-   odsek 2 – ustanovuje nadradenosť medzinárodnej zmluvy nad ustanovenia ZDP.

Každý štát má suverénne právo stanoviť si podmienky vyberania daní od daňových subjektov t.j. fyzických a právnických osôb na svojom území bez akéhokoľvek obmedzenia, t.j. bez ohľadu na daňové systémy iných štátov. Týka sa to tak daní z príjmov z podnikateľskej činnosti, investovaného kapitálu a pod., ako aj nepriamych daní.

Daňové povinnosti sú teda stanovené vnútroštátnymi právnymi predpismi, nad ktorými môžu stáť – majú vyššiu právnu silu, poprípade ich modifikujú, medzinárodné zmluvy.

Nadradenosť medzinárodnej zmluvy nad ZDP je ustanovená v § 1 ods. 2 ZDP.

Nejde len o zmluvy o ZDZ, ale aj o iné zmluvy spĺňajúce podmienky ustanovené v citovanom ustanovení. Medzinárodnými zmluvami sú zmluvy uzatvorené v súlade s Viedenským dohovorom o zmluvnom práve (vyhláška MZV č. 15/1998 Z. z.), ktoré boli schválené, ratifikované a vyhlásené spôsobom ustanoveným zákonom, t.j. na území SR

     pred ratifikáciou schválené NR SR, alebo o nich NR SR rozhodla, že majú prednosť pred zákonmi,

     ratifikované prezidentom SR, alebo splnomocnenou osobou,

     vyhlásené v Zbierke zákonov SR.

Za takúto medzinárodnú zmluvu sa považuje aj dohoda, ktorá bola uzatvorená alebo schválená vládou SR, a ktorá upravuje zdanenie a s tým súvisiace právne vzťahy vo vzťahu k nesamosprávnym územiam, ktoré v medzinárodných vzťahoch vystupujú samostatne. V súčasnosti je takouto dohodou len dohoda medzi Ministerstvom financií SR a Ministerstvom financií Čínskej republiky (Taiwan) o zamedzení dvojitého zdanenia a zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmov (úplné znenie medzirezortnej administratívnej dohody bolo uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 9/2011 oznámením č. 31).

Medzinárodnými zmluvami v oblasti daní sú predovšetkým zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len „zmluvy o ZDZ“), ktoré sú dvojstrannými opatreniami.

Tieto zmluvy vychádzajú predovšetkým z Modelovej zmluvy OECD a jej komentára.

Poznámka

Komentár je možné vo všeobecnosti použiť ako doplnkový prostriedok výkladu k zmluvám o ZDZ v súlade s článkom 32 Viedenského dohovoru o zmluvnom práve č. 15/1988 Zb. (ďalej len „Dohovor“). Možno ho použiť, buď na potvrdenie významu konkrétnych ustanovení zmlúv o ZDZ, ktorý vyplýva na základe použitia všeobecných výkladových pravidiel upravených v článku 31 Dohovoru (t.j. interpretácie zmluvy o ZDZ dobromyseľne, v súlade s obvyklým významom, ktorý sa dáva výrazom v zmluve o ZDZ v ich celkovej súvislosti, a takisto s prihliadnutím na predmet a účel zmlúv o ZDZ), alebo ho možno použiť ako doplnkový prostriedok tam, kde význam podľa článku 31 Dohovoru je nejednoznačný, nejasný, zrejme protikladný alebo nerozumný.

V súčasnosti (k 29.12.2016 – zverejnený zoznam zmlúv na webovom sídle Ministerstva financií SR a Finančného riaditeľstva) má SR uzavretých 66 zmlúv o ZDZ.

Ani prijaté dvojstranné opatrenia nie sú bez nedostatkov a nedokonalostí, nakoľko všeobecne nie je možné pozerať na medzinárodnú činnosť len čisto ako na dvojstrannú. Napríklad nadnárodná spoločnosť môže vykonávať výskum v jednej krajine, vyrábať v druhej krajine, všetky propagačné akcie pripravovať v tretej krajine a tovar predávať v ďalších krajinách. Z uvedeného dôvodu sa začali uzatvárať aj viacstranné opatrenia a to predovšetkým v rámci členských štátov OSN a jej rôznych orgánov, OECD, Európskej únie a ďalších podobných inštitúcií.

Preto aj SR vstupom do Európskej únie sa ako členský štát stala súčasťou právneho systému, ktorý má vo väčšine prípadov nadradené postavenie nad vnútroštátne predpisy a vznikli jej povinnosti aj z medzinárodného práva Európskej únie.

Poznámka

Vo všeobecnosti je priame zdaňovanie a jeho úprava ponechaná v kompetencii každého členského štátu Európskej únie. Znamená to, že jednotlivé členské štáty si svoj daňový systém prispôsobujú vlastným potrebám. Národný daňový systém však musí byť v súlade so Zmluvou o fungovaní Európskej únie, ktorá predstavuje primárnu legislatívu Európskeho spoločenstva. Prijatím Lisabonskej zmluvy, ktorou sa mení a dopĺňa zmluva o Európskej únii a zmluva o založení Európskeho spoločenstva (oznámenie č. 486/2009 Z. z.) sa s účinnosťou od 1. decembra 2009 upravil názov Zmluvy o založení Európskeho spoločenstva na Zmluvu o fungovaní Európskej únie. Hoci zmluva o fungovaní Európskej únie (ďalej len „zmluva“) neobsahuje špecifické ustanovenia vo vzťahu k priamemu zdaňovaniu, stanovuje základné slobody, ktoré by mali byť zachované v každom členskom štáte. Ide predovšetkým o voľný pohyb tovaru, voľný pohyb osôb, slobodné poskytovanie služieb, voľný pohyb kapitálu a slobodu usadiť sa.

Keďže smernice predstavujú sekundárnu legislatívu, ktorá je podriadená primárnemu právu, pre nadobudnutie účinnosti v jednotlivých členských štátoch, musia byť smernice implementované do ich vnútroštátnych právnych predpisov. Okrem smerníc, Európska únia vydáva aj nariadenia, ktoré sú priamo vykonateľné a postupuje sa podľa nich rovnako ako podľa iných zákonov vyhlásených v Zbierke zákonov SR.

§ 2

Základné pojmy

Na účely tohto zákona sa rozumie

a) daňovníkom fyzická osoba alebo právnická osoba,

b) predmetom dane príjem (výnos) z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka okrem osobitne vymedzeného predmetu dane podľa § 12,

c) príjmom peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou, ocenené cenami bežne používanými v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak; za nepeňažné plnenie fyzickej osoby, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo 11, sa považuje aj prijatie zmenky ako platobného prostriedku, ktorou dlžník uhradil pohľadávku veriteľovi, ktorý je fyzickou osobou,

d) daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou

    1.   fyzická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky trvalý pobyt,^1a) bydlisko alebo sa tu obvykle zdržiava, pričom

1a.     fyzická osoba má na území Slovenskej republiky bydlisko, ak má možnosť ubytovania, ktoré neslúži len na príležitostné ubytovanie, a so zreteľom na všetky súvisiace skutočnosti a okolnosti vrátane osobných väzieb a ekonomických väzieb fyzickej osoby k územiu Slovenskej republiky je zrejmý zámer fyzickej osoby sa v tomto bydlisku trvale zdržiavať,

1b.     fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území Slovenskej republiky, ak sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý, aj začatý deň pobytu,

    2.   právnická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky sídlo alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri,

e) daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou

    1.   fyzická osoba neuvedená v písmene d) prvom bode,

    2.   fyzická osoba uvedená v písmene d) prvom bode, ktorá sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia alebo ktorá hranice do Slovenskej republiky prekračuje denne alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účely výkonu závislej činnosti, ktorej zdroj je na území Slovenskej republiky,

    3.   právnická osoba neuvedená v písmene d) druhom bode,

f) predmetom dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí,

g) predmetom dane daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16),

h) zdaniteľným príjmom príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa tohto zákona ani medzinárodnej zmluvy,

  i) daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve1) daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak,

  j) základom dane rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti¹⁾ zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak,

k) daňovou stratou rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti¹⁾ zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období,

  l) zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ak tento zákon neustanovuje inak,

m) obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala,1) eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11; obchodným majetkom podľa tohto ustanovenia je aj hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu,

n) závislou osobou

    1.   blízka osoba,²⁾

    2.   ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba alebo subjekt,

    3.   osoba alebo subjekt, ktorý je na účely konsolidácie^2aa) súčasťou konsolidovaného celku,

o) ekonomickým prepojením alebo personálnym prepojením účasť osoby alebo subjektu na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby alebo subjektu alebo vzájomný vzťah medzi osobami alebo subjektmi, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby, jej blízkej osoby²⁾ alebo subjektu alebo v ktorých má táto osoba, jej blízka osoba²⁾ alebo subjekt priamy majetkový podiel alebo nepriamy majetkový podiel, pričom účasťou na

    1.   majetku alebo kontrole sa rozumie priamy podiel, nepriamy podiel alebo nepriamy odvodený podiel vo výške najmenej 25 % na základnom imaní, priamy podiel, nepriamy podiel alebo nepriamy odvodený podiel vo výške najmenej 25 % na hlasovacích právach alebo podiel vo výške najmenej 25 % na zisku, pričom nepriamy podiel sa vypočíta súčinom percentuálnej výšky priamych podielov vydelených stomi a takto vypočítaný výsledok sa vynásobí stomi a nepriamy odvodený podiel sa vypočíta súčtom nepriamych podielov, pričom nepriamy odvodený podiel sa použije len na výpočet výšky účasti jednej osoby alebo subjektu na majetku alebo kontrole inej osoby alebo subjektu, ak táto osoba alebo subjekt má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb alebo subjektov, z ktorých každý má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby alebo subjektu; ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 % a viac, všetky osoby alebo subjekty, prostredníctvom ktorých sa jeho výška počítala, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výšku ich podielu, pričom na účely tohto bodu osoba alebo subjekt, ktorý koná spoločne s inou osobou alebo subjektom, ak ide o hlasovacie práva alebo podiel na základnom imaní, sa považuje za osobu alebo subjekt, ktorý má účasť na všetkých hlasovacích právach alebo je vlastníkom tohto podielu na základnom imaní, ktoré má v držbe táto iná osoba alebo subjekt,

    2.   vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov, dozorných orgánov alebo ďalších obdobných orgánov právnickej osoby alebo subjektu k tejto právnickej osobe alebo k subjektu,

p) iným prepojením právny vzťah alebo iný obdobný vzťah vytvorený predovšetkým na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty,

r) zahraničnou závislou osobou vzájomne prepojená tuzemská fyzická osoba, tuzemská právnická osoba alebo tuzemský subjekt so zahraničnou fyzickou osobou, zahraničnou právnickou osobou alebo zahraničným subjektom spôsobom podľa písmena n); rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky a vzťah medzi stálymi prevádzkarňami daňovníkov, ktorí sú vzájomne prepojení podľa písmena n) a vzájomný vzťah medzi týmito stálymi prevádzkarňami a týmito daňovníkmi,

s) finančným prenájmom obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb, ak

    1.   vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu a

    2.   doba trvania nájmu je najmenej 60 % doby odpisovania podľa § 26 ods. 1,

    3.   doba trvania nájmu pozemku, na ktorom je umiestnená budova alebo stavba zaradená do odpisovej skupiny 5, je najmenej 60 % doby odpisovania takéhoto majetku; ak predmetom prenájmu je budova spolu s pozemkom, cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému pozemku z prenajímateľa na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, musí byť vyčíslená osobitne,

    4.   doba trvania nájmu pozemku, na ktorom je umiestnená budova alebo stavba zaradená do odpisovej skupiny 6, je najmenej 60 % doby odpisovania takéhoto majetku; ak predmetom prenájmu je budova spolu s pozemkom, cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému pozemku z prenajímateľa na daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, musí byť vyčíslená osobitne,

    5.   doba trvania nájmu pozemku, na ktorom nie je umiestnená budova alebo stavba, je najmenej 60 % doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 6,

  t) daňovníkom členského štátu Európskej únie fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá podlieha zdaneniu na území tohto členského štátu Európskej únie z príjmov plynúcich zo zdrojov na území tohto členského štátu Európskej únie, ako aj zo zdrojov mimo územia tohto členského štátu Európskej únie a ktorá na území Slovenskej republiky nie je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou,

u) preddavkom na daň povinná platba na daň, ktorá sa platí v priebehu zdaňovacieho obdobia, ak skutočná výška dane za toto obdobie nie je ešte známa,

v) platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka, a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

w) dobrovoľným príspevkom na starobné dôchodkové sporenie príspevok podľa osobitného predpisu.^2a)

x) daňovníkom nezmluvného štátu fyzická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov uverejnenom na webovom sídle Ministerstva financií Slovenskej republiky (ďalej len „ministerstvo“); ak § 52zb neustanovuje inak, ministerstvo zaradí do tohto zoznamu štát, s ktorým má Slovenská republika uzatvorenú medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len „zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia“) alebo medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní alebo štát, ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a Slovenská republika viazaná.

y) držiteľom držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov, farmaceutická spoločnosť,^37ab) držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti,^37aba) výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky, výrobca a distribútor dietetickej potraviny^37ac) alebo tretia osoba, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od týchto osôb,

z) poskytovateľom zdravotnej starostlivosti poskytovateľ zdravotnej starostlivosti,^37aa) jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník,^37aa)

aa) zamestnancom daňovník s príjmami podľa § 5 prijatými od platiteľa týchto príjmov (ďalej len „zamestnávateľ“),

ab) kontrolovanou transakciou právny vzťah alebo iný obdobný vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami podľa písmen n) a r), pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami podľa § 6 alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem (výnos) z činnosti alebo z nakladania s majetkom, pričom za kontrolovanú transakciu sa nepovažuje prenájom, z ktorého plynú príjmy podľa § 6 ods. 3, ak ide o nehnuteľnosť nezaradenú do obchodného majetku podľa písmena m) a nájomcom je fyzická osoba, ktorá túto nehnuteľnosť využíva na osobné účely; pri posudzovaní kontrolovanej transakcie sa berie do úvahy skutočný obsah právneho vzťahu alebo iného obdobného vzťahu,

ac)                                   vkladom

    1.   peňažný vklad a nepeňažný vklad do základného imania,1) pričom za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva na základe rozhodnutia valného zhromaždenia2b) obchodnej spoločnosti alebo predstavenstva družstva2c) zo zisku po zdanení vykázaného za zdaňovacie obdobia, za ktoré vykázaný podiel na zisku (dividenda) nebol predmetom dane; za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj obdobná obchodná spoločnosť alebo družstvo so sídlom v zahraničí,

    2.   príspevok do kapitálového fondu z príspevkov2d) obchodnej spoločnosti splatený daňovníkom; za obchodnú spoločnosť sa považuje aj obdobná obchodná spoločnosť so sídlom v zahraničí.

ad) subjektom právne usporiadanie majetku alebo právne usporiadanie osôb, ktoré nemá právnu subjektivitu, alebo iné právne usporiadanie, ktoré vlastní majetok alebo spravuje majetok,

ae) ústredím právnická osoba, ktorá je zriaďovateľom stálej prevádzkarne,

af) konečným príjemcom príjmu osoba, ktorej plynie príjem v jej vlastný prospech a má právo využívať tento príjem neobmedzene bez zmluvnej alebo inej právnej povinnosti previesť príjem na inú osobu alebo stála prevádzkareň tejto osoby, ak činnosť spojená s týmto príjmom je vykonávaná touto stálou prevádzkarňou, alebo majetok, s ktorým tento príjem súvisí, je funkčne spojený s touto stálou prevádzkarňou; za konečného príjemcu príjmu sa nepovažuje osoba, ktorá koná ako sprostredkovateľ za inú osobu,

ag) digitálnou platformou hardvérová platforma alebo softvérová platforma potrebná na vytvorenie aplikácií a správu aplikácií,

[účinnosť od 1. januára 2019 – § 2 sa dopĺňa písmenom ah), ktorý znie:

„ah) sídlom sídlo zapísané v obchodnom registri alebo obdobnom registri v zahraničí; ak spoločnosť nemá sídlo zapísané v obchodnom registri alebo obdobnom registri v zahraničí, sídlom sa rozumie územie štátu, podľa ktorého právnych predpisov bola spoločnosť založená alebo zriadená, a u subjektu, ktorý nemá sídlo zapísané v obchodnom registri alebo obdobnom registri v zahraničí, sa sídlom rozumie územie štátu, v ktorom má subjekt miesto skutočného vedenia, a ak nie je možné určiť sídlo podľa predchádzajúcich spôsobov, sídlom sa rozumie územie štátu, podľa ktorého právnych predpisov je subjekt založený alebo zriadený.“]

Komentár k § 2

-   podľa písmena c) je príjmom peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou.

Postup pri zámene a jej právne účinky upravuje ustanovenie § 611 Občianskeho zákonníka (ďalej len „ObčZ“). Podľa tohto ustanovenia sa na zámennú zmluvu primerane vzťahujú ustanovenia § 588 až § 610 ObčZ o kúpnej zmluve, čo znamená, že každá zo strán sa považuje ohľadne veci, ktorú výmenou dáva za predávajúcu stranu a ohľadne veci, ktorú výmenou prijíma za kujúcu stranu.

Zámenná zmluva sa riadi príslušnými ustanoveniami ObčZ ako zmluvný typ, ale v prípade, ak ide o zámenu v rámci podnikateľských vzťahov, vo všeobecných otázkach sa riadi § 261 ods. 6 Obchodného zákonníka („ObchZ“).

Za formu zámennej zmluvy možno považovať aj bartrovú zmluvu.

Nepeňažný príjem je potrebný na účely ZDP oceniť a to cenou bežne používanou v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia.

Aj pre nepeňažný príjem platí, že môže byť v súlade s ustanoveniami ZDP oslobodený od dane. Napr. môže ísť o hodnotu stravovania poskytovaného ako nepeňažné plnenie zamestnávateľom svojim zamestnancom, ktorá je oslobodená v súlade s § 5 ods. 7 ZDP.

Za nepeňažné plnenie fyzickej osoby, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorá vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo 11, sa považuje aj prijatie zmenky ako platobného prostriedku, ktorou dlžník uhradil pohľadávku veriteľovi, ktorý je fyzickou osobou.

U daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva sa pri takto dosiahnutom príjme bude postupovať v súlade s pravidlami pre podvojné účtovanie.

?  Príklad

Daňovník vykonávajúci podnikateľskú činnosť na základe živnostenského oprávnenia, účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, predal v máji 2017 spoločnosti tovar v hodnote 1 500 eur. Spoločnosť mu v novembri 2017 na predaný tovar vystavila zmenku so splatnosťou v máji 2018. Daňovník v decembri daroval túto zmenku svojej manželke, ktorá nedosahuje príjmy z podnikania. Napriek tomu, že daňovníkovi bola namiesto úhrady spoločnosťou za tovar vystavená zmenka (neplynul mu príjem) a daňovník následne zmenku daruje manželke (ani mu už nebude plynúť žiadny príjem), v súlade s § 2 písm. c) ZDP bude u tohto daňovníka hodnota zmenky vystavená namiesto úhrady za tovar nepeňažným príjmom zahŕňaným do základu dane v zdaňovacom období roka 2017.

-   v písmenách d) a e) je zadefinovaný daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou („daňovník s NDP“) a daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou („daňovník s ODP“) na území SR.

V daňovom práve väčšiny štátov je pri dani z príjmov vznik daňového vzťahu subjektu k štátu (daňovo právny vzťah) založený na jednej z dvoch skutočností.

Zdržiavanie sa subjektu na území nejakého štátu určitú zákonom stanovenú dobu, čo je najčastejšie pobyt trvajúci na území tohto štátu po dobu dlhšiu ako 183 dní, alebo existencia sídla alebo miesta svojho vedenia na území tohto štátu, pokiaľ ide o právnickú osobu alebo existencia bydliska alebo trvalého pobytu resp. obvyklého zdržiavania sa na území tohto štátu v prípade fyzickej osoby. Pokiaľ je splnené aspoň jedno z týchto kritérií, stáva sa takýto subjekt daňovníkom príslušného štátu a má v tomto štáte neobmedzenú daňovú povinnosť. To znamená, že na území tohto štátu podlieha zdaneniu z celosvetových príjmov a to tak z príjmov zo zdrojov získaných na území tohto štátu ako aj v zahraničí. Hovoríme tiež o daňovom rezidentovi.

Subjekt sa nezdržuje na území príslušného štátu, ani tu nemá svoje sídlo alebo bydlisko, ale dosahuje príjmy na území tohto štátu. Ide o tzv. príjmy zo zdrojov na území príslušného štátu. Za príjmy zo zdrojov na území štátu sú považované príjmy obvykle daňovými zákonmi presne vymedzené (napr. úroky z pôžičiek alebo licenčné poplatky). V tomto prípade, kedy subjekt (daňovník) nie je daňovým rezidentom tohto určitého štátu, čiže nespĺňa vyššie uvedené kritéria, ale má na území tohto štátu príjmy zo zdrojov tu umiestnené, hovoríme o obmedzenej daňovej povinnosti a daňovníka nazývame nerezidentom.

Stanovenie daňovej rezidencie – osobnej príslušnosti k danému územiu, je prvým a rozhodujúcim kritériom pre určenie daňových povinností daňovníkov. Od stanovenia daňovej rezidencie alebo nerezidencie daňovníka sa odvíja zdanenie jeho príjmov a to buď všetkých príjmov, dosahovaných tak z územia rezidencie ako aj z územia zdroja alebo len príjmov, ktoré dosahuje z činností vykonávaných na území štátu zdroja!

V SR sa rozsah daňových povinností osôb, t.j. rezidencia určuje podľa ZDP.

U daňovníka s NDP je podľa § 2 písm. f) ZDP predmetom dane príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území SR a zo zdrojov v zahraničí a teda takýto daňovník podlieha na území SR tzv. celosvetovej daňovej povinnosti.

Predmetom dane daňovníka s ODP je podľa § 2 písm. g) ZDP iba príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území SR taxatívne vymedzený v § 16 ZDP.

ZDP definuje daňovníka s NDP v § 2 písm. d) ako:

1.  fyzickú osobu, ktorá má na území SR trvalý pobyt (pre účely ZDP aj povolenie na trvalý pobyt) alebo sa tu obvykle zdržiava; fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území SR, ak na území SR nemá trvalý pobyt ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý aj začatý deň pobytu,

2.  právnickú osobu, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, ak aj adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri.

Poznámka

Trvalým pobytom je trvalý pobyt občana spravidla v mieste jeho stáleho bydliska na území SR podľa § 3 ods. 1 zákona č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov SR a registri obyvateľov SR v znení neskorších predpisov a zároveň aj pobyt cudzinca na území SR na základe udeleného povolenia na trvalý pobyt podľa § 34 ods. 1 zákona č. 48/2002 Z. z. o pobyte cudzincov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Sídlom právnickej osoby podľa § 2 zákona ObchZ je adresa, ktorá je ako sídlo zapísaná v obchodnom registri alebo živnostenskom registri, alebo v inej evidencii ustanovenej osobitným zákonom.

Upozornenie!

Pri posudzovaní splnenia kritérií, na základe ktorých sa určuje rozsah daňových povinností osôb na území SR, čiže či je osoba rezidentom alebo nerezidentom SR, je potrebné prihliadať na zásadu prednosti skutkového stavu pred formálnym právnym stavom. Uvedené sa týka napríklad situácie, ak si osoba nesplní povinnosť odhlásiť skončenie jej trvalého pobytu na území SR v ohlasovni podľa § 6 zákona č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov SR a registri obyvateľov SR v znení neskorších predpisov.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v § 2 písm. d) ZDP pre fyzické osoby rozširuje definícia daňovníka s NDP.

Daňovníkom s NDP bude teda od 1. 1. 2018 fyzická osoba,

1.  ktorá má na území SR trvalý pobyt (pre účely ZDP aj povolenie na trvalý pobyt), alebo

2.  ktorá sa tu obvykle zdržiava; fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území SR, ak na území SR nemá trvalý pobyt, ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý aj začatý deň pobytu, alebo

3.  bydlisko, ktorým je možnosť ubytovania, neslúžiace len na príležitostné ubytovanie, so zreteľom na všetky súvisiace skutočnosti a okolnosti vrátane osobných väzieb a ekonomických väzieb fyzickej osoby k územiu SR, kde je zrejmý zámer fyzickej osoby sa v tomto bydlisku trvale zdržiavať.

Fyzická osoba má na území SR bydlisko, ak na území SR má za trvalým účelom k dispozícii možnosť ubytovania, ktoré neslúži len k príležitostnému ubytovaniu z dôvodu krátkodobých návštev napríklad za účelom pracovných ciest, turizmu, rekreácie, pričom sa musia brať na zreteľ aj osobné a ekonomické väzby tejto fyzickej osoby k územiu SR a zámer trvale sa v tomto bydlisku zdržiavať.

Uvedená terminológia vyplýva z kontextu zmlúv o ZDZ a to konkrétne konceptu „strediska životných záujmov“. Určenie daňovej príslušnosti daňovníka je rozhodujúcou podmienkou pre stanovenie rozsahu daňových povinností daňovníkov v SR.

Za bydlisko by bolo možné posúdiť prípad kedy napr. má daňovník možnosť ubytovania napr. u rodičov, ale za splnenia aj iných podmienok

–   bližších osobných a ekonomických väzieb k SR ako napr. pracovná zmluva uzavretá na území SR (vyslaný pracovať do zahraničia), poistky uzavreté na území SR, účet otvorený v SR, zdravotné a sociálne poistenie v SR

–   trvalý úmysel zdržiavať sa v SR, pričom nemusí ísť o nepretržitý pobyt ale napr. bol vyslaný do zahraničia pracovať len na určité obdobie alebo mal zákazku v zahraničí, ktorá bude trvať len určité obdobie. Rovnako by sa do úvahy mohli brať aj skutočnosti, že transakcie platobnou kartou sú vykonávané veľmi často na území SR.

Samozrejme v prípade ak sa posudzuje daňovníkov príjem dosahovaný zo zdrojov v zahraničí, pričom ide o štát, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ, pričom dochádza ku konfliktu dvojitej rezidencie, postupuje sa prednostne podľa tejto zmluvy.

Daňovníkom s ODP je podľa § 2 písm. e) ZDP

1.  fyzická osoba, ktorá nemá na území SR trvalý pobyt a ani sa na území SR nezdržuje a fyzická osoba, ktorá sa na území SR obvykle zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia alebo ktorá hranice do SR prekračuje denne alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účely výkonu závislej činnosti, ktorej zdroj je na území SR (tzv. „cezhraniční pracovníci“)

2.  právnická osoba, ktorá na území SR nemá sídlo a ani miesto skutočného vedenia.

Na daňové účely nie je rozhodujúce, či osoba je alebo nie je zapísaná v obchodnom registri, nakoľko povinnosť zápisu do obchodného registra nevyplýva pre všetky právnické osoby.

Je potrebné si uvedomiť, že ZDP používa na označenie daňovníka, ktorý na území SR podlieha tzv. celosvetovej daňovej povinnosti výraz „daňovník s NDP“, zatiaľ čo zmluvy o ZDZ označujú takúto osobu ako „rezidenta zmluvného štátu“. Hoci sa jedná o odlišné slovné spojenia používané na účely iných právnych predpisov, ich obsah je významovo identický, ide teda o odlišné označenie rovnakých subjektov na daňové účely.

V prípade daňovníkov, u ktorých sa základ dane vyčísľuje za spoločnosť ako celok, avšak ktorých príjem je v plnom rozsahu alebo čiastočne zdaňovaný na úrovni jednotlivých osôb podieľajúcich sa na spoločnosti svojou činnosťou (napr. verejná obchodná spoločnosť, európske združenie hospodárskych záujmov so sídlom na území SR) sa rezidencia skúma a posudzuje na úrovni týchto osôb (napr. spoločníci verejnej obchodnej spoločnosti, členovia európskeho združenia hospodárskych záujmov). Vo vzťahu k zahraničiu hovoríme aj o tzv. „daňovo transparentných entitách“.

Daňovníci s ODP (nerezidenti) môžu na území SR vykonávať svoju činnosť v súlade s ustanoveniami ObchZ aj prostredníctvom umiestnenia svojej organizačnej zložky.

Keďže každý štát má v rámci vlastných vnútroštátnych daňových predpisov upravený samostatný postup pri určovaní rezidencie osôb, je v praxi možné, že osoba je považovaná podľa vnútroštátnych daňových predpisov za daňovníka s NDP (rezidenta) v dvoch alebo viacerých štátoch, či už z dôvodu nahláseného trvalého pobytu alebo z dôvodu dočasnej fyzickej prítomnosti na území príslušného štátu.

Ak je osoba podľa vnútroštátnych daňových predpisov považovaná za rezidenta v dvoch alebo viacerých štátoch, dochádza k tzv. „konfliktu dvojitej rezidencie“. V rámci medzinárodných vzťahov bolo potrebné uvedený konflikt riešiť právnou normou, ktorá by bola nadradená domácim právnym predpisom.

Takouto právnou normou sa stali práve zmluvy o ZDZ, ktorých primárnym účelom je zamedziť dvojitému zdaneniu príjmov pridelením obmedzeného alebo neobmedzeného práva na zdanenie príjmov štátu zdroja príjmov alebo štátu rezidencie. Nevyhnutnou podmienkou je však určenie štátu, v ktorom je osoba považovaná za rezidenta na daňové účely.

Uvedené riešia zmluvy o ZDZ a to v článku – Rezidencia (daňový domicil), čo býva vo väčšine zmlúv článok 4. Uvedený článok definuje na účely zmlúv o ZDZ výraz „rezident zmluvného štátu“ s odvolaním sa na vymedzenie podľa vnútroštátnych daňových predpisoch zmluvných štátov a obsahuje kritériá pre rozhraničenie dvojitej rezidencie tak pre fyzické ako aj pre právnické osoby.

Jednotlivé zmluvy o ZDZ sa však nezaoberajú skutočnosťou, akým spôsobom a na základe akých kritérií sa podľa vnútroštátnych daňových predpisov jednotlivých štátov posudzuje a určuje rezidencia osôb. Rovnako neurčujú žiadne štandardy, ktoré musia splniť vnútroštátne daňové predpisy, aby bola rezidencia osoby podľa nich určená, akceptovaná oboma zmluvnými štátmi.

Ak teda nevznikne žiadny konflikt rezidencie osoby podľa vnútroštátnych daňových predpisov dvoch zmluvných štátov, nie je dôvod na určenie, resp. rozhraničenie rezidencie uplatňovať medzinárodnú zmluvu o ZDZ.

Pri riešení konfliktu dvojitej rezidencie fyzickej osoby sa rozhraničovacie kritériá pre určenie rezidencie aplikujú postupne v tom poradí, v ktorom sú uvedené v príslušnej zmluve o ZDZ až dovtedy, pokiaľ nie je stanovený len jeden štát rezidencie osoby.

Tieto kritériá sú uvedené obvykle v nasledovnom poradí:

     existencia stáleho bytu, stredisko životných záujmov;

     miesto obvyklého zdržiavania sa;

     štátna príslušnosť (občianstvo);

     dohoda kompetentných orgánov zmluvných štátov.

Pri rozhraničovaní rezidencie fyzickej osoby nie je nevyhnutné vyčerpať všetky kritériá uvedené v príslušnej zmluve o ZDZ. Ak sa dvojitá rezidencia fyzickej osoby rozhraničí po uplatnení kritéria stáleho bytu, nie je potrebné použiť zostávajúce kritériá.

Fyzická osoba, ktorá je považovaná za daňovníka s NDP (rezidenta) v dvoch zmluvných štátoch podľa vnútroštátnych daňových predpisov týchto štátov, bude podľa príslušne zmluvy o ZDZ považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, v ktorom má stály byt (stály domov).

V prevažnej väčšine prípadov je uvedené kritérium postačujúce na vyriešenie konfliktu dvojitej rezidencie (napr. v situáciách, ak má osoba stály byt v jednom zmluvnom štáte a je určité obdobie prítomná na území druhého zmluvného štátu).

Kritérium stáleho bytu (stáleho domova) znamená, že fyzická osoba vlastní alebo má v držbe byt, ktorý má stály charakter, je zariadený a udržiavaný pre stále použitie. Opakom stáleho bytu je pobyt na určitom mieste, ktorý má krátkodobý alebo má časovo obmedzený charakter. Pri posudzovaní splnenia kritéria stáleho bytu nie je dôležitá jeho forma, t. j. či ide o rodinný dom, bytový, resp. panelový dom, či je fyzickou osobou vlastnený, prenajatý alebo užívaný inou formou a pod.).

Rozhodujúcou podmienkou pre posúdenie, či byt (domov) spĺňa kritériá stáleho bytu je určenie jeho stálosti. Stály byt fyzickej osoby je zariadený tak, aby bol tejto osobe prístupný nepretržite v každom čase, nie príležitostne pre účely krátkodobého pobytu napr. za účelom obchodnej cesty, študijnej alebo vzdelávacej cesty, návštevy kurzu alebo školy a pod.

?  Príklad

Pani Danka má trvalý pobyt v byte, ktorý má v osobnom vlastníctve a v ňom aj býva na území Poľskej republiky. Za účelom doplnkového štúdia na špeciálnej odbornej škole je pani Danka fyzicky prítomná 220 dní v kalendárnom roku na území SR.

V Poľskej republike je pani Danka podľa ich vnútroštátneho daňového zákona považovaná za daňovníka s NDP (rezidenta) z dôvodu, že má na území Poľskej republiky trvalý pobyt (bydlisko).

Keďže sa na území SR zdržiava len za účelom štúdia, napriek tomu že je tu dlhšie ako 183 dní, t.j. spĺňa podmienku obvyklého zdržiavania sa na území SR v súlade s § 2 písm. e) druhý bod ZDP, je na našom území považovaná za daňovníka s ODP.

V tomto prípade, nevzniká konflikt dvojitej rezidencie a preto sa nebude ani aplikovať článok daňovej rezidencie upravený v zmluve o ZDZ uzavretej medzi SR a Poľskou republikou (č. 95/1996 Z. z.).

Pani Danka je daňovým rezidentom Poľskej republiky.

?  Príklad

Ak by sme vychádzali z predchádzajúceho prípadu, ale pani Danka sa bude zdržiavať na území SR nie za účelom štúdia ale napr. z dôvodu vykonávania služieb, napr. poradenskej činnosti pri používaní dodávaného špeciálneho softvéru pre odberateľov na území SR a to znova v dĺžke 220 dní v kalendárnom roku. Na území SR však nebude mať stály byt ale vždy sa ubytuje v inom hotely, penzióne a v iných mestách nakoľko dodáva softvér do viacerých miest podľa sídla odberateľa.

V takomto prípade keďže má na území Českej republiky trvalý pobyt a na území SR sa zdržiava viac ako 183 dní, spĺňa podmienky rezidencie na každom z území týchto štátov podľa vnútroštátnych predpisov týchto krajín.

Tu už vzniká konflikt daňovej rezidencie, ktorý sa bude riešiť podľa článku 4 zmluvy o ZDZ uzavretej medzi SR a Českou republikou (238/2003 Z. z.).

Podľa prvého kritéria stáleho bytu uvedeného v článku 4 zmluvy o ZDZ, má pani Danka stály byt na území Českej republiky, ale na území SR stály byt nemá nakoľko je stále ubytovaná na inom mieste.

Preto už po uplatnení tohto prvého rozhraničovacieho kritéria „stáleho bytu“ bude pani Danka považovaná za daňového rezidenta, t.j. daňovníka s NDP na území Českej republiky a ostatné kritériá zmluvy o ZDZ uvedené v článku 4 zmluvy už nebude ani potrebné aplikovať.

Ak nie je možné rezidenciu osoby rozhraničiť na základe kritéria stáleho bytu (napr. ak má fyzická osoba stály byt v obidvoch zmluvných štátoch), bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, ku ktorému má užšie osobné a hospodárske vzťahy, t.j. v ktorom štáte má stredisko životných záujmov.

Stredisko životných záujmov vyjadruje užšie osobné a hospodárske vzťahy osoby k určitému štátu (napr. rodinné, sociálne a ekonomické vzťahy daňovníka, zamestnanie, politické, kultúrne a iné aktivity, miesto podnikania, miesto, z ktorého daňovník spravuje svoj majetok). Pri posudzovaní, ku ktorému štátu má daňovník užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životných záujmov), je potrebné posudzovať všetky skutočnosti a okolnosti ako celok.

Keďže žiadny daňový predpis nevymedzuje formu, akou má osoba preukázať, že má stredisko životných záujmov v určitom štáte, ako dôkazné prostriedky môžu byť použité napr. ohlásenie skončenia trvalého pobytu, resp. získanie povolenia na stanovený druh pobytu v určitom štáte, udelenie povolenia na pobyt pre rodinných príslušníkov v inom štáte, zmluvy o uzatvorení životných, sociálnych a zdravotných poistení, vyvíjanie rôznych ekonomických aktivít, nadobudnutie nehnuteľností v zahraničí a preukázanie vlastníctva výpisom z katastra nehnuteľností, pracovno-právny vzťah uzatvorený na dobu neurčitú, resp. iné doklady preukazujúce užšie rodinné a sociálne vzťahy v zmluvnom štáte, majetkové pomery, politické, obchodné a kultúrne aktivity.

?  Príklad

Daňovník je úspešný podnikateľ v oblasti cestovného ruchu, ktorý vyvíja svoje obchodné aktivity v rámci celej Európy, ale predovšetkým so zameraním na juh Chorvátska.

Z dôvodu častých pracovných ciest na obchodné rokovania si daňovník okrem stáleho zariadeného bytu v SR prenajal a zariadil byt v Chorvátsku, ktorý mu bude k dispozícii v prípade pracovnej cesty po Chorvátsku alebo do okolitých krajín, kde dojednáva nové destinácie pre slovenských turistov a naopak.

Chorvátske daňové orgány posúdili, že daňovník je podľa chorvátskych daňových predpisov považovaný za daňového rezidenta Chorvátska.

Keďže daňovník má zriadené a udržiavané stále byty v obidvoch zmluvných štátoch a nebolo možné rozhraničiť jeho rezidenciu podľa kritéria „stáleho bytu“, je potrebné zistiť, ku ktorému štátu má daňovník užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životných záujmov).

Daňovník má v SR úzke rodinné väzby, uzatvorené kapitálové životné poistky, je členom športového klubu, čerpá účelový úver na rekonštrukciu nehnuteľnosti, ktorú má vo svojom vlastníctve, deti daňovníka okrem povinnej školskej dochádzky navštevujú jazykové kurzy a spevácke krúžky na území SR, manželka vlastní obchod a je členkou záhradníckeho spolku v SR, daňovník vlastní v SR pozemky, je angažovaný v politickej strane a pôsobí ako dobrovoľník v miestnom resocializačnom centre, pričom celá rodina má v SR praktických aj odborných lekárov.

Po posúdení uvedených skutočností je zrejmé, že hoci má daňovník zriadený druhý stály byt v Chorvátsku, súčasne si udržiava stály byt na území SR v prostredí, v ktorom žije, kde má rodinu a ďalšie osobné a ekonomické vzťahy, a je teda po uplatnení kritéria strediska životných záujmov považovaný za rezidenta SR.

Ak má fyzická osoba stály byt v obidvoch zmluvných štátoch, pričom nie je možné určiť štát, v ktorom má stredisko životných záujmov, alebo ak osoba nemá k dispozícii stály byt ani v jednom zo zmluvných štátov, bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, v ktorom sa obvykle zdržiava.

Na účely zmlúv o ZDZ sa výrazom „štát, v ktorom sa osoba obvykle zdržiava“ rozumie zmluvný štát, v ktorom sa fyzická osoba častejšie zdržiava, pričom tento výraz však nie je možné stotožňovať s kritériom „obvyklého zdržiavania sa“, ktoré je vymedzené v zákone o dani z príjmov.

Štát, v ktorom sa fyzická osoba obvykle zdržiava, je potrebné posudzovať nielen v spojení so stálym bytom, ktorý má táto osoba umiestnený v určitom zmluvnom štáte, ale s akýmkoľvek iným miestom v tomto štáte, kde sa táto osoba zdržiava. Ak osoba nemá stály byt ani v jednom zo zmluvných štátov (napr. z dôvodu ubytovania v hoteloch), je potrebné posudzovať všetky pobyty v príslušnom zmluvnom štáte bez ohľadu na účel týchto pobytov.

Ak sa osoba obvykle zdržiava v obidvoch zmluvných štátoch alebo v žiadnom z nich, bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, ktorého je štátnym príslušníkom. Ak je osoba štátnym príslušníkom obidvoch zmluvných štátov alebo žiadneho z nich, kompetentné orgány zmluvných štátov majú povinnosť vyriešiť uvedené vzájomnou dohodou prostredníctvom procedúry uvedenej prevažne v článku 25 zmluvy o ZDZ.

V SR je kompetentným orgánom na vedenie procedúry riešenia prípadov dohodou Ministerstvo financií SR.

?  Príklad

Nemecký daňovník bol vyslaný svojím zamestnávateľom na technickú pomoc svojej pobočke umiestnenej na území SR predbežne na tri roky. Nemecký daňovník dostal povolenie na trvalý pobyt, čím by spĺňal kritériá rezidencie podľa § 2 ZDP. Nakoľko ale daňovník predložil potvrdenie o daňovej rezidencii k Spolkovej republike Nemecko, nastáva konflikt záujmov a v súlade s článkom 4 zmluvy o ZDZ, ktorú má SR uzavretú s Nemeckom pod č. 18/1984 Zb., správca dane požiada o preukázanie tvrdenia nemeckého daňovníka. Daňovník predloží správcovi dane list vlastníctva k rodinnému domu na území Nemecka, svoju registráciu v politickej strane na území Nemecka, živnostenský list na základe, ktorého vykonáva sprostredkovateľskú činnosť na území Nemecka. Aj skutočnosť, že daňovník zostáva zamestnancom nemeckej spoločnosti a na územie SR je vyslaný len na určitý nevyhnutný čas potrebný pre vykonanie práce, na ktorú bol určený, potvrdzuje, že daňovník má stredisko životných záujmov na území Nemecka a teda je rezidentom Nemecka a na území SR bude zdaňovaný len z príjmov zo zdrojov na území SR v súlade s § 16 ZDP.

?  Príklad

Daňovník, zamestnanec slovenskej spoločnosti bol vyslaný na služobnú cestu do Českej republiky do jej novovzniknutej dcérskej spoločnosti na výkon riadiacej funkcie, pokiaľ sa spoločnosť nezabehne a to predbežne na 2 roky. Daňovník má stály byt v SR aj v Českej republike. Rodina, manželka a deti, išli s daňovníkom do Českej republiky. V SR je členom futbalového klubu v mieste svojho bydliska a tiež je organizovaný v združení poľovníkov a rybárov. Daňovník v SR žije vo vlastnom rodinnom dome a vlastní dva byty a nejaké pozemky. Daňovník je rezidentom SR, nakoľko je zrejmé, že má na Slovensku užšie hospodárske vzťahy (majetok – vlastní viac nehnuteľností) aj osobné vzťahy (je členom vo futbalovom klube aj v združení poľovníkov a rybárov a je stále zamestnancom slovenskej spoločnosti). Rovnako aj skutočnosť, že si udržiava stály byt – dom v SR nasvedčuje, že si udržiava stredisko životných záujmov na našom území a po vykonaní práce sa vráti na územie SR.

Ak osoba iná ako fyzická osoba je považovaná podľa vnútroštátnych daňových predpisov zmluvných štátov za daňovníka s NDP (rezidenta) v obidvoch zmluvných štátoch, bude rezidentom len toho zmluvného štátu, v ktorom má umiestnené miesto skutočného vedenia.

Miestom skutočného vedenia sa zvyčajne rozumie miesto, kde sú prijímané rozhodujúce kľúčové riadiace a obchodné rozhodnutia nevyhnutné pre vedenie podnikania osoby. Miestom skutočného vedenia je obvykle miesto, kde prijíma rozhodnutia väčšina nadriadených osôb alebo skupina osôb (napr. predstavenstvo), t.j. miesto, kde sa rozhoduje o aktivitách, ktoré má vykonať spoločnosť ako celok. V praxi môže nastať situácia, že daňovník má viacero miest vedenia. Čo sa týka miesta skutočného vedenia, v jednom čase môže mať osoba iba jedno miesto skutočného vedenia.

Pri rozhraničovaní rezidencie osôb iných ako fyzických osôb by nemala byť prikladaná dôležitosť výhradne formálnym kritériám, ako je napríklad registrácia spoločnosti v určitom zmluvnom štáte. Rovnako ako pri rozhraničovaní dvojitej rezidencie fyzických osôb je nevyhnutné podrobne preskúmať všetky podstatné a relevantné skutočnosti a posudzovať v ich vzájomných súvislostiach ako celok.

Po rozhraničení dvojitej rezidencie osoby (či už fyzickej osoby alebo právnickej osoby, resp. inej osoby) uplatnením rozhraničovacích kritérií uvedených v príslušnej zmluve o ZDZ dochádza k modifikácii ustanovenia § 2 ZDP a pri určení rozsahu daňovej povinnosti osoby na účely ZDP sa vychádza z rezidencie tejto osoby určenej podľa zmluvy o ZDZ.

Ak je osoba považovaná za rezidenta na daňové účely nielen v SR, ale aj v inom štáte podľa jeho vnútroštátnych daňových predpisov a SR nemá s týmto štátom vzájomné daňové vzťahy upravené zmluvou o ZDZ, nie je možné uspokojivým spôsobom rozhraničiť dvojitú rezidenciu tejto osoby, pretože v takomto prípade sa postupuje výlučne podľa ustanovení ZDP.

?  Príklad

Daňovník z Portorika vykonával v SR v zdaňovacom období podnikateľskú činnosť, pričom bol na území SR fyzicky prítomný počas obdobia presahujúceho 300 dní v tomto zdaňovacom období (kalendárnom roku). Po ukončení zdaňovacieho obdobia sa daňovník informoval u daňového poradcu, aké príjmy má uviesť v podanom daňovom priznaní a zdaniť v SR.

Daňový poradca vychádzal zo skutočnosti, že daňovník sa v predmetnom zdaňovacom období obvykle zdržiaval na území SR a je teda podľa § 2 písm. d) bod 1 ZDP považovaný za daňovníka s NDP na území SR (daňový rezident).

Hoci je daňovník považovaný za rezidenta aj v Portoriku, SR nemá s týmto štátom uzatvorenú zmluvu o ZDZ a preto nie je možné zamedziť dvojitej rezidencii tejto osoby.

Ak by bol daňovník považovaný za rezidenta aj v inom štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, bolo by možné rozhraničiť dvojitú rezidenciu a určiť iba jeden štát, v ktorom má neobmedzenú daňovú povinnosť.

Rezidencia osoby sa zvyčajne posudzuje za zdaňovacie obdobie (kalendárny rok).

Vo všeobecnosti spôsob a forma preukazovania rezidencie osoby na daňové účely nie je taxatívne vymedzená v žiadnom vnútroštátnom daňovom predpise SR, preto je možné použiť akúkoľvek formu a spôsob preukázania. V prípade pochybností je však za najpreukaznejší doklad považované potvrdenie o rezidencii tejto osoby vydané správcom dane (resp. zahraničným správcom dane).

Poznámka

Daňové riaditeľstvo SR vydalo Metodický pokyn k stanoveniu rozsahu daňových povinností daňovníkov na území SR, ktoré je uverejnené na internetovej stránke www.drsr.sk, a ktoré uvádza aj bližšie informácie k stanoveniu rezidencie.

-   písmeno j)

V tomto ustanovení je uvedená definícia základu dane pre účely dane z príjmov, ktorým je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky uvedené v § 19 ZDP pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.

Poznámka

Vzhľadom na definíciu základu dane, t.j. že základ dane vzniká len vtedy, ak zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky, základom dane je vždy len suma vyššia ako nula. Uvedené je dôležité uvedomiť si pri posudzovaní splnenia zákonom stanovených podmienok vzťahujúcich sa k vykázaniu základu dane ako napr. splnenie podmienky vykázania základu dane pri uplatnení si daňového bonusu na vyživované dieťa pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP atď.

Zdaniteľným príjmom je len príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane ani podľa ZDP a ani podľa medzinárodnej zmluvy.

Daňovým výdavkom je podľa § 2 písm. i) ZDP každý výdavok (náklad)

–   preukázateľne vynaložený daňovníkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov,

–   zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v daňovej evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP,

pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

Bližšie je zákonná možnosť a spôsob zahrnutia výdavkov do daňových výdavkov vymedzená v ustanoveniach § 19 až 29 ZDP.

ZDP ustanovuje prípady iného zahrňovania príjmov a výdavkov do základu dane ako v zdaňovacom období, kedy sú prijaté/vynaložené, napr. v prípade zahŕňania obstarávacej ceny hmotného majetku do daňových výdavkov postupne formou odpisov alebo postupné zahŕňanie dotácie do základu dane až v zdaňovacom období, kedy bude použitá atď.

Samozrejme ovplyvnenie základu dane reálne vynaloženými príjmami a výdavkami závisí aj od spôsobu, ktorý daňovník zvolil ako podklad pre vykázanie základu dane.

Ak daňovník vykáže základ dane z podkladov jednoduchého účtovníctva alebo daňovej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP, zahŕňa do základu dane príjmy a výdavky vtedy, keď ich aj vynaloží (ak ZDP nehovorí inak).

Ak daňovník vychádza z podvojného účtovníctva, ovplyvňuje základ dane vzniknutý náklad alebo výnos, tak ako ho zaúčtuje v súlade s postupmi účtovania v sústave podvojného účtovníctva bez jeho reálneho vynaloženia (okrem ZDP vymedzených prípadov napr. podľa § 17 ods. 19 ZDP) alebo prijatia.

Daňovník, fyzická osoba, vypočítava samostatne

•    základ dane, ktorý sa v súlade s § 4 ods. 1 ZDP zistí ako súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane a čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 a § 8 ZDP. Základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 ZDP sa znižuje o daňovú stratu.

Poznámka

Každý z čiastkových základov dane daňovníka má svoje zákonitosti a svoj spôsob výpočtu, preto je veľmi dôležité správne zaradenie príjmov do čiastkového základu dane.

Napr. čiastkový základ dane z príjmov zo závislej činnosti je upravený v § 5 ZDP, pričom uvádza, že od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti je možné odpočítať len povinne platené poistné a príspevky.

Spôsob, akým sa postupuje pri výpočte základu dane u daňovníka/fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 ZDP, t.j. príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela a umeleckého výkonu uplatňujúcej preukázateľné výdavky alebo paušálne výdavky je upravený v § 6 a v tej nadväznosti aj v § 17 až 29 ZDP.

Pri jeho zisťovaní sa vychádza zo spôsobu vedenia účtovníctva a to

–   u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,

–   u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva z výsledku hospodárenia.

Z postupu výpočtu základu dane uvedeného v § 4 ZDP vyplýva, že najskôr sa odpočítajú nezdaniteľné časti základu dane od čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo ich úhrnu, ak sú pre jej odpočet splnené ďalšie podmienky uvedené v § 11 zákona a až potom sa pripočítajú ostatné čiastkové základy dane a to z príjmov z prenájmu a z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu a z ostatných príjmov.

Pred odpočítaním nezdaniteľnej časti sa daňovník môže rozhodnúť, že čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP zníži o daňovú stratu z predchádzajúcich zdaňovacích období v súlade s ustanovením § 30 ZDP v nadväznosti na § 52za ods. 4 ZDP.

•    osobitný základ dane z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP,

•    osobitný základ dane z podielu na zisku (dividendy), vyrovnacieho podielu, podielu na likvidačnom zostatku, podielu na výsledku podnikania vyplácaného tichému spoločníkovi a podielu člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku podľa § 51e ZDP.

-   v písmene m) je zadefinovaný pojem obchodný majetok.

ZDP v tomto ustanovení špecificky upravuje definíciu obchodného majetku len pre daňovníkov fyzické osoby.

Definícia obchodného majetku sa z daňového pohľadu týka daňovníkov dosahujúcich príjmy podľa § 6 ZDP, t.j. daňovníkov, ktorí dosahujú príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu.

Poznámka

Podľa tejto definície [§ 2 písm. m) ZDP] je obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala, eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Obchodným majetkom je u fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 ZDP aj majetok obstarávaný formou finančného prenájmu. Uvedené však platí za predpokladu, že táto fyzická osoba ho využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie predmetných príjmov a o takomto majetku účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Z uvedeného vyplýva, že majetkom fyzickej osoby sú akékoľvek veci, pohľadávky a iné práva a peniazmi oceniteľné hodnoty, ktoré má táto fyzická osoba vo vlastníctve, pričom z vlastného rozhodnutia môže určiť, že tento majetok

–   sa stane aj jej obchodným majetkom a to jeho zaúčtovaním v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaním v daňovej evidencii daňovníka, pričom sa môže rozhodnúť, že takýto majetok bude jej obchodným majetkom len z časti alebo

–   nebude jej obchodným majetkom, t.j. nebude o tomto majetku účtovať alebo viesť evidenciu, čo znamená že je stále jej osobným majetkom, ktorý len využíva v súvislosti s podnikaním a dosahovaním príjmov podľa § 6 ZDP.

Daňovník s príjmami podľa § 6 ZDP môže zaradiť majetok do obchodného majetku len vo vstupnej cene určenej v súlade s ustanovením § 25 ZDP a len z takto stanovenej ceny môže uplatňovať daňové výdavky formou odpisov v súlade s § 19 ZDP.

Z takto určenej vstupnej ceny následne daňovník majetok aj odpisuje (postupné zahrnutie vstupnej ceny majetku do daňových výdavkov).

Vstupnou cenou podľa ZDP je

•    obstarávacia cena,

•    suma vo výške vlastných nákladov,

•    reprodukčná obstarávacia cena,

•    suma vo výške pohľadávky a

•    zostatková cena.

Súčasťou vstupnej ceny je aj

–   technické zhodnotenie,

–   DPH v určitých prípadoch.

Technické zhodnotenie je súčasťou vstupnej ceny v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania, pričom pri zrýchlenom odpisovaní technické zhodnotenie zvyšuje aj zostatkovú cenu (rozdiel medzi vstupnou cenou a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov).

?  Príklad

Daňovník nadobudol budovu v auguste v roku 2004 na základe zámennej zmluvy, kde stavba v znaleckom posudku súdneho znalca bola určená ako stavba na odstránenie a znalec ju ocenil na sumu 350 euro. Stavbu skolaudoval v roku 2009 na základe dodatočného stavebného povolenia, pričom do nej investoval ako súkromná osoba 100 000 eur. Náklady a výdavky si nikde neuplatňoval. V roku 2010 začal budovu prenajímať s tým, že v daňovom priznaní si uplatňoval iba príjem a neuplatňoval si žiadne iné skutočné výdavky. Od roku 2017 by si chcel uplatniť na základe súdno-znaleckého posudku odpisy hmotného investičného majetku t.j. budovy. Ako má postupovať z daňového hľadiska, môže si v skutočných výdavkoch od roku 2017 uplatňovať odpisy? Predbežné vyjadrenie znalca, budova po rekonštrukcii má hodnotu 140 000 eur a pozemok 70 000 eur, ktorý sa však neodpisuje.

Pri preradení hmotného majetku (aj nehnuteľnosť) z osobného užívania do obchodného majetku, daňovník/fyzická osoba postupuje podľa § 24 ods. 5 ZDP, t.j. odpisuje tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d) ZDP.

Podľa § 25 ods. 1 písm. d) ZDP, pri preradení majetku z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku, vychádza pri stanovení vstupnej ceny pre účely odpisovania hmotného majetku zo vstupnej ceny určenej podľa § 25 ods. 1 písm. a) až c) zákona, pričom za roky nevyužívania hmotného majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu (doba, počas ktorej nebol zaradený v obchodnom majetku) sa odpisy neuplatňujú.

Vstupnou cenou hmotného majetku podľa § 25 ods. 1 písm. a) až c) je

–   obstarávacia cena,

–   suma vo výške vlastných nákladov,

–   reprodukčná obstarávacia cena.

Keďže v predloženom prípade daňovník nehnuteľnosť kúpil na základe zámennej zmluvy, jeho vstupnou cenou bude v prvom rade obstarávacia cena, t.j. kúpna cena a to stanovená vo výške 350 eur.

Nakoľko daňovník nehnuteľnosť technicky zhodnotil (prebehla úplná rekonštrukcia) vstupná cena sa zvýši o hodnotu technického zhodnotenia (ZVC) v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania. V tomto prípade, to bude rok 2009, kedy bola zrekonštruovaná stavba skolaudovaná.

Daňovník teda v roku 2017 vychádza pri zaradení nehnuteľnosti do obchodného majetku zo zvýšenej vstupnej ceny t.j. kúpna cena + preukázateľne vynaložené výdavky na technické zhodnotenie (napr. cenu materiálu zakúpeného na opravu, údržbu alebo technické zhodnotenie, cenu služieb a prác vykonaných ich dodávateľom, ktoré predávajúci dodávateľovi preukázateľne zaplatil, okrem hodnoty vlastnej práce, ak si nehnuteľnosť staval svojpomocne) a pri odpisovaní postupuje ako v ďalších rokoch odpisovania, pričom nehnuteľnosť doodpisuje až do nulovej zostatkovej ceny. V tomto prípade, ak zaradí do obchodného majetku v r. 2017 ako v 14. roku.

DPH je súčasťou vstupnej ceny

     u daňovníka, ktorý nie je platiteľom DPH

     u daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, a nemôže ju odpočítať.

Súčasťou vstupnej ceny môže byť len časť DPH a to časť neodpočítanej DPH u daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, ak uplatňuje nárok na jej odpočítanie koeficientom podľa zákona o DPH.

Súčasťou obstarávacej ceny nikdy nie je DPH pri obstaraní majetku formou finančného prenájmu

Poznámka

Z definície obchodného majetku pre fyzické osoby uvedenej v § 2 písm. m) ZDP vyplýva, že v prípade, ak daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov (tzv. paušálne výdavky) podľa § 6 ods. 10 ZDP, t.j. neúčtuje o tomto majetku a ani o ňom nevedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, ak aj majetok využíva v súvislosti s dosahovanými príjmami, nepôjde o obchodný majetok daňovníka, t.j. stále bude jeho osobným majetkom. V súlade s § 22 ods. 9 ZDP, daňovník nemôže využiť prerušenie odpisovania, t.j. nemôže si predĺžiť dobu odpisovania využitím tohto inštitútu.

V prípade, ak daňovník prejde z uplatňovaných paušálnych výdavkov na preukázateľné výdavky a bude chcieť uplatniť odpisy zo vstupnej ceny tohto majetku, bude postupovať v súlade s ustanoveniami § 24 ods. 5 a § 25 ods. 1 písm. d) ZDP, t.j. ako pri preradení majetku z osobného využívania do obchodného majetku.

Z pohľadu rozsahu uplatňovania daňových výdavkov potom nastávajú tri situácie a to:

1.  majetok slúži daňovníkovi výlučne na podnikanie a preto ho má zaradený celý v obchodnom majetku, t.j. uplatňuje si všetky výdavky v súvislosti s takýmto obchodným majetkom v plnej výške,

2.  majetok daňovníkovi slúži aj na podnikanie aj na súkromné účely, t.j. aj keď ho zaradí do obchodného majetku vylúči z daňových výdavkov pomernú časť výdavkov, ktoré súvisia s jeho súkromnou spotrebou,

3.  majetok síce daňovník využíva na podnikanie, ale tento majetok nezaradí do obchodné majetku, t.j. do daňových výdavkov je možné uznať len výdavky na riadnu prevádzku majetku, ako napr. v prípade nehnuteľností výdavky na energie alebo pri vlastnom osobnom motorovom vozidle nezaradenom do obchodného majetku výdavky na spotrebu PHL a základnú sadzbu náhrady za 1 km jazdy, resp. iné výdavky, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa osobitných predpisov v súlade s § 19 ods. 2 písm. a) ZDP a preukázateľne súvisia s majetkom.

Vzhľadom na skutočnosť, že v praxi je v niektorých situáciách veľmi obtiažne preukazovať, či daňovník využíva majetok výlučne na podnikanie, resp. v akej pomernej časti ho využíva na podnikanie a v akej na súkromnú spotrebu, s účinnosťou od 1. 1. 2015 došlo k zjednodušeniu preukazovania tejto skutočnosti.

Táto úprava je obsiahnutá v § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, pričom jej obsahom je, že daňovými výdavkami sú výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

1.  vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

2.  v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

V tejto súvislosti sa dopĺňa aj definícia daňového výdavku uvedená v § 2 písm. i) ZDP, podľa ktorej daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

-   písmena n), o) a r)

písm. n) závislá osoba – S účinnosťou od 1. 1. 2018 dopĺňa o dva nové aspekty, a to

     subjekt a

     osobu alebo subjekt, ktoré sú na účely konsolidácie súčasťou konsolidovaného celku.

Pojem subjekt je špecifikovaný v § 2 písm. ad) ako právne usporiadanie majetku alebo právne usporiadania osôb, ktoré nemá právnu subjektivitu alebo iné právne usporiadanie, ktoré vlastní majetok alebo spravuje majetok. Táto definícia bola doplnená do zákona o dani z príjmov v nadväznosti na nové opatrenia vyplývajúce zo Smernice Rady (EÚ) 2016/1164 z 12. júla 2016, ktorou sa ustanovujú pravidlá proti praktikám vyhýbania sa daňovým povinnostiam, ktoré majú priamy vplyv na fungovanie vnútorného trhu [Council Directive (EU) of 12 July 2016 laying down rules against tax avoidance practices that directly affect the functioning of the internal market (ďalej len „smernica ATAD“)]. Tieto opatrenia upravujú aj vzťahy medzi tzv. „associated enterprise“, čo do obsahu možno priblížiť definícii závislej osoby v zákone o dani z príjmov. Vzhľadom k tomu, že pri pre presune ziskov do zahraničia a predovšetkým pri kontrolovaných zahraničných spoločnostiach alebo pri vznikajúcich hybridných nesúladoch sa využívajú rôzne právne formy alebo rôzne formy usporiadania, ktoré disponujú rôznymi daňovými výhodami, bola definícia závislej osoby doplnením subjektu rozšírená aj na tieto formy usporiadania (napr. trusty, partnership a pod.).

Smernica ATAD bola novelizovaná ďalšou Smernicou Rady (EÚ) 2017/952 z 29. mája 2017, ktorou sa mení smernica (EÚ) 2016/1164, pokiaľ ide o hybridné nesúlady s tretími krajinami [Council Directive (EU) 2017/952 of 26 May 2017 amending Directive (EU) 2016/1164 as regards hybrid mismatches with third countries (ďalej len „ATAD 2“)], ktorá upravuje aj definíciu „associated enterprise“ a uplatňuje aj koncept osoby alebo subjektu, ktorý je na účely konsolidácie súčasťou konsolidovaného celku. Zákon o dani z príjmov sa v tomto prípade odvoláva na § 22 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o účtovníctve“).

Podľa § 6 ods. 4 zákona o účtovníctve je účtovná jednotka povinná zostavovať individuálnu účtovnú závierku za účtovnú jednotku podľa § 17 a 18 alebo podľa § 17a zákona o účtovníctve. V prípadoch podľa § 22 a 22a zostavuje účtovnú závierku aj za skupinu účtovných jednotiek, bez ohľadu na ich sídlo („konsolidovaný celok“), ako konsolidovanú účtovnú závierku. Do skupiny účtovných jednotiek patrí materská účtovná jednotka a všetky jej dcérske účtovné jednotky. Konsolidovanú účtovnú závierku zostavuje materská účtovná jednotka. Materskou účtovnou jednotkou je účtovná jednotka, ktorá je obchodnou spoločnosťou, štátnym podnikom, družstvom alebo účtovnou jednotkou verejnej správy a má rozhodujúci vplyv v inej účtovnej jednotke, ktorá je obchodnou spoločnosťou. Materská účtovná jednotka má rozhodujúci vplyv, ak spĺňa podmienky uvedené v § 22 ods. 4 zákona o účtovníctve. Podielovou účasťou sa rozumie aspoň 20 % podiel na základnom imaní v inej účtovnej jednotke, ktorý je držaný, aby tvoril trvalé prepojenie s touto inou účtovnou jednotkou na účel, aby toto prepojenie prispelo k činnosti účtovnej jednotky [§ 2 ods. 4 písm. m) zákona o účtovníctve].

písm. o) ekonomické alebo personálne prepojenie – Dopĺňa sa koncept subjektu, kde sa ekonomickým alebo personálnym prepojením rozumie nielen účasť na osobe, ale aj na subjekte. Zároveň sa v nadväznosti na „associated enterprise“ mení aj podmienka % -nej účasti na kontrole alebo majetku z „viac ako 25 %“ na „najmenej 25 %“ a okrem účasti na základnom imaní, hlasovacích právach, aj v nadväznosti na rôzne formy podnikania, sa dopĺňa aj ďalšia podmienka, a to nárok na podiel na zisku najmenej 25 %. Smernica ATAD 2 za „associated enterprise“ považuje aj koncept „acting together“, t.j. aj osoba, ktorá koná spoločne s inou osobou sa s ohľadom na podiel na základnom imaní alebo na podiel na hlasovacích právach považuje za závislú osobu, ktorá má podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach tejto inej závislej osoby.

?  Príklad

Fyzická osoba A vlastní na spoločnosti XY podiel vo výške 10 %. Iná fyzická osoba B, ktorá nie je závislou osobu voči fyzickej osobe A vlastní na spoločnosti XY podiel vo výške 16 %. Samostatne tieto fyzické osoby nie sú závislými osobami voči spoločnosti XY podľa § 2 písm. o) zákona o dani z príjmov. Uzatvoria však medzi sebou dohodu, že pri rozhodovaní o spoločnosti XY budú konať a rozhodovať spoločne. Ich spoločný podiel v tomto prípade predstavu 26 % (10 % + 16 %) a podľa znenia § 2 písm. o) účinného od 1. 1. 2018 sa obe fyzické osoby budú považovať za závislé osoby voči spoločnosti XY.

písm. r) zahraničná závislá osoba – Definícia zahraničnej závislej osoby sa rovnako ako definícia závislej osoby podľa § 2 písm. n) dopĺňa o koncept subjektu.

-   v písmene x) – definuje daňovníka z „nezmluvného štátu“

Uvedená úprava sa uvádza z dôvodu zvýšeného boja vlády proti daňovým únikom s účinnosťou od 1. 3. 2014, kde sa zaviedla zvýšená sadzba dane (zrážkovej dane aj zabezpečenia dane) pre prípady vyplácania príjmov daňovníkom z tzv. „nezmluvných štátov“ a to až na sadzbu dane vo výške 35 %.

Podľa § 2 písm. x) ZDP, daňovníkom z „nezmluvných štátov“ je fyzická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov, ktorý je uverejnený na www.finance.gov.sk

(http://www.finance.gov.sk/Default.aspx?CatID=9501).

Ministerstvo financií zaradí do zoznamu štát,

•    s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ,

•    s ktorým má SR uzavretú medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní – bilaterálne uzatvárané zmluvy – v súčasnosti je to len zmluva uzavretá medzi SR a Guernsey – Oznámenie č. 6/2016 Z. z.,

•    ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a SR viazaná – Multilaterálna zmluva – „Dohovor o vzájomnej administratívnej pomoci v daňových záležitostiach“ – (napr. Írsko, Japonsko, Grécko, Francúzsko).

V súvislosti s takto zvýšenou sadzbou dane sa pri vybratí dane zrážkou podľa § 43 ods. 1 alebo zabezpečení dane podľa alebo § 44 ods. 2 ZDP platiteľom dane, upravuje aj rozsah jeho oznamovacej povinnosti určenej v § 43 ods. 11 a § 44 ods. 3 ZDP.

Podľa uvedených ustanovení je platiteľ dane povinný nahlasovať správcovi dane pri vyberaní dane zrážkou alebo zabezpečení dane voči daňovníkom s ODP z „nezmluvného štátu“ podľa § 2 písm. x) podrobné údaje o zrazenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, sumu zrazenej dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zrazenej dane, pričom ak ide

–   o fyzickú osobu aj meno, priezvisko, adresu TP a dátum narodenia,

–   o právnickú osobu aj názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

Vzor tohto oznámenia určilo Finančné riaditeľstvo SR a je zverejnené na ich webovom sídle www.financnasprava.sk.

Rovnaký rozsah údajov musí platiteľ dane oznámiť správcovi dane aj v prípade zrazenia dane alebo zabezpečenia dane voči daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý bude žiadať správcovu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane pre účely aplikácie metód na zamedzenie dvojitého zdanenia v štáte svojej rezidencie.

V nadväznosti na úpravy týkajúce sa úhrad voči daňovníkov z nezmluvných štátov, je nastavená aj úprava v § 17 ods. 19 písm. e) ZDP, podľa ktorej si daňovník môže zahrnúť do daňových výdavkov výdavky vzťahujúce sa k úhrade príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP vyplácaných, poukazovaných alebo pripisovaných v prospech daňovník nezmluvného štátu až

1.  po ich zaplatení a 

2.  po splnení uvedených oznamovacích povinností ako platiteľa dane voči správcovi dane podľa § 43 ods. 11 a § 44 ods. 3 ZDP.

-   v písmene y) je uvedený pojem „držiteľ“

Držiteľom podľa tohto ustanovenia je držiteľ registrácie lieku, držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov, držiteľ povolenia na výrobu liekov a farmaceutická spoločnosť, ktorý sú zadefinovaní priamo v ustanoveniach zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o liekoch“). Držiteľom je aj výrobca a distribútor zdravotníckej pomôcky a výrobca a distribútor dietetickej pomôcky, ktorí sú upravení v zákone č. 577/2004 Z. z. o rozsahu zdravotnej starostlivosti uhrádzanej na základe verejného zdravotného poistenia a o úhradách za služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o rozsahu ZS“).

Držiteľom je aj držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti. Za držiteľa sa považuje výlučne v prípade činnosti uvedenej v § 20 ods. 1 písm. i) zákona o liekoch, ktorou je spätný predaj humánnych liekov zaradených v zozname kategorizovaných liekov. Spätný predaj liekov, podľa citovaného ustanovenia zákona o liekoch, je možný iba tomu držiteľovi povolenia na veľkodistribúciu humánnych liekov, od ktorého držiteľ povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni liek nakúpil. Uvedená úprava sa týka humánnych liekov zaradených v zozname kategorizovaných liekov medzi držiteľmi povolenia na poskytovanie lekárenskej starostlivosti vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni len na účel ich výdaja vo verejnej lekárni alebo v nemocničnej lekárni.

Držiteľom podľa tohto ustanovenia je aj tretia osoba, prostredníctvom ktorej ostatné už uvedené osoby poskytujú peňažné a nepeňažné plnenia, t.j. ide o rôzne reklamné agentúry, neziskové organizácie a pod., prostredníctvom ktorých poskytuje napr. farmaceutická spoločnosť nepeňažné plnenie (napr. zorganizovanie semináru) lekárom.

Držiteľom, ktorý poskytuje príjmy zdaňované daňou vyberanou zrážkou, môže byť aj takto ustanovený

-   daňovník s ODP, ak má na území SR povolenie alebo oprávnenie na podnikanie, t.j. organizačnú zložku, alebo stálu prevádzkareň (§ 16 ods. 2 ZDP).

     Predovšetkým v prípadoch, ak predmetné plnenie poskytuje držiteľ s ODP, ktorý nemá na území SR organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, resp. daňovník, ktorý je závislou osobou vo vzťahu k osobám pôsobiacim v oblasti farmaceutického priemyslu, na účely správneho určenia osoby držiteľa je nevyhnuté zistiť skutočného (nielen právneho, ale aj ekonomického) poskytovateľa tohto plnenia,

-   zahraničný držiteľ, t.j. držiteľ (osoba zodpovedajúca definícii držiteľa napr. držiteľ povolenia na veľkodistribúciu liekov), s bydliskom alebo sídlom v zahraničí, ktorý na území SR nemá organizačnú zložku ani stálu prevádzkareň, čo znamená, že ak sú peňažné plnenia a nepeňažné plnenia vyplácané týmto zahraničným držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti s bydliskom alebo sídlom na území SR, tento si ich sám prizná v daňovom priznaní, ale so všetkými pravidlami aké sú platné pre takéto plnenia ako keby boli vyplácané na našom území. Podľa uvedeného napr. lekár vykonávajúci samostatnú lekársku prax (príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP), ktorý by dosiahol plnenie napr. za vykonanú prednášku pre zahraničného držiteľa v zahraničí a tento v SR nemá organizačnú zložku ani stálu prevádzkareň, si prizná toto plnenie ako príjem podľa § 6 ods. 2 písm. a) alebo § 6 ods. 4 ZDP, pričom si nemôže od takéhoto plnenia odpočítať výdavky v súlade s § 21 ods. 2 písm. l) ZDP.

V prípade posúdenia situácií, či tretia osoba vystupuje v pozícii držiteľa, môže ísť o situácie kedy:

–   zákonom určené osoby, neposkytnú plnenie priamo, ale cez tretiu osobu, a to na základe akejkoľvek zmluvy uzatvorenej s tretími osobami, predmetom ktorej bude najmä druh, rozsah a účel poskytnutých peňažných a nepeňažných plnení, ako napr. prispievanie na organizovanie seminárov treťou osobou pre zdravotníckych pracovníkov,

–   existenciou akýchkoľvek obchodných vzťahov (priamych, nepriamych) medzi držiteľom (skupinou držiteľa) a treťou osobou, ktoré spájajú rovnaké obchodné vzťahy a záujmy, ako napr. v prípade výrobcu zdravotníckych pomôcok a distribútora jeho zdravotníckych pomôcok, kde výsledkom je zainteresovanie zdravotníckych pracovníkov oprávnených predpisovať zdravotnícke pomôcky poskytovaním peňažných a nepeňažných plnení, a tým získanie profitu nielen distribútorom týchto pomôcok, ale aj výrobcom, od ktorého tieto pomôcky kupuje,

–   vytvorením obchodného vzťahu medzi držiteľom a treťou osobou – obchodnou spoločnosťou, ktorá nie je poskytovateľom zdravotnej starostlivosti, na poskytovanie rôznych služieb (služieb reálne vykonávaných za vysokú odplatu alebo len fiktívne deklarovaných služieb), pričom tento vzťah je vytvorený, napr. len preto, že spoločníkom tejto obchodnej spoločnosti je poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník.

?  Príklad

Obchodná spoločnosť vykonáva pre svojich zákazníkov, ktorými sú farmaceutické spoločnosti, rôzne prieskumy týkajúce sa zhromažďovania medicínskych údajov do dokumentácie potrebnej pre registráciu liekov v SR. Údaje získava od lekárov, ktorí sú zamestnancami nemocníc alebo majú samostatnú zdravotnícku prax. S lekármi sú uzatvárané zmluvy o dielo. Je v tomto prípade spoločnosť s ručením obmedzeným držiteľom na účely ZDP a vzťahujú sa na ňu všetky ďalšie povinnosti ustanovené pre držiteľa (povinnosť zraziť zrážkovú daň z peňažného plnenia, oznamovacie povinnosti)?

Ak na základe zmluvného vzťahu objednávateľom prieskumov je farmaceutická spoločnosť (držiteľ), potom obchodná spoločnosť je v uvedenom prípade treťou osobou, prostredníctvom ktorej farmaceutická spoločnosť poskytuje peňažné alebo nepeňažné plnenia poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancovi alebo zdravotníckemu pracovníkovi a vzťahujú sa na ňu všetky povinnosti súvisiace s týmto spôsobom zdaňovania uvedených plnení.

?  Príklad

Lekár (diabetológ) sa ako zamestnanec nemocnice zúčastnil odborného podujatia, ktoré bolo sústavným vzdelávaním podľa § 42 zákona o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti. Toto odborné podujatie bolo sponzorované výrobcom dietetických potravín. Lekár neplatil registračný poplatok, dopravu, ubytovanie a stravu poskytnutú organizátorom podujatia, ktorý konal v postavení tretej osoby [držiteľ podľa § 2 písm. y) ZDP]. Ktoré príjmy je lekár povinný sám zdaniť zrážkovou daňou?

Oslobodeným plnením lekára, ktorý sa zúčastnil odborného podujatia, ktoré bolo sústavným vzdelávaním podľa osobitného predpisu, je registračný poplatok a hodnota stravy. Súčasťou registračného poplatku je napríklad odmena lektorov, prenájom prednáškovej sály, pracovné pomôcky. Ak poskytovateľ zdravotnej starostlivosti prijal bezodplatné nepeňažné plnenia od držiteľa vo forme poskytnutej dopravy a ubytovania, tieto nepeňažné plnenia sú zdaniteľnými príjmami poskytovateľa zdravotnej starostlivosti (lekára), z ktorých sa daň vyberá zrážkou. Zrážkovú daň je povinný zraziť a odviesť sám lekár. Zrážkovú daň si vypočíta na základe údajov o sume poskytnutého nepeňažného plnenia, ktoré mu zašle organizátor podujatia (držiteľ), a to spôsobom a v lehote, ktorá je ustanovená v § 43 ods. 19 ZDP, t. j. do tridsiateho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom toto nepeňažné plnenie bolo poskytnuté. Ďalej je lekár povinný predložiť správcovi dane oznámenie platiteľa dane podľa § 43 ods. 17 písm. a) ZDP do konca troch kalendárnych mesiacov po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom prijal uvedené nepeňažné plnenie od držiteľa.

Ak poskytuje peňažné alebo nepeňažné plnenie slovenský držiteľ prostredníctvom tretej osoby [držiteľom podľa § 8 ods. 1 písm. l) ZDP je nielen poskytovateľ plnenia, ale aj tretia osoba/sprostredkovateľ, prostredníctvom ktorej plnenie pôvodný držiteľ poskytol], osobou držiteľa je táto tretia osoba (konečný priamy poskytovateľ plnenia), avšak len vtedy, že táto tretia osoba je daňovníkom s NDP alebo daňovníkom s ODP, ktorý má na území SR organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň. Ak táto tretia osoba, prostredníctvom ktorej je predmetné plnenie poskytnuté, nie je takýmto daňovníkom nachádzajúcim sa na území SR, držiteľom je pôvodný poskytovateľ predmetného plnenia.

-   v písmene y) je uvedený pojem „poskytovateľ zdravotnej starostlivosti“

Poskytovateľom zdravotnej starostlivosti je poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, zamestnanec poskytovateľa zdravotnej starostlivosti alebo zdravotnícky pracovník, ktorých vymedzuje zákon č. 578/2004 Z. z. o poskytovateľoch zdravotnej starostlivosti, zdravotníckych pracovníkoch, stavovských organizáciách v zdravotníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o poskytovateľoch ZS“).

-   písm. ac) sa dopĺňa ako nové ustanovenie, ktoré vymedzuje pojem vklad. Definícia vkladu nadväzuje na úpravy ObchZ, ktorým sa jednoznačne vymedzila tvorba a použitie vlastných zdrojov obchodnej spoločnosti. V súlade s § 217a ObchZ platného a účinného od 1. 1. 2018 spoločnosť môže vytvoriť kapitálový fond z príspevkov akcionárov. Vytvorenie tohto kapitálového fondu musí byť upravené v zakladateľskej zmluve alebo v stanovách. Vytvorenie kapitálového fondu z príspevkov akcionárov:

•    pri vzniku spoločnosti musia schváliť zakladatelia,

•    počas trvania spoločnosti musí schváliť valné zhromaždenie.

Príspevkom do kapitálového fondu môže byť to, čo môže byť predmetom vkladu do základného imania. V prípade nepeňažných vkladov sa uplatňujú pravidlá pre stanovenie hodnoty príspevkov tak ako pri vkladoch.

Tvorba kapitálového fondu z príspevkov je podmienená splatením vkladu a až vtedy je možné vytvoriť kapitálový fond z príspevkov. ObchZ vymedzuje, že kapitálový fond z príspevkov je možné použiť na prerozdelenie medzi akcionárov alebo na zvýšenie základného imania a to na základe rozhodnutia valného zhromaždenia, ak tak ustanovuje zakladateľská zmluva alebo stanovy. Zároveň ObchZ jednoznačne zakazuje prerozdelenie tohto kapitálového fondu medzi akcionárov a to v prípade, že spoločnosť je v kríze alebo by sa v dôsledku jeho prerozdelenia dostala do krízy.

Prerozdelenie prostriedkov kapitálového fondu z príspevkov je naviazané na splnenie notifikačnej povinnosti a to zverejnením oznámenia minimálne 60 dní pred samotným prerozdelením.

V nadväznosti na zmeny ObchZ s účinnosťou od 1. 1. 2018 dochádza k vymedzeniu pojmu „vklad“ , za ktorý sa na účely ZDP považuje:

a)  peňažný a nepeňažný vklad do základného imania, pričom za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zisku po zdanení, avšak iba za také zdaňovacie obdobie, v ktorom by vykázaný podiel na zisku (dividenda) nebol predmetom dane, napr. zisk vykázaný za zdaňovacie obdobia 2004 až 2016. Za splatený vklad sa nepovažuje zvýšenie základného imania zo zisku po zdanení, ktorý ak by sa vyplatil daňovníkovi, by bol predmetom dane a podliehal zdaneniu,

b)  príspevok do kapitálového fondu z príspevkov obchodnej spoločnosti splatený daňovníkom.

