvoma spôsobmi:

–   odpisovať ho samostatne ako iný majetok, t.j. v roku 2017 si môže uplatniť ročný odpis z technického zhodnotenia vykonaného v roku 2016 vo výške 12 500 eur (75 000 / 6) a ročný odpis z technického zhodnotenia vykonané v roku 2017 vo výške 2 500 (15 000 / 6), t.j. spoločne zahrnie do základu dane odpisy vo výške 15 000,

–   zvýšiť vstupnú cenu technického zhodnotenia vykonaného v roku 2016 o hodnotu technického zhodnotenia vykonaného v roku 2017 a z takto zvýšenej vstupnej ceny uplatňovať ročný odpis vo výške 15 000 eur [(75 000 + 15 000) / 6].

     technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur vykonané a odpisované nájomcom – nájomca si môže výdavky, ktoré vynaložil na technické zhodnotenie prenajatého majetku, uznať do daňových výdavkov za určitých podmienok. Týmito podmienkami sú:

–   technické zhodnotenie je vykonané a uhradené nájomcom,

–   ide o technické zhodnotenie prevyšujúce hodnotu 1 700 eur,

–   technické zhodnotenie je vykonané na základe písomného súhlasu prenajímateľa – túto povinnosť vymedzuje viacero právnych predpisov napr. § 667 ObčZ, podľa ktorého nájomca je oprávnený vykonávať zmeny na veci (technické zhodnotenie) len po súhlase prenajímateľa alebo § 58 ods. 3 stavebného zákona, podľa ktorého ak ide o stavebnú úpravu, nadstavbu alebo udržiavacie práce na stavbe, môže byť stavebníkom právnická alebo fyzická osoba, ktorá je nájomcom stavby, ak o tom predloží písomnú dohodu s vlastníkom stavby,

–   prenajímateľ nemôže zvýšiť vstupnú cenu prenajímaného majetku o výdavky vynaložené nájomcom na technické zhodnotenie.

     Pokiaľ technické zhodnotenie spĺňa uvedené podmienky, výdavky vynaložené na toto technické zhodnotenie si môže uplatniť nájomca. V tomto prípade ide o iný majetok, ktorý sa zahŕňa do základu dane postupne vo forme odpisov podľa § 24 ods. 2 ZDP.

     technické zhodnotenie plne odpísaného HM vyššie ako 1 700 eur – výdavky vynaložené na technické zhodnotenie plne odpísaného HM, ktoré sú v príslušnom zdaňovacom období vyššie ako 1 700 eur sa považujú za iný majetok, ktorý sa zahŕňa do základu dane postupne vo forme odpisov tohto technického zhodnotenia. Za technické zhodnotenie plne odpísaného HM sa považujú výdavky vynaložené na:

–   HaNM vymedzený ZDP, u ktorého bola plná vstupná cena zahrnutá do základu dane vo forme daňových odpisov,

–   majetok, ktorého ocenenie je nižšie ako 1 700 eur a daňovník sa pri tomto majetku rozhodol účtovať o ňom ako o dlhodobom hmotnom majetku a jeho celá vstupná cena bola zahrnutá do základu dane vo výške účtovných odpisov v súlade so zaúčtovaním,

–   majetok, ktorého ocenenie je nižšie ako 1 700 eur a daňovník sa pri tomto majetku rozhodol účtovať o ňom ako o zásobe, t.j. obstarávacia cena bola zahrnutá do základu dane jednorázovo v súlade s účtovníctvom.

     Vo všetkých týchto prípadoch sa výdavky na zhodnotenie plne odpísaného majetku považuje za technické zhodnotenie, ktoré sa zahrnuje do základu dane v súlade s § 24 ods. 2 ZDP. Technické zhodnotenie sa zaradí do príslušnej odpisovej skupiny, v akej by bol zaradený už odpísaný majetok a odpisuje ho počas doby odpisovania stanovenej pre túto odpisovú skupinu a to rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania (iba v odpisovej skupine 2 a 3) bez ohľadu na spôsob odpisovania, ktorý bol použitý pri odpisovaný majetku, na ktorom bolo vykonané technické zhodnotenie.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave PÚ v roku 2015 obstaral notebook v hodnote 1 500 eur a o tomto notebooku účtoval ako o zásobe. V roku 2017 vykonal na notebooku technické zhodnotenie vo výške 1 750 eur. Ako bude daňovník postupovať pri zahrňovaní výdavkov na technické zhodnotenie?

V roku 2015 daňovník zaúčtoval zaradenie do užívania notebooku na ťarchu účtu 501 – Spotreba materiálu, keďže podľa internej smernice takýto majetok považoval za zásoby. Podľa § 22 ods. 6 písm. e) sa technické zhodnotenie vykonané na plne odpísanom notebooku považuje za iný majetok. Notebook je podľa prílohy č. 1 ZDP zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky, t.j. aj technické zhodnotenie sa bude odpisovať 4 roky rovnomerným spôsobom odpisovania a to počnúc mesiacom zaradenia technického zhodnotenia do užívania.

?  Príklad

Dopravný podnik, a.s. v roku 2016 daňovo odpísala 15 trolejbusov. V roku 2017 vykonala na každom trolejbuse technické zhodnotenie vo výške 3 000 eur. Ako bude dopravný podnik zahŕňať výdavky na technické zhodnotenie do základu dane?

Technické zhodnotenie dopravný podnik vykonal až v zdaňovacom období, v ktorom boli trolejbusy už daňovo plne odpísané. Na základe uvedeného sa výdavky na zhodnotenie trolejbusov považujú podľa § 22 ods. 6 písm. e) ZDP za iný majetok, ktorý sa zaradí do odpisovej skupiny 2, do ktorej sú zaradené aj trolejbusy (položka 2 -28 pod kódom 29.10.3). Toto technické zhodnotenie bude odpisovať počas 6 rokov rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania bez ohľadu na spôsob odpisovania už odpísaných trolejbusov.

-   odseky 7 a 8 – ZDP explicitne nedefinuje NM ale odvoláva sa na účtovníctvo a príslušné postupy účtovania. Podmienkou NM je vstupná cena vyššia ako 2 400 eur a doba použiteľnosti alebo prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako 1 rok. ZDP vymedzuje jedinú výnimku, kedy oproti postupom účtovania nepovažuje daný majetok na účely ZDP za NM. Ide o NM zaúčtovaný právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie vyčleneného z goodšilu alebo záporného goodwillu pri uplatnení pôvodných hodnôt.

Za NM na účely ZDP sa považujú:

Druh NM	Definícia
Aktivované náklady na vývoj* dizajn zhotovenie a testovanie prototypov a modelov zhotovenie nástrojov, šablón, foriem a čipov využívaním novej technológie, zhotovenie a činnosť skúšobnej prevádzky, ktorá nie je v etape ekonomickej realizovateľnosti výroby, zhotovenie a prevádzka vybranej alternatívy pre nové alebo zlepšené materiály, zariadenia, výrobky, procesy, systémy alebo služby	NM vytvorený vlastným vývojom alebo v priebehu jeho vývoja za splnenia určitých podmienok napr.: zámer jeho dokončenia, používania alebo predaja schopnosť účtovnej jednotky jeho používania a predaja spôsob vytvárania budúcich ekonomických úžitkov a existencia trhu pre výstupy	kúpené samostatne a nie sú súčasťou dodávky iného dlhodobého majetku a jeho ocenenia
		vytvorené vlastnou činnosťou za účelom obchodovania s nimi (nejde o výsledky zákazky alebo súčasť dodávky dlhodobého majetku)
		vytvorene vlastnou činnosťou pre potreby účtovnej jednotky
Softvér** operačné systémy ovládače zariadení aplikačné programy textové editory, grafické aplikácie, hry	programové vybavenie počítača alebo súhrn všetkých programov, ktoré sa dajú použiť na výpočtovom zariadení	kúpený samostatne, ak nie je súčasťou dodávky hardvéru a jeho ocenenia
		vytvorený vlastnou činnosťou za účelom používania pre potreby účtovnej jednotky
		vytvorený vlastnou činnosťou za účelom obchodovania s ním, ak nejde o softvér na zákazku alebo o súčasť dodávky hardvéru.
Oceniteľné práva***	výrobno-technické poznatky (know how), licencie, užívacie práva, právo prechodu cez pozemok, vydavateľské práva, vydavateľské tituly, autorské práva, dovozné a vývozné kvóty, obchodné značky, ochranné známky, receptúry, predmety priemyselných práv a iné výsledky duševnej tvorivej činnosti dielo zhotovené koncesionárom v rámci PPP projektu spojené s rizikom dopytu	obstarané za odplatu, napr. kúpou, výmenou a nepeňažným vkladom
		PPP – riziko dopytu je riziko spojené s nadobudnutím práva na poberanie úžitkov z diela ako protiplnenia za jeho zhotovenie, ktoré sú závislé od dopytu po využívaní diela a znáša ho koncesionár podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve.
Goodwill	Hodnota podniku, výrobku alebo služby, ktorá zvyšuje jeho celkovú hodnotu nad rámec sumy jeho fyzických aktív	vzniknutý pri kúpe, výmene alebo vklade podniku alebo jeho časti
		vzniknutý rozdelením, splynutím alebo zlúčením obchodných spoločností alebo družstiev

 

 

*    Od nákladov na vývoj treba odlíšiť náklady na výskum, ktorými sú najmä náklady na činnosti zamerané na získanie nových poznatkov, hľadanie alternatívnych materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov a služieb. Náklady na výskum sa účtujú do nákladov v tom účtovnom období, v ktorom vznikli.

**  Softvér dodaný spolu s počítačom sa nepovažuje za nehmotný majetok, ale je súčasťou ocenenia daného počítača a do základu dane sa zahrnuje postupne vo forme odpisov počítača.

***   Oceniteľné práva vytvorené vlastnou činnosťou nie je možné aktivovať ako nehmotný majetok rovnako ako oceniteľné práva nadobudnuté bezodplatne.

Nehmotný majetok sa odpisuje v súlade s účtovnými predpismi na základe odpisového plánu, maximálne do výšky vstupnej ceny. Zákon o účtovníctve nestanovuje dobu odpisovania nehmotného majetku. Nehmotný majetok sa odpisuje počas predpokladanej doby používania zodpovedajúcej spotrebe budúcich ekonomických úžitkov z majetku. Ak sa nedá životnosť nehmotného majetku, ktorým sú goodwill a aktivované náklady na vývoj spoľahlivo odhadnúť, musí ich daňovník (účtovná jednotka) odpísať najneskôr do piatich rokov od jeho obstarania.

-   odsek 9 – Inštitút prerušenia odpisovania možno považovať za nástroj optimalizácie základu dane. ZDP dáva možnosť daňovníkovi uplatniť do daňových výdavkov daňové odpisy HM stanovené v súlade s § 22 až 29 ZDP. Na základe svojho dobrovoľného rozhodnutia:

–   môže daňovník prerušiť uplatňovanie daňových odpisov na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období – nemôže prerušiť odpisovanie iba na časť zdaňovacieho obdobia, resp. nemôže si uplatniť iba časť ročného odpisu (s výnimkou daňových odpisov v prvom a poslednom roku odpisovania HM, kedy sa uplatňuje pomerná časť ročného odpisu v nadväznosti na počet mesiacov zaradenia majetku do užívania),

–   v ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje, ako keby k prerušeniu odpisovania nedošlo – doba odpisovania sa predĺži o dobu prerušenia odpisovania,

–   odpisovanie je možné prerušiť na 1 zdaňovacie obdobie alebo niekoľko zdaňovacích období, pričom tieto zdaňovacie obdobia nemusia bezprostredne po sebe nasledovať,

–   prerušenie odpisovania je možné uplatniť aj v prvom roku odpisovania,

–   prerušenie odpisovania je možné využiť pri ľubovoľnom počte HM, pričom daňovník sa sám rozhoduje pri každom majetku osobitne.

Okrem toho, že daňovník sa sám môže rozhodnúť o využití inštitútu prerušenia odpisovania, ZDP osobitne vymedzuje situácie, kedy zo zákony je povinný prerušiť odpisovanie a kedy naopak nemôže využiť prerušenie odpisovania:

Prerušenie odpisovania
Na dobrovoľnej báze	Nemožnosť uplatnenia	Povinnosť uplatnenia
vo všetkých ostatných prípadoch neuvedených vo vedľajších stĺpcoch	daňovník uplatňujúci paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP	daňovník, u ktorého nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby alebo povolenia dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku – počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nedošlo k predlženiu platnosti uvedeného povolenia až do ZO predchádzajúceho ZO, v ktorom stavebný úrad vydá rozhodnutie o predĺžení platnosti povolenia na predčasné alebo dočasné užívanie stavby alebo kolaudačné rozhodnutie
	daňovník uplatňujúci úľavu na dani pre príjemcu investičnej pomoci podľa § 30a ZDP
	daňovník uplatňujúci úľavu na dani pre príjemcu stimulov pre výskum a vývoj podľa § 30b ZDP
	daňovník – výrobca alebo predajca vozidiel pri vozidle používanom na predvádzacie alebo skúšobné, ak do 1 roka od zápisu vozidla do evidencie vozidiel v SR nevykoná prevod držby a do 15 dní po uplynutí tejto lehoty neuhradí správny poplatok podľa sadzobníka správneho poplatku vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla – až do ZO, ktoré predchádza ZO, v ktorom dôjde k úhrade uvedeného správneho poplatku
	Prerušenie odpisovania
Na dobrovoľnej báze	Nemožnosť uplatnenia	Povinnosť uplatnenia
vo všetkých ostatných prípadoch neuvedených vo vedľajších stĺpcoch		pri HM, ktorý sa nevyužíva v príslušnom ZO na zabezpečenie zdaniteľných príjmov s výnimkou HM poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky HM v používaní (napr. náhradný zdroj elektriny, záložná čistička vôd a pod.)
		Daňovník v ZO, ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo opačne, ak k druhej zmene ZO príde počas 2 po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov – až do ZO, v ktorom od poslednej zmeny ZO uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov

 

?  Príklad

Daňovník so sídlom na území SR v zdaňovacom období 2016 prerušil pri osobnom automobile uplatňovanie daňových odpisov v súlade s § 22 ods. 9 ZDP. Osobný automobil bol počas celého zdaňovacieho obdobia poskytnutý na prenájom. Vstupná cena automobilu je 10 000 eur a výnos z prenájmu za zdaňovacie obdobie vo výške 2 500 eur. Ako správne vyplniť tabuľku B daňového priznania k dani z príjmov PO, ak daňovník prerušil uplatňovanie odpisov a zároveň bol majetok poskytnutý na prenájom? Je správne uviesť na r. 3 tabuľky sumu vo výške neuplatnenej časti ročného odpisu prevyšujúcu sumu príjmu z prenájmu (500 eur) a na r. 4 odpisy nezahrnuté do základu dane z dôvodu prerušenia odpisovania (2 000 eur).

Zámerom obmedzenia daňových odpisov pri prenajímanom majetku u prenajímateľa v § 19 ods. 3 písm. a) ZDP bolo vylúčenie straty z prenájmu majetku a zavedenie motivácie prenajímateľov uzatvárať také zmluvy, aby nájomné bolo kalkulované aspoň na úrovni daňových odpisov. Podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP sa pri prenájme hmotného majetku do daňových výdavkov zahŕňa daňový odpis najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie. ZDP zároveň stanovil, že daňovník – prenajímateľ o tieto odpisy neprichádza, ale uplatní si ich v zdaňovacích obdobiach počnúc rokom nasledujúcim po roku, v ktorom uplynula doba odpisovania za predpokladu, že bude tento majetok využívaný na dosahovanie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov. Na účely zistenia základu dane sa pri limitovaní daňových odpisov posudzuje prenájom každého jednotlivého majetku samostatne, tak, aby nedochádzalo ku kompenzácii ziskového prenájmu so stratovým prenájmom.

Ustanovenie § 22 ods. 9 ZDP dáva daňovníkovi možnosť na základe dobrovoľného rozhodnutia prerušiť uplatnenie daňových odpisov a to na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období. V ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje ako keby k prerušeniu odpisovania nedošlo. Pri uplatnení ustanovenia § 22 ods. 9 ZDP nie je možné súčasne aplikovať aj ustanovenie § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

V tomto prípade daňovník prenajímal počas celého zdaňovacieho obdobia majetok, pričom výnosy z prenájmu vzťahujúce sa k zdaňovaciemu obdobiu boli vo výške 2 000 eur a ročný odpis majetku vo výške 2 500 eur. Daňovník sa sám rozhodol v tomto zdaňovacom období prerušiť odpisovanie, t.j. uplatniť ustanovenie § 22 ods. 9 ZDP. Na základe uvedeného má byť tabuľka B daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby správne vyplnená nasledovne:

na r. 2 „Daňové odpisy hmotného majetku“ je uvedený ročný odpis majetku vo výške 2 500 eur,

na r. 4 „Odpisy nezahrnuté v daňových výdavkoch z dôvodu prerušenia odpisovania (§ 22 ods. 9)“ má byť rovnako uvedená suma 2 500 eur.

Riadok 3 tabuľky B daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby sa vypĺňa iba v prípade, že daňovník si v príslušnom zdaňovacom období uplatňuje odpisy z hmotného majetku, ktorý prenajíma a výška časovo rozlíšenej sumy príjmov z prenájmu tohto majetku vzťahujúca sa na príslušné zdaňovacie obdobie je nižšia ako výška ročného daňového odpisu (alebo jeho pomernej časti v nadväznosti na rozsah a dobu prenájmu majetku). V takomto prípade sa na riadok 3 tabuľky B uvádza neuplatnená časť ročného daňového odpisu presahujúca výšku prenájmu vzťahujúcu sa na príslušné zdaňovacie obdobie.

-   odseky 11 a 12 – Daňový odpis alebo jeho pomernú časť vypočítanú podľa jednej z metód odpisovania stanovenej ZDP, si môže daňovník uplatniť iba v prípade, že o danom HM účtuje alebo ho eviduje podľa daňovej evidencie k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia. Výnimku predstavuje HM:

•    odpisovaný časovou alebo výkonovou metódou odpisovania vymedzenou v § 26 ods. 6 a 7 ZDP – v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vyradeniu takto odpisovaného majetku, si môže daňovník uplatniť odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých o majetku daňovník účtoval alebo ho evidoval,

•    pri ktorom je daňová zostatková cena limitovaná výškou príjmov (výnosov) z predaja podľa § 19 ods. 3 písm. b) (napr. osobné automobily, rekreačné a športové člny, lode, lietadla motocykle, budovy zaradené do odpisovej skupiny 6) – v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k predaju takéhoto majetku, si môže daňovník uplatniť odpis o výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých o majetku daňovník účtoval alebo evidoval pri uplatňovaní daňovej evidencie.

?  Príklad

Spoločnosť eviduje hmotný majetok [vymedzený v § 19 ods. 3 písm. a) ZDP] zaradený do odpisovej skupiny 1 so vstupnou cenou 7 940,35 eur obstaraný a zaradený do užívania 5. 5. 2016. Ako bude spoločnosť postupovať pri zaokrúhľovaní daňových odpisov, v prípade predaja a vyradenia tohto majetku k

a)  31. 3. 2017

b)  30. 10. 2016,

ak daňovník o tomto majetku účtoval počas zdaňovacieho obdobia po jednotlivých mesiacoch? Aký daňový odpis si môže uplatniť na jeden mesiac, ak účtovanie je možné na 2 desatinné miesta?

Na účely ZDP sa do daňových výdavkov uplatňuje ročný daňový odpis, resp. pomerná časť ročného daňového odpisu, pričom ich zaokrúhľovanie je vymedzené v § 27 a § 28 ZDP. Mesačné odpisy zaokrúhľované podľa § 26 ods. 10 ZDP sa stanovujú iba pre špecificky vymedzený majetok v § 26 ods. 6 a 7 (u ktorého sa daňové odpisy počítajú časovou alebo výkonovou metódou odpisovania).

Mesačné odpisy sa vypočítavajú a vykazujú na účely zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov. V súlade s jednotlivými opatreniami MF SR, ktorými sa stanovujú postupy účtovania sa majetok odpisuje na základe odpisového plánu stanoveného daňovníkom s ohľadom na opotrebovanie zodpovedajúce bežným podmienkam jeho používania.

a)  V zdaňovacom období 2017 si daňovník môže uplatniť pomernú časť ročného odpisu za 2 mesiace, nakoľko k predaju majetku došlo v marci. Pri výpočte pomernej časti ročného odpisu sa postupuje v niekoľkých stupňoch. Podľa § 27 ods. 3 ZDP sa pomerná časť ročného odpisu podľa § 22 ods. 12 druhej vety vypočítaná rovnomerným spôsobom odpisovania zaokrúhľuje na celé eurá nahor. ZDP v § 47 ods. 2 vymedzuje, že postupné zaokrúhľovanie v dvoch alebo viacerých stupňoch je neprípustné. Na základe uvedeného sa z nezaokrúhleného ročného odpisu (1 985,09 eura) vypočíta mesačný odpis (165,42 eura), ktorý sa prenásobí 2 mesiacmi, počas ktorých sa majetok používal. Až takto vypočítaná alikvotná časť ročného odpisu (330,84 eura) zaokrúhľuje na celé eurá nahor, t.j. na 331 eur.

b)  V zdaňovacom období 2016 si daňovník môže uplatniť pomernú časť ročného odpisu za 5 mesiacov (od mája do septembra 2015) vypočítanú obdobne ako v písm. a). Z nezaokrúhleného ročného odpisu sa vypočíta mesačný odpis, ktorý sa prenásobí 5 mesiacmi, počas ktorých sa majetok používal. Vypočítaná alikvotná časť ročného odpisu vo výške 827,10 eura sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor, t.j. 828 eur.

-   odsek 15 vymedzuje možnosť tzv. komponentného odpisovania, ktoré je možné použiť pri samostatných hnuteľných veciach a budovách a stavbách.

Podstatou komponentného odpisovania samostatnej hnuteľnej veci je možnosť rozloženia HM na jednotlivé oddeliteľné súčasti za predpokladu, že vstupná cena každej oddeliteľnej súčasti je vyššia ako 1 700 eur. Daňovník môže oceniť každú jednotlivú oddeliteľnú súčasť obstarávacou cenou (ak napr. na faktúre pri obstarávaní HM sú uvedené ceny jednotlivých súčastí), na základe kvalifikovaného odhadu alebo posudkom znalca, ak daňovník nedisponuje obstarávacími cenami jednotlivých oddeliteľných súčastí. Na účely uplatnenia daňových odpisov ako aj zostatkových cien jednotlivých oddeliteľných súčastí je daňovník pri majetku, u ktorého uplatňuje komponentné odpisovanie, povinný viesť evidenciu o každej jednotlivej oddeliteľnej súčasti samostatne tak, aby v každom okamihu bolo možné zistiť o každej jednej oddeliteľné súčasti jej vstupnú cenu, zostatkovú cenu, výšku uplatnených odpisov, vykonané technické zhodnotenie, dátum vykonanej zmeny. Jednotlivé oddeliteľné súčasti sa odpisujú v tej odpisovej skupine, do ktorej je zaradený HM ako celok.

Pri budovách a stavbách príloha č. 1 ZDP osobitne stanovuje jednotlivé oddeliteľné časti, ktoré je možné odpisovať samostatne:

–   v odpisovej skupine 2 – rozvody počítačových sieti

–   v odpisovej skupine 4 – klimatizačné zariadenia, osobné a nákladné výťahy, eskalátory a pohyblivé chodníky.

?  Príklad

Dopravný podnik obstaral a uviedol do užívania v roku 2015 trolejbus v hodnote 252 000 €, ktorý sa rozhodol komponentne odpisovať a rozložiť ho na tieto komponenty:

–   trup trolejbusu s obstarávacou cenou 120 000 €

–   elektrický motor s obstarávacou cenou 72 000 €

–   vnútorné vybavenie trolejbusu 60 000 €.

Dopravný podnik uplatňuje rovnomerný spôsob odpisovania a v 3. roku (v priebehu roka 2017) sa rozhodol z dôvodu fyzického opotrebovania vymeniť vnútorné vybavenie trolejbusu v hodnote 66 000 €.

Rok	Trup		Motor		Vnútorné vybavenie
	Daňový odpis	Zostatková cena	Daňový odpis	Zostatková cena	Daňový odpis	Zostatková cena
2013	20 000	100 000	12 000	60 000	10 000	50 000
2014	20 000	80 000	12 000	48 000	10 000	40 000
2015	20 000	60 000	12 000	36 000	11 000	55 000

 

Trolejbus je na účely daňového odpisovania podľa prílohy č. 1 ZDP zaradený do odpisovej skupiny 2 v položke 2 – 28 pod kódom 29.10.3 s dobou odpisovania 6 rokov. Jednotlivé komponenty trolejbusu sa zaraďujú do odpisovej skupiny 2 tak ako je zaradený samotný trolejbus.

V roku 2015 pri výmene vnútorného vybavenia trolejbusu za nové, sa zostatková cena tohto vnútorného vybavenia v hodnote 40 000 € uznáva podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP za daňový výdavok. Zároveň si dopravný podnik v tomto roku môže do daňových výdavkov zahrnúť odpis novo zaradeného vnútorného vybavenia trolejbusu, pričom toto vnútorné vybavenie odpisuje ako v 1. roku odpisovania, t.j. bude ho odpisovať v rokoch 2015 až 2021, pokiaľ nedôjde počas tohto obdobia k ďalšej výmene vnútorného vybavenia trolejbusu.

§ 23

Hmotný majetok a nehmotný

majetok vylúčený z odpisovania

(1) Z odpisovania sú vylúčené

a) pozemky,

b) pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky, ktoré nedosiahli plodonosnú starobu,

c) ochranné hrádze,

d) umelecké diela,111) ktoré nie sú súčasťou stavieb a budov,

e) hnuteľné národné kultúrne pamiatky,113)

f) povrchové a podzemné vody, lesy, jaskyne, meračské značky, signály a iné zariadenia vybraných geodetických bodov a tlačové podklady štátnych mapových diel,

g) predmety múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty.114)

(2) Z odpisovania je ďalej vylúčený

a) preložky energetických diel u ich vlastníkov, ak boli financované fyzickou osobou alebo právnickou osobou, ktorá potrebu tejto preložky vyvolala,90)

b) nehmotný majetok vložený ako vklad do obchodnej spoločnosti alebo členský vklad do základného imania družstva, ak ho vkladateľ nadobudol bezodplatne, napríklad know-how, obchodná značka alebo ak podľa podmienok vkladu bolo obchodnej spoločnosti alebo družstvu poskytnuté len právo na použitie bez prevodu vlastníckych práv k nehmotnému majetku a bez možnosti poskytnutia práva na použitie iným osobám,

c) hmotný majetok u veriteľa, ktorý nadobudol vlastnícke právo v dôsledku zabezpečenia záväzku prevodom práva115) počas zabezpečenia tohto záväzku,

d) hmotný majetok bezodplatne nadobudnutý organizáciou zabezpečujúcou jeho ďalšie využitie podľa osobitného predpisu,⁹⁰⁾ ak výdavky vynaložené na jeho vybudovanie sú u odovzdávajúceho daňovníka súčasťou obstarávacej ceny stavby alebo boli zahrnuté pri bezplatnom odovzdaní do výdavkov [§ 19 ods. 3 písm. c)].

Komentár k § 23

Na účely ZDP sa za majetok vylúčený z odpisovania považujú:

-   pozemky – ide o pozemky bez ohľadu na druh a cenu pozemku. Obstarávacia cena pozemkov sa zahrnie do daňových výdavkov pri ich predaji; v prípade pozemkov nedotknutých ťažbou sa vstupná cena považuje za daňový výdavok iba do výšky príjmov z ich predaja [§ 19 ods. 3 písm. e)],

-   pestovateľské celky trvalých porastov, ktoré spĺňajú podmienky vymedzené v § 22 ods. 5 ZDP a ktorých doba plodnosti je aspoň 3 roky do doby, kým nedosiahnu plodonosnú starobu, t.j. začiatok plodnosti – zdaňovacie obdobie, v ktorom začínajú rodiť plody,

-   ochranné hrádze,

-   umelecké diela, na ktoré sa vzťahuje zákon č. 185/2015 Z. z. autorský zákon, ak nie sú súčasťou stavieb a budov. Obstarávacia cena týchto umeleckých diel sa zahrnie do základu dane pri ich predaji iba do výšky príjmov z predaja. Zabudované umelecké diela v budovách sa v súlade s pokynom MF SR k zákonu č. 286/1992 Zb., ktorý sa primerane použijú aj na súčasne platný ZDP považujú za majetok, ktorý je súčasťou budovy a odpisuje sa spolu s ňou,

-   hnuteľné národné kultúrne pamiatky, ktoré vymedzuje zákon č. 49/2002 Z. z. o ochrane pamiatkového fondu ako hnuteľná vec pamiatkovej hodnoty, ktorá je z dôvodu ochrany vyhlásená Pamiatkovým úradom SR za kultúrnu pamiatku. Pamiatkový úrad SR zároveň vedie zoznam hnuteľných kultúrnych pamiatok. Nehnuteľné národné kultúrne pamiatky sa na účely zákona o dani z príjmov považuje za odpisovaný HM. Technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur je v súlade s § 22 ods. 6 písm. c) zákona o dani z príjmov iným majetkom,

-   povrchové a podzemné vody, lesy, jaskyne, meračské značky, signály a iné zariadenia vybraných geodetických bodov a tlačové podklady štátnych mapových diel,

-   predmety múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty – v súlade so zákonom č. 206/2009 Z. z. o múzeách a galériách a o ochrane predmetov kultúrnej hodnoty a o zmene zákona SNR č. 372/1990 Zb. o priestupkoch v znení neskorších predpisov sa namiesto „predmetov múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty“ používa pojem „predmet kultúrnej hodnoty“, ktorým je pôvodný hmotný alebo duchovný doklad, ktorý má schopnosť priamo alebo sprostredkovane vypovedať o vývoji spoločnosti a má trvalý vedecký a historický význam – pri predaji týchto predmetov sa vstupná cena zahŕňa do daňových výdavkov maximálne do výšky príjmov z ich predaja. V súlade so zákonom o múzeách a galériách evidenciu predmetov kultúrnej hodnoty vedie Ministerstvo kultúry SR,

-   preložky energetických diel u ich vlastníkov, ak boli financované fyzickou alebo právnickou osobou, ktorá potrebu tejto preložky vyvolala. Ide o preložky:

–   elektroenergetického rozvodného zariadenia (elektrické stožiare, elektrické vedenie, elektrické rozvodne) vykonané v súlade so zákonom č. 251/2012 Z. z. o energetike a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Preložkou sa rozumie premiestnenie niektorých prvkov elektroenergetického rozvodného zariadenia alebo zmena jeho trasy,

–   plynárenského zariadenia (zariadenie určené na prepravu plynu, distribúciu plynu, uskladňovanie plynu) vykonané v súlade so zákonom č. 251/2012 Z. z. o energetike a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Preložkou sa rozumie premiestnenie niektorých prvkov plynárenského zariadenia alebo zmena trasy,

–   verejného vodovodu a verejnej kanalizácie vykonané podľa zákona č. 442/2002 Z. z. o verejných vodovodoch a verejných kanalizáciách. Preložkou sa rozumie čiastková zmena smerovej alebo výškovej trasy alebo premiestnenie niektorých prvkov tohto zariadenia a

–   dotknutého úseku vedenia alebo iného diela vykonaného v súlade so zákonom č. 135/1961 Zb. o pozemných komunikáciách (cestný zákon) v z.n.p., ktoré je investor stavby pri výstavbe pozemnej komunikácie alebo pri jej zmene povinný vykonať na vlastné náklady.

Náklady na preložky týchto zariadení je povinný uhradiť ten, kto potrebu preložky vyvolal (ak sa vlastník tohto zariadenia a osoba, ktorá potrebu preložky vyvolala nedohodnú inak), pričom vlastníctvo zariadenia sa preložkou nemení. Ten kto potrebu preložky vyvolal, je povinný odovzdať vlastníkovi dokončenú stavbu po vydaní kolaudačného rozhodnutia vrátane príslušne dokumentácie skutočného zrealizovania stavby a súvisiacich dokladov. Vlastník zariadenia o vykonanej preložke neúčtuje iba zaeviduje zmenu v evidencii majetku a technickej dokumentácii. Výdavky na preložku zariadení predstavujú u daňovníka, ktorý potrebu preložky vyvolal tzv. vyvolané investície (obstaranie majetku, ktorý nebude investor používať, ale ktoré mu vznikli podľa osobitného predpisu – viď vyššie uvedené právne predpisy), ktoré sú súčasťou obstarávacej ceny HM, pre ktorý k preložke majetku došlo. Náklady na preložku sa tak zahrnú do základu dane investora postupne vo forme odpisov.

-   nehmotný majetok vložený ako vklad do obchodnej spoločnosti alebo členský vklad do základného imania družstva, ak

–   vkladateľ NM nadobudol bezodplatne (know-how, obchodná značka),

–   na základe podmienok vkladu bolo obchodnej spoločnosti alebo družstvu poskytnuté len právo na použitie bez prevodu vlastníckych práv k nehmotnému majetku bez možnosti poskytnutia práva na použitie iným osobám,

-   hmotný majetok u veriteľa, ktorý nadobudol vlastnícke právo v dôsledku zabezpečenia záväzku prevodom práva počas zabezpečenia tohto majetku – podľa § 24 ods. 1 písm. a) HM, ktorý je predmetom prevodu vlastníckeho práva z dôvodu zabezpečenia záväzku odpisuje dlžník (pôvodný vlastník), ak sa pôvodný vlastník dohodne na základe písomnej dohody s veriteľom na výpožičke tohto majetku počas trvania zabezpečenia záväzku. Z tohto dôvodu je u veriteľa tento HM považovaný za HM vylúčený z odpisovania,

-   hmotný majetok bezodplatne nadobudnutý organizáciou zabezpečujúcou jeho ďalšie využitie podľa osobitných predpisov za predpokladu, že výdavky vynaložené na jeho vybudovanie sú u odovzdávajúceho daňovníka súčasťou obstarávacej ceny stavby alebo boli zahrnuté pri bezplatnom odovzdaní do výdavkov podľa § 19 ods. 3 písm. c). Jedná sa o prípojky na elektroenergetické zariadenia, na plynárske zariadenia, na verejné vodovody a kanalizácie alebo pozemné komunikácie, ktoré sú vlastníctvom osoby, ktorá ich zriadila na svoje náklady a spôsobom určeným prevádzkovateľom zariadenia. Vlastník prípojky môže bezodplatne previesť prípojku na organizáciu zabezpečujúcu jeho ďalšie využitie. V tomto prípade sa prevedené prípojky u vlastníka zariadenia považujú za majetok vylúčený z odpisovania.

§ 24

(1) Hmotný majetok a nehmotný majetok odpisuje daňovník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo. Hmotný majetok a nehmotný majetok odpisuje aj daňovník, ktorý nemá vlastnícke právo k tomuto majetku, ak účtuje1) alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 o

a) hmotnom majetku pri prevode vlastníckeho práva z dôvodu zabezpečenia záväzku prevodom práva115) na veriteľa, ak sa pôvodný vlastník (dlžník) písomne dohodne s veriteľom na výpožičke116) tohto majetku počas trvania zabezpečenia záväzku,

b) dlhodobom hmotnom hnuteľnom majetku, ku ktorému vlastnícke právo prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny a do nadobudnutia vlastníckeho práva majetok kupujúci užíva,

c) nehnuteľnej veci obstaranej na základe zmluvy, pri ktorej sa vlastnícke právo nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností, ak do nadobudnutia vlastníckeho práva nehnuteľnosť užíva,

d) hmotnom majetku prenajatom formou finančného prenájmu,

e) hmotnom majetku a nehmotnom majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku, ktorý bol zverený do správy rozpočtovej organizácie, príspevkovej organizácie alebo inej právnickej osobe.116a)

(2) Technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok. Rovnakým spôsobom sa odpisuje iný majetok uvedený v § 22 ods. 6 písm. e). Pri vykonaní technického zhodnotenia budovy používanej na niekoľko účelov podľa § 26 ods. 2 nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny na základe účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok.

(3) Hmotný majetok a nehmotný majetok, ktorý je v spoluvlastníctve, odpisuje každý zo spoluvlastníkov zo vstupnej ceny, a to pomerne podľa výšky spoluvlastníckeho podielu.

(4) Pri odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku, ktorý sa iba sčasti používa na zabezpečenie zdaniteľného príjmu, sa do výdavkov na zabezpečenie zdaniteľného príjmu zahŕňa pomerná časť odpisov.

(5) Daňovník, ktorý je fyzickou osobou, pri preradení hmotného majetku a nehmotného majetku z osobného užívania do obchodného majetku a daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, odpisujú tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d).

(6) Hmotný majetok a nehmotný majetok individuálne určený117) a poskytnutý združeniu bez právnej subjektivity na spoločné využitie účastníkov združenia odpisuje ten účastník združenia, ktorý majetok poskytol na spoločné užívanie účastníkom združenia.

(7) Nehmotný majetok okrem vlastníka môže odpisovať aj daňovník, ktorý k nemu nadobudol právo na jeho užívanie za odplatu.

(8) Pri odpisovaní majetku sa do výdavkov (nákladov) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľného príjmu zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške, v akej uplatňuje daňovník výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. t).

Komentár k § 24

-   odseky 1 a 7 – Všeobecnou zásadou pri odpisovaní hmotného majetku je, že právo odpisovať majetok má v zásade ten, kto má k tomuto majetku vlastnícke právo. ZDP však vymedzuje výnimky, pri ktorých umožňuje odpisovať hmotný a nehmotný majetok daňovníkom, ktorí nemajú vlastnícke právo k tomuto majetku, pri dodržaní podmienky, že o tomto majetku daňovník účtuje alebo ho eviduje podľa § 6 ods. 11 ZDP. Takýmto majetkom je:

-   HM pri prevode vlastníckeho práva z dôvodu zabezpečenia záväzku prevodom práva na veriteľa, ak sa pôvodný vlastník (dlžník) písomne dohodne s veriteľom na výpožičke tohto majetku počas trvania zabezpečenia záväzku – podľa § 553 ObčZ sa pri zabezpečovacom prevode vlastníckeho práva dočasne prevádza vlastníctvo k prevádzanej veci. Zmluva o zabezpečovacom prevode práva sa musí uzatvoriť písomne. ZDP umožňuje HM, ktorý je predmetom zabezpečenia odpisovať pôvodným vlastníkom (dlžníkom), ak sa na tom dlžník a veriteľ dohodli a túto dohodu potvrdili písomnou zmluvou o výpožičke. Uspokojením zabezpečenej pohľadávky prechádza právo späť na toho, kto ho previedol, t.j. na pôvodného vlastníka (dlžníka),

-   dlhodobom hnuteľnom HM, ku ktorému vlastnícke právo prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny, pričom do nadobudnutia vlastníckeho práva ho kupujúci užíva – v súlade s § 601 ObčZ ak má vlastníctvo k predanej hnuteľnej veci prejsť na kupujúceho až po zaplatení ceny, musí sa táto výhrada dohodnúť písomne. Na základe všeobecnej úpravy sa vlastnícke právo k hnuteľnej veci nadobúda prevzatím veci. Pokiaľ však dôjde k dohode medzi predávajúcim a kupujúcim, na základe ktorej vlastnícke právo k hnuteľnej veci prechádza na kupujúceho bez ohľadu na dobu odovzdania veci až o zaplatení celej kúpnej ceny. Na základe tejto dohody až do celkového zaplatenia kúpnej ceny zostáva vlastníkom predávanej veci predávajúci bez ohľadu na to, či ju kupujúcemu odovzdal. Typickým príkladom výhrady vlastníckeho práva je kúpa na úver, kde nedochádza k súčasnému plneniu obidvoch strán. Ako prvý plní dohodu predávajúci odovzdaním predmetu predaja a kupujúci je povinný zaplatiť cenu v dobe, na ktorej sa s predávajúcim dohodli. Do doby splatenia celej kúpnej ceny zostáva zachované vlastníctvo predávajúceho,

-   nehnuteľnej veci obstaranej na základe zmluvy, pri ktorej sa vlastnícke právo nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností, ak do nadobudnutia vlastníckeho práva nehnuteľnosť užíva – v súlade s § 133 ObčZ, ak sa prevádza nehnuteľná vec na základe zmluvy, nadobúda sa vlastníctvo vkladom do katastra nehnuteľností podľa osobitných predpisov, t.j. až do termínu povolenia vkladu do katastra nehnuteľnosti je vlastníkom nehnuteľnosti predávajúci a kúpujúci sa stáva vlastníkom nehnuteľnosti až povolením vkladu. Kupujúci aj keď do termínu povolenia vkladu nie je právnym vlastníkom, môže túto nehnuteľnosť odpisovať,

-   HM prenajatom formou finančného prenájmu – základom finančného prenájmu je oddelenie právneho a ekonomického vlastníctva prenajatého predmetu medzi prenajímateľom, ktorý je právnym vlastníkom majetku počas celej doby trvania finančného prenájmu až do zaplatenia poslednej splátky a nájomcom, ktorý je ekonomickým vlastníkom majetku, t. j. používa ho. Za HM obstaraný formou finančného prenájmu je možné považovať iba obstaranie takého majetku, ktorý spĺňa podmienky uvedené v § 2 písm. s) ZDP. Jednou z týchto podmienok je prevod vlastníckeho právo po skončení nájmu bez zbytočného odkladu. Ak daňovník spĺňa podmienky vymedzené ZDP pre finančný prenájom, môže daňovník (nájomca) uplatňovať daňové odpisy aj počas doby trvania zmluvy o finančnom prenájme,

-   HaNM štátu, obce alebo vyššieho územného celku, ktorý bol zverený do správy rozpočtovej organizácie, príspevkovej organizácie alebo inej právnickej osobe

Prevod správy majetku štátu upravuje § 9 a 10 zákona č. 278/1993 Z. z. o správe majetku štátu v znení neskorších predpisov. Majetok štátu predstavujú veci, ktoré sú vo vlastníctve Slovenskej republiky vrátane finančných prostriedkov, ako aj pohľadávky a iné majetkové práva Slovenskej republiky. Správcom majetku štátu môže byť:

–   štátna rozpočtová alebo príspevková organizácia,

–   štátny fond,

–   právnická osoba zriadená osobitným zákonom, ak na základe zákona spravuje majetok štátu,

–   štátny orgán bez právnej subjektivity, ak spravuje majetok štátu.

Prevod správy majetku obce upravuje § 6 a 6a zákona č. 138/1991 Zb. o majetku obcí. Správcom majetku obcí môže byť rozpočtová organizácia alebo príspevková organizácia, ktorej zriaďovateľom je obec.

Prevod správy majetku vyššieho územného celku upravuje § 6 a 6a zákona č. 446/2001 Z. z. o majetku vyšších územných celkov. Správcom majetku vyššieho územného celku môže byť rozpočtová alebo príspevková organizácia, ktorej zriaďovateľom je vyšší územný celok.

Majetok obce alebo vyššieho územného celku tvoria nehnuteľné a hnuteľné veci vrátane finančných prostriedkov, ako aj pohľadávky a iné majetkové práva, ktoré sú vo vlastníctve obce alebo vyššieho územného celku alebo ktoré nadobudne obec alebo vyšší územný celok do svojho vlastníctva prechodom z majetku Slovenskej republiky.

Správou majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku je súhrn opatrení a povinností správcu k tej časti majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku, ktorý mu štát, obec alebo vyšší územný celok zveril do správy.

Prevod správy majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku sa uskutočňuje na základe zmluvy o prevode správy, ktorá musí mať písomnú formu a musí obsahovať určenie predmetu prevodu, účel jeho využitia, deň prevodu a dojednanú cenu, ak je prevod uskutočňovaný odplatne.

Pri prevode správy majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku nedochádza k zmene vlastníctva majetku, t.j. správca nenadobúda majetok do svojho vlastníctva, majetok stále zostáva vo vlastníctve štátu, obce alebo vyššieho územného celku, ale správca má možnosť uplatňovať odpisy do daňových výdavkov a to počnúc kalendárnym mesiacom, v ktorom k prevodu správy majetku došlo.

-   NM daňovníka, ktorý k nemu nadobudol právo na užívanie za odplatu – ide o osobitný prípad, kedy ten istý majetok odpisujú 2 daňovníci a to vlastník ako aj daňovník, ktorý k tomuto majetku nadobudol právo na jeho užívanie za odplatu. Tento daňovník nie je vlastníkom NM ale na základe zmluvy má iba právo používať ho na svoju činnosť.

-   odsek 2 – Technické zhodnotenie vykonané nájomcom na prenajatej veci môže zahrnúť do základu dane nájomca, ak

–   technické zhodnotenie je vykonané a uhradené nájomcom,

–   ide o technické zhodnotenie prevyšujúce hodnotu 1 700 eur,

–   technické zhodnotenie je vykonané na základe písomnej zmluvy nájomcu s prenajímateľom,

–   túto povinnosť vymedzuje viacero právnych predpisov napr. § 667 ObčZ, podľa ktorého nájomca je oprávnený vykonávať zmeny na veci (technické zhodnotenie) len po súhlase prenajímateľa alebo § 58 ods. 3 stavebného zákona, podľa ktorého ak ide o stavebnú úpravu, nadstavbu alebo udržiavacie práce na stavbe, môže byť stavebníkom právnická alebo fyzická osoba, ktorá je nájomcom stavby, ak o tom predloží písomnú dohodu s vlastníkom stavby,

–   prenajímateľ nemôže zvýšiť vstupnú cenu prenajímaného majetku o výdavky vynaložené nájomcom na technické zhodnotenie.

Pri splnení uvedených podmienok môže nájomca výdavky vynaložené na technické zhodnotenie považovať za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. d) ZDP. Technické zhodnotenie nájomca zaradí do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok a odpisuje počas doby odpisovania stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania (ak ide o majetok zaradený do odpisovej skupiny 2 a 3) a to bez ohľadu na skutočnosť, aký spôsob odpisovania používa prenajímateľ pri odpisovaní prenajatého majetku. V prípade technického zhodnotenia budovy, ktorá sa využíva na rôzne účely, nájomca zaradí vykonané technické zhodnotenie do odpisovej skupiny podľa účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok.

?  Príklad

Spoločnosť A si od roku 2015 prenajíma od spoločnosti B lietadlo. V priebehu roku 2017 spoločnosť A vykonala na lietadle technické zhodnotenie, ktoré na základe písomnej dohody so spoločnosťou B aj odpisuje.

Lietadlo je zaradené do odpisovej skupiny 4 (položka 4.11) s dobou odpisovania 12 rokov. Vykonané technické zhodnotenie spoločnosť A zaradí rovnako ako je lietadlo do odpisovej skupiny 4 a bude ju odpisovať počas rokov 2017 až 2029 (13 zdaňovacích období vzhľadom na zavedenie odpisovania v prvom roku odpisovania na základe tzv. mesačnej bázy).

?  Príklad

Daňovník – právnická osoba si prenajme miestnosť v administratívnej budove, v ktorej vykonáva obchodnú činnosť (predaj odevov). Ide o budovu, ktorá sa používa na viacero účelov, pričom prevažujúca časť budovy podľa úžitkovej plochy je zaradená do odpisovej skupiny 6. Nájomca na základe písomnej dohody s prenajímateľov v roku 2017 vykoná technické zhodnotenie, pričom prenajímateľ nezvyšuje vstupnú cenu budovy. Ako bude nájomca odpisovať toto technické zhodnotenie?

Technické zhodnotenie vykonané nájomcom na budove používanej na viacero účelov sa zaraďuje do odpisovej skupiny, na základe účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok. V tomto prípade nájomca prevádzkuje v prenajatom priestore obchodnú činnosť, ktorá je zaradená do kódu Klasifikácie stavieb 1230. Tento kód je zaradený do odpisovej skupiny 5 a aj napriek tomu, že budova ako celok sa odpisuje počas 40 rokov, daňovník môže odpisovať technické zhodnotenie daňovo počas 20 rokov rovnomerným spôsobom odpisovania.

Poznámka

Ustanovenie § 17 ods. 20 zavádza legislatívnu skratku „nájomná zmluva“ pod ktorou sa rozumie nielen nájomná zmluva, ale aj podnájomný vzťah, iný užívací vzťah uzatvorený na základe nepomenovanej zmluvy alebo na základe zriadenia vecného bremena. Spôsob odpisovania technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na prenajatom majetku sa teda nevzťahuje iba na technické zhodnotenie vykonaného nájomcom na základe nájomnej zmluvy, ale aj podnájomnej zmluvy a iného užívacieho vzťahu.

-   odsek 8 ustanovenie nadväzuje na znenie § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, podľa ktorého sa výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby môžu uplatniť dvoma spôsobmi:

•    vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 % bez ohľadu na skutočnosť, v akom pomere tento majetok daňovník skutočne využíva na súkromné účely,

•    v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

 Znenie odseku 8 iba z dôvodu právnej istoty upresňuje, že pri odpisovaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby sa do daňových výdavkov zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške, v akej uplatňuje daňovník výdavky podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP.

?  Príklad

Daňovník – fyzická osoba obstaral a zaradil do obchodného majetku v máji 2016 osobný automobil so vstupnou cenou 34 080 eur. Tento osobný automobil používal daňovník aj na súkromné účely. Ako bude daňovník uplatňovať odpisy automobilu do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie 2016, ak sa rozhodol uplatňovať výdavky vo forme paušálnych výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP?

Ak sa daňovník rozhodol uplatňovať výdavky vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, potom aj odpisy môže zahrnúť do základu dane vo výške 80 % ročného odpisu a to bez ohľadu na skutočný pomer využitia automobilu na súkromné účely. Ročný daňový odpis osobného automobilu je vyčíslený vo výške 8 520 eur. Keďže daňovník uviedol automobil do užívania v máji 2016, môže si uplatniť pomernú časť ročného odpisu vo výške pripadajúcej na 8 mesiacov (máj až december 2016) vo výške 5 680 a zároveň si z ročného odpisu môže uplatniť iba 80 %, čo zodpovedá sume 4 544 eur.

§ 25

(1) Vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku je

a) obstarávacia cena;118) obstarávacou cenou majetku nadobudnutého od fyzickej osoby darom, je obstarávacia cena zistená u darcu, len ak ide o majetok, ktorý u darcu nebol zahrnutý do obchodného majetku, pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9,

b) suma vo výške vlastných nákladov,¹¹⁸⁾

c) všeobecná cena^118a) pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom dedením a cena podľa osobitného predpisu²⁹⁾ pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom darovaním; pri nehnuteľných kultúrnych pamiatkach sa cena určí ako cena stavby zistená podľa osobitného predpisu119) bez prihliadnutia na kategóriu kultúrnej pamiatky, na jej historickú hodnotu a na cenu umeleckých a umelecko-remeselníckych prác, ktoré sú jej súčasťou,

d) cena určená podľa písmen a) až c) pri preradení majetku z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku alebo u daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, pričom za roky nevyužívania hmotného majetku a nehmotného majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu sa odpisy neuplatňujú,

e) suma vo výške pohľadávky, ktorá je zabezpečená prevodom vlastníckeho práva k hmotnému hnuteľnému majetku a k hmotnému nehnuteľnému majetku, ktorý pri nezaplatení pohľadávky alebo jej časti prechádza do vlastníctva veriteľa,115) znížená o čiastku splateného úveru alebo pôžičky,

f) zostatková cena majetku zistená u darcu pri vyradení v dôsledku jeho darovania, okrem majetku vylúčeného z odpisovania alebo zostatková cena majetku zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5), ak ide o majetok, ktorý bol u darcu zahrnutý v obchodnom majetku [§ 2 písm. m)], pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9, okrem majetku vylúčeného z odpisovania,

g) obstarávacia cena majetku vylúčeného z odpisovania u darcu pri vyradení v dôsledku jeho darovania alebo obstarávacia cena majetku vylúčeného z odpisovania zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5), ak ide o majetok, ktorý bol u darcu zahrnutý v obchodnom majetku [§ 2 písm. m)], pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9,

h) pre jednotlivé oddeliteľné súčasti podľa § 22 ods. 15

    1.   obstarávacia cena,118)

    2.   cena určená podľa kvalifikovaného odhadu alebo posudkom znalca, ak nie je k dispozícii cena uvedená v prvom bode.

(2) Súčasťou vstupnej ceny je technické zhodnotenie v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania, pričom pri zrýchlenom odpisovaní technické zhodnotenie zvyšuje aj zostatkovú cenu.

(3) Zostatkovou cenou na účely tohto zákona je rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov [§ 19 ods. 3 písm. a) a § 22 ods. 12] okrem zostatkovej ceny podľa § 28 ods. 2 písm. b), pričom v zdaňovacích obdobiach, v ktorých daňovník postupuje podľa § 17 ods. 34 a 39 a § 19 ods. 2 písm. t), sa za výšku odpisu zahrnutého do daňových výdavkov považuje ročný odpis podľa § 27 alebo § 28.

(4) Technické zhodnotenie pri použití zrýchleného spôsobu odpisovania podľa § 28 na účely výpočtu ročnej výšky odpisu a priradenia ročného koeficientu zvyšuje zostatkovú cenu (ďalej len „zvýšená zostatková cena“); to neplatí, ak bolo technické zhodnotenie vykonané v prvom roku odpisovania.

(5) Súčasťou vstupnej ceny je aj

a) daň z pridanej hodnoty u daňovníka, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty,

b) daň z pridanej hodnoty u daňovníka, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, a nemôže ju odpočítať alebo

c) časť neodpočítanej dane z pridanej hodnoty u daňovníka, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, ak uplatňuje nárok na jej odpočítanie koeficientom podľa osobitného predpisu6).

(6) Pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu súčasťou obstarávacej ceny u daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu nie je daň z pridanej hodnoty.

(7) Pri zvýšení vstupnej ceny alebo znížení vstupnej ceny, ku ktorému dochádza pri už odpisovanom hmotnom majetku z iného dôvodu, ako je jeho technické zhodnotenie (ďalej len „upravená vstupná cena“), sa odpis určí z upravenej vstupnej (zostatkovej) ceny pri zachovaní platnej ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu podľa § 27 alebo § 28.

(8) Súčet vstupných cien jednotlivých oddeliteľných súčastí uvedených v § 22 ods. 15 sa rovná vstupnej cene tohto hmotného majetku.

Komentár k § 25

-   odsek 1 – Základným predpokladom na správne vyčíslenie daňových odpisov je stanovenie vstupnej ceny príslušného HaNM v závislosti od spôsobu obstarania daného majetku. Aj keď pri zisťovaní základu dane sa vychádza z údajov účtovníctva v prípade stanovenia ocenenia HM sa účtovníctvo nie vždy zhoduje s ocenením na účely ZDP. Vstupnou cenou HaNM na účely ZDP môže byť:

•    obstarávacia cena – obstarávacou cenou v súlade s účtovníctvom je cena, za ktorú sa majetok obstaral, technické zhodnotenie vykonané do času uvedenia majetku do užívania a náklady súvisiace s jeho obstaraním. Za náklady súvisiace s obstaraním majetku je možné považovať najmä náklady na:

–   prípravu a zabezpečenie výstavby dlhodobého HM, napríklad odvody za dočasné odňatie poľnohospodárskej pôdy z poľnohospodárskeho pôdneho fondu, náklady na poskytnutie záruky v súvislosti s obstaraním, a to do času uvedenia dlhodobého majetku do užívania,

–   prieskumné, geologické, geodetické a pro­jektové práce, a to vrátane variantných riešení, umelecké diela tvoriace sú­časť stavebných objektov, náhrady na odstránenie ekonomickej ujmy poľnohos­podárskych organizácií, odvody za trvalé odňatie poľnohospodárskej pôdy z poľnohospodárskeho pôdneho fondu, odvody za dočasné odňatie poľnohospodárskej pôdy z poľnohospodárskeho pôdneho fondu pre zariadenie staveniska, otvárky nových lomov, pieskovní a hlinísk, technickú rekultiváciu, technické zhodnotenie, do­pravné, montážne práce a clo,

–   zabezpečovacie a konzervačné práce alebo udržiavacie a dekonzervačné práce, ak sa zastavia práce na obstarávaní dlhodobého hmotného majetku,

–   náhrady za nútené obmedzenie užívania nehnuteľností a náhrady majetkovej ujmy po­skytované vlastníkovi nehnuteľností podľa osobitných predpisov a platby za ekologickú ujmu v súvislosti s výstavbou,

–   úhradu nákladov účelne vynaložených na pripojenie a zabezpečenie požadovaného príkonu alebo požadovanej dodávky plynu, tepla, vody, ako i úhrada vlastníkovi rozvodného zariadenia za preložku rozvodného zariadenia,

–   skúšky, ktorými zhotoviteľ preukazuje riadne vykonanie diela; ak pri skúškach vzniknú použiteľné výrobky alebo výkony, ktoré podľa zmluvy patria objed­návateľovi, zní­žia sa o výnosy z týchto výrobkov alebo výkonov náklady na obstaranie dlhodobého hmotného majetku,

–   vyvolanú investíciu, ktorou sa rozumie obstaranie majetku alebo služby, ktorú nebude účtovná jednotka používať, ale ktorá vznikla podľa osobitného predpisu alebo zo zmluvy v súvislosti s obstaraním dlhodobého majetku.

Súčasťou obstarávacej ceny nie sú penále, pokuty, poplatky, úroky z omeškania alebo iné sankcie zo zmluvných vzťahov, náklady na prípravu pracovníkov pre budované prevádzky a zariadenia, náklady na vybavenie obstarávaného HMO zásobami, náklady na biologickú rekultiváciu, náklady súvisiace s prípravou a zabezpečením výstavby, ktoré vznikli po uvedení obstaraného HMO do užívania, náklady na opravy a udržiavanie, kurzové rozdiely a úroky z úverov, ak sa daňovník do času uvedenia tohto majetku nerozhodne, že budú tvoriť súčasť obstarávacej ceny.

Na účely ZDP sa obstarávacou cenou oceňuje majetok:

–   obstaraný kúpou,

–   obstaraný darom od fyzickej osoby, ktorý nebol u darcu zahrnutý do obchodného majetku a pri ktorom by sa naň pri jeho predaji v deň darovania nevzťahovalo oslobodenie od dane z príjmov podľa § 9 ZDP,

–   preradený z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku, ktorý bol nadobudnutý kúpou,

–   daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného za účelom podnikania, ktorý začal daňovník používať na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane – za roky nevyužívania HaNM na zabezpečenie zdaniteľného príjmu sa odpisy neuplatňujú,

–   vylúčený z odpisovania u darcu pri vyradení v dôsledku jeho darovania,

–   vylúčený z odpisovania u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení z obchodného majetku, ak ide o majetok, ktorý bol u darcu zahrnutý v obchodnom majetku, pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP,

–   jednotlivé oddeliteľné súčasti HM, pri ktorom sa uplatňuje komponentné odpisovanie (ak je možné zistiť ich obstarávaciu cenu napr. na faktúre).

?  Príklad

Občianske združenie obstaralo kúpou v roku 2015 budovu v hodnote 248 000 eur. V rokoch 2015 a 2016 používalo budovu v rámci svojej hlavnej činnosti, na ktorú bolo zriadené. V roku 2017 občianske združenie prenajalo budovu za 7 000 eur ročne. Ako stanoví ročný odpis budovy občianske združenie v roku 2017?

V prípade obstarania HM kúpou sa majetok oceňuje obstarávacou cenou, v tomto prípade vo výške 248 000 eur. V rokoch 2015 a 2016 využívalo občianske združenie budovu iba na hlavnú činnosť, príjmy z ktorej sú oslobodené od dane z príjmov a v nadväznosti na uvedené, aj výdavky súvisiace s príjmami nezahrnovanými do základu dane nie sú uznanými daňovými výdavkami, t.j. v rokoch 2015 a 2016 občianske združenie neuplatňovalo do základu dane daňové odpisy.

V roku 2017 začalo občianske združenie používať budovu na činnosť, ktorej príjmy sú predmetom dane (prenájom). K príjmom z prenájmu si môže občianske združenie uplatniť daňové odpisy maximálne do výšky príjmy plynúcich z prenájmu. Ročný odpis budovy vo výške 6 200 eur (248 000 / 40 rokov) je nižší ako príjem z prenájmu a preto si občianske združenie môže uplatniť odpis v plnej výške. Občianske združenie uplatňuje odpisy v roku 2017 ako v 3. roku odpisovania, t.j. neuplatnené odpisy za roky 2015 a 2016 si nebude môcť nikdy uplatniť.

-   suma vo výške vlastných nákladov – v súlade s účtovníctvom sa vlastnými nákladmi rozumejú priame náklady vynaložené na výrobu alebo inú činnosť (napr. náklady vynaložené na materiál, mzdové náklady pracovníkov súvisiace s daným majetkom) a nepriame náklady, ktoré sa vzťahujú na výrobu alebo inú činnosť.

Na účely ZDP sa vlastnými nákladmi oceňuje majetok:

–   vytvorený vlastnou činnosťou,

–   preradený z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku, ktorý bol vytvorený vlastnou činnosťou,

–   daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného za účelom podnikania vytvoreného vlastnou činnosťou, ktorý začal daňovník používať na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane – za roky nevyužívania HaNM na zabezpečenie zdaniteľného príjmu sa odpisy neuplatňujú.

?  Príklad

Fyzická osoba, ktorá je jediným spoločníkov v s.r.o. vyvinula vo vlastnej réžii softvér, ktorý darovala svojej spoločnosti. Spoločnosť bude poskytovať práva na použitie tohto softvéru tretím osobám a bude mať výhradnú licenciu. Spoločník nechce vložiť softvér ako nepeňažný vklad do základného imania. Bude spoločnosť uplatňovať zo softvéru daňové odpisy a ak áno z akej vstupnej ceny?

V súlade s autorským zákonom sa autorom diela rozumie fyzická osoba, ktorá dielo vytvorila. V súlade s § 18 ods. 2 autorského zákona má autor:

–   osobnostné práva – právo na autorstvo k svojmu dielu a ďalšie práva podľa § 18 ods. 2 autorského zákona, pričom podľa tohto zákona sa autor nemôže vzdať svojich práv, tieto sú neprevoditeľné a smrťou autora zanikajú; podľa § 19 autorského zákona má autor právo použiť svoje dielo a právo udeliť súhlas na použitie svojho diela,

–   majetkové práva, ktoré udelením súhlasu na použitie diela nezanikajú; licenčnou zmluvou podľa § 65 autorského zákona udeľuje autor nadobúdateľovi súhlas na použitie diela, ktorá obsahuje spôsob použitia diela, rozsah licencie, čas, na ktorý sa licencia udeľuje, spôsob jeho určenia a odmenu alebo spôsob jej určenia, ak sa autor s nadobúdateľom nedohodol na bezodplatnom poskytnutí licencie. Autor môže nadobúdateľovi udeliť výhradnú licenciu alebo nevýhradnú licenciu. Nadobúdateľ je oprávnený udeliť tretej osobe súhlas na použitie diela v rozsahu udelenej licencie (sublicencia) len s predchádzajúcim súhlasom autora.

Podľa § 33 ods. 4 postupov účtovania v sústave PÚ sa dlhodobý HaNM nadobudnutý bezodplatne od spoločníkov alebo členov, ktorým sa nezvyšuje základné imanie, účtuje na účtoch účtovej skupiny 04 – Obstaranie dlhodobého majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy. Na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy sa účtujú aj nepeňažné kapitálové vklady, ktoré nezvyšujú základné imanie a rovnako aj bezodplatne prijatý majetok od spoločníkov. Z uvedeného vyplýva, že sa rovnakým spôsobom na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy účtujú dary od spoločníkov, ako aj vklady spoločníkov mimo základného imania.

Oceňovanie darov a vkladov spoločníka do obchodnej spoločnosti je vymedzené v § 25 a § 25a ZDP, pričom majetok sa oceňuje:

–   hodnotou, ktorú darca vynaložil na obstaranie tohto majetku a vie ju skutočne preukázať; spravidla ide o obstarávaciu cenu podľa § 25 ods. 1 písm. a) ZDP, prípadne preukázateľne vynaložené vlastné náklady,

–   všeobecnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. c) ZDP (majetok nadobudnutý dedením) alebo znaleckým posudkom podľa zákona č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov, avšak len v tých prípadoch, kedy v okamihu darovania alebo vkladu by u fyzickej osoby bol takýto príjem oslobodený (ak by došlo k jeho predaju),

–   vstupnou cenou podľa § 25a ZDP v prípade nepeňažného vkladu do spoločnosti.

V prípade softvéru vytvoreného fyzickou osobou vlastnou činnosťou predstavuje poskytnutie práva na použitie príjem podľa § 6 ods. 4 ZDP a v prípade prevodu majetkových práv, príjem podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP. Ani v jednom z týchto prípadov však nemôže dôjsť k oslobodeniu dosiahnutých príjmov. Z uvedeného dôvodu, preto nie je možné u právnickej osoby použiť ocenenie podľa § 25 ods. 1 písm. c) ZDP. V tomto prípade by spoločnosť ocenila softvér nadobudnutý bezodplatne obstarávacou cenou, ktorú by fyzická osoba vedela preukázať v súvislosti s vytvorením softvéru prípadne vlastnými nákladmi vynaloženými na zhotovenie softvéru, ktoré vie skutočne preukázať.

-   všeobecná cena – ide o cenu stanovenú v dedičskom konaní uvedenú v uznesení o dedičstve. Takouto cenou sa oceňuje majetok:

–   nadobudnutý dedením,

–   preradený z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku, ktorý bol nadobudnutý dedením,

–   daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného za účelom podnikania nadobudnutého dedením, ktorý začal daňovník používať na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane – za roky nevyužívania HaNM na zabezpečenie zdaniteľného príjmu sa odpisy neuplatňujú.

-   cena stanovená na základe zákona č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch – majetok nadobudnutý darovaním.

-   suma vo výške pohľadávky, ktorá je zabezpečená prevodom vlastníckeho práva k hnuteľnému HM a k nehnuteľnému HM – v súlade s § 553 ObčZ splnenie záväzku možno zabezpečiť dočasným prevodom práva dlžníka alebo tretej osoby v prospech veriteľa. Pri zabezpečovacom prevode vlastníckeho práva sa dočasne prevádza vlastníctvo k prevádzanej veci z dlžníka na veriteľa. Až do zániku zabezpečovacieho prevodu práva veriteľ nie je oprávnený prevedené právo previesť ďalej na inú osobu, ani ho inak zaťažiť v prospech inej osoby. Ak zabezpečený záväzok nie je riadne a včas splnený, veriteľ je oprávnený začať výkon zabezpečovacieho prevodu práva a prevedené právo speňažiť spôsobom uvedeným v zmluve alebo dražbou podľa osobitného predpisu. V prípade začatia výkonu zabezpečovacieho prevodu práva sa majetok, ktorý je jeho predmetom oceňuje vo výške pohľadávky, ktorá je zabezpečená znížená o už splatenú časť pôžičky alebo úveru.

-   daňová zostatková cena – je definovaná v § 25 ods. 3 ako rozdiel medzi vstupnou cenou HaNM a celkovou výškou odpisov, ktoré boli zahrnuté do daňových výdavkov v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Pri HM, pri ktorom je daňová zostatková cena uznaná za daňový výdavok podľa § 19 ods. 3 písm. b) len do výšky príjmov (výnosov) z predaja (osobné automobily, lietadlá, motocykle, budovy zaradené do odpisovej skupiny 6) vstupná cena znížená aj o odpisy uplatnené v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju HM.

     Daňovou zostatkovou cenou sa oceňuje majetok:

–   obstaraný darom s výnimkou majetku vylúčeného z odpisovania, pričom daňová zostatková cena sa zisťuje u darcu,

–   obstaraného darom od darcu, ktorý je fyzickou osobou pri vradení z obchodného majetku, ak ide o majetok, ktorý bol u darcu zahrnutý v obchodnom majetku a pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 – s výnimkou majetku vylúčeného z odpisovania,

-   cena určená podľa kvalifikovaného odhadu alebo posudkom znalca – pri rozložení HM na jednotlivé oddeliteľné súčasti za podmienky, že nie je k dispozícií obstarávacia cena jednotlivých oddeliteľných častí,

-   odseky 2 a 4 vymedzujú spôsoby zahrnovania technického zhodnotenia do základu dane. Technické zhodnotenie s výnimkou prípadov uvedených v § 22 ods. 6 (technické zhodnotenie, ktoré sa považuje za iný majetok) ovplyvňuje vstupnú alebo zostatkovú daňovú cenu HM a to v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo technické zhodnotenie dokončené a zaradené do užívania. Zvýšenie vstupnej alebo daňovej zostatkovej ceny závisí od metódy odpisovania príslušného HM. Ak sa pri daňovom odpisovaní HM používa:

–   rovnomerný spôsob odpisovania – technické zhodnotenie zvyšuje vstupnú cenu tohto majetku a z takto zvýšenej vstupnej ceny sa následne vypočítava ročný daňový odpis pri použití rovnakej doby odpisovania, aká bola pred vykonaním technického zhodnotenia,

–   zrýchlený spôsob odpisovania – technické zhodnotenie zvyšuje okrem vstupnej ceny aj zostatkovú daňovú cenu, ktorá je základňou pre výpočet ročného daňového odpisu. Z takto zvýšenej daňovej zostatkovej ceny sa vypočítava ročný daňový odpis pri použití koeficientu platného pre zvýšenú zostatkovú cenu v príslušnej odpisovej metódy. Toto však neplatí, ak sa technické zhodnotenie vykoná v prvom roku odpisovania. V tomto prípade sa zvyšuje vstupná cena HM.

Upozornenie!

Bez ohľadu na moment vykonania a zaradenia technického zhodnotenia do užívania v priebehu zdaňovacieho obdobia sa ročný daňový odpis za celé zdaňovacie obdobie počíta zo zvýšenej vstupnej alebo daňovej zostatkovej ceny. To znamená, že aj keď by bolo technické zhodnotenie vykonané na konci zdaňovacieho obdobia alebo by boli vykonané v priebehu príslušného zdaňovacieho obdobia viaceré technické zhodnotenia na danom majetku, ročný odpis tohto majetku sa vypočíta zo zvýšenej vstupnej alebo daňovej zostatkovej ceny platnej k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

?  Príklad

Daňovník uviedol majetok so vstupnou cenou 72 000 eur do užívania 5. 1. 2016. Ide o majetok zaradený do odpisovej skupiny 2, pri ktorom sa rozhodol aplikovať zrýchlenú metódu odpisovania. V decembri 2016 vykonal na majetku technické zhodnotenie vo výške 3 000 eur. Ako bude daňovník vyčíslovať ročný daňový odpis v roku 2016?

Technické zhodnotenie vykonané v prvom roku odpisovania zvyšuje vstupnú cenu majetku a z takto zvýšenej vstupnej ceny sa počíta ročný odpis. V tomto prípade vstupná cena majetku k 31. 12. 2016 je vo výške 75 000 eur (72 000 + 3 000) a z tejto vstupnej ceny sa pri použití koeficientu 6 vypočíta ročný daňový odpis vo výške 12 500 eur.

?  Príklad

Daňovník uviedol majetok so vstupnou cenou 72 000 eur do užívania 5. 1. 2016. Ide o majetok zaradený do odpisovej skupiny 2, pri ktorom sa rozhodol aplikovať zrýchlenú metódu odpisovania. Vo februári 2017 vykonal na majetku technické zhodnotenie vo výške 3 000 eur. Ako bude daňovník vyčíslovať ročný daňový odpis v roku 2016 a v roku 2017?

Rok	Spôsob výpočtu	Ročný odpis	Zostatková cena
2016	(72 000 / 6)	12 000	60 000
2017	[2 x (60 000 + 3 000)] / 6	21 000	42 000

 

V roku 2016 daňovník vypočíta ročný odpis ako pomer vstupnej ceny vo výške 72 000 eur a koeficientu pre prvý rok odpisovania v hodnote 6. S použitím ročného odpisu vypočíta daňovú zostatkovú cenu k 31. 12. 2016 po uplatnení daňového odpisu. Táto daňová zostatková cena je zároveň základňou pre výpočet ročného odpisu v roku 2017. Avšak vzhľadom nato, že v roku 2017 daňovník vykonal technické zhodnotenie na tomto majetku, na účely výpočtu ročného daňového odpisu sa daňová zostatková cena vo výške 60 000 eur zvyšuje o hodnotu vykonaného technického zhodnotenia vo výške 3 000 eur, t.j. základňou pre výpočet daňového odpisu je zvýšená daňová zostatková cena vo výške 63 000 eur. Pri výpočte ročného odpisu za rok 2017 sa použije koeficient pre zvýšenú zostatkovú cenu v hodnote 6.

?  Príklad

Daňovník uviedol majetok so vstupnou cenou 72 000 eur do užívania 5. 1. 2016. Ide o majetok zaradený do odpisovej skupiny 2, pri ktorom sa rozhodol aplikovať rovnomernú metódu odpisovania. Vo februári 2017 vykonal na majetku technické zhodnotenie vo výške 3 000 eur. Ako bude daňovník vyčíslovať ročný daňový odpis v roku 2016 a v roku 2017?

Rok	Spôsob výpočtu	Ročný odpis	Zostatková cena
2016	72 000 / 6	12 000	60 000
2017	(72 000 + 3 000) / 6	12 500	50 500

 

Spôsob výpočtu ročného odpisu v roku 2016 je rovnaký ako v predchádzajúcom príklade. Bez ohľadu na použitú metódu odpisovania sa ročný odpis počíta ako pomer vstupnej ceny a doby odpisovania, resp. koeficientu, ktoré sú v rovnakej výške. V roku 2017 sa vstupná cena zvýši o hodnotu vykonaného technického zhodnotenia a z takto zvýšenej vstupnej ceny sa následne počíta ročný daňový odpis pri použití doby odpisovania 6 rokov.

-   odsek 3 vymedzuje daňovú zostatkovú cenu z dôvodu jej uplatnenia do daňových výdavkov, resp. ako základňu pre výpočet daňových odpisov. Zostatkovou cenou na účely ZDP sa rozumie rozdiel medzi vstupnou cenou HaNM a celkovou výškou odpisov, ktoré boli zahrnuté do daňových výdavkov v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach a pri HM, pri ktorom je daňová zostatková cena uznaná za daňový výdavok podľa § 19 ods. 3 písm. b) len do výšky príjmov (výnosov) z predaja aj odpisy uplatnené v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju HM.

?  Príklad

Daňovník obstaral a zaradil do užívania osobný automobil so vstupnou cenou 42 000 eur dňa 20. 5. 2015. Automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 a daňovník ho odpisuje rovnomerným spôsobom odpisovania. Daňovník 20. 11. 2017 predá automobil za 12 000 eur. Akú má automobil daňovú zostatkovú cenu pri predaji?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Ročný odpis		ZC
		Uplatnený	Neuplatnený
2015	[(42 000/4) / 12] x 8 =7 000	7 000	3 500	35 000
2016	(42 000 / 4) = 10 500	10 500	–	24 500
2017	[(42 000/4) / 12] x 10 = 8 750	8 750	–	15 750
spolu	–	26 250	–	–

 

Počas rokov 2015 a 2016 bol do daňových výdavkov uplatnený odpis v celkovej výške 17 500 eur.

V súlade s § 22 ods. 12 si daňovník pri osobnom automobile môže v roku predaja uplatniť do daňových výdavkov odpis vo výške pomernej časti ročného odpisu pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých sa majetok účtoval. V tomto prípade daňovník účtoval osobný automobil 10 celých mesiacov. To znamená, že si môže uplatniť daňový odpis vo výške 8 750 eur = [(42 000/4) / 12] x 10 mesiacov.

DZC podľa § 25 ods. 3 = VC – uplatnené odpisy (vrátane odpisu podľa § 22 ods. 12)

DZC = 42 000 – 17 500 – 8 750 = 15 750 eur.

Podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP sa pri predaji osobných automobiloch môže uplatniť do daňových výdavkov daňová zostatková cena do výšky príjmu z predaja majetku. Nakoľko príjem z predaja (12 000 eur) je nižší ako daňová zostatková cena (15 750 eur), do daňových výdavkov si daňovník môže uplatniť iba 20 000 eur.

Výnimku predstavuje daňová zostatková cena, ktorá tvorí základňu pre výpočet daňových odpisov v druhom roku odpisovania pri zrýchlenej metóde odpisovania.

V tomto prípade sa zostatková cena stanovuje ako rozdiel vstupnej ceny a podielu vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre odpisovanie v prvom roku stanoveného ZDP pre príslušnú odpisovú skupinu, t.j. ide o rozdiel vstupnej ceny a výšky ročného odpisu vrátane pomernej časti ročného odpisu neuplatneného do daňových výdavkov v prvom roku odpisovania.

?  Príklad

Daňovník 1. 7. 2016 obstaral a zaradil do užívania HM zaradený do odpisovej skupiny 2 so vstupnou cenou 50 400 eur, ktorý sa rozhodol odpisovať zrýchlenou metódou odpisovania.

Z akej daňovej zostatkovej ceny bude daňovník vychádzať pri výpočte daňových odpisov v druhom roku odpisovania?

Rok	Spôsob výpočtu	Daňový odpis			ZC na účely výpočtu odpisov	ZC podľa  § 25 ods. 3
		Ročný	Uplatnený	Neuplatnený
2016	[(50 400 / 6) / 12] x 6	8 400	4 200	4 200	42 000	46 200
2017	(2 x 42000) / 7 – 1	14 000	14 000	–	28 000	32 200

 

Daňovník za zdaňovacie obdobia 2016 a 2017 uplatňuje zrýchlený spôsob odpisovania podľa § 28 ZDP, pričom v prvom roku odpisovania si môže uplatniť iba pomernú časť ročného odpisu pripadajúcu na mesiace júl až december 2016. Na účely výpočtu daňových odpisov v zdaňovacom období 2017 sa vychádza z daňovej zostatkovej ceny stanovenej ako rozdiel vstupnej ceny a ročného daňového odpisu vrátane neuplatnenej časti vzťahujúcej sa na mesiace január až jún 2016. Daňová zostatková cena na účely výpočtu daňového odpisu je vo výške 42 000 (50 400 – 8 400).

ZDP pri vymedzení daňovej zostatkovej ceny stanovuje v osobitných prípadoch, čo sa považuje za odpisy zahrnuté do základu dane. Týmito osobitnými prípadmi je:

–   uplatnenie daňových odpisov pri osobných automobiloch so vstupnou cenou rovnou alebo vyššou ako 48 000 eur, ak daňovník postupuje podľa § 17 ods. 34, t.j. ak jeho základ dane je nižší ako násobok počtu aut a ročného daňového odpisu vypočítaného z limitovanej ceny 48 000 eur (12 000 eur),

–   uplatnenie výdavkov (nákladov) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 % bez ohľadu na skutočnú výšku využívania.

V týchto prípadoch sa za odpisy zahrnuté do základu dane považuje aj neuplatnená časť odpisov, ktorú si daňovník nikdy nezahrnie do základu dane.

?  Príklad

Daňovník v októbri 2015 obstaral automobil so vstupnou cenou 72 000 eur. V júli 2018 došlo k predaju tohto automobilu za predajnú cenu 20 000 eur. Ako daňovník stanoví daňovú zostatkovú cenu pri uvedených automobiloch na účely jej uplatnenia do daňových výdavkov?

ZO	ZD	RO		ZC	Odpis z LVC	Úprava ZD
		uplatnený	neuplatnený
2015	5 000	4 500	13 500	67 500	3 000	+ 1 500
2016	10 000	18 000	–	49 500	12 000	+ 6 000
2017	14 000	18 000	–	31 500	12 000	–
2018	13 000	9 000	–	22 500	6 000	–

 

Vzhľadom na skutočnosť, že ide o automobil so vstupnou cenou vyššou ako 48 000 eur, je daňovník na účely uplatnenia daňových odpisov povinný testovať výšku vykázaného základu dane. Nato aby si mohol daňovník uplatniť odpisy z osobného automobilu do daňových výdavkov v plnej výške musí v jednotlivých zdaňovacích obdobiach, kedy si uplatňuje odpisy z tohto automobilu dosiahnuť základ dane vo výške 12 000 eur, resp. v zdaňovacom období 2015 a 2018 pomernú časť z 12 000 eur pripadajúcu na počet mesiacov, počas ktorých o automobile účtoval a evidoval ho. V zdaňovacom období, v ktorom zistí, že jeho základ dane je nižší ako 12 000 eur alebo ako pomerná časť z 12 000 (2015 a 2018), je povinný zvýšiť základ dane o rozdiel medzi odpismi vypočítanými z hodnoty 72 000 eur a odpismi vypočítanými z limitovanej vstupnej ceny vo výške 48 000 eur. Uvedenou úpravou základu dane dochádza de facto k zníženiu daňovo uznaných odpisov do daňových výdavkov. Aj napriek úprave základu dane o rozdiel uvedených odpisov, pri výpočte daňovej zostatkovej ceny sa za odpisy uplatnené do daňových výdavkov považujú vypočítané ročné odpisy bez ohľadu na uvedenú úpravu základu dane (4 500 eur, 18 000 eur,18 000 eur a 9 000 eur). Na základe uvedeného ku dňu predaja osobného automobilu je daňová zostatková cena vo výške 22 500 eur. Pri uplatnení daňovej zostatkovej ceny do daňových výdavkov je potrebné postupovať podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP, t.j. pri osobných automobiloch len do výšky príjmov z predaja.

S účinnosťou od 1. 2. 2017 bolo ustanovenie doplnené v nadväznosti na zmenu v § 17 ods. 39 ZDP. V prípade vyradenia motorového vozidla, u ktorého nedošlo v lehote do jedného roka vrátane od zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel k prevodu držby na inú osoby a zároveň v lehote 15 dní po uplynutí lehoty od zápisu motorového vozidla do evidencie nedošlo k úhrade plnej hodnoty registračného poplatku, sa pri výpočte zostatkovej ceny za výšku odpisu zahrnutého do daňových výdavkov považuje ročný odpis vypočítaný rovnomernou metódou odpisovania.

?  Príklad

Autorizovaný predajca automobilov obstaral od výrobcu automobilov vozidlo (doteraz nebolo evidované v evidencii vozidiel) v hodnote 25 008 eur. Dňa 13. 4. 2017 zaevidoval motorové vozidlo do evidencie vozidiel a zaplatil správny poplatok vo výške 33 eur. V tomto termíne automobil uviedol do užívania. Uvedené vozidlo sa mu podarilo predať v marci 2019 za predajnú cenu 12 000eur, kedy aj zaplatil správnemu orgánu správny poplatok v plnej výške (210 eur). Akú výšku daňovej zostatkovej ceny si bude môcť predajca uplatniť do daňových výdavkov pri predaji tohto automobilu?

ZO	Daňový odpis podľa § 27	Zostatková cena	Úprava ZD
2017	4 689	20 319	–
2018	6 252	14 067	+10 941
2019	1 042	13 025	+1 025
Spolu	11 983	–	–

 

V zdaňovacom období 2017 si daňovník môže uplatniť do daňových výdavkov daňové odpisy pripadajúce na mesiace apríl až december 2017 vo výške 4 689 eur [(25 008/4)x (9/12)].

Keďže sa predajcovi nepodarilo predať automobil do jedného roka vrátane, t.j. do 13. 4. 2018 a nezaplatil správnemu orgánu správny poplatok v plnej výške 210 eur do 28. 4. 2018 (lehota 15 dní po uplynutí ročnej lehoty na predaj automobilu) je povinný zvýšiť si základ dane v zdaňovacom období 2018 o výšku daňových odpisov uplatnených do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2017, t.j. o sumu 4 689 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že správny poplatok v plnej výške nezaplatil ani do konca zdaňovacieho obdobia 2018, je v tomto zdaňovacom období predajca povinný zvýšiť si základ dane o daňové odpisy automobilu vo výške 6 252 eur (25 008/4) vzťahujúce sa na zdaňovacie obdobie 2018. V zdaňovacích obdobiach 2017 a 2018 predajca nemá možnosť prerušiť daňové odpisovanie podľa § 22 ods. 9 ZDP.

Aby mohlo dôjsť k predaju a prevodu držby vozidla na kupujúceho je autorizovaný predajca povinný zaplatiť správny poplatok správnemu orgánu v plnej výške. Až po jeho úhrade môže dôjsť k prevodu držby vozidla. Na základe uvedeného si predajca môže v súlade s § 22 ods. 12 uplatniť do daňových výdavkov odpisy za január a február 2019 a zároveň daňovú zostatkovú cenu automobilu do výšky príjmov z jeho predaja podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP. Daňovou zostatkovou cenou je rozdiel vstupnej ceny automobilu (25 008 eur) a odpisov zahrnovaných do daňových výdavkov, ktorými v tomto prípade sú odpisy zahrňované do základu dane (11 983 eur) a to bez ohľadu na skutočnosť, že daňovník bol v roku 2018 povinný zvýšiť základ dane o daňové odpisy za zdaňovacie obdobia 2017 – 2018.

-   odsek 5 – Súčasťou vstupnej ceny HaNM je DPH v týchto prípadoch:

–   u daňovníka, ktorý nie je platiteľom DPH,

–   u daňovníka, ktorý je platiteľom DPH a nemôže si ju odpočítať,

–   u daňovníka, ktorý uplatňuje nárok na odpočet DPH koeficientom podľa zákona o DPH a to časť neodpočítanej DPH – od 1. 1. 2015 nie je možné zahrnúť neodpočítanú časť DPH jednorázovo do daňových výdavkov.

-   odsek 7 upravuje spôsob výpočtu odpisov HM, ktorý už bol odpisovaný a to pri zvýšení alebo znížení jeho vstupnej ceny z iného dôvodu ako z dôvodu technického zhodnotenia majetku. Ide o prípady zmeny vstupnej ceny hmotného majetku napr. z dôvodu:

–   registrácie daňovníka na platiteľa DPH podľa § 55 zákona o DPH, kedy je daňovník povinný znížiť vstupnú cenu hmotného majetku,

–   pri zrušení registrácie daňovníka na PH podľa § 81 zákona o DPH, kedy je daňovník povinný zvýšiť vstupnú cenu hmotného majetku.

V týchto prípadoch sa ročný odpis vypočíta z takto upravenej vstupnej alebo zostatkovej ceny pri zachovaní platnej ročnej odpisovej sadzby pri rovnomernom spôsobe odpisovania alebo koeficientu pri zrýchlenom spôsobe odpisovania.

-   odsek 8 stanovuje podmienku pri oceňovaní jednotlivých oddeliteľných súčastí, na ktoré je možné rozložiť HM na účely odpisovania tzv. komponentným spôsobom, a to že súčet vstupných cien jednotlivých komponentov ocenených obstarávacou cenou alebo cenou určenou kvalifikovaným odhadom alebo posudkom znalca (ak nie je možné oceniť komponent obstarávacou cenou) sa musí rovnať vstupnej cene samotného HM.

?  Príklad

Dopravný podnik v roku 2013 obstaral a uviedol do užívania trolejbus v hodnote 257 432 eur, ktorý sa rozhodol komponentne odpisovať a rozložil trolejbus na účely uplatnenia daňových odpisov na tieto 4 jednotlivé oddeliteľné časti:

–   vnútorné vybavenie trolejbusu

–   motor trolejbusu

–   karoséria trolejbusu

–   podvozok trolejbusu.

Dopravný podnik môže určiť vstupné ceny oddeliteľných časti trolejbusu na základe dodávateľskej faktúry alebo na základe ceny určenej podľa kvalifikovaného odhadu (napr. účtovníkom). Súčet týchto 4 oddeliteľných súčastí trolejbusu sa musí rovnať sume 257 432 €.

§ 25a

Vstupnou cenou finančného majetku¹⁾ je

a) obstarávacia cena,¹¹⁸⁾ ak bol finančný majetok nadobudnutý kúpou okrem reálnej hodnoty podľa písmena d),

b) cena zistená podľa osobitného predpisu,²⁹⁾ ak bol finančný majetok nadobudnutý bezodplatne,

c) hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka,^37a) ak ide o 

    1.   finančný majetok,¹⁾ ktorý nadobudol vkladateľ nepeňažného vkladu splateného vo forme individuálne vloženého majetku alebo vo forme podniku, alebo jeho časti pri postupe podľa § 17b,

    2.   individuálne vložený finančný majetok,¹⁾ ktorý nadobudol prijímateľ nepeňažného vkladu podľa § 17b, d) reálna hodnota,^119a) ak ide o finančný majetok¹⁾

1.  nadobudnutý kúpou podniku alebo jeho časti,

2.  nadobudnutý vkladom podniku alebo jeho časti u vkladateľa nepeňažného vkladu a prijímateľa nepeňažného vkladu podľa § 17b,

3.  nadobudnutý právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení reálnych hodnôt podľa § 17c,

4.  ktorého prvotné ocenenie v reálnej hodnote ustanovuje osobitný predpis,^119a)

e) pôvodná cena, ak ide o finančný majetok,¹⁾ ktorý nadobudol prijímateľ nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d a právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17e; finančnýmajetok,¹⁾ ktorý nadobúda vkladateľ nepeňažného vkladu, je ocenený pôvodnou cenou, ktorou sa rozumie celková hodnota nepeňažného vkladu vyjadrená v pôvodných cenách, ktorú preberá príjemca nepeňažného vkladu podľa § 17d,

f) hodnota splateného peňažného vkladu vrátane emisného ážia; za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zisku po zdanení na základe rozhodnutia valného zhromaždenia⁹²⁾ obchodnej spoločnosti alebo predstavenstva družstva.⁹³⁾

Komentár k § 25a

Vstupná cena	Spôsob nadobudnutia finančného majetku
Obstarávacia cena	nadobudnutý kúpou s výnimkou finančného majetku oceňovaného reálnou hodnotou. Ide napr. o: podiely na ZI obchodných spoločností, okrem tých ktoré nemajú podobu cenného papieru deriváty, okrem derivátov oceňovaných reálnou hodnotou CP
Cena zistená podľa zákona o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch	Nadobudnutý bezodplatne (metódy a postupy stanovenia hodnoty finančného majetku stanovuje príloha č. 7 vyhlášky Ministerstva spravodlivosti č. 492/2004 Z. z. o stanovení všeobecnej hodnoty majetku)
Hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka	finančný majetok nadobudnutý vkladateľom nepeňažného vkladu splateného vo forme: individuálne vloženého majetku alebo podniku alebo jeho časti pri nepeňažnom vklade realizovanom v reálnych hodnotách podľa § 17b ZDP
	individuálne vložený finančný majetok nadobudnutý prijímateľom nepeňažného vkladu pri nepeňažnom vklade realizovanom v reálnych hodnotách podľa § 17b ZDP
Reálna hodnota	nadobudnutý kúpou podniku alebo jeho časti (kupujúci podnik alebo jeho časť)
	nadobudnutý vkladom podniku alebo jeho časti (prijímateľ vkladu)
	nadobudnutý v rámci zlúčenia, rozdelenia alebo splynutia obchodných spoločností a družstva (finančný majetok prevedený na právneho nástupcu)
	prvotné ocenenie v reálnej hodnote stanovuje zákon o účtovníctve: CP určené na obchodovanie CP určené na predaj a deriváty u obchodníka s CP v platobnej inštitúcii podiel na ZI obchodných spoločností, ktoré nemajú podobu CP a sú v majetku fondu
Pôvodná cena	Nadobudnutý prijímateľom nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d ZDP (CP predmetom vkladu)
	Nadobudnutý právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17e ZDP
	Nadobudnutý vkladateľom nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d ZDP
Hodnota splateného peňažného vkladu	Splatený peňažný vklad vrátane emisného ážia a zvýšenia základného imania obchodnej spoločnosti a družstva zo zisku po zdanení

 

§ 26

Postup pri odpisovaní
hmotného majetku

(1) V prvom roku odpisovania zaradí daňovník hmotný majetok v triedení podľa Klasifikácie produkcie a klasifikácie stavieb¹²⁰⁾ do odpisových skupín uvedených v prílohe č. 1. Doba odpisovania je

Odpisová skupina	Doba odpisovania
1	4 roky
2	6 rokov
3	8 rokov
4	12 rokov
5	20 rokov
6	40 rokov

 

 

(2) Hmotný majetok, ktorý nemožno zaradiť do odpisových skupín podľa prílohy a ktorého doba použiteľnosti nevyplýva z iných predpisov, sa na účely odpisovania zaradí do odpisovej skupiny 2; to neplatí pre hmotný majetok podľa odsekov 6 a 7. Pri používaní budovy na niekoľko účelov je na zaradenie tejto budovy do odpisovej skupiny rozhodujúce jej hlavné využitie určené z celkovej úžitkovej plochy.¹⁰⁶⁾ Súbor hnuteľných vecí sa zaraďuje do odpisovej skupiny podľa hlavného funkčného celku. Pri postupe uplatnenom podľa § 22 ods. 15 sa jednotlivé oddeliteľné súčasti zaradia do rovnakej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený tento hmotný majetok s výnimkou jednotlivých oddeliteľných súčastí budov a stavieb, ktoré sú zaradené v prílohe č. 1.

(3) Daňovník odpisuje hmotný majetok metódou rovnomerného odpisovania (§ 27). Metódou zrýchleného odpisovania (§ 28) môže daňovník odpisovať hmotný majetok zaradený podľa prílohy č. 1 do odpisovej skupiny 2 a 3. Spôsob odpisovania určí daňovník pre každý novoobstaraný hmotný majetok a nemožno ho zmeniť po celú dobu jeho odpisovania.

(4) Hmotný majetok sa odpisuje najviac do výšky vstupnej ceny, prípadne zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie alebo pri zrýchlenom odpisovaní do výšky zvýšenej zostatkovej ceny.

(5) Pri vykonaní technického zhodnotenia alebo skrátení doby odpisovania sa hmotný majetok doodpisuje do výšky vstupnej ceny, prípadne zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie platnou ročnou odpisovou sadzbou alebo do výšky zostatkovej ceny alebo zvýšenej zostatkovej ceny koeficientom pre príslušnú odpisovú skupinu. Vykonaním technického zhodnotenia sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa § 27 alebo § 28.

(6) Ročný odpis otvárok nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie, ak nie sú súčasťou hmotného majetku, do ktorého vstupnej ceny sú zahrnuté, dočasných stavieb107) a banských diel sa určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby trvania.

(7) Pri formách, modeloch a šablónach zatriedených do kódov Klasifikácie produktov 25.73.6, 28.92.4, ak ide o stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku, a kódov 28.96.1 a 25.73.5 sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny a ustanovenej doby použiteľnosti alebo určeného počtu vyrobených odliatkov alebo výliskov.

(8) Hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu, okrem pozemkov, odpíše daňovník počas doby odpisovania tohto majetku podľa odseku 1 do výšky vstupnej ceny ustanovenej v § 25 spôsobom podľa § 27 alebo § 28 pri zohľadnení postupu podľa § 17 ods. 34.

(9) Ročný odpis podľa odsekov 6 a 7 sa určuje s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania. Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11.

(10) Mesačný odpis vypočítaný podľa odsekov 6 a 7 sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor.

(11) Prerušenie odpisovania a zmenu prerušenia odpisovania podľa § 22 ods. 9 nemožno uplatniť pri výkone daňovej kontroly podľa osobitného predpisu¹²⁸⁾ a v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola.

Komentár k § 26

-   odseky 1 a 2 – Na účely uplatnenia daňových odpisov je potrebné každý HM zaradiť do príslušnej odpisovej skupiny uvedenej v prílohe č. 1 ZDP. Príloha č. 1 vymedzuje 6 základných odpisových skupín, do ktorých sa jednotlivé HM zaraďujú na základe:

•    kódu štatistickej klasifikácie produktov podľa činnosti – uvedená klasifikácia bola vydaná Nariadením Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. Apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činnosti (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93 – v prípade, že ide o HM iný ako budovy a stavby, t.j. napr. samostatné hnuteľné veci a zvieratá

•    kódu klasifikácie stavieb vyhlásený vyhláškou Štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva štatistická klasifikácia stavieb – ak ide o budovy a stavby.

Obidve klasifikácie sú uverejnené na webovom sídle Štatistického úradu SR (www.statistics.sk v časti Metaúdaje), do ktorého kompetencie uvedené klasifikácie prináležia.

Vzhľadom na skutočnosť, že daňové odpisy na rozdiel od účtovných odpisov nevyjadrujú skutočnú mieru opotrebenia daného HM a ich výšku si neurčuje účtovná jednotka na základe svojho rozhodnutia, ZDP určuje pre každú odpisovú skupinu doba odpisovania, počas ktorej sa vstupná cena HM zahrnie do daňových výdavkov. Doba odpisovania je základňou, pomocou ktorej sa stanovuje ročný odpis pri rovnomernom spôsobe odpisovania ako aj koeficient pri použití zrýchlenej metódy odpisovania.

Odpisová skupina	Doba odpisovania	Poznámka
1	4 roky	prevažná väčšina daňovo odpisovaných zvierat výrobná technológia (stroje na výrobu potravín, textilu a pod.) prevažná väčšina osobných a nákladných motorových vozidiel
2	6 rokov	výrobná technológia (stroje na výrobu plastov a gumy, papiera, lepenky) stroje pre hlbinnú a povrchovú ťažbu a pre stavebníctvo rozvody počítačových sieti (komponentné odpisovanie)
3	8 rokov	turbíny pece a horáky generátory a stroje pre metalurgiu
4	12 rokov	lietadla lokomotívy lode a plavidlá pestovateľské celky trvalých porastov drobné stavby klimatizačné zariadenia, osobné a nákladné výťahy, eskalátory a pohyblivé chodníky (komponentné odpisovanie)
5	20 rokov	budovy výrobného charakteru ( budovy pre obchod a služby, garáže, priemyselné budovy, sklady) prevažná časť inžinierskych stavieb
6	40 rokov	budovy administratívneho charakteru (hotelové budovy, budovy pre administratívu, kultúru, zdravotníctvo) ostatné inžinierske stavby (športové ihriská, zábavné parky, verejné záhrady a parky, ZOO a botanické záhrady)

 

ZDP obsahuje špecifické pravidlá pri odpisovaní určitého HM:

•    ak nie je možné HM zaradiť ani do jednej odpisovej skupiny a jeho dobo použiteľnosti nevyplýva z iného právneho predpisu, takýto HM sa zaradí do odpisovej skupiny 2 a odpisuje sa počas 6 rokov, uvedené sa nevzťahuje na majetok odpisovaný časovou alebo výkonovou metódou odpisovania,

•    pri zaradení budovy a stavby používanej na niekoľko účelov je pre zaradenie budovy do príslušnej odpisovej skupiny (5 alebo 6) rozhodujúce jej hlavné využitie určené z celkovej úžitkovej plochy. Pri zaradení takejto budovy je prvoradé zaradenie jednotlivých častí budovy do kódov klasifikácie stavieb a následne do príslušnej odpisovej skupiny 5 alebo 6. Budova sa zaradí do odpisovej skupiny na základe porovnania úhrnu úžitkovej plochy v m² všetkých častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 5 s úhrnom úžitkovej plochy v m² všetkých častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 6. Do tej odpisovej skupiny, do ktorej je zaradená prevažujúca časť úhrnu úžitkovej plochy v m², sa zaradí budova ako celok.