-   nové písmená ad), ae) a ah)

písm. ad) subjekt – Pod pojmom subjekt sa rozumie právne usporiadanie majetku alebo právne usporiadania osôb, ktoré nemá právnu subjektivitu alebo iné právne usporiadanie, ktoré vlastní majetok alebo spravuje majetok (napr. trust, partnership a iné). Zámerom doplnenia definície subjektu do zákona o dani z príjmov je uplatňovanie nových ustanovení § 17h a § 21 ods. 2 písm. o), ktoré aj v nadväznosti na cezhraničné situácie vznikajúce medzi závislými osobami, majú podchytiť aj také právne formy alebo usporiadania, ktoré sa v Slovenskej republike nevyužívajú, avšak v zahraničí môžu byť využívané práve za účelom vyhýbania sa daňovej povinnosti alebo vytvárania nesúladov vrátane hybridných nesúladov.

písm. ae) ústredie – Pojem ústredie sa dopĺňa do zákona o dani z príjmov predovšetkým na účely uplatnenia § 17f a § 17g, pri presune majetku z ústredia do stálej prevádzkarne v zahraničí. Ústredím sa preto rozumie ten daňovník, ktorý je zriaďovateľom tejto stálej prevádzkarne a ktorý zároveň vyčísľuje základ dane za stálu prevádzkareň umiestnenú v zahraničí.

písm. ah) sídlo – Do základných definícií zákona o dani z príjmov sa dopĺňa aj pojem sídlo. Ustanovenie špecifikuje, čo sa považuje za sídlo u spoločnosti a u subjektu. Nie vždy je sídlo spoločnosti alebo subjektu jednoznačne definované resp. zapísané v obchodnom registri alebo inom registri v zahraničí, preto sa určuje následnosť krokov, akým sa určí sídlo u právnickej osoby – spoločnosti a ako u subjektu.

I.  spoločnosť

Sídlo u právnickej osoby – spoločnosti sa určí v nasledovnom poradí:

•    sídlo zapísané v obchodnom registri alebo obdobnom registri v zahraničí,

•    ak, spoločnosť nemá sídlo zapísané v registri, sídlom sa bude rozumieť územie štátu, podľa ktorého právnych predpisov bola spoločnosť založená alebo zriadená (napr. spoločnosť založená podľa anglického práva a pod.).

II. subjekt

Sídlo u subjektu sa určí v nasledovnom poradí:

•    sídlo zapísané v obchodnom registri alebo obdobnom registri v zahraničí,

•    ak, subjekt nemá sídlo zapísané v registri, sídlom sa bude rozumieť územie štátu, v ktorom má miesto skutočného vedenia,

•    ak nie je možné určiť sídlo podľa predchádzajúcich bodov, bude ním územie štátu podľa ktorého právnych predpisov bol subjekt založený alebo zriadený.

Definícia sídla nadobúda účinnosť podľa prechodného ustanovenia § 52zo od 1. 1. 2019.

-   v novom písmene af) sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 medzi základné pojmy v § 2 ae) ZDP zavádza aj pojem „konečného príjemcu“. Podľa predmetnej definície sa za konečného príjemcu príjmu považuje osoba, ktorej plynie príjem v jej vlastný prospech a má právo využívať tento príjem neobmedzene bez zmluvnej alebo inej právnej povinnosti previesť príjem na inú osobu. Rovnako sa za konečného príjemcu považuje stála prevádzkareň tejto osoby, ak činnosť spojená s týmto príjmom je vykonávaná touto stálou prevádzkarňou, alebo majetok, s ktorým tento príjem súvisí, je funkčne spojený s touto stálou prevádzkarňou. Za konečného príjemcu príjmu sa nepovažuje osoba, ktorá koná ako sprostredkovateľ za inú osobu.

Táto definícia sa zavádza z dôvodu právnej istoty, pričom vychádza z konceptu „skutočného vlastníka“ príjmu, ktorý je určený v zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia vychádzajúcich z Modelovej zmluvy OECD a jej komentára a aj z koncepcie používanej v smerniciach EÚ.

Doplnenie tohto pojmu má za cieľ zabrániť vyhýbaniu sa daňovej povinnosti z dôvodu, že príjemca príjmov nie je ich skutočným vlastníkom.

Konečným príjemcom je osoba, ktorá preberá riziko a kontrolu nad týmito príjmami a má právo využívať tieto príjmy bez povinnosti previesť ich ďalej na inú osobu.

Majetok je funkčne spojený so stálou prevádzkarňou na území SR, ak sa podieľa na tvorbe ziskov priraditeľných stálej prevádzkarni.

V tejto súvislosti sa upravili aj ustanovenia § 43 a 44 ZDP, v ktorých je uvedené, že ak platiteľ dane nevie preukázať konečného príjemcu vyplácaného príjmu podľa § 16 ods. 1, zrazí daň vo výške 35 % z tohto príjmu a v oznámení o zrazení a odvedení dane podávanom správcovi dane podľa § 43 od. 11 a § 44 ods. 3 písm. c) neuvádza identifikačné údaje o prijímateľovi, ak ide o

a)  fyzickú osobu v členení meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

b)  právnickú osobu v členení názov, adresa sídla a jej identifikačné číslo.

V súlade s konceptom „skutočného vlastníka“ príjmu zadefinovaného v zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré vychádzajú z Modelu OECD, je tento pojem používaný v rámci posudzovania úrokov, licenčných poplatkov a dividend.

Aj keď žiadne ustanovenia Modelovej zmluvy OECD ani jej komentár v príslušných článkoch neustanovuje pojem „skutočný vlastník“, je potrebné pri riešení konkrétnych prípadov rozlišovať medzi okamžitým príjemcom tohto typu príjmu a jeho skutočným vlastníkom.

Zatiaľ čo okamžitým príjemcom môže byť v podstate ktokoľvek, komu je tento príjem poukázaný bez ohľadu na to, či z neho má skutočný úžitok, skutočný vlastník je osoba, ktorej je možné tento príjem objektívne prisúdiť a ktorá ho zdaňuje. To znamená, že pokiaľ príjem vo forme dividend, úrokov alebo licenčných poplatkov obdrží rezident jedného zmluvného štátu jednajúci ako sprostredkovateľ alebo poverenec (teda okamžitý príjemca) pre niekoho iného, nie je ho možné chápať ako skutočného vlastníka, a bolo by preto v rozpore s predmetom a účelom zmluvy, keby štát zdroja takéhoto príjmu poskytoval daňové úľavy alebo oslobodenia len preto, že tento okamžitý príjemca je rezidentom štátu, s ktorým má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia. Za tejto situácie je síce okamžitý príjemca rezidentom druhého zmluvného štátu a zmluva sa na neho všeobecne podľa Článku 1 vzťahuje, ale v jeho prípade u takéhoto príjmu žiadne dvojité zdanenie nehrozí, pretože tento príjemca nie je pre daňové účely v štáte svojej rezidencie skutočným vlastníkom takéhoto príjmu a teda ho ani ako taký nezdaňuje.

Dá sa povedať, že pokiaľ príjem len prejde cez rezidenta (napr. sprostredkovateľa) jedného zmluvného štátu a až potom plynie osobe, ktorá naozaj získava úžitok z tohto príjmu a ktorá je tiež vlastníkom aktív (právneho titulu), z ktorého takýto príjem plynie, nie je možné uplatňovať, a tiež ani poskytovať daňové úľavy alebo oslobodenie rezidentov rezidentovi, cez ktorého platba takto prechádza. Na uvedené má nárok len skutočný vlastník príjmu, ktorý naviac môže byť rezidentom tretieho štátu. V takomto prípade nie je pochopiteľne možné nárokovať výhody zo zmluvy medzi štátom zdroja a štátom rezidencie okamžitého príjemcu, ale zo zmluvy (pokiaľ existuje) medzi štátom zdroja a štátom rezidencie skutočného vlastníka.

V starších zmluvách o ZDZ, ktoré vychádzali zo skoršej Modelovej zmluvy OECD, sa síce nepoužíva pojem „ skutočný vlastník“, hovorí sa len o príjemcovi, ktorý je rezidentom v určitom štáte, avšak skutočnosť, že tento príjemca je rovnako skutočný vlastník vo vyššie uvedenom význame a zmysle, sa automaticky predpokladá a zmluvy takto boli vždy aj interpretované. Zavedenie pojmu „skutočný vlastník“ teda neznamená faktickú zmenu ale len presnejšiu formuláciu podstaty veci.

-   v novom písmene ag) sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 zavádza definícia digitálnej platformy na účely ZDP. Takouto digitálnou platformou sa rozumie hardvérová alebo softvérová platforma potrebná na vytvorenie a správu aplikácií. Za takúto platformu možno označiť novodobý technologický business model umožňujúci výmenu informácií medzi viacerými skupinami užívateľov, najmä medzi koncovými užívateľmi a držiteľmi hnuteľných alebo nehnuteľných vecí alebo poskytovateľmi služby. Je sprístupnená akýmkoľvek ďalším užívateľom a zdieľa údaje s vývojármi tretích strán. Vyznačuje sa jednoduchým používaním bez potreby školení a predstavuje inovatívny obchodný model.

V nadväznosti aj na uvedenú definíciu sa dopĺňajú aj úpravy v § 16 ods. 1 písm. e) novom desiatom bode a v definícii stálej prevádzkarne v § 16 ods. 2 ZDP.

Podľa § 16 ods. 1 písm. e) sa v novom desiatom bode stanovuje, že za príjem zo zdrojov na území SR možno považovať aj úhrady od daňovníkov s NDP a od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP za poskytnutie služieb obchodného, technického alebo iného poradenstva, za spracovanie dát, za marketingové služby, z riadiacej činnosti a sprostredkovateľskej činnosti, ktoré sú u daňovníkov, ktorý ich vyplácajú uznanými daňovými výdavkami.

Podľa definície stálej prevádzkarne pre účely ZDP uvedenej v § 16 ods. 2 tohto zákona sa za stálu prevádzkareň rozumie

•    trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činnosti, prostredníctvom ktorého daňovník s ODP vykonáva úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR, a to najmä miesto, z ktorého je činnosť daňovníka organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie alebo miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov. Miesto alebo zariadenie na výkon činnosti sa považuje za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Za výkon činnosti s trvalým miestom na území SR sa považuje aj opakované sprostredkovanie služieb prepravy a ubytovania, a to aj prostredníctvom digitálnej platformy. Ak ide o jednorazovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom sa činnosť vykonáva, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov,

•    stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, len ak výkon činnosti daňovníka s ODP, alebo jeho závislých osôb na nich presiahne šesť mesiacov,

•    činnosť vykonávaná na území SR pri poskytovaní služieb daňovníkom alebo osobami pre neho pracujúcimi, ak doba výkonu tejto činnosti presiahne 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov,

•    osoba, ktorá koná v zastúpení daňovníka s ODP a sústavne alebo opakovane prerokováva, uzatvára, sprostredkováva uzavretie zmlúv alebo zohráva hlavnú úlohu smerujúcu k uzatváraniu zmlúv, ktoré sú následne uzatvorené daňovníkom bez zmeny ich podstatných náležitostí a tieto zmluvy sú uzatvorené v mene daňovníka alebo ich predmetom je prevod vlastníckeho práva alebo udelenie práva na užívanie majetku vo vlastníctve daňovníka alebo majetku, ktorý má daňovník právo užívať alebo poskytnutie služieb daňovníkom. Osoba koná v zastúpení daňovníka, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko.

Z príjmov dosahovaných podľa § 16 ods. 1 písm. e) desiaty bod ZDP a príjmov stálej prevádzkarne, ktorá je zaregistrovaná podľa § 49a ods. 5 ZDP sa vyberá daň zrážkou podľa § 43 ods. 2 platnou sadzbou dane. V prípade príjmov plynúcich stálej prevádzkarni sa daň zrážkou vyberá výlučne pre stálu prevádzkareň, ktorá vznikla daňovníkovi s ODP so sídlom alebo bydliskom v štáte, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ.

DRUHÁ ČASŤ

DAŇ FYZICKEJ OSOBY

§ 3

Predmet dane

(1) Predmetom dane sú

a) príjmy zo závislej činnosti (§ 5),

b) príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu (§ 6) a z použitia diela a umeleckého výkonu,

c) príjmy z kapitálového majetku (§ 7),

d) ostatné príjmy (§ 8).

e) podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v písmene f); za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem, pričom za podiel na zisku (dividendu) sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo zisku po zdanení, ako aj výplata prostriedkov z kapitálového fondu z príspevkov, ktorý bol tvorený prerozdelením vlastných zdrojov obchodnej spoločnosti zo zisku po zdanení,

f) podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti, podiel na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti a podiel spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti; za verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem,

g) podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou; za pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

(2) Predmetom dane nie je

a) prijatá náhrada oprávnenej osoby podľa osobitných predpisov,³⁾ príjem získaný vydaním,³⁾ darovaním4) alebo dedením⁵⁾ nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty okrem príjmu z neho plynúceho a okrem darov poskytnutých v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 5 alebo § 6 a darov, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa,

b) úver a pôžička,

c) daň z pridanej hodnoty⁶⁾ uplatnená v cene tovaru alebo služby, ak ide o platiteľa tejto dane,

d) príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií⁷⁾ a podielov^7a) ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri zrušení daňovníka bez likvidácie, a to aj vtedy, ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch Európskej únie.

Komentár k § 3

-   podľa odseku 1, predmetom dane z príjmov fyzických osôb sú

a)  príjmy zo závislej činnosti (§ 5),

b)  príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu (§ 6),

c)  príjmy z kapitálového majetku (§ 7),

d)  ostatné príjmy (§ 8),

e)  podiely (dividendy) vyplácané zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v písmene f), pričom za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Poznámka

Definícia „obdobnej“ obchodnej spoločnosti so sídlom v zahraničí, bola upresnená v usmernení MFSR číslo 2634/2004-72 k zákonu č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, kde sa v 2. bode upresňuje, že ak podiely na zisku plynú daňovníkovi zo zahraničia, nie sú predmetom dane, ak sú vyplácané spoločnosťou so sídlom v zahraničí, ktorá vykazuje základ dane na podobnom princípe ako akciové spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným a družstvá, pri ktorých je vykázaný hospodársky výsledok podľa predpisov príslušnej krajiny zdanený.

Usmernenie MF SR č. MF/009465/2005-721 (FS č. 5/2005) k ZDP k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov ďalej určuje zdanenie podielov na zisku vyplácaných obdobnou právnickou osobou v zahraničí, ako je obchodná spoločnosť (družstvo) zriadená podľa predpisov platných v Slovenskej republike. Podľa tohto usmernenia na účely uplatnenia § 3 ods. 2 písm. c) ZDP nie je rozhodujúci spôsob vyčíslenia základu dane z príjmov a následne spôsob zdanenia zisku a vyčíslenia podielu na zisku spoločníkov (členov družstva), platný v krajine sídla obchodnej spoločnosti alebo družstva. To znamená, že okrem bežného výsledku hospodárenia upraveného o príjmy a výdavky, ktoré nie sú súčasťou základu dane, môže byť právnická osoba zdanená v krajine sídla aj iným spôsobom (napríklad metódou prírastku obchodného majetku na zdaňovacie obdobie). Na prijaté podiely zo zisku sa vzťahujú ustanovenia § 3 ods. 2 písm. c) a § 52 ods. 24 ZDP aj vtedy, ak právnická osoba so sídlom v zahraničí je oslobodená od dane podľa príslušných zákonov štátu, v ktorom má sídlo.

?  Príklad

Akým spôsobom majú byť zdanené podiely na zisku určené konateľovi bez účasti na základnom imaní a zamestnancom bez účasti na základnom imaní, ak títo sú súčasne aj členmi štatutárneho orgánu alebo dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti?

Odmeny za výkon funkcie členov štatutárneho orgánu alebo členov dozorného orgánu sú príjmom zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. d) ZDP. Rovnako aj príjmy za prácu konateľov spoločností s ručením obmedzeným sú príjmami zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. b) ZDP. V súlade s § 2 písm. aa) ZDP poberateľ príjmov zo závislej činnosti sa na účely ZDP považuje za zamestnanca.

V ustanoveniach ObchZ upravujúcich s.r.o. nie je osobitne upravená oblasť vyplácania podielov na zisku konateľovi. V § 133 ObchZ sa uvádza, že štatutárnym orgánom spoločnosti je jeden alebo viac konateľov. Ak je konateľov viac, je oprávnený konať v mene spoločnosti každý z nich samostatne, ak spoločenská zmluva neurčuje inak. Zároveň sa v § 125 ObchZ uvádza, že valné zhromaždenie, ktoré je najvyšším orgánom spoločnosti s.r.o., rozhoduje aj o odmeňovaní konateľov a členov dozornej rady.

Podiel na zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva vyplatený po 31. 12. 2016, ktorý je vykázaný z hospodárskych výsledkov za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017 alebo za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2003, a je určený na rozdelenie:

•    osobe, ktorá sa podieľa na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva, sa zdaní sadzbou dane vo výške 7 %, resp. 35 % (daň vyberaná zrážkou). Medzi takéto osoby patrí aj konateľ, ktorý sa podieľa na základnom imaní,

•    členovi štatutárneho orgánu, členovi dozorného orgánu, sa zdaní sadzbou dane vo výške 7 %, resp. 35 % (daňou vyberanou zrážkou) bez ohľadu na to, či sa tieto osoby podieľajú na základnom imaní alebo nie; konateľ obchodnej spoločnosti do tejto skupiny osôb nepatrí (podľa ObchZ nie je konateľ člen štatutárneho orgánu ale je štatutárny orgán),

•    zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva, sa zdaní preddavkovým spôsobom podľa § 35 ZDP. Uvedené platí aj pre konateľa, ktorý nemá účasť na základnom imaní obchodnej spoločnosti, nakoľko tento sa v súlade s § 2 písm. aa) ZDP považuje za zamestnanca. Ak podiel na zisku je určený pre zamestnanca bez účasti na základnom imaní a bude vyplatený aj zamestnancovi, ktorý je v pracovnoprávnom vzťahu k spoločnosti, ale súčasne bude aj členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu, aj takýto podiel na zisku sa zdaní preddavkovo podľa § 35 ZDP.

?  Príklad

Stavebné bytové družstvo v júni 2017 zálohovo vyplatilo z predbežného hospodárskeho výsledku dividendy za I. polrok 2017 členom bytového družstva (kontrolná komisia, predstavenstvo a zhromaždenie delegátov). Sú tieto preddavky na podiely na zisku príjmami, ktoré sú predmetom dane podľa § 3 ods.1 písm. e) ZDP, z ktorých sa daň vyberá zrážkou v súlade s § 43 ods. 1 písm. a) ZDP?

Podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu, alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva je v súlade s ustanovením § 3 ods. 1 písm. e) ZDP predmetom dane z príjmu fyzickej osoby.

Podiel na zisku je majetkovým právom spoločníka spoločnosti, resp. člena družstva, ktoré im vzniká po splnení zákonných podmienok.

V prípade družstva platí, že na určení zisku, ktorý sa má rozdeliť medzi členov, sa uznáša členská schôdza najskôr pri prerokovaní individuálnej účtovnej závierky za príslušné účtovné obdobie, teda rozhodne, či sa časť zisku rozdelí medzi členov, prípadne aká časť. Na základe ustanovenia § 40 ods.1 a § 252 ods. 2 ObchZ predstavenstvo ako príslušný orgán družstva je povinný predložiť riadnu individuálnu účtovnú závierku a mimoriadnu individuálnu účtovnú závierku na schválenie členskej schôdzi najneskôr do šiestich mesiacov po uplynutí účtovného obdobia, pričom predstavenstvo predkladá s individuálnou účtovnou závierkou členskej schôdzi aj návrh na rozdelenie zisku alebo úhradu straty v súlade so stanovami. Časť zisku na rozdelenie možno určiť až po odpočítaní prídelu do nedeliteľného fondu (§ 235 ObchZ).

Až po schválení individuálnej účtovnej závierky a návrhu na rozdelenie zisku najvyšším orgánom družstva (členskou schôdzou) môže družstvo vyplácať podiely na zisku. ObchZ nedefinuje „preddavok na podiel na zisku“ a v súvislosti s právnou úpravou podielu na zisku družstva tento inštitút žiadnym spôsobom neupravuje. Ak družstvo vyplatí svojmu členovi platbu, ktorú označí ako preddavok na podiel na zisku družstva, pričom v konkrétnom prípade neboli splnené vyššie uvedené zákonné podmienky pre vznik práva člena družstva na podiel na zisku, právnym dôvodom tejto platby v čase jej výplaty nemôže byť existujúce, reálne právo člena družstva na podiel na zisku. Vzhľadom na vyššie uvedené, platby nazvané preddavkami na podiely na zisku, vyplatené členom bytového družstva v júni 2017, sú príjmami zo závislej činnosti plynúce buď z členského pomeru podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP alebo za výkon funkcie v orgánoch iných právnických osôb podľa § 5 ods. 1 písm. d) ZDP. Stavebné bytové družstvo malo v súlade s § 35 ZDP vybrať preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti v deň výplaty, poukázania alebo pripísania tejto platby (zdaniteľnej mzdy) členovi družstva k dobru.

?  Príklad

Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou má vo svojich stanovách určené rozdelenie zisku po zdanení pre členov výboru a členov dozornej rady, ktorí sú zároveň aj členmi pozemkového spoločenstva a to nad rámec svojich vlastných podielov (podiel člena pozemkového spoločenstva), ako odmenu za prácu v tomto pozemkovom spoločenstve, resp. ako odmenu za výkon funkcie v orgánoch pozemkového spoločenstva. Akým spôsobom je zdaňovaný vyplatený podiel na zisku z vykázaného hospodárskeho výsledku za zdaňovacie obdobie roku 2017 a 2016?

Podľa § 20 zákona č. 97/2013 Z. z. o pozemkových spoločenstvách v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 97/2013 Z. Z.“) sa podiel člena spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a majetku určenom na rozdelenie medzi členov spoločenstva určí podľa pomeru účasti člena spoločenstva na výkone práv a povinností, ak zo zmluvy o spoločenstve, stanov alebo z rozhodnutia zhromaždenia nevyplýva niečo iné.

V súlade s § 3 ods. 2 písm. g) ZDP účinným od 1. 1. 2017 predmetom dane je podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

V súlade s § 9 ods. 1 písm. n) ZDP od dane z príjmov je oslobodený takýto podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, ak v príslušnom zdaňovacom období nepresiahne 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva. Zdaniteľným príjmom je takto vymedzený príjem len v prípade, ak bude vyšší ako 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou v príslušnom zdaňovacom období, a to v sume prevyšujúcej túto čiastku.

V súlade s § 52zi ods. 5 písm. a) ZDP sa zdaňujú podiely člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázané za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017, pričom podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou zo zisku vykázaného za zdaňovacie obdobie 2016 naďalej nie je predmetom dane.

V súlade s § 16 ods. 6 a 17 ods. 4 zákona 97/2013 Z. z. členovi výboru a členovi dozornej rady možno priznať za výkon jeho funkcie odmenu. Výšku odmeny určí zhromaždenie.

Odmena vyplácaná členovi výboru alebo členovi dozornej rady pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou z pohľadu ZDP patrí medzi príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. d) ZDP.

Vzhľadom k tomu, že pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou má vo svojich stanovách určené rozdelenie zisku po zdanení pre členov výboru a členov dozornej rady tohto spoločenstva, ktorí sú zároveň aj členmi pozemkového spoločenstva, a to nad rámec svojich vlastných podielov (podiel člena pozemkového spoločenstva) ako odmenu za prácu v tomto pozemkovom spoločenstve, resp. ako odmenu za výkon funkcie v orgánoch tohto pozemkového spoločenstva, táto odmena patrí medzi zdaniteľný príjem zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. d) ZDP. Pozemkové spoločenstvo z tejto odmeny zrazí preddavok na daň v súlade s § 35 ZDP, a to bez ohľadu na to, či člen výboru alebo člen dozornej rady je členom tohto pozemkového spoločenstva.

Uvedenú odmenu nemožno zaradiť medzi podiely na zisku vymedzené v § 3 ods. 2 písm. g) ZDP, nakoľko v tomto ustanovení nie sú špecificky ustanovené podiely na zisku určené na rozdelenie členom štatutárneho orgánu, alebo členom dozorného orgánu tohto pozemkového spoločenstva, tak ako je to ustanovené pri obchodných spoločnostiach alebo družstve v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP.

Rovnako odmeny členov výboru a členov dozornej rady vyplatené zo zisku vykázaného za zdaňovacie obdobie 2016 sú zdaniteľnými príjmami zo závislej činnosti podľa § 5 ods. 1 písm. d) ZDP, z ktorých pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou zrazí preddavok na daň v súlade s § 35 ZDP.

V prípade podielov na zisku alebo majetku obchodnej spoločnosti alebo družstva sú vylúčené z predmetu dane presne vyšpecifikované podiely v presne stanovenom časovom období a to

-   podiel na zisku (dividenda) vyplatené zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, aj keď sú zamestnancami tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva v prípade, ak ide o podiely na zisku z vykázaného hospodárskeho výsledku rokov 2004 až 2016,

-   vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, pričom ak ide o 

•    vyrovnacie podiely, ktorých výška bola určená na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najneskôr 31. decembru 2016 a 

•    podiely na likvidačnom zostatku, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najneskôr 31. decembra 2016 alebo súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa § 68 ods. 6 Obchodného zákonníka najneskôr 31. decembra 2016,

-   podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi z vykázaného hospodárskeho výsledku rokov 2004 až 2016.

?  Príklad

Spoločnosť s ručením obmedzeným vyplatila spoločníkom spoločnosti – fyzickým osobám v roku 2017 podiely na zisku z hospodárskeho výsledku vykázaného za rok 2016. Sú tieto podiely na zisku predmetom dane a vzniká fyzickým osobám povinnosť tieto príjmy zdaniť?

Keďže sa jedná o podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie 2016 (teda po 1. 1. 2004), tieto podiely nie sú predmetom dane z príjmov a fyzickým osobám nevzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní a zdaniť.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v nadväznosti na zákon č. 264/2017 Z. z., čo je novela ObchZ dopĺňa aj ustanovenie § 3 ods. 1 písm. e) ZDP.

Podľa predmetného doplnenia sa za podiely na zisku (dividendy) považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania, ktoré bolo predtým zvyšované zo zisku po zdanení.

Rovnako sa za podiel na zisku (dividendu) bude považovať aj výplata prostriedkov z kapitálového fondu z príspevkov, ak bol kapitálový fond z príspevkov tvorený zo zisku po zdanení.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zl ZDP nebudú príjmy plynúce zo zníženia základného imania, ktoré bolo zvyšované zo zisku po zdanení, ktorý, ak by sa vyplatil ako podiel na zisku (dividenda), by nebol predmetom dane.

a)  podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti, podiel na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti a podiel spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti, pričom za verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Poznámka

Podiely na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti, podiely spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacie podiely pri zániku účasti spoločníka vo v.o.s. alebo pri zániku účasti komplementára k.s. sú predmetom dane a sú príjmami z podnikania podľa § 6 ods. 1 písm. d) zákona, pričom sa zdaňujú v súlade s § 6 ods. 7 a 8 ZDP.

Podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti je u tohto tichého spoločníka ostatným/iným príjmom podľa § 8 ZDP a to z dôvodu, že tichý spoločník uzatvára s podnikateľom zmluvu o tichom spoločenstve podľa § 673 ObchZ, ktorá je obchodno-záväzkovým vzťahom, a v tejto sa zaväzuje poskytnúť podnikateľovi určitý vklad, čím sa podieľa na podnikaní tohto podnikateľa. V tomto prípade nejde priamo o vykonávanie podnikateľskej činnosti tichým spoločníkom a preto nie je možné vyplácaný podiel na zisku zahrnúť medzi príjmy z podnikania tichého spoločníka podľa § 6 zákona.

b)  podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, pričom za pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

     Uvedené podiely na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva sú zdaňované rovnako ako dividendy daňou vyberanou zrážkou vo výške 7 % resp. ak plynú zo zdrojov v zahraničí zdaňujú sa v rámci osobitného základu dane podľa § 51d ZDP. Na tieto podiely na zisku sa zavádza aj oslobodenie do výšky 500 eur vyplácaných podielov uvedené v § 9 ZDP.

     Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou je považované za právnickú osobu, ktorá zisk zdaňuje rovnako ako akákoľvek iná právnická osoba. Pri zisťovaní základu dane sa vychádza z výsledku hospodárenia, ktorý sa vypočíta ako rozdiel medzi výnosmi a nákladmi.

     Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou je ako právnická osoba povinná podávať daňové priznanie k dani z príjmov vždy po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

     Podľa zákona o pozemkových spoločenstvách má člen spoločenstva nárok na podiel na zisku a majetku určenom na rozdelenie členom spoločenstva, a to podľa pomeru účasti člena spoločenstva na výkone práv a povinností, ak zo zmluvy o spoločenstve, stanov alebo z rozhodnutia nevyplýva niečo iné.

Poznámka

Ak sa spoluvlastníci obhospodarovaných nehnuteľností, ktorí do 30. 6. 2014 vykonávali činnosť ako pozemkové spoločenstvo bez právnej subjektivity, rozhodli nezaložiť pozemkové spoločenstvo ako právnickú osobu, môžu činnosti pri zveľaďovaní a obhospodarovaní nehnuteľností podľa osobitných predpisov vykonávať aj ako fyzické osoby v rámci združenia fyzických osôb uzatvoreného podľa § 829 ObčZ. Toto združenie však nemá spôsobilosť na práva a povinnosti. Ak teda v súvislosti s pestovaním, ochranou a úpravou lesa účastník združenia, ktoré nie je založené na realizovanie podnikateľských záujmov ich účastníkov, dosiahne príjem (napr. z predaja dreva), potom takýto príjem účastníka združenia sa považuje za príjem z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva, ktorý podlieha dani z príjmov fyzickej osoby podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP. Pri posúdení zdaňovacieho obdobia, v ktorom majú fyzické osoby ako účastníci združenia zahrnúť svoje podiely na príjmoch združenia do základu dane, je dôležité to, či za príslušný rok združenie určilo tieto podiely jednotlivým účastníkom združenia v súlade so zmluvou o združení, a nie to, či bola resp. kedy bola realizovaná výplata, poukázanie alebo pripísanie takéhoto príjmu k dobru účastníka združenia.

?  Príklad

Fyzické osoby ako vlastníci lesov uzatvorili združenie fyzických osôb podľa ObčZ za účelom obhospodarovania lesa. Nie sú členmi pozemkového spoločenstva podľa zákona o pozemkových spoločenstvách. V roku 2017 dosiahli príjem z predaja dreva. Je tento príjem predmetom dane z príjmov?

Nakoľko sa nejedná o podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku, príjem fyzických osôb dosiahnutý z predaja dreva je predmetom dane z príjmov a podlieha dani z príjmov ako ostatný príjem podľa § 8 ZDP. Tento príjem fyzická osoba ako účastník združenia zdaní prostredníctvom podania daňového priznania za rok 2017.

?  Príklad

Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou vykáže za rok 2017 zisk vo výške 100 tis. eur, z ktorého zhromaždenie určí na rozdelenie členom spoločenstva sumu 60 tis. eur, a to na každého člena sumu 600 eur. Ako sa tento príjem členov spoločenstva zdaní?

Pozemkové spoločenstvo je povinné pri výplate podielov na zisku jednotlivým členom spoločenstva zraziť 7 %-nú daň, a to zo sumy 100 eur. Teda každému členovi spoločenstva vyplatí podiel na zisku v sume 593 eur, ak sa jedná o rezidentov SR.

?  Príklad

Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou vykáže za rok 2017 zisk vo výške 50 tis. eur, z ktorého zhromaždenie určilo na rozdelenie členom spoločenstva sumu 20 tis. eur, a to na každého člena sumu 200 eur. Je pozemkové spoločenstvo povinné tento príjem pri výplate zdaniť?

Keďže podiel na zisku na jedného člena pozemkového spoločenstva nepresiahol sumu 500 eur, nevzniká povinnosť tento príjem zdaňovať, teda pozemkové spoločenstvo vyplatí každému členovi podiel na zisku v sume 200 eur.

Podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázaný z hospodárskeho výsledku za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2016 sú naďalej vylúčené z predmetu dane.

-   podľa odseku 2 písmena a) predmetom dane nie je napr.

•    príjem získaný darovaním nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty s výnimkou príjmu z neho plynúceho a s výnimkou darov poskytovaných v súvislosti s výkonom činnosti zo závislej činnosti (§ 5) alebo príjmy z podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu (§ 6) alebo

•    príjem získaný dedením nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty s výnimkou príjmu z neho plynúceho.

Poznámka

Nadobúdanie vlastníctva dedením alebo darovaním je vymedzené ustanoveniami ObčZ.

Dedičstvo je upravené v § 460 a nadv. ObčZ. Dedičstvo sa nadobúda smrťou poručiteľa, pričom dediť je možné zo zákona, zo závetu alebo z oboch týchto dôvodov.

Ak nenadobudne dedičstvo dedič zo závetu, nastupujú namiesto neho dedičia zo zákona. Ak sa nadobudne zo závetu len časť dedičstva, nadobúdajú zvyšujúcu časť dedičia zo zákona. Dedičstvo, ktoré nenadobudne žiadny dedič, pripadne štátu.

Pri dedení zo zákona, v prvej skupine dedia poručiteľove deti a manžel, každý z nich rovnakým dielom. Ak sa dedí zo závetu, poručiteľ môže závet buď napísať vlastnou rukou, alebo ho zriadiť v inej písomnej forme za účasti svedkov alebo vo forme notárskej zápisnice.

Podmienky darovania s upravené v § 628 až 630 ObčZ.

Darovacou zmluvou darca niečo bezplatne prenecháva alebo sľubuje obdarovanému a ten dar alebo sľub prijíma. Darovacia zmluva musí byť písomná, ak je predmetom daru nehnuteľnosť, a pri hnuteľnej veci, ak nedôjde k odovzdaniu a prevzatiu veci pri darovaní. Neplatná je darovacia zmluva, podľa ktorej sa má plniť až po darcovej smrti.

V okamihu nadobudnutia vlastníctva k nehnuteľnosti, hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty daňovník získal príjem (peňažný alebo nepeňažný, ktorý však v tomto momente nie je u daňovníka (dediča alebo obdarovaného) predmetom dane.

Ak však z takéhoto zdedeného alebo darovaného majetku plynie príjem, t.j. napr. daňovník dal zdedenú alebo darovanú nehnuteľnosť do prenájmu alebo predal nadobudnuté cenné papiere alebo hnuteľný majetok, tento už je predmetom dane, ktorý ak nie je oslobodený od dane (§ 9 ZDP) je zdaniteľným príjmom.

?  Príklad

Daňovník zdedil nehnuteľnosť. Hodnota tejto nehnuteľnosti ako príjem získaný dedením nie je predmetom dane. Túto nehnuteľnosť dal daňovník do prenájmu, pričom príjem, ktorý mu už bude plynúť z prenájmu tejto nehnuteľnosti bude príjmom, ktorý je predmetom dane, a ktorý je zdaniteľným príjmom podľa § 6 ods. 3 ZDP. Pri tomto druhu príjmu ZDP upravuje aj oslobodenie od dane do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP.

?  Príklad

Fyzická osoba nadobudla na základe uznesenia o dedičstve po zomrelom poručiteľovi nehnuteľnosť v hodnote 200 000 eur. Je tento príjem predmetom dane a vzniká fyzickej osobe povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní?

Nepeňažný príjem vo forme nehnuteľnosti nadobudnutej priamo na základe osvedčenia o dedičstve nie je predmetom dane z príjmov a dedičovi nevzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní.

?  Príklad

Na základe osvedčenia o dedičstve po zomrelom poručiteľovi nadobudol jeden z dedičov nehnuteľnosť do svojho výlučného vlastníctva s tým, že bol povinný druhému dedičovi vyplatiť finančnú čiastku rovnajúcu sa polovici z hodnoty nehnuteľnosti. Vzniká fyzickej osobe ako dedičovi povinnosť tento príjem v hotovosti priznať v daňovom priznaní a zaplatiť daň?

Nakoľko aj vyplatenie finančnej náhrady dedičovi vyplýva z uznesenia o dedičstve, tento príjem nie je predmetom dane z príjmov a dedičovi nevzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní.

?  Príklad

Daňovník nadobudol umelecký obraz v hodnote 100 000 eur dedením po svojom otcovi. Tento obraz predal za 80 000 eur. Podlieha príjem z predaja obrazu dani z príjmov?

Príjem z predaja obrazu je predmetom dane z príjmov, nakoľko sa jedná už o príjem plynúci z majetku získaného dedením. Tento príjem z predaja hnuteľnej veci je však od dane z príjmov oslobodený a daňovníkovi nevzniká v súvislosti s týmto príjmom žiadna daňová povinnosť.

V prípade majetku získaného darovaním je potrebné rozlišovať o aké dary ide. V prípade darov poskytovaných v súvislosti s príjmami

•    podľa § 5 ZDP, tieto sú zdaniteľným príjmom bez uplatnenia výdavkov najmä v prípade, ak sú poskytované zamestnávateľom tohto zamestnanca. Môže ísť napr. o dary poskytované zamestnávateľom ako benefity svojim zamestnancom ako poukazy na nákup tovaru (oblečenia, knižiek, kozmetiky a pod.), rekreačné poukazy, poukazy na masáže, plaváreň, fitcentrá a pod. Zdrojom takýchto odmien môže byť sociálny fond, nerozdelený zisk po zdanení príp. finančné prostriedky od zamestnávateľa, ktoré však nemusia byť aj daňovými výdavkami zamestnávateľa.

     Dary môžu byť zamestnancom poskytované aj odborovou organizáciou, pôsobiacou u zamestnávateľa, svojim členom, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 3 ods. 2 písm. a) ZDP, nakoľko nie sú poskytnuté samotným zamestnávateľom a nie sú poskytnuté v súvislosti s výkonom závislej činnosti, ale sú poskytnuté členom odborovej organizácie z členských príspevkov, ktoré sú prerozdeľované na vopred určené účely. Ide napr. o poskytnutie vianočných sladkostí, mikulášsky balíček alebo balíček na deň detí darovaný deťom zamestnanca a pod.

Poznámka

V praxi sa vyskytli situácie, kedy sú zamestnancom odberateľov zodpovedných za objednávky poskytované dary od dodávateľov za objednávanie ich tovaru alebo služieb. V takýchto prípadoch môže správca dane postupovať individuálne a môže vyhodnotiť, že aj keď nejde priamo o vzťah zamestnávateľa a zamestnanca, bez toho aby bol zamestnaný u odberateľa a bol zodpovedný za objednávky pre svojho zamestnávateľa, by mu dodávateľ neposkytol dar a preto pôjde o zdaniteľný príjem u zamestnanca (§ 5 ods. 1 písm. g ZDP). Na druhej strane môže správca dane vyhodnotiť takéto dary aj ako úplatky a z toho vyvodiť ďalší postup a to napr. v spolupráci s orgánmi činnými v trestnom konaní. Z daňového hľadiska tak dar poskytnutý dodávateľom ako aj úplatok nie sú daňovým výdavkami u osoby, ktorá takéto plnenia poskytuje.

•    podľa § 6 ZDP, tieto sú zdaniteľnými príjmami avšak v súlade s Usmernením MF SR k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, uverejnenom vo FS č. 5/2005 sa zároveň k týmto príjmom uvádzajú aj výdavky v hodnote prijatého daru, t.j. takto prijatý dar má v zásade neutrálny daňový dopad pre daňovníka/príjemcu. Uvedený postup je zhodný s postupom pri zahŕňaní dotácií, podpôr a príspevkov do zdaniteľných príjmov uvedený v § 17 ods. 3 písm. h) ZDP.

?  Príklad

Fyzická osoba (nepodnikateľ) nadobudla na základe darovacej zmluvy nehnuteľnosť v hodnote 100 000 eur. Je tento nepeňažný príjem predmetom dane z príjmov a vzniká fyzickej osobe povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní?

Nepeňažný príjem vo forme nehnuteľnosti nadobudnutej darovaním nie je predmetom dane z príjmov a obdarovanému nevzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní. Ak však táto fyzická osoba (obdarovaný) predmetnú nehnuteľnosť predá, alebo začne dosahovať príjem z jej prenájmu, potom tento príjem z predaja nehnuteľnosti alebo z prenájmu nehnuteľnosti už je predmetom dane z príjmov, ak nie je od dane oslobodený.

?  Príklad

Fyzická osoba (nepodnikateľ) uzatvorila kúpnu zmluvu na predaj nehnuteľnosti, ktorú nadobudla darovaním od svojich rodičov. V čase darovania bola nehnuteľnosť ocenená súdnym znalcom v hodnote 90 000 eur.

Z predaja nehnuteľnosti dosiahla fyzická osoba príjem vo výške 100 000 eur. Vzniká fyzickej osobe ako predávajúcemu povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní k dani z príjmov?

Keďže sa už jedná o príjem z predaja nehnuteľnosti, tento príjem už podlieha dani z príjmov.

Môže byť však oslobodený od dane pri splnení podmienok na jeho oslobodenie.

?  Príklad

Fyzická osoba vykonávajúca stavebné práce v rámci podnikania dostala ako dar od svojho dodávateľa lešenie. Je tento dar predmetom dane z príjmov?

Keďže ide o vec, ktorá je určená na stavebné práce, je preukázaná súvislosť poskytnutého daru s výkonom činnosti podnikateľa, a preto tento dar predstavuje príjem, ktorý je predmetom dane z príjmov ako príjem z podnikania. 

?  Príklad

Súkromnému veterinárovi fyzická osoba darovala medicínsky prístroj ako poďakovanie za záchranu jeho domáceho miláčika. Keďže ide o vec, ktorá je určená k výkonu jeho činnosti je preukázaná súvislosť poskytnutého daru s dosahovanými príjmami z podnikania podľa § 6 ZDP. Hodnota tohto daru bude teda predmetom dane a bude súčasťou základu dane (čiastkového základu dane) daňovníka z príjmov podľa § 6 ZDP. V prípade, ak veterinár zaradí prístroj do obchodného majetku, v zásade by mala hodnota tohto prístroja (dar), ako jeho nepeňažný príjem, mať neutrálny dopad na jeho výslednú daňovú povinnosť a to z dôvodu, že si k hodnote prístroja, t.j. nepeňažnému príjmu, môže uplatniť aj výdavok v takej istej výške, v závislosti od skutočnosti, či pôjde o majetok odpisovaný alebo neodpisovaný (z dôvodu nižšej hodnoty ako je ustanovená pre odpisovaný majetok). Ak by hodnota darovaného prístroja spĺňala výšku pre zaradenie tohto majetku do odpisovaného majetku bude daňovník zahŕňať takýto príjem spôsobom určeným pre zahŕňanie príjmu do základu dane z poskytnutej dotácie u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva podľa ustanovenia § 17 ods. 3 písm. h) ZDP, t.j. postupne vo výške príslušnej k ročnému odpisu takéhoto majetku.

Táto možnosť postupného zahrnutia daru u daňovníka s príjmami podľa § 6 ZDP do základu dane, bola uvedená v Usmernení MF SR k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov, uverejnenom vo FS č. 5/2005.

Ak daňovníkovi v roku 2017 darovali medicínsky prístroj v hodnote 2 000 eur v súvislosti s výkonom jeho činnosti, tento prístroj daňovník zaradí do 2. odpisovej skupiny a odpisuje 6 rokov. Pri rovnomernom odpisovaní bude odpisovať každý rok 334 eura, pričom každý rok bude rozpúšťať k príslušnému odpisu aj príjem (hodnotu prístroja), t.j. príjem vo výške 334 eura ročne (pre zjednodušenie prístroj nadobudol v januári roka 2017, t.j. má nárok na celý ročný odpis).

?  Príklad

Fyzická osoba – Jožko – bola vlastníkom nehnuteľností (budovy, priľahlého pozemku a pozemku pod budovou) v podiele 4/5 od októbra 2017, kedy ju nadobudla darovaním od Petra. 1/5 predmetných nehnuteľností ostala vo vlastníctve pôvodného darcu. Od 1. 1. 2018 začali vlastníci nehnuteľností (Jožko a Peter) tieto nehnuteľnosti prenajímať a poberať príjmy podliehajúce dani podľa § 6 ods. 3 ZDP. V júli 2018 Peter daroval Jožkovi aj poslednú 1/5 nehnuteľností.

Keďže podľa § 3 ods. 2 písm. a) ZDP predmetom dane sú dary poskytnuté v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 6 ZDP je darovanie tejto nehnuteľnosti zdaniteľným príjmom obdarovaného?

Aplikuje sa v tomto prípade postup uvedený v Usmernení MF SR k ZDP k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov uverejnenom v FS č. 5/2005?

Obdarovaný darované nehnuteľnosti nezaradí do obchodného majetku v súvislosti s dosahovaním príjmov z prenájmu. Podlieha dani z príjmov už nadobudnutie nehnuteľností v roku 2017 v podiele 4/5, ktoré sa až následne začali prenajímať, alebo až nadobudnutie nehnuteľností darom v podiele 1/5, teda dar, ktorý bol poskytnutý počas doby prenájmu v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 6 ZDP?

V súlade s § 3 ods. 2 písm. a) ZDP predmetom dane nie je príjem získaný vydaním, darovaním alebo dedením nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) okrem darov poskytnutých v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 6 zákona.

V nadväznosti na legislatívnu skratku „nehnuteľnosť“ ustanovenú v § 3 ods. 2 písm. a) ZDP sa za nehnuteľnosť považuje aj časť nehnuteľnosti. Nehnuteľnosť v podiele 4/5 získal obdarovaný v čase, keď nehnuteľnosť nebola prenajímaná. Tento nepeňažný príjem získaný darom nie je predmetom dane z príjmov z dôvodu, že sa nejedná o dar súvisiaci s výkonom činností podľa § 6 ZDP. Zvyšnú časť nehnuteľnosti v podiele 1/5 získal obdarovaný v čase, kedy nehnuteľnosť (ako celok) bola prenajímaná a z uvedeného dôvodu časť nehnuteľnosti v podiele 1/5 je predmetom dane z príjmov v súlade s § 3 ods. 2 písm. a) zákona. Pri zdaňovaní nepeňažného príjmu získaného darovaním je potrebné postupovať podľa ôsmeho bodu Usmernenia MF SR k zákonu č.595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov uverejnenom vo FS č. 5/2005, t. j. ak daňovník dostal dar, ktorý je hmotným majetkom, hodnotu daru zahrnie do základu dane postupne vo výške odpisov darovaného majetku.

Medzi dary, ktoré sú zdaniteľným príjmom patria aj dary poskytované od držiteľa poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti.

?  Príklad

Farmaceutická spoločnosť v roku 2017 poskytla dar poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ktorý je fyzickou osobou a lekárovi, ktorý vykonáva činnosť ako podnikanie podľa osobitných predpisov, z ktorej príjmy zaraďuje medzi príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP. Podlieha tento dar zrážkovej dani podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP? Je rozdiel medzi poskytnutím finančného daru a napr. odbornou literatúrou?

Dary poskytnuté farmaceutickou spoločnosťou, ktorá je držiteľom, poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, či už sú poskytnuté v peňažnej alebo v nepeňažnej forme, sú plneniami, ktoré sa zdaňujú zrážkovou daňou v súlade s podmienkami uvedenými v § 43 ods. 3 písm. o) ZDP. Postup pre zdanenie peňažného plnenia (finančného daru) je upravený v § 43 ods. 10 až 13 ZDP a postup pre zdanenie nepeňažného plnenia (napr. odborná literatúra) je upravený v § 43 ods. 17 a 18 ZDP (v tejto nadväznosti je potrebné dať do pozornosti aj § 49a ods. 3 ZDP).

§ 4

Základ dane

(1) Základ dane sa zistí ako súčet

a) čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2, ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane (§ 11), a

b) čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 a § 8.

(2) O daňovú stratu sa znižuje základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2, pričom sa použije postup podľa § 30.

(3) Príjmy zo závislej činnosti (§ 5) plynúce daňovníkovi najdlhšie do 31. januára po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa dosiahli, sú súčasťou základu dane za toto zdaňovacie obdobie.

(4) Výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti vynaložené v kalendárnom roku, ktorý predchádzal roku, v ktorom daňovník s príjmami podľa § 6 začal túto činnosť vykonávať, sa zahrnú do základu dane, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom začal túto činnosť vykonávať. U daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý pokračuje v činnosti⁸⁾ poručiteľa, sa prihliadne aj na zásoby získané z dedičstva po poručiteľovi, ktorý mal príjmy podľa § 6, ak o tieto zásoby bol zvýšený základ dane poručiteľa podľa § 17 ods. 8.

(5) Príjem z predaja nehnuteľností a hnuteľných vecí, ktoré boli zahrnuté do obchodného majetku a ktoré daňovník využíval len sčasti na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo ich daňovník prenajímal len sčasti, ktorý nie je oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až c), sa zahrnie do základu dane len v tom pomere, v akom daňovník tento majetok využíval na uvedené činnosti.

(6) Príjem, z ktorého je možné daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) považovať za preddavok na daň, sa zahŕňa do základu dane, ak daňovník využil možnosť odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7.

(7) Príjem, pre ktorý je ustanovené, že sa daň vybraná podľa § 43 ods. 6 považuje za splnenie daňovej povinnosti, sa do základu dane nezahŕňa.

(8) Príjmy uvedené v § 6 ods. 3 a § 8, ak § 8 ods. 16 neustanovuje inak, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do základu dane v rovnakom pomere u každého z nich, ak sa nedohodnú inak; v tom istom pomere sa zahŕňajú do základu dane výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie týchto príjmov.

(9) U daňovníka s príjmami z podnikania (§ 6) sa základ dane zisťuje vždy za kalendárny rok, a to aj vtedy, ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz alebo mu bol povolený splátkový kalendár^8a); na tento účel je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku k poslednému dňu kalendárneho roka, pričom povinnosť zostaviť účtovnú závierku podľa osobitného predpisu77) týmto nie je dotknutá.

Komentár k § 4

-   v odseku 1 je určený základ dane pre daňovníka fyzickú osobu

Podľa tohto ustanovenia je základom dane

•    súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP po znížení o nezdaniteľné časti, pričom čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 sa pred uplatnením nezdaniteľných častí zníži o daňovú stratu vykázanú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach podľa § 30 ZDP a

•    čiastkových základov dane z príjmov z prenájmu alebo z použitia diela alebo z použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP a z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP.

Poznámka

Príjmy z kapitálového majetku a podiely na zisku sú uvádzané v osobitných základoch dane podľa § 7 a § 51e ZDP, pričom daň sa vypočíta samostatne zo základu dane podľa § 4 ZDP, samostatne z osobitného základu dane podľa § 7 ZDP a samostatne z osobitného základu dane podľa § 51e ZDP.

Z postupu výpočtu základu dane uvedeného v § 4 ZDP vyplýva, že najskôr sa odpočítajú nezdaniteľné časti základu dane od čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo ich úhrnu, ak sú pre jej odpočet splnené ďalšie podmienky uvedené v § 11 zákona a až potom sa pripočítajú ostatné čiastkové základy dane a to z príjmov z prenájmu a z použitia diela a z použitia umeleckého výkonu a z ostatných príjmov.

Pred odpočítaním nezdaniteľnej časti môže daňovník znížiť čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP o daňovú stratu z predchádzajúcich zdaňovacích období v súlade s ustanovením § 30 ZDP v nadväznosti na § 52za ods. 4 ZDP.

Postup pri výpočte základu dane je uvedeným spôsobom nastavený z dôvodu, že nezdaniteľné časti základu dane je možné odpočítať len od čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 alebo čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo ich úhrnu.

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 dosiahol okrem príjmov zo zamestnania aj príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorý nie je oslobodený od dane z príjmov. Úhrn jeho zdaniteľných príjmov za zdaňovacie obdobie roku 2017 prevýši sumu 1 901,67 eura, a daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie za rok 2017. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2017 základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2017 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a z čiastkového základu dane podľa § 8 ZDP (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z predaja nehnuteľností).

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 dosiahol príjmy zo zamestnania, príjmy zo živnosti a vyhral nepeňažnú výhru v reklamnej súťaži. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2017 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), čiastkového základu dane podľa § 6 (zo živnosti ), ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a čiastkového základu dane podľa § 8 ZDP (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z nepeňažných výhier).

V prípade, ak daňovník, dosiahol príjmy podľa § 5, 6 a 8 ZDP podliehajúce zdaneniu v zahraničí, pričom tieto príjmy dosiahol na území štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ, môže využiť na zamedzenie dvojitého zdanenia metódu, ktorú upravuje príslušná zmluva.

Ide o metódu vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR alebo metódu započítania dane zaplatenej v zahraničí na úhradu daňovej povinnosti na území SR.

Špeciálne pre príjmy zo závislej činnosti dosiahnuté na území iného štátu daňovníkom s NDP na území SR, upravuje § 45 ZDP možnosť využitia metódy vylúčenia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR aj v prípade štátov, s ktorými zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia nebola uzavretá resp. táto zmluva uzavretá bola, ale pre daňovníka je výhodnejšie použiť metódu vyňatia, napriek skutočnosti, že zmluva upravuje metódu zápočtu. Na využitie metódy vyňatia podľa § 45 ZDP, však toto ustanovenie ZDP upravuje podmienku preukázateľnosti zdanenia príjmov v zahraničí.

Na účely vyňatia príjmov zo zdrojov v zahraničí zo základu dane a na účely zápočtu dane zaplatenej v zahraničí, sa za príjmy zo zdrojov v zahraničí považujú príjmy znížené o súvisiace výdavky v súlade so ZDP a neznížené o výdavky, nezdaniteľné časti základu dane a odpočítateľné položky podľa zahraničných predpisov.

-   v odseku 2 je uvedená možnosť odpočítania daňovej straty vzniknutej len z čiastkového základu dane z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) a rovnako je možné túto stratu odpočítať len od čiastkového základu dane z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 30 ZDP.

V prípade príjmov z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP, ak preukázateľné daňové výdavky spojené s týmito príjmami sú vyššie ako tieto príjmy, na rozdiel sa neprihliada (§ 6 ods. 6 ZDP).

Poznámka

Podľa všeobecnej definície daňovej straty v § 2 písm. k) ZDP je daňovou stratou rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.

V prípade, daňovníkov, fyzických osôb, daňová strata môže vzniknúť iba pri príjmoch dosahovaných podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, t.j. príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, a to iba pri tých, pri ktorých sa uplatňujú preukázateľné daňové výdavky. Uvedené priamo vychádza práve z definície daňovej straty, podľa ktorej daňovou stratou je rozdiel, o ktorý daňové výdavky, t.j. výdavky preukázateľne vynaložené daňovníkom, zaúčtované v účtovníctve daňovníka alebo zaevidované v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP, prevyšujú zdaniteľné príjmy.

Ak daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov („paušálne výdavky“), nemôže mu vzniknúť daňová strata z titulu uplatnenia sumy poistného a príspevkov [vymedzených v § 5 ods. 7 písm. e) ZDP], ktoré sa odpočítavajú po znížení príjmov o paušálne výdavky.

?  Príklad

Daňovník dosahuje príjmy zo živnosti, pričom si uplatňuje výdavky percentom z príjmov vo výške 60 %. Do výdavkov si započítava aj preukázateľne zaplatené poistné, ktoré uhradil v súvislosti s touto činnosťou. Po započítaní výdavkov vynaložených na zaplatené poistné boli výdavky vyššie ako príjmy. Je možné, aby daňovník vykázal stratu pri paušálnych výdavkoch?

Daňovník, ktorý si uplatňuje výdavky percentom z príjmov, nemôže vykázať stratu. Preukázateľne zaplatené poistné si započíta k paušálnym výdavkom len do výšky príjmov.

Podľa § 30 ods. 1 ZDP od základu dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, možno odpočítať daňovú stratu rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná.

Na zistenie daňovej straty, ktorú možno odpočítať podľa § 30 ods. 1 ZDP, platia ustanovenia § 17 až 29 ZDP (§ 30 ods. 5 ZDP).

Počnúc daňovou stratou vykázanou za zdaňovacie obdobie roka 2014 môže fyzická osoba odpočítať daňovú stratu od základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP (príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti)

•    rovnomerne, najviac do výšky vykázaného základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP,

•    počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období,

•    počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná.

Daňovú stratu je možné odpočítať len pri súčasnom splnení všetkých uvedených podmienok. Pomernú časť daňovej straty, ktorú nebude môcť daňovník uplatniť v príslušnom roku, už nebude možné nikdy uplatniť.

?  Príklad

Daňovník v roku 2015 vykázal stratu 6 300 eur. Daňovník si môže stratu umoriť počas najviac štyroch bezprostredne po sebe idúcich zdaňovacích obdobiach. Môže si teda túto stratu umoriť v troch zdaňovacích obdobiach rokov 2016 až 2019 v sume 2 100 eur v každom roku?

Zo znenia zákona vyplýva, že stratu vykázanú za rok 2015 si môže uplatniť rovnomerne v štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná, t.j. v rokoch 2016 až 2019.

?  Príklad

Daňovník vykázal za rok 2017 daňovú stratu vo výške 2 000 eur. Bude si ju môcť umoriť v rokoch 2018 – 2021 vo výške 500 eur, ak vykáže základ dane podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP. V roku 2018 vykázal daňovník základ dane podľa § 6 ods. 2 ZDP vo výške 300 eur. Môže si odpočítať neuplatnenú časť straty vykázanú z roku 2017 odpočítavanú v r. 2018 vo výške 200 eur v roku 2019-2021?

Ak daňovník v rokoch 2018 – 2021 nevykáže základ dane, resp. ho vykáže v nižšej sume ako je 500 eur, stratí nárok na jej uplatnenie v celej výške alebo v rozdiele, o ktorý je základ dane nižší ako príslušná časť straty, ktorú si môže daňovník uplatniť. Uvedené znamená, že o zostávajúcu neuplatnenú stratu z roku 2017 uplatňovanú v r. 2018 vo výške 200 eur nemôže znížiť základ dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP v ďalších zdaňovacích obdobiach, t.j. v rokoch 2019 až 2021. O túto časť straty daňovník prichádza.

V zdaňovacom období roka 2017 je možné uplatniť poslednú štvrtinu z úhrnu vykázaných strát v rokoch 2010 až 2013 a to podľa § 52za ods. 4 ZDP. V úhrne týchto strát môže byť započítaná aj strata vykázaná z príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP v rokoch 2010 a 2011, v ktorých ešte bolo možné vykázať stratu aj z tohto druhu príjmu.

-   podľa odseku 3

Ustanovenie § 4 ZDP ďalej všeobecne upravuje aj špecifické prípady úpravy základu dane (čiastkového základu dane) a to napr. v prípade závislej činnosti, ak bol príjem vyplatený po skončení zdaňovacieho obdobia, v prípade zahrnutia príjmu z predaja hmotného majetku do základu dane (čiastkového základu dane), ak bol zahrnutý do obchodného majetku alebo úpravu zahrnutia príjmov z prenájmu nehnuteľnosti plynúceho z majetku v bezpodielovom spoluvlastníctva manželov a pod.

V prípade závislej činnosti ide teda o úpravu uvedenú v § 4 ods. 3 ZDP, podľa ktorej sa príjmy zo závislej činnosti vyplácané po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa dosiahli, najneskôr však do 31. 1. nasledujúceho zdaňovacieho obdobia, zahrnú do základu dane za to zdaňovacie obdobie, v ktorom sa dosiahli.

?  Príklad

Zamestnávateľ vyplatil zamestnancovi mzdu za december 2017 a to 31. januára 2018. Keďže tieto príjmy sú vyplatené do 31. 1. nasledujúceho zdaňovacieho obdobia, po zdaňovacom období, v ktorom tieto príjmy boli dosiahnuté budú súčasťou základu dane daňovníka za zdaňovacie obdobie roku 2017.

-   podľa odseku 4 si daňovník, ktorý dosahuje príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela alebo umeleckého výkonu (§ 6 ZDP), môže uplatniť do daňových výdavkov v roku, v ktorom začal vykonávať činnosť, aj výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti, ktoré mal v predchádzajúcom roku. Inými nevyhnutnými výdavkami sa rozumejú také výdavky ako zaplatenie prenájmu, notárske poplatky resp. iné poplatky súvisiace so začatím činnosti a pod.

?  Príklad

Daňovníčka si otvorila v roku 2017 butik, t.j. v roku 2017 začala vykonávať činnosť. Už od novembra 2016 nakupovala tovar, platila prenájom, notárske poplatky a iné nevyhnutné výdavky. Aj keď oficiálne otvorila butik až v roku 2017 a vtedy začala aj dosahovať zdaniteľné príjmy, výdavky, ktoré vynaložila na zásoby, vybavenie predajne a ostatné nevyhnutné výdavky v roku 2016 sú daňovými výdavkami daňovníčky v roku 2017.

-   podľa odseku 5 sa zahrňuje príjem z predaja hnuteľných a nehnuteľných vecí (ak nejde o príjem od dane oslobodený) do základu dane daňovníka dane z príjmov fyzických osôb, ktoré mal daňovník zahrnuté v obchodnom majetku, aj keď len sčasti, a to v takom pomere, v akom ich daňovník využíval na svoju činnosť.

Poznámka

Pojem obchodný majetok je vymedzený v ustanovení § 2 písm. m) ZDP, ktorý je špecificky definovaný pre daňovníka fyzickú osobu, pričom deň vyradenia z obchodného majetku je vymedzený v ustanovení § 9 ods. 5 ZDP.

Na využívanie majetku daňovníka ako obchodného majetku a spôsob delenia výdavkov, v prípade jeho čiastočného zaradenia do obchodného majetku nadväzuje aj ustanovenie § 24 ods. 4 ZDP, podľa ktorého sa pri odpisovaní hmotného a nehmotného, používaného len sčasti na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, do výdavkov zahŕňa len pomerná časť odpisov príslušná k časti jeho využívania ako obchodného majetku.

V prípade ostatných výdavkov sa aplikuje všeobecné ustanovenie o daňových výdavkoch podľa § 2 písm. i) ZDP, t.j. pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

?  Príklad

Daňovník vlastnil nehnuteľnosť, pričom polovicu nehnuteľnosti využíval v súvislosti s podnikaním a mal ju zaradenú v obchodnom majetku. Daňovník vlastnil nehnuteľnosť 10 rokov. V máji 2017 sa rozhodol ju predať za 50 000 eur. V akej výške daňovník zahrnie príjem z predaja nehnuteľnosti do základu dane daňovníka?

Keďže túto nehnuteľnosť daňovník využíval na podnikanie len sčasti, a to z jednej polovice, bude príjem z predaja nehnuteľnosti vo výške 25 000 eur súčasťou jeho základu dane z príjmov z podnikania podľa § 6 ZDP. Druhá polovica príjmu z predaja (zvyšných 25 000 eur), ktorá nebola zahrnutá v obchodnom majetku, bude oslobodená od dane, a to vzhľadom na skutočnosť, že daňovník nehnuteľnosť pri predaji vlastní viac ako 5 rokov a sú teda splnené podmienky pre oslobodenie tejto časti príjmu z predaja podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP.

-   odseky 6 a 7 určuje, že do základu dane fyzickej osoby sa nezahŕňajú príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou a jej zrazením považuje daňová povinnosť z týchto príjmov za vysporiadanú. Výnimkou sú len príjmy, ktoré sú taxatívne uvedené v § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP, kde sa daňovník môže rozhodnúť, že zrazenú daň nebude považovať za vysporiadanú, ale zahrnie si tento príjem do základu dane a zrazenú daň započíta ako zaplatený preddavok.

V prípade príjmov zahrňovaných do základu dane podľa § 4 ZDP, ide o príjmy uvedené:

a)  v § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s ODP (zahraniční umelci a športovci, ktorí vykonávajú svoju činnosť na území SR), za predpokladu, že tento daňovník nevyužil postup uvedený v § 43 ods. 3 písm. o) a § 43 ods. 14 ZDP,

b)  v § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor.

Ak sa daňovník podľa § 43 ods. 6 písm. a) a b) ZDP rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

Všetky ostatné príjmy uvedené v § 43 ZDP sa zrazením dane považujú za vysporiadané a nezahŕňajú sa do základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 4 ods. 7 ZDP, t.j. neuvádzajú sa ani v daňovom priznaní.

-   podľa odseku 8 sa v prípade príjmu z majetku, ktorí majú manželia v bezpodielovom spoluvlastníctve (ďalej len „BSM“), zahŕňa tento do základu dane v rovnakom pomere medzi manželov, ak sa manželia nedohodnú inak (§ 4 ods. 8 ZDP). Dohoda môže byť aj taká, že sa takéto príjmy zdania len jednému z manželov. Ide o príjmy z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 zákona a ostatné príjmy podľa § 8 zákona.

V takom istom pomere ako príjmy sa u manželov zahŕňajú do základu dane aj výdavky spojené s týmito príjmami.

Poznámka

V ustanoveniach § 143 až 151 ObčZ je upravené BSM. Jeho existencia je podmienená uzavretím manželstva. V BSM je všetko, čo nadobudol niektorý z manželov za trvania manželstva s výnimkou vecí, ktoré získal jeden z manželov dedičstvom alebo darom, ďalej veci ktoré slúžia osobnej potrebe alebo výkonu povolania len jedného z manželov alebo ktoré boli vydané v rámci predpisov o reštitúcii majetku jednému z manželov, ktorý mal vydanú vec vo vlastníctve pred uzavretím manželstva, alebo ktorému bola vec vydaná ako právnemu nástupcovi pôvodného vlastníka. Manželia môžu dohodou rozšíriť alebo zúžiť zákonom stanovený rozsah BSM (takáto dohoda musí byť vo forme notárskej zápisnice). Jedným z charakteristických znakov BSM je, že manželia nemajú kvantitatívne určený podiel na vlastníctve, ktoré je v BSM. Naopak pri podielovom spoluvlastníctve je spoluvlastnícky podiel presne vymedzený.

Ak manželia poberajú príjmy z prenájmu nehnuteľnosti uvedené v § 6 ods. 3 ZDP, ktorá patrí do ich BSM, bez ohľadu na to, kto je uvedený ako účastník zmluvného vzťahu a je registrovaný u svojho miestne príslušného správcu dane, pri zdanení týchto príjmov postupujú v súlade so znením § 4 ods. 8 ZDP. Takéto príjmy zahrnú do základu dane v rovnakom pomere, ak sa nedohodnú inak a v tom istom pomere zahrnú do základu dane aj výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržania týchto príjmov.

1.  V prípade, ak si manželia dohodnú iný podiel pre zdanenie príjmov v BSM uvádzaných v tomto ustanovení, je pre preukázanie dohodnutého podielu na zdanenie, odporúčané uzavretie písomnej dohody medzi nimi o inom delení príjmov.

2.  Medzi príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 nepatria príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ak

–   ide o prenájom, ktorý je živnosťou (sú poskytované v súvislosti s prenájmom aj služby tzv. hotelového typu, t.j. nejde o poskytovanie prenájmu so zabezpečením len základných služieb – dodávka vody, elektriny, plynu atď.), t.j. už pôjde o príjem podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP,

–   prenajímanú nehnuteľnosť má daňovník zahrnutú v obchodnom majetku nakoľko v takom prípade pôjde o príjem podľa § 6 ods. 1 (z podnikania) alebo ods. 2 (z inej samostatnej zárobkovej činnosti).

?  Príklad

Manželia prenajímali nehnuteľnosť, ktorú vlastnili v BSM. Daňové výdavky preukazovali na základe vedenej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP. Vzhľadom na skutočnosť, že boli obidvaja dôchodcovia a nemali iné príjmy, rozdelili si tento príjem a k nemu aj výdavky v rovnakom podiele (50:50). Každý z nich si uplatnil aj oslobodenie príjmov z prenájmu podľa ustanovenia § 9 ods. 1 písm. g) ZDP do výšky 500 eur.

Poznámka

Ak by na každého pripadol príjem z prenájmu po uplatnení oslobodenia nižší ako je suma polovice nezdaniteľnej časti, nie sú povinný podávať daňové priznanie (§ 32 ods. 1 ZDP). V nadväznosti na § 46a ZDP, daň sa neplatí a nevyrubí.

?  Príklad

Manželia prenajímali v roku 2017 nehnuteľnosť, ktorú vlastnili v BSM (obidvaja manželia sú dôchodcova a nedosahujú iné príjmy). Rozhodli sa na daňové účely preukazovať skutočné výdavky a viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP. Za rok 2017 dosiahli príjmy z prenájmu vo výške 4 000 eur. Akým spôsobom môžu deliť príjmy z prenájmu nehnuteľnosti a zahrňovať ich do základu dane?

Vzhľadom na skutočnosť, že obidvaja manželia sú dôchodcovia a nedosahujú iné príjmy, je pre nich výhodné rozdelili si príjmy z prenájmu nehnuteľnosti v rovnakom podiele (50:50). Každý z nich si môže uplatniť aj oslobodenie príjmov z prenájmu podľa ustanovenia § 9 ods. 1 písm. g) ZDP do výšky 500 eur. Nakoľko na každého pripadol príjem z prenájmu vo výške 2 000 eur, ktorý je po uplatnení oslobodenia (2 000 – 500 =1 500 eur) nižší ako je suma polovice nezdaniteľnej časti základu dane (pre rok 2017 je to suma vo výške 1 901,67 eura), nie sú povinní podávať daňové priznania (§ 32 ods. 1 ZDP) a nie sú povinní ani platiť daň z tohto príjmu.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa dopĺňa ustanovenie § 4 ods. 8 ZDP, pričom táto úprava rieši zdanenie príjmu z prevodu majetku (napr. nehnuteľnosti) alebo práva v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré jeden z manželov mal zaradený do obchodného majetku a predávajú ho po jeho vyradení z obchodného majetku. V prípade, ak dôjde k takejto situácii nie je možné deliť príjem dosiahnutý z predaja tohto majetku v pomere medzi manželov aký si dohodnú, ale vždy celý príjem zdaňuje ten manžel, ktorý mal majetok zaradený v obchodnom majetku ako posledný. Táto úprava, sa podľa § 52zn ods. 3 ZDP, použije aj na príjmy z predaja majetku nadobudnutého do 31. decembra 2017.

?  Príklad

Manželia vlastnili automobil v BSM od roku 2016, pričom manžel dosahujúci príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP zaradil tento automobil do obchodného majetku. V roku 2018 ho z obchodného majetku vyradil a predal. Nakoľko je automobil v BSM, môžu sa manželia dohodnúť podľa § 4 ods. 8 ZDP, že rozdelia príjem z predaja automobilu, t.j. príjem podľa § 8 ZDP spôsobom, že ho zdaní len manželka? Táto by mala príjem z predaja oslobodený od dane, nakoľko ho ona nemala zaradený v obchodnom majetku a teda splnila podmienky pre oslobodenie tohto príjmu od dane.

-   podľa odseku 9

Daňovník – fyzická osoba má zdaňovacie obdobie vždy kalendárny rok. Uvedené platí aj pre daňovníka s príjmami z podnikania (§ 6) v prípade, ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz, povolené vyrovnanie alebo povolená reštrukturalizácia. Na tento účel je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku k poslednému dňu kalendárneho roka, pričom povinnosť zostaviť účtovnú závierku podľa zákona o účtovníctve týmto nie je dotknutá.

Uvedené ustanovenie sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 mení a dopĺňa a to vo väzbe na zmeny v zákone č. 377/2016 Z. z., ktorým sa novelizoval zákon č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 7/2005 Z. z.“) sa upravujú aj niektoré ustanovenia nadväzujúce na systém konkurzu a reštrukturalizácie v ZDP.

Podľa zákona č. 7/2005 Z. z. sa s účinnosťou od 1. marca 2017 u fyzických osôb umožňuje vstúpiť do procesu oddlženia a to bez ohľadu na to, či tieto záväzky vyplývajú z podnikateľskej činnosti alebo nie. Dlžník – fyzická osoba si môže vybrať pre oddlženie jednu z alternatív – splátkový kalendár alebo konkurz. Zároveň sa proces oddlženia u fyzickej osoby formou reštrukturalizácie v tomto osobitnom predpise vypúšťa a z tohto dôvodu sa upravujú aj nadväzujúce ustanovenia v ZDP ako napr. § 4 a § 9, pričom sa dopĺňa možnosť odpísania záväzku na základe splátkového kalendára podľa § 19 ZDP. Odpis záväzkov, ktoré nebude musieť dlžník uhradiť v nadväznosti na uznesenie súdu o vyhlásení konkurzu alebo v uznesení o určení splátkového kalendára, bude u dlžníka príjmom oslobodeným od dane. Od dane bude oslobodený aj odpis záväzkov v prípade, ak dôjde k zrušeniu konkurzu, avšak len v prípade uvedenom v § 167 ods. 1 zákona č. 7/2005 Z. z.

V dôsledku zavedenia nového inštitútu oddlženia formou konkurzu a splátkového kalendára u fyzickej osoby sa umožňuje považovať za daňový výdavok aj odpis pohľadávok v rozsahu, v akom nebudú uspokojené v konkurze alebo splátkovým kalendárom. Za účelom spresnenia sa v § 19 ods. 2 písm. h) ZDP spresňuje, že daňovo možno odpísať aj pohľadávku, v prípade, ak došlo u fyzickej osoby k zrušeniu konkurzu podľa § 167v ods. 1 zákona č. 7/2005 Z. z. Zároveň sa upravuje aj možnosť tvorby opravnej položky uznanej za daňový výdavok v § 20 odsekoch 10 až 12. Daňovým výdavkom bude aj tvorba opravnej položky k pohľadávkam voči dlžníkovi, ktorému bol rozhodnutím súdu určený splátkový kalendár podľa § 166e a 168e zákona č. 7/2005 Z. z.

Podľa § 168d zákona č. 7/2005 Z. z. správca oznámi v Obchodnom vestníku, že zostavil návrh splátkového kalendára spolu s percentom, v ktorom sa navrhuje uspokojenie nezabezpečených veriteľov, pričom každý veriteľ, ktorý môže byť splátkovým kalendárom dotknutý, môže podať u správcu námietku. Pri určení splátkového kalendára súd vychádza z návrhu správcu, pravidiel pre zostavenie splátkového kalendára, pričom prihliadne aj na námietky veriteľov a na iné známe okolnosti. Vzhľadom k tomu, že pri inštitúte splátkového kalendára sa nevyžaduje prihlásenie pohľadávok, opravnú položku bude možné považovať za daňový výdavok počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom bol návrh splátkového kalendára zverejnený v Obchodnom vestníku. Pri bankách sú daňovo uznané opravné položky vo výške rozdielu medzi hodnotou pohľadávok v splátkovom kalendári a ich už vytvorenou opravnou položkou zahrnutou do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 4 zákona. Opravné položky sa zahrnú do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom bude pohľadávka uspokojená.

Podľa § 52zn ods. 2 ZDP sa všetky úpravy týkajúce sa uvedených zmien v znení účinnom od 1. januára 2018 prvýkrát použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2017.

§ 5

Príjmy
zo závislej činnosti

(1) Príjmami zo závislej činnosti sú

a) príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru, štátnozamestnaneckého pomeru alebo členského pomeru, alebo z obdobného vzťahu, v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, a podiel na zisku (dividenda) vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva,

b) príjmy za prácu likvidátorov, prokuristov, nútených správcov, členov družstiev, spoločníkov a konateľov spoločností s ručením obmedzeným a komanditistov komanditných spoločností, a to aj keď nie sú povinní pri výkone práce pre družstvo alebo pre spoločnosť dodržiavať príkazy inej osoby,

c) platy a funkčné príplatky ústavných činiteľov Slovenskej republiky, verejného ochrancu práv, komisára pre deti, komisára pre osoby so zdravotným postihnutím, poslancov Európskeho parlamentu, ktorí boli zvolení na území Slovenskej republiky, prokurátorov Slovenskej republiky a vedúcich ostatných ústredných orgánov štátnej správy Slovenskej republiky ustanovené osobitnými predpismi,⁹⁾

d) odmeny za výkon funkcie v štátnych orgánoch, v orgánoch územnej samosprávy a v orgánoch iných právnických osôb alebo spoločenstiev,¹⁰⁾ ak nejde o príjmy podľa písmena a) alebo písmena b), alebo odmeny za výkon funkcie, ak nejde o príjmy uvedené v písmenách a), b) a g),

e) odmeny obvinených vo väzbe¹¹⁾ a odmeny odsúdených vo výkone trestu odňatia slobody poskytované podľa osobitného predpisu,¹²⁾

f) príjmy z prostriedkov sociálneho fondu poskytované podľa osobitného predpisu,¹³⁾

g) príjmy plynúce v súvislosti s minulým, súčasným alebo budúcim výkonom závislej činnosti alebo funkcie bez ohľadu na to, či daňovník pre platiteľa príjmu skutočne vykonával, vykonáva alebo bude vykonávať túto závislú činnosť alebo funkciu,

h) obslužné,¹⁴⁾

  i) vrátené poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie,²⁰⁾ sociálne poistenie²¹⁾ a sociálne zabezpečenie,²²⁾ o ktoré si daňovník znížil podľa odseku 8 v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjmy zo závislej činnosti.

  j) odmena za výkon funkcie predsedu, člena a zapisovateľa volebnej komisie, predsedu, člena a zapisovateľa komisie pre referendum a sčítacieho komisára,

k) nepeňažné plnenie poskytnuté od bývalého zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, poberateľovi predčasného starobného dôchodku, starobného dôchodku, poberateľovi výsluhového dôchodku po dovŕšení dôchodkového veku podľa osobitného predpisu ²¹⁾ alebo osobe, na ktorú prešlo právo na tieto plnenia,

  l) odmena za produktívnu prácu žiaka strednej odbornej školy a príjem študenta vysokej školy v čase odbornej praxe,

m) príjmy z činnosti športovca na základe zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu a príjmy z činnosti športového odborníka na základe zmluvy o výkone činnosti športového odborníka podľa osobitného predpisu.^22a)

(2) Príjmami podľa odseku 1 sú bez ohľadu na ich právny dôvod pravidelné, nepravidelné alebo jednorazové príjmy, ktoré sa vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú k dobru, alebo spočívajú v inej forme plnenia zamestnancovi od zamestnávateľa alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Takýmito príjmami sú aj príjmy, ktoré poberá osoba, na ktorú prešlo zo zamestnanca právo na tieto príjmy.

(3) Príjmom zamestnanca je aj

a) počas ôsmich bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov od zaradenia motorového vozidla do užívania¹⁾ vrátane, suma vo výške 1 % v

    1.   prvom roku zo vstupnej ceny (§ 25) motorového vozidla zamestnávateľa, poskytnutého na používanie na služobné a súkromné účely za každý aj začatý kalendárny mesiac; ak ide o prenajaté motorové vozidlo, vychádza sa z obstarávacej ceny u pôvodného vlastníka, a to aj ak dôjde k následnej kúpe prenajatého motorového vozidla, pričom ak vo vstupnej cene nie je zahrnutá daň z pridanej hodnoty,⁶⁾ na účely tohto ustanovenia sa o túto daň vstupná cena zvýši,

    2.   nasledujúcich siedmich kalendárnych rokoch zo vstupnej ceny motorového vozidla podľa prvého bodu každoročne zníženej o 12,5 % k prvému dňu príslušného kalendárneho roka za každý aj začatý kalendárny mesiac jeho poskytnutia na používanie na služobné a súkromné účely, pričom na účely výpočtu nepeňažného príjmu sa vstupná cena motorového vozidla zamestnávateľa podľa prvého bodu zvýši aj o sumu technického zhodnotenia motorového vozidla vykonaného v týchto rokoch,

b) rozdiel medzi vyššou trhovou cenou¹⁾ zamestnaneckej akcie a cenou tejto akcie garantovanou zamestnaneckou opciou v deň skutočnej realizácie zamestnaneckej opcie, znížený o sumu zaplatenú zamestnancom za nákup zamestnaneckej opcie; zamestnaneckou opciou na účely tohto zákona je opcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa, ktorú nemožno scudziť; zamestnaneckou akciou na účely tohto zákona je akcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa,

c) cena alebo výhra prijatá zamestnancom, ktorý sa zúčastnil súťaže vyhlásenej svojím zamestnávateľom; za príjem zamestnanca sa považuje aj takáto cena alebo výhra prijatá manželom (manželkou) zamestnanca a deťmi zamestnanca, ktoré sa na účely tohto zákona považujú u tohto zamestnanca za vyživované (§ 33), ak sa takejto súťaže zúčastnili, pričom táto cena alebo výhra sa u týchto výhercov posudzuje samostatne [§ 9 ods. 2 písm. m)].

d) nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane; zamestnávateľ toto nepeňažné plnenie, okrem príjmov podľa odseku 1 písm. j) a k) a ods. 3 písmena a), môže navýšiť na sumu vypočítanú podľa prílohy č. 6, pričom za príjem zo závislej činnosti zamestnanca sa v tomto prípade považuje takto navýšené nepeňažné plnenie.

(4) Zamestnávateľom je aj daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Ak v úhradách zamestnávateľa osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí okrem osoby so sídlom alebo bydliskom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku, nie je preukázaná skutočná výška príjmov zamestnancov, považuje sa za príjem zamestnancov celá úhrada.

(5) Okrem príjmov, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 3 ods. 2, nie je predmetom dane ani

a) cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vznikne zamestnancovi nárok podľa osobitných predpisov,¹⁵⁾ okrem vreckového poskytovaného pri zahraničnej pracovnej ceste,

b) nepeňažné plnenie vo výške hodnoty poskytovaných osobných ochranných pracovných prostriedkov podľa osobitných predpisov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy) vrátane ich udržiavania alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky vynaložené na tieto účely; to platí aj pre takéto plnenia poskytované žiakovi strednej odbornej školy a žiakovi odborného učilišťa, s ktorým má zamestnávateľ zmluvu uzavretú podľa osobitného predpisu,^15a)

c) suma prijatá zamestnancom ako preddavok od zamestnávateľa, aby ju v jeho mene vynaložil, alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky, ktoré zamestnanec za zamestnávateľa vynaložil zo svojho tak, akoby ich vynaložil priamo zamestnávateľ,

d) suma do výšky ustanovenej osobitným predpisom¹⁶⁾ na úhradu niektorých výdavkov zamestnanca,

e) hodnota poskytovaných rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií a preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom,¹⁷⁾

f) náhrada za používanie vlastného náradia, zariadenia a predmetov potrebných na výkon práce podľa osobitného predpisu,¹⁸⁾ ak výška náhrady je určená na základe kalkulácie skutočných výdavkov,

g) náhrada výdavkov a plnenie poskytované v súvislosti s výkonom funkcie, na ktoré vzniká nárok podľa osobitných predpisov,⁹⁾ okrem náhrady ušlého zdaniteľného príjmu a náhrady za stratu času.