V súlade s metodikou vydanou Štatistickým úradom SR ku klasifikácii stavieb celková úžitková plocha budovy zahŕňa plochy, ktoré sú použité pre rovnaký účel ako budova, a to bez ohľadu na ich umiestnenie v rámci stavby, pričom do úžitkovej plochy sa nezahŕňajú:

     stavebné plochy [napríklad plochy nosných (podporných), deliacich (rozhraničovacích) alebo iných komponentov, napríklad stĺpy, piliere, nosníky, priečky, komíny],

     funkčné plochy pre pomocné využitie (napríklad plochy zastavané vyhrievacími a klimatizačnými inštaláciami alebo elektrickými generátormi),

     priechodné plochy (napríklad schodištia, výťahy alebo eskalátory).

V prípade, že by došlo k situácii, že celková úžitková plocha v m² časti budovy zahrnutej do odpisovej skupiny 5 sa rovná celkovej úžitkovej ploche v m² časti budovy zahrnutej do odpisovej skupiny 6, daňovník sa môže rozhodnúť zaradiť takúto budovu na základe vlastného rozhodnutia do odpisovej skupiny 5 alebo 6,

•    súbor hnuteľných vecí sa zaraďuje do odpisovej skupiny podľa hlavného funkčného celku – ZDP nedefinuje kritérium, na základe ktorého sa určuje hlavný funkčný celok. Vychádzajúc z účtovných a daňových predpisov, ktoré sú založené na hodnotovou kritérií, hlavný funkčný celok sa určuje v závislosti od výšky vstupnej ceny hnuteľných vecí, ktoré tvoria súbor hnuteľných vecí. To znamená, že aj ak prevažná časť majetku tvoriaceho súbor hnuteľných vecí spadá do odpisovej skupiny 3 ale HM, ktorý má najvyššiu vstupnú cenu v rámci hnuteľných vecí tvoriacich tento súbor je zaradený do odpisovej skupiny 52, celý súbor hnuteľných vecí sa odpisuje v odpisovej skupine 2 s dobou odpisovania 6 rokov,

•    pri uplatňovaní komponentného odpisovania samostatných hnuteľných vecí sa jednotlivé oddeliteľné súčasti HM odpisujú v tej odpisovej skupine, do ktorej je zradený HM ako celok.

?  Príklad

Spoločnosť vykonáva analýzy a rozbory chemických látok, materiálov, kozmetických výrobkov, testuje kvalitu poľnohospodárskeho a potravinárskeho tovaru z chemického a mikrobiologického hľadiska. Testovacie aktivity vykonáva vo svojich skúšobno-testovacích laboratóriách. Do ktorej odpisovej skupiny je možné na účely uplatnenia daňových odpisov skúšobno-testovacie laboratória zaradiť?

Rozhodujúcim kritériom pre zatriedenie budov a stavieb do odpisovej skupiny 5 alebo 6 prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov je kód klasifikácie stavieb stanovený vyhláškou Štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva štatistická klasifikácia stavieb (ďalej len „vyhláška“). Štatistický úrad SR vydal k vyhláške vysvetlivky, v rámci ktorých zadefinoval typy, resp. druhy budov patriacich do jednotlivých tried štatistickej klasifikácie stavieb. Vysvetlivky k štatistickej klasifikácii stavieb obsahujú vymedzenie výskumných laboratórií ako súčasť triedy 1263 – Školy, univerzity a budovy pre vzdelávanie. Pod kód 1263 sa zatrieďujú akékoľvek laboratória teda aj skúšobné a testovacie laboratória. Na základe uvedeného sa na účely ZDP skúšobné a testovacie laboratória zatrieďujú do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov.

?  Príklad

Podľa § 26 ods. 2 ZDP účinným od 1. 1. 2015 pri používaní budovy na niekoľko účelov sa budova zaradí do odpisovej skupiny podľa jej hlavného využitia určeného z celkovej úžitkovej plochy. V praxi dochádza k situáciám, že daňovník nebytové priestory budovy určenej na bývanie v priebehu zdaňovacieho obdobia využíva na rôzne účely postupne, napr. 8 mesiacov na prevádzkovanie kasína, čo patrí do kódu klasifikácie stavieb 1261 s dobou odpisovania 40 rokov a 4 mesiace na prevádzku obchodu, čo patrí do kódu klasifikácie stavieb 1230 s dobou odpisovania 20 rokov. Do ktorej odpisovej skupiny zaradí daňovník budovu, ktorú v priebehu zdaňovacieho obdobia používa na rôzne účely?

Pri zaradení budovy do príslušnej odpisovej skupiny je potrebné rozlišovať, či je daňovník vlastníkom celej budovy alebo len nebytových priestorov.

Ak je daňovník vlastníkom celej budovy určenej na bývanie, ktorú využíva na podnikanie (napr. nájomné byty) a nebytové priestory tejto budovy využíva v priebehu roka na rôzne účely, budova ako celok sa zaradí do tej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradená prevažujúca časť budovy podľa úžitkovej plochy v m² alebo percentuálneho podielu. Ak vychádzame z predpokladu, že bytové priestory sú rozlohou väčšie ako nebytové priestory, takáto budova by sa zaradila do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov.

Ak je daňovník vlastníkom len nebytových priestorov, nebytové priestory zaradí do odpisovej skupiny podľa účelu využitia. Ak v priebehu roka využíva nebytové priestory na rôzne účely, zaradí ich do odpisovej skupiny podľa toho, na aký účel sa nebytový priestor využíva k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

-   odsek 3 Štandardnými metódami odpisovania vymedzenými ZDP je rovnomerná a zrýchlená metóda. Každý HM (s výnimkou HM odpisovaného časovou alebo výkonovou metódou) je možné odpisovať rovnomernou metódou. Použitie zrýchlenej metódy odpisovania je obmedzené iba na HM zaradený do odpisovej skupiny 2 a 3, to znamená že pri takomto majetku má daňovník možnosť pri jeho zaradení do užívania rozhodnúť sa, ktorú metódu odpisovania bude používať. Zároveň ZDP stanovuje povinnosť použitia iba 1 vybranej metódy počas celej doby odpisovania daného HM.

-   odseky 4 a 5 – HM je možné odpísať najviac do výšky vstupnej ceny. Pri vykonaní technického zhodnotenia sa o hodnotu vykonaného technického zhodnotenia zvyšuje vstupná a zostatková cena majetku. Ak bolo vykonané technické zhodnotenie, HM je možné odpísať do výšky vstupnej alebo zostatkovej ceny (podľa metódy odpisovania) zvýšenej o hodnotu technického zhodnotenia. Pri vykonaní technického zhodnotenia HM odpisovaného:

•    rovnomernou metódou odpisovania sa ročný odpis vypočíta zo zvýšenej vstupnej ceny s použitím doby odpisovania stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu,

•    zrýchlenou metódou odpisovania sa ročný odpis vypočíta zo zvýšenej daňovej zostatkovej ceny s použitím koeficientu pre zvýšenú zostatkovú cenu.

-   odseky 6, 7, 9 a 10 – ZDP stanovuje pre osobitne vymedzený HM možnosť uplatnenia časovej alebo výkonovej metódy odpisovania.

	Časová metóda odpisovania	Výkonová metóda odpisovania
Možnosť použitia	otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk, technickej rekultivácie (ak nie sú súčasťou HM, do ktorého VC sa zahrňujú) dočasné stavby banské diela formy, modely a šablóny (KP 25.73.6) stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku (KP 28.92.4) stroje a prístroje na spracovanie plastov a gumy alebo na zhotovovanie výrobkov z týchto materiálov (KP 28.96.1) formy, formovacie rámy pre zlievarne kovov, formovacie základne, modely na formy (KP 25.73.5)	formy, modely a šablóny (KP 25.73.6) stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku (KP 28.92.4) stroje a prístroje na spracovanie plastov a gumy alebo na zhotovovanie výrobkov z týchto materiálov (KP 28.96.1) formy, formovacie rámy pre zlievarne kovov, formovacie základne, modely na formy (KP 25.73.5)
Spôsob výpočtu odpisov	Podiel VC a doby trvania alebo použiteľnosti HM (mesačný odpis zaokrúhlený na celé eurá nahor)	Podiel VC a určeného počtu vyrobených odliatkov alebo výliskov (odpis pripadajúci na 1 výrobok, resp. odliatok)
Ročný odpis	Súčet mesačných odpisov za mesiace, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov	Súčin odpisu pripadajúceho na 1 výrobok (odliatok) a počtu výrobkov (odliatkov), ktoré boli v danom zdaňovacom období daným majetkom vyrobené.
Určenie ročného odpisu	Na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania (mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11 ZDP)

 

?  Príklad

Na prenajatom pozemku daňovník postavil stavbu – fotovoltaickú elektráreň (ďalej len „FTE“). Na stavbu bolo z dôvodu prenajatého pozemku vydané kolaudačné rozhodnutie na dobu určitú. Ako správne stanoviť dobu odpisovania tejto stavby? Je možné odpisovať stavby počas doby prenájmu pozemku ako dočasné stavby podľa § 26 ods. 6 ZDP?

Podľa § 26 ods. 6 ZDP sa dočasné stavby odpisujú počas doby ich trvania, pričom pri dočasných stavbách sa ZDP odvoláva na zákon č. 50/1976 Z. z. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov, ktorý je v kompetencií Ministerstva dopravy, výstavby a regionálneho rozvoja SR.

Za dočasné stavby sa považujú predovšetkým stavby zariadenia staveniska, stavby zriaďované na krátkodobý účel, stavby umiestňované na pozemkoch extravilánu výhľadovo určených podľa územného plánu rozvoja obce na iné využitie. Všetky tieto stavby je možné odpisovať počas doby ich trvania stanovenej v povolení na užívanie alebo v kolaudačnom rozhodnutí. Všetky ostatné výrobné a nevýrobné administratívne stavby a budovy bez ohľadu na dobu prenájmu pozemku sa odpisujú počas doby odpisovania stanovenej podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov pre odpisovú skupinu 5 alebo 6. Pri likvidácii stavby po uplynutí doby jej trvania stavby zostatková cena stavby považuje za daňový výdavok v súlade s § 19 ods. 3 písm. b) druhého bodu zákona o dani z príjmov.

V prípade FTE, u ktorej bolo vydané kolaudačné rozhodnutie na dobu určitú, je potrebné vždy posudzovať samostatne stavebnú časť FTE a technologickú časť FTE a to bez ohľadu na skutočnosť, či je FTE klasifikovaná ako bežná trvalá stavba alebo dočasná stavba. Pri odpisovaní stavebnej časti FTE je potrebné postupovať v súlade s predchádzajúcim odsekom. Jednotlivé časti technologickej časti FTE sa zaradia do príslušných odpisových skupín podľa prílohy č. 1 a odpisujú sa počas doby odpisovania stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu.

-   odsek 8 – HM obstaraný na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci (s výnimkou pozemkov) môže v súlade s § 24 ods. 1 ZDP odpisovať nájomca (ekonomický vlastník). Takýto HM sa odpisuje počas doby odpisovania stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu, do ktorej je HM zaradený. HM obstaraný formou finančného prenájmu je možné odpísať do výšky vstupnej ceny rovnomerným spôsobom odpisovania, a ak sa jedná o HM zaradený do odpisovej skupiny 2 a 3, je možné uplatniť aj zrýchlený spôsob odpisovania.

Vstupnou cenou HM obstaraného formou finančného prenájmu je:

•    istina, ktorej súčasťou je aj kúpna cena, za ktorú prejde vlastnícke právo na nájomcu po ukončení lízingu a 

•    náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku vynaložené nájomcom do doby zaradenia majetku do užívania. Za náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku, ktoré sú súčasťou vstupnej ceny tohto majetku, je možné považovať:

     poplatok za uzatvorenie zmluvy o finančnom prenájme,

     náklady na dopravu, montáž, clo,

     technické zhodnotenie predmetu lízingu vykonané do času uvedenia majetku do užívania.

V súlade s § 25 ods. 6 ZDP pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu súčasťou obstarávacej ceny u nájomcu nie je daň z pridanej hodnoty a to bez ohľadu na skutočnosť, či nájomca je alebo nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty.

?  Príklad

Daňovník uzatvoril s lízingovou spoločnosťou v septembri 2016 nájomnú zmluvu s dojednaným právom kúpy prenajatej veci na osobný automobil v hodnote 36 900 eur. Dohodnutá doba prenájmu je 36 mesiacov, poplatok za uzatvorenie lízingovej zmluvy je 500 eur a kúpna cena, za ktorú prejde vlastnícke právo na nájomcu je vo výške 760 eur. Ako bude daňovník postupovať pri odpisovaní automobilu?

Vstupnou cenou osobného automobilu je:

obstarávacia cena bez DPH

vo výške                         36 900 eur

poplatok za uzatvorenie

lízingovej zmluvy vo výške 500 eur

kúpna cena

po skončení nájmu vo výške 760 eur

t.j. spolu                                               38 160 eur

Osobný automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky. Daňovník bude odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania a v roku 2016 si z ročného odpisu bude môcť uplatniť iba 4/12. Daňovník uplatní daňové odpisy v jednotlivých zdaňovacích obdobiach nasledovne:

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	[(38 160 / 4) / 12] x 4	9 540	3 180	6 360	34 980
2017	38 160 / 4	9 540	9 540	–	25 440
2018	38 160 / 4	9 540	9 540	–	15 900
2019	38 160 / 4	9 540	9 540	–	6 360
2020	38 160 / 4	9 540	6 360	–	–
	Spolu	–	38 160	–	–

 

Pri obstaraní osobného automobilu formou finančného prenájmu zaradeného do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2, ktorého vstupná cena je 48 000 eur a viac, sa pri uplatnení daňových odpisov postupuje v súlade s § 17 ods. 34 ZDP, podľa ktorého sa na takýto osobný automobil vzťahuje limitovanie daňových odpisov. Limitácia daňových odpisov je založená na základe testovania dosiahnutého základu dane voči úhrnu daňových odpisov vypočítaných z limitovanej ceny 48 0000 v príslušnom zdaňovacom období z takýchto osobných automobilov.

Obmedzenie výšky daňových odpisov na základe uvedeného testovania sa vzťahuje na daňovníka – právnickú osobu a daňovníka – fyzickú osobu, ktorá dosahuje príjem podľa § 6 ZDP, t.j. príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti.

Na základe uvedeného dochádza k testovaniu základu dane voči násobku počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného z limitovanej ceny 48 000 eur rovnomerným spôsobom odpisovania

Pri testovaní základu dane môže dôjsť k 2 situáciám:

•    ZD je vyšší ako násobok počtu áut so VC rovnou alebo vyššou ako 48 000 eur a sumy 12 000 eur – v tomto prípade sa úprava základu dane nevykonáva a daňové odpisy zostávajú v plnej výške súčasťou základu dane alebo

•    ZD je nižší ako násobok počtu áut so VC rovnou alebo vyššou ako 48 000 eur a sumy 12 000 eur – v tomto prípade je daňovník povinný zvýšiť základ dane o kladný rozdiel medzi úhrnom skutočne uplatnených daňových odpisov z predmetných osobných automobilov a úhrnom ročných odpisov alebo pomerných častí ročných odpisov vypočítaných zo VC 48 000 eur.

Základom dane, voči ktorému daňovník vykonáva testovanie daňových odpisov je u daňovníka, ktorým je:

•    fyzická osoba – základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP (riadok 39 daňového priznania k dani z príjmov fyzických osôb typ B),

•    právnická osoba je výsledok hospodárenia upravený o pripočítateľné a odpočítateľné položky k výsledku hospodárenia vykázaného v účtovníctve (riadok 301 daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb).

?  Príklad

Daňovník si obstará v septembri 2016 osobný automobil so vstupnou cenou 60 000 eur formou lízingu. Ako bude daňovník postupovať pri uplatňovaní daňových odpisov, ak vykáže v jednotlivých zdaňovacích obdobiach nasledovný základ dane:

ZO	Základ dane
2016	10 000
2017	12 500
2018	5 000
2019	12 500
2020	8 000

 

 

Zdaňovacie obdobie	ZD	Daňový odpis podľa § 27  (60 000/4)	Odpis z LVC (48 000/4)	Úprava základu dane podľa § 17 ods. 34
2016	10 000	5 000	4 000	1 000
2017	12 500	15 000	12 000	–
2018	5 000	15 000	12 000	3 000
2019	12 500	15 000	12 000	–
2020	8 000	10 000	8 000	2 000
			Spolu úprava ZD	6 000

 

Pri uplatňovaní daňových odpisov osobného automobilu je potrebné testovať dosiahnutú výšku základu dane. Ak daňovník vykáže nižší základ dane ako je výška ročného odpisu z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur, t.j. nižší ako 12 000 eur, je povinný zvýšiť základ dane o rozdiel medzi skutočnej uplatnenými daňovými odpismi a ročnými odpismi alebo ich pomernou časťou vypočítanými z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur.

V roku 2016 daňovník dosiahol základ dane (10 000 eur) nižší ako je ročný odpis z limitovanej ceny a preto je povinný upraviť základ dane o rozdiel medzi skutočne uplatnenými odpismi (v tomto prípade ide o pomernú časť ročného odpisu zodpovedajúcu 4 mesiacom september až december vo výške 5 000 eur) a pomernou časťou z ročného odpisu vypočítaného z limitovanej vstupnej ceny (pomerná časť ročného odpisu zo vstupnej ceny 48 000 pripadajúca na 4 mesiace). Daňovník je povinný zvýšiť základ dane o 1 000 eur.

V roku 2017 daňovník dosiahol vyšší základ dane ako je ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny a preto nemusí upravovať základ dane.

V roku 2018 daňovník opätovne vyčísli nižší základ dane vo výške 5 000 eur a preto je povinný zvýšiť základ dane o 3 000 eur (rozdiel medzi ročným odpisom vypočítaným podľa § 27 vo výške 15 000 eur a ročným odpisom vypočítaným z limitovanej vstupnej ceny vo výške 12 000 eur).

V roku 2019 dosiahol daňovník vyšší základ dane vo výške 12 500 eur a nie je povinný vykonať úpravu základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP.

V roku 2020 dosiahol daňovník nižší základ dane vo výške 8 000 eur ako mu stanovuje § 17 ods. 34 ZDP a preto je povinný upraviť základ dane o rozdiel medzi neuplatnenou časť ročného odpisu z prvého roku odpisovania vo výške 10 000 eur (daňový odpis za 8 mesiacov) a pomernou časťou ročného odpisu vypočítanou za 8 mesiacov vo výške (8 000 eur).

§ 27

Rovnomerné odpisovanie hmotného majetku

(1) Pri rovnomernom odpisovaní sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny hmotného majetku a doby odpisovania ustanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu v § 26 ods. 1 takto:

Odpisová skupina	Ročný odpis
1	1/4
2	1/6
3	1/8
4	1/12
5	1/20
6	1/40

 

 

(2) V prvom roku odpisovania hmotného majetku sa uplatní len pomerná časť z ročného odpisu vypočítaného podľa odseku 1 v závislosti od počtu mesiacov, počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia. Ak počas doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1

a) nebolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť tohto ročného odpisu sa uplatní v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1,

b) bolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť tohto ročného odpisu sa uplatní podľa § 26 ods. 5.

(3) Ročný odpis vypočítaný podľa odseku 1, pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 a pomerná časť ročného odpisu podľa § 22 ods. 12 druhej vety sa zaokrúhľujú na celé eurá nahor.

Komentár k § 27

-   odsek 1 a 2 – Podstatou rovnomerného spôsobu odpisovania je zahrnutie vstupnej ceny HM rovnomerne počas doby odpisovania, t.j. každoročne v rovnakej výške. Ročný odpis sa stanovuje ako podiel vstupnej ceny HM a doby odpisovania stanovenej pre každú odpisovú skupinu samostatne.

V roku zaradenia majetku do užívania je možné uplatniť iba pomernú časť ročného odpisu pripadajúcu na počet mesiacov počnúc mesiacom zaradenia HM do užívania do konca zdaňovacieho obdobia. Zahrnutie neuplatnenej časti ročného odpisu z roku zaradenia majetku do užívania závisí od skutočnosti, či na HM bolo počas doby odpisovania vykonané technické zhodnotenie alebo nie.

Ak počas doby odpisovania HM nebolo vykonané technické zhodnotenie HM, neuplatnená pomerná časť ročného odpisu z roku zaradenia majetku sa uplatní v roku nasledujúcom po roku, v ktorom uplynie doba odpisovania HM. Ak počas doby odpisovania bolo na HM vykonané technické zhodnotenie, zahrnutie neuplatnenej časti ročného odpisu závisí od spôsobu výpočtu odpisov rovnomernou metódou odpisovania.

Technické zhodnotenie zvyšuje vstupnú cenu HM, na ktorom bolo technické zhodnotenie vykonané a z takto zvýšenej vstupnej ceny sa počíta ročný odpis. V podstate možno povedať, že neuplatnená časť ročného odpisu z roka uvedenia HM do užívania sa zahrnie do základu dane až po uplatnení technického zhodnotenia.

?  Príklad

HM zaradený do užívania vo februári 2016 v hodnote 240 0000 eur. V decembri 2016 bolo vykonané na HM technické zhodnotenie vo výške 45 000 eur. V akej výške budú v jednotlivých zdaňovacích obdobiach daňové odpisy?

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	[{(240 000 + 45 000) /6} / 12] x 11	47 500	43 542	3 958	241 458
2017	285 000 / 6	47 500	47 500	–	193 958
2018	285 000 / 6	47 500	47 500	–	146 458
2019	285 000 / 6	47 500	47 500	–	98 958
2020	285 000 / 6	47 500	47 500	–	51 458
2021	285 000 / 6	47 500	47 500	–	3 958
2022	285 000 / 6	47 500	3 958	–	–
	Spolu	–	285 000	–	–

 

Aj keď technické zhodnotenie bolo vykonané až v decembri, na účely výpočtu ročného odpisu v roku 2016 sa berie vstupná cena, resp. vstupná cena zvýšená o vykonané technické zhodnotenie vypočítaná k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia bez ohľadu na to, v ktorom mesiaci bolo technické zhodnotenie vykonané.

Zo spôsobu výpočtu v roku 2022 vyplýva ročný odpis vo výške 47 500 eur, do daňových výdavkov možno uznať v nadväznosti na uplatnenie daňových odpisov do vstupnej ceny zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie maximálne 3 958 eur, čo predstavuje neuplatnenú časť ročného odpisu v prvom roku odpisovania.

?  Príklad

Spoločnosť obstarala HM v hodnote 48 000 € zaradený do odpisovej skupiny 1, ktorý uviedla do užívania 1. 5. 2013. V priebehu roka 2016 spoločnosť vykonala na HM technické zhodnotenie vo výške 4 000 €.

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2013	[(48 000 / 4) / 12] x 8	12 000	8 000	4 000	40 000
2014	48 000 / 4	12 000	12 000	–	28 000
2015	48 000 / 4	12 000	12 000	–	16 000
2016	48 000 / 4	12 000	12 000	–	4 000
2017	(48 000 + 4 000) / 4	13 000	8 000	–	–
	Spolu	–	52 000	–	–

 

Spoločnosť vykonala technické zhodnotenie v roku 2017, t.j. v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania. Pri výpočte ročného odpisu sa postupuje rovnako ako keby k technickému zhodnoteniu došlo počas doby odpisovania HM, t.j. výška technického zhodnotenia sa pripočíta k obstarávacej cene a z takto zvýšenej vstupnej ceny sa následne vypočíta ročný odpis vo výške 13 000 eur. Keďže však HM sa odpisuje najviac do výšky vstupnej ceny, resp. vstupnej ceny zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie, v roku 2017 spoločnosť môže do daňových výdavkov zahrnúť 8 000 eur, nakoľko do daňových výdavkov predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach už bolo zahrnutých 44 000 eur.

-   odsek 3 – Ročný odpis, pomerná časť ročného odpisu, ktorá sa uplatňuje do daňových výdavkov v roku zaradenia HM do užívania a pomerná časť odpisu HM, ktorého daňová zostatková cena je pri predaji limitovaná do výšky príjmov z predaja uplatnená v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju a vyradeniu HM, sa zaokrúhľujú na celé eurá nahor. Výpočet pomerných časti ročných odpisov uplatnených do daňových výdavkov sa uskutočňuje vo viacerých stupňoch (výpočet ročného odpisu, výpočet mesačného odpisu, výpočet pomernej časti ročného odpisu). V súlade s § 47 ods. 2 ZDP je postupné zaokrúhľovanie v dvoch alebo vo viacerých stupňoch neprístupné. Na základe uvedeného pri výpočte pomerných časti v jednotlivých medzistupňoch výpočtu odpisov sa uvedené hodnoty nezaokrúhľujú. K zaokrúhľovaniu dochádza až na úrovni vypočítanej alikvótnej časti ročného odpisu.

?  Príklad

HM zaradený do odpisovej skupiny 1 bol uvedený do užívania v októbri 2016 vo vstupnej cene 14 353 eur. Ako sa postupuje pri výpočte alikvotnej časti ročného odpisu v prvom roku odpisovania a jeho zaokrúhľovaní?

V prvom roku odpisovania je možné uplatniť do daňových výdavkov iba alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúcu na mesiace júl až december 2016. Alikvotná časť sa vypočíta nasledovne:

–   vypočíta sa ročný odpis 14 353 / 4 = 3 588,25

–   vypočíta sa mesačný odpis 3 588,25 / 12 =299,02

–   vypočíta sa alikvotná časť za 3 mesiace (október až december) 299,02 x 3 =897,06

–   až takto vypočítaná alikvotná časť sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor, t.j. na 898 eur

–   neuplatnená časť ročného odpisu 3 588,25 – 898 = 2 690,25.

V druhom, treťom a štvrtom roku odpisovania sa vypočítaný ročný odpis 4 384,25 zaokrúhľuje na celé eurá nahor, t.j. na 3 589 eur.

Neuplatnená pomerná časť ročného odpisu z prvého roku odpisovania sa zahrnie iba vo výške 2 688 eur. Rozdiel medzi 2690,25 a 2 688 je spôsobený zaokrúhľovaním ročných odpisov v 2 až 4 roku.

§ 28

Zrýchlené odpisovanie hmotného majetku
zaradeného do odpisovej skupiny 2 a 3

(1) Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku sa odpisovým skupinám 2 a 3 priraďujú tieto koeficienty pre zrýchlené odpisovanie:

 

Odpisová skupina	Koeficient pre zrýchlené odpisovanie
	v prvom roku odpisovania	v ďalších rokoch odpisovania	pre zvýšenú zostatkovú cenu
2	6	7	6
3	8	9	8

 

 

(2) Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku sa určia odpisy z hmotného majetku takto:

a) v prvom roku odpisovania hmotného majetku len pomerná časť z ročného odpisu určeného ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie hmotného majetku platného v prvom roku odpisovania v závislosti od počtu mesiacov, počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia,

b) v ďalších rokoch odpisovania hmotného majetku ako podiel dvojnásobku jeho zostatkovej ceny a rozdielu medzi priradeným koeficientom pre zrýchlené odpisovanie platným v ďalších rokoch odpisovania a počtom rokov, počas ktorých sa už odpisoval; len na účely výpočtu ročných odpisov

    1.   v druhom roku odpisovania sa zostatková cena hmotného majetku určí ako rozdiel medzi vstupnou cenou a podielom jeho vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie platného v prvom roku odpisovania neskráteným o pomernú časť ročného odpisu neuplatnenú v daňových výdavkoch v prvom roku odpisovania,

    2.   v ďalších rokoch odpisovania sa zostatková cena určená podľa prvého bodu zníži o daňové odpisy z tohto majetku zahrnuté do daňových výdavkov, počnúc druhým rokom odpisovania.

(3) Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku po vykonaní technického zhodnotenia sa odpisy určujú takto:

a) v roku zvýšenia zostatkovej ceny ako podiel dvojnásobku tejto ceny hmotného majetku a priradeného koeficientu zrýchleného odpisovania platného pre zvýšenú zostatkovú cenu,

b) v ďalších rokoch odpisovania ako podiel dvojnásobku zostatkovej ceny hmotného majetku a rozdielu medzi priradeným koeficientom zrýchleného odpisovania platným pre zvýšenú zostatkovú cenu a počtom rokov, počas ktorých sa odpisoval zo zvýšenej zostatkovej ceny.

(4) Ak počas doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1

a) nebolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 písm. a) sa uplatní v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1,

b) bolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 písm. a) zvyšuje zostatkovú cenu tohto majetku v roku vykonania technického zhodnotenia.

(5) Ročný odpis vypočítaný podľa odsekov 2 a 3 a pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 a pomerná časť ročného odpisu podľa § 22 ods. 12 druhej vety sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor.

Komentár k § 28

-   odseky 1 a 2 – Zrýchlený spôsob odpisovania je možné uplatniť iba pri HM zaradenom do odpisovej skupiny 2 a 3. Ročný odpis vypočítaný zrýchlenou metódou odpisovania sa stanovuje pomocou koeficientu, ktorý sa odvíja od doby odpisovania. Aj zrýchlená metóda odpisovania je založená v roku zaradenia majetku do užívania na tzv. mesačnej báze, t.j. je možné uplatniť iba alikvótnu časť ročného odpisu pripadajúcu na počet mesiacov, počas ktorých bol majetok účtovaný alebo evidovaný.

V prvom roku odpisovania HM je možné uznať do daňových výdavkov len pomernú časť ročného odpisu vypočítaného ako podiel vstupnej ceny a koeficientu pre príslušnú odpisovú skupinu.

V ďalších rokoch odpisovania je základňou pre výpočet daňového odpisu zostatková cena. Ročný odpis sa stanoví ako podiel dvojnásobku daňovej zostatkovej ceny a rozdielu medzi priradeným koeficientom pre ďalšie roky odpisovania platným pre príslušnú odpisovú skupinu a počtom rokov, počas ktorých sa majetok už odpisoval, pričom daňovou zostatkovou cenou v tomto prípade je rozdiel vstupnej ceny a podielu vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre odpisovanie v prvom roku stanového ZDP pre príslušnú odpisovú skupinu, t.j. rozdiel vstupnej ceny a ročného odpisu vrátane neuplatnenej časti za časť zdaňovacieho obdobia od jeho začiatku až do zaradenia majetku do užívania.

Počnúc tretím rokom odpisovania sa zostatková cena znižuje o daňové odpisy z daného majetku zahrnuté do daňových výdavkov od druhého roku odpisovania.

Na účely výpočtu daňových odpisov, ktoré sa uplatňujú v daňových výdavkoch počnúc tretím rokom odpisovania sa zostatková cena stanovená pre druhý rok odpisovania znižuje o daňové odpisy z daného majetku zahrnuté do daňových výdavkov od druhého roku odpisovania majetku.

?  Príklad

HM zaradený do užívania v máji 2016. Vstupná cena HM je 244 800 €, je zaradený do odpisovej skupiny 2 a nebolo na ňom počas doby odpisovania vykonané technické zhodnotenie.

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena na účely výpočtu odpisov
		celkový	uplatnený	neuplatnený
1	[(244 800 / 6) / 12] x 8	40 800	27 200	13 600	204 000
2	(2 x 204 000) / 7 – 1	68 000	68 000	–	136 000
3	(2 x 136 000) / 7 – 2	54 400	54 400	–	81 600
4	(2 x 81 600) / 7 – 3	40 800	40 800	–	40 800
5	(2 x 40 800) / 7 – 4	27 200	27 200	–	13 600
6	(2 x 13 600) / 7 – 5	13 600	13 600	–	–
	Neuplatnená časť z 1. roka	13 600	13 600	–	–
	Spolu	–	244 800	–	–

 

V prvom roku odpisovania sa do daňových výdavkov uznáva pomerná časť ročného odpisu, ktorý sa vzťahuje na mesiace máj až december, t.j. 8/12 ročného odpisu. Pri výpočte pomernej časti ročného odpisu sa najskôr vypočíta ročný odpis vo výške 40 800 eur (244 800 / 6). Následne sa vypočíta mesačný odpis vo výške 3 400 eur (40 800/12) a takto stanovený mesačný odpis sa prenásobí počtom mesiacov, počas ktorých bol majetok zaradený do užívania, t.j. od mája do decembra čo je 8 mesiacov. Pomerná časť daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov, je stanovený vo výške 27 200 eur (3 400 x 8). Pomerná časť, ktorá nebude uplatnená do daňových výdavkov, sa vypočíta ako rozdiel ročného odpisu a alikvotnej časti, ktorá je uplatnená do daňových výdavkov vo výške 13 600 eur (40 800 – 27 200).

Zostatková cena na účely výpočtu výšky daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov, sa stanoví ako rozdiel medzi vstupnou cenou a ročným odpisom vrátane časti ročného odpisu, ktorý nebol v prvom roku odpisovania zahrnutý do daňových výdavkov, t.j. 244 800 – 40 800 = 204 000.

V ďalších rokoch odpisovania sa zostatková cena znižuje o výšku odpisov uplatnených do daňových výdavkov.

-   odseky 3 a 4 – Pri vykonaní technického zhodnotenia sa daňové odpisy stanovujú nasledovne:

–   v roku vykonania technického zhodnotenia sa zvyšuje zostatková cena HM nielen o hodnotu vykonaného technického zhodnotenia, ale aj o neuplatnenú časť ročného odpisu z prvého roku odpisovania a z takto zvýšenej zostatkovej ceny za použitia koeficientu platného pre zvýšenú zostatkovú cenu sa vypočíta ročný odpis (podiel dvojnásobku zvýšenej zostatkovej ceny a koeficientu),

–   v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach sa ročný odpis vypočíta ako podiel dvojnásobku daňovej zostatkovej ceny a koeficientu platného pre zvýšenú zostatkovú cenu zníženého o počet rokov, počas ktorých sa HM odpisoval zo zvýšenej zostatkovej ceny.

V prípade, že počas celej doby odpisovania nebolo vykonané technické zhodnotenie, neuplatnená časť ročného odpisu z prvého roka sa uplatní v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania HM stanoveného v § 26 ods. 1.

?  Príklad

HM zaradený do užívania v máji 2016. Vstupná cena HM je 244 800 €, je zaradený do odpisovej skupiny 2 a v roku 2017 bolo na ňom vykonané technické zhodnotenie vo výške 20 000 eur.

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena na účely výpočtu odpisov
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	[(244 800 / 6) / 12] x 8	40 800	27 200	13 600	204 000
2017	[2 x (204 000 + 20 000 + 13 600)] / 6	79 200	79 200	–	158 400
2018	(2 x 158 400) / 6 – 1	63 360	63 360	–	95 040
2019	(2 x 95 040) / 6 – 2	47 520	47 520	–	47 520
2020	(2 x 47 520) / 6 – 3	31 680	31 680	–	15 840
2021	(2 x 15 840) / 6- 4	15 840	15 840	–	–
	Spolu	–	264 800	–	–

 

V roku 2016 sa do daňových výdavkov uznáva pomerná časť ročného odpisu, ktorý sa vzťahuje na mesiace máj až december, t.j. 8/12 ročného odpisu. Pri výpočte pomernej časti ročného odpisu sa najskôr vypočíta ročný odpis vo výške 40 800 eur (244 800 / 6). Následne sa vypočíta mesačný odpis vo výške 3 400 eur (40 800/12) a takto stanovený mesačný odpis sa prenásobí počtom mesiacov, počas ktorých bol majetok zaradený do užívania, t.j. od mája do decembra čo je 8 mesiacov. Pomerná časť daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov, je stanovený vo výške 27 200 eur (3 400 x 8). Pomerná časť, ktorá nebude uplatnená do daňových výdavkov v tomto zdaňovacom období sa vypočíta ako rozdiel ročného odpisu a alikvotnej časti, ktorá je uplatnená do daňových výdavkov vo výške 13 600 eur (40 800 – 27 200).

Zostatková cena na účely výpočtu výšky daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov sa stanoví ako rozdiel medzi vstupnou cenou a ročným odpisom vrátane časti ročného odpisu, ktorý nebol v prvom roku odpisovania zahrnutý do daňových výdavkov, t.j. 244 800 – 40 800 = 204 000.

V roku 2017 sa daňová zostatková cena vo výške 204 000 zvýši o hodnotu vykonaného technického zhodnotenia vo výške 20 000 eur a o hodnotu neuplatnenej časti ročného odpisu z roku 2016 vo výške 13 600 eur. Z takto zvýšenej daňovej zostatkovej ceny sa vypočítava ročný odpis.

-   odsek 5 – Ročný odpis, pomerná časť ročného odpisu, ktorá sa uplatňuje do daňových výdavkov v roku zaradenia HM do užívania a pomerná časť odpisu HM, ktorého daňová zostatková cena je pri predaji limitovaná do výšky príjmov z predaja uplatnená v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju a vyradeniu HM, sa zaokrúhľujú na celé eurá nahor. Výpočet pomerných časti ročných odpisov uplatnených do daňových výdavkov sa uskutočňuje vo viacerých stupňoch (výpočet ročného odpisu, výpočet mesačného odpisu, výpočet pomernej časti ročného odpisu). V súlade s § 47 ods. 2 ZDP je postupné zaokrúhľovanie v dvoch alebo vo viacerých stupňoch neprístupné. Na základe uvedeného pri výpočte pomerných časti v jednotlivých medzistupňoch výpočtu odpisov sa uvedené hodnoty nezaokrúhľujú. K zaokrúhľovaniu dochádza až na úrovni vypočítanej alikvótnej časti ročného odpisu.

§ 29

Technické zhodnotenie hmotného majetku a nehmotného majetku

(1) Technickým zhodnotením hmotného majetku a nehmotného majetku sa na účely tohto zákona rozumejú výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy,107) rekonštrukcie a modernizácie prevyšujúce pri jednotlivom hmotnom majetku a nehmotnom majetku 1 700 eur v úhrne za zdaňovacie obdobie.

(2) Za technické zhodnotenie hmotného majetku a nehmotného majetku podľa odseku 1 sa považuje aj technické zhodnotenie neprevyšujúce v úhrne za zdaňovacie obdobie 1 700 eur, ak sa daňovník rozhodne takéto výdavky považovať za výdavky na technické zhodnotenie. V tomto prípade sa takéto výdavky odpisujú ako súčasť vstupnej ceny, zvýšenej vstupnej ceny alebo zvýšenej zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku.

(3) Za technické zhodnotenie sa považuje aj technické zhodnotenie v sume vyššej ako 1 700 eur za zdaňovacie obdobie vykonané na dlhodobom hmotnom majetku,1) ktorého obstarávacia cena bola 1 700 eur a menej. Takéto technické zhodnotenie sa pripočíta k obstarávacej cene dlhodobého hmotného majetku a uplatní sa ročný odpis vypočítaný podľa § 26.

(4) Rekonštrukciou sa na účely tohto zákona rozumejú také zásahy do hmotného majetku, ktoré majú za následok zmenu jeho účelu použitia, kvalitatívnu zmenu jeho výkonnosti alebo technických parametrov. Za zmenu technických parametrov nemožno považovať zámenu použitého materiálu pri dodržaní jeho porovnateľných vlastností.

(5) Modernizáciou sa na účely tohto zákona rozumie rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku a nehmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria neoddeliteľnú súčasť majetku. Za neoddeliteľnú súčasť tohto majetku sa považujú samostatné veci, ktoré sú určené na spoločné použitie s hlavnou vecou a spolu s ňou tvoria jeden majetkový celok.

Komentár k § 29

-   odseky 1, 4 a 5 – ZDP vymedzuje technické zhodnotenie HaNM ako výdavky na dokončené:

•    nadstavby – ide o úpravy a zmeny, ktorými sa stavby zvyšujú

•    prístavby – ide o zmeny, ktorými sa stavby pôdorysne rozširujú a ktoré sú navzájom prevádzkovo spojené s doterajšou stavbou

•    stavebné úpravy – úpravy, pri ktorých sa zachováva vonkajšie pôdorysné aj výškové ohraničenie stavby.

•    Zmeny stavby je možné uskutočňovať iba na základe stavebného povolenia alebo na základe ohlásenia stavebného úradu. Stavebný zákon jasne vymedzuje, kedy stavebnému úradu postačuje ohlásenie stavebných úprav, resp. kedy sa stavebné povolenie ani ohlásenie nevyžaduje. Stavebné povolenie sa vyžaduje pokiaľ stavebný zákon a vykonávacie predpisy k nemu neustanovujú inak, pri stavbách každého druhu bez zreteľa na ich stavebnotechnické vyhotovenie, účel a čas trvania. Stavebné povolenie sa vyžaduje aj pri zmene stavieb, najmä pri prístavbe, nadstavbe a pri stavebných úpravách. V súlade so stavebným zákonom možno konštatovať, že stavebné povolenie je potrebné, ak ide o stavebné úpravy, ktorými sa podstatne mení vzhľad stavby, zasahuje sa do nosných konštrukcií stavby, mení sa spôsob užívania stavby a ohrozujú sa záujmy spoločnosti. Naopak ohlásenie stavebnému úradu postačí vtedy, ak ide o stavebné úpravy, ktorými sa podstatne nemení vzťah stavby, nezasahuje sa do nosných konštrukcií stavby, nemení sa spôsob užívania stavby a neohrozujú sa záujmy spoločnosti.

•    rekonštrukcie – ide o zásahy do HM, ktoré majú za následok zmenu jeho použitia, kvalitatívnu zmenu jeho výkonnosti alebo technických parametrov, pričom za zmenu technických parametrov nemožno považovať zámenu použitého materiálu pri dodržaní jeho porovnateľných vlastností.

     V súlade so stavebným zákonom stavbu možno užívať len na účel určený v kolaudačnom rozhodnutí, prípadne v stavebnom povolení. Zmeny účelu užívania stavby, ktoré spočívajú v zmene spôsobu užívania stavby, jej prevádzkového zariadenia, v zmene spôsobu a v podstatnom rozšírení výroby alebo činnosti, ktoré by mohli ohroziť život a zdravie ľudí alebo životné prostredie, vyžadujú rozhodnutie stavebného úradu o zmene v užívaní stavby. Zmenu v užívaní stavby, ktorá je spojená so zmenou stavby, prerokuje stavebný úrad pri stavebnom konaní a po jej dokončení vykoná kolaudáciu zmeny stavby. Pokiaľ ide o zmenu v užívaní stavby, ktorá je spojená so zmenou stavby spočívajúcou v stavebných úpravách, ktorými sa podstatne nemení vzhľad stavby a nezasahuje sa do nosných konštrukcií stavby, stavebný úrad vydáva.

     Zmenou technických parametrov možno rozumieť akúkoľvek kvalitatívnu zmenu, ktorá má vplyv na funkciu alebo vlastnosti HM týkajúcu sa napr. výkonnosti, rýchlosti, spotreby, hlučnosti daného majetku.

•    modernizácie – ide o zásahy, ktorými dochádza k rozšíreniu vybavenosti alebo použiteľnosti HaNM o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria neoddeliteľnú súčasť majetku. Za neoddeliteľnú súčasť tohto majetku sa považujú samostatné veci, ktoré sú určené na spoločné použitie s hlavnou vecou a spolu s ňou tvoria jeden majetkový celok. Môže ísť napr. o upgrade softvéru, ktorým dochádza k rozšíreniu pôvodných alebo zavedeniu nových funkcií softvéru.

Za technické zhodnotenie sa takéto výdavky na zmenu HaNM považujú za predpokladu, že ich celková výška v úhrne pri jednotlivom majetku prevyšuje za zdaňovacie obdobie sumu 1 700 eur.

Za technické zhodnotenie nie je možné považovať výdavky vynaložené na opravy. Podľa § 35 ods. 2 písm. f) postupov účtovania v sústave PÚ sa opravami odstraňuje čiastočné fyzické opotrebovanie alebo poškodenie za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu. Uvedením do prevádzkyschopného stavu sa rozumie vykonanie opravy aj s použitím iných než pôvodných materiálov, náhradných dielcov, súčastí alebo technológii, ak nedôjde k zmene technických parametrov alebo zvýšeniu výkonnosti majetku a ani k zmene účelu použitia. Udržiavaním sa spomaľuje fyzické opotrebenie majetku, predchádza jeho následkom a odstraňujú sa drobnejšie závady. Náklady na opravu a udržiavanie nezvyšujú vstupnú cenu majetku, ale sú uznaným daňovým výdavkom jednorazovo v súlade s postupmi účtovania.

Pri stavbách vymedzuje udržiavacie práce priamo § 139b ods. 15 stavebného zákona, ktoré za podmienky, že nemajú za následok zmenu použitia budovy, kvalitatívnu zmenu jej výkonnosti alebo technických parametrov a nejde o rozšírenie budovy o také súčasti, ktoré pôvodná budova neobsahovala, možno považovať za náklady uplatniteľné do základu dane jednorázovo v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich vynaloženiu. Ide o výdavky súvisiace s:

•    opravou fasády, opravou a výmenou strešnej krytiny alebo povrchu plochých striech, výmenou odkvapových žľabov a odtokových zvodov, opravou oplotenia a výmenou jeho častí, ak sa tým nemení jeho trasa,

•    opravou a výmenou nepodstatných stavebných konštrukcií, najmä vnútorných priečok, omietok, obkladov stien, podláh a dlažby, komínov, okien, dverí a schodišťových zábradlí,

•    údržbou a opravou technického, energetického alebo technologického vybavenia stavby, ako aj výmenou jeho súčastí, ak sa tým zásadne nemení jeho napojenie na verejné vybavenie územia ani nezhorší vplyv stavby na okolie alebo na životné prostredie – ide najmä o výmenu klimatizačného zariadenia, výťahu, vykurovacích kotlov a telies a vnútorných rozvodov,

•    výmenou zariaďovacích predmetov, najmä kuchynských liniek, vaní, vstavaných skríň,

•    maliarskými a natieračskými prácami.

 

Druh majetku	Technické zhodnotenie	Oprava a udržiavanie
Budova	zateplenie budovy	oprava fasády, vnútorných omietok, obkladov stien, podláh a dlažieb
	výmena strešnej krytiny so súčasným vybudovaným strešných okien zmena tvaru strechy	oprava a výmena strechy, výmena, oprava a nátery žľabov – napr. výmena strešnej krytiny za iný materiál
	výmena okien za okná väčších rozmerov výmena okien s vyšším koeficientom tepelnej priepustnosti výmena drevených dverí za protipožiarné dvere	oprava dverí, okien a ich nátery (bez ohľadu na zmenu materiálu) – výmen drevených okenných rámov za plastové
	vybudovanie nového výťahu	výmena výťahov,
	prvá inštalácia elektrických rozvodov	výmena elektrických rozvodov bez zmeny technických parametrov
	výmena podlahovej krytiny so súčasným zabudovaním podlahového kúrenia	výmena podlahovej krytiny – napr. linoleum za parkety
Automobil	montáž klimatizácie	výmena klimatizácie za klimatizáciu s rovnakými technickými vlastnosťami
	montáž diaľkového ovládania na centrálne uzamykanie	výmena diaľkového ovládania na centrálne uzamykanie z dôvodu poruchy
	podstatná zmena tvaru karosérie	Výmena karosérie za karosériu rovnakého druhu a parametrov
	výmena benzínového motora za naftový motor	výmena motora za motor s rovnakými technickými vlastnosťami
Počítač	upgrate softvéru – rozšírenie pôvodných alebo zavedenie nových funkcií softvéru	update softvéru – napr. z dôvodu zmien právnych predpisov

 

?  Príklad

Spoločnosť vlastní lietadlo, ktoré musí podstúpiť generálnu opravu. Predmetom generálnej opravy má byť výmena motora s rovnakým typovým označením ako je pôvodný motor a zároveň dôjde k výmene avioniky s technicky vyššími parametrami. Považuje sa výmena motora a avioniky za opravu alebo technické zhodnotenie. Posudzujú sa tieto výdavky každý zvlášť alebo spolu, keďže sú obidve súčasťou generálnej opravy?

Podľa § 29 ZDP sa za technické zhodnotenie považuje rekonštrukcia alebo modernizácia hmotného majetku. Rekonštrukciou sa rozumejú také zásahy do hmotného majetku, ktoré majú za následok zmenu jeho účelu použitia, kvalitatívnu zmenu jeho výkonnosti alebo technických parametrov, pričom za zmenu technických parametrov nemožno považovať zámenu použitého materiálu pri dodržaní jeho porovnateľných vlastností. Modernizáciou sa rozumie rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria neoddeliteľnú súčasť majetku.

Ak sa výmenou motora technické parametre lietadla nemenia, t.j. u nového motora nie je oproti pôvodnému motoru zmena jeho výkonnosti alebo technických parametrov, je možné túto výmenu považovať za opravu. V prípade výmeny avioniky, kde nová avionika bude mať vyššie technické parametre, sa jedná o technické zhodnotenie majetku.

Výdavky na výmenu motora a výdavky na výmenu avioniky je možné posudzovať samostatne, aj keď obidve výmeny sú súčasťou generálnej opravy vrtuľníka

-   odseky 2 a 3 – Za technické zhodnotenie sa považujú aj výdavky vynaložené:

•    dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy, modernizáciu a rekonštrukciu, ktoré na jednotlivom HaNM nepresahujú sumu 1 700 eur za príslušné zdaňovacie obdobie, ak sa tak daňovník rozhodne. V tomto prípade sa takéto výdavky na technické zhodnotenie nezahŕňajú do základu dane jednorázovo, ale zvyšujú vstupnú cenu alebo zostatkovú cenu majetku, na ktorom bolo technické zhodnotenie vykonané a následne sa zahŕňajú do základu dane vo forme odpisov HaNM,

•    za príslušné zdaňovacie obdobie vo výške presahujúcej 1 700 eur na jednotlivom majetku, avšak ide o majetok, ktorého vstupná cena je 1 700 eur alebo menej. Daňovník – účtovná jednotka sa v súlade so zákonom o účtovníctve a príslušnými postupmi účtovania môže rozhodnúť, že o majetku s obstarávacom cenou 1 700 eur a nižšou bude účtovať ako o:

–   dlhodobom hmotnom majetku – takýto majetok daňovník účtovne odpisuje na základe odpisového plánu, pričom účtovné odpisy sú daňovo uznaným nákladom tak ako sa o nich účtuje. V tomto prípade technické zhodnotenie prevyšujúce hodnotu 1 700 eur za zdaňovacie obdobie zvyšuje obstarávaciu cenu majetku a z takto zvýšenej ceny sa následne uplatňujú účtovné a zároveň aj daňové odpisy,

–   zásobe – výdavok vynaložený na obstaranie majetku je jednorázovo zahrnutý do základu dane. V prípade vykonania technického zhodnotenia na takomto majetku sa považuje toto technické zhodnotenie za technické zhodnotenie vykonané na plne odpísanom majetku, t.j. za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. e) ZDP a pri odpisovaní sa postupuje v súlade s § 24 ods. 2 ZDP.

§ 30

Odpočet daňovej straty

(1) Od základu dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, možno odpočítať daňovú stratu rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná. Ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie alebo vyhlásenia konkurzu nárok na odpočet daňovej straty odo dňa vstupu do likvidácie alebo vyhlásenia konkurzu zaniká. Ak je zdaňovacie obdobie kratšie ako rok, daňovník môže uplatniť celý ročný odpočet daňovej straty.

(2) Ak daňovník, ktorý začal odpočítavať daňovú stratu alebo mu vznikol nárok na odpočítavanie daňovej straty podľa odseku 1, zanikol v dôsledku zrušenia bez likvidácie, daňovú stratu odpočítava právny nástupca; ak je právnych nástupcov viac, daňová strata sa odpočítava u každého z nich pomerne, a to podľa výšky vlastného imania zaniknutého daňovníka, v akej prešlo na jednotlivých právnych nástupcov. Právny nástupca môže odpočítať daňovú stratu, ak je zanikajúca právnická osoba a jej právny nástupca daňovníkom dane z príjmov právnickej osoby a súčasne, ak účelom tohto zániku nie je len zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

(3) Daňová strata u daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, sa zvýši o časť daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúcej na tohto daňovníka alebo sa zníži o časť základu dane verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúceho na tohto daňovníka.

(4) Daňová strata u daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, sa zvýši o časť daňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúcej na tohto daňovníka alebo sa zníži o časť základu dane komanditnej spoločnosti pripadajúceho na tohto daňovníka.

(5) Na zistenie daňovej straty, ktorú možno odpočítať podľa odseku 1, platia ustanovenia § 17 až 29.

Komentár k § 30

-   odseky 1 a 5 – ZDP umožňuje odpočítať daňovú stratu vykázanú v príslušnom zdaňovacom období od základu dane tohto daňovníka v bezprostredne nasledujúcich zdaňovacích obdobiach podľa podmienok stanovených ZDP.

Na účely odpočtu daňovej straty je potrebné odlíšiť pojem daňová strata od účtovnej straty. V súlade s § 17 ods. 1 ZDP základňou pre zistenie základu dane z príjmov je výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami v závislosti od použitej sústavy účtovania. Výsledkom hospodárenie alebo rozdielom medzi príjmami a výdavkami môže byť účtovný zisk alebo účtovná strata. V prípade, že úhrn výnosov (príjmov) je nižší ako úhrn nákladov (výdavkov) výsledkom hospodárenia (rozdielom príjmov a výdavkov) je účtovná strata.

Skutočnosť, že daňovník vyčíslil účtovnú stratu ešte neznamená, že bude mať aj daňovú stratu. V súlade s § 17 ods. 2 ZDP je daňovník povinný výsledok hospodárenia alebo rozdiel príjmov a výdavkov upraviť na základ dane podľa § 17 až 29 ZDP napr. o sumy, ktoré nemožno zahrnúť do daňových výdavkov, alebo boli zahrnuté v nesprávnej výške. Takto upraveným výsledkom hospodárenia alebo rozdielom medzi príjmami a výdavkami môže byť základ dane alebo daňová strata.

Daňovú stratu definuje § 2 písm. k) ZDP ako rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.

Daňovú stratu vykázanú za zdaňovacie obdobie začínajúce po 31. 12. 2013 je možné odpočítať rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období nasledujúcich po zdaňovacom období, v ktorom bola daňová strata vykázaná. Každý rok si teda daňovník môže uplatniť daňovú stratu vo výške ¼ vykázanej daňovej straty maximálne však do výšky vyčísleného základu dane. V prípade, že daňovník vykáže v zdaňovacom období, v ktorom by si mohol uplatniť odpočet daňovej straty za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, daňovú stratu alebo základ dane nižší ako je ¼ vykázanej daňovej straty za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, o rozdiel vykázanej daňovej straty a základu dane alebo o ¼ daňovej straty prichádza.

ZDP v § 52za ods. 4 rieši uplatňovanie daňových strát vykázaných za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2013, pri ktorých má daňovník ešte nárok na uplatnenie. Pri daňových stratách vykázaných za zdaňovacie obdobia 2010 až 2013 sa pri uplatňovaní daňových strát postupuje nasledovne:

•    súčet neuplatnených daňových strát za tieto zdaňovacie obdobia sa môže uplatniť rovnomerne počas 4 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, pričom prvým zdaňovacím obdobím bolo zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2014,

•    zo súčtu neuplatnených daňových strát je možné uplatniť v súčasnosti ešte ¼ v zdaňovacom období 2016 a ¼ v zdaňovacom období 2017,

•    obdobne sa postupuje aj pri daňových stratách z príjmov z prenájmu fyzických osôb vykázaných za zdaňovacie obdobie rokov 2010 a 2011.

Nárok na odpočet daňovej straty daňovníkovi zaniká ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie alebo ku dňu vyhlásenia konkurzu. Takýto daňovník si môže uplatniť daňovú stratu posledný krát za zdaňovacie obdobie predchádzajúce dňu vstupu daňovníka do likvidácie alebo dňu vyhlásenia konkurzu. V prípade zdaňovacieho obdobia, ktoré je kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov, si môže daňovník uplatniť celý odpočet daňovej straty vo výške ¼ vykázanej daňovej straty za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, ak vykáže dostatočný základ dane, t.j. nedochádza ku kráteniu daňovej straty z dôvodu kratšieho zdaňovacieho obdobia.

?  Príklad

Spoločnosť, ktorá je platiteľom DPH, vykázala ku koncu zdaňovacieho obdobia (31. 12. 2016) ročný obrat vo výške 250 000 eur. Ako bude spoločnosť postupovať pri umorovaní daňovej straty, ak v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach vykázala nasledovné daňové straty:

ZO	Celková vykázaná DS	Odpočítaná DS v ZO do 31. 12. 2013	Neuplatnená DS
2010	5 000	1 000	4 000
2011	–	–	–
2012	4 000	–	4 000
2013	1 000	–	1 000
2014	6 000	–	6 000
2015	2 000	–	2 000

 

Ako bude spoločnosť postupovať, ak v zdaňovacom období 2016 vyčíslila nasledovný základ dane, resp. daňovú stratu na r. 400 daňového priznania:

ZD/DS 2016 r. 400	A	B	C
	+9 000	+3 100	-2 000

 

1.  prípad A

Tlačivo daňového priznania k dani z príjmov PO

Text riadku DP	Riadok DP	Suma v eur
Základ dane alebo daňová strata	400	+ 9 000
Odpočet daňovej straty (z r. 2 stĺpec 7 tab. D)	410	4 250
Základ dane znížený o odpočet daňovej straty	500	4 750
Daň po úľavách a po zápočte dane zaplatenej v zahr.	800	1 045

 

Tabuľka D daňového priznania k dani z príjmov PO – odpočet daňovej straty

ZO		2010 – 2013	1. 1. 2014 – 31. 12. 2014
Celková výška vykázanej DS	1	9 000	6 000
Časť odpočítavaná v príslušnom ZO	2	2 250	1 500
Zostávajúca časť na odpočet v nasledujúcich ZO	3	2 250	3 000
ZO		1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	Spolu
Celková výška vykázanej DS	1	2 000	x
Časť odpočítavaná v príslušnom ZO	2	500	4 250
Zostávajúca časť na odpočet v nasledujúcich ZO	3	1 500	6 750

 

Spoločnosť vykázala základ dane vo výške 9 000 eur, čo znamená, že maximálna výška daňovej straty, ktorú by si mohla uplatniť, je 9 000 eur. V súlade s § 52za ods. 4 ZDP sa súčet neuplatnených daňových strát za zdaňovacie obdobia 2010 až 2013, môže počnúc zdaňovacím obdobím začínajúcim 1. 1. 2014 odpočítať rovnomerne počas 4 zdaňovacích období. Súčet neuplatnených daňových strát 2010 až 2013 k 31. 12. 2013 je v spoločnosti vo výške 9 000 eur (rok 2010 vo výške 4 000 eur, rok 2012 vo výške 4 000 eur a v roku 2013 vo výške 1 000 eur), to znamená že v zdaňovacích obdobiach 2014 až 2017 si každoročne môže spoločnosť uplatniť daňovú stratu vo výške 2 250 eur (ak vykáže dostatočný základ dane).

Za zdaňovacie obdobie 2014 spoločnosť vykázala daňovú stratu vo výške 6 000 eur, čo znamená, že každoročne počas 4 nasledujúcich zdaňovacích období si môže uplatniť odpočet daňovej straty maximálne vo výške 1 500 eur. Obdobne za zdaňovacie obdobie 2015, kedy spoločnosť vykázala daňovú stratu vo výške 2 000 eur, si každoročne počas nasledujúcich 4 zdaňovacích období môže uplatniť daňovú stratu vo výške 5 00 eur.

Súčet všetkých častí daňových strát za jednotlivé zdaňovacie obdobia, ktoré by si mohla spoločnosť uplatniť v zdaňovacom období 2016 je 4 250 eur (2 250 eur za rok 2010 až 2013, 1 500 eur za rok 2014 a 500 eur za rok 2015). Keďže spoločnosť vykázala základ dane na r. 400 daňového priznania vo výške 9 000 eur, môže si uplatniť odpočet daňovej straty vo výške 4 250 eur, t.j. využije možnosť uplatniť si všetky daňové straty, na ktoré má v roku 2016 nárok.

Spoločnosť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia bola platiteľom DPH a zároveň výška jej ročného obratu bola 250 000 eur, čo zodpovedá výške daňovej licencie v sume 960 eur. Keďže daň po úľavách a po zápočte dane zaplatenej v zahraničí (1 045 eur) je vyššia ako suma jej prislúchajúcej daňovej licencie, spoločnosť za zdaňovacie obdobie neplatí daňovú licenciu.

 

2.  Prípad B

Tlačivo daňového priznania k dani z príjmov PO

Text riadku DP	Riadok DP	Suma v eur
Základ dane alebo daňová strata	400	+ 3 100
Odpočet daňovej straty (z r. 2 stĺpec 7 tab. D)	410	3 100
Základ dane znížený o odpočet daňovej straty	500	0
Daň po úľavách a po zápočte dane zaplatenej v zahr.	800	0

 

Tabuľka D daňového priznania k dani z príjmov PO – odpočet daňovej straty

ZO		2010 – 2013	1. 1. 2014 – 31. 12. 2014
Celková výška vykázanej DS	1	9 000	6 000
Časť odpočítavaná v príslušnom ZO	2	2 250	850
Zostávajúca časť na odpočet v nasledujúcich ZO	3	2 250	3 000
ZO		1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	Spolu
Celková výška vykázanej DS	1	2 000	x
Časť odpočítavaná v príslušnom ZO	2		3 100
Zostávajúca časť na odpočet v nasledujúcich ZO	3	1 500	6 750

 

Spoločnosť vykázala základ dane vo výške 3 000 eur, čo znamená že maximálna výška daňovej straty, ktorú by si mohla uplatniť je 3 000 eur. V súlade s § 52za ods. 4 ZDP sa súčet neuplatnených daňových strát za zdaňovacie obdobia 2010 až 2013, môže počnúc zdaňovacím obdobím začínajúcim 1. 1. 2014 odpočítať rovnomerne počas 4 zdaňovacích období. Súčet neuplatnených daňových strát 2010 až 2013 k 31. 12. 2013 je v spoločnosti vo výške 9 000 eur (rok 2010 vo výške 4 000 eur, rok 2012 vo výške 4 000 eur a v roku 2013 vo výške 1 000 eur), to znamená že v zdaňovacích obdobiach 2014 až 2017 si každoročne môže spoločnosť uplatniť daňovú stratu vo výške 2 250 eur (ak vykáže dostatočný základ dane).

Za zdaňovacie obdobie 2014 spoločnosť vykázala daňovú stratu vo výške 6 000 eur, čo znamená, že každoročne počas 4 nasledujúcich zdaňovacích období si môže uplatniť odpočet daňovej straty maximálne vo výške 1 500 eur. Keďže spoločnosť si môže uplatniť odpočet daňovej straty maximálne vo výške základu dane vyčísleného na r. 400 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby, a už si za zdaňovacie obdobia 2010 až 2013 uplatňuje odpočet daňovej straty vo výške 2 250 eur, z daňovej straty vykázanej za zdaňovacie obdobie 2014 si môže uplatniť odpočet daňovej straty vo výške 850 eur. O rozdiel daňovej straty, ktorú by si mohla spoločnosť odpočítať od základu dane (1 500 eur) a výšky daňovej straty, ktorú si skutočne odpočíta (8 750 eur), vo výške 650 eur, spoločnosť príde. Rovnako si už nebude môcť spoločnosť uplatniť časť daňovej straty vykázanej za zdaňovacie obdobie 2015 pripadajúcu na odpočet v roku 2016 vo výške 500 eur. Pri výpočte zostávajúcej časti daňovej straty, ktorú si bude môcť spoločnosť uplatniť ešte v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, sa uplatňuje časť daňovej straty pripadajúcej na odpočet v zdaňovacom období 2016 a to bez ohľadu, či si ju spoločnosť môže alebo nemôže odpočítať.

Súčet všetkých častí daňových strát za jednotlivé zdaňovacie obdobia, ktoré by si mohla spoločnosť uplatniť v zdaňovacom období 2016, je 4 250 eur (2 250 eur za rok 2010 až 2013, 1 500 eur za rok 2014 a 500 eur za rok 2015). Keďže spoločnosť vykázala základ dane na r. 400 daňového priznania iba vo výške 3 100 eur, môže si uplatniť odpočet daňovej straty vo výške 3 100 eur.

Spoločnosť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia bola platiteľom DPH a zároveň výška jej ročného obratu bola 250 000 eur, čo zodpovedá výške daňovej licencie v sume 960 eur. Keďže daň po úľavách a po zápočte dane zaplatenej v zahraničí je 0 eur, t.j. nižšia ako suma jej prislúchajúcej daňovej licencie, spoločnosť za zdaňovacie obdobie je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur.

3.  Prípad C

Tlačivo daňového priznania k dani z príjmov PO

Text riadku DP	Riadok DP	Suma v eur
Základ dane alebo daňová strata	400	– 2 000
Odpočet daňovej straty (z r. 2 stĺpec 7 tab. D)	410	– 2 000
Základ dane znížený o odpočet daňovej straty	500	0
Daň po úľavách a po zápočte dane zaplatenej v zahr.	800	0

 

Tabuľka D daňového priznania k dani z príjmov PO – odpočet daňovej straty

ZO		2010 – 2013	1. 1. 2014 – 31. 12. 2014
Celková výška vykázanej DS	1	9 000	6 000
Časť odpočítavaná v príslušnom ZO	2	0	0
Zostávajúca časť na odpočet v nasledujúcich ZO	3	2 250	3 000
ZO		1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	Spolu
Celková výška vykázanej DS	1	2 000	x
Časť odpočítavaná v príslušnom ZO	2	0	0
Zostávajúca časť na odpočet v nasledujúcich ZO	3	1 500	6 750

 

Spoločnosť vykázala daňovú stratu vo výške 2 000 eur, čo znamená že v zdaňovacom období 2016 si nemôže odpočítať žiadnu daňovú stratu vykázanú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. O daňovú stratu za zdaňovacie obdobia 2010 až 2013 vo výške 2 250 eur, daňovú stratu za zdaňovacie obdobie 2014 vo výške 1 500 eur a daňovú stratu za zdaňovacie obdobie 2014 vo výške 500 eur spoločnosť príde a nebude si môcť uplatniť jej odpočet ani v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach.

Daňovú stratu vykázanú za zdaňovacie obdobie 2016 vo výške 2 000 eur si bude môcť uplatniť počas zdaňovacích období 2017 – 2020 každoročne vo výške 500 eur, pri dostatočne vysokom vykázanom základe dane.

Spoločnosť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia bola platiteľom DPH a zároveň výška jej ročného obratu bola 250 000 eur, čo zodpovedá výške daňovej licencie v sume 960 eur. Keďže daň po úľavách a po zápočte dane zaplatenej v zahraničí je 0 eur, t.j. nižšia ako suma jej prislúchajúcej daňovej licencie, spoločnosť za zdaňovacie obdobie je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur.

?  Príklad

Na spoločnosť, ktorej zdaňovacím obdobím je hospodársky rok od 1. 5. 2016 do 30. 4. 2017, bol dňa 5. 9. 2016 vyhlásený konkurz. Spoločnosť za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2016 do 4. 9. 2016 vykázala základ dane vo výške 1 000 eur. Za predchádzajúce zdaňovacie obdobie spoločnosť vykázala daňovú stratu vo výške 12 000 eur. Môže si spoločnosť uplatniť daňovú stratu za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2015 do 30. 4. 2016 a v akej výške?

Za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2016 do 4. 9. 2014 si mohla spoločnosť uplatniť odpočet daňovej straty vo výške ¼ daňovej straty vykázanej za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, t.j. vo výške 3 000 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2016 do 4. 9. 2016 vykázala základ dane iba vo výške 1 000 eur, môže si v skutočnosti uplatniť odpočet daňovej straty iba vo výške 1 000 eur. O daňovú stratu vo výške 2 000 eur (3 000 – 1 000) spoločnosť prichádza. Počnúc zdaňovacím obdobím začínajúcim dňom vyhlásenia konkurzu na spoločnosť nárok na odpočet daňovej straty zaniká, t.j. nárok na odpočet daňovej straty vo výške 9 000 eur (12 000 – 3 000) spoločnosti zaniká.

-   odsek 2 vymedzuje spôsob odpočtu daňovej straty v prípade zániku daňovníka bez likvidácie. Ak dôjde k zániku daňovníka bez likvidácie, pričom tento zaniknutý daňovník začal odpočítavať daňovú stratu alebo mu vznikol nárok na odpočet daňovej straty, v odpočítavaní daňovej straty môže pokračovať jeho právny nástupca. V prípade, že právnych nástupcov daňovníka zaniknutého bez likvidácie je viac, daňová strata sa odpočítava u každého z nich pomerne, a to podľa výšky vlastného imania zaniknutého daňovníka, v akej prešlo na jednotlivých právnych nástupcov. Právny nástupca môže odpočítavať daňovú stratu za predpokladu, že:

•    daňovník zanikajúci daňovník ako aj jeho právny nástupca sú právnické osoby a súčasne

•    účelom zaniknutia daňovníka nie je len zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

?  Príklad

Spoločnosť A, ktorej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, sa zlúčila so spoločnosťou B, pričom právnym nástupcom je spoločnosť B. Rozhodný deň bol stanovený na 1. 9. 2016. Spoločnosť A za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2016 do 31. 8. 2016 vykázala daňovú stratu. Môže si o túto daňovú stratu znížiť základ dane spoločnosť B, ktorého zdaňovacím obdobím je kalendárny rok ?

V súlade s § 30 ods. 2 ZDP ak daňovník, ktorému vznikol nárok na odpočítavanie daňovej straty podľa § 30 ods. 1 ZDP, zanikol v dôsledku zrušenia bez likvidácie, daňovú stratu odpočítava právny nástupca. Právny nástupca môže odpočítať daňovú stratu, ak je zanikajúca právnická osoba a jej právny nástupca daňovníkom dane z príjmov právnickej osoby a súčasne, ak účelom tohto zániku nie je len zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

Spoločnosť A je povinná podať za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2016 do 31. 8. 2016 daňové priznanie v lehote podľa § 49 ods. 2 ZDP. Keďže za toto zdaňovacie obdobie spoločnosť A vykázala daňovú stratu, má spoločnosť B ako právny nástupca možnosť umoriť túto daňovú stratu. Keďže spoločnosť B sa stala právnym nástupcom spoločnosti A k 1. 9. 2016, môže si uplatniť daňovú stratu vykázanú spoločnosťou A za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2016 do 31. 8. 2016 už v zdaňovacom období od 1. 1. 2016 – 31. 12. 2016 a to vo výške ¼ .

?  Príklad

Spoločnosť A so zdaňovacím obdobím kalendárny rok sa ku dňu 1. 9. 2016 rozdelila na dve novozaložené spoločnosti B a C. Vlastné imanie spoločnosti A bolo rozdelené v prospech spoločnosti B:C vo výške 40 %: 60 %. Za zdaňovacie obdobie 2015 vykázala spoločnosť A daňovú stratu vo výške 12 000 eur. Ako budú spoločnosti B a C odpočítavať daňovú stratu, ktorú vykázala spoločnosť A?

Daňovú stratu, ktorú spoločnosť A vykázala za zdaňovacie obdobie 2015, by si mohla spoločnosť A uplatniť počas 4 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach vo výške ¼, t.j. v zdaňovacích obdobiach 2016 až 2019 každoročne vo výške 3 000 eur. Na základe uvedeného v kratšom zdaňovacom období od 1. 1. 2016 do 31. 8. 2019 si môže uplatniť odpočet pomernej časti daňovej straty vo výške 3 000 eur (za predpokladu dosiahnutia dostatočne vysokého základu dane).

Zostatok daňovej straty za zdaňovacie obdobie 2015 vo výške 9 000 eur (12 000 – 3 000) si môžu uplatniť spoločnosti B a C a to podľa výšky vlastného imania, ktoré zo zanikajúcej spoločnosti A prechádza na novovytvorené spoločnosti B a C nasledovne:

Spoločnosť B 40 % z 9 000 eur, t.j. 3 600 eur

Spoločnosť C 60 % z 9 000 eur, t.j. 5 400 eur

Spoločnosť B môže odpočítať daňovú stratu, ktorú prevzala od zanikajúcej spoločnosti A, vo výške 3 600 eur a môže si ju odpočítať počas nasledujúcich 3 zdaňovacích obdobiach (2016 až 2018) každoročne vo výške 1 200 eur.

Spoločnosť C môže odpočítať daňovú stratu, ktorú prevzala od zanikajúcej spoločnosti A vo výške 5 400 eur a môže si ju odpočítať počas nasledujúcich 3 zdaňovacích obdobiach (2016 až 2018) každoročne vo výške 1 800 eur.

-   odsek 3 – Verejná obchodná spoločnosť predstavuje osobitnú formu právnickej osoby, ktorej základ dane sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29. V.o.s. je v súlade s § 41 ZDP povinná podať daňové priznanie, avšak jeho účelom nie je vyčíslenie daňovej povinnosti v.o.s. ale iba zistenie základu dane. Základ dane zistený v daňovom priznaní sa delí medzi jednotlivých spoločníkov v takom pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy, resp. ak to nie je určené, rovným dielom medzi všetkých spoločníkov. Obdobne sa postupuje aj v prípade, že v.o.s. ako celok vykáže daňovú stratu. Predmetom dane spoločníka v.o.s. je aj pomerná časť základu dane alebo daňovej straty v.o.s. pripadajúca na tohto daňovníka a to v tom zdaňovacom období, za ktoré v.o.s. podala daňové priznanie. Ak spoločník v.o.s. dosiahne zo svojej činnosti daňovú stratu, táto sa zvýši o časť daňovej straty pripadajúcej na neho z účasti vo v.o.s. alebo sa zníži o časť základu dane v.o.s. pripadajúceho na tohto daňovníka.

-   odsek 4 – Podobne ako v.o.s. aj komanditná spoločnosť (k.s.) predstavuje osobitnú formu právnickej osoby. Základ dane k.s. sa zisťuje za spoločnosť ako celok v súlade s § 17 až 29 ZDP. Takto zistený základ dane k.s. sa rozdelí na základ dane pripadajúci na komplementárov a základ dane pripadajúcich na komanditistov. Rovnako sa postupuje, ak k.s. vyčísli daňovú stratu. Časť základu dane alebo daňovej straty pripadajúca na komplementárov sa rozdelí medzi jednotlivých komplementárov v pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov. Daňová strata u daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, sa zvýši o časť daňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúcej na tohto daňovníka alebo sa zníži o časť základu dane komanditnej spoločnosti pripadajúceho na tohto daňovníka.

§ 30a

Úľava na dani pre príjemcov investičnej pomoci

(1) Daňovník, ktorému bolo vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci obsahujúcej úľavu na dani podľa osobitného predpisu120a) alebo podľa schémy štátnej pomoci de minimis, môže si uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky podľa odseku 2, ak súčasne spĺňa podmienky stanovené osobitným predpisom120a) a osobitné podmienky podľa odseku 3 alebo podmienky podľa schémy štátnej pomoci de minimis.

(2) Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane. Pomerná časť základu dane sa vypočíta tak, že základ dane sa vynásobí koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) oprávnených nákladov,120b) na ktoré bola schválená poskytnutá investičná pomoc podľa osobitného predpisu,120a) najviac však do úhrnnej výšky obstarávacej ceny dlhodobého hmotného a dlhodobého nehmotného majetku tejto investície obstaraného po podaní investičného zámeru podľa osobitného predpisu^120c) do konca príslušného zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa uplatňuje nárok na úľavu na dani, a

b) súčtu hodnoty vlastného imania daňovníka vykázaného v účtovnej závierke za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol investičný zámer podaný podľa osobitného predpisu,120c) a oprávnených nákladov uvedených v písmene a).

(3) Osobitnými podmienkami podľa odseku 1 sú:

a) daňovník počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, využije všetky ustanovenia tohto zákona znižujúce základ dane, na ktoré mu vzniká nárok, a to najmä uplatnením

    1.   odpisov podľa § 22 až 29; v období uplatňovania úľavy na dani nie je možné prerušiť odpisovanie hmotného majetku podľa § 22 ods. 9,

    2.   opravných položiek a rezerv podľa § 20,

b) daňovník je povinný počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, odpočítať od základu dane daňovú stratu alebo časť daňovej straty, o ktorú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, a to vo výške základu dane; ak je základ dane vyšší ako výška daňovej straty, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, zníži sa základ dane o výšku tejto straty,

c) daňovník nemôže uplatniť úľavu na dani podľa odseku 4 pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, pri vyhlásení konkurzu alebo pri zrušení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti,

d) daňovník je povinný pri vyčíslení základu dane vo vzájomnom obchodnom vzťahu so závislou osobou postupovať podľa § 18 a dodržiavať princíp nezávislého vzťahu.

(4) Nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 si daňovník môže uplatniť najviac na desať bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom prvým zdaňovacím obdobím, za ktoré si možno úľavu na dani uplatniť, je zdaňovacie obdobie, v ktorom bolo daňovníkovi vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci a daňovník splnil podmienky stanovené osobitným predpisom^120a) a osobitné podmienky podľa odseku 3, najneskôr však zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynuli tri roky od vydania rozhodnutia vydaného podľa osobitného predpisu.^120a)

(5) Nárok na úľavu na dani si daňovník môže uplatniť najviac do výšky, ktorá v priebehu zdaňovacích období, za ktoré sa uplatňuje úľava na dani, v úhrne nepresiahne hodnotu uvedenú pre tento druh investičnej pomoci v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci vydanom podľa osobitného predpisu.^120a)

(6) Výška úľavy na dani sa nemení, ak je daňovníkovi dodatočne vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená vyššia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(7) Výška nevyčerpanej hodnoty investičnej pomoci formou úľavy na dani sa nemení, ak bola daňovníkovi vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená nižšia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(8) Ak daňovník nedodrží niektorú zo všeobecných podmienok ustanovených osobitným predpisom^120a) alebo niektorú z osobitných podmienok uvedených v odseku 3, okrem podmienky uvedenej v odseku 3 písm. a) a b), nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 zaniká a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie; v rovnakej lehote je daň, na ktorú bola uplatnená úľava na dani a ktorá bola priznaná v dodatočnom daňovom priznaní, splatná. Daň ani rozdiel dane nemožno vyrubiť po uplynutí desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa táto úľava na dani uplatnila.

(9) Ak daňovník nedodrží podmienku uvedenú v odseku 3 písm. a) alebo písm. b), stráca nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom podmienku nedodržal. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie. Daň priznaná v dodatočnom daňovom priznaní je splatná v lehote podľa odseku 8. Daň ani rozdiel dane nemožno vyrubiť po uplynutí desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa táto úľava na dani uplatnila.

§ 30b

Úľava na dani pre prijímateľa stimulov

(1) Daňovník, ktorému bolo vydané rozhodnutie o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu,^120d) si môže uplatniť nárok na úľavu na dani podľa odseku 2 jednotlivo za každé zdaňovacie obdobie počas celého obdobia, na ktoré bolo toto rozhodnutie vydané, najviac však do výšky nákladov vykázaných v účtovnej závierke daňovníka hradených z jeho vlastných prostriedkov^120e) na účel podľa osobitného predpisu,^120d) ak daňovník súčasne spĺňa podmienky podľa osobitného predpisu^120d) a osobitné podmienky podľa odseku 3.

(2) Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane. Pomerná časť základu dane sa vypočíta tak, že základ dane sa vynásobí koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) nákladov vykázaných v účtovnej závierke daňovníka hradených z jeho vlastných prostriedkov^120e) na účel podľa osobitného predpisu^120d) za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňuje nárok na úľavu na dani, a 

b) súčtu nákladov podľa písmena a) a dotácie poskytnutej na základe rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu^120d) vo výške podľa odseku 3 písm. e) za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňuje nárok na úľavu na dani.

(3) Osobitnými podmienkami podľa odseku 1 sú:

a) daňovník počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, využije všetky ustanovenia tohto zákona znižujúce základ dane, na ktoré mu vzniká nárok, a to najmä uplatnením

    1.   odpisov podľa § 22 až 29; v období uplatňovania úľavy na dani nie je možné prerušiť odpisovanie hmotného majetku podľa § 22 ods. 9,

    2.   opravných položiek a rezerv podľa § 20,

b) daňovník je povinný počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, odpočítať od základu dane daňovú stratu alebo časť daňovej straty, o ktorú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, a to vo výške základu dane; ak je základ dane vyšší ako výška daňovej straty, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, zníži sa základ dane o výšku tejto straty,

c) daňovník nemôže uplatniť úľavu na dani podľa odseku 4 pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, pri vyhlásení konkurzu alebo pri zrušení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti,

d) daňovník je povinný pri vyčíslení základu dane vo vzájomnom obchodnom vzťahu so závislou osobou postupovať podľa § 18 a dodržiavať princíp nezávislého vzťahu,

e) dotácia poskytnutá na základe rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu^120d) sa zahrnie do koeficientu na účely výpočtu pomernej časti základu dane podľa odseku 2

    1.   rovnomerne počas doby čerpania daňovej úľavy, ak sa poskytuje na obstaranie odpisovaného hmotného majetku a nehmotného majetku, a 

    2.   vo vecnej a časovej súvislosti so zaúčtovaním nákladov podľa osobitného predpisu,1) ak sa poskytuje na prevádzkové náklady.

(4) Nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 si daňovník môže uplatniť najviac na tri bezprostredne po sebe nasledujúce zdaňovacie obdobia, pričom prvým zdaňovacím obdobím, za ktoré si možno úľavu na dani uplatniť, je zdaňovacie obdobie, v ktorom bolo daňovníkovi vydané rozhodnutie o schválení poskytnutia stimulov a daňovník splnil podmienky ustanovené osobitným predpisom^120d) a osobitné podmienky podľa odseku 3, najneskôr však zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynuli tri roky od vydania rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu.^120f)

(5) Nárok na úľavu na dani si daňovník môže uplatniť najviac do výšky, ktorá v priebehu zdaňovacích období, za ktoré sa uplatňuje úľava na dani, v úhrne nepresiahne hodnotu uvedenú v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu.^120f)

(6) Výška úľavy na dani sa nemení, ak je daňovníkovi dodatočne vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená vyššia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(7) Výška nevyčerpanej hodnoty stimulov formou úľavy na dani sa nemení, ak bola daňovníkovi vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená nižšia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(8) Ak daňovník nedodrží niektorú zo všeobecných podmienok ustanovených osobitným predpisom^120d) alebo niektorú z osobitných podmienok uvedených v odseku 3 okrem podmienky uvedenej v odseku 3 písm. a) a b), nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 zaniká a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. Daň, na ktorú bola uplatnená úľava na dani a ktorá bola priznaná v dodatočnom daňovom priznaní, je splatná do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bolo podané dodatočné daňové priznanie.

(9) Ak daňovník nedodrží podmienku uvedenú v odseku 3 písm. a) alebo b), stráca nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom podmienku nedodržal. Daň priznaná v dodatočnom daňovom priznaní je splatná v lehote podľa odseku 8.

§ 30c

Odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj

(1) Od základu dane zníženého o odpočet daňovej straty u daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 zníženého o odpočet daňovej straty u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, pri realizácii projektu výskumu a vývoja možno odpočítať súčet

a) 25 % výdavkov (nákladov) vynaložených na výskum a vývoj¹⁾ v zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie,

b) 25 % mzdových a ostatných pracovnoprávnych nárokov podľa § 19 ods. 2 písm. c) šiesteho bodu a poistného a príspevkov podľa § 19 ods. 3 písm. i) zamestnanca v zdaňovacom období, v ktorom daňovník so zamestnancom uzatvoril trvalý pracovný pomer, pričom zamestnanec sa podieľa na realizácii projektu výskumu a vývoja, je občanom členského štátu Európskej únie mladším ako 26 rokov veku a ukončil príslušným stupňom vzdelania sústavnú prípravu na povolanie v dennej forme štúdia pred menej ako dvomi rokmi,

c) 25 % výdavkov (nákladov) vynaložených v zdaňovacom období na výskum a vývoj¹⁾ zahrnovaných do odpočtu, ktoré prevyšujú úhrn výdavkov (nákladov) vynaložených v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období na výskum a vývoj¹⁾ zahrnovaných do odpočtu.

(2) Pri odpočte výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj od základu dane podľa odseku 1 postupuje rovnako aj daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11.

(3) Od základu dane možno podľa odseku 1 písm. a) až c) odpočítať len daňové výdavky podľa § 2 písm. i), ktoré sú evidované oddelene od ostatných výdavkov (nákladov) daňovníka. Ak vynaložené výdavky (náklady) na výskum a vývoj¹⁾ súvisia s realizáciou projektu výskumu a vývoja len sčasti, je možné uplatniť odpočet podľa odseku 1 písm. a) až c) len z rozdielu medzi skutočnými výdavkami (nákladmi) a výdavkami (nákladmi) nesúvisiacimi s realizáciou projektu výskumu a vývoja.

(4) Odpočet podľa odseku 1 nemožno uplatniť na výdavky (náklady)

a) na ktoré bola poskytnutá úplná alebo čiastočná podpora z verejných financií,

b) na služby, licencie¹⁾ a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od iných osôb s výnimkou výdavkov (nákladov) na

    1.   služby, ktoré súvisia s realizáciou projektu výskumu a vývoja a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od Slovenskej akadémie vied,^120g) právnických osôb uskutočňujúcich výskum a vývoj zriadených ústrednými orgánmi štátnej správy,^120h) verejných vysokých škôl⁷⁰⁾ a štátnych vysokých škôl,⁷⁰⁾

    2.   nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od osôb podľa osobitného predpisu,¹²⁰ⁱ⁾ ktorým bolo vydané osvedčenie o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj,^120j)

    3.   certifikáciu vlastných výsledkov výskumu a vývoja, ktoré vynaložil daňovník.

(5) Odpočet podľa odseku 1 môže využiť daňovník, ktorý

a) v zdaňovacom období neuplatňuje úľavu na dani podľa § 30b,

b) ako držiteľ osvedčenia o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj^120j) nerealizuje projekt výskumu a vývoja za účelom predaja nehmotných výsledkov výskumu a vývoja.

(6) Projektom výskumu a vývoja, pri ktorého realizácii možno uplatniť odpočet podľa odseku 1, sa rozumie písomný dokument, v ktorom daňovník vymedzí predmet výskumu a vývoja. Tento dokument musí obsahovať najmä základné údaje o daňovníkovi, ktorými sú názov a sídlo spoločnosti, daňové identifikačné číslo, u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, meno a priezvisko, adresa trvalého pobytu a miesto podnikania, dátum začiatku a predpokladaného ukončenia realizácie projektu výskumu a vývoja, ciele projektu, ktoré sú dosiahnuteľné počas doby jeho realizácie a merateľné po jeho ukončení, celkové predpokladané výdavky (náklady) na realizáciu projektu a predpokladané výdavky (náklady) v jednotlivých rokoch realizácie projektu. Projekt výskumu a vývoja musí byť podpísaný pred začatím jeho realizácie osobou oprávnenou konať za daňovníka. Pri daňovej kontrole⁸²⁾ je správca dane alebo finančné riaditeľstvo^120k) oprávnené vyzvať daňovníka na predloženie projektu výskumu a vývoja. Lehota na predloženie projektu výskumu a vývoja daňovníkom správcovi dane alebo finančnému riaditeľstvu je osem dní odo dňa doručenia výzvy daňovníkovi.

(7) Finančné riaditeľstvo do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania zverejní v zozname daňových subjektov podľa osobitného predpisu,^120l) o daňovníkovi, ktorý si pri realizácii projektu výskumu a vývoja uplatnil odpočet podľa odseku 1, tieto údaje:

a) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, identifikačné číslo daňovníka,

b) výšku uplatneného odpočtu a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia,

c) dátum začiatku realizácie projektu výskumu a vývoja,

d) ciele projektu, ktoré sú dosiahnuteľné počas doby jeho realizácie a merateľné po jeho ukončení.

(8) Ak odpočet podľa odseku 1 nie je možné uplatniť z dôvodu, že daňovník vykázal daňovú stratu alebo základ dane po znížení o odpočet daňovej straty je nižší ako odpočet podľa odseku 1, je možné odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj alebo jeho zostávajúcu časť uplatniť v najbližšom nasledujúcom zdaňovacom období, v ktorom daňovník vykáže základ dane, najviac však v štyroch zdaňovacích obdobiach bezprostredne nasledujúcich po zdaňovacom období, v ktorom nárok na odpočet podľa odseku 1 vznikol.

(9) Ak daňovník, ktorý je držiteľom osvedčenia o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj,^120j) predá nehmotné výsledky výskumu a vývoja, pričom pri realizácii projektu výskumu a vývoja, ktorého sú výsledkom, uplatňoval odpočet podľa odseku 1, stráca nárok na odpočet podľa odseku 1 v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom uplatňoval odpočet podľa odseku 1. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie; v rovnakej lehote je aj splatná dodatočne priznaná daň.

§ 31

Prepočítací kurz

(1) Ak daňovník je účtovnou jednotkou, na prepočet cudzej meny na eurá sa použije referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska (ďalej len „kurz“), platný ku dňu, ku ktorému je uplatnený daňovníkom v účtovníctve,1) ak tento zákon neustanovuje inak. Pri kúpe a predaji cudzej meny za eurá sa uplatní postup podľa osobitného predpisu.121)

(2) Ak daňovník nie je účtovnou jednotkou, na prepočet sa použije pri

a) príjmoch

    1.   priemerný kurz za kalendárny mesiac, v ktorom bol poskytnutý alebo

    2.   kurz platný v deň, v ktorom bol prijatý v cudzej mene alebo pripísaný bankou alebo pobočkou zahraničnej banky alebo

    3.   ročný priemerný kurz za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa podáva daňové priznanie alebo

    4.   priemer z priemerných mesačných kurzov za kalendárne mesiace, za ktoré podáva daňové priznanie, v ktorých daňovník poberal príjmy,

b) výdavkoch primerane postup uvedený v písmene a) v zdaňovacom období, v ktorom boli tieto výdavky vynaložené.

(3) Pri prepočte dane z úrokov na účtoch v cudzej mene a vkladových listoch znejúcich na cudziu menu, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, použije sa kurz v deň pripísania úrokov daňovníkovi. Rovnaký postup sa použije aj pri ďalších príjmoch podľa § 16, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 alebo z ktorých sa vykonáva zabezpečenie dane podľa § 44, pričom na prepočet zrazenej dane alebo sumy zrazenej na zabezpečenie dane sa použije kurz platný v deň, v ktorom sa vykonala zrážka.

(4) Na zápočet dane zaplatenej v zahraničí sa použije ročný priemerný kurz za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa podáva daňové priznanie. Ak je zdaňovacím obdobím iné obdobie ako kalendárny rok, na prepočet sa použije priemer vypočítaný z priemerných mesačných kurzov za obdobie, za ktoré sa daňové priznanie podáva.

PIATA ČASŤ

VYBERANIE
A PLATENIE DANE

Prvý oddiel

Daň fyzickej osoby

§ 32

Daňové priznanie

(1) Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie je povinný podať daňovník, ak za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy presahujúce 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), s výnimkou uvedenou v odseku 4. Daňové priznanie je povinný podať aj daňovník, ktorého zdaniteľné príjmy za zdaňovacie obdobie nepresiahli 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), ale vykazuje daňovú stratu. Do sumy zodpovedajúcej 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a) sa nezahŕňajú príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, ak

a) vybraním tejto dane je splnená daňová povinnosť (§ 43 ods. 6) alebo

b) daňovník neuplatní postup podľa § 43 ods. 7.

(2) Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie je povinný podať aj daňovník, ktorý za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy len podľa § 5, presahujúce 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), ak

a) plynú od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane a ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48,

b) plynú zo zdrojov v zahraničí okrem prípadov uvedených v odseku 4,

c) nemožno z týchto príjmov zraziť preddavok na daň [§ 35 ods. 3 písm. a)],

d) daňovník nepožiadal zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, o vykonanie ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti (ďalej len „ročné zúčtovanie“) alebo požiadal o vykonanie ročného zúčtovania, ale nepredložil v ustanovenom termíne potrebné doklady (§ 38 ods. 5) na vykonanie ročného zúčtovania alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13.

(3) Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie je povinný podať aj daňovník, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie, ak v tomto zdaňovacom období daňovník poberal

a) príjmy podľa § 5 od viacerých zamestnávateľov a zamestnávateľovi, ktorý mu vykonal ročné zúčtovanie, nepredložil požadované doklady od každého zamestnávateľa,

b) iné druhy zdaniteľných príjmov podľa § 6 až 8 vrátane príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, pri ktorých daňovník uplatní postup podľa § 43 ods. 7 alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13.

(4) Daňové priznanie nie je povinný podať daňovník, ak má len príjmy

a) podľa § 5 a nie je povinný podať daňové priznanie podľa odseku 2 alebo

b) z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a neuplatní postup podľa § 43 ods. 7 alebo

c) ktoré poberá od zahraničného zastupiteľského úradu na území Slovenskej republiky, a je daňovníkom, ktorý požíva výsady a imunity podľa medzinárodného práva alebo,122a)

d) zo závislej činnosti plynúce zamestnancom Európskej únie alebo jej orgánov, ktoré boli preukázateľne zdanené v prospech všeobecného rozpočtu Európskej únie alebo

e) ktoré sú od dane oslobodené.

(5) Daňové priznanie môže podať aj daňovník, ktorému nevyplýva povinnosť podať daňové priznanie podľa odsekov 1 a 2.

(6) Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie, je povinný uviesť v tomto daňovom priznaní okrem výpočtu daňovej povinnosti alebo zamestnaneckej prémie aj osobné údaje v tomto členení:

a) priezvisko, meno,

b) titul, rodné číslo,

c) adresa trvalého pobytu alebo adresa bydliska, ak ide o daňovníka, ktorý sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava, a to ulica, číslo, poštové smerové číslo, obec, štát,

d) priezvisko, meno a rodné čísla osôb, na ktoré daňovník uplatňuje zníženie základu dane [§ 11 ods. 3] a daňový bonus (§ 33).

(7) Okrem údajov uvedených v odseku 6 môže daňovník v daňovom priznaní uviesť aj číslo telefónu a e-mailovú adresu; správca dane je oprávnený tieto údaje spracovať.

(8) Ak daňové priznanie podáva za daňovníka zákonný zástupca, právny nástupca alebo zástupca, uvedie v daňovom priznaní osobné údaje o daňovníkovi podľa odsekov 6 a 7, za ktorého podáva daňové priznanie, a svoje osobné údaje podľa odsekov 6 a 7. Osoba podľa osobitného predpisu122aa) a osoba uvedená v § 49 ods. 4 zahrnie do úhrnu zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti zomrelého daňovníka, za ktorého podáva daňové priznanie aj tie zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, ktoré zamestnávateľ zomrelého daňovníka vyplatil osobe, na ktorú prešlo právo na tieto príjmy. Ak budú tejto osobe vyplatené príjmy zo závislej činnosti za zomrelého daňovníka po podaní daňového priznania, táto osoba je povinná podať za zomrelého daňovníka dodatočné daňové priznanie. Správca dane v tomto prípade neuplatní postup podľa osobitného predpisu.132a)

(9) Ak podá daňové priznanie daňovník, ktorý nebol povinný podať daňové priznanie podľa odsekov 1 a 2, alebo mu nevznikla povinnosť podať daňové priznanie podľa odseku 3, a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, mu vykonal ročné zúčtovanie podľa § 38, považuje sa toto daňové priznanie za opravné alebo dodatočné daňové priznanie podľa osobitného predpisu,122a) pričom vykonané ročné zúčtovanie podľa § 38 sa v tomto prípade považuje za podané daňové priznanie.

(10) Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie a uplatňuje daňový bonus podľa § 33, je povinný preukázať nárok na jeho uplatnenie dokladom alebo potvrdením podľa § 37 ods. 2, ktoré je súčasťou daňového priznania, s výnimkou zamestnanca, ktorému zamestnávateľ vyplatil daňový bonus podľa § 33 v plnej sume, na ktorú mal nárok.

(11) Daňovník, ktorému bol spätne priznaný dôchodok (§ 11 ods. 6) k začiatku bezprostredne predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku zdaňovacích období predchádzajúcich tomuto zdaňovaciemu obdobiu, podáva za tieto zdaňovacie obdobia dodatočné daňové priznanie, ak si za tieto zdaňovacie obdobia uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka. Ak daňovník podá dodatočné daňové priznanie len z tohto dôvodu, neuplatní sa postup podľa osobitného predpisu.132a)

(12) Ak daňovník po skončení podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo prenájmu (§ 17 ods. 9) dodatočne príjme zdaniteľné príjmy súvisiace s týmito činnosťami alebo v súvislosti s týmito činnosťami dodatočne zaplatí výdavky, ktoré by boli uznané za daňové výdavky vynaložené na tieto činnosti, o tieto prijaté alebo zaplatené sumy, zvýši príjmy alebo daňové výdavky za zdaňovacie obdobie, v ktorom skončil podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo prenájom (§ 17 ods. 9). Ak daňovník podá daňové priznanie alebo dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, v ktorom skončil podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo prenájom, len z tohto dôvodu, neuplatní sa postup podľa osobitného predpisu. 132a) Ak je pre daňovníka výhodnejšie zahrnúť tieto prijaté alebo zaplatené sumy do základu dane za zdaňovacie obdobie, v ktorom takéto sumy prijal alebo zaplatil, uplatní tento výhodnejší postup. Rovnako postupuje aj daňovník, ktorý vráti príjmy, ktoré zahrnul do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 až 8 v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach alebo dodatočne zaplatí výdavky, ktoré by boli uznané za daňové výdavky vynaložené v súvislosti s príjmami podľa § 6 až 8.

Komentár k § 32

-   podľa odseku 1 je daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie povinný podať daňovník, ak za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy presahujúce 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP.

Pre rok 2016 je nezdaniteľná časť vo výške 3 803,33 eura a hranica pre povinnosť podania daňového priznania je vo výške 1 901,67 eura.

Daňové priznanie je povinný podať aj daňovník, ktorý vykázal daňovú stratu.

Do sumy zodpovedajúcej 50 % základnej nezdaniteľnej časti na daňovníka sa nezahŕňajú príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou (§ 43 ZDP) a jej zrazením je splnená daňová povinnosť daňovníka alebo si daňovník neuplatní postup, pri ktorom považuje daň vybranú zrážkou za preddavok na daň, ktorý si odpočíta od svojej daňovej povinnosti v daňovom priznaní.

Povinnosť podania daňového priznania je upravená aj v § 15 daňového poriadku. Podľa tohto ustanovenia je daňové priznanie povinný podať:

–   každý, komu táto povinnosť vyplýva z osobitných predpisov, ktorým je aj ZDP. ZDP ďalej upravuje, ktorým daňovníkom, v akej lehote a za akých podmienok vzniká povinnosť podať daňové priznanie.

     Ak daňový subjekt opomenie povinnosť a nepodá daňové priznanie v lehote podľa hmotnoprávneho predpisu, správca dane je povinný vyzvať daňový subjekt na splnenie tejto povinnosti. Výzva musí obsahovať poučenie o následkoch spojených s nepodaním daňového priznania, a tým je určenie dane podľa pomôcok,

–   alebo ten, koho správca dane na to vyzve.

Ak daňový subjekt nepodá daňové priznanie v zákonom stanovenej lehote, správca dane ho vyzve na jeho podanie. Pokiaľ daňový subjekt nepodá daňové priznanie ani v náhradnej lehote stanovenej vo výzve, zákon upravuje ďalší postup, ktorým je určenie dane podľa pomôcok. K určeniu dane podľa pomôcok správca dane pristúpi aj v prípade, ak sa daňový subjekt domnieval, že mu nevznikla povinnosť podať daňové priznanie, ale správca dane na základe zistených skutočností vyzval daňový subjekt na jeho podanie a daňový subjekt si túto povinnosť nesplnil.

Postup upravený v súvislosti s daňovým priznaním v § 15 daňového poriadku sa vzťahuje aj na „hlásenie“, ktoré stanovuje ZDP. Podľa ustanovenia § 39 ods. 11 ZDP na hlásenie sa vzťahujú ustanovenia osobitného predpisu, t.j. daňového poriadku, vzťahujúce sa na daňové priznanie, pričom hlásenie sa považuje za daňové priznanie.

V súlade s § 15 ods. 5 daňového poriadku, vzory uvedených daňových priznaní určuje Ministerstvo financií SR a to všeobecne záväzným právnym predpisom.

V súlade s § 15 ods. 4 daňového poriadku, prílohou daňového priznania, ak tak ustanovuje osobitný predpis, sú doklady preukazujúce tvrdenia uvedené v daňovom priznaní.

Priznanie s prílohami je potrebné predložiť správcovi dane a to bez ohľadu na jeho miestnu príslušnosť upravenú v § 7 daňového poriadku.

Na účely zdanenia príjmov fyzických osôb sa používajú dve tlačivá:

–   DP typ A určené pre daňovníkov, ktorí dosahujú len príjmy zo závislej činnosti,

–   DP typ B určené pre daňovníkov, ktorí dosahujú príjmy podľa § 5 až § 8 ZDP.

Súčasťou tlačív daňových priznaní je aj žiadosť o vyplatenie daňového bonusu, žiadosť o vrátenie preplatku a vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 50 ZDP.

Spôsob podania daňového priznania je určený v § 13 v nadväznosti aj na § 33 daňového poriadku a § 14 daňového poriadku.

-   podľa odsekov 2 – povinný podať daňové priznanie aj daňovník, ktorý má len príjmy zo závislej činnosti (§ 5 ZDP), presahujúce pre rok 2016 sumu 1 901,67 eura a tieto mu:

•    plynú od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane a ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48 ZDP, 

Poznámka

Za zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane, sa považuje zamestnávateľ, ktorý vypláca príjmy zo závislej činnosti, ale nie je povinný zrážať preddavky na daň podľa ustanovení § 35 zákona a zároveň nie je ani zahraničným platiteľom dane. Ide napr. o zahraničný zastupiteľský úrad na území SR, ak sa sám dobrovoľne nerozhodol stať sa platiteľom dane podľa § 48 ZDP.

•    plynú zo zdrojov v zahraničí okrem prípadov uvedených v § 32 ods. 4 ZDP,

Poznámka

Pre účely podania daňového priznania, uvedené znamená, že príjmy zo závislej činnosti boli v zahraničí aj zdaniteľnými príjmami. Nejde o prípady, kedy bol napr. zamestnanec vyslaný pracovať do zahraničia na menej ako 183 dní pričom nepracoval ani v stálej prevádzkarni slovenského zamestnávateľa umiestnenej v zahraničí ani u zahraničného zamestnávateľa.

•    nemožno z týchto príjmov zraziť preddavok na daň podľa § 35 ods. 3 písm. a) ZDP, 

Poznámka

Ide o zamestnanca, ktorého zdaniteľná mzda spočíva len v nepeňažnom plnení alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku vykonať a preto sa nezaplatený preddavok vyrovná najneskôr pri podaní daňového priznania, ak mu vznikne povinnosť jeho podania alebo sa daňovník rozhodol ho podať, resp. pri vykonaní ročného zúčtovania zdaniteľných príjmov, ak mu povinnosť podania daňového priznania nevznikla alebo sa sám nerozhodol ho podať.

•    daňovník nepožiadal zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, o vykonanie ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti alebo požiadal o vykonanie ročného zúčtovania, ale nepredložil v ustanovenom termíne potrebné doklady (§ 38 ods. 5) na vykonanie ročného zúčtovania, alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13 (porušenie podmienok pre uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane daňovníka na dobrovoľné starobné dôchodkové sporenie a doplnkové dôchodkové sporenie).

?  Príklad

Daňovník žije a vykonáva závislú činnosť v zahraničí a v priebehu roka sa presťahuje na Slovensko, kde začne pracovať a poberať príjmy podľa § 5 ZDP. Môže v tomto prípade zamestnávateľ (na základe žiadosti zamestnanca) vykonať ročné zúčtovanie dane aj keď na základe § 32 ods. 2 písm. b) ZDP je daňovník povinný si podať daňové priznanie, pokiaľ za zdaňovacie obdobie dosiahol príjmy podľa § 5 ZDP, ktoré plynú zo zdrojov v zahraničí? Ide o daňovníka, ktorý sa presťahuje z krajiny, s ktorou má SR uzavretú zmluvu o ZDZ, na základe ktorej sa v priebehu roka mení štát rezidencie na Slovensko.

Ustanovenie § 32 ods. 2 písm. b) ZDP sa pre účely povinnosti podania daňového priznania posudzuje v tom smere, že uvedená povinnosť vzniká iba v prípade, ak boli príjmy zo závislej činnosti v zahraničí aj zdaniteľnými príjmami.

Vzhľadom na skutočnosť, že počas obdobia kedy nebol rezidentom na území SR, nepoberal na území SR ani zdaniteľné príjmy, ani sa tu nezdržiaval a pod. (nie je dôvod ho za toto obdobie akokoľvek posudzovať, či za rezidenta alebo nerezidenta – nevzniká konflikt záujmov dvoch štátov), zamestnávateľ mu môže vykonať ročné zúčtovanie zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti dosiahnutých na území SR.

?  Príklad

Daňovník je považovaný za slovenského daňového nerezidenta či už na základe ZDP, resp. príslušnej zmluvy o ZDZ a má zo zdroja na území SR iba príjmy podľa § 5 ZDP, pričom tento daňovník má aj v štáte svojej rezidencie príjmy zo závislej činnosti. Je v tomto prípade daňovník s ODP povinný podávať daňové priznanie podľa § 32 ZDP, alebo môže požiadať svojho zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania dane?

Vzhľadom na skutočnosť, že ide o daňovníka s ODP na území SR (nie je možné brať do úvahy príjmy, ktoré dosahuje v zahraničí), sú tu zdaniteľnými príjmami len príjmy zo závislej činnosti vykonávanej pre slovenského zamestnávateľa, tento mu môže vykonať ročné zúčtovanie preddavkov na území SR.

?  Príklad

Daňovník fyzická osoba štátny občan SR bez trvalého pobytu v SR (trvalý pobyt má v Maďarsku) je zamestnávaný švajčiarskou spoločnosťou a má vyplácaný mesačný príjem na základe zmluvy (z príjmu má zrážané odvody do poistení Švajčiarska) za výkon práce v Izraeli. Z príjmu nie je švajčiarskym zamestnávateľom zrážaná žiadna daň (údajne z dôvodu – nerezident). Je povinný podávať daňové priznanie na území SR? (v SR sa počas roka zdržiava len málo na pár dňové návštevy u rodiny). Kde by sa mal takýto príjem zdaňovať?

Podľa § 2 písm. d) a f) ZDP si na území SR vysporiadava celosvetovú daňovú povinnosť daňovník s NDP. Týmto daňovníkom je daňovník, ktorý má na území SR trvalý pobyt, alebo povolenie na trvalý pobyt alebo sa tu obvykle zdržiava, čo je aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku. V prípade ak tu nemá ani trvalý pobyt, ani povolenie na trvalý pobyt a ani sa tu obvykle nezdržiava, resp. obvykle sa tu zdržiava, ale len za účelom štúdia, alebo liečenia alebo ide o tzv. cezhraničného pracovníka, ktorý dennodenne dochádza na územie SR za účelom vykonávania závislej činnosti, ide o daňovníka s ODP, ktorý je na území SR zdaňovaný z príjmov dosahovaných na území SR uvedených v § 16 ZDP.

V uvedenom prípade tu daňovník nemá trvalý pobyt, ani sa tu obvykle nezdržiava a preto nie je daňovníkom s NDP. Vzhľadom na to, že tu nedosahuje žiadne zdaniteľné príjmy, nemá povinnosť podávania daňového priznania v SR.

?  Príklad

Rezident SR bol v roku 2015 zamestnaný v Nemecku. Nemecký zamestnávateľ mu za rok 2016 vystavil potvrdenie, v ktorom sú uvedené tieto položky: hrubá mzda, daň, sociálne poistenie, zdravotné poistenie, nezdaniteľný peňažný príspevok na stravovanie, nezdaniteľný peňažný príspevok na cestu do práce. Nezdaniteľné peňažné príspevky nie sú zahrnuté v hrubej mzde, čo znamená, že neboli predmetom dane v Nemecku. Sú nezdaniteľné peňažné príspevky predmetom dane v SR? Ide o príjem zo závislej činnosti? V prípade, že príjem bude predmetom dane v SR, je možné uplatniť nezdaniteľnú časť na daňovníka a následne daňový bonus?

Všetky príjmy, ktoré sú vyplácané v súvislosti s výkonom závislej činnosti, sa zahŕňajú medzi príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP. V prípade, ak by išlo o vyplatenie nepeňažného príspevku na stravovanie alebo na cestu obdobného druhu ako by sa vyplácal podľa nášho Zákonníka práce resp. zákona o CN a do výšky, aká je stanovená v týchto osobitných predpisoch, nie je takýto príjem zdaniteľným a nezahŕňa sa medzi príjmy uvádzané v daňovom priznaní. Ak ide o iné príspevky, resp. o príspevky presahujúce výšku uvedenú v našich osobitných predpisoch, pripočítajú sa k príjmom zo závislej činnosti. Od príjmov zo závislej činnosti je možné odpočítať nezdaniteľnú časť aj uplatniť daňový bonus, za podmienky že spĺňa daňovník všetky zákonnom stanovené podmienky.

?  Príklad

Francúz, ktorý sa oženil so Slovenkou a má trvalý pobyt v SR, má 2 zamestnávateľov – jedným je slovenská firma a druhým zamestnávateľom je francúzska spoločnosť, pre ktorú chodí občas pracovať aj do Francúzska. Na území SR sa zdržiava viac ako 183 dní v roku. Ide o príjmy zo závislej činnosti na základe pracovnej zmluvy. Francúzska spoločnosť mu zráža zo mzdy zdravotné a sociálne poistenie a aj veľmi nízku daň zo mzdy (asi 0,5 % z výšky HM) . Slovenský zamestnávateľ mu tiež zráža zdravotné a sociálne poistenie a daň zo mzdy.

Akým spôsobom si vysporiada daňovú povinnosť v daňovom priznaní? Vypočíta si daňovú povinnosť z úhrnu všetkých príjmov v daňovom priznaní typu A a odpočíta si zaplatené preddavky alebo môže použiť postup podľa § 45 ZDP?

Keďže je daňovníkom s NDP v súlade s § 2 ZDP na území SR, pričom rovnako spĺňa podmienky rezidencie aj podľa zmluvy o ZDZ uzavretej medzi SR a Francúzskom, musí si všetky zdaniteľné príjmy vysporiadať a zdaniť na území SR. Uvedené spraví cez daňové priznanie typ A, keďže mal len príjmy zo závislej činnosti, kde uvedie úhrn príjmov od všetkých zamestnávateľov a odpočíta poistné platené podľa osobitných predpisov (obdobné ak sú platené na území Francúzska). V prípade, že mal vo Francúzsku preukázateľne zdanené príjmy zo závislej činnosti (neboli oslobodené od dane), môže využiť metódu vyňatia týchto zahraničných (francúzskych) príjmov zo zdanenia na území SR podľa § 45 ZDP.

-   podľa odseku 3 je daňové priznanie za zdaňovacie obdobie povinný podať aj daňovník, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie, ak v tomto zdaňovacom období daňovník poberal

a)  príjmy podľa § 5 ZDP od viacerých zamestnávateľov a zamestnávateľovi, ktorý mu vykonal ročné zúčtovanie, nepredložil požadované doklady od každého zamestnávateľa,

b)  iné druhy zdaniteľných príjmov podľa § 6 až § 8 ZDP, vrátane príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 ZDP, pri ktorých daňovník uplatní postup podľa § 43 ods. 7 ZDP, alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13 ZDP (porušenie podmienok pre uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane daňovníka na dobrovoľné starobné dôchodkové sporenie a doplnkové dôchodkové sporenie).

-   podľa odseku 4 nie je povinný podať daňovník, ak má len príjmy:

a)  podľa § 5 a nie je povinný podať daňové priznanie podľa § 32 ods. 2 ZDP alebo

b)  z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a neuplatní postup podľa § 43 ods. 7, alebo

c)  ktoré poberá od zahraničného zastupiteľského úradu na území SR a je daňovníkom, ktorý požíva výsady a imunity podľa medzinárodného práva, alebo

d)  zo závislej činnosti plynúce zamestnancom Európskej únie alebo jej orgánov, ktoré boli preukázateľne zdanené v prospech všeobecného rozpočtu Európskej únie, alebo

e)  ktoré sú od dane oslobodené.

-   podľa ods. 5 ZDP, daňové priznanie môže podať aj daňovník, ktorému nevyplýva povinnosť podať daňové priznanie.

Upozornenie!

1.  Ak podá daňové priznanie daňovník, ktorý nebol povinný podať daňové priznanie, alebo mu nevznikla povinnosť podať daňové priznanie, a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, mu vykonal ročné zúčtovanie podľa § 38 ZDP, považuje sa toto daňové priznanie za opravné alebo dodatočné daňové priznanie podľa osobitného predpisu, pričom vykonané ročné zúčtovanie podľa § 38 ZDP sa v tomto prípade považuje za podané daňové priznanie.

2.  Ak sa daňovník rozhodne podať daňové priznanie, aj keď nemá povinnosť, musí ho podať v zákonom stanovenej lehote určenej podľa § 49 ZDP.

-   podľa odseku 8, ak daňové priznanie podáva za daňovníka zákonný zástupca, právny nástupca alebo zástupca, uvedie v daňovom priznaní osobné údaje o daňovníkovi určené zákonnom, za ktorého podáva daňové priznanie, a svoje osobné údaje.

Daňové priznanie musí podávať za zomretého daňovníka zákonom určená osoba aj v prípade, ak mal tento daňovník len príjmy zo závislej činnosti, t.j. nemôže mu zamestnávateľ vykonať ročné zúčtovanie, nakoľko podľa § 38 ZDP môže o ročné zúčtovanie požiadať len zamestnanec a nie aj napr. dedič za zomretého zamestnanca.

Okrem dediča je v súlade s § 49 ods. 4 a 5 ZDP daňové priznanie za zomretého daňovníka povinná podávať aj osoba, na ktorú prechádzajú peňažné nároky zomretého zamestnanca podľa § 35 Zákonníka práce.

Podľa tohto ustanovenia Zákonníka práce sa vychádza zo zásady, že pri pracovnoprávnych nárokoch zomretého zamestnanca tieto smrťou zamestnanca nezanikajú, ak mu vznikli v čase trvania pracovného pomeru voči zamestnávateľovi. Mzdové nároky až do výšky štvornásobku zamestnancovho priemerného mesačného zárobku prechádzajú podľa Zákonníka práce postupne na manžela, deti a rodičov zomretého zamestnanca, pokiaľ s ním v čase smrti žili v spoločnej domácnosti. Tieto nároky zomretého zamestnanca je zamestnávateľ povinný vyplatiť len tým osobám z uvedených kategórií, ktoré so zomretým zamestnancom žili v čase jeho smrti v spoločnej domácnosti, a to bez ohľadu na prejednanie dedičstva, t. j. tieto nároky sa nezapočítavajú do dedičstva.

Predmetom dedičstva sa stávajú až v prípade, ak

–   sú mzdové nároky vyššie ako 4-násobok priemerného mesačného platu zamestnanca alebo

–   neexistujú osoby uvedené v § 35 Zákonníka práce, resp. nespĺňajú niektorú z podmienok tu uvedených (napr. nežijú v spoločnej domácnosti).

Ak manželka uplatní nárok na náhradu mzdových nárokov jej zomretého manžela, zamestnávateľ má povinnosť plniť len jej a to až do výšky 4-násobku priemerného mesačného zárobku zomretého zamestnanca, aj keď v čase jeho smrti s ním v spoločnej domácnosti žili aj deti aj rodičia.

Z uvedeného okruhu oprávnených osôb podľa Zákonníka práce je zrejmé, že tento nárok by si nemohla uplatniť

–   napr. bývalá manželka, ktorá bola so zomretým zamestnancom rozvedená, ani keby s ním žila v čase jeho smrti v spoločnej domácnosti,

–   manželka, ktorá v čase smrti zamestnanca nežila s ním v spoločnej domácnosti,

–   družka zomretého zamestnanca, aj keď s ním žila v čase smrti v spoločnej domácnosti a to ani za predpokladu, že by patrila do okruhu dedičov po zomretom zamestnancovi, pričom v takomto prípade by musela čakať na prejednanie dedičstva.

Ak ani jeden z okruhu oprávnených subjektov nespĺňa podmienky uvedené v ustanovení § 35 Zákonníka práce, mzdové nároky sa v plnom rozsahu stávajú súčasťou dedičstva. Za predpokladu, že by zomretý zamestnanec vôbec nemal dedičov, jeho mzdové nároky by pripadli štátu ako dedičovi.

Súčasťou dedičstva sa stáva aj tá časť mzdových nárokov po zomretom zamestnancovi, ktorá prevyšuje sumu 4-násobku priemerného mesačného zárobku zomretého zamestnanca.

Okruh oprávnených osôb, ktoré v čase smrti zamestnanca žili s ním v spoločnej domácnosti sa nemusí prekrývať s okruhom dedičov. Preto ani vzdanie sa dedičstva nemusí nevyhnutne ovplyvňovať nároky.

Ostatné peňažné nároky zomretého zamestnanca, ktoré nemajú právnu povahu mzdových nárokov voči zamestnávateľovi, musia byť riešené prostredníctvom dedičského konania, t. j. stávajú sa predmetom dedičstva.

Zákonník práce upravuje aj druhú stranu v prípade smrti zamestnanca a to nároky zamestnávateľa, ktoré mu patria aj po smrti tohto zamestnanca.

Ide však len nároky, o ktorých sa právoplatne rozhodlo, alebo ktoré zamestnanec pred svojou smrťou písomne uznal čo do dôvodu ale aj sumy a nárokov na náhradu škody spôsobenej úmyselne alebo stratou predmetov zverených zamestnancovi na písomné potvrdenie.

Ide o peňažné nároky

–   o ktorých bolo pred smrťou zamestnanca právoplatne rozhodnuté,

–   ktorých dôvod a výšku zamestnanec písomne uznal,

–   na náhradu škody, ktorú zamestnanec úmyselne spôsobil,

–   na náhradu škody spôsobenej stratou zverených predmetov na písomné potvrdenie.

Nároky zamestnávateľa, ktoré smrťou zamestnanca nezanikajú, si musí zamestnávateľ uplatniť v rámci dedičského konania.

Ak budú tejto osobe vyplatené príjmy zo závislej činnosti za zomretého daňovníka po podaní daňového priznania, táto osoba je povinná podať za zomretého daňovníka dodatočné daňové priznanie. Správca dane v tomto prípade neuplatní postup podľa osobitného predpisu, t.j. postup podľa § 155 a 156 daňového poriadku (sankcie – pokuty, úroky z omeškania).

§ 32a

Zamestnanecká prémia

(1) Nárok na zamestnaneckú prémiu za príslušné zdaňovacie obdobie daňovníkovi

a) vzniká, ak

    1.   dosiahol zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti uvedené v § 5 ods. 1 písm. a) a f), vykonávanej len na území Slovenskej republiky (ďalej len „posudzované príjmy“), v úhrnnej výške aspoň 6-násobku minimálnej mzdy,123)

    2.   poberal posudzované príjmy aspoň šesť kalendárnych mesiacov,

    3.   neuplatnil postup podľa § 43 ods. 7 pri príjmoch, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43,

    4.   nepoberal príjmy uvedené v § 5 ods. 1 písm. b) až e), g) a h) a ods. 3,

    5.   nepoberal iné zdaniteľné príjmy (§ 6 až 8) okrem príjmov uvedených v treťom bode,

    6.   nie je na začiatku príslušného zdaňovacieho obdobia poberateľom dôchodku (§ 11 ods. 6) alebo dôchodok nebol tomuto daňovníkovi priznaný spätne k začiatku príslušného zdaňovacieho obdobia a 

    7.   suma vypočítaná podľa odseku 3 je kladné číslo,

b) nevzniká, ak sú splnené všetky podmienky uvedené v písmene a), ale ide o zamestnanca, na ktorého podporu udržania v zamestnaní sa v príslušnom zdaňovacom období poskytol príspevok podľa osobitného predpisu.122b)

(2) Ak zamestnanec dosiahol posudzované príjmy za kalendárny mesiac len na základe dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru,122c) tento mesiac sa do obdobia uvedeného v odseku 1 písm. a) druhom bode nezapočíta.

(3) Ak zamestnanec za príslušné zdaňovacie obdobie dosiahol posudzované príjmy v úhrnnej sume aspoň 6-násobku minimálnej mzdy a nižšej ako 12-násobok minimálnej mzdy, zamestnaneckou prémiou je suma vypočítaná percentuálnou sadzbou dane podľa § 15 z rozdielu sumy nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) a základom dane vypočítaným podľa § 5 ods. 8 zo sumy 12-násobku minimálnej mzdy. Ak zamestnanec za zdaňovacie obdobie dosiahol posudzované príjmy najmenej vo výške 12-násobku minimálnej mzdy, zamestnaneckou prémiou je suma vypočítaná percentuálnou sadzbou dane podľa § 15 z rozdielu sumy nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) a základom dane vypočítaným podľa § 5 ods. 8 z posudzovaných príjmov tohto zamestnanca. Vypočítaná suma zamestnaneckej prémie sa zaokrúhľuje na eurocenty nahor.

(4) Zamestnancovi, ktorý poberal posudzované príjmy v zdaňovacom období 12 kalendárnych mesiacov a sú splnené všetky podmienky uvedené v odseku 1, vzniká nárok na zamestnaneckú prémiu podľa odseku 3 v plnej výške. Zamestnancovi, ktorý poberal posudzované príjmy v zdaňovacom období menej ako 12 kalendárnych mesiacov a sú splnené všetky podmienky uvedené v odseku 1, vzniká nárok na pomernú časť zamestnaneckej prémie za kalendárne mesiace, za ktoré poberal tieto príjmy. Vypočítaná pomerná časť zamestnaneckej prémie sa zaokrúhľuje na eurocenty nahor.

(5) Zamestnancovi, ktorému vznikol za príslušné zdaňovacie obdobie nárok na zamestnaneckú prémiu a ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná ročné zúčtovanie, zamestnaneckú prémiu prizná a vyplatí na jeho žiadosť tento zamestnávateľ. Ak boli tomuto zamestnancovi zrazené preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti (§ 35), zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, pri vykonaní ročného zúčtovania použije postup podľa § 38 ods. 6.

(6) Zamestnancovi, ktorému vznikol za príslušné zdaňovacie obdobie nárok na zamestnaneckú prémiu a podá daňové priznanie, zamestnaneckú prémiu vyplatí na jeho žiadosť správca dane, ktorý pri vyplatení zamestnaneckej prémie postupuje ako pri vrátení daňového preplatku.126) Rovnako postupuje správca dane aj v prípade, ak boli tomuto zamestnancovi zrazené preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti (§ 35).

(7) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za vyplatenie zamestnaneckej prémie v správnej výške a v lehote podľa tohto zákona.

(8) Ak sa postupuje pri vykonaní ročného zúčtovania alebo pri podaní daňového priznania podľa odsekov 5 alebo 6, na účely uplatnenia zamestnaneckej prémie sa vypočítaná daň rovná nule a postup podľa § 11 sa nepoužije.

Komentár k § 32a

Ustanovenie upravuje postup pri uplatňovaní nároku na zamestnaneckú prémiu.

-   v odseku 1 sú upravené podmienky po splnení, ktorých má zamestnanec nárok na zamestnaneckú prémiu.

-   odsek 3 určuje postup pri výpočte zamestnaneckej prémie.

Výpočet zamestnaneckej prémie za rok 2016

Ak daňovník za príslušné zdaňovacie obdobie dosiahne zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, posudzované na účely priznania zamestnaneckej prémie v sume aspoň 6-násobku minimálnej mzdy (2 430 eur) a nižšej ako 12-násobok minimálnej mzdy (4 860 eur), vzhľadom na mechanizmus výpočtu zamestnaneckej prémie, mu nárok na zamestnaneckú prémiu nevzniká (výsledkom výpočtu zamestnaneckej prémie je záporné číslo).

Ak daňovník za príslušné zdaňovacie obdobie dosiahne zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, posudzované na účely priznania zamestnaneckej prémie najmenej vo výške 12-násobku minimálnej mzdy (4 860 eur), potom zamestnanecká prémia sa vypočíta ako 19 % z rozdielu sumy nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka a základom dane vypočítaným podľa § 5 ods. 8 zákona z posudzovaných príjmov daňovníka. Postupné znižovanie zamestnaneckej prémie je zavedené v nadväznosti na výšku základu dane každého daňovníka, ktorý si uplatní zamestnaneckú prémiu, a to až do úplného zániku uplatnenia nároku na túto zamestnaneckú prémiu. Nárok na zamestnaneckú prémiu za rok 2016 môže vzniknúť tomu daňovníkovi, ktorý poistné a príspevky viažuce sa k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti zaplatil vo vyššej sume, napr. zaplatil nedoplatok z ročného zúčtovania poistného na verejné zdravotné poistenie.

?  Príklad

Daňovník poberal posudzované príjmy v sume 4 862 eur za 12 kalendárnych mesiacov, z ktorých mu zamestnávateľ zrazil poistné a príspevky v sume 651,50 eur. Daňovník v zdaňovacom období 2016 zaplatil nedoplatok z ročného zúčtovania poistného viažuci sa k príjmom zo závislej činnosti za zdaňovacie obdobie 2015 v sume 457,21 eur. Základ dane vypočítaný podľa § 5 ods. 8 zákona za 12 mesiacov je 3 753,29 eura (4 862 – 651,50 – 457,21).

Zamestnanecká prémia za 12 kalendárnych mesiacov = (nezdaniteľná časť na daňovníka – základ dane) x 19 %

9,5076 = (3 803,33 – 3 753,29) x 19 %

Vypočítaná suma zamestnaneckej prémie sa zaokrúhli na eurocenty nahor, t. j. na sumu 9,51 eura.

Ak daňovník poberal posudzované príjmy menej ako 12 kalendárnych mesiacov, vzniká mu nárok na pomernú časť zamestnaneckej prémie za každý kalendárny mesiac, za ktorý poberal posudzované príjmy. Napr. ak daňovník poberal posudzované príjmy 11 kalendárnych mesiacov, zamestnanecká prémia sa vypočíta pomernou časťou (9,5076 : 12) x 11 = 8,7153 = 8,72 eura.

Zamestnancovi, ktorému vznikol za príslušné zdaňovacie obdobie nárok na zamestnaneckú prémiu a podá daňové priznanie, túto vyplatí na jeho žiadosť správca dane, ktorý pri jej vyplatení postupuje ako pri vrátení daňového preplatku podľa § 79 daňového poriadku.

§ 33

Daňový bonus

(1) Daňovník, ktorý v zdaňovacom období mal zdaniteľné príjmy podľa § 5 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy123) alebo ktorý mal zdaniteľné príjmy podľa § 6 ods. 1 a 2 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy123) a vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2, môže si uplatniť daňový bonus v sume 19,32 eura** mesačne na každé vyživované dieťa žijúce v domácnosti s daňovníkom;57) prechodný pobyt dieťaťa mimo domácnosti57) nemá vplyv na uplatnenie tohto daňového bonusu. O sumu daňového bonusu sa znižuje daň.

(2) Za vyživované dieťa daňovníka, a to vlastné, osvojené, dieťa prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu a dieťa druhého z manželov, sa považuje nezaopatrené dieťa podľa osobitného predpisu.125)

(3) Daňovník, ktorý je rodič dieťaťa alebo u ktorého ide vo vzťahu k dieťaťu o starostlivosť nahrádzajúcu starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, ak dieťa s ním žije v domácnosti,57) môže si uplatniť daňový bonus po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ak manžel (manželka) tohto dieťaťa nemá za toto zdaňovacie obdobie zdaniteľné príjmy presahujúce sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a).

(4) Ak dieťa (deti) uvedené v odseku 2 vyživujú v domácnosti57) viacerí daňovníci, môže si daňový bonus uplatniť len jeden z nich. Pri použití ustanovenia odseku 5 môže uplatniť pomernú časť daňového bonusu po časť zdaňovacieho obdobia jeden z daňovníkov na všetky vyživované deti a po zostávajúcu časť druhý z daňovníkov. Ak podmienky na uplatnenie daňového bonusu spĺňa viac daňovníkov a ak sa nedohodnú inak, daňový bonus na všetky vyživované deti sa uplatňuje alebo sa prizná v poradí matka, otec, iná oprávnená osoba.

(5) Daňovníkovi, ktorý vyživuje dieťa len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, možno znížiť daň alebo preddavky na daň z príjmov podľa § 5 len o sumu daňového bonusu podľa odseku 1 za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na jeho uplatnenie. Daňový bonus možno uplatniť už v kalendárnom mesiaci, v ktorom sa dieťa narodilo alebo v ktorom sa začína sústavná príprava dieťaťa na budúce povolanie, alebo v ktorom bolo osvojené alebo prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu.

(6) Daňový bonus možno uplatniť najviac do výšky dane vypočítanej za príslušné zdaňovacie obdobie podľa tohto zákona. Ak suma dane vypočítaná za príslušné zdaňovacie obdobie je nižšia ako suma uplatňovaného daňového bonusu, daňovník, ktorý podáva daňové priznanie, požiada miestne príslušného správcu dane o vyplatenie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu a sumou dane vypočítanou za príslušné zdaňovacie obdobie, pričom pri vrátení tejto sumy správca dane postupuje ako pri vrátení daňového preplatku;126) ak ide o daňovníka, ktorý má zdaniteľné príjmy podľa § 5 alebo ktorému sa vykonalo ročné zúčtovanie, uplatní sa postup podľa § 35 ods. 5 a 7 alebo § 36 ods. 5, alebo § 38.

(7) Ak daňovník v zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy podľa § 5 aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy len v niektorých kalendárnych mesiacoch a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal v týchto kalendárnych mesiacoch daňový bonus, nestráca nárok na už priznaný daňový bonus.

(8) Daňový bonus si môže uplatniť aj daňovník, ktorý v zdaňovacom období nedosiahol zdaniteľné príjmy podľa § 5 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy,123) ak v tomto zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy podľa § 6 ods. 1 a 2 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy123) a vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2.

(9) Ak daňovník v zdaňovacom období poberal zdaniteľné príjmy podľa § 5 a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal daňový bonus len v pomernej časti a v tomto zdaňovacom období daňovník vykázal aj základ dane podľa § 6 ods. 1 a 2, môže si zostávajúcu pomernú časť daňového bonusu nepriznanú zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, uplatniť pri podaní daňového priznania.

(10) Daňový bonus podľa odsekov 1 až 9 si môže uplatniť aj daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

Komentár k § 33

-   v odseku 1 sú vymedzené podmienky, po splnení ktorých má daňovník právo uplatniť si daňový bonus na vyživované dieťa, žijúce v domácnosti s daňovníkom, ktoré je podľa zákona č. 600/2003 Z. z. o prídavku na dieťa v znení neskorších predpisov (ďalej „zákon o prídavku na dieťa“) nezaopatreným dieťaťom.

Daňovník, ktorý v zdaňovacom období mal zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy alebo ktorý mal zdaniteľné príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy a vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, môže si uplatniť daňový bonus na každé vyživované dieťa žijúce v domácnosti s daňovníkom. Prechodný pobyt dieťaťa mimo domácnosti nemá vplyv na uplatnenie daňového bonusu. O sumu daňového bonusu sa znižuje daň.

Poznámka

Pojem „domácnosť“ je vymedzený v § 115 Občianskeho zákonníka, podľa ktorého domácnosť tvoria fyzické osoby, ktoré spolu trvale žijú a spoločne uhradzujú náklady na svoje potreby. Adresa trvalého pobytu rodiča a vyživovaného dieťaťa pri uplatnení daňového bonusu nie je podstatná. Každá fyzická osoba môže byť členom (príslušníkom) len jednej domácnosti, pričom zrušenie manželstva rozvodom nemusí mať vždy za následok aj zánik spoločnej domácnosti.

?  Príklad

Daňovník, ktorého trvalý pobyt je v Bratislave, vyživuje vlastné dieťa, ktorého trvalý pobyt je vo Zvolene. Spĺňa daňovník podmienku žitia s dieťaťom v domácnosti, ak spoločne s manželkou uhrádza náklady na potreby celej rodiny?

Vzhľadom na to, že daňovník spoločne uhrádza náklady na potreby rodiny a potreby dieťaťa, spĺňa podmienku žitia s dieťaťom v domácnosti, a to aj napriek tomu, že adresa trvalého pobytu daňovníka nie je zhodná s adresou trvalého pobytu dieťaťa.

Daňový bonus je možné uplatniť len na dieťa, ktoré sa v súlade s § 33 ods. 2 ZDP považuje za vyživované dieťa.

Do ustanovenej výšky zdaniteľných príjmov sa započítavajú nielen príjmy, ktoré daňovníkovi plynuli zo zdrojov na území SR, ale aj tie zdaniteľné príjmy, ktoré daňovníkovi v zdaňovacom období plynuli zo zdrojov v zahraničí.

Sumu minimálnej mzdy ustanoví na príslušný kalendárny rok vláda SR nariadením vlády (§ 2 zákona č. 663/2007 Z. z. o minimálnej mzde v znení neskorších predpisov).

Pre rok 2016 je to suma minimálnej mzdy vo výške 405 eur ustanovená na základe nariadenia vlády SR č. 279/2015 Z. z., ktorým sa ustanovuje suma minimálnej mzdy na rok 2016.

Podľa § 52zd ods. 7 ZDP sa daňový bonus podľa § 33 zvyšuje k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia rovnakým koeficientom, ako sa zvyšovala suma životného minima k 1. júlu predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia.

Za vyživované dieťa sa v súlade s § 33 ods. 2 ZDP považuje nezaopatrené dieťa podľa § 3 zákona č. 600/2003 Z. z. o prídavku na dieťa a o zmene a doplnení zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o prídavku na dieťa“), a to vlastné, osvojené, dieťa prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu a dieťa druhého z manželov.

-   odseky 3 až 9 určujú spôsob uplatnenia daňového bonusu.

Daňový bonus možno uplatniť najviac do výšky dane vypočítanej za príslušné zdaňovacie obdobie podľa ZDP. Ak suma dane vypočítaná za príslušné zdaňovacie obdobie je nižšia ako suma uplatňovaného daňového bonusu, daňovník, ktorý podáva daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby, požiada príslušného správcu dane o vyplatenie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu a sumou dane vypočítanou za príslušné zdaňovacie obdobie (§ 33 ods. 6 ZDP).

Daňový bonus si môže daňovník uplatniť v priebehu zdaňovacieho obdobia u zamestnávateľa alebo po skončení zdaňovacieho obdobia v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti, alebo osobne prostredníctvom daňového priznania.

Daňový bonus možno uplatniť už v kalendárnom mesiaci, v ktorom sa dieťa narodilo alebo v ktorom sa začína sústavná príprava na budúce povolanie, alebo v ktorom bolo osvojené alebo prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu.

Zamestnávateľ na daňový bonus prihliadne vtedy, ak daňovník podá do konca mesiaca, v ktorom nastúpil do zamestnania, a každoročne najneskôr do konca januára alebo v priebehu zdaňovacieho obdobia písomné vyhlásenie podľa § 36 ods. 6 ZDP. Ak si daňovník uplatňuje daňový bonus u zamestnávateľa, je povinný preukázať tomuto zamestnávateľovi splnenie podmienok na priznanie daňového bonusu najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom tieto podmienky spĺňa. Na predložené doklady zamestnávateľ prihliadne, začínajúc kalendárnym mesiacom nasledujúcim po mesiaci, v ktorom daňovník doklady zamestnávateľovi preukáže. Uvedené upravuje § 36 ods.1 ZDP.

Ak dieťa vyživujú v domácnosti viacerí daňovníci, môže si daňový bonus uplatniť len jeden z nich. Daňovníkovi, ktorý vyživuje dieťa len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, možno znížiť daň alebo preddavky na daň z príjmov podľa § 5 ZDP len o sumu daňového bonusu za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na jeho uplatnenie. Pomernú časť daňového bonusu si môže uplatniť po časť zdaňovacieho obdobia jeden z daňovníkov na všetky vyživované deti a po zostávajúcu časť druhý z daňovníkov. Ak podmienky na uplatnenie daňového bonusu spĺňa viac daňovníkov a ak sa nedohodnú inak, daňový bonus na všetky vyživované deti sa uplatňuje alebo prizná v poradí matka, otec, iná oprávnená osoba (§ 33 ods. 4 a 5 ZDP). Počet vyživovaných detí, na ktoré môže daňovník uplatniť daňový bonus, nie je ZDP limitovaný.

Daňový bonus si môže uplatniť aj daňovník, ktorý:

•    je rodič dieťaťa alebo u ktorého ide vo vzťahu k dieťaťu o starostlivosť nahrádzajúcu starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, za splnenia podmienky, že dieťa s ním žije v domácnosti a manžel (manželka) tohto dieťaťa nemá za toto zdaňovacie obdobie zdaniteľné príjmy presahujúce sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP (§ 33 ods. 3 ZDP). Daňový bonus na takéto dieťa si môže daňovník uplatniť len po uplynutí zdaňovacieho obdobia, nakoľko manžel (manželka) tohto dieťaťa má povinnosť preukázať výšku dosiahnutých zdaniteľných príjmov za celé zdaňovacie obdobie.

?  Príklad

Daňovník písomne vo vyhlásení oznámil zamestnávateľovi, že od 5. 8. 2016 došlo k zmene podmienok rozhodujúcich na priznanie daňového bonusu na dcéru, nakoľko sa vydala. Dcéra sa aj naďalej sústavne pripravuje na povolanie štúdiom, pričom s rodičmi a svojím manželom žije v spoločnej domácnosti. Môže si daňovník uplatniť daňový bonus na vydatú dcéru aj po máji 2016, ak zdaniteľné príjmy dcérinho manžela za zdaňovacie obdobie 2016 predstavujú sumu 3 200,50 eura?

Vzhľadom na to, že zdaniteľné príjmy dcérinho manžela za zdaňovacie obdobie nepresiahli sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP platnú za zdaňovacie obdobie 2016, t. j. sumu 3 803,33 eura, daňovník po skončení zdaňovacieho obdobia 2016 si môže uplatniť daňový bonus na vydatú dcéru aj za mesiace september až december 2016.

•    v zdaňovacom období nedosiahol zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy, ak v tomto zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy a vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP (§ 33 ods. 8 ZDP).

?  Príklad

Daňovník v zdaňovacom období 2016 poberal dva mesiace zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti od jedného zamestnávateľa, v úhrne 990 eur. Daňový bonus na vyživované dieťa si u tohto zamestnávateľa neuplatňoval. Okrem týchto príjmov dosiahol aj príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 2 ZDP) v úhrne 3 652 eur a vykázal z týchto príjmov základ dane. Môže si daňovník uplatniť daňový bonus na vyživované dieťa?

Keďže daňovník dosiahol zdaniteľné príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti v sume vyššej, ako je 6-násobok minimálnej mzdy (pre rok 2016 je to suma 2 430 eur) a z týchto príjmov vykázal základ dane, pri podaní daňového priznania si môže uplatniť daňový bonus na vyživované dieťa, ak sú splnené aj ostatné zákonom stanovené podmienky.

•    v zdaňovacom období poberal zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti a zamestnávateľ mu priznal daňový bonus len v pomernej časti a v tomto zdaňovacom období daňovník vykázal aj základ dane z príjmov z podnikania a z príjmov z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Zostávajúcu pomernú časť daňového bonusu nepriznanú zamestnávateľom si môže daňovník uplatniť pri podaní daňového priznania (§ 33 ods. 9 ZDP).

?  Príklad

Daňovník celý rok 2016 pracoval u jedného zamestnávateľa, ktorý mu za mesiace január až máj 2016 priznal daňový bonus v sume 107,05 eura (21,41 eura x 5 mesiacov). Zamestnávateľ od júna 2016 daňovníkovi daňový bonus nepriznal, nakoľko daňovník bol práceneschopný a jeho zdaniteľné príjmy v jednotlivých mesiacoch nedosiahli zákonom stanovenú výšku. Okrem zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti, ktoré v roku 2016 predstavovali úhrnnú sumu 1 015 eur, daňovník dosiahol aj zdaniteľné príjmy z podnikania v sume 500 eur a z týchto príjmov vykázal základ dane. Vzniká daňovníkovi nárok na daňový bonus aj za mesiace jún až december 2016?

Ak daňovník splnil aj ostatné zákonom stanovené podmienky môže si v súlade s § 33 ods. 9 ZDP pri podaní daňového priznania uplatniť zostávajúcu pomernú časť daňového bonusu za mesiace jún až december 2016, nakoľko okrem príjmov zo závislej činnosti, pri ktorých si uplatnil pomernú časť daňového bonusu, poberal aj zdaniteľné príjmy z podnikania, z ktorých vykázal základ dane.

?  Príklad

Daňovník do mája 2016 poberal príjmy zo závislej činnosti v úhrnnej sume 990 eur, ale daňový bonus si u zamestnávateľa neuplatňoval. V tomto zdaňovacom období daňovník dosiahol aj zdaniteľné príjmy z podnikania v sume 1 500 eur a z týchto príjmov vykázal základ dane. Má daňovník nárok na daňový bonus?

Ustanovenie § 33 ods. 9 ZDP v tomto prípade nie je možné uplatniť, nakoľko si daňovník v priebehu zdaňovacieho obdobia 2016 neuplatňoval daňový bonus alebo jeho časť u zamestnávateľa. Nárok na daňový bonus daňovníkovi nevzniká aj z toho dôvodu, že v zdaňovacom období 2016 nedosiahol ustanovenú výšku zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti alebo zdaniteľných príjmov z podnikania. Pre účely posúdenia nároku na daňový bonus sa zdaniteľné príjmy podľa § 5 ZDP a zdaniteľné príjmy podľa § 6 ods.1 a 2 ZDP nespočítavajú.

V súlade s § 33 ods. 7 ZDP nárok na už priznaný daňový bonus nestráca daňovník, ktorý v zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy len v niektorých kalendárnych mesiacoch a zamestnávateľ mu v týchto kalendárnych mesiacoch daňový bonus priznal.

Daňový bonus podľa § 33 ods. 1 až 9 ZDP si môže uplatniť aj daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území SR v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú na území SR a zo zdrojov v zahraničí (§ 33 ods. 10 ZDP).

V súlade s § 24 ods. 2 zákona o rodine, ak sú obidvaja rodičia spôsobilí dieťa vychovávať a ak majú o osobnú starostlivosť o dieťa obidvaja rodičia záujem, tak súd môže zveriť dieťa do striedavej osobnej starostlivosti obidvoch rodičov, ak je to v záujme dieťaťa a ak budú takto lepšie zaistené potreby dieťaťa.

Pri striedavej osobnej starostlivosti obidvaja rodičia spĺňajú podmienku žitia v domácnosti s dieťaťom. Znamená to, že takéto dieťa vyživujú v domácnosti viacerí daňovníci, t. j. matka aj otec, pričom daňový bonus mesačne na toto dieťa si môže uplatniť len jeden z nich. Ak sa rodičia, ktorým bolo dieťa zverené do striedavej osobnej starostlivosti nedohodnú na uplatnení daňového bonusu, daňový bonus sa uplatní alebo prizná v poradí matka, otec (§ 33 ods. 4 ZDP).

?  Príklad

Daňovník si u zamestnávateľa uplatňuje daňový bonus na vlastné dieťa. Dňa 15. 4. 2016 sa s manželkou rozviedol a súd zveril ich spoločné dieťa do striedavej osobnej starostlivosti obidvoch rodičov. Podľa rozhodnutia súdu, striedavá osobná starostlivosť bude prebiehať tak, že otec dieťaťa sa bude o dieťa osobne starať 1. až 15. deň každého mesiaca a matka sa bude o dieťa osobne starať 16. až posledný deň každého mesiaca.

Ktorý z rodičov si môže uplatniť nárok na daňový bonus na dieťa?

Pri striedavej osobnej starostlivosti nie je potrebné skúmať, u ktorého z rodičov je v prvý deň príslušného kalendárneho mesiaca dieťa v osobnej starostlivosti, nakoľko obidvaja rodičia spĺňajú podmienku žitia v domácnosti s dieťaťom. Je na rodičoch, aby sa dohodli, ktorí z nich si uplatní daňový bonus, pričom časť roka môže daňový bonus uplatniť matka a časť roka otec. Ak sa rodičia nedohodnú, kto z nich si daňový bonus na vyživované dieťa uplatní, potom prednostné právo na daňový bonus má matka (§ 33 ods. 4 ZDP).

§ 34

Platenie preddavkov na daň

(1) Preddavky na daň v priebehu preddavkového obdobia platí daňovník, ktorého posledná známa daňová povinnosť presiahla 2 500 eur, pričom preddavkové obdobie je obdobie od prvého dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie do posledného dňa lehoty na podanie daňového priznania v nasledujúcom zdaňovacom období.

(2) Daňovník, ktorého posledná známa daňová povinnosť presiahla 2 500 eur a nepresiahla 16 600 eur, platí štvrťročné preddavky na daň na bežné zdaňovacie obdobie, a to vo výške 1/4 poslednej známej daňovej povinnosti, ak tento zákon neustanovuje inak. Štvrťročné preddavky na daň sú splatné do konca každého kalendárneho štvrťroka.

(3) Daňovník, ktorého posledná známa daňová povinnosť presiahla 16 600 eur, platí mesačné preddavky na daň na bežné zdaňovacie obdobie, a to vo výške 1/12 poslednej známej daňovej povinnosti, ak tento zákon neustanovuje inak. Mesačné preddavky na daň sú splatné do konca každého kalendárneho mesiaca.

(4) V odôvodnených prípadoch môže správca dane na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov na daň inak.

(5) Poslednou známou daňovou povinnosťou na výpočet preddavkov v preddavkovom období podľa odseku 1 je daň vypočítaná zo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5, § 6 ods. 1 a 2 zníženého o odpočet daňovej straty a príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 uvedeného v poslednom daňovom priznaní, zníženého o nezdaniteľnú časť základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) platnú v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň pri použití sadzby dane podľa § 15 platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, znížená o daňový bonus. Pri zmene poslednej známej daňovej povinnosti z podaného daňového priznania v bežnom zdaňovacom období k začiatku preddavkového obdobia podľa odseku 1 sa preddavky na daň splatné do začiatku tohto preddavkového obdobia nemenia, pričom ak preddavky na daň zaplatené do tejto zmeny sú vyššie ako preddavky vypočítané z podaného daňového priznania, suma preddavkov z poslednej známej daňovej povinnosti prevyšujúca sumu preddavkov vypočítanú z podaného daňového priznania sa započíta na úhradu ďalších preddavkov na daň platených po tejto zmene alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vrátia. Na postup správcu dane pri vrátení preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.¹²⁶⁾

(6) Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) prvého bodu s príjmami podľa § 5, ktorý vykonáva závislú činnosť u zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48, platí preddavky na daň z týchto príjmov zo závislej činnosti miestne príslušnému správcovi dane¹²⁸⁾ vo výške vypočítanej z príjmu vyplateného, poukázaného alebo pripísaného na účet daňovníka v príslušnom kalendárnom mesiaci spôsobom podľa § 35. Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovníkovi bol takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet. Začatie poberania tohto príjmu je povinný daňovník oznámiť miestne príslušnému správcovi dane128) do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu po prvýkrát bol takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný.

(7) Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e), s príjmami podľa § 16 ods. 1 písm. b), ktorý vykonáva závislú činnosť u zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48, platí preddavky na daň z týchto príjmov zo závislej činnosti miestne príslušnému správcovi dane128) vypočítané z príjmu vyplateného, poukázaného alebo pripísaného na účet daňovníka v príslušnom kalendárnom mesiaci, zníženého o pomernú časť nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a), pri použití sadzby dane podľa § 15, platných v zdaňovacom období, za ktoré boli príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané. Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bol daňovníkovi takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet. Začatie poberania tohto príjmu je povinný daňovník oznámiť miestne príslušnému správcovi dane128) do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu po prvýkrát bol takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný. Ak zo zmluvy, na základe ktorej tento daňovník poberá príjmy,

a) vyplýva, že na území Slovenskej republiky sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, platí preddavky na daň od začiatku svojho pobytu na území Slovenskej republiky,

b) nevyplýva, že na území Slovenskej republiky sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, platí preddavky na daň až za kalendárny mesiac nasledujúci po uplynutí 183 dní pobytu na území Slovenskej republiky.

(8) Ak daňovník skončil podnikanie, inú samostatnú zárobkovú činnosť, prenájom (§ 17 ods. 9), poberanie príjmov z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4) a výkon závislej činnosti a poberanie príjmov (§ 5), z ktorých sa platia preddavky na daň podľa odsekov 6 a 7, nie je povinný platiť preddavky na daň, a to od platby preddavku, ktorá je splatná po dni, v ktorom došlo k zmene rozhodujúcich skutočností; daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 4 oznámi túto skutočnosť správcovi dane.

(9) Preddavky na daň podľa predchádzajúcich odsekov neplatí daňovník, ktorý poberal v predchádzajúcom zdaňovacom období len príjmy uvedené v § 7 alebo § 8, alebo z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 alebo príjmy zo závislej činnosti, ktoré sú zdaňované podľa § 35, pričom môže ísť aj o kombináciu takýchto príjmov.

(10) Daňovník, ktorého základ dane tvorí súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a 6, neplatí preddavky na daň, ak čiastkový základ dane z príjmov podľa § 5 tvorí viac ako 50 % zo súčtu čiastkových základov dane podľa § 5 a 6. Ak čiastkový základ dane z príjmov zo závislej činnosti tvorí 50 % a menej, preddavky na daň sa platia v polovičnej výške.

(11) Správca dane vráti do 30 dní odo dňa podania žiadosti daňovníka zaplatené preddavky na daň, ak daňovníkovi nevznikla povinnosť platiť preddavky na daň podľa tohto zákona, alebo rozdiel zaplatených preddavkov na daň, ak daňovník zaplatil preddavky na daň v sume vyššej, akú bol povinný zaplatiť podľa tohto zákona. Na postup správcu dane sa pri vrátení takto zaplatených preddavkov alebo rozdielu zaplatených preddavkov na daň použijú ustanovenia osobitného predpisu.126)

Komentár k § 34

V prípade preddavkov ide o povinnú platbu platenú z vyplácaných príjmov počas zdaňovacieho obdobia, ktorá sa započítava na úhradu vzniknutej celoročnej daňovej povinnosti z úhrnu dosiahnutých zdaniteľných príjmov za uplynulé zdaňovacie obdobie.

V prípade fyzických osôb, ktoré platia preddavky osobne sa tieto prepočítavajú vždy na preddavkové obdobie, ktoré pre rok 2017 začína 1. apríla 2017 za podmienky, že daňovník nemá predĺženú lehotu na podanie daňového priznania.

V ustanovení § 2 písm. u) ZDP je pojem preddavok na daň definovaný ako povinná platba na daň, ktorá sa platí v priebehu zdaňovacieho obdobia, ak skutočná výška dane za toto obdobie nie je ešte známa.

Platenie preddavkov na daň fyzickej osoby, ich výšku a splatnosť upravuje § 34 ZDP.

-   odseky 1, 2 a 3

V ods. 1 je stanovené preddavkové obdobie, v ktorom je daňovník povinný platiť preddavky na daň. Preddavkovým obdobím je obdobie začínajúce od prvého dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie do posledného dňa lehoty na podanie daňového priznania v nasledujúcom zdaňovacom období. Pri platení preddavkov na preddavkové obdobie roka 2017 je to obdobie od 1. apríla 2017 do 3. apríla 2018, za podmienky, že daňovník nebude mať predĺženú lehotu na podanie daňového priznania za rok 2016.

Podľa § 51c ods. 1 ZDP sa preddavok na daň platí miestne príslušnému správcovi dane v eurách, pričom po skončení zdaňovacieho obdobia sa preddavky na daň zaplatené na toto zdaňovacie obdobie započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.

Povinnosť platenia preddavkov závisí od výšky poslednej známej daňovej povinnosti, pričom ak:

Posledná známa daňová povinnosť < 2 500 eur	neplatí preddavky
Posledná známa daňová povinnosť > 2 500 eur < 16 600 eura	platí štvrťročné preddavky
Posledná známa daňová povinnosť > 16 600 eur	platí mesačné preddavky

 

V odôvodnených prípadoch môže, na žiadosť daňovníka, správca dane určiť platenie preddavkov inak. Stanovenie platenia preddavkov inak môže využiť napr. daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou (ďalej len „daňovník s ODP“), ktorý platí preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti sám alebo v prípade, ak má príjmy zo zdrojov v zahraničí, pri ktorých využíva metódu na zamedzenie dvojitého zdanenia a to zápočet. Pri metóde vyňatia sa počíta posledná známa daňová povinnosť až zo základu dane po vyňatí príjmov zdaňovaných v zahraničí.

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2016 v lehote do konca marca 2017 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 a to štvrťročne vo výške 1 056 eur. Daňovník vykázal v podanom daňovom priznaní za rok 2016 tak základ dane z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP ako aj základ dane z príjmov z vytvorenia diela podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP. Nakoľko príjmy z vytvorenia diela uvedené v daňovom priznaní za rok 2016 mali jednorazový charakter, a daňovník vie že v roku 2017 už tak vysoké príjmy z tejto činnosti nedosiahne, suma preddavkov, ktorú má povinnosť zaplatiť v zdaňovacom období roku 2017 a ktorá sa započíta na úhradu dane za rok 2017 vysoko presiahne predpokladanú výšku dane za zdaňovacie obdobie roku 2017. Môže daňovník požiadať správcu dane o určenie platenia preddavkov inak, t. j. v nižšej výške?

Daňovník má možnosť požiadať správcu dane o stanovenie preddavkov inak. Je na rozhodnutí správcu dane, akým spôsobom posúdi žiadosť a dôvody v nej uvedené a následne po nadobudnutí právoplatnosti vydaného rozhodnutia, bude daňovník povinný platiť preddavky na daň v preddavkovom období tak, ako budú určené v rozhodnutí správcu dane.

-   podľa odseku 4 môže správca dane v odôvodnených prípadoch na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov inak. Stanovenie platenia preddavkov inak môže využiť napr. daňovník s ODP, ktorý platí preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti sám alebo v prípade, ak má príjmy zo zdrojov v zahraničí, pri ktorých využíva metódu na zamedzenie dvojitého zdanenia a to zápočet. Pri metóde vyňatia sa počíta posledná známa daňová povinnosť až zo základu dane po vyňatí príjmov zdaňovaných v zahraničí.

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2016 v lehote do konca marca 2017 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 a to štvrťročne vo výške 963 eur. Daňovník podal v júni 2017 dodatočné daňové priznanie za rok 2016, v ktorom sa znížil základ dane a znížila sa aj jeho daňová povinnosť. Platí daňovník preddavky splatné v preddavkovom období po podaní dodatočného daňového priznania platiť z nižšej poslednej známej daňovej povinnosti, prepočítanej zo základu dane uvedeného v dodatočnom daňovom priznaní. Ak nie môže požiadať o stanovenie preddavkov inak?

V súlade s ustanovením § 34 ods. 5 ZDP, ak daňovník podá v preddavkovom období dodatočné daňové priznanie a menila by sa daňová povinnosť, daňovník nebude prepočítavať poslednú známu daňovú povinnosť a preddavky na daň pôvodne vypočítané z poslednej známej daňovej povinnosti z riadne podaného priznania sa nemenia. Daňovník má povinnosť naďalej povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období vo výške 963 eur štvrťročne. Daňovník má však v tomto prípade možnosť požiadať správcu dane o stanovenie preddavkov inak. Je na rozhodnutí správcu dane, akým spôsobom posúdi žiadosť a dôvody v nej uvedené a následne po nadobudnutí právoplatnosti vydaného rozhodnutia bude daňovník povinný platiť preddavky na daň v preddavkovom období tak, ako budú určené v rozhodnutí správcu dane.

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2016 v lehote do konca marca 2017 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 a to štvrťročne vo výške 1 120 eur. Daňovník vykázal v podanom daňovom priznaní za rok 2016 tak základ dane z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP ako aj základ dane z príjmov z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 ZDP. V máji 2017 zrušil živnostenské oprávnenie, pričom nehnuteľnosť naďalej prenajíma a dosahuje príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP. Je daňovník naďalej po skončení podnikania povinný platiť preddavky. Ak áno, môže daňovník požiadať správcu dane o stanovenie preddavkov inak na základe podanej žiadosti?

Nakoľko zrušením živnostenského oprávnenia jeho povinnosť platiť preddavky nezanikla (naďalej poberá príjmy z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 ZDP), daňovník má možnosť požiadať správcu dane o stanovenie preddavkov inak. Je na rozhodnutí správcu dane, akým spôsobom posúdi žiadosť a dôvody v nej uvedené a následne po nadobudnutí právoplatnosti vydaného rozhodnutia, bude daňovník povinný platiť preddavky na daň v preddavkovom období tak, ako budú určené v rozhodnutí správcu dane.

-   odsek 5

Povinnosť daňovníka platiť preddavky na daň v nasledujúcom preddavkovom období sa v prvom rade odvíja od výšky poslednej známej daňovej povinnosti, ktorou sa podľa § 34 ods. 5 ZDP rozumie daň vypočítaná:

•    zo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP zníženého o odpočet daňovej straty a príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP uvedeného v poslednom daňovom priznaní po vyňatí príjmov zdaňovaných v zahraničí (metóda vyňatia), ktorý sa

•    zníži o nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP platnú v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň,

•    pri použití sadzby dane uvedenej v § 15 ZDP, platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, pričom

•    takto vypočítaná daň sa zníži o daňový bonus.

Povinnosť platiť preddavky na daň z podaného daňového priznania za rok 2016 na preddavkové obdobie roka 2017 neovplyvňujú ani príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP ani ostatné príjmy podľa § 8 ZDP.

Pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti sa nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP platná v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, odpočítava v plnej výške, zodpovedajúcej 19,2-násobku sumy platného životného minima, bez ohľadu na to, či si daňovník v poslednom daňovom priznaní mohol vzhľadom na výšku vykázaného základu dane (resp. súčtu čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP) uplatniť plnú sumu nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka. Pre uvedené účely je podstatné to, či daňovníkovi na predmetnú nezdaniteľnú časť základu dane vzniká nárok.

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovník podľa § 11 ods. 6 ZDP nevzniká len daňovníkovi, ktorý je k 1. 1. zdaňovacieho obdobia poberateľom dôchodku určeného týmto ustanovením v sume vyššej ako je určená nezdaniteľná časť základu dane.

Uvedené znamená, že v prípade poberateľov dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 ZDP (napr. dôchodku starobného) pri výpočte nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka na účely platenia preddavkov na daň je rozhodujúce to, kedy im bol dôchodok priznaný a v akej výške im bol vyplatený v príslušnom zdaňovacom období:

•    ak daňovník bol poberateľom dôchodku už k 1. 1. 2016, základ dane za rok 2016 znižuje o sumu zodpovedajúcu (len) kladnému rozdielu medzi nezdaniteľnou časťou základu dane na daňovníka vo výške 3 803,33 eura a úhrnnou sumou vyplateného dôchodku a pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti znižuje základ dane za rok 2016 o kladný rozdiel medzi nezdaniteľnou časťou základu dane na daňovníka platnou na zdaňovacie obdobie roka 2017 vo výške 3 803,33 eura (životné minimum sa opätovne nemení a preto sa nemení ani výška nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka na rok 2017) a úhrnnou sumou dôchodku, ktorá mu bola vyplatená v roku 2016,

•    ak sa daňovník stal poberateľom dôchodku až v priebehu roka 2016, základ dane za rok 2016 môže znížiť o nezdaniteľnú časť základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP v plnej výške 3 803,33 eura (len s prihliadnutím na výšku súčtu čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP) a pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti znižuje základ dane za rok 2016 o nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka platnú na zdaňovacie obdobie roka 2017 v plnej výške, t.j. vo výške 3 803,33 eura.

?  Príklad

Daňovník bol k 1. 1. 2016 poberateľom starobného dôchodku a za rok 2016 vykázal základ dane z príjmov dosiahnutých z výkonu činnosti sprostredkovateľa poistenia na základe osobitného predpisu (licencia NBS) podľa § 6 ods. 2 písm. d) ZDP vo výške 19 500 eur. Iné príjmy nemal. Celoročný úhrn starobného dôchodku, ktorý mu bol vyplatený v roku 2016 vo výške 4 200 eur. Akým spôsobom vypočíta poslednú známu daňovú povinnosť pre výpočet preddavkov na daň na základe podaného daňového priznania za rok 2016 – v akej výške uplatní nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka? Má daňovník povinnosť platiť preddavky na daň v preddavkovom období začínajúcom v roku 2017 (od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018)?

Nakoľko daňovník bol poberateľom starobného dôchodku k 1. 1. 2016 a suma dôchodku vyplateného daňovníkovi v roku 2016 presiahla sumu nezdaniteľnej časti základu dane na rok 2017 vo výške 3 803,33 eura, pre účely výpočtu poslednej známej daňovej povinnosti na platenie preddavkov v roku 2017 daňovník neznižuje základ dane za rok 2016 o túto nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka.

Výpočet preddavkov je nasledovný:

Základ dane

19 500 eur (tento základ dane sa neznižuje o nezdaniteľnú časť)

Výpočet dane podľa sadzby dane platnej pre rok 2017

19 500 x 19 % = 3 705 eur – posledná známa daňová povinnosť pre platenie preddavkov

Výpočet preddavkov na daň

3 705 : 4 = 926,25 eura štvrťročne

 

Posledná známa daňová povinnosť presiahla 2 500 eur a nepresiahla 16 600 eur. Daňovník bude platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške ¼ z vypočítanej poslednej známej daňovej povinnosti, t. j. 926,25 eur. Prvý štvrťročný preddavok je splatný k 30. 6. 2017 (za predpokladu, že daňovník nemá predĺženú lehotu na podanie daňového priznania za rok 2015) a posledný štvrťročný preddavok je splatný k 31. 3. 2018 (ak daňovník nebude mať predĺženú lehotu na podanie daňového priznania za rok 2016). Vzhľadom na to, že dni 31. 3. 2018 až 2. 4. 2018 je víkend a sviatok, posúva sa splatnosť až na 3. 4. 2018.

Daňový bonus sa na účely výpočtu poslednej známej daňovej povinnosti uplatní v sume, na ktorú daňovníkovi vznikol nárok a ktorú si uplatnil v poslednom daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní, bez ohľadu na skutočnosť, že v zdaňovacom období, na ktoré počíta preddavky, by už nemal nárok na uplatnenie daňového bonusu, resp. by bol tento nárok v inej výške (napr. v roku 2016 mal nárok uplatniť si daňový bonus na dve vyživované deti a v roku 2017 bude mať nárok na daňový bonus už len na jedno dieťa).

Podľa § 34 ods. 5 ZDP sa posledná známa daňová povinnosť nemení (neprepočítava) v dôsledku podania dodatočného daňového priznania a nemení sa ani vtedy, ak daňovníkovi dorubí daň správca dane. Daňovník však môže v takomto prípade požiadať správcu dane o určenie preddavkov inak.

Pri zmene poslednej známej daňovej povinnosti z podaného daňového priznania v bežnom zdaňovacom období k začiatku preddavkového obdobia sa preddavky na daň splatné do začiatku tohto preddavkového obdobia nemenia.

Ak sú preddavky na daň zaplatené do zmeny poslednej známej daňovej povinnosti vyššie ako preddavky na daň vypočítané z podaného daňového priznania, suma preddavkov na daň zaplatená do začatia preddavkového obdobia, ktorá prevýši sumu preddavkov na daň vypočítanú z podaného daňového priznania, sa buď daňovníkovi

•    započíta na úhradu ďalších preddavkov na daň platených po tejto zmene, alebo

•    sa na základe žiadosti daňovníkovi vráti.

Na postup správcu dane pri vrátení preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa použije postupu podľa § 79 daňového poriadku. Uvedené znamená, že najskôr správca dane použije preplatok na úhradu exekučných nákladov a hotových výdavkov, inak na úhradu jeho daňového nedoplatku, splatného preddavku na daň, nedoplatku na cle a nedoplatku na iných platbách s najstarším dátumom splatnosti v čase prijatia platby (postupnosť prednostných úhrad je uvedená v § 55 ods. 6 a 7 daňového poriadku) a až potom vráti daňovníkovi daňový preplatok.

?  Príklad

Ak by daňovník zaplatil 31. 3. 2017 štvrťročný preddavok na daň splatný 31. 3. 2017 vo výške 290 eur, pričom od 1. 4. 2017 by mal povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške 1 000 eur (vypočítané z daňového priznania za rok 2016), potom preddavok na daň zaplatený 31. 3. 2017 by sa nemenil (nemusel by nič doplatiť). V opačnom prípade, ak by daňovník mal povinnosť zaplatiť štvrťročný preddavok na daň splatný 31. 3. 2017 napríklad vo výške 1 900 eur a tento by aj skutočne zaplatil do 31. 3. 2017, pričom od 1. 4. 2017 by mal povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške 900 eur (vypočítané z daňového priznania za rok 2016), rozdiel 1 000 eur by sa započítal na úhradu ďalších preddavkov na daň platených po tejto zmene, ak by daňovník nepožiadal o vrátenie tohto rozdielu.

Na výšku preddavkov na daň má vplyv:

•    posledná známa daňová povinnosť vypočítaná podľa § 34 ods. 5 ZDP,

•    druh príjmu aký daňovník poberá a z toho vyplývajúca štruktúra základe dane – daňovník, ktorého základ dane tvorí súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 ZDP a § 6 ZDP, postupuje podľa § 34 ods. 10 ZDP. Takýto daňovník neplatí preddavky na daň, ak čiastkový základ dane z príjmov podľa § 5 ZDP tvorí viac ako 50 % zo súčtu čiastkových základov dane podľa § 5 a 6 ZDP. Ak čiastkový základ dane z príjmov zo závislej činnosti tvorí 50 % a menej zo súčtu čiastkových základov dane podľa § 5 a 6 ZDP, preddavky na daň sa platia v polovičnej výške.

Výpočet percentuálneho podielu podľa čiastkových základov dane (ďalej aj „ČZD“):

(ČZD podľa § 5 ZDP / ČZD podľa § 5 ZDP + ČZD podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP + ČZD podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP) x 100.

?  Príklad

Daňovník na základe podaného daňového priznania za rok 2016 dosiahol len príjmy zo živnosti, pričom vykázal čiastkový základ dane z príjmov z podnikania vo výške 15 000 eur. Posledná známa daňová povinnosť vypočítaná z podaného daňového priznania je vo výške 2 127,36 eura (15 000 – 3 803,33 = 11 196,67x 0,19 %). Iné príjmy v roku 2016 nedosiahol. Vzniká mu povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období začínajúcom v roku 2017?

Nakoľko posledná známa daňová povinnosť zo základu dane uvedeného v daňovom priznaní za rok 2016 je suma 2 127,36 eura, ktorá nepresiahla sumu 2 500 eur, daňovníkovi nevzniká povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018.

?  Príklad

Daňovník na základe podaného daňového priznania za rok 2016 dosiahol len príjmy z výkonu činnosti samostatne hospodáriaceho roľníka, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. a) ZDP. Na základe vykázaného základu dane z podaného daňového priznania za rok 2016 bola jeho posledná známa daňová povinnosť vo výške 2 760 eur. Má povinnosť platiť preddavky na daň v preddavkovom období začínajúcom v roku 2017 (od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018)?

Nakoľko posledná známa daňová povinnosť vypočítaná zo základu dane uvedeného v podanom daňovom priznaní za rok 2016 je suma 2 760 eura, ktorá presiahla sumu 2 500 eur, daňovník je povinný platiť štvrťročné preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 a to vo výške 690 eur štvrťročne.

-   odseky 6 a 7

Odseky 6 a 7 obsahujú aj úpravu pre špecifické určenie preddavkov pre príjmy zo závislej činnosti a to

–   daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou (ďalej len daňovník s NDP“) a 

–   daňovníkov s ODP,

ktorí dosahujú príjmy od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane (§ 34 ods. 6 a 7 ZDP).

Ustanovenie § 34 ods. 6 ZDP ukladá povinnosť platiť preddavky na daň fyzickej osobe, ktorá je daňovníkom s NDP (rezident) a poberá príjmy zo závislej činnosti od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane. Za zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane, sa považuje zamestnávateľ, ktorý vypláca príjmy zo závislej činnosti, ale nie je povinný zrážať preddavky na daň podľa ustanovení § 35 zákona a zároveň nie je ani zahraničným platiteľom dane. Ide napr. o zahraničný zastupiteľský úrad na území SR. Daňovník, ktorý poberá príjmy zo závislej činnosti od takéhoto zamestnávateľa, postupuje podľa tohto ustanovenia zákona, pričom najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom prvýkrát obdržal takýto príjem, oznámi túto skutočnosť miestne príslušnému správcovi dane. Preddavky si daňovník vypočíta spôsobom uvedeným v § 35 ZDP, pričom tieto preddavky sú splatné miestne príslušnému správcovi dane najneskôr do konca nasledujúceho mesiaca po mesiaci, v ktorom mal takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet.

?  Príklad

Zamestnanec, občan SR sa zamestnal u firmy so sídlom v Taliansku. Táto spoločnosť vytvorila v SR organizačnú zložku (nie stálu prevádzkareň) a vyslala zamestnanca od 1. 1. 2016 na územie SR, za účelom prieskumu trhu v SR a na uzavretie zmlúv s obchodnými partnermi v SR. Zamestnanec bude túto činnosť vykonávať počas celého roku 2016 na území SR. Talianska spoločnosť, ako jeho zamestnávateľ mu posiela mesačne na účet v SR hrubý príjem v sume 2 300 eur. Akým spôsobom si bude zamestnanec platiť preddavky v SR?

Spoločnosť sa nezaregistrovala na území SR ako zahraničný platiteľ dane, preto si bude daňovník preddavky na dani z príjmov zo závislej činnosti platiť sám v zmysle § 34 ods. 6 ZDP. Zamestnanec sa dobrovoľne zaregistroval na príslušnej poisťovni na sociálne a zdravotné poistenie a platí si poistné sám.

Zamestnanec má 2 vyživované nezaopatrené deti, na ktoré si uplatňuje daňový bonus. Pri výpočte preddavku na daň bude postupovať nasledovne:

Úhrn príjmov za kalendárny mesiac	2 300 eur
Zaplatené poistné	328 eur
Čiastkový základ dane	1 972 eur
Nezdaniteľná časť (1/12 z 3 803,33)	316,94 eur
Zdaniteľná mzda	1 655,06 eur
Preddavok na daň 19 % (zaokrúhlené)	314,46 eur

 

Zamestnanec si uplatní daňový bonu na 2 deti vo výške 42,82 eur (21,41 x 2) a odvedie preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti správcovi dane, vo výške 271,64 eur (314,46 – 42,82).

Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovníkovi bol takýto príjem poukázaný alebo pripísaný na účet zamestnanca. Začatie poberania tohto príjmu je povinný zamestnanec oznámiť miestne príslušnému správcovi dane.

Ustanovenie § 34 ods. 7 ZDP bude uplatňované v tých prípadoch, ak daňovník s ODP (nerezident) bude poberať príjmy zo závislej činnosti vykonávanej na území SR alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s NDP a tieto príjmy mu bude vyplácať zamestnávateľ, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane. Daňovník, ktorý bude vykonávať takúto činnosť na základe zmluvy, z ktorej vyplýva, že na území SR sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, bude platiť preddavky na daň od začiatku svojho pobytu na území SR. V prípade, že zo zmluvy nevyplýva, ako dlho sa bude zdržiavať na území SR, preddavky na daň bude daňovník platiť až za kalendárny mesiac nasledujúci po uplynutí 183 dní pobytu na území SR. Daňovník, keď začne poberať takéto príjmy, je povinný to oznámiť miestne príslušnému správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom po prvýkrát takýto príjem obdržal. Z týchto príjmov si sám vypočíta preddavky na daň, ktoré odvedie miestne príslušnému správcovi dane najneskôr do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom obdržal takýto príjem. Daňovník pri výpočte preddavku na daň môže znížiť príjem zo závislej činnosti len o pomernú časť nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka.

?  Príklad

Český zamestnávateľ vyslal na územie SR, na výkon práce svojho zamestnanca, občana ČR. Zamestnanec sa bude na Slovensku zdržiavať po dobu 10 mesiacov.

Zamestnávateľ mu vypláca od februára 2016 hrubú mzdu 1 000 eur.

Zamestnanec českého zamestnávateľa, občan ČR, je povinný vypočítať a odviesť mesačné preddavky na daň miestne príslušnému správcovi dane na Slovensku.

Pri výpočte preddavku na daň si odpočíta zaplatené poistné (V ČR, alebo v SR). Bude postupovať nasledovne:

 

Úhrn príjmov za kalendárny mesiac	2 300 eur
Zaplatené poistné	328 eur
Čiastkový základ dane	1 972 eur
Nezdaniteľná časť (1/12 z 3 803,33)	316,94 eur
Zdaniteľná mzda	1 655,06 eur
Preddavok na daň 19 % (zaokr.)	314,46 eur

 

Zamestnanec odvedie preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti na DÚ Bratislava.

Začatie poberania príjmu je povinný zamestnanec, občan ČR oznámiť DÚ Bratislava, do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu bola po prvýkrát mzda za prácu v SR vyplatená. Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bol daňovníkovi takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet, t.j. pri výplate uhradenej vo februári 2016 do konca marca 2016.

?  Príklad

Francúzska spoločnosť, ktorá v SR nemá stálu prevádzkareň, vyslala na územie SR svojho zamestnanca, aby pre slovenského zákazníka tejto spoločnosti, so sídlom na území SR, vykonal montáž technologickej linky. Podľa uzatvorenej zmluvy doba pobytu tejto fyzickej osoby na území SR má predstavovať 8 mesiacov.

Podľa čl. 5 ods. 3 zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia č. 73/1975 Zb. uzavretej medzi SR a Francúzskom, francúzskej spoločnosti u nás stála prevádzkareň nevznikla. Ak by zamestnanec francúzskej spoločnosti vykonával závislú činnosť na Slovensku a zdržal by sa na Slovensku menej ako 183 dní, tento príjem by u nás nebol zdaniteľný (čl. 16 ods. 2 zmluvy) a podliehal by zdaneniu len vo Francúzsku. Keďže však ide o obdobie dlhšie než 183 dní, nie je splnená jedna z podmienok podľa čl. 16 ods. 2 tejto zmluvy a príjem podlieha zdaneniu v SR. Francúzska spoločnosť nemá na území SR stálu prevádzkareň a aj keď zamestnáva na území SR zamestnanca viac ako 183 dní, vzhľadom na skutočnosť, že prostredníctvom tohto zamestnanca poskytuje na území SR služby v zmysle § 16 ods. 1 písm. c) ZDP, nestáva sa v SR zahraničným platiteľom dane podľa § 48 ZDP. Daňovník je povinný oznámiť začatie poberania tohto príjmu miestne príslušnému správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu po prvýkrát bol takýto príjem vyplatený (resp. poukázaný alebo pripísaný) a začať si sám platiť preddavky na daň.

-   odseky 8, 9 a 10

Ak daňovník skončil podnikanie, inú samostatnú zárobkovú činnosť, prenájom (§ 17 ods. 9 ZDP), poberanie príjmov z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP) a výkon závislej činnosti a poberanie príjmov (§ 5 ZDP), z ktorých sa platia preddavky na daň podľa § 34 ods. 6 a 7 ZDP, nie je povinný platiť preddavky na daň, a to od platby preddavku, ktorá je splatná po dni, v ktorom došlo k zmene rozhodujúcich skutočností. Daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 4 ZDP oznámi túto skutočnosť správcovi dane.

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2016 v lehote do konca marca 2017 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 a to štvrťročne vo výške 700 eur. Daňovník vykázal v podanom daňovom priznaní za rok 2016 len základ dane z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. Iné príjmy nedosiahol. V máji roku 2017 (k 31. 5. 2017) zrušil živnostenské oprávnenie. Je povinný platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018?

V súlade s ustanovením § 34 ods. 8 ZDP, ak daňovník skončil podnikania, nie je povinný platiť preddavky na daň, a to od platby preddavku, ktorá je splatná po dni, v ktorom došlo k zmene rozhodujúcich skutočností, t. j. od 31. 5. 2017, kedy došlo k zrušeniu živnostenského oprávnenia. Z uvedeného vyplýva, že daňovník neplatí preddavky od platby preddavku na daň splatnej k 30. 6. 2017 až do konca preddavkového obdobia (do 3. 4. 2018, ak si nepredĺži lehotu na podanie daňového priznania za rok 2017).

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2016 v lehote do konca marca 2017 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 a to štvrťročne vo výške 800 eur. Daňovník podniká na základe živnostenského oprávnenia a na jeho žiadosť z 30. októbra 2017 mu živnostenský úrad pozastaví živnosť do konca septembra 2018, takže je zrejmé, že činnosť neobnoví do lehoty na podanie daňového priznania (za rok 2017). Má daňovník povinnosť platiť ďalej preddavky na daň v období pozastavenia živnostenského oprávnenia?

Nakoľko v zmysle § 17 ods. 9 ZDP ide o skončenie podnikania (s povinnosťou úpravy základu dane podľa § 17 ods. 8 ZDP), v súlade s § 34 ods. 8 ZDP daňovník prestáva byť povinný platiť preddavky na daň od platby preddavku na daň splatnej po 31. 10. 2016, t. j. nie je povinný platiť preddavky už od preddavku, ktorý je splatný k 31. 12. 2016 až do konca preddavkového obdobia. Uvedené platí za predpokladu, že živnosť, prevádzkovanie ktorej má pozastavené nemá sezónny charakter a súčasne okrem príjmov z pozastavenej živnosti nepoberá aj iné príjmy podľa § 6 ZDP.

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2016 v lehote do konca marca 2017 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 a to štvrťročne vo výške 638 eur. Daňovník podniká na základe živnostenského oprávnenia a na jeho žiadosť z 31. 5. 2017 mu živnostenský úrad pozastaví živnosť do konca roku 2017, takže je zrejmé, že činnosť obnoví do lehoty na podanie daňového priznania za rok 2017 (do 31. 3. 2018 – posúva sa z dôvodu víkendu a sviatku až na 3. 4. 2018). Má daňovník povinnosť platiť ďalej preddavky na daň v období pozastavenia živnostenského oprávnenia?

Daňovník podnikanie obnoví do lehoty na podanie daňového priznania za rok 2017, t. j. do 3. 4. 2018. V nadväznosti na § 17 ods. 9 ZDP v uvedenom prípade daňovník neskončil podnikanie, a preto je povinný platiť preddavky na daň z príjmov FO aj počas doby, na ktorú má prevádzkovanie živnosti pozastavené. Daňovník môže v uvedenom prípade využiť ustanovenie § 34 ods. 4 zákona, t. j môže požiadať správcu dane o určenie preddavkov na daň inak.

Preddavky na daň neplatí daňovník,

•    ktorý poberal v predchádzajúcom zdaňovacom období len príjmy:

–   uvedené v § 7 ZDP (z kapitálového majetku), alebo

–   uvedené v § 8 ZDP (ostatné príjmy), alebo

–   z ktorých sa daň vyberá zrážkovým spôsobom (§ 43 ZDP), alebo

–   zo závislej činnosti zdaňované preddavkovým spôsobom podľa § 35 ZDP,

•    ktorý mal kombináciu uvedených príjmov,

•    ktorý okrem iných druhov príjmov dosahuje aj príjmy zo závislej činnosti a tento čiastkový základ dane tvorí viac ako 50 % zo súčtu čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ZDP,

•    ktorého posledná známa daňová povinnosť nepresiahla sumu 2 500 eur.

?  Príklad

Daňovník vykázal v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2016 príjem z predaja nehnuteľnosti, pričom vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 8 (ostatné príjmy) vo výške 50 200 eur. Iné príjmy daňovník nemal. Je povinný platiť preddavky na daň v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018?

Príjmy z predaja nehnuteľnosti sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 8 ZDP. Nakoľko daňovník v roku 2016 dosiahol len príjmy podľa § 8 ZDP, nemá povinnosť platiť preddavky na daň z príjmov v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018.

?  Príklad

Daňovník, ktorý bol počas roku 2016 zamestnaný, dosiahol v roku 2016 aj príjmy z prevodu cenných papierov. V podanom daňovom priznaní za rok 2016 vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov zo závislej činnosti (§ 5 zákona) vo výške 26 780 eur a aj základ dane (čiastkový základ dane ) z príjmov podľa § 8 ZDP a to z prevodu cenných papierov vo výške 15 200 eur. Vzniká daňovníkovi povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018?

Príjmy z prevodu cenných papierov sa považujú za ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP. Nakoľko daňovník v roku 2016 dosiahol okrem príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP len príjmy podľa § 8 ZDP, nemá povinnosť platiť preddavky na daň z príjmov v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018.

?  Príklad

Daňovník, ktorý bol počas roku 2016 zamestnaný, dosiahol v roku 2016 nepeňažnú výhru – osobný automobil, pričom hodnota výhry bola 12 250 eur. V podanom daňovom priznaní vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov zo závislej činnosti (§ 5) vo výške 18 360 eur a základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 8 ZDP a to nepeňažnej výhry vo výške 12 250 eur. Vzniká daňovníkovi povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018 ?

Príjmy z nepeňažnej výhry a považujú za ostatné príjmy podľa § 8 ZDP. Nakoľko daňovník v roku 2016 dosiahol okrem príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP len príjmy podľa § 8 ZDP, nemá povinnosť platiť preddavky na daň z príjmov v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018.

-   odsek 11

Správca dane môže vrátiť v priebehu zdaňovacieho obdobia preddavok na daň, ale len v prípade, ak

–   bol zaplatený omylom, t.j. napr. 2 x odišla úhrada alebo

–   platil preddavok bez právneho dôvodu napr. skončil podnikanie a už nemal povinnosť na ich platenie (§ 34 ods. 8 ZDP).

Preddavky v týchto prípadoch sa vrátia len na žiadosť daňovníka na základe rozhodnutia správcu dane do 30 dní od doručenia žiadosti, ale až po uplatnení postupu uvedeného v § 79 daňového poriadku. To znamená, že v prvom rade sa použije takáto platba na úhradu exekučných nákladov a hotových výdavkov, inak na úhradu jeho daňového nedoplatku, splatného preddavku na daň, nedoplatku na cle a nedoplatku na iných platbách s najstarším dátumom splatnosti v čase prijatia platby (postupnosť prednostných úhrad je uvedená v § 55 ods. 6 a 7 daňového poriadku) a až potom vráti správca dane daňový preplatok.

?  Príklad

Daňovník, ktorý bol povinný platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018, omylom zaplatil preddavok splatný k 30. 6. 2017 dvakrát. Má možnosť požiadať správcu dane o vrátenie platby omylom zaplateného preddavku?

Áno, daňovník môže požiadať správcu dane o vrátenie takto omylom zaplateného preddavku. Preddavky sa v tomto prípade vrátia len na základe podanej žiadosti daňovníka a to na základe rozhodnutia správcu dane do 30 dní od doručenia žiadosti, ale až po uplatnení postupu uvedeného v § 79 daňového poriadku. 

?  Príklad

Daňovník, ktorý bol povinný platiť preddavky v preddavkovom období od 1. 4. 2017 do 3. 4. 2018, skončil podnikanie k 30. 5. 2017 a zanikla mu povinnosť platiť preddavky na daň. Nakoľko si túto skutočnosť daňovník neuvedomil, naďalej platil preddavky až do konca roku 2017 a to bez právneho dôvodu. Má možnosť požiadať správcu dane o vrátenie zaplatených preddavkov bez právneho dôvodu?

Áno, daňovník môže požiadať správcu dane o vrátenie takto zaplatených preddavkov bez právneho dôvodu. Preddavky sa v tomto prípade vrátia len na základe podanej žiadosti daňovníka a to na základe rozhodnutia správcu dane do 30 dní od doručenia žiadosti, ale až po uplatnení postupu uvedeného v § 79 daňového poriadku.

Vyberanie a platenie preddavkov na daň a dane z príjmov zo závislej činnosti

§ 35

(1) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyberie preddavok na daň zo zdaniteľnej mzdy s výnimkou uvedenou v odseku 8. Zdaniteľnou mzdou je úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti zúčtovaných a vyplatených zamestnancovi za kalendárny mesiac alebo zdaňovacie obdobie, znížený o

a) sumy zrazené na poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec,

b) nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)]; základ dane na výpočet preddavku na daň za kalendárny mesiac sa zníži o sumu zodpovedajúcu 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)]; na nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. b), ods. 3, 6, 8 a 10 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne až pri ročnom zúčtovaní za zdaňovacie obdobie.

(2) Preddavok na daň zo zdaniteľnej mzdy zaokrúhlenej podľa § 47, zúčtovanej a vyplatenej za kalendárny mesiac alebo zdaňovacie obdobie je 19 % z tej časti zdaniteľnej mzdy, ktorá nepresiahne 1/12 sumy 176,8 násobku platného životného minima vrátane a 25 % z tej časti zdaniteľnej mzdy, ktorá presiahne 1/12 sumy 176,8 násobku platného životného minima. Tento preddavok na daň sa zníži o sumu zodpovedajúcu sume daňového bonusu podľa § 33 ods. 1.

(3) Preddavok na daň sa zrazí pri výplate alebo pri poukázaní, alebo pri pripísaní zdaniteľnej mzdy zamestnancovi k dobru bez ohľadu na to, za ktoré obdobie sa táto zdaniteľná mzda vypláca. Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonáva vyúčtovanie príjmov zo závislej činnosti mesačne, zrazí preddavok na daň pri vyúčtovaní zdaniteľnej mzdy za uplynulý kalendárny mesiac. Zamestnancovi,

a) ktorého zdaniteľná mzda spočíva len v nepeňažnom plnení, pri ktorom sa neuplatňuje postup podľa prílohy č. 6 alebo toto nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku vykonať, preddavok na daň sa zrazí dodatočne pri najbližšom peňažnom plnení alebo sa daň vyrovná pri ročnom zúčtovaní (§ 38) alebo pri podaní daňového priznania (§ 32), alebo ak zamestnancovi nevznikne povinnosť podať daňové priznanie podľa § 32, daň sa v termíne na podanie daňového priznania (§ 49) považuje za vysporiadanú,

b) ktorého príjem zo závislej činnosti a náhrada tohto príjmu za dovolenku je zložený z eurovej časti a z časti v cudzej mene, preddavok na daň sa zrazí zo zdaniteľnej mzdy vypočítanej zo súčtu eurovej časti a časti v cudzej mene prepočítanej na eurá; ustanovenia osobitného predpisu¹³⁰⁾ o zrážkach preddavku na daň sa nepoužijú,

c) ktorému zamestnávateľ poskytuje k príjmu zo závislej činnosti zahraničný príspevok podľa osobitného predpisu,131) preddavok na daň sa zrazí zo zdaniteľnej mzdy vypočítanej zo súčtu eurovej časti a zahraničného príspevku prepočítaného na eurá.

(4) U zamestnanca, ktorý nepodal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6, je zdaniteľnou mzdou úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti, ktoré mu zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyplatil, znížený o sumy zrazené na poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec.

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zníži preddavok na daň o sumu daňového bonusu zamestnancovi, ktorý u neho podal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6, ak úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti vyplatených týmto zamestnávateľom v príslušnom kalendárnom mesiaci je u tohto zamestnanca aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy. O túto sumu zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvod preddavkov na daň za príslušný kalendárny mesiac.

(6) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvedie preddavky na daň znížené o úhrn daňového bonusu podľa odseku 5 najneskôr do piatich dní po dni výplaty, poukázania alebo pripísania zdaniteľnej mzdy zamestnancovi k dobru, ak správca dane na žiadosť zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, neurčí inak. Zo sumy navýšeného nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný zraziť a odviesť za zamestnanca preddavky na daň.

(7) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za vyplatenie daňového bonusu. Ak je suma preddavku na daň zamestnanca, ktorý poberal za kalendárny mesiac zdaniteľný príjem zo závislej činnosti aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy od zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého podal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6, nižšia ako suma daňového bonusu alebo ak zdaniteľná mzda tohto zamestnanca spočíva len v nepeňažnom plnení, alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku preddavku na daň vykonať, vyplatí zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, tomuto zamestnancovi sumu daňového bonusu alebo jeho časť z úhrnnej sumy preddavkov na daň a dane zrazenej všetkým zamestnancom. Ak je úhrnná suma preddavkov na daň a dane zrazená všetkým zamestnancom nižšia ako úhrnná suma daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, pri výplate, pripísaní alebo poukázaní mzdy zamestnancovi k dobru vyplatí zamestnancovi daňový bonus alebo jeho časť do výšky ustanovenej týmto zákonom za príslušný kalendárny mesiac zo svojich prostriedkov. V tomto prípade zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, požiada na tlačive podľa § 39 ods. 9 písm. a), po skončení kalendárneho štvrťroka za príslušné kalendárne mesiace tohto štvrťroka miestne príslušného správcu dane o poukázanie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov a úhrnnou sumou preddavkov na daň a dane, ktoré zrazil všetkým zamestnancom. Správca dane je povinný sumu rozdielu uvedenú v žiadosti poukázať zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15 pracovných dní od doručenia žiadosti; na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.128) Ak správca dane v tejto lehote začne daňovú kontrolu a suma zistená daňovou kontrolou sa neodlišuje od sumy uvedenej v žiadosti, vráti túto sumu do 15 dní od ukončenia daňovej kontroly, pričom na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.128) Ak správca dane zistí, že suma rozdielu zistená daňovou kontrolou sa odlišuje od sumy rozdielu uvedenej v žiadosti, postupuje podľa osobitného predpisu128) a sumu rozdielu vráti do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia.

(8) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevyberie preddavok na daň podľa predchádzajúcich odsekov, ak

a) je preukázané, že daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava, platí preddavky na daň podľa § 34,

b) ide o príjmy zamestnanca, ktoré sú zdaňované v zahraničí.

(9) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ktorý vypláca zdaniteľnú mzdu naraz za viac kalendárnych mesiacov príslušného zdaňovacieho obdobia, vypočíta preddavok na daň a prizná a vyplatí daňový bonus tak, ako by bola zdaniteľná mzda vyplatená v jednotlivých mesiacoch, ak je tento spôsob zdanenia pre zamestnanca výhodnejší.

Komentár k § 35

-   podľa odseku 3, sa preddavok na daň zrazí pri výplate alebo poukázaní alebo pripísaní zdaniteľnej mzdy daňovníkovi k dobru. Každý príjem zo závislej činnosti, ktorý je predmetom dane a nie je od dane oslobodený, teda musíme pri výplate, pripísaní alebo pri poukázaní daňovníkovi k dobru zdaniť. Zdaniť je ale možné len príjem, ktorý mu bol aj skutočne vyplatený, pričom

–   pripísaním sa rozumie pripísanie na účet v peňažnom ústave (príkaz na úhradu),

–   poukázaním – poukázanie poštovou poukážkou na meno,

–   výplatou – výplata cez pokladňu v hotovosti.

Zdaniteľným príjmom nie je len peňažný príjem ale aj nepeňažný príjem. Ak zdaniteľná mzda spočíva len v nepeňažnom plnení alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť mzdy, z ktorej potom nie je možné vykonať zrážku preddavku na daň, tento sa zrazí pri najbližšom peňažnom plnení alebo až na konci roka pri podaní daňového priznania alebo pri vykonaní ročného zúčtovania.

V prípade, ak sa daňovník rozhodne vysporiadať tieto nepeňažné príjmy pri podaní daňového priznania, pričom ich výšky nepresahuje 50 % nezdaniteľnej časti základu dane, t.j. za rok pre rok 2016 suma 1 901,67 eura a okrem týchto príjmov nemá žiadne iné zdaniteľné príjmy, potom nie je povinný podať daňové priznanie (§ 32 ZDP). V takýchto prípadoch môže ísť napr. o plnenie vo forme obedu pre bývalých zamestnancov (dôchodcov), poskytnutie liečebného poukazu pracovníčke na materskej dovolenke, pričom títo zamestnanci iný zdaniteľný príjem nemali a nepeňažné príjmy nepresahovali polovicu nezdaniteľnej časti na daňovníka.

Uvedeným spôsobom postupuje len daňovník, ktorý nebude uplatňovať postup uvedený v § 5 ods. 3 písm. d), t.j. nebude navyšovať príjem o odvody a poistné (nebude „bruttovať“ príjem). U takéhoto daňovníka sa postupuje pri výpočte preddavkov podľa odseku 6.

?  Príklad

Zamestnancovi spoločnosť/zamestnávateľ vyplatil príjem, z ktorého zrazil preddavky vo výške 355,50 eura a vyplatil uplatnený daňový bonus na dieťa v sumu 21,41 eura. Akú sumu je potrebné odviesť daňovému úradu?

Zamestnávateľ zníži preddavky na daň o sumu daňového bonusu a odvedie rozdiel do piatich dní od vyplatenia príjmu. T.j. odvedie sumu 355,50 – 21,41 = 334,09 eura.

?  Príklad

Akým spôsobom sa zdaňuje nepeňažný príjem konateľa spoločnosti z titulu používania firemného auta na súkromné účely vo výške 1 % zo vstupnej ceny keď nie je v spoločnosti zamestnaný na základe pracovno-právneho vzťahu a ani nepoberá odmenu konateľa. Je potrebné tento príjem zdaňovať podľa § 5 ods. 3 písm. a), mesačne alebo je možné uvedený príjem vysporiadať aj ročne podaním daňového priznania FO?

Príjem konateľa je podľa § 5 ods.1 písm. b) ZDP príjmom zo závislej činnosti. V uvedenom prípade ide u konateľa o nepeňažný príjem zo závislej činnosti poskytnutý spoločnosťou (zamestnávateľom podľa § 5 ods. 2). Ak konateľ nebude mať v priebehu roka žiadny peňažný príjem, z ktorého by sa zrazil preddavok aj z nepeňažného plnenia, daň sa vysporiada v ročnom zúčtovaní (ak spoločník bude mať príjmy len zo závislej činnosti a o ročné zúčtovanie požiada v súlade s § 38) alebo v podanom daňovom priznaní, ktorého prílohou bude potvrdenie zamestnávateľa (s.r.o.). Zamestnávateľ (s.r.o.) je povinný vystaviť zamestnancovi (konateľovi) toto potvrdenie v súlade s § 39 ods. 5 ZDP.

-   podľa odseku 5 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zníži preddavok na daň o sumu daňového bonusu zamestnancovi, ktorý u neho podal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6 ZDP, ak úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti vyplatených týmto zamestnávateľom v príslušnom kalendárnom mesiaci je u tohto zamestnanca aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy. O túto sumu zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvod preddavkov na daň za príslušný kalendárny mesiac.

-   podľa odseku 6 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvedie preddavky na daň znížené o úhrn daňového bonusu najneskôr do piatich dní po dni výplaty, poukázania alebo pripísania zdaniteľnej mzdy zamestnancovi k dobru, ak správca dane na žiadosť zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, neurčí inak.

     Preddavky na daň z navýšeného nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) je povinný odviesť zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane za zamestnanca.

-   podľa odseku 7 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za vyplatenie daňového bonusu. Ak je suma preddavku na daň zamestnanca, ktorý poberal za kalendárny mesiac zdaniteľný príjem zo závislej činnosti aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy od zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého podal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6 ZDP, nižšia ako suma daňového bonusu alebo ak zdaniteľná mzda tohto zamestnanca spočíva len v nepeňažnom plnení, alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku preddavku na daň vykonať, vyplatí zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, tomuto zamestnancovi sumu daňového bonusu alebo jeho časť z úhrnnej sumy preddavkov na daň a dane zrazenej všetkým zamestnancom. Ak je úhrnná suma preddavkov na daň a dane zrazená všetkým zamestnancom nižšia ako úhrnná suma daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, pri výplate, pripísaní alebo poukázaní mzdy zamestnancovi k dobru vyplatí zamestnancovi daňový bonus alebo jeho časť do výšky ustanovenej týmto zákonom za príslušný kalendárny mesiac zo svojich prostriedkov. V tomto prípade zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, požiada na tlačive prehľadu príjmov zo závislej činnosti [§ 39 ods.9 písm. a) ZDP], po skončení kalendárneho štvrťroka za príslušné kalendárne mesiace tohto štvrťroka miestne príslušného správcu dane o poukázanie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov a úhrnnou sumou preddavkov na daň a dane, ktoré zrazil všetkým zamestnancom.