(6) Predmetom dane nie sú plnenia podľa odseku 5 písm. b) a f), ktoré zamestnávateľ paušalizoval za podmienok, že pri výpočte paušálnej sumy vychádzal z priemerných podmienok rozhodujúcich na poskytovanie týchto plnení, pričom ich výška bola určená na základe preukázanej kalkulácie skutočných výdavkov. Ak sa zmenia podmienky, podľa ktorých sa paušálna suma určila, zamestnávateľ je povinný túto sumu preskúmať a upraviť.

(7) Okrem príjmov oslobodených od dane podľa § 9 sú od dane oslobodené aj príjmy poskytnuté ako

a) suma vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa; toto oslobodenie sa nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za ušlý zdaniteľný príjem,

b) hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov a finančný príspevok na stravovanie poskytovaný podľa osobitného predpisu,^17a) ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom,

c) hodnota nealkoholických nápojov poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku,

d) použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia poskytnutého zamestnávateľom zamestnancom; rovnako sa posudzuje aj takéto plnenie poskytnuté manželovi (manželke) zamestnanca a deťom, ktoré sa na účely tohto zákona považujú za vyživované osoby (§ 33) tohto zamestnanca alebo jeho manželky (manžela),

e) poistné na verejné zdravotné poistenie,²⁰⁾ poistné na sociálne poistenie,²¹⁾ poistné na sociálne zabezpečenie²²⁾ a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu alebo poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu (ďalej len „poistné a príspevky“), ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca,

f) náhrada príjmu a príplatok k náhrade príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti poskytovaná zamestnávateľom svojmu zamestnancovi podľa osobitného predpisu,²³⁾

g) príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky plynúci daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou od zamestnávateľa so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ak časové obdobie súvisiace s výkonom tejto činnosti nepresiahne 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe nasledujúcich mesiacov, ak nejde o príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. d) a o príjmy z činností vykonávaných v stálej prevádzkarni (§ 16 ods. 2),

h) náhrada za stratu na zárobku po skončení pracovnej neschopnosti vzniknutej pracovným úrazom alebo chorobou z povolania, ak táto náhrada bola určená pevnou sumou právoplatným rozhodnutím súdu pred 1. januárom 1993,

  i) náhrada za stratu na zárobku vyplatená zamestnancovi podľa osobitného predpisu,^23aa) ak sa na účely jej výpočtu vychádza z priemerného mesačného čistého zárobku zamestnanca podľa osobitného predpisu.^23ab)

  j) odmeny podľa odseku 1 písm. j).

k) nepeňažné plnenie formou produktov vlastnej výroby poskytnuté od zamestnávateľa, ktorého predmetom činnosti je poľnohospodárska výroba,²⁴⁾ najviac v úhrnnej výške 200 eur ročne od všetkých zamestnávateľov, pričom ak takto vymedzené nepeňažné plnenie presiahne 200 eur ročne, do základu dane sa zahrnie len plnenie nad takto ustanovenú sumu.

  l) sociálna výpomoc z dôvodu úmrtia blízkej osoby²⁾ žijúcej v domácnosti⁵⁷⁾ zamestnanca, odstraňovania alebo zmiernenia následkov živelných udalostí^24a) alebo dočasnej pracovnej neschopnosti^24b) zamestnanca, ktorej nepretržité trvanie prekročí prevažnú časť zdaňovacieho obdobia, poskytovaná z prostriedkov sociálneho fondu,¹³⁾ vyplatená v úhrnnej výške najviac 2 000 eur za zdaňovacie obdobie len od jedného zamestnávateľa, pričom, ak takáto sociálna výpomoc presiahne v zdaňovacom období 2 000 eur, do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie len sociálna výpomoc nad takto ustanovenú sumu; za splnenie podmienky nepretržitosti sa považuje aj to, ak sa dočasná pracovná neschopnosť u zamestnanca začala v predchádzajúcom zdaňovacom období, pričom do prevažnej časti zdaňovacieho obdobia sa započítava aj obdobie dočasnej pracovnej neschopnosti z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia.

 

m) nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi od zamestnávateľa za účelom zabezpečenia dopravy zamestnanca na miesto výkonu práce a späť podľa § 19 ods. 2 písm. s) vo výške rozdielu medzi sumou výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a sumou hradenou zamestnancami zamestnávateľovi za takto poskytnutú dopravu pripadajúceho na príslušného zamestnanca, ak úhrada od zamestnancov v úhrne dosiahne aspoň

    1.   60 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom na zabezpečenie takejto dopravy; ak úhrada od zamestnancov v úhrne nedosiahne aspoň 60 %, do základu dane (čiastkového základu dane) zamestnanca sa zahrnie plnenie vo výške rozdielu medzi sumou zodpovedajúcou 60 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od zamestnancov pripadajúce na zamestnanca, alebo

    2.   30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom na zabezpečenie takejto dopravy, pričom prevažujúca činnosť zamestnávateľa je výroba vykonávaná vo viaczmennej prevádzke a takýto spôsob dopravy na miesto výkonu práce využíva najmenej 30 % z celkového priemerného evidenčného počtu zamestnancov;^24c) ak úhrada od zamestnancov v úhrne nedosiahne aspoň 30 %, do základu dane (čiastkového základu dane) zamestnanca sa zahrnie plnenie vo výške rozdielu medzi sumou zodpovedajúcou 30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od zamestnancov pripadajúce na zamestnanca.

(8) Základom dane (čiastkovým základom dane) sú zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu.

Komentár k § 5

-   v odseku 1 sú vymedzené druhy príjmov posudzované ako príjmy zo závislej činnosti.

Sú nimi napr. príjmy zo súčasných, predchádzajúcich aj budúcich pracovnoprávnych vzťahov uzatvorených podľa Zákonníka práce (pracovný pomer, všetky druhy dohôd), príjmy zo štátnozamestnaneckého pomeru, zo služobného pomeru, z členského pomeru, z obdobného vzťahu (napr. mandátne, príkazné zmluvy), v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa takéhoto príjmu povinný dodržiavať jeho pokyny alebo príkazy, príjmy likvidátora, spoločníka a konateľa spoločnosti s ručením obmedzeným a pod.

?  Príklad

Zamestnávateľ vypláca na základe zmluvy o výkone funkcie uzatvorenej podľa ObchZ zákonníka odmenu konateľovi spoločnosti. O aký druh príjmu ide a kto ho zdaňuje?

Odmena konateľa sa považuje za príjem zo závislej činnosti, pričom vyplácajúca spoločnosť sa považuje za zamestnávateľa. Tento príjem zdaní zamestnávateľ preddavkovým spôsobom používaným pre príjmy zo závislej činnosti v momente jeho vyplatenia.

Príjem je vyplácaný ako súčasť mzdy zamestnanca – konateľa.

?  Príklad

Spoločnosť na základe súdneho rozhodnutia vyplatí zamestnancovi náhradu mzdy za neplatne rozviazaný pracovný pomer spolu s úrokom z omeškania. O aký druh príjmu v tomto prípade ide?

Vyplatená náhrada mzdy z dôvodu neplatného rozviazania pracovného pomeru, priznaná na základe rozhodnutia súdu zamestnancovi, je jeho príjmom zo závislej činnosti z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, ktorý sa zdaní v úhrne zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti (mzdy) v mesiaci vyplatenia tejto náhrady. Náhrada škody, ktorou je vyplatenie úroku z omeškania, je príjmom od dane oslobodeným v zmysle § 9 ods.2 písm. i) ZDP.

Za príjmy zo závislej činnosti sa považujú aj podiely na zisku (dividenda) vyplatené obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva. Tieto sú súčasťou príjmov podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP.

Ide však len o podiely na zisku vyplácané z vykázaného hospodárskeho výsledku

•    po 1. 1. 2017

•    do 31. 12. 2003 vyplácaný po 31. 12. 2016.

Podiely na zisku vyplácané zamestnancom bez ich majetkovej účasti na spoločnosti z vykázaného hospodárskeho výsledku 2004 až 2016 sú naďalej príjmom oslobodeným od dane.

 

Od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2016	Po 1. 1. 2017
Oslobodené od dane – § 5 ods. 7 písm. i) ZDP	Súčasťou zdaniteľných príjmov podľa § 5 ods. 1 písm. a) ZDP
Vylúčené z vymeriavacieho základu pre platenie zdravotných odvodov	Zahrnuté do vymeriavacieho základu pre zdravotné odvody z príjmov podľa § 5 ZDP
Zahrnuté do vymeriavacieho základu pre povinnosť platenia sociálnych odvodov – § 138 zákona o sociálnom poistení	Zahrnuté do vymeriavacieho základu pre sociálne odvody z príjmov podľa § 5 ZD
	§ 52zi ods. 5 písm. b) ZDP Platí pre podiely na zisku vyplácané z vykázaného HV po 1. 1. 2017 do 31. 12.2003 vyplácaný po 31. 12.2016

 

?  Príklad

Na základe rozhodnutia valného zhromaždenia z roku 2017 bude zo zisku spoločnosti dosiahnutého za rok 2016 vyplatený v roku 2017 podiel na zisku konateľovi spoločnosti, ktorý nemá podiel na základnom imaní, ani nepoberá žiadnu odmenu za výkon funkcie, nemá ani pracovnú zmluvu. Konateľ spoločnosti je rezidentom Českej republiky. Podlieha vyplatenie takejto dividendy zdaneniu na Slovensku? Alebo bude dividenda vyplatená v plnej výške konateľovi, ktorému nevznikne žiadna daňová povinnosť na Slovensku, ani spoločnosti, ktorá dividendu vypláca nevznikne povinnosť vykonať zrážku dane a konateľ si následne zohľadní tento príjem v daňovom priznaní v Českej republike v súlade s českými predpismi?

Keďže ide o podiely na zisku za rok 2016 vyplatené v roku 2017 zamestnancovi bez účasti na základnom imaní, tieto podiely sú pre zamestnanca od dane oslobodené v nadväznosti na § 52zi ods.5 ZDP.

Medzi príjmy zo závislej činnosti sa zahŕňajú aj príjmy športovcov a športových odborníkov [§ 5 ods. 1 písm. m) ZDP], a to v nadväznosti na zákon o športe účinný od 1. 1. 2016, v ktorom sa zadefinovala činnosť športovcov a športových odborníkov.

V prípade športových odborníkov, ktorými sú podľa zákona o športe

•    tréner a inštruktor športu,

•    fyzická osoba vykonávajúca odbornú činnosť v športe na základe odbornej spôsobilosti získanej podľa osobitného predpisu (napr. § 33 zákona č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 10 až 13 zákona č. 1/2014 Z. z. o organizovaní verejných športových podujatí a o zmene a doplnení niektorých zákonov),

•    fyzická osoba vykonávajúca odbornú činnosť v športe na základe odbornej spôsobilosti určenej predpismi športového zväzu, alebo

•    fyzická osoba vykonávajúcu činnosť v športe, na ktorú sa v súlade s pravidlami súťaže a predpismi športového zväzu nevyžaduje odborná spôsobilosť.

Poznámka

Oprávnenie vykonávať činnosť športového odborníka vzniká v súlade s § 6 ods. 2 zákona o športe dňom zápisu športového odborníka do registra fyzických osôb.

Činnosť športového odborníka podľa zákona o športe je možné vykonávať

•    ako podnikanie,

•    v pracovnoprávnom vzťahu,

•    ako dobrovoľník a

•    bez zmluvy.

S výnimkou pracovnoprávneho vzťahu, z ktorého ak športovému odborníkovi plynú príjmy zaraďujú sa medzi príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, sa všetky ostatné príjmy plynúce športovému odborníkovi z činnosti vykonávanej v rámci podnikania alebo dobrovoľníckej činnosti resp. činnosti vykonávanej bez zmluvy, zaraďujú medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP. V nadväznosti na skutočnosť, že sa príjem športového odborníka zaraďuje medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP, t.j. medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti, aj registračná povinnosť uvedená v § 49a sa posudzuje v nadväznosti na odsek 2, ktorá upravuje povinnosť registrácie pre začatie samostatnej zárobkovej činnosti.

Novelou zákona o športe účinnou od 1. 1. 2018, ktorá upravuje aj ustanovenia o ZDP, sa dopĺňa zmluvný podklad pre výkon činnosti športového odborníka a to na základe zmluvy o výkone činnosti športového odborníka uzatvorenej podľa § 49a zákona o športe. Zároveň sa dopĺňa aj ustanovenie § 5 ZDP, kde sa do § 5 ods. 1 písm. m) dopĺňa medzi príjmy zo závislej činnosti aj príjem z činnosti športového odborníka na základe tejto zmluvy

V § 49a zákona o športe sú určené určité obmedzenia pre možnosť použitia tohto zmluvného typu ako napr.:

•    činnosť môže vykonávať v rozsahu 30 hodín týždenne

•    musí byť uzatvorená písomne

•    uzatvára sa na dobu určitú a to najviac na 12 mesiacov ale možno ju uzatvoriť opakovane

•    zmluvný vzťah založený touto zmluvou sa považuje za iný pracovnoprávny vzťah.

Činnosť športového odborníka v závislej činnosti je do 31. 12. 2017 vykonávaná na základe pracovného pomeru alebo na základe dohody o vykonaní práce alebo na základe dohody o pracovnej činnosti.

Najpoužívanejším spôsobom bola dohoda o pracovnej činnosti a to predovšetkým pri činnosti rozhodcov, delegátov, časomeračov, ale aj trénerov a iných športových odborníkov. V praxi však veľké problémy spôsobuje práve časové ohraničenie možnosti používania tohto zmluvného typu, ktorým je najviac 10 hodín týždenne. Z tohto dôvodu boli v praxi odborníci nútený do samostatnej zárobkovej činnosti alebo dobrovoľníckej činnosti, čo bolo pre nich nevýhodnejšie oproti dohodám o pracovnej činnosti a to najme z dôvodu sociálneho poistenia. Čo sa týka pracovnej zmluvy alebo pracovného pomeru, tieto zmluvné typy boli v praxi pre športových odborníkov nepoužiteľné z dôvodov nemožnosti aplikácie niektorých podmienok určených ZP ako napr. výpovedná doba, odstupné, pracovný čas, dovolenka a pod.

Z uvedeného dôvodu sa zavádza samostatný zmluvný typ práve formou tejto zmluvy o výkone činnosti športového odborníka vymedzeného v § 49a zákona o športe.

-   v odseku 3 písm. a) je uvedený ako príjem zo závislej činnosti nepeňažný príjem zamestnanca pri poskytnutí vozidla zamestnávateľom na využívanie aj na súkromné účely.

?  Príklad

Daňový subjekt (ďalej len „zamestnávateľ“) si prenajíma motorové vozidlá (formou operatívneho leasingu) od slovenskej lízingovej spoločnosti. Zamestnávateľ hradí mesačné leasingové splátky. Tieto motorové vozidlá sú poskytované vybraným zamestnancom (manažérom) na služobné ako aj súkromné účely. V závislosti od poskytnutého modelu vozidla zamestnanec hradí zamestnávateľovi mesačne paušálnu sumu. Suma hradená zamestnancom je protihodnotou za využívanie automobilu na súkromné účely. Odplata sa nevzťahuje k nákladom na pohonné hmoty za kilometre najazdené na súkromné účely. Príspevok, ktorý hradí zamestnanec zamestnávateľovi, predstavuje 5 – 23 % z mesačnej leasingovej splátky. Môže zamestnávateľ uplatniť ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP aj v prípade, ak zamestnanec za používanie motorového vozidla na služobné a súkromné účely hradí zamestnávateľovi príspevok za využívanie automobilu na súkromné účely v dohodnutej výške alebo ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP sa uplatní len vtedy, ak zamestnávateľ bezodplatne poskytuje zamestnancovi služobné vozidlo na služobné a súkromné účely. Má zamestnávateľ uplatniť § 5 ods. 3 písm. d) ZDP v prípade, ak zamestnanec za používanie motorového vozidla na súkromné účely hradí príspevok v dohodnutej výške?

V súlade s § 2 písm. c) ZDP na účely ZDP sa príjmom rozumie peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou, ocenené cenami bežne používanými v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak. Špecifický spôsob ocenenia nepeňažného príjmu, ktorý plynie zamestnancovi z titulu poskytnutia služobného motorového vozidla na používanie na služobné a súkromné účely je ustanovený v § 5 ods. 3 písm. a) ZDP. Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP sa uplatní nielen vtedy, ak zamestnancovi plynie nepeňažné plnenie z titulu bezodplatného poskytnutia služobného motorového vozidla na používanie na služobné a súkromné účely, ale aj vtedy, ak zamestnanec pri poskytnutí vozidla na služobné a súkromné účely uhrádza zamestnávateľovi paušálnu sumu za využívanie vozidla na súkromné účely. O túto sumu môže zamestnávateľ znížiť príjem zamestnanca vypočítaný v súlade s § 5 ods. 3 písm. a) ZDP.

Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. d) ZDP nie je možné aplikovať v prípade, ak zamestnancovi plynie príjem podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP.

Pokiaľ ide o hodnotu spotrebovaných pohonných látok, ktoré zamestnanec spotrebuje počas využívania motorového vozidla na súkromné účely, táto hodnota je pre zamestnanca zdaniteľným príjmom, a to len vtedy, ak túto hodnotu uhrádza za neho zamestnávateľ.

?  Príklad

Zamestnávateľ obstaral motorové vozidlo v roku 2007 a v tom istom roku vozidlo zaradil do užívania. Vstupná cena vozidla (vrátane DPH) bola 15 500 eur. Vozidlo poskytol zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely v januári 2017.

Zamestnávateľ poskytnutie tohto motorového vozidla zamestnancovi v roku 2017 nezdaňuje, pretože uplynulo viac ako osem kalendárnych rokov od zaradenia vozidla do užívania.

?  Príklad

Zamestnávateľ, právnická osoba, kúpila vo februári roku 2017 motorové vozidlo v hodnote 14 000 eur, ktoré hneď v mesiaci kúpi (február) zaradila do užívania. Toto motorové vozidlo poskytla v októbri 2017 svojmu zamestnancovi aj na súkromné účely.

Výpočet nepeňažného príjmu u zamestnanca z titulu poskytnutia motorového vozidla aj na súkromné účely bude nasledovným spôsobom:

P.č.	rok	VC	% znižujúce VC	Suma zníženia	VC po znížení	1 %
1.	2017	14 000	0,00	0,00	14 000,00	Október – 140,00
2.	2018	14 000	12,50	1 750,00	12 250,00	122,50
3.	2019	14 000	25,00	3 500,00	10 500,00	105,00
4.	2020	14 000	37,50	5 250,00	8 750,00	87,50
5.	2021	14 000	50,00	7 000,00	7 000,00	70,00
6.	2022	14 000	62,50	8 750,00	5 250,00	52,50
7.	2023	14 000	75,00	10 500,00	3 500,00	35,00
8.	2024	14 000	87,50	12 250,00	1 750,00	17,50

 

Zaokrúhľovanie podľa § 47 ods. 1 (nadol) – zaokrúhľuje sa až samotný nepeňažný príjem zamestnanca

Poskytnutie na služobné a súkromné účely napr. od 10. 10. 2016 – už október (aj za začatý mesiac) bude zdanený nepeňažný príjem v mesačnej výške 140 eur v roku 2016.

Upozornenie!

Osemročné obdobie pre zdanenie nepeňažného príjmu sa počíta ako kalendárny rok, t.j. nie od mesiaca, v ktorom bolo motorové vozidlo zaradené do užívania napočítať 8 rokov, čo by bolo v našom prípade od februára 2016 do februára 2024, ale rok zaradenia je prvým rokom (bez ohľadu na mesiac zaradenia) v našom prípade rok 2016 a ôsmym rokom bude rok 2023.

V prípade zamestnávateľa, podnikateľa/fyzickej osoby, ktorý dá svojmu zamestnancovi k dispozícii motorové vozidlo zaradené do obchodného majetku aj na súkromné účely, sa nepeňažný príjem zdaňuje percentom zo vstupnej ceny vypočítaným odo dňa obstarania tohto motorového vozidla a nie odo dňa jeho zaradenia do užívania.

Tento postup je daný s ohľadom na skutočnosť iného prístupu k majetku fyzickej osoby, ktorá dosahuje príjmy podľa § 6 ZDP (príjem z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu), pričom táto sa kedykoľvek môže rozhodnúť o preradení motorového vozidla z osobného majetku do obchodného majetku (nemusí ho zaradiť ako obchodný majetok už v roku obstarania).

-   v odseku 5 sú určené príjmy, ktoré okrem príjmov vylúčených z predmetu dane podľa § 3 ods. 2 ZDP nie sú predmetom dane špeciálne pre závislú činnosť.

Najčastejšími druhmi príjmov sú riešené

a)  cestovné náhrady

b)  osobné ochranné prostriedky

c)  rekondičné pobyty.

Predmetom dane nie je napr. cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vzniká zamestnancovi nárok podľa osobitných predpisov, t.j. napr. zákona č.283/2002 Z. z. o cestovných náhradách v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o CN“), okrem vreckového poskytovaného pri zahraničnej pracovnej ceste.

Predmetom dane u zamestnanca nie je len tá cestovná náhrada, ktorej povinnosť poskytnutia zo strany zamestnávateľa vyplýva priamo z ustanovení zákona o CN, všetky ostatné plnenia sú u zamestnanca zdaniteľným príjmom, t.j. suma vo výške rozdielu medzi sumou vo výške nároku vyplývajúceho zo zákona o cestovných náhradách a poskytnutou sumou dohodnutou napr. v pracovnej zmluve (kolektívnej zmluve, vnútornom predpise). Všetky fakultatívne (nenárokové, dobrovoľné) náhrady, ktoré zamestnávateľ poskytne zamestnancovi, aj napriek tomu, že sú upravené v pracovnej zmluve (kolektívnej zmluve, vnútornom predpise), sú pre neho zdaniteľným príjmom, ktorý sa zdaňuje v súlade s § 35 ZDP v úhrne zdaniteľných príjmov v čase vyplatenia predmetného plnenia.

Podľa § 4 zákona o CN zamestnancovi vyslanému na pracovnú cestu patrí

a)  náhrada preukázaných cestovných výdavkov,

b)  náhrada preukázaných výdavkov za ubytovanie,

c)  stravné,

d)  náhrada preukázaných potrebných vedľajších výdavkov,

e)  náhrada preukázaných cestovných výdavkov za cesty na návštevu jeho rodiny do miesta pobytu alebo medzi zamestnávateľom a zamestnancom vopred dohodnutého miesta pobytu rodiny na území SR, ak podľa určených podmienok pracovná cesta trvá viac ako sedem po sebe nasledujúcich kalendárnych dní a to každý týždeň, ak nie je v kolektívnej zmluve, prípadne v pracovnej zmluve alebo v inej písomnej dohode so zamestnancom dohodnutá táto náhrada za dlhší čas, najdlhšie však za jeden mesiac.

Náhrada preukázaných cestovných výdavkov

V tomto prípade ide o výdavky na cestovné mestskou hromadnou dopravou resp. diaľkovou hromadnou dopravou alebo v prípade dohody zamestnanca so zamestnávateľom aj náhrada za použitie motorového vozidla zamestnanca na vykonanie pracovnej cesty, na ktorú ho vysiela zamestnávateľ.

Výdavkami vynaloženými na dopravu hromadnými prostriedkami diaľkovej dopravy sú výdavky na zakúpenie cestovného lístku na vlak, autobus, lietadlo, ďalej výdavkami na cestovné môže byť aj výdavok za zaplatenie taxislužby alebo v prípade, ak ide o dopravu miestnou hromadnou dopravou ide o náhradu za lístky na autobus, električku, trolejbus, metro.

Takéto výdavky teda musia byť preukazné, t.j. musia byť doložené zakúpeným cestovným lístkom, lôžkovým alebo lehátkovým lístkom, letenkou a pod.

Podľa § 7 zákona o CN, ak sa zamestnanec písomne dohodne so zamestnávateľom, že pri pracovnej ceste použije cestné motorové vozidlo okrem cestného motorového vozidla zamestnávateľa, patrí mu základná náhrada za každý 1 km jazdy (základná náhrada) a náhrada za spotrebované pohonné látky. Sumu základnej náhrady pre jednostopové vozidlá a trojkolky a pre osobné cestné motorové vozidlá ustanovuje opatrenie MPSVR SR č. 632/2008 Z. z., ktorá je pre osobné cestné motorové vozidlá vo výške 0,183 eur za 1 km jazdy. Sumu základnej náhrady pri nákladných automobiloch a autobusoch dohodne zamestnávateľ so zamestnancom.

Ďalej v ustanovení § 7 ods. 4 (ak je činnosť vykonávaná v zahraničí aj § 15) zákona o CN je vymedzený spôsob určenia náhrady za spotrebované pohonné látky. Náhrada za spotrebované pohonné látky sa podľa cit. ustanovenia zákona o cestovných náhradách do daňových výdavkoch uplatňuje v závislosti od

•    počtu najazdených kilometrov

•    ceny pohonnej látky platnej v čase použitia vozidla

•    spotreby pohonnej látky uvedenej v technickom preukaze.

Náhrada preukázaných výdavkov za ubytovanie

Zákon o CN, ani ZDP, výšku výdavkov na ubytovanie nelimituje. Do daňových výdavkov je možné zahrnúť len taký výdavok na ubytovanie, ktorý je preukázaný dokladom z ubytovacieho zariadenia v tuzemsku alebo v zahraničí, pričom prevádzkovateľ takéhoto ubytovacieho zariadenia je držiteľom živnostenského oprávnenia alebo obdobného oprávnenia s predmetom podnikania poskytovanie ubytovacích služieb. Povinnosť preukázať výdavok (náklad) vyplýva zo zákona o CN [§ 4 ods. 1 písm. b) zákona o CN] a aj zo ZDP [§ 2 písm. i) ZDP].

Stravné

Výdavky (náklady) na stravovanie je možné zahrnúť do daňových výdavkov najviac vo výške, ktorá je ustanovená

•    v § 5 zákona o CN, ak ide o činnosť vykonávanú v tuzemsku. Výška stravného je určená Opatrením MPSVR č. 309/2016 Z. z. zo dňa 1. 12. 2016,

•    v § 13 zákona o CN, ak ide o činnosť vykonávanú v zahraničí. Základné sadzby stravného v eurách alebo v cudzej mene sú ustanovené Opatrením Ministerstva financií SR č. 401/2012 Z. z.

V nadväznosti na cit. ustanovenia zákona o CN, výška výdavkov (nákladov) na stravovanie závisí od doby trvania výkonu činnosti v inom mieste, pričom do tejto doby sa započítava aj čas strávený cestovaním z miesta pravidelného vykonávania činnosti do iného miesta výkonu činnosti a späť.

Výdavky na stravovanie daňovník nie je povinný preukázať dokladom o nákupe stravy.

Náhrada preukázaných potrebných vedľajších výdavkov

Ide napr. o výdavky vynaložené na úschovu batožiny, na vstupenku na veľtrh alebo výstavu, letiskový poplatok, diaľničné poplatky, poplatky za parkovanie, poplatky za použitie tunela alebo mosta, poplatky za použitie garáže, a pod. Výdavky (náklady) musia byť preukázané. Za nevyhnutné výdavky nie je možné považovať výdavky osobného charakteru (napr. poplatok za používanie toalety, sprchy a pod.), úhrada pokút za dopravný priestupok a pod.

?  Príklad

Zamestnávateľ vyplatil zamestnancovi pri pracovnej ceste sumu stravného vo vyššej sume ako je suma stravného podľa zákona o CN. Vyššiu sumu vypláca na základe kolektívnej zmluvy. Je toto stravné predmetom zdanenia alebo nie je predmetom dane?

Predmetom dane u zamestnanca nie je len tá cestovná náhrada, ktorej povinnosť poskytnutia zo strany zamestnávateľa vyplýva priamo z ustanovení zákona o CN, všetky ostatné vyššie plnenia (§ 9 zákona o CN) sú u zamestnanca zdaniteľným príjmom, t.j. aj suma vo výške rozdielu medzi sumou stravného vo výške nároku vyplývajúceho zo zákona o CN a poskytnutou sumou dohodnutou v kolektívnej zmluve (pracovnej zmluve, vnútornom predpise).

?  Príklad

V slovenskej spoločnosti je konateľom občan Francúzska. Konateľ dochádza do slovenskej spoločnosti z miesta bydliska vo Francúzsku. Patria mu cestovné náhrady podľa zákona o CN? Sú predmetom dane?

Konateľ spoločnosti s ručením obmedzeným sa na daňové účely považuje za zamestnanca a platiteľ príjmu (odmeny konateľa) sa považuje za zamestnávateľa. Predmetom dane nie je cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vznikne zamestnancovi nárok podľa zákona o CN okrem vreckového poskytovaného pri zahraničných pracovných cestách. Konateľ spoločnosti je zahrnutý v personálnej pôsobnosti zákona o CN – ide o osobu zvolenú alebo vymenovanú do orgánu právnickej osoby, ak nie je k tejto právnickej osobe v pracovnoprávnom vzťahu. Za pracovnú cestu sa na účely poskytovania cestovných náhrad považuje každá cesta konateľa, v rámci ktorej plní funkciu, ktorá pre neho vyplýva z postavenia konateľa spoločnosti. Podmienkou poskytovania cestovných náhrad je priama súvislosť medzi vykonanou cestou a činnosťou konateľa spoločnosti a nie miesto, kde sa táto činnosť vykonáva, pričom mu patria v tom istom rozsahu, výške a podmienok ich poskytovania ako zamestnancovi v pracovnom pomere.

?  Príklad

Spoločnosť zamestnáva pracovníka na dohodu o pracovnej činnosti, ktorému vypláca cestovné náhrady. Sú tieto náhrady zdaniteľným príjmom?

V § 1 ods. 2 písm. c) zákona o CN je upravené aj poskytovanie náhrad fyzických osobám pracujúcim na základe dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru, ak je to v dohode o práci vykonávanej mimo pracovného pomeru, dohodnuté. Tzn., že ak je v dohode uvedené, že spoločnosť bude preplácať aj cestovné náhrady, potom tieto cestovné náhrady vo výške nároku podľa zákona o CN sú pre dohodára/zamestnanca príjmom zo závislej činnosti z pracovnoprávneho vzťahu v zmysle § 5 ods. 1 písm. a) ZDP, ktoré sú vylúčené z predmetu dane v súlade s § 5 ods. 5 písm. a) ZDP. V prípade, že to v dohode nie je dohodnuté, takto vyplatené náhrady sú predmetom dane poskytnuté v súvislosti s výkonom závislej činnosti (§ 5 ods. 2) a zdania sa dohodárovi v úhrne jeho príjmu v mesiaci vyplatenia.

Predmetom dane nie je nepeňažné plnenie vo výške hodnoty poskytovaných osobných ochranných pracovných prostriedkov podľa osobitných predpisov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy) vrátane ich udržiavania alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky vynaložené na tieto účely.

Takýmto osobitným predpisom je napr. zákon č. 124/2006 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o BOZP“), pričom je zamestnávateľ povinný uplatňovať všeobecné zásady prevencie pri vykonávaní opatrení nevyhnutných na zaistenie bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci vrátane zabezpečovania informácií, vzdelávania a organizácie práce a prostriedkov. Zamestnávateľ je povinný vykonávať opatrenia nevyhnutné na zaistenie bezpečnosti a ochrany zdravia pri práci riadne a včas tak, aby sa splnil ich účel a zabezpečovať, aby tieto opatrenia boli použiteľné a zamestnancovi prístupné.

V rámci týchto opatrení je zamestnávateľ povinný zabezpečiť

•    osobné ochranné pracovné prostriedky, a to bezplatne u zamestnancov, u ktorých to vyžaduje ochrana ich života alebo zdravia, pričom musí viesť evidenciu o ich poskytnutí, a musí udržiavať osobné ochranné pracovné prostriedky v používateľnom a funkčnom stave a dbať o ich riadne používanie,

•    bezplatne pracovný odev a pracovnú obuv, ak pracujú v prostredí, v ktorom odev alebo obuv podlieha mimoriadnemu opotrebovaniu alebo mimoriadnemu znečisteniu,

Poznámka

Bezplatný pracovný odev a pracovnú obuv musí zamestnávateľ poskytnúť na základe nariadenie vlády Slovenskej republiky č. 395/2006 Z. z. o minimálnych požiadavkách na poskytovanie a používanie osobných ochranných pracovných prostriedkov. Ide o ochranné prostriedky napr. na ochranu hlavy (napr. prilby pre baníkov, požiarnikov), ochranu dýchacích ciest (napr. ochranné rúška, potápačské prístroje), ochranu sluchu (napr. slúchadlové chrániče), na ochranu zraku a tváre (napr. kukly, štíty) atď.

U zamestnanca nepeňažné plnenie vo výške hodnoty pracovného oblečenia resp. nákup oblečenia zamestnancom a preplatenie preukázaného výdavku (dokladu o nákupe pracovného oblečenia) nie je predmetom dane. Ak zamestnávateľ poskytne finančný príspevok na kúpu pracovného oblečenia a zamestnanec nedokladuje tento nákup, tento finančný príspevok sa zamestnancovi zdaní v úhrne jeho príjmov v mesiaci poskytnutia tohto príspevku.

?  Príklad

Spoločnosť nakúpila svojim zamestnancom pracovné oblečenie – biele košele, obleky. Spoločnosť poskytuje pohrebné služby. Ide o pracovníkov, ktorí vykonávajú obrady a nosičov truhiel. Je táto suma pre zamestnancov oslobodená?

Podľa § 5 ods. 5 písm. b) ZDP sú vylúčené z predmetu dane príjmy zamestnancov, poskytnuté ako nepeňažné plnenie vo výške hodnoty pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy) vrátane ich udržiavania, alebo aj suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancom preukázané náklady/výdavky na ich udržiavanie.

?  Príklad

Spoločnosť zakúpila obleky pre riaditeľa a námestníka z dôvodu, že reprezentujú firmu. Ide o zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti?

Uvedenú problematiku upravuje Pokyn MF SR č. 4753/1998-62 (uverejnený vo Finančnom spravodajcovi č. 4/1998 v znení oznámenia MF SR č. 22058/2000-72 uverejnenom vo Finančnom spravodajcovi č. 14/2000), ktorý sa primerane použije aj na podmienky súčasne platného ZDP. Za pracovné oblečenie sa podľa uvedeného pokynu považuje oblečenie, ktoré je trvale a viditeľne označené identifikačnými znakmi zamestnávateľa, čím sa vylúči zameniteľnosť s bežným alebo spoločenským oblečením ako napr. trvalé našitie, nažehlenie a pod. obchodného mena, značky, ochrannej známky na všetkých súčastiach uniformy z jej lícnej strany. V takomto prípade je možné považovať toto oblečenie za pracovné oblečenie, ktorého hodnota je vylúčená z predmetu dane u zamestnanca, ktorému bolo toto oblečenie poskytnuté zamestnávateľom. Ak však zamestnávateľ poskytne zamestnancom oblečenie majúce charakter civilného (občianskeho, spoločenského a pod.) oblečenia, ide o príjem, ktorý je predmetom dane z príjmov zo závislej činnosti.

Predmetom dane nie je hodnota poskytovaných rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií a preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom. Osobitnými predpismi, ktoré upravujú rozsah výdavkov (nákladov) vynaložených na starostlivosť o zdravie zamestnancov sú napr. Zákonník práce č.311/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č.184/2009 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci v znení neskorších predpisov, zákon č. 577/2004 Z. z. o liečebnom poriadku a pod.

Ak zamestnávateľ poskytne alebo preplatí príspevok za vykonanie preventívnej prehliadky pre zamestnancov dobrovoľne, t.j. nejde o preventívne prehliadky vybranému okruhu zamestnancov pracujúcich napr. v sťažených pracovných podmienkach, na rizikových pracoviskách a pod. v záujme predchádzania vzniku chorôb z povolania, ktoré pre takýchto zamestnancov vyplýva z ustanovení osobitných predpisov, takáto úhrada zamestnávateľa sa u zamestnanca považuje za zdaniteľný príjem zo závislej činnosti, ktorý sa zdaní v úhrne ich zdaniteľných príjmov v mesiaci uhradenia príspevku. Ak ide o povinnú preventívnu prehliadku vykonávanú podľa osobitného predpisu (napr. vodič z povolania), uhradenie (preplatenie) poplatku za jej vykonanie je pre zamestnanca príjmom, ktorý nie je predmetom dane.

?  Príklad

Spoločnosť zo sociálneho fondu uhrádza zamestnancom zdravotnú starostlivosť (prehliadky v súkromných zariadeniach). Sú takto poskytnuté prehliadky zdaniteľným príjmom u zamestnancov?

Ak zamestnávateľ preplatí zamestnancom hodnotu zdravotnej starostlivosti dobrovoľne (t.j. nejde napr. o preventívne prehliadky, ktoré musí pracovník na výkon svojej činnosti absolvovať, ktoré pre neho vyplývajú z ustanovení osobitných predpisov, napr. vodič z povolania a pod.), ide o dobrovoľné poskytovanie v rámci sociálnej politiky zamestnávateľa. Takáto úhrada sa pre zamestnanca považuje za zdaniteľný príjem zo závislej činnosti, ktorý sa zdaní v úhrne jeho zdaniteľných príjmov v zmysle § 35 ods.1 ZDP. Predmetom dane nie je hodnota poskytovanej preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom.

-   v odseku 7 sú riešené príjmy zo závislej činnosti, ktoré sú od dane oslobodené. Ide napr. o oslobodenie doškoľovania zamestnanca, plnenia zo sociálneho fondu a pod.

a)  doškoľovanie zamestnanca

Podľa § 5 ods. 7 písm. a) ZDP je od dane oslobodená suma vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním tohto zamestnávateľa. Oslobodenie sa nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za ušlý zdaniteľný príjem.

ZDP bližšie nešpecifikuje pojem doškoľovanie. Pod týmto pojmom sa však rozumie dodatočne vyškoliť zamestnanca na danú plánovanú prácu, resp. zamestnancovi doplniť získanú spôsobilosť. Môže ísť napr. o doplnenie nových poznatkov v odbore. Zamestnávateľ, ktorý zabezpečí školenie, vzdelávanie, rekvalifikáciu pre zamestnancov, pristupuje ku každému prípadu individuálne. Podmienkou na oslobodenie od dane u zamestnanca je, aby zabezpečené školenie, vzdelávanie alebo rekvalifikácia boli doškoľovaním a toto doškoľovanie súviselo s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa.

Napr. zabezpečenie zaučenia zamestnanca, ktoré zabezpečí zamestnávateľ zamestnancovi pri vstupe do pracovného pomeru bez kvalifikácie, môžeme považovať za doškoľovanie zamestnanca a výdavky, ktoré zamestnávateľ vynaloží v súvislosti s takýmto vzdelávaním, sú pre zamestnanca nepeňažným príjmom, ktorý je podľa tohto ustanovenia oslobodený od dane. Za doškoľovanie sa nepovažuje stredoškolské, pomaturitné alebo vysokoškolské vzdelávanie. V tomto prípade ide o zvyšovanie kvalifikácie v rámci vzdelávacieho systému, napr. získanie vyššieho stupňa vzdelania (bakalárskeho štúdia, štúdia popri zamestnaní a pod.). Takto vynaložená suma zamestnávateľom je u zamestnanca zdaniteľným príjmom, z ktorého zamestnávateľ vyberie preddavok na daň v mesiaci jeho poskytnutia spolu s mesačnou mzdou.

?  Príklad

Zamestnávateľ svojej mzdovej účtovníčke prepláca štúdium anglického jazyka na jazykovej škole v hodnote 500 eur. Keďže v tomto prípade nejde o doškoľovanie zamestnanca, suma 500 eur je pre túto účtovníčku zdaniteľným príjmom.

?  Príklad

Spoločnosť svojej ekonómke zaplatila v sume 420 eur seminár k postupom účtovania. Keďže ide o seminár, ktorý súvisí s činnosťou ekonómky na pracovisku pre potreby zamestnávateľa, ide o príjem, ktorý je u ekonómky oslobodený od dane.

b)  hodnota stravy poskytnutej zamestnancovi

V súlade s § 5 ods. 7 písm. b) ZDP je od dane oslobodená aj hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov a finančný príspevok na stravovanie poskytovaný podľa § 152 Zákonníka práce (ďalej len „ZP“), ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom.

Oslobodenie tohto príjmu nie je podmienené vznikom nároku na stravné podľa ZDP ani výškou hodnoty poskytnutej stravy. Podmienkou oslobodenia takéhoto príjmu je poskytnutie stravy na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov v nepeňažnej forme. V prípade, že zamestnávateľ poskytne hodnotu stravy svojim zamestnancom na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov, ide o príjem, ktorý je aj u týchto zamestnancov od dane oslobodený.

Čo sa týka poskytnutia finančného príspevku zamestnávateľa na stravu, tento je oslobodený len v prípade, ak sa zamestnanec preukáže lekárskym potvrdením od špecializovaného lekára, že zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zabezpečeného zamestnávateľom. V opačnom prípade sa takýto príspevok zdaňuje u zamestnanca ako súčasť jeho mzdy.

?  Príklad

Spoločnosť v mesiaci apríl 2017 poskytla dvom zamestnancom stravu vo forme stravných lístkov a ostatným zamestnancom (zamestnanci nemajú zdravotné problémy) vo forme mesačného finančného príspevku 35 eur. Hodnota poskytnutej stravy zamestnancom vo forme stravných lístkov (nepeňažná forma) je od dane oslobodená a príjem poskytnutý ako hodnota stravy vo forme mesačného finančného príspevku 35 eur je u zamestnancov zdaniteľným príjmom. Z uvedeného dôvodu spoločnosť zamestnancom, ktorým poskytuje stravu vo forme finančného príspevku 35 eur, z tejto sumy vyberie preddavok na daň v mesiaci jeho poskytnutia spolu s mesačnou mzdou.

Od dane je oslobodená nielen hodnota stravy, ale aj hodnota nealkoholických nápojov [§ 5 ods. 7 písm. c) zákona] poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku. Podľa § 6 ods. 3 zákona o BOZP zamestnávateľ je povinný bezplatne zabezpečovať zamestnancom podľa vnútorného predpisu pitný režim, ak to vyžaduje ochrana ich života alebo zdravia a poskytovať umývacie, čistiace a dezinfekčné prostriedky potrebné na zabezpečenie telesnej hygieny.

?  Príklad

Zamestnávateľ denne na pracovisku poskytuje svojim zamestnancom sladené alebo nesladené nápoje. Priemerné mesačné náklady na tieto nápoje sú 25 eur na zamestnanca. Keďže ide o poskytnutie nealkoholických nápojov na pracovisku v nepeňažnej forme, ide o príjem, ktorý je u zamestnanca oslobodený od dane. Zamestnávateľ zamestnancovi sumu 25 eur nezdaňuje.

?  Príklad

Spoločnosť mesačne poskytuje svojim zamestnancom finančný príspevok na nealkoholické nápoje v sume 15 eur. Za tieto finančné prostriedky si zamestnanec nakúpi nealkoholické nápoje, ktoré spotrebuje na pracovisku počas výkonu práce. Keďže ide o poskytnutie peňažného príspevku na nealkoholické nápoje, ide o zdaniteľný príjem zamestnanca a zamestnávateľ zamestnancovi sumu 15 eur zdaní spolu s jeho mesačnou mzdou.

c)  použitie vybraných zariadení poskytnutých zamestnávateľom

Podľa § 5 ods. 7 písm. d) ZDP je od dane oslobodené aj použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia poskytnutého zamestnávateľom zamestnancom. Rovnako sa posudzuje aj takéto plnenie poskytnuté manželovi (manželke) zamestnanca a deťom, ktoré sa na účely tohto zákona považujú za vyživované osoby (§ 33) tohto zamestnanca alebo jeho manželky (manžela).

V prípade posudzovania oslobodenia príjmov za použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia zamestnávateľa zamestnancom môže ísť aj o také zariadenie, ktoré nie je vo vlastníctve zamestnávateľa, ale má ho prenajaté a poskytuje ho zamestnancom za týmto účelom. V tejto súvislosti však nemožno uznať zakúpenie rekreačných poukazov ako poskytnutia služby prostredníctvom cestovnej kancelárie, ale uznať možno napr. prenajatie tenisových kurtov alebo prenajatie časti rekreačného zariadenia a pod. Rovnako nemožno uznať ani poskytnutie finančných prostriedkov.

?  Príklad

Spoločnosť uzatvorí zmluvu s mestskou plavárňou, v ktorej sa obidve strany dohodnú, že každý piatok v týždni budú priestory plavárne používať zamestnanci tejto spoločnosti. Náklady na prevádzku a používanie priestorov plavárne za tento deň hradí spoločnosť na základe vystavených faktúr mestskou plavárňou. Nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi takouto formou je u zamestnanca príjmom oslobodeným od dane.

?  Príklad

Spoločnosť prostredníctvom cestovnej kancelárie rezervuje v Chorvátsku dva rekreačné penzióny na letné mesiace. Náklady na prevádzku a využívanie týchto penziónov uhrádza spoločnosť na základe vystavených faktúr cestovnou kanceláriou. Rezervované penzióny spoločnosť poskytuje svojim zamestnancom bezodplatne. Takouto formou poskytnuté nepeňažné plnenie je u zamestnancov oslobodeným príjmom od dane. Ak by spoločnosť zamestnancom preplatila aj cestovné náhrady v súvislosti s poskytnutím takýchto zariadení, táto suma je u zamestnanca zdaniteľným príjmom.

?  Príklad

Spoločnosť zo sociálneho fondu raz ročne prepláca svojim zamestnancom vstupenky, permanentky a iné doklady preukazujúce návštevu telovýchovného alebo športového zariadenia. Napr. zamestnancovi, ktorý si kúpil permanentku do fitnescentra v hodnote 50 eur, prostredníctvom ktorej má zabezpečený vstup do jedného z mestských športových zariadení, zamestnávateľ preplatí túto permanentku v plnej sume. Aj napriek tomu, že zamestnanec v priebehu roka používa športové zariadenie, zamestnávateľ sumu 50 eur zdaní zamestnancovi v mesiaci preplatenia v súlade s § 35 ZDP. Uvedené platí preto, že zamestnávateľ neposkytol zamestnancovi športové zariadenie, ale poskytol mu finančné prostriedky v sume 50 eur.

d)  poistné

Podľa § 5 ods. 7 písm. e) ZDP je príjmom oslobodeným od dane príjem poskytnutý ako poistné na verejné zdravotné poistenie, poistné na sociálne poistenie, poistné na sociálne zabezpečenie a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu alebo poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu (ďalej len „poistné a príspevky“), ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca.

Poznámka

Ide o poistné na verejné zdravotné poistenie podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, poistné na sociálne poistenie podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, t.j. I. a II. dôchodkový pilier.

Touto definíciou sa zároveň zavádza legislatívna skratka, čo znamená, že kdekoľvek v ZDP bude spomenutý pojem „poistné a príspevky“, bude možné zohľadňovať len taký druh poistného a príspevkov, ktoré spadajú pod túto zavedenú legislatívnu skratku.

Ide napr. o ustanovenie:

•    § 5 ods. 8 ZDP, podľa ktorého základom dane (čiastkovým základom dane) sú zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu;

•    § 6 ods. 10 ZDP, podľa ktorého ak daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, t. j. s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti, uplatňuje k týmto príjmom výdavky percentom, môže takto vyčíslené výdavky znížiť o poistné a príspevky. V prípade, ak daňovník uplatňuje preukázateľne vynaložené výdavky (účtovníctvo, daňová evidencia), tieto výdavky sú súčasťou uplatňovaných výdavkov spĺňajúcich základnú definíciu daňového výdavku uvedenú v § 2 ZDP;

•    § 6 ods. 9 ZDP a v tej súvislosti aj § 19 ods. 3 písm. i) ZDP, podľa ktorých uplatňuje výdavky na poistné buď v. o. s. za svojho člena, resp. k. s. za svojho komplementára, alebo si ich hradia a odpočítavajú sami členovia v. o. s. alebo komplementári k. s.

Všetky druhy poistného zahrnutého pod legislatívnou skratkou „poistné a príspevky“ je možné uplatniť/odpočítať len od príjmov zo závislej činnosti a príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti.

Ako poistné a príspevky, ktoré je daňovník povinný platiť a ktoré si môže uplatniť ako daňové výdavky, sa rozumie aj poistné a príspevky, ktoré platí ako dobrovoľný platiteľ poistného do Sociálnej poisťovne, resp. zdravotnej poisťovne, pretože aj takáto dobrovoľne poistená osoba je už následne (po prihlásení) povinná platiť tieto sumy. Problematika uplatnenia sociálneho poistenia bola riešená aj usmernením MF SR č. 2634/2004 uverejneným vo FS č. 2/2004, a to konkrétne v bode 29. Uvedené sa dá primerane použiť aj na verejné zdravotné poistenie.

Ide však len o dobrovoľne platené poistné z príjmov, z ktorých je povinnosť takéto poistné platiť, t. j. napr. ak by daňovník dosahoval len príjmy z prenájmu nehnuteľnosti a platil by si dobrovoľne poistné, nie je toto možné odpočítať si od príjmov z prenájmu (platenie poistného sa vzťahuje len na príjmy podľa § 5, § 6 ods. 1 a 2 a v prípade zdravotného poistenia ešte aj na príjmy podľa § 7 a § 8 ZDP).

e)  nepeňažné plnenie v poľnohospodárstve

Podľa § 5 odsek 7 písm. l) ZDP sa oslobodzuje nepeňažné plnenie formou produktov vlastnej výroby poskytnuté od zamestnávateľa, ktorého predmetom činnosti je poľnohospodárska výroba najviac v úhrnnej výške 200 eur ročne od všetkých zamestnávateľov, pričom ak takto vymedzené nepeňažné plnenie presiahne 200 eur ročne, do základu dane sa zahrnie len plnenie nad takto ustanovenú sumu.

Touto úpravou sa oslobodzujú nepeňažné príjmy zamestnancov v poľnohospodárskej prvovýrobe, ak zamestnávateľ poskytne nepeňažné plnenie vo forme produktov, ktoré vlastnou činnosťou dopestuje alebo dochová.

Pod produktom vlastnej výroby pre účely oslobodenia od dane podľa § 5 ods. 7 písm. l) ZDP možno rozumieť nielen produkty, ktoré zamestnávateľ svojou činnosťou dopestuje alebo dochová priamo (napr. ďalej nespracované mäso, ovocie, obilie, mlieko), ale aj výrobky, ktoré následne vyrobí z dopestovaných alebo dochovaných produktov vlastnej poľnohospodárskej výroby, ak má na túto činnosť (spracovanie výrobkov) oprávnenie podľa osobitných predpisov. Znamená to, že oslobodenie od dane podľa predmetného ustanovenia sa za vyššie uvedených podmienok vzťahuje aj na vlastné „druhotné“ výrobky zamestnávateľa, ako sú napr. víno vyrobené z hrozna alebo iného ovocia dopestovaných vlastnou poľnohospodárskou činnosťou zamestnávateľa, mleté mäso alebo paštéty z dobytka dochovaného vlastnou poľnohospodárskou činnosťou zamestnávateľa, syr vyrobený z mlieka kráv, ktoré zamestnávateľ dochoval vo vlastnej réžii, alkoholické nápoje vypálené vo vlastnej pálenici z ovocia dopestovaného vlastnou poľnohospodárskou činnosťou zamestnávateľa, ak má na takúto výrobu zamestnávateľ oprávnenie podľa osobitných predpisov.

Upozornenie!

Potrebné je upozorniť na skutočnosť, že pri poskytovaní produktov vlastnej výroby musí zamestnávateľ dodržať všetky osobitné predpisy, napr. § 127 ZP, podľa ktorého poskytovanie naturálnej mzdy vo forme liehovín alebo iných návykových látok nie je dovolené.

Takto poskytnuté nepeňažné plnenie bude zamestnávateľ zamestnancovi oslobodzovať už v rámci jeho mesačnej mzdy, pričom ak by došlo k situácii, že takéto plnenie dostane aj od iného zamestnávateľa, ktorý mu ho tiež oslobodí, zdaní sa prevyšujúca časť v ročnom zúčtovaní preddavkov resp. v podávanom daňovom priznaní.

?  Príklad

Zamestnanec pracuje na poľnohospodárskom družstve. Zamestnávateľ mu v rámci platu dá časť mzdy formou nepeňažného príjmu a to vrece zemiakov v hodnote 100 eur, ktoré pestujú na svojich poliach. Takto poskytnuté nepeňažné plnenie je v plnej výške oslobodené od dane. Ak by mu dal takéto nepeňažné plnenie v hodnote 350 eur, tak zdaniteľným príjmom u neho bude len hodnota 150 eur.

?  Príklad

Daňovník pracuje cez žatvu pre viacerých zamestnávateľov na základe dohody o vykonaní práce. Dvaja z týchto zamestnávateľov mu vyplatia v rámci mzdy aj nepeňažné plnenie formou pšenice v hodnote 150 a 200 eur. Keďže zamestnanec nevedel o skutočnosti, že môže mať oslobodené takto poskytnuté nepeňažné plnenie v rámci roka len v úhrnnej výške 200 eur od všetkých zamestnávateľov a títo zamestnávatelia mu tento príjem nezdanili, musí byť prevyšujúca suma 150 eur zdanená po skončení zdaňovacieho obdobia buď zamestnávateľom, ktorý mu vykoná ročné zúčtovanie preddavkov na daň, alebo ju zdaní sám v rámci podaného daňového priznania.

f)  plnenie vyplatené zo sociálneho fondu

Oslobodeným príjmom podľa § 5 ods. 7 písm. m) ZDP je plnenie poskytnuté zamestnávateľom zamestnancovi zo sociálneho fondu ako sociálna výpomoc z dôvodu

     úmrtia blízkej osoby žijúcej v domácnosti zamestnanca,

     odstraňovania alebo zmiernenia následkov živelných udalostí alebo

     dočasnej pracovnej neschopnosti zamestnanca, ktorej nepretržité trvanie prekročí prevažnú časť zdaňovacieho obdobia (183 dní).

Za splnenie podmienky nepretržitosti sa považuje aj to, ak sa dočasná pracovná neschopnosť u zamestnanca začala v predchádzajúcom zdaňovacom období, pričom do prevažnej časti zdaňovacieho obdobia sa započítava aj obdobie dočasnej pracovnej neschopnosti z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia.

Ide o sociálnu výpomoc poskytovanú z prostriedkov sociálneho fondu.

Takto vyplatená sociálna výpomoc je však oslobodená od dane len v úhrnnej výške najviac 2 000 eur za zdaňovacie obdobie a to len od jedného zamestnávateľa.

Ak takáto sociálna výpomoc presiahne v zdaňovacom období 2 000 eur, do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie sociálna výpomoc nad takto ustanovenú sumu.

?  Príklad

Zamestnanec bol dočasne pracovne neschopný od 5. decembra 2016, pričom práceneschopnosť trvala až do septembra 2017. Vzhľadom na skutočnosť, že sa z uvedeného dôvodu ocitol v ťažkej životnej situácii, zamestnávateľ sa rozhodol poskytnúť mu pomoc zo sociálneho fondu vo výške 500 eur v máji 2017 a vo výške 2 500 eur v auguste 2017. Sú tieto príjmy zdaniteľné u zamestnanca?

V prípade príjmu, ktorý mu zamestnávateľ poskytol v máji 2017 vo výške 500 eur, nebola splnená podmienka uplynutia časového testu, t.j. neprešlo 183 dní od kedy mu začala dočasná práceneschopnosť a preto tento príjem bude zdaniteľným príjmom zamestnanca. V prípade príjmu vyplateného v auguste 2017 vo výške 2 500 eur, už podmienka časového testu splnená je, ale zákon umožňuje oslobodiť od dane len sumu 2 000 eur a preto v sume prevyšujúcej túto sumu, t.j. v sume 500 eur, bude príjem zdaňovaný zamestnancovi v rámci vyplatenej mzdy.

?  Príklad

Zamestnancovi v roku 2017 povodeň zaplavila časť domu. Vznikli mu veľké škody a zamestnávateľ sa rozhodol pomôcť mu a vyplatiť mu 1 500 eur ako sociálnu výpomoc zo sociálneho fondu. Tento zamestnanec mal aj iného zamestnávateľa, ktorý mu poskytol rovnako pomoc zo sociálneho fondu a to v sume 500 eur. Keďže v úhrne táto sociálna výpomoc bola 2 000 eur, je v plnej výške oslobodená od dane?

Nie.

Ustanovenie § 5 ods. 7 písm. m) ZDP umožňuje oslobodiť sociálnu výpomoc len od jedného zamestnávateľa. Neurčuje poradie v akom si môže uplatniť oslobodenie, t.j. od ktorého zamestnávateľa bude plnenie oslobodené a od ktorého nie.

Blízku osobu vymedzuje § 116 – 117 ObčZ.

Živelné udalosti sú vymedzené v § 15 ods. 24 zákona č. 150/2013 Z. z. o Štátnom fonde rozvoja bývania a rozumie sa nimi povodeň, záplava, víchrica, úder blesku, požiar, krupobitie, zosuv pôdy, zrútenie skaly alebo zemín, zosuv alebo zrútenie lavíny a zemetrasenie dosahujúce aspoň 5. stupeň medzinárodnej stupnice udávajúcej makroskopické účinky zemetrasenia.

Dočasnú pracovnú neschopnosť osoby upravuje § 12a zákona č. 576/2004 Z. z. o zdravotnej starostlivosti, službách súvisiacich s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 185/2014 Z. (ďalej len „zákon o zdravotnej starostlivosti“), pričom ju posudzuje a rozhoduje o nej príslušný ošetrujúci lekár (napr. všeobecný lekár). Dočasná pracovná neschopnosť sa začína dňom, v ktorom príslušný ošetrujúci lekár zistil chorobu, ktorá vyžaduje dočasnú pracovnú neschopnosť.

g)  doprava zamestnancov

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa daňovo upravila aj doprava zamestnancov do zamestnania hradená zamestnávateľom, pričom táto sa upravila v dvoch smeroch:

1.  z pohľadu príjmov zamestnancov

2.  z pohľadu výdavkov zamestnávateľa.

U zamestnancov je príjem poskytnutý formou nepeňažného plnenia poskytnutého zamestnancovi od zamestnávateľa za účelom zabezpečenia dopravy zamestnanca na miesto výkonu práce a späť podľa § 19 ods. 2 písm. s) ZDP oslobodený od dane vo výške rozdielu medzi sumou výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a sumou hradenou zamestnancami zamestnávateľovi za takto poskytnutú dopravu pripadajúceho na príslušného zamestnanca. Uvedené oslobodenie však platí len v prípade, ak úhrada od zamestnancov v úhrne dosiahne aspoň

1.  60 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom na zabezpečenie takejto dopravy, pričom ak by táto úhrada od zamestnancov v úhrne túto sumu nedosahovala (aspoň 60 % z výdavkov zamestnávateľa), potom sa do základu dane (čiastkového základu dane) zamestnanca zahrnie plnenie vo výške rozdielu medzi sumou zodpovedajúcou 60 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od zamestnancov pripadajúce na zamestnanca, alebo

2.  30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom na zabezpečenie takejto dopravy, ale len za podmienky, že

•    prevažujúca činnosť zamestnávateľa je výroba vykonávaná vo viaczmennej prevádzke a 

•    takýto spôsob dopravy na miesto výkonu práce využíva najmenej 30 % z celkového priemerného evidenčného počtu zamestnancov (určí sa v nadväznosti na Vyhlášku Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 250/2017 Z. z., ktorou sa vydáva Program štátnych štatistických zisťovaní na roky 2018 až 2020).

Ak úhrada od zamestnancov v úhrne nedosiahne uvedenú sumu (aspoň 30 % z výdavkov zamestnávateľa), potom sa do základu dane (čiastkového základu dane) zamestnanca zahrnie plnenie vo výške rozdielu medzi sumou zodpovedajúcou 30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od zamestnancov pripadajúce na zamestnanca.

?  Príklad

Zamestnávateľ poskytuje zadarmo dopravu zamestnancom z domu do práce, pričom nie sú splnené podmienky pre poskytnutie takejto dopravy do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. s) ZDP (na miesto práce chodieva MHD a to aj v časoch, ktoré zamestnávateľovi vyhovujú pre zabezpečenie práce jeho zamestnancami). Je uvedené nepeňažné plnenie (doprava) u zamestnanca oslobodeným príjmom? Ak nie, akým spôsobom sa vypočíta tento nepeňažný benefit zamestnancovi?

Medzi podmienky oslobodenia poskytnutej dopravy zamestnancom z domu na miesto výkonu práce patria aj podmienky, že ide len o dopravu, ktorú musí zamestnávateľ zabezpečiť z dôvodu, že verejným poskytovateľom pravidelnej dopravy nie je doprava preukázateľne vykonávaná vôbec alebo v rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa. V tomto prípade však verejná doprava je zabezpečená a rovnako aj zodpovedá potrebám zamestnávateľa. Uvedené znamená, že zamestnávateľ si nemôže výdavky za dopravu zamestnancovu uplatniť v daňových výdavkoch, pričom na strane zamestnanca sa takéto nepeňažné plnenie zdaňuje ako súčasť jeho zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti. Výška nepeňažného príjmu sa určí v nadväznosti na definíciu príjmu podľa § 2 písm. c) ZDP (príjmom peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou, ocenené cenami bežne používanými v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak, ktorou by mohla byť cena cestovného lístka, ktorú by zamestnanec platil v hromadnej verejnej doprave).

Na strane zamestnávateľa sa spresňuje znenie § 19 ods. 2 písm. s) ZDP, podľa ktorého sú daňovými výdavkami výdavky zamestnávateľa na dopravu zamestnanca na miesto výkonu práce a späť z dôvodu, že verejným poskytovateľom pravidelnej dopravy nie je doprava preukázateľne vykonávaná vôbec alebo v rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa a zamestnávateľ na tento účel využíva motorové vozidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.3.

 

Cieľom tejto úpravy zákona je s účinnosťou od 1. 1. 2018 nastaviť jednoznačné podmienky pri zabezpečovaní dopravy na miesto výkonu práce zamestnancov, ak takéto plnenie poskytuje zamestnávateľ vlastnými prostriedkami hromadnej dopravy určenými na prepravu min. 10 osôb alebo na daný účel využije službu iného zmluvného prepravcu. Ak podmienky výkonu práce zamestnanca vylučujú použitie hromadných dopravných prostriedkov podľa predchádzajúcej vety, môže zamestnávateľ využiť aj iný spôsob dopravy zamestnancov na miesto výkonu práce (napr. doprava zamestnancov do ťažko dostupných terénov – lesníci, drevorubači a pod.).

Na účely oslobodenia nepeňažného príjmu zamestnanca od dane musia byť splnené podmienky:

•    preukázateľnosti neexistencie inej formy pravidelnej verejnej hromadnej dopravy, ktorá by zamestnancom umožnila prepravu do zamestnania podľa potrieb a požiadaviek zamestnávateľa,

•    participácie zamestnancov na úhrade zamestnávateľom preukázateľne vynaložených nákladov v úhrne, vo výške najmenej 60 %; u zamestnancov výrobného podniku zabezpečujúcich plynulý chod výroby v rámci viaczmennej prevádzky vo výške najmenej 30 %. V prípade zamestnancov výrobného podniku, uplatňujúcich si oslobodenie od dane vo vyššej sume, musí byť splnená aj podmienka, využívania tohto spôsobu dopravy aspoň 30 %-ným počtom zamestnancov z ich celkového priemerného evidenčného počtu.

Ak úhrada za dopravu od všetkých zamestnancov nedosiahne ustanovenú sumu, rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 60 % resp. 30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od všetkých zamestnancov, pripadajúci na zamestnanca, sa zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) tohto zamestnanca.

Úpravy v ustanoveniach § 5 ods. 7 písm. m) a § 19 ods. 2 písm. s) ZDP sa podľa § 52zn použijú prvýkrát pre dopravu poskytnutú po 31. decembri 2017.

-   odsek 8 rieši spôsob výpočtu základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo závislej činnosti, ktorým sú zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu. Legislatívna skratka „poistné a príspevky“ je zavedená v § 5 ods. 7 písm. e) ZDP.

V súlade s § 5 ods. 8 ZDP pri výpočte základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5 ZDP sa zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znižujú len o to poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, t. j. daňovník s príjmami zo závislej činnosti [§ 2 písm. aa) ZDP].

Dobrovoľný príspevok na SDS je definovaný v § 2 písm. w) ZDP ako príspevok podľa osobitného predpisu, pričom ZDP odkazuje na § 20 písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. Možnosť platenia dobrovoľných príspevkov na SDS si musí sporiteľ dohodnúť v zmluve o starobnom dôchodkovom sporení. Avšak, na základe takejto dohody nevzniká sporiteľovi povinnosť platiť dobrovoľné príspevky na SDS, na rozdiel od dobrovoľne plateného poistného (pozri 2. diel). Prvok dobrovoľnosti je navyše zvýraznený skutočnosťou, že takéto zmluvné ustanovenie nesmie obsahovať sankciu pre prípad neplatenia dobrovoľných príspevkov na SDS [(§ 64 ods. 6 písm. f) zákona č. 43/2004 Z. z.)].

Vzhľadom na uvedené, dobrovoľný príspevok na SDS sa nepovažuje za príspevok podľa § 5 ods. 7 písm. e) ZDP, a preto takýto príspevok nie je možné odpočítať od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti pri výpočte ČZD podľa § 5, resp. od zdaniteľných príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 ZDP.

Podľa bodu 29. Usmernenia MF SR č. 2634/2004-72 uverejneného vo Finančnom spravodajcovi č. 2/2004 poistné podľa zákona o sociálnom poistení, ktoré je povinná platiť dobrovoľne poistená osoba s príjmami podľa § 5 ZDP (ďalej len „dobrovoľné poistné“), sa pri zisťovaní základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 5 ZDP odpočíta od zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti (v roku 2017 môže ísť, napr. o dobrovoľne poistenú osobu na dôchodkové poistenie).

Daňovník s príjmami podľa § 5 ZDP, ktorý je aj dobrovoľne poistenou osobou, si môže pri výpočte ČZD podľa § 5 ZDP uplatniť zaplatené dobrovoľné poistné buď u zamestnávateľa v priebehu zdaňovacieho obdobia alebo až po skončení zdaňovacieho obdobia v rámci ročného zúčtovania, resp. pri podaní daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby, a to len vtedy, ak zamestnávateľovi predloží alebo k daňovému priznaniu priloží doklady o zaplatenom dobrovoľnom poistnom.

Pri výpočte ČZD podľa § 5 ZDP si daňovník uplatní len to preukázateľne zaplatené poistné, ktoré bol povinný platiť v období, počas ktorého bol zamestnancom podľa § 2 písm. aa) ZDP, t. j. preukázateľne zaplatené poistné, ktoré bol povinný platiť v období, počas ktorého poberal príjmy zo závislej činnosti.

?  Príklad

Daňovník od 1. 1. 2017 do 31. 3. 2017 bol evidovaný na úrade práce v evidencii uchádzačov o zamestnanie. Od 1. 4. 2017 sa zamestnal a začal poberať príjmy zo závislej činnosti, z ktorých zamestnávateľ zrážal poistné v súlade s osobitnými predpismi. Daňovník si po celý rok 2017 platil aj dobrovoľné dôchodkové poistenie, t. j. starobné poistenie ako poistenie na zabezpečenie príjmu v starobe a pre prípad úmrtia.

Pri výpočte ČZD podľa § 5 ZDP za zdaňovacie obdobie 2017 si daňovník uplatní poistné, ktoré mu zamestnávateľ zrážal z príjmov zo závislej činnosti. Daňovník si uplatní aj preukázateľne zaplatené dobrovoľné poistné, ktoré bol povinný platiť, a to buď u zamestnávateľa v priebehu zdaňovacieho obdobia alebo až po skončení zdaňovacieho obdobia, v rámci ročného zúčtovania (vyplnením časti IV.), resp. pri podaní daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby, ale len za obdobie, za ktoré poberal príjmy zo závislej činnosti, t. j. od 1. 4. 2017. Nárok na uplatnenie dobrovoľného poistného daňovník preukazuje napr. dokladom o platbe a dokladom preukazujúcim, že ide o dobrovoľné dôchodkové poistenie. Keďže daňovník od 1. 1. 2017 do 31. 3. 2017 nepoberal príjmy zo závislej činnosti, dobrovoľné poistné, ktoré bol povinný platiť, nemôže za tieto mesiace uplatniť pri výpočte ČZD podľa § 5 ZDP.

Zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti je možné znížiť len o také poistné a príspevky, ktoré sa viažu k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti. Znamená to, že poistné platené z príjmov oslobodených od dane alebo z príjmov, ktoré nie sú predmetom dane, nie je možné uplatniť (odpočítať) pri výpočte ČZD podľa § 5 ZDP, a to ani v takom prípade, ak niektorý všeobecne záväzný právny predpis ustanovuje povinnosť platiť poistné z takýchto príjmov.

?  Príklad

Spoločnosť vyplatí v roku 2017 podiely na zisku vykázanom za rok 2016 zamestnancom, ktorí nemajú majetkovú účasť. V súlade s § 52zi ZDP uvedené podiely na zisku vykázané za zdaňovacie obdobia začínajúce najskôr 1. 1. 2004 a končiace najneskôr 31. 12. 2016 sú považované za príjem oslobodený od dane podľa § 5 ods. 7 písm. i) ZDP. Vzhľadom k tomu, že zákon o zdravotnom poistení ustanovuje povinnosť platiť poistné aj z podielov na zisku (podľa § 29b ods. 20 zákona o zdravotnom poistení povinnosť platiť poistné na verejné zdravotné poistenie sa nevzťahuje na dividendy vyplácané zo zisku dosiahnutého v účtovnom období, ktoré sa začalo 1. 1. 2017 alebo neskôr), spoločnosť z nich zrazila poistné na zdravotné poistenie. Rovnako spoločnosť v súlade s ustanoveniami zákona o sociálnom poistení zrazila aj poistné na sociálne poistenie.

Do ČZD podľa § 5 ZDP sa zahŕňajú len zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, pričom podiely na zisku za zdaňovacie obdobie 2016 vyplatené zamestnancom, takýmito príjmami nie sú. Znamená to, že ani poistné platené z podielov na zisku, ktoré nie sú zdaniteľnými príjmami, nie je možné uplatniť pri výpočte ČZD podľa § 5 ZDP.

§ 6

Príjmy z podnikania, z inej samostatnej

zárobkovej činnosti, z prenájmu
a z použitia diela a umeleckého výkonu

(1) Príjmami z podnikania sú

a) príjmy z poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva,²⁴⁾

b) príjmy zo živnosti,²⁵⁾

c) príjmy z podnikania vykonávaného podľa osobitných predpisov²⁶⁾ neuvedené v písmenách a) a b),

d) príjmy spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti podľa odsekov 7 a 8.

(2) Príjmami z inej samostatnej zárobkovej činnosti, ak nepatria do príjmov uvedených v § 5, sú príjmy

a) z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu,²⁷⁾ pri ktorých daňovník uplatnil postup podľa § 43 ods. 14 a z vydávania, rozmnožovania a rozširovania literárnych diel a iných diel na vlastné náklady a z vytvorenia alebo zhotovenia iného predmetu duševného vlastníctva a z použitia iného predmetu duševného vlastníctva alebo z postúpenia práv k predmetu duševného vlastníctva,

b) z činností,²⁸⁾ ktoré nie sú živnosťou ani podnikaním,

c) znalcov a tlmočníkov za činnosť podľa osobitného predpisu,²⁹⁾

d) z činností sprostredkovateľov podľa osobitných predpisov, ktoré nie sú živnosťou,^29a)

e) príjmy z činnosti športovca alebo športového odborníka podľa osobitného predpisu^29aa) vrátane príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe.^29ab)

(3) Príjmami z prenájmu, ak nejde o príjmy uvedené v odseku 1 a v § 5, sú príjmy z prenájmu nehnuteľností vrátane príjmov z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sa prenajímajú ako príslušenstvo nehnuteľnosti.

(4) Príjmami z použitia diela a použitia umeleckého výkonu²⁷⁾ sú príjmy za udelenie súhlasu na použitie diela a súhlasu na použitie umeleckého výkonu, ak nepatria do príjmov uvedených v odseku 2 písm. a), pri ktorých daňovník uplatnil postup podľa § 43 ods. 14.

(5) Príjmom z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti je aj

a) príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom daňovníka,

b) úroky z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sa používajú v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti,

c) príjem z predaja podniku alebo jeho časti (§ 17a) na základe zmluvy o predaji podniku,³⁰⁾

d) výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom.

(6) Na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa odsekov 1 a 2 a základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa odseku 3 a 4 sa použijú ustanovenia § 17 až 29. Daňovník s príjmami podľa odsekov 1 a 2, ktorý vykáže daňovú stratu, upraví základ dane (čiastkový základ dane) podľa § 4 ods. 2 a § 30. Ak preukázateľné daňové výdavky spojené s príjmami podľa odseku 3 a 4 sú vyššie ako tieto príjmy, na rozdiel sa neprihliada. Príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) sa na účely zistenia základu dane môžu znížiť len za podmienok uvedených v odseku 9. Výška odpusteného dlhu alebo jeho časti podľa odseku 5 písm. d) sa zahrnie do základu dane dlžníka v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dlh odpustený.

(7) Základom dane (čiastkovým základom dane) spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti je časť základu dane verejnej obchodnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až 29. Táto časť základu dane sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.³¹⁾ Ak vykáže verejná obchodná spoločnosť podľa § 17 až 29 daňovú stratu, rozdeľuje sa na spoločníka časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahrnie aj podiel spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka v obchodnej spoločnosti.

(8) Základom dane (čiastkovým základom dane) komplementára komanditnej spoločnosti je časť základu dane komanditnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až 29 pripadajúca na komplementára. Táto časť základu dane sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pripadajúca na komplementára podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.³²⁾ Ak vykáže komanditná spoločnosť podľa § 17 až 29 daňovú stratu, rozdeľuje sa na komplementára časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahrnie aj podiel komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti.

(9) Príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) sa na účely zistenia základu dane znižujú o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť spoločník verejnej obchodnej spoločnosti alebo komplementár komanditnej spoločnosti a o výdavky podľa § 19 ods. 2 písm. e) a p) za podmienok ustanovených v uvedených ustanoveniach.

(10) Ak daňovník, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, alebo daňovník, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 60 % z úhrnu príjmov uvedených v odsekoch 1 a 2 najviac do výšky 20 000 eur. Ak daňovník s príjmami podľa odseku 4 nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty alebo je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 60 % z týchto príjmov najviac do výšky 20 000 eur. Ak daňovník uplatní výdavky podľa tohto odseku, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky daňové výdavky daňovníka okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa odsekov 1 a 2, ak toto poistné a príspevky neboli zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach; toto poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške. Daňovník počas uplatňovania výdavkov týmto spôsobom je povinný viesť evidenciu v rozsahu evidencie podľa odseku 11 písm. a) a d).

(11) Ak daňovník uplatňuje pri príjmoch uvedených v odsekoch 1 až 4 preukázateľne vynaložené daňové výdavky, môže viesť počas celého zdaňovacieho obdobia daňovú evidenciu o 

a) príjmoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane prijatých dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov,³³⁾

b) daňových výdavkoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane vydaných dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov,³³⁾

c) hmotnom majetku a nehmotnom majetku zaradenom do obchodného majetku [(§ 2 písm. m)],

d) zásobách a pohľadávkach,

e) záväzkoch.

(12) Evidenciu podľa odseku 11 je daňovník povinný uchovávať po dobu, v ktorej zanikne právo daň vyrubiť alebo dodatočne vyrubiť podľa osobitného predpisu.³⁴⁾

(13) Ak sa daňovník, ktorý má príjmy podľa odsekov 3 a 4, rozhodne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva alebo podvojného účtovníctva, aj keď táto povinnosť daňovníkovi nevyplýva z osobitných predpisov,¹⁾ je povinný týmto spôsobom postupovať počas celého zdaňovacieho obdobia.

(14) Ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil preukázateľné daňové výdavky, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na výdavky uplatňované spôsobom podľa odseku 10. Ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil výdavky spôsobom podľa odseku 10, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na preukázateľné daňové výdavky.

(15) Hnuteľné veci a nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa odsekov 1 až 4 obaja manželia, zahrnie do obchodného majetku jeden z manželov. Výdavky súvisiace s využívaním týchto hnuteľných vecí a nehnuteľností sa rozdelia medzi oboch manželov v pomere, v akom ich využívajú pri svojej činnosti; v takomto pomere sa rozdelí aj príjem z ich predaja.

Komentár k § 6

-   v ods. 2 písm. a) a ods. 4 sú zadefinované príjmy plynúce podľa Autorského zákona, pričom súčasťou príjmov podľa odseku 2 písm. a) sú aj príjmy z použitia alebo poskytnutia práv z priemyselného alebo iného duševného vlastníctva.

Príjmy dosahované podľa AZ sa z pohľadu zdanenia fyzických osôb delia na tzv. aktívne a pasívne príjmy, t.j. príjmy dosahované na základe

•    zmluvy o dielo uzatvárané podľa § 631 – 643 ObčZ pre dielo vytvorené autorom na objednávku (§ 91 AZ) zaraďované medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP,

•    licenčnej zmluvy podľa § 65 AZ, zaraďované medzi príjmy z použitia diela a z umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 4 ZDP.

Poznámka

Medzi príjmy z použitia diela a umeleckého výkonu (pasívne príjmy) sa zaraďujú aj tantiémy, ktoré sú v kontexte ustanovení AZ odmenami súvisiacimi s majetkovými právami autorov, ktoré vypláca kolektívna správa práv (účelom kolektívnej správy práv je kolektívne uplatňovanie a kolektívna ochrana majetkových práv autora a majetkových práv výkonného umelca, výrobcu zvukového záznamu, výrobcu zvukovo-obrazového záznamu a vysielateľa a umožnenie uvedenia týchto práv na verejnosti). Nejde teda o odmeny za dohodnuté použitie ním vytvoreného diela ale o odmeny, ktoré vypláca kolektívna správa práv celoplošne na území SR každému umelcovi, autorovi, ak spĺňa zákonom určené podmienky.

Čo sa týka uzavretia licenčných zmlúv v písomnej forme, rovnako AZ neukladá povinnosť ich uzavierania v písomnej forme s určitými zákonnými výnimkami a to napr. ak ide o výhradnú licenciu. Avšak rovnako ako pri zmluve o vytvorení diela platí, že pre daňové účely je vhodnejšie, aby sa všetky licenčné zmluvy uzatvárali v písomnej forme.

V súlade s uvedeným rozdelením príjmov podľa autorského práva je v praxi potrebné dôsledné dohodnutie autorských zmlúv a to, aby pri ich uzatváraní bolo jasné rozdelenie príjmov z autorských práv za vytvorenie diela (zmluva o vytvorení diela) a za použitie diela (licenčná zmluva). V prípade, ak takéto rozdelenie príjmov nebude zrejmé, budú sa zaraďovať dosahované príjmy výlučne medzi príjmy uvedené v § 6 ods. 2 písm. a) ZDP.

Z príjmov

–   z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu (§ 6 ods. 2 písm. a) ZDP) a 

–   z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP)

sa vyberie platiteľom dane prednostne daň zrážkou, za predpokladu, že sa nedohodli inak a to v súlade s § 43 ods. 14 ZDP. Uvedené platí aj pre daňovníkov s NDP aj s ODP, ak im takéto príjmy plynú zo zdrojov na území SR (daňovník s ODP môže využiť aj postup podľa § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP).

Zrážková daň sa vykoná zo základu dane podľa § 43 ods. 5 písm. b) zákona, t.j. z príjmu zníženého o zrazený príspevok podľa osobitného predpisu a to povinný odvod zrážaný vo výške 2 % z príjmov do umeleckých fondov podľa zákona č. 13/1993 Z. z. o umeleckých fondoch v znení neskorších predpisov.

Vybratím dane zrážkou z týchto príjmov sa považuje daňová povinnosť daňovníka za vysporiadanú, pričom takéto príjmy nie sú súčasťou základu dane podľa § 6 ods. 2 písm. a) a ods. 4 ZDP a daňovník ich nezahŕňa do daňového priznania.

Uvedené platí za predpokladu, že daňovník nevyužije možnosť upravenú v § 43 ods. 14 ZDP, podľa ktorej sa môže písomne dopredu dohodnúť s vydavateľom, že z uvedených príspevkov nechce zrážať daň, čo znamená že si ich bude uvádzať v daňovom priznaní a zdaňovať sám.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa ustanovenie § 43 ods. 14 ZDP mení a dopĺňa a to o 

•    predĺženie lehoty na podanie oznámenia o uzavretí písomnej dohody o nezrážaní dane z 15 dní po uplynutí kalendárneho roka na koniec kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bola písomná dohoda o nezrážaní dane uzavretá,

•    vydanie vzoru tlačiva finančným riaditeľstvom, na ktorom bude údaje o daňovníkovi (autorovi, umelcovi), s ktorým platiteľ dane uzatvoril písomnú dohodu. Toto tlačivo bude uverejnené na webovom sídle finančného riaditeľstva, pričom obsahuje identifikačné údaje o daňovníkovi, ktorým je fyzická osoba, a to meno, priezvisko, adresa trvalého pobytu a rodné číslo alebo dátum narodenia, ak ide o daňovníka, ktorý nemá pridelené rodné číslo v Slovenskej republike.