Správca dane je povinný sumu rozdielu uvedenú v žiadosti poukázať zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15 pracovných dní od doručenia žiadosti. Na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.

Ak v rámci tejto lehoty začne správca dane daňovú kontrolu a suma rozdielu zistená daňovou kontrolou sa

-   neodlišuje od sumy uvedenej v žiadosti, vráti túto sumu do 15 dní od ukončenia daňovej kontroly, pričom na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa daňového poriadku,

-   odlišuje od sumy rozdielu uvedenej v žiadosti, postupuje podľa ustanovení daňového poriadku a sumu rozdielu vráti do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia.

§ 36

Uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka, zamestnaneckej prémie a daňového bonusu

(1) Zamestnanec, ktorý si uplatňuje daňový bonus u zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, je povinný preukázať tomuto zamestnávateľovi splnenie podmienok na priznanie daňového bonusu najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom tieto podmienky spĺňa. Na predložené doklady zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne, začínajúc kalendárnym mesiacom nasledujúcim po mesiaci, v ktorom sa zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, preukážu; ak zamestnanec nastúpi do zamestnania, na predložené doklady zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne už v kalendárnom mesiaci, v ktorom zamestnanec nastúpil do zamestnania, ak ich preukáže do konca tohto kalendárneho mesiaca a neuplatnil si ich v tomto kalendárnom mesiaci u iného zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane.

(2) Ak sa zamestnancovi narodí dieťa, dieťa si osvojí alebo dieťa prevezme do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, naň prihliadne už v kalendárnom mesiaci, v ktorom táto skutočnosť nastala, ak zamestnanec predloží doklad o preukázaní splnenia podmienok na uplatnenie daňového bonusu do 30 dní odo dňa, keď táto skutočnosť nastala. Rovnaký postup sa uplatní aj pri začatí sústavnej prípravy dieťaťa na povolanie.

(3) Ak zamestnanec poberá v kalendárnom mesiaci zdaniteľnú mzdu súčasne alebo postupne od viacerých zamestnávateľov, ktorí sú platiteľmi dane, prihliadne na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a na daňový bonus iba jeden zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, u ktorého zamestnanec uplatní nároky podľa odsekov 1 a 2.

(4) Ak zamestnanec neuplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a nepreukáže splnenie podmienok na uplatnenie daňového bonusu v priebehu zdaňovacieho obdobia, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, uplatní nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a prihliadne na preukázané podmienky na priznanie daňového bonusu dodatočne pri ročnom zúčtovaní, ak ich zamestnanec preukáže najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia, za ktoré si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus, alebo si ich zamestnanec uplatní pri podaní daňového priznania.

(5) Ak zamestnanec nepoberal za kalendárny mesiac zdaniteľný príjem zo závislej činnosti v peňažnej alebo v nepeňažnej forme aspoň v sume polovice minimálnej mzdy u zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a daňový bonus, uplatní túto časť daňového bonusu pri ročnom zúčtovaní alebo pri podaní daňového priznania, ak úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti za obdobie, za ktoré zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie alebo za ktoré zamestnanec podáva daňové priznanie, dosiahne aspoň sumu 6-násobku minimálnej mzdy.

(6) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a na daňový bonus, ak zamestnanec podá do konca mesiaca, v ktorom nastúpil do zamestnania, a každoročne najneskôr do konca januára alebo v priebehu zdaňovacieho obdobia písomné vyhlásenie, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle, o tom,

a) že uplatňuje daňový bonus a že spĺňa podmienky na jeho priznanie, prípadne kedy a ako sa zmenili,

b) že súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a daňový bonus u iného zamestnávateľa a že právo na daňový bonus na tie isté osoby súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje iný daňovník,

c) či je poberateľom dôchodku uvedeného v § 11 ods. 6.

(7) Ak dôjde v priebehu zdaňovacieho obdobia k zmene podmienok rozhodujúcich na priznanie daňového bonusu, zamestnanec je povinný oznámiť tieto skutočnosti písomne, napríklad zmenou vo vyhlásení podľa odseku 6 zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, u ktorého si daňový bonus uplatňuje, najneskôr posledný deň kalendárneho mesiaca, v ktorom zmena nastala. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, poznamená zmenu na mzdovom liste zamestnanca.

(8) Ak dôjde v priebehu zdaňovacieho obdobia k zmene zamestnávateľa, u ktorého zamestnanec uplatňuje nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] alebo na daňový bonus, zamestnanec je povinný túto skutočnosť potvrdiť podpisom vo vyhlásení podľa odseku 6 u toho zamestnávateľa, u ktorého uplatňoval nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a daňový bonus ku dňu, keď táto skutočnosť nastala.

(9) Ak zamestnanec preukáže nárok na zamestnaneckú prémiu zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia, za ktoré si zamestnaneckú prémiu uplatňuje, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, postupuje podľa § 32a ods. 5.

Komentár k § 36

-   v odsekoch 1 a 2 sú upravené lehoty, dokedy zamestnanec preukazuje splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na daňový bonus u zamestnávateľa, pričom

•    zamestnanec preukazuje splnenie podmienok najneskôr do konca mesiaca, v ktorom už podmienky spĺňa pričom

•    zamestnávateľ prihliadne na tieto doklady už v nasledujúcom mesiaci po mesiaci kedy zamestnanec preukáže splnenie podmienok, ak nejde o nastupujúceho zamestnanca, u ktorého na predložené doklady zamestnávateľ prihliadne už v mesiaci, kedy nastúpil do zamestnania za podmienky, že ich do konca tohto mesiaca aj tento nový zamestnanec preukáže a neuplatnil si ich v tomto kalendárnom mesiaci u iného zamestnávateľa.

Ak sa zamestnancovi narodí dieťa, dieťa si osvojí alebo dieťa prevezme do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, naň prihliadne už v kalendárnom mesiaci, v ktorom táto skutočnosť nastala, ak zamestnanec predloží doklad o preukázaní splnenia podmienok na uplatnenie daňového bonusu do 30 dní odo dňa, keď táto skutočnosť nastala.

Rovnaký postup sa uplatní aj pri začatí sústavnej prípravy dieťaťa na povolanie.

-   podľa odsekov 3 a 4 ak zamestnanec

•    poberá v kalendárnom mesiaci zdaniteľnú mzdu od viacerých zamestnávateľov bez ohľadu na to, či postupne alebo súčasne, prihliadne na uplatnenie nezdaniteľnej časti a daňového bonusu len jeden z nich,

•    neuplatňuje nezdaniteľnú časť a nepreukáže splnenie podmienok pre daňový bonus v priebehu zdaňovacieho obdobia, zamestnávateľ mu tieto nároky uplatní pri vykonaní ročného zúčtovania ak do 15. 2. preukáže splnenie podmienok pre ich uplatnenie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie (za to zdaňovacie obdobie, za ktoré vykonáva ročné zúčtovanie).

-   podľa odseku 6 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a na daňový bonus, ak zamestnanec podá do konca mesiaca, v ktorom nastúpil do zamestnania, a každoročne najneskôr do konca januára alebo v priebehu zdaňovacieho obdobia písomné vyhlásenie o tom,

a)  že uplatňuje daňový bonus a že spĺňa podmienky na jeho priznanie, prípadne kedy a ako sa zmenili,

b)  že súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus u iného zamestnávateľa a že právo na daňový bonus na tie isté osoby súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje iný daňovník,

c)  či je poberateľom dôchodku uvedeného v § 11 ods. 6.

§ 37

Spôsob preukazovania nároku na zníženie základu dane, na zamestnaneckú prémiu a na daňový bonus

(1) Nárok na zníženie základu dane preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane,

a) predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 3 vystaveného oprávneným subjektom a čestným vyhlásením o výške vlastného príjmu manželky (manžela),

b) posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku (§ 11 ods. 6), ak suma takéhoto dôchodku v úhrne nepresahuje sumu ustanovenú v § 11 ods. 2.

c) predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 8 a 10 vystaveného oprávneným subjektom, ak za zamestnanca neodvádza dobrovoľný príspevok na starobné dôchodkové sporenie alebo príspevok na doplnkové dôchodkové sporenie zamestnávateľ.

(2) Nárok na priznanie daňového bonusu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane,

a) predložením dokladu o oprávnenosti nároku na priznanie daňového bonusu na vyživované dieťa a potvrdením školy, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti57) sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom,125) alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa,

b) potvrdením príslušného úradu o tom, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti 57) sa považuje za vyživované a nemôže sa sústavne pripravovať na povolanie štúdiom alebo vykonávať zárobkovú činnosť pre chorobu alebo úraz, alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa.

(3) Doklady uvedené v odseku 1 písm. a) a b) platia dovtedy, kým nedôjde k zmene údajov v nich uvedených. Potvrdenie školy o tom, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti57) sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom, platí vždy na školský rok, na ktorý bolo vydané. Platnosť dokladov uvedených v odseku 1 písm. b) je podmienená tým, že zamestnanec každoročne potvrdí podpisom vo vyhlásení (§ 36 ods. 6) platnosť rozhodnutia o priznaní dôchodku. Doklady platia za predpokladu, že u zamestnanca a ním vyživovaných osôb sa nezmenili skutočnosti rozhodujúce na priznanie nezdaniteľnej časti základu dane [§ 11 ods. 3] a daňového bonusu.

(4) Nárok na zamestnaneckú prémiu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, čestným vyhlásením o tom, že spĺňa podmienky uvedené v § 32a ods. 1.

(5) Na účely preukazovania nároku podľa odsekov 1 až 4, zisťovania, preverovania a kontroly správneho postupu preukazovania nároku na zníženie základu dane, na zamestnaneckú prémiu a na daňový bonus, na účely ochrany a domáhania sa práv daňovníka, zamestnávateľa a správcu dane sú zamestnávateľ, správca dane a ministerstvo oprávnení spracúvať osobné údaje dotknutých osôb. Zamestnávateľ, správca dane a ministerstvo sú na tieto účely oprávnení aj bez súhlasu dotknutej osoby získavať jej osobné údaje kopírovaním, skenovaním alebo iným zaznamenávaním úradných dokladov v rozsahu nevyhnutnom na dosiahnutie účelu spracúvania.

Komentár k § 37

-   v odsekoch 1, 2 a 5 je upravený spôsob preukazovania nárokov na zníženie základu dane, zamestnaneckú prémiu a daňový bonus.

Nezdaniteľná časť základu dane daňovníka na manželku (manžela), ktorá sa uplatňuje až po skončení zdaňovacieho obdobia sa preukazuje [§ 37 ods. 1 písm. a) ZDP]

•    dokladom preukazujúcim oprávnenosť nároku na uplatnenie NČZD na manželku/manžela vystaveného oprávneným subjektom napr.

–   sobášnym listom,

–   rodným listom resp. potvrdením o poberaní rodičovského príspevku (starostlivosť o dieťa),

–   rozhodnutie alebo oznámenie SP o zdravotnom postihnutí občana,

–   potvrdenie z úradu práce o zaradení do evidencie uchádzačov o zamestnanie,

•    čestným prehlásením o výške vlastného príjmu.

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka sa v zásade nepreukazuje. Výnimkou je len ten daňovník – zamestnanec, ktorý bol na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom dôchodku a suma tohto dôchodku v úhrne nepresahuje sumu NČZD na daňovníka (§ 11 ods. 2 ZDP), pričom uvedené vyplýva z § 37 ods. 1 písm. b) ZDP.

V súlade s § 37 ods. 1 písm. b) ZDP nárok na zníženie základu dane preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi

•    posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo

•    dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku.

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na dobrovoľný príspevok na SDS sa

•    u zamestnávateľa preukazuje

–   predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie NČZD podľa § 11 ods. 8 ZDP vystaveného oprávneným subjektom; takýmto dokladom, napr. výpis z osobného účtu sporiteľa vystavený dôchodkovou správcovskou spoločnosťou, ak za zamestnanca neodvádza dobrovoľný príspevok na SDS zamestnávateľ. Ak za zamestnanca dobrovoľný príspevok na SDS odvádza zamestnávateľ, zamestnanec nemá povinnosť zamestnávateľovi preukazovať nárok na túto NČZD [§ 37 ods. 1 písm. c) ZDP]

•    pri podaní daňového priznania automaticky nepreukazuje, t.j. daňovník nemá automaticky povinnosť k daňovému priznaniu priložiť doklad, ktorým by nárok na uplatnenie tejto NČZD preukázal. Správca dane je však oprávnený daňovníka vyzvať, aby nárok na uvedenú NČZD preukázal.

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na doplnkové dôchodkové sporenie sa

•    u zamestnávateľa preukazuje

–   predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie NČZD podľa § 11 ods. 10 ZDP vystaveného oprávneným subjektom; takýmto dokladom, napr. výpis z osobného účtu sporiteľa vystavený dôchodkovou správcovskou spoločnosťou, ak za zamestnanca neodvádza dobrovoľný príspevok na DDS zamestnávateľ. Ak za zamestnanca príspevok na DDS odvádza zamestnávateľ a zamestnanec mu preukáže splnenie podmienok ustanovených v § 11 ods. 12 ZDP, potom zamestnanec nemá povinnosť zamestnávateľovi každoročne preukazovať nárok na túto NČZD [§ 37 ods. 1 písm. c) ZDP].

V prípade, ak príspevky na DDS zamestnanca odvádza zamestnávateľ, potom mu nemusí preukazovať splnenie podmienok pre uplatnenie tejto NČZD.

•    Pri podaní daňového priznania daňovník nemá automaticky povinnosť k daňovému priznaniu priložiť doklad, ktorým by nárok na uplatnenie tejto NČZD preukázal. Správca dane je však oprávnený daňovníka vyzvať, aby nárok na uvedenú NČZD preukázal.

Nárok na priznanie daňového bonusu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane,

•    predložením dokladu o oprávnenosti nároku na priznanie daňového bonusu na vyživované dieťa a potvrdením školy, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom, alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa,

•    potvrdením príslušného územného úradu o tom, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti sa považuje za vyživované a nemôže sa sústavne pripravovať na povolanie štúdiom alebo vykonávať zárobkovú činnosť pre chorobu alebo úraz, alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa.

Nárok na zamestnaneckú prémiu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi čestným vyhlásením o tom, že spĺňa podmienky uvedené v § 32a ods. 1 ZDP.

§ 38

Ročné zúčtovanie

(1) Zamestnanec, ktorý poberal zdaniteľné príjmy len zo závislej činnosti uvedené v § 5 a nepoberal príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, pri ktorých uplatnil postup podľa § 43 ods. 7 alebo ktorý nie je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13, môže najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia písomne požiadať o vykonanie ročného zúčtovania z úhrnnej sumy zdaniteľnej mzdy od všetkých zamestnávateľov, ktorí sú platiteľmi dane, posledného zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého si uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus a tiež o uplatnenie postupu podľa § 50.

(2) Ročné zúčtovanie vykonáva zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, na žiadosť zamestnanca uvedeného v odseku 1. Ak zamestnanec v zdaňovacom období neuplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus u žiadneho zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, môže požiadať o vykonanie ročného zúčtovania vrátane uplatnenia postupu podľa § 50 ktoréhokoľvek z nich a tento zamestnávateľ na ne prihliadne dodatočne pri ročnom zúčtovaní, ak zamestnanec preukáže, že na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka a na daňový bonus mal nárok.

(3) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná ročné zúčtovanie podľa odsekov 1 a 2 a uplatní postup podľa § 50 len u zamestnanca, ktorý nie je povinný podať daňové priznanie podľa § 32.

(4) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná výpočet dane a súčasne prihliadne na zrazené preddavky na daň, na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a) alebo písm. b), na nezdaniteľnú časť základu dane na manželku (manžela) podľa § 11 ods. 3, na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka uvedeného v § 11 ods. 6, 8 a 10, na zamestnaneckú prémiu a na daňový bonus, ak zamestnanec do 15. februára po uplynutí zdaňovacieho obdobia žiada o vykonanie ročného zúčtovania a podpíše žiadosť, ktorej vzor určí finančné riaditeľstvo, pričom tlačivo obsahuje osobné údaje uvedené v § 32 ods. 6. Tieto osobné údaje sa neuvádzajú u osôb, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu.132)

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná ročné zúčtovanie podľa odsekov 1 a 2 na základe údajov o zdaniteľnej mzde (§ 35 ods. 1), ktoré je povinný viesť podľa tohto zákona (§ 39), dokladov preukazujúcich nárok na zníženie základu dane a na daňový bonus a potvrdení o úhrne zúčtovaných a vyplatených príjmov zo závislej činnosti a o zrazených preddavkoch na daň z týchto príjmov, o nedoplatku dane z nepeňažných zdaniteľných príjmov a o priznanom a vyplatenom daňovom bonuse od všetkých zamestnávateľov, ktorí sú platiteľmi dane. Zamestnanec je povinný doklady za uplynulé zdaňovacie obdobie predložiť zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Ak zamestnanec požiada zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, o vykonanie ročného zúčtovania a nepredloží požadované doklady v ustanovenom termíne, je povinný podať daňové priznanie (§ 32).

(6) Ročné zúčtovanie a výpočet dane vykoná zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 31. marca roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi po vykonaní ročného zúčtovania, najneskôr však pri zúčtovaní mzdy za apríl v roku, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonáva, vráti rozdiel medzi vypočítanou daňou a úhrnom zrazených preddavkov na daň v prospech zamestnanca a vyplatí zamestnaneckú prémiu (§ 32a) a daňový bonus alebo jeho časť (§ 33) do výšky ustanovenej týmto zákonom. O vrátený rozdiel z ročného zúčtovania zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvod preddavkov na daň (dane) najneskôr do konca kalendárneho roka, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonalo, alebo sa uplatní postup podľa § 35 ods. 7. Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, postupoval podľa § 36 ods. 5, zníži odvod preddavku na daň (dane) aj o sumu daňového bonusu najneskôr do konca kalendárneho roka, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonalo, alebo uplatní postup podľa § 35 ods. 7. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane a ktorý postupoval podľa § 32a ods. 5, zníži odvod preddavkov na daň (dane) aj o sumu zamestnaneckej prémie najneskôr do konca kalendárneho roka, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonalo, alebo uplatní postup podľa § 35 ods. 7. Správca dane použije postup podľa § 40 ods. 8.

(7) Daňový nedoplatok vyplývajúci z ročného zúčtovania presahujúci sumu 5 eur zráža zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi zo zdaniteľnej mzdy najneskôr do konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa vykonalo ročné zúčtovanie. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvedie zrazený daňový nedoplatok alebo zrazenú časť daňového nedoplatku správcovi dane v najbližšom termíne na odvod preddavkov na daň. Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, postupoval podľa § 36 ods. 5, daňový nedoplatok vyplývajúci z ročného zúčtovania zníži o sumu daňového bonusu a zohľadní daňový nedoplatok aj v sume 5 eur alebo nižšej ako 5 eur. Ak zamestnanec uplatní postup podľa § 50, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi, v prípade, ak nebol daňový nedoplatok zaplatený v správnej výške znížením sumy daňového bonusu, zrazí aj daňový nedoplatok v sume 5 eur alebo nižšej ako 5 eur najneskôr do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa vykonalo ročné zúčtovanie.

(8) Ak zamestnanec uvedený v odseku 1 nemôže požiadať o vykonanie ročného zúčtovania z dôvodu zániku zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, bez právneho nástupcu, je povinný podať daňové priznanie podľa § 32.

(9) Ak správca dane zistí, že zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevykonal ročné zúčtovanie zamestnancovi, ktorý požiadal platiteľa dane o vykonanie ročného zúčtovania a zamestnanec splnil na jeho vykonanie všetky podmienky podľa tohto zákona, uloží mu pokutu najmenej 15 eur za každého takéhoto zamestnanca. Výška celkovej pokuty za príslušné zdaňovacie obdobie nemôže presiahnuť 30 000 eur za všetkých zamestnancov, ktorí požiadali o vykonanie ročného zúčtovania, splnili na jeho vykonanie všetky podmienky podľa tohto zákona, ale zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, týmto zamestnancom ročné zúčtovanie nevykonal. Rovnaký postup sa použije, ak správca dane zistí, že zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevystavil a nedoručil v lehote ustanovenej v tomto zákone doklad uvedený v § 39 ods. 5 a 6.

(10) Ročné zúčtovanie sa vykoná na tlačive, ktorého vzor určí ministerstvo, pričom tlačivo obsahuje osobné údaje uvedené v § 32 ods. 6. Tieto osobné údaje sa neuvádzajú u osôb, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu.132)

Komentár k § 38

-   odseky 1

O ročné zúčtovanie preddavkov môže požiadať zamestnanec, ktorý poberal príjmy zo závislej činnosti a nepoberal príjmy, z ktorých sa vyberá daň zrážkou a pri týchto si uplatnil postup podľa § 43 ods. 7 zákona (v prípade fyzických osôb, daňovníkov s NDP táto možnosť len pri príjmoch z vrátenia (vyplatenia) podielových listov). O ročné zúčtovanie môže písomne požiadať zamestnávateľa najneskôr do 15. 2. roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

O ročné zúčtovanie preddavkov zo závislej činnosti nemôže požiadať daňovník, ktorý musí upraviť základ dane o nezdaniteľnú časť na dobrovoľne platené príspevky na SDS alebo na doplnkové dôchodkové sporenie z dôvodu, že porušil zákonnom stanovené podmienky uvedené v § 11 ods. 9 a 13 ZDP.

-   podľa odsekov 2 a 3 ročné zúčtovanie vykonáva zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, na žiadosť zamestnanca. Ak má zamestnanec v zdaňovacom období viacerých zamestnávateľov, pričom ani jeden mu neuplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus, môže požiadať o vykonanie ročného zúčtovania ktoréhokoľvek z nich a tento zamestnávateľ na ne prihliadne dodatočne pri ročnom zúčtovaní. Podmienkou však je, že zamestnanec preukáže, že na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka a na daňový bonus mal nárok. Zamestnávateľ vykoná ročné zúčtovanie len u zamestnanca, ktorý nemal povinnosť podať daňové priznanie podľa § 32 ZDP.

-   v odseku 4 je uvedené, že zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná výpočet dane a súčasne prihliadne na zrazené preddavky na daň, na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a) alebo písm. b) ZDP, na nezdaniteľnú časť základu dane na manželku (manžela) podľa § 11 ods. 3 ZDP, na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka uvedeného v § 11 ods. 6, 8 a 10 ZDP, na zamestnaneckú prémiu a na daňový bonus, ale len v prípade, ak zamestnanec do 15. februára po uplynutí zdaňovacieho obdobia požiada o vykonanie ročného zúčtovania. Zároveň zamestnávateľ vykoná ročné zúčtovanie ale len za podmienky, že zamestnanec podpíše vyhlásenie, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a tlačivo bude obsahovať údaje uvedené v § 32 ods. 6 ZDP, t.j. napr. priezvisko, meno, titul, rodné číslo, adresa trvalého pobytu a pod. Tieto osobné údaje sa neuvádzajú u osôb, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa § 267 zákona č. 73/1998 Z. z. o štátnej službe príslušníkov Policajného zboru, Slovenskej informačnej služby, Zboru väzenskej a justičnej stráže SR a Železničnej polície (ďalej len „zákon č. 73/1998 Z. z.“).

Povinnosti zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane

§ 39

(1) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný viesť pre zamestnancov mzdové listy s výnimkou uvedenou v odseku 4 a výplatné listiny vrátane ich rekapitulácie za každý kalendárny mesiac aj za celé zdaňovacie obdobie.

(2) Mzdový list musí na daňové účely obsahovať

a) meno a priezvisko zamestnanca, a to aj predchádzajúce,

b) rodné číslo zamestnanca,

c) adresu trvalého pobytu zamestnanca,

d) mená, priezviská a rodné čísla osôb, na ktoré zamestnanec uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane [§ 11 ods. 3] a daňový bonus,

e) výšku jednotlivých nezdaniteľných častí základu dane s uvedením dôvodu ich priznania,

f) za každý kalendárny mesiac

    1.   počet dní výkonu práce,

    2.   úhrn vyplatených zdaniteľných miezd bez ohľadu na to, či ide o peňažné plnenie alebo o nepeňažné plnenie podľa § 5 ods. 3 písm. d),

    3.   sumy oslobodené od dane,

    4.   sumy poistného a príspevku, ktoré je povinný platiť zamestnanec,

    5.   základ dane, nezdaniteľné časti základu dane, zdaniteľnú mzdu, preddavok na daň,

    6.   sumu daňového bonusu,

    7.   sumu dobrovoľného príspevku na starobné dôchodkové sporenie, ktoré odvádza zamestnávateľ,

    8.   suma príspevkov na doplnkové dôchodkové sporenie, ktoré za zamestnanca odvádza zamestnávateľ.

g) za zdaňovacie obdobie súčet jednotlivých údajov uvedených v písmene f),

h) sumu vyplatenej zamestnaneckej prémie (§ 32a),

(3) Údaje uvedené v odseku 2 písm. a) až d) sa neuvádzajú u osôb, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu.132)

(4) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevedie pre zamestnancov, ktorí poberajú len nepeňažné príjmy uvedené v § 5 ods. 3, mzdové listy, je povinný viesť evidenciu (zoznam) obsahujúcu meno a priezvisko zamestnanca, a to aj predchádzajúce, jeho rodné číslo, adresu trvalého pobytu, údaj o trvaní pracovnej činnosti a úhrn nepeňažných príjmov uvedených v § 5 ods. 3.

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný za obdobie, za ktoré zamestnancovi vyplácal zdaniteľný príjem, vystaviť potvrdenie o zdaniteľných príjmoch fyzickej osoby zo závislej činnosti z údajov uvedených na mzdovom liste, prípadne v evidencii podľa odseku 4, ktoré sú rozhodujúce na výpočet základu dane, preddavkov na daň, dane, na priznanie zamestnaneckej prémie a na priznanie daňového bonusu za príslušné zdaňovacie obdobie, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle a doručiť zamestnancovi najneskôr do

a) 10. marca zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa podáva daňové priznanie, alebo

b) do 10. februára po skončení zdaňovacieho obdobia, v ktorom alebo za ktoré zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyplatil príjem zo závislej činnosti zamestnancovi, ktorý žiada o vykonanie ročného zúčtovania iného zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, ak o vystavenie dokladu požiada najneskôr do 5. februára po skončení zdaňovacieho obdobia.

(6) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný doručiť zamestnancovi doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní (§ 38 ods. 10) najneskôr do konca apríla roku, v ktorom zamestnancovi vykonal ročné zúčtovanie. Na žiadosť zamestnanca je zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, povinný do desiatich dní od doručenia žiadosti vystaviť doplnený doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní, a to o údaj o vysporiadaní daňového nedoplatku, preplatku, zamestnaneckej prémie alebo daňového bonusu vyplývajúceho z tohto ročného zúčtovania. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, za zdaňovacie obdobie, za ktoré vystavil doplnený doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní nebude po dátume vyplnenia tohto dokladu zrážať alebo vyplácať sumy daňového nedoplatku, preplatku, zamestnaneckej prémie alebo daňového bonusu uvedené v tomto doklade.

(7) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane a ktorý vykonal zamestnancovi ročné zúčtovanie, uvedie do tlačiva podľa odseku 9 písm. b) údaje na zabezpečenie postupu podľa § 50 za tohto zamestnanca, ale len vtedy, ak zamestnanec splnil podmienky podľa § 50 ods. 6 a požiadal zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, na žiadosti o vykonanie ročného zúčtovania (§ 38) aj o uplatnenie postupu podľa § 50.

(8) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný kópie dokladov uvedených v odsekoch 1 a 4 až 6 uchovávať po dobu ustanovenú osobitným predpisom.1)

(9) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný podávať správcovi dane v lehote podľa § 49

a) prehľad o príjmoch zo závislej činnosti, ktoré jednotlivým zamestnancom vyplatil, o zrazených a odvedených preddavkoch na daň z týchto príjmov a o daňovom bonuse za uplynulý kalendárny mesiac (ďalej len „prehľad“); v prehľade sa uvádzajú aj osobné údaje zamestnanca uvedené v § 32 ods. 6 písm. a) až c), ktorému bol príjem poskytnutý, ak nejde o osoby, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu,132)

b) hlásenie o vyúčtovaní dane, o úhrne príjmov zo závislej činnosti a o daňovom bonuse (ďalej len „hlásenie“), poskytnutých zamestnancom bez ohľadu na to, či ide o peňažné plnenie alebo nepeňažné plnenie za uplynulé zdaňovacie obdobie a vyhlásenie na účely postupu podľa § 50 obsahujúce údaje uvedené v § 50 ods. 3.

(10) Prehľad a hlásenie podľa odseku 9 sa predkladá na tlačive, ktorého vzor určí ministerstvo.

(11) Na hlásenie sa vzťahujú ustanovenia tohto zákona a ustanovenia osobitného predpisu vzťahujúce sa na daňové priznanie,128) pričom hlásenie sa považuje za daňové priznanie, opravné hlásenie sa považuje za opravné daňové priznanie a dodatočné hlásenie sa považuje za dodatočné daňové priznanie podľa osobitného predpisu.128) Ak bol zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, povinný podať prehľad a tento nepodal v lehote uvedenej v § 49 ods. 2 na podanie prehľadu, správca dane použije postup podľa osobitného predpisu,^132a) ak zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, za tento kalendárny mesiac vznikla povinnosť odviesť preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti alebo žiadal správcu dane o vyplatenie daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie.

(12) Prehľad a hlásenie podľa odseku 9 nie je povinný podať len ten zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane alebo zahraničným platiteľom dane podľa § 48, ktorý v príslušnom období nevyplácal príjmy zo závislej činnosti.

(13) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, podá opravný prehľad v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom zistil, že podaný prehľad neobsahuje správne údaje za príslušné obdobie. Na podaný prehľad alebo na podané predchádzajúce opravné prehľady sa v tomto prípade neprihliada.

(14) Ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti podaného prehľadu alebo o pravdivosti údajov v ňom uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Vo výzve správca dane určí zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, primeranú lehotu na vyjadrenie a poučí ho o následkoch spojených s neodstránením pochybností alebo nedodržaním určenej lehoty, ktoré vyplývajú z osobitného predpisu.128) Ak je v lehote na poukázanie sumy rozdielu daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie podľa § 35 ods. 7 zaslaná výzva na odstránenie nedostatkov v podanom prehľade, lehota na vrátenie rozdielu daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie neplynie odo dňa doručenia výzvy až do dňa odstránenia nedostatkov prehľadu.

(15) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zistí po lehote na podanie hlásenia, že podané hlásenie je nesprávne alebo neúplné alebo jeho oprava má za následok zmenu sumy daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie, je povinný za príslušné zdaňovacie obdobie podať správcovi dane dodatočné hlásenie v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom túto skutočnosť zistil. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, môže zvýšiť alebo znížiť nárok na daňový bonus alebo zvýšiť alebo znížiť nárok na zamestnaneckú prémiu na základe dodatočného hlásenia, len ak uplatní skutočnosti, ktoré neboli predmetom daňovej kontroly.

Komentár k § 39

-   podľa odseku 1 je zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, povinný viesť pre zamestnancov mzdové listy okrem zákonom stanovených prípadov uvedených v § 39 ods. 4 a výplatné listiny za každý kalendárny mesiac aj za celé zdaňovacie obdobie.

-   v odseku 5 je uvedený postup pri vydaní potvrdenia o zdaniteľnom príjme zamestnávateľom, podľa ktorého zamestnávateľ vystaví potvrdenie o zdaniteľných príjmoch fyzickej osoby zo závislej činnosti z údajov uvedených na mzdových listoch, prípadne v evidencii podľa § 39 ods. 4 ZDP (o nepeňažných príjmoch), ktoré sú rozhodujúce pre výpočet základu dane, preddavkov na daň, daň, na priznanie zamestnaneckej prémie a daňového bonusu za príslušné zdaňovacie obdobie. Vzor potvrdenia určí Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle www.drsr.sk.

Zároveň sa z ustanovenia z dôvodu spresnenia vypúšťa vystavovanie potvrdenia o zdaniteľných príjmoch zamestnanca zamestnávateľom v prípade, ak mu vykonal ročné zúčtovanie preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti doteraz uvedenom v § 39 ods. 5 písm. b) ZDP.

§ 40

(1) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ktorý zrazil zamestnancovi vyššiu daň, ako bol povinný zraziť podľa tohto zákona, vráti tomuto zamestnancovi preplatok dane, ak neuplynuli tri roky od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom preplatok dane vznikol. Ak tento zamestnávateľ zrazil zamestnancovi v bežnom zdaňovacom období preddavky na daň vyššie, ako bol povinný podľa tohto zákona, vráti tomuto zamestnancovi vzniknutý preplatok na preddavkoch na daň v nasledujúcom kalendárnom mesiaci, najneskôr do 31. marca nasledujúceho roku, ak mu do tohto termínu nebolo vykonané ročné zúčtovanie alebo ak nepodal daňové priznanie. O vrátený preplatok dane alebo preplatok na preddavkoch na daň zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ďalší nasledujúci odvod preddavkov na daň správcovi dane.

(2) Zamestnancovi, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal alebo vyplatil za zdaňovacie obdobie daňový bonus v nižšej sume, ako bol povinný podľa tohto zákona, vráti zamestnávateľ zamestnancovi sumu rozdielu daňového bonusu, ak neuplynuli tri roky od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom tento rozdiel vznikol, ak za toto zdaňovacie obdobie nebola zamestnancovi suma rozdielu daňového bonusu vyplatená na základe vykonaného ročného zúčtovania (§ 38) alebo podaného daňového priznania (§ 33 ods. 6). Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi v bežnom zdaňovacom období priznal alebo vyplatil daňový bonus v nižšej sume, ako bol povinný podľa tohto zákona, vráti tomuto zamestnancovi sumu rozdielu daňového bonusu v nasledujúcom kalendárnom mesiaci, najneskôr do 31. marca nasledujúceho roka, ak mu do tohto termínu nebolo vykonané ročné zúčtovanie alebo ak nepodal daňové priznanie. O vrátenú sumu rozdielu daňového bonusu zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ďalší nasledujúci odvod preddavkov na daň správcovi dane alebo uplatní postup podľa § 35 ods. 7.

(3) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane,

a) nezrazil zamestnancovi daň, ktorú mal zraziť vo výške ustanovenej týmto zákonom, môže ju dodatočne zraziť iba vtedy, ak od doby, keď sa daň nesprávne zrazila, neuplynulo viac ako 12 mesiacov,

b) nezrazil zamestnancovi preddavok na daň vo výške, v ktorej ho mal zraziť podľa tohto zákona, môže tento nedoplatok na preddavku dodatočne zraziť najneskôr do 31. marca nasledujúceho roka,

c) priznal alebo vyplatil vyššiu sumu daňového bonusu, ako bol povinný podľa tohto zákona, môže ju dodatočne vybrať od zamestnanca zvýšením preddavku na daň alebo dane iba vtedy, ak od doby, keď nesprávne priznal alebo vyplatil vyššiu sumu daňového bonusu, neuplynulo viac ako 12 mesiacov.

(4) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zavinením zamestnanca

a) daň nezrazil alebo zrazil v nesprávnej výške, zrazí ju vrátane príslušenstva do troch rokov od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k jej nesprávnej zrážke alebo v ktorom nebola zrazená vôbec,

b) daňový bonus priznal a vyplatil vo vyššej sume, ako je ustanovené týmto zákonom, vyberie ho vrátane príslušenstva od zamestnanca zvýšením preddavku na daň alebo dane do troch rokov od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k jeho nesprávnemu uplatneniu.

(5) Ak nemôže zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zraziť zo zdaniteľnej mzdy zamestnanca nedoplatok dane z dôvodu podľa odseku 4 písm. a) a nedoplatok dane, ktorý vyplýva z ročného zúčtovania, alebo ak nemôže vybrať od zamestnanca daňový bonus podľa odseku 4 písm. b) a vyššiu sumu daňového bonusu, ako je ustanovená týmto zákonom, ktorá vyplýva z ročného zúčtovania, z dôvodu, že mu už nevypláca mzdu, alebo z dôvodu, že nemožno zamestnancovi podľa osobitných predpisov zrážku vykonať, vyberie nedoplatok dane alebo sumu rozdielu daňového bonusu správca dane príslušný podľa trvalého pobytu zamestnanca. Na tento účel zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zašle všetky potrebné doklady do 30 dní odo dňa, keď táto skutočnosť nastala alebo keď ju tento zamestnávateľ zistil. Zamestnanec je povinný daňový nedoplatok vzniknutý jeho zavinením vrátane úroku z omeškania alebo sumu rozdielu daňového bonusu vrátane úroku z omeškania uhradiť miestne príslušnému správcovi dane najneskôr do konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom správca dane úkon vykonal alebo v ktorom bolo rozhodnutie o tomto daňovom nedoplatku alebo sume rozdielu daňového bonusu zamestnancovi doručené. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, a správca dane tento postup nepoužijú, ak sa daňový nedoplatok alebo suma rozdielu daňového bonusu rovná 5 eur alebo je nižšia ako 5 eur, ale len ak daňovník nevyužije možnosť podať vyhlásenie podľa § 50.

(6) Dodatočne zrazenú alebo vybratú daň alebo preddavok na daň podľa odsekov 3 a 4 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvedie správcovi dane v najbližšom termíne na odvod preddavkov na daň, ak neuplatní postup podľa § 35 ods. 7 alebo ak dodatočne vybratú sumu rozdielu daňového bonusu podľa odsekov 3 a 4 nepoužije na priznanie daňového bonusu inému zamestnancovi.

(7) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, za zdaňovacie obdobie neuviedol zamestnancovi, ktorý za toto zdaňovacie obdobie podal daňové priznanie alebo dodatočné daňové priznanie alebo ktorému vykonal iný zamestnávateľ podľa tohto zákona ročné zúčtovanie (§ 38), správne údaje podľa tohto zákona v doklade podľa § 39 ods. 5, je povinný vystaviť tomuto zamestnancovi opravný doklad v lehote do jedného mesiaca odo dňa, keď dodatočný platobný výmer, ktorým sa tomuto zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, vyrubila daň alebo rozdiel dane, nadobudol právoplatnosť. Ak nesprávne údaje v doklade podľa § 39 ods. 5 zistil zamestnanec alebo zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, opravný doklad vystaví zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom túto skutočnosť zistil alebo v ktorom zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, na túto chybu zamestnanec upozornil. V tomto prípade sa neuplatní v súvislosti s príjmami podľa § 5 postup podľa osobitného predpisu132a) u zamestnanca, ktorý za toto zdaňovacie obdobie podal daňové priznanie alebo dodatočné daňové priznanie.

(8) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odviedol preddavky na daň alebo daň vyššou sumou, ako bol povinný odviesť, a nemôže o túto sumu znížiť odvod preddavkov na daň, požiada správcu dane o vrátenie tejto sumy. Rovnaký postup sa môže uplatniť aj v prípade rozdielu vyplývajúceho z ročného zúčtovania. Správca dane vráti požadovanú sumu zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, do jedného mesiaca od doručenia žiadosti.

(9) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal a vyplatil nižšiu alebo vyššiu sumu zamestnaneckej prémie, ako je ustanovená týmto zákonom, alebo ak zavinením zamestnanca priznal a vyplatil vyššiu sumu zamestnaneckej prémie, ako je ustanovená týmto zákonom, postupuje podľa odsekov 1 až 8.

(10) Na kontrolu daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie sa primerane vzťahujú ustanovenia osobitného predpisu o daňovej kontrole.128) Kontrola na zistenie oprávnenosti poukázania daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie alebo ich časti je začatá v deň spísania zápisnice o začatí kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o kontrole.

(11) Pri určení daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie podľa pomôcok správca dane uplatní rovnaký postup ako pri určení dane podľa pomôcok podľa osobitného predpisu.128)

(12) Správca dane určí daňový bonus alebo zamestnaneckú prémiu podľa pomôcok, ak

a) zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane,

    1.   nepodá hlásenie ani na výzvu správcu dane,

    2.   nesplní povinnosť v lehote určenej správcom dane vo výzve na odstránenie nedostatkov hlásenia a správca dane nezačal kontrolu podľa odseku 10,

    3.   nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daňový bonus alebo zamestnaneckú prémiu správne zistiť, alebo

    4.   neumožní vykonať kontrolu podľa odseku 10,

b) daňovník, ktorý v podanom daňovom priznaní uplatňuje nárok na daňový bonus alebo na zamestnaneckú prémiu

    1.   nesplní povinnosť v lehote určenej správcom dane vo výzve na odstránenie nedostatkov daňového priznania a správca dane nezačal kontrolu podľa odseku 10,

    2.   nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daňový bonus alebo zamestnaneckú prémiu správne zistiť, alebo

    3.   neumožní vykonať kontrolu podľa odseku 10.

Komentár k § 40

Upravuje povinnosti a postup zamestnávateľa, ak napr. zrazil vyššie preddavky na daň, alebo priznal a vyplatil vyšší daňový bonus ako mal a pod.

Druhý oddiel

Daň právnickej osoby

§ 41

Daňové priznanie a zdaňovacie obdobie

(1) Daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie je povinný podať daňovník v lehote podľa § 49. Daňovník, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie a Národná banka Slovenska nemusia podať daňové priznanie, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, a príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43. Občianske združenia nemusia podať daňové priznanie, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, a príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ods. 2 písm. b). Rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie nemusia podať daňové priznanie, ak majú okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, len príjmy oslobodené od dane. Rovnako nemusí podať daňové priznanie daňovník, ak má príjmy len podľa § 13 ods. 2 písm. a) a príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43.

(2) Zo zdaniteľných príjmov daňovníka, ktorý zanikol bez likvidácie, podáva daňové priznanie jeho právny nástupca. Ak ide o daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, daňové priznanie podáva správca konkurznej podstaty.

(3) Ak sa daňovník zrušuje s likvidáciou, zdaňovacie obdobie, ktoré sa začalo pred vstupom daňovníka do likvidácie, končí sa dňom predchádzajúcim dňu jeho vstupu do likvidácie.

(4) Zdaňovacie obdobie daňovníka, ktorý vstúpil do likvidácie, sa začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa dňom skončenia likvidácie.133) Ak sa likvidácia neskončí do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie. Ak daňovník neskončil likvidáciu do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, je až do skončenia likvidácie zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Ak sa likvidácia skončí v priebehu kalendárneho roka, končí sa toto zdaňovacie obdobie dňom skončenia likvidácie. Ak sa na daňovníka v likvidácii vyhlási konkurz, zdaňovacie obdobie sa končí dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.

(5) Ak je na daňovníka vyhlásený konkurz, končí sa zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.

(6) Zdaňovacie obdobie daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, sa začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí sa dňom zrušenia konkurzu. Ak konkurz nebol zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz. Ak konkurz nebol zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz, je až do zrušenia konkurzu zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Ak sa konkurz zruší v priebehu kalendárneho roka, končí sa zdaňovacie obdobie dňom zrušenia konkurzu. Po zrušení konkurzu sa zdaňovacie obdobie začína dňom nasledujúcim po zrušení konkurzu a končí sa 31. decembra kalendárneho roka, v ktorom bol zrušený konkurz.

(7) Pri zmene právnej formy daňovníka sa končí zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim dňu zápisu zmeny do obchodného registra. Nové zdaňovacie obdobie sa začína dňom zápisu zmeny do obchodného registra a trvá do dňa, keď by sa skončilo zdaňovacie obdobie daňovníka, ak by k zmene právnej formy nedošlo. V týchto prípadoch sa ku dňu predchádzajúcemu dňu zápisu zmeny do obchodného registra zostavuje účtovná závierka podľa osobitného predpisu.^133a) Toto ustanovenie sa nevzťahuje na zmenu právnej formy spoločnosti s ručením obmedzeným na akciovú spoločnosť alebo na družstvo, akciovej spoločnosti na spoločnosť s ručením obmedzeným alebo na družstvo, jednoduchej spoločnosti na akcie na akciovú spoločnosť, alebo družstva na spoločnosť s ručením obmedzeným alebo na akciovú spoločnosť.

(8) Ak sa po skončení konkurzu

a) začne likvidácia, zdaňovacie obdobie daňovníka v likvidácii sa začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa podľa odseku 4,

b) pokračuje v likvidácii, zdaňovacie obdobie daňovníka v likvidácii sa začína dňom nasledujúcim po skončení konkurzu a končí sa 31. decembra roka, v ktorom sa skončil konkurz; ustanovenia odseku 4 tretej a štvrtej vety platia rovnako.

(9) Pri zrušení daňovníka zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku sa zdaňovacie obdobie končí dňom predchádzajúcim dňu zamietnutia návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku daňovníka.

(10) Ak daňovník mení zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, je povinný podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny v lehote podľa § 49 ods. 2.

(11) Ak v súlade s osobitným predpisom134) došlo k zmene účtovného obdobia na hospodársky rok, je súčasne hospodársky rok aj zdaňovacím obdobím. Na termín predloženia daňového priznania sa v tomto prípade primerane použijú ustanovenia tohto zákona o termínoch predkladania daňového priznania. Pri zmene zdaňovacieho obdobia, ktorým je kalendárny rok, na hospodársky rok sa obdobie od začiatku kalendárneho roka do dňa predchádzajúceho zmene zdaňovacieho obdobia na hospodársky rok považuje za samostatné zdaňovacie obdobie.

Komentár k § 41

-   odsek 1 – Povinnosť podať daňové priznanie k dani z príjmu právnickej osoby vyplýva z 2 právnych predpisov. V prvom rade § 15 ods. 1 daňového poriadku stanovuje povinnosť podania daňového priznania každému, komu táto povinnosť vyplýva z osobitného právneho predpisu, ktorým v tomto prípade je ZDP. Povinnosť podania daňového priznania a vymedzenie zdaňovacieho obdobia stanovuje § 41 ZDP. Daňové priznanie k dani z príjmov právnickej osoby je povinná podať každá právnická osoba, ktorá má na území SR svoje sídlo alebo miesto skutočného vedenia a zároveň aj zahraničná právnická osoba, ak jej plynú príjmy zo zdrojov na území SR, z ktorých sa daň nevyberá zrážkou, alebo daň vybranú zrážkou je možné považovať za preddavok (v tomto prípade ide o možnosť podania daňového priznania).

Povinnosť podania daňového priznania má právnická osoba bez ohľadu na skutočnosť, či daňovník vykonával činnosť a dosahoval zdaniteľné príjmy, či vykáže základ dane alebo daňovú stratu. Lehota na podanie daňového priznania je vymedzená v § 49 ods. 2 a 3. Štandardná lehota na podanie daňového priznania je 3 kalendárne mesiace po uplynutí zdaňovacieho obdobia, pričom daňovník si môže na základe oznámenia alebo žiadosti predĺžiť lehotu o 3 alebo 6 kalendárnych mesiacov.

ZDP určuje explicitne daňovníkov, ktorí pri splnení určitých podmienok nie sú povinní podať daňové priznanie:

•    daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie, ak v zdaňovacom období dosahuje iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane (§ 12 ods. 7 – napr. 2 % podielu na zaplatenej dane, príjmy nadobudnuté darovaním) a príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou (§ 43). Ak by takýto daňovník dosahoval príjmy z hlavnej činnosti, aj keď budú oslobodené od dane, je povinný podať daňové priznanie. Výnimkou je:

–   občianske združenie, ktoré nemusí podať daňové priznanie, ak okrem príjmov, ktoré nie sú predmetom dane a príjmov zdaňovacích daňou vyberanou zrážkou dosahuje ešte príjmy z členských príspevkov,

–   rozpočtová a príspevková organizácia, ktorá nemusí podať daňové priznanie, ak okrem príjmov, ktoré nie sú predmetom dane a príjmov zdaňovacích daňou vyberanou zrážkou dosahuje ešte príjmy oslobodené do dane podľa § 13 – napr. príjmy z hlavnej činnosti, z prenájmu a predaja majetku,

–   registrovaná cirkev a náboženské spoločenstvo, ktorá nemusí podať daňové priznanie, ak okrem príjmov, ktoré nie sú predmetom dane a príjmov zdaňovacích daňou vyberanou zrážkou, dosahuje ešte príjmy (výnosy) z kostolných zbierok, cirkevných úkonov a príspevkov, ktoré sú oslobodené od dane z príjmov podľa § 13 ods. 2 písm. a),

•    NBS, ak má iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane a príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43.

?  Príklad

Občianske združenie je prijímateľom dotácie od poskytovateľa z rozpočtu samospráv a vyšších územných celkov. Má občianske združenie povinnosť podať daňové priznanie k dani z príjmov právnických osôb podľa ZDP z dôvodu prijatia uvedených dotácií a tieto dotácie zdaniť?

Na účely ZDP sa občianske združenie podľa § 12 ods. 3 považuje za daňovníka nezaloženého a nezriadeného na podnikanie. V súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane takéhoto daňovníka sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov, príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 ZDP a príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe.

Daňovník, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania, má podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP od dane oslobodené príjmy plynúce z činnosti, na ktorej účel tento daňovník vznikol alebo ktorá je jeho základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom. V prípade občianskeho združenia ide o hlavnú činnosť, ktorá je vymedzená v stanovách občianskeho združenia. Výnimku z oslobodenia tvoria príjmy z činnosti, ktoré sú podnikaním a príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP.

Spôsob zahrnovania dotácii do základu dane je upravený v § 17 ods. 3 písm. f) a h) ZDP v závislosti od skutočnosti, či daňovník účtuje v sústave podvojného alebo jednoduchého účtovníctva. Pri zahrnovaní dotácie poskytnutej na úhradu tzv. bežných prevádzkových nákladov u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva do základu dane sa postupuje v súlade s účtovníctvom. Postup zahrnovania dotácie do výsledku hospodárenia ako aj základu dane je založený na neutrálnom vplyve a to bez ohľadu na skutočnosť, či boli dotácie poskytnuté v rámci jeho hlavnej činnosti alebo nezdaňovanej podnikateľskej činnosti. To znamená, že v prípade zdaňovanej podnikateľskej činnosti sa dotácia zahŕňa do základu dane vo výške súvisiaceho daňového výdavku a pri dotácii poskytnutej na hlavnú činnosť sa suma použitej dotácie účtovaná do výnosov, resp. príjmov považuje za príjem oslobodený od dane z príjmov a náklad (výdavok) súvisiaci s touto dotáciou je v súlade s § 21 ods. 1 písm. j) ZDP nedaňovým výdavkom.

Občianske združenie podľa § 41 ods. 1 ZDP nemusí podať daňové priznanie v prípade, že dosahuje iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP a príjmy z členských príspevkov podľa stanov, ktoré sú podľa § 13 ods. 2 písm. b) ZDP oslobodené od dane. Ak občianske združenie dosahuje príjmy z dotácii či už v hlavnej nezdaňovanej činnosti alebo vedľajšej zdaňovanej činnosti, je povinné podať daňové priznanie, avšak tak ako už bolo vyššie spomínané, dotácie nebudú mať vplyv na vyčíslený základ dane a daňovú povinnosť občianskeho združenia.

?  Príklad

Je povinná štátom uznaná cirkev alebo náboženské spoločenstvo podať daňové priznanie?

Štátom uznaná cirkev a náboženské spoločenstvo sa na účely ZDP považuje za právnickú osobu a podľa § 12 ods. 3 za daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie. Povinnosť podania daňového priznania cirkví a náboženských spoločenstiev je závislá od príjmov, ktoré cirkev alebo spoločenstvo dosahuje. V prípade, že cirkev alebo náboženské spoločenstvo dosahuje iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane (napr. dary), príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP a príjmy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov a cirkevné príspevky nie je povinná podať daňové priznanie. Ak takáto cirkev alebo náboženské spoločenstvo dosahuje iné príjmy, aj keď sú tieto príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP, je povinná podľa § 41 ods. 1 ZDP podať za príslušné zdaňovacie obdobie daňové priznanie a to na tlačive vydanom opatrením MF SR, ktorým sa ustanovujú vzory tlačív daňových priznaní k dani z príjmov, ktoré je zverejnené vo Finančnom spravodajcovi na webovom sídle Ministerstva financií SR.

-   odseky 2 až 6

Zánik daňovníka bez likvidácie – ide o situácie kedy dochádza k zániku daňovníka zlúčením, splynutím alebo rozdelením obchodných spoločností alebo družstva. Pri zániku daňovníka bez likvidácie podáva daňové priznanie daňovník alebo jeho právny nástupca v lehote do 3 kalendárnych mesiacoch po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ktoré je ukončené dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu. Rozhodným dňom je deň stanovený v zmluve o splynutí alebo zlúčení, deň, od ktorého sa úkony zanikajúcich spoločností považujú z hľadiska účtovníctva za úkony vykonané na účet nástupníckej spoločnosti, pričom tento deň nesmie byť neskorší ako deň nadobudnutia účinkov zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia. Za zdaňovacie obdobie začínajúce rozhodným dňom podáva daňové priznanie právny nástupca a ak právny nástupca ešte nevznikol, daňové priznanie je povinný podať daňovník zrušený bez likvidácie v lehote 3 kalendárnych mesiacov po skončení zdaňovacieho obdobia.

Konkurz – Na daňovníka je vyhlásený konkurz, ak je platobne neschopný, t.j. nie je schopný plniť 30 dní po lehote splatnosti aspoň 2 peňažné záväzky viac ako 1 veriteľovi. Daňovník, na ktorého bol vyhlásený konkurz, sa prostredníctvom svojho správcu konkurznej podstaty snaží speňažiť majetok a výťažok zo speňaženia použiť na úhradu pohľadávok prihlásených do konkurzu v zákonom stanovenej lehote. Vyhláseniu konkurzu predbieha konkurzné konanie, v rámci ktorého súd prostredníctvom predbežného správcu zisťuje, či majetok dlžníka bude postačovať aspoň na úhradu nákladov konkurzu. Výsledkom konkurzného konania môže byť:

–   zastavenie konkurzného konania pre nedostatok majetku – v tomto prípade je povinný daňovník, u ktorého bol zamietnutý návrh na vyhlásenie konkurzu podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa predchádzajúceho dňu zamietnutia návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku. O zamietnutí návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku zverejňuje súd oznam v Obchodnom vestníku a to neodkladne potom, čo uznesenie nadobudne právoplatnosť,

–   vyhlásenie konkurzu – ak je na daňovníka vyhlásený konkurz, končí sa zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu. Konkurz sa považuje za vyhlásený zverejnením uznesenia súdu o vyhlásení konkurzu v Obchodnom vestníku. Za zdaňovacie obdobie končiace dňom predchádzajúcim vyhláseniu konkurzu podáva daňové priznanie správca konkurznej podstaty.

Odo dňa vyhlásenia konkurzu začína plynúť ďalšie zdaňovacie obdobie a to až do doby zrušenia konkurzu, najdlhšie však do 31. 12 druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz. Spôsob výpočtu základu dane určuje § 14 os. 2 ZDP. Za toto zdaňovacie obdobie podáva daňové priznanie správca konkurznej podstaty a to v lehote do 3 kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Ak k zrušeniu konkurzu nedôjde do 31. 12 druhého roka po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz, začína daňovníkovi plynúť zdaňovacie obdobie kalendárny rok a to až do zrušenia konkurzu. Za tieto zdaňovacie obdobia je povinný podať daňové priznania správca konkurznej podstaty.

Likvidácia spoločnosti – Daňovník môže zaniknúť likvidáciou, ak disponuje dostatočným majetkom na vysporiadanie svojich záväzkov v plnej výške. Vstupom daňovníka do likvidácie koná v mene spoločnosti likvidátor, t.j. plní záväzky spoločnosti, uplatňuje pohľadávky, prijíma plnenia a pod. Vstupom daňovníka do likvidácie:

•    sa končí zdaňovacie obdobie trvajúce od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa predchádzajúceho dňu vstupu do likvidácie, t.j. dňom jeho zrušenia – za toto zdaňovacie obdobie je povinný likvidátor podať daňové priznanie v lehote do 3 kalendárnych mesiacov po jeho skončení,

•    začína zdaňovacie obdobie počnúc dňom vstupu do likvidácie a končiace dňom skončenia likvidácie najdlhšie však do 31. 12. druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie. Za toto zdaňovacie obdobie podáva daňové priznanie likvidátor a to do lehoty 3 kalendárnych mesiacov po skončení zdaňovacieho obdobia. Ak ku skončeniu likvidácie nedošlo k 31. 12. druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, ďalším zdaňovacím obdobím je kalendárny rok a to až do skončenia likvidácie. Ak sa likvidácia skončí v priebehu kalendárneho roka, končí sa aj zdaňovacie obdobie ku dňu skončenia likvidácie.

Od skončenia likvidácie do výmazu spoločnosti z obchodného registra daňovníkovi už ďalšie zdaňovacie obdobie nevzniká.

?  Príklad

Ako bude postupovať spoločnosť pri podávaní daňového priznania, ak vstúpila do likvidácie a následne spoločníci zrušili svoje rozhodnutie o vstupe do likvidácie?

Podľa § 68 ods. 12 Obchodného zákonníka spoločníci alebo príslušný orgán spoločnosti môžu zrušiť svoje rozhodnutie o zrušení spoločnosti a jej vstupe do likvidácie do času, než sa začalo s rozdeľovaním likvidačného zostatku. Odo dňa nadobudnutia účinnosti tohto rozhodnutia sa skončí výkon funkcie likvidátora, ktorý je povinný odovzdať všetky doklady o priebehu likvidácie štatutárnemu orgánu spoločnosti.

Zdaňovacie obdobie daňovníka, ktorý vstúpil do likvidácie sa začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa dňom skončenia likvidácie. V § 41 ods. 4 zákon o dani z príjmov stanovuje zdaňovacie obdobie daňovníka v likvidácii v prípade, že likvidácia neskončí do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie. Zákon o dani z príjmov zdaňovacie obdobie ani postup daňovníka v prípade, kedy je po vstupe do likvidácie zrušené rozhodnutie spoločnosti o zrušení spoločnosti a jej vstupe do likvidácie podľa § 68 ods. 12 Obchodného zákonníka neupravuje. Nakoľko zákon o dani z príjmov túto situáciu explicitne nerieši, pri stanovení zdaňovacieho obdobia je potrebné vychádzať z ustanovení zákona o dani z príjmov ako aj z ustanovení § 16 zákona č. 431/2001 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“) týkajúcich sa otvorenia a uzavretia účtovných kníh.

Ku dňu predchádzajúcemu dňu vstupu do likvidácie je podľa § 16 ods. 4 písm. d) zákona o účtovníctve účtovná jednotka (daňovník) povinná uzavrieť účtovné knihy a zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku. Zdaňovacie obdobie, ktoré sa začalo pred vstupom daňovníka do likvidácie, sa končí dňom predchádzajúcim dňu jeho vstupu do likvidácie. Za toto zdaňovacie obdobie je daňovník povinný podať daňové priznanie v lehote podľa § 49 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

V súlade s § 16 zákona o účtovníctve sa obchodnej spoločnosti pri vstupe do likvidácii začína účtovné obdobie dňom vstupu do likvidácie a malo by skončiť dňom skončenia likvidácie. V prípade ak v súlade s Obchodným zákonníkom sa spoločníci alebo príslušný orgán obchodnej spoločnosti rozhodli zrušiť vstup do likvidácie a pokračovať v podnikaní, mala by obchodná spoločnosť uzatvoriť účtovné knihy a zostaviť účtovnú závierku posledný deň príslušného účtovného obdobia, v ktorom bolo zrušené rozhodnutie o vstupe do likvidácie.

Ak v zdaňovacom období odo dňa vstupu daňovníka do likvidácie do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie k zrušeniu rozhodnutia spoločníkov alebo príslušného orgánu spoločnosti o zrušení spoločnosti a jej vstupe do likvidácie:

–   nedôjde – je daňovník povinný podať daňové priznanie v súlade s § 41 ods. 3 zákona o dani z príjmov,

–   dôjde – zdaňovacím a účtovným obdobím je obdobie odo dňa vstupu daňovníka do likvidácie do posledného dňa zdaňovacieho obdobia daňovníka, t.j. posledného dňa kalendárneho roka alebo hospodárskeho roka, v ktorom bolo rozhodnuté o zrušení rozhodnutia o zrušení spoločnosti a jej vstupe do likvidácie, pričom daňovník má povinnosť podať daňové priznanie podľa § 49 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

-   odsek 7 – V súlade s ObZ spoločnosť môže zmeniť svoju právnu formu na inú právnu formu spoločnosti alebo na družstvo. Zmenou právnej formy spoločnosť ako právnická osoba nezaniká. V súvislosti so zmenou právnej formy vzniká otázka dňom predchádzajúcim zmene právnej formy dochádza k skončeniu zdaňovacieho obdobia. K ukončeniu zdaňovacieho obdobia pri zmene právnej formy nedochádza, ak ide o zmenu:

•    spoločnosti s ručením obmedzeným na akciovú spoločnosť alebo družstvo,

•    akciovej spoločnosti na spoločnosť s ručením obmedzeným alebo na družstvo,

•    jednoduchej spoločnosti na akcie na akciovú spoločnosť,

•    družstvo na akciovú spoločnosť alebo na spoločnosť s ručením obmedzeným.

V ostatných prípadoch zmeny právnej formy sa zdaňovacie obdobie od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa predchádzajúceho dňu zápisu zmeny do obchodného registra končí a daňovník, u ktorého došlo k zmene právnej formy, je povinný podať daňové priznanie za toto zdaňovacie obdobie v lehote do 3 kalendárnych mesiacov po skončení zdaňovacieho obdobia. Ďalšie zdaňovacie obdobie daňovníkovi začína dňom zápisu zmeny právnej formy do obchodného registra do dňa, keď by sa skončilo zdaňovacie obdobie, ak by k zmene právnej formy nedošlo.

-   odseky 10 a 11 – V súlade s § 3 ods. 5 zákona o účtovníctve môže dôjsť k zmene účtovného obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak alebo z jedného hospodárskeho roka na iný hospodársky rok. Účtovné obdobie sa zároveň považuje aj za zdaňovacie obdobie. Ak daňovník zmení zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok, naopak alebo z jedného hospodárskeho roka na iný hospodársky rok, je povinný podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa predchádzajúceho zmene zdaňovacieho obdobia a to v lehote do 3 kalendárnych mesiacov od skončenia zdaňovacieho obdobia. K zmene účtovného (zdaňovacieho) obdobia môže dôjsť vždy iba k prvému dňu kalendárneho mesiaca. Každé zdaňovacie obdobie (aj kratšie ako 12 kalendárnych mesiacov) sa považuje za zdaňovacie obdobie.

§ 42

Platenie preddavkov na daň

(1) Daňovník, ktorého daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vypočítaná podľa odseku 6 presiahla 16 600 eur, je povinný platiť, počnúc prvým mesiacom nasledujúceho zdaňovacieho obdobia, mesačné preddavky na daň vo výške 1/12 dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, a to vždy do konca príslušného mesiaca. Daňovník vyrovná celoročnú daň v lehote na podanie daňového priznania.

(2) Daňovník, ktorého daň v predchádzajúcom zdaňovacom období vypočítaná podľa odseku 6 presiahla 2 500 eur a nepresiahla 16 600 eur, platí štvrťročné preddavky na daň na bežné zdaňovacie obdobie, a to vo výške 1/4 dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie. Štvrťročné preddavky na daň sú splatné do konca príslušného kalendárneho štvrťroka a ak ide o daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka. Daňovník vyrovná celoročnú daň v lehote na podanie daňového priznania.

(3) Ak správca dane neurčí platenie preddavkov na daň podľa odseku 10, preddavky na daň neplatí

a) daňovník, ktorého daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vypočítaná podľa odseku 6 nepresiahla 2 500 eur,

b) daňovník v likvidácii alebo v konkurze v zdaňovacom období podľa § 41 ods. 4 a 6,

c) daňovník podľa odseku 8.

(4) Daňovník, ktorý vznikol počas kalendárneho roka iným spôsobom ako zlúčením, splynutím alebo rozdelením, neplatí preddavky na daň za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol. Daňovník, ktorý počas roka

a) zmenil právnu formu, pokračuje v platení preddavkov na daň vo výške vypočítanej z dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zmene právnej formy,

b) vznikol splynutím, platí preddavky na daň vo výške vypočítanej zo súčtu dane daňovníkov zaniknutých splynutím za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zániku daňovníkov,

c) sa zlúčil s iným daňovníkom, platí preddavky na daň vo výške vypočítanej zo súčtu dane

    1.   daňovníka zaniknutého zlúčením za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zániku daňovníka,

    2.   daňovníka, s ktorým sa zlúčil zaniknutý daňovník, za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zlúčeniu,

d) vznikol rozdelením, platí preddavky na daň v pomernej výške vypočítanej z dane daňovníka zaniknutého rozdelením za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zániku daňovníka, zodpovedajúcej pomeru vlastného imania zaniknutého daňovníka prevzatého daňovníkom vzniknutým rozdelením.

(5) Ak sa daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie týkala len časti zdaňovacieho obdobia, daňovník v nasledujúcom zdaňovacom období platí preddavky na daň na toto zdaňovacie obdobie podľa odsekov 1 a 2.

(6) Daňou za predchádzajúce zdaňovacie obdobie sa rozumie daň vypočítaná zo základu dane zníženého o daňovú stratu uvedeného v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobie bezprostredne predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, na ktoré sú platené preddavky na daň, pri použití sadzby dane podľa § 15 platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, znížená o úľavy vyplývajúce z tohto zákona, znížená o zápočet dane zaplatenej v zahraničí a o daň vybranú podľa § 43 odpočítavanú ako preddavok na daň.

(7) Do lehoty na podanie daňového priznania, v ktorom je uvedená daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, platí daňovník preddavky na daň vypočítané z dane na základe poslednej známej daňovej povinnosti uvedenej v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobie pred bezprostredne predchádzajúcim zdaňovacím obdobím. Pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti sa postupuje rovnako ako pri výpočte dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vrátane použitia sadzby dane platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky. Daňovník, ktorý v predchádzajúcom zdaňovacom období vznikol splynutím alebo rozdelením a pri zlúčení, platí preddavky na daň do lehoty na podanie daňového priznania spôsobom a vo výške podľa odseku 4 písm. b) až d).

(8) Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie prvýkrát, v zdaňovacom období, v ktorom má byť podané daňové priznanie, do lehoty na jeho podanie neplatí preddavky na daň. Sumu preddavkov na daň splatných do lehoty na podanie daňového priznania vyrovná v lehote na podanie daňového priznania vo výške vypočítanej z dane uvedenej v daňovom priznaní.

(9) Ak zaplatené preddavky na daň podľa odseku 7 sú nižšie, ako vyplývajú z výpočtu podľa daňového priznania, v ktorom je uvedená daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, daňovník je povinný zaplatiť rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch na daň od začiatku zdaňovacieho obdobia do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania. Rovnako postupuje aj daňovník, ktorému určil správca dane platenie preddavkov na daň podľa odseku 10, ak správca dane v rozhodnutí vydanom do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania neuvedie inak. Ak sú zaplatené preddavky na daň vyššie, použijú sa na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vrátia. Na postup správcu dane pri vrátení preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.¹²⁶⁾

(10) Správca dane môže určiť platenie preddavkov na daň inak, ak ide o ich platenie na základe výšky predpokladanej dane, výšky určenej podľa odsekov 3 a 4 a ak daň uvedená v daňovom priznaní, na ktorej základe sú platené preddavky na daň, bola zmenená rozhodnutím správcu dane alebo dodatočným daňovým priznaním. V odôvodnených prípadoch môže správca dane na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov na daň inak.

(11) Ak daň vypočítaná v daňovom priznaní je vyššia ako zaplatené preddavky na daň, daňovník je povinný zaplatiť rozdiel v lehote na podanie daňového priznania.

(12) Správca dane vráti do 30 dní odo dňa podania žiadosti daňovníka zaplatené preddavky na daň, ak daňovníkovi nevznikla povinnosť platiť preddavky na daň podľa tohto zákona, alebo rozdiel zaplatených preddavkov na daň, ak daňovník zaplatil preddavky na daň v sume vyššej, akú bol povinný zaplatiť podľa tohto zákona. Na postup správcu dane sa pri vrátení takto zaplatených preddavkov alebo rozdielu zaplatených preddavkov na daň použijú ustanovenia osobitného predpisu.126)

Komentár k § 42

-   odseky 1, 2 a 6 vymedzujú povinnosť platenia preddavkov na daň z príjmov právnických osôb. Preddavok na daň v súlade s § 2 písm. u) ZDP predstavuje povinnú platbu na daň, ktorá sa platí v priebehu zdaňovacieho obdobia, ak skutočná výška dane ešte nie je známa. Preddavky na daň sa podľa § 51c ods. 1 ZDP platia miestne príslušnému správcovi dane v eurách, pričom po skončení zdaňovacieho obdobia sa preddavky na daň zaplatené na toto zdaňovacie obdobie započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.

ZDP rozlišuje mesačné a štvrťročné preddavky, ktoré je daňovník povinný platiť na príslušné zdaňovacie obdobie na základe dane vypočítanej za predchádzajúce zdaňovacie obdobie. Daňou za predchádzajúce zdaňovacie obdobie sa rozumie daň vypočítaná nasledovne:

•    základ dane znížený o odpočet daňovej straty uvedený na r. 500 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby podaného za zdaňovacie obdobie bezprostredne predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, na ktoré sú platené preddavky na daň sa prenásobí sadzbou dane uvedenej v § 15 písm. b) prvého bodu platnou v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň.

•    Takto vypočítaná daň sa zníži o:

–   úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. a podľa § 30a a § 30b ZDP uvedené na r. 610 daňového priznania PO,

–   zápočet dane zaplatenej v zahraničí podľa § 45 ZDP uvedenej na r. 710 daňového priznania PO,

–   daň vybraná zrážkou platiteľom dane za daňovníka, ak zrazená daň je považovaná za preddavok na daň v prípadoch uvedených v § 43 ods. 6 a 7 uvedená na r. 1030 daňového priznania PO.

Daň za predchádzajúce ZO		Druh preddavkov	Stanovenie výšky preddavku	Splatnosť preddavku
presahujúca	nepresahujúca
0 eur	2 500 eur	–	–	–
2 500 eur	16 600 eur	štvrťročné	¼ z dane za predchádzajúce ZO	do príslušného kalendárneho štvrťroka alebo príslušného hospodárskeho štvrťroka*
16 600 eur	∞	mesačné	1/12 z dane za predchádzajúce ZO	do konca príslušného mesiaca*

 

Ak by koniec lehoty pripadol na sobotu, nedeľu alebo deň pracovného pokoja podľa § 27 ods. 4 daňového poriadku by posledným dňom lehoty bol najbližší nasledujúci pracovný deň.

?  Príklad

Spoločnosť má hospodársky rok so začiatkom 1. 5. 2017. Na základe dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie (2016) spoločnosti vyplynula povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň z príjmov. V akých lehotách sú preddavky na daň splatné?

Štvrťročné preddavky na daň z príjmov u daňovníka so zdaňovacím obdobím hospodársky rok sú splatné do konca príslušného hospodárskeho štvrťroku. V tomto prípade do 31. 7. 2017 (rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch do 31. 8. 2017), 31.10. 2017, 31. 1. 2018 a 30. 4. 2018.

-   odsek 3 vymedzuje prípady kedy daňovník – právnická osoba neplatí preddavky na daň, ak správca dane neurčí platenie preddavkov na daň inak, ak ide o:

•    daňovníka, ktorého daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie nepresiahla 2 500 eur. Uvedená skutočnosť sa vzťahuje aj na daňovníka, ktorý vykázal daňovú stratu a daňovníka, ktorý v daňovom priznaní na r. 1110 vykázal daň na účely určenia preddavkov daňovú povinnosť nižšiu ako 2 500 eur, aj keď v súlade s § 46b je povinný zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 880 eur. Zo sumy daňovej licencie sa preddavky na daň neplatia,

•    daňovník v likvidácií a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie až do dňa skončenia likvidácie,

•    daňovník v konkurze a to počnúc zdaňovacím obdobím, ktoré začína dňom vyhlásenia konkurzu a až do zdaňovacieho obdobia, v ktorom dochádza k zrušeniu konkurzu,

•    daňovník v zdaňovacom období, v ktorom vznikol a v zdaňovacom období, v ktorom má podať prvýkrát daňové priznanie do lehoty na podanie daňového priznania. Sumu preddavkov na daň splatných do lehoty na podanie daňového priznania takýto novovzniknutý daňovník vyrovná v lehote na podanie daňového priznania vo výške vypočítanej z dane uvedenej v daňovom priznaní.

Upozornenie!

Daňovník, ktorému bola povolená reštrukturalizácia, platí preddavky na daň rovnako ako pred povolením reštrukturalizácie, t.j. ako keby k povoleniu reštrukturalizácie nedošlo, a to v nadväznosti na skutočnosť, že povolením reštrukturalizácie nedochádza k zmene zdaňovacieho obdobia.

?  Príklad

Spoločnosť so zdaňovacím obdobím kalendárny rok bola k 31. 12. 2016 platiteľom DPH a jej ročný obrat bol vyšší ako 500 000 eur. Bude spoločnosť v zdaňovacom období platiť preddavky na daň a ak áno v akej výške, ak v zdaňovacom období 2016 neplatila preddavky na daň, neuplatňovala si úľavu na dani, neuplatňovala si zápočet dane zaplatenej v zahraničí ani daň vyberanú zrážkou považovanú za preddavok a:

a)  základ dane na r. 500 vykázala vo výške 10 909,10 eur

b)  základ dane na r. 500 vykázala vo výške 11 857,15 eur

c)  základ dane na r. 500 vykázala vo výške 12 727,30 eur.

 

Text riadku DP	Riadok DP	Situácia A	Situácia B	Situácia C
ZD znížený o odpočet daňovej straty	500	10 909,10	11 863,64	12 727,30
Sadzba dane (v %)	550	22	22	22
Daň po úľavách a po zápočte dane zaplatenej v zahraničí	800	2 400	2 610	2 800
Daňová licencia (§ 46b ods. 2, 3 a 6)	810	2 880	2 880	2 880
Kladný rozdiel medzi DL a daňou na r. 800	820	480	270	80
Daň na účely určenia výšky preddavkov na daň podľa § 42	1 110	2 290,91	2 491,36	2 672,73

 

V situácií A skutočná daňová povinnosť je vyčíslená vo výške 2 400 eur. Spoločnosť je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 880 eur. V nadväznosti na zníženie sadzby dane z príjmov právnických osôb od 1. 1. 2017 o 1 percentuálny bod, daň na účely určenia výšky preddavkov na r. 1 100 je vo výške 2 290,91. V tomto prípade aj keď je daňovník povinný zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 880 eur, nebude v zdaňovacom období 2017 platiť preddavky.

V situácii B spoločnosť vyčíslila skutočnú daňovú povinnosť vo výške 2 610 eur. Rovnako je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 880 eur. Vzhľadom na zníženie sadzby dane z príjmov o 1 percentuálny bod na 21 %, výška dane na účely určenia výšky preddavkov je vypočítaná vo výške 2 491,36 eur, t.j. v sume nižšej ako 2 500 eur, daňovník ani v tomto prípade nebude platiť v zdaňovacom období 2017 preddavky na daň z príjmov.

V situácií C spoločnosť vyčíslila skutočnú daňovú povinnosť vo výške 2 800. Stále je to nižšie ako výška daňovej licencie. Spoločnosť je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 880. Výška dane na účel určenia výšky preddavkov na r. 1110 daňového priznania PO je vyššia ako 2 500 eur. V tomto prípade bude spoločnosť povinná platiť štvrťročné preddavky a to nasledovne:

 

Splatnosť preddavku	Výška preddavku
30. 4. 2017	668,18
30. 6. 2017	668,18
30. 9. 2017	668,18
31. 12. 2017	668,19*
Spolu	2 672,73

 

*   rozdielna suma z dôvodu zaokrúhľovania

-   odsek 4 stanovuje spôsob platenia preddavkov daňovníkov, ktorí vznikli počas kalendárneho roka do lehoty na podanie daňového priznania

Spôsob vzniku	Výška preddavkov	Poznámka
Iným spôsobom ako zlúčením, splynutím alebo rozdelením	Neplatí preddavky	napr. novovzniknutý daňovník v zdaňovacom období, v ktorom vznikol
Zmena právnej formy	vo výške vypočítanej z dane za predchádzajúce ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zmene právnej formy	Pri zmene právnej formy medzi a.s., s.r.o. a družstvom nedochádza k skončeniu ZO a transformovaná spoločnosť pokračuje v platení preddavkov na daň počas celého ZO. Pri zmene v.o.s. alebo k.s. na kapitálovú obchodnú spoločnosť (a.s., s.r.o.) alebo družstvo dochádza k ukončeniu ZO a podaniu daňového priznania
Vznik daňovníka splynutím	vo výške súčtu dane daňovníkov zaniknutých splynutím za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zániku daňovníkov	Daňovník, ktorý vznikol splynutím, rozdelením alebo zlúčením, pokračuje v platení preddavkov na daň vo výške vypočítanej podľa predchádzajúceho stĺpca a to až do lehoty na podanie daňového priznania
Vznik zlúčením	vo výške súčtu dane daňovníka zaniknutého zlúčením za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zániku daňovníka a daňovníka, s ktorým sa zlúčil zaniknutý daňovník, za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zlúčeniu
Vznik rozdelením	v pomernej výške vypočítanej z dane daňovníka zaniknutého rozdelením za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zániku daňovníka, zodpovedajúcej pomeru VI zaniknutého daňovníka prevzatého daňovníkom vzniknutým rozdelením

 

?  Príklad

Spoločnosť A, a.s. so zdaňovacím obdobím kalendárny rok zmenila k 1. 9. 2017 právnu formu na k.s. V období od 1. 1. 2017 do 31. 8. 2017 platila mesačné preddavky na daň vo výške 3 000 eur. Ako bude platiť preddavky na daň k.s. od 1. 9. 2017?

V súlade s § 41 ods. 7 ZDP pri zmene právnej formy daňovníka z a.s. na k.s. sa končí zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim dňu zápisu zmeny do obchodného registra. Nové zdaňovacie obdobie sa začína dňom zápisu zmeny do obchodného registra a trvá do dňa, keď by sa skončilo zdaňovacie obdobie daňovníka, ak by k zmene právnej formy nedošlo. Podľa § 42 ods. 4 písm. a) ZDP pri zmene právnej formy platí spoločnosť preddavky na daň ďalej z dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k tejto zmene. Z uvedeného vyplýva, že spoločnosť A, k.s. od 1. 9. 2017 až do lehoty na podanie daňového priznania pokračuje v platení mesačných preddavkov z daňovej povinnosti vyčíslenej za zdaňovacie obdobie 2016 (kalendárny rok od 1. 1. 2016 do 31. 12. 2016), t.j. vo výške 3 000 eur.

?  Príklad

Spoločnosť A, ktorej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, sa zlúčila so spoločnosťou B, pričom právnym nástupcom je spoločnosť B. Rozhodný deň bol stanovený na 1. 9. 2017. Daň na účely určenia preddavkov vyčíslená za zdaňovacie obdobie 2016 mala spoločnosť A vo výške 3 000 eur (štvrťročné preddavky vo výške 750 eur) a spoločnosť B vo výške 18 000 eur (mesačné preddavky vo výške 1 500 eur). V akej výške bude platiť spoločnosť B ako právny nástupca preddavky od 1. 9. 2017?

Spoločnosť B ako právny nástupca v súlade s § 49 ods. 6 ZDP podá daňové priznanie za spoločnosť A za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 8. 2017 v lehote podľa § 49 ods. 2 ZDP, t.j. do 30. 11. 2017. Preddavky zaplatené spoločnosťou A vo výške 1 500 eur (31. 3. 2017 vo výške 750 eur a 30. 6. 2017 vo výške 750 eur) sa spoločnosti A započítajú na daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 8. 2017.

Spoločnosti B ako právnemu nástupcovi vznikla od 1. 9. 2017 povinnosť platiť preddavky na daň vo výške vypočítanej zo súčtu dane spoločnosti A za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k jej zániku (zdaňovacie obdobie 2016) a spoločnosti B za zdaňovacie obdobie, predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zlúčeniu (zdaňovacie obdobie 2016). Na základe uvedeného spoločnosť B je povinná platiť preddavky na základe sumy 21 000 (18 000 + 3 000), t.j. spoločnosti B vznikla povinnosť od 1. 9. 2017 platiť mesačné preddavky na daň vo výške 1 750 eur.

Spoločnosť B v zdaňovacom období 2017 zaplatí celkovo preddavky na daň vo výške 19 000 eur (12 000 eur za obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 8. 2017 a 7 000 eur za obdobie od 1. 9. 2017 do 31. 12. 2017).

Spoločnosť B bude v súlade s § 42 ods. 7 ZDP pokračovať v platení mesačných preddavkov vo výške 1 750 eur až do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacieho obdobia 2017.

ZDP osobitne neupravuje spôsob platenia preddavkov v prípade, ak dochádza k zmene zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok, z hospodárskeho roka na kalendárny rok alebo z jedného hospodárskeho roka na iný hospodársky rok. Uvedená zmena zdaňovacieho obdobia nadväzuje na zmenu účtovného obdobia. V súlade s 3 ods. 7 zákona o účtovníctve, ak dochádza k zmene účtovného obdobia, toto nové účtovné obdobie (hospodársky alebo kalendárny rok) musí účtovná jednotka uplatňovať minimálne jedno účtovné obdobie, t.j. 12 bezprostredne po sebe idúcich 12 kalendárnych mesiacov.

Zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny účtovného obdobia, ktoré trvalo menej ako 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov, sa považuje za samostatné zdaňovacie obdobie a daňovník je podľa § 41 ods. 10 ZDP povinný podať za toto zdaňovacie obdobie daňové priznanie v lehote podľa § 49 ods. 2 ZDP. Pri platení preddavkov na daň pri zmene účtovného obdobia je potrebné primerane vychádzať z jednotlivých ustanovení § 42 ZDP. V danej situácii je možné analogicky použiť ustanovenie § 42 ods. 5 ZDP, t.j. daňovník v zdaňovacom období začínajúcom dňom zmeny zdaňovacieho obdobia bude platiť preddavky na daň na základe daňovej povinnosti vyčíslenej za zdaňovacie obdobie končiace dňom predchádzajúcim dňu zmeny účtovného obdobia. Zároveň má daňovník možnosť požiadať v súlade s § 42 ods. 10 správcu dane o platenie preddavkov inak, ak predpokladá, že výška preddavkov zaplatených za príslušné zdaňovacie obdobie nebude zodpovedať očakávanej daňovej povinnosti.

?  Príklad

Spoločnosť A sa rozhodla zmeniť zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok. V zdaňovacom období 2016 spoločnosť A neplatila preddavky. Za zdaňovacie obdobie 2016 vykázala daňovú povinnosť vo výške 18 000 eur, z čoho jej vyplynula povinnosť platenia mesačných preddavkov na zdaňovacie obdobie 2017 vo výške 1 500 eur. K 1. 5. 2017 sa rozhodla zmeniť zdaňovacie obdobie na hospodársky rok. Aké preddavky bude spoločnosť A platiť v zdaňovacom období od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018, ak daňová povinnosť vyčíslená za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 30. 4. 2017 je vo výške 8 000 eur?

Spoločnosť v zdaňovacom období začínajúcom 1. 1. 2017 je povinná platiť preddavky na daň do lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, t.j. do 31. 7. 2017 z poslednej daňovej povinnosti vyčíslenej za zdaňovacie obdobie 2016. V tomto prípade spoločnosť A bude platiť do 31. 7. 2017 (v termínoch 31. 5. 2017, 30. 6. 2017 a 31. 7. 2017) mesačné preddavky vo výške 1 500 eur.

Pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 30. 4. 2017 si spoločnosť A započíta na daňovú povinnosť zaplatené vyrovnanie preddavkov za mesiace január až marec 2017 a mesačné preddavky za mesiace apríl a máj. Pri zisťovaní povinnosti platenia preddavkov na daň v zdaňovacom období od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018 vychádza spoločnosť A z daňovej povinnosti vyčíslenej v predchádzajúcom zdaňovacom období, ktoré trvalo od 1. 1. 2017 do 30. 4. 2017. Nakoľko v tomto období vyčíslila daňovú povinnosť vo výške 8 000 eur, vyplýva jej povinnosť platenia štvrťročných preddavkov vo výške 2 000 eur, ktoré sú splatné do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka, t.j. do 31. 7. 2017, 31. 10. 2017, 31. 1. 2018 a 30. 4. 2018.

Do lehoty na podanie daňového priznania (31. 7. 2017) za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 30. 4. 2017 spoločnosť A zaplatila preddavky na hospodársky rok začínajúci 1. 5. 2017 vo výške 4 500 eur. Preddavky na zdaňovacie obdobie začínajúce od 1. 5. 2017 na základe podaného daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 je povinná platiť štvrťročne vo výške 2 000 eur. K 31. 7. 2017 spoločnosť A zaplatila preddavky vo výške 4 500, jej povinnosť však bola iba vo výške 2 000 eur. Rozdiel zaplatených preddavkov a výšky preddavkov vyplývajúcej z podaného daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vo výške 2 500 eur (4 000 – 2 000) môže spoločnosť A použiť na budúce preddavky na daň alebo môže požiadať správcu dane o ich vrátenie.

-   odsek 5 stanovuje spôsob platenia preddavkov na daň v zdaňovacom období nasledujúcom po zdaňovacom období, ktorého daň sa týkala iba časti zdaňovacieho obdobia. Najčastejšie ide o situáciu, keď daňovník vznikne v priebehu zdaňovacieho obdobia. V tomto prípade je daň vypočítaná za časť zdaňovacieho obdobia zároveň základňou pre výpočet preddavkov na zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom daňovník vznikol.

?  Príklad

Spoločnosť A, ktorej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok vznikla 15. 7. 2016. Za zdaňovacie obdobie 2016 vykázala daňovú povinnosť vo výške 2 700 eur. Bude spoločnosť platiť preddavky na daň v zdaňovacom období 2017? Ak áno v akej výške?

V súlade § 42 daňovník v zdaňovacom období, v ktorom vznikol preddavky na daň neplatí. Pri platení preddavkov u daňovníka, ktorého predchádzajúce zdaňovacie obdobie bolo kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov sa vychádza z § 42 ods. 5. V tomto prípade daň za zdaňovacie obdobie 2016 (aj keď len časť roka) zakladá daňovníkovi povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške 675 eur (2 700 / 4). Takúto výšku preddavkov platí spoločnosť až do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie 2017.

-   odsek 7 vymedzuje postup pri platení preddavkov na daň do lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie. Do lehoty na podanie daňového priznania, v ktorom bude uvedená daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, platí daňovník preddavky na daň vypočítané na základe poslednej známej daňovej povinnosti uvedenej v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobie pred bezprostredne predchádzajúcim zdaňovacím obdobím. Pri stanovení poslednej známej daňovej povinnosti sa vychádza z daňového priznania podaného za zdaňovacie obdobie pred bezprostredne predchádzajúcim zdaňovacím obdobím, pričom pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti sa postupuje rovnako, ako pri výpočte dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, vrátane použitia aktuálnej sadzby dane platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 dochádza v § 15 písm. b) prvom bode k zníženiu sadzby dane z príjmov právnickej osoby z 22 % na 21 %. Uvedená znížená sadzba dane sa v súlade s § 52zi ods. 1 použije prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. 1. 2017. V nadväznosti na uvedené sa pri platení preddavkov na daň z príjmov počnúc 1. 1. 2017 do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie 2016 (do 31. 3. 2017 v prípade kalendárneho roka) vychádza z daňového priznania za zdaňovacie obdobie 2015 pri použití sadzby dane 21 %. Dôsledkom zníženia sadzby dane môže byť v určitých prípadoch situácia, kedy daňovník, ktorý platil mesačné preddavky na daň, bude do lehoty na podanie daňového priznania platiť štvrťročné preddavky a daňovník, ktorý platil štvrťročné preddavky na daň, nemusí do lehoty na podanie daňového priznanie platiť preddavky vôbec.

?  Príklad

Spoločnosť B so zdaňovacím obdobím kalendárny rok platila na základe dane vyčíslenej v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2015 mesačné preddavky vo výške 1 391,66 eur na zdaňovacie obdobie 2016. V daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2015 vyčíslila základ dane vo výške 75 909,10 eur, pričom si neuplatňovala úľavu na dani, ani zápočet dane zaplatenej v zahraničí a ani daň vyberanú zrážkou považovanú za preddavok. V akej výške bude platiť spoločnosť preddavky na daň do lehoty na podanie daňového priznania?

Platenie preddavkov na daň v roku 2017 do lehoty na podanie daňového priznanie za zdaňovacie obdobie roka 2016, t.j. do 31. 3. 2017 (ak vychádzame zo skutočnosti, že daňovník si nepredĺžil lehotu na podanie daňového priznania) vychádza z daňovej povinnosti vyčíslenej v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2015. Počnúc 1. 1. 2017 je spoločnosť povinná zistiť poslednú známu daňovú povinnosť s použitím zníženej sadzby dane vo výške 21 %, t.j. základ dane vo výške 75 909,10 prenásobí sadzbou dane 21 %, čomu zodpovedá hodnota 15940,91 eur. Na základe takto upravenej poslednej známej daňovej povinnosti je spoločnosť B do lehoty na podanie daňového priznania povinná platiť štvrťročné preddavky na daň (posledná známa daňová povinnosť < 16 600 eur) vo výške 3985,22 eur (15 940,91/4).

?  Príklad

Spoločnosť B so zdaňovacím obdobím hospodársky rok (1.5. 2016 do 30. 4. 2017) platila na základe dane vyčíslenej v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2015 štvrťročné preddavky vo výške 650,10 eur na zdaňovacie obdobie 2016. V daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2015 vyčíslila základ dane vo výške 11 820 eur, pričom si neuplatňovala úľavu na dani, ani zápočet dane zaplatenej v zahraničí a ani daň vyberanú zrážkou považovanú za preddavok. V akej výške bude platiť spoločnosť preddavky na daň od 1. 1. 2017 do lehoty na podanie daňového priznania?

Podľa § 52zi ods. 1 ZDP sa znížená sadzba dane z príjmov právnických osôb použije prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. 1. 2017. V prípade daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, sa takto znížená sadzba dane použije až na zdaňovacie obdobie, ktoré začína po 1. 1. 2017. Z uvedenej skutočnosti vyplýva aj výška preddavkov, ktoré je daňovník povinný platiť po 1. 1. 2017. To znamená, že v mesiacoch január až apríl 2017 bude aj naďalej platiť štvrťročné preddavky vo výške 650,10 eur.

Na platenie preddavkov na daň do lehoty na podanie daňového priznania (za mesiace máj až júl 2017) spoločnosť zistí poslednú známu daňovú povinnosť s použitím zníženej sadzby dane z príjmov právnických osôb vo výške 21 %. Na základe toho základ dane vo výške 11 820 eur prenásobí sadzbou dane vo výške 21 % a dostane poslednú známu daňovú povinnosť vo výške 2 482,20 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že takto vypočítaná posledná známa daňová povinnosť je nižšia ako 2 500 eur, daňovníkovi za mesiace máj až júl 2017 nevyplýva povinnosť platenia preddavkov.

-   odsek 8 definuje spôsob platenia preddavkov do lehoty na podanie daňového priznania daňovníka, ktorý bude po prvýkrát podávať daňové priznanie. Vzhľadom na skutočnosť, že daňovník v zdaňovacom období, v ktorom vznikol, neplatí preddavky na daň, ani v lehote na podanie daňového priznania za toto prvé zdaňovacie obdobie preddavky neplatí. Sumu preddavkov, ktoré sa vzťahujú k mesiacom do lehoty na podanie daňového priznania daňovník vyrovná v lehote na podanej daňového priznania a to vo výške vypočítanej z dane uvedenej v daňovom priznaní.

?  Príklad

Spoločnosť vznikla 17. 9. 2016, pričom nie je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie. Jej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok. V daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2016 vykázala poslednú známu daňovú povinnosť (s použitím sadzby dane vo výške 21 %) vo výške 23 810 eur. V akej výške bude spoločnosť platiť preddavky v zdaňovacom období 2016 a 2017?

Keďže ide o daňovníka, ktorý vznikol v priebehu roku 2016 a nie je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie, v zdaňovacom období 2016 neplatí preddavky na daň. Do lehoty na podanie daňového priznania v súlade s § 42 ods. 8 ZDP daňovník rovnako neplatí preddavky na daň. Preddavky do lehoty na podanie daňového priznania je takýto novovzniknutý daňovník povinný uhradiť v lehote na podanie daňového priznania. V tomto prípade daňovníkovi z poslednej známej daňovej povinnosti za zdaňovacie obdobie 2016 vyplýva platenie štvrťročných preddavkov vo výške 1 250,02 eur, pričom preddavky za prvý štvrťrok (január až marec 2017) je povinný uhradiť v lehote do 31. 3. 2017.

-   odsek 9 vymedzuje spôsob vysporiadania preddavkov na daň zaplatených do lehoty na podanie daňového priznania. V prípade, že preddavky na daň zaplatené do lehoty na podanie daňového priznania sú nižšie ako vyplývajú z podaného daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, je daňovník povinný tento rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch na daň zaplatiť do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania. V prípade klasického kalendárneho roka, kde daňovník si nepredĺžil lehotu na podanie daňového priznania, a teda posledným dňom lehoty je 31. 3. príslušného roka, je daňovník povinný zaplatiť rozdiel na preddavkoch do 30. 4. príslušného roka.

Rovnako postupuje aj daňovník, ktorému určil platenie preddavkov na daň správca dane podľa § 42 ods. 10 ZDP. Ak správca dane v rozhodnutí vydanom do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania neuvedie inak. T.j. ak správca dane v rozhodnutí o určení preddavkov na daň inak neuvedie iný spôsob vyrovnania preddavkov na daň zaplatených do lehoty na podanie daňových priznaní, daňovník je povinný rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch na daň od začiatku zdaňovacieho obdobia zaplatiť do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania.

Ak daňovník do lehoty na podanie daňového priznania zaplatí preddavky v sume vyššej ako mu vyplýva na základe podaného daňového priznania, rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch sa môže použiť na úhradu budúcich preddavkov alebo môže daňovník na základe žiadosti podanej správcovi dane požiadať o vrátenie preddavkov. Na vrátenie preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa na postup správcu dane použijú ustanovenia § 79 daňového poriadku.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím hospodársky rok od 1. 7. 2016 do 30. 6. 2017 si na základe oznámenia predĺžil lehotu na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 3 ZDP o 3 mesiace. Na základe poslednej známej daňovej povinnosti za zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2015 do 30. 6. 2016 mu vyplynula povinnosť platenia štvrťročných preddavkov vo výške 3 000 eur (základ dane vo výške 54 545,47 eur). Na základe podaného daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2016 do 30. 6. 2017 daňovníkovi vyplýva platenie štvrťročných preddavkov vo výške 4 000 eur. V akej výške bude platiť daňovník preddavky do lehoty na podanie daňového priznania a po lehote na podanie daňového priznania?

Daňovník do konca zdaňovacieho obdobia (do 30. 6. 2017) bude platiť štvrťročné preddavky vo výške 3 000 eur. Do lehoty na podanie daňového priznania je daňovník povinný platiť preddavky na daň z poslednej známej daňovej povinnosti, čo v tomto prípade je zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2015 do 30. 6. 2016, avšak už pri použití sadzby dane z príjmov právnickej osoby platnej od 1. 1. 2017 vo výške 21 %. Daňovník si na základe oznámenia podaného správcovi dane predĺžil lehotu na podanie daňového priznania o 3 mesiace, t.j. do 31. 12. 2017. Od 1. 7. 2017 do 31. 12. 2017 je povinný platiť štvrťročné preddavky vo výške 2 863,63 eur splatné do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka a to v lehote do 2.10. 2017 a 2. 1. 2018. Obidve lehoty na platenie preddavkov pripadajú na sobotu, resp. nedeľu, preto v súlade s § 27 ods. 4 daňového poriadku posledným dňom lehoty pre platenie preddavkov je najbližší nasledujúci pracovný deň. Do lehoty na podanie daňového priznania daňovník spolu zaplatí preddavky na daň vo výške 5 727,26 eur.

Na základe podaného daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2016 do 30. 6. 2017 vyplynula daňovníkovi povinnosť platiť štvrťročné preddavky vo výške 4 000 eur. Do 31. 12. 2017 mal teda daňovník zaplatiť preddavky vo výške 8 000 eur. Keďže do lehoty na podanie daňového priznania zaplatil preddavky na daň len vo výške 5 727,26, rozdiel vo výške 2 272,74 eur (8 000 – 5 727,26) je povinný zaplatiť do 31 . 1. 2018. Po lehote na podanie daňového priznania bude daňovník pokračovať až do lehoty na podanie daňového priznania v platení štvrťročných preddavkov vo výške 4 000 eur.

-   odsek 10 stanovuje možnosť platenia preddavkov na základe žiadosti daňovníka alebo z vlastného podnetu. Správca dane umožní platenie preddavkov inak na základe rozhodnutia, ak ide o situácie, kedy:

–   daňovník preddavky na daň neplatí a ak ide o platenie preddavkov na daň u novovzniknutých daňovníkov,

–   daň uvedená v daňovom priznaní, na ktorej základe sú platené preddavky na daň, bola zmenená rozhodnutím správcu dane (napr. po daňovej kontrole) alebo dodatočným daňovým priznaním (podanie dodatočného daňového priznania u právnickej osoby nezakladá povinnosť upraviť platenie preddavkov na daň).

Správca dane môže v odôvodnených prípadoch na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov na daň inak aj z iných dôvodov, ako sú uvedené v predchádzajúcich dvoch bodoch.

-   odsek 11 stanovuje, že ak daň vypočítaná v daňovom priznaní je vyššia ako zaplatené preddavky na daň, je daňovník povinný zaplatiť rozdiel v lehote na podanie daňového priznania. Lehota na podanie daňového priznania je stanovený v § 49 ods. 2 a 3. Štandardnou lehotou na podanie daňového priznania sú podľa § 49 ods. 2 ZDP tri kalendárne mesiace po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Daňovník si môže na základe oznámenia podaného správcovi dane do uplynutia štandardnej lehoty na podanie daňového priznania predĺžiť lehotu na podanie daňového priznania, a to o tri alebo šesť celých kalendárnych mesiacov na základe splnenia podmienok vymedzených v § 49 ods. 3 ZDP. V prípade daňovníka v konkurze alebo v likvidácii je potrebné na predĺženie lehoty na podanie daňového priznania žiadosť správcovi dane, ktorý daňovníkovi vydá rozhodnutie o predĺžení uvedenej lehoty.

-   odsek 12 upravuje možnosť vrátania zaplatených preddavkov počas zdaňovacieho obdobia. Ide o situácie, kedy dochádza k vráteniu preddavkov na daň, ktoré boli zaplatené bez právneho dôvodu alebo vo vyššej sume, akú bol daňovník povinný platiť podľa ZDP. Správca dane na základe žiadosti daňovníka do 30 dní odo dňa podania žiadosti daňovníka môže vrátiť:

–   zaplatené preddavky na daň, ak daňovníkovi nevznikla povinnosť platiť preddavky na daň podľa ZDP alebo

–   rozdiel zaplatených preddavkov na daň, ak daňovník zaplatil preddavky na daň v sume vyššej, akú bol povinný zaplatiť podľa ZDP.

Pri vrátení preddavkov na daň alebo rozdielu zaplatených preddavkov na daň správca dane použije postup podľa § 79 daňového poriadku.

Tretí oddiel

Spoločné ustanovenia na vyberanie
a platenie dane

§ 43

Daň vyberaná zrážkou

(1) Daň sa vyberá zrážkou vo výške

a) 7  % z príjmov podľa odseku 3 písm. r), okrem príjmov zdaňovaných podľa písmena c),

b) 19  % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, okrem príjmov zdaňovaných podľa písmen a) a c),

c) 35  % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, ak sú tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

(2) Daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou okrem príjmov plynúcich stálej prevádzkarni týchto daňovníkov (§ 16 ods. 2) sa vyberá zrážkou, ak ide o príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. c) až e) prvého, druhého a štvrtého bodu § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, ak plynú daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x), úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z derivátov podľa osobitného predpisu.76)

(3) Daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a neobmedzenou daňovou povinnosťou sa vyberá zrážkou, ak ide o

a) úrok, výhru alebo iný výnos plynúci z vkladov na vkladných knižkách, z peňažných prostriedkov bežných účtov, z účtov stavebných sporiteľov a z vkladových účtov s výnimkou, ak je príjemcom úroku alebo výnosu podielový fond,66) doplnkový dôchodkový fond,35) dôchodkový fond,134a) banka alebo pobočka zahraničnej banky94) alebo Exportno-importná banka Slovenskej republiky,95)

b) výnos z majetku v podielovom fonde,74b) príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia), výnos z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov a z vkladových listov s výnimkou, ak je príjemcom výnosu alebo príjmu podielový fond,66) doplnkový dôchodkový fond35) a dôchodkový fond,134a)

c) peňažnú výhru v lotériách a iných podobných hrách a peňažnú výhru z reklamných súťaží a žrebovaní [§ 8 ods. 1 písm. i)] okrem výhier oslobodených od dane podľa § 9,

d) peňažnú cenu z verejných súťaží, zo súťaží, v ktorých je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybraných usporiadateľom súťaže, a zo športových súťaží [§ 8 ods. 1 písm. j)] s výnimkou cien oslobodených od dane podľa § 9,

e) dávku z doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu35) [§ 7 ods. 1 písm. d)],

f) plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku [§ 7 ods. 1 písm. e)],

g) príjmy fondu prevádzky, údržby a opráv,135) ktorými sú

    1.   príjmy za prenájom spoločných častí domu, spoločných zariadení domu, spoločných nebytových priestorov, príslušenstva a priľahlého pozemku vrátane prijatých úrokov z omeškania a pokút súvisiacich s týmto prenájmom,

    2.   zmluvné pokuty a úroky z omeškania vzniknuté použitím prostriedkov tohto fondu,

    3.   príjmy z predaja spoločných nebytových priestorov, spoločných častí domu alebo spoločných zariadení domu, ak sa vlastníci bytov a nebytových priestorov v dome nedohodli inak,

h) príjmy z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu²⁷⁾ podľa § 6 ods. 2 písm. a) a príjmy podľa § 6 ods. 4, ak daňovník neuplatní postup podľa odseku 14,

  i) výnos (príjem) z dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynie daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska,

  j) poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie, o ktoré si daňovník znížil v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjem podľa § 5 alebo § 6, vrátené zdravotnou poisťovňou tomuto daňovníkovi z ročného zúčtovania poistného,136aa)

k) náhradu za stratu na zárobku vyplatenú zamestnancovi podľa osobitného predpisu,23aa) ak sa na účely jej výpočtu nevychádza z priemerného mesačného čistého zárobku zamestnanca podľa osobitného predpisu.23ab)

  l) výnos (príjem) z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynú daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska.

m) kompenzačné platby podľa osobitného predpisu,^37ad)

n) výnos (príjem) z dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynie fyzickej osobe, okrem výnosov zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok plynúcich tejto fyzickej osobe,

o) peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie,^37ab)

p) poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie vrátené zdravotnou poisťovňou z ročného zúčtovania poistného z dôvodu uplatnenia odpočítateľnej položky podľa osobitného predpisu.^136aaa)

q) príjmy za výkup odpadu vyplatené podľa osobitného predpisu^37af) [§ 8 ods. 1 písm. o)].

r) príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g), okrem príjmov zdaňovaných podľa odseku 2, plynúce fyzickej osobe a príjmov podľa § 3 ods. 1 písm. g) oslobodených od dane podľa § 9; daň vyberaná zrážkou sa nevyberá z príjmov, ktoré sú predmetom dane podľa § 12 ods. 7 písm. c) prvého bodu, ak je ich príjemcom podielový fond,⁶⁶⁾ doplnkový dôchodkový fond³⁵⁾ a dôchodkový fond.^134a)

(4) Základom dane pre daň vyberanú zrážkou pri príjmoch uvedených v odsekoch 2 a 3 je iba príjem, ak sa nepostupuje podľa odseku 5, 9 alebo odseku 10. Základ dane a daň sa zaokrúhľujú podľa § 47; v prípade účtov znejúcich na cudziu menu sa základ dane určí v cudzej mene, a to bez zaokrúhlenia.

(5) Základom dane pre daň vyberanú zrážkou z príjmov uvedených

a) v odseku 3 písm. e) a f) je plnenie znížené o zaplatené vklady alebo poistné; v prípade preddavkovo uskutočňovaných výplat z poistenia pre prípad dožitia určitého veku podlieha dani vyberanej zrážkou rozdiel medzi zaplateným poistným a vyšším plnením z poistenia pre prípad dožitia určitého veku, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom pri výplate z poistenia celkový úhrn súm plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku presiahne celkový úhrn súm zaplateného poistenia, pričom vybraná daň z predchádzajúcich výplat sa započíta na úhradu celkovej dane; ak ide o dôchodok, rozdelia sa zaplatené vklady alebo poistné na obdobie poberania dôchodku; ak nie je obdobie poberania dôchodku dohodnuté, určí sa ako rozdiel medzi strednou dĺžkou života podľa údajov vyhlasovaných Štatistickým úradom Slovenskej republiky a vekom daňovníka v čase, keď dôchodok začne po prvý raz poberať,

b) v odseku 3 písm. h) je príjem znížený o zrazený príspevok podľa osobitného predpisu,^136ad)

c) v odseku 3 písm. i) a l) je úhrn týchto výnosov (príjmov) v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich vyplateniu, poukázaniu alebo pripísaniu v prospech daňovníka znížených o obstarávaciu cenu dlhopisov vyradených z majetku podľa osobitného predpisu¹⁾ v príslušnom zdaňovacom období a poplatky súvisiace s ich obstaraním.

d) v odseku 2 a odseku 3 písm. r) je vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku znížený o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

(6) Daňová povinnosť daňovníka, ak ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, sa považuje za splnenú riadnym vykonaním zrážky dane. Daň vyberanú zrážkou je možné považovať za preddavok na daň, ak bola vybraná z

a) príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou,

b) príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa osobitného predpisu76) a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou v ďalších štátoch, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore,

c) príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) okrem daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska.

(7) Ak sa daňovník podľa odseku 6 písm. a) až c) rozhodne daň vyberanú zrážkou z príjmov podľa odseku 6 písm. a) až c) považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku;126) rovnako aj spoločník verejnej obchodnej spoločnosti alebo komplementár komanditnej spoločnosti si môže odpočítať pomernú časť dane, ktorá bola zrazená verejnej obchodnej spoločnosti alebo komanditnej spoločnosti, a to v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pripadajúca na spoločníka alebo komplementára podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom; manželia, ktorým plynú príjmy z ich bezpodielového spoluvlastníctva, pri ktorých možno odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok, si môžu odpočítať pomernú časť zrazenej dane, a to v rovnakom pomere, v akom sa zdaňujú tieto príjmy.

(8) Daňovník, ktorý si môže podľa odseku 7 odpočítať daň vybranú zrážkou a ktorý pri zisťovaní základu dane postupuje podľa § 17 až 29, zahrnie príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, do základu dane za to zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k vybraniu dane.

(9) Ak plynú výnosy z cenných papierov príjemcovi od správcovskej spoločnosti,66) je základom dane pre daň vyberanú zrážkou vyplácaný výnos z majetku v podielovom fonde74b) znížený o príjmy prijaté správcovskou spoločnosťou, z ktorých sa daň vyberá zrážkou.

(10) Zrážku dane je povinný vykonať platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka. Za pripísanie úhrady v prospech daňovníka pri výnosoch z cenných papierov plynúcich príjemcovi od správcovských spoločností sa nepovažuje zahrnutie výnosu do aktuálnej ceny už vydaného podielového listu, ktorým je splnená povinnosť každoročného vyplácania výnosu z majetku podielového fondu. Pri vyplatení (vrátení) podielového listu sa vykoná zrážka dane z kladného rozdielu medzi vyplatenou nezdanenou sumou a vkladom podielnika, ktorým je úhrn predajných cien podielových listov pri ich vydaní; ak ide o príjemcu, ktorým je podielový fond, zrážka dane sa nevykoná a ak ide o príjemcu, ktorým je obchodník s cennými papiermi alebo zahraničný obchodník s cennými papiermi držiaci podielové listy vo svojom mene pre svojich klientov v rámci poskytovania investičnej služby na území Slovenskej republiky prostredníctvom svojej pobočky alebo bez zriadenia pobočky, zrážka dane sa nevykoná a platiteľom dane vyberanej zrážkou z vyplatenia (vrátenia) podielového listu je obchodník s cennými papiermi alebo zahraničný obchodník s cennými papiermi. Rovnaký postup sa použije aj v prípade, ak vypláca podielové listy alebo obdobné cenné papiere zahraničný subjekt kolektívneho investovania alebo zahraničná správcovská spoločnosť.136a)

(11) Platiteľ dane je povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka. Za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie. Súčasne je platiteľ dane v rovnakej lehote povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle. Toto tlačivo obsahuje súhrnné údaje o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou v členení na daňovníkov podľa

a) § 2 písm. d), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x),

b) § 2 písm. e), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x); ak tento daňovník požiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmu, tlačivo obsahuje aj údaje v členení podľa písmena c),

c) § 2 písm. x); pre tohto daňovníka tlačivo obsahuje aj údaje o zrazenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, sumu zrazenej dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zrazenej dane, pričom, ak ide o

    1.   fyzickú osobu, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

    2.   právnickú osobu, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

(12) Ak platiteľ dane nevykoná zrážku dane alebo zrazenú daň včas neodvedie, bude sa od neho vymáhať rovnako ako ním nezaplatená daň. Podobne sa postupuje, ak platiteľ dane nezrazí daň v správnej výške.

(13) Platiteľom dane z príjmov uvedených v odseku 3 písm. g) je spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov135) alebo fyzická osoba alebo právnická osoba, s ktorou vlastníci bytov a nebytových priestorov domu uzatvorili zmluvu o výkone správy.135) Tento platiteľ dane je povinný daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom boli tieto príjmy poukázané alebo pripísané v prospech účtu fondu prevádzky, údržby a opráv.135) Súčasne je platiteľ dane povinný v rovnakej lehote predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(14) Z príjmov podľa odseku 3 písm. h) sa daň nevyberie, len ak sa daňovník vopred písomne dohodne s platiteľom dane. Takúto dohodu je povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bola uzavretá.

(15) Platiteľom dane z príjmov uvedených v odseku 3 písm. i) a l) je daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska. Títo platitelia sú povinní daň odviesť správcovi dane najneskôr do tridsiateho dňa po uplynutí zdaňovacieho obdobia, v ktorom im boli tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech. Súčasne je platiteľ dane povinný v rovnakej lehote predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(16) Platiteľom dane z príjmov uvedených v odseku 3 písm. n) je obchodník s cennými papiermi, ktorý drží finančné nástroje a peňažné prostriedky klientov, z ktorých tieto príjmy plynú.

(17) Platiteľom dane z nepeňažných plnení uvedených v odseku 3 písm. o) je príjemca nepeňažného plnenia. Tento platiteľ dane je povinný daň odviesť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie prijaté. Na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle, je správcovi dane povinný predložiť

a) platiteľ dane do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka oznámenie o zrazení a odvedení dane; toto tlačivo obsahuje údaje o výške nepeňažného plnenia od jednotlivých držiteľov a o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou, pričom ak platiteľom dane je

    1.   fyzická osoba, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom platiteľ poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo, ak jej bolo pridelené,

    2.   právnická osoba, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo,

b) držiteľ do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie poskytnuté, oznámenie o výške nepeňažného plnenia, dátume jeho poskytnutia, pričom ak ho poskytol

    1.   fyzickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej meno, priezvisko, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom fyzická osoba poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo tejto fyzickej osoby, ak jej bolo pridelené,

    2.   právnickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo.

(18) Ak platiteľ dane podľa odseku 17 nemá pridelené číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, je povinný oznámiť správcovi dane začatie poberania týchto nepeňažných plnení do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom nepeňažné plnenie prijal. Platiteľ dane, ktorému do lehoty na podanie oznámenia o zrazení a odvedení dane správca dane neoznámil číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, je povinný odviesť daň správcovi dane v lehote do ôsmich dní od doručenia tohto oznámenia, ak mu toto oznámenie bolo doručené po lehote na podanie oznámenia o zrazení a odvedení dane. V rovnakej lehote je tento platiteľ dane povinný predložiť správcovi dane aj oznámenie o zrazení a odvedení dane. Vzor oznámenia podľa prvej vety určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle, pričom ak platiteľom dane je

a) fyzická osoba, tlačivo obsahuje aj meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a jej rodné číslo alebo dátum narodenia, ak ide o zahraničnú fyzickú osobu,

b) právnická osoba, tlačivo obsahuje aj názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

(19) Výšku nepeňažného plnenia uvedenú v odseku 3 písm. o) je povinný držiteľ oznámiť príjemcovi tohto plnenia v lehote do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom nepeňažné plnenie poskytol. Ak nepeňažné plnenie poskytol držiteľ prostredníctvom iného držiteľa, ktorý je treťou osobou, ktorá sprostredkuje poskytnutie tohto plnenia, výšku nepeňažného plnenia prijímateľovi tohto plnenia a správcovi dane podľa odseku 17 písm. b) oznamuje tento iný držiteľ, ak sa držitelia písomne nedohodnú inak; to neplatí, ak je týmto držiteľom, ktorý je treťou osobou, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od držiteľa, zahraničná osoba.

(20) Príjmy uvedené v odseku 3 písm. o) plynúce daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou sa zdania daňou vyberanou zrážkou, a to aj ak plynú zo zdrojov v zahraničí. Pri peňažnom plnení a nepeňažnom plnení uvedenom v odseku 3 písm. o) plynúcom zo zdrojov v zahraničí postupuje prijímateľ týchto plnení spôsobom uvedeným v odsekoch 17 a 18. Ak je toto peňažné plnenie a nepeňažné plnenie vyplatené alebo poskytnuté držiteľom, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, postupuje sa pri peňažnom plnení podľa odsekov 10 až 12 a pri nepeňažnom plnení podľa odsekov 17 až 19. Ak plynú daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou príjmy uvedené v odseku 3 písm. o) zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s výnimkou uvedenou v § 45 ods. 3 písm. c).

(21) Ak peňažné plnenie a nepeňažné plnenie plynú od držiteľa príjemcovi tohto plnenia, ktorý je poskytovateľom zdravotnej starostlivosti a súčasne aj držiteľom, a toto plnenie bolo poskytnuté príjemcovi v postavení

a) poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, daň sa vyberie podľa odseku 3 písm. o), pričom na peňažné plnenie a nepeňažné plnenie sa uplatní postup podľa odseku 17 písm. a),

b) držiteľa, daň sa nevyberie podľa odseku 3 písm. o).

(22) Príjmy uvedené v odseku 3 písm. i) a l) plynúce daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou, okrem Národnej banky Slovenska, sa zdania daňou vyberanou zrážkou, a to aj ak plynú zo zdrojov v zahraničí. Pri príjmoch uvedených v odseku 3 písm. i) a l) plynúcich zo zdrojov v zahraničí postupuje prijímateľ, okrem Národnej banky Slovenska, spôsobom uvedeným v odseku 15. Ak plynú daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou, okrem Národnej banky Slovenska, príjmy uvedené v odseku 3 písm. i) a l) zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s výnimkou uvedenou v § 45 ods. 3 písm. c).

(23) Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou môže zamedziť dvojitému zdaneniu podľa odsekov 20 a 22 v oznámení platiteľa dane o zrazení a odvedení dane podľa odseku 15 a odseku 17 písm. a). Držiteľ, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, vystaví na účely zamedzenia dvojitého zdanenia prijímateľovi peňažného plnenia uvedeného v odseku 3 písm. o) potvrdenie o výške tohto plnenia a zrazenej dani podľa odseku 10 v lehote do 15. dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo peňažné plnenie vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech prijímateľa. Ak prijímateľ v takomto prípade zamedzuje dvojitému zdaneniu podľa odseku 20, toto potvrdenie je prílohou oznámenia podľa odseku 17 písm. a). Ak výsledkom zamedzenia dvojitého zdanenia je suma na vrátenie, na postup správcu dane sa pri jej vrátení použijú ustanovenia osobitného predpisu.¹²⁶⁾

Komentár k § 43

-   odsek 1

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa v nadväznosti na zavedenie zdanenia podielov na zisku upravujú aj sadzby dane vyberanej zrážkou.

Podľa tejto úpravy sa vyberie daň zrážkou vo výške

•    7 % z príjmov podľa odseku 3 písm. r), okrem príjmov zdaňovaných podľa písmena c),

•    19 % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, okrem príjmov zdaňovaných podľa písmen a) a c),

•    35 % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, ak sú tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

Daň zrážkou vo výške 7 % sa vyberie, ak ide o príjmy uvedené v § 3 ods. 1 písm. e) a g), t.j.

•    podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v písmene f),

•    podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, ktoré sú vyplácané zo zdrojov na území SR fyzickej osobe daňovníkovi s NDP a daňovníkovi s ODP, ktorý však nie je daňovníkom s bydliskom na území nezmluvných štátov uvedených v § 2 písm. x) ZDP.

V prípade, ak by tieto príjmy boli vyplácané z územia SR daňovníkovi s ODP s bydliskom na území nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP, daň sa vyberá zrážkou až vo výške 35 %.

Predmetné podiely na zisku sa zdaňujú len v prípade fyzických osôb, pričom ak sú vyplácané právnickej osobe, zdaňujú sa uvedené príjmy len v prípade, ak sú vyplácané právnickej osobe so sídlom v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP (aj ak plynú od daňovníka z nezmluvného štátu a prijímateľom je právnická osoba, ktorá tieto podiely zahrnie do osobitného základu dane podľa § 51e ZDP). V opačnom prípade podiely na zisku vyplácané právnickej osobe nepodliehajú zdaneniu.

V prípade podielov členov pozemkového spoločenstva, ktorí sú fyzickými osobami, sa daň vyberie zrážkou až zo sumy prevyšujúcej oslobodenie nastavené podľa § 9 ods. 1 písm. n) ZDP tiež s účinnosťou od 1. 1. 2017. Podľa § 9 ods. 1 písm. n) ZDP je podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou oslobodený do výšky 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období, ktorým je pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou. V prípade, ak tento vymedzený príjem presiahne 500 eur, daň z tohto príjmu sa vyberie zrážkou len zo sumy presahujúcej 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období.

V prípade ostatných príjmov, ktoré sú uvedené v § 43 ZDP ako príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, je sadzba dane určená vo výške 19 %.

Pri väčšine druhov príjmov vysporiadaných daňou vyberanou zrážkou sa daň vyberá z hrubých príjmov.

Medzi zákonnom stanovené výnimky, kde je možné odpočítať aj výdavky patria s účinnosťou od 1. 1. 2017, aj vyrovnacie podiely a podiely na likvidačnom zostatku, z ktorých je možné odpočítať aj výdavky.

Podľa § 43 ods. 5 písm. d) ZDP sa vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku zníži o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

V prípade, ak sa príjmy podliehajúce daňou vyberanou zrážkou vyplácajú z územia SR daňovníkovi s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, použije sa sadzba dane určená touto zmluvou, ak je nižšia ako sadzba dane vyberanej zrážkou podľa ustanovení ZDP.

Ak by išlo o príjmy uvedené v § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP, pri ktorých daňovník využil možnosť upravenú v § 43 ods. 7 ZDP a podal si z týchto druhov príjmov daňové priznanie, potom použije sadzbu dane stanovenú v § 15 ZDP.

V prípade, ak ide o príjmy vyplácané daňovníkom z nezmluvných štátov uvedených v § 2 písm. x) ZDP vyberá sa daň zrážkou vo výške 35 %.

Daňovníkom z „nezmluvných štátov“ podľa § 2 písm. x) ZDP je fyzická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov, ktorý bude uverejnený na www.finance.gov.sk.

Ministerstvo financií zaradí do zoznamu štát,

–   s ktorým má SR uzavretú medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len „medzinárodnú zmluvu o ZDZ“),

–   s ktorým má SR uzavretú medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní – bilaterálne uzatvárané zmluvy – v súčasnosti je to len zmluva uzavretá medzi SR a Guernsey, ktorá je zatiaľ len podpísaná ale nie je uverejnená v Zbierke zákonov,

–   ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a SR viazaná – Multilaterálna zmluva – „Dohovor o vzájomnej administratívnej pomoci v daňových záležitostiach“ – (napr. Írsko, Japonsko, Grécko, Francúzsko).

-   v odseku 2 sú špecificky vymedzené len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, a ktoré sú vyplácané daňovníkom s ODP do zahraničia. Ide o príjmy uvedené v § 16 ods. 1 ZDP, okrem príjmov plynúcich stálej prevádzkarni týchto daňovníkov (§ 16 ods. 2). Presnejšie ide o príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. c) až e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z derivátov podľa zákona o cenných papieroch.

Zvyšné príjmy, ktoré podliehajú zrážkovej dani, sú uvedené v § 43 ods. 3 ZDP aj pre daňovníkov s ODP aj pre daňovníkov s NDP.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa medzi príjmy vyplácané daňovníkom s ODP dopĺňajú príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, ak plynú daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP.

Ide o príjmy, ktoré sú zdrojom na území SR a to podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti, družstva alebo pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

-   podľa odseku 3 dani vyberanou zrážkou z príjmov plynúcich daňovníkom s ODP podliehajú aj ďalšie príjmy uvedené v tomto odseku a to z dôvodu, že sú tu vymedzené ďalšie príjmy, z ktorých sa zráža daň a to bez ohľadu na to, či plynú daňovníkovi s ODP alebo s NDP, pričom pri príjmoch vyplácaných daňovníkovi s ODP musí ísť o príjmy vymedzené v § 16 ZDP.

-   odsek 3 písm. h) a ods. 14

Podľa tohto ustanovenia sa daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP a NDP vyberá zrážkou z príjmov

•    z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu [§ 6 ods. 2 písm. a) ZDP] a 

•    z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP).

Daň zrážkou vyberie platiteľ dane automaticky (prednostne), za predpokladu, že sa nedohodli inak (dopredu) a to v súlade s § 43 ods. 14 ZDP.

Postup podľa § 43 ods. 14 ZDP upravuje, že daň z týchto príjmov [§ 43 ods. 3 písm. h) ZDP] sa nevyberie, ak sa daňovník vopred písomne dohodne s platiteľom dane, že mu daň nevyberie. Uvedené však znamená, že daňovník si bude tieto príjmy priznávať ako súčasť základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 2 písm. a) a ods. 4 ZDP v daňovom priznaní. Takúto dohodu je povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bola uzavretá.

Daň vyberaná zrážkou sa nedotýka príjmov, ktoré síce svojim charakterom spadajú pod ustanovenia AZ, ale ide o príjmy z vydávania, rozmnožovania a rozširovania literárnych diel a iných diel na vlastné náklady [§ 6 ods. 2 písm. s) ZDP].

V prípade príjmov spadajúcich pod AZ, ktoré plynú daňovníkovi s ODP je potrebné rozlišovať príjmy na príjmy

–   z vytvorenia diela

–   z podania umeleckého výkonu a

–   z použitia diela alebo umeleckého výkonu.

Rozlíšenie týchto príjmov je dôležité aj z pohľadu zmlúv o ZDZ, nakoľko sa tieto príjmy posudzujú podľa úplne iných článkov.

V prípade príjmov z vytvorenia diela posudzujeme príjmy dosahované autorom z vytvorenia diela (autorský zákon), ktoré sú na území SR zdaniteľné len, ak túto činnosť vykonáva prostredníctvom stálej prevádzkarne tu umiestnenej a to v prípade nezmluvného štátu len podľa § 16 ods. 2 ZDP a v prípade zmluvného štátu aj v súlade s článkami príslušnej zmluvy o ZDZ (zvyčajne článok 5 a 7 zmlúv o ZDZ). Ak by mu stála prevádzkareň vznikla, bude zdaňovať svoje príjmy na území SR podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP, spôsobom upraveným pre tento druh príjmu.

Pri príjmoch dosahovaných umelcom z výkonu činnosti na území SR (z podania umeleckého výkonu) a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo, alebo cez sprostredkujúcu osobu [§16 ods. 1 písm. d) ZDP], podliehajú na území SR zdaneniu daňou vyberanou zrážkou v súlade s § 43 ZDP. Sadzba zrážkovej dane je 19 % pričom zmluva o ZDZ môže modifikovať výšku sadzby dane. V prevažnej miere však zmluvy o ZDZ neustanovujú žiadnu sadzbu dane pre príjem umelcov a preto sa aplikuje výlučne sadzba dane určená domácim daňovým predpisom. V zmluvách o ZDZ je príjem umelcov spolu so športovcami uvedený v samostatnom článku – Umelci a športovci (väčšinou článok 17).

Vzhľadom na úpravu § 43 ods. 3 písm. h) ZDP s účinnosťou od 1. 1. 2016, v prípade príjmov umelcov/daňovníkov s ODP, dosahujúcich príjmy z podania umeleckého výkonu sú nastavené v ZDP dve možnosti postupu (je na daňovníkovi s ODP, ktorú z možností si vyberie) a to

•    v súlade s § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP, t.j. daňovníkovi s ODP bude počas celého zdaňovacieho obdobia vyberaná daň zrážkou sadzbou dane podľa ZDP alebo podľa zmluvy o ZDZ a po skončení zdaňovacieho obdobia sa rozhodne, či bude daň vybranú zrážkou považovať za vysporiadanú alebo za preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 ZDP a potom bude svoju daňovú povinnosť vysporiadavať prostredníctvom daňového priznania sadzbou dane určenou v § 15 ZDP,

•    v súlade s § 43 ods. 3 písm. h) ZDP a v tej nadväznosti § 43 ods. 14 ZDP, t.j. daňovník s ODP sa môže rozhodnúť už v priebehu zdaňovacieho obdobia (podľa § 43 ods. 6 a 7 sa môže rozhodnúť až po skončení zdaňovacieho obdobia), že si bude sám priznávať dosiahnuté príjmy na území SR, t.j. platiteľ dane mu nebude zrážať daň, a to na základe písomnej dohody uzavretej s platiteľom dane o tom, že mu nebude platiteľ vyberať daň zrážkou podľa § 43 ods. 14 ZDP rovnako si môže aj vybrať, že časť príjmov bude zahŕňať do daňového priznania a časť príjmov si nechá zrazením dane vysporiadanú.

Ak daňovník s ODP využije možnosť podania daňového priznania, v ktorom si uplatní aj výdavky a iné nároky určené v ustanoveniach ZDP, potom už bude príjmy zdaňovať sadzbou dane stanovenou v § 15 ZDP, čo znamená, že sa zdaňuje progresívnou sadzbou dane a to v závislosti od výšky jeho základu dane (19 % alebo 25 %).

V druhom prípade pri obidvoch druhoch príjmov, t.j. aj príjmov za použitie diela autorov aj za použitie umeleckého diela, pôjde o príjem uvedený ako predmet dane podľa § 16 ods. 1 písm. e) druhý bod ZDP a to odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva k literárnym, vedeckým a umeleckým dielam alebo práva príbuzné autorskému právu podľa autorského zákona s výnimkou autorských práv k počítačovým programom, ktoré sú uvedené v § 16 ods. 1 písm. e) prvý bod ZDP. V prípade aplikácie zmlúv o ZDZ je možné sa stretnúť aj s pojmom „kultúrne licenčné poplatky“. V prípade autorských práv k počítačovým programom tieto sú v zmluvách o ZDZ zvyčajne zahrňované pod „priemyselné licenčné poplatky“.

Z príjmov tohto charakteru sa na území SR daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP. Sadzba dane vyberanej zrážkou je 19 %, ak však ide o rezidenta zmluvného štátu, výška sadzby dane môže byť modifikovaná príslušnou zmluvou o ZDZ. Ide zvyčajne o článok 12 – Licenčné poplatky. V mnohých zmluvách o ZDZ sa však na kultúrne licenčné poplatky uplatňuje nulová sadzba dane. Tieto sa v krajine zdroja príjmu potom nezdaňujú.

Vzhľadom na skutočnosť, že v prípade použitia diela alebo použitia umeleckého výkonu, sú príjmy posudzované podľa Autorského zákona, môže aj tento daňovník postupovať dvomi spôsobmi a to

•    v súlade s § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP, t.j. daňovníkovi s ODP bude počas celého zdaňovacieho obdobia vyberaná daň zrážkou sadzbou dane podľa ZDP alebo podľa zmluvy o ZDZ a po skončení zdaňovacieho obdobia sa rozhodne, či bude daň vybranú zrážkou považovať za vysporiadanú alebo za preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 ZDP a potom bude svoju daňovú povinnosť vysporiadavať prostredníctvom daňového priznania sadzbou dane určenou v § 15 ZDP,

•    v súlade s § 43 ods. 3 písm. h) ZDP a v tej nadväznosti § 43 ods. 14 ZDP, t.j. daňovník s ODP sa môže rozhodnúť už v priebehu zdaňovacieho obdobia (podľa § 43 ods. 6 a 7 sa môže rozhodnúť až po skončení zdaňovacieho obdobia), že si bude sám priznávať dosiahnuté príjmy na území SR, t.j. platiteľ dane mu nebude zrážať daň, a to na základe písomnej dohody uzavretej s platiteľom dane o tom, že mu nebude platiteľ vyberať daň zrážkou podľa § 43 ods. 14 ZDP, rovnako si môže aj vybrať, že časť príjmov bude zahŕňať do daňového priznania a časť príjmov si nechá zrazením dane vysporiadanú.

Ak daňovník s ODP využije možnosť podania daňového priznania, v ktorom si uplatní aj výdavky a iné nároky určené v ustanoveniach ZDP, potom už bude príjmy zdaňovať sadzbou dane stanovenou v § 15 ZDP, čo znamená, že sa zdaňuje progresívnou sadzbou dane a to v závislosti od výšky jeho základu dane (19 % alebo 25 %).

-   v odseku 3 písm. o) sa daňou vyberanou zrážkovou zdaňuje akékoľvek peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie.

Spôsob zdanenia uvedených príjmov zrážkovou daňou, ak sú vyplácané držiteľom, sa navrhuje bez ohľadu na skutočnosť, či sú vyplácané fyzickej osobe, dosahujúcej príjmy podľa § 5, § 6 alebo § 8 alebo právnickej osobe a to aj právnickej osobe, ktorá nebola zriadená za účelom dosiahnutia zisku (napr. nemocnice).

V súlade s § 43 ZDP sa z týchto príjmov daň vyberá zrážkou bez uplatnenia akýchkoľvek výdavkov.

Uvedené znamená, že v prípade ak je napr. vyplácaná úhrada držiteľom za prenajatie priestoru u poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, potom si musí z daňových výdavkov vylúčiť všetky výdavky súvisiace s týmto prenajatým priestorom (napr. časť odpisov nehnuteľnosti, ktorá bola poskytnutá do prenájmu držiteľovi).

?  Príklad

Farmaceutická spoločnosť uhradí súkromnému poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti (fyzickej osobe) v roku 2016 faktúru za prenájom priestoru. Je farmaceutická spoločnosť pri úhrade vyššie uvedených faktúr v roku 2016 povinná uplatniť zrážkovú daň z príjmov? Ak je faktúra vystavená s DPH, zrážkovej dani podlieha suma s DPH alebo bez DPH?

Akékoľvek plnenia, t.j. aj úhrada za prenajatie priestoru, ktoré poskytol držiteľ poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti podliehajú dani vyberanej zrážkou s výnimkou plnení za klinické skúšanie.

Pri peňažnom plnení je potrebné rozlíšiť, či je príjemcom platiteľ DPH alebo nie. Ak je príjemcom platiteľ DPH, ktorý faktúru vystavil s DPH, zrážkovej dani podlieha suma úhrady bez DPH. Ak je príjemcom neplatiteľ DPH, ktorý nevystavuje faktúru s DPH, potom sa daň vyberá zrážkou z celej úhrady za prenajatie priestoru.

V prípade nepeňažného plnenia bude podliehať dani vyberanej zrážkou suma vrátane DPH, a to bez ohľadu na skutočnosť či je príjemcom platiteľ DPH alebo nie.

?  Príklad

Farmaceutická spoločnosť organizuje vzdelávaciu akciu, na ktorej zaplatí odmenu lektorovi, ktorý je lekárom na základe uzatvorenej zmluvy podľa AZ. Je uvedené plnenie zdaňované daňou vyberanou zrážkou?

Áno.

Ak držiteľ vypláca peňažné plnenie poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, potom v súlade so znením § 43 ods. 3 písm. o) ZDP sa z týchto plnení vyberá daň zrážkou okrem výnimky tam uvedenej.

Zdanenie daňou vyberanou zrážkou sa aplikuje aj v prípadoch príjmov zo závislej činnosti, ktoré sú zaraďované do § 5 ZDP.

Tu je však potrebné rozlišovať, či ide o výkon závislej činnosti vykonávanej pre držiteľa

•    reálne poskytovateľom zdravotnej starostlivosti alebo zdravotníckym pracovníkom v rámci vykonávania zdravotníckeho povolania pre tohto držiteľa, kde sa na všetky plnenia vyplácané držiteľom aplikuje § 43 ZDP alebo

•    ide o jeho zamestnanca, ktorý však nevykonáva pre držiteľa žiadne zdravotnícke povolanie, t.j. nie je voči držiteľovi v postavení zdravotníckeho pracovníka, ale je u držiteľa napr. riaditeľom, obchodným zástupcom a pod., kde sa na všetky plnenia vyplácané držiteľom neaplikuje § 43, ale sa aplikuje § 35 ZDP.

?  Príklad

Zdravotnícky pracovník dostal peňažné plnenie od držiteľa, s ktorým mal uzatvorenú dohodu o vykonaní práce. Je mu povinný z tohto plnenia držiteľ ako zamestnávateľ zraziť daň v súlade s § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, alebo mu zráža preddavok na daň podľa § 35 ZDP?

Držiteľ mu z vyplateného peňažného plnenia v súlade s § 43 ZDP vyberie daň zrážkou. Nebude zrážať preddavok na daň v súlade s § 35 ZDP a už vôbec nebude vyberať daň dva krát a to aj podľa § 35 aj 43 ZDP.

Cieľom zavedenia zrážkovej dane v predmetnom prípade bolo zdanenie všetkých peňažných a nepeňažných plnení, ktoré plynú od držiteľa poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti bez ohľadu na základe akého právneho vzťahu medzi držiteľom a poskytovateľom zdravotnej starostlivosti boli vyplatené/poskytnuté.

Keďže v súlade s ustanoveniami ZDP žiadny príjem nemôže byť zdanený dva krát, ak je zadaný spôsob vysporiadania dane a to daňou vyberanou zrážkou, žiadne iné ustanovenia ako napr. o platení preddavkov pri príjmoch zo závislej činnosti podľa § 35 ZDP sa neaplikujú.

Uvedené vyplýva aj zo skutočnosti, že príjmy vysporiadané zrážkou neovplyvňujú zdaniteľnú mzdu, ktorá je vlastne základom dane (čiastkovým základom dane) z príjmov podľa § 5 ZDP, z ktorej sa vyberajú preddavky na daň v súlade s § 35 ZDP

?  Príklad

Držiteľ uzatvorí zmluvu o poskytnutí finančného daru lekárovi na nákup odbornej literatúry. Je povinný držiteľ zraziť z tohto peňažného plnenia zrážkovú daň? Podlieha dar poskytnutý farmaceutickou spoločnosťou poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti zrážkovej dani podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP?

Dary poskytnuté farmaceutickou spoločnosťou, ktorá je držiteľom podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP, poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti (právnická osoba alebo fyzická osoba), jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi, či už sú poskytnuté v peňažnej alebo v nepeňažnej forme, sú plneniami, z ktorých sa daň vyberá zrážkou daňou v súlade s podmienkami uvedenými v § 43 ods. 3 písm. o) ZDP a postupom podľa § 43 ods. 10 až 13 ZDP (peňažné plnenie) alebo podľa § 43 ods. 17 ZDP (nepeňažné plnenie).

Daňou vyberanou zrážkou sa nezdaňujú výlučne

–   plnenia vyplácané za klinické skúšanie, ktoré sa zdania prostredníctvom daňového priznania,

–   nepeňažné plnenia poskytnuté držiteľom vo forme účasti poskytovateľa ZS na sústavnom vzdelávaní podľa § 42 zákona o poskytovateľoch ZS a hodnoty stravy poskytnutej na odbornom podujatí určenom výhradne na vzdelávací účel najviac vo výške, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa zákona o CN, ktoré sú od dane oslobodené podľa § 9 ods. 2 písm. y) ZDP (za účasť na sústavnom vzdelávaní sa nepovažuje hodnota ubytovania a dopravy poskytnutá držiteľom v súvislosti s týmto vzdelávaním) a

–   nepeňažné plnenia, ktoré v úhrnnej sume za príslušný kalendárny rok nepresiahnu 40 eur, kde sa podľa § 46 ZDP daň vyberaná zrážkou neplatí.

Spôsob vysporiadania peňažných plnení a nepeňažných plnení poskytnutých držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti je upravený v § 43 ZDP, pričom ak pôjde

•    o peňažné plnenia – tieto zdaňuje vyplácajúci držiteľ, ktorý pri zrazení a odvedení dane postupuje v súlade s § 43 ods. 10 až 12 ZDP, t.j. zrazí daň do 15. dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, kedy peňažné plnenie vyplatil a uvedené zároveň oznámi správcovi dane na tlačive vydanom FR SR,

•    o nepeňažné plnenie – tieto zdaňuje sám poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, ktorý ho od držiteľa prijal, pričom sa stáva sám platiteľom dane a postupuje podľa znenia § 43 ods. 17 ZDP, t.j. odvedie daň zrážkou do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie prijaté a zároveň oznámi správcovi dane na tlačive vydanom FR SR údaje o zrazenej a odvedenej dani.

Upozornenie!

Ak držiteľ nevykoná zrážku dane alebo zrazenú daň včas neodvedie, bude sa od neho vymáhať rovnako ako ním nezaplatená daň. Podobne sa postupuje, ak držiteľ nezrazí daň v správnej výške. Taktiež ak príjemca (platiteľ dane) daň z nepeňažného plnenia neodvedie včas a v správnej výške, správca dane bude vymáhať ním nezaplatenú daň. V oboch prípadoch správca dane uloží sankcie v súlade s ustanoveniami daňového poriadku.

Ak držiteľ poskytol nepeňažné plnenia, oznamuje správcovi dane tieto skutočnosti do 15 dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom nepeňažné plnenie poskytol a to v rozsahu stanovenom v zákone v § 43 ods. 17 na tlačive vydanom FR SR. V rovnakej lehote vydáva aj prijímateľovi potvrdenie o výške poskytnutého nepeňažného.

-   v odseku 6 sú uvedené príjmy, pri ktorých zrazením dane nie je daňová povinnosť daňovníka považovaná za vysporiadanú ale daňovník sa môže rozhodnúť považovať túto daň za preddavok a to, ak bola vybraná z

a)  príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s ODP (zahraniční umelci a športovci, ktorí vykonávajú svoju činnosť na území SR),

b)  príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor,

c)  príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s NDP podľa § 2 písm. d) okrem daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku SR a Národnej banky Slovenska.

V prípade príjmov z vyplatenia podielových listov ide o príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia), u ktorých je možné daň vyberanú zrážkou považovať za preddavok na daň len vtedy, ak tieto príjmy plynú fyzickým a právnickým osobám s NDP na území SR a fyzickým a právnickým osobám s NDP na území iných členských štátov Európskej únie alebo fyzickým a právnickým osobám s NDP na území ďalších štátov tvoriacich Európsky hospodársky priestor.

Ak sa daňovník podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

Uvedené rozhodnutie môže uplatniť daňovník bez ohľadu na skutočnosť, či o príjmoch účtuje alebo neúčtuje!

Ak sa rozhodne, že z týchto príjmov, bude mať daňovú povinnosť splnenú, tieto príjmy neuvádza v daňovom priznaní.

-   v súlade s odsekom 10 je zrážkovú daň povinný vybrať platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka, pričom podľa § 2 písm. v) ZDP je platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

Pre daňové účely je zadefinovaný aj zahraničný platiteľ dane, a to v § 48 ZDP, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí (zahraničný platiteľ dane) v presne stanovených prípadoch uvedených v tomto ustanovení ZDP.

V súlade s § 49a ods. 3 ZDP vzniká fyzickej osobe alebo právnickej osobe, ktorá sa stane platiteľom dane, registračná povinnosť alebo oznamovacia povinnosť v závislosti od toho, či už je registrovaná podľa odsekov 1 alebo 2 ZDP alebo nie je.

Ak je už registrovaná, na účel vykonania zmien v registrácii oznámi miestne príslušnému správcovi dane, že sa stala platiteľom dane.

Ak nie je registrovaná, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla povinnosť zrážať daň alebo preddavky na daň, alebo daň vyberať, požiadať správcu dane o registráciu ako platiteľ dane.

Povinnosť registrácie nemá platiteľ dane uvedený v § 43 ods. 17 ZDP.

Postup pri registrácii daňovníka, náležitosti žiadosti o registráciu, konanie na základe výzvy správcu dane (odstránenie nedostatkov, nesplnenie registračnej povinnosti) upravuje § 67 daňového poriadku.

Ak dôjde k zmenám skutočností zakladajúcich povinnosť registrácie podľa ZDP, postupuje platiteľ dane podľa § 49a ods. 6 ZDP. Oznamovanie zmien skutočností uvedených pri registrácii podľa daňového poriadku sa riadi podľa § 67 ods. 9 a 11 daňového poriadku.

-   podľa odseku 11 je platiteľ dane povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak. Súčasne je platiteľ dane povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka. Za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie.

Tlačivo oznámenia o zrazení dane podľa § 43 ZDP obsahuje súhrnné údaje o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou v členení na daňovníkov podľa

•    § 2 písm. d), t.j. daňovníkov s NDP, okrem daňovníka z „nezmluvného štátu“ podľa § 2 písm. x) ZDP,

•    § 2 písm. e), t.j. daňovníkov s ODP, okrem daňovníka z „nezmluvného štátu“ podľa § 2 písm. x). Ak však tento daňovník požiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmu, tlačivo musí obsahovať údaje v členení podľa § 43 ods. 11 písm. c), t.j. údaje v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1, sume odvedenej dane atď., a to aj v presnom označení daňovníka napr. meno, priezvisko, adresa trvalého pobytu a dátum narodenia, ak ide o fyzickú osobu,

•    § 2 písm. x), t.j. daňovníkov s ODP z „nezmluvného štátu“. Tlačivo oznámenia musí obsahovať aj údaje o zrazenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, sumu zrazenej dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zrazenej dane.

Ak ide

–   o fyzickú osobu aj meno, priezvisko, adresu TP a dátum narodenia

–   o právnickú osobu aj názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

Ak si platiteľ dane nesplní túto oznamovaciu povinnosť v rozsahu ako mu stanovuje § 43 ods. 11, v súlade s § 21 ods. 2 písm. m) ZDP nebudú platby vyplácané daňovníkovi podľa § 2 písm. x) ZDP uznaným daňovým výdavkom.

Vzor tohto oznámenia určí Finančné riaditeľstvo SR, ktoré ho zverejní na svojom webovom sídle.

-   odseky 17 až 19

Podľa odseku 17 je platiteľom dane z nepeňažných plnení uvedených v odseku 3 písm. o) príjemca tohto nepeňažného plnenia, ktorý je povinný

•    zrážkovú daň odviesť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie prijaté,

•    predložiť oznámenie o zrazení a odvedení dane vyberanej zrážkou správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, pričom toto oznámenie obsahuje údaje o výške nepeňažného plnenia od jednotlivých držiteľov a o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou.

Ak je platiteľom dane

1.  fyzická osoba, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom platiteľ poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo, ak jej bolo pridelené,

2.  právnická osoba, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo.

Oznámenie nemusí podať platiteľ dane, ktorého úhrn nepeňažných plnení od všetkých držiteľov za príslušný kalendárny rok nepresiahol 40 eur, t.j. daň sa v tomto prípade neplatí podľa § 46 ZDP.

Zároveň musí podať oznámenie o poskytnutom nepeňažnom plnení správcovi dane aj držiteľ a to do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie poskytnuté, pričom ak ho poskytol

1.  fyzickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej meno, priezvisko, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom fyzická osoba poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo tejto fyzickej osoby, ak jej bolo pridelené,

2.  právnickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo.

Vzor tlačiva vydá Finančné riaditeľstvo SR.

Ak prijímateľ nepeňažného plnenia (platiteľ dane) nie je registrovaný u správcu dane z iného dôvodu, napr. z dôvodu vykonávania podnikateľskej činnosti, z ktorej mu plynú príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP, nemá povinnosť registrácie u správcu dane len kvôli skutočnosti, že sa stal platiteľom dane z nepeňažných plnení prijatých od držiteľov (§ 49a ods. 3 ZDP). V prípade, ak by takýto platiteľ dane nemal pridelené číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, na ktorý sa odvádza daň, preddavky na daň a pod. z dôvodu, že doteraz nepodával daňové priznanie, nakoľko bol len zamestnancom, je povinný oznámiť správcovi dane začatie poberania týchto nepeňažných plnení do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom nepeňažné plnenie prijal (§ 43 ods. 18 ZDP).

Ak nepeňažné plnenie poskytol držiteľ prostredníctvom iného držiteľa, ktorý je treťou osobou a táto priamo sprostredkuje poskytnutie tohto plnenia konečnému prijímateľovi (poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti), výšku nepeňažného plnenia prijímateľovi a správcovi dane podľa § 43 odseku 17 písm. b) ZDP oznamuje tento iný držiteľ. Držitelia sa môžu písomne dohodnúť aj inak, t.j. že nebude zákonnom určené povinnosti plniť konečný (iný) držiteľ, ale pôvodne vyplácajúci držiteľ. Uvedené (prenos povinnosti na konečného držiteľa) nie je možné, ak je týmto držiteľom, ktorý je treťou osobou, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od držiteľa, zahraničná osoba, kde všetky zákonné povinnosti bude naďalej plniť držiteľ s bydliskom alebo sídlom na území SR, t.j. pôvodný držiteľ, ktorý poskytoval plnenie.

-   odsek 20

Daň sa vyberaná zrážkou aj z peňažných a nepeňažných plnení vyplácaných/poskytovaných zahraničným držiteľom zo zdrojov v zahraničí, ktoré prijali poskytovatelia zdravotnej starostlivosti so sídlom alebo bydliskom na území SR. Uvedené znamená, že v takomto prípade sa slovenský poskytovateľ stáva samoplatiteľom dane vyberanej zrážkou vo výške 19 % nielen pri nepeňažnom plnení, ale aj pri peňažnom plnení a nebude už tieto príjmy zahŕňať do daňového priznania.

V prípade, ak zahraničný držiteľ má na území SR stálu prevádzkareň alebo organizačnú zložku, prostredníctvom ktorej na území SR podniká, potom sa postupuje pri zdanení a plnení si oznamovacích povinností držiteľom rovnako akoby by bol slovenským držiteľom a plnenia boli poskytované na území SR a to z dôvodu, že držiteľ pôsobí na území SR práve prostredníctvom stálej prevádzkarne alebo organizačnej zložky.

?  Príklad

Lekár s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR bol pozvaný českou spoločnosťou na územie ČR na kongres. Nešlo o kongres patriaci do sústavy sústavného vzdelávania. Česká spoločnosť je farmaceutickou spoločnosťou a preto sa považuje v súlade s § 2 ZDP za držiteľa. Táto spoločnosť má na území SR svoju stálu prevádzkareň. Všetky náklady súvisiace s kongresom (registračný poplatok, ubytovanie, stravu a dopravu) hradí lekárovi táto česká spoločnosť. Vzhľadom na skutočnosť, že česká spoločnosť ako držiteľ má na území SR zriadenú stálu prevádzkareň, bude oznamovať výšku poskytnutého plnenia od svojho zriaďovateľa aj prijímateľovi aj správcovi dane, táto stála prevádzkareň. Lekár si ako prijímateľ bude z tohto nepeňažného plnenia vyberať daň zrážkou.

Ak plynú daňovníkovi s NDP peňažné plnenia a nepeňažné plnenia od držiteľa [§ 43 ods. 3 písm. o) ZDP] zo štátu, s ktorým SR má uzavretú zmluvu o ZDZ, má právo aj využiť metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia určené touto zmluvou o ZDZ. Výnimku tvorí len situácia plnení, ktoré by mohli byť posudzované ako závislá činnosť, kde priamo § 45 ods. 3 písm. c) ZDP umožňuje využiť metódu vyňatia na ZDZ aj keby zmluva uvádzala metódu zápočtu a umožňuje zamedziť dvojitému zdaneniu aj v prípade štátov, s ktorými nie je uzavretá zmluva o ZDZ alebo štátov, avšak tu len za podmienky, že bude táto závislá činnosť v tomto nezmluvnom štáte preukázateľne zdanená.

-   odsek 21

V tomto ustanovení je upravený spôsob vyberania zrážkou v prípadoch, ak je príjemcom plnení poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, ktorý je aj držiteľom. Podľa tejto úpravy ak peňažné plnenie a nepeňažné plnenie plynie od držiteľa príjemcovi tohto plnenia, ktorý je poskytovateľom zdravotnej starostlivosti a súčasne aj držiteľom, a toto plnenie bolo poskytnuté príjemcovi v postavení

a)  poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, daň sa vyberie podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, pričom na peňažné plnenie a nepeňažné plnenie sa uplatní postup podľa § 43 ods. 17 písm. a) ZDP,

b)  držiteľa, daň sa nevyberie podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP.

Uvedenou úpravou sa zabezpečí oddelenie poskytovaných plnení držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ktorý je aj držiteľom tak, že sám tento príjemca bude zodpovedný za správne oddelenie plnení, ktoré mu plynú od držiteľa ako poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od plnení, ktoré mu plynú ako držiteľovi. V prípade, ak mu tieto plnenia plynú od držiteľa, pričom on ich prijíma v postavení poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, vyberá si sám daň zrážkou a to aj z peňažných plnení aj z nepeňažných plnení. To znamená, že ak si prijaté plnenia v súvislosti s jeho činnosťou ako poskytovateľa zdravotnej starostlivosti zle oddelil od plnení, ktoré prijal v súvislosti s činnosťou držiteľa, bude sa rozdiel dane vymáhať od neho ako dlh. Uvedené vyplýva zo skutočnosti, že je platiteľom dane z týchto plnení, t.j. aplikuje sa na neho ustanovenie § 43 ods. 12 ZDP.

?  Príklad

Držiteľ uhrádza 25. 3. 2016 inému držiteľovi, ktorý je aj poskytovateľom zdravotnej starostlivosti za dodané zdravotnícke služby dohodnutú sumu 1 500 eur. Akým spôsobom bude zdaňovaná vyplácaná úhrada za poskytnuté služby v roku 2016?

Nakoľko ide o držiteľa, ktorý je aj poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, bude sa po 1. 1. 2016 postupovať pri zrazení a odvedení dane v súlade s § 43 ods. 17 písm. a) ZDP. Podľa tohto ustanovenia, ak ide o plnenie poskytnuté držiteľom držiteľovi, ktorý je aj poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, pričom ide o plnenie vyplatené príjemcovi v postavení poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, vyberie si daň zrážkou z tohto plnenia sám prijímateľ. Toto vykoná do 31. 1. 2017, pričom zrazenie dane zároveň oznámi správcovi dane.

Poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, ktorý je súčasne aj držiteľom, by mal viesť účtovníctvo tak, aby vedel preukázať, ktoré účtovné prípady sa vzťahujú na činnosť poskytovateľa zdravotnej starostlivosti a ktoré sa vzťahujú na činnosť držiteľa, pričom je potrebné, aby boli dodržané základné princípy určené zákonom o účtovníctve. V analytickej evidencii by mali byť oddelené účtovné prípady súvisiace s jeho činnosťou ako držiteľa od účtovných prípadov súvisiacich s jeho činnosťou ako poskytovateľa zdravotnej starostlivosti.

Poznámka

Uvedené sa primerane vzťahuje aj na držiteľa, ktorý je súčasne aj poskytovateľom zdravotnej starostlivosti a ktorý nie je účtovnou jednotkou, napr. vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

-   odsek 22, podľa ktorého sa vybraný daňovníci s NDP a to daňovníci nezaložený alebo nezriadený na podnikanie podľa § 12 ods. 2 ZDP, stávajú „samoplatiteľmi“ dane vyberanej zrážkou z príjmov podľa § 43 ods. 3 písm. i) a l) ZDP aj ak im tieto plynú zo zdrojov v zahraničí.

Ide o príjmy, ktorými sú

-   výnos (príjem) z dlhopisov a pokladničných poukážok

-   výnos (príjem) z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok.

Z týchto príjmov sú „samoplatiteľmi“ zrážkovej dane uvedený daňovníci spolu s Fondom národného majetku SR (tento sa ruší od 1. 1. 2016) a Národnou bankou Slovenska aj do 31. 12. 2015, ale len v prípade, ak plynuli zo zdrojov na území SR.

Poznámka

V súvislosti so zrušením Fondu národného majetku od 1. 1. 2016 sa vykonali legislatívno-technické úpravy v ustanovení § 43 ods. 3 písm. i) a l), ods. 6 písm. c) a ods. 15.

Títo platitelia sú povinný daň odviesť správcovi dane najneskôr do tridsiateho dňa po uplynutí zdaňovacieho obdobia, v ktorom im boli tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech. Súčasne je platiteľ dane povinný v rovnakej lehote predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

V prípade, ak tomuto daňovníkovi plynú uvedené príjmy zo štátu, s ktorým SR má uzavretú zmluvu o ZDZ, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy o ZDZ.

-   odsek 23

Tento odsek sa navrhuje s účinnosťou od 1. 1. 2017 a upravuje presnejšie spôsob uplatnenia metód na zamedzenie dvojitého zdanenia v prípadoch, ak ide o príjmy uvedené v odsekoch 20 a 22, t.j. príjmy

•    vo forme prijatých peňažných a nepeňažných plnení poskytovateľom zdravotnej starostlivosti od držiteľa, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, pričom tento nemá na území SR ani stálu prevádzkareň ani organizačnú zložku a preto si prijímateľ tohto plnenia – poskytovateľ zdravotnej starostlivosti musí daň vysporiadať sám ako samoplatiteľ dane vyberanej zrážkou,

•    vo forme výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok a výnosov (príjmov) z ich predaja.

Podľa tohto znenia si prijímateľ uvedených príjmov môže zamedziť dvojitému zdaneniu v oznámení platiteľa dane o zrazení a odvedení dane podľa odseku 15 a odseku 17 písm. a). Držiteľ, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, vystaví na účely zamedzenia dvojitého zdanenia prijímateľovi peňažného plnenia – poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti [odsek 3 písm. o)] potvrdenie o výške tohto plnenia a zrazenej dani podľa odseku 10 v lehote do 15. dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo peňažné plnenie vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech prijímateľa.

Ak prijímateľ v takomto prípade zamedzuje dvojitému zdaneniu podľa odseku 20, toto potvrdenie je prílohou oznámenia podľa odseku 17 písm. a). Ak výsledkom zamedzenia dvojitého zdanenia je suma na vrátenie, na postup správcu dane sa pri jej vrátení použije § 79 daňového poriadku.

§ 43a

(1) Ak má daňovník pochybnosti o správnosti zrazenej dane alebo preddavku na daň, môže požiadať o vysvetlenie platiteľa dane v lehote do 12 kalendárnych mesiacov odo dňa, keď k zrážke dane alebo preddavku na daň došlo. V žiadosti uvedie dôvody preukazujúce jeho pochybnosti. Platiteľ dane je povinný písomne oznámiť daňovníkovi požadované údaje v lehote do 30 dní odo dňa doručenia žiadosti a v tej istej lehote prípadnú chybu opraviť. Ak platiteľ dane nesplní túto povinnosť, daňovník je oprávnený podať sťažnosť správcovi dane v lehote do 60 dní odo dňa, keď mal platiteľ dane doručiť daňovníkovi písomné vysvetlenie a prípadnú chybu opraviť.

(2) Ak po doručení písomného vysvetlenia platiteľa dane podľa odseku 1 daňovník nesúhlasí s postupom platiteľa dane, môže podať sťažnosť na postup platiteľa dane správcovi dane, a to v lehote do 30 dní odo dňa doručenia písomného vysvetlenia platiteľa dane daňovníkovi.

(3) Správca dane, ktorý je miestne príslušný platiteľovi dane podľa tohto zákona alebo podľa osobitného predpisu,136ab) o sťažnosti uvedenej v odseku 1 alebo odseku 2 rozhodne tak, že sťažnosti vyhovie v plnom rozsahu alebo vyhovie čiastočne a súčasne uloží platiteľovi dane povinnosť vykonať nápravu v určenej lehote, alebo sťažnosť zamietne. Rozhodnutie o sťažnosti sa doručí daňovníkovi aj platiteľovi dane, pričom daňovník a platiteľ dane sa môžu proti nemu odvolať v lehote do 30 dní odo dňa jeho doručenia. Odvolanie má odkladný účinok. Ak platiteľ dane nevykoná nápravu v lehote určenej v rozhodnutí, správca dane uloží platiteľovi dane pokutu podľa osobitného predpisu.136ac)

Komentár k § 43a

Podľa tohto ustanovenia postupuje daňovník, ak má pochybnosti o správnosti zrazenej dane platiteľom dane. V súlade s týmto ustanovením môže do 12 kalendárnych mesiacov odo dňa, keď k zrážke dane došlo, požiadať platiteľa dane o vysvetlenie a preukázať svoje pochybnosti. Platiteľ dane je povinný v lehote do 30 dní od doručenia žiadosti daňovníkovi písomne odpovedať a prípadnú chybu v tejto lehote aj opraviť. V prípade nesplnenia povinností vyplývajúcich pre platiteľa dane z § 43a ods. 1 ZDP alebo nesúhlasu daňovníka s postupom platiteľa dane, môže daňovník podať v zákonom určených lehotách na platiteľa dane sťažnosť správcovi dane (§ 43a ods. 2 ZDP).

Poznámka

Podľa tohto ustanovenia môže postupovať napr. držiteľ, ktorý je aj v pozícii poskytovateľa zdravotnej starostlivosti (tzv. dvojjediný), pričom iný držiteľ mu zrazil daň z vyplácaného plnenia, ktoré však nebolo vyplatené v súvislosti s plnením pre neho v pozícii poskytovateľa zdravotnej starostlivosti ale v pozícii držiteľa.

O sťažnosti rozhoduje na základe § 43a ods. 3 ZDP správca dane miestne príslušný platiteľovi dane, ktorý sťažnosti buď vyhovie v plnom rozsahu, alebo vyhovie čiastočne a platiteľovi dane uloží povinnosť vykonať nápravu v určenej lehote alebo sťažnosť zamietne. Platiteľom dane nevykonaná náprava uložená rozhodnutím správcu dane má za následok uloženie pokuty podľa daňového poriadku.

Ak platiteľovi dane vznikla zo ZDP povinnosť zraziť daň, ale platiteľ ju zrazil v nižšej sume alebo vo vyššej sume, ako vyplýva zo ZDP, vzniknutý rozdiel je nedoplatkom, resp. preplatkom platiteľa dane, ktorý sa vysporiada prostredníctvom platiteľa dane. V prípade preplatku môže platiteľ dane požiadať o jeho vrátenie svojho miestne príslušného správcu dane, ktorý pri vrátení preplatku postupuje podľa § 79 daňového poriadku. Daňovník môže požiadať o vrátenie preplatku platiteľa dane. Finančné vyrovnanie medzi platiteľom dane a daňovníkom je záležitosťou ich vzájomného vzťahu, do ktorého správca dane nevstupuje – s výnimkou prípadu sťažnosti podanej daňovníkom podľa § 43a ods. 2 ZDP.

§ 44

Zabezpečenie dane

(1) Správca dane môže rozhodnutím uložiť fyzickým osobám a právnickým osobám, aby pri peňažnom plnení poskytnutom inému daňovníkovi zrážali na zabezpečenie dane sumu vo výške 9,5 % z peňažného plnenia. Suma zabezpečenia dane sa považuje za preddavok na daň.

(2) Na zabezpečenie dane zo zdaniteľných príjmov okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou a príjmov zo závislej činnosti, z ktorých sa zráža preddavok na daň podľa § 35, je platiteľ dane, ktorý vypláca, poukazuje alebo pripisuje úhrady v prospech daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, okrem daňovníka podľa § 2 písm. t) alebo daňovníka štát, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore, povinný zrážať sumu vo výške 19 % z peňažného plnenia a v prospech daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) povinný zrážať sumu vo výške 35 % z peňažného plnenia. Ak ide o podiel daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, komplementárom komanditnej spoločnosti alebo členom európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov, suma na zabezpečenie dane sa zráža bez ohľadu na vyplatenie podielu na zisku najneskôr do troch mesiacov nasledujúcich po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

(3) Sumy na zabezpečenie dane podľa odsekov 1 a 2 sa odvádzajú do pätnásteho dňa každého kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac príslušnému správcovi dane. Túto skutočnosť je platiteľ dane v rovnakej lehote povinný oznámiť správcovi dane, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak, a to na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle. Toto tlačivo obsahuje súhrnné údaje o zabezpečenej a odvedenej dani v členení na daňovníkov podľa

a) § 2 písm. d), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x),

b) § 2 písm. e), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x); ak tento daňovník požiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmu, tlačivo obsahuje aj údaje v členení podľa písmena c),

c) § 2 písm. x); pre tohto daňovníka tlačivo obsahuje aj údaje o zabezpečenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, zrazenú sumu na zabezpečenie dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zabezpečenej dane, pričom, ak ide o

    1.   fyzickú osobu, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

    2.   právnickú osobu, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

(4) Platiteľ dane nezrazí sumu na zabezpečenie dane podľa odseku 2, ak daňovník predloží potvrdenie od správcu dane, že platí preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42, ak správca dane nerozhodne inak.

(5) Ak daňovník nepodá daňové priznanie, zrazením sumy na zabezpečenie dane podľa odsekov 1 a 2 môže správca dane rozhodnúť, že daňová povinnosť daňovníka je splnená.

(6) Platiteľ dane, ktorý nevykoná zrážku sumy na zabezpečenie dane alebo ju zrazí v nesprávnej výške, alebo zrazenú sumu na zabezpečenie dane včas neodvedie, zodpovedá za daň, ktorá sa mala zabezpečiť rovnako, ako za daň nezaplatenú platiteľom príjmu.

Komentár k § 44

Ustanovenie § 44 dáva širokú možnosť správcovi dane zabezpečiť daň iným spôsobom ako od daňovníka. Zabezpečenie dane je určitou formou platenia preddavkov na daň z príjmov, používanou prakticky najmä vo vzťahu k daňovníkom s ODP, ktorí dosahujú na území SR zdaniteľné príjmy, ale často tu nie sú fyzicky prítomní. V uvedenom prípade je prenesená zodpovednosť za vybratie a odvedenie preddavku na daň z daňovníka na platiteľa dane. Je teda nástrojom na zabezpečenie úhrady na nesplatnú alebo nevyrubenú daň a na zaistenie toho, aby si daňovník následne vysporiadal svoju daňovú povinnosť podaním daňového priznania.

-   odsek 2, 4 až 6

V ustanovení § 44 ods. 2 ZDP je vymedzené, že povinnosť zrážať zabezpečenie dane sa vzťahuje na všetkých platiteľov dane, ktorí vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú úhrady v prospech daňovníka s ODP (s určitými výnimkami, ktoré sú uvedené nižšie).

Zabezpečenie dane sa zráža vo výške 19 % z peňažného plnenia. Zabezpečenie dane sa vyberá zo zdaniteľných príjmov daňovníkov s ODP.

Podľa § 2 písm. h) ZDP je zdaniteľným príjmom príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa ZDP a ani podľa medzinárodnej zmluvy v zmysle § 1 ods. 2 ZDP, ktorá má prednosť pred ZDP. To znamená, že ide o príjmy plynúce zo zdrojov na území SR daňovníkovi s ODP, ktoré sú vymedzené v ustanoveniach § 16 ZDP, ak sú predmetom dane a nie sú oslobodené od dane. V prípade daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je tiež dôležité, aby právo zdanenia daného príjmu bolo prisúdené SR v súlade s príslušnou ZDZ.

Predmetom zabezpečenia dane podľa § 44 ZDP, v prípade príjmov plynúcich daňovníkovi s ODP sú príjmy definované v § 16 ZDP ako zdroj príjmov, ktoré nepodliehajú zrážkovej dani a ani sa z nich nevyberá iný preddavok na daň (závislá činnosť).

Ide napr. o 

     príjmy z činnosti vykonávanej v stálej prevádzkarni podľa § 16 ods. 1 písm. a) zákona,

     Ide však len o príjmy z činnosti v stálej prevádzkarni, ktorá vznikla podľa § 16 ods. 2 ZDP daňovníkovi s bydliskom alebo sídlom v štáte, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ alebo o príjmy z činnosti v stálej prevádzkarni vzniknutej podľa zmluvy o ZDZ daňovníkovi s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo v zmluvnom štáte.

     Ak by však tento daňovník, platiteľovi dane, predložil potvrdenie od správcu dane, že platí preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42 ZDP, platiteľ dane už nemá povinnosť zabezpečovať daň z vyplácaných príjmov tomuto daňovníkovi.

     príjmy z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území SR prenájmu podľa § 16 ods. 1 písm. f) ZDP,

     príjmy z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR, ak tieto príjmy plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t), príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území SR, z prevodu majetkových práv registrovaných na území SR a z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území SR okrem príjmov z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok podľa § 16 ods. 1 písm. e) piaty bod ZDP.

     odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie podľa § 16 ods. 1 písm. e) šiesty bod zákona.

V tomto prípade je možné hovoriť o dvoch druhoch odmien a to:

•    odmeny za výkon funkcie v orgánoch právnických osôb (pravidelné odmeny vyplácané v priebehu roka za výkon funkcie, ktoré sú daňovým výdavkom u vyplácajúcej spoločnosti), ktoré sú zdaniteľnými príjmami v súlade s ustanovením § 5 ods. 1 písm. d) ZDP a

•    odmeny za výkon funkcie, ktoré sú vyplácané formou podielu na zisku tzv. „tantiémy“(nie sú súčasťou daňových výdavkov u vyplácajúcej spoločnosti ale sú vyplácané až po zdanení zo zisku spoločnosti ak o tom valné zhromaždenie rozhodne), ktoré s účinnosťou od 1.1.2004 nie sú predmetom dane z príjmov fyzických osôb v súlade s § 3 ods. 2 písm. c) ZDP

V prípade, ak takéto odmeny za výkon funkcie budú vyplácané daňovému rezidentovi krajiny, s ktorou má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, budú tieto príjmy podliehať článku – Tantiémy, ktorým zvyčajne býva článok 16.

Zdaniteľným príjmom, ktorý podlieha zabezpečeniu dane podľa § 44 ods. 2 ZDP je aj

–   príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni a to príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s ODP a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam a

–   príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni a to príjem členov európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov so sídlom na území SR, ktorí sú daňovníkmi s ODP, a ktorý im plynie z členstva v tomto zoskupení, ako aj z úverov a z pôžičiek poskytnutých tomuto zoskupeniu.

V prípadoch, kedy je výber dane z príjmov a splnenie daňovej povinnosti daňovníka s ODP zaistené iným spôsobom (napr. platením preddavkov na daň), nie je potrebné zrážať zabezpečenie dane.

Zabezpečenie dane sa preto nevykonáva v prípadoch, ak

•    je z nich vyberaná zrážková daň podľa § 43 ZDP alebo

•    ide o príjmy zo závislej činnosti, z ktorých sa zráža preddavok na daň podľa § 35 ZDP alebo

•    v súlade s § 44 ods. 4 ZDP daňovníci s ODP, ktorým plynú zdaniteľné príjmy podliehajúce zabezpečeniu dane predložia platiteľovi príjmu potvrdenie od správcu dane, že platia preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42 ZDP.

Daňovník s ODP, ktorému bolo zo zdaniteľných príjmov zrazené zabezpečenie dane, má možnosť považovať sumu vybranú na zabezpečenie dane za preddavok na daň, podať daňové priznanie a vysporiadať tak svoju daňovú povinnosť na území SR. V prípade, ak daňovník s ODP túto možnosť nevyužije, správca dane môže v súlade s § 44 ods. 5 ZDP rozhodnúť, že zrazením sumy na zabezpečenie dane je jeho daňová povinnosť splnená.

Zabezpečenie dane sa zráža pri výplate, poukázaní alebo pripísaní úhrady v prospech daňovníka s ODP.

Osobitným prípadom je však podiel daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, komplementárom komanditnej spoločnosti alebo členom európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov, kedy sa suma na zabezpečenie dane zráža bez ohľadu na to, či došlo k skutočnému vyplateniu podielu na zisku. Suma na zabezpečenie dane sa zrazí najneskôr do troch mesiacov nasledujúcich po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

Povinnosť zabezpečenia dane sa neuplatní

•    na úhrady, ktoré plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t) ZDP, t.j. daňovníkovi členského štátu Európskej únie

•    na úhrady vyplácané, poukazované alebo pripísané v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom štátu, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o EHP tvoriaceho Európsky hospodársky priestor.

Zabezpečenie dane sa vyberá sadzbou dane 19 % s výnimkou platieb vyplácaných, poukazovaných alebo pripisovaných voči daňovníkom nezmluvných štátov, kde je sadzba dane vo výške 35 %.

?  Príklad

Slovenská spoločnosť s r.o. platí v roku 2016 nájomné za nájom nebytových priestorov vlastníkovi nehnuteľnosti, ktorým je spoločnosť so sídlom v USA. Je slovenská s.r.o. povinná v súlade s § 44 ZDP 19 % na zabezpečenie dane?

Príjem z prenájmu nehnuteľnosti umiestnenej na území SR je zdaniteľným príjmom daňovníka s ODP (rezidenta USA) zo zdrojov na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. f) ZDP ako aj podľa článku 6 Zmluvy medzi Slovenskou republikou a Spojenými štátmi americkými o zamedzení dvojakého zdanenia a zabránení daňovým únikom v odbore daní z príjmov a z majetku (uverejnená v Z. z. pod č. 74/1994).

Predmetný príjem je daňový rezident USA povinný po skončení zdaňovacieho obdobia vysporiadať prostredníctvom podaného daňového priznania, pričom platiteľ dane (rezident SR) je povinný zabezpečiť daň z takéhoto príjmu v súlade s ustanovením § 44 ods. 2 až 6 zákona o dani z príjmov.

?  Príklad

Právnická osoba z ČR predala slovenskej spoločnosti (rezidentovi SR) nehnuteľnosť, ktorú vlastnila v SR. Z tohto príjmu je povinná podať daňové priznanie v SR a zaplatiť daň z príjmu v SR. Je ale slovenská spoločnosť, ktorá danú nehnuteľnosť kúpila, povinná vykonať zabezpečenie dane z tohto príjmu podľa § 44 ZDP?

Podľa článku 13 ods. 1 zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia medzi Slovenskou republikou a Českou republikou (uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 238/2003) a § 16 ods. 1 písm. f) ZDP zisky, ktoré poberá rezident ČR zo scudzenia nehnuteľného majetku uvedeného v článku 6 tejto zmluvy a umiestneného v SR, podliehajú zdaneniu v SR.

Daňovník si predmetné príjmy daňovo vysporiada na území SR osobne prostredníctvom podaného daňového priznania v lehote podľa § 49 ZDP.

Zabezpečenie dane podľa § 44 ods. 2 ZDP sa u daňovníkov uvedených v § 2 písm. t) tohto zákona (t.z. u daňovníkov členských štátov EÚ) neaplikuje.

-   odsek 3

V súlade s § 44 ods. 3 ZDP suma na zabezpečenie dane, ktorá bola zrazená platiteľom dane, sa odvádza príslušnému správcovi dane v lehote do pätnásteho dňa každého kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac. V rovnakej lehote je túto skutočnosť povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak.

Oznámenie o zabezpečení dane vykoná platiteľ dane na tlačive, ktorého vzor určí Finančné riaditeľstvo SR. Uvedené tlačivo bude zverejnené na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR [www.drsr.sk] a toto tlačivo bude obsahovať súhrnné údaje o zabezpečenej a odvedenej dani v členení na:

–   daňovníkov s NDP, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. d) ZDP,

–   daňovníkov s ODP, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. e) ZDP; s výnimkou daňovníkov z nezmluvného štátu, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. x) ZDP

–   daňovníkov z nezmluvného štátu, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. x) ZDP.

Súčasne pre daňovníkov z nezmluvného štátu tlačivo obsahuje aj:

–   údaje o zabezpečenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP,

–   sumu zdaniteľného príjmu,

–   sadzbu dane,

–   zrazenú sumu na zabezpečenie dane,

–   dátum úhrady zdaniteľného príjmu,

–   dátum odvedenia zabezpečenej dane.

Ak ide o daňovníka z nezmluvného štátu, ktorý je fyzickou osobou, tlačivo vyžaduje uviesť tiež jeho meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum narodenia.

Ak ide o daňovníka z nezmluvného štátu, ktorý je právnickou osobou, tlačivo vyžaduje uviesť tiež jej názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

V súlade s § 44 ods. 3 ZDP v prípade, ak daňovník s ODP, ktorému bolo vykonané zabezpečenie dane, žiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmov, platiteľ dane uvedie v jeho prípade v tlačive všetky údaje ako keby išlo o daňovníka z nezmluvného štátu.

§ 45

Zamedzenie dvojitého zdanenia

(1) Ak plynú daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou príjmy zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s výnimkou uvedenou v odseku 3 písm. c). Ak sa podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uplatňuje metóda zápočtu dane, daň zaplatená v druhom zmluvnom štáte sa započíta na úhradu dane podľa tohto zákona najviac sumou, ktorá môže byť v druhom zmluvnom štáte vyberaná v súlade s touto zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia, pričom zápočet dane sa vykoná najviac v sume dane pripadajúcej na príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí. Úhrn príjmov (základov dane) podliehajúcich zdaneniu v zahraničí, pri ktorých je uplatňovaný zápočet dane podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, sa zaokrúhľuje na eurocenty nadol. Základom dane z príjmov podliehajúcich zdaneniu v zahraničí sa na účely zápočtu dane rozumie základ dane vyčíslený z príjmov podľa § 5, § 6 ods. 3 a 4, § 7 a 8 a základ dane vyčíslený podľa § 17 ods. 14.“ a posledná veta znie: „Ak sa podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uplatňuje metóda vyňatia príjmov, základom dane alebo daňovou stratou z príjmov podliehajúcich zdaneniu v zahraničí na účely vyňatia príjmov je základ dane vyčíslený z príjmov podľa § 5, § 6 ods. 3 a 4, § 7 a 8 a základ dane alebo daňová strata vyčíslená podľa § 17 ods. 14. Percentuálny podiel príjmov zo zdrojov v zahraničí k celkovému základu dane v zdaňovacom období sa zaokrúhľuje na dve desatinné miesta, pričom u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, sa rozumie celkovým základom dane (na účely zápočtu dane) základ dane neznížený o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11. Maximálna výška dane zaplatenej v zahraničí, ktorú je možné započítať, sa zaokrúhli na eurocenty nahor. Započítať možno iba daň vzťahujúcu sa na príjmy zahrnuté do základu dane za príslušné zdaňovacie obdobie. Ak sa podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uplatňuje metóda vyňatia príjmov, základom dane z príjmov podliehajúcich zdaneniu v zahraničí na účely vyňatia príjmov je základ dane vyčíslený podľa § 5 ods. 8 alebo rozdiel medzi zdaniteľnými príjmami zo zdrojov v zahraničí a daňovými výdavkami vyčíslený podľa § 17 ods. 14.

(2) Ak plynú daňovníkovi príjmy zo zdrojov v zahraničí, ktorého zdaňovacie obdobie je iné ako v Slovenskej republike, a v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 nemá doklad o zaplatení dane od správcu dane v zahraničí, uvedie v daňovom priznaní predpokladanú výšku príjmov plynúcich zo zdrojov v zahraničí a daň pripadajúcu na tieto príjmy za zdaňovacie obdobie, za ktoré podáva daňové priznanie.

(3) Metóda vyňatia príjmov podľa odseku 1 sa uplatní, ak daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou plynú príjmy zo závislej činnosti

a) za prácu vykonávanú pre Európsku úniu a jej orgány, ktoré boli preukázateľne zdanené v prospech všeobecného rozpočtu Európskej únie, alebo

b) zo zdrojov v zahraničí, zo štátu, s ktorým Slovenská republika nemá uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, a tieto príjmy boli v zahraničí preukázateľne zdanené,

c) zo zdrojov v zahraničí zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia a tieto príjmy boli v zahraničí preukázateľné zdanené, ak je tento postup pre daňovníka výhodnejší.

(4) Ak daňovníkovi, ktorý je fyzickou osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou, fyzická osoba alebo právnická osoba vrátane stálej prevádzkarne, vyplatila, poukázala alebo pripísala úrokový príjem (§ 49a ods. 7) v štátoch a závislých územiach podľa zoznamu uverejneného na webovom sídle ministerstva a preukázateľne zrazila daň z tohto úrokového príjmu v súlade s právne záväzným aktom Európskej únie upravujúcim zdaňovanie príjmov fyzických osôb z úspor v podobe výplat úrokov, započíta sa táto daň na úhradu dane do výšky, v ktorej môže byť zrazená podľa tohto zákona. Ak takto zrazená daň fyzickou osobou alebo právnickou osobou vrátane stálej prevádzkarne z úrokového príjmu je vyššia ako celková daňová povinnosť daňovníka, rozdiel sa považuje za daňový preplatok.¹²⁶⁾ Ak bola daňovníkovi súčasne zrazená z úrokového príjmu plynúceho zo zdrojov v zahraničí aj daň podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia alebo daňovej legislatívy štátu, v ktorom je zdroj tohto príjmu, postupuje v tomto prípade pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa odsekov 1 až 3.

Komentár k § 45

Dvojité zdanenie vzniká v prípade, ak rovnaký predmet dane (príjem, majetok) je podrobený dvojnásobnému alebo viacnásobnému zdaneniu tou istou alebo podobnou daňou. Môže nastať situácia, kedy podnik alebo občan, ktorý je rezidentom jedného štátu, nazývaný štát rezidenta, resp. štát príjemcu, a ktorý poberá príjmy zo zdrojov na území druhého štátu, štátu zdroja, podlieha zdaneniu týchto príjmov v obidvoch štátoch.

V takýchto prípadoch teda dochádza k určitému prekrývaniu, kolízii, daňových zákonov dvoch alebo viacerých štátov, ktoré vplýva na príjmy toho istého daňovníka, ktorého výsledkom je medzinárodné dvojité zdanenie, čiže súčasné zdanenie toho istého príjmu u tej istej osoby a to ako v štáte rezidencie, tak aj v štáte zdroja.

Je zrejmé, že dvojité zdanenie jedného príjmu na dvoch rôznych miestach tento príjem výrazne znižuje a tým znižuje aj záujem príjemcu o podnikanie alebo zamestnanie za takýchto podmienok vo všeobecnosti. Dvojité zdanenie nepriaznivo ovplyvňuje aj ekonomický rozvoj jednotlivých štátov. Z uvedeného dôvodu sa snažia jednotlivé štáty zabrániť dvojitému zdaneniu a to buď formou jednostranných opatrení (na území SR je to ustanovenie § 45 ZDP) alebo prostredníctvom zmlúv o ZDZ. Vnútroštátne jednostranné opatrenia však uspokojivo neriešia problém dvojitého zdanenia. Jediným možným spôsobom, ktorý uspokojivo rieši problém dvojitého zdanenia, je práve uzatváranie zmlúv o ZDZ.

K zamedzeniu dvojitého zdanenia sa používajú rôzne metódy a ich rôzne formy, pričom tak v prípade jednostranných opatrení uvedených vo vnútroštátnych predpisoch ako aj v zmluvách o ZDZ môže byť použitá buď jedna metóda alebo viac metód pre rôzne druhy príjmov a ich foriem súčasne.

Vo väčšine zmlúv o ZDZ, ktorými je SR viazaná, sa objavujú dve metódy a to metóda jednoduchého zápočtu a metóda vyňatia s výhradou progresie.

Metóda zápočtu je charakteristická svojou neutralitou a to tak, že všetci daňoví rezidenti jedného štátu sú rovnako daňovo zaťažení bez ohľadu na to, či zdroj ich príjmov je v tuzemsku alebo v zahraničí.

Pri použití metódy vyňatia, pri ktorej sa v štáte príjemcu vylučuje zo zdanenia príjem, ktorý bol zdanený v zahraničí (v štáte zdroja), dochádza spravidla k inému zdaneniu (k rozdielu vo výške daňového zaťaženia) v štáte príjemcu a k inému v štáte zdroja.

Zásadný rozdiel medzi týmito metódami je v tom, že metóda zápočtu sa dotýka priamo dane, zatiaľ čo metóda vyňatia priamo zdaňovaného príjmu.

Metódy vylúčenia dvojitého zdanenia a ich formy a kombinácie je potrebné poznať, lebo len ich správna aplikácia môže na jednej strane znížiť daňovú povinnosť daňovníka a tým ušetriť jeho prostriedky a na druhej strane môže neznalosť týchto metód daňovníkom značne zvýšiť ich daňovú povinnosť.

-   podľa odseku 1 ak plynú daňovníkovi s NDP príjmy zo štátu, s ktorým SR má uzavretú zmluvu o ZDZ, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy.

?  Príklad

Slovenský rezident pracoval v mesiacoch marec až august roku 2016 v Čechách u českého zamestnávateľa. Zamestnávateľ mu mesačne zrážal zo mzdy preddavky na daň. Je daňovník povinný po skončení zdaňovacieho obdobia podať daňové priznanie SR a uviesť tam tieto príjmy?

Rezident SR je povinný na území SR vysporiadať si svoju tzv. celosvetovú povinnosť. To znamená, že daňovník (rezident SR), ktorý v zdaňovacom období poberal príjmy plynúce zo zdrojov v ČR a vyplynie mu povinnosť na podanie daňového priznania v zmysle § 32 ZDP (ak jeho celkové zdaniteľné príjmy za rok 2016 sú vyššie ako suma 1901,67 eur), má povinnosť uviesť tieto príjmy v daňovom priznaní podanom v SR. Na zamedzenie dvojitého zdanenia príjmov zo zdrojov v ČR daňovník použije metódu zápočtu dane v zmysle § 45 ods. 1 ZDP a článku 22 zmluvy. Ak však boli predmetné príjmy v ČR preukázateľne zdanené a pre daňovníka je to výhodnejšie, v súlade s § 45 ods. 3 písm. c) ZDP môže na zamedzenie dvojitého zdanenia príjmov zo závislej činnosti plynúcich zo zdrojov v ČR uplatniť metódu vyňatia príjmov.

Ako prílohu k daňovému priznaniu daňovník priloží potvrdenie o príjme od českého zamestnávateľa, prípadne o zaplatenom povinnom poistnom (alebo napr. výplatné pásky).

?  Príklad

Daňovník s trvalým pobytom v SR dosiahol v roku 2016 príjmy zo závislej činnosti zo Saudskej Arábie. Má Slovensko uzatvorenú zmluvu o ZDZ so Saudskou Arábiou? Ako sa postupuje pri zdaňovaní týchto príjmov?

SR nemá so štátom Saudská Arábia upravené vzájomné daňové vzťahy prostredníctvom zmluvy o ZDZ a preto je pri posudzovaní rozsahu daňových povinností (rezidencie) daňovníka a pri vysporiadaní daňových povinností tejto osoby na území SR, je preto potrebné postupovať výlučne podľa príslušných ustanovení ZDP.

Podľa § 2 písm. d) ZDP je daňovníkom s NDP (rezidentom SR) fyzická osoba, ktorá má na území SR trvalý pobyt alebo sa tu obvykle zdržiava.

Predmetom dane daňovníka s NDP je podľa § 2 písm. f) ZDP príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území SR a zo zdrojov v zahraničí (tzv. celosvetová daňová povinnosť).

Pri podávaní daňového priznania po uplynutí zdaňovacieho obdobia daňovník postupuje v súlade s § 32 ZDP.

Ak mal rezident SR príjmy zo závislej činnosti zo zdrojov v zahraničí, konkrétne zo Saudskej Arábie, s ktorým SR nemá uzavretú zmluvu, môže uplatniť pri zamedzení dvojitého zdanenia metódu vyňatia príjmov, avšak len za predpokladu, že tieto príjmy boli v Saudskej Arábii preukázateľne zdanené [§ 45 ods. 3 písm. b) ZDP].

Výraz preukázateľne zdanené znamená, že predmetný príjem bol v príslušnom štáte podrobený zdaneniu bez ohľadu na výšku dane zaplatenej v tomto štáte po uplatnení nezdaniteľných častí, resp. úľav podľa vnútroštátnych daňových predpisov tohto štátu. Ak sa však na území daného štátu príjmy fyzickej osoby vôbec nezdaňujú a k dvojitému zdaneniu týchto príjmov na území SR nedochádza, nie je možné uplatniť pri podaní daňového priznania metódu vyňatia príjmov podľa vyššie uvedeného ustanovenia zákona.

-   podľa ods. 2 tohto ustanovenia ak plynú daňovníkovi príjmy zo zdrojov v zahraničí, ktorého zdaňovacie obdobie je iné ako v SR a v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 nemá doklad o zaplatení dane od správcu dane v zahraničí, uvedie v daňovom priznaní predpokladanú výšku príjmov plynúcich zo zdrojov v zahraničí a daň pripadajúcu na tieto príjmy za zdaňovacie obdobie, za ktoré podáva daňové priznanie.

-   podľa odseku 4, ak daňovníkovi, ktorý je fyzickou osobou s NDP, fyzická osoba alebo právnická osoba vrátane stálej prevádzkarne vyplatila, poukázala alebo pripísala úrokový príjem v štátoch a závislých územiach podľa prílohy č. 3 a preukázateľne zrazila daň z tohto úrokového príjmu v súlade s právnym aktom Európskeho spoločenstva upravujúcim zdaňovanie príjmov fyzických osôb z úspor v podobe výplat úrokov, započíta sa táto daň na úhradu dane do výšky, v ktorej môže byť zrazená podľa tohto zákona.

Ak takto zrazená daň fyzickou osobou alebo právnickou osobou vrátane stálej prevádzkarne z úrokového príjmu je vyššia ako celková daňová povinnosť daňovníka, rozdiel sa považuje za daňový preplatok v súlade s daňovým poriadkom.

Ak bola daňovníkovi súčasne zrazená z úrokového príjmu plynúceho zo zdrojov v zahraničí aj daň podľa zmluvy o ZDZ alebo daňovej legislatívy štátu, v ktorom je zdroj tohto príjmu, postupuje v tomto prípade pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa odsekov 1 až 3 v tomto ustanovení.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa slová „prílohy č. 3“ nahrádzajú slovami „zoznamu uverejneného na webovom sídle ministerstva“. Uvedená úprava sa navrhuje z dôvodu nutnosti flexibilnejšej aktualizácie zoznamu štátov, ktoré budú zrážať daň až do ich prechodu na spoločný štandard oznamovania OECD (CRS – common reporting standards). Vo vzťahu k týmto štátom sa ponechá možnosť zápočtu zrazenej dane z vyplateného, poukázaného alebo pripísaného úroku. Táto úprava reaguje na potrebu ponechania možnosti zápočtu pre Rakúsko, ako aj pre tretie krajiny, ktoré majú podpísané Dohody s EÚ o uplatňovaní ekvivalentných opatrení ako boli dohodnuté v Smernici o zdaňovaní príjmu z úspor a postupne podpisujú pozmeňujúce protokoly k dohodám s EÚ o prechode na CRS.

§ 46

Minimálna výška dane

Daň na úhradu vypočítaná v daňovom priznaní sa neplatí, ak nepresiahne 5 eur. Daň vyberaná zrážkou podľa § 43 ods. 17 sa neplatí, ak nepeňažné plnenie podľa § 43 ods. 17 v úhrnnej sume za príslušný kalendárny rok nepresiahne 40 eur.

Komentár k § 46

Daň na úhradu vypočítaná v daňovom priznaní sa neplatí, ak nepresiahne 5 eur.

V nadväznosti na zdaňovanie poskytovateľov zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancov alebo zdravotníckych pracovníkov, ktorí prijali nepeňažné plnenia od držiteľov, sa do tohto ustanovenia, ktoré upravuje maximálnu hranicu dane, ktorá sa nevyrubí a neplatí, dopĺňajú aj prípady, že ak poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník prijme nepeňažné plnenia podľa § 43 ods. 17 od držiteľa, pričom úhrn týchto nepeňažných plnení v kalendárnom roku nepresiahnu 40 eur, daň sa neplatí.

?  Príklad

Lekár vykonávajúci činnosť v rámci podnikania podľa osobitných predpisov, z ktorej dosahuje príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP bol v január až v marci 2016 na troch odborných školeniach organizovaných farmaceutickými spoločnosťami (držiteľmi) zameranými na prezentáciu nových liekov a ich účinkov. Na každej z týchto konferencií mu bolo poskytnutí nepeňažné plnenie formou poskytnutia stravy, pričom hodnota poskytovanej stravy, ktoré mu farmaceutické spoločnosti (držitelia) nahlásili boli 8, 15 a 24 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že úhrn týchto nepeňažných plnení za kalendárny rok od všetkých držiteľov je vyšší ako 40 eur (47 eur), musí lekár zdaňovať toto nepeňažné plnenie v súlade s § 43 ZDP.

§ 46a

Minimálna výška dane fyzickej osoby

Daň fyzickej osoby sa nevyrubí a neplatí, ak za zdaňovacie obdobie nepresiahne 17 eur alebo celkové zdaniteľné príjmy tohto daňovníka, za zdaňovacie obdobie nepresiahnu 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a). To neplatí, ak daňovník uplatňuje daňový bonus podľa § 33 alebo ak sa daň vyberá podľa § 43, alebo ak sa zrážajú preddavky na daň podľa § 35, alebo preddavky na zabezpečenie dane podľa § 44. Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou uvedený v § 11 ods. 6, postup podľa prvej a druhej vety použije, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

Komentár k § 46a

Podľa tohto ustanovenia sa daň nevyrubí a neplatí, ak za zdaňovacie obdobie nepresiahne 16,60 eura alebo celkové zdaniteľné príjmy daňovníka/ fyzickej osoby nepresiahli polovicu nezdaniteľnej časti na daňovníka, čo je pre rok 2016 suma vo výške 1 901,67 eura.

Toto neplatí, ak si daňovník uplatňuje daňový bonus podľa § 33 zákona alebo ak sa daň vyberá podľa § 43, alebo ak sa zrážajú preddavky na daň podľa § 35, alebo preddavky na zabezpečenie dane podľa § 44 zákona.

Podľa uvedeného, ak platiteľ dane zrazí daňovníkovi daň, alebo zabezpečí daň, alebo vyberie preddavok na daň, musí túto sumu dane odviesť bez ohľadu na jej výšku, to znamená, že aj sumu nižšiu ako 16,60 eura. Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby (typ A resp. typ B), daň neplatí, ak nepresiahne 16,60 eura alebo zdaniteľné príjmy nepresiahnu polovicu nezdaniteľnej časti, a to aj vtedy, ak uvedie v daňovom priznaní zrazenú daň platiteľom dane podľa § 43 alebo zrazené preddavky na daň podľa § 35 alebo zrazený preddavok na zabezpečenie dane podľa § 44 ZDP. Úhrnná suma napr. zrazených preddavkov na daň, ktorú si uviedol daňovník v daňovom priznaní bude daňovníkovi vrátená. Osobitný postup je u daňovníka, ktorý si uplatňuje nárok na daňový bonus. Daňový bonus, keďže sa oň znižuje daň, sa od dane odpočíta aj vtedy, ak daň nie je vyššia ako 16,60 eura.

Do úhrnu zdaniteľných príjmov sa nezapočítavajú príjmy, z ktorých sa zrazila daň a jej zrazením je považovaná daňová povinnosť za vysporiadanú (príjmy, ktoré nie sú súčasťou zdaniteľných príjmov uvádzaných v daňovom priznaní ako súčasť základu dane (čiastkového základu dane)

Predmetné ustanovenie môže využiť aj daňovník s ODP uvedený v § 11 ods. 6 ZDP, t.j. daňovník poberajúci starobný dôchodok alebo predčasný starobný dôchodok zo sociálneho poistenia, dôchodok zo starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodok zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu alebo výsluhový dôchodok, za predpokladu, že na území SR dosahuje 90 % svojich celosvetových zdaniteľných príjmov.

?  Príklad

Manželka je poberateľkou starobného dôchodku a pracuje na dohodu. V roku 2016 jej zárobok bude 1600 eur. Akým spôsobom sa jej vrátia zaplatené preddavky?

Ak manželka za zdaňovacie obdobie roka 2016 dosiahla zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, ktoré nepresiahli úhrnnú sumu 1 901,67 eura, ako poberateľ starobného dôchodku (poberateľ od 1.januára 2016 a skôr), môže uplatniť znenie druhej vety § 46 ZDP a podať daňové priznanie typu A, pričom na príslušnom riadku daňového priznania uvedie nulu. Zrazené preddavky na daň podľa § 35 vyčísli ako preplatok na dani, ktorý jej miestne príslušný, správca dane – daňový úrad na základe žiadosti (je súčasťou priznania) vráti. Prílohou priznania je potvrdenie zamestnávateľa o vyplatených príjmoch , zrazených preddavkoch/dani.

§ 46b

Daňová licencia právnickej osoby

(1) Daňovou licenciou je minimálna daň, po odpočítaní úľav na dani podľa § 30a alebo § 30b alebo § 52 ods. 3 a 4 a po zápočte dane zaplatenej v zahraničí podľa § 45, ktorú platí daňovník za každé zdaňovacie obdobie, za ktoré daňová povinnosť vypočítaná v daňovom priznaní je nižšia ako výška daňovej licencie ustanovenej pre jednotlivého daňovníka podľa odseku 2 alebo daňovník, ktorý vykázal daňovú stratu.

 (2)         Daňovú licenciu platí

daňovník, ktorý		Daňová licencia (v eur)
a)	k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty s ročným obratom136bb) neprevyšujúcim 500 000 eur, a to vo výške	480
b)	k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom dane z pridanej hodnoty s ročným obratom136bb) neprevyšujúcim 500 000 eur, a to vo výške	960
c)	za zdaňovacie obdobie dosiahol ročný obrat136bb) viac ako 500 000 eur, a to vo výške	2 880

 

 

(3) U daňovníka, ktorého priemerný evidenčný počet zamestnancov vo fyzických osobách so zdravotným postihnutím za zdaňovacie obdobie je najmenej 20 % z celkového priemerného evidenčného počtu zamestnancov vo fyzických osobách podľa osobitného predpisu^136bc) sa daňová licencia podľa odseku 2 znižuje na polovicu.

(4) Daňová licencia je splatná za príslušné zdaňovacie obdobie v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49.

(5) Kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní je možné započítať na daňovú povinnosť pred uplatnením preddavkov na daň (§ 42) najviac v troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená, a to len na tú časť daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie.

(6) Za zdaňovacie obdobie kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov sa daňová licencia vypočíta vo výške súčinu 1/12 daňovej licencie podľa odseku 1 a počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia.

(7) Daňovú licenciu neplatí daňovník

a) ktorému vznikla prvýkrát povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol, okrem daňovníka, ktorý je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie,

b) podľa § 12 ods. 3 a 4,

c) ktorý prevádzkuje aj chránenú dielňu alebo chránené pracovisko podľa osobitného predpisu,^136bd)

d) za zdaňovacie obdobia podľa § 41 ods. 4, 6, 8 a 9.

e) torým je pozemkové spoločenstvo, ak dosahuje len príjmy z činností podľa osobitného predpisu^136be) s ročným obratom neprevyšujúcim 10 000 eur,^136bb)

f) počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom podal návrh na zrušenie bez likvidácie^136bf) okrem situácie, keď imanie prechádza na právneho nástupcu; ak daňovník vezme späť návrh na zrušenie bez likvidácie alebo, ak súd pred vydaním rozhodnutia o zrušení spoločnosti zistí, že spoločnosť má obchodný majetok a nariadi jej likvidáciu, je daňovník povinný podať

    1.   dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobia, za ktoré neplatil daňovú licenciu, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom podal návrh na zrušenie bez likvidácie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom došlo k späťvzatiu návrhu na zrušenie bez likvidácie alebo súd nariadil likvidáciu spoločnosti; v tejto lehote je priznaná daňová licencia splatná,

    2.   daňové priznanie podľa § 41 ods. 3, ak súd nariadil likvidáciu spoločnosti a platí daňovú licenciu podľa odsekov 1 až 10,

    3.   daňové priznanie podľa § 41 ods. 1 za zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k späťvzatiu návrhu na zrušenie bez likvidácie, a platí daňovú licenciu podľa odsekov 1 až 10.