Ak plynie autorovi alebo umelcovi príjem, ktorý by sa dal považovať za príjem spĺňajúci charakter vlastnej duševnej tvorivej činnosti (autorský príjem) zo zdrojov v zahraničí (činnosť vykonávaná v zahraničí, licenčné poplatky plynúce zo zdrojov v zahraničí), tento sa naďalej zdaňuje prostredníctvom daňového priznania. Daň vyberaná zrážkou sa vyberá len z autorských príjmov dosahovaných na území SR. Uvedené nemení ani skutočnosť, že by bol autorský honorár vyplácaný prostredníctvom tretej osoby, ktorá má na území SR sídlo alebo bydlisko. Ak by bol takýto honorár zdaňovaný v zahraničí a to v štáte s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, potom môže daňovník s NDP využiť aj metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia (§ 45 ZDP).

Príjmy autorov za vytvorenie diela, príjmy výkonných umelcov za podanie umeleckého výkonu alebo príjmy, napr. vynálezcov za použitie vynálezu patria medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti vtedy, ak nie sú príjmami zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, ktoré daňovník mal vyplatené napr. na základe pracovnoprávneho vzťahu. Na účel správneho zaradenia príjmov k jednotlivým ustanoveniam ZDP je potrebné najskôr vyhodnotiť, na základe akého právneho vzťahu daňovník vykonáva svoju činnosť, z ktorej dosahuje zdaniteľné príjmy.

Poznámka

V rámci úpravy osobitných režimov tvorby je právna úprava zamestnaneckého diela uvedená v § 90 Autorského zákona. Podľa tohto ustanovenia dielo vytvorené autorom na splnenie povinností vyplývajúcich mu z pracovnoprávneho vzťahu alebo z obdobného pracovného vzťahu sa považuje za zamestnanecké dielo. Zamestnaneckým dielom je aj dielo vytvorené autorom, ktorý je členom riadiacich, kontrolných alebo dozorných orgánov právnickej osoby alebo štatutárnym orgánom právnickej osoby, alebo členom štatutárneho orgánu právnickej osoby, na splnenie povinností vyplývajúcich mu z členstva v orgáne tejto právnickej osoby, ktorá sa v tomto prípade považuje za zamestnávateľa. Zamestnaneckým dielom je aj dielo vytvorené autorom, ktorý je zamestnancom dočasne prideleným k zamestnávateľovi na výkon práce podľa osobitného predpisu. Takýto zamestnávateľ sa považuje za zamestnávateľa dočasne prideleného zamestnanca.

Napriek tomu, že Autorský zákon nevyžaduje uzavretie zmluvy o vytvorení diela alebo podaní umeleckého výkonu písomnou formou, pre daňové účely a preverenie správnosti zaradenia príjmov medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP môže správca dane vyžadovať preukázanie skutočnosti, že ide napr. o zmluvu na vytvorenie diela na objednávku.

Príjmami z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu sú aj príjmy dosiahnuté na základe iných zmlúv, v ktorých je dohodnuté vytvorenie diela alebo podanie umeleckého výkonu, ak tieto majú znaky duševného vlastníctva podľa Autorského zákona a nejde o príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP.

?  Príklad

Objednávateľ si v zmluve o vytvorení diela na objednávku objednal od autora vytvorenie náročného umeleckého diela. Dohodli si vyplatenie odmeny v čiastočných platbách a na platbe preddavku na materiálne zabezpečenie, ktorá bude podliehať vzájomnému vyúčtovaniu. Tieto platby mali byť poukázane autorovi v dohodnutých termínoch, pričom spolu neuzatvorili dohodu o nezrazení dane vyberanej zrážkou podľa § 43 ods. 14 ZDP. Je povinný platiteľ dane zraziť zrážkovú daň pri každej výplate čiastkovej odmeny a preddavku, alebo až po konečnom vyúčtovaní?

Ak fyzickej osobe, ktorá na základe objednávky mala vytvoriť autorské dielo spĺňajúce podmienky podľa Autorského zákona, bol vyplatený preddavok, čiastková platba alebo vyúčtovanie odmeny po odovzdaní diela, takýto príjem je príjmom, z ktorého sa vyberá daň zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, ak spoločne neuzatvorili dohodu o neuplatnení zrážkovej dane podľa § 43 ods. 14 ZDP. Základom dane pre daň vyberanú zrážkou z príjmov z uvedených príjmov je príjem znížený o zrazený príspevok do príslušného umeleckého fondu. Platiteľ dane potom pri zrazení dane postupuje podľa § 43 ods. 10 až 12 ZDP.

?  Príklad

Fyzická osoba poskytne rozhovor rozhlasu alebo televízii, za ktorý dostane odmenu. Ako zdaní takýto príjem?

Ak fyzická osoba poskytne rozhovor rozhlasu alebo televízii, nemusí ísť vo väčšine prípadov o umelecký výkon. Avšak môže ísť o umelecký výkon, ak by boli naplnené znaky, podľa ktorých by daný rozhovor bol už ako umelecký výkon predmetom autorského práva. Mohlo by to nastať v prípade, ak by napr. odpovede boli jedinečné a boli by výsledkom duševnej tvorivosti danej osoby. Ak by súčasťou rozhovoru napr. so spevákom bolo aj prednesenie piesne, taktiež by už mohlo ísť o umelecký výkon.

Odmenu, ktorá nie je príjmom zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, je potrebné posúdiť aj napr. vo väzbe na to, čo bolo skutočným obsahom výkonu v daných konkrétnych podmienkach, v danom konkrétnom čase, či zmluvné strany považovali daný výkon za umelecký výkon v zmysle Autorského zákona, čiže v tejto súvislosti je potrebné vychádzať z dohodnutého zhodného prejavu vôle oboch strán, t. j. o aký rozhovor išlo, za akých podmienok a pod., na základe ktorého bola vyplatená odmena. V prípade, ak by išlo o podanie umeleckého výkonu, potom je rozhodujúce, či sa spoločne dohodli o uzatvorení dohody o neuplatnení zrážkovej dane podľa § 43 ods. 14 ZDP. Ak by dohodu podľa § 43 ods. 14 ZDP neuzatvorili, potom by bol povinný platiteľ dane zraziť daň vyberanú zrážkou z takto vyplateného príjmu podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP, resp. ak by uzatvorili dohodu, potom by si takýto príjem zdanila fyzická osoba sama. Ak by rozhovor bol bez naplnenia znakov Autorského zákona a naozaj by bol len príležitostnou činnosťou, napr. rozhovor bol poskytnutý na ulici tak, že redaktor náhodne oslovil okoloidúceho, ktorému za rozhovor potom bola vyplatená aj odmena, mohlo by ísť za ustanovených podmienok aj o príjem z príležitostnej činnosti podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP, ktorý by bolo možné posúdiť tiež vo väzbe na oslobodenie príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP (500 eur).

?  Príklad

Ako sa zaradia príjmy modelky za výkon jej činnosti, ak ju vykonáva dlhodobo?

Ak fyzická osoba osobne podá umelecký výkon tak, že spieva, hrá, predvádza, prednáša alebo inak tvorivo vykonáva umelecké dielo alebo dielo tradičnej ľudovej kultúry, je výkonným umelcom. Je to najmä spevák, hudobník, dirigent, herec, tanečník alebo artista, ale môže ním byť aj akákoľvek iná fyzická osoba bez ohľadu na vzdelanie, na kvalitu výkonu.

Ak príjem za výkon činnosti modelky by nebol príjmom zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, potom by mohli nastať napr. tieto situácie:

Ak by modelka predvádzala napr. choreografiu na základe zmluvy s autorom choreografie, mohlo by ísť o podanie umeleckého výkonu a vtedy by išlo o príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP, z ktorých by vyplácajúci zrazil daň vyberanú zrážkou, ak by neuzatvorili dohodu podľa § 43 ods. 14 ZDP.

Ak to, čo modelka vykonáva, nie je dielo a nedochádza k predvedeniu, prednesu ani k inému tvorivému vykonaniu diel podliehajúcich Autorskému zákonu, potom túto modelku nie je možné považovať za výkonného umelca v zmysle § 94 Autorského zákona. Ak modelka nepredvádza uvedené dielo, nie je výkonným umelcom, potom jej odmena nie je príjmom z podania umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP. Predvádzaním diela nie je originál šiat, ktoré má pri prehliadke na sebe.

Ak by modelka svoju činnosť vykonávala ako inú samostatnú zárobkovú činnosť, jej príjmy by boli príjmami podľa § 6 ods. 2 písm. b) ZDP, t. j. príjmami z činností, ktoré nie sú živnosťou ani podnikaním. Ak by ale napr. v rámci živnostenského oprávnenia (organizovanie športových, kultúrnych a iných spoločenských podujatí) vykonávala službu predvádzania autorských modelov, išlo by o príjmy zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. Tieto príjmy, ako aj príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. b) ZDP sa tiež zdaňujú osobne prostredníctvom daňového priznania.

Predmetom autorského práva je aj maľba, kresba, náčrt, ilustrácia, socha a iné dielo výtvarného umenia, aj koláž, tapiséria, rytina, litografia či iná grafika, keramika, sklo, autorský šperk, fotografické dielo, dielo úžitkového umenia, a ďalšie. Dielami úžitkového umenia sú aj diela, ktoré prostriedkami výtvarného umenia vytvárajú predmety uspokojujúce potreby denného života, napr. umelecká keramika, umelecké sklo, umelecká bižutéria, umelecké textílie atď. Okrem vlastného estetického pôsobenia tieto diela plnia aj funkciu predmetov dennej potreby. Fyzická osoba môže takéto diela robiť bez objednávky, pričom v jednotlivom prípade je potrebné posudzovať, či sú splnené pojmové znaky diela podľa Autorského zákona.

Ktorákoľvek fyzická osoba sa môže sama rozhodnúť, že vlastnou tvorivou duševnou činnosťou vytvorí dielo a stane sa tak jeho autorom, pričom autorské právo k dielu vzniká momentom, keď je dielo objektívne vyjadrené v podobe vnímateľnej zmyslami. Vydaním uvedených diel na vlastné náklady je ich vydanie pod vlastným menom a na vlastný účet, pričom dielo je vydané v deň, keď sa oprávnene začalo s verejným rozširovaním jeho rozmnoženín.

Príjmami z inej samostatnej zárobkovej činnosti sú podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP aj príjmy z vydávania, rozmnožovania a rozširovania literárnych diel a iných diel na vlastné náklady. Na tieto (vytvorenie ani na nakladanie s nimi), sa daň vyberaná zrážkou neuplatňuje. Tieto príjmy sa zdaňujú prostredníctvom daňového priznania.

Poznámka

Zákon č. 178/1998 Z. z. o podmienkach predaja výrobkov a poskytovania služieb na trhových miestach a o zmene a doplnení zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov upravuje podmienky predaja výrobkov a poskytovania služieb na trhových miestach, a to na trhovisku, tržnici, stánku s trvalých stanovišťom, verejnom priestranstve určenom na príležitostný alebo na ambulantný predaj. Príležitostným trhom je predaj výrobkov a poskytovanie služieb na priestranstve dočasne určenom na takýto predaj, najmä jarmoky, sezónne a výročné trhy a sústredený predaj vlastných použitých textilných, odevných, športových a iných spotrebných výrobkov v primeranom množstve fyzickými osobami medzi sebou.

Predávať výrobky a poskytovať služby na trhových miestach možno len na základe povolenia obce, ktorá trhové miesto zriadila, resp. ktoré zriadila iná osoba na základe povolenia obce na zriadenie trhového miesta. Ak chce na trhovom mieste predávať autor svoje dielo, ktoré vytvoril na vlastné náklady, potom súčasťou žiadosti o povolenie na predaj výrobkov a poskytovanie služieb na trhovom mieste je čestné vyhlásenie o tom, že je autorom výrobku, ktorý chce predávať, a tento výrobok je originálom ním vytvoreného diela alebo jeho rozmnoženinou. V danom prípade teda nejde o vykonávanie živnosti ale o využívanie výsledkov duševnej tvorivej činnosti [§ 3 ods. 1 písm. b) živnostenského zákona] alebo o predaj autorských diel, ktoré vytvoril sám autor podľa Autorského zákona.

Príjmami z použitia diela a použitia umeleckého výkonu sú príjmy dosiahnuté napr. podľa Autorského zákona, t. j. napr. na základe licenčnej zmluvy uzatvorenej podľa § 65 Autorského zákona.

Licenčnou zmluvou podľa § 65 Autorského zákona udeľuje autor nadobúdateľovi súhlas na použitie diela za ustanovených podmienok.

Autor môže nadobúdateľovi udeliť výhradnú licenciu alebo nevýhradnú licenciu:

•    ak autor udelil výhradnú licenciu, nesmie udeliť tretej osobe licenciu na spôsob použitia diela udelený výhradnou licenciou a je povinný, ak nie je v licenčnej zmluve dohodnuté inak, sám sa zdržať použitia diela spôsobom, na ktorý udelil výhradnú licenciu;

•    ak autor udelil nevýhradnú licenciu, nie je dotknuté právo autora použiť dielo spôsobom, na ktorý nevýhradnú licenciu udelil, a takisto nie je dotknuté právo autora udeliť licenciu tretej osobe;

•    ak nie je v licenčnej zmluve dohodnuté, že autor udelil výhradnú licenciu, potom platí, že udelil nevýhradnú licenciu, ak Autorský zákon neustanovuje inak.

Aj pred použitím umeleckého výkonu, napr. nahratím na záznam, je potrebné licenčnou zmluvou získať súhlas na takéto použitie priamo od výkonného umelca, resp. ak je zastúpený organizáciou kolektívnej správy, od príslušnej organizácie kolektívnej správy.

Medzi príjmy z použitia diela a umeleckého výkonu sa zaraďujú aj tzv. tantiémy, čiže odmeny súvisiace s majetkovými právami autorov, ktoré vypláca kolektívna správa práv na území SR umelcovi alebo autorovi, ak sú splnené podmienky ustanovené v Autorskom zákone. Správu autorských práv upravuje piata časť Autorského zákona. V súčasnosti v SR pôsobia organizácie kolektívnej správy, ktorým bolo Ministerstvom kultúry SR udelené oprávnenie na výkon kolektívnej správy dát, napr. SOZA (Slovenský ochranný zväz autorský spravuje práva k hudobným dielam), SLOVGRAM (nezávislá spoločnosť výkonných umelcov, výrobcov zvukových a zvukovo-obrazových záznamov), OZIS (ochranné združenie interpretov Slovenska), LITA (autorská spoločnosť spravuje práva autorov a iných nositeľov práv k literárnym, dramatickým, hudobnodramatickým, choreografickým dielam alebo dielam úžitkového umenia), SAPA (Slovenská asociácia producentov v audiovízii). Každá organizácia kolektívnej správy je povinná zverejniť a aktualizovať na svojej internetovej stránke okrem iného aj zoznam nositeľov práv, ktorých zastupuje.

?  Príklad

Autor uzatvoril s vysokou školou licenčnú zmluvu podľa § 65 Autorského zákona o udelenie súhlasu autora, ktorý je samostatným zostavovateľom a pôvodcom tvorivej redakčnej a odbornej jazykovej úpravy určitej odbornej vedeckej publikácie, na použitie diela pri vydaní publikácie, a to na vyhotovenie rozmnoženín diela a verejné rozširovanie rozmnoženín diela predajom. Autor udelil nadobúdateľovi licencie výhradnú licenciu na použitie diela v dohodnutom rozsahu (vecnom, územnom a časovom). Nadobúdateľ licencie sa zaviazal vyplatiť autorovi za udelenie licencie na použitie diela podľa podmienok dohodnutých v zmluve odmenu vo výške 490 eur. Autor sa nedohodol s nadobúdateľom, že z odmeny dojednanej v zmluve nadobúdateľ licencie nevyberie zrážkovú daň v zmysle § 43 ods. 3 písm. h) ZDP. Ako vypočíta nadobúdateľ licencie sumu zrážkovej dane?

Nadobúdateľ licencie je v danom prípade platiteľom dane, ktorý má povinnosť zraziť daň vyberanú zrážku z príjmov podľa § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, v tomto prípade z príjmov z použitia diela podľa Autorského zákona, nakoľko daňovník neuplatnil postup podľa § 43 ods. 14 ZDP. Základom dane pre daň vyberanú zrážkou bude odmena za udelenie licencie za použitie diela znížená o 2 %, t. j. o príspevok pre umelecký fond podľa zákona č. 13/1993 Z. z. o umeleckých fondoch v znení neskorších predpisov. Z takto vypočítaného základu dane sa daň vyberaná zrážkou vypočíta sadzbou dane 19 %. Vypočítaná daň sa zaokrúhli na eurocenty nadol. Platiteľ dane je povinný zraziť daň pri výplate alebo poukázaní odmeny a zrazenú daň odvedie najneskôr do pätnásteho dňa mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bude odmena vyplatená. V tej istej lehote bude povinný poslať správcovi dane aj oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktoré je zverejnené na webovom sídle finančnej správy. Pre autora platí, že zrazením dane vyberanej zrážkou je splnená daňová povinnosť.

-   v odseku 2 písm. e) sú uvedené príjmy vybraného okruhu športovcov a športových odborníkov a to spolu s príjmami zo sponzorského.

Ide o príjmy

•    športovca a to konkrétne

•    profesionálneho športovca,

•    amatérskeho športovca a to vykonávajúceho šport na základe

–   zmluvy o amatérskom vykonávaní športu, ak

–   rozsah vykonávania športu, aj ak má charakter závislosti, počas jedného kalendárneho roka nepresahuje osem hodín v týždni, päť dní v mesiaci alebo 30 dní v kalendárnom roku,

–   zmluva športovca nezaväzuje k účasti na príprave na súťaž alebo

–   vykonáva šport v rámci jednej súťaže alebo viacerých navzájom súvisiacich súťaží v krátkom časovom období,

–   na základe zmluvy o príprave talentovaného športovca alebo

     Talentovaným športovcom je športovec do 23 rokov veku, ktorý prejavil vysokú úroveň talentu, športových zručnosti a športových schopností a je zaradený do zoznamu talentovaných športovcov.

•    bez zmluvy

•    športového odborníka a to konkrétne

•    trénera a inštruktora športu,

•    fyzickú osobu vykonávajúcu odbornú činnosť v športe na základe odbornej spôsobilosti získanej podľa osobitného predpisu (napr. § 33 zákona č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 10 až 13 zákona č. 1/2014 Z. z. o organizovaní verejných športových podujatí a o zmene a doplnení niektorých zákonov),

•    fyzickú osobu vykonávajúcu odbornú činnosť v športe na základe odbornej spôsobilosti určenej predpismi športového zväzu, alebo

•    fyzickú osobu vykonávajúcu činnosť v športe, na ktorú sa v súlade s pravidlami súťaže a predpismi športového zväzu nevyžaduje odborná spôsobilosť.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa upravili podmienky pre vykonávanie činnosti športového odborníka podľa zákona o športe v novele tohto zákona, pričom činnosť športového odborníka je možné vykonávať

•    ako podnikanie,

•    v pracovnoprávnom vzťahu,

•    ako dobrovoľník a

•    bez zmluvy.

S výnimkou pracovnoprávneho vzťahu, z ktorého ak športovému odborníkovi plynú príjmy zaraďujú sa medzi príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, sa všetky ostatné príjmy plynúce športovému odborníkovi z činnosti vykonávanej v rámci podnikania alebo dobrovoľníckej činnosti resp. činnosti vykonávanej bez zmluvy, zaraďujú medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP. V nadväznosti na skutočnosť, že sa príjem športového odborníka zaraďuje medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP, t.j. medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti, aj registračná povinnosť uvedená v  § 49a sa posudzuje v nadväznosti na odsek 2, ktorá upravuje povinnosť registrácie pre začatie samostatnej zárobkovej činnosti.

Posudzovať uvedených športovcov alebo športových odborníkov v zmysle zákona o športe a zaradiť ich príjmy medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP je možné len vtedy ak uvedené fyzické osoby sú zapísané v Informačnom systéme športu (§ 79 zákona o športe), ďalej len „IS športu“. Ak by uvedená podmienka splnená nebola, príjmy uvedených fyzických osôb by sa zaradili medzi ostatné príjmy podľa § 8 ZDP.

Podľa § 4 ods. 2 zákona o športe profesionálny a amatérsky športovec vykonáva šport v športovej organizácii, za ktorú je registrovaný v zdrojovej evidencii, ktorou v zmysle § 3 písm. q) cit. zákona je evidencia športovej organizácie, v ktorej údaj o fyzickej osobe alebo právnickej osobe vznikol. Zdrojovú evidenciu osôb s jej príslušnosťou vedie v súlade s § 8 ods. 3 cit. zákona športová organizácia. Z uvedeného vyplýva, že športovec, ktorého príjmy sa zaraďujú medzi príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP, musí byť primárne vedený v zdrojovej evidencii športovej organizácie. Oprávnenie vykonávať činnosť športového odborníka vzniká v súlade s § 6 ods. 2 zákona o športe dňom zápisu športového odborníka do registra fyzických osôb, ktorý predstavuje jeden z modulov IS športu. V zmysle § 79 ods. 5 zákona o športe povinné údaje sa do IS športu zapisujú priamym vložením alebo automatickou synchronizáciou údajov v zdrojovej evidencii športovej organizácie s údajmi v IS športu.

Vychádzajúc z informácie Ministerstva školstva, vedy, výskumu a športu SR (ďalej len „MŠVVaŠ SR“), pokiaľ ide o zápis do IS športu, rozhodujúca je jeho funkcionalita. Vzhľadom na to, že IS športu zatiaľ nie je spôsobilý plne poskytnúť všetky funkcionality, ktoré predpokladá zákon o športe, potrebné je vychádzať z prechodného ustanovenia § 104 ods. 2 až 4 zákona o športe. V súlade s predmetným ustanovením športové organizácie, ktoré sú povinné zverejniť údaje na webovom sídle, sú povinné zverejniť ich do 31. 3. 2016, pričom povinnosť zverejňovať údaje na webovom sídle športovej organizácie trvá do času, kým tieto údaje nebudú zverejňované v príslušných registroch IS športu. Športové organizácie a iné osoby, ktoré zadávajú údaje do IS športu, sú povinné doplniť údaje do jednotlivých registrov do troch mesiacov od oznámenia o funkčnosti príslušného registra.

Pre posudzovanie športovca, resp. športového odborníka z hľadiska ich evidencie v IS športu počas prechodného obdobia do sfunkčnenia IS športu je rozhodujúce, aby uvedené fyzické osoby boli zaevidované v zdrojovej evidencii športového klubu, príp. športového zväzu (národné športové zväzy majú svoje verejne prístupné informačné systémy obsahujúce údaje o športovcoch a ich príslušnosti, a ak takéto informačné systémy nemajú, mali by uvedené údaje zverejňovať na svojom webovom sídle). Ak fyzické osoby vymedzené v § 6 ods. 2 písm. e) ZDP, sú takýmto spôsobom zaevidované, potom ich príjmy je možné aj počas prechodného obdobia do sfunkčnenia IS športu považovať za príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa cit. ustanovenia.

Súčasťou príjmov z inej samostatnej zárobkovej činnosti týchto športovcov a športových odborníkov je aj sponzorské, prijaté na základe zmluvy o sponzorstve v športe uzavretej podľa § 50 a 51 zákona o športe. V prípade športového odborníka je možné poskytovať sponzorské len trénerovi a inštruktorovi v športe. [Bližšie bude uvedené v komentári k § 17 ods. 3 písm. k) a l) a ods. 19 ZDP].

-   v odseku 3, 6 a 13 je vymedzený príjem z prenájmu nehnuteľností vrátane príjmov z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sú príslušenstvom prenajímanej nehnuteľnosti, určenie základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z prenájmu, možnosť vedenia preukázateľnej evidencie resp. účtovníctva pri príjmoch z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP.

Príjmami z prenájmu nehnuteľnosti je samotné prenajímanie nehnuteľností, ktoré daňovník nevyužíva pri svojej činnosti, ako svoj obchodný majetok, ale je to v podstate jeho zdroj zárobkovej činnosti.

Zatriedenie takýchto príjmov závisí od skutočnosti, čo všetko v súvislosti s prenajatím nehnuteľnosti poskytuje.

Ak daňovník v súvislosti s prenajímanou nehnuteľnosťou zabezpečuje len základné služby podmieňujúce riadnu prevádzku nehnuteľnosti ako napr. dodávku elektriny, tepla, vody, plynu, odvoz domového a komunálneho odpadu, odvádzanie splaškov, upratovanie spoločných priestorov a pod. (definované v Živnostenskom zákone), potom sa dosahovaný príjem z tohto prenájmu zaraďuje medzi príjmy v § 6 ods. 3 ZDP.

V prípade, ak spolu s jej prenajatím daňovník poskytuje okrem tzv. základných služieb aj služby tzv. hotelového typu, t.j. napr. chodí prenajímanú nehnuteľnosť upratovať, vymieňať posteľné obliečky, vynášať smeti, potom je na takýto prenájom potrebné živnostenské oprávnenie podľa § 4 Živnostenského zákona. Takýto príjem je potom zaraďovaný medzi príjmy zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. V prípade poskytovania iných služieb bude prenajímateľ nehnuteľnosti potrebovať okrem živnosti na prenájom nehnuteľnosti aj živnosť na vykonávanie týchto iných služieb, ak spĺňajú podmienky niektorej zo živností.

Obdobne je to pri prevádzkovaní garáží alebo odstavných plôch. Živnosťou je činnosť, v rámci ktorej sa okrem prevádzkovania bude poskytovať aj napr. stráženie, umývanie, údržba vozidiel. V prípade, že garáž, resp. odstavná plocha slúži na umiestnenie najmenej 5 vozidiel, ktoré nepatria majiteľovi, je táto činnosť považovaná za živnosť, a to bez ohľadu na to, či sa osobitné služby poskytujú alebo nie. Takýto živnostník – prevádzkovateľ garáže alebo odstavnej plochy môže v súlade s § 44 ods. 2 a 4 Živnostenského zákona predávať v rámci svojej živnosti pohonné hmoty, mazadlá, autosúčiastky, prípadne aj poskytovať predaj drobného občerstvenia.

Súčasťou príjmov z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP je aj príjem z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sú príslušenstvom prenajímanej nehnuteľnosti.

V súlade s § 9 ods. 1 písm. g) ZDP je príjem z prenájmu uvádzaný v § 6 ods. 3 ZDP oslobodený od dane do výšky 500 eur. Ak by bol príjem z prenájmu nehnuteľnosti vyšší ako je oslobodená časť (vyšší ako 500 eur), potom sa zvyšná časť príjmov zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP, pričom sa musí upraviť aj výška výdavkov, ktoré budú môcť byť odpočítavané od zdaniteľných príjmov z prenájmu.

Samozrejme ako pri príjmoch z prenájmu nehnuteľnosti dosahovaných ako živnosť tak aj pri príjmoch z prenájmu nehnuteľnosti, z ktorej príjmy sa uvádzajú v § 6 ods. 3 ZDP, sa daňovník môže rozhodnúť, či danú nehnuteľnosť aj zaradí do obchodného majetku alebo nie. Ak sa aj daňovník pri príjmoch z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP rozhodne zaradiť nehnuteľnosť do obchodného majetku, neznamená to, že by musel automaticky mať živnostenské oprávnenie na prenájom tejto nehnuteľnosti. V nadväznosti na § 2 písm. m) ZDP pre daňové účely je možné majetok považovať za obchodný majetok aj v prípade, ak dosahuje príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 2 ZDP), príjmy z prenájmu (§ 6 ods. 3 ZDP) a príjmov z použitia diela alebo umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP).

Od tejto skutočnosť, t.j. či si daňovník zahrnie nehnuteľnosť do obchodného majetku resp. si zahrnie len časť nehnuteľnosti do obchodného majetku alebo si ju nezahrnie vôbec do obchodného majetku, iba mu bude slúžiť ako osobný majetok využívaný v súvislosti s dosahovaním príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP, závisí následne rozsah výdavkov, ktoré si bude môcť odpočítať od týchto príjmov.

Vzhľadom na skutočnosť, že posudzovanie výdavkov je rovnaké v prípade, ak by išlo o nehnuteľnosť zaradenú do obchodného majetku v rámci príjmov podľa § 6 ods. 3 alebo príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 budú podrobnosti uvedené v komentári k § 6 ods. 5 ZDP.

?  Príklad

Daňovník, fyzická osoba – občan si zobral hypotekárny úver na kúpu nehnuteľnosti. Zakúpenú nehnuteľnosť dal do prenájmu. Môže si pri príjme z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP uplatniť ako výdavok úroky z hypotekárneho úveru, ktoré platí banke?

Podľa § 2 písm. i) ZDP daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 ZDP, ak tento zákon neustanovuje inak. Daňovník poberajúci príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP pri stanovení základu dane (čiastkového základu dane) môže vychádzať z ustanovení § 17 až 29 ZDP, ak si uplatňuje preukázateľne vynaložené daňové výdavky, o ktorých účtuje v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva alebo z ustanovenia § 6 ods. 11 ZDP, ak si uplatňuje preukázateľne vynaložené daňové výdavky, o ktorých vedie počas celého zdaňovacieho obdobia evidenciu. Ak daňovník o nehnuteľnosti nadobudnutej prostredníctvom hypotekárneho úveru účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, je táto nehnuteľnosť jeho obchodným majetkom využívaným v súvislosti s dosahovanými príjmami a úroky spojené so splátkami z poskytnutého hypotekárneho úveru platené daňovníkom budú daňovými výdavkami tohto daňovníka.

?  Príklad

Daňovník dosahuje príjmy z prenájmu nehnuteľností podľa § 6 ods. 3 ZDP. Nehnuteľnosť nemá vloženú vo svojom obchodnom majetku. Môže si uplatniť do daňových výdavkov náklady vynaložené na opravu strešnej krytiny vykonanú na tomto majetku?

Ak vlastník nehnuteľnosti vykoná v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa § 6 ods. 3 ZDP na prenajímanej nehnuteľnosti opravu alebo technické zhodnotenie, pričom prenajímanú nehnuteľnosť nemá vloženú vo svojom obchodnom majetku, sú takto vynaložené výdavky výdavkami na jeho osobnú potrebu, a to v súlade s § 21 ods. 1 písm. i) ZDP. Tieto výdavky si bude môcť daňovník uplatniť až v prípade, keď z predaja predmetnej nehnuteľnosti dosiahne zdaniteľný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Preukázateľne vynaložené výdavky na opravu alebo technické zhodnotenie predávanej nehnuteľnosti si v takomto prípade daňovník uplatní ako výdavok na dosiahnutie príjmov z predaja nehnuteľnosti, a to v súlade s § 8 ods. 5 písm. d) zákona.

Ak by daňovník predal majetok, ktorý nebol zaradený do obchodného majetku, sú podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja takéhoto majetku od dane stanovené ZDP menej prísne ako pri príjmoch z predaja majetku zaradeného do obchodného majetku.

V súlade s týmto ustanovením sa dňom zaradenia majetku do obchodného majetku rozumie deň, kedy sa začne o ňom účtovať alebo viesť evidencia podľa § 6 ods. 11 ZDP, pričom v § 9 ods. 5 ZDP je vymedzený deň vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka, ktorým sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 zákona.

V prípade, ak má daňovník v obchodnom majetku zahrnutú nehnuteľnosť, z ktorej dosahuje príjmy z prenájmu len sčasti, ak by ju predával, musí rozdeliť dosiahnutý príjem z predaja v takom pomere, v akom mal nehnuteľnosť zaradenú v obchodnom majetku. Podmienky oslobodenia príjmu z predaja potom sleduje oddelene za časť predávanej nehnuteľnosti, ktorú mal zaradenú v obchodnom majetku a za časť nehnuteľnosti, ktorú v obchodnom majetku zaradenú nemal (§ 4 ods. 5 ZDP).

?  Príklad

Daňovník predal v roku 2017 nehnuteľnosť za 200 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 2000. Od roku 2005 polovicu tejto nehnuteľnosti prenajímal a súčasne ju mal zahrnutú do obchodného majetku. Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť bola zahrnutá v obchodnom majetku a polovica z nej bola využívaná na prenájom, príjem zodpovedajúci sume 100 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) z predaja nehnuteľnosti podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona.

Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na prenájom a nebola zaradená v obchodnom majetku, to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia nehnuteľnosti do dňa predaja. K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t.j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti, t.j. 100 000 eur (200 000/2 eur) je oslobodený od dane. Rovnako by sa postupovalo aj v prípade, ak by nehnuteľnosť využíval na prenájom, ale nemal by ju zaradenú v obchodnom majetku, t.j. počítala by sa doba medzi nadobudnutím a predajom nehnuteľnosti, čo znamená že by bol príjem z predaja takejto nehnuteľnosti od dane oslobodený.

V súvislosti s vynaložením preukázateľných výdavkov pred začatím prenájmu je potrebné vychádzať z ustanovenia § 4 ods. 4 ZDP. Podľa tohto ustanovenia sa výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti vynaložené v kalendárnom roku, ktorý predchádzal roku, v ktorom daňovník s príjmami podľa § 6 ZDP začal túto činnosť vykonávať, sa zahrnú do základu dane, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom začal túto činnosť vykonávať.

Za takéto výdavky je možné považovať napr. notárske poplatky resp. iné poplatky súvisiace so začatím vykonávania činnosti.

Rovnako môže ísť aj o nákup vybavenia (nábytok, televízor, práčka a pod.) prenajímanej nehnuteľnosti, ak sa bude nehnuteľnosť prenajímať spolu s týmito hnuteľnými vecami (HM do výšky 1 700 eur je neodpisovaným majetkom a považuje sa za zásobu pre daňové účely).

Základná zásada pre uznanie nakupovaných vecí do daňových výdavkov a to zásada vecnej súvislosti s dosahovanými zdaniteľnými príjmami musí byť dodržaná a preto napr. výdavky za nákup vysávača, vreciek do vysávača, čistiacich prostriedkov, posteľného prádla, pracích prostriedkov a pod. je možné uznať za daňový výdavok len v prípade, ak prenajímateľ poskytuje nájomcovi okrem prenájmu nehnuteľnosti aj iné služby ako základné. Takéto služby však už zakladajú pre prenajímateľa povinnosť vlastnenia živnostenského oprávnenia na výkon tejto činnosti. Ak by naďalej takúto činnosť vykonával bez živnostenského oprávnenia, ním dosahované príjmy sa zaraďujú medzi ostatné príjmy podľa § 8 ZDP a to „iné“ ostatné príjmy (zberný riadok uvádzaný v daňovom priznaní typ B – VIII. oddiel, tabuľka č. 2).

?  Príklad

Daňovník prenajíma nehnuteľnosť a nakúpil aj vysávač, vrecká do vysávača, čistiace prostriedky, posteľnú bielizeň, pracie prostriedky a podobne. Je tieto možné zahrnúť do daňových výdavkov?

Uvedené resp. podobné výdavky je možné zahrnúť do daňových výdavkov len za predpokladu, že vecne súvisia s dosahovanými zdaniteľnými príjmami, to znamená, len v prípade ak prenajímateľ poskytuje nájomcovi okrem prenájmu nehnuteľnosti aj iné služby – upratovanie, prezliekanie a pranie posteľnú bielizeň a podobne. V tomto prípade však už nejde z hľadiska posúdenia činnosti daňovníka o prenájom, z ktorého príjmy sa zaraďujú medzi príjmy v § 6 ods. 3 ZDP, ale o živnosť, na ktorej vykonávanie by mal mať daňovník živnostenské oprávnenie. Ak uvedenú činnosť daňovník vykonáva bez živnostenského oprávnenia, ním dosahované príjmy sú príjmami z nepovoleného podnikania a ako také sa zaraďujú medzi ostatné príjmy podľa § 8 ZDP a to medzi „iné“ ostatné príjmy.

-   podľa odseku 5 medzi príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti patria aj príjmy vymedzené v § 6 ods. 5 ZDP a to príjmy

•    z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom daňovníka,

•    úroky z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sú používané v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti,

•    príjem z predaja podniku alebo jeho časti,

•    ako aj výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom.

Ako príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom [pojem obchodný majetok pre fyzickú osobu je definovaný v § 2 písm. m) ZDP] sa rozumie napr. príjem z prenájmu takéhoto majetku alebo príjem z predaja takéhoto majetku, ktorý je súčasťou príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Za príjem z nakladania s obchodným majetkom sa nepovažuje preradenie majetku daňovníka z obchodného majetku (majetku využívaného na podnikanie) na súkromné účely.

Príjem z predaja alebo z prenájmu takéhoto obchodného majetku sa zahrnie medzi jednotlivé druhy príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti v závislosti od toho, na ktorú z uvedených činností je majetok využívaný.

V prípade príjmov z prenájmu nehnuteľností, ktoré sú príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ide o

•    príjmy z prenájmu nehnuteľnosti vykonávaného ako živnosť, kde už ide o príjem podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP a

•    príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je obchodným majetkom využívaným v rámci podnikania alebo výkonu inej samostatnej zárobkovej činnosti, ktoré sa potom zaraďujú medzi tieto príjmy v súlade s § 6 ods. 5 ZDP.

Príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je zaradená v obchodnom majetku daňovníka dosahujúceho príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, sú súčasťou týchto príjmov a to podľa § 6 ods. 5 ZDP. Ide väčšinou o situácie, kedy daňovník dosahuje príjmy napr. ako lekár [podnikanie podľa osobitných predpisov – § 6 ods. 1 písm. c) ZDP], pričom má zaradenú budovu v obchodnom majetku, ale nevyužíva ju celú sám a preto jej časť dá do prenájmu.

Pri určení základu dane (čiastkového základu dane) sa možnosti jeho vyčíslenia odlišujú pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP od príjmov podľa § 6 ods. 3 ZDP.

Príjmy z predaja nehnuteľností sú súčasťou príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ak sa predáva nehnuteľnosť zaradená v obchodnom majetku daňovníka vykonávajúceho činnosť, z ktorej plynú príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, resp. je samotný prenájom nehnuteľnosti poskytovaný na základe živnostenského oprávnenia. Takýto príjem sa môže znížiť o zostatkovú cenu, v súlade s § 19 ods. 3 ZDP.

?  Príklad

Živnostník vlastní od roku 2001 výrobnú halu. Halu využíva v súvislosti s výkonom živnosti a má ju zahrnutú do obchodného majetku. V roku 2017 halu predal. Pretože ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku, príjem z jej predaja nie je oslobodený od dane. Nakoľko daňovník využíva nehnuteľnosť v súvislosti s výkonom živnosti a má ju zahrnutú do obchodného majetku (nevyradil ju pred predajom z obchodného majetku), príjem z jej predaja zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona.

Pri predaji nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov zahrnutej do obchodného majetku, ktorý využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 zákona) obaja manželia, sa príjem z predaja rozdelí medzi oboch manželov v takom pomere, v akom nehnuteľnosť využívajú pri svojej činnosti. V rovnakom pomere sa delia aj daňové výdavky.

Poznámka

Nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktorú využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa § 6 zákona obaja manželia, môže zahrnúť do obchodného majetku len jeden z manželov (§ 6 ods. 15 zákona).

?  Príklad

Manželia obidvaja živnostníci majú od roku 2005 v bezpodielovom spoluvlastníctve výrobnú halu, ktorú využívajú na vykonávanie živnosti a to v rovnakom pomere. V januári 2012 manžel zaradil predmetnú nehnuteľnosť do svojho obchodného majetku. V apríli 2017 manželia nehnuteľnosť predali za 300 000 eur. Nakoľko ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku, príjem z jej predaja nie je oslobodený od dane. Manželia vyžívajú nehnuteľnosť na podnikateľskú činnosť v rovnakom pomere, to znamená, že každý z nich zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona sumu zodpovedajúcu 1/2 kúpnej ceny (150 000 eur), ktorú im v roku 2017 kupujúci za nehnuteľnosti zaplatil.

Ak daňovník nehnuteľnosť, ktorú má zahrnutú do obchodného majetku, využíva na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť len sčasti, príjmy z jej predaja, ktoré nie sú oslobodené od dane sa zahrnú do základu dane v tom pomere, v akom daňovník tento majetok využíva na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 zákona).

?  Príklad

Daňovník predal v roku 2017 nehnuteľnosť za 400 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 2001. Od roku 2006 polovicu tejto nehnuteľnosti využíval na zabezpečenie príjmov zo živnosti a súčasne ju mal zahrnutú do obchodného majetku. Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť je zahrnutá v obchodnom majetku a polovica z nej je využívaná v súvislosti s vykonávaním živnosti, príjem zodpovedajúci sume 200 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona. Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na vykonávanie živnosti to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia bytu do predaja. K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t. j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti (200 000 eur) je oslobodený od dane.

Pri príjmoch z predaja nehnuteľností, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona, sa na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) použijú ustanovenia § 17 až 29 zákona. Podľa § 19 ods. 3 písm. b) zákona je daňovým výdavkom zostatková cena nehnuteľnosti.

Aký rozsah výdavkov je možné uplatňovať v súvislosti s majetkom, ktorý daňovník využíva pri dosahovaní príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti závisí od rozhodnutia daňovníka, či majetok zaradí do obchodného majetku alebo nie. V závislosti od tejto skutočnosti, potom môže dôjsť k dvom situáciám a to:

a)  ak má daňovník majetok v príslušnom zdaňovacom období zaradený vo svojom obchodnom majetku, t.j. o ňom účtuje (napr. v knihe dlhodobého hmotného majetku, ak účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva) alebo ho eviduje v evidencii podľa § 6 ods. 11 zákona, potom si v súlade s podmienkami ustanovenými v zákone môže do daňových výdavkov uplatňovať výdavky:

•    na obstaranie majetku,

•    na jeho technické zhodnotenie,

•    na jeho opravy a udržiavanie,

•    ktoré je daňovník povinný uhradiť podľa osobitných predpisov,

•    na riadnu prevádzku majetku,

b)  ak nemá daňovník majetok v príslušnom zdaňovacom období zaradený vo svojom obchodnom majetku, môže do daňových výdavkov uplatňovať výlučne výdavky:

•    na riadnu prevádzku majetku,

•    za ostatné služby súvisiace s majetkom.

Všetky ostatné výdavky sú u daňovníka výdavkami, ktoré nie sú daňovými výdavkami podľa § 21 ZDP, nakoľko ide o výdavky na osobnú potrebu daňovníka (súvisia s jeho osobným majetkom nie obchodným). Tieto si daňovník uplatní v prípade, ak bude takýto majetok predávať a príjem z jeho predaja nebude oslobodený od dane, t.j. bude ostatným príjmom podľa § 8, ku ktorému si daňovník v súlade s § 8 ods. 5 zákona môže zahrnúť aj takéto výdavky.

V prípade prenajímania majetku musí daňovník pri uplatnení výdavkov súvisiacich s odpismi prenajímaného majetku postupovať podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

Ak by daňovník predával obchodný majetok, je potrebné do úvahy aj ustanovenie § 19 ods. 3 písm. b) ZDP.

V prípade, ak daňovník využíva majetok aj na osobné účely, môže postupovať v súlade s § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, okrem využívania nehnuteľností, pri ktorých postupuje podľa § 24 ZDP.

Všetky tieto spomenuté úpravy budú bližšie uvedené v komentári k týmto ustanoveniam.

-   v odseku 10 sú stanovené podmienky, po splnení ktorých si daňovník môže uplatniť výdavky stanoveným percentom z príjmov („paušálne výdavky“).

Paušálne výdavky si môže uplatniť len daňovník dosahujúci príjmy

–   z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP,

–   z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 ZDP a 

–   z použitia diela a použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 4 ZDP.

Poznámka

Paušálne výdavky nie je možné uplatňovať pri príjmoch z prenájmu nehnuteľností zahrnovaných medzi príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP.

Uplatňovanie paušálnych výdavkov je preferované väčšinou podnikateľmi s nižšími príjmami, nakoľko systém vykazovania základu dane týmto spôsobom je jednoduchší ako vedenie daňovej evidencie alebo účtovníctva.

Podmienka pre uplatňovanie paušálnych výdavkov je, že daňovník

–   nie je platiteľom DPH, alebo

–   je platiteľom DPH len časť zdaňovacieho obdobia.

Poznámka

Zdaniteľnou osobou pre platenie DPH je osoba, ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790 eur (§ 4 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov).

To znamená, že výdavky percentom z príjmov si môže uplatniť daňovník, ktorý

–   na začiatku zdaňovacieho obdobia bol platiteľom DPH a na konci zdaňovacieho obdobia už nie je platiteľom DPH alebo na začiatku zdaňovacieho obdobia nebol platiteľom DPH a na konci už je platiteľom DPH, alebo

–   nebol platiteľom DPH počas celého zdaňovacieho obdobia.

Ak daňovník uplatní výdavky percentom z príjmov, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky jeho daňové výdavky okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť, ak toto poistné a príspevky nebolo zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške, pričom tieto si môže odpočítať až po odpočítaní paušálnych výdavkov a maximálne do výšky príjmov. Daňová strata z dôvodu odpočítania si poistného a príspevkov pri uplatňovaní paušálnych výdavkov nemôže vzniknúť (definícia daňovej straty podľa § 2 zákona).

Ide o poistné na verejné zdravotné poistenie podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, poistné na sociálne poistenie podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Ide teda o I. a II. dôchodkový pilier.

Ako poistné a príspevky, ktoré je daňovník povinný platiť a ktoré si môže uplatniť ako daňové výdavky sa rozumie aj platenie poistného a príspevkov ako dobrovoľný platiteľ poistného do Sociálnej poisťovne, pretože aj takáto dobrovoľne poistená osoba je už následne povinná platiť tieto sumy. Táto problematika bola riešená aj Usmernením MF SR č. 2634/2004 uverejnenom vo FS č. 2/2004 a to konkrétne v bode 29.

Okrem podmienky pre možnosť uplatnenia paušálnych výdavkov je v § 6 ods. 10 ZDP upravená aj výška paušálnych výdavkov, pričom táto je stanovená

–   pri príjmoch z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti vo výške 60 % z ich úhrnu, avšak tieto môžu byť uplatnené v maximálnej výške 20 000 eur ročne.

–   pri príjmoch z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (oddelene od príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti) rovnako vo výške 60 % z príjmov, ale tiež len v maximálnej ročnej výške 20 000 eur.

?  Príklad

Daňovník/fyzická osoba dosahuje v roku 2017 príjmy zo živnosti vo výške 20 000 eur (vykonáva živnosť celý rok) a dosahuje príjmy z použitia diela vo výške 12 000 eur. Chce si uplatniť paušálne výdavky. Môže si uplatniť len sumu paušálnych výdavkov do maximálnej výšky 20 000 eur v úhrne zo všetkých príjmov dosahovaných z podnikania a z použitia diela?

Nie.

V súlade s § 6 ods. 10 uplatní daňovník maximálnu sumu vo výške 20 000 eur samostatne, a to z príjmu zo živnosti a samostatne z príjmov z použitia diela, t.j.

–   pri príjmoch zo živnosti vo výške 40 000 eur sú paušálne výdavky vo výške 60 % v sume 24 000 eur, ale daňovník si môže odpočítať max. sumu 20 000 eur,

–   pri príjmoch z použitia diela vo výške 12 000 eur sú paušálne výdavky vo výške 60 % v sume 7 200 eur, t.j. môže si uplatniť plnú sumu paušálnych výdavkov a to 7 200 eur (sú nižšie ako maximálne stanovená výška 20 000 eur).

§ 7

Osobitný základ dane
z kapitálového majetku

(1) Príjmami z kapitálového majetku, ak nejde o príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. d), sú

a) úroky a ostatné výnosy z cenných papierov,

b) úroky, výhry a iné výnosy z vkladov na vkladných knižkách, z peňažných prostriedkov na vkladovom účte, na účte stavebného sporiteľa a z bežného účtu okrem úrokov uvedených v § 6 ods. 5 písm. b),

c) úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a úroky z hodnoty splateného vkladu v dohodnutej výške spoločníkov verejných obchodných spoločností,

d) dávky z doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu;³⁵⁾ rovnako sa posudzuje aj odstupné vyplácané podľa osobitného predpisu,³⁵⁾

e) plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku; rovnako sa posudzuje aj jednorazové vyrovnanie alebo odbytné vyplácané v prípade poistenia osôb pri predčasnom skončení poistenia,

f) výnosy zo zmeniek okrem príjmov z ich predaja,

g) príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia),

h) výnosy (príjmy) zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok.

(2) Príjmom z kapitálového majetku je aj výnos, ktorý vzniká pri splatnosti cenného papiera z rozdielu medzi menovitou hodnotou cenného papiera a emisným kurzom pri jeho vydaní; v prípade predčasného splatenia cenného papiera sa namiesto menovitej hodnoty použije cena, za ktorú sa cenný papier kúpi späť.

(3) Z príjmov uvedených v odseku 1 písm. a), b), d), e) a g), plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky sa daň vyberá podľa § 43. V prípade dlhopisov a pokladničných poukážok predávaných pod ich menovitú hodnotu sa príjem vo výške rozdielu medzi ich menovitou hodnotou a nižšou obstarávacou cenou u majiteľa zahrnie do osobitného základu dane pri ich splatnosti. Ak príjmy uvedené v odseku 1 písm. a), b), d), e) a g) a v odseku 2 plynú zo zdrojov v zahraničí, zahŕňajú sa do osobitného základu dane.

(4) Do osobitného základu dane sa zahŕňajú príjmy uvedené v odseku 1 písm. a) až c), f) a h) neznížené o výdavky okrem výdavkov uvedených v odseku 7.

(5) Do osobitného základu dane sa zahrnie suma, o ktorú úhrn príjmov podľa odseku 1 písm. g) prevyšuje úhrn vkladov podielnika; za vklad podielnika sa považuje predajná cena vyplateného (vráteného) podielového listu pri jeho vydaní. Ak úhrn vkladov podielnika prevyšuje úhrn príjmov podľa odseku 1 písm. g), na rozdiel sa neprihliada.

(6) Ak daňovník využije možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou podľa § 43 ods. 10 ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7, osobitný základ dane sa zistí podľa odseku 5.

(7) Pri príjmoch podľa odsekov 1 až 3, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane, sa za výdavky považuje aj povinne platené poistné²⁰⁾ z týchto príjmov.

(8) Do osobitného základu dane sa zahŕňajú príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) a e) zo zdrojov v zahraničí znížené o zaplatené vklady alebo poistné, pričom ak ide o dôchodok, rozdelia sa zaplatené vklady alebo poistné na obdobie poberania dôchodku; ak nie je obdobie poberania dôchodku dohodnuté, určí sa ako rozdiel medzi strednou dĺžkou života podľa údajov vyhlasovaných Štatistickým úradom Slovenskej republiky a vekom daňovníka v čase, keď dôchodok začne po prvý raz poberať.

(9) Príjmy podľa odsekov 1 až 3, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do osobitného základu dane v rovnakom pomere u každého z nich, ak sa nedohodnú inak; v tom istom pomere sa zahŕňajú do osobitného základu dane výdavky, o ktoré je podľa odsekov 2, 3, 5, 7 a 8 možné znížiť príjmy zahrnované do osobitného základu dane.

(10) Príjmy podľa odsekov 1 až 3, z ktorých je možné daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) považovať za preddavok na daň, sa zahŕňajú do osobitného základu dane, ak daňovník využil možnosť odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. Príjmy, pre ktoré je ustanovené, že sa daň vybraná podľa § 43 ods. 6 považuje za splnenie daňovej povinnosti, sa do osobitného základu dane nezahŕňajú.

Komentár k § 7

Za príjmy z držby cenných papierov sa považujú ich výnosy, ktoré sú zvyčajne výsledkom investovania peňažných prostriedkov do produktov finančného trhu.

Ide napr. o výnosy z dlhopisov, výnosy z vkladov na vkladových účtoch, alebo bežných účtoch, ale aj výnosy zo životných poistení alebo doplnkového dôchodkového sporenia.

Tieto sa zaraďujú medzi príjmy z kapitálového majetku, z ktorých sa následne vyčísli osobitný základ dane podľa § 7 ZDP zdaňovaný sadzbou dane vo výške 19 %.

Vo väčšine prípadov, sa pri príjmoch z kapitálového majetku uplatňuje vybratie dane zrážkou podľa § 43 ZDP, ak tieto plynú zo zdrojov na území SR.

Za vyberanie a platenie dane z týchto príjmov správcovi dane je zodpovedný ich platiteľ, čiže ten daňovník (inštitúcia) ktorý tieto príjmy vypláca alebo pripisuje daňovníkovi k dobru.

Daň zrážkou sa vyberá len pri príjmoch plynúcich zo zdrojov na území SR a ak takéto príjmy plynú daňovníkovi zo zdrojov v zahraničí, tento ich zahŕňa do osobitného základu dane z príjmov podľa § 7 ZDP.

V prípade príjmov z kapitálového majetku, ustanovenie § 7 ZDP nepripúšťa akékoľvek uplatňovanie výdavkov napr. poplatky súvisiace s vedením účtu, poplatky súvisiace so zriadením účtu a pod.

Výnimkou sú

–   poplatky, ktoré sú súčasťou vkladov podielnika, t.j. predajná cena vyplateného (vráteného) podielového listu pri jeho vydaní a poplatky, ktoré sú súčasťou ceny, ktorá ako príjem z vrátenia podielového listu plynie daňovníkovi/podielnikov a to vzhľadom na znenie § 13 zákona č. 594/2003 Z. z. o kolektívnom investovaní,

•    § 13/5 – predajná cena pri jeho vydaní sa určí ako súčet aktuálnej ceny podielového listu + poplatky

•    § 13/12 – nákupná cena pri redemácii je súčet aktuálnej ceny podielového listu + poplatky

–   vklady alebo poistné rozdelené na obdobie dôchodku, ktoré sa odpočítavajú od dôchodku vyplácaných z doplnkového dôchodkového sporenia a plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku,

–   zaplatené poistné na verejné zdravotné poistenie, ktoré je daňovník povinný platiť, ak súčasťou osobitného základu dane uvádzanom v daňovom priznaní sú príjmy z kapitálového majetku.

–   pri splatnosti CP rozdiel medzi MH a EK pri jeho vydaní (pri predčasnom splatení CP namiesto MH sa použije cena, za ktorú sa CP kúpi späť)

–   pri dlhopisoch a PP predávaných pod ich MH – rozdiel medzi ich MH a nižšou OC u majiteľa

Poznámka

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sa zdravotné odvody vyberajú len z príjmov, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane z príjmov z kapitálového majetku, a to bez ohľadu na skutočnosť, či plynú zo zdrojov v zahraničí alebo zo zdrojov na území SR. Ide výlučne o príjmy uvádzané v § 7 ods. 1 písm. c), f) a h) a ods. 2 a 3 ZDP.

Príjmami z kapitálového majetku, z ktorých je vyberaná daň zrážkou, ak plynú zo zdrojov na území SR, sú napr.

     úroky a ostatné výnosy z CP [§ 7 ods. 1 písm. a) ZDP],

Ide o úroky a ostatné výnosy z CP a to napr. vkladových certifikátov, depozitných certifikátov a vkladových listov, z dlhopisov, pokladničných poukážok a investičných certifikátov.

S účinnosťou od 1. 1. 2004 sem nepatria výnosy z akcií, pretože ide o formu podielu na zisku v akciovej spoločnosti.

Nepatria sem ani výnosy zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok, ktoré sú samostatne uvedené v § 7 ods. 1 písm. h) ZDP, ako príjmy zdaňované prostredníctvom daňového priznania.

     úroky, výhry a iné výnosy z vkladov na vkladných knižkách, z peňažných prostriedkov na vkladovom účte, na účte stavebného sporiteľa a z bežného účtu okrem úrokov uvedených v § 6 ods. 5 písm. b) [§ 7 ods. 1 písm. b) ZDP],

     dávky z doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu, rovnako sa posudzuje aj odstupné vyplácané podľa osobitného predpisu [§ 7 ods. 1 písm. d) ZDP],

Ide o dávky z doplnkového dôchodkového sporenia podľa zákona č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o DDS“). Rovnakým spôsobom sa posudzuje aj odstupné vyplácané podľa zákona o DDS.

     plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku; rovnako sa posudzuje aj jednorazové vyrovnanie alebo odbytné, vyplácané v prípade poistenia osôb pri predčasnom ukončení poistenia [§ 7 ods. písm. e) ZDP],

Základom dane pre daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov je podľa § 43 ods. 5 ZDP príjem znížený o zaplatené vklady alebo poistné, t.j. zdaní sa len výnos plynúci z týchto plnení. Ak napr. daňovník na poistnom zaplatí 10 000 eur a po skončení poistného vzťahu mu bude vyplatené 10 500 eur, predmetom dane bude len rozdiel vo výške 500 eur.

     príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia) [§ 7 ods. 1 písm. g) ZDP]

V nadväznosti na § 43 ods. 6 písm. c) ZDP, tieto sa zdaňujú zrážkovou daňou, pričom však daňovník sa môže rozhodnúť, či ich zahrnie do daňového priznania alebo nie, t.j. nie sú zrazením dane automaticky považované za vysporiadané. Ponechanie príjmov z vrátených podielových listov medzi príjmami, z ktorých sa zrazením dane nepovažuje daňová povinnosť z tohto príjmu za vysporiadanú je z dôvodu, že podielové listy, ktoré boli nadobudnuté do 31. 12. 2003 sú ako príjmy z predaja CP v súlade s § 52 ods. 20 ZDP pri ich vrátení v roku 2012 a nasledujúcich, oslobodené od dane. Toto oslobodenie sa dá uplatniť len cez podané daňové priznanie, v ktorom si požiada daňovník o vrátenie zrazenej dane platiteľom dane.

V prípade, ak tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí, sú súčasťou základu dane daňovníka z príjmov podľa § 7 ZDP a daňovník si ich vysporiada prostredníctvom daňového priznania.

Príjmy z kapitálového majetku, ktoré sa zahrnú do osobitného základu dane z príjmov podľa § 7 ZDP do daňového priznania bez uplatnenia výdavkov, sú

     úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a úroky z hodnoty splateného vkladu v dohodnutej výške spoločníkov verejných obchodných spoločností [§ 7 ods. 1 písm. c) ZDP],

     výnosy zo zmeniek [§ 7 ods. 1 písm. f) ZDP],

     výnosy zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok [§ 7 ods. 1 písm. h) ZDP],

     výnos, ktorý vzniká pri splatnosti cenného papiera z rozdielu medzi menovitou hodnotou cenného papiera a emisným kurzom pri jeho vydaní pričom v prípade predčasného splatenia cenného papiera sa namiesto menovitej hodnoty použije cena, za ktorú sa CP kúpi späť (§ 7 ods. 2 ZDP),

     príjem vo výške rozdielu medzi menovitou hodnotou dlhopisov alebo pokladničných poukážok a ich nižšou obstarávacou cenou u majiteľa pri ich splatnosti (§ 7 ods. 3 ZDP).

?  Príklad

Daňovník, fyzická osoba – občan, nakúpil zmenky v hodnote 1 000 amerických dolárov, ktoré pri ich splatení mali hodnotu 1 030 amerických dolárov. Ak by kurz doláru od momentu nadobudnutia zmenky do jej splatnosti značne klesol v zásade daňovník pri prepočte ceny nadobudnutia zmenky na euro a jej hodnoty pri splatení nedosiahne zisk ale stratu. Postupuje daňovník pri stanovení základu dane tak, že prepočíta hodnotu zmenky pri jej nadobudnutí a hodnotu pri je splatnosti a keďže mu vznikla strata, tak uvedené ani neuvedie do daňového priznania, a to aj z dôvodu, že podľa znenia ustanovenia § 7 ods. 1 písm. f) zákona je príjmom uvádzaným do daňového priznania výnos zo zmenky?

Nie.

V súlade s § 7 ods. 1 písm. f) ZDP, príjmom daňovníka je výnos zo zmenky okrem príjmov z jej predaja a až výnos určený v dolároch sa prepočíta kurzom podľa § 31 ZDP.

Výnosom v takomto prípade bude 30 dolárov prepočítaných na eurá, ktoré daňovník uvedie do príjmov podľa § 7 ZDP do daňového priznania typ B a to bez uplatnenia výdavkov.

?  Príklad

Daňovník, ktorý je celý rok zamestnaný, má uložené prostriedky na vkladovom účte, na ktorý mu bol pripísaný úrokový výnos vo výške 1 500 eur. Považuje sa tento príjem za zdaniteľný príjem, a ak áno kto je povinný zdaniť tento príjem? 

Príjem z úrokov z vkladového účtu daňovníka sa považuje za zdaniteľný príjem podľa § 7 ods. 1 písm. b) ZDP, pričom z takto pripísaného výnosu je povinná banka, ktorá pripisuje tento príjem v prospech daňovníka (platiteľ dane), zraziť daň. Zrazením dane sa daňová povinnosť z týchto príjmov (úrokov) považuje za splnenú a tieto príjmy sa do osobitného základu dane podľa § 7 ZDP nezahŕňajú., t.j. daňovník tieto príjmy v daňovom priznaní neuvádza. Daňovník nemôže považovať daň vybranú z úrokov za preddavok na daň a nemôže požiadať správcu dane cez podané daňové priznanie o vrátenie zrazenej dane. 

?  Príklad

Daňovníkovi v roku 2017 okrem príjmov zo zamestnania (25 200 eur) bolo vyplatené plnenie z poistky pre prípad dožitia určitého veku vo výške 7 250 eur. Považuje sa vyplatené poistné plnenie za zdaniteľný príjem daňovníka? Ak áno, ide o kapitálové príjmy, ktoré sa zdaňujú zrážkovou daňou, alebo je daňovník povinný uvedené príjmy uviesť v daňovom priznaní a zdaniť ich?

Vyplatené plnenie z poistenia pre prípad dožitia určitého veku sa považuje za zdaniteľný príjem, ktorý sa zaraďuje medzi príjmy podľa § 7 ods. 1 písm. e) ZDP. Pri týchto príjmoch, ak plynú zo zdrojov na území SR, sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP. Riadnym vykonaním zrážky dane (za jej zrazenie zodpovedá poisťovňa, ktorá plnenie vyplatila) z tohto príjmu sa daňová povinnosť považuje za splnenú. Daňovník nemá povinnosť uvádzať vyplatenú poistku v daňovom priznaní. Nakoľko daňovník v roku 2017 okrem príjmov zo zamestnania nedosiahol žiadne iné zdaniteľné príjmy (okrem príjmov, ktoré už boli zdanené zrážkou a zrazením dane je daň vysporiadaná), nemá povinnosť za zdaňovacie obdobie roku 2017 podať daňové priznanie, ak požiada zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania za rok 2017.

?  Príklad

Fyzická osoba nepodnikateľ požičal druhej fyzickej osobe nepodnikateľovi peniaze, pričom medzi sebou uzavreli zmluvu o pôžičke podľa Občianskeho zákonníka. V tejto zmluve si dohodli úroky za požičané peniaze. Fyzická osoba dosiahla okrem príjmov zo zamestnania aj príjmy z úrokov z poskytnutej pôžičky. Považujú sa príjmy vo forme prijatých úrokov z poskytnutej pôžičky u daňovníka za zdaniteľný príjem podľa § 7 ZDP a akým spôsobom si daňovník fyzická osoba vyrovná daňovú povinnosť z týchto príjmov?

Úroky z poskytnutej pôžičky sa považujú za zdaniteľné príjmy fyzickej osoby, ktoré sa považujú za príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 ods. 1 písm. c) ZDP. Daňovú povinnosť z týchto príjmov daňovník vyrovná podaním daňového priznania, za predpokladu, že mu povinnosť podať daňové priznanie za príslušné zdaňovacie obdobie vznikne v súlade s ustanovením § 32 ZDP.

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 okrem príjmov zo zamestnania dosiahol aj výnosy zo štátnych dlhopisov vo výške 6 000 eur. Považujú sa tieto príjmy za zdaniteľné príjmy z kapitálového majetku, a akým spôsobom daňovník zdaní tieto príjmy?

Výnosy zo štátnych dlhopisov plynúce zo zdroja na území SR fyzickej osobe v roku 2017 sa zaraďujú medzi zdaniteľné príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 ods. 1 písm. h) ZDP. Daňovú povinnosť z týchto príjmov je daňovník povinný vyrovnať osobne podaním daňového priznania za rok 2017. Tieto príjmy sa v súlade s § 7 ods. 4 ZDP zahŕňajú do osobitného základu dane podľa § 7 neznížené o výdavky. Daňovník bude povinný podať za rok 2017 daňové priznanie, v ktorom okrem príjmov zo zamestnania (na základe potvrdenia od zamestnávateľa) uvedie aj príjmy z výnosov zo štátnych dlhopisov [§ 7 ods. 1 písm. h) ZDP].

?  Príklad

Odmenu za platbu kartou vypláca banka jedenkrát mesačne majiteľovi účtu vo výške určeného podielu z hodnoty realizovaných nákupov, ak klient neplatí v hotovosti, ale platobnou kartou vydanou k bežnému účtu. Považuje sa tento príjem za zdaniteľný príjem daňovníka a je povinný ho uvádzať v daňovom priznaní?

Predmetné príjmy sa považujú za iné výnosy z vkladov na bežnom účte, ktoré sa považujú za zdaniteľné príjmy podľa § 7 ods. 1 písm. b) ZDP. Z týchto príjmov je banka povinná vybrať daň zrážkou a zrazením dane sa daňová povinnosť daňovníka z tohto príjmu považuje splnenú. Daňovník z dôvodu dosiahnutia tohto príjmu (odmena za platbu kartou na bežnom účte), nie je povinný podávať daňové priznania a tieto príjmy už nezdaňuje. 

V prípade daňovníkov s ODP sú príjmy z kapitálového majetku uvedené v § 16 ods. 1 písm. e) tretí bod ZDP ako úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde, z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu, okrem výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok.

Z platieb tohto charakteru sa daň vyberá zrážkou vo výške sadzby 19 % a v prípade, že sa takýto príjem vypláca daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP, sadzba dane je 35 %. Sadzbu dane resp. možnosť zdanenia tohto príjmu však môže v prípade daňovníkov zmluvných štátov modifikovať príslušná zmluva o ZDZ. Úroky v zmluvách o ZDZ spadajú do rámca článku „Úroky“ (zvyčajne článok 11).

§ 8

Ostatné príjmy

(1) Ostatnými príjmami, ak nejde o príjmy podľa § 5 až 7, sú najmä

a) príjmy z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí; za príjem z príležitostnej činnosti podľa tohto ustanovenia sa nepovažuje príjem dosahovaný z činnosti vykonávanej na základe zmluvného vzťahu, ak vyplácajúci daňovník, ktorý je právnickou osobou alebo fyzickou osobou s príjmami podľa § 6, môže znížiť základ dane podľa § 17 až 29 o odmenu vyplatenú na základe dokladu spĺňajúceho náležitosti účtovného dokladu,³³⁾

b) príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností,

c) príjmy z predaja hnuteľných vecí,

d) príjmy z prevodu opcií,

e) príjmy z prevodu cenných papierov,

f) príjmy z prevodu účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva,

g) príjmy zo zdedených práv z priemyselného a iného duševného vlastníctva vrátane autorských práv a práv príbuzných autorskému právu,³⁶⁾

h) dôchodky³⁷⁾ a podobné opakujúce sa požitky,

  i) výhry v lotériách a iných podobných hrách a výhry z reklamných súťaží a žrebovaní,

j) ceny z verejných súťaží, ceny zo súťaží, v ktorých je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybratých usporiadateľom súťaže, a ceny zo športových súťaží, ak nejde o daňovníka, ktorý športovú činnosť vykonáva v rámci inej samostatnej zárobkovej činnosti [§ 6 ods. 2 písm. e)],

k) príjmy z derivátových operácií,

  l) peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa,

m) kompenzačné platby podľa osobitného predpisu.^37ad)

n) náhrada nemajetkovej ujmy,^37ae) okrem náhrady nemajetkovej ujmy, ktorá bola spôsobená trestným činom,

o) príjmy za výkup odpadu vyplatené podľa osobitného predpisu,^37af)

p) príjmy na základe zmluvy o sponzorstve v športe,^29ab) prijaté športovcom podľa osobitného predpisu,^37afa)

r) náhrada za stratu času dobrovoľníka zapísaného v informačnom systéme športu podľa osobitného predpisu.^37afb)

s) príjmy z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov; za príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo splatených príspevkov do kapitálového fondu z príspevkov.

(2) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v odseku 1 vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada. Daňovník, ktorý vkladá do obchodnej spoločnosti alebo družstva nepeňažný vklad (ďalej len „vkladateľ nepeňažného vkladu“), zahrnuje do základu dane (čiastkového základu dane) rozdiel medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka^37a) a hodnotou vkladaného majetku, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu alebo až do jeho úplného zahrnutia postupne, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu; ak počas tohto obdobia dôjde u vkladateľa nepeňažného vkladu k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka^37a) alebo u prijímateľa, ktorý nadobudol nepeňažný vklad (ďalej len „prijímateľ nepeňažného vkladu“), dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty podľa osobitného predpisu¹⁾ (ďalej len „reálna hodnota“) hmotného majetku alebo nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností, pričom pri vzniku týchto skutočností vkladateľ nepeňažného vkladu je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 2 a prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 7. Hodnotou vkladaného majetku je pri

a) majetku s výnimkou majetku, pri ktorom príjmy z jeho predaja sú oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až d) a i)

    1.   cena majetku zistená podľa § 25 ods. 1,

    2.   zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak je vkladom majetok, ktorý bol obchodným majetkom podľa § 2 písm. m),

    3.   úhrn cien obstarania cenných papierov a obchodného podielu,

b) individuálne vloženej pohľadávke, menovitá hodnota alebo obstarávacia cena pohľadávky,

c) zásobách ich obstarávacia cena alebo cena zásob, o ktoré bol vkladateľ nepeňažného vkladu povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. a) a c), ak zásoby boli obchodným majetkom podľa § 2 písm. m).

(3) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňajú zdaniteľné príjmy neznížené o výdavky okrem výdavkov uvedených v odseku 12, ak ide o

a) príjmy podľa odseku 1 písm. i) a j), ktoré plynú zo zdrojov v zahraničí,

b) dôchodky,³⁷⁾

c) príjmy podľa odseku 1 písm. l); pri vykonávaní klinického skúšania^37ab) sú výdavkami aj výdavky preukázateľne vynaložené poskytovateľom zdravotnej starostlivosti v súvislosti s výkonom tejto činnosti.

(4) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie príjem z predaja nehnuteľnosti podľa odseku 1 písm. b) až v tom zdaňovacom období, v ktorom sa prijal, bez ohľadu na to, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci. Príjmy uvedené v odseku 1 písm. b) až f), vyplácané v splátkach na základe kúpnej zmluvy alebo inej zmluvy, ktorou sa prevádza vlastníctvo, alebo prijaté preddavky dohodnuté týmito zmluvami, alebo prijaté na základe zmluvy o budúcom predaji alebo inom prevode, sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane), a to v tom zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté.

(5) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. b) až e) a s) je výdavkom

a) kúpna cena preukázateľne zaplatená za vec, cenný papier alebo opciu,

b) cena veci, cenného papiera alebo opcie zistená v čase nadobudnutia, ak nejde o výdavok podľa písmena a), pričom pri nehnuteľnostiach získaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny podľa § 25,

c) zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak ide o majetok, ktorý bol zahrnutý v obchodnom majetku,

d) finančné prostriedky preukázateľne vynaložené na technické zhodnotenie, opravu a údržbu veci vrátane ďalších výdavkov súvisiacich s predajom veci okrem výdavkov na osobné účely,

e) výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenných papierov a opcií; pri predaji zamestnaneckých akcií aj suma nepeňažného príjmu uvedeného v § 5 ods. 3 písm. b) zdanená podľa § 35,

f) výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku alebo jeho výrobu vo vlastnej réžii; výdavkami preukázateľne vynaloženými na obstaranie nehnuteľnosti sú aj

    1.   úhrada za prevod členských práv a povinností spojených s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu,

    2.   úroky z hypotekárneho úveru^37b) alebo stavebného úveru^37c) súvisiace s obstaraním tejto nehnuteľnosti alebo úroky z účelového úveru na bývanie, ktorý má v zmluvných podmienkach uvedené obstaranie tejto nehnuteľnosti, okrem úrokov, ktoré boli uplatnené ako daňový výdavok počas zaradenia tejto nehnuteľnosti do obchodného majetku, pričom rovnako sa budú posudzovať aj iné poplatky súvisiace s poskytnutým úverom,

g) suma splateného príspevku,2d) k príjmu podľa odseku 1 písm. s); suma splateného príspevku prevyšujúca príjem podľa odseku 1 písm. s) v tom zdaňovacom období, v ktorom plynul tento príjem, sa môže uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky tohto príjmu, pričom, ak tento príjem plynie aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy splateného príspevku.

(6) Výdavkom podľa odseku 5 nie je hodnota vlastnej práce na veci, ktorú si daňovník sám vyrobil alebo ju vlastnou prácou zhodnotil.

(7) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. e) a f) sa za výdavok považuje vklad alebo obstarávacia cena podielu, pričom pri podiele na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo pri členskom práve družstva získaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny podľa § 25 ods. 1 písm. c) v čase ich nadobudnutia.

(8) Výdavky, ktoré prevyšujú príjmy podľa odseku 1 písm. b) až f) v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky na predaj hnuteľných vecí, cenných papierov, nehnuteľností alebo na prevod opcií, obchodného podielu spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditistu komanditnej spoločnosti alebo členských práv člena družstva, sa môžu uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky týchto príjmov. Ak tieto príjmy plynú aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno podľa tohto ustanovenia uplatniť.

(9) Ak daňovník pri príjmoch z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva [odsek 1 písm. a)] neuplatní výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie príjmu, môže uplatniť výdavky vo výške 25 % z týchto príjmov najviac do výšky 5 040 eur ročne.

(10) Z príjmov podľa odseku 1 písm. i) a j), okrem nepeňažnej výhry alebo ceny, plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky a z príjmov podľa odseku 1 písm. m) a o) sa daň vyberá podľa § 43. Pri poskytnutí nepeňažnej výhry alebo ceny je prevádzkovateľ alebo organizátor hry, súťaže alebo žrebovania povinný oznámiť výhercovi hodnotu výhry alebo ceny, ktorou je obstarávacia cena alebo vlastné náklady prevádzkovateľa alebo organizátora hry, súťaže alebo žrebovania, alebo poskytovateľa výhry alebo ceny. Ak v cene z verejnej súťaže je zahrnutá odmena za použitie diela alebo výkonu, zníži sa táto cena o sumu pripadajúcu na túto odmenu, pričom táto suma sa zahrnie do príjmov uvedených v § 6.

(11) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. k) sa za výdavky považujú poplatky a iné podobné platby súvisiace s realizáciou derivátových operácií a výdavky súvisiace s vysporiadaním týchto derivátových operácií.

(12) Pri príjmoch podľa odsekov 1 a 2, ktoré sú súčasťou základu dane (čiastkového základu dane), sa za výdavky považuje aj povinne platené poistné²⁰⁾ z týchto príjmov.

(13) Z peňažných a nepeňažných plnení podľa odseku 1 písm. l) sa daň vyberá podľa § 43, okrem príjmov z vykonávania klinického skúšania.^37ab)

(14) V zdaňovacom období, v ktorom daňovník porušil podmienky ustanovené osobitným predpisom,^37af) zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) súčet súm zistených podľa jednotlivých zdaňovacích období, v ktorých dosiahol príjmy oslobodené podľa § 9 ods. 1 písm. l). Sumy za jednotlivé zdaňovacie obdobia sa vypočítajú ako súčet kladných rozdielov medzi jednotlivými druhmi príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k) a výdavkami podľa odsekov 5 a 11 prislúchajúcich k jednotlivým druhom príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k), pričom pri ich výpočte daňovník neuplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. i) a k). Daňovník pri zahrnovaní tejto sumy do základu dane (čiastkového základu dane) vychádza z údajov poskytnutých od finančnej inštitúcie oprávnenej na poskytovanie investičných služieb podľa osobitného predpisu.^37ag) Za porušenie podmienok ustanovených podľa osobitného predpisu^37af) sa nepovažuje skutočnosť, ak daňovník počas obdobia dlhodobého investičného sporenia^37af) zomrie.

(15) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. p) sa za výdavky považujú všetky výdavky preukázateľne vynaložené na základe zmluvy o sponzorstve v športe. Príjem zo zmluvy o sponzorstve v športe na obdobie presahujúce zdaňovacie obdobie, sa zahrnie do základu dane postupne v období čerpania príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe do výšky vynaložených výdavkov v príslušnom zdaňovacom období podľa osobitného predpisu.^37ah)

(16) Príjmy podľa odseku 1 plynúce manželom z prevodu majetku alebo práva v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré boli zahrnuté v obchodnom majetku niektorého z manželov, sa zdaňujú u toho z manželov, ktorý mal takýto majetok alebo právo zahrnuté v obchodnom majetku ako posledný.

Komentár k § 8

Za ostatné príjmy možno považovať tie príjmy, ktoré nie sú vymedzené v § 5 až 7 ZDP.

Hlavne pre príjmy uvedené v § 8 ZDP, je v prevažnej miere najskôr potrebné posúdiť, či nie sú tieto príjmy oslobodené od dane v plnej výške, resp. len do zákonom určenej výšky a až ak nespĺňajú podmienky oslobodenia, tak sú zdaniteľnými príjmami, uvádzanými práve medzi ostatné príjmy.

-   odsek 1 písm. a) definuje príjmy z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí.

•    príjmy z príležitostných činností

Medzi tieto príjmy je možné zaradiť príjmy z príležitostného predaja lesných plodov, hríbov, liečivých bylín a pod. Aj keď toto ustanovenie nešpecifikuje bližšie tento druh príjmu, svojim charakterom by nemalo ísť o príjmy, na ktoré sa uzatvára nejaký zmluvný vzťah. T.j. nemalo by ísť napr. o príjmy vyplácané na základe autorského zákona len z dôvodu, že išlo napr. o jednorazovú činnosť (vykonanie prednášky) počas celého zdaňovacieho obdobia. Nemalo by ísť o príjmy dosiahnuté napr. na základe zmluvy o dielo uzavretej podľa ustanovení ObčZ a pod. Uvedené vychádza prevažne z charakteru vykonávania tejto činnosti, pričom je potrebné si uvedomiť, že príjem sa zaraďuje medzi príjmy uvedené v § 8 ZDP len vtedy, ak nepatrí medzi príjmy podľa § 5 až 7 ZDP. Ide napr. už o spomenutý príjem vyplácaný podľa autorského zákona, ktorý sa zaraďuje medzi príjmy podľa § 6 ZDP a to bez ohľadu na skutočnosť, či je činnosť vykonávaná príležitostne alebo nie. Naopak napr. v prípade príjmov, ktoré všeobecne spĺňajú znaky živnosti, t.j. výkonu podnikateľskej činnosti, ale daňovník nesplnil podmienky pre jej výkon a to z dôvodu, že nepožiadal o povolenie na výkon podnikateľskej činnosti, t.j. nemá živnostenské oprávnenie, nie je možné takýto príjem zaradiť medzi príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. a) ZDP, ale zaraďujú sa medzi ostatné príjmy – iné, ktoré sú uvedené v tlačive daňového priznania typ B.

V praxi sa však príjmy, ktoré sú dosahované z činnosti, ktorá má uvedený charakter často medzi tieto príjmy uvádzajú a to aj z dôvodu využitia možnosti oslobodenia týchto príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP.

•    príjmy z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva

Medzi tieto príjmy sa zaraďujú príjmy z predaja výrobkov z vlastnej drobnej pestovateľskej a chovateľskej činnosti, pričom nejde o činnosť vykonávanú v rámci podnikania samostatne hospodáriacim roľníkom. V prípade týchto príjmov si daňovník môže uplatniť výdavky vo výške 25 % z príjmov, ak nechce uplatňovať výdavky preukázateľným spôsobom na dosiahnutie príjmov. Paušálne výdavky však môže uplatniť len do maximálnej ročnej výšky 5 040 eur ročne.

•    príjmy z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí

V rámci uvedených príjmov nie je možné posudzovať príjmy za prenájom hnuteľného majetku využívaného v súvislosti s podnikaním alebo prenajímaného ako súčasť prenajímanej nehnuteľnosti. Sústavné prenajímanie hnuteľných vecí je možné len na základe živnostenského oprávnenia, pričom však už príjem za takýto prenájom bude zdaniteľným príjmom podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP.

Príjem z prenájmu nehnuteľností, či už je príležitostný alebo sústavný, tento je vždy príjmom podľa § 6 ZDP len sa rozlišuje, či ide o tzv. „holý prenájom“, ktorý je príjmom podľa § 6 ods. 3 zákona alebo ide o prenájom poskytovaný aj s tzv. službami hotelového typu a v tom prípade už pôjde o výkon živnosti na základe živnostenského oprávnenia a príjem sa zaradí do príjmov podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP resp. o prenájom nehnuteľnosti zaradenej do obchodného majetku, ktorý sa potom zaradí k príslušnému druhu príjmu z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa spresňuje definícia „príležitostnej činnosti“ v § 8 ods. 1 písm. a) ZDP, podľa ktorej sa za príjem z príležitostnej činnosti nepovažuje príjem dosahovaný z činnosti vykonávanej na základe zmluvného vzťahu, ak vyplácajúci daňovník, ktorý je právnickou osobou alebo fyzickou osobou s príjmami podľa § 6 ZDP, môže znížiť základ dane podľa § 17 až 29 ZDP o odmenu vyplatenú na základe dokladu spĺňajúceho náležitosti účtovného dokladu podľa zákona o účtovníctve.

Pri posudzovaní tejto činnosti je možné vychádzať z predpokladu, že

•    daňovník vykonávajúci príležitostnú činnosť nemá povinnosť vystavovania dokladov,

•    daňovník, ktorý platí za tovar alebo poskytnutú službu si plánuje takýto výdavok aj uplatniť do daňových výdavkov a preto musí mať zabezpečený preukázateľný doklad, na základe ktorého si tento výdavok zahrnie medzi daňové výdavky. Takýmto dokladom bude zmluva alebo iný doklad, ktorý obsahuje náležitosti účtovného dokladu v súlade so zákonom o účtovníctve. Aby bol však takto vystavený doklad aj hodnoverný, mal by byť aspoň podpísaný prijímateľom odmeny, ktorý týmto zároveň dostane informáciu, že vystavením dokladu, si ho daňovník (objednávateľ služby alebo tovaru) plánuje uplatniť medzi daňové výdavky. Uvedené znamená, že odmenu za takúto činnosť už nemôže považovať za príležitostnú činnosť v zmysle § 8 ods. 1 písm. a) zákona, ktorý by bolo možné oslobodiť do výšky 500 eur ročne.

Aj do účinnosti tohto spresnenia sa za príležitostnú činnosť nepovažovali príjmy, ktoré bolo možné zaradiť medzi príjmy podľa § 5 až 7 ZDP a príjmy dosiahnuté z činností, ktoré boli vykonávané na základe uzatvorených zmluvných vzťahov.

Ak fyzickej osobe plynie príjem z činnosti, ktorú vykonáva na základe zmluvne dohodnutých podmienok, či už podľa ZP, ObčZ alebo ObchZ, treba v prvom rade určiť konkrétny druh tohto príjmu. V tomto prípade môže ísť o príjmy zo závislej činnosti, z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu, z vytvorenia alebo použitia umeleckého diela alebo výkonu alebo príjmy z kapitálového majetku. Iba v prípade, ak takýto druh činnosti nie je možné považovať za činnosť, z ktorej príjmy by sa zaradili medzi príjmy podľa § 5 až 7, je možné ich zaradiť medzi ostatné príjmy uvedené v § 8 zákona. Avšak aj v tomto prípade ide o príjem, ktorý sa zaradí medzi ostatné – iné príjmy a nie príjmy z príležitostnej činnosti. To znamená, že fyzickej osobe plynie príjem z príležitostnej činnosti vtedy, ak sa sama rozhodne vykonať určitú činnosť, a to bez zmluvne dohodnutej povinnosti, ktorú by jej určila alebo prikázala iná osoba (napr. príjem z príležitostnej činnosti ako je zber lesných plodov, odvoz nepotrebného papiera do zberných surovín, pokosenie trávy susedovi a pod.).

-   v odseku 1 písm. b), 2, 5 a 8 sa upravujú príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností

Nehnuteľnosti ako také sú v prvotnom význame vymedzené v § 119 ObčZ, pričom podľa tohto ustanovenia sú nehnuteľnosťami pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom. Avšak aj ďalšie osobitné predpisy určujú čo je pozemkom alebo stavbou. Ide napr. o Katastrálny zákon, Stavebný zákon a pod. Nehnuteľnosť je zadefinovaná aj pre daňové účely a to v § 3 ZDP.

Za nehnuteľnosť podľa ObčZ a súvisiacich predpisov sa považujú

•    pozemky, t.j. ohraničená časť zemského povrchu a všetky veci, ktoré tvoria ich súčasť ako napr. nerastné suroviny, porasty a stavby s nimi spojené. Samotný pojem pozemku ObčZ nevymedzuje.

Pozemkom sa podľa § 3 ods. 1 Katastrálneho zákona rozumie časť zemského povrchu oddelená od susedných častí hranicou územnej správnej jednotky, katastrálneho územia, zastavaného územia obce, hranicou vymedzenou právom k nehnuteľnosti, hranicou držby alebo hranicou druhu pozemku, alebo rozhraním spôsobu využívania pozemku. Pozemky, na rozdiel od iných vecí, majú tú vlastnosť, že nevznikajú ani nezanikajú vo svojom súhrne. Môže len meniť svoj druh alebo kultúru.

Všetko, čo je pevne spojené s pozemkom sa považuje za nehnuteľnosť do tej doby, pokiaľ je tu prirodzené alebo umelé spojenie. Ak dôjde k jeho pretrhnutiu, t.j. napr. vypíli sa strom, zbúra sa stavba, vec sa stáva hnuteľnou vecou. Z toho dôvodu sa aj stavba považuje za nehnuteľnosť do tej doby, kým je pevne spojená s pozemkom.

Veci, ktoré síce majú charakter nehnuteľnosti (stavby), ale sa nezapisujú do katastra nehnuteľností napr. dočasné stavby resp. stavby, ktoré nie sú spojené pevne so zemou ako napr. záhradné altánky, plechová garáž, predajný stánok, nespadajú pod právny režim nehnuteľností a možno s nimi podľa občianskeho práva nakladať ako s hnuteľnými vecami.

•    stavby, sú definované ako nehnuteľnosti spojené so zemou pevným základom.

Pri posúdení, či ide skutočne o stavbu spojenú so zemou pevným základom alebo nie, je potrebné vždy posúdiť podľa povahy a okolností konkrétne posudzovaného prípadu. V súvislosti so stavbou ObčZ v § 120 určuje, že stavba nie je súčasťou pozemku.

Z hľadiska vymedzenia stavby ako veci v právnom zmysle je dôležité určiť moment vzniku stavby ako nehnuteľnej veci.

Tu je rozhodujúci okamih, v ktorom je stavba vybudovaná minimálne do takého štádia, od ktorého počnúc všetky ďalšie práce smerujú už k ukončeniu takto druhovo a individuálne určenej veci. Týmto okamihom je stav, kedy je už jednoznačne a nezameniteľným spôsobom jasné aspoň dispozičné riešenie prvého nadzemného podlažia. Od tohto okamihu, keď už vzniklo vlastnícke právo k stavbe, sú všetky ďalšie stavebné práce z hľadiska vzniku stavby bezvýznamné, nakoľko všetko, čo následne k stavbe „prirastie“, stáva sa jej súčasťou a vlastnícky patrí tomu, komu stavba patrila ako vec v okamihu jej vzniku. To isté platí aj pre posudzovanie okamihu zániku stavieb.

Uvedené sa netýka v prípade tzv. špeciálnych stavieb ako sú napr. stavby podzemné, stavby pre energetiku a dopravu, banské diela a pod.

Pokiaľ pri stavebných úpravách pôvodná stavba nezanikla, potom logicky platí, že všetko, čo k nej v dôsledku týchto úprav prirastie a inak spĺňa podmienky podľa § 120 ObčZ, t.j. prístavba, nadstavba, vstavba sa stáva jej súčasťou a nie je rozhodné, aká bola cena vykonaných stavebných úprav, z akých zdrojov boli hradené a v akom rozsahu tieto úpravy kvantitatívne či kvalitatívne pôvodnú stavbu rozšírili resp. zmenili.

Stavby môžu mať rôzny charakter a z pohľadu občianskeho práva ich možno deliť na rodinné domy, iné obytné domy, rekreačné chaty, garáže, hospodárske a iné budovy.

Stavby v zmysle občianskoprávnych predpisov, t.j. spojené so zemou pevným základom, sa evidujú v katastri nehnuteľností.

Kataster nehnuteľností rozlišuje medzi rozostavanými stavbami, podzemnými a nadzemnými stavbami.

Rozostavanou stavbou je podľa § 3 ods. 15 katastrálneho zákona stavba, na ktorú nebolo vydané kolaudačné rozhodnutie a pridelené súpisné číslo a je aspoň v takom stupni rozostavanosti, že už z predloženého znaleckého posudku je zrejmé stavebnotechnické a funkčné usporiadanie jej prvého nadzemného podlažia.

Za osobitný druh nehnuteľnosti ako stavby sa považuje byt. Z toho dôvodu aj pri prevode vlastníckeho práva k bytu je potrebné dodržiavať rovnaké zásady ako pri prevode nehnuteľností.

Stavbu definuje aj stavebný zákon a to v § 43 ako stavebnú konštrukciu postavenú stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu.

Stavby sa podľa stavebnotechnického vyhotovenia a účelu členia na pozemné stavby a inžinierske stavby.

Pre daňové účely je v § 3 ods. 2 písm. a) ZDP uvedená definícia pojmu „nehnuteľnosť“, ktorá je zároveň legislatívnou skratkou používanou ďalej vo všetkých ustanoveniach ZDP týkajúcich sa zdaňovaním nehnuteľností. Podľa tejto definície je nehnuteľnosťou „nehnuteľnosť, byt a nebytový priestor alebo ich časti“.

Z uvedených predpisov vo väzbe na § 3 ZDP je teda nehnuteľnosťou pre daňové účely pozemok a stavba, byt a nebytový priestor alebo ich časti.

Príjmy z predaja nehnuteľností, ktoré je možné zaradiť medzi príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) patria príjmy v prípade,

•    ak ide o nehnuteľnosti, ktoré boli zaradené v obchodnom majetku daňovníka dosahujúceho príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, ale v čase jej predaja už boli vyradené z obchodného majetku,

•    ak ide o nehnuteľnosti, ktoré sú alebo boli zaradené v obchodnom majetku využívanom v súvislosti s príjmami z prenájmu alebo z použitia diela alebo umeleckého výkonu,

•    neboli nikdy zaradené v obchodnom majetku a predávajú sa pred zákonnom stanovenou dobou, po uplynutí ktorej by bol tento príjem oslobodený od dane podľa § 9 ZDP.

Príjmy z predaja nehnuteľností, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 8 ZDP, je možné ďalej oslobodiť od dane z príjmov fyzických osôb, ak samozrejme daňovník spĺňa zákonnom stanovené podmienky v § 9 ZDP.

Všeobecne predmetné oslobodenie závisí od viacerých kritérií, a to

•    doby trvania vlastníctva nehnuteľnosti,

•    spôsobu nadobudnutia nehnuteľnosti,

•    jej zahrnutia alebo nezahrnutia do obchodného majetku daňovníka.

Splnenie podmienok (doby vlastníctva) sa u predávajúceho alebo prevodcu posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti, pričom rozhodujúci je vždy ten deň, ktorý nastal skôr. Na účely oslobodenia od dane u predávajúceho nie je podstatné, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 9 ods. 4 ZDP).

?  Príklad

Daňovník nadobudol garáž kúpou 14. 4. 2012. V roku 2017 sa ju rozhodol predať. Zmluva o prevode garáže bola uzavretá 15. 4. 2017. Platbu za nehnuteľnosť daňovník prijal 17. 4. 2017. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobudol kupujúci v máji 2017. Splnenie podmienok pre oslobodenie od dane sa v nadväznosti na § 9 ods. 4 ZDP v danom prípade posudzuje podľa dňa zavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti (15. 4. 2017), nakoľko uvedený deň nastal skôr, ako bola prijatá platba za nehnuteľnosť (17. 4. 2017). V tomto prípade je príjem z predaja posudzovanej nehnuteľnosti oslobodený od dane z príjmov.

Pre ostatné príjmy podľa § 8 zákona je charakteristické, že do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňajú zdaniteľné príjmy znížené o výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie predmetných príjmov. Ostatné príjmy nikdy nie je možné znížiť o výdavky vynaložené na ich udržanie alebo zabezpečenie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v § 8 ods. 1 zákona vyššie, ako dosiahnutý príjem, na rozdiel sa neprihliada. To znamená, že pri jednotlivých druhoch ostatných príjmov nie je možné vykázať stratu (§ 8 ods. 2 zákona).

Príjmy z predaja nehnuteľnosti sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane) vždy až v tom zdaňovacom období, v ktorom ich predávajúci prijal, pričom nie je rozhodujúce, kedy nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 8 ods. 4 zákona) a rovnako nie je podstatné kedy došlo k uzavretiu kúpnej zmluvy.

?  Príklad

Daňovník uzavrel v roku 2017 zmluvu o prevode bytu a rekreačnej chaty. Byt, ktorý kúpil v roku 2016 za 100 000 eur predal za 120 000 eur a chatu, ktorú kúpil v roku 2014 za 60 000 eur (po prepočte na eurá) predal za 30 000 eur. Kúpnu cenu za obidve nehnuteľnosti zaplatil kupujúci predávajúcemu v roku 2017. Obidve nehnuteľnosti predávajúci využíval len na osobné účely a z uvedeného dôvodu sa príjmy dosiahnuté z predaja bytu a rovnako aj príjmy z predaja chaty zaraďujú medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Podľa § 8 ods. 2 zákona, ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu vyššie, ako dosiahnutý príjem, na rozdiel sa neprihliada. To znamená, že daňovník zahrnie v daňovom priznaní za rok 2017 do základu dane (čiastkového základu dane) príjmy v sume 150 000 eur (120 000 eur za byt a 30 000 eur za chatu). Výdavky môže uplatniť len do výšky príjmov dosiahnutých z predaja uvedených nehnuteľností, t. j. môže uplatniť výdavky maximálne vo výške 150 000 eur, a to aj napriek tomu, že celkové preukázateľne vynaložené výdavky v danom prípade predstavovali 160 000 eur.

Ak daňovník využíval nehnuteľnosť (zaradenú do obchodného majetku) na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo ak ju prenajíma alebo prenajímal len sčasti, príjmy z jej predaja, ktoré nie sú oslobodené od dane sa zahrnú do základu dane v takom pomere, v akom daňovník tento majetok využíval na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 zákona).

?  Príklad

Daňovník predal v roku 2017 nehnuteľnosť za 100 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 2010. Od roku 2011 polovicu tejto nehnuteľnosti využíva na prenájom, z ktorého mu plynú príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP. Časť nehnuteľnosti eviduje podľa § 6 ods. 11 ZDP (t. j. má ju zahrnutú do obchodného majetku). Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť je zahrnutá v obchodnom majetku a polovica nehnuteľnosti je využívaná na prenájom, príjem zodpovedajúci sume 50 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) z ostatných príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. b) ZDP. Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na prenájom, to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia nehnuteľnosti do jej predaja. K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t. j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti (50 000 eur) je oslobodený od dane.

Konkrétne druhy výdavkov, ktoré je možné odpočítať od príjmov dosiahnutých za predaj nehnuteľností sú taxatívne určené výdavky v § 8 ods. 5 ZDP, pričom ide o 

a)  kúpnu cenu preukázateľne zaplatenú za nehnuteľnosť, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorú daňovník nadobudol kúpou,

b)  cenu nehnuteľnosti zistenú v čase jej nadobudnutia, ak ide o nehnuteľnosť, ktorú daňovník nadobudol dedením, darovaním alebo získal zámenou, pričom pri nehnuteľnosti získanej dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny stanovenej podľa § 25 ZDP.

Pri príjme z predaja nehnuteľnosti nadobudnutej darom, ktorý nie je oslobodený od dane, sa uplatní nasledovný postup

1.  pri nehnuteľnostiach nadobudnutých darom do 31. 12. 2015

•    ak sa predáva darovaná nehnuteľnosť, pri ktorej by bol v čase darovania príjem z jej predaja u darcu oslobodený od dane podľa § 9 ZDP, pri preukazovaní daňových výdavkov sa bude vychádzať z reprodukčnej obstarávacej ceny, ktorou môže byť cena nehnuteľnosti v čase jej nadobudnutia zistenej napr. podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov – cena stanovená na základe znaleckého posudku v čase nadobudnutia, resp. cena určená v darovacej zmluve,

     Podľa § 25 ods. 6 písm. b) zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve reprodukčnou obstarávacou cenou je cena, za ktorú by sa majetok obstaral v čase, keď sa o ňom účtuje. (Najviac preukázateľný spôsob je stanovenie ceny nehnuteľnosti znaleckým posudkom v čase jeho nadobudnutia, prípadne ohodnotenie určené v darovacej zmluve),

•    ak by však v čase darovania nehnuteľnosti darca nespĺňal podmienku oslobodenia, ako výdavok pri príjme z predaja darovanej nehnuteľnosti sa uplatní cena, za akú nehnuteľnosť obstaral darca (obstarávacia cena nehnuteľnosti zistená u darcu).

2.  pri nehnuteľnostiach nadobudnutých darom po 31. 12. 2015

•    ak sa predáva darovaná nehnuteľnosť, pri ktorej by bol v čase darovania príjem z jej predaja u darcu oslobodený od dane podľa § 9 ZDP, pri preukazovaní daňových výdavkov sa bude pri darovaní vychádzať z ceny stanovenej znalcom podľa zákona č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a predkladateľoch v znení neskorších predpisov – t. j. cena stanovená na základe znaleckého posudku v čase darovania. Upozorňujeme, že v uvedenom prípade nie je možné uplatniť ako výdavok pri príjme z predaja nehnuteľnosti ohodnotenie určené v darovacej zmluve,

     S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa zrušilo ocenenie reprodukčnou obstarávacou cenou v zákone o účtovníctve.

•    ak by však v čase darovania nehnuteľnosti darca nespĺňal podmienku oslobodenia, ako výdavok pri príjme z predaja darovanej nehnuteľnosti sa uplatní obstarávacia cena nehnuteľnosti zistená u darcu (ostáva nezmenené).

?  Príklad

Daňovník (fyzická osoba) dosiahne v roku 2017 príjem z predaja nehnuteľnosti (pozemku), ktorú nadobudol darovaním v roku 2014. Darca nadobudol nehnuteľnosť reštitúciou v roku 2010. Podlieha tento príjem zdaneniu?

Pretože k predaju pozemku došlo do päť rokov od jeho nadobudnutia a nie je splnená podmienka oslobodenia, uvedený príjem podlieha zdaneniu a zaradí sa medzi ostatné príjmy ako príjem z prevodu vlastníctva nehnuteľnosti. Nakoľko darca v čase darovania nehnuteľnosti spĺňal podmienky oslobodenia (pozemok nadobudol reštitúciou), ako výdavok pri príjme z predaja uvedenej nehnuteľnosti sa uplatní reprodukčná obstarávacia cena (napr. cena zistená na základe znaleckého posudku v čase darovania).

?  Príklad

Daňovníkovi otec daroval pozemok v roku 2014, v čase darovania pozemku otec nebol vlastníkom 5 rokov. Čo si môže dať daňovník do výdavkov, ak sa pozemok rozhodne v roku 2017 predať?

Ak sa predáva darovaná nehnuteľnosť, pri ktorej v čase darovania nebol príjem z jej predaja u darcu oslobodený od dane podľa § 9 ZDP, za daňový výdavok je možné uplatniť cenu, za ktorú obstaral nehnuteľnosť darca. Za daňový výdavok sa v tomto prípade považuje obstarávacia cena zistená podľa osobitných predpisov a to v súlade s ustanovením § 25 ods. 1 písm. a) ZDP.

?  Príklad

Daňovník dosiahol v decembri 2017 príjem z predaja bytu, ktorý nadobudol darovaním v marci 2016. Darca kúpil nehnuteľnosť v roku 2005 a nemal ju zaradenú v obchodnom majetku. Podlieha tento príjem daňovníka zdaneniu?

Keďže došlo k predaju bytu do päť rokov od jeho nadobudnutia, nie je splnená podmienka oslobodenia, uvedený príjem podlieha zdaneniu a zaradí sa medzi ostatné príjmy ako príjem z prevodu vlastníctva nehnuteľnosti. Nakoľko darca v čase darovania nehnuteľnosti spĺňal podmienky oslobodenia (nehnuteľnosť vlastnil viac ako päť rokov) a k darovaniu došlo po 31. 12. 2015, ako výdavok pri príjme z predaja uvedeného bytu sa uplatní cena zistená na základe znaleckého posudku v čase darovania. V uvedenom prípade nie je možné uplatniť ako výdavok pri príjme z predaja bytu ohodnotenie určené v darovacej zmluve.

Ak ide o nehnuteľnosť, ktorú daňovník nadobudol dedením, výdavkom bude cena nehnuteľnosti zistená v čase jej nadobudnutia, pričom pri nehnuteľnosti získanej dedením sa vychádza z ceny stanovenej podľa § 25 ZDP.

Pri nehnuteľnosti nadobudnutej dedením do 31. 12. 2015 je vstupnou cenou reprodukčná obstarávacia cena, t.j. cena stanovená v osvedčení o dedičstve.

Pri nehnuteľnosti nadobudnutej dedením po 31. 12. 2015 je výdavkom tzv. všeobecná cena podľa Občianskeho súdneho poriadku, t. j. cena uvedená v osvedčení o dedičstve, resp. uznesení o dedičstve.

?  Príklad

Daňovník predal v máji 2017 pozemok, ktorú nadobudol v decembri roku 2014 dedením po svojej sestre. Sestra nadobudla pozemok kúpou v roku 2005. Bude uvedený príjem z predaja nehnuteľnosti oslobodený od dane?

Nakoľko daňovník nehnuteľnosť nadobudol dedením, ale v nepriamom rade, na účely oslobodenia príjmu nie je možné aplikovať zákonné ustanovenie, ktoré vymedzuje, že od dane je oslobodený príjem z predaja nehnuteľnosti, ak uplynie aspoň 5 rokov odo dňa nadobudnutia tejto nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva alebo spoluvlastníctva poručiteľa (sestry). Pretože k predaju pozemku došlo do piatich rokov od jeho nadobudnutia daňovníkom (december 2014), príjem z predaja nie je oslobodený od dane a podlieha zdaneniu.

?  Príklad

Daňovník zdedil v januári 2015 po mame nehnuteľnosť, ktorú nevlastnili dokopy viac ako 5 rokov. Aká cena sa uplatní do výdavkov v prípade predaja nehnuteľnosti v roku 2017?

V uvedenom prípade sa jedná o dedenie v priamom rade, to znamená, že na účely posúdenia podmienok oslobodenia sa doba vlastníctva u poručiteľa a daňovníka sčítava. Nakoľko od nadobudnutia nehnuteľnosti poručiteľom (mamou) do predaja pozemku daňovníkom neuplynulo viac ako päť rokov, príjem z predaja nie je oslobodený od dane a podlieha zdaneniu. Keďže daňovník nadobudol nehnuteľnosť dedením pred 31. 12. 2015, do daňových výdavkov sa zahrňuje tzv. reprodukčná obstarávacia cena – t.j. cena stanovená v osvedčení o dedičstve.

c)  zostatkovú cenu podľa § 25 ods. 3, ak ide o majetok, ktorý bol zahrnutý v obchodnom majetku,

d)  finančné prostriedky preukázateľne vynaložené na technické zhodnotenie, opravu a údržbu bytu vrátane ďalších výdavkov súvisiacich s jej predajom okrem výdavkov na osobné účely,

e)  výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku alebo jeho výrobu vo vlastnej réžii, pričom za takéto výdavky sa považuje aj

1.  úhrada za prevod členských práv a povinností spojených s členstvom v bytovom družstve,

2.  úroky z hypotekárneho úveru alebo stavebného úveru súvisiace s obstaraním tejto nehnuteľnosti alebo úroky z účelového úveru na bývanie, ktorý má v zmluvných podmienkach uvedené obstaranie tejto nehnuteľnosti, okrem úrokov, ktoré boli uplatnené ako daňový výdavok počas zaradenia nehnuteľnosti do obchodného majetku, ktoré sa sem dopĺňajú z dôvodu právnej istoty. Rovnako sa budú posudzovať aj iné poplatky súvisiace s poskytnutým úverom ako napr. poplatky za zrušenie úverovej zmluvy alebo poplatky za predčasné splatenie úveru, vedenie úverového účtu, zriadenie záložného práva a pod.

Všetky výdavky musí daňovník preukázať hodnovernými dokladmi, z ktorých musí byť zrejmá tak vynaložená suma, ako aj účel, na ktorý boli výdavky vynaložené.

Postup pri zdaňovaní príjmov z predaja nehnuteľnosti, ktoré sú vyplácané daňovníkovi v splátkach na základe kúpnej zmluvy alebo formou preddavkov na základe zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti je upravený v § 8 ods. 4 a 8 zákona. Takto dosahované príjmy sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane) v tom zdaňovacom období, v ktorom boli dosiahnuté. Súvisiace výdavky, ktoré prevyšujú príjmy v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky na predaj nehnuteľnosti, sa môžu uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky dosiahnutých príjmov. Ak tieto príjmy plynú aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno uplatniť (§ 8 ods. 8 zákona).

?  Príklad

V kúpnej zmluve sa predávajúci a kupujúci dohodli, že kupujúci zaplatí predávajúcemu kúpnu cenu 600 000 eur za nehnuteľnosť v troch splátkach. Prvú splátku v sume 350 000 eur zaplatí v roku 2016, druhú v sume 150 000 eur v roku 2017 a tretiu splátku v sume 100 000 eur zaplatí až v roku 2018. Predávajúci nehnuteľnosť nadobudol kúpou za 400 000 eur (nehnuteľnosť nemal zahrnutú v obchodnom majetku) a okrem kúpnej ceny iné preukázateľné výdavky nevynaložil.

Zaplatené splátky zahrnie predávajúci do základu dane (čiastkového základu dane) nasledovne:

a)  v roku 2016 zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) príjem v sume 350 000 eur, ku ktorému si môže uplatniť výdavok maximálne do výšky príjmu, t.j. do výšky 350 000 eur,

b)  v roku 2017 v sume 150 000 eur, ku ktorému si môže uplatniť výdavok v zostávajúcej výške 50 000 eur a 

c)  v roku 2018 už zdaní len zostávajúci príjem sume 100 000 eur bez uplatnenia výdavku.

Predmetom dane z príjmov fyzickej osoby je aj nepeňažné plnenie získané zámenou. Základný právny rámec zámeny veci za vec predstavuje zámenná zmluva, ktorú upravuje § 611 ObčZ. Zámennou zmluvou sa jeden účastník zaväzuje odovzdať druhému účastníkovi určitú vec do vlastníctva a ten sa zaväzuje výmenou odovzdať mu do vlastníctva inú vec. Na zámennú zmluvu platia primerane ustanovenia o kúpnej zmluve (§ 588 až 610 ObčZ), a to tak, že každá zo strán sa považuje ohľadne veci, ktorú výmenou dáva, za predávajúcu stranu a ohľadne veci, ktorú výmenou prijíma, za kupujúcu stranu.

V praxi často dochádza k zámene bytov. Pri zámene bytu za byt dochádza k prevodu vlastníctva bytu a príjem získaný zámenou (ak nejde o byt zahrnutý do obchodného majetku) sa považuje za ostatný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Pri zisťovaní základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov dosiahnutých zámenou bytu za byt sa uplatňuje ustanovenie § 8 ods. 2 zákona, t. j. do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie, pričom výdavky ktoré je možné pri príjmoch získaných zámenou bytu za byt uplatniť, sú vymedzené v § 8 ods. 5 zákona (t. j. uplatňujú sa rovnaké výdavky, ako pri príjmoch z predaja bytu) .

?  Príklad

Pani J vlastní jednoizbový byt, ktorý nadobudla kúpou a zaplatila zaň kúpnu cenu vo výške 50 000 eur. Pán Z vlastní trojizbový byt, ktorý nadobudol kúpou za 100 000 eur. Ani pani J a ani pán Z nemali tieto byty zahrnuté v obchodnom majetku. Obidvaja sa na základe zámennej zmluvy dohodli, že si predmetné byty vymenia. Pani J sa v zámennej zmluve zaviazala odovzdať pánovi Z do vlastníctva jednoizbový byt a pán Z sa zaviazal odovzdať pani J do vlastníctva trojizbový byt. Okrem toho sa v predmetnej zmluve dohodli, že vzhľadom na to, že pani J za jednoizbový byt získa trojizbový byt, je povinná pánovi Z doplatiť v hotovosti 80 000 eur. V zámennej zmluve je uvedená cena vymieňaných bytov, ktorá bola určená na základe znaleckého posudku tak, že cena jednoizbového bytu je 70 000 eur a cena trojizbového bytu predstavuje 110 000 eur. Predmetom dane z príjmov fyzickej osoby je aj nepeňažný príjem získaný zámenou, to znamená, že v dôsledku zámeny získala pani J nepeňažný príjem 110 000 eur, čo je hodnota trojizbového bytu, ktorý získala zámenou. Pán Z získal nepeňažný príjem 70 000 eur, čo je hodnota jednoizbového bytu, ktorý získal zámenou a okrem tohto nepeňažného príjmu získal aj peňažný príjem 80 000 eur, čo je doplatok, ktorý mu na základe zámennej zmluvy zaplatila pani J, t. j. v úhrne dosiahol príjem v sume 130 000 eur.

Príjem (nepeňažný aj peňažný), ktorý daňovníci dosiahli na základe zámennej zmluvy sa považuje za ostatný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Pri zistení základu dane z uvedeného príjmu musia obidvaja daňovníci postupovať podľa § 8 ods. 2 a 5 zákona. Pretože obidvaja nadobudli byty, ktoré dali na zámenu kúpou, bude u obidvoch výdavkom kúpna cena, ktorú za byt, ktorý dali na zámenu preukázateľne zaplatili. To znamená, že na účely zistenia základu dane (čiastkového základu dane) z prevodu bytu si môže pani J príjem získaný zámenou v sume 110 000 eur znížiť o výdavok v sume 50 000 eur (kúpna cenu bytu preukázateľne zaplatená za byt, ktorý dala na zámenu). Pán Z si môže dosiahnutý príjem 130 000 eur (70 000 +80 000) znížiť o výdavok v sume 100 000 eur (kúpna cena bytu preukázateľne zaplatená za byt, ktorý dal na zámenu).

Príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do základu dane (čiastkového základu dane) u každého z manželov v rovnakom pomere, ak sa manželia nedohodnú inak (v zákone nie je ustanovená forma takejto dohody). V rovnakom pomere, ako sa do základu dane zahŕňajú príjmy z predaja takejto nehnuteľnosti, zahŕňajú sa do základu dane aj výdavky vynaložené na ich dosiahnutie (§ 4 ods. 8 zákona).

?  Príklad

V roku 2017 manželia predali byt, ktorý nadobudli do bezpodielového spoluvlastníctva v roku 2014 kúpou za 40 000 eur. Byt predali za 60 000 eur, pričom kúpna cena im bola zaplatená v roku 2017. Môže uvedený príjem priznať iba manželka v daňovom priznaní?

Ak sa tak manželia dohodnú, môže celý príjem z predaja bytu zahrnúť do základu dane manželka. To znamená, že v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2017 zahrnie manželka do základu dane (čiastkového základu dane) príjmy z predaja bytu vo výške 60 000 eur (celkový dosiahnutý príjem) a uplatní si výdavky v sume 40 000 eur (celú kúpnu cenu, ktorú manželia za byt preukázateľne zaplatili).

V súlade s § 10 ods. 1 zákona, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorá je v podielovom spoluvlastníctve dvoch alebo viacerých daňovníkov, potom sa spoločne dosiahnuté príjmy z predaja a spoločne vynaložené výdavky zahŕňajú do základu dane jednotlivých podielových spoluvlastníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo spoluvlastníkmi dohodnutý iný podiel (§ 137 až 142 ObčZ).

?  Príklad

Dvaja daňovníci nadobudli v roku 2013 nehnuteľnosť dedením po sestre, každý z nich rovným dielom. Uvedenú nehnuteľnosť sa rozhodli v roku 2017 predať. Je možné, aby si títo daňovníci, ktorí mali nehnuteľnosť v podielovom spoluvlastníctve pri zdanení príjmov určili iný podiel, ako je podiel určený podľa ich spoluvlastníckeho podielu?

V uvedenom prípade u daňovníkov nie sú splnené podmienky na oslobodenie príjmu od dane, keďže obaja daňovníci nadobudli predmetnú nehnuteľnosť dedením v nepriamom rade (po sestre) a nevlastnili ju aspoň päť rokov. Podieloví spoluvlastníci nehnuteľnosti si nemôžu pri zdanení príjmov z predaja nehnuteľností podľa § 8 ods. 1 písm. b) ZDP určiť iný podiel na týchto príjmoch, ako je podiel určený podľa ich spoluvlastníckeho podielu (za predpokladu, že nie je podľa ObčZ ustanovený iný podiel). Každý z daňovníkov si vysporiada svoju daňovú povinnosť sám za seba v podanom daňovom priznaní, kde uvedie príjmy a výdavky v pomernej výške podľa spoluvlastníckeho podielu (za svoju časť nehnuteľnosti).

-   ods. 1 písm. p) a odsek 15 rieši príjmy dosiahnuté na základe zmluvy o sponzorstve v športe, prijaté športovcom podľa osobitného predpisu.

Práve v nadväznosti na profesionálneho športovca a to konkrétne športovca, ktorého výkon športovej činnosti spĺňa znaky závislej práce na základe

a)  zmluvy o profesionálnom vykonávaní športu a

b)  pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu podľa osobitného predpisu vykonávajúceho šport v rezortnom športovom stredisku

sa dopĺňa do § 8 ZDP ako príjem sponzorské, ktoré títo športovci prijali od fyzických alebo právnických osôb.

Poskytovanie sponzorského je upravené v § 50 a 51 zákona o športe.

Takto prijaté sponzorské sa zahŕňa do základu dane spôsobom uvedeným v novom odseku 15, čo znamená že sa zahrnie do základu dane vo výške zodpovedajúcej vynaloženým výdavkom dohodnutým a určeným v zmluve o sponzorstve uzatvorenej so sponzorom a zverejnenej v informačnom systéme športu, pričom ak sú výdavky vynakladané počas viacerých zdaňovacích období (max. do 5 rokov od uzavretia zmluvy podľa § 50 a 51 zákona o športe), potom aj príjem sa zahrnie do základu dane v príslušnom zdaňovacom období k čerpaným výdavkom. Výdavkami, o ktoré sa znižuje prijaté sponzorské, sú všetky výdavky dohodnuté a preukázateľne vynaložené podľa uzavretej zmluvy o sponzorstve v športe.

Uvedený spôsob postupného zahŕňania sponzorského do základu dane je obdobný ako spôsob postupného zahrňovania príjmov z dotácií upraveného v § 17 ods. 3 písm. f) a h) ZDP.

-   v ods. 1 písmeno r), sú uvedené ako príjmy, náhrada za stratu času dobrovoľníka zapísaného v informačnom systéme športu podľa osobitného predpisu.

Podľa § 6 ods. 2 písm. e) zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve v znení neskorších predpisov náhradu za stratu času dobrovoľníka zapísaného v informačnom systéme športu za každú hodinu vykonávania dobrovoľníckej činnosti v športe najviac vo výške hodinovej minimálnej mzdy (§ 2 ods. 2 zákona č. 663/2007 Z. z. o minimálnej mzde).

Minimálna mzda bola pre rok 2017 vo výške 2,50 eura za každú hodinu odpracovanú zamestnancom.

Na uvedený príjem nadväzuje § 9 odsek 1 nové písmeno m), podľa ktorého sa táto náhrada za stratu času dobrovoľníka v úhrne za zdaňovacie obdobie oslobodzuje od dane vo výške 500 eur. Ak by bol úhrn vyplatených náhrad za zdaňovacie obdobie vyššie ako 500 eur, zdaní sa ako ostatný príjem len suma prevyšujúca 500 eur. Zároveň sa musia krátiť výdavky k týmto príjmom tak, aby príjem zahŕňaný do základu dane znižoval len výdavok zodpovedajúci pomernej časti zahŕňanej do základu dane.

-   ods. 1 sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 dopĺňa o nové písmeno s) a odsek 5 o nové písmeno g), ktorých doplnenie je vyvolané v nadväznosti na zmeny zadefinované v ObchZ týkajúce sa príspevkov do ostatných kapitálových fondov (ďalej „OKF“).

Vzhľadom na viaceré nejasnosti ohľadom tvorby a rozdeľovania vlastného imania spoločnosti a ich účtovného a daňového posúdenia došlo novelou ObchZ k jednoznačnému definovaniu tvorby a použitia vlastných zdrojov spoločnosti.

Spoločnosť môže vytvoriť kapitálový fond z príspevkov akcionárov. Vytvorenie tohto kapitálového fondu musí byť upravené v zakladateľskej zmluve alebo v stanovách. Vytvorenie kapitálového fondu z príspevkov akcionárov:

•    pri vzniku spoločnosti musia schváliť zakladatelia,

•    počas trvania spoločnosti musí schváliť valné zhromaždenie.

Tvorba kapitálového fondu z príspevkov je podmienená splatením vkladu a až vtedy je možné vytvoriť kapitálový fond z príspevkov. ObchZ vymedzuje, že kapitálový fond z príspevkov je možné použiť na prerozdelenie medzi akcionárov alebo na zvýšenie základného imania, a to na základe rozhodnutia valného zhromaždenia, ak tak ustanovuje zakladateľská zmluva alebo stanovy. Zároveň ObchZ jednoznačne zakazuje prerozdelenie tohto kapitálového fondu medzi akcionárov a to v prípade, že spoločnosť je v kríze alebo by sa v dôsledku jeho prerozdelenia dostala do krízy.

Prerozdelenie prostriedkov kapitálového fondu z príspevkov je naviazané na splnenie notifikačnej povinnosti a to zverejnením oznámenia minimálne 60 dní pred samotným prerozdelením.

Na novelu ObchZ zareagoval aj ZDP, ktorý vo svojej novele upravuje pravidlá zdanenia prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov a pravidlá zdanenia prostriedkov zo zníženia základného imania, ak bolo základné imanie predtým zvyšované zo zisku po zdanení.

V rámci § 2, v ktorom sa vymedzujú základné pojmy, sa doplnila definícia vkladu tak aby bolo jasné, že za vklad na účely ZDP sa považuje:

a)  peňažný a nepeňažný vklad do základného imania, pričom za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstvo zisku po zdanení, avšak iba za také zdaňovacie obdobie, v ktorom by vykázaný podiel na zisku (dividenda), nebol predmetom dane, napr. zisk vykázaný za zdaňovacie obdobia 2004 až 2016. Za splatený vklad sa nepovažuje zvýšenie základného imania zo zisku po zdanení, ktorý ak by sa vyplatil daňovníkovi, by bol predmetom dane a podliehal zdaneniu.

b)  príspevok do kapitálového fondu z príspevkov obchodnej spoločnosti splatený daňovníkom.

Ak dôjde k prerozdeleniu kapitálového fondu medzi spoločníkov (akcionárov) vyplatený príjem bude považovaný za zdaniteľný príjem daňovníka. ZDP explicitne stanovuje, že daňový výdavok vo forme splateného príspevku si môže uplatniť iba ten akcionár (spoločník), ktorý príspevok aj splatil.

U daňovníka fyzickej osoby – nepodnikateľa sa príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov považuje za ostatný príjem podľa § 8. Za príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo splatených príspevkov do kapitálového fondu z príspevkov. K príjmu z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov si takýto daňovník môže uplatniť sumu splateného príspevku. V prípade, že suma splateného príspevku prevyšuje v príslušnom zdaňovacom období príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov, môže si daňovník uplatniť iba sumu splateného príspevku do kapitálového fondu do výšky príjmu z prerozdelenia kapitálového fondu dosiahnutého v príslušnom zdaňovacom období. Ak daňovníkovi plynie príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje rovnako a to až do úplného zahrnutia celkovej sumy splateného príspevku.

Do 31. 12. 2017 vklady do OKF neboli riešené špecificky v ustanoveniach ObchZ ani v ustanoveniach ZDP. V praxi však vklady do OKF boli využívané hlavne pri kapitalizácii pôžičiek (vklady do vlastného imania na účet 413) poskytovaných spoločníkmi do svojej spoločnosti.

Následne, ak boli späť vyplácané tomuto spoločníkovi, fyzickej osobe, príjmy z OKF boli súčasťou ostatných príjmov podľa § 8 ZDP. Pri výplate prostriedkov z iných vlastných zdrojov však museli byť dodržané ustanovenia § 179 ObchZ a nesmelo dôjsť ku konaniu podľa § 67j ObchZ, ktoré by malo za následok vznik takej situácie v spoločnosti, ktorá by viedla k úpadku, priblíženiu sa úpadku, likvidácii spoločnosti, alebo činnosti, v dôsledku ktorej by sa spoločnosť dostala do krízy. Pri zdanení výplaty z OKF bolo možné uplatniť výdavok podľa § 8 ods. 2 ZDP do základu dane (čiastkového základu dane) preukázateľne vynaložený na dosiahnutie tohto príjmu. Ak by boli výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v § 8 ods. 1 ZDP vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada. MF SR v roku 2016 a 2017 vydávalo stanoviská, podľa ktorých si však daňovník mohol znížiť príjem dosiahnutý ako výplata z OKF o výdavok podľa § 8 ods. 2 ZDP len v prípade, ak sám preukázateľne vložil peňažný vklad do OKF a to vo výške zodpovedajúcej sume pôžičky. Ak by valné zhromaždenie spoločnosti v súlade s príslušnými ustanoveniami ObchZ rozhodlo o rozdelení OKF medzi spoločníkov, potom v nadväznosti na stanovisko MF SR spoločník, ktorý príspevok do OKF nerealizoval, si nemohol príjem, ktorý by mu mohol z uvedenej výplaty plynúť, znížiť o výdavok vo výške zodpovedajúcej sume pôžičky, ktorá bola kapitalizovaná do OKF.

-   podľa ods. 2 sa v prípade ostatných príjmov do základu dane (čiastkového základu dane) zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v odseku 1 vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada, t.j. pri tomto druhu príjmov nemôže vzniknúť daňová strata.

Odsek 2 ďalej určuje aj postup daňovníka pri nepeňažnom vklade do základného imania obchodnej spoločnosti.

Vzhľadom na úpravy vykonané v ObchZ s účinnosťou od 1. 1. 2018 pri vkladoch do ostatných kapitálových fondov a v tej nadväznosti aj úpravu definície vkladu pre daňové účely v § 2ac ZDP sa vypúšťajú v tomto odseku 2 slová „základného imania“, čo bude mať za následok rovnaký postup pri nepeňažnom vklade do základného imania ako aj do ostatných kapitálových fondov.

Na strane fyzickej osoby, je následne potrebné rozlíšiť, či ide o 

–   vkladateľa fyzickú osobu nepodnikateľa alebo

–   fyzickú osobu podnikateľa, t.j. dosahujúceho príjmy z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti,

a to z dôvodu, že v prípade, ak by vznikol oceňovací rozdiel medzi hodnotou vkladanej nehnuteľnosti a tým ako ju ocenil znalec pre účely vkladu podľa ObchZ, je potrebné tento oceňovací rozdiel u fyzickej osoby zdaniť.

Pre fyzickú osobu nepodnikateľa je predmetné zdanenie v uvedenom prípade nastavené v § 8 ods. 2 ZDP a pre fyzickú osobu dosahujúcu príjmy z podnikania v § 17 ZDP.

Podľa ustanovenia § 8 ods. 2 ZDP postup, podľa ktorého daňovník, ktorý vkladá do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva NV, zahrnuje do základu dane (čiastkového základu dane) rozdiel medzi vyššou hodnotou NV započítanou na vklad spoločníka určenou podľa § 59 ObchZ a hodnotou vkladaného majetku (ďalej len „oceňovací rozdiel NV“).

 

Nepeňažný vklad môže byť uskutočnený pri

–   založení obchodnej spoločnosti alebo už

–   za trvania spoločnosti, pristúpením nového spoločníka do obchodnej spoločnosti.

Vklad do obchodnej spoločnosti je upravený v § 59 Obchodného zákonníka („ObchZ“), podľa ktorého je vkladom spoločníka súhrn peňažných prostriedkov (ďalej len „peňažný vklad“) a iných peniazmi oceniteľných hodnôt (ďalej len „nepeňažný vklad“), ktoré spoločník vkladá do spoločnosti a podieľa sa nimi na výsledku podnikania spoločnosti.

Vkladom spoločníkov sa vytvára základné imanie spoločnosti. Právnym titulom na prevod majetku, ktorý tvorí predmet vkladu, je vklad do základného imania spoločnosti na základe záväzku prevzatého v spoločenskej zmluve, zakladateľskej listine, zakladateľskej zmluve, listine upisovateľov. Spôsob prevodu majetku, ktorý tvorí vklad, závisí od druhu vkladu, pričom ObchZ uvádza špecifiká vkladu len pri podniku a pohľadávke. ObchZ nevymedzuje striktne, čo je spôsobilé byť predmetom vkladu, ale vymedzuje náležitosti na vklady, ktoré v nadväznosti s občianskoprávnou úpravou podľa § 118 Občianskeho zákonníka predmety občianskoprávnych vzťahov uvedené riešia.

Vkladom môže byť majetok predstavovaný peniazmi alebo inými hodnotami, tzv. nepeňažné vklady – veci, pohľadávky, cenné papiere, obchodné podiely, podnik alebo jeho časť, práva z priemyselného a duševného vlastníctva, majetkové práva užívacie a iné. Vklady spočívajúce v záväzku vykonať práce alebo poskytnúť služby nie sú ustanoveniami ObchZ povolené.

Vklad musí byť peniazmi oceniteľný, prevoditeľný, hospodársky určiteľný.

Plnenie vkladovej povinnosti sa odlišuje podľa skutočnosti, či ide

–   o peňažný vklad alebo

–   nepeňažný vklad.

Nepeňažný vklad do spoločnosti a určenie peňažnej sumy, v akej sa nepeňažný vklad započítava na vklad spoločníka, sa v súlade s § 59 ods. 3 ObchZ musia uviesť v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo v zakladateľskej listine, ak tento zákon neustanovuje inak.

Hodnota nepeňažného vkladu sa podľa § 59 ods. 3 ObchZ určí znaleckým posudkom, ktorý musí obsahovať aj opis nepeňažného vkladu, spôsob jeho ocenenia, údaj o tom, či jeho hodnota zodpovedá emisnému kurzu upísaných akcií splácaných týmto vkladom alebo hodnote prevzatého záväzku na vklad do spoločnosti. Znalec určuje cenu uznanú na zapísanie vkladu podľa vyhlášky č. 492/2004 Z. z. Ministerstva spravodlivosti SR o stanovení všeobecnej hodnoty majetku (ďalej len Vyhláška č. 492/2004 Z. z.).

Ak sa vkladá podnik alebo jeho časť, použijú sa vo vzťahu k prechodu práv a povinností primerane ustanovenia § 476 až § 488 ObchZ o zmluve o predaji podniku (§ 59 ods. 4 ObchZ).

Ak vklad do spoločnosti alebo jeho časť spočíva v prevode pohľadávky, použijú sa primerane ustanovenia o postúpení pohľadávky. Spoločník, ktorý previedol na spoločnosť ako vklad pohľadávku, ručí za vymožiteľnosť tejto pohľadávky do výšky hodnoty svojho vkladu. Nepeňažným vkladom môže byť aj pohľadávka voči spoločnosti.

Vlastnícke práva ku vkladom alebo k ich častiam prípadne aj iné práva spojené s vkladmi, ktoré boli splatené pred vznikom spoločnosti, prechádzajú na spoločnosť dňom jej vzniku. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti však spoločnosť nadobúda až vkladom vlastníckeho práva do katastra nehnuteľností na základe písomného vyhlásenia vkladateľa opatreného osvedčením o pravosti jeho podpisu.

Vkladateľ je povinný odovzdať správcovi vkladu uvedené písomné vyhlásenie, pred podaním návrhu na zápis spoločnosti do obchodného registra.

Odovzdaním tohto vyhlásenia správcovi vkladu sa vklad považuje za splatený.

Ustanovenia tejto právnej úpravy na území Slovenskej republiky týkajúce sa vymedzenia náležitostí na predmet vkladov z hľadiska ich určiteľnosti a oceniteľnosti, požiadavka na stanovenie ich hodnoty znaleckým posudkom, pravidlá pre zachovanie hodnoty základného imania aj po vzniku spoločnosti sú výsledkom prispôsobovania sa komunitárnemu právu, predovšetkým druhej smernici obchodných spoločností, tzv. kapitálovej smernici (77/91/EEC v znení 92/101EEC).

Ak by išlo napr. o vklad nehnuteľnosti do obchodnej spoločnosti alebo družstva, jej hodnota pre účely vyčíslenia prípadného oceňovacieho rozdielu NV je podľa § 8 ods. 2 ZDP s výnimkou takých, pri ktorých príjmy z jej predaja sú oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a), b) a d)

•    cena majetku zistená podľa § 25 ods. 1 ZDP a

•    zostatková cena podľa § 25 ods. 3 ZDP, ak je vkladom nehnuteľnosť, ktorá bola obchodným majetkom podľa § 2 písm. m).

Hodnota nehnuteľnosti podľa § 25 ods. 1 ZDP, ktorá bude používaná ako hodnota NV pre vkladateľa podľa § 8 ods. 2 ZDP, môže byť vo výške:

•    Obstarávacej ceny:

–   Ak ide o nehnuteľnosť nadobudnutú kúpou.

–   Ak ide o nehnuteľnosť nadobudnutú od FO darom zistenej u tohto darcu, ktorá ju nemala zaradenú v obchodnom majetku a pri jej predaji uskutočnenom v deň darovania by sa na príjem z jej predaja nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP.

–   Ak ide o nehnuteľnosť vylúčenú z odpisovania u darcu, a tento ju vyradí v dôsledku jej darovania, v tomto prípade vkladateľovi.

Poznámka

Ide o prípady neodpisovaného majetku, ktorý bol vyradený z obchodného majetku v dôsledku jeho darovania.

?  Príklad

Daňovník A chce v roku 2017 vložiť do obchodnej spoločnosti Alfa pozemok, ktorý mu daroval daňovník B v roku 2017. Daňovník B využíval pozemok na podnikanie a mal ho aj zaradený v obchodnom majetku. Tento pozemok nadobudol kúpou v roku 2013 za 100 000 eur. Daňovník B vyradil pozemok z obchodného majetku z dôvodu, že ho chcel darovať daňovníkovi A, pričom ide o neodpisovaný majetok.

Hodnotou vkladu bude pre daňovníka B, obstarávacia cena, za ktorú daňovník B kúpil pozemok, t. j. 100 000 eur, ak ide o majetok vylúčený z odpisovania zistenej u darcu, ktorý je FO, pri jeho vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5 ZDP), pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania (vkladateľovi) by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP.

Poznámka

Ide o prípady, keď daňovník vyradil neodpisovaný majetok z obchodného majetku a do 5 rokov od jeho vyradenia ho daruje vkladateľovi, ktorý ho vloží do obchodnej spoločnosti, pričom jeho príjem z predaja v deň darovania, nie je oslobodený od dane.

?  Príklad

Daňovník A chce v roku 2017 vložiť do obchodnej spoločnosti Beta pozemok, ktorý mu daroval daňovník C. Daňovník C kúpil pozemok v roku 2010 v obstarávacej cene po prepočte 89 000 eur, pričom tento aj využíval na podnikanie a mal ho zaradený v obchodnom majetku. Keďže daňovník C už v roku 2015 nevyužíval pozemok, rozhodol sa ho vyradiť z obchodného majetku. V auguste 2017 daroval tento pozemok daňovníkovi A.

Nakoľko ide o neodpisovaný majetok nadobudnutý darom a príjem z jeho predaja by v deň darovania nebol oslobodený od dane (odo dňa vyradenia z obchodného majetku neuplynulo 5 rokov), hodnotou tohto pozemku pre účely vkladu u daňovníka (vkladateľa) A je obstarávacia cena zistená u darcu B, t. j. 89 000 eur.

•    Reprodukčnej obstarávacej ceny zistenej podľa zákona o účtovníctve pre nehnuteľnosti nadobudnuté do 31. 12. 2015:

•    Ak ide o nehnuteľnosť nadobudnutú od fyzickej osoby darom, pričom ide o nehnuteľnosť, ktorú darca nemal zahrnutú v obchodnom majetku a pri jej predaji uskutočnenom v deň darovania by sa na príjem z jej predala vzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP.

?  Príklad

Daňovník A nadobudol roku 2015 nehnuteľnosť darom od svojho brata daňovníka B, ktorý ju kúpil v roku 2001 v prepočte za 80 000 eur. Túto nehnuteľnosť vložil v roku 2017 do obchodnej spoločnosti.

Keďže ju nadobudol darom od iného daňovníka a príjem z jej predaja v deň darovania by bol oslobodený od dane (od nadobudnutia r. 2001 ubehlo viac ako 5 rokov), hodnotou vkladanej nehnuteľnosti bude reprodukčná obstarávacia cena.

•    Ak ide o nehnuteľnosť nadobudnutú dedením.

•    Ak ide o nehnuteľnú kultúrnu pamiatku, kde sa reprodukčná obstarávacia cena určí ako cena stavby zistená podľa Vyhlášky Ministerstva spravodlivosti SR č. 465/1991 Zb. o stanovení všeobecnej hodnoty majetku o cenách stavieb, pozemkov, trvalých porastov, úhradách za zriadenie práva osobného užívania pozemkov a náhradách za dočasné užívanie pozemkov v z.n.p., ktorá bola nahradená zákonom č. 18/1996 Zb. o cenách, bez prihliadnutia na kategóriu kultúrnej pamiatky, na jej historickú hodnotu a na cenu umeleckých a umelecko-remeselníckych prác, ktoré sú jej súčasťou.

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa v § 25 ods. 1 písm. c) ZDP nahrádza reprodukčná obstarávacia cena

–   všeobecnou cenou podľa § 175o Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom dedením a

–   cenou podľa zákona č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom darovaním.

Uvedená úprava nastala z dôvodu zrušenia ocenenia reprodukčnou obstarávacou cenou v zákone o účtovníctve od 1. 1. 2016. Ocenenie týmto spôsobom sa použije na majetok obstaraný po 31. 12. 2015 podľa § 52zg ods. 8 ZDP.

Predmetná úprava znamená, že daňovník bude musieť použiť presne zákonom stanovený druh ocenenia nehnuteľnosti a to v závislosti od spôsobu nadobudnutia, t.j.

–   v prípade dedenia podľa ceny určenej v dedičskom rozhodnutí (rovnako aj do 31. 12. 2015 pri tomto spôsobe nadobudnutia),

–   v prípade darovania podľa ceny určenej znalcom.

•    Sumy vo výške vlastných nákladov podľa § 25 zákona o účtovníctve.

?  Príklad

Akcionár – fyzická osoba vkladá v roku 2017 do obchodnej spoločnosti nehnuteľnosť. Nehnuteľnosť získal vkladateľ darovaním. U darcu táto nehnuteľnosť nebola zahrnutá do obchodného majetku, pričom ak by darca predmetnú nehnuteľnosť v čase darovania v roku 2017 predal, na príjem z predaja by sa nevzťahovalo oslobodenie od dane podľa § 9 ZDP. Darca uvedenú nehnuteľnosť staval svojpomocne (nenadobudol ju kúpou). Podľa § 8 ods. 2 ZDP sa hodnota vkladaného majetku (nehnuteľnosti), z ktorého by príjem z predaja nebol oslobodený od dane, posudzuje podľa § 25 ods. 1 ZDP.

Keďže vkladaná nehnuteľnosť (vkladateľ fyzická osoba) bola nadobudnutá darom od inej fyzickej osoby a nebola zaradená u darcu v obchodnom majetku, pričom v čase daru by príjem z jej predaja nebol oslobodený od dane, vychádza sa pri určení vkladaného majetku z ceny zistenej u darcu, t.j. v tomto prípade pôjde o sumu vo výške vlastných nákladov vynaložených darcom na výstavbu vkladanej nehnuteľnosti [uvedené je aj v kontexte s § 8 ods. 5 písm. f) zákona – výdavok, ktorý by si darca mohol uplatniť, ak by skutočne nehnuteľnosť predával a nie daroval] podľa § 25 ods. 1 písm. b) ZDP.

•    Zostatkovej ceny vkladanej nehnuteľnosti nadobudnutej darom:

•    Ak ide o nehnuteľnosť nadobudnutú darom zistenej u darcu, ktorá túto nehnuteľnosť vyradila z obchodného majetku v dôsledku jej darovania, okrem nehnuteľnosti vylúčenej z odpisovania.

Poznámka

Ide o darovanú nehnuteľnosť, ktorú mal darca zahrnutú v obchodnom majetku a vyradil ju v dôsledku jej darovania.

•    Ak ide o nehnuteľnosť nadobudnutú darom zistenej u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5 ZDP), ak ide o nehnuteľnosť, ktorá bola u darcu zahrnutá v obchodnom majetku [§ 2 písm. m) ZDP], pričom pri jej predaji uskutočnenom v deň darovania by sa na tento príjem nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP, okrem nehnuteľnosti vylúčenej z odpisovania.

Poznámka

Ide o darovanú nehnuteľnosť, ktorú darca vyradil z obchodného majetku a do piatich rokov sa rozhodol ju darovať, pričom príjem z jej predaja v deň darovania nie je od dane oslobodený.

•    Zostatkovej ceny podľa § 25 ods. 3 ZDP, ak je vkladom nehnuteľnosť, ktorá bola zaradená do obchodného majetku podľa § 2 písm. m) ZDP

Podľa tohto ustanovenia postupuje daňovník, ktorý vkladá do obchodnej spoločnosti svoju nehnuteľnosť, ktorú mal zaradenú v obchodnom majetku.

Zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 ZDP sa zostatková cena vypočíta ako rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného a nehmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov [§ 19 ods. 3 písm. a)] okrem zostatkovej ceny podľa § 28 ods. 2 písm. b), pričom v zdaňovacích obdobiach, v ktorých daňovník postupuje podľa § 17 ods. 34 a § 19 ods. 2 písm. t), sa za výšku odpisu zahrnutého do daňových výdavkov považuje ročný odpis podľa § 27 alebo § 28 ZDP.

Uvedená úprava znamená, že pri výpočte zostatkovej ceny hmotného a nehmotného majetku sa táto počíta z celých daňových odpisov bez akéhokoľvek limitovania [nezohľadňuje sa krátenie odpisov podľa § 17 ods. 34 ZDP alebo § 19 ods. 2 písm. t) ZDP].

V prípade určenia zostatkovej ceny pri predávanom majetku sa v § 19 ods. 3 písm. b) ZDP obmedzuje výška zostatkovej ceny pri vybranom majetku, ktorú je možné zahrnúť do daňových výdavkov a to do výšky príjmu z predaja tohto majetku.

V prípade nehnuteľností ide o 

•    budovy a stavby zaradených do odpisovej skupiny 6 (napr. administratívne budovy).

?  Príklad

Daňovník A účtoval o nehnuteľnosti (výrobnej hale) využívanej na podnikanie, ktorú nadobudol v roku 2011 kúpou v obstarávacej cene po prepočte 100 000 eur. Nehnuteľnosť je zaradená do 5. odpisovej skupiny, v ktorej sa odpisuje majetok 20 rokov. V roku 2014 túto nehnuteľnosť vyradil z obchodného majetku a v roku 2017 ju chce vložiť do obchodnej spoločnosti.

Keďže je vkladaným majetkom nehnuteľnosť, ktorú mal daňovník zaradenú v obchodnom majetku a od jej vyradenia ešte neuplynulo viac ako 5 rokov, nie je v deň vkladu príjem z jej predaja oslobodený od dane, hodnotou vkladanej nehnuteľnosti bude jej zostatková cena, t. j. 90 000 eur (100 000 / 20 – 2 ročné odpisy = 10 000 eur).

Tento vzniknutý oceňovací rozdiel NV sa zahrnie do základu dane vkladateľa v zdaňovacom období:

•    v ktorom došlo k splateniu NV alebo

•    až do jeho úplného zahrnutia postupne, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu NV.

?  Príklad

Daňovník, nepodnikateľ, vložil v roku 2017 do obchodnej spoločnosti nehnuteľnosť, z ktorej príjem z predaja by nemal od dane oslobodený, nakoľko ju nevlastnil viac ako 5 rokov. Daňovník, vkladateľ túto nehnuteľnosť obstaral kúpou za 200 000 eur. Znalec nehnuteľnosť pri vklade ohodnotil na sumu 500 000 eur, ktorá bola aj uznaná za vklad do obchodnej spoločnosti.

Rozdiel vo výške 300 000 eur môže daňovník:

•    vložiť jednorazovo ako príjem vstupujúci do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 8 ZDP,

•    vkladať postupne počnúc rokom 2017 najdlhšie však do 7 rokov, t. j. do r. 2023, pričom však zahŕňa najmenej vo výške 1/7 z uvedeného rozdielu s výnimkou posledného roku, v ktorom už len zvyšnú časť doodpisuje napr.:

Roky	Vo výške 1/7 (zaokrúhlenie § 47 ods. 2)	Do 3 rokov (zaokrúhlenie na celé eurá nahor)	Do 5 rokov (zaokrúhlenie na celé eurá nahor)
2017*	42 857,14	150 000	80 000	80 000
2018	42 857,14	100 000	80 000	80 000
2019	42 857,14	50 000	80 000	80 000
2020	42 857,14		30 000 nie je možné, musí celú sumu doodpisovať v roku 2015 alebo uplatniť min. 1/7 = 42 857,14 a zvyšok uplatniť v roku 2016	42 858
2021	42 857,14		30 000	17 142
2022	42 857,14
2023	42 857,16

 

*   zaradil do obchodného majetku hneď v januári, t.j. uplatnil odpis za 12 mesiacov aj v prvom roku zaradenia

Ak počas tohto obdobia dôjde u vkladateľa NV:

•    k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu NV započítaného na vklad spoločníka podľa § 59 ObchZ alebo

•    u prijímateľa, ktorý nadobudol NV, dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty podľa zákona o účtovníctve hmotného alebo nehmotného majetku nadobudnutého NV,

je vkladateľ NV povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností.

Zároveň pri vzniku týchto skutočností je povinný:

•    vkladateľ NV uplatniť postup podľa § 17b ods. 2 ZDP, t. j. je povinný prijímateľovi NV oznámiť skutočnosť o jednorazovom zahrnutí vykázaného oceňovacieho rozdielu NV do základu dane, a to do 30 dní od splatenia NV podľa § 59 a § 60 ObchZ a

•    prijímateľ NV je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 7 ZDP, t. j. prijímateľ je povinný oznámiť vkladateľovi skutočnosť, že predal alebo vyradil viac ako 50 % reálnej hodnoty majetku nadobudnutého NV počas sedemročnej lehoty, v ktorej vkladateľ zahŕňa do základu dane oceňovací rozdiel NV, a to do 30 dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa ruší možnosť ocenenia vkladaného majetku v pôvodných hodnotách.

-   odsek 14 upravuje postup pri zdanení príjmov z predaja cenných papierov, opcií a príjmov z derivátových operácií, ktoré boli dosiahnuté v rámci investovania na dlhodobom investičnom sporení (ďalej len „DIS“), pri porušení podmienok stanovených pre oslobodenie týchto príjmov podľa § 9 ods. 1 nové písm. l) ZDP.

-   nový odsek 16

Úprava rieši zdanenie príjmu z prevodu majetku (napr. nehnuteľnosti) alebo práva v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré jeden z manželov mal zaradený do obchodného majetku a predávajú ho po jeho vyradení z obchodného majetku. Uvedené znamená, že nie je možné v takomto prípade aplikovať ustanovenie § 4 ods. 8 zákona, t.j. nie je možné deliť príjem dosiahnutý z predaja takéhoto majetku v pomere medzi manželov, aký si dohodnú, ale vždy celý príjem zdaňuje ten manžel, ktorý mal majetok zaradený v obchodnom majetku ako posledný.

Podľa § 52zn ods. 3 ZDP sa predmetná úprava použije aj na príjmy z predaja majetku nadobudnutého do 31. decembra 2017.

§ 9

Príjmy oslobodené od dane

(1) Od dane je oslobodený príjem

a) z predaja nehnuteľnosti, na ktorú sa nevzťahuje oslobodenie podľa písmena b), a to po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia alebo jej vyradenia z obchodného majetku, ak bola táto nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti uzavretej do piatich rokov od jej nadobudnutia alebo od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od jej nadobudnutia alebo vyradenia z obchodného majetku,

b) z predaja nehnuteľnosti nadobudnutej dedením (postupným dedením) v priamom rade alebo niektorým z manželov, ak uplynie aspoň päť rokov odo dňa nadobudnutia tejto nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva alebo spoluvlastníctva poručiteľa (poručiteľov) alebo vyradenia z obchodného majetku, ak bola táto nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti uzavretej do piatich rokov od jej nadobudnutia alebo od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od jej nadobudnutia alebo vyradenia z obchodného majetku,

c) z predaja hnuteľnej veci okrem príjmov z predaja hnuteľnej veci, ktorá bola zahrnutá do obchodného majetku, a to do piatich rokov od jej vyradenia z obchodného majetku; za hnuteľnú vec sa na účely tohto zákona nepovažuje cenný papier,

d) z predaja nehnuteľnosti alebo hnuteľnej veci vydanej oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov,³⁾ prijatý touto osobou,

e) z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty³⁸⁾ a z odpisu záväzkov pri konkurze alebo pri splátkovom kalendári, ktoré sú vykonané podľa osobitného predpisu,³⁸⁾ vrátane odpisu záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze neuplatnili svoje pohľadávky voči daňovníkovi; rovnako sa postupuje aj pri odpise záväzkov u daňovníka, ak dôjde k zrušeniu konkurzu podľa osobitného predpisu,^38b)

f) prijatý v rámci plnenia vyživovacej povinnosti podľa osobitného predpisu³⁹⁾ a obdobné plnenie poskytované zo zahraničia,

g) podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a), ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur, pričom ak takto vymedzené príjmy presiahnu 500 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu; výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom,

h) z prevodu členských práv a povinností v bytovom družstve súvisiacich s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu, ak daňovník užíval tento byt na bývanie aspoň päť rokov odo dňa uzavretia nájomnej zmluvy s bytovým družstvom, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi zo zmluvy o budúcom prevode členských práv a povinností v bytovom družstve súvisiacich s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu, uzavretej v čase do piatich rokov odo dňa uzavretia nájomnej zmluvy s bytovým družstvom,

  i) podľa § 8 ods. 1 písm. d) až f), ak úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur; ak takto vymedzený rozdiel medzi úhrnom príjmov a úhrnom výdavkov presiahne 500 eur, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú sumu; ak daňovník súčasne dosiahol aj príjmy podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a), uplatní sa oslobodenie od dane podľa písmena g) a podľa tohto písmena, najviac v úhrnnej výške 500 eur,

  j) získaný nadobudnutím vlastníctva bytu ako náhrady za uvoľnený byt alebo prijatá náhrada za uvoľnený byt užívateľom bytu od oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná nehnuteľnosť podľa osobitných predpisov³⁾ alebo od dediča oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná táto nehnuteľnosť, v ktorej sa takýto byt nachádza,

k) z predaja cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu^39b) alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok; od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka,

  l) z predaja cenných papierov, opcií a príjem z derivátových operácií plynúci z dlhodobého investičného sporenia po splnení podmienok ustanovených osobitným predpisom^37af) vrátane príjmu vyplateného po uplynutí 15 rokov od začiatku dlhodobého investičného sporenia; od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, opcií a príjem z derivátových operácií, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka,

m) podľa § 8 ods. 1 písm. r), ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur, pričom ak takto vymedzené príjmy presiahnu 500 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu; výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom.

  n podľa § 3 ods. 1 písm. g), ak v príslušnom zdaňovacom období nepresiahne 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, pričom ak takto vymedzený príjem presiahne 500 eur

    1.   daň z tohto príjmu sa vyberie zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. r) len zo sumy presahujúcej 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období,

    2.   zahrnie sa do osobitného základu dane podľa § 51e len v sume presahujúcej 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou v príslušnom zdaňovacom období.

(2) Od dane sú oslobodené aj

a) dávky, podpory a služby z verejného zdravotného poistenia,²⁰⁾ individuálneho zdravotného poistenia,²⁰⁾ sociálneho poistenia,²¹⁾ nemocenského zabezpečenia a úrazového zabezpečenia,⁴⁰⁾ plnenia zo starobného dôchodkového sporenia,^40a) okrem sumy vyplatenej podľa osobitného predpisu,^40c) a plnenia z povinného zahraničného poistenia rovnakého druhu,

b) dávka a príspevky na zabezpečenie základných životných podmienok a riešenie hmotnej núdze,⁴¹⁾ sociálne služby,⁴²⁾ peňažné príspevky na kompenzáciu sociálnych dôsledkov ťažkého zdravotného postihnutia,⁴²⁾ štátne dávky a štátne sociálne dávky upravené osobitnými predpismi,⁴³⁾ ďalšie sociálne dávky⁴⁴⁾ a plnenia rovnakého druhu z členských štátov Európskej únie a štátov, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore,

c) príplatok k náhrade príjmu, príplatok k nemocenskému, príplatok k podpore pri ošetrovaní člena rodiny, príplatok k peňažnej pomoci v materstve a príplatok k dôchodku vrátane príplatku za výkon funkcie sudcu, sudcu ústavného súdu a prokurátora poskytované podľa osobitných predpisov,⁴⁵⁾

d) plnenia poskytované v rámci aktívnej politiky trhu práce⁴⁶⁾ okrem platieb prijatých v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 6,

e) jednorazový príspevok za výkon mimoriadnej služby,⁴⁷⁾ motivačný príspevok, naturálne náležitosti, náhrada cestovného^47a) a jednorazové odškodnenie pozostalých^47b) poskytované v súvislosti so zaradením do aktívnych záloh podľa osobitného predpisu,

f) dávky výsluhového zabezpečenia a služby sociálneho zabezpečenia príslušníkov ozbrojených síl, ozbrojených bezpečnostných zborov, ozbrojených zborov, Národného bezpečnostného úradu, Hasičského a záchranného zboru, Horskej záchrannej služby a Slovenskej informačnej služby poskytované podľa osobitných predpisov⁴⁹⁾ okrem výsluhového príspevku, odchodného a rekreačnej starostlivosti,

g) vecné dary alebo peňažné dary poskytované príslušníkom Hasičského a záchranného zboru, zamestnancom a členom hasičských jednotiek a fyzickým osobám pri záchrane života a majetku,⁵⁰⁾

h) plnenia z poistenia osôb okrem plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku, alebo doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu,³⁵⁾

  i) prijaté náhrady škôd, náhrady nemajetkovej ujmy okrem náhrady nemajetkovej ujmy podľa § 8 ods. 1 písm. n), plnenia poskytované na odstránenie alebo zmiernenie následkov mimoriadnej udalosti,^50a) plnenia z poistenia majetku a plnenia z poistenia zodpovednosti za škodu okrem platieb prijatých ako náhrada za

    1.   stratu zdaniteľného príjmu, ak nejde o stratu príjmu zabezpečenú dávkami alebo príplatkami podľa písmen a) a c), alebo ak nejde o plnenia poskytované poisťovňou daňovníkovi v dôsledku úrazu, ak má viac ako 40 %ný pokles schopnosti vykonávať doterajšiu činnosť, najviac do výšky sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), pričom ak takto vymedzené plnenia presiahnu sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a), do základu dane sa zahrnú len plnenia nad takto ustanovenú sumu.

    2.   škodu spôsobenú na majetku, ktorý bol v čase vzniku škody obchodným majetkom,

    3.   škodu spôsobenú v súvislosti s podnikaním alebo s inou samostatnou zárobkovou činnosťou daňovníka (§ 6 ods. 1 a 2) a za škodu spôsobenú daňovníkom v súvislosti s prenájmom (§ 6 ods. 3),

    4.   škodu spôsobenú na majetku, ktorý mal daňovník prenajatý, ak tento majetok využíval na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť,

  j) štipendiá⁵¹⁾ poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu alebo poskytované vysokými školami a obdobné plnenia poskytované zo zahraničia, štipendiá poskytované žiakom podľa osobitného predpisu^51a), podpory a príspevky z prostriedkov nadácií a občianskych združení,⁵²⁾ neziskových organizácií a neinvestičných fondov⁵³⁾ vrátane nepeňažného plnenia, podpory a príspevky⁵⁴⁾ poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov vrátane nepeňažného plnenia okrem platieb prijatých ako náhrada za stratu príjmu alebo v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 5 a 6,

k) úroky z preplatku na dani zapríčineného správcom dane,⁵⁵⁾

  l) výhry v lotériách a iných podobných hrách prevádzkovaných na základe povolenia vydaného podľa osobitných predpisov⁵⁶⁾ a obdobné výhry zo zahraničia,

m) prijaté ceny alebo výhry neuvedené v písmene l) v hodnote neprevyšujúcej 350 eur za cenu alebo výhru, pričom ak takto vymedzené príjmy presiahnu sumu 350 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy presahujúce ustanovenú sumu; cenou alebo výhrou sa rozumie

    1.   cena z verejnej súťaže, cena zo súťaže, v ktorej je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybratých usporiadateľom súťaže, okrem odmeny zahrnutej do tejto ceny za použitie diela alebo výkonu, ak je súčasťou tejto ceny,

    2.   výhra z reklamnej súťaže alebo zo žrebovania,

    3.   cena zo športovej súťaže, pričom od dane nie sú oslobodené ceny zo športových súťaží prijaté daňovníkmi, ktorých športová činnosť je inou samostatnou zárobkovou činnosťou (§ 6),

n) suma daňového zvýhodnenia na vyživované dieťa žijúce s daňovníkom v domácnosti⁵⁷⁾ (ďalej len „daňový bonus“) vyplatená daňovníkovi podľa § 33, suma daňového zvýhodnenia na zaplatené úroky pri úveroch na bývanie^57a) (ďalej len „daňový bonus na zaplatené úroky“) podľa § 33a a plnenia rovnakého druhu z členských štátov Európskej únie a štátov, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore,

o) peňažné náhrady z Fondu ochrany vkladov⁵⁸⁾ a z Garančného fondu investícií,⁵⁹⁾

p) príjem z predaja podielového listu do výšky aktuálnej ceny podielového listu platnej v deň jeho predaja, okrem predaja podielového listu osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí,

r) prijatá náhrada za vyvlastnenie pozemkov a stavieb vo verejnom záujme vyplatená podľa osobitného predpisu,^59b)

s) finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná,

  t) suma priznaná a vyplatená zamestnancovi podľa § 32a (ďalej len „zamestnanecká prémia“),

u) hmotné zabezpečenie žiakov stredných odborných škôl a žiakov odborných učilíšť poskytované podľa osobitného predpisu,^59c)

v) peňažné alebo nepeňažné plnenie poskytnuté právnickou osobou podľa osobitného predpisu^59ca) fyzickej osobe pri bezodplatnom prevode zaknihovaných cenných papierov podľa osobitného predpisu,^59d)

w) príjmy osôb konajúcich v prospech Policajného zboru, vyplácané týmto osobám z osobitných finančných prostriedkov, ktoré Policajný zbor používa na úhradu výdavkov spojených s vykonávaním operatívno-pátracej činnosti, s vykonávaním kriminálneho spravodajstva, s používaním agenta a s ochranou svedka,^59e)

x) plnenia poskytované dobrovoľníkovi podľa osobitného predpisu,⁵⁹ⁱ⁾

y) nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme hodnoty stravy poskytnutej poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti na odbornom podujatí^37ab) určenom výhradne na vzdelávací účel a nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme účasti poskytovateľa zdravotnej starostlivosti na sústavnom vzdelávaní podľa osobitného predpisu;^59ia) za účasť na sústavnom vzdelávaní sa nepovažuje hodnota ubytovania a dopravy poskytnutá v súvislosti s týmto vzdelávaním,

z) plnenie poskytované baníckym dôchodcom a vdovám po baníkoch alebo vdovám po baníckych dôchodcoch, ktorým nárok na toto plnenie vznikol podľa výnosu Federálneho ministerstva palív a energetiky č. 1/1990 zo dňa 23. januára 1990 o deputátnom uhlí a dreve ^59j) do 16. januára 1992,

aa) odmena poskytnutá Ministerstvom spravodlivosti Slovenskej republiky oznamovateľovi protispoločenskej činnosti podľa osobitného predpisu.^59ja)

ab) finančný príspevok,^59jb) jednorazové odškodnenie pozostalých^59jc) a naturálne náležitosti^59jd) poskytované v súvislosti s výkonom dobrovoľnej vojenskej prípravy podľa osobitného predpisu,

ac) peňažné plnenie a nepeňažné plnenie poskytnuté z prostriedkov štátneho rozpočtu pri príležitosti udeľovania štátnych cien a štátnych vyznamenaní.^59je)

(3) Ak ide o predaj nehnuteľností uvedených v odseku 1 písm. a), alebo písm. b) po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov,⁶⁰⁾ do lehoty uvedenej v odseku 1 písm. a), alebo písm. b) sa započítava doba, počas ktorej bola takáto nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov.

(4) Oslobodenie príjmov z predaja alebo prevodu nehnuteľností podľa odseku 1 písm. a) a b) alebo z prevodu uvedeného v odseku 1 písm. h) u predávajúceho alebo prevodcu sa posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode, a to podľa toho, ktorý deň nastal skôr, bez ohľadu na to, v ktorom zdaňovacom období kupujúci alebo nadobúdateľ nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti alebo právo spojené s členským podielom.

(5) Dňom vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11.

Komentár k § 9

-   v odseku 1 písm. a), b), d), e) v nadväznosti aj na odseky 3, 4 a 5 je uvedené oslobodenie príjmov z prevodu nehnuteľností.

Výlučne príjmy z predaja nehnuteľností, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 8 ZDP, je možné ďalej oslobodiť od dane z príjmov fyzických osôb, ak samozrejme daňovník spĺňa zákonnom stanovené podmienky v § 9 ZDP.

Všeobecne predmetné oslobodenie závisí od viacerých kritérií, a to

•    doby trvania vlastníctva nehnuteľnosti,

•    spôsobu nadobudnutia nehnuteľnosti,

•    jej zahrnutia alebo nezahrnutia do obchodného majetku daňovníka.

Splnenie podmienok (doby vlastníctva) sa u predávajúceho alebo prevodcu posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti, pričom rozhodujúci je vždy ten deň, ktorý nastal skôr. Na účely oslobodenia od dane u predávajúceho nie je podstatné, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 9 ods. 4 ZDP).

?  Príklad

Daňovník nadobudol garáž kúpou 14. 4. 2012. V roku 2017 sa ju rozhodol predať. Zmluva o prevode garáže bola uzavretá 15. 4. 2017. Platbu za nehnuteľnosť daňovník prijal 17. 4. 2017. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobudol kupujúci v máji 2017. Splnenie podmienok pre oslobodenie od dane sa v nadväznosti na § 9 ods. 4 ZDP v danom prípade posudzuje podľa dňa zavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti (15. 4. 2017), nakoľko uvedený deň nastal skôr, ako bola prijatá platba za nehnuteľnosť (17. 4. 2017). V tomto prípade je príjem z predaja posudzovanej nehnuteľnosti oslobodený od dane z príjmov.

Na príjem z predaja nehnuteľností, sa uplatňuje ustanovenie § 9 ods. 1 písm. a) ZDP, podľa ktorého je príjem z predaja takejto nehnuteľnosti oslobodený od dane po uplynutí piatich rokov odo dňa nadobudnutia takejto nehnuteľnosti.

V súvislosti s nadobudnutím vlastníctva nehnuteľnosti je potrebné uviesť, že doba nadobudnutia nehnuteľnosti sa posudzuje aj podľa spôsobu nadobudnutia nehnuteľnosti. Vlastníctvo nehnuteľnosti sa

–   pri zmluvnom prevode (predaj – kúpa) podľa ObčZ nadobúda vkladom do katastra nehnuteľností,

–   pri dedením nadobúda podľa ObčZ dňom úmrtia poručiteľa,

–   pri dražbe nadobúda právoplatnosťou uznesenia o udelení príklepu, t.j. dňom príklepu podľa Občianskeho súdneho poriadku,

–   pri exekúcii v rámci exekučného konania nadobúda dňom udelenia príklepu podľa Exekučného poriadku,

–   na základe rozhodnutia štátneho orgánu nadobúda napr. rozhodnutím správneho orgánu o vyvlastnení veci,

–   pri postavenom dome, či už vlastnou výstavbou alebo dodávateľským spôsobom nadobúda na základe kolaudačného rozhodnutia.

Poznámka

Bežným prípadom praxe býva v súčasnosti aj nadobudnutie pozemkov v rámci konania o obnove evidencie niektorých pozemkov a právnych vzťahov k nim podľa zákona č. 180/1995 Z. z. o niektorých opatreniach na usporiadanie vlastníctva k pozemkom v znení neskorších predpisov. V týchto prípadoch sú jestvujúce práva k pozemkom zapísané do verejnej listiny, ktorou je register obnovenej evidencie pozemkov (ďalej len „ROEP“), pričom po splnení zákonom ustanovených podmienok sa rozhodnutie o schválení ROEP zapíše do katastra nehnuteľností záznamom. Záznam rozhodnutia o schválení ROEP v katastri nehnuteľností nezakladá nové právne vzťahy (nezakladá vznik, zmenu alebo zánik právnych vzťahov), nemá tzv. konštitutívne účinky, ale má účinky deklaratórne, t. j. len potvrdzuje už vzniknuté, hoci právne neošetrené vzťahy súvisiace s už jestvujúcimi právami k nehnuteľnostiam. Na účely oslobodenia od dane, v prípade takto zapísaného pozemku do katastra nehnuteľností, t.j. záznamom na základe rozhodnutia o schválení ROEP, ak bol pozemok nadobudnutý zmluvou, je rozhodujúci pôvodný dátum nadobudnutia pozemku na základe zmluvy a nie až uvádzaný záznam.

Ak sa vlastníctvo k pozemku nadobúda vydržaním podľa § 134 ods. 1 ObčZ, oprávnený držiteľ sa stáva vlastníkom pozemku, ak ho má nepretržite v držbe po dobu desať rokov (dátum nadobudnutia pozemku do vlastníctva je uvedený v príslušných dokumentoch, napr. notárska zápisnica, rozhodnutie správneho orgánu, rozhodnutie o schválení ROEP v ustanovených prípadoch).

Ak ide o predaj nehnuteľnosti nadobudnutej dedením (postupným dedením) v priamom rade alebo niektorým z manželov, potom podľa § 9 ods. 1 písm. b) zákona, je príjem z predaja oslobodený od dane za podmienky, že uplynie aspoň päť rokov odo dňa nadobudnutia nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva alebo spoluvlastníctva poručiteľa (poručiteľov).

Poznámka

O dedenie v priamom rade ide vtedy, ak poručiteľom je príbuzný v priamom rade, t. j. priamy predok alebo priamy potomok (napr. rodičia, deti, starí rodičia, vnuci).