(8) Nárok na zápočet daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi daňou vypočítanou v daňovom priznaní a daňovou licenciou zaniká

a) ak daňovníkovi nevznikne možnosť odpočítať daňovú licenciu alebo rozdiel medzi daňou vypočítanou v daňovom priznaní za predchádzajúce zdaňovacie obdobia podľa odseku 4,

b) ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie, ku dňu vstupu daňovníka do konkurzu alebo ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie.

(9) Ak sú zaplatené preddavky na daň za príslušné zdaňovacie obdobie podľa § 42 vyššie ako daň vypočítaná v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie a súčasne táto daň je

a) vyššia ako daňová licencia podľa odseku 2, kladný rozdiel medzi zaplatenými preddavkami a daňou po zápočte daňovej licencie podľa odseku 4 sa použije na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vráti,

b) nižšia ako daňová licencia podľa odseku 2, kladný rozdiel medzi zaplatenými preddavkami a minimálnou výškou dane sa použije na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vráti a súčasne kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou bude možné započítať podľa odseku 5.

(10) Daňovník, ktorý bol povinný zaplatiť daňovú licenciu, je oprávnený vyhlásiť v lehote na podanie daňového priznania, že podiel zaplatenej dane sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa § 50 ods. 4.

[účinnosť od 1. januára 2018: § 46b sa vypúšťa. Poznámky pod čiarou k odkazom 136bb až 136be sa vypúšťajú.].

Komentár k § 46b

-   odsek 1 vymedzuje minimálnu daň z príjmov právnickej osoby, ktorú je povinná každá právnická osoba (s výnimkou daňovníkov oslobodených od platenia daňovej licencie) zaplatiť, ak výška daňovej povinnosť vykázanej v daňovom priznaní je nižšia ako zákonom stanovená výška daňovej licencie. Daňovou povinnosťou, ktorá je základom pre stanovenie povinnosti platenia daňovej licencie, je daňová povinnosť vykázaná v daňovom priznaní k dani z príjmov právnických osôb po:

•    odpočítaní úľavy na dani pre príjemcov investičnej pomoci podľa§ 30a ZDP,

•    odpočítaní úľavy na dani pre prijímateľa stimulov pre výskum a vývoj poskytnutých na základe zákona č. 185/2009 Z. z. (§ 30b),

•    odpočítaní úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z.,

•    zápočte dane zaplatenej v zahraničí podľa § 45 ZDP.

 

Ide o daňovú povinnosť vyčíslenú na riadku 800 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby.

ZDP stanovuje povinnosť platenia daňovej licencie pre právnickú osobu. Vychádzajúc z § 2 písm. d) a e) ZDP za právnickú osobu sa považuje daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou ako aj daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou. Vzhľadom na to, že § 46b ZDP osobitne nevymedzuje, na akého daňovníka sa daňová licencia vzťahuje, povinnosť platenia daňovej licencie sa rovnako vzťahuje na:

–   daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou, ktorou je právnická osoba, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia, ktorým môže byť miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, aj keď adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri. Takýto daňovník zdaňuje v SR všetky svoje zdaniteľné príjmy, ktoré mu plynú z činnosti vykonávanej na území SR, alebo ktoré mu plynú z majetku umiestneného na území SR, ale aj zo zdrojov v zahraničí. Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou podlieha plateniu daňovej licencie v závislosti od vyčíslenej daňovej povinnosti s výnimkou daňovníkov oslobodených od platenia,

–   daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorou je právnická osoba, ktorá nemá na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia. Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou podlieha daňovej licencie podľa podmienok stanovených v § 46b nasledovne:

Typ daňovníka	Povinnosť platenia DL	Poznámka
Daňovník zmluvného štátu
Organizačná zložka zahraničnej PO so stálou prevádzkou (SP) na území SR	ÁNO	Príjem z činnosti vykonávanej prostredníctvom SP umiestnenej na území SR je príjmom plynúcim na území SR prisúditeľným SP umiestnenej na území SR. Takýto príjem sa zdaňuje podaním daňového priznania.
Organizačná zložka zahraničnej PO, ktorá nezakladá SP na území SR	NIE	Na území SR nedochádza k vzniku zdaniteľného príjmu. V súlade so zmluvami o zamedzení dvojitého zdanenia, nie je možné zdaniť takéhoto daňovníka aj keď podáva DP
SP bez existencie organizačnej zložky	ÁNO	Príjem z činnosti vykonávanej prostredníctvom SP prisúditeľné SP a predstavujú zdaniteľný príjem na území SR
Zahraničná právnická osoba bez existencie organizačnej zložky a SP, ak jej na území SR vzniká zdaniteľný príjem	ÁNO	Ak si zdaniteľný príjem, ktorý jej vzniká na území SR vysporiadáva podaním DP
Daňovník nezmluvného štátu	ÁNO	Ak daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie na území SR a to bez ohľadu na skutočnosť, či mu na území SR vznikne SP

 

-   odsek 2 stanovuje výšku daňovej licencie, ktorú je daňovník povinný zaplatiť. Výška daňovej licencie je priamo závislá od kombinácie dvoch faktorov, ktorými sú dosiahnutý ročný obrat daňovníka a od skutočnosti, či daňovník je alebo nie je platiteľom DPH.

1.  ZDP osobitne nedefinuje ročný obrat daňovníka ale odvoláva sa na § 6 ods. 4 zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov, podľa ktorého sa za ročný obrat považuje u daňovníka účtujúceho v sústave:

–   podvojného účtovníctva – súhrn výnosov zo všetkých ním vykonávaných činností za príslušné zdaňovacie obdobie,

–   jednoduchého účtovníctva – súhrn príjmov zo všetkých ním vykonávaných činností za príslušné zdaňovacie obdobie.

?  Príklad

Spoločnosti bola v roku 2016 povolená reštrukturalizácia. Na základe potvrdenia súdu o reštrukturalizácii si daňovník, ktorému bola povolená reštrukturalizácia môže odpísať časť záväzkov, ktoré v súlade s reštrukturalizačným plánom nebudú uspokojené ako aj záväzky, ktoré veriteľ riadne a včas neprihlásil do reštrukturalizácie. V súlade s účtovníctvom sa odpis takéhoto záväzku účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Spoločnosť je zároveň platiteľom daňovej licencie. Výnosy, ktoré spoločnosti vznikli v súvislosti s odpisom záväzkov v rámci reštrukturalizačného procesu vstupujú do ročného obratu, na základe ktorého sa stanovuje výška daňovej licencie?

Inštitút daňovej licencie predstavuje minimálnu výšku dane z príjmov, ktorú je povinná zaplatiť každá právnická osoba, ktorej daňová povinnosť vypočítaná v daňovom priznaní je nižšia ako zákonom stanovená výška daňovej licencie. Výška daňovej licencie, ktorú je daňovník povinný zaplatiť, sa odvíja od dvoch faktorov, pričom jedným z nich je ročný obrat daňovníka. ZDP sa pri ročnom obrate daňovníka odvoláva na § 6 ods. 4 zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti dani a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Ročným obratom sa podľa uvedeného zákona rozumie u daňovníka účtujúceho v sústave:

–   podvojného účtovníctva – súhrn výnosov zo všetkých ním vykonávaných činností za príslušné zdaňovacie obdobie,

–   jednoduchého účtovníctva – súhrn príjmov zo všetkých ním vykonávaných činností za príslušné zdaňovacie obdobie.

ZDP neobsahuje výnimku pri stanovení výšky obratu, t.j. súčasťou ročného obratu na účely platenia daňovej licencie sú všetky výnosy, o ktorých daňovník (účtovná jednotka) v príslušnom zdaňovacom (účtovnom) období účtoval a to vrátane výnosov vzniknutých z dôvodu odpisu záväzkov pri reštrukturalizácii spoločnosti.

2.  Platiteľa DPH upravuje zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, ktorý stanovuje podmienky, za ktorých sa daňovník stáva platiteľom DPH. Zákon o DPH vymedzuje povinnú registráciu daňovníka, dobrovoľnú registráciu ako aj registráciu zo zákona za platiteľa DPH.

Povinnosť registrovať sa za platiteľa DPH má každá právnická osoba, ktorá je zdaniteľnou osobou na účely zákona o DPH, ktorá má sídlo alebo prevádzkareň na území SR a zároveň za 12 predchádzajúcich po sebe idúcich kalendárnych mesiacov dosiahne obrat 49 790 eur.

Za zdaniteľnú osobu sa považuje osoba, ktorá vykonáva nezávisle akúkoľvek ekonomickú činnosť definovanú v § 3 ods. 2 zákona o DPH bez ohľadu na účel alebo výsledky tejto činnosti, pričom by sa malo jednať o vykonávanie činnosti na pokračujúcej báze, z ktorej sa opakovane dosahujú príjmy.

O dobrovoľnú registráciu na platiteľa DPH môže požiadať zdaniteľná osoba aj pred dosiahnutím zákonom o DPH stanoveného obratu vo výške 49 790 eur za 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov.

Platiteľom DPH zo zákona sa stáva zdaniteľná osoba v prípadoch vymedzených v § 4 ods. 4 zákona o DPH.

Daňovník, ktorý	Výška daňovej licencie
k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia nie je platiteľom DPH, s ročným obratom neprevyšujúcim 500 000 eur	480 €
k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom DPH, s ročným obratom neprevyšujúcim 500 000 eur	960 €
za zdaňovacie obdobie dosiahol ročný obrat viac ako 500 000 eur	2 880 €

 

?  Príklad

Spoločnosť, ktorá je platiteľom DPH, vykázala ku koncu zdaňovacieho obdobia (31. 12. 2016) ročný obrat vo výške 637 500 eur. V daňovom priznaní vyčíslila daňovú povinnosť vo výške 1 300 eur. Je spoločnosť povinná platiť daňovú licenciu?

Výška minimálnej dani stanovenej na základe ročného obratu a skutočnosti, že ku koncu zdaňovacieho obdobia je platiteľom DPH, je stanovená na hodnotu 2 880 eur. Spoločnosť vyčíslila v daňovom priznaní daňovú povinnosť vo výške 1 300 eur. Na základe uvedeného je spoločnosť povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 880 eur, pričom v nasledujúcich 3 zdaňovacích obdobiach si môže rozdiel medzi daňovou licenciou (2 880 eur) a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou (1 300) vo výške 1 580 eur započítať na daňovú povinnosť, ak vykáže dostatočne vysokú daňovú povinnosť.

?  Príklad

Daňovník – právnická osoba je registrovaná na DPH podľa § 7 zákona o DPH. V zdaňovacom období 2016 dosiahla ročný obrat vo výške 35 000 eur. V akej výške je daňovník povinný zaplatiť daňovú licenciu, ak jeho vyčíslená daňová povinnosť bola vo výške 300 eur?

Podľa § 7 zákona o DPH sa registrujú osoby, ktoré nadobúdajú tovary z iných členských štátov v tuzemsku. Registráciou podľa tohto ustanovenia sa nadobúdatelia nestávajú platiteľmi dane. Majú povinnosť platiť daň z nadobudnutia tovarov, ale nemajú nárok na odpočítanie dane. Nepovažujú sa teda za platiteľov DPH. Z tohto dôvodu je daňovník povinný zaplatiť daňovú licenciu vo výške 480 eur.

?  Príklad

Spoločnosť na základe podmienok stanovených zákonom o DPH požiadala o zrušenie registrácie na DPH. Spoločnosť prestala byť platiteľom DPH v októbri 2016. Akú výšku daňovej licencie je povinná spoločnosť zaplatiť, ak jej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, ročný obrat bol vo výške 30 000 eur a daň vyčíslená v daňovom priznaní bola vo výške 450 eur?

Jedným z kritérií, podľa ktorého sa stanovuje výška daňovej licencie, ktorú má spoločnosť povinnosť zaplatiť, je skutočnosť, či daňovník je alebo nie je k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia platiteľom DPH. V tomto prípade spoločnosť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia už nie je platiteľom DPH a teda minimálna výška dane, ktorú musí zaplatiť je vo výške 480 eur.

?  Príklad

Spoločnosť v septembri 2016 dosiahla obrat pre účely registrácie platiteľa na DPH a požiadala daňový úrad o registráciu na uvedenú daň. Daňový úrad v októbri 2016 vydal spoločnosti osvedčenie o registrácii pre daň a pridelil mu identifikačné číslo pre DPH. Akú výšku daňovej licencie je spoločnosť povinná zaplatiť, ak výška jej vyčíslenej daňovej povinnosti na daň z príjmov je vo výške 500 eur?

Dňom uvedeným v osvedčení o registrácii na DPH sa spoločnosť stáva platiteľom DPH. Keďže k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia bola spoločnosť platiteľom DPH, je povinná za zdaňovacie obdobie 2016 zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur alebo 2 880 eur v závislosti od dosiahnutého ročného obratu.

-   odsek 3 vymedzuje výšku daňovej licencie pre daňovníka, ktorého priemerný evidenčný počet zamestnancov vo fyzických osobách so zdravotným postihnutím za zdaňovacie obdobie je najmenej 20 % z celkového priemerného evidenčného počtu zamestnancov vo fyzických osobách. U takéhoto daňovníka sa výška daňovej licencie znižuje na polovicu nasledovne:

Daňovník, ktorý	Výška daňovej licencie
k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, s ročným obratom neprevyšujúcim 500 000 eur	240 €
k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom dane z pridanej hodnoty, s ročným obratom neprevyšujúcim 500 000 eur	480 €
za zdaňovacie obdobie dosiahol ročný obrat viac ako 500 000 eur	1 440 €

 

 

Percento priemerného evidenčného počtu zamestnancov vo fyzických osobách so zdravotným postihnutím za zdaňovacie obdobie na celkovom priemernom evidenčnom počte zamestnancov vo fyzických osobách sa počíta na základe vyhlášky Štatistického úradu SR č. 291/2014 Z. z., ktorou sa vydáva Program štátnych štatistických zisťovaní na roky 2015 až 2017 a to konkrétne zo štvrťročného výkazu o práci. Tlačivo štvrťročného výkazu o práci na príslušný rok vymedzuje, ktorí zamestnanci sa zahŕňajú a ktorí nezahŕňajú do evidenčného počtu zamestnancov a ktorí zamestnanci sa považujú za zamestnancov so zdravotným postihnutím.

Priemerný počet zamestnancov vo fyzických osobách na účely platenia daňovej licencie je možné vypočítať 2 spôsobmi:

a)  ako podiel celkového počtu zamestnancov vo fyzických osobách a počtu dní príslušného zdaňovacieho obdobia alebo

b)  ako aritmetický priemer priemerného počtu zamestnancov vo fyzických osobách za jednotlivé štvrťroky a počtu štvrťrokov.

Obdobne sa počíta priemerný počet zamestnancov so zdravotným postihnutím vo fyzických osobách.

-   odsek 4

Daňová licencia je splatná v lehote na podanie daňového priznania. Ak si daňovník predĺži lehotu na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 3 ZDP, automaticky sa predlžuje aj splatnosť daňovej licencie.

-   odsek 5 a 8 vymedzuje možnosť zápočtu daňovej licencie alebo kladný rozdiel medzi výškou daňovej licencie a daňovou povinnosťou vypočítanou v daňovom priznaní ako aj zánik nároku zápočtu daňovej licencie.

Daňovník, ktorý zaplatil daňovú licenciu, má možnosť zápočtu kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a skutočnou daňovou povinnosťou vypočítanou v daňovom priznaní na daňovú povinnosť vyčíslenú pred uplatnením preddavkov na daň platených podľa § 42 ZDP.

Zápočet daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi daňovou licenciou je možný v 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená, a to len tej časti, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorý bol ku koncu zdaňovacieho obdobia 2016 platiteľom DPH, dosiahol ročný obrat vo výške 350 000 eur. V daňovom priznaní si vyčíslil daňovú povinnosť vo výške 1000 eur. Za zdaňovacie obdobie 2015 má nárok na zápočet kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie v sume 280 eur. Ako bude daňovník postupovať pri zápočte daňovej licencie z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia?

 

 

Text riadku DP	Riadok DP	Suma v eur
Daň po úľavách a zápočte dane	800	1 000
Daňová licencia podľa § 46b (2,3,6) ZDP	810	960
Kladný rozdiel medzi DL a daňou určený na zápočet v nasledujúcich ZO	820	0
Daňová licencia alebo kladný rozdiel medzi DL a daňou za bezprostredne predchádzajúce ZO – § 52za ods. 9	830
Daňová licencia na úhradu	900
Časť dane, ktorá prevyšuje daňovú licenciu (r. 800 – r. 810)	910	40
Kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou z predchádzajúcich zdaňovacích období určený na zápočet v danom ZO	920	40
Daň po zápočte daňovej licencie z predchádzajúcich ZO	1000	960

 

Tabuľka K – Evidencia a zápočet daňovej licencie podľa § 46b

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	280	0	40	240
5	Spolu	x	x	40	240

 

Na základe skutočnosti, že daňovník je k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia platiteľom DPH a jeho ročný obrat bol vo výške 350 000 eur, podliehal by plateniu daňovej licencie vo výške 960 eur. Jeho skutočná daňová povinnosť je vo výške 1 000 eur. Daňovník v tomto prípade nemá povinnosť zaplatiť daňovú licenciu a má možnosť započítať si na jeho skutočne vyčíslenú daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie 2016 kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočnou daňovou povinnosťou, ktorý zaplatil v zdaňovacom období 2015. Zápočet kladného rozdielu je možné vykonať maximálne do výšky dane, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie, t.j. daňovník môže započítať kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou za rok 2015 najviac do výšky 40 eur (1 000 – 960 eur). V zdaňovacom období 2016 je daňovník povinný uhradiť daň vo výške 960 eur. Zostávajúcu časť z kladného rozdielu z roka 2015 si daňovník môže uplatniť ešte v zdaňovacích obdobiach 2017 a 2018 za predpokladu, že vykáže dostatočne vysoký základ dane.

ZDP zároveň stanovuje situácie, kedy daňovníkovi zaniká nárok na zápočet daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi výškou daňovej licencie a skutočnej daňovej povinnosti. Ide o situácie:

•    ak daňovníkovi počas 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená, nevznikne možnosť odpočítať kladný rozdiel medzi daňovou povinnosťou vykázanou v daňovom priznaní a zaplatenou daňovou licenciou, a to z dôvodu vykázania nedostatočnej daňovej povinnosti počas týchto 3 zdaňovacích období,

•    ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie, t. j. právny nástupca pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností nemá nárok na uplatnenie daňovej licencie za daňovníkov zrušených bez likvidácie,

•    ku dňu vstupu daňovníka do konkurzu alebo ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie – a to z dôvodu, že daňovník počnúc zdaňovacím obdobím, ktorý začína dňom vstupu do likvidácie až do skončenia likvidácie, nie je povinný platiť daňovú licenciu. Rovnako sa postupuje v prípade vstupu daňovníka do konkurzu.

?  Príklad

Spoločnosť A so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorá je platiteľom DPH sa k 1. 4. 2016 zlúčila so spoločnosťou B. Spoločnosť A k 31. 3. 2016 vykázala obrat vo výške 150 000 eur a vyčíslila daňovú povinnosť vo výške 680 eur. Za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2016 do 31. 3. 2016 bola povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur. Má spoločnosť B ako právny nástupca spoločnosti A možnosť započítať si kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou vyčíslený spoločnosťou A za zdaňovacie obdobie od 1. 1 do 31. 3. 2016?

V súlade s § § 46b ods. 8 písm. b) ZDP nárok na zápočet daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi daňou vypočítanou v daňovom priznaní a daňovou licenciou zaniká ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie. Z uvedeného dôvodu si spoločnosť B nemôže započítať kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou spoločnosti A za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2016 do 31. 3. 2016. Rovnako si spoločnosť B nemôže započítať daňovú licenciu zaplatenú spoločnosťou A za predchádzajúce zdaňovacie obdobia.

-   odsek 6 stanovuje postup pri určení výšky daňovej licencie zdaňovacieho obdobia, ktoré je kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich mesiacov. Za takéto kratšie zdaňovacie obdobie sa výška daňovej licencie vypočíta pomernou časťou podľa počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia. Kratšie zdaňovacie obdobie v súlade s ustanoveniami ZDP môže nastať v prípade:

•    daňovníka vstupujúceho do likvidácie – ide o zdaňovacie obdobie, ktoré končí dňom predchádzajúcim dňu vstupu daňovníka do likvidácie,

•    daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz – zdaňovacie obdobie, ktoré končí dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu na daňovníka,

•    daňovníka, u ktorého dochádza k zrušeniu bez likvidácie,

•    daňovníka, u ktorého dochádza k zmene zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, alebo z hospodárskeho roka na iný hospodársky rok.

?  Príklad

Spoločnosť A so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorá je platiteľom DPH, sa k 1. 4. 2016 zlúčila so spoločnosťou B. Spoločnosť A k 31. 3. 2016 vykázala obrat vo výške 150 000 eur a vyčíslila daňovú stratu vo výške 12 000 eur. Je spoločnosť A povinná zaplatiť daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie predchádzajúce rozhodnému dňu, t.j. za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2016 do 31. 3. 2016? Ak áno v akej výške?

V súlade s § 46b je daňovník, u ktorého dochádza k zrušeniu bez likvidácie, za zdaňovacie obdobie predchádzajúce rozhodnému dňu povinný platiť daňovú licenciu. Vzhľadom na skutočnosť, že zdaňovacie obdobie bolo kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích mesiacov, výška dňovej licencie je stanovená v pomernej časti pripadajúcej na 3 mesiace (január až marec 2016) zo sumy 960 eur, čo predstavuje sumu 240 eur[ (960/12) * 3].

-   odsek 7 – Medzi daňovníkov, ktorí sú od platenia daňovej licencie oslobodení patrí:

•    novovzniknutý daňovník – a to za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol. Táto výnimka z platenia daňovej licencie sa nevzťahuje na právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie, t. j. právneho nástupcu pri splynutí, zlúčení alebo rozdelení obchodnej spoločnosti;

•    daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie – ide o daňovníka, ktorého základnou činnosťou je hlavná verejno-prospešná činnosť, ktorá vyplýva z právneho predpisu, na základe ktorého bol daňovník zriadený alebo na základe ktorého vykonáva svoju činnosť. Takýto daňovníci sú vymedzení v § 12 ods. 3 ZDP. Oslobodenie od platenia daňovej licencie sa na daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikania vzťahuje bez ohľadu na skutočnosť, či vykonáva alebo nevykonáva podnikateľskú (zdaňovanú) činnosť;

•    daňovník s právnou formou verejná obchodná spoločnosť – oslobodenie od dane vyplýva z osobitného vymedzenia predmetu dane takéhoto daňovníka, u ktorého predmetom dane sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP;

•    Národná banka Slovenska – oslobodenie vyplýva zo skutočností, že predmetom dane NBS je iba príjem zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP;

•    daňovník prevádzkujúci chránenú dielňu alebo chránené pracovisko – chránenou dielňou a chráneným pracoviskom podľa § 55 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov sú pracoviská zriadené právnickou osobou alebo fyzickou osobou, na ktorých sú zamestnaní občania so zdravotným postihnutím v pracovnom pomere, ktorí nie sú schopní nájsť si zamestnanie na otvorenom trhu práce, alebo pracoviská, na ktorých sa občania so zdravotným postihnutím zaškoľujú alebo pripravujú na prácu a na ktorých sa pracovné podmienky vrátane nárokov na pracovný výkon prispôsobené zdravotnému stavu občanov so zdravotným postihnutím. Postavenie chránenej dielne alebo chráneného pracoviska priznáva úrad na základe žiadosti daňovníka na dobu neurčitú. Pre uplatnenie oslobodenia od daňovej licencie nie je podstatné, či daňovníkovi bol priznaný štatút chránenej dielne alebo chráneného pracoviska k prvému alebo poslednému dňu zdaňovacieho obdobia a rovnako nie je podstatné a potrebné, aby daňovník prevádzkoval chránenú dielňu alebo chránené pracovisko počas celého zdaňovacieho obdobia. Pre uplatnenie oslobodenia je podstatné, aby aspoň časť zdaňovacieho obdobia bol daňovníkovi priznaný štatút chránenej dielne alebo pracoviska;

•    daňovník v konkurze a likvidácii – oslobodenie sa týka zdaňovacieho obdobia, ktoré:

–   začína dňom vstupu daňovníka do likvidácie a končí dňom skončenia likvidácie,

–   začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí sa dňom zrušenia konkurzu,

–   začína po skončení konkurzu, ak po jeho skončení daňovník:

–   začne s likvidáciou alebo pokračuje v likvidácii,

•    pozemkové spoločenstvá – pri splnení zákonom stanovených podmienok, ktorými sú:

–   pozemkové spoločenstvo, dosahuje len príjmy z činnosti podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona o pozemkových spoločenstvách a súčasne

–   obrat z činnosti pozemkového spoločenstva nie je vyšší ako 10 000 eur.

Ak je niektorá z týchto podmienok porušená, pozemkové spoločenstvo podlieha povinnosti platenia daňovej licencie.

Za príjmy z činnosti podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona o pozemkových spoločenstvách sa považujú príjmy dosahované z 

–   vykonávania poľnohospodárskej prvovýroby a s ňou súvisiaceho spracovania alebo úpravy poľnohospodárskych produktov – ide predovšetkým o produkciu a pestovanie rastlinných produktov a produkcia, odchov a chov zvierat,

–   hospodárenie v lesoch a na vodných plochách, ktorým sa rozumie akákoľvek činnosť vykonávaná za účelom zlepšenia kvality lesa a vodnej plochy.

Ide o činnosti a úlohy, na ktorých plnenie a vykonávanie sú pozemkové spoločenstvá zriadené. Všetky tieto činnosti musí pozemkové spoločenstvo vykonať len za podmienok ustanovených osobitnými predpismi, ktoré výkon týchto činností upravujú. Ide napr. o zákon č. 543/2002 Z. z. o ochrane prírody a krajiny, zákon č. 220/2004 Z. z. o ochrane a využívaní poľnohospodárskej pôdy, zákon č. 326/2005 Z. z. o lesoch. Pozemkové spoločenstvá však môžu vykonávať aj inú podnikateľskú činnosť v súlade s niektorými právnymi predpismi ako je živnostenský zákon alebo Obchodný zákonník. Môže ísť napríklad o realizovanie obchodu s drevom a produktmi z lesa alebo poskytovanie služieb s lesnými mechanizmami.

Pri obrate z činnosti pozemkového spoločenstva sa ZDP odvoláva na § 6 ods. 4 zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Pozemkové spoločenstvo ako účtovná jednotka je v súlade s § 9 ods. 1 zákona o účtovníctve povinné účtovať v sústave podvojného účtovníctva. Na základe uvedeného sa ročným obratom rozumie súhrn výnosov zo všetkých ním vykonávaných činností za príslušné zdaňovacie obdobie.

Daňovú licenciu rovnako neplatí daňovník, ktorý nedosiahne žiadne príjmy podľa § 19 ods. 1 písm. a) a b) zákona o pozemkových spoločenstvách, pretože jeho obrat je zároveň nižší ako 10 000 eur.

•    daňovník, ktorý podal návrh na zrušenie spoločnosti bez likvidácie bez právneho nástupcu a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom daňovník podal tento návrh. ZDP obsahuje aj opatrenie proti zneužívaniu tohto oslobodenia a to v prípade, že by sa spoločnosť rozhodla vziať návrh na zrušenie spoločnosti bez likvidácie späť, alebo ak súd pred vydaním rozhodnutia o zrušení spoločnosti zistí, že spoločnosť má obchodný majetok a nariadi jej likvidáciu.

Ak spoločnosť podala návrh na zrušenie spoločnosti bez likvidácie a začala si uplatňovať oslobodenie od platenia daňovej licencie a po určitej dobe sa rozhodne vziať späť tento návrh, je povinná podať:

–   dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobia, za ktoré neplatila daňovú licenciu a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom podala návrh na zrušenie bez likvidácie. Toto dodatočné daňové priznanie je povinná podať do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom došlo k späťvzatiu návrhu na zrušenie bez likvidácie. V tejto lehote je daň aj splatná, [§ 46b ods. 7 písm. f) prvý bod],

–   daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, v ktorom spoločnosť vzala návrh na zrušenie spoločnosti bez likvidácie späť podľa § 41 ods. 1 ZDP a to v lehote podľa § 49 s možnosťou predĺženia lehoty na podanie daňového priznania o 3 alebo 6 mesiacov [§ 46b ods. 7 písm. f) tretí bod].

V prípade, že spoločnosť podala návrh na zrušenie spoločnosti bez likvidácie bez právneho nástupcu a súd v súlade s § 68 ods.8 Obchodného zákonníka rozhodne, že spoločnosť má obchodný majetok, ktorý postačuje na náhradu primeraných výdavkov a odmeny za výkon funkcie likvidátora, rozhodne o zrušení spoločnosti a nariadi jej likvidáciu. Pri likvidácii spoločnosť postupuje podľa § 70 až 75a Obchodného zákonníka, pričom do likvidácie vstupuje ku dňu svojho zrušenia. Vstup spoločnosti do likvidácie sa zapisuje do obchodného registra. Po dobu likvidácie spoločnosť používa obchodné meno spoločnosti s dodatkom „v likvidácii“. V takomto prípade je spoločnosť povinná podať:

–   dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobia, za ktoré neplatila daňovú licenciu a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom podala návrh na zrušenie bez likvidácie. Rovnako ako v prípade späťvzatia návrhu na zrušenie bez likvidácie je spoločnosť povinná podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom došlo k späť vzatiu návrhu na zrušenie bez likvidácie, pričom v tejto lehote je daň aj splatná.

–   daňové priznanie za zdaňovacie obdobie do dňa vstupu daňovníka do likvidácie – ide o zdaňovacie obdobie od jeho začiatku do dňa predchádzajúceho dňu vstupu spoločnosti do likvidácie. Za toto zdaňovacie obdobie je spoločnosť povinná zaplatiť daňovú licenciu alebo jej pomernú výšku v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia, ak toto zdaňovacie obdobie bolo kratšie ako 12 mesiacov vo výške pomernej časti. Daňové priznanie je spoločnosť povinná podať v súlade s § 49 ods. 2 ZDP do 3 kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Za zdaňovacie obdobie, ktoré spadajú do obdobia od začiatku vstupu daňovníka do likvidácie do dňa skončenia likvidácie, nie je spoločnosť povinná podľa § 46b ods. 7 písm. d) ZDP. Spoločnosti zároveň zaniká nárok na zápočet daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi daňou vypočítanou v daňovom priznaní a daňovou licenciou ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie.

?  Príklad

Je cirkev alebo náboženské spoločenstvo povinná platiť daňovú licenciu, ak v príslušnom zdaňovacom období dosahuje aj príjmy zo zdaňovanej (podnikateľskej) činnosti?

V súlade s § 12 ods. 3 ZDP sa cirkev alebo náboženské spoločenstvo považuje na účely ZDP za daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie. Podľa § 46b ods. 7 písm. b) ZDP je daňovník, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie, oslobodený od platenia daňovej licencie a to bez ohľadu na skutočnosť, či dosahuje alebo nedosahuje aj príjmy zo zdaňovanej (podnikateľskej) činnosti. Takýto daňovník je povinný pri vyplňovaní daňového tlačiva k dani z príjmov právnickej osoby na strane 1 zaškrtnúť kolónku „Neplatenie daňovej licencie podľa § 46b ods. 7 zákona“.

?  Príklad

Daňovník, ktorým je pozemkové spoločenstvo v súlade s § 46b ods. 7 ZDP s účinnosťou od 1. 1. 2016 neplatí daňovú licenciu, ak dosahuje len príjmy z činností podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona č. 97/2013 Z. z. o pozemkových spoločenstvách v znení zákona č. 34/2014 Z. z. s ročným obratom neprevyšujúcim 10 000 eur. V súlade s § 52zg ods. 10 ZDP uvedené ustanovenie sa po prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2015. Pozemkové spoločenstvo za zdaňovacie obdobie roka 2014 platilo daňovú licenciu vo výške 480 eur a vykázalo kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňovou povinnosťou vo výške 400 eur, určený na zápočet v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach. Za zdaňovacie obdobie roka 2015 pozemkové spoločenstvo vykázalo daňovú povinnosť vo výške 120 eur. Môže si pozemkové spoločenstvo uplatniť zápočet daňovej licencie zaplatenej v predchádzajúcom období na daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie roka 2015 a nasledujúce 2 zdaňovacie obdobia?

Podľa § 46b ods. 5 ZDP je možné započítať kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní na daňovú povinnosť pred uplatnením preddavkov na daň, najviac v troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená, a to len na tú časť daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie. S účinnosťou od 1. 1. 2016 (s možnosťou uplatnenia už za zdaňovacie obdobie 2015) ZDP oslobodil pozemkové spoločenstvá pri splnení určitých zákonom stanovených podmienok od platenia daňovej licencie. ZDP však neobsahuje osobitné ustanovenie upravujúce postup pozemkového spoločenstva oslobodeného od platenia daňovej licencie pri zápočte daňovej licencie zaplatenej za predchádzajúce zdaňovacie obdobie. Na základe uvedeného je potrebné vychádzať zo skutočnosti, že pozemkové spoločenstvá oslobodené od platenia daňovej licencie sú povinné pri zápočte daňovej licencie postupovať v súlade s § 46b ods. 5 ZDP, t.j. môžu si započítať daňovú licenciu uhradenú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach na daňovú povinnosť, ktorá prevyšuje hodnotu daňovej licencie stanovenú na základe výšky obratu a skutočnosti, či spoločenstvo je alebo nie je platiteľom DPH v príslušnom zdaňovacom období.

V uvádzanom prípade kedy za zdaňovacie obdobie 2014 zaplatilo pozemkové spoločenstvo daňovú licenciu vo výške 480 eur (z toho 400 eur na zápočet) a za zdaňovacie obdobie vykázalo daňovú povinnosť vo výške 120 eur si pozemkové spoločenstvo nemôže uplatniť zápočet daňovej licencie uhradenej za predchádzajúce zdaňovacie obdobie ale je povinné uhradiť daň vo výške 120 eur. Ak by napríklad toto pozemkové spoločenstvo vykázalo daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie 2015 vo výške 550 eur a jeho hypotetická výška daňovej licencie podľa podmienok stanovených v § 46b ods. 2 zákona o dani z príjmov by bola 480 eur, mohol by si uplatniť zápočet vo výške 70 eur (550 – 480).

-   odsek 9 vymedzuje spôsob vysporiadania zaplatených preddavkov na daň z príjmov, ak sú vyššie ako daň vypočítaná v daňovom priznaní pri uplatňovaní inštitútu daňovej licencie.

Ak bol daňovník povinný platiť preddavky na daň podľa § 42 ZDP na príslušné zdaňovacie obdobie a tieto preddavky sú vyššie ako daň vypočítaná v daňovom priznaní, môžu nastať tieto prípady:

a)  daň vypočítaná v daňovom priznaní > suma daňovej licencie

     Daň vypočítaná v daňovom priznaní je vyššia ako daňová licencia – daňovník nie je povinný platiť daňovú licenciu a rozdiel medzi zaplatenými preddavkami a daňou vypočítanou v daňovom priznaní je možné použiť na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vrátia.

b)  daň vypočítaná v daňovom priznaní < suma daňovej licencie

     Daň vypočítaná v daňovom priznaní je nižšia ako daňová licencia – v tomto prípade daňovník je povinný zaplatiť minimálnu výšku dane – daňovú licenciu a zároveň kladný rozdiel medzi:

–   zaplatenými preddavkami a daňovou licenciou sa použije na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníka vráti a zároveň

–   daňovú licenciu a skutočne vyčíslenú daň v daňovom priznaní je možné započítať na daňovú povinnosť v bezprostredne nasledujúcich 3 zdaňovacích obdobiach.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorý bol ku koncu zdaňovacieho obdobia 2016 platiteľom DPH, dosiahol ročný obrat vo výške 350 000 eur. V daňovom priznaní si vyčíslil daňovú povinnosť vo výške 500 eur. Za zdaňovacie obdobie 2016 daňovník zaplatil preddavky na daň vo výške 4 000 eur. Ako bude postupovať v súvislosti so zaplatenými preddavkami?

 

Text riadku DP	Riadok DP	Suma v eur
Daň po úľavách a zápočte dane	800	500
Daňová licencia podľa § 46b (2,3,6) ZDP	810	960
Kladný rozdiel medzi DL a daňou určený na zápočet v nasledujúcich ZO	820	460
Daňová licencia alebo kladný rozdiel medzi DL a daňou za bezprostredne predchádzajúce ZO – § 52za ods. 9	830
Daňová licencia na úhradu	900	960
Celková suma preddavkov na daň	1 040	4 000
Daň alebo daňová licencia	1 050	960
Daň alebo daňová licencia na úhradu – nedoplatok dane	1 100
Daňový preplatok – preplatok dane	1 101	– 3 040

 

Daňovník vyčíslil svoju daňovú povinnosť vo výške 500 eur. Podľa podmienok na uplatnenie daňovej licencie jeho minimálna daň by mala byť vo výške 960 eur. Vzhľadom k tomu, že počas zdaňovacieho obdobia 2016 zaplatil na preddavkoch 4 000 eur, rozdiel medzi výškou preddavkov a výškou daňovej licencie (minimálnou daňou) predstavuje daňový preplatok vo výške 3 040 eur (4 000 – 960), ktorý sa môže použiť na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníka vrátia. Rozdiel medzi výškou daňovej licencie (960 eur) a skutočne vypočítanou daňou (500 eur) vo výške 460 eur si môže daňovník započítať v nasledujúcich 3 zdaňovacích obdobiach, ak dosiahne dostatočne vysokú daňovú povinnosť.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorý bol ku koncu zdaňovacieho obdobia 2016 platiteľom DPH dosiahol ročný obrat vo výške 350 000 eur. V daňovom priznaní si vyčíslil daňovú povinnosť vo výške 1 000 eur. Za zdaňovacie obdobie 2016 daňovník zaplatil preddavky na daň vo výške 4 000 eur. Ako bude postupovať v súvislosti so zaplatenými preddavkami?

 

Text riadku DP	Riadok DP	Suma v eur
Daň po úľavách a zápočte dane	800	1 000
Daňová licencia podľa § 46b (2,3,6) ZDP	810	960
Kladný rozdiel medzi DL a daňou určený na zápočet v nasledujúcich ZO	820
Daňová licencia alebo kladný rozdiel medzi DL a daňou za bezprostredne predchádzajúce ZO – § 52za ods. 9	830
Daňová licencia na úhradu	900
Celková suma preddavkov na daň	1 040	4 000
Daň alebo daňová licencia	1 050	1 000
Daň alebo daňová licencia na úhradu – nedoplatok dane	1 100
Daňový preplatok – preplatok dane	1 101	– 3 000

 

Daňovník vyčíslil svoju daňovú povinnosť vo výške 1 000 eur. Podľa podmienok na uplatnenie daňovej licencie nemusí v zdaňovacom období 2016 platiť daňovú licenciu. Keďže zaplatil preddavky vo výške 4 000 eur a jeho skutočná daňová povinnosť je 1 000 eur, vzniká mu daňový preplatok vo výške 3 000 eur, ktorý môže použiť na budúce preddavky alebo požiadať správcu dane o ich vrátenie.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorý bol ku koncu zdaňovacieho obdobia 2016 platiteľom DPH, dosiahol ročný obrat vo výške 350 000 eur. V daňovom priznaní si vyčíslil daňovú povinnosť vo výške 1 000 eur. Za zdaňovacie obdobie 2016 daňovník zaplatil preddavky na daň vo výške 4 000 eur. Za zdaňovacie obdobie 2015 vyčíslil kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou vo výške 280 eur. Ako bude postupovať v súvislosti so zaplatenými preddavkami?

Text riadku DP	Riadok DP	Suma v eur
Daň po úľavách a zápočte dane	800	1 000
Daňová licencia podľa § 46b (2,3,6) ZDP	810	960
Kladný rozdiel medzi DL a daňou určený na zápočet v nasledujúcich ZO	820
Daňová licencia alebo kladný rozdiel medzi DL a daňou za bezprostredne predchádzajúce ZO – § 52za ods. 9	830
Daňová licencia na úhradu	900
Časť dane, ktorá prevyšuje daňovú licenciu (r. 800 – r. 810)	910	40
Kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou z predchádzajúcich zdaňovacích období určený na zápočet v danom ZO	920	40
Daň po zápočte daňovej licencie z predchádzajúcich ZO	1 000	960
Celková suma preddavkov na daň	1 040	4 000
Daň alebo daňová licencia	1 050	960
Daň alebo daňová licencia na úhradu – nedoplatok dane	1 100
Daňový preplatok – preplatok dane	1 101	– 3 040

 

 

Tabuľka K – Evidencia a zápočet daňovej licencie podľa § 46b

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	280	0	40	240
5	Spolu	x	x	40	240

 

Daňovník vyčíslil svoju daňovú povinnosť vo výške 1 000 eur. Podľa podmienok na uplatnenie daňovej licencie nemusí v zdaňovacom období 2016 platiť daňovú licenciu. Za zdaňovacie obdobie 2015 má nárok na zápočet daňovej licencie vo výške 240 eur. Podľa § 46b ods. 5 ZDP je možné uplatniť zápočet daňovej licencie maximálne v sume, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie. V tomto prípade daňovník je povinný zaplatiť minimálnu daň vo výške 960 eur, preto si môže započítať kladný rozdiel z roku 2015 na daňovú povinnosť iba 40 eur (1 000 – 960). Keďže zaplatil preddavky vo výške 4 000 eur a jeho minimálna daň, ktorú musí zaplatiť je 960 eur, vzniká mu daňový preplatok vo výške 3 040 eur, ktorý môže použiť na budúce preddavky alebo požiadať správcu dane o ich vrátenie. Zostatok kladného rozdielu zo zdaňovacieho obdobia 2015 si daňovník môže uplatniť v zdaňovacích obdobiach 2017 a 2018, ak vykáže dostatočnú výšku daňovej povinnosti.

-   odsek 10 – Daňovník, ktorý je povinný zaplatiť daňovú licenciu, má v súlade s § 46b ods. 10 ZDP právo poukázať podiel zaplatenej dane podľa podmienok stanovených v § 50 ZDP, a to z celej výšky zaplatenej daňovej licencie. Výška poukázaného podielu zaplatenej dane závisí od skutočnosti, či daňovník:

–   poskytne finančný dar najmenej vo výške 0,5 % zaplatenej dane prijímateľom podielu, vtedy môže poskytnúť podiel zaplatenej dane vo výške 2 % alebo

–   neposkytne takýto finančný dar, môže poskytnúť podiel zaplatenej dane vo výške 1 %.

Upozornenie!

Daňovník, ktorý je povinný zaplatiť daňovú licenciu vo výške 480 eur, pričom v zdaňovacom období neposkytol finančný dar najmenej vo výške 0,5 % zo zaplatenej dane, nemôže poskytnúť podiel zaplatenej dane. Uvedené vychádza zo skutočnosti, že minimálna výška podielovej dane venovaná právnickou osobou prijímateľovi podielu zaplatenej dane je vo výške 8 eur. Pri minimálnej dani vo výške 480 eur predstavuje možný poskytnutý podiel zaplatenej dane iba 4,80 eura, čo znamená, že nie je splnená podmienka minimálnej výšky podielovej dane.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 dochádza k zrušeniu inštitútu daňovej licencie. Povinnosť platenia daňovej licencie sa bude posledný krát vzťahovať na zdaňovacie obdobie:

•    končiace 31. 12. 2017 – ak ide o kalendárny rok

•    končiace v priebehu kalendárneho roka 2018 – ak ide o hospodársky rok.

Spôsob uplatnenia zápočtu daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní upravuje prechodné ustanovenie § 52zk.

§ 47

Zaokrúhľovanie

(1) Základ dane, suma zodpovedajúca 2 % zaplatenej dane (§ 50), nepeňažný príjem [§ 5 ods. 3 písm. a) a d)], preddavky na daň (§ 34, 35, 42 a 44), zdaniteľná mzda (§ 35) a daň (§ 15, § 31 ods. 3 a § 43) sa zaokrúhľujú na eurocenty nadol. Nezdaniteľné časti základu dane (§ 11) a daňový bonus (§ 33) sa zaokrúhľujú na eurocenty nahor.

(2) Výpočet daňovej sadzby na účely zápočtu dane (§ 45) a iné prepočty sa vykonajú s presnosťou na dve desatinné miesta. Postupné zaokrúhľovanie v dvoch alebo vo viacerých stupňoch je neprípustné. Čísla podľa tohto odseku sa zaokrúhľujú tak, že sa vynechajú všetky číslice za druhou číslicou zaokrúhľovaného čísla nasledujúcou po desatinnej čiarke, a táto druhá číslica sa ďalej upraví podľa číslic, ktoré nasledujú po nej tak, že

a) zaokrúhľovaná číslica, po ktorej nasleduje číslica menšia ako päť, zostáva bez zmeny,

b) zaokrúhľovaná číslica, po ktorej nasleduje číslica päť alebo číslica väčšia ako päť, sa zväčšuje o jednu.

§ 48

Zahraničný platiteľ dane

(1) Platiteľom dane podľa § 35, 43 a 44 je aj fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky stálu prevádzkareň alebo tu zamestnáva zamestnancov dlhšie ako 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov; to neplatí, ak ide o poskytovanie služieb uvedených v § 16 ods. 1 písm. c) alebo zahraničné zastupiteľské úrady na území Slovenskej republiky. Zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, môže byť za zamestnancov, ktorí nepožívajú výsady a imunity podľa medzinárodného práva, aj zahraničný zastupiteľský úrad na území Slovenskej republiky alebo jeho podriadená organizácia, ak týmto zamestnancom vypláca, poukazuje alebo pripisuje k dobru príjem podľa § 5 a zahraničný zastupiteľský úrad sa rozhodne požiadať o registráciu ako platiteľ dane.

(2) V prípade uvedenom v § 5 ods. 4 nie je platiteľom dane fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí. To neplatí, ak ide o osobu so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku, keď je platiteľom dane táto osoba v rozsahu poskytnutej mzdy.^136bg)

Komentár k § 48

-   odsek 1

V ustanovení § 48 ZDP je vymedzený okruh osôb, ktoré možno považovať za zahraničného platiteľa dane. V súlade s § 2 písm. v) ZDP je platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

Zahraničným platiteľom dane je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí (zahraničný platiteľ dane), ktorá

•    má na území SR svoju stálu prevádzkareň, alebo

•    na území SR zamestnáva zamestnancov počas obdobia dlhšieho ako 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov.

Za platiteľa dane z príjmov sa nepovažujú:

•    daňovníci s ODP, ktorí na území SR poskytujú služby podľa § 16 ods. 1 písm. c) ZDP (t.j. príjmy zo služieb vrátane obchodného, technického a iného poradenstva, riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti a podobných činností),

•    zahraničné zastupiteľské úrady na území SR, ak sa nerozhodnú samy požiadať o registráciu za platiteľa dane pre zamestnancov, ktorí nepoužívajú výsady a imunity podľa medzinárodného práva, ak týmto zamestnancom vypláca, poukazuje alebo pripisuje k dobru príjem podľa § 5 ZDP,

•    fyzické osoby s bydliskom v zahraničí alebo právnické osoby so sídlom v zahraničí, ktoré na základe zmluvného vzťahu vyplácajú príjem zamestnancovi, ktorý vykonáva prácu podľa pokynov a príkazov zamestnávateľa s bydliskom alebo sídlom na území SR (§ 5 ods. 4 ZDP).

V prípade, ak zahraničný zamestnávateľ (právny zamestnávateľ) prenajme svojich zamestnancov slovenskému zamestnávateľovi (ekonomickému zamestnávateľovi) prostredníctvom organizačnej zložky, ktorú má v SR na tento účel zriadenú zahraničný zamestnávateľ, bude sa za zamestnávateľa, t.j. aj zahraničného platiteľa dane za zamestnancov v rozsahu vyplácaných miezd, považovať táto organizačná zložka (§ 5 ods. 4 ZDP).

-   odsek 2

Podľa § 5 ods. 4 ZDP je zamestnávateľom aj daňovník s NDP, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s NDP. V takomto prípade ustanovenie § 48 ods. 2 upravuje, že zahraničný zamestnávateľ nie je zahraničným platiteľom dane v kontexte tejto úpravy.

Ustanovenie § 5 ods. 4 ZDP v zásade definuje zamestnávateľa v nadväznosti na tzv. „medzinárodný prenájom pracovných síl“, pričom touto definíciou sa v zásade preberá koncept „ekonomického“ zamestnávateľa z medzinárodných zmlúv. Uvedené znamená, že aj keď z právneho hľadiska bude uzavretý pracovný vzťah medzi zahraničným zamestnancom (daňovým nerezidentom) a zahraničným zamestnávateľom (daňovým nerezidentom), ale tento zamestnanec bude vykonávať prácu na území SR pre slovenského objednávateľa služby (práce) podľa jeho pokynov a príkazov, tento sa pre daňové účely stane jeho „ekonomickým“ zamestnávateľom. Splnenie ekonomického zamestnávania na území SR zakladá oprávnenie SR na zdanenie príjmu zamestnanca na území SR, pričom slovenský zamestnávateľ musí vybrať preddavok na daň tomuto zamestnancovi zo mzdy.

V prípade ak má ale tento zahraničný právny zamestnávateľ na území SR organizačnú zložku, prostredníctvom ktorej vykonáva svoju činnosť na území SR, preddavok na daň zamestnancovi vykonávajúcemu prácu pre slovenského objednávateľa (ekonomického zamestnávateľa) v rozsahu jeho mzdy vyberie táto organizačná zložka. Tá sa stáva aj zahraničným platiteľom dane v kontexte § 48 ods. 2 ZDP.

?  Príklad

Český zamestnávateľ poskytne svojho zamestnanca (rezidenta ČR) slovenskej spoločnosti (daňový rezident SR) na obdobie 4 mesiacov, kde bude vykonávať svoju činnosť pre potreby a v záujme slovenskej spoločnosti. Mzdu bude počas tohto obdobia vyplácať zamestnancovi naďalej český zamestnávateľ a následne vzniknuté mzdové náklady prefakturuje slovenskej spoločnosti. Český zamestnávateľ nemá v SR zriadenú organizačnú zložku, ani mu nevznikla stála prevádzkareň v SR.

V prípade „tzv. medzinárodného prenájmu pracovnej sily“ je potrebné prekvalifikovať osobu zamestnávateľa. Napriek tomu, že z právneho hľadiska bude naďalej formálnym „právnym“ zamestnávateľom český poskytovateľ pracovnej sily, na daňové účely sa skutočným („ekonomickým“) zamestnávateľom stane slovenský objednávateľ (užívateľ) pracovnej sily, u ktorého bude nerezidentný daňovník vykonávať činnosť podľa jeho pokynov a príkazov, resp. v jeho mene a na jeho zodpovednosť.

Koncept skutočného („ekonomického“) zamestnávateľa je uvedený v ustanovení § 5 ods. 4 ZDP, podľa ktorého je zamestnávateľom aj daňovník s NDP (fyzická osoba s bydliskom alebo právnická osoba so sídlom na území SR), pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí (tzn. prostredníctvom zahraničného právneho zamestnávateľa). Pri prekvalifikovaní osoby zamestnávateľa je potrebné skúmať, či slovenský objednávateľ (užívateľ) pracovnej sily spĺňa základné charakteristické znaky skutočného („ekonomického“) zamestnávateľa.

V prípade splnenia podmienok uvedených v ustanovení § 5 ods. 4 ZDP je za zamestnávateľa (platiteľa dane) na daňové účely považovaný daňovník s NDP (slovenský „ekonomický“ zamestnávateľ). Tento zamestnávateľ má u takto „prenajatých“ nerezidentných zamestnancov vykonávajúcich závislú činnosť na území SR a poberajúcich zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti rovnaké povinnosti ako v prípade tuzemských rezidentných zamestnancov podľa § 35 až § 40 ZDP (vyberanie a platenie preddavkov, vedenie mzdových listov, uvádzanie v prehľadoch a hláseniach a pod.).

?  Príklad

Český zamestnávateľ poskytne v roku 2016 svojho zamestnanca (rezidenta ČR) slovenskej spoločnosti (daňový rezident SR), kde bude vykonávať svoju činnosť pre potreby a v záujme slovenskej spoločnosti. Mzdu bude počas tohto obdobia vyplácať zamestnancovi naďalej český zamestnávateľ a následne vzniknuté mzdové náklady prefakturuje slovenskej spoločnosti. Český zamestnávateľ má v SR zriadenú organizačnú zložku, ktorá však vykonáva inú činnosť ako je činnosť slovenskej spoločnosti. Kto sa v takom prípade stáva v SR platiteľom dane zo závislej činnosti – slovenská spoločnosť („ekonomický“ zamestnávateľ) alebo český zamestnávateľ prostredníctvom svojej organizačnej zložky na území SR?

V zmysle znenia § 5 ods. 4 ZDP je s účinnosťou od 1. 1. 2016 zamestnávateľom aj daňovník s NDP, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s NDP. Ak v úhradách zamestnávateľa osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí okrem osoby so sídlom alebo bydliskom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku, nie je preukázaná skutočná výška príjmov zamestnancov, považuje sa za príjem zamestnancov celá úhrada.

Podľa § 48 ods. 2 ZDP v prípade uvedenom v § 5 ods. 4 ZDP nie je platiteľom dane fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí. To neplatí, ak ide o osobu so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku, keď je platiteľom dane táto osoba v rozsahu poskytnutej mzdy.

Podľa § 5 ods. 4 a § 48 ods. 2 ZDP vyplýva, že osoba s bydliskom alebo so sídlom v zahraničí, ktorá prenajíma svojich zamestnancov osobe s bydliskom alebo so sídlom na území SR, a ktorá má zároveň na tomto území zriadenú organizačnú zložku, má postavenie zahraničného platiteľa dane v rozsahu poskytnutej mzdy týmto zamestnancom. Podľa platného znenia zákona nie je potrebné skúmať, na aký účel bola táto organizačná zložka na území SR zriadená.

Z uvedeného vyplýva, ak zahraničný poskytovateľ pracovnej sily má na území SR zriadenú organizačnú zložku, povinnosti platiteľa dane v rozsahu miezd poskytnutých „prenajatým“ zamestnancom prechádzajú od 1. 1. 2016 zo slovenského užívateľa pracovnej sily na túto zahraničnú osobu.

§ 49

Lehoty na podávanie daňového priznania, prehľadu a hlásenia

(1) Daňové priznanie (§ 32 a 41), prehľad [§ 39 ods. 9 písm. a)] alebo hlásenie [§ 39 ods. 9 písm. b)] podáva daňovník správcovi dane. Prílohou daňového priznania sú aj doklady uvedené v príslušnom tlačive daňového priznania.

(2) Daňové priznanie sa podáva do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia a hlásenie sa podáva do konca apríla po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ak tento zákon neustanovuje inak; prehľad sa podáva do konca kalendárneho mesiaca, za predchádzajúci kalendárny mesiac. V lehote na podanie daňového priznania alebo hlásenia je povinný platiteľ dane, daňovník, dedič alebo osoba podľa osobitného predpisu122aa) daň aj zaplatiť. Daňovník, ktorému do lehoty na podanie daňového priznania podľa tohto odseku alebo do lehoty podľa odseku 3 správca dane neoznámil číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, je povinný daň zaplatiť v lehote do ôsmich dní od doručenia tohto oznámenia, ak mu toto oznámenie bolo doručené po lehote na podanie daňového priznania. Rovnaký postup sa použije, ak za osobu, ktorá nemá do termínu na podanie daňového priznania správcom dane oznámené číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, podáva daňové priznanie dedič alebo osoba podľa osobitného predpisu.122aa)

(3) Daňovníkovi, ktorý je povinný podať daňové priznanie po uplynutí zdaňovacieho obdobia v lehote podľa odseku 2, sa na základe

a) oznámenia podaného príslušnému správcovi dane128) do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 2, predlžuje táto lehota najviac o tri celé kalendárne mesiace s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení uvedie novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie, a v tejto novej lehote je aj daň splatná,

b) oznámenia podaného príslušnému správcovi dane128) do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 2, predlžuje táto lehota najviac o šesť celých kalendárnych mesiacov, ak súčasťou jeho príjmov sú zdaniteľné príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení uvedie túto skutočnosť a novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie a v tejto novej lehote je aj daň splatná, pričom ak v podanom daňovom priznaní daňovník neuvedie príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí, správca dane uplatní postup podľa osobitného predpisu,132a)

c) žiadosti daňovníka v konkurze alebo v likvidácii podanej najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 2 o predĺženie tejto lehoty môže správcom dane rozhodnutím predĺžiť lehota na podanie daňového priznania podľa odseku 2, najviac o tri kalendárne mesiace, pričom proti rozhodnutiu o predĺžení lehoty na podanie daňového priznania sa nemožno odvolať.

(4) Ak daňovník zomrie, daňové priznanie za príslušnú časť roka je povinný podať dedič. Ak je dedičov viac, podáva daňové priznanie ten, ktorému to vyplynie z dohody dedičov. Ak sa nedohodnú, ktorý z nich priznanie podá, určí ho správca dane. Ak je dedičom Slovenská republika, daňové priznanie sa nepodáva. Daňové priznanie sa podáva do troch mesiacov po smrti daňovníka, pričom správca dane môže túto lehotu na žiadosť dediča predĺžiť, ak žiadosť dedič podá najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania podľa tohto odseku. V rovnakej lehote podáva daňové priznanie za zomrelého daňovníka osoba podľa osobitného predpisu.122aa) Ak bol tento daňovník zároveň zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, rovnaký postup sa použije aj na podanie hlásenia a prehľadu.

(5) Ak daňovník pred svojím úmrtím mal povinnosť podať daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie a daň nebola vyrubená, je dedič, s výnimkou Slovenskej republiky, povinný podať priznanie namiesto zomretého daňovníka do troch mesiacov po úmrtí daňovníka. Správca dane môže túto lehotu zo závažných dôvodov na žiadosť dediča predĺžiť, ak žiadosť dedič podá najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania podľa tohto odseku. V rovnakej lehote podáva daňové priznanie za zomrelého daňovníka osoba podľa osobitného predpisu.122aa) Ak bol tento daňovník zároveň zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, rovnaký postup sa použije aj na podanie hlásenia a prehľadu.

(6) Ak sa daňovník zrušuje bez likvidácie, je tento daňovník alebo jeho právny nástupca povinný podať daňové priznanie v lehote uvedenej v odseku 2 za zdaňovacie obdobie ukončené ku dňu podľa osobitného predpisu.77c) Majetok a záväzky vzniknuté počnúc rozhodným dňom podľa osobitného predpisu77c) do dňa zániku daňovníka sú súčasťou majetku a záväzkov jeho právneho nástupcu. Ak právny nástupca ešte nevznikol, daňové priznanie podáva daňovník zrušený bez likvidácie za zdaňovacie obdobie začínajúce rozhodným dňom podľa osobitného predpisu77c) a končiace 31. decembra kalendárneho roka nasledujúceho po roku, v ktorom nastal rozhodný deň podľa osobitného predpisu,77c) a to v lehote podľa odseku 2.

(7) Ak daňovník zrušuje stálu prevádzkareň umiestnenú na území Slovenskej republiky a nemá iné zdaniteľné príjmy, okrem príjmov, z ktorých vybraním dane zrážkou je splnená daňová povinnosť alebo nemá iné stále prevádzkarne umiestnené na území Slovenskej republiky, alebo nemá na území Slovenskej republiky organizačnú zložku,^136ae) je povinný podať daňové priznanie alebo hlásenie najneskôr do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po mesiaci, v ktorom zrušil stálu prevádzkareň. Ak daňovník, ktorý zrušuje stálu prevádzkareň umiestnenú na území Slovenskej republiky, má aj iné zdaniteľné príjmy, okrem príjmov, z ktorých vybraním dane zrážkou je splnená daňová povinnosť alebo má aj iné stále prevádzkarne umiestnené na území Slovenskej republiky, alebo má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku,^136ae) je povinný podať daňové priznanie v lehote podľa odseku 2.

(8) Ak vznikne stála prevádzkareň daňovníka podľa tohto zákona alebo zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia až v zdaňovacom období, ktoré nasleduje po zdaňovacom období, v ktorom začal vykonávať činnosť, je povinný podať daňové priznanie za toto zdaňovacie obdobie do konca tretieho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom vznikla podľa tohto zákona alebo zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia stála prevádzkareň. Postup podľa prvej vety neuplatní daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e) tretí bod], ktorý má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku.^136ae) Za zdaňovacie obdobie, v ktorom daňovník pokračuje v činnosti, postupuje pri podávaní daňového priznania podľa odseku 2.

(9) Daňovník, dedič alebo osoba podľa osobitného predpisu122aa) je povinný v daňovom priznaní si daň vypočítať sám a uviesť tiež prípadné výnimky, oslobodenia, zvýhodnenia, úľavy a vyčísliť ich výšku.

(10) Skutočnosti rozhodujúce pre vyrubenie dane sa posudzujú pre každé zdaňovacie obdobie samostatne.

(11) Na účely podania daňového priznania je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku¹⁾ ku koncu zdaňovacieho obdobia podľa tohto zákona a v termíne na podanie daňového priznania ju uložiť podľa osobitného predpisu.¹⁾, ak osobitný predpis neustanovuje inak.^136af)

(12) Na podávanie opravného daňového priznania alebo hlásenia alebo dodatočného daňového priznania alebo hlásenia sa použije osobitný predpis.¹²⁸⁾

Komentár k § 49

-   podľa odseku 2 sa daňové priznanie podáva do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia, to znamená, že daňové priznania k dani z príjmov za rok 2016 sa podávajú do 31. marca 2017.

V lehote na podanie daňového priznania je daňovník povinný daň aj zaplatiť.

Zdaňovacím obdobím je podľa § 2 písm. l) ZDP kalendárny rok, ak tento zákon neustanovuje inak. U fyzickej osoby je to vždy kalendárny rok.

To platí aj pre daňovníkov, ktorí sú zamestnancami zamestnávateľa (právnickej osoby), ktorý nemá zdaňovacie obdobie zhodné s kalendárnym rokom, t. j. má zdaňovacie obdobie určené na základe vedeného účtovníctva ako hospodársky rok.

Zdaňovacím obdobím právnickej osoby môže byť kalendárny rok alebo hospodársky rok, ktorý si určí v súlade s ustanoveniami zákona o účtovníctve.

Hlásenie o vyúčtovaní dane a o úhrne príjmov zo závislej činnosti a o daňovom bonuse poskytnutých jednotlivým zamestnancom za uplynulé zdaňovacie obdobie podľa § 39 ods. 9 písm. b) ZDP sa podáva do konca apríla kalendárneho roka nasledujúceho po zdaňovacom období, za ktoré sa hlásenie podáva.

Prehľad o príjmoch zo závislej činnosti vyplatených jednotlivým zamestnancom, o zrazených a odvedených preddavkoch na daň z týchto príjmoch a o daňovom bonuse zostavuje podľa § 39 ods. 9 písm. a) ZDP a predkladá príslušnému správcovi dane mesačne, a to v lehote do konca kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac.

Daňovník je povinný každú platbu poukazovanú správcovi dane náležite označiť v súlade s Vyhláškou č. 378/2011 Z. z. Daňovník poukazuje jednotlivé platby správcovi dane na vlastný účet. Číslo vlastného účtu – tzv. základné číslo účtu má daňovník pridelené od správcu dane a toto číslo účtu sa skladá z:

–   predčíslia účtu označujúceho druh dane,

–   základného čísla účtu označujúceho daňový subjekt a

–   identifikačného kódu Štátnej pokladnice.

Základné číslo účtu pre platenie dane každému daňovníkovi oznamuje správca dane. Ak oznámenie bude doručené daňovníkovi až po lehote na podanie daňového priznania, daňovník je povinný zaplatiť daň neskôr, než je lehota na podanie daňového priznania – a to v lehote do ôsmich dní od doručenia tohto oznámenia. Obdobne sa postupuje aj v prípade, ak daňové priznanie podáva za daňovníka dedič alebo osoba, na ktorú prechádzajú peňažné nároky zomrelého zamestnanca podľa § 35 Zákonníka práce, pričom do termínu na podanie daňového priznania číslo účtu vedeného pre daňovníka nebolo správcom dane oznámené.

-   podľa odseku 3 daňovníkovi, ktorý je povinný podať daňové priznanie po uplynutí zdaňovacieho obdobia v zákonnej lehote, sa na základe

a)  oznámenia podaného príslušnému správcovi dane do uplynutia zákonnej lehoty na podanie daňového priznania, predlžuje táto lehota najviac o tri celé kalendárne mesiace s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení uvedie novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie a v tejto novej lehote je aj daň splatná,

b)  oznámenia podaného príslušnému správcovi dane do uplynutia zákonnej lehoty na podanie daňového priznania, predlžuje táto lehota najviac o šesť celých kalendárnych mesiacov, ak súčasťou jeho príjmov sú zdaniteľné príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení uvedie túto skutočnosť a novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie a v tejto novej lehote je aj daň splatná, pričom ak v podanom daňovom priznaní daňovník neuvedie príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí, správca dane uplatní postup podľa osobitného predpisu,

Upozornenie!

Predĺženie lehoty na podanie daňového priznania je umožnené daňovníkovi, ktorý dosahuje príjmy zo zdrojov v zahraničí, ktoré však sú v zahraničí zdaniteľné (t.j. sú predmetom dane a nie sú od dane oslobodené). Ak by príjmy neboli v zahraničí zdaniteľným príjmom, nie je dôvod na predlžovanie lehoty na území SR.

V súlade s § 2 a v tej nadväznosti aj § 32 ZDP, podľa ktorých sa do daňového priznania zahrňujú len zdaniteľné príjmy, t.j. príjmy ktoré nie sú oslobodené od dane ani podľa ustanovení ZDP, ani podľa medzinárodnej zmluvy, platí aj to, že príjmy dosahované v zahraniční musia byť zdaniteľné aj na našom území nielen na zahraničnom území, z ktorého daňovníkovi s NDP plynú. Uvedené je z dôvodu, že takéto príjmy by sa potom vôbec nezahrňovali medzi príjmy, ktoré sa uvádzajú v daňovom priznaní a preto by nebol dôvod, aby bola lehota na podanie daňového priznania predĺžená až o šesť mesiacov.

c)  žiadosti daňovníka v konkurze alebo v likvidácii podanej najneskôr 15 dní pred uplynutím zákonnej lehoty na podanie daňového priznania o predĺženie tejto lehoty môže správca dane rozhodnutím predĺžiť zákonnú lehotu na podanie daňového priznania, najviac o tri kalendárne mesiace, pričom proti rozhodnutiu o predĺžení lehoty na podanie daňového priznania sa nemožno odvolať.

-   odseky 4 a 5 upravujú spôsob a lehotu podania daňového priznania za daňovníka, ktorý zomrel.

V prípade smrti daňovníka môžu nastať dve situácie pre povinnosť podania daňového priznania za tohto daňovníka a to, ak

–   zomrie v priebehu kalendárneho roka (za predchádzajúce zdaňovacie obdobie má svoju daňovú povinnosť už vysporiadanú podaním daňového priznania), t. j. je potrebné vysporiadať jeho daňovú povinnosť prostredníctvom daňového priznania za túto príslušnú časť roka, ak by bol povinný podať daňové priznanie,

?  Príklad

Daňovník dosahujúci príjmy z podnikania podľa § 6 ZDP zomrie 5. 5. 2016. Za príslušnú časť roka, t. j. od 1. 1. 2016 do 5. 5. 2016 je povinný vysporiadať daňovú povinnosť za zomretého daňovníka dedič (§ 49 ods. 4 ZDP).

–   zomrie po skončení zdaňovacieho obdobia (kalendárneho roka), pričom ešte za uplynulé zdaňovacie obdobie nepodával daňové priznanie, ktoré bol povinný podať, t.j. nepodaním daňového priznania nebola mu ani vyrubená daň.

?  Príklad

Daňovník dosahujúci príjmy z podnikania podľa § 6 ZDP zomrie 1. 2. 2017. Keďže ešte neuplynula lehota na podanie daňového priznania, zomretý daňovník ešte nepodával daňové priznanie za rok 2016 a jeho daň za rok 2016 nebola vyrubená. Dedič preto bude podávať 2 daňové priznania, a to za zdaňovacie obdobie roka 2016 (§ 49 ods. 5 ZDP) a za príslušnú časť kalendárneho roka v ktorom daňovník zomrel, t. j. od 1. 1. 2017 do 1. 2. 2017, ak mu vznikla povinnosť podať daňové priznanie (napr. zomretý daňovník vykázal daňovú stratu).

V obidvoch prípadoch za zomretého daňovníka podáva daňové priznanie dedič. Ak je dedičov viac, podáva daňové priznanie ten, ktorému to vyplynie z dohody dedičov. Ak sa nedohodnú, ktorý z nich priznanie podá, určí ho správca dane. Ak je dedičom SR, daňové priznanie sa nepodáva. Ak nie je známy dedič alebo dedič zomrie, podá daňové priznanie zástupca ustanovený správcom dane.

Daňové priznanie sa podáva do troch mesiacov po úmrtí daňovníka, pričom správca dane môže túto lehotu na žiadosť dediča predĺžiť. Žiadosť o predĺženie lehoty na podanie daňového priznania musí dedič podať najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania uvedenej v zákone, t. j. 15 dní pred uplynutím trojmesačnej lehoty po dni úmrtia daňovníka, za ktorého podáva daňové priznanie dedič.

Podľa ustanovenia § 49 ods. 4 a 5 ZDP daňové priznanie za zomrelého daňovníka nemusí podávať len dedič, ale aj osoba, na ktorú prechádzajú peňažné nároky zomrelého zamestnanca podľa § 35 ZP. V súlade s § 35 ZP peňažné nároky zamestnanca z pracovného pomeru jeho smrťou nezanikajú, ale prechádzajú postupne priamo na jeho manžela, deti a rodičov, ak s ním žili v čase smrti v domácnosti (iba v prípade, ak takýchto osôb niet, sa peňažné nároky stávajú predmetom dedičstva).

Rovnaký postup ako sa uplatňuje v prípade zosnulého daňovníka pri jeho povinnosti podania daňového priznania, sa použije aj na podanie prehľadu podľa § 39 ods. 9 písm. a) ZDP a hlásenia podľa § 39 ods. 9 písm. b) ZDP, ak zosnulý daňovník bol aj zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane. To znamená, že za daňovníka, ktorý zomrie, preberá dedič nielen povinnosť podania daňového priznania, ale rovnako aj jeho povinnosť podania prehľadu a hlásenia ako zamestnávateľa.

-   odsek 8 určuje lehotu na podanie daňového priznania, ak daňovníkovi s ODP vzniká na území SR stála prevádzkareň.

V prípade, ak ide o vznik stálej prevádzkarne daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, skúma sa vznik stálej prevádzkarne aj podľa ustanovení príslušnej zmluvy o ZDZ (zvyčajne ustanovenia článku 5).

Daňovníkovi s ODP, ktorý začne vykonávať podnikateľskú činnosť na území SR, môže vzniknúť na území SR stála prevádzkareň až po uplynutí určitého obdobia. Môže nastať situácia, že hoci začal vykonávať podnikateľskú činnosť na území SR počas jedného zdaňovacieho obdobia, stála prevádzkareň na území SR vznikne až v nasledujúcom zdaňovacom období. Následne po vzniku stálej prevádzkarne na území SR je daňovník s ODP povinný podať daňové priznanie za prvé zdaňovacie obdobie.

Daňové priznanie za prvé zdaňovacie obdobie bude podávať v lehote najneskôr do konca tretieho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom stála prevádzkareň vznikla.

Tento postup však neuplatní daňovník s ODP, ktorý je právnickou osobou a má na území SR organizačnú zložku, a ktorý postupuje podľa zákonnom stanovenej lehoty uvedenej v § 49 odseku 2.

Za nasledujúce zdaňovacie obdobie (t.j. obdobie, v ktorom stála prevádzkareň na území SR vznikla) daňovník s ODP podá daňové priznanie v lehote podľa § 49 ods. 2 ZDP, t.j. do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

?  Príklad

V septembri 2016 začala česká spoločnosť vykonávať podnikateľskú činnosť na území SR. Ide o stavebnú činnosť, pričom táto spoločnosť predpokladala, že jej stavebné práce na území SR nebudú trvať dlhšie ako dvanásť mesiacov. V tejto súvislosti česká spoločnosť neočakávala vznik stálej prevádzkarne na území SR podľa § 16 ods. 2 ZDP a v zmysle článku 5 zmluvy č. 238/2003 Z. z. medzi SR a Českou republikou o zamedzení dvojitého zdanenia.

V skutočnosti však česká spoločnosť realizovala stavebné práce počas dlhšieho obdobia kvôli nepriaznivému počasiu a taktiež omeškaniu niektorých subdodávateľov. Na základe splneného časového testu pre vznik stálej prevádzkarne, t.j. po uplynutí dvanástich mesiacov výkonu činnosti na stavebnom projekte na území SR v septembri 2017, vznikla českej spoločnosti stála prevádzkareň umiestnená na území SR.

Česká spoločnosť je v súlade s § 49 ods. 8 ZDP povinná podať daňové priznanie za prvé zdaňovacie obdobie, t.j. za obdobie od septembra 2016 do konca roka 2016, v lehote do konca tretieho mesiaca nasledujúceho po mesiaci vzniku stálej prevádzkarne, t.j. do konca decembra 2017.

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie roka 2017, t.j. zdaňovacie obdobie, v ktorom stála prevádzkareň vznikla, podáva česká spoločnosť v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 2 ZDP, t.j. do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia – t.j. do konca marca 2018.

-   odsek 7 definuje lehotu na podanie daňového priznania alebo hlásenia pre daňovníka s ODP, ktorý vykonával svoju podnikateľskú činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne, avšak túto stálu prevádzkareň umiestnenú na území SR zruší.

Pojem „stála prevádzkareň“ ako aj predpoklady jej vzniku na území SR sú bližšie definované v ustanovení § 16 ods. 2 ZDP. V prípade ak ide o vznik stálej prevádzkarne daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, skúma sa vznik stálej prevádzkarne aj podľa ustanovení príslušnej zmluvy o ZDZ (zvyčajne ustanovenia článku 5).

Daňovník s ODP, ktorý zruší stálu prevádzkareň umiestnenú na území SR, je povinný podať daňové priznanie alebo hlásenie najneskôr do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po mesiaci, v ktorom daňovník zrušil stálu prevádzkareň.

Uvedené sa však nevzťahuje na daňovníka s ODP, ktorý pri zrušení stálej prevádzkarne umiestnenej na území SR:

–   dosahuje na území SR iné zdaniteľné príjmy (s výnimkou príjmov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP a jej vybraním je splnená daňová povinnosť), alebo

–   má na území SR aj iné stále prevádzkarne.

Daňovník s ODP, ktorý spĺňa aspoň jeden z uvedených predpokladov, je povinný podať daňové priznanie alebo hlásenie v bežnej lehote v súlade s § 49 ods. 2 ZDP, t.j. do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

Bežná lehota na podanie daňového priznania alebo hlásenia podľa § 49 ods. 2 ZDP sa vzťahuje aj na tie prípady, kedy daňovník s ODP pri zrušení stálej prevádzkarne umiestnenej na území SR má na území SR organizačnú zložku. Organizačnou zložkou sa rozumie odštepný závod alebo iný organizačný útvar podniku podľa § 7 ObchZ.

Pre povinnosť podania fyzickej osoby a to aj ak je daňovníkom s ODP, však stále platí ustanovenie § 32 ZDP, t.j. má povinnosť podať daňové priznanie, len ak jeho zdaniteľné príjmy dosiahnuté na území SR sú vyššie ako 50 % nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka alebo vykázal daňovú stratu z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP.

?  Príklad

Nemecká spoločnosť vykonáva na území SR svoju podnikateľskú činnosť. Z titulu výkonu jej podnikateľskej činnosti má na území SR umiestnených viacero stálych prevádzkarní. Táto spoločnosť sa rozhodne, že v roku 2016 jednu zo svojich stálych prevádzkarní zruší. Zrušenie stálej prevádzkarne na území SR nie je dôvodom, aby mala nemecká spoločnosť povinnosť podať daňové priznanie v lehote do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po mesiaci, v ktorom bola stála prevádzkareň zrušená. Nemeckej spoločnosti totiž plynú aj iné zdaniteľné príjmy zo zdrojov na území SR, a to prostredníctvom ďalších stálych prevádzkarní. Z tohto dôvodu nemecká spoločnosť vyčísli základ dane v súlade s § 17 ods. 25 ZDP, t.j. ako súčet základov dane a daňových strát jednotlivých stálych prevádzkarní a základu dane z ďalších druhov príjmov, ktoré nie sú prisúdené stálym prevádzkarňam, ani sa z nich nevyberá daň zrážkou podľa § 43 ZDP, ktorej vybraním je splnená daňová povinnosť. Daňové priznanie podá nemecká spoločnosť zo všetkých zdaniteľných príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR v bežnej lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 2 ZDP, t.j. do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia, t.j. za predpokladu, že jej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, do konca marca 2017.

?  Príklad

Daňovník s ODP má na území SR umiestnenú stálu prevádzkareň, ktorú dňa 30. septembra 2016 zruší. Tento daňovník nemá na území SR žiadnu inú stálu prevádzkareň, ani mu zo zdrojov na území SR neplynú žiadne iné zdaniteľné príjmy. Daňovník s ODP je povinný podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie od 1. januára 2016 do 30. septembra 2016 v lehote do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po mesiaci, v ktorom zrušil stálu prevádzkareň, t.j. do 31. decembra 2016.

§ 49a

Registračná povinnosť a oznamovacia povinnosť

(1) Fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá na území Slovenskej republiky získa povolenie na podnikanie alebo oprávnenie na podnikanie, je povinná požiadať správcu dane o registráciu do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom získala povolenie alebo oprávnenie na podnikanie. Na účely tohto zákona sa dňom získania povolenia alebo oprávnenia na podnikanie považuje deň, keď je fyzická osoba alebo právnická osoba podľa osobitných predpisov oprávnená začať podnikať na území Slovenskej republiky.

(2) Fyzická osoba, ktorá nie je registrovaná podľa odseku 1, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom na území Slovenskej republiky začala vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo v ktorom na území Slovenskej republiky prenajala nehnuteľnosť okrem pozemku, požiadať správcu dane o registráciu.

(3) Fyzická osoba a právnická osoba, ktorá nie je registrovaná podľa odseku 1 alebo 2, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla povinnosť zrážať daň alebo preddavky na daň, alebo daň vyberať, požiadať správcu dane o registráciu ako platiteľ dane. Ak táto osoba je už registrovaná podľa odseku 1 alebo 2, je povinná, na účel vykonania zmien v registrácii, oznámiť miestne príslušnému správcovi dane skutočnosť, že sa stala platiteľom dane. Registračná a oznamovacia povinnosť podľa tohto ustanovenia sa nevzťahuje na platiteľa dane uvedeného v § 43 ods. 17.

(4) Registračná povinnosť sa nevzťahuje na daňovníka, ktorý má príjmy len podľa § 5, § 7 alebo § 8 alebo len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou (§ 43), alebo kombináciu týchto príjmov.

(5) Ak fyzickej osobe alebo právnickej osobe, ktorá nie je registrovaná podľa odsekov 1 až 3, vznikla na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, je povinná požiadať správcu dane o registráciu do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla stála prevádzkareň. Ak táto fyzická osoba alebo právnická osoba už je registrovaná podľa odsekov 1 až 3, je povinná správcovi dane oznámiť vznik stálej prevádzkarne v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom tejto fyzickej osobe alebo právnickej osobe vznikla stála prevádzkareň. Oznámenie o vzniku stálej prevádzkarne sa podáva na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo, a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(6) Ak dôjde k zmenám skutočností zakladajúcich povinnosť registrácie podľa tohto zákona, najmä ak daňovníkovi zanikne daňová povinnosť, je povinný tieto skutočnosti oznámiť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom tieto zmeny nastali. Ak nastali skutočnosti, ktoré majú za následok zrušenie registrácie, daňovník je povinný požiadať o zrušenie registrácie podľa osobitného predpisu.128) Ak vznikla daňovníkovi rovnaká oznamovacia povinnosť voči inej inštitúcii a táto inštitúcia nové alebo zmenené skutočnosti oznamuje správcovi dane podľa osobitného predpisu,^136c) daňovník nie je povinný tieto skutočnosti oznámiť správcovi dane.

(7) Úrokovým príjmom sa rozumie

a) úrok alebo iný výnos plynúci z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch,

b) príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia), výnos plynúci z majetku v podielovom fonde,74b) dlhopisov, vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov obdobného charakteru počas doby ich vlastníctva alebo pri ich scudzení, splatení alebo spätnom odkúpení.

(8) Daňovník s trvalým pobytom alebo so sídlom na území Slovenskej republiky a daňovník, ktorý má na území Slovenskej republiky stálu prevádzkareň, je povinný oznámiť miestne príslušnému správcovi dane uzatvorenie zmluvy s daňovníkom so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, na základe ktorej môže daňovníkovi so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí vzniknúť na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň alebo daňová povinnosť zamestnancov alebo osôb pre neho pracujúcich na území Slovenskej republiky, a to do pätnástich dní po uzatvorení takej zmluvy.

(9) Ak fyzická osoba získava oprávnenie na podnikanie podľa osobitného predpisu25) na jednotnom kontaktnom mieste,^136e) svoje registračné povinnosti podľa odseku 1 a oznamovacie povinnosti si plní na tomto mieste. Fyzická osoba neuvedená v prvej vete a právnická osoba môže registračné a oznamovacie povinnosti plniť prostredníctvom jednotného kontaktného miesta, ak sa tak rozhodne.

Komentár k § 49a

-   podľa odsekov 1 až 3 povinnosť registrácie vzniká fyzickej alebo právnickej osobe, ktorá na území SR

•    získa povolenie na podnikanie alebo oprávnenie na podnikanie a to do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom toto povolenie alebo oprávnenie získala, alebo

?  Príklad

Český rezident, z dôvodu vykonávania podnikateľskej činnosti na území SR, získal na tomto území oprávnenie na podnikanie (IČO). Má tento daňovník povinnosť sa registrovať na DIČ?

Áno, nakoľko podľa § 49a ods. 1 ZDP fyzická osoba, ktorá na území SR získa oprávnenie na podnikanie, je povinná požiadať správcu dane o registráciu do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom získala povolenie alebo oprávnenie na podnikanie. Na účely tohto zákona sa dňom získania povolenia alebo oprávnenia na podnikanie považuje deň, keď je fyzická osoba alebo právnická osoba podľa osobitných predpisov oprávnená začať podnikať na území SR.

•    ak nie je registrovaná podľa uvedeného (§ 49a ods. 1), potom je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom na území SR začala vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo v ktorom na území SR prenajala nehnuteľnosť (aj jej časť, legislatívna skratka § 3 ods. 2 ZDP) okrem pozemku, požiadať správcu dane o registráciu,

Upozornenie!

Povinnosť registrácie sa odvíja aj od zaradenia príjmov pre účely ustanovení ZDP. Uvedené znamená, že ak napr. športový odborník získa oprávnenie na podnikanie podľa nového zákona o športe (účinnosť od 1. 1. 2017), ale pre účely daní je zaradený medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP, t.j. príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti, potom sa aj povinnosť registrácie posudzuje podľa § 49a ods. 2 ZDP platného pre inú samostatnú zárobkovú činnosť a nie podľa § 49a ods. 1 ZDP pre podnikanie.

?  Príklad

Daňovník začal vykonávať činnosť ako finančný sprostredkovateľ. Táto činnosť sa zaraďuje pre účely ZDP medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Avšak podľa osobitného predpisuje je činnosť finančného sprostredkovateľa považovaná za podnikanie v kontexte ObchZ. Kedy vzniká pre tohto daňovníka povinnosť registrácie?

Podľa § 6 ods. 2 písm. d) ZDP príjmami z inej samostatnej zárobkovej činnosti sú aj príjmy z činností sprostredkovateľov podľa osobitných predpisov, medzi ktoré patrí aj činnosť vykonávaná podľa zákona č. 340/2005 Z. z. o sprostredkovaní poistenia a sprostredkovaní zaistenia a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon č. 340/2005 Z. z.“).

S účinnosťou od 1. 1. 2010 bol zrušený Čl. I zákona č. 340/2005 Z. z., a to zákonom č. 186/2009 Z. z. o finančnom sprostredkovaní a finančnom poradenstve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 186/2009 Z. z.“), ktorý okrem iného upravuje finančné sprostredkovanie a finančné poradenstvo za ustanovených podmienok nielen v sektore poistenia alebo zaistenia, ale aj v sektore kapitálového trhu. Rovnako, ako bolo uvedené v zákone č. 340/2005 Z. z., aj v zákone č. 186/2009 Z. z. je uvedené, že finančné sprostredkovanie a finančné poradenstvo vykonávané podľa tohto zákona je podnikaním v súlade so znením § 2 ods. 2 písm. c) ObchZ.

Z vyššie uvedeného je možné konštatovať, že na daňové účely aj príjmy finančných sprostredkovateľov a finančných poradcov, ktorí vykonávajú túto činnosť v súlade so zákonom č. 186/2009 Z. z., sú tiež príjmami z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 písm. d) ZDP, tak ako to bolo aj za účinnosti zákona č. 340/2005 Z. z.

Finanční sprostredkovatelia sa registrujú v registri finančných agentov, finančných poradcov alebo finančných sprostredkovateľov z iného členského štátu v sektore poistenia alebo zaistenia a viazaných investičných agentov, ktorý vedie Národná banka Slovenska (ďalej len „register NBS“).

Pri určení momentu, od ktorého uvedený finančný sprostredkovateľ alebo finančný poradca, začne na daňové účely vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť, je potrebné vychádzať z príslušných ustanovení tohto osobitného predpisu.

Finančným sprostredkovaním je vykonávanie najmenej jednej z týchto činností:

•    predkladanie ponúk na uzavretie zmluvy o poskytnutí finančnej služby,

•    uzavieranie zmluvy o poskytnutí finančnej služby a 

•    vykonávanie ďalších činností smerujúcich k uzavretiu alebo k zmene zmluvy o poskytnutí finančnej služby, pričom napr. finančným sprostredkovaním v sektore poistenia alebo zaistenia je okrem už uvedených činnosti aj zisťovanie, hodnotenie a spracovávanie analýz poistného rizika v súvislosti s ponúkanými poistnými produktmi.

Za ustanovených podmienok môže finančné sprostredkovanie vykonávať len finančný agent, ktorým je:

•    samostatný finančný agent – vykonáva činnosť na základe písomnej zmluvy s finančnou inštitúciou, pričom v tom istom čase môže mať uzavreté písomné zmluvy s viacerými finančnými inštitúciami (§ 6 zákona č. 186/2009 Z. z.). Na výkon svojej činnosti potrebuje povolenie NBS, ktorá rozhoduje o udelení povolenia na základe žiadosti samostatného finančného agenta. Na základe rozhodnutia o udelení príslušného povolenia podľa § 18 zákona č. 186/2009 Z. z., do desiatich kalendárnych dní odo dňa nadobudnutia jeho právoplatnosti, NBS zapíše samostatného finančného agenta do príslušného zoznamu v príslušnom podregistri, ktorý vedie v súlade so znením § 13 tohto osobitného predpisu a priradí mu registračné číslo. Podľa znenia § 30 ods. 5 uvedeného zákona môže samostatný finančný agent vykonávať finančné sprostredkovanie najskôr dňom nadobudnutia platnosti poistnej zmluvy podľa ods. 2 tohto ustanovenia, t. j. zmluvy o poistení pre prípad zodpovednosti za škodu spôsobenú pri vykonávaní finančného sprostredkovania, ktorú je povinný samostatný finančný agent uzatvoriť pred začatím vykonávania tejto činnosti.

Obdobný postup je i v prípade výkonu činnosti finančného poradcu.

•    viazaný finančný agent – vykonáva činnosť na základe písomnej zmluvy s finančnou inštitúciou, pričom v tom istom čase môže mať uzavretú písomnú zmluvu v jednom sektore najviac s jednou finančnou inštitúciou;

•    podriadený finančný agent – vykonáva činnosť na základe písomnej zmluvy so samostatným finančným agentom, pričom v tom istom čase môže mať uzavretú písomnú zmluvu najviac s jedným samostatným finančným agentom.

Navrhovateľom na zápis do registra NBS je v prípade viazaného finančného agenta finančná inštitúcia, s ktorou má uzavretú zmluvu podľa § 8 zákona č. 186/2009 Z. z. a v prípade podriadeného finančného agenta je navrhovateľom na zápis do registra NBS samostatný finančný agent, s ktorým má podriadený finančný agent uzavretú zmluvu podľa § 9 uvedeného zákona. Ak sú splnené podmienky do desiatich kalendárnych dní od prijatia úplného návrhu na zápis, NBS zapíše viazaného finančného agenta alebo podriadeného finančného agenta do príslušného zoznamu v príslušnom podregistri podľa § 13 zákona č. 186/2009 Z. z. a informuje navrhovateľa aj finančného agenta alebo podriadeného finančného agenta o zápise do registra NBS a o pridelenom registračnom čísle. Títo agenti sú oprávnení začať vykonávať finančné sprostredkovanie odo dňa zápisu do registra NBS. Navrhovateľ po prijatí informácií od NBS bez zbytočného odkladu vydá viazanému finančnému agentovi alebo podriadenému finančnému agentovi osvedčenie o zápise do registra NBS. Zákon č. 186/2009 Z. z. upravuje ďalej aj zrušenie uvedeného zápisu v registri NBS atď.

Obdobný postup je aj v prípade výkonu činnosti viazaného investičného agenta.

Z pohľadu registrácie sa moment zaregistrovania odvíja od skutočnosti, že ide o výkon inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 písm. d) ZDP a to nielen z dôvodu, že by povinnosť registrácie mala kopírovať zaradenie príjmov pre daňové účely, ale aj z dôvodu, že reálne môže začať sprostredkovateľ vykonávať činnosť až splnením ďalších podmienok ako napr.

•    má uzavretú písomnú zmluvu s finančnou inštitúciou, pričom v tom istom čase môže mať uzavreté písomné zmluvy s viacerými finančnými inštitúciami (§ 6 zákona č. 186/2009 Z. z.),

•    má na výkon svojej činnosti povolenie NBS, ktorá rozhoduje o udelení povolenia na základe žiadosti samostatného finančného agenta,

•    je NBS-kou (na základe jej rozhodnutia) zapísaný do príslušného zoznamu v príslušnom podregistri a má priradené mu registračné číslo,

•    má uzavretú a platnú zmluvu o poistení pre prípad zodpovednosti za škodu spôsobenú pri vykonávaní finančného sprostredkovania, ktorú je povinný samostatný finančný agent uzatvoriť pred začatím vykonávania tejto činnosti.

Nakoľko v tomto špeciálnom prípade len získaním oprávnenia na podnikanie nedochádza k možnosti výkonu uvedenej činnosti (tak ako napr. pri nadobudnutí živnostenského oprávnenia a pod.), ale až splnením ďalších podmienok určených osobitným predpisom a to zákonom č. 186/2009 Z. z., povinnosť registrácie by mala byť ustanovená v súlade s ustanovením § 49a ods. 2 ZDP ako pre začatia výkonu inej samostatnej zárobkovej činnosti.

•    ak nie je registrovaná ani na základe povolenia na podnikanie ani na základe začatia vykonávania inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo prenajímania nehnuteľnosti, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla povinnosť zrážať daň alebo preddavky na daň, alebo daň vyberať, požiadať správcu dane o registráciu ako platiteľ dane. V prípade, ak bola zaregistrovaná na základe povolenia alebo začatia uvedenej činnosti, potom je povinná, za účelom vykonania zmien v registrácii, oznámiť miestne príslušnému správcovi dane skutočnosť, že sa stala platiteľom dane.

Poskytovatelia zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanci alebo zdravotnícky pracovníci, ktorí prijali nepeňažné plnenia od držiteľov a z toho titulu sa stali platiteľmi dane v súlade s § 43 ods. 17 ZDP, sa podľa tohto ustanovenia upravuje, že registračná ani oznamovacia povinnosť sa na nich nevzťahuje.

-   podľa odseku 4 z dôvodu zníženia administratívnej náročnosti a aj z dôvodu jednoznačnosti povinnosť registrácie nemajú

•    fyzické osoby, ak poberajú len príjmy zo závislej činnosti (§ 5) alebo len príjmy z kapitálového majetku (§ 7) alebo len ostatné príjmy (§ 8) alebo len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou (§ 43) alebo ich kombináciu a 

•    právnické osoby, ak poberajú len príjmy z ktorých sa daň vyberá zrážkou.

?  Príklad

Český daňovník (rezident ČR) dosahuje príjmy z priemyselných práv na území SR (iné príjmy na území SR nedosahuje). Z týchto príjmov mu platiteľ zrazí daň podľa § 43 ods. 6 ZDP, ale daňovník sa rozhodne, že si chce podať daňové priznanie. Nakoľko ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou aj v prípade, že sa následne tento daňovník rozhodne podať daňové priznanie, nie je povinný registrovať sa u správcu dane.

Povinnosť registrácie nemajú ani daňovníci, ktorí dosahujú len príjmy podľa § 6 ods. 4 ZDP, aj keď to priamo ZDP neupravuje.

§ 50

Použitie podielu zaplatenej dane na osobitné účely

(1) Daňovník, ktorý je

a) fyzickou osobou, je oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania alebo vo vyhlásení predloženom správcovi dane do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia, ak ide o daňovníka, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie, že podiel zaplatenej dane do výšky 2 % sa má poukázať ním určenej právnickej osobe podľa odseku 4 (ďalej len „prijímateľ“) alebo že sa má prijímateľovi poukázať podiel zaplatenej dane do výšky 3 %, ak ide o daňovníka, ktorý v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka, vykonával dobrovoľnícku činnosť podľa osobitného predpisu^136f) počas najmenej 40 hodín v zdaňovacom období a predloží o tom písomné potvrdenie podľa osobitného predpisu;^59k) ak tento daňovník uplatňuje postup podľa § 33, za zaplatenú daň sa považuje zaplatená daň znížená o daňový bonus,

b) právnickou osobou, je oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, že podiel zaplatenej dane do výšky 2 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa odseku 4, ak v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka alebo najneskôr v lehote na podanie tohto daňového priznania daroval finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 0,5 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) na účely vymedzené v odseku 5; ak daňovník neposkytol tieto finančné prostriedky ako dar najmenej vo výške 0,5 % zaplatenej dane, je oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, že podiel zaplatenej dane sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa odseku 4 len do výšky 1 % zaplatenej dane.

(2) Podiel zaplatenej dane podľa odseku 1 sa zaokrúhľuje podľa § 47 ods. 1 a je najmenej

a) 3 eurá, ak je daňovníkom fyzická osoba,

b) 8 eur pre jedného prijímateľa, ak je daňovníkom právnická osoba.

(2) Podiel zaplatenej dane podľa odseku 1 je najmenej

a) 3,32 eura, ak daňovníkom je fyzická osoba,

b) 8,30 eura pre jedného prijímateľa, ak daňovníkom je právnická osoba.

(3) Vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa daň platí (ďalej len „vyhlásenie“), obsahuje, ak § 52zg ods. 6 neustanovuje inak,

a) sumu zodpovedajúcu podielu zaplatenej dane,

b) identifikačné údaje prijímateľa alebo prijímateľov podľa odseku 4, a to obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu, identifikačné číslo organizácie,

c) uvedenie sumy pripadajúcej na každého prijímateľa.

(4) Podiel zaplatenej dane možno poskytnúť prijímateľovi, ktorým je

a) občianske združenie,¹³⁷⁾

b) nadácia,¹³⁸⁾

c) neinvestičný fond,¹³⁹⁾

d) nezisková organizácia poskytujúca všeobecne prospešné služby,¹⁴⁰⁾

e) účelové zariadenie cirkvi a náboženskej spoločnosti,¹⁴¹⁾

f) organizácia s medzinárodným prvkom,¹⁴²⁾

g) Slovenský Červený kríž,

h) subjekty výskumu a vývoja,^142a)

  i) Fond rozvoja odborného vzdelávania a prípravy.

(5) Podiel zaplatenej dane možno poskytnúť prijímateľovi a použiť len na účely, ktoré sú predmetom jeho činnosti, ak predmetom jeho činnosti sú

a) ochrana a podpora zdravia; prevencia, liečba, resocializácia drogovo závislých v oblasti zdravotníctva a sociálnych služieb,

b) podpora a rozvoj športu,

c) poskytovanie sociálnej pomoci,

d) zachovanie kultúrnych hodnôt,

e) podpora vzdelávania,

f) ochrana ľudských práv,

g) ochrana a tvorba životného prostredia,

h) veda a výskum,

  i) organizovanie a sprostredkovanie dobrovoľníckej činnosti.

(účinnosť od 1. decembra 2011)

(6) Správca dane podľa odseku 1 (ďalej len „správca dane“) poukáže podiel zaplatenej dane prijímateľovi uvedenému vo vyhlásení, ak sú splnené tieto podmienky:

a) daňovník nemá do lehoty na podanie daňového priznania alebo hlásenia daňový nedoplatok, pričom daň za zdaňovacie obdobie, za ktoré podáva vyhlásenie, zaplatil v lehote podľa § 49 ods. 2, ak podáva daňové priznanie alebo v lehote podľa § 38 ods. 7, ak mu zamestnávateľ vykonal ročné zúčtovanie,

b) daňovník vo vyhlásení určil ako prijímateľa

    1.   len jednu právnickú osobu podľa odseku 4 s uvedením príslušnej sumy, ak ide o daňovníka fyzickú osobu, alebo

    2.   jednu alebo viac právnických osôb podľa odseku 4 s uvedením príslušných súm, ak ide o daňovníka právnickú osobu,

c) prijímateľ je uvedený k 31. decembru predchádzajúceho kalendárneho roka v centrálnom registri prijímateľov vedenom Notárskou komorou Slovenskej republiky podľa osobitného predpisu143) (ďalej len „komora“),

d) prijímateľ je osobou uvedenou v odseku 4, ktorej predmetom činnosti sú činnosti uvedené v odseku 5,

e) prijímateľ vznikol najneskôr v priebehu kalendárneho roka, ktorý predchádza roku, v ktorom sa preukazuje splnenie podmienok podľa písmen d), g) a h),

f) prijímateľ nemá nedoplatok na dani v deň bezprostredne nasledujúci po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania,

g) prijímateľ preukáže, že nemá nedoplatok na povinnom poistnom, potvrdením príslušného orgánu, nie starším ako 30 dní,

h) prijímateľ preukáže, že má zriadený účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky, potvrdením banky alebo pobočky zahraničnej banky, nie starším ako 30 dní a oznámi číslo tohto účtu,

  i) notár osvedčil prijímateľovi a bez zbytočného odkladu oznámil komore identifikačné údaje prijímateľa, názov banky alebo pobočky zahraničnej banky, v ktorej má zriadený účet a číslo tohto účtu.