?  Príklad

V marci 2017 daňovník predal pozemok, ktorý zdedil v decembri 2014 po smrti otca. Otec daňovníka (poručiteľ) nadobudol pozemok kúpou v decembri roku 2008. Príjem z predaja pozemku je oslobodený od dane, pretože od nadobudnutia pozemku poručiteľom (otcom) do predaja pozemku daňovníkom uplynulo viac ako päť rokov (doba vlastnenia poručiteľa + doba vlastnenia syna/daňovníka).

?  Príklad

V apríli 2017 predala daňovníčka rekreačnú chatu, ktorú nadobudla v roku 2015 dedením po svojej sestre. Sestra nadobudla chatu kúpou v roku 2009. Predávanú nehnuteľnosť síce daňovníčka nadobudla dedením, ale nakoľko nešlo o dedenie v priamom rade, na účely oslobodenia príjmu od dane nie je možné aplikovať ustanovenie § 9 ods. 1 písm. b) zákona. Podmienky na oslobodenie takejto nehnuteľnosti od dane sú ustanovené v § 9 ods. 1 písm. a) zákona. Nakoľko k predaju rekreačnej chaty došlo do piatich rokov od jej nadobudnutia, príjem z predaja nie je oslobodený od dane.

Ak ide o predaj nehnuteľnosti po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov podľa § 149 až 151 ObčZ, do doby vlastníctva nehnuteľnosti sa započítava aj doba, počas ktorej bola takáto nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov (§ 9 ods. 3 zákona).

Poznámka

Podľa § 149 ObčZ, ak zanikne bezpodielové spoluvlastníctvo manželov vykoná sa vyporiadanie. Bezpodielové spoluvlastníctvo manželov zaniká zrušením manželstva zo zákona, za trvania manželstva súdnym rozhodnutím a za trvania manželstva zo zákona. K vyporiadaniu bezpodielového spoluvlastníctva môže dôjsť dohodou, súdnym rozhodnutím alebo uplynutím doby. Podľa § 149a cit. zákona pokiaľ sa dohody medzi manželmi týkajú nehnuteľností, musia mať písomnú formu a nadobúdajú účinnosť vkladom do katastra.

?  Príklad

Vo februári 2009 manželia nadobudli do bezpodielového spoluvlastníctva pozemok. V septembri 2014, po rozvode manželstva, nadobudla uvedený pozemok na základe dohody o vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva do výlučného vlastníctva manželka. V apríli 2017 manželka pozemok predala (pozemok nebol zahrnutý do obchodného majetku). Nakoľko ide o predaj nehnuteľnosti po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov, do doby vlastníctva sa započítava aj doba, počas ktorej bola nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve. Vzhľadom na to, že od nadobudnutia nehnuteľnosti do bezpodielového spoluvlastníctva manželov do jej predaja uplynulo viac ako päť rokov, príjem z predaja pozemku je oslobodený od dane.

Poznámka

Rovnako sa postupuje aj v prípade, ak k vyporiadaniu bezpodielového spoluvlastníctva dôjde až na základe rozhodnutia súdu alebo po uplynutí zákonom stanovenej lehoty (po uplynutí 3 rokov dôjde k vyporiadaniu majetku zo zákona, pričom majetok prejde do polovičného spoluvlastníctva obidvoch bývalých manželov, t.j. každý je vlastníkom polovice majetku), čo znamená že aj v týchto prípadoch sa do lehoty vlastníctva pri následnom predaji zarátava aj lehota počas, ktorej ju manželia vlastnili cez manželstvo.

Od dane sú oslobodené aj príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktorá bola vydaná oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov (ide o vydanie v rámci tzv. reštitučných zákonov) za podmienky, že príjem z predaja takejto nehnuteľnosti bol prijatý touto oprávnenou osobou [§ 9 ods. 1 písm. d].

V prípade oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľností nadobudnutých v rámci osobitných predpisov ako oprávnených osôb sa príslušné ustanovenia ZDP odvolávajú napr. na osobitné predpisy (tzv. „reštitučné zákony“), ako napr. zákon č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v znení neskorších predpisov, zákon č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých majetkových krívd v znení neskorších predpisov, zákon č. 87/1991 Zb. o mimosúdnych rehabilitáciách v znení neskorších predpisov a pod.

Na účely oslobodenia od dane v tomto prípade

–   nie je rozhodujúce ako dlho predávajúci nehnuteľnosť vlastnil a 

–   nie je podstatné ani to, či je alebo bola predávaná nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku daňovníka.

Dôležité je len, či príjem z predaja plynie oprávnenej osobe!

?  Príklad

Daňovníčke bola 25. 2. 2017 na základe rozhodnutia v reštitúcii vrátená nehnuteľnosť. Túto sa daňovníčka rozhodla hneď v marci 2017 predať. Keďže predáva nehnuteľnosť ako oprávnená osoba, ktorá ju nadobudla na základe rozhodnutia v rámci reštitúcie, príjem ktorý dosiahne za predaj nehnuteľnosti bude u nej oslobodeným príjmov v súlade s § 9 ods. 1 písm. d) ZDP, a to bez ohľadu na skutočnosť, že túto nehnuteľnosť daňovníčka nevlastnila viac ako 5 rokov.

Ak by túto nehnuteľnosť však napr. darovala dcére a táto by sa rozhodla predať túto nehnuteľnosť, už bude príjem z predaja nehnuteľnosti poberať dcéra, ktorá nebola oprávnenou osobou na vydanie nehnuteľnosti v rámci reštitúcie a podmienky pre oslobodenie tohto príjmu z predaja sa budú skúmať podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP vo vzťahu k daňovníčke/dcére.

?  Príklad

Daňovník nadobudol v roku 2014 nehnuteľnosť na základe rozhodnutia vydaného v súlade s ustanoveniami tzv. „reštitučných zákonov“ ako oprávnená osoba. Keďže vykonával podnikateľskú činnosť, zaradil si aj túto nehnuteľnosť do svojho obchodného majetku a ďalej ju využíval ako skladové priestory. V januári roku 2017 túto nehnuteľnosť vyradil zo svojho obchodného majetku a v septembri roku 2017 túto nehnuteľnosť predal. Je tento príjem oslobodený od dane?

Áno.

V súlade s § 9 ods. 1 písm. d) ZDP, keďže daňovník bol oprávnenou osobou, ktorá nadobudla nehnuteľnosť na základe rozhodnutia v reštitúcií, je príjem z predaja nehnuteľnosti oslobodený od dane bez ohľadu na skutočnosť, že nehnuteľnosť bola zaradená v obchodnom majetku tohto daňovníka a od jej vyradenia z obchodného majetku do dňa predaja neuplynulo päť rokov.

Od dane z príjmov sú oslobodené aj príjmy z predaja majetku (aj nehnuteľností), ktorý je zahrnutý do konkurznej podstaty a to bez ohľadu na skutočnosť, či bola splnená podmienka doby vlastníctva predávanej nehnuteľnosti, a či ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku daňovníka [§ 9 ods. 1 písm. e) ZDP].

Vo všeobecnosti platí, že pri predaji nehnuteľnosti, ktorú mal daňovník zahrnutú v obchodnom majetku, t.j. daňovník o tejto nehnuteľnosti účtoval ako o majetku využívanom na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo na prenájom, alebo ju daňovník evidoval ako majetok prenajímaný, sa uplatňuje prísnejší režim oslobodenia od dane z príjmov fyzických osôb ako pri nehnuteľnosti, ktorú daňovník nemal zaradenú v obchodnom majetku.

V takomto prípade sa nesledujú podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja nehnuteľnosti v závislosti od uplynutia zákonnej doby odo dňa jej nadobudnutia do vlastníctva, ale odo dňa jej vyradenia z obchodného majetku.

Príjem z predaja zaradenej nehnuteľnosti v obchodnom majetku bude teda oslobodený od dane, ak k jej predaju dôjde po vyradení nehnuteľnosti z obchodného majetku do osobného užívania až po uplynutí piatich rokov odo dňa jej vyradenia.

Dňom vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 ZDP (§ 9 ods. 5 zákona).

Upozornenie!

Pre účely oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľnosti je dôležité, či daňovník, ktorý predáva nehnuteľnosť mal túto zaradenú v obchodnom majetku alebo nie. Nie je dôležité, či ju mal v obchodnom majetku predchádzajúci vlastník, či už napr. poručiteľ (ak bola zdedená), darca (ak bola darovaná) alebo pôvodný vlastník (predávajúci).

Ak nehnuteľnosť daňovník využíval len sčasti na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo ak ju daňovník prenajímal len sčasti, pri určení tej časti príjmu z jej predaja, ktorá nie je oslobodená od dane sa vychádza z rovnakého pomeru, v akej ju daňovník využíval na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 ZDP).

?  Príklad

Daňovník vlastnil byt od roku 2010. V roku 2014 pracoval v zahraničí a počas tejto doby byt prenajímal. Pri príjmoch z prenájmu (§ 6 ods. 3 zákona) uplatňoval preukázateľne vynaložené daňové výdavky a súčasne byt evidoval v evidencii prenajímaného hmotného majetku podľa § 6 ods. 11 písm. b) ZDP, t. j. byt mal zahrnutý do obchodného majetku. K 31. decembru 2015 byt z obchodného majetku vyradil (preradil ho z obchodného majetku do majetku určeného na osobné účely). V marci 2017 daňovník byt predal. Pretože ide o predaj bytu, ktorý bol zahrnutý do obchodného majetku, na účely oslobodenia príjmu z predaja je rozhodujúca doba, ktorá uplynula od vyradenia bytu z obchodného majetku do jeho predaja. K predaju bytu došlo do piatich rokov od vyradenia bytu z obchodného majetku a z toho dôvodu príjem z predaja nie je oslobodený od dane.

Ak sa predáva pozemok, na ktorom je umiestnená stavba, je potrebné posudzovať splnenie podmienok na účely oslobodenia príjmov z predaja podľa § 9 zákona samostatne za pozemok a samostatne za stavbu (uvedené platí aj vtedy ak ide o predaj pozemku, na ktorom je umiestnená rozostavaná stavba).

Uvedené sa rozlišuje aj z dôvodu, že podľa § 120 ObčZ stavba nie je súčasťou pozemku. Pri určení momentu nadobudnutia nehnuteľnosti, ktorá bola obstaraná na základe zmluvy, je potrebné vychádzať z údajov uvedených v právoplatnom rozhodnutí správy katastra o vklade, v nadväznosti na právne účinky vkladu podľa § 28 Katastrálneho zákona.

Podľa § 6 ods. 1 písm. c) tretí bod Katastrálneho zákona sa v katastri evidujú aj stavby spojené so zemou pevným základom, ktoré sú rozostavanými stavbami v súvislosti so vznikom, zmenou alebo zánikom práva k nim. Podľa § 3 ods. 15 tohto zákona sa rozostavanou stavbou na evidovanie v katastri rozumie stavba, na ktorú nebolo vydané kolaudačné rozhodnutie a pridelené súpisné číslo a je aspoň v takom stupni rozostavanosti, že už z predloženého znaleckého posudku je zrejmé stavebnotechnické a funkčné usporiadanie jej prvého nadzemného podlažia. Pri zápise údajov o práve k rozostavanej stavbe sa podľa § 46 ods. 4 Katastrálneho zákona predkladá právoplatné stavebné povolenie, geometrický plán a znalecký posudok o cene rozostavanej stavby a ako vlastník sa zapíše osoba uvedená v právoplatnom stavebnom povolení. Stavebný zákon definíciu pojmu „rozostavaná stavba“ neobsahuje.

V nadväznosti na uvedené ustanovenia, je na účely ZDP pri posudzovaní príjmov dosiahnutých z predaja rozostavanej stavby potrebné vychádzať zo skutočnosti, či rozostavaná stavba je evidovaná v katastri nehnuteľností. Ak je rozostavaná stavba evidovaná v katastri nehnuteľností, momentom nadobudnutia takejto nehnuteľnosti je zápis do katastra nehnuteľností. Príjem z predaja takejto rozostavanej stavby sa zaraďuje medzi príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona, ak nejde o príjem oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) resp. b) zákona. To znamená, že ak sa predáva napr. rozostavaná stavba evidovaná v katastri nehnuteľností po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia – zápisu rozostavanej stavby do katastra nehnuteľností, potom je príjem z jej predaja oslobodený od dane. Ak by však k jej predaju došlo do piatich rokov od jej nadobudnutia, potom sa príjem z predaja považuje za zdaniteľný príjem.

Ak sa predáva rozostavaná stavba, ktorá nie je evidovaná v katastri nehnuteľností, potom príjem z jej predaja nie je možné na účely ZDP posudzovať ako príjem z predaja nehnuteľností (t. j. nie je možné ani uplatňovať ustanovenia týkajúce sa oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľností od dane z príjmov fyzickej osoby). V danom prípade ide o príjem z predaja majetku daňovníka (nejde ani o predaj hnuteľných vecí) a ako taký sa zaraďuje medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 zákona, ktorý sa v daňovom priznaní uvádza v riadku iné príjmy podľa § 8 zákona. Za výdavok sa v danom prípade v súlade s ustanovením § 8 ods. 2 zákona považujú výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie predmetného príjmu (napr. výdavky vynaložené na nákup materiálu a pod.).

Kolaudáciou rozostavanej stavby sa nadobúdajú vlastnícke práva k nehnuteľnosti vtedy, ak vlastník nezapísal už rozostavanú stavbu v súlade s § 3 a 6 Katastrálneho zákona. V takomto prípade sa päťročná lehota pre oslobodenie príjmu z predaja tejto nehnuteľnosti počíta od vkladu tejto skolaudovanej nehnuteľnosti do Katastra nehnuteľností.

Ak by nastala situácia, že daňovník predáva skolaudovanú nehnuteľnosť, ktorú zapísal už v momente jej rozostavanosti, t.j. ako rozostavanú stavbu, momentom nadobudnutia je zapísanie rozostavanej stavby do katastra nehnuteľností a od tohto momentu sa bude počítať aj päťročná lehota, ktorej splnenie je potrebné pre oslobodenie dane z príjmu z predaja tejto nehnuteľnosti.

-   odsek 1 písm. e)

V nadväznosti na zmeny v zákone č. 377/2016 Z. z., ktorým sa novelizoval zákon č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon č. 7/2005 Z. z.“), sa upravujú aj niektoré ustanovenia nadväzujúce na systém konkurzu a reštrukturalizácie v ZDP.

Podľa zákona č. 7/2005 Z. z. sa s účinnosťou od 1. marca 2017 u fyzických osôb umožňuje vstúpiť do procesu oddlženia a to bez ohľadu na to, či tieto záväzky vyplývajú z podnikateľskej činnosti alebo nie. Dlžník – fyzická osoba si môže vybrať pre oddlženie jednu z alternatív – splátkový kalendár alebo konkurz.

Zároveň sa proces oddlženia u fyzickej osoby formou reštrukturalizácie v tomto osobitnom predpise vypúšťa a z tohto dôvodu sa upravujú aj nadväzujúce ustanovenia v ZDP ako napr. § 4 a § 9, pričom sa dopĺňa možnosť odpísania záväzku na základe splátkového kalendára podľa § 19 ZDP.

Podľa upraveného znenia § 9 ods. 1 písm. e) § ZDP je o dane z príjmov oslobodený príjem z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty a z odpisu záväzkov pri konkurze alebo pri splátkovom kalendári, ktoré sú vykonané podľa osobitného predpisu, vrátane odpisu záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze neuplatnili svoje pohľadávky voči daňovníkovi. Rovnako sa postupuje aj pri odpise záväzkov u daňovníka, ak dôjde k zrušeniu konkurzu podľa § 167v ods. 1 zákona č. 7/2005 Z. z. v znení zákona č. 377/2016 Z. z.

Podľa § 52zn ods. 2 ZDP sa všetky úpravy týkajúce sa zmien v ZDP v znení účinnom od 1. januára 2018 prvýkrát použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2017.

-   v odseku 1 písm. i) je uvedené oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov, ktoré neboli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu.

Špeciálnou kategóriou sú cenné papiere nadobudnuté do 31. 12. 2003, ktoré sa posudzujú podľa § 52 ods. 20 ZDP, podľa ktorého sa na zdanenie príjmu z predaja cenných papierov obstaraných pred účinnosťou tohto zákona použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. d), § 10 ods. 3 písm. a) a § 58 ods. 8 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003. Podľa uvedených predpisov je príjem z predaja cenných papierov, ktoré daňovník nadobudol do 31. 12. 2003, dosiahnutý z ich predaja v roku 2017, oslobodený od dane z príjmov v plnej výške a to bez ohľadu na skutočnosť, či tieto cenné papiere boli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu alebo neboli.

Ak ide o cenné papiere, ktoré neboli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu a boli nadobudnuté po 31. 12. 2003, tieto sa posudzujú podľa obdobia, v ktorom boli nadobudnuté a to, ak boli nadobudnuté

•    od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2010, príjem z predaja cenných papierov je oslobodený do výšky 5-násobku životného minima platného k 31. 12. 2010, t.j. do výšky 925,95 eura podľa § 52j ods. 2 ZDP,

•    po 31. 12. 2010 je oslobodený do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP.

V týchto prípadoch nie je oslobodenie obmedzené len na cenné papiere, ktoré daňovník nemal zahrnuté v obchodnom majetku.

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 dosiahol príjem z prevodu cenných papierov, ktoré obstaral v roku 2002. Je daňovník povinný zdaniť príjem z predaja cenných papierov dosiahnutý v roku 2017?

Na príjmy z predaja cenných papierov nadobudnutých do 31. 12. 2003 sa aplikuje prechodné ustanovenie § 52 ods. 20 ZDP, podľa ktorého sa na zdanenie príjmu z predaja cenných papierov obstaraných pred účinnosťou tohto zákona použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. d), § 10 ods. 3 písm. a) a § 58 ods. 8 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003. Podľa uvedených predpisov je príjem z predaja cenných papierov, ktoré daňovník nadobudol v roku 2002, dosiahnutý z ich predaja v roku 2017, oslobodený od dane z príjmov. Daňovník oslobodené príjmy z predaja cenných papierov v daňovom priznaní neuvádza.

?  Príklad

Daňovník obstaral 1. 5. 2013 cenné papiere v hodnote 5 000 eur. V marci 2017 cenné papiere predal za 8 500 eur. Nejde o cenné papiere prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu. Ako sa zdania príjmy z predaja cenných papierov v roku 2017?

V prípade príjmov z predaja cenných papierov nadobudnutých po 31. 12. 2003, ktoré neboli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu sa oslobodenie príjmu z predaja cenných papierov posudzuje podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP. Podľa tohto ustanovenia sú od dane oslobodené príjmy z prevodu cenných papierov nadobudnuté po 31. 12. 2010, ak úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur. Ak rozdiel medzi úhrnom príjmov a úhrnom výdavkov presiahne 500 eur, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú sumu (500 eur). Ak by daňovník súčasne dosiahol aj príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) a príjmy z príležitostných činností [§ 8 ods. 1 písm. a) ZDP], uplatní sa oslobodenie od dane zo všetkých príjmov najviac v úhrnnej výške 500 eur.

Daňovník v uvedenom prípade dosiahne zdaniteľný príjem vo výške 3 000 eur, ktorý vypočíta z rozdielu medzi príjmom z predaja cenného papiera 8 500 eur a obstarávacou cenou cenného papiera 5 000 eur, pričom tento rozdiel sa ďalej poníži o oslobodenie vo výške 500 eur.

Daňovník následne sumu 3 000 eur uvedie v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2017 v Oddiele č. VIII. na príslušnom riadku v stĺpci „príjmy“.

?  Príklad

Daňovník obstaral 1. 5. 2007 cenné papiere v hodnote 3 000 eur. V marci 2017 cenné papiere predal za 5 500 eur. Cenné papiere neboli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu. Ako sa zdania príjmy z predaja cenných papierov dosiahnuté v roku 2017? 

Podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP sú od dane oslobodené príjmy z prevodu (predaja) cenných papierov, ak úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur. Ak rozdiel medzi úhrnom príjmov a úhrnom výdavkov presiahne 500 eur, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú sumu. Ak by daňovník súčasne dosiahol aj príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) a príjmy z príležitostných činností [§ 8 ods. 1 písm. a) ZDP], uplatní sa oslobodenie od dane zo všetkých príjmov najviac v úhrnnej výške 500 eur.

Ak sa jedná o príjem z prevodu cenných papierov nadobudnutých od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2010, ktoré neboli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu alebo obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, na tento príjem sa môže uplatniť oslobodenie v súlade s § 52j ods. 2 ZDP, t. j. oslobodenie do sumy 5-násobku životného minima platného k 1. 1. 2010, čo predstavuje sumu 925,95 eura.

Daňovník v uvedenom prípade dosiahne zdaniteľný príjem vo výške 1 574,05 eur, ktorý vypočíta z rozdielu medzi príjmom z predaja cenného papiera 5 500 eur a obstarávacou cenou cenného papiera 3 000 eur, pričom tento rozdiel sa ďalej poníži o oslobodenie vo výške 925,95 eura. Tento zdaniteľný príjem (1 574,05 eura) uvedie daňovník v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2017 v Oddiele č. VIII. na príslušnom riadku v stĺpci „príjmy“ kladný rozdiel medzi príjmami z predaja cenných papierov dosiahnutými v roku 2017.

V prípade, ak príjem z predaja cenných papierov nie je od dane oslobodený, pôjde o zdaniteľný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP.

Takýto príjem sa môže znížiť o výdavky podľa

•    § 8 ods. 2 ZDP a to o výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie príjmov z predaja cenných papierov,

•    § 8 ods. 5 ZDP, ktorými sú napr. kúpna cena cenného papieru, cena cenného papiera zistená v čase nadobudnutia, ak ide o cenný papier nadobudnutý bezodplatne (dedením, darovaním), výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenných papierov.

Samostatným druhom príjmov z predaja zahŕňaným medzi ostatné príjmy oddeleným pre daňové účely od sústavy cenných papierov, aj keď nimi sú, je príjem z predaja opcie uvádzaný v § 8 ods. 1 písm. d) a príjem z derivátových operácií uvádzaný v § 8 ods. 1 písm. k) ZDP.

Na uplatnenie výdavkov k príjmom z predaja opcií sa vzťahuje ustanovenie § 8 ods. 2 a ods. 5 ZDP, tak ako pri príjmoch z predaja cenných papierov.

Na príjmy z prevodu opcií sa vzťahuje aj oslobodenie od dane rovnakým spôsobom ako pri príjmoch z predaja cenných papierov.

Na uplatnenie výdavkov k príjmom z derivátových operácií sa vzťahuje § 8 ods. 11 ZDP, podľa ktorého sa za výdavky považujú poplatky a iné podobné platby súvisiace s realizáciou derivátových operácií a výdavky súvisiace s vysporiadaním týchto derivátových operácií.

?  Príklad

Daňovník – fyzická osoba vlastní akcie. Pred ich nadobudnutím daňovník obstaral opciu, ktorú použil na nákup týchto akcií. Aké výdavky si môže daňovník uplatniť pri predaji akcií, okrem preukázateľných výdavkov na obstaranie akcií v súlade s § 8 ods. 5 písm. e) ZDP. Môže daňovník uplatniť ako výdavok pri príjmoch z predaja akcií aj výdavky na obstaranie opcie, ktorá bola uplatnená pri nákupe akcií, a to v súlade s § 8 ods. 2 ZDP.

V súlade s § 8 ods. 2 ZDP do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie, pričom ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu podľa § 8 ods. 1 ZDP vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada. Tzn. ani pri príjmoch z prevodu cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP nie je možné vykázať stratu.

Pri príjmoch z prevodu cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP je možné uplatniť výdavky, ktoré sú vymedzené v § 8 ods. 5 ZDP, a to napr. kúpnu cenu preukázateľne zaplatenú za cenný papier (ak daňovník nadobudol cenný papier kúpou), cenu cenného papiera zistenú v čase nadobudnutia, ak daňovník nadobudol cenný papier bezodplatne (napr. darovaním, dedením), výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenného papiera.

Pri uvedených príjmoch sú podľa § 8 ods. 5 písm. f) ZDP výdavkami aj výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku, za ktoré sa považujú aj výdavky na obstaranie opcie, ktorá bola použitá na nákup akcií. Uvedené platí za podmienky, že cena opcie, ktorá bola použitá na nákup akcií, nie je zohľadnená v cene akcie, z dôvodu, aby nebol dvakrát uplatnený ten istý výdavok.

-   v ods. 1 písmeno k), je uvedené oslobodenie príjmu z predaja cenných papierov za určitých zákonom stanovených podmienok.

Podľa tohto ustanovenia je od dane oslobodený príjem z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok. Od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka.

V prípade oslobodenia príjmov z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu môžu nastať dve situácie a to

–   sú oslobodené od dane v plnej výške podľa nového ustanovenia § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok (neplatí pre cenné papiere v obchodnom majetku),

–   sú oslobodené po znížení o výdavky do zákonnom stanovenej výšky podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP (500 eur), ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom nepresiahne jeden rok (nie je obmedzenie pre cenné papiere v obchodnom majetku).

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 predal cenné papiere v hodnote 3 200 eur, ktoré boli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu v SR. Cenné papiere nadobudol v decembri 2014 v hodnote 2 000 eur. Je príjem z predaja týchto cenných papierov oslobodený od dane?

Od dane z príjmov je oslobodený príjem z predaja (prevodu) cenných papierov prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok [§ 9 ods. 1 písm. k) ZDP]. Daňovník obstaral cenné papiere v roku 2014 a predal ich v roku 2017, pričom išlo o cenné papiere prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu. Keďže predávané cenné papiere spĺňali podmienku pre oslobodenie upravenú v § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, príjem z ich predaja je oslobodený od dane a neuvádza sa v daňovom priznaní.

Pojem regulovaný trh je do systému slovenského finančného práva zadefinovaný predovšetkým v Smernici Európskeho parlamentu a rady 2004/39/ES z 21. apríla 2004 o trhoch s finančnými nástrojmi, o zmene a doplnení smerníc Rady 85/611/EHS a 93/6/EHS a smernice Európskeho parlamentu a Rady 2000/12/ES a o zrušení smernice Rady 93/22/EHS, ktorá bola prepracovaná a nahradená smernicou 2014/65/EU z 15. mája 2014.

Pojem „regulovaný trh“ v zásade znamená multilaterálny systém prevádzkovaný a/alebo riadený organizátorom trhu, ktorý spája alebo umožňuje spájanie záujmov viacerých tretích strán nakupovať a predávať finančné nástroje – v systéme a v súlade s nediskrečnými pravidlami – spôsobom, ktorého výsledkom je zmluva týkajúca sa finančných nástrojov prijatých na obchodovanie podľa jeho pravidiel a/alebo systémov a ktorý je povolený a funguje pravidelne a v súlade s ustanoveniami hlavy III tejto smernice.

Poznámka

Výraz „nediskrečné pravidlá“ znamená, že tieto pravidlá neumožňujú investičnej spoločnosti spravovať multilaterálny obchodný systém (MTF) na základe voľnej úvahy, pokiaľ ide o to, ako majú záujmy vzájomne pôsobiť. Vymedzenie pojmov vyžadujú, aby sa záujmy spojili takým spôsobom, aby ich výsledkom bola zmluva, to znamená, že vykonanie sa uskutoční podľa pravidiel systému alebo prostredníctvom protokolov systému alebo interných prevádzkových postupov.

Smernica samozrejme upravuje rámcové podmienky, ktoré musia byť zabezpečené členskými štátmi EÚ pre fungovanie regulovaného trhu.

V podmienkach SR je jediným regulovaným trhom burza cenných papierov v Bratislave, pričom jej fungovanie upravuje zákon č. 429/2002 Z. z. o burze cenných papierov v znení neskorších predpisov.

Uvedené znamená, že v rámci obchodovania na území SR, len príjem z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na burze cenných papierov v Bratislave je po uplynutí jedného roka od ich nadobudnutia oslobodený od dane.

Upozornenie!

Predmetné oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP sa vzťahuje aj na cenné papiere nadobudnuté do 31. 12. 2015, predávané po 31. 12. 2015.

?  Príklad

Daňovník nadobudol cenný papier za sumu 200 eur v januári roku 2015, ktorý bol prijatý na obchodovanie na burze cenných papierov v Bratislave. Ďalší cenný papier nadobudol vo februári 2017 za sumu 350 eur, ktorý bol tiež prijatý na obchodovanie na burze cenných papierov. Obidva cenné papiere predal v máji 2017 a to prvý za sumu 380 eur a druhý za sumu 650 eur. Ako bude posudzovaný príjem z predaja týchto cenných papierov v roku 2017?

Prvý cenný papier prijatý na obchodovanie na burzu cenných papierov spĺňa podmienku upravenú v § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, t.j. od nadobudnutia do predaja uplynulo časové obdobie dlhšie ako jeden rok a obchodovalo sa s ním na burze cenných papierov v Bratislave. Príjem z predaja tohto cenného papiera bude od dane oslobodený.

Druhý cenný papier nespĺňa stanovený časový test, nakoľko od nadobudnutia (február 2017) do predaja (máj 2017) neuplynul jeden rok a preto bude príjem z predaja cenného papiera znížený o výdavky, oslobodený od dane z príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. i) ZDP a to do výšky 500 eur. Príjem z predaja tohto cenného papiera bol 650 eur a výdavok/kúpna cena bola 350 eur, t.j. rozdiel vo výške 300 eur (650 eur – 350 eur) bude v plnej výške oslobodený od dane.

Oslobodenie v závislosti od uplynutia stanovenej doby je možné aplikovať aj na príjem z predaja cenných papierov prijatých na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu ako je regulovaný trh upravený na území SR resp. v rámci členských štátov EÚ v súlade so zásadami upravenými smernicou EÚ.

?  Príklad

Spoločnosť A so sídlom v zahraničí je akciová spoločnosť, ktorej kmeňové akcie sú obchodované na zahraničnom trhu cenných papierov. Okrem kmeňových akcií spoločnosť emitovala aj tzv. preferenčné akcie, ktoré sú poskytované najmä manažérom spoločnosti A, niektorí z nich sú slovenskí daňoví rezidenti. Preferenčné akcie sú emitované spoločnosťou, s ktorej kmeňovými akciami sa obchoduje na registrovanom trhu cenných papierov. Samotné preferenčné akcie však nie sú obchodované na regulovanom trhu cenných papierov.

Nakoľko spoločnosť A je spoločnosťou, ktorej akcie sú obchodované na regulovanom trhu cenných papierov, je možné uplatniť ustanovenie § 9 ZDP na všetky akcie emitované touto spoločnosťou alebo iba na tie akcie (cenné papiere), s ktorými sa obchoduje na regulovanom trhu cenných papierov? Je možné príjem z predaja kmeňových akcií spoločnosti v roku 2017 považovať za príjem oslobodený od dane fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP za predpokladu, že ide o cenné papiere, ktoré boli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu cenných papierov k 1. 1. 2017, a ktoré predávajúci investori nadobudli do vlastníctva v roku 2015?

Podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP je od dane fyzickej osoby oslobodený príjem z predaja cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu (ZDP odkazuje na § 3 zákona č. 429/2002 Z. z. o burze cenných papierov v znení neskorších predpisov) alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok. Od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka.

V nadväznosti na uvedené je možné oslobodenie od dane fyzickej osoby podľa predmetného ustanovenia uplatniť len na príjem z predaja takých cenných papierov, pri ktorých sú súčasne splnené tri podmienky a to:

•    daňovník predáva cenné papiere prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu alebo obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, pričom ZDP neustanovuje, počas akej doby pred predajom sú predmetné cenné papiere takto obchodované [v danej súvislosti je však potrebné upozorniť na § 3 ods. 6 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, podľa ktorého sa pri uplatňovaní osobitných predpisov pri správe daní berie do úvahy skutočný obsah právneho úkonu alebo inej skutočnosti rozhodujúcej pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane. Na právny úkon alebo inú skutočnosť rozhodujúcu pre zistenie, vyrubenie alebo vybratie dane, ktoré nemajú ekonomické opodstatnenie a ktorých výsledkom je účelové obchádzanie daňovej povinnosti alebo získanie takého daňového zvýhodnenia, na ktoré by inak nebol daňový subjekt oprávnený, alebo ktorých výsledkom je účelové zníženie daňovej povinnosti, sa pri správe daní neprihliada. Uvedené znamená, že v prípade, ak by daňovníkove cenné papiere, ktoré mal v držbe dlhšie ako 1 rok, boli prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu tesne pred jeho predajom, pričom predaj by bol vykonaný mimo tento regulovaný trh, správca dane môže skúmať, či nedošlo k obchádzaniu daňovej povinnosti] a

•    predávajúci takéto cenné papiere vlastnil viac ako jeden rok pred ich predajom, a

•    cenné papiere neboli obchodným majetkom daňovníka.

Oslobodenie od dane z príjmu fyzickej osoby podľa predmetného ustanovenia je po splnení všetkých ustanovených podmienok možné uplatniť len na príjem z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu alebo obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, t.j. ak spoločnosť okrem akcií prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu emitovala aj akcie, ktoré takto obchodované nie sú, na príjem z predaja takýchto akcií nie je možné uplatniť oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP.

?  Príklad

Slovenská akciová spoločnosť zamýšľa vstúpiť na Burzu cenných papierov v Bratislave (BCP). Táto akciová spoločnosť neplánuje zvyšovať svoje základné imanie a na BCP chce umiestniť len súčasné akcie, ktoré sú v držbe fyzických osôb – slovenských daňových rezidentov. Vstup na burzu, okrem zvýšenej dôveryhodnosti slovenskej akciovej spoločnosti pri rokovaniach s obchodnými partnermi, umožní vyplatiť menšinových akcionárov slovenskej akciovej spoločnosti.

Vstupu na BCP musí predchádzať premena akcií vydaných ako listinné cenné papiere na zaknihované cenné papiere. Iné náležitosti (počet, menovitá hodnota, forma, druh) sa nemenia. Súčasťou procesu je predloženie (vrátenie) listinných akcií späť spoločnosti a ich zničenie a nahradenie zápisom v evidencii zaknihovaných cenných papierov u Centrálneho depozitára cenných papierov (ďalej len „CDCP“).

Je možné uplatniť oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov podľa ustanovenia § 9 odsek 1 písm. k) ZDP v situácii keď sa akcie predajú pol roka po uvedení na burzu, ak tieto cenné papiere vlastnili dlhšie ako jeden rok už pred ich prijatím na obchodovanie na BCP?

Podľa § 9 odsek 1 písm. k) ZDP je od dane oslobodený príjem „z predaja cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok. Od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka“.

Podľa zákona o cenných papieroch je momentom nadobudnutia zaknihovanej akcie, moment nadobudnutia pôvodnej akcie v listinnej podobe, za predpokladu, že tam reálne nedošlo k žiadnej vecnej zmene, ale iba formálnej z listinnej na zaknihovanú.

Od tohto momentu sa bude počítať časový test pre účely oslobodenia podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP.

?  Príklad

Je pre uplatnenie oslobodenia príjmov z predaja cenných papierov podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP potrebné, aby nákup a aj predaj cenných papierov bol realizovaný cez regulovaný trh, alebo je možné uplatniť oslobodenie podľa citovaného ustanovenia ZDP aj v prípade, ak cenný papier bol prijatý na obchodovanie na regulovanom trhu, pričom daňovník ho v čase predaja vlastní viac ako 1 rok a nemá ho zaradený v obchodnom majetku a nákup a predaj, resp. nákup alebo predaj sa uskutoční mimo regulovaného trhu?

Je možné považovať príjem z predaja cenných papierov za príjem oslobodený od dane z príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, ak tieto cenné papiere v momente predaja nie sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu, ale v čase nákupu boli na obchodovanie na regulovanom trhu prijaté a je splnená aj podmienka vlastníctva viac ako jeden rok, pričom cenné papiere nie sú obchodným majetkom predávajúceho?

Podľa § 9 ods. 1 písm. k) ZDP je od dane z príjmov oslobodený príjem z predaja cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu podľa § 3 zákona o burze cenných papierov alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu, ak doba medzi ich nadobudnutím a predajom presiahne jeden rok. Od dane nie je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka.

Príjem z predaja cenného papiera podľa tohto ustanovenia ZDP je oslobodený od dane z príjmov len v prípade, ak ku dňu predaja bol cenný papier prijatý na regulovanom trhu alebo obdobnom regulovanom trhu v zahraničí (bol obchodovateľný na burze). ZDP na účely uvedeného oslobodenia neobmedzuje spôsob nadobudnutia cenného papiera a neustanovuje lehotu, počas ktorej by musel byť cenný papier prijatý na obchodovanie na regulovanom trhu alebo obdobnom zahraničnom regulovanom trhu pred jeho predajom, ale určuje dobu medzi nadobudnutím a predajom (obchodom) cenného papiera prijatého na obchodovanie na regulovanom trhu alebo obdobnom zahraničnom trhu.

Oslobodenie v závislosti od uplynutia stanovenej doby je možné aplikovať aj na príjem z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na obdobný zahraničný regulovaný trh ako je regulovaný trh upravený na území SR.

Rok nadobudnutia	Rok predaja – 2017
	CP na regulovanom trhu (RT)	CP mimo RT
do 31. 12. 2003 – § 52/20 ZDP	oslobodené všetky nie je podstatné, či bol prijatý na obchodovanie na RT alebo mimo RT
od 1. 1. 2004 – 31. 12. 2010 § 52j/2 ZDP § 9/1/k	áno (v r. 2017 už uplynul 1 rok určený v § 9/1/k ZDP)	do výšky 925,95
po 31. 12. 2010 – 31. 12. 2015 § 9/1/i § 9/1/k	áno (v r. 2017 už uplynul 1 rok určený v § 9/1/k ZDP)	do výšky 500
po 31. 12. 2015 § 9/1/i § 9/1/k	áno ak uplynul jeden rok od jeho nadobudnutia	do výšky 500
	do výšky 500 eur ak neuplynul jeden rok od jeho nadobudnutia

 

-   podľa ods. 1 písm. l), je oslobodený príjem z predaja cenných papierov, opcií a derivátových operácií, ktoré sú zaraďované medzi príjmy podľa § 8 ZDP, pričom § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch určuje presné podmienky ich obchodovania na účtoch dlhodobého investičného sporenia (ďalej len „DIS“), po splnení ktorých budú takéto obchody oslobodené o dane z príjmov fyzických osôb.

Od dane nie je oslobodený príjem

–   z predaja cenných papierov, opcií a príjem z derivátových operácií, ktoré boli obchodným majetkom daňovníka,

–   z výnosov vznikajúcich z investovania kapitálu (z držby cenných papierov), ktoré sa zaraďujú medzi príjmy z kapitálového majetku, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, ak sú vyplácané zo zdrojov na území SR alebo sa zahrňujú do daňového priznania ako príjem z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP, ak plynú zo zdrojov v zahraničí.

Podľa § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch je DIS investovanie finančných prostriedkov do portfólia vykonávané prostredníctvom finančných inštitúcií oprávnených podľa tohto zákona a osobitného predpisu (§ 27 ods. 3 a 6 zákona č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní v znení zákona č. 206/2013 Z. z.) na poskytovanie investičných služieb riadenia portfólia a vykonávanie pokynov klienta na jeho účet, ak sú splnené tieto podmienky:

a)  cenné papiere a iné finančné nástroje, ktoré sú súčasťou portfólia, sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu;

     za porušenie tejto podmienky sa nepovažuje

1.  ak sa s cenným papierom alebo s finančným nástrojom prestalo obchodovať na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu po jeho nadobudnutí do portfólia,

2.  ak cenný papier alebo finančný nástroj nie je prijatý na obchodovanie na regulovanom trhu, ale jeho emisné podmienky obsahujú záväzok, že bude podaná žiadosť o prijatie cenného papiera alebo finančného nástroja na obchodovanie na regulovanom trhu a zo všetkých okolností je zrejmé, že sa toto prijatie uskutoční do jedného roka od dátumu vydania emisie,

b)  portfólio bolo zriadené na určité obdobie najmenej 15 rokov a v období 15 rokov od vytvorenia portfólia z neho nebolo klientovi vyplatené plnenie; vyplatenie plnenia z dôvodu presunu portfólia k inej finančnej inštitúcií sa nepovažuje za vyplatenie plnenia, ak sa takýto presun uskutoční do troch mesiacov od zrušenia portfólia u pôvodnej finančnej inštitúcie,

c)  maximálna výška finančných prostriedkov, ktorú možno investovať za jeden kalendárny rok je najviac v sume 3 000 eur, pričom do tejto sumy sa nezapočítavajú reinvestície v rámci portfólia.

?  Príklad

Môžu sa oslobodzovať aj iné transakcie v rámci účtov DIS ako napr. kapitálový výnos, dividendy?

Rozsah oslobodenia transakcií na účtoch DIS je vymedzený v § 9 ods. 1 písm. l) ZDP a to na príjmy z predaja CP a opcií a z derivátových operácii. Iné príjmy ako napríklad príjmy z kapitálového majetku (kupóny, príjmy z vrátenia podielových listov a pod.) podľa § 7 ZDP nie sú od dane oslobodené.

?  Príklad

Pri sporení na účtoch DIS sa maximálna suma investície vzťahuje na jedného daňovníka. V prípade, ak má klient záujem investovať napr. 12 000 eur a žije v štvorčlennej rodine môže uzatvoriť 4x produkt na jednom účte DIS aj na rodinných príslušníkov, aby ako rodina naplno využila daňovú výhodu bez platenia poplatkov na štyroch účtoch?

Na uplatnenie oslobodenia v rámci DIS musí existovať zmluvný vzťah medzi finančnou inštitúciou a konkrétnym klientom. Preto musia byť uzavreté štyri samostatné zmluvy a to individuálne na každého člena rodiny. Samozrejme nie je zakázané, aby klient využil na vstupnú investíciu aj darované prostriedky, vrátane prostriedkov od člena rodiny. Na každú takto uzavretú zmluvu však musia byť dodržané podmienky upravené v § 7 ods. 14 zákona o CP samostatne, aby boli všetky určené príjmy v § 9 ods. 1 písm. l) ZDP oslobodené od dane.

?  Príklad

Čo sa myslí pod pojmom obchodovať na účtoch DIS? Je stanovená nejaká frekvencia obchodov?

Frekvencia obchodovania nie je stanovená a ani nemôže vzhľadom na pravidlá odbornej starostlivosti pri investičných službách podľa zákona o CP resp. MiFID. Bolo by to aj v rozpore s bežnými pravidlami riadenia portfólia, kde práve štatistické údaje ukazujú že dlhodobé držanie finančných nástrojov (investovanie najmä investovanie do akcií) poskytuje dlhodobý nadpriemerný výnos a to aj oproti stratégii založenej na častom obchodovaní (trading). Zámerom právnej úpravy nebolo nútiť retailových klientov do tradingu, práve naopak, stanovením lehoty 15 rokov je cieľom ich motivovať skôr k dlhodobému držaniu finančných nástrojov, prípadne reprofilovaniu portólia v strednodobom časovom horizonte vzhľadom na prevládajúce trhové podmienky.

?  Príklad

Môžu investičné portfólio na účtoch DIS tvoriť aj zahraničné podielové listy podielových fondov, ktoré sú registrované k verejnej ponuke na Slovensku a za týmto účelom budú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu?

Niektoré typy zahraničných fondov, hlavne fondy v korporátnej forme ako napr. SICAV sú bežne obchodované na regulovaných trhov v EÚ a tretích krajinách a cez regulované trhy prebieha aj ich predaj a distribúcia. V prípade špecifických typov fondov najmä ETF ide o prevažujúcu formu distribúcie a obchodovanie s takýmito cennými papiermi má skôr charakter obchodovania s akciami. Teda pri prijatí cenných papierov takýchto zahraničných fondov na regulovanom trhu a splnení ďalších podmienok vyplývajúcich z § 7 ods. 11 zákona o cenných papieroch by uvedené cenné papiere mohli byť súčasťou portfólia.

Na druhej strane existuje skupina zahraničných fondov v tzv. zmluvnej forme (obdoba našich podielových fondov), ktorých cenné papiere nie sú v súčasnosti prijaté na regulovaný trh a ich distribúcia prebieha inými kanálmi (priamy predaj, sprostredkovatelia, banky). Teoreticky aj tieto cenné papiere by mohli byť po splnení podmienok zákona o burze cenných papierov a pravidiel regulovaného trhu prijaté na obchodovanie a formálne tak splniť podmienku zaradenie na účty DIS. Treba však upozorniť že ak by bolo takéto prijatie na regulovaný trh len formálne, bez reálneho obchodovania a nedošlo by zmene spôsobu distribúcie cenných papierov resp. by išlo len o prijatie na jednom trhu napr. v SR, mohlo by sa to považovať za účelové obchádzanie daňovej povinnosti, ktoré je postihnuteľné podľa daňového poriadku. Išlo by najmä o prípady, ak by o prijatie na regulovaný trh žiadali subjekty (konajúce priamo, nepriamo alebo v zhode), ktoré budú súčasne poskytovať účty DIS.  

V prípade tuzemských podielových fondov, sa daňové oslobodenie v rámci účtov DIS nevzťahuje na vrátenie podielových listov tuzemských podielových fondov. Ak by aj podielové listy boli formálne prijaté na regulovaný trh, mohli by byť síce súčasťou účtov DIS, ale klient by z týchto transakcií nemal daňovú výhodu. V prípade príjmov z vrátenia podielových listov ide o príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP (rovnako ako kupóny z dlhopisov) a teda nevzťahuje sa na ne oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. l) ZDP.

Podľa § 75 ods. 9 zákona o CP je obchodník s cennými papiermi, ktorý poskytuje klientom investičné služby v rámci DIS povinný viesť záznamy o obchodoch v portfóliu klienta takým spôsobom, aby bolo možné dokumentovať spôsob uskutočnenia obchodu a spätne identifikovať každý obchod s majetkom v rámci tohto sporenia a to od jeho vzniku. Ak obchodník s cennými papiermi poskytuje klientovi aj investičné služby, ktoré nie sú súčasťou DIS, tieto záznamy musia byť vedené tak, aby bolo možné odlíšiť obchody uskutočnené v rámci DIS od iných obchodov klienta. Tieto záznamy je obchodník s cennými papiermi povinný uchovávať od začiatku DIS až do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa § 8 ods. 14 ZDP daňovníkovi, ktorý je klientom tohto obchodníka s cennými papiermi. Obchodník s cennými papiermi je povinný doručiť tieto záznamy správcovi dane a klientovi pri porušení podmienok podľa § 7 ods. 11 zákona o CP bezodkladne.

V prípade, ak došlo k porušeniu podmienok uvedených v § 7 ods. 11 zákona o CP, potom sa v tomto zdaňovacom období, kedy k ich porušeniu došlo zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) súčet súm zistených podľa jednotlivých zdaňovacích období, v ktorých dosiahol príjmy oslobodené podľa § 9 ods. 1 písm. l) ZDP.

Sumy za jednotlivé zdaňovacie obdobia sa vypočítajú ako súčet kladných rozdielov medzi jednotlivými druhmi príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k) a výdavkami podľa odsekov 5 a 11 prislúchajúcich k týmto jednotlivým druhom príjmov, pričom pri ich výpočte daňovník neuplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. i) a k).

V nadväznosti na uvedené, ak dôjde k porušeniu podmienok musí daňovník vyčísliť základ dane v súlade s § 8 ZDP a to konkrétne pre každý druh príjmu samostatne a aj pre každé zdaňovacie obdobie samostatne.

V prípade príjmov z predaja cenných papierov pôjde o zdaniteľný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. e) ZDP.

Takýto príjem sa môže znížiť o výdavky podľa

•    § 8 ods. 2 ZDP a to o výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie príjmov z predaja cenných papierov,

•    § 8 ods. 5 ZDP, ktorými sú napr. kúpna cena cenného papieru, cena cenného papiera zistená v čase nadobudnutia, ak ide o cenný papier nadobudnutý bezodplatne (dedením, darovaním), výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenných papierov.

Samostatným druhom príjmov z predaja zahŕňaným medzi ostatné príjmy oddeleným pre daňové účely od sústavy cenných papierov, aj keď nimi sú, je príjem z predaja opcie uvádzaný v § 8 ods. 1 písm. d) a príjem z derivátových operácií uvádzaný v § 8 ods. 1 písm. k) ZDP.

Na uplatnenie výdavkov k príjmom z predaja opcií sa vzťahuje ustanovenie § 8 ods. 2 a ods. 5 ZDP, tak ako pri príjmoch z predaja cenných papierov.

Na uplatnenie výdavkov k príjmom z derivátových operácií sa vzťahuje § 8 ods. 11 ZDP, podľa ktorého sa za výdavky považujú poplatky a iné podobné platby súvisiace s realizáciou derivátových operácií a výdavky súvisiace s vysporiadaním týchto derivátových operácií.

Ustanovenie § 8 ods. 14 ZDP, tiež striktne stanovuje, že ak dôjde k porušeniu podmienok pre oslobodenie vymedzených príjmov podľa § 9 ods. 1 písm. l) ZDP v nadväznosti na § 7 ods. 14 zákona o CP, pri ich spätnom zdanení nemôže využiť oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov nastavených v 

•    § 9 ods. 1 písm. i) ZDP, t.j. do výšky 500 eur v úhrnne s ďalšími príjmami nastavenými v rámci tohto ustanovenia a to aj v nadväznosti na § 9 ods. 1 písm. g) ZDP (oslobodenie príjmov z prenájmu a príležitostných činností),

•    § 9 ods. 1 písm. k) ZDP, t.j. oslobodenie príjmov z predaja cenných papierov prijatých na obchodovanie na regulovanom trhu, ak predaj cenného papiera nastal po uplynutí jedného roka od nadobudnutia tohto cenného papiera.

Daňovník pri zahrňovaní tejto sumy do základu dane (čiastkového základu dane) vychádza z údajov poskytnutých od finančnej inštitúcie oprávnenej na poskytovanie investičných služieb podľa § 73i až 73l a § 75 ods. 9 zákona o CP.

?  Príklad

Aké produkty sa môžu kupovať na účtoch DIS (slov, zahr. fondy, akcie, dlhopisy)?

Okruh produktov je vymedzený v § 7 ods. 11 zákona o CP „cenné papiere a iné finančné nástroje, ktoré sú súčasťou portfólia, sú prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu alebo na obdobnom zahraničnom regulovanom trhu“, čo znamená, že ide o finančné nástroje definované v § 5 zákona o cenných papieroch, ktoré musia byť prijaté na obchodovanie na regulovanom trhu v SR alebo v zahraničí.

V prípade, ak by došlo k porušeniu týchto podmienok uvedených v § 7 ods. 11 zákona o CP daňovník musí všetky obchody zdaniť spôsobom uvedeným v § 8 ods. 14 ZDP. Podľa tohto ustanovenia sa v príslušnom zdaňovacom období, kedy k ich porušeniu došlo zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) súčet súm zistených podľa jednotlivých zdaňovacích období, v ktorých dosiahol príjmy oslobodené podľa § 9 ods. 1 písm. l). Sumy za jednotlivé zdaňovacie obdobia sa vypočítajú ako súčet kladných rozdielov medzi jednotlivými druhmi príjmov podľa odseku 1 písm. d), e) a k) a výdavkami podľa odsekov 5 a 11 prislúchajúcich k týmto jednotlivým druhom príjmov, pričom pri ich výpočte daňovník neuplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. i) a k). Daňovník pri zahrňovaní tejto sumy do základu dane (čiastkového základu dane) vychádza z údajov poskytnutých od finančnej inštitúcie oprávnenej na poskytovanie investičných služieb podľa § 73i až 73l a § 75 ods. 9 zákona o CP.

Za porušenie podmienok ustanovených podľa § 7 ods. 11 zákona o CP sa nepovažuje skutočnosť, ak daňovník počas obdobia DIS, t.j. počas obdobia 15-tich rokov od zriadenia tohto portfólia, zomrie.

?  Príklad

Ak daňovník zomrie v priebehu sporenia, musí za neho dedič zdaňovať vykonané obchody, nakoľko neboli dodržané podmienky? Môže pokračovať na tomto účte dedič, tak aby spĺňal podmienky pre oslobodenie od dane?

Príjem získaný dedením, nie je predmetom dane podľa § 3 ods. 2 ZDP.

V súlade s § 8 ods. 14 ZDP sa za porušenie podmienok DIS nepovažuje prípad, ak daňovník počas zákonnom stanoveného obdobia zomrie, t.j. dedič nemusí zdaňovať obchody uskutočnené na účtoch DIS.

Ak by dedič chcel obchodovať s cennými papiermi prostredníctvom účtov DIS, musí si zriadiť nový účet DIS na svoje meno a splniť určené podmienky nanovo u seba resp. ak by takýto účet mal už zriadený môže na nové investície použiť zdedené prostriedky z účtu poručiteľa.

-   odsek 1 písmeno n), v ktorom je uvedené oslobodenie podielov do zákonnom určenej výšky pre člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou. Za pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Podľa uvedenej úpravy, ak podiely člena pozemkového spoločenstva uvedené v § 3 ods. 1 písm. g) ZDP v príslušnom zdaňovacom období nepresiahnu 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, sú od dane oslobodené.

V prípade, ak takto vymedzený príjem presiahne 500 eur, potom sa

1.  daň z tohto príjmu vyberie zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. r) len zo sumy presahujúcej 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období,

2.  zahrnie sa do osobitného základu dane podľa § 51e len v sume presahujúcej 500 eur od jednotlivého pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou v príslušnom zdaňovacom období.

V súlade s prechodným ustanovením § 52zi ods. 5 písm. a) ZDP sa úpravy týkajúce sa podielov členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou účinné od 1. 1. 2017 aplikujú na tieto podiely vykázané za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

-   odsek 2 písm. y) 

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa oslobodzuje od dane nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme hodnoty stravy poskytnutej poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti na odbornom podujatí určenom výhradne na vzdelávací účel a nepeňažné plnenie poskytnuté držiteľom vo forme účasti poskytovateľa zdravotnej starostlivosti na sústavnom vzdelávaní podľa osobitného predpisu.

Naďalej sa za účasť na sústavnom vzdelávaní nepovažuje hodnota ubytovania a dopravy poskytnutá v súvislosti s týmto vzdelávaním, ktorá je u prijímateľa zdaniteľným nepeňažným plnením.

Oslobodenie nepeňažného plnenia formou poskytnutej stravy sa použije už pri poskytnutej strave na vzdelávacích podujatiach konaných v roku 2017, z ktorých mala byť daň vyberaná zrážkou po 31. decembri 2017 prostredníctvom oznámenia podávaného podľa § 43 ods. 17 ZDP do 31. marca 2018, t.j. poskytnutá strava sa nebude uvádzať ako súčasť zdaniteľných nepeňažných plnení oznamovaných správcovi dane ani od držiteľa a ani od poskytovateľa zdravotnej starostlivosti.

Zároveň sa predlžujú lehoty pre podanie všetkých oznámení týkajúcich sa poskytovaných plnení držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti uvedených v § 43 ods. 17 až 19 a ods. 23 ZDP.

-   v odseku 2 sa dopĺňa nové písm. ac), podľa ktorého sa oslobodzujú peňažné plnenia a nepeňažné plnenia poskytnuté z prostriedkov štátneho rozpočtu pri príležitosti udeľovania štátnych cien a štátnych vyznamenaní podľa zákona č. 522/2008 Z. z. o vyznamenaniach Slovenskej republiky v znení zákona č. 115/2011 Z. z. a zákona č. 261/2017 Z. z. o štátnej cene Jozefa Miloslava Hurbana a štátnej cene Alexandra Dubčeka.

Štátnymi vyznamenaniami podľa zákona č. 522/2008 Z. z. o vyznamenaniach sú Rad Bieleho dvojkríža, Rad Andreja Hlinku, Rad Ľudovíta Štúra, Kríž Milana Rastislava Štefánika a Pribinov kríž. Týmto zákonom sa zriaďuje aj Medaila prezidenta SR ako štátne vyznamenanie. Tieto vyznamenania sa udeľujú pri rôznych príležitostiach. Napr. Rad Bieleho dvojkríža sa udeľuje občanom iných štátov, ktorí sa mimoriadnym spôsobom zaslúžili o všestranný rozvoj vzťahov medzi štátom, ktorého sú občanmi a SR, o posilnenie postavenia SR v medzinárodných vzťahoch, naplnenie zahraničnopolitických priorít SR alebo mimoriadnym spôsobom sa inak zaslúžili o SR alebo za mimoriadne šírenie dobrého mena SR v zahraničí.

Tento zákon upravuje zriadenie a udeľovanie štátnych cien za zásluhy, výsledky práce alebo činy mimoriadne významné pre rozvoj jednotlivých oblastí spoločenského, ekonomického alebo kultúrneho života v SR. Týmito cenami sú štátna cena Jozefa Miloslava Hurbana a štátna cena Alexandra Dubčeka.

§ 10

Výpočet príjmov a výdavkov

 spoluvlastníka a účastníka združenia,

ktoré nie je právnickou osobou

(1) Príjmy dosiahnuté spoločne dvoma alebo viacerými daňovníkmi z dôvodu spoluvlastníctva k veci alebo zo spoločných práv a spoločné výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo účastníkmi dohodnutý iný podiel.⁶¹⁾

(2) Príjmy dosiahnuté daňovníkmi pri spoločnom podnikaní alebo zo spoločnej inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2), na základe písomnej zmluvy o združení⁶²⁾ a daňové výdavky sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov rovným dielom, ak nie je v zmluve o združení určené inak. To platí aj pre príjmy a daňové výdavky pri spoločnom podnikaní (§ 6) na základe písomnej zmluvy o združení⁶²⁾ medzi fyzickými osobami a právnickými osobami.

Komentár k § 10

Delenie príjmov dosiahnutých spoločným podnikaním na základe písomnej zmluvy o združení medzi jednotlivých účastníkov a spôsob delenia príjmov plynúcich zo spoluvlastníctva k veci, ktorá sa tiež v niektorých prípadoch dotýka účastníkov združenia je uvedené v § 10 ZDP.

-   podľa odseku 1 sa príjmy dosiahnuté spoločne dvoma alebo viacerými daňovníkmi z dôvodu spoluvlastníctva k veci alebo zo spoločných práv a spoločné výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo účastníkmi dohodnutý iný podiel.

?  Príklad

Dvaja súrodenci spolu vlastnia nehnuteľnosť v pomere 50:50. Túto nehnuteľnosť dali do prenájmu. Je možné, aby sa dohodli, že príjmy z prenájmu zdaní len jeden z nich v súlade s § 10 ZDP?

Nie.

Z ustanovenia § 137 ObčZ vyplýva, že podiel vyjadruje mieru, akou sa spoluvlastníci podieľajú na právach a povinnostiach vyplývajúcich zo spoluvlastníctva k spoločnej veci. Podiel vyjadruje právne postavenie spoluvlastníka k ostatným spoluvlastníkom a určuje, akým spôsobom (presnejšie v akej miere) sa spoluvlastníci počas trvania tohto spoločného vlastníctva podieľajú na správe spoločnej veci, na nákladoch na ňu vynaložených, na úžitkoch z nej a pod. Za trvania spoluvlastníctva spoluvlastnícky podiel určuje aj to, akou mierou sa spoluvlastníci podieľajú na užívaní spoločnej veci, prípadne na jej úžitkoch a prírastkoch, ako majú prispievať na náklady vynaložené na vec, ako aj na náklady spojené s jej užívaním a udržiavaním.

Podľa § 10 ods. 1 ZDP sa príjmy dosiahnuté spoločne dvoma alebo viacerými daňovníkmi z dôvodu spoluvlastníctva k veci alebo zo spoločných práv a spoločné výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo účastníkmi dohodnutý iný podiel. Veľkosť podielov sa však môže meniť len niektorým zo spôsobov, akým podielové spoluvlastníctvo vzniká alebo zaniká. To znamená, že aby bolo možné zmeniť podiel príjmov a výdavkov podielových spoluvlastníkov k predmetnej nehnuteľnosti, tak by najskôr muselo dôjsť k prevodu podielov medzi spoluvlastníkmi (k zmene vlastníctva podielov napr. predajom alebo darovaním).

Dohoda podielových spoluvlastníkov nehnuteľnosti o zmene výšky ich spoluvlastníckych podielov k spoločnej nehnuteľnosti však musí byť v súlade s ustanoveniami ObčZ, na ktorý ZDP odkazuje. Po podpise predmetnej zmluvy sa musí podať návrh na vklad do katastra nehnuteľností, nakoľko k prevodu vlastníckeho práva dochádza až vkladom do katastra.

?  Príklad

Dvaja súrodenci vlastnia nehnuteľnosť v rovnakom pomere od roku 2009. V roku 2017 sa rozhodli, že si zmenia svoje vlastnícke podiely v pomere, že brat bude vlastníkom 1/3 nehnuteľnosti a sestra bude vlastníčkou 2/3 nehnuteľnosti. Po tejto zmene plánujú nehnuteľnosť predať. Bude podliehať dosiahnutý príjem z predaja nehnuteľnosti v roku 2017 zdaneniu?

Daňovníci si môžu zmeniť svoje vlastnícke podiely na základe prevodu podielov medzi spoluvlastníkmi (k zmene vlastníctva podielov napr. predajom alebo darovaním). Dohoda podielových spoluvlastníkov nehnuteľnosti o zmene výšky ich spoluvlastníckych podielov k spoločnej nehnuteľnosti musí byť v súlade s ustanoveniami Občianskeho zákonníka. Po podpise predmetnej zmluvy sa musí podať návrh na vklad do katastra nehnuteľností, nakoľko k prevodu vlastníckeho práva dochádza až vkladom do katastra.

Keďže došlo k novému titulu nadobudnutia v roku 2017 zmenou vlastníckych práv k predmetnej nehnuteľnosti, moment nadobudnutia sa bude počítať odo dňa vkladu do katastra. Tzn., ak by daňovníci predávali nehnuteľnosť do piatich rokov od nadobudnutia, dosiahnutý príjem by podliehal zdaneniu. 

-   podľa odseku 2 sa príjmy dosiahnuté daňovníkmi pri spoločnom podnikaní alebo zo spoločnej inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP), na základe písomnej zmluvy o združení a daňové výdavky sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov rovným dielom, ak nie je v zmluve o združení určené inak. To platí aj pre príjmy a daňové výdavky pri spoločnom podnikaní (§ 6 ZDP) na základe písomnej zmluvy o združení medzi fyzickými osobami a právnickými osobami.

?  Príklad

Tri fyzické osoby – účastníci združenia bez právnej subjektivity, majú v zmluve o združení dohodnuté delenie príjmov a výdavkov združenia v pomere 10 % : 40 % : 50 %. Je možné, aby sa tento pomer zmenil na základe dodatku zmluvy o združení v priebehu roka resp. až po skončení roka?

Ak by nebol pomer delenia príjmov a výdavkov uvedený v zmluve, zahŕňali by sa do základu dane jednotlivých účastníkov združenia rovným dielom. Keďže je v zmluve o združení uvedené iné delenie, akceptuje sa toto delenie aj na účely ZDP v súlade so znením § 10 ods. 2 ZDP. Žiadny právny predpis neustanovuje to, že by zmluva o združení nemohla byť zmenená aj v priebehu zdaňovacieho obdobia. Avšak musí ísť o dohodu všetkých účastníkov združenia a na daňové účely musí byť dodržané ustanovenie § 10 ods. 2 ZDP. Do zmeny pomeru budú príjmy a výdavky účastníkov združenia delené pôvodným pomerom a od zmeny pomeru delenia príjmov a výdavkov združenia budú delené ich príjmy a výdavky novým pomerom. Zmena pomeru podielov na príjmoch a výdavkoch združenia môže nastať aj z dôvodu vylúčenia niektorého účastníka združenia alebo z dôvodu vystúpenia účastníka združenia resp. úmrtia, preto je potrebné zmenu akceptovať aj v priebehu zdaňovacieho obdobia. Tieto skutočnosti je potrebné vedieť v prípade potreby osobitným spôsobom preukázať správcovi dane.

§ 11

Nezdaniteľné časti

základu dane

(1) Základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov podľa § 5 alebo § 6 ods. 1 a 2 alebo súčet čiastkových základov dane z týchto príjmov sa znižuje o nezdaniteľné časti základu dane uvedené v odsekoch 2, 3, 8, 10 a 14.

(2) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane, ktorý

a) sa rovná alebo je nižší ako 100-násobok sumy životného minima,^39a) platného k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia (ďalej len „platné životné minimum“), nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca 19,2-násobku sumy platného životného minima,

b) je vyšší ako 100-násobok platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca rozdielu 44,2-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka sa rovná nule.

(3) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane

a) rovnajúci sa alebo nižší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti⁵⁷⁾ v tomto zdaňovacom období

    1.   nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca 19,2-násobku platného životného minima,

    2.   má vlastný príjem nepresahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 19,2-násobku platného životného minima a vlastným príjmom manželky (manžela),

    3.   má vlastný príjem presahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

b) vyšší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti⁵⁷⁾ v tomto zdaňovacom období

    1.   nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca rozdielu 63,4-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane tohto daňovníka; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

    2.   má vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma vypočítaná podľa prvého bodu, znížená o vlastný príjem manželky (manžela); ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule.

(4) Na účely uplatnenia nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 3 sa považuje za

a) manželku (manžela), na ktorú si môže daňovník uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane, manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti, ktorá sa v príslušnom zdaňovacom období starala o vyživované (§ 33 ods. 2) maloleté dieťa podľa osobitného predpisu^63a) žijúce s daňovníkom v domácnosti, alebo ktorá v príslušnom zdaňovacom období poberala peňažný príspevok na opatrovanie^63b) alebo bola zaradená do evidencie uchádzačov o zamestnanie^63c) alebo sa považuje za občana so zdravotným postihnutím,^63d) alebo sa považuje za občana s ťažkým zdravotným postihnutím ^63e) a súčasne

b) vlastný príjem manželky (manžela) príjem manželky (manžela) znížený o zaplatené poistné a príspevky, ktoré manželka (manžel) v príslušnom zdaňovacom období bola (bol) povinná z tohto príjmu zaplatiť; do vlastného príjmu manželky (manžela) sa nezahŕňa zamestnanecká prémia podľa § 32a, daňový bonus podľa § 33, zvýšenie dôchodku pre bezvládnosť, štátne sociálne dávky⁶⁴⁾ a štipendium poskytované študentovi, ktorý sa sústavne pripravuje na budúce povolanie.¹²⁵⁾

(5) Daňovník, ktorý si môže uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 3 len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, môže znížiť základ dane o nezdaniteľnú časť základu dane zodpovedajúcu jednej dvanástine nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 3 za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane.

(6) Základ dane daňovníka sa neznižuje o sumu vypočítanú podľa odseku 2, ak daňovník je na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom starobného dôchodku, vyrovnávacieho príplatku alebo predčasného starobného dôchodku zo sociálneho poistenia, starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodku zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu, alebo výsluhového dôchodku²²⁾ alebo obdobného dôchodku zo zahraničia (ďalej len „dôchodok“) alebo ak mu dôchodok bol priznaný spätne k začiatku zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku predchádzajúcich zdaňovacích období a ak suma tohto dôchodku je v úhrne vyššia ako suma, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2. Ak suma dôchodku v úhrne nepresahuje sumu, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2, zníži sa základ dane podľa odseku 2 len vo výške rozdielu medzi sumou, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2 a vyplatenou sumou dôchodku.

(7) Základ dane sa znižuje o nezdaniteľnú časť základu dane podľa odsekov 3 a 10 aj u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

(8) Nezdaniteľnou časťou základu dane je do 31. decembra 2016 aj suma preukázateľne zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie, a to najviac do výšky 2 % zo základu dane (čiastkového základu dane) zisteného z príjmov podľa § 5 alebo podľa § 6 ods. 1 a 2 alebo zo súčtu čiastkových základov dane z týchto príjmov. Suma podľa prvej vety nesmie presiahnuť výšku 2 % zo 60-násobku priemernej mesačnej mzdy v hospodárstve Slovenskej republiky zistenej Štatistickým úradom Slovenskej republiky za kalendárny rok, ktorý dva roky predchádza kalendárnemu roku, za ktorý sa zisťuje základ dane.

(9) Ak bola daňovníkovi vyplatená suma podľa osobitného predpisu^40c) a tento daňovník si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach uplatnil nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 8, je povinný zvýšiť si základ dane do troch zdaňovacích období od skončenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom bola táto suma vyplatená, o sumu zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane.

(10) Nezdaniteľnou časťou základu dane sú aj príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu³⁵⁾ a na doplnkové dôchodkové sporenie v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu.

(11) Príspevky daňovníka na doplnkové dôchodkové sporenie podľa odseku 10 je možné odpočítať od základu dane vo výške, v akej boli v zdaňovacom období preukázateľne zaplatené, v úhrne najviac do výšky 180 eur za rok; pri výpočte úhrnu príspevkov na doplnkové dôchodkové sporenie, platené zamestnávateľom a zamestnancom, ktorí sú účastníkmi tohto sporenia sa použije postup podľa § 4 ods. 3.

(12) Na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 10 musia byť súčasne splnené tieto podmienky:

a) príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa odseku 10 zaplatil daňovník na základe účastníckej zmluvy uzatvorenej po 31. decembri 2013 alebo na základe zmeny účastníckej zmluvy, ktorej súčasťou je zrušenie dávkového plánu,

b) daňovník nemá uzatvorenú inú účastnícku zmluvu podľa osobitného predpisu,³⁵⁾ ktorá nespĺňa podmienky uvedené v písmene a).

(13) Ak bol daňovníkovi vyplatený predčasný výber⁶⁵⁾ a v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach si uplatnil nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 10, je povinný zvýšiť základ dane do troch zdaňovacích období od skončenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom bola táto suma vyplatená o sumu zaplatených príspevkov na doplnkové dôchodkové sporenie, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane.

(14) Nezdaniteľnou časťou základu dane sú aj preukázateľne zaplatené úhrady súvisiace s kúpeľnou starostlivosťou a s ňou spojenými službami vynaložené v príslušnom zdaňovacom období v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach prevádzkovaných na základe povolenia podľa osobitného predpisu^65a) v úhrne najviac do výšky 50 eur za rok. Za nezdaniteľnú časť základu dane daňovníka sa považujú aj tieto zaplatené úhrady za manželku (manžela) daňovníka a dieťa daňovníka, ktoré sa na účely tohto zákona považujú u tohto daňovníka za vyživované (§ 33) v úhrne najviac do výšky 50 eur za rok za každého z nich. Túto nezdaniteľnú časť základu dane si môže uplatniť len jeden z týchto daňovníkov, pričom ak nárok na uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane na dieťa (deti) daňovníka spĺňa viac daňovníkov a ak sa nedohodnú inak, nezdaniteľná časť základu dane sa uplatňuje v poradí matka, otec, iná oprávnená osoba.

Komentár k § 11

-   v odseku 1 sú uvedené nezdaniteľné časti základu dane daňovníka, o ktoré je možné znížiť výlučne základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov zo závislej činnosti (§ 5 ZDP) alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) alebo ich úhrnu.

Ide o nezdaniteľné časti základu dane daňovníka na

•    daňovníka,

•    manželku (manžela) daňovníka,

•    príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa zákona o doplnkovom dôchodkovom sporení a na doplnkové dôchodkové sporenie v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu (ďalej len „príspevky na DDS“) a

•    preukázateľne zaplatené úhrady súvisiace s kúpeľnou starostlivosťou a s ňou spojenými službami vynaložené v príslušnom zdaňovacom období v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach prevádzkovaných na základe povolenia podľa § 33 zákona č. 538/2005 Z. z. o prírodných liečivých vodách, prírodných liečebných kúpeľoch, kúpeľných miestach a prírodných minerálnych vodách a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon č. 538/2005 Z. z.“) v úhrne najviac do výšky 50 eur za rok, zavedená od 1. 1. 2018.

?  Príklad

Ktoré príjmy sa považujú za neaktívne príjmy, z ktorých sa neuplatňuje nezdaniteľná časť základu dane?

Do neaktívnych sa zaraďujú príjmy z prenájmu nehnuteľností, príjmy z použitia diela a použitia umeleckého výkonu podľa osobitného predpisu, príjmy z kapitálového majetku napr. z výnosov cenných papierov, výnosov zo zmeniek, z úrokov z úverov z plnení z poistenia pre prípad dožitia určitého veku, z dávok doplnkového dôchodkového sporenia a tiež i ostatné príjmy napr. vo forme príležitostnej poľnohospodárskej výroby, z predaja nehnuteľností, z predaja hnuteľných vecí, z reklamných výhier a podobne.

?  Príklad

Daňovník – poberateľ invalidného dôchodku prenajíma nehnuteľnosť a dosahuje príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP. Okrem týchto príjmov nedosahuje žiadne iné príjmy. Má daňovník nárok na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka?

Daňovník, ktorý dosahuje príjmy len z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 ZDP, nemá nárok na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka, keďže sa v tomto prípade jedná o tzv. pasívne príjmy.

?  Príklad

Daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahol príjem na základe autorského zákona a príjem na základe licenčnej zmluvy, v ktorej je daný príjem rozdelený nasledovne: 5 000 eur – autorský honorár, 7 000 eur – príjem z licenčnej zmluvy. Daňovník uplatňuje paušálne výdavky vo výške 60 % z príjmov. Iné príjmy za príslušné zdaňovacie obdobie daňovník nedosiahol. Akým spôsobom si daňovník uplatní nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka?

Daňovník si v uvedenom prípade môže uplatniť nezdaniteľnú časť len zo základu dane tzv. aktívnych príjmov, tzn. z príjmov plynúcich na základe autorského zákona podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP.

?  Príklad

Je uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka povinné?

Nezdaniteľná časť na daňovníka sa uplatňuje podľa dosiahnutého základu dane daňovníka v závislosti od výšky platného životného minima v aktuálnom zdaňovacom období. Nárok môže vzniknúť zo zákona aj v tzv. „nulovej“ výške, ktorá sa vypočíta uplatnením postupu v § 11 ods. 2 písm. b) zákona, a to pri základe dane vyššom ako 100-násobok platného životného minima. 

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 ZDP je jeden zo zákonných nárokov, ktorého sa nemožno vzdať. Akýkoľvek úkon smerujúci k vzdaniu sa takéhoto nároku sa považuje za neplatný a pri ďalšom postupe sa naň neprihliada.

Nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka, v roku 2017 v sume 3 803,33 eura sa v nadväznosti na výšku základu dane uplatňuje automaticky, v každom prípade ako nárok taxatívne vymedzený zákonom.

-   v odseku 2 a 6 je upravený spôsob výpočtu nezdaniteľnej časti na daňovníka

Výška nezdaniteľnej časti základu dane sa odvíja od výšky životného minima, ktoré sa mení vždy k 1. 7. príslušného kalendárneho roka. Na rok 2017 je to suma 198,09 eur. Uvedené znamená, že ak základ dane daňovníka je rovný alebo nižší ako 19 809 eur je výška nezdaniteľnej časti vo výške 3 803,33 eura. Ak by bol jeho základ dane vyšší ako 19 809 eur, nezdaniteľná časť sa určí ako rozdiel medzi 8 755,578 – (základ dane:4).

V prípade, ak daňovník dosahuje príjmy zo závislej činnosti, nezdaniteľná časť na daňovníka sa uplatňuje u zamestnávateľa priebežne mesačne jednou dvanástinou zo sumy nezdaniteľnej časti stanovenej na príslušné zdaňovacie obdobie, bez ohľadu na skutočnosť, aký základ dane bude v kalendárnom roku vykazovať alebo vykazoval v predchádzajúcom kalendárnom roku (§ 11 ods. 2 ZDP). Nárok na odpočet tejto nezdaniteľnej časti v plnej výške (nie pomernou časťou pripadajúcou len na mesiace, v ktorých dosahoval príjem) má každý zamestnanec, bez ohľadu na to, koľko dní resp. mesiacov v kalendárnom roku odpracoval. Túto nezdaniteľnú časť si však môže uplatňovať za rovnaké obdobie kalendárneho roka iba u jedného zamestnávateľa.

Ak daňovník dosahuje príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, túto nezdaniteľnú časť si uplatňuje až za celé zdaňovacie obdobie v podanom daňovom priznaní.

Nárok na túto nezdaniteľnú časť má každý daňovník, fyzická osoba, dosahujúca nejaký druh zdaniteľných príjmov bez ohľadu na to koľko mesiacov v kalendárnom roku pracuje a či je to cudzinec, ktorý nemá na území SR trvalý pobyt alebo sa ani na území SR obvykle nezdržuje.

Nárok na túto nezdaniteľnú časť sa nepreukazuje žiadnym dokladom ale vzniká automaticky zo zákona.

Podľa § 11 ods. 6 ZDP, sa základ dane daňovníka neznižuje o sumu nezdaniteľnej časti, ak daňovník je na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom starobného dôchodku, vyrovnávacieho príplatku alebo predčasného starobného dôchodku zo sociálneho poistenia, starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodku zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu, alebo výsluhového dôchodku (ďalej len „dôchodok“), alebo ak mu jeden z týchto dôchodkov bol priznaný spätne k začiatku zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku predchádzajúcich zdaňovacích období. Ak suma týchto zákonom určených dôchodkov v úhrne nepresahuje sumu vypočítanej nezdaniteľnej časti, zníži sa základ dane o rozdiel medzi sumou vypočítanej nezdaniteľnej časti a vyplatenou sumou dôchodku.

V tomto prípade, t.j. ak daňovník poberá nejaký druh zo zákonom stanovených dôchodkov v nižšej sume ako je výška nezdaniteľnej časti na daňovníka a chce si uplatniť ich rozdiel ako nezdaniteľnú časť na daňovníka, musí tento nárok na pomernú nezdaniteľnú časť preukázať zamestnávateľovi, u ktorého si ju uplatňuje a to buď posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku. Túto povinnosť ukladá priamo ustanovenie § 37 ods. 1 písm. b) ZDP.

Ak daňovník podáva daňové priznanie, takéto doklady nie sú povinnou prílohou daňového priznania.

V prípade, ak daňovníkovi bol spätne priznaný niektorý z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 ZDP k začiatku bezprostredne predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku zdaňovacích období predchádzajúcich tomuto zdaňovaciemu obdobiu, musí v súlade s § 32 ods. 11 ZDP za toto resp. tieto zdaňovacie obdobia podať dodatočné daňové priznanie, ak si v nich uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka. Ak daňovník podá dodatočné daňové priznanie len z tohto dôvodu, neuplatní sa postup podľa osobitného predpisu, t.j. správca dane nebude takéhoto daňovníka postihovať vyrubovaním sankcií v súlade s ustanoveniami § 155 a 156 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

Z uvedeného vyplýva, že ak je daňovníkovi priznaný niektorý z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 ZDP spätne za predchádzajúce zdaňovacie obdobia, je povinný si dodatočným daňovým priznaním svoju daňovú povinnosť opraviť.

-   v odseku 3 je upravený spôsob výpočtu nezdaniteľnej časti daňovníka na jeho manželku (manžela), na ktorý nadväzuje aj odsek 4, 5 a 7

Nezdaniteľná časť daňovníka na manželku (manžela) je upravená ustanovením § 11 ods. 3 ZDP a jej výška, resp. spôsob výpočtu sa rovnako ako pri nezdaniteľnej časti ročne na daňovníka odvíja od výšky základu dane tohto daňovníka, t.j. daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť na manželku (manžela).

Nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) podľa § 11 ods. 3 ZDP v ustanovenej výške sa uplatní, len ak manželka (manžel) žije s daňovníkom v „spoločnej“ domácnosti v priebehu príslušného zdaňovacieho obdobia.

Okrem vyššie uvedených podmienok musia byť splnené ešte ďalšie podmienky, aby si mohol daňovník odpočítať od základu dane nezdaniteľnú časť na manželku (manžela) a to, musí ísť o manželku (manžela)

–   žijúcu s daňovníkom v domácnosti, ktorá sa v príslušnom zdaňovacom období starala o vyživované (§ 33 ods. 2 ZDP) maloleté dieťa (do 3 rokov, resp. v určených prípadoch do 6 rokov veku) podľa § 3 ods. 2 zákona č. 571/2009 Z. z. žijúcu s daňovníkom v domácnosti, alebo

–   ktorá v príslušnom zdaňovacom období poberala peňažný príspevok na opatrovanie podľa § 40 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 180/2011, alebo

–   ktorá bola zaradená do evidencie uchádzačov o zamestnanie podľa § 33 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti v znení neskorších predpisov, alebo

Poznámka

Táto podmienka nie je splnená, ak manželka (manžel) bola v súlade s ustanoveniami zákona o službách zamestnanosti zaradená do iných evidencií, napr. do evidencie záujemcov o zamestnanie.

–   ktorá sa považuje za občana so zdravotným postihnutím podľa § 9 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti v znení neskorších predpisov alebo sa považuje za občana s ťažkým zdravotným postihnutím podľa § 2 ods. 3 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

?  Príklad

Manželka daňovníka v mesiacoch január až júl 2017 poberala invalidný dôchodok. Od augusta 2017 jej nárok na invalidný dôchodok zanikol z dôvodu, že 15. 4. 2017 posudkový lekár posúdil jej zdravotný stav tak, že jej pokles schopnosti vykonávať zárobkovú činnosť je menej ako 40 % v porovnaní so zdravou fyzickou osobou. Za ktoré mesiace roka 2017 si môže daňovník uplatniť NČZD na manželku?

Poberanie invalidného dôchodku nemá vplyv na uplatnenie NČZD na manželku. Vzhľadom na uvedené, ak sú splnené aj ďalšie ustanovené podmienky, daňovník si môže na manželku uplatniť NČZD za mesiace január až apríl 2017, t. j. v mesiacoch, v ktorých sa manželka považovala za občana so zdravotným postihnutím, resp. za občana s ťažkým zdravotným postihnutím.

Do vlastného príjmu manželky (manžela) sa nezahŕňa

–   zamestnanecká prémia podľa § 32a zákona,

–   daňový bonus podľa § 33 zákona,

–   zvýšenie dôchodku pre bezvládnosť,

–   štátne sociálne dávky

•    príspevok pri narodení dieťaťa (zákon č. 383/2013 Z. z. o príspevku pri narodení dieťaťa a príspevku na viac súčasne narodených detí a o zmene a doplnení niektorých zákonov),

•    rodičovský príspevok (zákon o rodičovskom príspevku),

•    príspevok na pohreb (zákon č. 238/1998 Z. z. o príspevku na pohreb v znení neskorších predpisov),

•    prídavok na dieťa a príplatok k prídavku na dieťa (zákon č. 600/2003 Z. z.),

•    vianočný príspevok (zákon č. 592/2006 Z. z. o poskytovaní vianočného príspevku niektorým poberateľom dôchodku a o doplnení niektorých zákonov),

•    príplatok k dôchodku (zákon č. 274/2007 Z. z. o príplatku k dôchodku politickým väzňom v znení neskorších predpisov).

–   štipendium poskytované študujúcim sústavne sa pripravujúcim na budúce povolanie.

Tento vlastný príjem manželky (manžela) sa znižuje o zaplatené poistné a príspevky, ktoré manželka (manžel) v príslušnom zdaňovacom období bola (bol) povinná z tohto príjmu zaplatiť [§ 11 ods. 4 písm. b) zákona].

Pri uplatňovaní nezdaniteľnej časti daňovníka na manželku (manžela) je potrebné si uvedomiť, že sa sčítavajú vlastné príjmy manželky, (manžela) nie základy dane (rozdiel príjmu a výdaju) a do vlastného príjmu sa zahŕňajú všetky druhy príjmov, s výnimkou príjmov určených v § 11 ods. 4 ZDP, a to aj v prípade ak sú od dane oslobodené alebo vysporiadané zrážkovou daňou. Môže ísť napr. o dávku v nezamestnanosti, nemocenské, materské, úroky z úsporných vkladov.

?  Príklad

Základ dane daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na manželku = 20 000 eur

Manželka sa celý rok 2017 stará o vlastné dvojročné dieťa

1.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 0,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33

2.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 1 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33 – 1 500,00 = 2 303,33

3.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 4 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 0,00

?  Príklad

Základ dane daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na manželku = 20 000 eur

Manželka sa narodilo dieťa 15.8.2017, t.j. nárok na túto nezdaniteľnú časť základu dane vzniká až od septembra 2017 (§ 11 ods. 4 a 5 zákona)

1.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 0,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33: 12 = 316,944 (pomerná mesačná výška NČ ZD) x 4 (počet mesiacov, počas ktorých spĺňa podmienky pre uplatnenie NČ ZD) = 1 267,776 ÷ 1 267,78

2.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 1 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 3 803,33 – 1 500,00 = 2 303,33 : 12 = 191,944 x 4 = 767,776 ÷ 767,78

3.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 4 500,00

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 0,00

?  Príklad

Základ dane daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na manželku = 35 100 eur

Manželka je od 1. 5.2017 zaradená do evidencie uchádzačov o zamestnanie.

1.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 0

     Nezdaniteľná časť základu dane na manželku = 12 558,906 – 35 100 : 4 = 12 558,906 – 8 775,00 = 3 783,906 ÷ 3 783,91

2.  Vlastné príjmy manželky znížené o zaplatené povinné poistné a príspevky = 1 500,00

Nezdaniteľná časť základu dane na manželku =12 558,906 – 8 775,00 – 1 500,00 = 2 283,906 ÷ 2 283,91

Základ dane sa daňovníkovi znižuje o nezdaniteľnú časť základu dane na manželku (manžela),

1.  ak ide o daňovníka s NDP

2.  ak ide o daňovníka s ODP, za podmienky, že úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území SR (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých zdaniteľných príjmov týchto daňovníkov, dosiahnutých tak zo zdrojov na území SR ako aj zo zdrojov v zahraničí.

O túto nezdaniteľnú časť sa základ dane znižuje až po uplynutí kalendárneho roka a to

•    u zamestnávateľa, ak mu vykonáva ročné zúčtovanie sa preukazuje podľa § 37 ods. 1 písm. a) ZDP

•    dokladom preukazujúcim oprávnenosť nároku na uplatnenie NČZD na manželku/manžela vystaveného oprávneným subjektom napr.

–   sobášnym listom,

–   rodným listom resp. potvrdením o poberaní rodičovského príspevku (starostlivosť o dieťa),

–   rozhodnutie alebo oznámenie SP o zdravotnom postihnutí občana,

–   potvrdenie z úradu práce o zaradení do evidencie uchádzačov o zamestnanie,

–   čestným prehlásením o výške vlastného príjmu

•    ak podáva daňové priznanie – nárok sa nepreukazuje (až pri daňovej kontrole).

-   odseky 10 až 13 upravujú možnosť uplatnenia si nezdaniteľnej časti základu dane daňovníka na doplnkové dôchodkové sporenie (ďalej len „DDS“).

Nezdaniteľnou časťou základu dane sú aj príspevky na DDS podľa zákona o doplnkovom dôchodkovom sporení (ďalej len „ zákon o DDS“) a na DDS v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu.

Možnosť odpočítania tejto nezdaniteľnej časti základu dane od základu dane (čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 ZDP alebo čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo ich úhrnu) je v preukázateľne zaplatenej výške v zdaňovacom období v úhrne najviac 180 eur za rok.

Možnosť uplatnenia si NČ daňovníka na DDS sa uplatňuje až po skončení zdaňovacieho obdobia

•    u zamestnávateľa, ak mu vykonáva ročné zúčtovanie, sa preukazuje podľa § 37 ods. 1 písm. c), dokladom preukazujúcim oprávnenosť nároku na uplatnenie tejto NČZD vystaveného oprávneným subjektom, t.j. doplnkovou DS, v prípade, ak nemá uzatvorenú zmluvu cez zamestnávateľa,

•    ak podáva daňové priznanie – nárok sa nepreukazuje (až pri daňovej kontrole).

Pri porušení podmienok, t.j. ak bol vyplatený predčasný výber z DDS, je povinný zvýšiť základ dane do troch zdaňovacích období od skončenia zdaňovacieho obdobia, v ktorom bola táto suma vyplatená o sumu zaplatených príspevkov na DDS, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane.

V súlade s § 32 ods. 2 písm. d) ZDP a ods. 3 písm. b) ZDP, ak daňovník poruší podmienky pre uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti zvyšuje základ dane v súlade s § 11 ods. 13 ZDP v podanom daňovom priznaní (ak má príjmy len zo závislej činnosti, zamestnávateľ mu nemôže vykonať ročné zúčtovanie a v ňom zvýšiť základ dane).

-   s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa dopĺňa nový odsek 14, v ktorom sa zavádza nová nezdaniteľná časť základu dane na preukázateľne zaplatené úhrady súvisiace s kúpeľnou starostlivosťou a s ňou spojenými službami vynaložené v príslušnom zdaňovacom období v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach prevádzkovaných na základe povolenia podľa § 33 zákona č. 538/2005 Z. z. o prírodných liečivých vodách, prírodných liečebných kúpeľoch, kúpeľných miestach a prírodných minerálnych vodách a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „ zákon č. 538/2005 Z. z.) v úhrne najviac do výšky 50 eur za rok.

Za nezdaniteľnú časť základu dane daňovníka sa považujú aj tieto zaplatené úhrady za manželku (manžela) daňovníka a dieťa daňovníka, ktoré sa na účely tohto zákona považujú u tohto daňovníka za vyživované (§ 33) v úhrne najviac do výšky 50 eur za rok za každého z nich.

Túto nezdaniteľnú časť základu dane si môže uplatniť len jeden z týchto daňovníkov, pričom ak nárok na uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane na dieťa (deti) daňovníka spĺňa viac daňovníkov a ak sa nedohodnú inak, nezdaniteľná časť základu dane sa uplatňuje v poradí matka, otec, iná oprávnená osoba.

V rámci tejto nezdaniteľnej časti je možné odpočítať úhradu za stravu, ubytovanie, kúpeľné procedúry, ktoré nie sú preplácané zo zdravotného poistenia. Odpočítateľná položka je určená v ročnej výške 50 eur z preukázateľne zaplatených úhrad, pričom daňovník si môže uplatniť 50 eur z preukázateľne zaplatených úhrad aj za manželku a 50 eur aj za svoje vyživované dieťa, ktoré je vymedzené v § 33 zákona, ak sa títo spolu s ním zúčastnili kúpeľnej starostlivosti.

Nárok na túto nezdaniteľnú časť základu dane si daňovník uplatní až po skončení zdaňovacieho obdobia a to na základe preukázateľných dokladov vystavených v kúpeľnom zariadení. V prípade, ak doklady neznejú konkrétne na daňovníka uplatňujúceho si nezdaniteľnú časť (alebo manželku, manžela alebo vyživované dieťa), musí iným spôsobom preukázať, že využil uvedené služby v kúpeľnom zariadení (napr. potvrdenie od poskytovateľa služieb, že služby spotreboval uvedený daňovník). V prípade, že daňovník uplatní túto nezdaniteľnú časť základu dane za manželku (manžela) alebo vyživované dieťa, predloží zamestnávateľovi vyhlásenie manželky (manžela), resp. plnoletého dieťaťa o tom, že táto osoba si za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje túto nezdaniteľnú časť.

TRETIA ČASŤ

DAŇ PRÁVNICKEJ OSOBY

§ 12

Predmet dane

(1) Predmetom dane daňovníka, ktorý je

a) správcovskou spoločnosťou a vytvára podielové fondy,66) sú len príjmy správcovskej spoločnosti,

b) doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou a vytvára doplnkové dôchodkové fondy,35) sú len príjmy doplnkovej dôchodkovej spoločnosti,

c) dôchodkovou správcovskou spoločnosťou a vytvára a spravuje dôchodkové fondy,40a) sú len príjmy dôchodkovej správcovskej spoločnosti.

d) investičným fondom s premenlivým základným imaním,^66a) sú príjmy tohto fondu vrátane príjmov podfondov, ktoré vytvára.

(2) Predmetom dane daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) sú príjmy z činností, ktorými dosahujú zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov, príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab).

(3) Daňovníkmi podľa odseku 2 sú

a) občianske združenia, nadácie, neinvestičné fondy a neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby,

b) záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, politické strany a politické hnutia, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, obce, vyššie územné celky,⁶⁸⁾ rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, štátne fondy,⁶⁹⁾ vysoké školy,⁷⁰⁾ Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou, Sociálna poisťovňa, Kancelária Rady pre rozpočtovú zodpovednosť,⁷¹⁾ Fond ochrany vkladov, Slovenská kancelária poisťovateľov, Slovenský pozemkový fond, Rozhlas a televízia Slovenska, Garančný fond investícií,⁵⁹⁾ organizácie, ktorých nezisková činnosť vyplýva z osobitného predpisu, na základe ktorého vznikli; za daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie, sa na účely tohto zákona nepovažujú obchodné spoločnosti nezaložené na účel podnikania.

(4) Predmetom dane daňovníka, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou a Národnou bankou Slovenska,⁷²⁾ sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43.

(5) Predmetom dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, je aj príjem podľa § 14 ods. 4 a 6.

(6) Predmetom dane daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, je aj príjem podľa § 14 ods. 5 a 7.

(7) Predmetom dane nie je

a) príjem podľa § 50,

b) príjem získaný darovaním⁴⁾ okrem darov, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa alebo dedením,⁵⁾

c) podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva [§ 3 ods. 1 písm. e)] v rozsahu, v akom nie je daňovým výdavkom u daňovníka vyplácajúceho tento podiel na zisku, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi alebo podiel na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§ 3 ods. 1 písm. g)], okrem

    1.   príjmu (výnosu) podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g) vyplácaného právnickej osobe, ak tento príjem plynie daňovníkovi podľa § 2 písm. d) druhého bodu od právnickej osoby, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x), alebo je vyplácaný daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu právnickej osobe, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x),

    2.   príjmu (výnosu) podľa § 3 ods. 1 písm. f) vyplácaného právnickej osobe,

d) príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií7) a podielov7a) ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri zrušení daňovníka bez likvidácie, a to aj vtedy, ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch Európskej únie.

Komentár k § 12

-   v odseku 1 sa osobitne stanovuje predmet dane explicitne vymedzených daňovníkov, ktorými sú:

•    správcovská spoločnosť zriadená podľa zákona č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní v znení neskorších predpisov,

•    doplnková dôchodková spoločnosť zriadená v súlade so zákonom č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov,

•    dôchodková správcovská spoločnosť zriadená podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Ide o daňovníkov, ktorí v súlade s právnymi predpismi, na základe ktorých boli zriadení a na základe ktorých vykonávajú svoju činnosť vytvárajú podielové fondy a dôchodkové fondy. Predmetom dane týchto daňovníkov sú iba príjmy správcovských spoločností, resp. dôchodkovej spoločnosti, ktoré nezahŕňajú príjmy podielových fondov a dôchodkových fondov.

Osobitne je stanovený predmet dane daňovníka, ktorým je investičný fond s premenlivým základným imaním. Ide o akciovú spoločnosť, ktorú možno založiť iba na vykonávanie kolektívneho investovania podľa zákona č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní v znení neskorších predpisov a ObchZ. Investičný fond s premenlivým základným imaním môže vytvárať podfondy. Predmetom dane tohto investičného fondu sú príjmy tohto fondu vrátane príjmov podfondov, ktoré tento investičný fond vytvoril.

-   v odseku 2 vymedzuje predmet dane daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie, ktorí sú bližšie definovaní v odseku 3. Vymedzenie predmetu dane vychádza zo špecifického poslania a úloh, ktoré títo daňovníci vykonávajú. Ich základnou úlohou je predovšetkým vykonávanie neziskovej činnosti, ktorá má verejno-prospešný účel. Okrem hlavnej činnosti títo daňovníci môžu, ak im to osobitný predpis dovolí, resp. nezakazuje, vykonávať aj podnikateľskú činnosť, ktorej cieľom je financovanie hlavnej neziskovej činnosti.

Predmetom dane daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie sú príjmy z činnosti, ktorými dosahujú zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť a to vrátane príjmov predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov, príjmov z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 a príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe. ZDP explicitne vymenúva príjmy, ktoré sú vždy predmetom dane. Medzi takéto príjmy patria príjmy z prenájmu, z predaja majetku, z reklám, z členských príspevkov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou v súlade s § 43 ZDP a príjmy na základe zmluvy o sponzorstve.

Skutočnosť, že príjmy sú predmetom dane však automaticky neznamená, že sú aj zdaniteľnými príjmami. Aby príjmy boli zdaniteľnými, je potrebné, aby boli nielen predmetom dane ale aby súčasne neboli oslobodené do dane z príjmov.

-   odsek 3 S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa u vybraných typov právnych foriem organizácií nezaložených alebo nezriadených na podnikanie zavádza v § 13 ods. 1 písm. g) ZDP oslobodenie príjmov plynúcich z reklám za zákonom stanovených podmienok. V nadväznosti na zavedenie oslobodenia príjmov sa daňovníci nezaložení alebo nezriadení na podnikanie rozdelili na 2 skupiny:

•    prvú skupinu tvoria – občianske združenia, nadácie, neinvestičné fondy a neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby,

•    druhú skupinu tvoria ostatné formy daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie ako napr. záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, obce, rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie a pod.

Vo vymedzení daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie nedošlo k žiadnej zmene, do tejto skupiny daňovníkov a z nej neboli pridaní ani vypustení daňovníci. Zmena nastala iba v súvislosti so zavedením uvedeného oslobodenia príjmov v § 13 ods. 1 písm. g) ZDP, pričom toto oslobodenie sa vzťahuje iba na prvú skupinu daňovníkov.

Upozornenie!

Obchodné spoločnosti aj keď nie sú založené na podnikanie, sa nepovažujú za daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie. Jedná sa napr. o športové kluby, ktoré aj keď sa zriaďujú za iným účelom ako je podnikanie vo forme akciových spoločností alebo spoločností s r.o., na účely ZDP nie sú považované za daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie a základ dane stanovujú tak ako iné obchodné spoločnosti založené za účelom podnikania.

-   odsek 4 vymedzuje daňovníkov, ktorými sú verejná – obchodná spoločnosť a Národná banka Slovenska, ktorých predmetom dane sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou. Vymedzenie predmetu dane vyplýva zo spôsobu zdanenia verejno-obchodnej spoločnosti a zo špecifickej činnosti vykonávanej Národnou bankou Slovenska.

-   odseky 5 a 6 stanovujú, že súčasťou predmet dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejno-obchodnej spoločnosti a komplementárom komanditnej spoločnosti je pomerná časť základu dane verejno-obchodnej spoločnosti, resp. komanditnej spoločnosti pripadajúcej na príslušného spoločníka verejno-obchodnej spoločnosti alebo komplementára komanditnej spoločnosti. Úprava vyplýva zo spôsobu zdanenia verejno-obchodnej spoločnosti a komanditnej spoločnosti.

-   odsek 7 vymedzuje príjmy, ktoré nie sú predmetom dane a nepodliehajú zdaneniu:

•    podiel zaplatenej dane u prijímateľa, ktorému správca dane poukáže podiel zaplatenej dane, ak spĺňa podmienky stanovené ZDP. Medzi hlavné podmienky patria:

–   prijímateľ musí byť uvedený v centrálnom registri prijímateľov vedenom Notárskou komorou SR,

–   prijímateľ musí mať jednu zo zákonom vymedzených právnych foriem uvedených v § 50 ods. 4 ZDP, pričom predmetom činnosti daňovníka musia byť činnosti uvedené v § 50 ods. 5 ZDP,

–   daňovník nemá nedoplatok na dani v deň bezprostredne nasledujúci po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania a ani nedoplatok na povinnom poistnom.

     Podiel zaplatenej dane poukázanej správcom dane nie je u prijímateľa predmetom dane.

•    príjem získaný darovaním (s výnimkou darov, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa) alebo darovaním – ide o peňažný alebo nepeňažný príjem, ktorý daňovník – právnická osoba nadobudne na základe darovacej zmluvy alebo na základe dedičstva zo závetu. Tu je dôležité upozorniť na skutočnosť, že príjem plynúci z ďalšieho využívania majetku nadobudnutého darovaním alebo dedením už podlieha zdaneniu v súlade s ostatnými ustanoveniami ZDP,

•    podiel na zisku (dividenda) vyplácané zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

Podiel na zisku (dividenda) – ustanovenie § 12 ods. 7 písm. c) v znení účinnom od 1. 1. 2017 sa vzťahuje na podiely na zisku (dividendy), ktoré sú vykázané za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017. V prípade dividend vykázaných za zdaňovacie obdobia od 1. 1. 2017 platí, že tieto nie sú predmetom dane u daňovníkov právnických osôb s výnimkou:

–   podielov na zisku (dividend) vyplácaných zo zisku obchodných spoločnosti alebo družstva podľa § 3 ods. 1 písm. e), ak táto dividenda plynie daňovníkovi právnickej osobe s neobmedzenou daňovou povinnosťou od daňovníka – právnickej osoby, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu v súlade s § 2 písm. x) ZDP – tento príjem je predmetom dane,

–   podielov na zisku (dividend) vyplácaných zo zisku obchodných spoločnosti alebo družstva podľa § 3 ods. 1 písm. e), ak táto dividenda je vyplácaná daňovníkom – právnickou osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou daňovníkovi – právnickej osobe, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu v súlade s § 2 písm. x) ZDP – tento príjem je predmetom dane,

–   podielov na zisku spoločníka verejno-obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti – rovnako tento príjem je predmetom dane.

Podiel na zisku (dividenda), ktorá nie je predmetom dane musí spĺňať podmienku, podľa ktorej dividenda u vyplácajúcej spoločnosti nemôže byť daňovým výdavkom. To znamená, že ak vyplácajúca spoločnosť sumu vyplatenej „dividendy“ si uplatní do daňových výdavkov, u prijímateľa tento príjem nemôže byť považovaný za dividendu.

Spôsob zdanenia podielov na zisku (dividend) vykázaných za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2003 je vymedzený v prechodných ustanoveniach § 52zi ods. 6 až 8 ZDP.

Pri zdanení podielov na zisku (dividendy), vrátane podielov na zisku spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. vykázaných za zdaňovacie obdobia 2004 až 2016 a vyplácané po 1. 1. 2017 sa postupuje v súlade s § 12 ods. 7 písm. c) ZDP platného a účinného do 31. 12. 2016.

Podiely na zisku (dividendy)	Zdanenie	Ustanovenie ZDP	Sadzba dane	Forma zdanenia
zo zisku vykázanom do 31. 12. 2003
1.  zdroj na území SR vyplatené
daňovníkovi s NDP	áno	§ 52 ods. 24	21 %	DP
daňovníkovi s ODP
– so sídlom v ČS EÚ a podielom na ZI >25 %	nie	§ 52 ods. 24	–	–
– so sídlom v ČŠ EÚ a podielom na ZI<25 %	áno	§ 52 ods. 24	19 %*	Daň vyberaná zrážkou
– so sídlom mimo ČŠ EÚ	áno	§ 52 ods. 24	19 %*	Daň vyberaná zrážkou
2.  zdroj mimo územia SR vyplatené daňovníkovi s NDP
od daňovníka s ODP
– so sídlom v ČŠ EÚ a podielom na ZI> 25 %	nie	§ 52 ods. 24	–	–
– so sídlom v ČŠ EÚ a podielom na ZI< 25 %	áno	§ 52 ods. 24	21 %	DP
– so sídlom mimo ČŠ EÚ	áno	§ 52 ods. 24	21 %	DP
zo zisku vykázanom od 1. 1. 2017
1.  zdroj na území SR vyplatené
daňovníkovi s NDP
– spoločník v.o.s., komplementár k.s.	áno	§ 12 ods. 7 písm. c) druhý bod	21 %	DP
– ostatní daňovníci	nie	§ 12 ods. 7 písm. c)	–	–
daňovníkovi s ODP
– so sídlom v zmluvnom štáte	nie	§ 12 ods. 7 písm. c)	–	–
– so sídlom v nezmluvnom štáte	áno	§ 12 ods. 7 písm. c) prvý bod	35 %	Daň vyberaná zrážkou
2.  zdroj mimo územia SR vyplatené daňovníkovi s NDP
od daňovníka s ODP
– so sídlom v zmluvnom štáte	nie	§ 12 ods. 7	–	–
– so sídlom v nezmluvnom štáte	áno	§ 12 ods. 7 písm. c) prvý bod a § 51c ods. 3	35 %	DP Osobitný základ dane

 

 

* alebo podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia

 

Vyrovnací podiel – ustanovenie § 12 ods. 7 písm. c) ZDP platného a účinného od 1. 1. 2017 sa použije na vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017. Vo všeobecnosti vyrovnacie podiely nie sú predmetom dane, s výnimkou týchto:

–   vyrovnací podiel podľa § 3 ods. 1 písm. e), ak tento plynie daňovníkovi právnickej osobe s neobmedzenou daňovou povinnosťou od daňovníka – právnickej osoby, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu v súlade s § 2 písm. x) ZDP – tento príjem je predmetom dane,

–   vyrovnací podiel podľa § 3 ods. 1 písm. e), ak tento je vyplácaný daňovníkom – právnickou osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou daňovníkovi – právnickej osobe, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu v súlade s § 2 písm. x) ZDP – tento príjem je predmetom dane,

–   vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka – právnickej osoby vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára (právnická osoba) v komanditnej spoločnosti

Pri vyrovnacích podieloch, ktorých výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobia do 31. 12. 2016, sa postupuje v súlade s § 12 ods. 7 písm. c) ZDP platného a účinného do 31. 12. 2016.

Podiel na likvidačnom zostatku – ustanovenie § 12 ods. 7 písm. c) ZDP platného a účinného od 1. 1. 2017 sa použije na podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ktorá vstúpila do likvidácie najskôr 1. 1. 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti v súlade s ObchZ najskôr 1. 1. 2017. Podiel na likvidačnom zostatku nie je predmetom dane okrem:

–   podielu na likvidačnom zostatku podľa § 3 ods. 1 písm. e), ak tento plynie daňovníkovi právnickej osobe s neobmedzenou daňovou povinnosťou od daňovníka – právnickej osoby, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu v súlade s § 2 písm. x) ZDP – tento príjem je predmetom dane,

–   podielu na likvidačnom zostatku podľa § 3 ods. 1 písm. e), ak tento je vyplácaný daňovníkom – právnickou osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou daňovníkovi – právnickej osobe, ktorá je daňovníkom nezmluvného štátu v súlade s § 2 písm. x) ZDP – tento príjem je predmetom dane,

–   podielu spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti.

Pri likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ktoré vstúpili do likvidácie do 31. 12. 2016 alebo u ktorých súd rozhodol o zrušení do 31. 12. 2016, sa postupuje v súlade s § 12 ods. 7 písm. c) ZDP platného a účinného do 31. 12. 2016.

§ 13

Oslobodenie od dane

(1) Od dane sú oslobodené príjmy

a) daňovníkov uvedených v § 12 ods. 3 plynúce z činnosti, na ktorej účel títo daňovníci vznikli alebo ktorá je ich základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom okrem príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov, ak nie sú oslobodené podľa písmen b) až g) alebo odseku 2, príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe, ^29ab) príjmov z činností, ktoré sú podnikaním a príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,

b) rozpočtových organizácií z prenájmu a z predaja majetku zahrnuté v rozpočte zriaďovateľa okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,

c) štátnych fondov,69) príjmy Rady pre riešenie krízových situácií,⁷³⁾ príjmy Garančný fond investícií59) a príjmy Fondu ochrany vkladov58) okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,

d) plynúce z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty38) a z odpisu záväzkov pri konkurze alebo reštrukturalizácii^38a), vrátane odpisu záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze neuplatnili svoje pohľadávky voči daňovníkovi; obdobne sa postupuje aj pri odpise záväzkov u daňovníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, a u daňovníka, ktorý sa zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty,

e) obcí a vyšších územných celkov z prenájmu a predaja ich majetku.

f) z odpisu záväzkov na základe rozhodnutia Rady pre riešenie krízových situácií podľa osobitného predpisu.^73a)

g) z reklám, ktoré sú určené na charitatívne účely, daňovníkov uvedených v § 12 ods. 3 písm. a) najviac do výšky 20 000 eur za príslušné zdaňovacie obdobie, pričom tieto príjmy je daňovník povinný použiť len na účel vymedzený v § 50 ods. 5, a to najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom tieto príjmy daňovník prijal; ak daňovník do uplynutia tejto lehoty nepoužije príjmy z reklám oslobodené od dane na účel vymedzený v § 50 ods. 5, je povinný zahrnúť tieto príjmy alebo ich nepoužitú časť do základu dane najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom uplynie táto lehota.

(2) Od dane sú oslobodené aj

a) výnosy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov a príspevky plynúce registrovaným cirkvám a náboženským spoločnostiam,

b) členské príspevky podľa stanov, štatútu, zriaďovacích listín alebo zakladateľských listín prijaté záujmovými združeniami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami vrátane odborových organizácií, politickými stranami a politickými hnutiami,

c) úroky z preplatku na dani zapríčineného správcom dane,⁵⁵⁾

d) úhrady za výkon správy bytov vo vlastníctve bytových družstiev spravovaných týmito bytovými družstvami a za výkon správy bytov spoločenstvami vlastníkov bytov,

e) úroky z účtov vyplácané Štátnej pokladnici príjmy z finančných operácií vykonávané Agentúrou pre riadenie dlhu a likvidity podľa osobitného predpisu,^74a)

f) úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek, výnosy z majetku v podielovom fonde,^74b) príjmy z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), dlhopisov, vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok vkladových listov a iných cenných papierov a vkladov postavených im na roveň plynúce zo zdroja na území Slovenskej republiky právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie a ktorá je aj konečným príjemcom týchto príjmov alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie, ak je konečným príjemcom týchto príjmov, od daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu alebo od stálej prevádzkarne právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ale len ak do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov bezprostredne nasledujúcich po sebe

    1.   daňovník, ktorý tento príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu alebo

    2.   konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo

    3.   iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu,

g) finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná,

h) príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého bodu a druhého bodu a náhrady za použitie alebo za poskytnutie práva na použitie priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia plynúce zo zdroja na území Slovenskej republiky právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie a ktorá je aj konečným príjemcom týchto príjmov alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie, ak je konečným príjemcom týchto príjmov, od daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu alebo od stálej prevádzkarne právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ale len ak do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov bezprostredne nasledujúcich po sebe

    1.   daňovník, ktorý tento príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu alebo

    2.   konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo

    3.   iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu,

  i) výnosy z verejného zdravotného poistenia, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

    1.   výnosy z verejného zdravotného poistenia sú súčasťou kladného výsledku hospodárenia z verejného zdravotného poistenia,^74aa)

    2.   kladný výsledok hospodárenia podľa prvého bodu sa použije len na úhrady v rozsahu ustanovenom osobitným predpisom,^74ab) a to najneskôr do konca kalendárneho roka nasledujúceho po kalendárnom roku, za ktorý sa vytvoril.

j) prijaté náhrady škôd a náhrady nemajetkovej ujmy na základe rozhodnutia Európskeho súdu pre ľudské práva.

Komentár k § 13

Od dane z príjmov právnických osôb sú podľa odseku 1 oslobodené tieto príjmy:

-   písm. a) – príjmy daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie plynúce z ich hlavnej činnosti

Základným predpokladom oslobodenia príjmov u daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie je skutočnosť, že ide o príjmy plynúce z činnosti, na ktorej účel títo daňovníci vznikli alebo ktorá je ich základnou činnosťou. Hlavná činnosť daňovníka môže byť vymedzená:

–   priamo v zákone, na základe ktorého vznikol (napr. Fond na ochranu vkladu, Rozhlas a televízia Slovenska),

–   v stanovách (napr. občianske združenia, politické združenia),

–   v štatúte (napr. obce, vysoké školy),

–   zriaďovateľskými listinami (napr. rozpočtové a príspevkové organizácie),

–   zakladateľskými listinami (napr. neziskové organizácie založené na základe zákona o neziskových organizáciách poskytujúcich verejnoprospešné služby).

ZDP na účely oslobodenia príjmov plynúcich z hlavnej činnosti nestanovuje, že by daňovník z tejto hlavnej činnosti nemohol dosiahnuť zisk, t.j. že by jeho príjmy z hlavnej činnosti nemohli byť vyššie ako výdavky (náklady) vynaložené na tieto príjmy. Treba však podotknúť, že spôsob jeho použitia je podmienený podmienkami stanovenými v príslušných právnych predpisoch, na základe ktorých vznikol.

ZDP však v § 13 ods. 1 písm. a) striktne vymedzuje príjmy, ktoré nie sú oslobodené od dane a to bez ohľadu nato, že sú dosahované z hlavnej činnosti daňovníka. Z oslobodenia od dane z príjmov sú vylúčené:

–   príjmy z predaja majetku a z nájomného – zdaneniu nepodliehajú iba príjmy plynúce z predaja a z prenájmu majetku rozpočtových organizácií, obcí a vyšších územných celkov [§ 13 ods. 1 písm. b) a e)],

–   príjmy z reklamy – sú zdaniteľným príjmom s výnimkou príjmov plynúcich z reklám občianskemu združeniu, nadácii, neinvestičnému fondu a neziskovej organizácii poskytujúcej všeobecne prospešné služby [§ 13 ods. 1 písm. g)]; u takto vymedzených daňovníkov sú oslobodené príjmy z reklám do výšky 20 000 eur ročne,

–   príjmy z členských príspevkov – zdaneniu nepodliehajú členské príspevky prijaté záujmovými zduženiami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami, odborovými organizáciami, politickými stranami a hnutiami [§ 13 ods. 2 písm. b)],

–   príjmy z činností, ktoré sú podnikaním – činnosťami, ktoré sú podnikaním je možné rozumieť činnosti, ktoré je možné vykonávať iba na základe živnostenského opatrenia v súlade so zákonom č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov,

–   príjmy, ktoré sú zdaňované daňou vyberanou zrážkou – príjmy, ktoré podliehajú zdaneniu podľa § 43 ZDP,

–   príjmy plynúce na základe zmluvy o sponzorstve v športe – zmluvou o sponzorstve v športe sa podľa § 50 zákona č. 440/2015 Z. z o športe a o zmene a doplnení niektorých zákonov sponzor zaväzuje poskytnúť priame alebo nepriame peňažné alebo nepeňažné plnenie športovej organizácii a športová organizácia sa zaväzuje umožniť sponzorovi spájať názov alebo obchodné meno sponzora alebo označenie sponzora alebo jeho výrobku so sponzorovaným a využiť sponzorské na dohodnutý účel súvisiaci so športovou činnosťou vykonávanou sponzorovaným. Sponzorské plynúce zo zmluvy o sponzorstve v športe sú vždy zdaniteľnými príjmami pre daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie, pričom spôsob ich zahrnovania do základu dane je upravený v § 17 ods. 3 písm. k) ZDP pri športovej organizácii účtujúcej v sústave jednoduchého účtovníctva alebo v § 17 ods. 3 písm. l) u športovej organizácii účtujúcej v sústave podvojného účtovníctva. Vo všeobecnosti je možné povedať, že bez ohľadu nato, či daňovník účtuje v sústave podvojného účtovníctva alebo v sústave jednoduchého účtovníctva, sa sponzorské zahrnie do základu dane:

–   ak je použité na obstaranie odpisovaného hmotného majetku – počas doby odpisovania tohto majetku vo výške odpisov vypočítaných rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania alebo pomernej časti odpovedajúcej výške použitého príjmu na obstaranie tohto majetku

–   ak je použité na bežné výdavky – v súlade s účtovníctvom vo vecnej a časovej súvislosti s účtovaním použitia sponzorského.

?  Príklad

Profesijná komora organizuje prípravné semináre ku skúške odbornej spôsobilosti uchádzačov o členstvo v profesijnej komore. Sú príjmy z organizácie seminárov považované za zdaniteľné príjmy?

Podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP sú od dane oslobodené príjmy, ktoré plynú profesijnej komore z činnosti, na ktorej účel profesijná komora vznikla alebo ktorá je jej základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom. Ak osobitný predpis, na základe ktorého je profesijná komora zriadená a následne jej štatút podmieňuje vznik členstva v komore úspešným absolvovaním skúšky odbornej spôsobilosti, potom organizovanie prípravných seminárov ku skúške pre uchádzačov je možné klasifikovať ako jednu zo základných činností profesijnej komory. Z uvedeného vyplýva, že aj príjmy, ktoré profesijná komora dosahuje za tieto prípravné semináre možno považovať za príjmy, ktoré, plynú z činnosti, na ktorej účel profesijná komora vznikla alebo ktorá je jej základnou činnosťou a preto sú oslobodené od dane z príjmov. Skutočnosť, že absolvovanie seminára nie je pre uchádzačov o členstvo povinné, nie je rozhodujúca.

?  Príklad

Občianske združenie má vo svojich stanovách ako hlavnú činnosť uvedenú aj propagáciu svojich členov prostredníctvom reklamy ako aj poskytovanie prenájmu pre svojich členov za výhodnejších podmienok. Sú tieto príjmy pre občianske združenie oslobodené od dane z príjmov alebo patria medzi zdaniteľné príjmy?

Podľa § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane občianskeho združenia ako daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie, sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov a príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 ZDP.

ZDP v § 13 ods. 1 písm. a) zároveň oslobodzuje príjmy občianskeho združenia plynúce z činnosti, na ktorej účel občianske združenie vzniklo alebo ktorá je jeho základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom, ale zároveň stanovuje, že príjmy plynúce z reklamy nie sú oslobodené od dane. Aj napriek tomu, že občianske združenie vo svojom štatúte má ako hlavnú úlohu uvedenú okrem iného aj propagáciu svojich členov prostredníctvom reklamy alebo poskytovanie prenájmu za výhodnejšie ceny, príjmy plynúce z prenájmu a z reklamy sú vždy predmetom dane občianskeho združenia, pričom občianske združenie si môže do daňových výdavkov uplatniť náklady vynaložené na reklamu, resp. náklady súvisiace s prenájmom. Zahrnovanie príjmov plynúcich z reklamy do zdaniteľných príjmov vyplýva z princípu reciprocity ZDP, nakoľko daňovník – člen občianskeho združenia si výdavky za prenájom alebo reklamu uplatňuje do daňových výdavkov v plnej výške.

?  Príklad

Stredná odborná škola – príspevková organizácia bola zriadená za účelom výchovy a vzdelávania stredoškolákov. Škola dosahuje príjmy z poskytovania služieb a predaja produktov, ktoré poskytujú a vyrábajú žiaci na odbornom výcviku. Na pracoviskách odborného výcviku študenti poskytujú služby pre zákazníkov, ktorými sú ako zamestnanci školy tak aj cudzí zákazníci. Sú príjmy dosahované z poskytovania služieb a predaja produktov považované za príjmy oslobodené od dane z príjmov podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP? Škola poskytuje aj štúdium externým študentom, za ktoré vyberá príspevok na štúdium. Je príspevok na štúdium príjmom oslobodeným od dane z príjmov?

Príspevková organizácia sa na účely ZDP považuje za daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie. Podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP sú oslobodené od dane z príjmov príjmy plynúce z činnosti, na ktorej účel títo daňovníci vznikli alebo ktorá je ich základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom, okrem príjmov z činnosti, ktoré sú podnikaním.

Pri určení zdaniteľnosti alebo oslobodenia príjmu je potrebné vychádzať z hlavnej činnosti, ktorá je vymedzená v stanovách školy schválených jej zriaďovateľom a zo skutočnosti, či činnosti je možné vykonávať iba na základe živnostenského opatrenia.

Ak činnosti (predaj výrobkov, poskytnutie služieb a poskytovanie externého vzdelávania), z ktorých plynú príjmy je jednou z hlavných činnosti školy uvedených v jej stanovách a na vykonávanie týchto činnosti nie je potrebné živnostenské oprávnenie, je možné tieto príjmy považovať za príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP. V tomto prípade je potrebné aplikovať ustanovenie § 21 ods. 1 písm. j) ZDP, podľa ktorého výdavky vynaložené na príjmy, ktoré sú oslobodené od dane, nie sú uznanými daňovými výdavkami.

V prípade, že tieto činnosti je možné vykonávať iba na základe živnostenského oprávnenia, príjmy plynúce z týchto služieb sa považujú za príjmy z činností, ktoré sú podnikaním a teda podliehajú zdaneniu. K týmto zdaniteľným príjmom je možné uplatniť si do daňových výdavkov výdavky (náklady) súvisiace s poskytnutými službami a výrobkami.

?  Príklad

Občianske združenie prenajíma časť budovy, ktorú vlastní. Je občianske združenie povinné použiť výnosy plynúce z prenájmu iba na činnosti spojené s prenájmom?

Na účely ZDP sa občianske združenie považuje za daňovníka nezaloženého a nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 3). V súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane takéhoto daňovníka sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z nájomného. Daňovník, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania, má podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP od dane oslobodené príjmy plynúce z činnosti, na ktorej účel tento daňovník vznikol alebo ktorá je jeho základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom. V prípade občianskeho združenia ide o hlavnú činnosť, ktorá je vymedzená v stanovách občianskeho združenia. Výnimku z oslobodenia tvoria okrem iného príjmy plynúce z nájomného. Príjmy, ktoré sú predmetom dane a nie sú oslobodené od dane, sú zdaniteľnými príjmami, ku ktorým si môže občianske združenie uplatniť daňové výdavky.

Hlavným poslaním občianskeho združenia ako daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie je prioritne vykonávanie neziskovej činnosti, ktorá má verejno-prospešný účel. Okrem neziskovej činnosti môže občianske združenie vykonávať aj podnikateľskú ziskovú činnosť, ktorá by však mala byť iba akýmsi doplnkovým zdrojom financovania hlavnej nezdaňovanej činnosti, t.j. zisk vykázaný z podnikateľskej činnosti by mal byť v prvom rade použitý na hlavnú činnosť občianskeho združenia vymedzenú v jeho stanovách.

?  Príklad

Zdravotnícke zariadenie je príspevkovou organizáciou. Sú príjmy dosahované týmto zdravotníckym zariadením z jej činnosti zdaniteľným príjmom alebo oslobodeným príjmom od dane z príjmov?

Podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP má daňovník – príspevková organizácia – od dane oslobodené iba príjmy plynúce z činnosti, na ktorej účel vznikol alebo ktorá je jeho základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom, okrem príjmov z predaja majetku, z nájomného, z reklám, príjmov ktoré sú podnikaním a z príjmov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 zákona o dani z príjmov. Pri vymedzení, ktoré príjmy dosahované zdravotníckym zariadením z jeho činnosti podliehajú zdaneniu a ktoré sú od dane z príjmov oslobodené, je potrebné vychádzať nielen so zriaďovacej listiny, ktorou bolo zdravotnícke zariadenie zriadené, ale aj zo zákona č. 576/2004 Z. z. o zdravotnej starostlivosti, službách súvisiacich s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o zdravotnej starostlivosti“) a iných relevantných právnych predpisov. Vychádzajúc z týchto právnych predpisov je možné za hlavnú činnosť považovať napríklad:

–   poskytovanie lôžka a stravovania pre doprovod dieťaťa – ide o službu súvisiacu s poskytovaním zdravotnej starostlivosti podľa § 13 zákona o zdravotnej starostlivosti,

–   zdravotnú starostlivosť pre cudzincov (občanov členských štátov EÚ) – na základe princípu rovnosti zaobchádzania s občanmi akéhokoľvek štátu EÚ aj občania iných členských štátov EÚ majú rovnaké právo ako občania SR na zdravotnú starostlivosť, t.j. zdravotná starostlivosť sa im poskytne za rovnakých podmienok ako domácim poistencom (občanom SR). Príjmy plynúce zo zdravotnej starostlivosti pre občanov iných členských štátov EÚ sú považované za príjmy z hlavnej činnosti za rovnakých podmienok ako pri príjmoch plynúcich zo zdravotnej starostlivosti poskytnutej občanom SR,

–   vystavovanie posudkov – ide o službu súvisiacu s poskytovaním zdravotnej starostlivosti podľa § 13 zákona o zdravotnej starostlivosti,

–   doplatky k zdravotným úkonom, ktoré neprepláca poisťovňa (napr. narkóza pri gastroenterologickom vyšetrení, epidurálka, a pod.) – jednotlivé doplatky je potrebné posúdiť individuálne. Ak ide o zdravotné úkony, ktoré je potrebné vykonať za účelom bezproblémového stanovenia správnej diagnózy s prihliadnutím na zdravotný stav pacienta (napr. ťažko zdravotne postihnuté osoby), je možné takéto doplatky považovať za príjmy z hlavnej činnosti,

–   poplatky za lekársku službu prvej pomoci – ide o poplatok súvisiaci s poskytnutím zdravotnej starostlivosti podľa zákona o zdravotnej starostlivosti,

–   výber operatéra, pôrodníka (platba za to, že lekár príde aj mimo svoju službu k operácii/pôrodu), poplatky za pobyt pacienta v nadštandardnej izbe, odbery krvi pre súkromných lekárov a subjekty mimo nemocnice a sterilizáciu nástrojov pre súkromných lekárov a iné subjekty (za predpokladu neexistencie súbežnej úhrady od zdravotnej poisťovne) – všetky tieto činnosti priamo súvisia s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a so skvalitňovaním poskytovania zdravotnej starostlivosti. Sterilizácia nástrojov má za cieľ zabrániť komplikáciám a rozširovaniu rôznych infekcií pri poskytovaní zdravotnej starostlivosti,

–   predaj nepoužitých liekov pred expiráciou za nákupnú cenu lieku, ak predaj liekov vykonáva nemocničná lekáreň,

–   poskytovania výkonov pre iný podnikateľský subjekt – klinické štúdie – ak ide o nekomerčné klinické skúšanie (zadávateľom je vedecko-výskumné pracovisko napr. SAV, vysoká škola, resp. špecializované zdravotnícke zariadenie).

Za príjmy plynúce z podnikateľskej činnosti zdravotníckeho zariadenia, ktoré sa nevzťahujú priamo k poskytovaniu zdravotnej starostlivosti, ani ich nemožno považovať za služby súvisiace s poskytnutím zdravotnej starostlivosti, možno považovať príjem plynúci napr . z:

–   z prítomnosti otca pri pôrode,

–   zo zdravotníckeho dozoru pri športových podujatiach,

–   z vystavovania posudkov pre komerčné poisťovne – v zmysle § 38 ods. 11 zákona č. 577/2004 Z. z. o rozsahu zdravotnej starostlivosti uhrádzanej na základe verejného zdravotného poistenia a o úhradách za služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti v znení neskorších predpisov, kde sa uvádza, že vypracovanie lekárskeho posudku a poskytnutie výpisu zo zdravotnej dokumentácie uhrádza fyzická osoba alebo právnická osoba, na ktorej vyžiadanie sa lekársky posudok vypracoval alebo výpis zo zdravotnej dokumentácie poskytol,

–   z predaja liekov prostredníctvom verejnej lekárne alebo nemocničnej lekárne s právom výdaja liekov verejnosti,

–   z poskytovania výkonov pre iný podnikateľský subjekt – klinické štúdie – ak ide o komerčné klinické skúšanie, kde zadávateľom je farmaceutická spoločnosť a výsledky klinického skúšania sú podkladom pre žiadosť o registráciu lieku.

-   písm. b) – príjmy rozpočtových organizácii z prenájmu a z predaja majetku

V súlade so zákonom č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov rozpočtové organizácie môže zriadiť štát, obec alebo vyšší územný celok. Na rozpočtové organizácie sa samozrejme vzťahuje aj ustanovenie § 13 ods. 1 písm. a) ZDP, avšak na rozdiel od ostatných daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie (s výnimkou obcí a vyšších územných celkov) sa na rozpočtové organizácie vzťahuje aj oslobodenie príjmov z prenájmu a z predaja majetku. Príjem z predaja majetku alebo jeho prenájmu je oslobodený bez ohľadu na skutočnosť, či sa majetok používa v hlavnej alebo podnikateľskej činnosti. Výnimku z oslobodenia predstavujú príjmy plynúce z predaja majetku, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP.

?  Príklad

Štátna rozpočtová organizácia predala budovu, ktorá mala status prebytočného nehnuteľného majetku. Obstarávacia cena budovy vrátane hodnoty vykonaných technických zhodnotení na tejto budove bola vo výške 550 000 eur. Predajná cena budovy bola vo výške 600 000 eur. Sú príjmy rozpočtovej organizácie plynúce z predaja tejto budovy oslobodenými alebo zdaniteľnými príjmami na účely ZDP?

Štátna rozpočtová organizácia je povinná predaj prebytočného nehnuteľného majetku uskutočňovať v súlade so zákonom č. 278/1993 Z. z. o správe majetku štátu v znení neskorších predpisov. Vychádzajúc z predpokladu, že predaj sa uskutočnil v súlade s uvedeným právnym predpisom, príjmy plynúce z predaja budovy vo výške 600 000 eur sú oslobodené od dane z príjmov a zároveň obstarávacia cena zvýšená o hodnotu technického zhodnotenia vo výške 550 000 eur sa nepovažuje v súlade s § 21 ods. 1 písm. j) ZDP za daňový výdavok.

-   písm. c) – príjmy štátnych fondov, Rady pre riešenie krízových situácií, Garančného fondu investícií a Fondu ochrany vkladov

Oslobodenie príjmov uvedených inštitúcií a organizácií nadväzuje na ich špecifickú činnosť, ktorú vykonávajú. V nadväznosti na uvedené oslobodenie príjmov týchto daňovníkov od dane z príjmov, zdaniteľnými príjmami sú iba príjmy, ktoré podliehajú dani vyberanej zrážkou podľa § 43 ZDP.

-   písm. d) – príjmy (výnosy) plynúce daňovníkovi (dlžníkovi) v procese konkurzu a reštrukturalizácie

Daňovníkovi, ktorý sa nachádza v nepriaznivej ekonomickej situácii, t.j. nie je schopný plniť si svoje záväzky, či už z prvotnej alebo druhotnej platobnej neschopnosti, hrozí úpadok. Úpadok je možné riešiť v súlade so zákonom č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o konkurze a reštrukturalizácii“) dvoma spôsobmi – prostredníctvom konkurzu alebo reštrukturalizácie.

Riešenie úpadku formou konkurzu nastáva v prípade, ak u daňovníka (spoločnosti) neexistuje žiadna šanca na ozdravenie firmy. Cieľom konkurzu je speňaženie majetku insolventného dlžníka a jeho použitie na uspokojenie pohľadávok veriteľom pri dodržaní pravidiel poradia uspokojovania jednotlivých záväzkov.

V prípade konkurzu sú oslobodené u dane z príjmov u dlžníka tieto príjmy (výnosy):

a)  príjmy plynúce z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty

Daňovník, na ktorého bol vyhlásený konkurz v súlade so zákonom o konkurze a reštrukturalizácii, sa prostredníctvom svojho správcu konkurznej podstaty snaží speňažiť majetok a výťažok zo speňaženia použiť na úhradu pohľadávok prihlásených do konkurzu v zákonom stanovenej lehote. Preto pri speňažovaní majetku správca konkurznej podstaty postupuje spôsobom, ktorý v súlade s odbornou starostlivosťou vyberie tak, aby čo najlepšie splnil účel speňažovania a dodržal pravidlá speňažovania ustanovené zákonom o konkurze. Majetok, ktorý tvorí konkurznú podstatu, je v zákone o konkurze a reštrukturalizácii vymedzený pozitívne aj negatívne. Pozitívne vymedzenie stanovuje explicitné určenie majetku, ktorý môže tvoriť konkurznú podstatu. Takýmto majetkom môže byť:

–   majetok, ktorý patril úpadcovi v čase vyhlásenia konkurzu –– ide o majetok, ku ktorému mal daňovník – dlžník v momente vyhlásenia konkurzu vlastnícke práva. Konkurz sa považuje za vyhlásený momentom zverejnenia uznesenia o vyhlásení konkurzu v Obchodnom vestníku,

–   majetok, ktorý úpadca nadobudol počas konkurzu – ide o majetok, ktorý úpadca nadobudne až do zrušenia konkurzu, pričom nie je rozhodujúce či majetok nadobudol vlastnou činnosťou alebo v dôsledku činnosti správcu v rámci správy majetku podliehajúceho konkurzu. Môže ísť o majetok nadobudnutý napr. darom, dedením alebo na základe prevádzkovania podniku po vyhlásení konkurzu. Správca konkurznej podstaty zhodnotí možnosť pokračovať v prevádzkovaní podniku, pričom je možné pokračovať len ak dlžník zákonom o konkurze a reštrukturalizácii stanovené podmienky,

–   majetok, ktorý zabezpečuje úpadcove záväzky – ide o majetok tretích osôb, ku ktorému sa vzťahujú zabezpečovacie práva zabezpečujúce úpadcove záväzky – majetok dlžníkovho veriteľa,

–   iný majetok, ak to ustanovuje zákon o konkurze a reštrukturalizácii.

Negatívnym vymedzením je v § 72 zákona o konkurze a reštrukturalizácii stanovenie majetku, ktorý nepodlieha konkurzu. Takýmto majetkom je

–   majetok, ktorý nemožno postihnúť súdnym výkonom rozhodnutia alebo exekúciou ako sú napr. predmety každodennej potreby daňovníka – dlžníka (zubná kefka, oblečenie)

–   colná zábezpeka do výšky colného dlhu,

–   zábezpeka na daň podľa jednotlivých zákonov o spotrebných daniach,

–   majetok nepodliehajúci konkurzu podľa zákona o správe majetku štátu.

Iba príjem z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty je oslobodený od dane z príjmov, t.j. nezahŕňa sa do základu dane. V prípade, že z majetku zahrnutého do konkurznej podstaty plynú iné príjmy napr. z prenájmu v prípade pokračovania prevádzkovania podniku po vyhlásení konkurzu, tieto už nie sú oslobodené od dane z príjmov, ale zahrňujú sa do základu dane a podliehajú zdaneniu.

?  Príklad

Na obchodnú spoločnosť bol dňa 12. 5. 2017 vyhlásený konkurz. Do 31. 12. 2017 nebol konkurz ukončený. V zdaňovacom období od 12. 5. 2017 do 31. 12. 2017 obchodná spoločnosť evidovala tieto príjmy a náklady:

Položka	Výnosy	Náklady/VC
Predaj majetku zahrnutého do konkurznej podstaty	600 000	620 000
Predaj zásob v rámci vykonávania činnosti spoločnosti	150 000	140 000
Prenájom majetku	85 000	80 000
Spolu	835 000	840 000

 

Ako spoločnosť stanoví základ dane za obdobie od 12. 5. 2017 do 31. 12. 2017?

Zdaňovacie obdobie daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz sa začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí sa dňom zrušenia konkurzu. Ak konkurz nie je ukončený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol konkurz vyhlásený, končí sa zdaňovacie obdobie práve tohto 31. decembra druhého roku nasledujúceho po roku, v ktorom bol konkurz vyhlásený. Základ dane tohto prvého dlhšieho zdaňovacieho obdobia sa rovná súčtu jednotlivých základov dane vypočítaných za jednotlivé kalendárne roky alebo obdobia kratšie ako kalendárne roky. Prvým základom dane, ktorý bude súčasťou tohto „dlhšieho“ zdaňovacieho obdobia bude základ dane stanovený za obdobie od 12. 5. 2017 do 31. 12. 2017.

Základ dane vychádza z výsledku hospodárenia, ktorým je za toto obdobie účtovná strata vo výške 5 000 eur (835 000 – 840 000). Príjmy z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty vo výške 600 000 eur sú od dane z príjmov oslobodené v súlade s § 13 ods. 1 písm. d) ZDP, t.j. pri vyčíslení základu dane budú položkou odpočítateľnou od výsledku hospodárenia. K týmto oslobodeným príjmom je zároveň potrebné vylúčiť zo základu dane náklady súvisiace s oslobodenými príjmami podľa § 21 ods. 1 písm. j) ZDP a to vo výške 620 000 eur (položka pripočítateľná k výsledku hospodárenia). Príjmy z prenájmu majetku ako aj z predaja zásob predstavujú zdaniteľné príjmy, ku ktorým si spoločnosť môže uplatniť daňové výdavky. V prípade, že by sa jednalo o predaj zásob, ktoré by boli zahrnuté do konkurznej podstaty, tieto príjmy by boli v súlade s § 13 ods. 1 písm. d) ZDP oslobodené od dane.

Výpočet základu dane	Suma
Výsledok hospodárenia	– 5 000
Položky odpočítateľné od VH	– 600 000
Položky pripočítateľné k VH	+ 620 000
Základ dane	15 000

 

b)  príjmy plynúce z odpisu záväzkov pri konkurze vykonané podľa zákona o konkurze a reštrukturalizácii – pohľadávky si v konkurze veritelia uplatňujú prihláškou (s výnimkou pohľadávok proti podstate – t.j. pohľadávok, ktoré vznikli po vyhlásení konkurzu v súvislosti so správou a speňažovaním majetku podliehajúceho konkurzu, daní, poplatkov, ciel a pod.). Prihlásené pohľadávky uspokojuje správca na základe rozvrhu schváleného príslušným orgánom alebo súdom. V súvislosti s výťažkom speňaženia majetku môže dôjsť k situácii, že záväzky budú na základe konkurzného konania vysporiadané čiastočne alebo vôbec. Záväzok alebo jeho nesplatená časť, ktoré daňovník nemusí zaplatiť, predstavuje pre neho majetkový prospech, ktorý sa v súlade s postupmi účtovania v PÚ účtuje do výnosov na účet 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Takto zaúčtovaný odpis záväzku pri konkurze sa považuje za príjem oslobodený od dane z príjmov. Rovnako sa posudzuje aj odpis záväzku voči veriteľovi, ktorí v konkurze neuplatnil svoje pohľadávky voči dlžníkovi,

c)  príjmy plynúce z odpisu záväzkov daňovníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku – podľa § 102 zákona o konkurze a reštrukturalizácii súd, aj bez návrhu, rozhodne o zrušení konkurzu pre nedostatok majetku, ak zistí že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate. Ide o prípady, ak súd po vyhlásení konkurzu zistí, že majetok podliehajúci konkurzu nepostačuje na úhradu týchto pohľadávok. Právoplatnosť uznesenia o zrušení konkurzu súd oznámi v Obchodnom vestníku podľa § 102 ods. 5 zákona o konkurze a reštrukturalizácii. Príjmy plynúce z odpisu záväzkov dlžníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, sú oslobodené od dane z príjmov,

d)  príjmy plynúce z odpisu záväzkov daňovníka, ktorý sa zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty – ak súd ustanoví predbežného správcu a následne zistí, že majetok dlžníka nebude postačovať ani na úhradu nákladov konkurzu môže právoplatným uznesením zastaviť konkurzné konanie pre nedostatok majetku. Ide o situáciu, ku ktorej dochádza skôr ako je na majetok dlžníka vyhlásený konkurz. Účinky začatia konkurzného konania zanikajú až zverejnením oznamu o nadobudnutí právoplatnosti uznesenia o zastavení konkurzného konania pre nedostatok majetku v Obchodnom vestníku. Podľa § 20 ods. 5 zákona o konkurze a reštrukturalizácii účinky začatia konkurzného konania zanikajú až zverejnením oznamu o nadobudnutí právoplatnosti uznesenia o zastavení konkurzného konania pre nedostatok majetku v Obchodnom vestníku. Súd zverejní oznam o nadobudnutí právoplatnosti tohto uznesenia v Obchodnom vestníku bezodkladne po tom, čo uznesenie nadobudne právoplatnosť. Aj príjmy plynúce z odpisu záväzkov daňovníka, na ktorého sa zruší konkurz pre nedostatok majetku, sú oslobodené od dane z príjmov.

Druhou formou riešenia úpadku je reštrukturalizácia. Cieľom reštrukturalizácie je záchrana a ozdravenie spoločnosti prostredníctvom procesu, v ktorom sa dlžník dohodne so všetkými veriteľmi na vysporiadaní ich pohľadávok prostredníctvom reštrukturalizačného plánu. Reštrukturalizáciu je možné uskutočniť len za splnenia určitých podmienok, ktorými sú:

–   vykonávanie podnikateľskej činnosti,

–   predpoklad zachovania podstatnej časti prevádzky podniku,

–   predpoklad uspokojenia väčšieho rozsahu veriteľov ako v prípade konkurzu.

V prípade procesu reštrukturalizácie sa za oslobodené príjmy u daňovníka (dlžníka) považujú:

a)  príjmy plynúce z odpisu záväzkov pri reštrukturalizácii

V prípade, že daňovníkovi hrozí úpadok, môže požiadať správcu o vypracovanie reštrukturalizačného posudku, ktorý sa následne predloží príslušnému súdu. Ak súd zistí, že návrh na povolenie reštrukturalizácie spĺňa všetky zákonom predpísané náležitosti rozhodne o začatí reštrukturalizačného konania a následne o povolení reštrukturalizácie. V rámci reštrukturalizačného konania sa vypracováva reštrukturalizačný plán, ktorým je listina upravujúca vznik, zmenu alebo zánik práv a záväzkov osôb v nej uvedených ako aj rozsah a spôsob uspokojenia tých účastníkov plánu, ktorí sú veriteľmi prihlásených pohľadávok, resp. akcionármi dlžníka. Samotné uskutočnenie reštrukturalizácie je naviazané na súhlas veriteľov dlžníka. Reštrukturalizačný plán, ktorý vytvorí správca je len návrhom, pričom tento návrh podlieha schváleniu na dvoch úrovniach a to veriteľským výborom a súdom. Reštrukturalizačný plán musí byť vypracovaný tak, aby zabezpečoval, v čo najväčšej miere uspokojenie pohľadávok veriteľom pri zachovaní jeho reálnosti a udržateľnosti. Po schválení reštrukturalizačného plánu veriteľským výborom, súd potvrdzuje reštrukturalizačný plán uznesením. Uznesenie súd bezodkladne zverejní v Obchodnom vestníku. Podľa §155 zákona o konkurze a reštrukturalizácii nastávajú účinky súdom potvrdeného reštrukturalizačného plánu zverejnením uznesenia o potvrdení plánu v Obchodnom vestníku, pričom zverejnením tohto uznesenia zároveň zaniká právo veriteľom, ktorí riadne a včas neprihlásili svoje pohľadávky, vymáhať tieto pohľadávky voči dlžníkovi.

Daňovník – dlžník odo dňa zverejnenia uznesenia o povolení reštrukturalizácie porovnáva prihlasené pohľadávky v schválenom reštrukturalizačnom pláne s hodnotou záväzkov vo svojom účtovníctve. Výšku záväzkov, ktoré vznikli pred schválením reštrukturalizačného plánu a nie sú zahrnuté do reštrukturalizačného plánu, môže dlžník odpísať zo svojho účtovníctva. Takýto odpis záväzku sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu záväzku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Pri pohľadávkach prihlásených do reštrukturalizácie sa vychádza zo schváleného reštrukturalizačného plánu. Podľa § 155 zákona o konkurze a reštrukturalizácii pôvodná hodnota pohľadávky do výšky 50 % nezaniká a vo zvyšnej časti platí, že je iným majetkovým právom veriteľa. Na účely účtovníctva je rozhodujúca hodnota pohľadávky v schválenom reštrukturalizačnom pláne. Ostatná časť pôvodnej hodnoty pohľadávky sa u dlžníka považuje len za podmienený záväzok, ktorého povinnosť plnenia nastane , ak sa dlžník rozhodne prerozdeľovať zisk medzi akcionárov alebo spoločníkov.

Všetky záväzky, resp. pomerná časť záväzkov vrátane tých, ktoré neboli v zákonom stanovenej lehote prihlásené a teda nie sú súčasťou reštrukturalizačného plánu a nebudú dlžníkom uhradené, sú oslobodené od dane z príjmov.

?  Príklad

Daňovník v roku 2016 zaúčtoval záväzok vo výške 20 000 eur s DPH. V roku 2017 vstúpil do reštrukturalizácie a na základe súdom potvrdeného reštrukturalizačného plánu je povinný uhradiť veriteľovi v priebehu 4 rokov 25 % hodnoty pohľadávky. Ako bude dlžník postupovať z účtovného a daňového hľadiska?

Dlžník eviduje záväzok vo výške 20 000 eur na účte 321 – Dodávatelia. Na základe potvrdeného reštrukturalizačného plánu bude účtovať úpravu hodnoty záväzku na sumu 5 000 eur (25 % z 20 000 eur), t.j. zaúčtuje odpis záväzku vo výške 15 000 eur na ťarchu účtu 321 – Dodávatelia so súvzťažným zápisom 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Zároveň hodnotu 15 000 musí daňovník uviesť v poznámkach účtovnej závierky ako podmienený záväzok. Z pohľadu ZDP je odpis tohto záväzku do výnosov oslobodený od dane z príjmov a to v zdaňovacom období 2017, kedy súd potvrdil reštrukturalizačný plán.

-   písm. e) – príjmy obcí a vyšších územných celkov z prenájmu a predaja ich majetku

Príjmy plynúce obci alebo vyššiemu územnému celku z prenájmu alebo predaja majetku bez ohľadu na skutočnosť, či obec alebo vyšší územný celok prenajíma alebo predáva majetok používaný v hlavnej alebo podnikateľskej činnosti, sú oslobodené od dane. V tomto prípade sa majetkom myslí akýkoľvek majetok, nielen hmotný a nehmotný majetok, ale aj napr. finančný majetok, zásoby a pod.

?  Príklad

V zdaňovacom období 2017 obec predala nehnuteľnosť so stratou. Je možné aj v tomto prípade uplatniť oslobodenie príjmov z predaja majetku obce a podlieha táto transakcia posúdeniu z pohľadu transferového ocenenia?

Mestá a obce sa na účely zákona o dani z príjmov považujú podľa § 12 ods. 3 za daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie. V súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane takéhoto daňovníka sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám a príjmov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43.

Spôsob zdanenia príjmov plynúcich mestám a obciam z predaja majetku vymedzuje špecifické ustanovenie § 13 ods. 1 písm. e) ZDP, podľa ktorého sú tieto príjmy oslobodené od dane a to bez ohľadu na skutočnosť, či je z predaja dosiahnutý zisk alebo strata alebo či sa majetok používal v rámci hlavnej (nezdaňovanej) činnosti alebo v rámci vedľajšej – podnikateľskej (zdaňovanej) činnosti. Zároveň je potrebné upozorniť na ustanovenie § 21 ods. 1 písm. j) ZDP, podľa ktorého sa výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane nepovažujú za daňové výdavky, t.j. obstarávacia cena (pri nehnuteľnostiach používaných v rámci hlavnej činnosti a pozemkoch) alebo daňová zostatková cena (pri nehnuteľnostiach používaných na vedľajšiu činnosť) predstavujú pri zisťovaní základu dane položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia.

Pri predaji majetku medzi závislými osobami [§ 2 písm. n) a r) ZDP] je potrebné v súlade s § 17 ods. 5 ZDP posúdiť cenu, za ktorú sa predaj uskutočnil, ak ide o kontrolovanú transakciu. Kontrolovanou transakciou sa podľa § 2 písm. ab) ZDP rozumie právny vzťah alebo iný obdobný vzťah medzi dvomi alebo viacerými závislými osobami, pričom aspoň jedna z osôb je daňovník s príjmami podľa § 6 alebo právnická osoba, ktorá dosahuje zdaniteľný príjem (výnos) z činnosti alebo z nakladania s majetkom. Vzhľadom na skutočnosť, že príjmy z predaja majetku obce sú oslobodené od dane z príjmov, takýto predaj majetku sa nepovažuje za kontrolovanú transakciu a nedochádza k porušeniu ustanovení § 17 ods. 5 ZDP.

-   písm. f) príjmy z odpisu záväzkov na základe rozhodnutia Rady pre riešenie krízových situácií podľa osobitného predpisu

Zákonom č. 371/2014 Z. z. o riešení krízových situácií na finančnom trhu v znení neskorších predpisov sa zriadila Rada pre riešenie krízových situácii. Ide o právnickú osobu, ktorá v oblasti verejnej správy ako rezolučný orgán rieši krízové situácie vybraných inštitúcii. Cieľom tohto zákona je zabránenie významným nepriaznivým vplyvom na finančnú stabilitu SR, ochrana verejných financií a ochrana vkladateľov, ktorých vklady podliehajú ochrane podľa zákona o ochrane vkladov a klientov obchodníkov s cennými papiermi, ktorým sa poskytujú náhrady za nedostupný klientsky majetok podľa zákona o cenných papieroch. Okrem inej činnosti Rada aj koná a rozhoduje v rezolučnom konaní podľa uvedeného zákona. Rezolučným konaním sa rozumie riešenie krízovej situácie prostredníctvom uloženia opatrenia alebo uloženia dodatočného opatrenia v záujme dosiahnutia cieľov konania na riešenie krízovej situácie. To či začne rezolučné konanie, posudzuje Rada. Rezolučné konanie sa uskutočňuje v nevyhnutnej miere a primeranom rozsahu, ak ciele zákona (zabránenie nepriaznivým vplyvom na finančnú stabilitu SR a pod.) nie je možné dosiahnuť postupom v konkurznom konaní alebo inom obdobnom konaní. Rada môže v rámci rezolučného konania okrem iného znížiť, prípadne odpustiť záväzok vybranej inštitúcie. Na základe uvedeného vo vybranej inštitúcii, v ktorej prebieha rezolučné konanie je príjem plynúci z odpisu záväzku, ak o tomto odpise rozhodla Rada, oslobodený od dane z príjmov.

-   písm. g) – príjmy plynúce z reklamy vymedzených právnych foriem daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa do ZDP zaviedlo oslobodenie príjmov plynúcich z reklamy pre vymedzenú skupinu daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie za zákonom stanovených podmienok. Oslobodenie príjmov plynúcich z reklamy sa vzťahuje na daňovníkov vymedzených v § 12 ods. 3 písm. a), ktorými sú občianske združenie, nadácia, neinvestičný fond a nezisková organizácia poskytujúca všeobecne prospešné služby. ZDP stanovuje hornú hranicu príjmov, ktoré sú za príslušné zdaňovacie obdobie oslobodené od platenia dane. V úhrne za príslušné zdaňovacie obdobie je oslobodený príjem plynúci z reklamy do výšky 20 000 eur a to bez ohľadu na počet daňovníkov, od ktorých zákonom vymedzený daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie prijal príjmy plynúce z reklamy.

Oslobodenie príjmov plynúcich z reklamy podľa § 13 ods. 1 písm. g) ZDP je podmienené spôsobom použitia a lehotou, do ktorej je povinný daňovník tieto príjmy použiť. ZDP ustanovuje povinnosť použiť oslobodené príjmy iba na účel, na ktorý je možné použiť podiel zaplatenej dane podľa § 50 ods. 5 ZDP ako je napríklad podpora a rozvoj športu, podpora vzdelávania, ochrana ľudských práv. ZDP neuvádza konkrétne prípady, na ktoré je možné použiť príjmy plynúce z reklamy a neuvádza ani presné položky nákladov, ktoré zodpovedajú účelu vymedzenému v § 50 ods. 5 ZDP. Základnou zásadou je však, že musí ísť o náklady súvisiace priamo s činnosťou, ktorá zodpovedá zákonom určeného účelu.

Povinnosť použitia oslobodených príjmov plynúcich z reklamy na účely podľa § 50 ods. 5 ZDP musí daňovník splniť do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom tieto príjmy daňovník prijal. Ak daňovník nepoužije oslobodené príjmy alebo ich časť na zákonom vymedzené účely do uplynutia uvedenej lehoty, je povinný v zdaňovacom období, v ktorom uplynie táto lehota, zvýšiť základ dane vo výške oslobodených príjmov alebo ich nepoužitú časť na vymedzené účely.

?  Príklad

Občianske združenie uzatvorilo zmluvu o reklame s viacerými spoločnosti o poskytnutí reklamných služieb v roku 2018. Občianske združenie v roku 2018 od spoločnosti A prijalo 8 000 eur a od spoločnosti B 10 000 eur. Ako bude občianske združenie postupovať pri vykazovaní týchto príjmov v roku 2018?

V roku 2018 občianske združenie účtuje o výnosoch z reklamných služieb prostredníctvom výnosového účtu 602 – Tržby z predaja služieb, t.j. výnosy sú súčasťou výsledku hospodárenia. Keďže občianske združenie v roku 2018 skutočne aj prijalo tieto príjmy na bankový účet, výnosy (príjmy) vo výške 18 000 eur (8 000 + 10 000) sú súčasťou základu dane a vzhľadom na skutočnosť, že príjmy nepresahujú čiastku 20 000 eur za zdaňovacie obdobie, sú podľa § 13 ods. 1 písm. g) ZDP aj oslobodeným príjmom.

?  Príklad

Občianske združenie uzatvorilo zmluvu o reklame so spoločnosťou X, s.r.o. o poskytnutí reklamných služieb v roku 2018. Občianske združenie v roku 2018 od spoločnosti X prijalo 25 000 eur. Ako bude občianske združenie postupovať pri vykazovaní týchto príjmov v roku 2018?

Príjem (výnos) plynúci z reklamy vo výške 25 000 eur je súčasťou výsledku hospodárenia. V súlade s § 13 ods. 1 písm. g) ZDP je oslobodeným príjmom u občianskeho združenia príjem z reklamy do 20 000 eur za príslušné zdaňovacie obdobie. To znamená, že u občianskeho združenia v roku 2018 príjem presahujúci 20 000 eur, t.j. 5 000 eur, je príjmom zahrňovaným do základu dane.

?  Príklad

Občianske združenie uzatvorilo so spoločnosťou Z, s.r.o. zmluvu o reklame, na základe ktorej jej občianske združenie poskytne reklamné služby vo výške 5 000 eur v roku 2018. Občianske združenie prijalo finančné prostriedky od spoločnosti Z v roku 2018 vo výške 5 000 eur. V rokoch 2018 a 2019 použilo občianske združenie na podporu vzdelávania a rozvoj športu sumu 3 000 eur. Ako bude postupovať občianske združenie v rokoch 2018 a 2019 pri príjmoch plynúcich z reklamy?

V zdaňovacom období 2018 občianske združenie účtuje výnosy plynúce z poskytnutia reklám vo výške 5 000 eur. Nakoľko občianske združenie tieto finančné prostriedky v roku 2018 aj prijalo, sú tieto výnosy súčasťou základu dane a zároveň suma vo výške 5 000 eur spĺňa podmienky na oslobodenie podľa § 13 ods. 1 písm. g) ZDP. To znamená, že v roku 2018 príjem finančných prostriedkov súvisiacich s poskytnutím reklamných služieb má neutrálny vplyv na základ dane. Oslobodenie výnosov plynúcich z reklamy je naviazané na povinnosť použiť tieto oslobodené príjmy na účely podľa § 50 ods. 5 ZDP, resp. charitatívne účely a to do konca roka 2019. Keďže občianske združenie použilo z oslobodených príjmov iba 3 000 eur na zákonom stanovené účely, je povinné v zdaňovacom období 2019 zvýšiť základ dane o nepoužitú časť oslobodených príjmov, t.j. o sumu 2 000 eur (5 000 – 3000).

Podľa odseku 2 sú u daňovníkov – právnických osôb oslobodené tieto druhy príjmov

-   písm. a) – výnosy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov a príspevky plynúce registrovaným cirkvám a náboženským spoločnostiam

Cirkví a náboženské spoločnosti a ich registráciu upravuje zákon č. 308/1991 Z. z. o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností v znení neskorších predpisov. Cirkvou alebo náboženskou spoločnosťou sa rozumie dobrovoľné združenie osôb rovnakej náboženskej viery v organizácií utvorenej podľa príslušnosti k náboženskej viere na základe vnútorných predpisov príslušnej cirkvi alebo náboženskej spoločnosti. Cirkvi a náboženské spoločnosti sú právnické osoby, pričom štát uznáva len tie cirkvi a náboženské spoločnosti, ktoré sú registrované. Cirkvi a náboženské spoločnosti registruje Ministerstvo kultúry SR v súlade s § 10 až 21 zákona o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností. V súčasnosti je na území SR registrovaných 18 cirkví a náboženských spoločností, ktorých zoznam je uvedený na webovom sídle Ministerstva kultúry SR. Príjmy z kostolných zbierok, príspevkov a cirkevných úkonov (napr. krst, birmovka, svadba a pohreb) sú oslobodené od dane z príjmov iba u týchto 18 registrovaných cirkví a náboženských spoločenstiev.

-   písm. b) – členské príspevky prijaté určitými právnymi formami daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie

Členské príspevky u záujmových združení právnických osôb, profesijných komôr, občianskych združení, odborových organizácií a politických strán a hnutí sa považujú za jeden zo zdrojov financovania týchto daňovníkov. Tieto organizácie napĺňajú potreby svojich členov a tí sú ochotní platiť spoločnostiam členské príspevky na ich činnosť. Oslobodenými príjmami sú:

–   povinné členské príspevky – príspevky, ktoré sú členovia povinní platiť, ak členstvo v takejto organizácii je povinné na základe osobitného právneho predpisu – rôzne komory,

–   nepovinné členské príspevky – príspevky, ktoré členovia platia dobrovoľne a účasť v takejto organizácií nie je povinná na základe právneho predpisu – rôzne zväzy združujúce podnikateľov rovnakého zamerania.

Oslobodené sú však len tie členské príspevky, ktoré sú určené v stanovách, zriaďovacích listinách, zakladateľských listinách alebo v osobitných zákonoch, pričom nie je podstatné, aby v týchto listinách alebo zákonoch bola určená výška členského príspevku, ale rozhodujúce je stanovená povinnosť platiť členské príspevky.

?  Príklad

Poľovnícka organizácia zriadená podľa zákona č. 274/2009 Z. z. o poľovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „zákon o poľovníctve“) mala v roku 2017 príjmy z členských príspevkov. Povinnosť platiť členské príspevky členmi poľovníckej organizácie je uložená v stanovách, pričom nie je určená ich výška. Je možné členské príspevky prijaté poľovníckou organizáciou považovať za príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ods. 2 písm. b) ZDP? Je toto oslobodenie podmienené určením ich presnej výšky v stanovách poľovníckej organizácie?

Poľovníckou organizáciou sa podľa § 32 zákona o poľovníctve rozumie právnická osoba zriadená podľa tohto zákona, ktorá musí spĺňať nasledujúce podmienky:

–   je organizáciou, ktorá nie je založená za účelom dosiahnutia zisku,

–   združuje občanov Slovenskej republiky, ktorí sú držiteľmi poľovných lístkov a iné fyzické osoby na účel ochrany a presadzovania oprávnených záujmov členov na úseku poľovníctva,

–   má sídlo na území Slovenskej republiky,

–   je zapísaná v centrálnom registri, ktorý vedie Ministerstvo pôdohospodárstva Slovenskej republiky,

–   riadi svoju činnosť stanovami, ktoré musia byť v súlade s týmto zákonnom a ostatnými, všeobecne záväznými právnymi predpismi.

V nadväznosti na uvedené je možné toto združenie považovať za daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie podľa § 12 ods. 2 a 3 ZDP. Podľa § 13 ods. 2 písm. b) ZDP sú od dane oslobodené členské príspevky podľa stanov, štatútu, zriaďovacích listín alebo zakladateľských listín prijaté záujmovými združeniami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami vrátane odborových organizácií, politickými stranami a politickými hnutiami.

Nakoľko v § 13 ods. 2 písm. b) ZDP pri občianskych združeniach nie je uvedený odkaz na konkrétny právny predpis (napr. na zákon č. 83/1990 Zb. o združovaní občanov v znení neskorších predpisov) aj členské príspevky podľa stanov poľovníckej organizácie, vzhľadom na podmienky jej vzniku, je možné považovať za oslobodené od dane. V stanovách nemusí byť presne určená suma členského príspevku, ktorú sú členovia povinní platiť. Je postačujúce, aby v stanovách bola uvedená povinnosť platiť členské príspevky.

-   písm. c) – úrok z preplatku na dani zapríčineného správcom dane

Preplatkom na dani sa podľa daňového poriadku rozumie suma platby, ktorá prevyšuje splatnú daň. V prípade, že daňovník vykáže daňový preplatok, správca dane ho môže použiť v súlade s § 79 ods. 1 daňového poriadku, resp. v lehote určenej v § 79 ods. 2 ho na žiadosť daňovníka vráti (ak je vyšší ako 5 eur). Ak správca dane vráti daňový preplatok po lehote stanovenej v § 79 ods. 2 daňového poriadku, je povinný v lehote do 15 dní od vrátenia daňového preplatku rozhodnúť o priznaní úroku zo sumy daňového preplatku (ak jeho suma presahuje sumu 5 eur). Spôsob výpočtu a lehotu úhrady tohto úroku daňovníkovi stanovuje § 79 ods. 3 daňového poriadku. Takýto úrok z preplatku, ktorého vznik zapríčinil správca dane, je od dane z príjmov oslobodený.

-   písm. d) – úhrady za výkon správy bytov vo vlastníctve bytových družstiev spravovaných týmito bytovými družstvami a za výkon správy bytov spoločenstvami vlastníkov bytov

Podľa § 6 zákona č. 182/1993 Z. z. o vlastníctve bytov a nebytových priestorov v znení neskorších predpisov na správu domu môžu vlastníci bytov a nebytových priestorov zriadiť spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov v dome alebo uzavrieť zmluvu o výkone správy s inou právnickou alebo fyzickou osobou, najmä s bytovým družstvom. Správou domu sa rozumie obstarávanie služieb a tovaru, ktorými spoločenstvo zabezpečuje pre vlastníkov bytov a nebytových priestorov v dome:

–   prevádzku, údržbu, opravy a udržiavanie spoločných častí domu, spoločných zariadení domu, priľahlého pozemku a príslušenstva,

–   služby spojené s užívaním bytu alebo nebytového priestoru,

–   vedenie účtu domu v banke,

–   vymáhanie škody, nedoplatkov vo fonde prevádzky, údržby a opráv a iných nedoplatkov,

–   iné činnosti, ktoré bezprostredne súvisia s užívaním domu ako celku jednotlivými vlastníkmi bytov a nebytových priestorov v dome.

Príjmy bytových družstiev a spoločenstva vlastníkov bytov za vykonávanie týchto činností sú od dane z príjmov oslobodené.

-   písm. e) – úroky z účtov vyplácané Štátnej pokladnici a príjmy z finančných operácií, ktoré vykonáva Agentúra pre riadenie dlhu a likvidity

Štátna pokladnica ako aj Agentúra pre riadenie dlhu boli zriadené a vykonávajú svoje činnosti v súlade so zákonom č. 291/2002 Z. z. o štátnej pokladnici a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Štátna pokladnica je rozpočtová organizácia zapojená na štátny rozpočet prostredníctvom kapitoly Ministerstva financií SR. Cieľom Štátnej pokladnice je zabezpečiť realizáciu rozpočtu klienta. Úroky z účtov, ktoré má zriadené Štátna pokladnica a prostredníctvom ktorých uskutočňuje svoju činnosť, sú vzhľadom na jej osobitné postavenie a napojenie na štátny rozpočet oslobodené od dane z príjmov.

Agentúra pre riadenie dlhu a likvidity je orgán štátnej správy – rozpočtová organizácia zapojená na štátny rozpočet prostredníctvom rozpočtovej kapitoly Ministerstva financií SR. Je oprávnená na vykonávanie činností ako obchodník s cennými papiermi. Príjmy z finančných operácií, ktoré vykonáva v súlade so zákonom o štátnej pokladnici sú oslobodené od dane z príjmov.