(7) Notár¹⁴⁴⁾ osvedčuje každoročne prijímateľovi do 15. decembra bežného roka splnenie podmienok podľa odseku 6 písm. d), e), g) a h), počnúc 1. septembrom bežného roka. Notár, ktorý toto osvedčenie vykonal, je povinný bez zbytočného odkladu oznámiť identifikačné údaje prijímateľa v rozsahu podľa odseku 3 písm. b), ak § 52zg ods. 7 neustanovuje inak, názov banky alebo pobočky zahraničnej banky, v ktorej má prijímateľ zriadený účet a číslo tohto účtu komore na účely jeho zápisu do zoznamu prijímateľov na nasledujúci rok. Zoznam prijímateľov obsahuje obchodné meno alebo názov prijímateľa a jeho sídlo, právnu formu prijímateľa, identifikačné číslo organizácie, číslo účtu a názov banky alebo pobočky zahraničnej banky, v ktorej má prijímateľ tento účet zriadený. Zoznam prijímateľov je verejný zoznam, ktorý komora každoročne zverejňuje podľa osobitného predpisu,145) a to do 15. januára kalendárneho roka, v ktorom možno prijímateľovi poskytnúť podiel zaplatenej dane. Tento zoznam v rovnakej lehote komora doručí finančnému riaditeľstvu.

(8) Správca dane je povinný po splnení podmienok podľa odseku 6 previesť podiely zaplatenej dane na účet prijímateľa do troch mesiacov po lehote na podanie vyhlásenia podľa odseku 1. Po súhlase daňovníka oznámi správca dane prijímateľovi označenie daňovníka, ktorý poukazuje podiel zaplatenej dane, a to meno, priezvisko a trvalý pobyt, ak je daňovníkom fyzická osoba a obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu, ak je daňovníkom právnická osoba. Ak nebolo preukázané splnenie podmienok podľa odseku 6 alebo ak predložené vyhlásenie obsahuje nesprávne údaje o prijímateľovi, nárok na poukázanie sumy zodpovedajúcej podielu zaplatenej dane podľa odseku 1 zanikne. Ak predložené vyhlásenie obsahuje aj iné nesprávne údaje, správca dane vyzve daňovníka na ich opravu, a ak nebudú nedostatky vo vyhlásení v lehote určenej vo výzve odstránené, nárok na poukázanie podielu zaplatenej dane podľa odseku 1 zanikne. O týchto skutočnostiach upovedomuje správca dane bez zbytočného odkladu daňovníka. Pri skúmaní podmienok podľa odseku 6 písm. a), b), c) a f) a pri poukazovaní sumy zodpovedajúcej podielu zaplatenej dane na účet prijímateľa správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.128)

(9) Ak sa zruší prijímateľ po osvedčení splnenia podmienok podľa odseku 6 do poukázania podielu zaplatenej dane správcom dane, nárok na podiel zaplatenej dane zaniká. Ak sa zruší prijímateľ do 12 mesiacov po poukázaní podielu zaplatenej dane správcom dane, je povinný najneskôr ku dňu zrušenia vrátiť podiel zaplatenej dane správcovi dane miestne príslušnému podľa sídla prijímateľa. Na nedodržanie tejto povinnosti sa vzťahujú ustanovenia o porušení finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu.74)

(10) Podiel zaplatenej dane poukázaný správcom dane prijímateľovi nemožno upravovať, ak sa dodatočne zistí, že daňová povinnosť daňovníka bola iná. Ak daňovníkovi vznikne preplatok na dani, o rozdiel medzi sumou poukázanou prijímateľovi a sumou zodpovedajúcou podielu zaplatenej dane z upravenej daňovej povinnosti sa daňovníkovi zníži preplatok na dani. Ak prijímateľ nepoužije prijatý podiel zaplatenej dane, ale ho poskytne inej právnickej osobe, za použitie podielu zaplatenej dane na účely vymedzené v odseku 5 zodpovedá prijímateľ, ktorý je povinný preukázať použitie podielu zaplatenej dane dokladmi tejto inej právnickej osoby. Iná právnická osoba je povinná použiť takto prijatý podiel zaplatenej dane len na účely vymedzené v odseku 5, a to v lehote, v ktorej mal prijímateľ použiť prijatý podiel zaplatenej dane podľa odseku 11.

(11) Ak prijímateľ nepoužije poskytnutý podiel zaplatenej dane na činnosti podľa odseku 5 najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom mu bol podiel zaplatenej dane poukázaný, vzťahujú sa na prijímateľa ustanovenia o porušení finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu,74) pričom je povinný podiel zaplatenej dane vrátiť správcovi dane miestne príslušnému podľa sídla prijímateľa do 90 dní odo dňa vzniku skutočnosti, s ktorou je spojená povinnosť vrátiť poskytnutý podiel zaplatenej dane. Ak prijímateľ použije poskytnutý podiel zaplatenej dane v rozpore s účelom podľa odseku 5, poruší finančnú disciplínu podľa osobitného predpisu.146) Použitie podielu zaplatenej dane na obstaranie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti, ktoré sa využívajú na účely podľa odseku 5 sa nepovažuje za porušenie finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu.146) Rovnako sa posudzuje aj použitie podielu zaplatenej dane na reklamu,146aa) ktorá bola vynaložená na účely podľa odseku 5.

(12) Z údajov správcov dane o poskytnutí podielu zaplatenej dane zostavuje finančné riaditeľstvo ročný prehľad prijímateľov podľa stavu k 31. decembru predchádzajúceho kalendárneho roka. V ročnom prehľade prijímateľov sa uvádza názov prijímateľa a jeho sídlo, identifikačné číslo organizácie a súhrn podielov zaplatenej dane, ktoré boli prijímateľovi poskytnuté. Ročný prehľad prijímateľov za predchádzajúci rok zverejňuje finančné riaditeľstvo vždy do 31. januára bežného roka a zároveň tento prehľad zasiela komore.

(13) Prijímateľ, ktorého súhrn podielov zaplatenej dane z príjmov fyzických osôb a právnických osôb v ročnom prehľade prijímateľov podľa odseku 12 je vyšší ako 3 320 eur, je povinný do 16 mesiacov odo dňa zverejnenia ročného prehľadu prijímateľov podľa odseku 12 zverejniť presnú špecifikáciu použitia prijatého podielu v Obchodnom vestníku, ktorá obsahuje najmä výšku a účel použitia podielu zaplatenej dane podľa odseku 5, spôsob použitia podielu zaplatenej dane v členení na výšku a druh výdavkov priamo súvisiacich s účelom použitia podľa odseku 5 a výšku a druh výdavkov priamo súvisiacich s prevádzkou prijímateľa a výrok audítora, ak podľa osobitného predpisu1) prijímateľ musí mať účtovnú závierku overenú audítorom. Prijímateľ, ktorého súhrn podielov zaplatenej dane z príjmov fyzických osôb a právnických osôb v príslušnom kalendárnom roku je vyšší ako 33 000 eur, je povinný najneskôr do 30 dní od prijatia tejto sumy zriadiť osobitný účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky, na ktorom vedie len prijatie a čerpanie podielu zaplatenej dane, pričom finančné prostriedky zodpovedajúce podielu zaplatenej dane prijaté v príslušnom kalendárnom roku pred uvedeným obdobím znížené o použité sumy prijímateľ prevedie na tento účet do 30 dní od povinnosti jeho zriadenia. Číslo osobitného účtu je prijímateľ povinný nahlásiť notárovi každoročne na účely osvedčenia pri preukazovaní splnenia podmienky podľa odseku 6 písm. h). Úroky z peňažných prostriedkov na osobitnom účte znížené o daň vybranú zrážkou podľa § 43 a o uhradené náklady spojené s vedením tohto účtu prijímateľ použije len na účely vymedzené v odseku 5, ktoré sú predmetom jeho činnosti.

(14) Ak si prijímateľ nesplní povinnosť podľa odseku 13, komora nezaradí prijímateľa do zoznamu prijímateľov na obdobie jedného roka nasledujúceho po roku, v ktorom došlo k nesplneniu povinnosti podľa odseku 13.

(15) Ak pri vykonávaní daňovej kontroly podľa osobitného predpisu82) alebo pri miestnom zisťovaní podľa osobitného predpisu146ab) zistí miestne príslušný správca dane u daňovníka podľa odseku 1 písm. b) porušenie podmienok podľa odseku 1 písm. b) a § 52i ods. 2 a 3, uloží rozhodnutím tomuto daňovníkovi zaplatiť sumu vo výške rozdielu medzi sumou podielu zaplatenej dane uvedenou vo vyhlásení podľa odseku 3 a sumou podielu zaplatenej dane, ktorú bol oprávnený uviesť vo vyhlásení (ďalej len „rozdiel“). Proti tomuto rozhodnutiu sa možno odvolať. Odo dňa nasledujúceho po dni poukázania podielu zaplatenej dane prijímateľovi až do dňa zaplatenia rozdielu správca dane vyrubí daňovníkovi z rozdielu úroku z omeškania vo výške štvornásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň poukázania podielu zaplatenej dane; ak štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 15 %, pri výpočte úroku z omeškania sa namiesto štvornásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 15 %. Ak daňovník podľa odseku 1 písm. b) zistí, že vo vyhlásení uviedol vyššiu sumu podielu zaplatenej dane ako bol oprávnený podľa odseku 1 písm. b) a § 52i ods. 2 a 3, oznámi túto skutočnosť správcovi dane v lehote do konca mesiaca nasledujúceho po tomto zistení s uvedením obdobia, ktorého sa toto zistenie týka a v rovnakej lehote tento rozdiel aj zaplatí, pričom odo dňa nasledujúceho po dni poukázania podielu zaplatenej dane prijímateľovi až do dňa zaplatenia rozdielu správca dane vyrubí daňovníkovi z rozdielu úrok z omeškania vo výške dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň poukázania podielu zaplatenej dane; ak dvojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 7,5 %, pri výpočte úroku z omeškania sa namiesto dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 7,5 %. Úrok z omeškania sa počíta najdlhšie za štyri roky omeškania s platbou rozdielu. Úrok z omeškania nemožno vyrubiť, ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom mal daňovník rozdiel zaplatiť. Rovnaký postup sa použije, ak sa preukáže, že daňovník uvedený v odseku 1 písm. a) nesplnil podmienky určené podľa osobitného predpisu.^59l)

(16) Ministerstvo a správy finančnej kontroly vykonávajú vládny audit^146ac) dodržiavania ustanovení tohto zákona o použití podielu zaplatenej dane na osobitné účely.

Komentár k § 50

-   podľa odseku 1 je daňovník, ktorý je

a)  fyzickou osobou oprávnený vyhlásiť

•    v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, alebo

•    vo vyhlásení predloženom hociktorému správcovi dane do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia, ak ide o daňovníka, ktorému zamestnávateľ vykonal ročné zúčtovanie,

     že sa má poukázať podiel zaplatenej dane ním určenému prijímateľovi a to do výšky 2 % resp. 3 %, ak ide o daňovníka, ktorý vykonáva dobrovoľnícku činnosť podľa zákona o dobrovoľníkoch.

b)  právnickou osobou oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, že sa má poukázať podiel zaplatenej dane do výšky 2 % ním určeným prijímateľom. Podiel zaplatenej dane však v takejto výške môže poukázať daňovník len za podmienky, že daruje finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 0,5 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie na verejnoprospešné účely uvedené v odseku 5. Ak takýto dar neposkytne, môže poukázať podiel zaplatenej dane len vo výške 1 %.

Podiel zaplatenej dane, ktorý je fyzická osoba alebo právnická osoba oprávnená poukázať ním určeným prijímateľom (§ 50 ods. 4 zákona) na zákonom určený účel (§ 50 ods. 5 zákona), je najmenej:

a)  3 eurá u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou,

b)  8 eur pre jedného prijímateľa u daňovníka, ktorý je právnickou osobou.

Zaplatenou daňou sa na účely tohto ustanovenia považuje zaplatená daň znížená o daňový bonus.

Upozornenie!

Podľa § 46 ZDP ak daňovníkovi vyšlo pri podaní daňového priznania zo svojej dane po odpočítaní všetkých zaplatených preddavkov doplatiť daň vo výške nepresahujúcej 5 eur, túto neplatí. Uvedeným spôsobom sa postupuje aj v prípade, ak daňovník podávajúci daňové priznanie poukazuje podiel zaplatenej dane. V prípade, ak však robí ročné zúčtovanie zamestnávateľ zamestnancovi a tento chce poukázať podiel zaplatenej dane, zamestnávateľ mu musí zraziť aj sumu nedoplatku dane nepresahujúcu 5 eur (§ 38 ods.7 zákona).

-   v odseku 3 sú uvedené údaje, ktoré musí obsahovať vyhlásenie, a to

a)  označenie daňovníka, ktorý podáva vyhlásenie,

b)  sumu zodpovedajúcu podielu zaplatenej dane,

c)  zdaňovacie obdobie, ktorého sa vyhlásenie týka,

d)  identifikačné údaje prijímateľa podielu zaplatenej dane,

e)  uvedenie sumy pripadajúcej na každého prijímateľa, ak je prijímateľov podielu zaplatenej dane viac.

Označenie daňovníka, ktorý podáva vyhlásenie, záleží od skutočnosti, či sa jedná o fyzickú alebo právnickú osobu. Ak ide o fyzickú osobu, vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane obsahuje meno, priezvisko, rodné číslo, trvalý pobyt a číslo telefónu. Ak vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane podáva právnická osoba, uvedie svoje obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu a svoje identifikačné číslo.

-   podľa odseku 5 sa podiel zaplatenej dane môže použiť len na presne zákonom určené účely, ktoré sú predmetom činnosti prijímateľa, ak predmetom jeho činnosti sú:

a)  ochrana a podpora zdravia, prevencia, liečba, resocializácia drogovo závislých v oblasti zdravotníctva a sociálnych služieb,

b)  podpora a rozvoj športu,

c)  poskytovanie sociálnej pomoci,

d)  zachovanie kultúrnych hodnôt,

e)  podpora vzdelávania,

f)   ochrana ľudských práv,

g)  ochrana a tvorba životného prostredia,

h)  veda a výskum,

i)   organizovanie a sprostredkovanie dobrovoľníckej činnosti.

ZDP neuvádza konkrétne prípady, na ktoré je možné použiť podiel zaplatenej dane a neuvádza ani presné položky nákladov, ktoré zodpovedajú tomuto účelu. Základnou zásadou je však, že musí ísť o náklady súvisiace priamo s činnosťou, ktorá zodpovedá zákonom určeného účelu a predmetu činnosti prijímateľa.

?  Príklad

Prijímateľ podielu zaplatenej dane je neziskovou organizáciou zaoberajúcou sa podporou vzdelávania. Je možné použitie podielu zaplatenej dane prijímateľom na rekonštrukciu, opravu a údržbu škôl?

Ustanovenie § 50 ods. 5 ZDP sa špecificky neodkazuje pri jednotlivých účeloch na osobitné predpisy a ani tieto účely špecificky nedefinuje. Základnou podmienkou je, že prijímateľ musí mať činnosť spĺňajúcu charakter zákonom vymedzených účelov v predmete výkonu svojej činnosti. Ak je takýmto predmetom činnosti napr. podpora vzdelávania, je možné použiť podiel zaplatenej dane aj na úhradu výdavkov spojených s rekonštrukciou, opravou a údržbou nehnuteľnosti, v ktorej sa výučba vykonáva. Ak by však prijímateľ vynaložil prostriedky na kúpu, rekonštrukciu a opravu nehnuteľnosti, v ktorej sa priamo výučba nevykonáva, potom nie je možné na takéto úhrady použiť prostriedky poskytnuté z podielu zaplatenej dane.

Rovnako v prípade, ak by prijímateľ zaoberajúci sa napr. podporou športu prenajal telocvičňu, v rámci ktorej by prevádzkoval aj bufet, nie je možné, aby uhrádzal z podielu zaplatenej dane aj náklady súvisiace s prevádzkou bufetu, ale len náklady, ktoré súvisia priamo s výkonom športovej činnosti (prenájom plochy ihriska, športového náradia, miezd trénerov a pod.).

Ak by išlo napr. o úhradu miezd pracovníkov pracujúcich u prijímateľa, tak je tiež potrebné mzdu rozdeliť na časť, v ktorej sa pracovník zaoberá projektmi spĺňajúcimi účel použitia podielu zaplatenej dane a len túto pomernú časť je možné hradiť z prostriedkov podielu zaplatenej dane.

-   v odseku 6 sú upravené podmienky, po splnení ktorých môže správca dane poukázať podiel zaplatenej dane.

Ak správca dane pri predložení vyhlásenia zistí, že nie je preukázané splnenie niektorej z podmienok uvedených v § 50 ods. 6 ZDP [napr., ak daňovník uviedol vo vyhlásení prijímateľa, ktorý nie je uvedený v zozname prijímateľov zverejnenom Notárskou komorou Slovenskej republiky (ďalej len „komora“)], resp. daňovník uviedol vo vyhlásení nesprávne údaje o prijímateľovi, v súlade s ustanovením § 50 ods. 8 ZDP bez zbytočného odkladu upovedomí daňovníka o tom, že mu nárok na poukázanie podielu zaplatenej dane zaniká.

Upozornenie!

Častými chybami v praxi je nesprávne uvedené IČO prijímateľa resp. chybne uvedený účet tohto prijímateľa. Aj v týchto prípadoch správca dane musí postupovať v súlade s ustanovením § 50 ods. 8 ZDP a kvôli zdanlivo banálnej chybe, stráca prijímateľ nárok na poukázané finančné prostriedky.

-   podľa odseku 7 notár každoročne do 15. decembra bežného roka osvedčuje splnenie podmienok prijímateľa podľa § 50 ods. 6 ZDP, či:

•    je osobou podľa § 50 ods. 4 ZDP s predmetom činnosti podľa § 50 ods. 5 ZDP,

•    nemá nedoplatok na povinnom poistnom,

•    má zriadený účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky a oznámi číslo tohto účtu a

•    vznikol najneskôr v priebehu kalendárneho roka, ktorý predchádza roku, v ktorom preukazuje tieto podmienky.

Notár je povinný bez zbytočného odkladu oznámiť Notárskej komore SR identifikačné údaje o prijímateľovi ustanovenými v ZDP.

Tieto údaje notár oznamuje na účely zápisu právnickej osoby do zoznamu prijímateľov na nasledujúci rok. Zoznam prijímateľov je verejný zoznam, ktorý Notárska komora SR každoročne zverejňuje, a to do 15. januára kalendárneho roka, v ktorom možno prijímateľovi poskytnúť podiel zaplatenej dane.

Upozornenie!

Notár po osvedčení splnenia podmienok prijímateľov vyhotoví o tejto skutočnosti Notársku zápisnicu. V prípade, ak prijímateľ vykonáva nejakú zmenu, napr. zmení číslo účtu, nie je možné upravovať údaje uvedené v tejto zápisnici a to z dôvodu, že ide o verejnú listinu, ktorá je nemenná. Finančné riaditeľstvo SR zase nemôže vstupovať do zoznamu prijímateľov. Z uvedeného dôvodu sa neodporúča v období prijímania finančných prostriedkov z poukázaného podielu zaplatenej dane meniť skutočnosti, ktoré by mali za následok nemožnosť ich poukázania.

-   podľa odseku 8 je správca dane povinný po splnení podmienok (§ 50 ods. 6 ZDP) previesť podiely zaplatenej dane na účet prijímateľa do troch mesiacov po lehote na podanie vyhlásenia. Ak nebolo preukázané splnenie podmienok alebo ak predložené vyhlásenie obsahuje nesprávne údaje o prijímateľovi, nárok na poukázanie sumy zodpovedajúcej podielu zaplatenej dane podľa odseku 1 zanikne. O týchto skutočnostiach upovedomuje správca dane bez zbytočného odkladu daňovníka.

     Ak predložené vyhlásenie obsahuje aj iné nesprávne údaje ako nesprávne údaje o prijímateľovi (len zle uvedená suma podielu zaplatenej dane), správca dane vyzve daňovníka na ich opravu, a ak tieto nedostatky nebudú vo vyhlásení v lehote určenej vo výzve odstránené, nárok na poukázanie podielu zaplatenej dane zanikne.

-   podľa odseku 10 môže prijatý podiel zaplatenej dane prijímateľ poskytnúť aj inej právnickej osobe. Prijímateľ poskytujúci inej právnickej osobe svoj prijatý podiel zaplatenej dane, je zodpovedný za to, že takto poskytnuté finančné prostriedky iná právnická osoba (nemusí ísť o prijímateľa, ktorý je zverejnený v zozname prijímateľov ani o daňovníka vymedzeného v § 50 ods. 4 ZDP, ale skutočne o akúkoľvek inú právnickú osobu) použije na vymedzené účely v § 50 ods. 5 ZDP. Zároveň prijímateľ preukáže potrebnými dokladmi splnenie ustanovených podmienok. Iná právnická osoba musí podľa § 50 ods. 10 ZDP použiť prijaté finančné prostriedky v lehote, ktorá sa vzťahuje na pôvodného prijímateľa podielu zaplatenej dane ustanovenej v § 50 ods. 11 ZDP.

?  Príklad

Správca dane poukáže v roku 2016 prijímateľovi podiel zaplatenej dane v sume 10 000 eur. Prijímateľ je povinný použiť tieto finančné prostriedky podľa § 50 ods. 11 ZDP do 31. decembra 2017. Ak by prijímateľ poskytol z tejto sumy napr. 8 000 eur inej právnickej osobe, táto iná právnická osoba použije sumu 8 000 eur tiež do 31. decembra 2017, aj keď by prijímateľ poskytol tejto inej právnickej osobe túto sumu, napr. až v roku 2017.

-   podľa odseku 11 ak prijímateľ nepoužije poskytnutý podiel zaplatenej dane na účel podľa § 50 ods. 5 ZDP najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom mu bol podiel zaplatenej dane poukázaný, vzťahujú sa na prijímateľa ustanovenia o porušení finančnej disciplíny podľa zákona č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Prijímateľ je v tomto prípade povinný podiel zaplatenej dane vrátiť správcovi dane (miestne príslušnému podľa sídla prijímateľa) do 90 dní odo dňa vzniku skutočnosti, s ktorou je spojená povinnosť vrátiť poskytnutý podiel zaplatenej dane. Za porušenie finančnej disciplíny podľa zákona o rozpočtových pravidlách verejnej správy sa považuje aj situácia, ak prijímateľ prijatý podiel zaplatenej dane použije v rozpore s účelom uvedeným v § 50 ods. 5 ZDP.

Za porušenie finančnej disciplíny sa nepovažuje použitie podielu zaplatenej dane na:

–   obstaranie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti, ktoré sa využívajú na účely podľa § 50 ods. 5 ZDP,

–   reklamu, ktorá bola vynaložená na účely podľa § 50 ods. 5 ZDP v súlade so zákonom č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

?  Príklad

Je možné použiť podiel zaplatenej dane prijímateľom aj na úhradu nákladov na výstavbu nehnuteľnosti?

Podľa § 50 ods. 11 ZDP sa za porušenie finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu nepovažuje použitie podielu zaplatenej dane na obstaranie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti, ktoré sa využívajú na zákonom určené účely podľa § 50 ods. 5 ZDP. Keďže výstavba nehnuteľnosti je jeden zo spôsobov obstarania nehnuteľnosti, je možné použiť prostriedky poukázané prijímateľovi z podielu zaplatenej dane aj na výstavbu nehnuteľnosti za podmienky, že táto bude slúžiť na účely vymedzené v ustanovení § 50 ods. 5 ZDP a bude dodržaná aj zákonom stanovená lehota pre ich použitie.

-   podľa odseku 13 prijímateľ, ktorého súhrn prijatých podielov zaplatenej dane v ročnom prehľade prijímateľov je vyšší ako 3 320 eur, je povinný zverejniť presnú špecifikáciu použitia prijatého podielu zaplatenej dane v Obchodnom vestníku. Prijímateľ špecifikáciu použitia prijatého podielu zaplatenej dane zverejňuje v lehote do 16 mesiacov odo dňa zverejnenia ročného prehľadu prijímateľov.

Špecifikácia použitia podielu zaplatenej dane obsahuje najmä

–   výšku a účel použitia podielu zaplatenej dane, pričom účel použitia týchto finančných príspevkov je upravený v § 50 ods. 5 (napr. ochrana a podpora zdravia, podpora a rozvoj telesnej kultúry),

–   spôsob použitia podielu zaplatenej dane, ktorý bude členený na

•    výšku a druh výdavkov priamo súvisiacich s účelom použitia, napr. v súvislosti s účelom podpory vzdelávania, bola opravená strecha na škole, t.j. bude uvedené napr. oprava strechy ako druh a výška nákladov, ktoré boli vynaložené na opravu strechy,

•    výšku a druh výdavkov priamo súvisiacou s prevádzkou prijímateľa napr. mzdové náklady za pracovníkov prijímateľa a ich výška, ktoré nesúviseli so žiadnym z účelov uvedených v § 50 ods. 5 zákona, ale napr. s bežnou prevádzkou prijímateľa.

Uvedené spresnenie sa navrhuje z dôvodu presnejšej identifikácie nákladov prijímateľov súvisiacich so zákonnom stanoveným účelom na verejnoprospešné účely a s bežnou prevádzkou prijímateľa.

Prijímateľ, ktorého súhrn prijatých podielov zaplatenej dane v príslušnom kalendárnom roku je vyšší ako 33 000 eur, musí najneskôr do 30 dní od prijatia tejto sumy zriadiť osobitný účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky, na ktorom vedie len prijatie a čerpanie podielu zaplatenej dane. Zároveň na tento účet prijímateľ prevedie aj finančné prostriedky, ktoré zodpovedajú podielu zaplatenej dane prijaté v príslušnom kalendárnom roku pred uvedeným obdobím znížené o použité sumy, a to do 30 dní od povinnosti zriadenia osobitného účtu.

Úroky z finančných prostriedkov na osobitnom účte (znížené o daň vybranú zrážkou podľa § 43 ZDP) môže prijímateľ použiť len na účely uvedené v § 50 ods. 5 ZDP a náklady súvisiace s vedením tohto účtu.

Prijímateľ je povinný každoročne nahlásiť číslo osobitného účtu notárovi na účely osvedčenia splnenia podmienky podľa § 50 ods. 6 písm. h) ZDP.

Ak prijímateľ nesplní povinnosť podľa § 50 ods. 13 ZDP, t.j. zverejnenie špecifikácie použitia podielu zaplatenej dane, ale aj povinnosť zriadenia osobitného účtu na účely vedenia prijatia a čerpania podielu zaplatenej dane, Notárska komora SR nezaradí prijímateľa do zoznamu prijímateľov na obdobie jedného roka nasledujúceho po roku, v ktorom došlo k nesplneniu povinnosti podľa § 50 ods. 13 ZDP.

Pravidlá proti zneužívaniu

§ 50a

(1) Ak daňovník získa podiel na zisku na základe opatrenia alebo viacerých opatrení, ktoré so zreteľom na všetky súvisiace skutočnosti a okolnosti nemožno považovať na účely tohto zákona za skutočné a ich hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov je získanie výhody pre daňovníka, ktorá je v rozpore s predmetom alebo účelom tohto zákona, je tento podiel na zisku predmetom dane. Opatrenie podľa prvej vety môže pozostávať z viacerých opatrení alebo z ich častí.

(2) Na účely tohto zákona sa opatrenie podľa odseku 1 nepovažuje za skutočné v rozsahu, v akom nie je uskutočnené na základe riadnych podnikateľských dôvodov zodpovedajúcich ekonomickej realite.

Komentár k § 50a

V predmetnom ustanovením sa implementuje novela Smernice Rady 2011/96/EÚ o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch, zámerom ktorej je najmä zefektívniť boj proti daňovým únikom a zabrániť úprave základov dane zneužívaním výhod z tejto smernice. Ustanovenie upravuje situácie, keď daňovník vykoná transakcie, ktoré sú svojou podstatou zamerané na zneužívanie tohto zákona. Pri posudzovaní, či ide o zneužívanie, je potrebné vykonať objektívnu analýzu všetkých skutočností a okolností. Toto ustanovenie postihuje aj situácie, keď nie sú skutočné iba niektoré časti vykonaných opatrení, pričom zvyšné skutočné opatrenia alebo časti opatrení tým ostávajú nedotknuté.

Slovné spojenie „v rozsahu, v akom“ sa môže použiť na prípady, keď sú dotknuté subjekty skutočné, ale keď napríklad obchodné podiely, na základe ktorých sa rozdeľuje zisk, nie sú skutočne pridelené daňovníkovi členského štátu Európskej únie. Ide o prípady, ak sa opatrením alebo súborom opatrení prenáša vlastníctvo obchodných podielov, ale tieto opatrenia neodrážajú ekonomickú realitu.

ŠIESTA ČASŤ

SPOLOČNÉ, PRECHODNÉ

A ZÁVEREČNÉ USTANOVENIA

§ 51

Postup pri prechode účtovania zo sústavy jednoduchého účtovníctva do sústavy podvojného účtovníctva a naopak, a podrobnosti o ustanoveniach tohto zákona ustanoví všeobecne záväzný právny predpis, ktorý vydá ministerstvo.

§ 51a

(1) Daňovník, ktorý zmení spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 6 ods. 10 na uplatňovanie preukázateľných výdavkov podľa § 6 ods. 11 a naopak, upraví základ dane postupom, ktorý určí ministerstvo.

(2) Daňovník, ktorý v zdaňovacom období uplatňoval výdavky podľa § 6 ods. 11 a po tomto zdaňovacom období začal účtovať v sústave podvojného účtovníctva alebo daňovník, ktorý v zdaňovacom období účtoval v sústave podvojného účtovníctva a po tomto zdaňovacom období začal uplatňovať výdavky podľa § 6 ods. 11, upraví základ dane postupom, ktorý určí ministerstvo.

(3) Daňovník, ktorý začne viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva,1) základ dane zvýši o zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) až f) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene, podľa stavu zisteného k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11. Daňovník, ktorý začne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva1) bezprostredne po období, v ktorom viedol daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11, neupravuje základ dane.

(4) Daňovník, ktorý začal účtovať v sústave podvojného účtovníctva1) po období, v ktorom uplatňoval výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 a naopak, upraví základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. b) alebo písm. c) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene. Úpravu základu dane tento daňovník vykoná zo zisteného stavu jednotlivých položiek k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne účtovať v sústave podvojného účtovníctva alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10.

(5) Daňovník, ktorý začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva,1) základ dane zvýši o zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) až f) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene, podľa stavu zisteného k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10.

(6) Daňovník, ktorý začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva1) alebo v sústave podvojného účtovníctva,1) ak v účtovných obdobiach zaúčtoval opravnú položku k nadobudnutému majetku podľa osobitného predpisu,1) vedie túto opravnú položku len evidenčne, pričom počas vedenia evidencie podľa § 6 ods. 10 ovplyvňuje táto opravná položka len výšku príjmov; počas vedenia evidencie podľa § 6 ods. 10 nemôže prerušiť a ani predĺžiť dobu zahrnovania tejto opravnej položky do daňových výdavkov alebo príjmov.

(7) Daňovník, ktorý začne viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva1) alebo v sústave podvojného účtovníctva,1) alebo viedol evidenciu podľa § 6 ods. 10, ak v účtovných obdobiach zaúčtoval opravnú položku k nadobudnutému majetku podľa osobitného predpisu,1) zahrnuje do daňových výdavkov alebo príjmov túto opravnú položku v súlade s účtovnými predpismi1) aj počas vedenia evidencie podľa § 6 ods. 11.

Komentár k § 51a

Uvedené ustanovenie rieši v nadväznosti na zavedenie daňovej evidencie v zákonom určených prípadoch pre daňovníka s príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti v ustanovení § 6 ods. 14 zákona č. 60/2009 Z. z., toto ustanovenie postup pri prechode daňovníka na daňovú evidenciu a naopak.

Rovnako rieši aj postup daňovníka pri úprave základu dane, v prípade, ak mení spôsob uplatňovaných výdavkov.

§ 51b

Zrušený.

§ 51c

(1) Preddavok na daň sa platí miestne príslušnému správcovi dane v eurách, pričom po skončení zdaňovacieho obdobia sa preddavky na daň zaplatené na toto zdaňovacie obdobie započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.

(2) Na správu dane z príjmov sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.128)

Komentár k § 51c

-   podľa odseku 1 zákona sa preddavok na daň platí miestne príslušnému správcovi dane v eurách, pričom po skončení zdaňovacieho obdobia sa preddavky zaplatené na toto zdaňovacie obdobie započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.

§ 51d

Samostatný základ dane

(1) Príjmami zahrňovanými do samostatného základu dane sú podiely na zisku (dividendy) obchodnej spoločnosti alebo družstva vykázanom za zdaňovacie obdobia najneskôr do 31. decembra 2003, o ktorých vyplatení valné zhromaždenie rozhodlo po 31. decembri 2012, okrem podielov na zisku spoločníkov verejných obchodných spoločností a komplementárov komanditných spoločností. Ide o podiely na zisku (dividendy) vyplácané

a) daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území Slovenskej republiky [§ 2 písm. d)],

b) daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou na území Slovenskej republiky [§ 2 písm. e)],

c) daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. d)] zo zdrojov v zahraničí.

(2) Z podielov na zisku (dividend) vyplácaných daňovníkovi podľa odseku 1 písm. a) a b) sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, sadzbou dane vo výške 15 %. Na zdanenie podielov na zisku (dividend) sa uplatní postup podľa § 43 a vyplácajúca obchodná spoločnosť alebo družstvo sa považuje za platiteľa dane podľa § 43, na ktorého sa vzťahujú povinnosti vyplývajúce z tohto ustanovenia.

(3) Ak sa vyplácajú podiely na zisku (dividendy) daňovníkovi podľa odseku 1 písm. c), tieto sú súčasťou samostatného základu dane na zdanenie pri podaní daňového priznania podľa § 32 alebo § 41, pričom samostatným základom dane je príjem neznížený o výdavky. Sadzba dane zo samostatného základu dane je o výške 15 %.

(4) Ustanovenia odsekov 1 až 3 sa neuplatnia, ak sa tento príjem vypláca

a) daňovníkovi so sídlom v inom členskom štáte Európskej únie, ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 10 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie,

b) daňovníkovi podľa § 2 písm. d) od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 10 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie.

(5) Pri zdanení podielov na zisku (dividend) podľa odseku 4 sa neuplatní postup podľa § 52 ods. 24.

§ 51e

Osobitný základ dane z podielu na zisku (dividendy), vyrovnacieho podielu, podielu na likvidačnom zostatku, podielu na výsledku podnikania vyplácaného tichému spoločníkovi a podielu člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku

(1) Do osobitného základu dane sa zahŕňajú príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g), okrem príjmov podľa § 3 ods. 1 písm. g) oslobodených od dane podľa § 9 a príjmy, ktoré sú predmetom dane podľa § 12 ods. 7 písm. c) prvého bodu, ktoré plynú daňovníkovi

a) podľa § 2 písm. d) prvého bodu, ak mu tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí, okrem daňovníka podľa písmena b),

b) podľa § 2 písm. d) prvého bodu, ak mu tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x),

c) podľa § 2 písm. d) druhého bodu, ak mu tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

(2) Príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g), neznížené o výdavky, vyplácané daňovníkovi podľa

a) odseku 1 písm. a) sú súčasťou osobitného základu dane pri podaní daňového priznania podľa § 32 zdaňovaného sadzbou dane podľa § 15 písm. a) tretieho bodu, okrem vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada,

b) odseku 1 písm. b) sú súčasťou osobitného základu dane pri podaní daňového priznania podľa § 32 zdaňovaného sadzbou dane podľa § 15 písm. a) štvrtého bodu, okrem vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

(3) Príjmy (výnosy) podľa § 12 ods. 7 písm. c) prvého bodu, neznížené o výdavky, vyplácané daňovníkovi podľa odseku 1 písm. c) sú súčasťou osobitného základu dane pri podaní daňového priznania podľa § 41 zdaňovaného sadzbou dane podľa § 15 písm. b) druhého bodu okrem vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

§ 52

(1) Na daňové povinnosti za rok 2003 a predchádzajúce roky s výnimkou podľa odseku 14 a na zdanenie príjmov zo závislej činnosti a funkčných požitkov zúčtovaných do 31. decembra 2003 podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a vyplatených do 31. januára 2004 a na vykonanie ich ročného zúčtovania sa použije zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov. Na sankcie vyrubené od 1. januára 2004 sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.146a)

(2) Oslobodenie, úľavy a iné zvýhodnenia uplatnené podľa doterajších predpisov sa uplatnia až do uplynutia lehoty, do ktorej sa na ne oslobodenie, úľavy alebo iné zvýhodnenie vzťahuje. Podmienky ustanovené na uplatnenie oslobodenia od dane alebo zníženia dane podľa § 4 ods. 1 písm. m), § 5 ods. 7, § 13 ods. 3 až 7 a úľavy na paušálnej dani podľa § 16 ods. 1 a 2 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, uplatnených do 31. decembra 2003 sa použijú aj po nadobudnutí účinnosti tohto zákona. Nárok na úľavu na paušálnej dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov zaniká dňom účinnosti tohto zákona.

(3) Daňovníci, ktorí vznikli v lehotách podľa § 35 a 35a zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, môžu uplatniť nárok na úľavy a ich čerpanie podľa doterajších predpisov za podmienok ustanovených v § 52b, pričom nepreukazujú splnenie podmienok uvedených v § 35 ods. 1 písm. b) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov o dodržaní podielu splateného vkladu zo zdrojov v zahraničí počas celej doby čerpania daňového úveru najmenej vo výške 75 % a v § 35a ods. 1 písm. b) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov vo výške 60 %. Ustanovenia osobitného predpisu147) nie sú dotknuté.

(4) Úľavy na dani pre príjemcov investičných stimulov podľa § 35b a 35c zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa aj po 1. januári 2004 použijú na daňovníkov, ktorým bolo vydané rozhodnutie o poskytnutí investičných stimulov obsahujúce úľavu na dani najneskôr do 31. decembra 2007. Nárok na čerpanie úľavy týmto daňovníkom zostáva zachovaný do jej vyčerpania podľa ustanovených podmienok v rozhodnutí o poskytnutí investičných stimulov, toto rozhodnutie nie je možné vydať opakovane.

(5) Na odchodné podľa osobitných predpisov22) prijaté po nadobudnutí účinnosti tohto zákona sa vzťahuje oslobodenie od dane podľa doterajšieho predpisu, ak do 31. decembra 2003 služobný pomer trval najmenej päť rokov.

(6) Ak podmienka trvania služobného pomeru, s ktorou osobitný predpis22) spája vznik nároku na odchodné, bude splnená až po nadobudnutí účinnosti tohto zákona, a ak nárok na vyplatenie odchodného podľa osobitného predpisu22) vznikne do

a) 31. decembra 2004, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2004 suma zodpovedajúca 20 % z prijatého odchodného,

b) 31. decembra 2005, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2005 suma zodpovedajúca 40 % z prijatého odchodného,

c) 31. decembra 2006, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2006 suma zodpovedajúca 60 % z prijatého odchodného,

d) 31. decembra 2007, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2007 suma zodpovedajúca 80 % z prijatého odchodného.

(7) Na príjem z predaja bytu, ktorý bol obstaraný pred 1. januárom 2004, dosiahnutý do 31. decembra 2004 sa použijú ustanovenia zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov. Na príjem z predaja bytu, ktorý bol obstaraný pred 1. januárom 2004, dosiahnutý po 31. decembri 2004 sa použije § 9 tohto zákona.

(8) Ustanovenie § 30 sa použije na straty, ktoré môže daňovník odpočítavať prvýkrát po nadobudnutí účinnosti tohto zákona, aj keď boli vykázané pred nadobudnutím účinnosti tohto zákona. Daňovník, ktorý znižoval alebo mohol znižovať základ dane o stratu vykázanú pred nadobudnutím účinnosti tohto zákona, pokračuje v jej odpočte podľa doterajších predpisov.

(9) Rezervy na opravy hmotného majetku, ktorých tvorba bola uznaná za daňový výdavok do 31. decembra 2003, sa dočerpajú, rozpustia a zahrnú do základu dane podľa daňovníkom určeného plánu opráv počnúc daňovým priznaním podaným po účinnosti tohto zákona, najneskôr do 31. decembra 2008. Rezervy, ktorých čerpanie podľa daňovníkom určeného plánu opráv nastane po 31. decembri 2008, sa rozpustia do základu dane počnúc zdaňovacím obdobím roku 2004 rovnomerne, v každom zdaňovacom období vo výške jednej pätiny z celkovej sumy vytvorenej rezervy. Ak do 31. decembra 2008 zanikne daňovník zrušením bez likvidácie, rozpúšťa rezervy právny nástupca podľa prvej vety najneskôr do 31. decembra 2008. Ak do 31. decembra 2008 je na daňovníka vyhlásený konkurz, rozpustia sa rezervy najneskôr do 31. decembra 2008; ak po vyhlásení konkurzu dôjde k zrušeniu daňovníka v konkurze bez právneho nástupcu, rozpustia sa rezervy najneskôr do dňa zániku tohto daňovníka. Ak do 31. decembra 2008 zanikne daňovník v dôsledku zrušenia s likvidáciou, rozpustia sa rezervy najneskôr do dňa zániku daňovníka. Rovnako sa budú čerpať alebo rozpúšťať aj rezervy na opravu hmotného majetku v odpisovej skupine 2, ktorých tvorba nebola uznaná za daňový výdavok už v roku 2003.

(10) Zostatky rezerv a opravných položiek uznávaných za výdavky (náklady) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa doterajších predpisov vytvorených do 31. decembra 2003 okrem rezerv na opravy hmotného majetku, ktorých postup pri čerpaní a rozpustení je uvedený v odseku 9, sa prevádzajú do nasledujúceho zdaňovacieho obdobia a považujú sa za rezervy alebo opravné položky podľa tohto zákona.

(11) Zostatky rezerv v bankovníctve, ktorých tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa doterajšieho predpisu, sa zahrnú do príjmov v období ich čerpania najneskôr do obdobia piatich rokov po nadobudnutí účinnosti tohto zákona.

(12) Príjmy a výdavky (náklady), ktoré sa podľa doterajšieho predpisu zahŕňali do základu dane až po zaplatení alebo prijatí úhrady, zaúčtované do 31. decembra 2003 do výnosov alebo nákladov daňovníka sa zahrnú do základu dane, s výnimkou podľa odseku 1, v tom zdaňovacom období, v ktorom budú zaplatené alebo prijaté aj po 31. decembri 2003.

(13) Na zdanenie nepeňažných vkladov do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva uskutočnených do 31. decembra 2003 sa použije doterajší predpis.

(14) Pri podaní daňového priznania po nadobudnutí účinnosti tohto zákona sa nezahrnie do základu dane rozdiel z ocenenia jednotlivých zložiek odpisovaného majetku vykonaného podľa osobitného predpisu1) ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie vzťahujúci sa k majetku daňovníka, pri ktorom právny nástupca pokračuje v odpisovaní a nadobúdateľom zúčtovaný goodwill a badwill, kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov a oceňovací rozdiel derivátov a cenných papierov vzniknutý pri ich oceňovaní reálnou hodnotou, ak sú účtované do nákladov alebo výnosov do 31. decembra 2003.

(15) Pri zmene odpisovej skupiny hmotného majetku a nehmotného majetku, pri zmene doby odpisovania, ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu je daňovník povinný vykonať tieto zmeny aj pri tom majetku, ktorý odpisoval podľa doterajšieho predpisu, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.

(16) Daňovník, ktorý obstaral a odpisoval do 31. decembra 2003 dopravné prostriedky, na ktoré sa vzťahovala limitovaná vstupná cena podľa § 24 ods. 2 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov alebo limitovaná výška nájomného zahrnovaného do daňových výdavkov podľa § 24 ods. 3 písm. f) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, pokračuje po 31. decembri 2003 v odpisovaní z preukázanej vstupnej ceny alebo v zahrnovaní nájomného do daňových výdavkov z preukázanej výšky nájomného dohodnutého v nájomnej zmluve, pričom po 31. decembri 2003 môže do daňových výdavkov zahrnúť len odpisy a nájomné pripadajúce na zdaňovacie obdobia nasledujúce po 31. decembri 2003. Odpisy a nájomné, ktoré presahovali zákonom ustanovený limit do 31. decembra 2003, nemôže daňovník dodatočne zahrnúť do základu dane po 31. decembri 2003.

(17) Na zmluvy o nájme pri dojednaní práva kúpy prenajatej veci uzatvorené do 31. decembra 2003 sa použije doterajší predpis. Zmeny vyplývajúce zo skrátenia odpisových lehôt hmotného majetku v § 30 ods. 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov je možné vykonať len po vzájomnej dohode nájomcu a prenajímateľa.

(18) Tvorba opravných položiek k nepremlčaným pohľadávkam, pri ktorých je riziko, že ich dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktoré boli zahrnuté do príjmov do 31. decembra 2003, pričom ich splatnosť nastala po 31. decembri 2001, sa uzná do daňových výdavkov vo výške a podľa podmienok uvedených v § 25 ods. 1 písm. v) treťom bode zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, ak ide o pohľadávky, ktoré vznikli do 31. decembra 2003. Ustanovenie § 20 ods. 14 sa použije na pohľadávky, ktoré vznikli po nadobudnutí účinnosti tohto zákona.

(19) Daňovník, ktorý k 31. decembru 2003 alebo po tomto termíne splnil podmienky na odpis pohľadávky, ktorej splatnosť nastala do 31. decembra 2002, do daňových výdavkov podľa § 24 ods. 2 písm. s) siedmeho bodu zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, odpíše tieto pohľadávky do daňových výdavkov podľa podmienok tohto zákona, ak sa o trvalom upustení od vymáhania nepremlčanej pohľadávky účtovalo v nákladoch po 31. decembri 2002; na postúpenie tejto pohľadávky po 31. decembri 2003 sa použijú ustanovenia § 24 ods. 2 písm. r) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov. Na zahrnovanie odpustenej sumy záväzku do základu dane, prislúchajúcej k týmto pohľadávkam, sa použijú ustanovenia § 23 ods. 27 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov.

(20) Na zdanenie príjmu z predaja cenných papierov obstaraných pred účinnosťou tohto zákona sa použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. d), § 10 ods. 3 písm. a) a § 58 ods. 8 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003.

(21) Na zdanenie príjmu z prevodu členských práv družstva alebo z prevodu účasti na obchodných spoločnostiach, ak nejde o predaj cenných papierov, obstaraných pred účinnosťou tohto zákona, ak doba medzi nadobudnutím a prevodom presahuje päť rokov, sa použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. h) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003.

(22) Na zdanenie výnosov zo štátnych dlhopisov znejúcich na cudziu menu, ktoré boli vydané do 31. decembra 2003, sa použijú doterajšie predpisy. Ustanovenia § 9 ods. 2 písm. s) a § 13 ods. 2 písm. f) sa použijú na štátne dlhopisy, ktoré boli vydané a registrované v zahraničí po 31. decembri 2003, ak k výplate, poukázaniu alebo pripísaniu výnosu dôjde po 31. decembri 2004.

(23) Na zdanenie úrokov, výhier alebo iných výnosov plynúcich z vkladov na vkladných knižkách, z peňažných prostriedkov bežných účtov a z vkladových účtov pripísaných k 31. decembru 2003 sa použije doterajší predpis. Ustanovenie § 36 ods. 2 písm. e) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa použije na zdanenie úroku alebo iného výnosu plynúceho fyzickej osobe z vkladu s dohodnutou dobou viazanosti najmenej troch rokov, ktorý nie je určený na podnikanie, za podmienky, že výber istiny a úroku nastane až po uplynutí tejto dohodnutej doby viazanosti, ak sa vklad ukončí najneskôr do 31. decembra 2006 a úrok sa pripíše najneskôr do 31. decembra 2006.

(24) Ustanovenie § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. c), podľa ktorého uvedené plnenia nie sú zdaňované, sa použije na podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie po nadobudnutí účinnosti tohto zákona, na vyrovnacie podiely a na podiely na likvidačnom zostatku, na vyplatenie ktorých vznikol nárok po nadobudnutí účinnosti tohto zákona. Ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie od 1. apríla 2004 daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, je príjmom zo zdroja na území Slovenskej republiky zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43); tento príjem nie je predmetom dane, ak plynie daňovníkovi so sídlom v členskom štáte Európskej únie, ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie. Ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie, a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie, tento príjem odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o pristúpení Slovenskej republiky k Európskej únii nie je predmetom dane.

(25) Ustanovenie § 23 ods. 2 písm. f) sa použije na hmotný majetok bezodplatne odovzdaný po 31. decembri 2003.

(26) Pri posudzovaní splnenia podmienok na poukázanie podielu zaplatenej dane podľa § 50 sa v roku 2004 použijú ustanovenia § 48 a 51a zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov.

(27) Ustanovenie § 17 ods. 13 o zániku daňovníka zrušením bez likvidácie pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodnej spoločnosti alebo družstva so sídlom v členskom štáte Európskej únie sa prvýkrát uplatní v zdaňovacom období, v ktorom sa Slovenská republika stane členom Európskej únie.

(28) Zmeny vyplývajúce zo spôsobu účtovania podľa § 86 ods. 1 písm. i) a l) opatrenia ministerstva č. 23 054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (oznámenie č. 740/2002 Z. z.) na účtoch 01 – Dlhodobý nehmotný majetok, 381 – Náklady budúcich období a 382 – Komplexné náklady budúcich období, vysporiada daňovník v základe dane najneskôr do konca roku 2006. Toto sa vzťahuje i na daňové priznania podané po nadobudnutí účinnosti tohto zákona.

(29) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2004 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa doterajšieho predpisu.

(30) Ustanovenie § 6 ods. 8 písm. a) a § 58 ods. 9 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa použije na peňažné zvýhodnenie v súvislosti s pôžičkami poskytnutými pred účinnosťou tohto zákona.

(31) Na odchodné sudcov a prokurátorov podľa osobitných predpisov148) sa vzťahuje oslobodenie od dane podľa doterajšieho predpisu, ak je

a) prijaté do 31. decembra 2004,

b) prijaté po 31. decembri 2004 a ak

    1.   výkon funkcie sudcu trval do 31. decembra 2004 najmenej päť rokov alebo

    2.   započítateľná prax prokurátora dosiahla do 31. decembra 2004 najmenej päť rokov.

(32) Ak podmienka podľa odseku 31 písm. b) bodov 1 a 2, s ktorými osobitné predpisy148) spájajú vznik nároku na odchodné, bude splnená až po 31. decembri 2004 a ak nárok na vyplatenie odchodného podľa osobitných predpisov148) vznikne do

a) 31. decembra 2005, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2005 suma zodpovedajúca 20 % z prijatého odchodného,

b) 31. decembra 2006, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2006 suma zodpovedajúca 40 % z prijatého odchodného,

c) 31. decembra 2007, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2007 suma zodpovedajúca 60 % z prijatého odchodného,

d) 31. decembra 2008, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2008 suma zodpovedajúca 80 % z prijatého odchodného.

(33) Pomerná časť úrokového výnosu z dlhopisov a pokladničných poukážok účtovaná do 31. decembra 2003 do výnosov, nezahrnovaná do základu dane podľa § 23 ods. 4 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom po nadobudnutí účinnosti tohto zákona dôjde k ich predaju alebo k ich splatnosti.

(34) Pri podaní daňového priznania po nadobudnutí účinnosti tohto zákona sa tvorba rezerv na nevyfakturované dodávky a služby, na nevyčerpané dovolenky a na vyplácanie prémií a odmien, účtovaná do nákladov do 31. decembra 2003 zahrnie aj do daňových výdavkov.

(35) Na účely vyčíslenia základu dane podľa § 5 a 6 tohto zákona možno v zdaňovacom období roka 2004 odpočítať príspevok na doplnkové dôchodkové poistenie, ktorý zaplatí daňovník s príjmami podľa § 5 alebo § 6 v roku 2004, a to najviac vo výške a spôsobom podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a za zdaňovacie obdobia rokov 2005 a 2006 najviac vo výške, spôsobom a za podmienok ustanovených v § 11 ods. 6 písm. a) a b) tohto zákona.

(36) Postup pri prechode z evidencie príjmov, hmotného majetku a nehmotného majetku využívaného na podnikanie, pohľadávok a záväzkov, prijatých a vydaných účtovných dokladov, ktorú viedol daňovník podľa § 15 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, do sústavy jednoduchého účtovníctva alebo podvojného účtovníctva ustanoví všeobecne záväzný právny predpis, ktorý vydá ministerstvo.

(37) Kurzový rozdiel medzi menovitou hodnotou pohľadávky alebo záväzku zaúčtovanom pri ich vzniku a hodnotou po precenení v období, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, respektíve platbe alebo odpisu záväzku, zahrnie sa do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo k platbe, alebo odpisu záväzku.

(38) Na zdanenie úrokových výnosov z hypotekárnych záložných listov, ktoré boli vydané do 31. decembra 2003, sa použijú ustanovenia o oslobodení úrokových výnosov uvedené v § 4 ods. 2 písm. p) a § 19 ods. 2 písm. e) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003.

(39) Ustanovenie § 17 ods. 17 v znení účinnom po 31. decembri 2004 sa použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2004. Ak sa daňovník rozhodne nezahrnúť kurzové rozdiely do základu dane už za prvé zdaňovacie obdobie, za ktoré sa podáva daňové priznanie po 31. decembri 2004, oznámenie o nezahrnovaní kurzových rozdielov do základu dane podľa § 17 ods. 17 za toto zdaňovacie obdobie doručí správcovi dane v lehote na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie. Kurzové rozdiely, rozdiely z precenenia cenných papierov a derivátov nezahrnuté do základu dane sa zahrnú do základu dane najneskôr v zdaňovacom období, ktoré sa končí 31. decembra 2007, a to počnúc zdaňovacím obdobím, za ktoré je po 31. decembri 2004 podávané daňové priznanie.

(40) Ustanovenia § 2 písm. s), § 17 ods. 15, 18, 19 a 26, § 19 ods. 2 písm. i), § 19 ods. 3 písm. o), § 20 ods. 9 písm. a), § 23 ods. 1 písm. e), § 25 ods. 6, § 26 ods. 8, § 32 ods. 2 písm. b), § 32 ods. 4 písm. c) a § 45 ods. 3 v znení účinnom po 31. decembri 2004 sa použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2004.

(41) Za zdaňovacie obdobie roka 2005 si môže daňovník uplatniť za podmienok ustanovených v § 33 daňový bonus na vyživované dieťa v sume 5 000 Sk, pričom za kalendárne mesiace január až august v sume 400 Sk mesačne a za kalendárne mesiace september až december v sume 450 Sk mesačne.

(42) Na podiely na zisku bez majetkovej účasti vyplatené po 1. januári 2005, z ktorých bol vybraný preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti do nadobudnutia účinnosti tohto zákona, sa

a) použije § 3 ods. 2 písm. c) tohto zákona, ak ide o člena štatutárneho a dozorného orgánu obchodnej spoločnosti alebo družstva,

b) použije § 5 ods. 7 písm. i) tohto zákona, ak ide o zamestnanca obchodnej spoločnosti alebo družstva okrem písmena a), a

c) vybraná daň do nadobudnutia účinnosti tohto zákona vysporiada najneskôr pri ročnom zúčtovaní podľa § 38 alebo pri podaní daňového priznania podľa § 32.

(43) Ak sa daňovník rozhodne nezahrnovať kurzové rozdiely do základu dane podľa § 17 ods. 17 počnúc zdaňovacím obdobím roka 2005, oznámenie o ich nezahrnovaní doručí správcovi dane do 31. decembra 2005.

(44) Súčasťou rozdielov z precenenia cenných papierov nezahrnutých do základu dane v zdaňovacom období roku 2003, ktoré je daňovník povinný zahrnúť do základu dane najneskôr v lehote ukončenej 31. decembrom 2007, sú aj oceňovacie rozdiely z cenných papierov určených na predaj a obchodovanie, vzniknuté z ocenenia cenných papierov reálnou hodnotou, o ktorých bol daňovník povinný účtovať k 1. januáru 2003 na účet výsledku hospodárenia minulých rokov.

(45) Na výšku vykázanej straty do 31. decembra 2003 odpočítavanej podľa § 30 sa použijú ustanovenia všeobecne záväzných právnych predpisov účinných do 31. decembra 2003. Ak počas odpočtu straty podľa všeobecne záväzných právnych predpisov platných do 31. decembra 2003 vykáže daňovník ďalšie straty, na ich odpočet sa použije § 30.

(46) Rozdiely vzniknuté k 31. decembru 1999 medzi zostatkovou cenou opravnej položky k odplatne nadobudnutému majetku odpisovanej podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, nezahrnuté do výdavkov alebo príjmov daňovníka do konca roka 2004, sa zahrnú do výdavkov alebo príjmov daňovníka najneskôr do konca roka 2006.

(47) Postup podľa § 11 ods. 10 sa použije aj u daňovníka, ktorý si uplatnil zníženie základu dane podľa § 11 ods. 1 písm. c) až e) v roku 2005.

(48) Daňový bonus podľa § 33 sa zvyšuje rovnakým koeficientom a za rovnaké kalendárne mesiace zdaňovacieho obdobia ako suma životného minima.39a) Tento postup sa po prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie roku 2007.

(49) Pri predĺžení alebo skrátení dohodnutej doby finančného prenájmu sa výška mesačného odpisu vypočítaná podľa § 26 ods. 8 upraví počnúc mesiacom, v ktorom sa nájomca a prenajímateľ dohodli na zmene doby trvania finančného prenájmu.

(50) Zdaňovacie obdobie doterajšej zdravotnej poisťovne,149) ktoré sa začalo pred zánikom doterajšej zdravotnej poisťovne, sa končí dňom predchádzajúcim dňu zániku doterajšej zdravotnej poisťovne podľa osobitného predpisu.¹⁵⁰⁾

 (51) Do základu dane zdravotnej poisťovne93a) sa nezahŕňa čerpanie a rozpustenie rezerv a opravných položiek, ktoré boli vytvorené pred vznikom zdravotnej poisťovne.93a)

 (52) Ustanovenia § 12 ods. 3, § 19 ods. 2 písm. h) piateho bodu, § 19 ods. 3 písm. h), § 20 ods. 1, § 20 ods. 2 písm. f), § 20 ods. 16 až 19, § 52 ods. 50 a 51 v znení účinnom po 31. decembri 2005 sa použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2005.

 (53) Zostatok technickej rezervy na mimoriadne riziká poisťovní, ktorej tvorba nezodpovedá postupu účtovania podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas desiatich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období. Ak ide o poisťovňu, ktorá vznikla po roku 1995, zostatok rezervy na mimoriadne riziká sa zahrnie do základu dane počas toľkých zdaňovacích období, koľko uplynulo od jej vzniku do 31. decembra 2005. Bez ohľadu na uvedené sa zostatok rezervy zahrnie do základu dane najneskôr v zdaňovacom období do dňa zrušenia daňovníka bez likvidácie, dňa predchádzajúcemu dňu vstupu do likvidácie, ku dňu predchádzajúcemu dňu vstupu do konkurzu, ku dňu zápisu zmeny do obchodného registra pri zmene právnej formy, pri ktorej vzniká povinnosť podať priznanie podľa § 41 ods. 8, a ku dňu zmeny sídla alebo miesta vedenia mimo územia Slovenskej republiky.

§ 52a

Týmto zákonom sa preberajú právne záväzné akty Európskej únie uvedené v prílohe č. 2.

§ 52b

Prechodné ustanovenia

 k úpravám účinným od 1. januára 2007

(1) Ustanovenie § 5 ods. 1 písm. i) sa môže použiť po prvýkrát pri vykonaní ročného zúčtovania za zdaňovacie obdobie roka 2006 alebo pri podaní daňového priznania z príjmov podľa § 5 za zdaňovacie obdobie roka 2006, podanom po 31. decembri 2006.

(2) Ustanovenia § 11 v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použijú po prvýkrát za zdaňovacie obdobie roka 2007.

(3) Podľa § 45 ods. 4 v znení účinnom od 1. januára 2007 je možné započítať daň zrazenú z úrokového príjmu po prvýkrát v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2006. Podľa § 45 ods. 4 v znení účinnom od 1. januára 2007 je možné v daňovom priznaní alebo v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2005 podanom po 31. decembri 2006 započítať daň zrazenú z úrokového príjmu vyplateného, poukázaného alebo pripísaného v období od 1. júla 2005 do 31. decembra 2005, pričom na toto dodatočné daňové priznanie sa nevzťahujú ustanovenia § 39 ods. 3 poslednej vety, ods. 4 a 5 osobitného predpisu.128)

(4) Daňovníci, na ktorých sa vzťahuje § 52 ods. 3 môžu uplatniť nároky ustanovené v § 52 ods. 3, ak podmienky podľa § 35 ods. 1 písm. a) a § 35a ods. 1 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení zákona č. 466/2000 Z. z. budú splnené najneskôr do 31. marca 2007.

(5) Lehoty ustanovené v § 35 ods. 8 a v § 35a ods. 2 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení zákona č. 466/2000 Z. z. sa použijú primerane aj na zdaňovacie obdobie, ktorým je hospodársky rok.

(6) Úroky z omeškania, o ktorých banky účtovali vo výnosoch, nezahrnuté do základu dane do konca roka 2005 podľa § 17 ods. 21 v znení účinnom do 31. decembra 2005, sa zahrnú do základu dane počnúc zdaňovacím obdobím, za ktoré sa po 31. decembri 2006 podáva daňové priznanie, najneskôr však do 31. decembra 2007. Úroky z omeškania platené bankám zahrnované do daňových výdavkov podľa § 17 ods. 21 v znení účinnom do 31. decembra 2005 sa zahrnú do základu dane daňovníka v zdaňovacom období, v ktorom došlo k ich zaplateniu.

(7) Ustanovenia § 25 ods. 5 písm. c) v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použije počnúc zdaňovacím obdobím, za ktoré je daňovník povinný po 31. decembri 2006 podať daňové priznanie. Ustanovenia § 50 ods. 1 a 2 v znení účinnom od 29. decembra 2006 sa použijú na vyhlásenia podané za zdaňovacie obdobie ukončené najneskôr 31. decembra 2006 a ustanovenie § 50 ods. 5 v znení účinnom do 28. decembra 2006 sa použije pri poukazovaní podielu zaplatenej dane prijímateľom, ktorí sú zapísaní do zoznamu prijímateľov v roku 2006.

(8) Ustanovenie § 17 ods. 1 písm. c) v znení účinnom odo dňa vyhlásenia sa prvýkrát použije pri daňovom priznaní podanom po dni vyhlásenia.

(9) Ustanovenie § 19 ods. 2 písm. o) druhý bod v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použije na zabezpečovacie deriváty,1) pri ktorých k poslednému vyrovnaniu, ukončeniu alebo uplatneniu práva došlo po 1. januári 2007. Ak k poslednému vyrovnaniu, ukončeniu alebo uplatneniu práva došlo pred 1. januárom 2007, môže si daňovník o náklady na zabezpečovacie deriváty, ktoré prevyšovali príjmy (výnosy) z derivátov, upraviť základ dane za zdaňovacie obdobie ukončené najneskôr v roku 2007.

(10) Ustanovenie § 9 ods. 2 písm. r) v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použije na príjmy plynúce z predaja podielových listov od 1. apríla 2007.

(11) Ustanovenie § 43 ods. 10 v znení účinnom od 1. apríla 2007 sa použije aj na podielové listy obstarané do 31. decembra 2003, ak k ich vyplateniu (vráteniu) dôjde od 1. apríla 2007, pričom na tieto podielové listy daňovník môže použiť ustanovenie § 52 ods. 20 pri podaní daňového priznania. Ak daňovník obstaral podielové listy do 31. marca 2007 a pri ich vyplatení (vrátení) dôjde k vykonaniu zrážky dane od 1. apríla 2007 podľa § 43 ods.10 v znení účinnom od 1. apríla 2007, môže si daňovník pri podaní daňového priznania znížiť základ dane vykázaný pre daň vyberanú zrážkou z tohto príjmu, o sumu rozdielu, o ktorý výdavky spojené s nadobudnutím podielových listov prevyšujú cenu, za ktorú boli podielové listy vydané.

§ 52c

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. marca 2007

(1) Ustanovenia § 17 ods. 25 a § 20 ods. 20 v znení účinnom od 1. marca 2007 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie ukončené v roku 2007, podanom po 28. februári 2007.

(2) Ustanovenie § 50 ods. 5 v znení účinnom od 1. marca 2007 sa použije po prvýkrát pri poukazovaní podielu zaplatenej dane prijímateľom, ktorí sú zapísaní do zoznamu prijímateľov v roku 2007.

§ 52d

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2008

(1) Daňovník, ktorému bolo povolené vyrovnanie alebo reštrukturalizácia do 31. decembra 2006, použije na určenie zdaňovacieho obdobia, ktorého začiatok je v tejto lehote, a na preddavky na daň ustanovenia zákona účinného do 31. decembra 2006.

(2) Na vyčíslenie základu dane za zdaňovacie obdobie, ktoré začalo do 31. decembra 2007, sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2007.

(3) Daňovník, ktorý postupoval podľa § 17 ods. 12 písm. b) v znení účinnom do 31. decembra 2007, upraví základ dane najneskôr do 31. decembra 2008 o poskytnutý alebo prijatý preddavok na tovar, služby alebo iné plnenia, aj keď nedošlo k splneniu dodávky tovaru, služby alebo iných plnení do skončenia zdaňovacieho obdobia roka 2008, na ktorých úhradu bol preddavok prijatý alebo poskytnutý.

(4) Daňovník, ktorému bola poskytnutá dotácia na obstaranie hmotného majetku do 31. decembra 2007, rozdiel medzi výškou daňových odpisov tohto hmotného majetku uznaných za daňový výdavok k 31. decembru 2007 a výškou dotácie, zahrnutej do základu dane do 31. decembra 2007, zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009.

(5) Ustanovenie § 17 ods. 29 v znení účinnom od 1. januára 2008 sa použije aj na záväzky, pri ktorých do 31. decembra 2007 uplynula od splatnosti doba dlhšia ako 36 mesiacov, pričom suma týchto záväzkov zvyšujúca základ dane sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009.

(6) Rozdiel medzi opravnými položkami zahrnutými do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 4 v znení účinnom do 31. decembra 2007 a opravnými položkami, ktoré sú uznané za daňový výdavok podľa § 20 ods. 4 v znení účinnom od 1. januára 2008, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(7) Zostatok technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období vykázaný pred 1. januárom 2008, tvorba ktorej bola uznaná za daňový výdavok sa zahrnie do základu dane počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(8) Rozdiel, o ktorý zostatok opravných položiek v poisťovníctve, tvorba ktorých bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 8 písm. c) v znení účinnom do 31. decembra 2007, prevyšuje zostatok opravných položiek vypočítaných podľa § 20 ods. 14 účinného od 1. januára 2008, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(9) Rozdiel medzi opravnými položkami zahrnutými do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 14 v znení účinnom do 31. decembra 2007 a opravnými položkami, ktoré sú uznané za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2008, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(10) Ak splatnosti menovitej hodnoty dlhopisu predchádza splatnosť výnosu z dlhopisu,151) pomerná časť úrokového výnosu podľa § 52 ods. 33 sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom je výnos z dlhopisu, súčasťou ktorého je aj táto pomerná časť úrokového výnosu, splatný. Splatný výnos z dlhopisu nezahrnutý do základu dane v zdaňovacom období ukončenom 31. decembra 2007, sa zahrnie do základu dane najneskôr v zdaňovacom období ukončenom 31. decembra 2008.

(11) Ustanovenie § 50 ods. 5 v znení účinnom od 1. januára 2008 sa použije po prvýkrát pri poukazovaní podielu zaplatenej dane prijímateľom, ktorí sú zapísaní do zoznamu prijímateľov zverejnenom v roku 2008.

§ 52e

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2009

(1) Výdavky (náklady) preukázateľne vynaložené daňovníkom v súvislosti s prechodom zo slovenskej meny na euro vrátane výdavkov (nákladov) na zaokrúhlenie sa považujú za daňové výdavky, ak spĺňajú podmienky ustanovené v § 2 písm. i) a § 19 až 21 v znení účinnom od 1. januára 2009.

(2) Daňovník, ktorý má podľa § 17 ods. 17 podané oznámenie o nezahrnovaní kurzových rozdielov do základu dane v období, v ktorom sa o nich účtuje, zahrnie kurzové rozdiely do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo platbe alebo odpisu záväzku, pričom kurzový rozdiel pri pohľadávke alebo záväzku znejúcich na

a) euro predstavuje rozdiel medzi hodnotou pohľadávky alebo záväzku zaúčtovanou pri ich vzniku v slovenských korunách, prepočítanou konverzným kurzom na eurá, a hodnotou pohľadávky alebo záväzku v eurách ku dňu, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo platbe alebo odpisu záväzku,

b) cudziu menu predstavuje rozdiel medzi hodnotou pohľadávky alebo záväzku zaúčtovanou pri ich vzniku v slovenských korunách, prepočítanou konverzným kurzom na eurá, a hodnotou pohľadávky alebo záväzku znejúcich na cudziu menu prepočítaného podľa § 31 ods. 1 v znení účinnom od 1. januára 2009 ku dňu, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo platbe alebo odpisu záväzku.

(3) Daňovník, ktorý obstaral a uviedol do užívania1) hmotný majetok do 31. decembra 2008, prepočíta vstupnú cenu, daňové odpisy a zostatkovú cenu, vyjadrené v slovenských korunách, k 1. januáru 2009 konverzným kurzom na eurá a zaokrúhli ich podľa § 47 ods. 2 v znení účinnom od 1. januára 2009.

(4) Daňovník, ktorý uplatňoval zrýchlené odpisovanie hmotného majetku do 31. decembra 2008 podľa § 28, pokračuje po 31. decembri 2008 v odpisovaní podľa § 28 zo zostatkovej ceny prepočítanej konverzným kurzom podľa odseku 3. Daňovník, ktorý uplatňoval rovnomerné odpisovanie hmotného majetku do 31. decembra 2008 podľa § 27, pokračuje po 31. decembri 2008 v odpisovaní podľa § 27 zo vstupnej ceny prepočítanej konverzným kurzom podľa odseku 3.

(5) Ak daňovník bol povinný zaplatiť preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42 do 31. decembra 2008 v slovenských korunách a zaplatil ich po 1. januári 2009, tieto preddavky sa prepočítajú konverzným kurzom na slovenské koruny a zaokrúhlia sa na celé koruny nahor.

(6) Výdavky (náklady) vynaložené daňovníkom do 31. decembra 2008 a príjmy (výnosy), o ktorých sa účtovalo do 31. decembra 2008 v slovenských korunách, ktoré ovplyvňujú základ dane v zdaňovacích obdobiach končiacich po 1. januári 2009, sa prepočítajú konverzným kurzom na eurá a zaokrúhlia sa na eurocenty nahor. Rovnako sa postupuje aj pri uplatňovaní daňovej straty podľa § 30.

§ 52f

Prechodné ustanovenie

k úpravám účinným od 1. januára 2009

(1) Ustanovenia § 32a, 38 a 43 v znení účinnom od 1. januára 2009 sa prvýkrát použijú za zdaňovacie obdobie roku 2009.

(2) Ustanovenie § 18 ods. 1 v znení účinnom od 1. januára 2009 sa použije prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začne po 31. decembri 2008.

§ 52g

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. marca 2009

(1) Na zníženie základu dane o nezdaniteľné časti základu dane sa na zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010 nepoužije § 11 ods. 2 a 3 a základ dane sa na tieto zdaňovacie obdobia zníži takto:

a) ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane, ktorý

    1.   sa rovná alebo je nižší ako 86-násobok sumy platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca 22,5-násobku sumy platného životného minima,

    2.   je vyšší ako 86-násobok platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca rozdielu 44-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka sa rovná nule,

b) ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane

    1.   rovnajúci sa alebo nižší ako 176-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti57) v tomto zdaňovacom období

       1a.   nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca 22,5-násobku platného životného minima,

       1b.   má vlastný príjem nepresahujúci sumu zodpovedajúcu 22,5-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 22,5-násobku platného životného minima a vlastným príjmom manželky (manžela),

       1c.   má vlastný príjem presahujúci sumu zodpovedajúcu 22,5-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

    2.   vyšší ako 176-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti57) v tomto zdaňovacom období

2a. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca rozdielu 66,5-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane tohto daňovníka; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

2b. má vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma vypočítaná podľa prvého bodu, znížená o vlastný príjem manželky (manžela); ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule.

(2) Ustanovenie odseku 1 písm. a) prvého bodu sa použije po prvýkrát pri vyberaní preddavkov na daň podľa § 35 zo zdaniteľnej mzdy za mesiac marec 2009. Ustanovenia odseku 1 sa použijú pri vykonaní ročného zúčtovania za zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010 alebo pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010.

(3) Postup podľa ustanovenia § 6 ods. 14 v znení účinnom od 1. marca 2009 môže za celé zdaňovacie obdobie použiť aj daňovník vykonávajúci podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť, ktorý v zdaňovacom období roka 2009 do 28. februára 2009 účtoval1) alebo viedol evidenciu podľa § 6 ods. 10.

(4) Na vyčíslenie základu dane za zdaňovacie obdobie končiace po 28. februári 2009 sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom od 1. marca 2009 s výnimkou prílohy č. 1 v znení účinnom od 1. marca 2009, podľa ktorej daňovník, ak sa tak rozhodne, zaradí hmotný majetok do odpisových skupín až od 1. januára 2010.

(5) Odpis hmotného majetku, na ktorý bolo vydané povolenie na predčasné užívanie stavby111a) alebo rozhodnutie o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku,111b) môže daňovník uplatniť po prvýkrát v zdaňovacom období, ktoré skončí po 28. februári 2009.

(6) Pri hmotnom majetku, ktorého vstupná cena je 1 700 eur a menej, môže daňovník, ktorého zdaňovacie obdobie končí po 28. februári 2009, zahrnúť zostatkovú cenu v plnej výške do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2009 v daňovom priznaní podanom po 28. februári 2009 alebo pokračovať v začatom odpisovaní podľa § 27 alebo § 28.

(7) Zostatkovú cenu zriaďovacích výdavkov zahrnie daňovník v plnej výške do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2009 v daňovom priznaní podanom po 28. februári 2009.

(8) Ustanovenie § 22 ods. 15 v znení účinnom od 1. marca 2009 môže daňovník po prvýkrát použiť na majetok, ktorý uviedol do užívania v zdaňovacom období končiacom v roku 2009.

(9) Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok a ktorý postupuje podľa § 52d ods. 4 až 6, 8 a 9, upravuje základ dane v súlade s týmito ustanoveniami rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2010 a ktorý postupuje podľa § 52d ods. 7, najneskôr do 31. decembra 2010.

(10) Na zdanenie výnosov zo štátnych dlhopisov Slovenskej republiky, ktoré boli vydané a registrované v zahraničí do 28. februára 2009 sa použijú ustanovenia § 9 ods. 2 písm. r) a § 13 ods. 2 písm. f) v znení účinnom do 28. februára 2009.

(11) Výnimka ustanovená v § 17 ods. 29 v znení účinnom od 1. marca 2009 sa použije po prvýkrát pri podaní daňového priznania podanom po 28. februári 2009.

§ 52h

Prechodné ustanovenie

k úpravám účinným od 1. januára 2010

(1) Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2010 sa prvýkrát použije na zamestnaneckú opciu poskytnutú zamestnávateľom po 31. decembri 2009 na nákup zamestnaneckej akcie.

(2) Ustanovenie § 17 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa prvýkrát použije na daňovú stratu stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí vykázanú po 31. decembri 2009.

(3) Ustanovenia § 19 ods. 3 písm. t) a § 51a ods. 3 až 7 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použijú pri podávaní daňového priznania po 1. januári 2010 za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2009.

(4) Pri odpisovaní goodwillu alebo záporného goodwillu vzťahujúceho sa ku kúpe podniku alebo jeho časti alebo nepeňažnému vkladu podniku alebo jeho časti, ku ktorým došlo do 31. decembra 2009, sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2009 aj po tomto období.

(5) Pri uplatňovaní oceňovacích rozdielov z kapitálových účastín vzťahujúcich sa k nepeňažným vkladom vykonaným do 31. decembra 2009 vrátane určenia vstupnej ceny pri odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2009 aj po tomto období.

(6) Pri uplatňovaní oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí, rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázaných podľa osobitného predpisu1) do 31. decembra 2009 sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2009 aj po tomto období.

(7) Ustanovenie § 20 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije na pohľadávky vzniknuté po 31. decembri 2009, pričom ak sa daňovník rozhodne, môže ustanovenie § 20 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 použiť aj na pohľadávky vzniknuté do 31. decembra 2009.

(8) Ustanovenie § 25 ods. 1 písm. f) a g) v znení účinnom do 31. decembra 2009 sa použije na uplatnenie výdavkov podľa § 19 pri predaji a vyradení hmotného majetku a nehmotného majetku vrátane uplatnenia výdavkov podľa § 19 pri predaji a vyradení hmotného majetku a nehmotného majetku podľa § 17a až 17e aj po 31. decembri 2009, ak tento majetok bol nadobudnutý do 31. decembra 2009.

(9) Ustanovenie § 30 ods.1 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije na daňové straty vykázané po 31. decembri 2009.

(10) Ak daňovník do 31. decembra 2009 vypočítal preddavky podľa § 42 z dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie zníženej o uplatnený nárok na úľavu na dani v správnej výške podľa tohto zákona a takto vypočítané preddavky zaplatil v lehote podľa § 42, správca dane neuplatní úrok z omeškania podľa osobitného predpisu,127) a ak už bol tento úrok z omeškania zaplatený, správca dane ho na žiadosť daňovníka vráti.

(11) Ustanovenie § 49 ods. 3 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije po prvýkrát pri podávaní daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie končiace najskôr 31. decembra 2009 a pri podávaní daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie končiace najskôr 31. decembra 2010.

(12) Ustanovenie § 50 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije aj na prijímateľa, ktorý si nesplnil povinnosť podľa § 50 ods. 13 v znení účinnom do 31. decembra 2009 a komora ho nezaradila do zoznamu prijímateľov na rok 2010.

(13) Na výpočet nezdaniteľných častí základu dane podľa § 52g ods. 1 sa za zdaňovacie obdobie roka 2010 použije životné minimum platné k 1. januáru 2009 v sume 178,92 eura.

(14) Ustanovenie § 9 ods. 2 písm. v) v znení účinnom od 1. januára 2010 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania na zdaňovacie obdobie, ktoré sa končí 31. decembrom 2009.

§ 52i

Prechodné ustanovenie

k úpravám účinným od 1. januára 2011

(1) Ustanovenie § 50 ods. 1 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2011 sa použije po prvýkrát pri podávaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie končiace najneskôr 31. decembra 2010 a pri podávaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie končiace najneskôr 31. decembra 2014.

(2) Daňovník, ktorý je právnickou osobou, v podaných daňových priznaniach za zdaňovacie obdobia končiace najneskôr 31. decembra 2015 až 31. decembra 2017, je oprávnený vyhlásiť v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane do výšky 1,5 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa § 50 ods. 4, ak v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka alebo najneskôr v lehote na podanie daňového priznania daroval finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 1 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) na účely vymedzené v § 50 ods. 5; ak daňovník neposkytol tieto finančné prostriedky ako dar najmenej vo výške 1 % zaplatenej dane, je oprávnený vyhlásiť v daňových priznaniach v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane sa má poukázať ním určeným prijímateľom len do výšky 1 % zaplatenej dane.

(3) Daňovník, ktorý je právnickou osobou, v podaných daňových priznaniach za zdaňovacie obdobia končiace najneskôr 31. decembra 2018 až 31. decembra 2020, je oprávnený vyhlásiť v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane do výšky 1 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa § 50 ods. 4, ak v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka alebo najneskôr v lehote na podanie daňového priznania daroval finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 1,5 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) na účely vymedzené v § 50 ods. 5; ak daňovník neposkytol tieto finančné prostriedky ako dar najmenej vo výške 1,5 % zaplatenej dane, je oprávnený vyhlásiť v daňových priznaniach v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane sa má poukázať ním určeným prijímateľom len do výšky 0,5 % zaplatenej dane.

(4) Daňovník, ktorý je právnickou osobou, v podaných daňových priznaniach, počnúc zdaňovacím obdobím končiacim najskôr 31. decembra 2021, je oprávnený vyhlásiť v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane do výšky 0,5 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa § 50 ods. 4 na účely vymedzené v § 50 ods. 5.

§ 52j

Prechodné ustanovenia

 k úpravám účinným od 1. januára 2011

(1) Ustanovenie § 5 ods. 5 písm. a) predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použije pri zahraničnej pracovnej ceste, na ktorú bol zamestnanec vyslaný po 31. decembri 2010.

(2) Oslobodenie príjmu podľa § 9 ods. 1 písm. a), i) a j) predpisu účinného do 31. decembra 2010 sa použije na príjmy z predaja takéhoto majetku nadobudnutého do 31. decembra 2010. Na príjem z predaja bytu, ktorý bol obstaraný pred 1. januárom 2004, dosiahnutý po 31. decembri 2010 sa použije § 9 predpisu účinného do 31. decembra 2010.

(3) Na uplatnenie § 11 ods. 1 až 4 a odseku 9 za zdaňovacie obdobie roku 2010 a predchádzajúce zdaňovacie obdobia sa použijú ustanovenia predpisu účinného do 31. decembra 2010.

(4) Ustanovenie o porušení podmienok podľa § 5 ods. 9 predpisu účinného do 31. decembra 2010 sa použije aj pri porušení podmienok po 31. decembri 2010.

(5) Ustanovenie § 17c ods. 3 písm. c) predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použije na goodwill alebo záporný goodwill vykázaný u právneho nástupcu pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev, u ktorých nastal rozhodný deň77c) po 31. decembri 2010.

(6) Ustanovenie § 22 ods. 7 predpisu účinného od 1. ja­nuára 2011 sa použije na nehmotný majetok uvedený do užívania po 31. decembri 2010.

(7) Ustanovenie § 43 predpisu účinného do 31. decembra 2010 sa použije na zdaňovanie príjmov zo závislej činnosti zúčtovaných do 31. decembra 2010 a vyplatených do 31. januára 2011.

(8) Ustanovenia § 9 ods. 2 písm. x) a § 13 ods. 2 písm. j) predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použijú na výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v rokoch 2011 a 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce do 31. decembra 2012 povinnému účastníkovi schémy obchodovania,59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu.59g)

(9) Ustanovenia § 51b ods. 1 až 12 predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použijú poslednýkrát pri podávaní daňového priznania na daň z emisných kvót za rok 2012.

(10) Ustanovenia § 1 ods. 1 písm. c), § 21 ods. 2 písm. l) a § 51b ods. 13 predpisu účinného od 1. januára 2011 sa uplatnia, ak daňová povinnosť k dani z emisných kvót vznikla do konca roka 2012.

Komentár § 52j

-   podľa odseku 2 sa na oslobodenie príjmov z prevodu opcií, cenných papierov a účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva, ktoré daňovník nadobudol do 31. 12. 2010, použijú podmienky stanovené zákonom do 31. 12. 2010, t.j. oslobodenie od dane z príjmov sa bude posudzovať do hranice 5-násobu platného životného minima platného k 1. 1. 2010 podľa § 52j ods. 2 ZDP (925,95 eura).

§ 52k

Prechodné ustanovenia

 k úpravám účinným od 1. augusta 2011

(1) Ustanovenia § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011 sa použijú na daňovníka, ktorému bolo od 1. augusta 2011 vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu^120a) obsahujúce úľavu na dani; takýto daňovník nesmie súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b a úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011.

(2) Ak daňovník pokračuje po 1. auguste 2011 v uplatňovaní úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b a súčasne mu vznikne možnosť uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011, môže začať uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011, ak

a) nebude súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b alebo

b) dokončí uplatňovanie úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b, pričom o túto dobu uplatňovania úľavy na dani sa doba podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011 skracuje.

(3) Správca dane je povinný vykonať kontrolu dodržania podmienok na uplatnenie úľavy na dani podľa § 35, 35a, 35b a 35c zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom boli tieto úľavy na dani uplatnené, a to v lehote podľa osobitného predpisu.34)

(4) Nárok na uplatnenie daňovej úľavy podľa § 30a ods. 2 písm. b) predpisu účinného od 1. augusta 2011 môže uplatniť len daňovník, ktorému bolo rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu^120a) vydané po 31. júli 2011.

§ 52k*

Prechodné ustanovenie

k úprave účinnej od 1. augusta 2011

Ak daňovník nepoužije kladný výsledok hospodárenia z verejného zdravotného poistenia v súlade s § 13 ods. 2 písm. i) podľa tohto zákona v znení účinnom od 1. augusta 2011, je povinný zahrnúť takéto výnosy z verejného zdravotného poistenia podľa § 13 ods. 2 písm. i) do základu dane najneskôr v zdaňovacom období roku 2012.

§ 52m

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2012

(1) Ak fyzickej osobe alebo právnickej osobe vznikla registračná povinnosť alebo oznamovacia povinnosť pred 1. januárom 2012, a táto registračná povinnosť a oznamovacia povinnosť nebola do 31. decembra 2011 splnená, na postup pri registrácii sa použijú ustanovenia tohto zákona v znení účinnom od 1. januára 2012 a ustanovenia osobitného predpisu¹²⁸⁾ prvýkrát od 1. januára 2012.

(2) Ak fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorej vznikla na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň do 31. decembra 2011, nie je registrovaná, je povinná sa zaregistrovať podľa tohto zákona do 31. marca 2012.

(3) Organizačná jednotka fyzickej osoby alebo právnickej osoby, ktorá bola registrovaná ako platiteľ dane podľa osobitného predpisu účinného do 31. decembra 2011, sa považuje za platiteľa dane podľa tohto zákona v znení účinnom od 1. januára 2012, pričom fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá túto organizačnú jednotku zriadila, je povinná v lehote do 30. júna 2012 zrušiť registráciu organizačnej jednotky ako platiteľa dane. Ak fyzická osoba alebo právnická osoba nezruší registráciu organizačnej jednotky ako platiteľa dane v určenej lehote ani na výzvu správcu dane, správca dane túto registráciu organizačnej jednotky zruší z úradnej moci najneskôr do 31. decembra 2012.

(4) Na zrušenie registrácie organizačnej jednotky ako platiteľa dane sa použijú ustanovenia tohto zákona v znení účinnom od 1. januára 2012 a ustanovenia osobitného predpisu128) prvýkrát od 1. januára 2012, pričom odo dňa zrušenia registrácie práva a povinnosti tejto organizačnej jednotky ako platiteľa dane vyplývajúce z tohto zákona alebo osobitného predpisu128) prechádzajú na fyzickú osobu alebo právnickú osobu, ktorá túto organizačnú jednotku vytvorila.

(5) Na sankcie vyrubené po 31. decembri 2011 sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.128)

§ 52n

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. decembra 2011

Ustanovenie § 50 ods. 1 písm. a), ods. 5 a 15 v znení účinnom od 1. decembra 2011 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania alebo ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti za zdaňovacie obdobie roku 2012.

§ 52o

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2012

(1) Na nájomné zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci uzatvorené do 31. decembra 2011 vrátane postúpenia týchto nájomných zmlúv bez zmeny podmienok na nového nájomcu aj po 31. decembri 2011 sa použijú ustanovenia predpisu účinného do 31. decembra 2011.

(2) Ustanovenie § 6 ods. 6 prvej vety v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použije po prvýkrát pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2011.

(3) Ustanovenia § 4 ods. 2, § 6 ods. 6 druhej a tretej vety a § 30 ods. 1 v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použijú na daňovú stratu vykázanú po 31. decembri 2011.

(4) Ustanovenia § 13 ods. 1 písm. b) a e) v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2011.

(5) Ustanovenia § 27 ods. 2 a 3 a § 28 ods. 2 v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použijú na hmotný majetok uvedený do užívania po 31. decembri 2011.

§ 52p

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 30. júna 2012

(1) Ustanovenia § 51b v znení účinnom do 29. júna 2012 sa použijú pri podávaní daňového priznania k dani z emisných kvót za posledné zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu roka 2012, pričom ustanovenie § 52j ods. 9 sa neuplatní.

(2) Ustanovenia § 9 ods. 2 písm. x) a § 13 ods. 2 písm. j) v znení účinnom do 29. júna 2012 sa použijú na výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2011 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce povinnému účastníkovi schémy obchodovania,^59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,^59g) pričom ustanovenie § 52j ods. 8 sa neuplatní. Výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce povinnému účastníkovi schémy obchodovania,^59f)ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,^59g)sú súčasťou základu dane. Výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce do 29. júna 2012 povinnému účastníkovi schémy obchodovania,^59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,^59g) sú súčasťou základu dane pri podaní daňového priznania k dani z príjmov po 29. júni 2012. Ak tieto výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce do 29. júna 2012 neboli súčasťou základu dane v daňovom priznaní k dani z príjmov podanom do 29. júna 2012 a nie sú súčasťou základu dane z emisných kvót, daňovník je povinný zahrnúť ich do základu dane v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.

(3) Ustanovenia § 1 ods. 1 písm. c), § 21 ods. 2 písm. l) a § 51c ods. 2 v znení účinnom do 29. júna 2012 sa uplatnia na daňovú povinnosť k dani z emisných kvót, ktorá vznikla za posledné zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu roka 2012, pričom ustanovenie § 52j ods. 10 sa neuplatní.

(4) Ak daňovník zaplatil preddavky na daň z emisných kvót na rok 2012, uplatní sa primerane postup podľa § 42 ods. 13.“.

§ 52r

Prechodné ustanovenie
k úpravám účinným od 1. januára 2013

Na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2013 sa pri osobe, ktorá zaplatila dobrovoľné príspevky na starobné dôchodkové sporenie a ktorej zaniklo právne postavenie sporiteľa podľa osobitného predpisu, ¹⁵²⁾ použijú ustanovenia tohto zákona v znení účinnom do 31. decembra 2012.

§ 52s

Prechodné ustanovenia k podávaniu
daňového priznania k dani z emisných kvót

(1) Daňovník, ktorý nepodal daňové priznanie na daň z emisných kvót za posledné zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu roku 2012 do 29. septembra 2012, je povinný toto daňové priznanie podať v lehote do 15. októbra 2012, pričom daň z emisných kvót je v tejto lehote aj splatná.

(2) Na postup správcu dane sa pri vrátení rozdielu zaplatených preddavkov na daň z emisných kvót, ktoré sú vyššie ako daň z emisných kvót vypočítaná v daňovom priznaní, použijú ustanovenia osobitného predpisu. ¹²⁶⁾

§ 52t

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2013

(1) Na zdanenie príjmov zo závislej činnosti zúčtovaných do 31. decembra 2012 a vyplatených do 31. januára 2013 a na vykonanie ich ročného zúčtovania sa použijú ustanovenia zákona účinného do 31. decembra 2012.

(2) Ustanovenie § 15 v znení účinnom od 1. januára 2013 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2013 s výnimkou uvedenou v odseku 10.

(3) Ustanovenia § 7 ods. 4 a 7, § 8 ods. 3 a 12 a § 9 ods. 2 písm. i) v znení účinnom od 1. januára 2013 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2012.

(4) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2013 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa predpisu účinného do 31. decembra 2012.

(5) Ustanovenie § 39 ods. 9 v znení účinnom od 1. januára 2013 sa prvýkrát použije pri podávaní hlásenia za zdaňovacie obdobie 2012 a pri podávaní prehľadu za mesiac január 2013.

(6) Ustanovenia § 13 ods. 1 písm. b) a e) v znení účinnom od 1. januára 2013 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2012.

(7) Ustanovenia § 49 ods. 3 písm. a) a b) sa nepoužijú pri podaní daňového priznania, ktorého posledný deň lehoty na podanie pripadne na kalendárny rok 2013. Daňovníkovi, ktorý je povinný podať daňové priznanie po uplynutí zdaňovacieho obdobia v lehote podľa § 49 ods. 2 a súčasťou jeho príjmov sú príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí okrem daňovníka v konkurze alebo v likvidácii, sa na základe oznámenia podaného príslušnému správcovi dane do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 2 predlžuje lehota na podanie daňového priznania najviac o tri kalendárne mesiace, pričom koniec tejto predĺženej lehoty musí byť stanovený na posledný deň jedného z týchto troch kalendárnych mesiacov. Daňovník v oznámení uvedie skutočnosť o príjmoch zo zdrojov v zahraničí a predĺženú lehotu podľa druhej vety; v tejto predĺženej lehote je daň aj splatná.

(8) Lehotu podľa odseku 7 možno v odôvodnených prípadoch opätovne predĺžiť najviac o tri kalendárne mesiace na základe žiadosti daňovníka podanej príslušnému správcovi dane najneskôr 15 dní pred uplynutím predĺženej lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 7. Ak daňovník do uplynutia predĺženej lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 7 neobdrží rozhodnutie správcu dane o opätovnom predĺžení lehoty na podanie daňového priznania, je povinný daňové priznanie podať v lehote na podanie daňového priznania uvedenej v oznámení podľa odseku 7. Ak správca dane rozhodne o opätovnom predĺžení lehoty na podanie daňového priznania, v tejto opätovne predĺženej lehote je daň aj splatná.

(9) Ak podľa daňového priznania podaného v lehote podľa odseku 7 alebo odseku 8 daňovník nedosiahol príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí, daňové priznanie sa považuje za podané po lehote podľa § 49 ods. 2 a správca dane uplatní postup podľa osobitného predpisu. ^132a)

(10) Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, ktorý začal v kalendárnom roku 2012 a ktorý skončí v roku 2013, vypočíta svoju daňovú povinnosť ako súčet

a) súčinu pomernej časti základu dane za počet mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do 31. decembra 2012 a sadzby dane vo výške 19 %; táto pomerná časť základu dane sa vypočíta ako súčin podielu základu dane zníženého o daňovú stratu a počtu mesiacov tohto zdaňovacieho obdobia, a počtu mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do 31. decembra 2012 a

b) súčinu pomernej časti základu dane za počet mesiacov od začiatku kalendárneho roka 2013 do konca zdaňovacieho obdobia a sadzby dane vo výške 23 %; táto pomerná časť základu dane sa vypočíta ako súčin podielu základu dane zníženého o daňovú stratu a počtu mesiacov tohto zdaňovacieho obdobia, a počtu mesiacov od 1. januára 2013 do konca zdaňovacieho obdobia.

(11) Ustanovenie § 51d v znení účinnom od 1. januára 2013 sa použije na podiely na zisku (dividendy) vyplatené najneskôr do 31. decembra 2013.

§ 52u

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. mája 2013

(1) Ustanovenia § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013 sa použijú na daňovníka, ktorému bolo od 1.mája 2013 vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu120a) obsahujúce úľavu na dani; taký daňovník nesmie súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b a úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013.

(2) Ak daňovník pokračuje po 1. máji 2013 v uplatňovaní úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b a súčasne mu vznikne možnosť uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013, môže začať uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013, ak

a) nebude súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b alebo

b) dokončí uplatňovanie úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b, pričom o túto dobu uplatňovania úľavy na dani sa doba podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013 skracuje.

(3) Nárok na uplatnenie úľavy na dani podľa § 30a ods. 2 predpisu účinného od 1. mája 2013 môže uplatniť len daňovník, ktorému bolo rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu120a) vydané po 30. apríli 2013.

§ 52v

Prechodné ustanovenie
k úpravám účinným od 1. júla 2013

Postup podľa § 6 ods. 2 písm. a), § 7 ods. 1 písm. h) a ods. 3, § 16 ods. 1 písm. e) tretieho bodu, § 43 ods. 3 písm. h), i) a l) a § 43 ods. 5 písm. c) v znení účinnom od 1. júla 2013 sa použije pri zdanení výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok vyplatených, poukázaných alebo pripísaných v prospech daňovníka od 1. júla 2013.

§ 52z

Prechodné ustanovenie k úpravám účinným od 1. januára 2014 Ustanovenia § 11 ods. 10 až 13 v znení účinnom od 1. januára 2014 sa použijú po prvýkrát pri vykonaní ročného zúčtovania a pri podávaní hlásenia za zdaňovacie obdobie 2014 a pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie 2014.

§ 52za

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2014

(1) Postup podľa § 5 ods. 3 písm. a) v znení účinnom od 1. januára 2014 sa použije po prvýkrát pri výpočte nepeňažného príjmu zamestnanca za január 2014. Ak bolo zamestnancovi v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach poskytnuté to isté motorové vozidlo zamestnávateľa na používanie na služobné účely a súkromné účely, nepeňažný príjem sa vypočíta zo zníženej vstupnej ceny podľa § 5 ods. 3 písm. a) druhého bodu v znení účinnom od 1. januára 2014.

(2) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2014 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa predpisu účinného do 31. decembra 2013.

 (3) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vo vydanom potvrdení podľa § 39 ods. 5 neuviedol údaje podľa § 39 ods. 2 písm. i) v znení účinnom do 31. decembra 2013 za niektoré kalendárne mesiace roku 2013 alebo za celé zdaňovacie obdobie roku 2013, takéto potvrdenie sa bude v roku 2014 akceptovať pri vykonaní ročného zúčtovania alebo podaní daňového priznania za rok 2013 aj, ak tento zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, svojmu zamestnancovi vyplatil príjmy uvedené v mzdovom liste podľa § 39 ods. 2 písm. i) v znení účinnom do 31. decembra 2013.

 (4) Neuplatnené daňové straty vykázané za zdaňovacie obdobia ukončené v rokoch 2010 až 2013 alebo súčet týchto neuplatnených daňových strát, aj keď sa mohli odpočítať od základu dane, sa odpočítajú od základu dane rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období začínajúcich zdaňovacím obdobím najskôr 1. januára 2014. Rovnaký postup sa uplatní aj pri vykázanej daňovej strate za zdaňovacie obdobie rokov 2010 a 2011 z príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3.

(5) Výnosy z hypotekárnych záložných listov¹⁵³⁾ podľa § 7 ods. 1 písm. h) v znení účinnom do 31. decembra 2013 prijaté fyzickou osobou od 1. júla 2013 do 31. decembra 2013 sa v roku 2014 zdania daňou vyberanou zrážkou spôsobom ustanoveným v § 43 ods. 10 na základe písomnej dohody platiteľa dane s fyzickou osobou, ktorá je príjemcom takéhoto výnosu. Na postup platiteľa dane pri zrazení a odvedení dane vyberanej zrážkou sa primerane použijú ustanovenia § 43 ods. 1, 4, 11 a 12, pričom platiteľ dane je povinný daň vyberanú zrážkou odviesť správcovi dane najneskôr do 28. februára 2014. Ak v lehote do 15. februára 2014 neuzatvorí fyzická osoba, ktorá je príjemcom takéhoto výnosu, takúto písomnú dohodu s platiteľom dane, je povinná zahrnúť tento výnos do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 7.

(6) Ustanovenie § 15 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2014 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2014.

(7) Ustanovenie § 46b v znení účinnom od 1. januára 2014 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2014 okrem zdaňovacieho obdobia podľa odseku 8.

(8) Daňovník, ktorý sa zrušuje s likvidáciou alebo na ktorého bol vyhlásený konkurz v priebehu kalendárneho roka 2014, neplatí daňovú licenciu podľa § 46b za zdaňovacie obdobie, ktoré končí dňom predchádzajúcim dňu jeho vstupu do likvidácie alebo dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.

(9) Daňovník, ktorý v kalendárnom roku 2014 mení zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok, platí daňovú licenciu podľa § 46b za zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny spolu s daňovou licenciou za bezprostredne nasledujúce zdaňovacie obdobie.

§ 52zb

Prechodné ustanovenie
k úprave účinnej od 1. marca 2014

Ak Slovenská republika uzatvorí medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia alebo medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní v priebehu zdaňovacieho obdobia roku 2014, príslušný štát bude doplnený do zoznamu podľa § 2 písm. x) bez ohľadu na skutočnosť, že medzinárodná zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia alebo medzinárodná zmluva o výmene informácií týkajúcich sa daní nadobudne účinnosť po 31. decembri 2014.

§ 52zc

Prechodné ustanovenie
k úprave účinnej od 1. januára 2016

Postup podľa § 39 ods. 7 a ods. 9 písm. b) a § 50 ods. 6 písm. a) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije po prvýkrát pri poukázaní podielu zaplatenej dane po 31. decembri 2017.

§ 52zd

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2015

(1) Pri nájomných zmluvách s dojednaným právom kúpy prenajatej veci uzatvorených od 1. januára 2004 do 31. decembra 2014 sa použijú ustanovenia predpisu účinného od 1. januára 2015, okrem zmeny doby trvania týchto zmlúv, ktorú je možné vykonať len po vzájomnej dohode nájomcu a prenajímateľa v rozsahu vyplývajúcom zo skrátenia alebo predĺženia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1.

(2) Ustanovenia § 2 písm. s), § 17 ods. 5, 6, 19, 24, 34 a 35, § 18, § 19 ods. 2 písm. t) a ods. 3 písm. a), b), n) a p), § 20 ods. 9 písm. a) a ods. 10, § 21 ods. 1 písm. h), § 21 ods. 2 písm. m) a n), § 22 ods. 9, 11 a 12, § 24 ods. 8, § 25 ods. 3, § 25 ods. 5 písm. c), § 26 ods. 1 až 3 a 8 až 11, § 27 ods. 1, § 28, § 30c, § 42 ods. 2, príloha č. 1 v znení účinnom od 1. januára 2015 sa použijú po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

(3) Postup podľa § 5 ods. 3 písm. d) v znení účinnom od 1. januára 2015 sa prvýkrát použije pri výpočte nepeňažného príjmu poskytnutého zamestnancovi po 31. decembri 2014.

(4) Ustanovenie § 17 ods. 33 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2015 sa po prvýkrát použije na zmluvy o predaji majetku, pri ktorých sa výnos z predaja majetku zaúčtuje na účet výnosov budúcich období po 31. decembri 2014.

(5) Ustanovenie § 21a v znení účinnom od 1. januára 2015 sa použije po prvýkrát na úroky plynúce na základe zmlúv o úveroch a pôžičkách pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

(6) Pri zmene metódy odpisovania, pri zmene odpisovej skupiny, pri zmene doby odpisovania, ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu je daňovník povinný vykonať zmeny aj pri tom majetku, ktorý odpisoval podľa predpisu účinného do 31. decembra 2014, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.

(7) Daňový bonus podľa § 33 sa zvyšuje k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia rovnakým koeficientom, ako sa zvyšovala suma životného minima^39a) k 1. júlu predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia. Tento postup sa po prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie 2015. Ustanovenie § 52 ods. 48 sa od 1. januára 2015 neuplatňuje.

(8) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2015 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa predpisu účinného do 31. decembra 2014.

(9) Ustanovenie § 17 ods. 36 v znení účinnom od 1. januára 2015 sa po prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2014.

Komentár k § 52zd

-   odsek 2

?  Príklad

Spoločnosť vyplatí províziu v roku 2015, pričom sa táto provízia vzťahuje aj na obchody uzatvorené v roku 2014. Je možné na účely aplikácie § 17 ods. 19 písm. d) ZDP zahrnúť do výpočtu aj dosiahnutý obrat v roku 2014?

Podľa § 52zd ods. 2 ZDP sa § 17 ods. 19 ZDP v znení účinnom od 1. 1. 2015 použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. 1. 2015. ZDP však špecificky nerieši situáciu ako postupovať pri províziách, ktoré sa vzťahujú na obchody uzatvorené v roku 2014. Analogicky možno pri províziách postupovať rovnako ako pri zmluvných pokutách účtovaných do 31. 14. 2014. Provízia zaúčtovaná a nezaplatená do 31. 12. 2014 zvýšila základ dane v roku 2014. Ak v roku 2015 dôjde k úhrade provízie, základ dane sa zníži o celú hodnotu zaplatenej provízie, t.j. bez limitácie 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu.

Províziu fakturovanú za roky 2014 a 2015 až v roku 2015 je potrebné posudzovať podľa jej zaúčtovania. Ak daňovník zúčtoval časť provízie vzťahujúcej sa k roku 2014 do roku 2014, ale provízia nebola uhradená, zvýši o ňu základ dane v roku 2014. Následne v roku 2015 po úhrade provízie za rok 2014 zníži základ dane o sumu uhradenej provízie bez limitovania jej výšky. Limitovať bude iba výšku provízie vzťahujúcej sa k roku 2015. Ak by však daňovník časť provízie vzťahujúcej sa k roku 2014 nezaúčtoval do roku 2014, ale až do roku 2015, potom by celá výška provízie bola limitovaná 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu V tomto prípade by sa na účely posúdenia hodnoty sprostredkovaného obchodu mala vziať do úvahy hodnota sprostredkovaného obchodu zrealizovaného v rokoch 2014-2015.

-   odsek 4 – Ustanovenie týkajúce sa úpravy základu dne pri tzv. spätnom finančnom prenájme v znení účinnom od 1. 1. 2015, t.j. zvýšenie základu dane o výnosy z predaja majetku predstavujúce zisk z predaja, sa uplatní na zmluvy o predaji majetku, pri ktorých sa tento výnos zaúčtuje na účet 384 – Výnosy budúcich období od 1. 1. 2015.

-   odsek 5 – Ustanovenie § 21a týkajúce sa zavedenia pravidiel nízkej kapitalizácie na nákladové úroky vzťahujúce sa na úvery a pôžičky od závislých osôb a súvisiace výdavky (náklady) na tieto úvery a pôžičky sa po prvýkrát použije pri podaní dňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. 1. 2015, t.j. za kalendárny rok 2015 a v prípade zdaňovacieho obdobia, ktorým je hospodársky rok na hospodársky rok začínajúci v priebehu kalendárneho roka 2015.

-   odsek 6 – Prechodným ustanovením sa vymedzuje skutočnosť, že:

•    zmena metódy odpisovania (zrušenie možnosti uplatnenia zrýchleného spôsobu odpisovania pre majetok zaradených v odpisových skupinách 1, 4 až 6),

•    zmena odpisovej skupiny a dobe odpisovania – zavedenie novej odpisovej skupiny 3 s dobou odpisovania 8 rokov a odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov a preradenia majetku do nich,

•    zmena doby odpisovania alebo koeficientu

     sa vzťahuje aj na majetok zaradený do užívania pred 1. 1. 2015, t.j. aj na majetok, ktorý už bol daňovo odpisovaný, pričom daňové odpisy uplatnené za predchádzajúce roky sa neupravujú.

-   odsek 7

S účinnosťou od 1. 1. 2015 sa mení systém výpočtu daňového bonusu a to v ustanovení § 52zd ods. 7 ZDP. Daňový bonus podľa § 33 sa bude zvyšovať vždy k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia rovnakým koeficientom, ako sa zvyšovala suma životného minima k 1. júlu predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia. Tento postup sa po prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie 2015. Ustanovenie § 52 ods. 48 sa od 1. januára 2015 neuplatňuje.

S účinnosťou od 1. 1. 2015 bude teda výška daňového bonusu 256,92 eura a mesačná výška 21,41 eura. Týmto spôsobom sa zjednoduší pôvodný výpočet daňového bonusu, kde sa vlastne k 1. 7. príslušného kalendárneho roka, v ktorom sa vypočítaval daňový bonus, menila mesačná výška daňového bonusu v závislosti od zmeny životného minima podľa prechodného ustanovenia § 52 ods. 48 ZDP účinného do 31. 12. 2014.

§ 52ze

Prechodné ustanovenie účinné od 15. marca 2015

Daňovník, ktorý si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach uplatnil nezdaniteľnú časť základu dane podľa § 11 ods. 8, je povinný zvýšiť si základ dane o sumu zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane, ak mu zaniklo právne postavenie sporiteľa podľa osobitného predpisu^153a) a

a) bola mu vyplatená suma podľa osobitného predpisu,^153b) podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom mu bola táto suma vyplatená, alebo za bezprostredne nasledujúce zdaňovacie obdobie,

b) uzatvoril dohodu o vyplácaní starobného dôchodku alebo predčasného starobného dôchodku programovým výberom podľa osobitného predpisu,^153c) podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola táto dohoda uzatvorená, alebo za bezprostredne nasledujúce zdaňovacie obdobie, v ktorom mu zaniklo právne postavenie sporiteľa podľa osobitného predpisu.^153a)

§ 52zf

Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. apríla 2015

(1) Ustanovenia § 30a predpisu účinného od 1. apríla 2015 sa použijú na daňovníka, ktorému bolo od 1. apríla 2015 vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu,^120a) obsahujúce úľavu na dani; taký daňovník nesmie súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. marca 2015 alebo § 30b a úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. apríla 2015.

(2) Nárok na uplatnenie úľavy na dani podľa § 30a ods. 2 predpisu účinného od 1. apríla 2015 môže uplatniť len daňovník, ktorému bolo rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu^120a) vydané po 31. marci 2015.

§ 52zg

Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2016

(1) Ustanovenia § 13 ods. 1 písm. d), § 17 ods. 32, § 17a ods.7 písm. a) a b), § 17b ods. 6 písm. a) a b) a § 17c ods. 4 písm. a) a b) v znení účinnom od 1. januára 2016 je možné použiť po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2015.

(2) Ustanovenia § 17a ods. 3, § 17b ods. 1 písm. c) a § 17c ods. 1 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použijú pri úprave výsledku hospodárenia pri majetku, ktorý je ocenený reálnou hodnotou^80ac) po 31. decembri 2015. Pri majetku, ktorý je ocenený reprodukčnou obstarávacou cenou¹⁾ sa použije pri úprave výsledku hospodárenia § 17a ods. 3, § 17b ods. 1 písm. c) a § 17c ods. 1 písm. b) v znení účinnom do 31. decembra 2015.

(3) Ustanovenie § 20 ods. 8 v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije na tvorbu technických rezerv v zdaňovacom období, ktoré začína najskôr 1. januára 2016.

(4) V období od 1. januára 2016 do 31. decembra 2017 sa pri poukázaní sumy podielu zaplatenej dane použijú ustanovenia § 38 ods. 1 až 3, § 39 ods. 7 a 9 písm. b) a § 50 ods. 6 písm. a) v znení účinnom do 31. decembra 2015.

(5) Ustanovenie § 50 ods. 1 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije po prvýkrát pri poukázaní podielu zaplatenej dane po 31. decembri 2015. Ustanovenia § 52i sa od 1. januára 2016 nepoužijú.

(6) Pri poukázaní podielu zaplatenej dane v období od 1. januára 2016 do 31. decembra 2017 vyhlásenie obsahuje

a) presné označenie daňovníka, ktorý podáva vyhlásenie, a to

    1.   meno, priezvisko, rodné číslo, trvalý pobyt, číslo telefónu, ak ide o vyhlásenie predkladané daňovníkom fyzickou osobou,

    2.   obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu, identifikačné číslo daňovníka, ak ide o vyhlásenie predkladané daňovníkom právnickou osobou,

b) sumu zodpovedajúcu podielu zaplatenej dane,

c) zdaňovacie obdobie, ktorého sa vyhlásenie týka,

d) identifikačné údaje prijímateľa alebo prijímateľov podľa § 50 ods. 4, a to obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu, identifikačné číslo organizácie,

e) uvedenie sumy pripadajúcej na každého prijímateľa.

(7) V období od 1. januára 2016 do 31. decembra 2017 notár, ktorý osvedčuje každoročne prijímateľovi do 15. decembra bežného roka splnenie podmienok podľa § 50 ods. 6 písm. d), e), g), h), je povinný bez zbytočného odkladu oznámiť identifikačné údaje prijímateľa v rozsahu podľa odseku 6 písm. d), názov banky alebo pobočky zahraničnej banky, v ktorej má prijímateľ zriadený účet a číslo tohto účtu komore na účely jeho zápisu do zoznamu prijímateľov na nasledujúci rok.

(8) Ustanovenia § 19 ods. 2 písm. f) a g), § 25a a § 25 ods. 1 písm. c) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použijú na finančný majetok,¹⁾ hmotný majetok a nehmotný majetok obstaraný po 31. decembri 2015.

(9) Zostatok technickej rezervy na úhradu záväzkov voči Slovenskej kancelárii poisťovateľov vykázaný pred 1. januárom 2016 sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2016, pričom ak do tohto obdobia

a) sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu rozhodnému dňu,^80b)

b) sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

c) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu,

d) dochádza k zmene právnej formy, pri ktorej vzniká povinnosť podať daňové priznanie podľa § 41 ods. 7, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu zápisu zmeny do obchodného registra, alebo

e) dochádza k zmene sídla alebo miesta vedenia mimo územia Slovenskej republiky, najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zmene sídla alebo miesta vedenia mimo územia Slovenskej republiky.

(10) Ustanovenia § 17 ods. 19 písm. f) a g), § 19 ods. 2 písm. c) a r), § 19 ods. 3 písm. a), b), h) a j), § 20 ods. 22, § 21 ods. 2 písm. a), § 22 ods. 12, § 24 ods. 2, § 25 ods. 3, § 27 ods. 3, § 28 ods. 5, § 37 ods. 1 písm. c) a § 46b ods. 7 písm. e) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa prvýkrát použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2015.

(11) Ustanovenie § 46b ods. 7 písm. f) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2015. Daňovník, ktorý podal návrh na zrušenie bez likvidácie^136bf) v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach, rovnako neplatí daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie roka 2015, za ktoré podáva daňové priznanie po 31. decembri 2015.

(12) Ustanovenie § 5 ods. 7 písm. m) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije prvýkrát na sociálnu výpomoc poskytnutú zamestnancovi po 31. decembri 2015.

(13) Ustanovenia § 43 ods. 17 a § 46 v znení účinnom od 1. januára 2016 sa prvýkrát použijú pri nepeňažných plneniach, ktoré boli poskytnuté držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti po 31. decembri 2015.

Komentár k § 52zg

-   odsek 1 – Oslobodenie príjmov (výnosov) plynúcich z odpisu záväzkov v reštrukturalizácii, ak ide o daňovníka právnickú osobu účtujúcu v sústave podvojného účtovníctva vymedzené v § 13 ods. 1 písm. d), zníženie základu dane o sumu záväzkov prislúchajúcich k výdavkom, o ktoré sa zvyšoval základ dane podľa § 17 ods. 27 v predchádzajúcich ZO u daňovníka, u ktorého bol potvrdený reštrukturalizačný plán alebo bol na neho vyhlásený konkurz upravené v § 17 ods. 32 a možnosť uplatnenia daňového výdavku pri odpise pohľadávky, resp. pri postúpení pohľadávky nadobudnutej v rámci podnikových kombinácii v reálnych hodnotách v závislosti od počtu dní uplynutých od doby nadobudnutia účinnosti podnikovej kombinácie stanovené v § 17a os. 7 písm. a) a b), § 17b ods. 6 písm. a) a b) a § 17c ods. 4 písm. a) a b) v znení účinnom od 1. 1. 2016, je možné použiť už pri podávaní daňových priznaní od 1. 1. 2016. V zdaňovacom období 2016 má daňovník možnosť využiť tieto ustanovenia, avšak za zdaňovacie obdobie, ktorým je kalendárny rok 2016 alebo hospodársky rok, ktorý začína v priebehu kalendárneho roka 2016 je daňovník povinný postupovať podľa týchto ustanovení platných a účinných od 1. 1. 2016.

-   odsek 3 – Ustanovenie § 20 ods. 8 ZDP, ktoré upravuje zahrnovanie technických rezerv poisťovní, ktorých tvorba je uznaným daňovým výdavkom, platné a účinné od 1. 1. 2016 sa prvýkrát použije v zdaňovacom období kalendárneho roka 2016 a v prípade hospodárskeho roka začínajúceho v priebehu kalendárneho roka 2016.

-   odsek 9 – Člen Slovenskej kancelárie poisťovateľov, ktorým je poisťovňa, ktorá vykonáva poistenie zodpovednosti, je povinný poskytnúť:

–   kancelárii poisťovateľov ročný príspevok pozostávajúci zo štvrťročných príspevkov určených percentuálnym podielom podľa počtu poistených motorových vozidiel za predchádzajúci kalendárny štvrťrok,

–   mimoriadny príspevok do poistného garančného fondu, ak suma prostriedkov poistného garančného fondu nepostačuje na plnenie záväzkov kancelárie poisťovateľov.

Poisťovňa do 31. 12. 2015 tvorila na úhradu záväzkov voči Slovenskej kancelárii poisťovateľov technickú rezervu, ktorej tvorba bola daňovo uznaná. Podľa zákona č. 39/2015 Z. z. táto technická rezerva nepatrí medzi rezervy, ktorých tvorba je daňovo uznaná. Z tohto dôvodu sa zostatok vytvorenej technickej rezervy na úhradu záväzkov voči Slovenskej kancelárii poisťovateľov vykázaný k 1. 1. 2016 zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období a to počnúc zdaňovacím obdobím, ktoré sa začína najskôr 1. 1. 2016. Ustanovenie obsahuje výnimky, pri ktorých sa zostatok tejto rezervy zahŕňa do základu dane jednorazovo:

 

Situácia	Zahrnutie zostatku technickej rezervy na úhradu záväzkov voči SKP do základu dane najneskôr
zrušenie daňovníka s likvidáciou	v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie
zrušenie daňovníka bez likvidácie	v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu
vyhlásenie konkurzu na daňovníka	v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu
zmena právnej formy, pri ktorej vzniká povinnosť podať daňové priznanie podľa § 41 ods. 7	v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu zápisu zmeny do obchodného registra
zmena sídla alebo miesta vedenia mimo územia SR	v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zmene sídla alebo miesta vedenia mimo územia SR

 

-   odsek 10 vymedzuje ustanovenia, ktoré sú platné a účinné od 1. 1. 2016 a ktoré je možné použiť už aj pri podaní daňového priznania po 31. 12. 2015. Medzi takéto úpravy patrí napr.

•    spresnenie výdavkov na pracovné a sociálne podmienky podľa § 19 ods. 2 písm. c) šiesty bod,

•    spresnenie uplatnenia daňových odpisov pri prenajímanom majetku podľa § 19 ods. 3 písm. a) a limitovanej daňovej zostatkovej cene pri vymedzenom HM podľa § 19 ods. 3 písm. b) a § 24 ods. 2,

•    doplnenie dane z motorových vozidiel ako daňového výdavku podľa § 19 ods. 3 písm. j),

•    oslobodenie pozemkového spoločenstva od platenia daňovej licencie podľa § 46b ods. 7 písm. e),

•    možnosť daňovo uznanej tvorby opravnej položky k príslušenstvu podľa § 20 ods. 22

•    možnosť daňovo uznaného odpisu príslušenstva pohľadávky podľa § 19 ods. 2 písm. r),

•    možnosť daňovo uznaného postupu príslušenstva podľa § 19 ods. 3 písm. h),

•    možnosť uplatnenia daňových odpisov v roku predaja špecificky vymedzeného majetku podľa § 22 ods. 12 a v nadväznosti na to úpravy daňovej zostatkovej ceny podľa § 25 ods. 3 a podľa § 27 ods. 3 a § 28 ods. 5,

•    definovanie osobitného príspevku plateného za nedostatky v oblasti ochrany finančných spotrebiteľov podľa § 21 ods. 2 písm. a),

•    spresnenie spôsobu preukazovania nároku na uplatnenie NČZD podľa § 37 ods. 1 písm. c).

-   odsek 11 v súvislosti so zavedením oslobodenia od platenia daňovej licencie pre daňovníkov, ktorí podali návrh na zrušenie spoločnosti bez likvidácie bez právneho nástupcu, sa prechodným ustanovením vymedzuje možnosť uplatniť oslobodenie už za zdaňovacie obdobie 2015, ak toto priznanie bolo podané po 31. 12. 2015 a to aj v prípade, že návrh na zrušenie bol podaný v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach.

§ 52zh

Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2016

(1) Ustanovenia § 12 ods. 2, § 17 ods. 3 písm. k) a l) a § 17 ods. 19 písm. h) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použijú po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. januára 2016.

(2) Ustanovenie § 13 ods. 1 písm. a) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. januára 2016 okrem daňovníkov, ktorými sú ministerstvá a nimi zriadené rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, u ktorých sa toto ustanovenie použije po prvýkrát na príjmy (výnosy) z reklám po 31. marci 2017.

Komentár k § 52zh

-   odsek 1 – Ustanovenia § 12 ods. 2, § 17 ods. 3 písm. k) a l) a § 17 ods. 19 písm. h) týkajúce sa:

•    spresnenia predmetu dane daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie v súvislosti s prijatím sponzorským, ktoré je vždy predmetom dane a zdaniteľnými príjmami bez ohľadu na skutočnosť, či ide o príjmy hlavnej (nezdaňovanej) činnosti alebo vedľajšej (podnikateľskej) činnosti,

•    zahrnovania sponzorského u prijímateľa účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva alebo v sústave jednoduchého účtovníctva alebo uplatňujúceho daňovú evidenciu,

•    možnosti uznania sponzorského u spon-zora až po jeho skutočnom uhradení,

•    sa uplatnia prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. 21. 2016, t.j. za kalendárny rok 2016 alebo v prípade hospodárskeho roka za zdaňovacie obdobie, ktoré začína v priebehu kalendárneho roka 2016.

-   odsek 2 – Ustanovenie § 13 ods. 1 písm. a) účinné od 1. 1. 2016 týkajúce sa spresnenia jednoznačného vymedzenia príjmov oslobodených od dane u daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie.

§ 52zi

Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2017

(1) Ustanovenie § 15 písm. b) prvého bodu v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2017.

(2) Ustanovenie § 17 ods. 5, 6 a 19 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2016.

(3) Ustanovenie § 18a ods. 1 a 2 v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije pri spísaní zápisnice o začatí daňovej kontroly, doručení oznámenia o daňovej kontrole, doručení oznámenia o rozšírení daňovej kontroly na iné zdaňovacie obdobie po 31. decembri 2016.

(4) Pri ukladaní pokuty sa postupuje podľa § 18a ods. 3 v znení účinnom od 1. januára 2017, ak k vyrubeniu dane alebo rozdielu dane došlo po 31. decembri 2016.

(5) Ustanovenia § 3 ods. 1 písm. e) až g), § 3 ods. 2, § 5 ods. 1 písm. a), § 9 ods. 1 písm. n), § 12 ods. 7 písm. c), § 15 písm. a) tretieho a štvrtého bodu a písm. b) druhého bodu, § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, § 32a ods. 1 písm. a) štvrtého bodu, § 43 ods. 1 a 2, § 43 ods. 3 písm. r), § 43 ods. 5 písm. d), § 43 ods. 9 a § 51e v znení účinnom od 1. januára 2017 sa použijú na

a) podiel na zisku (dividendu) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v § 3 ods. 1 písm. f), a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§ 12 ods. 7 písm. c)] vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2016 a vyplácaný po 31. decembri 2016,

b) podiel na zisku (dividendu) vyplácaný obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva vykázaný za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 vyplácaný po 31. decembri 2016,

c) podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu^136bf) najskôr 1. januára 2017,

d) vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

(6) Ak podiel na zisku (dividenda) vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie v zdaňovacom období začínajúcom najskôr od 1. januára 2017 zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkovi podľa

a) § 2 písm. d) prvého bodu, je príjmom zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43) pri použití sadzby dane vo výške 7  %, pričom postup podľa § 52 ods. 24 sa neuplatní,

b) § 2 písm. d) druhého bodu, je zdaňovaný podľa § 52 ods. 24.

(7) Ak podiel na zisku (dividenda) vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie od 1. januára 2017 zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkovi podľa

a) § 2 písm. e) prvého a druhého bodu, je príjmom zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43) pri použití sadzby dane vo výške 7  %, pričom postup podľa § 52 ods. 24 sa neuplatní,

b) § 2 písm. e) tretieho bodu, je zdaňovaný podľa § 52 ods. 24, pričom ak dôjde k zdaneniu daňou vyberanou zrážkou, použije sa sadzba dane vo výške 19  %.

(8) Ak podiel na zisku (dividenda) vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie v zdaňovacom období začínajúcom najskôr od 1. januára 2017 zo zdrojov v zahraničí daňovníkovi podľa

a) § 2 písm. d) prvého bodu, je príjmom zahrnovaným do osobitného základu dane podľa § 51e pri použití sadzby dane podľa § 15 písm. a) tretieho bodu, pričom postup podľa § 52 ods. 24 sa neuplatní,

b) § 2 písm. d) druhého bodu, je zdaňovaný podľa § 52 ods. 24.

(9) Pri určení základu dane podľa § 43 ods. 5 písm. d) a § 51e ods. 2 a 3 v znení účinnom od 1. januára 2017 sa za hodnotu splateného vkladu obstaraného do 31. decembra 2015 považuje hodnota splateného vkladu ustanovená podľa predpisu účinného do 31. decembra 2015 a posudzovaná za každý vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku jednotlivo. Ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

Komentár k § 52zi

-   podľa odseku 1 sa sadzba dane z príjmov právnickej osoby vo výške 21 % použije pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2017. Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, použije túto sadzbu dane prvýkrát v zdaňovacom období, ktoré začne v priebehu kalendárneho roka 2017.

-   podľa odseku 2 sa ustanovenie týkajúce sa úpravy základu dane závislej osoby, ako aj zahrnutia nájomného a odplaty za použitie alebo poskytnutie práva na použitie, sa uplatní už pri podávaní daňového priznania počnúc 1. 1. 2017.

-   podľa odseku 3 sa ustanovenia § 18a ods. 1 a 2 týkajúce sa zvýšenia sankcie a možného zníženia sankcie sa použijú na doruby z daňovej kontroly začatej po 31. decembri 2016.

-   podľa odseku 4 sa ustanovenie § 18a týkajúce sa zníženia sankcie na 3 percentá v prípade, ak daňovník požiada o odsúhlasenie metódy ocenenia, sa uplatní na všetky prípady, kde ešte nebola pokuta právoplatne vyrubená.

-   odsek 5 až 9 rieši spôsob uplatnenia nových úprav zadefinovaných pre zdanenie podielov na zisku vyplácaných z majetkovej účasti z vykázaného hospodárskeho výsledku do 31. 12. 2003 vyplácaných po 1. 1. 2017 a z vykázaného hospodárskeho výsledku po 1. 1. 2017. Rovnako rieši postup pre vyrovnacie podiely, podiely na likvidačnom zostatku, podiely na zisky zamestnancov, pozemkových spoločenstiev.

Podľa písmena a) sa ustanovenia § 3 ods. 1 písm. e) až g), § 3 ods. 2, § 5 ods. 1 písm. a), § 9 ods. 1 písm. n), § 12 ods. 7 písm. c), § 15 písm. a) tretieho a štvrtého bodu a písm. b) druhého bodu, § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, § 32a ods. 1 písm. a) štvrtého bodu, § 43 ods. 1 a 2, § 43 ods. 3 písm. r), § 43 ods. 5 písm. d), § 43 ods. 9 a § 51e v znení účinnom od 1. januára 2017 sa použijú na

•    podiel na zisku (dividendu) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v § 3 ods. 1 písm. f) vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017,

•    podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§ 12 ods. 7 písm. c)] vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2016 a vyplácaný po 31. decembri 2016,

•    podiel na zisku (dividendu) vyplácaný obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva vykázaný za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 vyplácaný po 31. decembri 2016,

•    podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa § 68 ods. 6 ObchZ najskôr 1. januára 2017,

•    vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

Pri určení základu dane podľa § 43 ods. 5 písm. d) a § 51e ods. 2 a 3 v znení účinnom od 1. januára 2017 sa za hodnotu splateného vkladu obstaraného do 31. decembra 2015 považuje hodnota splateného vkladu ustanovená podľa predpisu účinného do 31. decembra 2015 a posudzovaná za každý vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku jednotlivo. Ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

V prípade podielov na zisku (dividend) vykázaných za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003, ktoré plynú v zdaňovacom období začínajúcom najskôr od 1. januára 2017

1.  plynú zo zdrojov na území SR

a)  daňovníkovi s NDP fyzickej osobe – príjem zdaňovaný podľa § 43 sadzbou 7 %,

b)  daňovníkovi s NDP právnickej osobe – príjem zdaňovaný ako súčasť všeobecného základu dane (§ 14 ZDP), podľa § 52 ods. 24 ZDP,

a)  daňovníkovi s ODP fyzickej osobe – príjem zdaňovaný podľa § 43 sadzbou 7 %,

b)  daňovníkovi s ODP právnickej osobe – príjem zdaňovaný podľa § 43 sadzbou 19 % za podmienky upravenej podľa § 52 ods. 24.

2.  plynú zo zdrojov v zahraničí

b)  daňovníkovi s NDP fyzickej osobe – príjem zahrnovaný do osobitného základu dane podľa § 51e sadzbou dane vo výške 19 % alebo 35 %, ak plynie z nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP,

c)  daňovníkovi s NDP právnickej osobe, je zdaňovaný ako súčasť všeobecného základu dane podľa § 52 ods. 24 sadzbou dane 21 %.

Prehľad zdanenia podielov na zisku na majetkovej účasti

	Po 1. 1. 2017	Do 31. 12. 2003
Daňovník s NDP/SR – SR
FO	Zrážková daň – 7 %	Zrážková daň – 7 %
PO		§ 52/24* – DP – Základ dane (ZD) 21 %
Daňovník s NDP/zo zahraničia**
FO	§ 51e – DP – osobitný ZD 7 %, 35 % (§ 2/x)	§ 51e – DP – Osobitný ZD 7 %
PO	§ 51e – DP – Osobitný ZD 35 % (§ 2/x)	§ 52/24* – DP – ZD 21 %
Daňovník s ODP/zo SR
FO	Zrážková daň 7 %, 35 % (§ 2/x), Zo ZDZ	Zrážková daň 7 %, Zo ZDZ
PO	Zrážková daň 35 % (§ 2/x)	§ 52/24* – Zrážková daň 19 %, Zo ZDZ

 

 

^*     § 52/24 ZDP – len v prípade, ak je vyplatený/poukázaný/pripísaný od slovenskej právnickej osobe inej právnickej osobe so sídlom v EÚ a <25 % priamy podiel na základnom imaní vyplácajúcej právnickej osobe (od 1. 1. 2004), aj naopak vyplatený slovenskej právnickej osobe od právnickej osoby so sídlom v EÚ, ktorá má < 25 % priamy podiel na základnom imaní slovenskej právnickej osoby (od 1. 5. 2004)

^**   ak plynie zo štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ, môže uplatniť metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia.

 

Prehľad zdanenia podielov na zisku zamestnancov

Od 1. 1. 2004 – 31. 12. 2016	Od 1. 1. 2017
Oslobodené od dane – § 5/7/i Všetky podiely vyplatené po 1. 1. 2004	Zdanenie ako príjem podľa § 5/1/a 19 % – 25 % § 52/5/b – platí pre podiely vykázané za ZO začínajúce najskôr 1. 1. 2017 ZO do 31. 12. 2003 vyplácané po 31. 12. 2016

 

Prehľad zdanenia podielov na zisku pozemkových spoločenstiev (PS) s právnou subjektivitou

	Od 1. 1. 2004 – 31. 12. 2016	Po 1. 1. 2017
FO	Do 30.6.2014 PS s právnou subjektivitou – § 3/2/d – vylúčené z predmetu dane PS bez PS – § 6/1/a – zdaňované ako podnikanie Od 30. 6. 2014 Výlučne PS s právnou subjektivitou – § 3/2/d	§ 3/1/g – § 16/1/e/9 § 9/1/n – oslobodenie Do 500 eur Od každého platiteľa V sume prevyšujúcej 500 eur § 43/1, 3/r – § 43 – 7 %, 35 % § 51e Osobitný ZD – 7 %, 35 %
PO	Súčasť ZD podľa § 14 – 19 %/23 %/22 %	§ 52/5/a – platí pre podiely vykázané za ZO do 31. 12. 2016 vyplácané po 31. 12. 2016 – § 12/7/c – vylúčené z predmetu dane

 

§ 52zj

Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. februára 2017

Ustanovenia § 17 ods. 39 a § 25 ods. 3 v znení účinnom od 1. februára 2017 sa použijú pri motorovom vozidle evidovanom v evidencii vozidiel v Slovenskej republike po 31. januári 2017.

Komentár k § 52zj

Zvýšenie základu dane držiteľa motorového vozidla podľa § 17 ods. 39 ZDP a stanovenie daňovej zostatkovej ceny podľa § 25 ods. 3 ZDP motorového vozidla kategórie L, M₁ a N₁, okrem kategórie N₁ s najviac tromi miestami na sedenie, ktoré je určené na predaj a ktoré doteraz nebolo evidované v žiadnej evidencii vozidiel, sa použije až pri motorovom vozidle zaevidovanom v evidencii vozidiel v Slovenskej republike od 1. februára 2017. V prípade osobných automobilov kategórie L, M₁ a N₁, okrem kategórie N₁ s najviac tromi miestami na sedenie, zaevidovaných do evidencie vozidiel do 31. 1. 2017, je výrobca alebo predajca povinný uhradiť správnemu orgánu správny poplatok podľa Sadzobníka správnych poplatkov platného do 31. 1. 2017, postupuje pri uplatňovaní daňových výdavkov súvisiacich s obstaraním a prevádzkou motorového vozidla podľa ustanovení ZDP platného a účinného do 31. 1. 2017, t.j. nedochádza k obmedzeniu daňových výdavkov prostredníctvom úpravy základu dane.

 

[účinnosť od 1. januára 2018: Za § 52zj sa vkladá § 52zk, ktorý vrátane nadpisov znie:

§ 52zk

Prechodné ustanovenia k úpravám účinným od 1. januára 2018

Ustanovenie § 46b v znení účinnom do 31. decembra 2017 sa naposledy uplatní za zdaňovacie obdobie končiace 31. decembra 2017 a ak je zdaňovacím obdobím hospodársky rok za zdaňovacie obdobie končiace v priebehu kalendárneho roka 2018. Ak daňovník zaplatil za zdaňovacie obdobia končiace v rokoch 2015 až 2017 a pri zdaňovacom obdobím, ktorým je hospodársky rok, končiace v rokoch 2015 až 2018, daňovú licenciu podľa § 46b v znení účinnom do 31. decembra 2017, nárok podľa § 46b ods. 5 v znení účinnom do 31. decembra 2017 na zápočet kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní sa uplatňuje aj po 31. decembri 2017 v súlade s § 46b ods. 5 v znení účinnom do 31. decembra 2017.“].

Komentár k § 52zk

V nadväznosti na zrušenie inštitútu daňovej licencie sa prechodným ustanovením vymedzuje zdaňovacie obdobie, v ktorom bude povinnosť platiť daňovú licenciu posledný krát. Ak zdaňovacím obdobím daňovníka je hospodársky rok, daňová licencia sa posledný krát uplatní v zdaňovacom období končiacom v priebehu kalendárneho roka 2018.

ZDP aj po zrušení inštitútu daňovej licencie dáva možnosť daňovníkovi uplatniť zápočet kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní vyčíslený za zdaňovacie obdobia končiace najneskôr 31. 12. 2017 a pri zdaňovacom období, ktorým je hospodársky rok, končiacom v roku 2018, a to v súlade s ustanovením § 46b ods. 5 účinným do 31. 12. 2017. Takýto daňovník má možnosť započítať si kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní v troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená. To znamená, že v prípade daňovej licencie daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, zaplatenej za zdaňovacie obdobie 2017, má daňovník možnosť jej zápočtu v zdaňovacích obdobiach 2018 až 2020. Zápočet daňovej licencie je možné vykonať len na tú časť daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie ustanovenej v § 46b ods. 2 účinnom do 31. 12. 2017. Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, má nárok na zápočet kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní za rovnakých podmienok ako je to pri kalendárnom roku, pričom posledným zdaňovacím obdobím, v ktorom si môže uplatniť zápočet daňovej licencie, je tretie zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období končiacom v priebehu roka 2018.

?  Príklad

Spoločnosť s ručením obmedzeným má účtovné aj zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 1. 5 do 30. 4. V účtovnom období 2018/2019 vykázala obrat vo výške 180 000 eur. K poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom DPH. Daň vypočítanú v daňovom priznaní vykázala vo výške 1 100 eur. Za zdaňovacie obdobie 2017/2018 zaplatila daňovú licenciu vo výške 960 eur, pričom jej daňová povinnosť vypočítaná v daňovom priznaní bola vo výške 300 eur.

 

ZO	Daňová povinnosť	Daňová licencia podľa § 46b ods. š2 ZDP	Odpočet DL  (§ 46b ods. 5 ZDP)		Daň na úhradu	DL na odpočet v nasledujúcich ZO
			Možnosť odpočtu	Skutočný odpočet
2017/2018	300	960	–	–	960	660
2018/2019	1 100	960	660	140	960	520

 

Spoločnosť za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018 je povinná posledný krát podliehať inštitútu daňovej licencie. Keďže v súlade s § 46b ods. 2 výške jej daňovej licencie je 960 eur, ale jej skutočná daňová povinnosť je vyčíslená na základe daňového priznania iba 300 eur, je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur, pričom rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočnou daňovou povinnosťou vo výške 660 eur si bude môcť uplatniť v nasledujúcich 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach.

V zdaňovacom období od 1. 5. 2018 do 30. 4. 2019 spoločnosť už nepodlieha plateniu daňovej licencie. V súlade s prechodným ustanovením § 52zk si však môže na daňovú povinnosť prevyšujúcu hypotetickú výšku daňovej licencie stanovenej na základe podmienok platenia daňovej licencie účinných do 31. 12. 2017 započítať daňovú licenciu zaplatenú v predchádzajúcich 3 zdaňovacích obdobiach. Na daň vyčíslenú v daňovom priznaní (1100 eur) si môže započítať kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2014 (660 eur), avšak iba do výšky, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie, t.j. 140 eur (§ 46b ods. 5 ZDP). Spoločnosť uhradí za zdaňovacie obdobie daň z príjmov vo výške 960 eur.

Zvyšnú časť rozdielu medzi výškou daňovej licencie a skutočnou daňovou povinnosťou za zdaňovacie obdobie 2017/2018 si môže uplatniť v nasledujúcich 2 zdaňovacích obdobiach (2018/2019 a 2019/2020), ak vykáže dostatočne vysokú výšku daňovej povinnosti.

§ 53

Zrušujú sa:

1. zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení zákona č. 358/2000 Z. z., zákona č. 385/2000 Z. z., zákona č. 466/2000 Z. z., zákona č. 154/2001 Z. z., zákona č. 381/2001 Z. z., zákona č. 561/2001 Z. z., zákona č. 565/2001 Z. z., zákona č. 247/2002 Z. z., zákona č. 437/2002 Z. z., zákona č. 472/2002 Z. z., zákona č. 473/2002 Z. z. a zákona č. 163/2003 Z. z.,

2. zákon č. 368/1999 Z. z. o rezervách a opravných položkách na zistenie základu dane z príjmov.

§ 53a

Zrušuje sa vyhláška Ministerstva zdravotníctva Slovenskej republiky č. 161/2006 Z. z., ktorou sa ustanovuje rozsah a výška tvorby technických rezerv a opravných položiek k pohľadávkam, ktoré je možné zahrnúť do daňových výdavkov zdravotných poisťovní.

§ 54

Tento zákon nadobudol účinnosť 1. 1. 2004.

Zákon č. 43/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2005.

Zákon č. 177/2004 Z. z. nadobudol účinnosť dňom nadobudnutia platnosti zmluvy o pristúpení Slovenskej republiky k Európskej únii (1. 5. 2004).

Zákon č. 191/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 15. 4. 2004.

Zákon č. 391/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 9. 7. 2004.

Zákon č. 538/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 14. 10. 2004.

Zákon č. 539/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 11. 2004.

Zákon č. 659/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2005 okrem čl. I bodu 22 [§ 9 ods. 2 písm. r)], ktorý nadobudol účinnosť 1. 7. 2005, a okrem čl. I bodu 35 [§ 13 ods. 2 písm. i)], ktorý nadobúda účinnosť 1. 5. 2006.

Zákon č. 68/2005 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2005.

Zákon č. 314/2005 Z. z. nadobudol účinnosť dňom vyhlásenia (20. 7. 2005) okrem čl. I piateho (§ 33 ods. 1) a šiesteho (§ 52 ods. 41) bodu, ktoré nadobudli účinnosť 1. 9. 2005.

Zákon č. 534/2005 Z. z. nadobudol účinnosť 15. 12. 2005 okrem článku I bodov desiateho až dvanásteho, pätnásteho, sedemnásteho, devätnásteho, dvadsiateho druhého, dvadsiateho tretieho, tridsiateho tretieho, tridsiateho siedmeho, štyridsiateho prvého, štyridsiateho piateho až päťdesiateho, päťdesiateho druhého, päťdesiateho tretieho, päťdesiateho piateho, päťdesiateho deviateho, šesťdesiateho, šesťdesiateho tretieho, šesťdesiateho štvrtého, sedemdesiateho, sedemdesiateho ôsmeho, sedemdesiateho deviateho, osemdesiateho druhého, deväťdesiateho štvrtého, deväťdesiateho šiesteho až stodruhého, stoštvrtého, stojedenásteho až stopätnásteho, ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2006, a okrem čl. I bodu tridsiateho piateho [§ 13 ods. 2 písm. i)], ktorý nadobúda účinnosť 1. 5. 2006.

Zákon č. 660/2005 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2006.

Zákon č. 688/2006 Z. z. nadobudol účinnosť dňom vyhlásenia (29. decembera 2006), okrem čl. I bodov 1. až 6., 9. až 18., 21., 22., 23., 26., 27., 29., 30., 32., 33., 37., 38., 40., 41., 45. až 63., 65. až 87., 89. až 97., 100., 102., 105, § 52b odsekov 1 až 7 a odsekov 9 až 12 a bodu 106., ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2007 a čl. I bodu 7., bodu 8., § 7 ods. 7 a bodu 88., ktoré nadobúdajú účinnosť 1. 4. 2007.

Zákon č. 76/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2007.

Zákon č. 209/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 5. 2007.

Zákon č. 519/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2008.

Zákon č. 530/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009.

Zákon č. 561/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2008.

Zákon č. 621/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2008 s výnimkou čl. I bodu 26, ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2009 a s výnimkou § 21 ods. 2 písm. k) v čl. I bode 41, ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 653/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 30. 12. 2007 okrem čl. I bodov 2. až 82., § 92a v bode 84. a bodov 85. až 89., čl. II, III, čl. IV bodov 1. a 3. a čl. V až VII, ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2008.

Zákon č. 168/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 6. 2008.

Zákon č. 465/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009 s výnimkou čl. II bodu 6, ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 514/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 15. 12. 2008.

Zákon č. 563/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009.

Zákon č. 567/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009.

Zákon č. 60/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2009.

Zákon č. 184/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 9. 2009.

Zákon č. 185/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 504/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2010, okrem čl. I bodu 40 [(§ 50 ods. 1 písm. b)], ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2011.

Zákon č. 563/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 374/2010 Z. z. nadobudol účinnosť 30. 9. 2010.

Zákon č. 548/2010 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2011.

Zákon č. 129/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 5. 2011.

Zákon č. 231/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 8. 2011.

Zákon č. 250/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 8. 2011.

Zákon č. 331/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2012.

Zákon č. 362/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 12. 2011.

Zákon č. 406/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 12. 2011.

Zákon č. 547/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2014.

Zákon č. 548/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2012.

Zákon č. 69/2012 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2012.

Zákon č. 189/2012 Z. z. nadobudol účinnosť 30. 6. 2012.

Zákon č. 252/2012 Z.z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2013.

Zákon č. 288/2012 Z.z. nadobudol účinnosť 30. 9. 2012.

Zákon č. 395/2012 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2013.

Zákon č. 70/2013 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 5. 2013.

Zákon č. 135/2013 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 7. 2013.

Zákon č. 318/2013 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2014.

Tento zákon nadobudol účinnosť 1. januára 2014 okrem § 2, § 21, § 43, § 44 a § 52zb, ktoré nadobudli účinnosť 1. marca 2014, poslednej vety v § 18 ods. 4, ktorá nadobudla účinnosť 1. septembra 2014, a § 38, § 39, § 50 a § 52zc, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 180/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 183/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. júla 2014 okrem § 9 ods. 2 písm. a), ktorý nadobudol účinnosť 1. januára 2015.

Zákon č. 333/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2015.

Zákon č. 364/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2015.

Zákon č. 371/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2015. 

Zákon č. 43/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 15. marca 2015.

Zákon č. 61/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. septembra 2015.

Zákon č. 62/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. apríla 2015.

Zákon č. 79/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 140/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. júla 2015 okrem § 11 ods. 6, ktorý nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 176/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. septembra 2015.

Zákon č. 253/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 31. decembra 2015 okrem čl. I bodov 1 až 88 a 90 až 93, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 361/2015 Z. z. nadobúda účinnosť 18. marca 2016.

Zákon č. 375/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 378/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 2. januára 2016.

Zákon č. 389/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2017.

Zákon č. 437/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 440/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. ..../2016 Z. z. nadobúda účinnosť
1. januára 2017 okrem § 17 ods. 39, poznámok pod čiarou k odkazom 80aca a 80acb, § 25 ods. 3 a § 52zj, ktoré nadobúdajú účinnosť
1. februára 2017 a § 46b a poznámky pod čiarou k odkazom 136bb až 136be § 52zk, ktoré nadobúdajú účinnosť 1. januára 2018.

Odkazy k textu:

 

  *    Redakčná poznámka:

        V zákone č. 250/2011 Z. z. došlo k duplicitnému číslovaniu § 52k.

**    Redakčná poznámka:

        Od 1. 7. 2011 daňový bonus vo výške 20,51 eura mesačne.

 

1)    Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve.

1a)   Zákon č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov Slovenskej republiky a registri obyvateľov Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 48/2002 Z. z. o pobyte cudzincov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

2)    § 116 a 117 Občianskeho zákonníka.

2a)   § 20 písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

3)    Napríklad zákon č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v znení neskorších predpisov, zákon č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých majetkových krívd v znení neskorších predpisov, zákon č. 87/1991 Zb. o mimosúdnych rehabilitáciách v znení neskorších predpisov, zákon č. 229/1991 Zb. o úprave vlastníckych vzťahov k pôde a inému poľnohospodárskemu majetku v znení neskorších predpisov, zákon Slovenskej národnej rady č. 319/1991 Zb. o zmiernení niektorých majetkových a iných krívd a o pôsobnosti orgánov štátnej správy Slovenskej republiky v oblasti mimosúdnych rehabilitácií v znení neskorších predpisov, zákon č. 42/1992 Zb. o úprave majetkových vzťahov a vyporiadaní majetkových nárokov v družstvách v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku príslušníkom československých zahraničných alebo spojeneckých armád, ako aj domáceho odboja v rokoch 1939 – 1945 v znení neskorších predpisov, zákon č. 462/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku politickým väzňom v znení zákona č. 665/2002 Z. z.

4)    Napríklad § 628 až 630 Občianskeho zákonníka.

5)    Napríklad § 460 až 487 Občianskeho zákonníka.

6)    Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.

7)    § 208 Obchodného zákonníka.

7a)   § 144 a 223 Obchodného zákonníka.

8)    Napríklad § 13 zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov.

9)    Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 120/1993 Z. z. o platových pomeroch niektorých ústavných činiteľov Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov, zákon č. 385/2000 Z. z. o sudcoch a prísediacich a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 154/2001 Z. z. o prokurátoroch a právnych čakateľoch prokuratúry v znení zákona č. 669/2002 Z. z., zákon č. 564/2001 Z. z. o verejnom ochrancovi práv v znení zákona č. 411/2002 Z. z.

10)   Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 182/1993 Z. z. o vlastníctve bytov a nebytových priestorov v znení neskorších predpisov, zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 181/1995 Z. z. o pozemkových spoločenstvách.

11)   § 16 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 156/1993 Z. z. o výkone väzby v znení zákona č. 451/2002 Z. z.

12)   § 19 ods. 2 písm. e), § 29 ods. 1 a § 29a zákona č. 59/1965 Zb. o výkone trestu odňatia slobody v znení neskorších predpisov.

13)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde a o zmene a doplnení zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov.

14)   Napríklad § 39 zákona Slovenskej národnej rady č. 194/1990 Zb. o lotériách a iných podobných hrách v znení neskorších predpisov.

15)   Napríklad zákon č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách.

15a) § 53 Zákonníka práce.

16)   § 18 až 33a zákona č. 283/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

17)   Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 330/1996 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci v znení neskorších predpisov.

17a) § 152 Zákonníka práce.

18)   § 145 Zákonníka práce.

20)   Napríklad zákon č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

21)   Zákon č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení.

22)   Zákon č. 328/2002 Z. z. o sociálnom zabezpečení policajtov a vojakov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

22a) § 35 zákona č. 440/2015 Z. z. o športe a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

23)   Zákon č. 462/2003 Z. z. o náhrade príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti zamestnanca a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

23aa) § 72 vyhlášky Ministerstva spravodlivosti Slovenskej republiky č. 543/2005 Z. z. o Spravovacom a kancelárskom poriadku pre okresné súdy, krajské súdy, Špeciálny súd a vojenské súdy v znení neskorších predpisov.

23ab) § 134 ods. 9 Zákonníka práce v znení zákona č. 348/2007 Z. z.

24)   Napríklad § 12a zákona č. 105/1990 Zb. o súkromnom podnikaní občanov v znení zákona č. 219/1991 Zb.

24a) Napríklad § 15 ods. 24 zákona č. 150/2013 Z. z. o Štátnom fonde rozvoja bývania.

24b) § 12a zákona č. 576/2004 Z. z. o zdravotnej starostlivosti, službách súvisiacich s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 185/2014 Z. z.

25)   Zákon č. 455/1991 Zb. v znení neskorších predpisov.

26)   Napríklad zákon č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 430/2003 Z. z., zákon Slovenskej národnej rady č. 10/1992 Zb. o súkromných veterinárnych lekároch a o Komore veterinárnych lekárov Slovenskej republiky v znení zákona č. 337/1998 Z. z., zákon č. 466/2002 Z. z. o audítoroch a Slovenskej komore audítorov, zákon Slovenskej národnej rady č. 78/1992 Zb. o daňových poradcoch a Slovenskej komore daňových poradcov v znení neskorších predpisov, zákon Slovenskej národnej rady č. 323/1992 Zb. o notároch a notárskej činnosti (Notársky poriadok) v znení neskorších predpisov.

27)   Napríklad § 39 a § 71 ods. 1 zákona č. 618/2003 Z. z. o autorskom práve a právach súvisiacich s autorským právom (autorský zákon) v znení neskorších predpisov.

28)   Napríklad zákon č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, § 20 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

29)   Zákon č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

29a) Napríklad zákon č. 650/2004 Z. z. v znení zákona č. 747/2004 Z. z., zákon č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon Slovenskej národnej rady č. 310/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, zákon č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 340/2005 Z. z. o sprostredkovaní poistenia a sprostredkovaní zaistenia a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

29aa) § 4 ods. 3 písm. c), ods. 4 písm. a), b) a d) a § 6 ods. 1 písm. a) až d) a § 45 zákona č. 440/2015 Z. z.

29ab) § 50 a 51 zákona č. 440/2015 Z. z.

29b) Napríklad § 40 a § 71 ods. 1 zákona č. 618/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

30)   § 476 až 488 Obchodného zákonníka.

31)   § 82 Obchodného zákonníka.

32)   § 100 Obchodného zákonníka.

33)   § 10 ods. 1 písm. a) až d) zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 198/2007 Z. z.

34)   § 69 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

35)   Zákon č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

36)   § 45 až 52 zákona č. 383/1997 Z. z. v znení zákona č. 234/2000 Z. z.

37)   § 842 Občianskeho zákonníka.

37a) § 59 ods. 3 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

37aa) Zákon č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

37ab) Zákon č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

37aba § 20 ods. 1 písm. i) zákona č. 362/2011 Z. z.

37ac) Zákon č. 577/2004 Z. z. o rozsahu zdravotnej starostlivosti uhrádzanej na základe verejného zdravotného poistenia a o úhradách za služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti v znení neskorších predpisov.

37ad) § 22 ods. 5 zákona č. 250/2012 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach.

37ae) § 13 ods. 2 Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov.

37af) § 3 ods. 6 zákona č. 79/2015 Z. z. o odpadoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

37af) § 7 ods. 11 zákona č. 566/2001 Z. z. v znení zákona č. 253/2015 Z. z.

37afa) § 4 ods. 3 písm. a) a b) zákona č. 440/2015 Z. z.

37afb) § 6 ods. 2 písm. e) zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve v znení zákona č. 440/2015 Z. z.

37ag) § 73i až 73l a § 75 ods. 9 zákona č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

37ah) § 50 ods. 3 písm. d) zákona č. 440/2015 Z. z.

37b) § 68 zákona č. 483/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

37c) § 2 ods. 1 písm. b) zákona Slovenskej národnej rady č. 310/1992 Zb. v znení zákona č. 658/2007 Z. z.

38)   Zákon č. 7/2005 Z. z. v znení neskorších predpisov.

38a) § 153, 155 a 155a zákona č. 7/2005 Z. z. v znení neskorších predpisov.

39)   Napríklad zákon č. 36/2005 Z. z. o rodine a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 201/2008 Z. z. o náhradnom výživnom a o zmene a doplnení zákona č. 36/2005 Z. z. o rodine a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky č. 615/2006 Z. z. v znení zákona č. 554/2008 Z. z.

39a) § 2 písm. a) zákona č. 601/2003 Z. z. o životnom minime a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

39b) § 3 zákona č. 429/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

40)   § 5 a § 20 ods. 1 písm. a) zákona č. 328/2002 Z. z.

40a) Zákon č. 43/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

40b) Zrušený.

40c) § 64a ods. 13 a § 123ae písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 252/2012 Z. z.

41)   Zákon č. 599/2003 Z. z. o pomoci v hmotnej núdzi a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

42)   Zákon č. 447/2008 Z. z.

        Zákon č. 448/2008 Z. z. o sociálnych službách a o zmene a doplnení zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov.

43)   Napríklad zákon č. 235/1998 Z. z. o príspevku pri narodení dieťaťa, o príspevku rodičom, ktorým sa súčasne narodili tri deti alebo viac detí alebo ktorým sa v priebehu dvoch rokov opakovane narodili dvojčatá a ktorým sa menia ďalšie zákony v znení neskorších predpisov, zákon č. 238/1998 Z. z. o príspevku na pohreb v znení neskorších predpisov, zákon č. 600/2003 Z. z. o prídavku na dieťa a o zmene a doplnení zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov, zákon č. 627/2005 Z. z. o príspevkoch na podporu náhradnej starostlivosti o dieťa v znení neskorších predpisov, zákon č. 571/2009 Z. z. o rodičovskom príspevku a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

44)   Napríklad zákon č. 98/1987 Zb. o osobitnom príspevku baníkom v znení neskorších predpisov, zákon č. 305/2005 Z. z. o sociálnoprávnej ochrane detí a o sociálnej kuratele a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

45)   Napríklad zákon č. 385/2000 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 154/2001 Z. z. v znení zákona č. 669/2002 Z. z., zákon č. 312/2001 Z. z. o štátnej službe a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 315/2001 Z. z. o Hasičskom a záchrannom zbore v znení neskorších predpisov.

46)   Zákon č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 191/2004 Z. z.

47)   § 19b zákona č. 570/2005 Z. z. o brannej povinnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 518/2007 Z. z.

47a) § 14c ods. 1 písm. a), c) a d) zákona č. 570/2005 Z. z. v znení zákona č. 378/2015 Z. z.

47b) § 14h zákona č. 570/2005 Z. z. v znení zákona č. 378/2015 Z. z.

49)   Napríklad zákon č. 328/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

50)   § 50 zákona č. 314/2001 Z. z. o ochrane pred požiarmi.

        § 30 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 42/1994 Z. z. o civilnej ochrane obyvateľstva.

50a) § 3 ods. 2 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 42/1994 Z. z. v znení neskorších predpisov.

51)   Napríklad vyhláška Ministerstva školstva, mládeže a telesnej výchovy Slovenskej republiky č. 326/1990 Zb. o poskytovaní štipendií študentom vysokých škôl v znení neskorších predpisov.

51a) § 27 ods. 3 a 6 zákona č. 61/2015 Z. z. o odbornom vzdelávaní a príprave a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

52)   Zákon č. 83/1990 Zb. o združovaní občanov v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 34/2002 Z. z. o nadáciách a o zmene Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov.

53)   § 2 ods. 2 zákona č. 147/1997 Z. z. o neinvestičných fondoch a o doplnení zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 207/1996 Z. z.

        § 2 ods. 2 zákona č. 213/1997 Z. z. o neziskových organizáciách poskytujúcich všeobecne prospešné služby v znení zákona č. 35/2002 Z. z.

54)   Napríklad § 10 zákona Slovenskej národnej rady č. 310/1992 Zb. o stavebnom sporení v znení neskorších predpisov.

55)   § 79 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

56)   Zákon Slovenskej národnej rady č. 194/1990 Zb. v znení neskorších predpisov.

57)   § 115 Občianskeho zákonníka.

58)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 118/1996 Z. z. o ochrane vkladov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

59)   Zákon č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o cenných papieroch) v znení neskorších predpisov.

59a) § 18 ods. 4 zákona č. 530/1990 Zb. o dlhopisoch v znení neskorších predpisov.

59b) Napríklad § 141 zákona č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov.

59c) § 26 zákona č. 61/2015 Z. z.

59ca) § 2 ods. 2 zákona č. 375/2015 Z. z. o zrušení Fondu národného majetku Slovenskej republiky a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59d) § 6 zákona č. 375/2015 Z. z. o zrušení Fondu národného majetku Slovenskej republiky a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59e) § 38a, 39, 39c a 41 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 171/1993 Z. z. o Policajnom zbore v znení neskorších predpisov.

59f) § 2 písm. g) zákona č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59g) Príloha č. 1 tabuľka A zákona č. 572/2004 Z. z.

59h) § 9 ods. 8 zákona č. 572/2004 Z. z. v znení zákona č. 117/2007 Z. z.

59i)  § 6 ods. 2 písm. d) zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59ia) § 42 zákona č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

59j)  Oznámenie Federálneho ministerstva palív a energetiky č. 59/1990Zb. o vydaní výnosu o deputátnom uhlí a dreve.

59ja) § 9 zákona č. 333/2014 Z. z. o niektorých opatreniach súvisiacich s oznamovaním protispoločenskej činnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59jb) § 32 zákona č. 378/2015 Z. z. o dobrovoľnej vojenskej príprave a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59jc) § 33 zákona č. 378/2015 Z. z.

59jd) § 34 až 38 zákona č. 378/2015 Z. z.

59k) § 4 ods. 9 a § 5 ods. 6 zákona č. 406/2011 Z. z.

59l)  Zákon č. 406/2011 Z. z.

60)   § 149 až 151 Občianskeho zákonníka.

61)   § 137 až 142 Občianskeho zákonníka.

62)   § 829 až 841 Občianskeho zákonníka.

63)   Zrušený.

63a) § 3 ods. 2 zákona č. 571/2009 Z. z.

63b) § 40 zákona č. 447/2008 Z. z. v znení zákona č. 180/2011 Z. z.

63c) § 33 zákona č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

63d) § 9 zákona č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

63e) § 2 ods. 3 zákona č. 447/2008 Z. z.

64)   Napríklad zákon č. 235/1998 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 238/1998 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 280/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 600/2003 Z. z. v znení zákona č. 485/2004 Z. z.

65    § 19 zákona č. 650/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

66)   Zákon č. 594/2003 Z. z. o kolektívnom investovaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

66a) § 4 ods. 2 písm. b) a § 26d a 26e zákona č. 203/2011 Z. z. v znení neskorších predpisov. § 220b Obchodného zákonníka v znení zákona č. 361/2015 Z. z.

67)   § 2 ods. 1 Obchodného zákonníka.

68)   Zákon č. 302/2001 Z. z. o samospráve vyšších územných celkov (zákon o samosprávnych krajoch) v znení zákona č. 445/2001 Z. z.

        Zákon č. 446/2001 Z. z. o majetku vyšších územných celkov.

69)   Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 254/1994 Z. z. o Štátnom fonde likvidácie jadrovoenergetických zariadení a nakladania s vyhoretým jadrovým palivom a rádioaktívnymi odpadmi v znení neskorších predpisov, zákon č. 607/2003 Z. z. o Štátnom fonde rozvoja bývania.

70)   Zákon č. 131/2002 Z. z. o vysokých školách a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

71)   Čl. 3 ods. 7 a 8 ústavného zákona č. 493/2011 Z. z. o rozpočtovej zodpovednosti.

72)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 566/1992 Zb. o Národnej banke Slovenska v znení neskorších predpisov.

73)   § 3 až 20a zákona č. 371/2014 Z. z. v znení zákona č. 437/2015 Z. z.

73a) § 39 až 46 zákona č. 371/2014 Z. z. o riešení krízových situácií na finančnom trhu a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

74)   Zákon č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

74a) § 17 zákona č. 291/2002 Z. z. o Štátnej pokladnici a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

74aa) § 15 ods. 2 písm. b) zákona č. 581/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

74ab) Zákon č. 577/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

74b) Zákon č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní.

75)   § 68 Obchodného zákonníka.

75a) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 120/1993 Z. z. v znení neskorších predpisov.

76)   § 8 písm. d) zákona č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

77)   § 18 ods. 1 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 561/2004 Z. z.

77a) § 17a zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 561/2004 Z. z.

77b) § 35 a 36 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

77c) § 4 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

78)   § 54 až 54b zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

78a) § 369c Obchodného zákonníka v znení zákona č. 9/2013 Z. z.

79)   Napríklad § 369 Obchodného zákonníka.

79a) § 642 až 672a Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

79b) § 47 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 22 zákona č. 650/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 4 písm. b) a § 6 až 12 zákona č. 186/2009 Z. z. o finančnom sprostredkovaní a finančnom poradenstve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 492/2009 Z. z. o platobných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

        § 4, § 27 a § 128 zákona č. 203/2011 Z. z. v znení zákona č. 206/2013 Z. z.

        Zákon č. 351/2011 Z. z. o elektronických komunikáciách v znení neskorších predpisov.

79c) § 4 ods. 4 písm. a), c) a d) zákona č. 440/2015 Z. z.

79d) § 29 ods. 2 zákona č. 440/2015 Z. z.

80)   Napríklad § 51, § 151n až § 151r, § 664 až 669 Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov, § 6 zákona č. 116/1990 Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov v znení neskorších predpisov.

80a) Zákon č. 213/1997 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 523/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

80d) § 53c ods. 1 písm. a) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 435/2013 Z. z.

80e) Zrušená.

80aa) § 37 ods. 20 zákona č. 171/2005 Z. z. o hazardných hrách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 374 /2010 Z. z.

80aaa) § 23 zákona č. 7/2005 Z. z.

80ab) § 87a zákona č. 311/2001 Z. z. Zákonník práce v znení neskorších predpisov.

80ac) § 19 zákona č. 61/2015 Z. z.

80aca) Položka 65 písm. d) sadzobníka správnych poplatkov zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 145/1995 Z. z. o správnych poplatkoch v znení zákona č. .../2016 Z. z.

80acb) Šiesty bod poznámok k položke 65 sadzobníka správnych poplatkov zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 145/1995 Z. z. v znení zákona č. .../2016 Z. z.

80ad) § 25 ods. 1 písm. d) prvý bod zákona č. 431/2002 Z. z.

80b) § 16 ods. 4 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

80c) § 59 a 60 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

80d) § 154 ods. 1 písm. i) zákona č. 563/2009 Z. z.

81)   Zákon č. 333/2011 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní, poplatkov a colníctva.

82)   § 44 až 47 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

82a) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 270/1995 Z. z. o štátnom jazyku Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

82b) § 3 ods. 6 druhá veta zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 435/2013 Z. z.

82c) § 155 ods. 1 písm. f) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

82d) § 155 ods. 1 písm. g) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

83)   Napríklad § 5 ods. 1 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 152/1994 Z. z. v znení zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 375/1996 Z. z.

84)   Napríklad zákon č. 44/1988 Zb. o ochrane a využití nerastného bohatstva (banský zákon) v znení neskorších predpisov, zákon č. 314/2001 Z. z. v znení zákona č. 438/2002 Z. z., zákon č. 414/2002 Z. z. o hospodárskej mobilizácii a o zmene zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 274/1993 Z. z. o vymedzení pôsobnosti orgánov vo veciach ochrany spotrebiteľa v znení neskorších predpisov.

85)   Napríklad zákon č. 223/2001 Z. z. o odpadoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 309/1991 Zb. o ochrane ovzdušia pred znečisťujúcimi látkami (zákon o ovzduší) v znení neskorších predpisov.

86)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 277/1994 Z. z. o zdravotnej starostlivosti v znení neskorších predpisov.

        Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 272/1994 Z. z. o ochrane zdravia ľudí v znení neskorších predpisov.

86a) Napríklad § 152 Zákonníka práce.

86aa) § 27 zákona č. 61/2015 Z. z.

87)   Zákon č. 283/2002 Z. z.

87a) § 14 zákona č. 283/2002 Z. z.

88)   Zákon č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 385/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov.

88a) § 23 zákona č. 142/2000 Z. z. o metrológii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 431/2004 Z. z.

88aa) § 4 ods. 6 zákona č. 171/2005 Z. z.

89)   Zákonník práce.

        Zákon č. 283/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

90)   Zákon č. 70/1998 Z. z. o energetike a o zmene zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 442/2002 Z. z. o verejných vodovodoch a verejných kanalizáciách a o zmene a doplnení zákona č. 276/2001 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach.

        Zákon č. 135/1961 Zb. o pozemných komunikáciách (cestný zákon) v znení neskorších predpisov.

90a) § 2 zákona č. 582/2004 Z. z. o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady.

90aa) Zákon č. 361/2014 Z. z. o dani z motorových vozidiel a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 253/2015 Z. z.

90b) § 55f zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 471/2009 Z. z.

91)   § 642 až 651 Obchodného zákonníka.

92)   Zrušený.

93)   Zrušený.

93a) § 2 zákona č. 581/2004 Z. z. o zdravotných poisťovniach, dohľade nad zdravotnou starostlivosťou a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

94)   Zákon č. 483/2001 Z. z. o bankách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

95)   Zákon č. 80/1997 Z. z. o Exportno-importnej banke Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

96)   § 801 Občianskeho zákonníka.

96a) § 1 ods. 3 zákona č. 371/2014 Z. z.

97)   § 30a a 30b zákona č. 80/1997 Z. z. v znení neskorších predpisov. § 20 ods. 8 zákona č. 381/2001 Z. z. o povinnom zmluvnom poistení zodpovednosti za škodu spôsobenú prevádzkou motorového vozidla a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

97a) § 171 až 177 zákona č. 39/2015 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

97b) § 167 zákona č. 39/2015 Z. z.

98)   Zákon č. 326/2005 Z. z. o lesoch.

99)   § 20 ods. 6 zákona č. 326/2005 Z. z.

99a) § 47 zákona č. 326/2005 Z. z.

100) Zákon č. 44/1988 Zb. v znení neskorších predpisov.

101) Zákon č. 223/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

101a) § 14 zákona č. 514/2008 Z. z. o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

102) Zákon č. 129/2010 Z. z. o spotrebiteľských úveroch a o iných úveroch a pôžičkách pre spotrebiteľov a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

102a) § 6 ods. 9 zákona č. 581/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

103) Napríklad zákon č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 23/2002 Z. z.

103a) § 4 ods. 3 zákona č. 530/2011 Z. z. o spotrebnej dani z alkoholických nápojov.

103aa) § 659 až 662 Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov.

103b) § 40a zákona č. 747/2004 Z. z. o dohľade nad finančným trhom a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 373/2014 Z. z.

104) Zákon č. 223/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 327/1996 Z. z. o poplatkoch za uloženie odpadov v znení neskorších predpisov.

105) Nariadenie vlády Československej socialistickej republiky č. 35/1979 Zb. o odplatách vo vodnom hospodárstve v znení neskorších predpisov.

105a)                               Zrušená.

105b) § 47 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 22 zákona č. 650/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 4 písm. b) a § 6 až 12 zákona č. 186/2009 Z. z.

        § 4, § 27, § 128 zákona č. 203/2011 Z. z. v znení zákona č. 206/2013 Z. z.

105c) § 1 písm. c) opatrenia Národnej banky Slovenska z 2. septembra 2014 č. 19/2014 o predkladaní výkazu faktoringovou spoločnosťou, spoločnosťou splátkového financovania alebo lízingovou spoločnosťou na štatistické účely (oznámenie č. 248/2014 Z. z.).

106) § 43a zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov.

        Opatrenie Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 128/2000 Z. z., ktorým sa vyhlasuje Klasifikácia stavieb.

107) Zákon č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov.

108) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 162/1995 Z. z. o katastri nehnuteľností a o zápise vlastníckych a iných práv k nehnuteľnostiam (katastrálny zákon) v znení neskorších predpisov.

        Vyhláška Úradu geodézie, kartografie a katastra Slovenskej republiky č. 79/1996 Z. z., ktorou sa vykonáva zákon Národnej rady Slovenskej republiky o katastri nehnuteľností a o zápise vlastníckych a iných práv k nehnuteľnostiach (katastrálny zákon) v znení neskorších predpisov.

109) Zákon č. 44/1988 Zb. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 223/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

111) Zákon č. 383/1997 Z. z. v znení zákona č. 234/2000 Z. z.

111a) § 83 zákona č. 50/1976 Zb. v znení zákona č. 229/1997 Z. z.

111b) § 84 zákona č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov.

113) § 2 zákona č. 49/2002 Z. z. o ochrane pamiatkového fondu.

114) Zákon č. 115/1998 Z. z. o múzeách a galériách a o ochrane predmetov múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty v znení neskorších predpisov.

115) § 553 Občianskeho zákonníka.

116) § 659 Občianskeho zákonníka.

116a) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 258/1993 Z. z. o Železniciach Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

117) § 833 Občianskeho zákonníka.

118) § 25 ods. 6 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 504/2009 Z. z.

118a) § 175o Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov.

119) Vyhláška Ministerstva financií Slovenskej republiky č. 465/1991 Zb. o cenách stavieb, pozemkov, trvalých porastov, úhradách za zriadenie práva osobného užívania pozemkov a náhradách za dočasné užívanie pozemkov v znení neskorších predpisov.

119a) § 25 ods. 1 písm. e) a f) a ods. 8 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120) Nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činností (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93 (Ú. v. EÚ L 145, 4. 6. 2008).

        Opatrenie Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 128/2000 Z. z.

120a) Zákon č. 561/2007 Z. z. o investičnej pomoci a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

120b) § 8 ods. 1 písm. a) a b) zákona č. 561/2007 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120c) § 9 ods. 1 a 2, § 10 ods. 9 zákona č. 561/2007 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120d) Zákon č. 185/2009 Z. z. o stimuloch pre výskum a vývoj a o doplnení zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov.

120e) Čl. 31 až 33 nariadenia Komisie (ES) č. 800/2008 zo 6. augusta 2008 o vyhlásení určitých druhov kategórií pomoci za zlučiteľné so spoločným trhom podľa článkov 87 a 88 zmluvy (Všeobecné nariadenie o skupinových výnimkách) (Ú. v. EÚ L 214, 9. 8. 2008).

120f) § 7 ods. 7, 8 a 10 zákona č. 185/2009 Z. z.

120g) Zákon č. 133/2002 Z. z. o Slovenskej akadémii vied v znení zákona č. 40/2011 Z. z.

120h) Zákon č. 575/2001 Z. z. o organizácii činnosti vlády a organizácii ústrednej štátnej správy v znení neskorších predpisov.

120i) § 7 písm. d) zákona č. 172/2005 Z. z.

120j) § 26a zákona č. 172/2005 Z. z. v znení zákona č. 233/2008 Z. z.

120k) § 68 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 4 ods. 3 písm. v) zákona č. 333/2011 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120l) § 52 ods. 10 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 333/2014 Z. z.

121) § 24 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

122a) Napríklad Viedenský dohovor o diplomatických stykoch (vyhláška ministra zahraničných vecí č. 157/1964 Zb.), Viedenský dohovor o konzulárnych stykoch (vyhláška ministra zahraničných vecí č. 32/1969 Zb.).

122aa) § 35 Zákonníka práce.

122b) § 50a zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 139/2008 Z. z.

122c) § 223 Zákonníka práce v znení neskorších predpisov.

123) Zákon č. 663/2007 Z. z. o minimálnej mzde v znení neskorších predpisov.

125) Zákon č. 600/2003 Z. z.

126) § 79 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

127) §155 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

128) Zákon č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

129) Zrušená.

130) § 37 zákona č. 380/1997 Z. z. v znení zákona č. 563/2001 Z. z.

131) Napríklad § 70 zákona č. 380/1997 Z. z. v znení neskorších predpisov, nariadenie vlády Slovenskej republiky č. 336/2002 Z. z., ktorým sa ustanovujú podrobnosti na poskytovanie zahraničného príspevku.

132) § 267 zákona č. 73/1998 Z. z. o štátnej službe príslušníkov Policajného zboru, Slovenskej informačnej služby, Zboru väzenskej a justičnej stráže Slovenskej republiky a Železničnej polície.

132a) § 155 a 156 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

133) § 75 ods. 1 Obchodného zákonníka.

133a) § 16 ods. 4 a § 17 ods. 6 zákona č. 431/2002 Z. z.

134) § 3 ods. 6 a 7 zákona č. 431/2002 Z. z.

134a) § 47 ods. 1 zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 747/2004 Z. z.

135) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 182/1993 Z. z. v znení neskorších predpisov.

135a) § 2 ods. 1 a § 8 zákona č. 212/1997 Z. z. o povinných výtlačkoch periodických publikácií, neperiodických publikácií a rozmnoženín audiovizuálnych diel v znení neskorších predpisov.

136) § 45 zákona č. 383/1997 Z. z.

136a) § 61 ods. 1 a § 75 ods. 1 zákona č. 594/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

136aa) § 19 zákona č. 580/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

136aaa) § 13a zákona č. 580/2004 Z. z. v znení zákona č. 364/2014 Z. z.

136ab) § 7 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

136ac) § 154 ods. 1 písm. d) a § 155 ods. 1 písm. e) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

136ad) § 1 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 13/1993 Z. z. o umeleckých fondoch.

136ae) § 7 Obchodného zákonníka v znení zákona č. 500/2001 Z. z.

136af) § 34 ods. 1 zákona č. 429/2002 Z. z. o burze cenných papierov v znení neskorších predpisov.

136bb) § 6 ods. 4 zákona č. 479/2009 Z. z.

136bc) Vyhláška Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 358/2011 Z. z., ktorou sa vydáva Program štátnych štatistických zisťovaní na roky 2012 až 2014 v znení neskorších predpisov.

136bd) § 55 zákona č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

136be) § 19 ods. 1 a 2 zákona č. 97/2013 Z. z. o pozemkových spoločenstvách.

[účinnosť od 1. januára 2018: Poznámky pod čiarou k odkazom 136bb až 136be sa vypúšťajú.].

 

136bf) § 68 ods. 6 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

136bg) § 58 ods. 10 Zákonníka práce v znení neskorších predpisov.

136c) Napríklad § 66ba zákona č. 455/1991 Zb. v znení neskorších predpisov, § 10 zákona č. 530/2003 Z. z. o obchodnom registri a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

136d) § 2 ods. 1 a 2 Obchodného zákonníka.

136e) § 45a ods. 2 a § 66ba ods. 3 písm. c) zákona č. 455/1991 Zb. v znení neskorších predpisov.

136f) § 3 ods. 1 zákona č. 406/2011 Z. z.

137) Zákon č. 83/1990 Zb. v znení neskorších predpisov.

138) Zákon č. 34/2002 Z. z.

139) Zákon č. 147/1997 Z. z.

140) Zákon č. 213/1997 Z. z. v znení zákona č. 35/2002 Z. z.

141) § 6 ods. 1 písm. h) a k) zákona č. 308/1991 Zb. o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností.

142) Zákon č. 116/1985 Zb. o podmienkach činnosti organizácií s medzinárodným prvkom v Československej socialistickej republike v znení zákona č. 157/1989 Zb.

142a) § 7 písm. a) a b) zákona č. 172/2005 Z. z. o organizácii štátnej podpory výskumu a vývoja a o doplnení zákona č. 575/2001 Z. z. o organizácii činnosti vlády a organizácii ústrednej štátnej správy v znení neskorších predpisov.

143) Zákon Slovenskej národnej rady č. 323/1992 Zb. v znení neskorších predpisov.

144) § 10 zákona Slovenskej národnej rady č. 323/1992 Zb. v znení neskorších predpisov.

145) Zákon č. 211/2000 Z. z. o slobodnom prístupe k informáciám a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o slobode informácií).

146) § 31 zákona č. 523/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

146a) § 35 a 35b zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov.

146aa) Zákon č. 147/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

146ab) § 37 a 38 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

146ac) § 13 ods. 1 písm. b) zákona č. 572/2004 Z. z. v znení zákona č. 117/2007 Z. z. § 50

146ac) § 35a až 41c zákona č. 502/2001 Z. z. o finančnej kontrole a vnútornom audite a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

146ad) § 12 ods. 1 zákona č. 572/2004 Z. z.

146ae) § 12 ods. 10 zákona č. 572/2004 Z. z.

146af) § 17 ods. 2 písm. c) zákona č. 572/2004 Z. z.

147) Zákon č. 231/1999 Z. z. o štátnej pomoci v znení neskorších predpisov.

148) Zákon č. 385/2000 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 154/2001 Z. z. v znení zákona č. 669/2002 Z. z.

149) § 68 až 75 zákona č. 581/2004 Z. z.

150) § 74 ods. 2 zákona č. 581/2004 Z. z.

151) § 10 zákona č. 530/1990 Zb. v znení neskorších predpisov.

152) § 123ac zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 252/2012 Z. z.

153) § 14 až 17 zákona č. 530/1990 Z. z. v znení neskorších predpisov.

153a) § 123aq ods. 2 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 25/2015 Z. z.

153b) § 123aq ods. 5 písm. b) a ods. 6 písm. b) a c) zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 25/2015 Z. z.

153c) § 33a ods. 4 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 183/2014 Z. z.

154) Zákon č. 580/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 461/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 328/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

 

 

 

 

Príloha č. 1
k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZARADENIE HMOTNÉHO MAJETKU DO ODPISOVÝCH SKUPÍN

		Odpisová skupina 1
Položka	KP	Názov
1-1	01.41.10	Dojnice živé
1-2	01.42.11	Ostatný hovädzí dobytok a byvoly okrem teliat živé
1-3	01.43.10	Len: ostatné koňovité zvieratá živé
1-4	01.45.1	Ovce a kozy živé
1-5	01.46.10	Ošípané živé
1-6	01.47.13	Husi živé
1-7	13.92.22	Nepremokavé plachty, ochranné a tieniace plachty; lodné plachty na člny, na dosky na plachtenie na vode alebo na súši, stany a kempingový tovar
1-8	22.29	Ostatné výrobky z plastov
1-9	23.19.2	Technické a ostatné sklo
1-10	23.44	Ostatné keramické výrobky na technické účely
1-11	23.9	Ostatné nekovové minerálne výrobky
1-12	25.73	Nástroje okrem 25.73.5 – Formy; formovacie rámy pre zlievarne kovov; formovacie základne; modely na formy 25.73.6 – Ostatné nástroje
1-13	26.2	Počítače a periférne zariadenia
1-14	26.3	Komunikačné zariadenia
1-15	26.4	Spotrebná elektronika
1-16	26.51	Meracie, testovacie a navigačné zariadenia
1-17	26.7	Optické a fotografické prístroje a zariadenia
1-18	28.23	Kancelárske stroje a zariadenia okrem počítačov a periférnych zariadení
1-19	28.24	Ručné nástroje
1-20	28.29.3	Technické a domáce váhy a ostatné prístroje a zariadenia na váženie a meranie
1-21	28.3	Stroje pre poľnohospodárstvo a lesníctvo
1-22	28.93	Stroje na výrobu potravín, nápojov a na spracovanie tabaku
1-23	28.94	Stroje pre textilný, odevný a kožiarsky priemysel
1-24	29.10.2	Osobné automobily
1-25	29.10.3	Motorové vozidlá na prepravu desať a viac osôb (autobusy) okrem trolejbusov a elektrobusov
1-26	29.10.4	Motorové vozidlá na prepravu nákladu
1-27	30.92	Bicykle a vozíky pre invalidov
1-28	32.40	Hry a hračky okrem 32.40.4 – Ostatné hry
1-29	32.9	Výrobky inde nezaradené

 

		Odpisová skupina 2
Položka	KP	Názov
2-1	01.43.10	Len: kone – živé
2-2	13.9	Ostatné textílie okrem 13.92.22 – Nepremokavé plachty, ochranné a tieniace plachty; lodné plachty na člny, na dosky na plachtenie na vode alebo na súši; stany a kempingový tovar
2-3	15	Usne a výrobky z usní
2-4	16.23.2	Montované stavby z dreva; ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
2-5	22.23.2	Montované stavby z plastov, ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
2-6	25.21	Radiátory a kotly ústredného kúrenia
2-7	25.7	Nožiarske výrobky, nástroje a železiarsky tovar okrem 25.71.15 – Meče, tesáky, bodáky, kopije a podobné zbrane a ich časti 25.73 – Nástroje
2-8	25.9	Ostatné hotové kovové výrobky okrem: 25.99.2 – Ostatné výrobky zo základných kovov
2-9	26.52	Hodiny a hodinky
2-10	26.6	Prístroje na ožarovanie, elektromedicínske a elektroterapeutické prístroje
2-11	27.11.31	Generátorové agregáty s piestovým vznetovým motorom s vnútorným spaľovaním
2-12	27.2	Batérie a akumulátory
2-13	27.3	Drôty a elektroinštalačné zariadenia
2-14	27.4	Elektrické svietidlá
2-15	27.5	Prístroje pre domácnosť
2-16	27.9	Ostatné elektrické zariadenia
2-17	28.11.11	Závesné lodné motory
2-18	28.12	Zariadenia na kvapalný pohon
2-19	28.13	Ostatné čerpadlá a kompresory
2-20	28.22	Zdvíhacie a manipulačné zariadenia
2-21	28.25.13	Chladiace a mraziace zariadenia a tepelné čerpadlá okrem typov pre domácnosti
2-22	28.29	Ostatné stroje a zariadenia na všeobecné účely inde neuvedené okrem 28.29.1 – Plynové generátory, destilačné a filtračné prístroje 28.29.3 – Technické a domáce váhy a ostatné prístroje a zariadenia na váženie a meranie
2-23	28.4	Stroje na tvarovanie kovov a obrábanie
2-24	28.92	Stroje pre hlbinnú a povrchovú ťažbu a pre stavebníctvo
2-25	28.95	Stroje a prístroje na výrobu papiera a lepenky
2-26	28.96	Stroje na výrobu plastov a gumy
2-27	28.99	Ostatné stroje a prístroje na špeciálne účely inde neuvedené
2-28	29.10.3	Len: trolejbusy a elektrobusy
2-29	29.10.5	Motorové vozidlá na špeciálne účely
2-30	29.2	Karosérie motorových vozidiel; prívesy a návesy
2-31	30.20.33	Len vozidlá koľajové banské a lokálky (železnice osobitného určenia)
2-32	30.91.1	Motocykle a prívesné vozíky
2-33	30.99	Ostatné dopravné zariadenia inde neuvedené
2-34	31.0	Nábytok
2-35	32.2	Hudobné nástroje
2-36	32.3	Športové výrobky
2-37	32.40.4	Ostatné hry
2-38	32.5	Lekárske a stomatologické nástroje a potreby
2-39		Technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky
2-40		Jednotlivé oddeliteľné súčasti zabudované v stavbách určené na samostatné odpisovanie (§ 22 ods. 15) – rozvody počítačových sietí

 

 

		Odpisová skupina 3
Položka	KP	Názov
3-1	27.1	Elektrické motory, generátory a transformátory a elektrické rozvodné a ovládacie zariadenia okrem 27.11.31 – Generátorové agregáty s piestovým vznetovým motorom s vnútorným spaľovaním
3-2	28.11.12	Zážihové spaľovacie lodné motory, ostatné motory
3-3	28.11.13	Ostatné piestové vznetové motory s vnútorným spaľovaním
3-4	28.11.2	Turbíny
3-5	28.21.1	Pece, horáky a ich časti
3-6	28.25	Chladiace a vetracie zariadenia okrem zariadení pre domácnosť a okrem 28.25.13 – Chladiace a mraziace zariadenia a tepelné čerpadlá okrem typov pre domácnosti
3-7	28.29.1	Plynové generátory, destilačné a filtračné prístroje
3-8	28.91	Stroje pre metalurgiu

 

 

		Odpisová skupina 4
Položka	KP	Názov
4-1	23.61.20	Montované budovy z betónu, ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
4-2	25.11.10	Montované budovy z kovov, ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
4-3	25.29	Ostatné nádrže, zásobníky a kontajnery z kovov
4-4	25.3	Parné kotly okrem kotlov na centrálny ohrev teplej vody
4-5	25.4	Zbrane a munícia
4-6	25.71.15	Meče, tesáky, bodáky, kopije a podobné zbrane a ich časti
4-7	25.99.2	Ostatné výrobky zo základných kovov
4-8	30.11	Lode a plavidlá
4-9	30.12	Rekreačné a športové člny
4-10	30.2	Železničné lokomotívy a vozový park
4-11	30.3	Lietadlá a kozmické lode a podobné zariadenia
4-12	30.4	Vojenské bojové vozidlá
4-13		Pestovateľské celky trvalých porastov s časom plodnosti dlhším ako tri roky
4-14		2213 KS – Diaľkové telekomunikačné siete a vedenia
4-15		2224 KS – Miestne elektrické a telekomunikačné rozvody a vedenia
4-16		Drobné stavby vymedzené osobitným predpisom107) okrem § 22 ods. 2 písm. b) druhého bodu
4-17		Jednotlivé oddeliteľné súčasti zabudované v stavbách určené na samostatné odpisovanie (§ 22 ods. 15) – klimatizačné zariadenia – osobné a nákladné výťahy – eskalátory a pohyblivé chodníky

 

 

		Odpisová skupina 5
Položka	KP	Názov
5-1	1	Budovy okrem kódov uvedených v odpisovej skupine 6
5-2	2	Inžinierske stavby okrem kódov uvedených v odpisových skupinách 4 a 6 a okrem jednotlivých oddeliteľných súčastí uvedených v odpisových skupinách 2 a 4

 

 

		Odpisová skupina 6
Položka	KP	Názov
6-1	11	Bytové budovy
6-2	121	Hotely a podobné budovy
6-3	1220	Budovy pre administratívu
6-4	126	Budovy pre kultúru a verejnú zábavu, vzdelávanie a zdravotníctvo
6-5	127	Ostatné nebytové budovy okrem 1271 – Nebytové poľnohospodárske budovy 1274 – Ostatné budovy inde neuvedené len budovy a kasárne pre hasičov
6-6	24	Ostatné inžinierske stavby

 

Poznámky:

1) Položka – označuje číslo odpisovej skupiny (1 až 6) a poradové číslo položky v príslušnej odpisovej skupine.

2) KP – kód štatistickej klasifikácie produktov podľa činností (CPA) vydanej Nariadením Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorý je rozhodujúci na zaradenie hmotného majetku do odpisovej skupiny. Ak pre stručnosť textácie je názov vymedzený inak, rozhodujúci je kód KP.

3) Názov – obsahové vymedzenie jednotlivých položiek a kódov prevažne s použitím textácie KP, prípadne textácie KS.

4) KS – kód klasifikácie stavieb vyhlásený vyhláškou Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva Štatistická klasifikácia stavieb.

Príloha č. 2
k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZOZNAM PREBERANÝCH PRÁVNE ZÁVÄZNÝCH AKTOV
EURÓPSKEJ ÚNIE

 

1. Smernica Rady 2008/7/ES z 12. februára 2008 o nepriamych daniach z navyšovania kapitálu (Ú. v. EÚ L 46, 21. 2. 2008).

2. Smernica Rady 2009/133/ES z 19. októbra 2009 o spoločnom systéme zdaňovania, uplatniteľnom pri zlučovaní, rozdeľovaní, čiastočnom rozdeľovaní, prevode aktív a výmene akcií spoločností rôznych členských štátov a pri premiestnení sídla SE alebo SCE medzi členskými štátmi (kodifikované znenie) (Ú. v. EÚ L 310, 25. 11. 2009).

3. Smernica Rady 2011/96/EÚ z 30. novembra 2011 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (prepracované znenie) (Ú. v. EÚ L 345, 29. 12. 2011).

4. Smernica Rady 2003/48/ES z 3. júna 2003 o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplat úrokov (Ú. v. EÚ L 157, 26. 06. 2003) v znení rozhodnutia Rady 2004/587/ES z 19. júla 2004 (Ú. v. EÚ L 257, 04. 08. 2004) smernice Rady 2004/66/ES z 26. apríla 2004 (Ú. v. ES L 168, 1. 5. 2004) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú. v. EÚ L 363, 20. 12. 2006).

5. Smernica Rady 2003/49/ES z 3. júna 2003 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov (Ú. v. EÚ L 157, 26. 06. 2003) v znení smernice Rady 2004/66/ES z 26. apríla 2004 (Ú. v. ES L 168, 1. 5. 2004), smernice Rady 2004/76/ES z 29. apríla 2004 (Ú. v. ES L 157, 30. 4. 2004) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú. v. EÚ L 363, 20. 12. 2006).

6. Smernica Rady 2014/86/EÚ z 8. júla 2014, ktorou sa mení smernica 2011/96/EÚ o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (Ú. v. EÚ L 219, 25. 7. 2014).

7. Smernica Rady (EÚ) 2015/121 z 27. januára 2015, ktorou sa mení smernica 2011/96/EÚ o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (Ú. v. EÚL 21, 28. 1. 2015).

8. Smernica Rady (EÚ) 2015/2060 z 10. novembra 2015, ktorou sa zrušuje smernica 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 301, 18.11.2015).

Príloha č. 3

k zákonu č. 595/2003 Z. z.
v znení zákona č. 688/2006 Z. z.

ZOZNAM ŠTÁTOV A ZÁVISLÝCH ÚZEMÍ ČLENSKÝCH ŠTÁTOV,
KTORÉ ZRÁŽAJÚ DAŇ PODĽA ČL. 11 SMERNICE
RADY Č. 2003/48/ES Z 3. JÚNA 2003
O ZDAŇOVANÍ PRÍJMU Z ÚSPOR V PODOBE VÝPLATY ÚROKOV

 

Luxembursko

Rakúsko

Andorra

Lichtenštajnsko

Monako

San Marino

Švajčiarsko

 

Územia závislé na Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného Írska sú:

Jersey

 

Územia závislé na Holandskom kráľovstve sú:

Sint Maarten, Curaçao, Bonaire, Sint Eustatius, Saba.

Príloha č. 4

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZOZNAM ZÁVISLÝCH ÚZEMÍ ČLENSKÝCH ŠTÁTOV,
KTORÉ UZAVRELI SO SLOVENSKOU REPUBLIKOU MEDZINÁRODNÚ ZMLUVU O PRIJATÍ OPATRENÍ ROVNOCENNÝCH S TÝMI, KTORÉ SÚ USTANOVENÉ V SMERNICI RADY 2003/48/ES Z 3. JÚNA 2003
O ZDAŇOVANÍ PRÍJMU Z ÚSPOR V PODOBE VÝPLATY ÚROKOV

 

Územia závislé na Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného Írska sú:

Guernsey

Jersey

Ostrov Man (Isle of Man)

Kajmanské ostrovy (Cayman Islands)

Britské panenské ostrovy (British Virgin Islands)

Anguilla

Montserrat

Ostrovy Turks a Caicos. Územia závislé na Holandskom kráľovstve sú:

Aruba

Sint Maarten, Curaçao, Bonaire, Sint Eustatius, Saba.

Príloha č. 5

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZOZNAM TRETÍCH ŠTÁTOV, S KTORÝMI EURÓPSKE SPOLOČENSTVO V MENE ČLENSKÝCH ŠTÁTOV UZAVRELO DOHODY UPRAVUJÚCE OPATRENIA ROVNOCENNÉ S TÝMI, KTORÉ SÚ USTANOVENÉ
V SMERNICI RADY 2003/48/ES Z 3. JÚNA 2003 O ZDAŇOVANÍ PRÍJMU Z ÚSPOR V PODOBE VÝPLATY ÚROKOV

 

Andorra,1)

Lichtenštajnsko,2)

Monako,3)

San Maríno,4)

Švajčiarsko.5)

 

1) Rozhodnutie Rady 2005/356/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Andorrským kniežatstvom, upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmov z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 114, 4. 5. 2005).

2) Rozhodnutie Rady 2005/353/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Lichtenštajnským kniežatstvom upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmov z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 112, 3. 5. 2005).

3) Rozhodnutie Rady 2005/347/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Monackým kniežatstvom ustanovujúcej opatrenia rovnocenné tým, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 110, 30. 4. 2005).

4) Rozhodnutie Rady 2005/357/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Sanmarínskou republikou, upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 114, 4. 5. 2005).

5) Rozhodnutie Rady 2004/911/ES z 2. júna 2004 o podpísaní a uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Švajčiarskou konfederáciou upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov a o sprievodnom memorande o porozumení (Ú. v. EÚ L 385, 29. 12. 2004).

Príloha č. 6

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

Výpočet navýšeného nepeňažného plnenia
podľa § 5 ods. 3 písm. d)

 

Na účely výpočtu navýšenia nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) zamestnávateľ vypočíta sumu plnenia (P) rozhodujúcu na uplatnenie sadzby dane [§ 15 písm. a)], ktorej prekročenie bude znamenať uplatnenie progresie vo výpočte preddavkov na daň, nasledovne:

P = 1/12 zo sumy 176,8-násobku PŽM x (1 – SD1)

kde

P – je plnenie rozhodujúce na uplatnenie sadzby dane [§ 15 písm. a)],

PŽM – je životné minimum platné k 1.1. príslušného zdaňovacieho obdobia,

SD1 – je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1a vyjadrená desatinným číslom.

1. Ak suma nepeňažného plnenia poskytnutého zamestnancovi je rovná alebo nižšia ako vypočítaná suma plnenia (P), potom suma navýšeného nepeňažného plnenia (NNP) sa vypočíta nasledovne:

ČNP = NP / (1-SD1)

kde

ČNP je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

NP je nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi,

SD1 je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1a vyjadrená desatinným číslom.

 

Nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň (ČNP) zamestnávateľ navýši o povinné poistné, ktoré je povinný platiť zamestnanec podľa osobitných predpisov,¹⁵⁴⁾ nasledovným spôsobom:

 

NNP = ČNP / (1 – PP)

kde

NNP – je navýšené nepeňažné plnenie,

ČNP – je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

PP – je úhrn sadzieb pre platenie povinného poistného plateného zamestnancom podľa osobitných predpisov¹⁵⁴⁾ vyjadrený desatinným číslom.

 

2. Ak suma nepeňažného plnenia poskytnutého zamestnancovi je vyššia ako vypočítaná suma plnenia (P), potom suma navýšeného nepeňažného plnenia (NNP) sa vypočíta nasledovne:

 

ČNP = P / (1-SD1) + (NP – P) / (1 – SD2)

kde

ČNP– je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

P – je plnenie rozhodujúce na uplatnenie sadzby dane [§ 15 písm. a)],

NP – je nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi,

SD1 – je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1a vyjadrená desatinným číslom,

SD2 – je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1b vyjadrená desatinným číslom.

 

Nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň (ČNP) zamestnávateľ navýši o povinné poistné, ktoré je povinný platiť zamestnanec podľa osobitných predpisov,154) nasledovným spôsobom:

NNP = ČNP / (1 – PP)

kde

NNP – je navýšené nepeňažné plnenie,

ČNP – je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

PP – je úhrn sadzieb pre platenie povinného poistného plateného zamestnancom podľa osobitných predpisov¹⁵⁴⁾ vyjadrený desatinným číslom.