-   písm. f) – príjmy – úroky – vyplývajúce zo Smernice Rady 2003/49 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov

Oslobodenie od dane z príjmov sa vzťahuje na tieto druhy príjmov:

–   úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek,

–   výnosy z majetku v podielovom fonde,

–   príjmy z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia),

–   výnosy z dlhopisov a pokladničných poukážok,

–   výnosy z vkladových certifikátov a depozitných certifikátov,

–   výnosy z vkladových listov a iných cenných papierov a vkladov postavených im na roveň.

Pre uplatnenie oslobodenia je daňovník povinní spĺňať tieto podmienky:

a)  ide o príjmy, ktoré

–   sú vyplácané daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou – právnickou osobou, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia, alebo stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie,

–   plynú právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie a ktorá je ich konečným príjemcom, alebo stálej prevádzkarni umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ak je stála prevádzkareň ich konečným príjemcom.

b)  do dňa výplaty príjmu počas obdobia najmenej 24 mesiacov bezprostredne nasledujúcich po sebe

–   daňovník, ktorý tento príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu, alebo

–   konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo

–   iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu.

?  Príklad

Obchodná spoločnosť A so sídlom v SR spláca pôžičku spoločnosti B so sídlom v ČR. Spoločnosť B má 30 % podiel na spoločnosti A a to od 1. 1. 2014. Spoločnosť B poskytla pôžičku v máji 2017, pričom výška úrokovej sadzby je stanovená na úrovni úrokovej sadzby poskytovanej bankami. Ako sa budú posudzovať z pohľadu zdanenia úroky vyplácané spoločnosti B?

Úroky, ktoré sú vyplácané spoločnosti B sú od dane oslobodené a to na základe splnenia všetkých podmienok uvedených v § 13 ods. 2 písm. f) ZDP. Obchodná spoločnosť B je daňovníkom členského štátu EÚ, má viac ako 25 % podiel na spoločnosti A a to viac ako 24 mesiacov. Úroky vyplácané spoločnosťou A však budú podliehať pravidlám nízkej kapitalizácie v súlade s § 21a ZDP.

-   písm. g) – finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodnej zmluvy, ktorou je SR viazaná

Oslobodenými príjmami sú finančné prostriedky, ktoré plynú z grantov poskytovaných na základe medzinárodnej zmluvy, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, a ktorá má prednosť pred ZDP.

-   písm. h) – príjmy – licenčné poplatky – vyplývajúce zo Smernice Rady 2003/49 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov

Od dane z príjmov sú oslobodené

–   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),

–   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu a

–   náhrady za použitie alebo za poskytnutie práva na použitie priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia.

Predmetné oslobodenie príjmov je možné uplatniť za predpokladu, že

a)  sú vyplácané daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou, t.j. právnickou osobou, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia, alebo stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR:

–   právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, a ktorá je ich konečným príjemcom, alebo

–   stálej prevádzkarni umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ak je stála prevádzkareň ich konečným príjemcom,

b)  a súčasne do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov nasledujúcich bezprostredne po sebe,

–   daňovník, ktorý príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu, alebo

–   konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo

–   iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu.

?  Príklad

Spoločnosť A so sídlom na území SR má materskú spoločnosť B so sídlom v Nemecku. Spoločnosť A je 100 % dcérskou spoločnosťou spoločnosti B od roku 2013. Spoločnosť A platila spoločnosti B v roku 2017 licenčné poplatky. Podliehajú tieto poplatky zrážkovej dani v nadväznosti na §16 ods. 1 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov?

Materská spoločnosť B je právnická osoba, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, má 100 % podiel na spoločnosti od roku 2013, čo je viac ako 24 mesiacov a zároveň materská spoločnosť je aj skutočným vlastníkom licenčných poplatkov. Na základe uvedeného licenčné poplatky nebudú podliehať dani vyberanej zrážkou podľa § 43, ale sú oslobodené od dane z príjmov podľa § 13 ods. 2 písm. h) ZDP.

-   písm. i) – výnosy z verejného zdravotného poistenia

Verejné zdravotné poistenie predstavuje zdravotnú starostlivosť a služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti v rozsahu ustanovenom v príslušných právnych predpisoch.

V súlade so ZDP sa zdravotné poisťovne môžu dobrovoľne rozhodnúť výnosy z verejného zdravotného poistenia považovať za:

•    zdaniteľný príjem zahrnovaný do základu dane alebo

•    príjem oslobodený od dane, ak zdravotná poisťovňa splní súčasne 2 podmienky:

–   výnosy z verejného zdravotného poistenia sú súčasťou kladného výsledku hospodárenia z verejného zdravotného poistenia zisteného v účtovníctve a 

–   takto zistený kladný výsledok hospodárenia sa môže použiť iba na úhrady v rozsahu ustanovenom osobitným predpisom, ktorým je zákon č. 577/2004 Z. z. o rozsahu zdravotnej starostlivosti uhrádzanej na základe verejného zdravotného poistenia a o úhradách za služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti, a to najneskôr do konca kalendárneho roka nasledujúceho po kalendárnom roku, za ktorý sa vytvoril.

To znamená, že ak sa zdravotná poisťovňa rozhodne napr. za zdaňovacie obdobie 2017 mať výnosy z verejného zdravotného poistenia oslobodené od dane z príjmov, je povinná kladný výsledok hospodárenia použiť na úhradu zdravotnej starostlivosti v súlade so zákonom č. 577/2004 Z. z. najneskôr do konca roku 2018. V prípade, že zdravotná poisťovňa nepoužije tieto výnosy na úhradu zdravotnej starostlivosti do konca roku 2018, je povinná zahrnúť ich do základu dane v zdaňovacom období 2018.

ZDP však nie sú pri použití kladného výsledku hospodárenia na úhradu zdravotnej starostlivosti dotknuté ďalšie povinnosti zdravotnej poisťovne, ktoré jej vyplývajú z osobitných predpisov predovšetkým z Obchodného zákonníka a zákona č. 581/2004 Z. z. o zdravotných poisťovniach, dohľade nad zdravotnou starostlivosťou a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o zdravotných poisťovniach“). Napr. podľa § 15 ods. 5 zákona o zdravotných poisťovniach, ak zdravotná poisťovňa v schválenej riadnej účtovnej závierke alebo mimoriadnej účtovnej závierke vykáže výsledok hospodárenia zisk, je povinná použiť tento zisk najmenej vo výške 20 % na tvorbu rezervného fondu, a to až do dosiahnutia výšky rezervného fondu určenej v stanovách, najmenej do výšky 20 % splateného základného imania.

Na základe uvedeného zdravotná poisťovňa, ktorá v súlade s § 15 ods. 5 zákona o zdravotných poisťovniach tvorí rezervný fond, aby dodržala podmienku na oslobodenie výnosov z verejného zdravotného poistenia podľa § 13 ods. 2 písm. i) zákona o dani z príjmov, je povinná použiť na úhradu zdravotnej starostlivosti sumu vo výške kladného výsledku hospodárenia zisteného z účtovníctva zníženého o výšku povinnej tvorby rezervného fondu.

-   písm. j) – náhrady škôd a nemajetkovej ujmy na základe rozhodnutia Európskeho súdu pre ľudské práva

Z dôvodu zníženia administratívnej náročnosti pri výplate uvedených náhrad právnickým osobám sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 v § 13 ods. 2 písm. j) ZDP oslobodili prijaté náhrady škôd a náhrady nemajetkovej ujmy na základe rozhodnutia Európskeho súdu pre ľudské práva aj pre príjemcov – právnické osoby.

Európsky súd pre ľudské práva vo svojich rozsudkoch priznáva spravodlivé zadosťučinenie, v rámci ktorého priznáva náhradu majetkovej škody, náhradu nemajetkovej ujmy a náhradu nákladov a výdavkov tzv. náhradu tvor konania. Výrok rozsudkov Európskeho súdu pre ľudské práva je formulovaný tak, že uvedené náhrady sú priznané ako presne vyčíslená suma plus akákoľvek daň, ktorá môže byť sťažovateľom vyrubená.

Cieľom zmeny ZDP s účinnosťou od 1. 1. 2018 je odstránenie nejednotnosti právnej úpravy týkajúcej sa oslobodenia od dane z príjmov fyzických osôb a právnických osôb, nakoľko príjmy plynúce z náhrad škôd a náhrad nemajetkovej ujmy na základe rozhodnutia Európskeho súdu pre ľudské práva prijaté právnickou osobou boli do 31. 12. 2017 považované za zdaniteľné príjmy zahrnované do základu dane v súlade s ich zaúčtovaním do výnosov. Vzhľadom na výrok Európskeho súdu pre ľudské práva sa uvedené príjmy u právnickej osoby zdanili aktuálne platnou sadzbou dane z príjmov právnických osôb a následne sa navýšili o daň z príjmov, aby príjemcovia týchto príjmov neboli poškodzovaní. V prípade navyšovania sumy priznanej vo výroku Európskeho súdu pre ľudské práva však bolo potrebné diferencovane postupovať v prípade náhrady trov konania, nakoľko sa jednalo o náhradu výdavkov daňovníka, ktoré v zdaňovacom období ich zaúčtovania boli súčasťou daňových výdavkov. V daňových výdavkoch uplatnené trovy konania sú vo svojej podstate výdavkom prináležiacim k zdaniteľnej náhrade tvor konania, čím prichádza k neutrálnemu vplyvu na základ dane a preto k faktickému nezdaneniu náhrady konania. Preto sa zdanený príjem priznaný na základe Európskeho súdu pre ľudské práva nenavýšoval o daň z príjmov vzťahujúcu sa k náhrade tvor konania.

§ 13a

(1) Od dane sú oslobodené príjmy (výnosy) daňovníka uvedeného v § 2 písm. d) druhom bode z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie

a) vynálezu chráneného patentom^74ba) alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom,^74bb) ktoré sú výsledkom výskumu a vývoja¹⁾ vykonávaného daňovníkom, a to aj vynálezu, ktorý je predmetom patentovej prihlášky, a technického riešenia, ktoré je predmetom prihlášky úžitkového vzoru, a to vo výške 50 % z týchto odplát (príjmov) ,

b) počítačového programu (softvér), ktorý je výsledkom vývoja¹⁾ vykonávaného daňovníkom a podlieha autorskému právu podľa osobitného predpisu,^74bc) a to vo výške 50 % z týchto odplát (príjmov).

(2) Oslobodenie podľa odseku 1 možno uplatniť aj u daňovníka uvedeného v § 2 písm. e) treťom bode, ktorý vykonáva činnosť na území Slovenskej republiky prostredníctvom stálej prevádzkarne, ak je vynález chránený patentom alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom alebo počítačový program (softvér) funkčne spojený s touto stálou prevádzkarňou.

(3) Oslobodenie podľa odseku 1 sa uplatní počas zdaňovacích období zahrnovania odpisov z aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) do daňových výdavkov.

(4) Ak súčasťou nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) alebo súčasťou aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) sú nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby, oslobodenie vo výške podľa odseku 1 možno počas obdobia podľa odseku 3 uplatniť len na časť príjmu, ktorá sa vypočíta tak, že príjmy (výnosy) sa vynásobia koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) súčtu nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) a aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér), ktorý neobsahuje náklady na nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby, a

b) súčtu nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) a aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér).

(5) Ak daňovník, ktorý začal uplatňovať oslobodenie podľa odseku 1, zanikol v dôsledku zrušenia bez likvidácie, jeho právny nástupca nemôže pokračovať v uplatňovaní oslobodenia. Ak vkladateľ nepeňažného vkladu uplatňoval oslobodenie podľa odseku 1 a predmetom nepeňažného vkladu je vynález chránený patentom, technické riešenie chránené úžitkovým vzorom alebo počítačový program (softvér), prijímateľ nepeňažného vkladu nemôže pokračovať v uplatňovaní oslobodenia.

(6) Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky (ďalej len „finančné riaditeľstvo“) do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania zverejní v zozname daňových subjektov podľa osobitného predpisu^120l) o daňovníkovi, ktorý si uplatnil oslobodenie podľa odseku 1, tieto údaje:

a) obchodné meno a sídlo,

b) daňové identifikačné číslo,

c) výšku uplatneného oslobodenia a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia,

d) číslo patentu, úžitkového vzoru alebo patentovej prihlášky alebo prihlášky úžitkového vzoru s uvedením registra, kde je patent alebo úžitkový vzor zapísaný alebo prihlásený, alebo názov počítačového programu (softvér).

(7) Na účely oslobodenia podľa odseku 1 je daňovník povinný viesť evidenciu o

a) nákladoch v druhovom členení na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér),

b) aktivovaných nákladoch v druhovom členení na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér),

c) nákladoch v druhovom členení na nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby, ktoré boli vynaložené v súvislosti s vývojom vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér).

(8) Daňovník je povinný správcovi dane alebo finančnému riaditeľstvu evidenciu podľa odseku 7 predložiť najneskôr do ôsmich dní odo dňa doručenia výzvy.

(9) Daňovník stráca nárok na uplatnenie oslobodenia podľa odseku 1 v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom uplatňoval oslobodenie podľa odseku 1, ak mu bol

a) patent zrušený, odňatý alebo prepísaný^74bd) na iného majiteľa alebo mu bola patentová prihláška zamietnutá,

b) úžitkový vzor vymazaný alebo prepísaný^74be) na iného majiteľa alebo mu bola prihláška úžitkového vzoru zamietnutá.

(10) Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie podľa odseku 9 v lehote podľa osobitného predpisu;¹²⁸⁾ v rovnakej lehote je aj splatná dodatočne priznaná daň.

(11) Ak sa daňovník, ktorému plynú príjmy (výnosy) podľa odseku 1, rozhodne aktivovať náklady na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) až po zdaňovacom období, v ktorom mu tieto príjmy (výnosy) začali plynúť, oslobodenie podľa odseku 1, pred uplatnením postupu podľa odseku 4, uplatní na časť príjmov (výnosov), ktorá sa vypočíta tak, že príjmy (výnosy) sa vynásobia koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) a

b) súčtu nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér), ktoré daňovník vynaložil najviac za päť zdaňovacích období bezprostredne predchádzajúcich zdaňovaciemu obdobiu aktivácie nákladov na vývoj¹⁾ a aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér).

(12) Ak príjmy (výnosy) podľa odseku 1 plynú viacerým daňovníkom, ktorí spĺňajú podmienky podľa odseku 1, oslobodenie podľa odseku 1 možno uplatniť na každého takéhoto daňovníka v rozsahu, ktorý zodpovedá pomeru, akým sa podieľal na výskume a vývoji¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér).

(13) Daňovník, ktorý prvýkrát uplatní oslobodenie podľa odseku 1 v zdaňovacom období zahrnovania odpisov z aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu (softvér) do daňových výdavkov, je povinný toto oslobodenie uplatňovať počas nasledujúcich zdaňovacích období, v ktorých pokračuje v zahrnovaní odpisov z aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ do daňových výdavkov.

Komentár k § 13a

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa zaviedol nový inštitút a to osobitný daňový režim, ktorý spočíva v oslobodení príjmov plynúcich z komerčného využívania nehmotných aktív, tzv. patent box. Jednou z foriem oslobodenia je oslobodenie príjmov (výnosov) z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo počítačového programu,

-   podľa odseku 1 od dane z príjmov sú oslobodené príjmy (výnosy) plynúce z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie:

•    vynálezu chráneného patentom – osoba získava patent na svoj vynález podaním patentovej prihlášky na národnom patentovom úrade. Na Slovensku je to Úrad priemyselného vlastníctva SR. Na vynálezy, ktoré spĺňajú podmienky ustanovené zákonom č. 435/2001 Z. z. o patentoch, dodatkových ochranných osvedčeniach a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, udeľuje Úrad priemyselného vlastníctva SR patent. Patenty sa udeľujú na vynálezy, ktoré sú nové, zahŕňajú vynálezcovskú činnosť, sú priemyselne využiteľné a sú patentovateľné. Právo na vynález a možnosť požiadať o ochranu vynálezu patentom patrí tomu, kto vynález vytvoril, teda jeho pôvodcovi. Ak bol vynález vytvorený v rámci pracovného vzťahu, právo na vynález prechádza na jeho zamestnávateľa a pôvodca je povinný o tejto skutočnosti bez odkladu písomne o tom informovať zamestnávateľa. Dňom podania patentovej prihlášky vzniká prihlasovateľovi právo prednosti. Po udelení patentu sa stáva prihlasovateľ majiteľom patentu a získava ochranu vynálezu na 20 rokov. Doba ochrany sa počíta od dátumu podania patentovej prihlášky. Po udelení patentu dostane majiteľ patentovú listinu a Úrad priemyselného vlastníctva SR oznámi odbornej verejnosti udelenie patentu vo vestníku. Práve odo dňa oznámenia o udelení patentu vo vestníku nastávajú účinky patentu. Obdobne sa postupuje v prípade európskej patentovej prihlášky. V prípade medzinárodnej patentovej prihlášky sa prihliada a postupuje podľa Zmluvy o patentovej spolupráci (Oznámenie Federálneho ministerstva zahraničných vecí č. 296/1991 Zb.) v znení neskorších zmien a doplnení,

•    technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom – technické riešenie je spôsobilé na ochranu úžitkovým vzorom, ak je nové, je výsledkom vynálezcovskej činnosti a je priemyselne využiteľné. Úžitkovým vzorom je možné chrániť nové technické riešenie, ktoré prevyšuje úroveň bežných odborných znalostí a dá sa priemyselne využívať, Technickým riešením môže byť napríklad nový výrobok alebo zariadenie, nová látka či zmes látok avšak napríklad počítačové programy alebo vonkajšie úpravy výrobkov sa za technické riešenie nepovažuje. Rovnako ako patenty právo na ochranu úžitkovým vzorom má pôvodca technického riešenia, pričom pôvodcom je ten kto vytvoril technické riešenie vlastnou tvorivou činnosťou. Ak pôvodca vytvoril technické riešenie v rámci plnenia úloh z pracovnoprávneho vzťahu alebo obdobného pracovného vzťahu, prechádza právo na ochranu úžitkovým vzorom na zamestnávateľa, ak sa účastníci tohto vzťahu nedohodli inak. O zápis úžitkového vzoru do registra sa žiada prihláškou podanou na Úrade priemyselného vlastníctva SR. Keď Úrad priemyselného vlastníctva SR zapíše úžitkový vzor do registra, prihlasovateľ sa stane jeho majiteľom. Zápisom úžitkového vzoru do registra získava majiteľ ochranu na svoje technické riešenie na 4 roky. Táto doba sa počíta od dátumu podania prihlášky úžitkového vzoru a dá sa predĺžiť 2 krát, vždy o tri roky,

•    počítačového programu (softvéru), ktorý podlieha autorskému právu – v súlade so zákonom č. 185/2015 Z. z. autorský zákon v znení neskorších predpisov je počítačový program súbor príkazov a inštrukcií vyjadrený v akejkoľvek forme použitých priamo alebo nepriamo v počítači alebo v podobnom technickom zariadení, chránený podľa tohto zákona, ak je výsledkom tvorivej duševnej činnosti autora.

Príjmy plynúce z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie vynálezu chráneného patentom a technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom sú oslobodenými za predpokladu, že sú výsledkom výskumu a vývoja vykonávaného daňovníkom. Uvedené oslobodenie je možné uplatniť aj na vynález, ktorý je predmetom patentovej prihlášky a technické riešenie, ktoré je predmetom prihlášky úžitkového vzoru, t.j. ešte pred udelením patentu a zápisom úžitkového vzoru do registra.

Oslobodenie príjmov plynúcich z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom a počítačového programu ZDP vymedzuje vo výške 50 % z týchto odplát (príjmov).

-   odsek 2 vymedzuje daňovníkov, ktorých sa oslobodenie príjmov plynúcich z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu týka. Uvedené oslobodenie sa vzťahuje na právnickú osobu – daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou a na daňovníka – právnickú osobu s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne. V prípade daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou sa oslobodenie týchto odplát (príjmov) od dane z príjmov aplikuje len v prípade, že predmety duševného vlastníctva, ktorými sú patent, úžitkový vzor a softvér sú funkčne spojené s touto stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR.

-   podľa odsek 3 oslobodenie príjmov plynúcich z uvedených odplát je možné uplatňovať počas uplatňovania daňových odpisov z aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu chráneného patentom, technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo softvéru. Z uvedeného vyplýva, že oslobodenie od dane je možné uplatniť len na príjmy (výnosy) z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie plynúce z patentov, úžitkových vzorov a softvéru, ktoré sú aktivované ako nehmotný majetok daňovníka. Po úplnom odpísaní uvedeného nehmotného majetku do daňových výdavkov, v prípade, že daňovníkovi budú naďalej plynúť príjmy spojené s týmto nehmotným majetkom, budú súčasťou základu dane v súlade s ich zaúčtovaním do výnosov.

-   odsek 4 upravuje aj možnosť uplatnenia oslobodenia príjmov (odplát) plynúcich z patentov, úžitkových vzorov a softvérov v prípade, ak súčasťou nákladov na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo softvéru sú nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby. V tomto prípade je možné počas doby odpisovania nehmotného majetku oslobodenie uplatniť len na časť príjmov, ktorá sa stanoví na základe koeficientu vyčísleného ako podiel:

•    súčtu nákladov na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu a aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu, ktorý neobsahuje náklady na nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby a

•    súčtu nákladov na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu a aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu.

Uplatnenie uvedeného koeficientu vedie k tomu, že čím vyššia hodnota aktivovaného nehmotného aktíva bola obstaraná formou spolupráce od inej osoby, tým menšiu časť príjmov plynúcich z tohto aktíva možno kvalifikovať do oslobodenia.

-   odsek 5 zamedzuje uplatňovanie oslobodenia u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností, nakoľko by sa jednalo o oslobodenie príjmov plynúcich z nehmotných aktív, ktoré neboli výsledkom vlastnej činnosti právneho nástupcu. Obdobne sa zamedzuje v uplatňovaní oslobodenia u prijímateľa nepeňažného vkladu, ak jeho predmetom sú patent, úžitkový vzor, alebo softvér a z týchto mu budú plynúť príjmy, na ktoré sa oslobodenie vzťahuje.

-   odsek 6 vymedzuje Finančnému riaditeľstvu SR povinnosť zverejňovať zoznam daňovníkov, ktorí si uplatňujú oslobodenie príjmov plynúcich z príjmov z nehmotných aktív a to v lehote do 3 kalendárnych mesiacov nasledujúcich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania. Zoznam daňovníkov uverejnených na stránke Finančného riaditeľstva SR má predpísanú formu a obsahuje tieto údaje:

•    obchodné meno a sídlo,

•    daňové identifikačné číslo,

•    výšku uplatneného oslobodenia a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia,

•    číslo patentu, úžitkového vzoru alebo patentovej prihlášky alebo prihlášky úžitkového vzoru s uvedením registra, kde je patent alebo úžitkový vzor zapísaný alebo prihlásený alebo názov počítačového programu (softvéru).

-   odseky 7 a 8 ukladajú daňovníkovi, ktorí si uplatňuje oslobodenie od dane povinnosť vedenia evidencie na účely uplatnenia oslobodenia s uvedením nasledujúceho rozsahu tejto evidencie:

•    náklady v druhovom členení na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu,

•    aktivované náklady v druhovom členení na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu,

•    náklady v druhovom členení na nehmotné výsledku výskumu a vývoja obstarané od inej osoby, ktoré boli vynaložené v súvislosti s vývojom vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu.

Túto evidenciu je daňovník povinný predložiť správcovi dane alebo Finančnému riaditeľstvu SR na základe ich výzvy a to do ôsmich dní odo dňa doručenia výzvy.

-   odseky 9 a 10 vymedzujú situácie, kedy daňovník stráca nárok na uplatnenie oslobodenia a to v prípade, ak bol daňovníkovi:

•    patent zrušený odňatý alebo prepísaný na iného majiteľa alebo mu bola patentová prihláška zamietnutá,

•    úžitkový vzor vymazaný alebo prepísaný na iného majiteľa alebo mu bola prihláška úžitkového vzoru zamietnutá.

V týchto prípadoch je daňovník povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňoval oslobodenie od dane v súvislosti s patent boxom a to v lehote podľa daňového poriadku, t.j. do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovník zistil, že porušil podmienku na uplatnenie oslobodenia od dane.

-   odsek 11 navrhuje špecifický postup uplatnenia oslobodenia u daňovníka, ktorý sa až dodatočne, t. j. až po tom, ako mu začali plynúť príjmy (výnosy) z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie, rozhodne tieto náklady na vývoj aktivovať do majetku. Vtedy sa ešte pred uplatnením modifikácie výšky príjmov z dôvodu použitia nehmotných výsledkov výskumu a vývoja obstaraných od inej osoby pri vývoji vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu, na ktoré možno uplatniť oslobodenie, uplatní krátenie v závislosti od pomeru medzi aktivovanými nákladmi na vývoj a súčtom nákladov na vývoj vynaložených najviac za päť zdaňovacích období bezprostredne predchádzajúcich zdaňovaciemu obdobiu aktivácie nákladov na vývoj a aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu, technického riešenia alebo počítačového programu.

-   odsek 12 reaguje na možnosť, že oslobodenie od dane z príjmov v súvislosti s tzv. patent boxami by mohlo uplatňovať viac daňovníkov z dôvodu, že pri plnení úloh z pracovnoprávneho vzťahu existuje viacero spolupôvodcov vynálezu, úžitkového vzoru alebo softvéru. V takom prípade sa navrhuje, aby sa oslobodenie mohlo uplatniť na každého takéhoto daňovníka len v rozsahu, v akom sa podieľal na výskume a vývoji vynálezu, úžitkového vzoru alebo softvéru.

-   odsek 13 na zamedzenie optimalizácie základu dane a daňovej povinnosti ZDP stanovil pravidlá, aby sa daňovník v priebehu obdobia uplatňovania daňových odpisov z predmetných aktivovaných nákladov na vývoj nemohol rozhodovať o uplatňovaní, resp. neuplatňovaní oslobodenia v závislosti od výšky nákladov vzťahujúcich sa k oslobodeným príjmom. Aj v prípade, že náklady vzťahujúce sa k oslobodeným príjmom prevyšujú príjmy oslobodené od dane podľa tohto ustanovenia, musí daňovník oslobodenie uplatniť, náklady vzťahujúce sa k oslobodeným príjmom na účely ich zahrnovania do základu dane vylúčiť zo základu dane, čím sa zamedzí vzniku daňovej straty z činnosti priemyselného využívania nehmotných aktív, ktoré sú výsledkom výskumu a vývoja.

§ 13b

(1) Od dane vo výške podľa odseku 4 sú oslobodené príjmy (výnosy) daňovníka uvedeného v § 2 písm. d) druhom bode z predaja výrobkov, pri ktorých výrobe sa úplne alebo čiastočne využil vynález chránený patentom alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom, ktoré sú výsledkom výskumu a vývoja¹⁾ vykonávaného daňovníkom, pričom tieto výrobky sú

a) obstarané od osôb, ktorým daňovník ako vlastník umožnil pri ich výrobe využívať vynález chránený patentom alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom alebo

b) vytvorené vlastnou činnosťou¹⁾ daňovníka.

(2) Oslobodenie podľa odseku 1 možno uplatniť aj u daňovníka uvedeného v § 2 písm. e) treťom bode, ktorý vykonáva činnosť na území Slovenskej republiky prostredníctvom stálej prevádzkarne, ak je vynález chránený patentom alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom funkčne spojený s touto stálou prevádzkarňou.

(3) Oslobodenie podľa odseku 1 sa uplatní počas zdaňovacích období zahrnovania odpisov z aktivovaných nákladov¹⁾ na vývoj vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom do daňových výdavkov.

(4) Oslobodenie podľa odseku 1 sa uplatní vo výške 50 % z tej časti príjmov (výnosov) z predaja výrobkov, ktorá pripadá na predajnú cenu výrobku po znížení o skutočné priame náklady a skutočné nepriame náklady spojené s funkciami výroby, správy a odbytu vrátane k nim prislúchajúcich režijných nákladov a ziskových marží, ktoré by dodávateľ uplatnil vo vzťahu k nezávislým osobám z hľadiska vykonávaných funkcií a trhových podmienok. Na účely tohto ustanovenia sa funkciami odbytu okrem činností predaja rozumejú aj činnosti spojené s propagáciou, sprostredkovaním predaja a marketingom predávaných výrobkov a súčasťou ziskovej marže spojenej s funkciou odbytu je aj zisková marža spojená s obchodným menom daňovníka, ochrannou známkou alebo inými nehmotnými aktívami spojenými s týmito funkciami odbytu.

(5) Ak súčasťou nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom alebo súčasťou aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom sú nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby, oslobodenie vo výške podľa odseku 4 počas obdobia podľa odseku 3 možno uplatniť len na časť príjmov (výnosov), ktorá sa vypočíta tak, že súčin počtu predaných výrobkov a predajnej ceny výrobku po znížení o skutočné priame náklady a skutočné nepriame náklady spojené s funkciami výroby, správy a odbytu vrátane k nim prislúchajúcich režijných nákladov a ziskových marží, ktoré by dodávateľ uplatnil vo vzťahu k nezávislým osobám z hľadiska vykonávaných funkcií a trhových podmienok sa vynásobí koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) súčtu nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom a aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom, ktorý neobsahuje náklady na nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby a

b) súčtu nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom a aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom.

(6) Ak daňovník, ktorý začal uplatňovať oslobodenie podľa odseku 1, zanikol v dôsledku zrušenia bez likvidácie, jeho právny nástupca nemôže pokračovať v uplatňovaní oslobodenia. Ak vkladateľ nepeňažného vkladu uplatňoval oslobodenie podľa odseku 1 a predmetom nepeňažného vkladu je vynález chránený patentom alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom, prijímateľ nepeňažného vkladu nemôže pokračovať v uplatňovaní oslobodenia.

(7) Finančné riaditeľstvo do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania zverejní v zozname daňových subjektov podľa osobitného predpisu^120l) o daňovníkovi, ktorý si uplatnil oslobodenie podľa odseku 1, tieto údaje:

a) obchodné meno a sídlo,

b) daňové identifikačné číslo,

c) výšku uplatneného oslobodenia a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia,

d) číslo patentu, úžitkového vzoru alebo patentovej prihlášky alebo prihlášky úžitkového vzoru s uvedením registra, kde je patent alebo úžitkový vzor zapísaný alebo prihlásený.

(8) Na účely oslobodenia podľa odseku 1 je daňovník povinný viesť evidenciu o

a) kalkulácii ceny výrobku,

b) nákladoch v druhovom členení na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom,

c) aktivovaných nákladoch v druhovom členení na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom a ich odpisový plán,

d) nákladoch v druhovom členení na nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby, ktoré boli vynaložené v súvislosti s vývojom vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom,

e) počte výrobkov, na ktorých príjmy (výnosy) z predaja je oslobodenie uplatňované,

f) technickom riešení s popisom využitia vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom pri výrobe výrobkov.

(9) Daňovník je povinný správcovi dane alebo finančnému riaditeľstvu evidenciu podľa odseku 8 predložiť najneskôr do ôsmich dní odo dňa doručenia výzvy.

(10) Daňovník stráca nárok na uplatnenie oslobodenia podľa odseku 1 v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom uplatňoval oslobodenie podľa odseku 1, ak mu bol

a) patent zrušený, odňatý alebo prepísaný^74bd) na iného majiteľa alebo mu bola patentová prihláška zamietnutá,

b) úžitkový vzor vymazaný alebo prepísaný^74be) na iného majiteľa alebo mu bola prihláška úžitkového vzoru zamietnutá.

(11) Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie podľa odseku 10 v lehote podľa osobitného predpisu;¹²⁸⁾ v rovnakej lehote je aj splatná dodatočne priznaná daň.

(12) Ak sa daňovník, ktorému plynú príjmy (výnosy) podľa odseku 1, rozhodne aktivovať náklady na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom až po zdaňovacom období, v ktorom mu tieto príjmy (výnosy) začali plynúť, oslobodenie podľa odseku 1, pred uplatnením postupu podľa odseku 5, uplatní na časť príjmov (výnosov), ktorá sa vypočíta tak, že príjmy (výnosy) sa vynásobia koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom a

b) súčtu nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom, ktoré daňovník vynaložil najviac za päť zdaňovacích období bezprostredne predchádzajúcich zdaňovaciemu obdobiu aktivácie nákladov na vývoj¹⁾ a aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom.

(13) Ak príjmy (výnosy) podľa odseku 1 plynú viacerým daňovníkom, ktorí spĺňajú podmienky podľa odseku 1, oslobodenie podľa odseku 1 možno uplatniť na každého takéhoto daňovníka v rozsahu, ktorý zodpovedá pomeru, akým sa podieľal na výskume a vývoji¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom.

(14) Daňovník, ktorý prvýkrát uplatní oslobodenie podľa odseku 1 v zdaňovacom období zahrnovania odpisov z aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom do daňových výdavkov, je povinný toto oslobodenie uplatňovať počas nasledujúcich zdaňovacích období, v ktorých pokračuje v zahrnovaní odpisov z aktivovaných nákladov na vývoj¹⁾ do daňových výdavkov.

Komentár k § 13b

-   odsek 1 druhá forma oslobodenia príjmov plynúcich z používania nehmotných aktív sa vzťahuje na využívanie tzv. vnorených nehmotných aktív, t.j. patentov a úžitkových vzorov využívaných úplne alebo čiastočne pri výrobe výrobkov. Jedná sa o oslobodenie časti príjmov (výnosov) z predaja výrobkov, pri ktorých výrobe sa využíva registrovaný patent alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom, pričom tieto výrobky sú:

•    obstarané od osôb, ktorým daňovník ako vlastník umožnil pri ich výrobe využívať vynález chránený patentom alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom alebo

•    vytvorené vlastnou činnosťou daňovníka.

Podmienkou uplatnenia tejto formy oslobodenia je, že uvedené predmety duševného vlastníctva sú výsledkami výskumu a vývoja vykonávaného daňovníkom.

-   podľa odseku 2 oslobodenie príjmov uvedených v odseku 1 sa vzťahuje na právnickú osobu – daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou a na daňovníka – právnickú osobu s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne. V prípade daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou sa oslobodenie týchto odplát (príjmov) od dane z príjmov aplikuje len v prípade, že predmety duševného vlastníctva, ktorými sú patent a úžitkový vzor sú funkčne spojené s touto stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR.

-   podľa odseku 3 oslobodenie príjmov plynúcich z uvedených odplát je možné uplatňovať počas uplatňovania daňových odpisov z aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom. Z uvedeného vyplýva, že oslobodenie od dane je možné uplatniť len na príjmy (výnosy) z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie plynúce z patentov alebo úžitkových vzorov, pri ktorých sú náklady aktivované ako nehmotný majetok daňovníka. Po úplnom odpísaní uvedeného nehmotného majetku do daňových výdavkov, v prípade, že daňovníkovi budú naďalej plynúť príjmy spojené s týmto nehmotným majetkom, budú súčasťou základu dane v súlade s ich zaúčtovaním do výnosov.

-   odsek 4 Pri uplatňovaní oslobodenia je potrebné vychádzať z kalkulácie predajnej ceny výrobkov založenej na skutočných priamych a nepriamych nákladoch vrátane k nim prislúchajúcich réžií (výrobná, správna a odbytová, ktorej súčasťou sú predovšetkým náklady na marketing, reklamu, náklady na sprostredkovanie predaja a pod).

     Oslobodenie príjmov daňovníkov plynúcich z predaja výrobkov vo výške 50 %, je možné aplikovať len na časť príjmov (výnosov), ktorá sa vypočíta ako súčin počtu predaných výrobkov a predajnej ceny výrobku po znížení o skutočné priame a nepriame náklady a tiež po znížení o výrobnú, správnu a odbytovú réžiu a o cenovú prirážku uplatnenú tým istým dodávateľom vo vzťahu k nezávislým osobám z hľadiska vykonávaných funkcií a trhových podmienok. Len na takúto zostatkovú časť príjmov (výnosov) z predaja výrobkov, pri ktorých výrobe sa využíva patent alebo úžitkový vzor, je následne možné aplikovať oslobodenie vo výške 50 %, pričom funkciami odbytu sa okrem činností predaja rozumejú aj činnosti spojené s propagáciou, sprostredkovaním predaja a marketingom predávaných výrobkov a súčasťou ziskovej marže spojenej s funkciou odbytu je aj zisková marža spojená s obchodným menom daňovníka, ochrannou známkou alebo inými nehmotnými aktívami spojenými s týmito funkciami odbytu.

-   odsek 5 Výška príjmov (výnosov), na ktoré je možné uplatniť oslobodenie, je modifikovaná v závislosti od toho, či pri vývoji aktivovaného nehmotného aktíva bolo potrebné obstarať čiastkové nehmotné výsledky výskumu a vývoja, vrátane služieb výskumu a vývoja, od inej osoby. V takom prípade je výška príjmov (výnosov) z predaja výrobkov, na ktoré možno uplatniť oslobodenie vo výške 50 % upravené pomocou koeficientu vypočítaného ako podiel:

•    súčtu nákladov na vývoj vynálezu alebo technického riešenia a aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu alebo technického riešenia, ktorý neobsahuje náklady na nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od inej osoby a

•    súčtu nákladov na vývoj vynálezu alebo technického riešenia a aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu alebo technického riešenia.

Na základe použitia uvedeného koeficientu možno konštatovať, že čím vyššia hodnota špecifikovaného aktivovaného nehmotného majetku bola obstaraná formou kooperácie od inej osoby, tým menšiu časť predajnej ceny výrobku, nesúceho v sebe tento nehmotný majetok, možno kvalifikovať do oslobodenia.

-   odsek 6 zamedzuje v uplatňovaní oslobodenia u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností, nakoľko by sa jednalo o oslobodenie príjmov plynúcich z nehmotných aktív, ktoré neboli výsledkom vlastnej činnosti právneho nástupcu. Obdobne sa zamedzuje v uplatňovaní oslobodenia u prijímateľa nepeňažného vkladu, ak jeho predmetom sú patent alebo úžitkový vzor a tieto sú spojené s predajom výrobkov, na ktoré sa oslobodenie vzťahuje.

-   odsek 7 stanovuje Finančnému riaditeľstvu SR povinnosť zverejňovať zoznam daňovníkov, ktorí si uplatňujú oslobodenie príjmov plynúcich z príjmov z nehmotných aktív a to v lehote do 3 kalendárnych mesiacov nasledujúcich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania. Zoznam daňovníkov uverejnených na stránke Finančného riaditeľstva SR má predpísanú formu a obsahuje tieto údaje:

•    obchodné meno a sídlo,

•    daňové identifikačné číslo,

•    výšku uplatneného oslobodenia a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia,

•    číslo patentu, úžitkového vzoru alebo patentovej prihlášky alebo prihlášky úžitkového vzoru s uvedením registra, kde je patent alebo úžitkový vzor zapísaný alebo prihlásený.

-   odseky 8 a 9 ukladajú daňovníkovi, ktorí si uplatňuje oslobodenie od dane povinnosť vedenia evidencie na účely uplatnenia oslobodenia s uvedením nasledujúceho rozsahu tejto evidencie:

•    kalkulácia ceny výrobku,

•    náklady v druhovom členení na vývoj vynálezu alebo technického riešenia počítačového programu,

•    aktivované náklady v druhovom členení na vývoj vynálezu alebo technického riešenia,

•    náklady v druhovom členení na nehmotné výsledku výskumu a vývoja obstarané od inej osoby, ktoré boli vynaložené v súvislosti s vývojom vynálezu alebo technického riešenia,

•    počet výrobkov, na ktorých príjmy z predaja je oslobodenie uplatňované,

•    technické riešenie s popisom využitia vynálezu alebo technického riešenia.

Túto evidenciu je daňovník povinný predložiť správcovi dane alebo Finančnému riaditeľstvu SR na základe ich výzvy a to do ôsmich dní odo dňa doručenia výzvy.

-   odseky 10 a 11 vymedzujú situácie, kedy daňovník stráca nárok na uplatnenie oslobodenia a to v prípade, ak bol daňovníkovi:

•    patent zrušený odňatý alebo prepísaný na iného majiteľa alebo mu bola patentová prihláška zamietnutá,

•    úžitkový vzor vymazaný alebo prepísaný na iného majiteľa alebo mu bola prihláška úžitkového vzoru zamietnutá.

V týchto prípadoch je daňovník povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňoval oslobodenie od dane v súvislosti s patent boxom a to v lehote podľa daňového poriadku, t.j. do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovník zistil, že porušil podmienku na uplatnenie oslobodenia od dane. V tejto lehote je daň aj splatná.

-   odsek 12 navrhuje špecifický postup uplatnenia oslobodenia u daňovníka, ktorý sa až dodatočne, t. j. až po tom, ako mu začali plynúť príjmy (výnosy) z predaja výrobkov nesúcich v sebe využitý patent alebo úžitkový vzor, rozhodne tieto náklady na vývoj aktivovať do majetku. Vtedy sa ešte pred uplatnením modifikácie výšky príjmov z dôvodu použitia nehmotných výsledkov výskumu a vývoja obstaraných od inej osoby pri vývoji vynálezu alebo technického riešenia, na ktoré možno uplatniť oslobodenie, uplatní krátenie v závislosti od pomeru medzi aktivovanými nákladmi na vývoj a súčtom nákladov na vývoj vynaložených najviac za päť zdaňovacích období bezprostredne predchádzajúcich zdaňovaciemu obdobiu aktivácie nákladov na vývoj a aktivovaných nákladov na vývoj vynálezu alebo technického riešenia.

-   odsek 13 reaguje na možnosť, že oslobodenie od dane z príjmov v súvislosti s tzv. patent boxami by mohlo uplatňovať viac daňovníkov z dôvodu, že pri plnení úloh z pracovnoprávneho vzťahu existuje viacero spolupôvodcov vynálezu alebo úžitkového vzoru. V takom prípade sa navrhuje, aby sa oslobodenie mohlo uplatniť na každého takéhoto daňovníka len v rozsahu, v akom sa podieľal na výskume a vývoji vynálezu alebo úžitkového vzoru.

-   odsek 14 na zamedzenie optimalizácie základu dane a daňovej povinnosti stanovil pravidlá, aby sa daňovník v priebehu obdobia uplatňovania daňových odpisov z predmetných aktivovaných nákladov na vývoj nemohol rozhodovať o uplatňovaní, resp. neuplatňovaní oslobodenia v závislosti od výšky nákladov vzťahujúcich sa k oslobodeným príjmom. Aj v prípade, že náklady vzťahujúce sa k oslobodeným príjmom prevyšujú príjmy oslobodené od dane podľa tohto ustanovenia, musí daňovník oslobodenie uplatniť, náklady vzťahujúce sa k oslobodeným príjmom na účely ich zahrnovania do základu dane vylúčiť zo základu dane, čím sa zamedzí vzniku daňovej straty z činnosti priemyselného využívania nehmotných aktív, ktoré sú výsledkom výskumu a vývoja.

§ 13c

(1) Od dane je oslobodený príjem z predaja akcií akciovej spoločnosti alebo predaja obchodného podielu u spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným alebo u komanditistu komanditnej spoločnosti alebo obdobnej spoločnosti v zahraničí po splnení podmienok podľa odseku 2, u daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a § 2 písm. e) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2) okrem daňovníka, ktorý vykonáva obchodovanie s cennými papiermi podľa osobitného predpisu.⁸⁸⁾

(2) Oslobodenie podľa odseku 1 sa uplatní, ak

a) príjem z predaja akcií a predaja obchodného podielu plynie najskôr po uplynutí 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov odo dňa nadobudnutia priameho podielu najmenej 10 % na základnom imaní obchodnej spoločnosti podľa odseku 1 a

b) daňovník na území Slovenskej republiky vykonáva podstatné funkcie, riadi a znáša riziká spojené s vlastníctvom akcií alebo obchodného podielu, pričom disponuje potrebným personálnym a materiálnym vybavením potrebným na výkon týchto funkcií a pri vyčíslení základu dane postupuje podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c).

(3) Od dane nie je oslobodený príjem z predaja akcií akciovej spoločnosti a predaja obchodného podielu na spoločnosti podľa odseku 1, ktorá je v likvidácii, konkurze alebo reštrukturalizácii. Od dane nie je oslobodený príjem z predaja akcií a predaja obchodného podielu, ak je daňovník podľa odseku 1 v likvidácii.

(4) Podľa odseku 2 písm. a) sa za deň nadobudnutia priameho podielu na základnom imaní obchodnej spoločnosti podľa odseku 1 považuje deň

a) splatenia peňažného vkladu,

b) splatenia nepeňažného vkladu, ktorý nesmie byť skorší ako deň zápisu do Obchodného registra; rovnako sa postupuje u prijímateľa nepeňažného vkladu, ak predáva akcie alebo obchodný podiel, ktoré nadobudol ako individuálne vložený finančný majetok¹⁾ alebo ako súčasť vkladu podniku alebo jeho časti,

c) ukončenia obstarávania, ktorým je

    1.   deň zaregistrovania akcií v evidencii centrálneho depozitára alebo člena centrálneho depozitára,^74bf)

    2.   deň prevodu rubopisom a odovzdania listinnej akcie,^74bg)

    3.   deň účinnosti písomnej zmluvy o prevode podielu na spoločnosti s ručením obmedzeným a komanditnej spoločnosti, ^74bh)

d) zápisu do obchodného registra, ktorým nastávajú účinky zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností podľa osobitného predpisu^74bi) u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie, ak predáva akcie alebo obchodný podiel, ktoré nadobudol daňovník zrušený bez likvidácie; rovnako sa postupuje u daňovníka, ktorý zrušením daňovníka bez likvidácie nadobúda akcie alebo obchodný podiel u právneho nástupcu,

e) zápisu do Obchodného registra pri premiestnení sídla spoločnosti na územie Slovenskej republiky.^74bj)

(5) Podľa odseku 2 písm. a) sa za deň nadobudnutia priameho podielu na základnom imaní obchodnej spoločnosti podľa odseku 1 nepovažuje

a) uzatvorenie zmluvy, na základe ktorej dochádza k prevodu akcií alebo obchodného podielu v budúcnosti alebo po splnení dohodnutých iných odkladacích podmienok, alebo uzatvorenie inej obdobnej dohody alebo zmluvy,

b) kúpa opcie, alebo

c) získanie predkupného práva na podiel.

Komentár k § 13c

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa zavádza oslobodenie príjmov z predaja akcií a obchodných podielov u daňovníkov – právnických osôb za splnenia zákonom stanovených podmienok. Oslobodenie sa dotýka príjmov plynúcich z predaja akcii akciovej spoločnosti, obchodného podielu u spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným alebo komanditistu komanditnej spoločnosti alebo obdobnej spoločnosti v zahraničí. V súlade s § 13c ods. 1 sa oslobodenie vzťahuje na daňovníka – právnickú osobu:

•    s neobmedzenou daňovou povinnosťou, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia,

•    s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorá vykonáva činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne.

Hlavné podmienky, na základe ktorých je možné príjem z predaja akcii a obchodných podielov oslobodiť od dane z príjmov, sú vymedzené v § 13c ods. 2 ZDP. Podmienkou je, aby daňovník, ktorý má nárok na uplatnenie oslobodenia, spĺňal všetky 3 podmienky súčasne. Ide o nasledovné podmienky:

•    držba minimálneho priameho podielu vo výške 10 % na základnom imaní obchodnej spoločnosti,

•    držba tohto minimálneho podielu na základnom imaní najmenej 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov,

•    daňovník na území SR vykonáva podstatné funkcie, riadi a znáša riziká spojené s vlastníctvom akcií alebo obchodného podielu, pričom disponuje potrebným personálnym a materiálnym vybavením potrebným na výkon týchto funkcií a pri vyčíslení základu dane vychádza z výsledku hospodárenia vyčísleného z podvojného účtovníctva alebo z výsledku hospodárenia vyčísleného v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo – ide o daňovníka, ktorý fyzicky vykonáva činnosť na území SR, t.j. nie je to iba schránková firma.

ZDP priamo vymedzuje situácie, kedy i napriek 3 splneným podmienkam, nie je príjem z predaja akcii a obchodných podielov oslobodený od dane. Ide o tieto situácie:

•    ide o daňovníkov, ktorí vykonávajú obchodovanie s cennými papiermi podľa zákona č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov a to z dôvodu, že predaj akcií a obchodných podielov je hlavným predmetom ich činnosti,

•    ide o daňovníka – predávajúceho v likvidácií,

•    ide o predaj akcii alebo obchodného podielu na daňovníkovi, ktorý je v likvidácií, konkurze alebo reštrukturalizácií.

V nadväznosti na zadefinovanie podmienky držby minimálneho podielu na základnom imaní obchodnej spoločnosti odo dňa nadobudnutia priameho podielu aspoň 24 mesiacov, ZDP vymedzuje moment nadobudnutia akcii alebo obchodného podielu a to v súvislosti so spôsobom ich nadobudnutia:

•    založenie spoločnosti a nepeňažný vklad – v prípade nadobudnutia akcii a obchodného podielu pri založení spoločnosti sa za deň nadobudnutia považuje deň splatenia peňažného vkladu alebo deň splatenia nepeňažného vkladu. V prípade nepeňažného vkladu však deň splatenia nemôže byť skorší ako deň zápisu do obchodného registra. Rovnako sa postupuje aj v prípade určenia dňa nadobudnutia akcii alebo podielu u prijímateľa nepeňažného vkladu pri akciách a obchodných podieloch, ktoré nadobudol ako individuálne vložený finančný majetok alebo ako súčasť vkladu podniku alebo jeho časti,

•    kúpa, darovanie alebo dedenie – za deň nadobudnutia sa považuje ukončenie obstarávania akcii alebo obchodného podielu, ktorým môže byť

–   deň zaregistrovania akcií v evidencii centrálneho depozitára alebo člena centrálneho depozitára – ide o zaknihované cenné papiere, kde registráciou prevodu zaknihovaného cenného papiera je vykonanie zápisu v zákonom ustanovenej evidencii majiteľov zaknihovaných cenných papierov, a to na ťarchu účtu majiteľa prevodcu a v prospech účtu majiteľa nadobúdateľa, pričom zápisy na ťarchu a v prospech účtov majiteľov je centrálny depozitár alebo člen povinný vykonať k tomu istému dňu,

–   deň prevodu rubopisom a odovzdávania listinnej akcie – ide o listinné cenné papiere – akcie, pričom rubopisom prechádzajú všetky práva spojené s listinným cenným papierom,

–   deň účinnosti písomnej zmluvy o prevode podielu na spoločnosti s ručením obmedzeným a komanditnej spoločnosti – v súlade s obchodným zákonníkom spoločník môže previesť svoj obchodný podiel na inú osobu, ak to spoločenská zmluva pripúšťa. Spoločenská zmluva môže určiť, že na prevod obchodného podielu na inú osobu sa vyžaduje súhlas valného zhromaždenia,

•    nadobudnutie v rámci podnikovej kombinácie – za deň nadobudnutia sa považuje deň zápisu do obchodného registra, ktorým nastávajú účinky zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností a to u daňovníka – právneho nástupcu pri predaji akcii alebo obchodného podielu, ktorý pôvodne nadobudol daňovník zrušený bez likvidácie,

•    premiestnenie sídla spoločnosti na územie SR – za deň obstarania sa považuje deň zápisu do obchodného registra.

ZDP zároveň stanovuje, čo sa za deň obstarania akcii alebo obchodného podielu nepovažuje. Ide o:

•    uzatvorenie zmluvy, na základe ktorej dochádza k prevodu akcií alebo obchodného podielu v budúcnosti alebo po splnení dohodnutých iných odkladacích podmienok, alebo uzatvorenie inej obdobnej dohody alebo zmluvy,

•    kúpa opcie,

•    získanie predkupného práva na podiel.

?  Príklad

Spoločnosť XY, a.s. má obchodný podiel v spoločnosti AB, a.s. vo výške 9 %, ktorý nadobudla 1. 11. 2017. Ako bude spoločnosť, ktorej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok postupovať, ak k predaju akcií 2 % akcií príde 1. 3. 2020?

Spoločnosť XY spĺňa podmienku držby akcií 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov, ktoré sa počítajú od 1. 1. 2018, avšak nespĺňa podmienku minimálnej výšky priameho podielu aspoň 10 %, a preto sú príjmy z predaja akcií zdaniteľnými príjmami. Spoločnosť si môže k príjmom z predaja uplatniť daňový výdavok vstupnú cenu podľa § 25a ZDP a v prípade, že by išlo o akcie prijaté na regulovanom trhu a spĺňala by odchýlku vstupnej aj predajnej ceny 10 % od priemerného kurzu zverejneného na regulovanom trhu v deň ich nákupu a predaja, bolo by možné uznať aj stratu z predaja akcií podľa § 19 ods. 2 písm. f) prvého bodu ZDP platného do 31. 12. 2017.

?  Príklad

Spoločnosť XY, a.s. nadobudla v roku 2018 na základe zlúčenia so spoločnosťou AB, a.s. akcie na spoločnosti CD, a.s. a to vo výške 20 %. Do obchodného registra bolo zlúčenie obchodných spoločností zapísané 1. 3. 2018. Ako bude spoločnosť XY, a.s. postupovať pri prípadnom predaji akcií spoločnosti CD nadobudnutých zlúčením, ak zlúčenie bolo realizované v reálnych hodnotách?

Podľa § 13c ods. 4 sa za deň obstarania akcií nadobudnutých zlúčením považuje daň zápisu do obchodného registra, ktorým nastávajú účinky zlúčenia u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie. V tomto prípade je to teda 1. 3. 2018. Ak by sa spoločnosť XY rozhodla predať akcie spoločnosti CD pred 1. 3. 2020 príjem z predaja akcii by nespĺňal podmienku minimálnej držby 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov a teda by podliehal zdaneniu, pričom k týmto akciám by si spoločnosť XY mohla uplatniť vstupnú cenu podľa § 25a písm. d), t.j. reálnu hodnotu, na ktorú boli akcie ocenené ku dňu zlúčenia. Ak by k predaju akcii došlo od 2. 3. 2020 príjem z predaja by bol oslobodený od dane podľa § 13c a spoločnosť XY by si recipročne nemohla v súlade s § 21 ods. 1 písm. j) uplatniť vstupnú cenu akcii do daňových výdavkov.

?  Príklad

Spoločnosť ABC, a.s. k 31. 12. 2017 vlastnila 8 % podiel na základnom imaní spoločnosti YOU, a.s. Spoločnosť ABC, a.s. obstarala ďalšie akcie spoločnosti YOU, a.s. a ku dňu 25. 2. 2018 boli akcie zaregistrované u člena centrálneho depozitára na účte spoločnosti ABC. Podiel spoločnosti ABC, a.s. na základnom imaní spoločnosti YOU, a.s. sa zvýšil na 12 %. Ako bude spoločnosť postupovať, ak by sa rozhodla predať 2 % akcií dňa 10. 1. 2020?

Deň obstarania akcií v prípade kúpy zaknihovaných cenných papierov je deň zaregistrovania akcií v evidencii centrálneho depozitára alebo člena centrálneho depozitára. Spoločnosť ABC, a.s. nadobudla podiel na základnom imaní spoločnosti YOU, a.s. vyšší ako 10 % dňom 25. 2. 2018 a od tohto dňa začína plynúť lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov. Ak by spoločnosť predávala 2 % akcií dňa 10. 1. 2020, stále by nespĺňala podmienku minimálnej doby držby akcii a preto by príjem z predaja podliehal dani z príjmov spolu s uplatnením vstupnej ceny akcii do daňových výdavkov.

§ 14

Základ dane

(1) Základ dane sa zistí podľa § 17 až 29.

(2) Základom dane daňovníkov, ktorí sa zrušujú s likvidáciou alebo na ktorých bol vyhlásený konkurz, alebo ktorí sa zrušujú zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku75) v zdaňovacom období podľa § 41, je výsledok hospodárenia zistený podľa osobitného predpisu,1) upravený podľa § 17. Na zníženie základu dane počas týchto zdaňovacích období sa nepoužije § 30. Ak zdaňovacie obdobie je dlhšie ako kalendárny rok alebo presahuje koniec kalendárneho roka, celkový základ dane sa rovná súčtu jednotlivých základov dane vypočítaných za jednotlivé kalendárne roky alebo obdobie kratšie ako kalendárny rok. Tento základ dane sa určí z výsledku hospodárenia vykázaného v priebežnej účtovnej závierke zostavenej ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou zdaňovacieho obdobia počas trvania likvidácie alebo konkurzu. Ak daňovníkovi bola povolená reštrukturalizácia, nedochádza z tohto dôvodu k zmene zdaňovacieho obdobia ku dňu povolenia reštrukturalizácie alebo počas reštrukturalizácie.

(3) Základ dane daňovníka, ktorý je správcovskou spoločnosťou vytvárajúcou podielové fondy66) sa zisťuje len za správcovskú spoločnosť. Základ dane daňovníka, ktorý je doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou vytvárajúcou doplnkové dôchodkové fondy, sa zisťuje len za doplnkovú dôchodkovú spoločnosť. Základ dane daňovníka, ktorý je dôchodkovou správcovskou spoločnosťou vytvárajúcou a spravujúcou dôchodkové fondy, sa zisťuje len za dôchodkovú správcovskú spoločnosť.

(4) Základ dane daňovníka, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29. Tento základ dane sa medzi jednotlivých spoločníkov delí v takom pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk31) podľa spoločenskej zmluvy. Ak v spoločenskej zmluve nie je rozdelenie zisku určené, základ dane sa delí medzi jednotlivých spoločníkov rovným dielom. Daňová strata sa delí rovnako ako základ dane vypočítaný podľa § 17 až 29.

(5) Základ dane daňovníka, ktorý je komanditnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29. Od takto zisteného základu dane sa odpočíta podiel pripadajúci na komplementárov, ktorý sa určí v rovnakom pomere, v akom sa delí zisk pred zdanením medzi komanditistov a komplementárov.32) Zostávajúci základ dane je základom dane komanditnej spoločnosti. Daňová strata sa delí rovnako ako základ dane vypočítaný podľa § 17 až 29.

(6) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, je aj časť základu dane alebo časť daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúca na spoločníka podľa odseku 4. Táto časť základu dane alebo časť daňovej straty sa zahrnuje do základu dane v tom zdaňovacom období, za ktoré verejná obchodná spoločnosť podala daňové priznanie.

(7) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, je aj časť základu dane alebo daňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúca na jednotlivého komplementára; pritom táto časť základu dane alebo časť daňovej straty sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov.32)

Komentár k § 14

Základ dane daňovníkov – právnických osôb sa zisťuje podľa ustanovení § 17 až 29 ZDP, pričom v odsekoch 2 až 7 sa vymedzujú osobitné prípady vykázania základu dane. Ide o tieto prípady:

a)  daňovník, ktorý sa zrušuje likvidáciou, na ktorého bol vyhlásený konkurz alebo ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku

Daňovník, ktorý sa zrušuje likvidáciou je povinný v súlade s účtovníctvom uzavrieť ku dňu predchádzajúcemu dňu vstupu daňovníka do likvidácie účtovné knihy a zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku. Dňom vstupu daňovníka do likvidácie sa považuje deň zrušenia, ktorým je deň nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia valného zhromaždenia alebo rozhodnutie jedného spoločníka o zrušení spoločnosti likvidáciou. Odo dňa vstupu daňovníka do likvidácie začína nové účtovné aj zdaňovacie obdobie. V tomto prípade sa účtovné a zdaňovacie obdobie nemusí zhodovať a to v prípade, že likvidácia trvá dlhšie ako cca 3 roky. V súlade so zákonom o účtovníctve sa obdobie odo dňa vstupu daňovníka do likvidácie až do dňa skončenia likvidácie považuje za 1 účtovné obdobie. V prípade zdaňovacieho obdobia toto začína rovnako dňom vstupu daňovníka do likvidácie, avšak ak nedôjde k ukončeniu likvidácie do 31. 12. druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, končí sa zdaňovacie obdobie, ktoré začalo dňom vstupu do likvidácie práve 31. 12. tohto druhého roka. Až do skončenia likvidácie má potom daňovník zdaňovacie obdobie kalendárny rok. Na účely vyčíslenia základov dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach je daňovník (účtovná jednotka) povinná v súlade s § 18 ods. 1 zákona o účtovníctve zostaviť priebežnú účtovnú závierku a to ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou obdobia likvidácie. Základ dane zdaňovacieho obdobia odo dňa vstupu daňovníka do likvidácie, v prípade, že likvidácia trvá dlhšie ako kalendárny rok alebo presahuje kalendárny rok, sa rovná súčtu jednotlivých základov dane vypočítaných za jednotlivé kalendárne roky alebo obdobie kratšie ako kalendárny rok. Tento základ dane sa určí z výsledku hospodárenia vykázaného v priebežnej účtovnej závierke zostavenej ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou zdaňovacieho obdobia počas trvania likvidácie. Pri zostavovaní priebežnej účtovnej závierky sa účtovné knihy neuzavrú, pričom keďže ZDP ustanovuje povinnosť zostaviť účtovnú závierku v priebehu účtovného obdobia, musí byť v súlade so zákonom o účtovníctve zostavená v rozsahu riadnej účtovnej závierky. Vo výkaze ziskov a strát priebežnej účtovnej závierky sa vykazujú informácie od začiatku účtovného obdobia do dňa, ku ktorému sa zostavuje priebežná účtovná závierka za účtovné obdobie a informácie za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie. Daňovník, počas zdaňovacích období likvidácie si nemôže uplatňovať daňovú stratu.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím kalendárny rok vstúpil 5. 3. 2017 do likvidácie. Likvidácia bola ukončená dňa 7. 6. 2019. Za aké zdaňovacie obdobie daňovník zostaví daňové priznanie a aké účtovné závierky je povinný zostaviť? Ako vypočíta základ dane za príslušné zdaňovacie obdobie?

Dňom predchádzajúcim dňu vstupu daňovníka do likvidácie je daňovník povinný uzatvoriť účtovné knihy a zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku a to odo dňa 1. 1. 2017 do 4. 3. 2017. Za toto zdaňovacie obdobie je povinný v lehote podľa § 49 ods. 2 ZDP podať daňové priznanie, pričom základom pre zistenie základu dane je výsledok hospodárenia vykázaný v mimoriadnej účtovnej závierky za obdobie od 1. 1. 2017 do 4. 3. 2017.

Podľa § 41 ods.4 zdaňovacie obdobie bude trvať odo dňa vstupu do likvidácie do 31. 12 druhého roku nasledujúceho po vstupe do likvidácie, resp. dátumu ukončenia likvidácie, ak je skorší ako 31. 12. Druhého roka nasledujúceho po vstupe do likvidácie. V tomto prípade príde k ukončeniu likvidácie pred 31. 12. Druhého roka nasledujúceho po vstupe do likvidácie, t.j. zdaňovacie obdobie bude trvať od 5. 3. 2017 do 15. 11. 2019. Daňovník je povinný za toto zdaňovacie obdobie podať daňové priznanie, pričom pri zistení základu dane bude vychádzať z priebežných účtovných závierok zostavených za tieto obdobia:

a)  k 31. 12. 2017 – za obdobie od 5. 3. 2017 do 31. 12. 2017

b)  k 31. 12. 2018 – za obdobie od 5. 3. 2017 do 31. 12. 2018 a

c)  k 7. 6. 2019 – za obdobie od 5. 3. 2017 do 7. 6. 2019

Základom dane je súčet základov dane vyčíslené za jednotlivé obdobia – kalendárne roky, resp. posledné kratšie obdobie nasledovne:

ZD₁ = výsledok hospodárenia z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 5. 3. 2017 do 31. 12. 2017 upravený podľa § 17 až 29 platných a účinných k 31. 12. 2017

ZD₂ = výsledok hospodárenia z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 12. 20187 zistený ako rozdiel:

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 5. 3. 2017 do 31. 12. 2018 a

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 5. 3. 2017 do 31. 12. 2017

ZD₃₌ výsledok hospodárenia z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 1. 1. 2019 do 7. 6. 2019 zistený ako rozdiel:

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 5. 3. 2017 do 7. 6. 2019 a

VH zisteným z priebežnej účtovnej závierky za obdobie od 5. 3. 2017 do 31. 12. 2018

ZD = ZD₁ + ZD₂ + ZD₃ pri použití sadzby dane platnej k 7. 6. 2019

Pri vyhlásení konkurzu na daňovníka sa postupuje obdobne ako pri vstupe daňovníka do likvidácie a to v prípade:

•    ukončenia zdaňovacieho obdobia ku dňu predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu,

•    začiatok nového zdaňovacieho obdobia ku dňu vyhlásenia konkurzu, ktoré môže trvať najdlhšie do 31. 12 druhého roka nasledujúceho po vyhlásení konkurzu, pričom ak konkurz do tohto obdobia neskončí, ďalšími zdaňovacími obdobiami je kalendárny rok

•    povinnosť zostavenia priebežnej účtovnej závierky ku koncu každého kalendárneho roka počas doby trvania konkurzu,

Upozornenie!

V prípade povolenia reštrukturalizácie daňovníkovi nedochádza k zmene zdaňovacieho ani účtovného obdobia a daňovník pokračuje v začatom zdaňovacom a účtovnom období, pričom pri zistení základu dane výsledok hospodárenia za príslušné zdaňovacie obdobie upravuje daňovník na základe schváleného reštrukturalizačného plánu.

b)  daňovník, ktorý je správcovskou spoločnosťou, doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou a dôchodkovou správcovskou spoločnosťou

     Títo daňovníci vytvárajú a spravujú v rámci svojej činnosti podielové fondy, doplnkové dôchodkové fondy, resp. dôchodkové fondy. Ich základ dane sa však zisťuje len za správcovské, resp. dôchodkové spoločnosti a na príjmy podielových fondov, resp. dôchodkových fondov sa neprihliada.

c)  daňovník, ktorý je verejnou – obchodnou spoločnosťou

     Verejno-obchodná spoločnosť (v.o.s.) sa považuje za daňovo transparentnú spoločnosť, t.j. základ dane v.o.s. síce vyčísli za spoločnosť ako celok ale takto vyčíslený základ dane sa následne delí medzi jednotlivých spoločníkov v takom pomere v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy, alebo ak spôsob rozdelenia zisku nie je spoločenskou zmluvou upravený, rovným dielom medzi všetkých spoločníkov. Rovnako ako sa delí základ dane, sa delí aj daňová strata verejno-obchodnej spoločnosti.

     Zdanenie jednotlivých časti základu dane v.o.s. nastáva na úrovni spoločníkov. Ak je spoločníkom v.o.s. právnická osoba, zahrnie si svoj podiel na základe dane vo v.o.s. do svojho základu dane vyčísleného za právnickú osobu a zdaní podaním daňového priznania. Pomerná časť základu dane (základ dane alebo strata) v.o.s. pripadajúca na spoločníka je súčasťou základu dane tohto spoločníka v tom zdaňovacom období, za ktoré v.o.s. podala daňové priznanie.

d)  daňovník, ktorý je komanditnou spoločnosťou

     Komanditná spoločnosť (k.s.) sa rovnako ako v.o.s. považuje za daňovo transparentnú spoločnosť. Základ dane k.s. zisťuje za spoločnosť ako celok a to podľa ustanovení § 17 až 29 ZDP. Od takto zisteného základu dane k.s. ako celku sa odpočíta podiel na základe dane pripadajúci na komplementára tejto spoločnosti a to v rovnakom pomere, v akom sa delí zisk pred zdanením medzi komanditistov a komplementárov. Základ dane k.s. po odpočítaní podielu komplementárov, t.j. základ dane pripadajúci na komanditistov tejto spoločnosti sa zdaní na úrovni k.s. Rovnako sa postupuje, ak k.s. dosiahne daňovú stratu.

     Podiel základu dane alebo daňovej straty pripadajúci na komplementárov sa vyníma zo základu dane komanditnej spoločnosti a zdaňuje sa na úrovni komplementárov. Podiel základu dane (daňovej straty) pripadajúci na komplementárov sa rozdeľuje medzi jednotlivých komplementárov v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov.

 

ŠTVRTÁ ČASŤ

SPOLOČNÉ USTANOVENIA

§ 15

Sadzba dane

Sadzba dane je, okrem § 15a, § 43 a 44, pre

a) fyzickú osobu

    1.   zo základu dane zisteného podľa § 4

       1a.   19 % z tej časti základu dane, ktorá nepresiahne 176,8-násobok sumy platného životného minima vrátane,

       1b.   25 % z tej časti základu dane, ktorá presiahne 176,8-násobok platného životného minima,

    2.   19 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 7,

    3.   7 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 3 písm. a),

    4.   35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 3 písm. b),

b) právnickú osobu

    1.   21 % zo základu dane zníženého o daňovú stratu,

    2.   35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 4.

    3.   21 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 17f ods. 1 a 2.

Komentár k § 15

Sadzba dane pre fyzickú osobu podľa § 15 ZDP

1.  zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP je

1.a 19 % z tej časti základu dane, ktorá nepresiahne 176,8-násobok sumy platného životného minima, t.j. do sumy 35 022,31 eura, vrátane.

1.b 25 % z tej časti základu dane, ktorá presiahne 176,8-násobok platného životného minima, t.j. sumy, ktorá presiahne 35 022,31 eura.

2.  z osobitného základu dane zisteného podľa § 7 je 19 %

3.  7 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. a) ZDP, t.j.

–   z podielov na zisku uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP neznížených o výdavky

–   z podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacieho podielu uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

4.  35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. b), ak plynú od právnickej osoby v nezmluvnom štáte [§ 2 písm. x) ZDP], t.j.

–   z podielov na zisku uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP neznížených o výdavky,

–   z podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacieho podielu uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

Výsledná daň sa vypočíta ako súčet dane vypočítanej zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP, dane vypočítanej z osobitného základu dane z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP a dane vypočítanej z osobitného základu dane z podielov na zisku a ostatných príjmov podľa § 51e ZDP.

Pri výpočte dane zo základu dane daňovníka podľa § 4 ZDP sa odpočítavajú nezdaniteľné časti v súlade s § 11 ZDP. Po odpočítaní nezdaniteľných častí základu dane od čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 a čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP (zníženého o daňovú stratu) sa k tomuto rozdielu pripočíta čiastkový základ dane z príjmov z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu (§ 6 ods. 3 a 4 ZDP) a čiastkový základ dane z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP. Z takto určeného základu dane podľa § 4 ZDP sa vypočíta daň podľa § 15 ZDP sadzbou dane 19 % alebo 25 %.

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 dosiahol okrem príjmov zo zamestnania aj príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorý nie je oslobodený od dane z príjmov. Úhrn jeho zdaniteľných príjmov za zdaňovacie obdobie roku 2017 prevýši sumu 1 901,67 eura a daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie za rok 2017. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2017 základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2017 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), ktorý sa zníži o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a čiastkového základu dane podľa § 8 (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z predaja nehnuteľností).

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 dosiahol príjmy zo zamestnania, príjmy zo živnosti a vyhral nepeňažnú výhru v reklamnej súťaži. Úhrn jeho zdaniteľných príjmov za zdaňovacie obdobie roka 2017 prevýši sumu 1 901,67 eura a daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie. Ako daňovník vyčísli v podávanom daňovom priznaní základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2017 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), čiastkového základu dane podľa § 6 (zo živnosti ), ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a čiastkového základu dane podľa § 8 (z ostatných príjmov, kde sa zaraďujú aj príjmy z nepeňažných výhier).

V prípade, ak daňovník, dosiahol príjmy podľa § 5, 6 a 8 ZDP podliehajúce zdaneniu v zahraničí, pričom tieto príjmy dosiahol na území štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, môže využiť na zamedzenie dvojitého zdanenia metódu, ktorú upravuje príslušná zmluva.

Ide o metódu vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR alebo metódu započítania dane zaplatenej v zahraničí na úhradu daňovej povinnosti na území SR.

Špeciálne pre príjmy zo závislej činnosti dosiahnuté na území iného štátu daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR, upravuje § 45 ZDP možnosť využitia metódy vylúčenia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR aj v prípade štátov, s ktorými zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia nebola uzavretá resp. táto zmluva uzavretá bola, ale pre daňovníka je výhodnejšie použiť metódu vyňatia, napriek skutočnosti, že zmluva upravuje metódu zápočtu. Na využitie metódy vyňatia podľa § 45 ZDP, však toto ustanovenie ZDP upravuje podmienku preukázateľnosti zdanenia príjmov v zahraničí.

Na účely vyňatia príjmov zo zdrojov v zahraničí zo základu dane a na účely zápočtu dane zaplatenej v zahraničí, sa za príjmy zo zdrojov v zahraničí považujú príjmy znížené o súvisiace výdavky v súlade so ZDP a neznížené o výdavky, nezdaniteľné časti základu dane a odpočítateľné položky podľa zahraničných predpisov.

Po uplatnení uvedených metód daňovník bude mať vypočítanú daňovú povinnosť zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP.

Daňovník určí samostatne daň z osobitného základu dane zisteného z príjmov z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP, pričom sadzbou dane je v tomto prípade len sadzba dane vo výške 19 % podľa § 15 ZDP.

V rámci vyúčtovania dane cez daňové priznanie sa však posudzujú len príjmy z kapitálového majetku, ktoré

•    plynú zo zdrojov na území SR a 

–   nie sú zdaňované daňou vyberanou zrážkou ako napr. výnosy zo zmeniek, príjmy z úrokov na pôžičkách,

–   sú zdaňované daňou vyberanou zrážkou, ale daňovník sa môže po skončení zdaňovacieho obdobia rozhodnúť, že ich zahrnie do daňového priznania ako súčasť osobitného základu dane podľa § 7 a zrazenú daň bude považovať za zaplatený preddavok na daň podľa § 43 ods. 7 ZDP, ktorým je príjem z vrátenia (vyplatenia) podielového listu

•    plynú zo zdrojov v zahraničí.

Ak daňovník dosahuje príjmy z kapitálového majetku zo zdrojov v zahraničí a tieto boli v zahraničí zdaňované, môže daňovník využiť metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia určené konkrétnou uzatvorenou zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia a to či už metódou zápočtu dane zaplatenej v zahraničí na daňovú povinnosť na území SR alebo metódu vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na zemí SR. Tieto metódy sa aplikujú rovnakým spôsobom ako pri výpočte základu dane podľa § 4 ZDP.

Po uplatnení metód na zamedzenie dvojitého zdanenia, daňovník vyčísli daň z osobitného základu dane podľa § 7 ZDP.

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 dosiahol príjmy zo zamestnania, príjmy zo živnosti a boli mu vyplatené úroky z poskytnutých úverov vo výške 465 eur. Akým spôsobom daňovník vyčísli základ dane pre účely výpočtu daňovej povinnosti v podávanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2017?

Daňovník v podávanom daňovom priznaní za rok 2017 pre účely výpočtu svojej daňovej povinnosti vyčísli základ dane ako súčet čiastkového základu dane podľa § 5 (zo zamestnania), čiastkového základu dane podľa § 6 (zo živnosti), ktoré sa znižujú o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ZDP a vypočíta daňovú povinnosť zo základu dane zisteného podľa § 4 ZDP. Samostatne vyčísli osobitný základ dane z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP (úroky z poskytnutých úverov prijaté fyzickou osobou sa považujú za príjmy podľa § 7 ods. 1 písm. c) ZDP a sú súčasťou osobitného základu dane z kapitálového majetku) a vypočíta daňovú povinnosť z osobitného základu dane podľa § 7 zákona (19 % z osobitného základu dane). Daňovník následne vypočíta daň zo základu dane zisteného podľa § 4 zákona (základ dane z príjmov zo zamestnania a základ dane z príjmov zo živnosti) a z osobitného základu dane podľa § 7 zákona.

Poslednú časť dane daňovník vypočíta z osobitného základu dane podľa § 51e ZDP, do ktorého zahrnie dividendy a ostatné podiely uvedené v § 3 ods. 1 písm. e) a g) ZDP v osobitnom základe dane, ak sú vyplácané zo zdrojov v zahraničí nášmu daňovníkovi, t.j. daňovníkovi s NDP.

Podľa § 15 ZDP je sadzba dane pre tento druh príjmu vo výške

•    7 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. a) ZDP, t.j.

–   z podielov na zisku uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP neznížených o výdavky

–   z podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacieho podielu uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada,

•    35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. b), ak plynú od právnickej osoby v nezmluvnom štáte [§ 2 písm. x) ZDP], t.j.

–   z podielov na zisku uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP neznížených o výdavky,

–   z podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacieho podielu uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

Ak daňovník dosahuje tieto príjmy zo zdrojov v zahraničí a tieto boli v zahraničí zdaňované, môže daňovník využiť metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia určené konkrétnou uzatvorenou zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia a to či už metódou zápočtu dane zaplatenej v zahraničí na daňovú povinnosť na území SR alebo metódu vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na zemí SR.

Po uplatnení metód na zamedzenie dvojitého zdanenia, daňovník vyčísli daň z osobitného základu dane podľa § 51e, ktorú následne spočíta s výslednou daňou zistenou zo základu dane podľa § 4 ZDP a z osobitného základu dane podľa § 7 ZDP.

Ak by táto daň (daňová povinnosť) nepresiahla 17 eur, v súlade s § 46a ZDP sa daň nevyrubí a neplatí. Uvedené neplatí, ak si daňovník uplatňoval nárok na daňový bonus.

Podmienky pre uplatnenie daňového bonusu sú upravené v § 33 ZDP.

Po znížení dane (daňovej povinnosti) o daňový bonus zohľadňuje daňovník pri ďalšom výpočte aj sumu zamestnaneckej prémie, ktorá bola nesprávne vyplatená zamestnávateľom alebo správcom dane. Ide o situáciu, kedy si daňovník uplatňoval nárok na zamestnaneckú prémiu u zamestnávateľa, alebo ju uplatnil v daňovom priznaní typ A a dodatočne zistí, že nemal na ňu nárok (dosiahol v roku, za ktorý si uplatnil zamestnaneckú prémiu aj iné druhy príjmov, napr. ostatné príjmy podľa § 8 ZDP z predaja majetku).

Po takomto zákonom stanovenom výpočte dane (daňovej povinnosti) má nárok daňovník odpočítať všetky zaplatené preddavky v priebehu roku a to sumu:

•    preddavku vybraného zrážkou podľa § 43 ZDP za podmienky, že ide o preddavok vybraný z príjmov, ktoré daňovník uvádza v priznaní,

•    preddavku vybraného len z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) obstaraných do 31. decembra 2003, na ktoré sa uplatňuje oslobodenie od dane podľa § 52b ods. 11, resp. § 52 ods. 20 ZDP,

•    preddavku vybraného zamestnávateľom zo závislej činnosti podľa § 35 ZDP,

•    preddavku zrazeného formou zabezpečenia dane podľa § 44 ZDP,

•    preddavku vybraného osobne daňovníkom podľa § 34 ZDP.

Z výslednej sumy určenej z rozdielu medzi daňou zníženou o daňový bonus a odpočítaní zaplatených preddavkov daňovník vie, či mu vychádza doplatiť daň (daň na úhradu) správcovi dane alebo má nárok požiadať o vrátenie dane (daňový preplatok).

V prípade, ak daňovníkovi vyjde daň na úhradu v sume nepresahujúcej 5 eur, táto sa v súlade s § 46 ZDP neplatí a to aj vtedy, ak daňovník využije postup podľa § 50 ZDP.

Sadzba dane pre právnické osoby je vo výške 21 %.

V súvislosti s transpozíciou smernice ATAD od 1. 1. 2018 a konkrétne so zavedením zdanenia pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia uvedenom v § 17f sa dopĺňa medzi sadzbu dane do § 15 písmeno b) nového tretieho bodu sadzba dane vo výške 21 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 17f ods. 1 a 2.

Cieľom zdanenia pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia (ďalej len „exit tax“) je zabezpečiť, aby sa ekonomická hodnota vytvorená na území SR aj zdanila na území SR. Presun majetku resp. podnikateľskej činnosti znamená, že majetok stále zostáva vo vlastníctve daňovníka avšak daná krajina, v tomto prípade SR, stratí právo zdaňovať tento majetok alebo má obmedzené právo na jeho zdaňovanie prípadne by ho nezdanila v takej výške, v akej by ho zdanila, keby k presunu nedošlo. Ide preto o situácie ako sú presun majetku alebo podnikateľskej činnosti z ústredia, ktoré je na území SR do zahraničia, t. j. do stálej prevádzkarne v zahraničí. Majetok je stále vo vlastníctve daňovníka s NDP na území SR, avšak v dôsledku jeho fyzického presunu alebo priradenia k stálej prevádzkarni v zahraničí, stratí SR právo zdaňovať tento majetok alebo by príjem zo zdanenia nebol v takom rozsahu, v akom by bolo zdanenie, keby k presunu majetku do zahraničia nedošlo. Rovnako je tomu v prípade, ak dochádza k presunu majetku zo stálej prevádzkarne daňovníka s ODP do zahraničia. Ak daňovník prestane byť daňovníkom s NDP na území SR (prestane byť daňovým rezidentom SR) a nezostane mu po zmene rezidencie na území SR stála prevádzkareň, potom rovnako je tento odchod daňovníka predmetom exit tax.

Zdanenie pri presune majetku sa však nevzťahuje na situácie, kedy dochádza k jeho skutočnému predaju, pretože dochádza k zmene vlastníka majetku, ako aj ku skutočnej realizácii zisku (príjmu) z predaja majetku. Obdobne je tomu aj napr. pri nepeňažnom vklade, kedy sa majetok stáva majetkom prijímateľa nepeňažného vkladu, avšak vkladateľ nepeňažného vkladu namiesto vkladaného majetku získava iný druh majetku (podiel na spoločnosti). Ak dôjde k presunu majetku daňovníka, odchodu daňovníka alebo presunu podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia, má SR právo zdaniť vytvorené ekonomické hodnoty premietnuté do presúvaného majetku (zisk) aj keď zisk z tohto majetku ešte nebol realizovaný. Na takýto presun sa uplatní fikcia predaja. Vzhľadom k tomu, že ide o fikciu predaja je potrebné rovnako ako pri predaji majetku uplatniť predajnú cenu (hodnotu) majetku. Pri určení reálnej hodnoty majetku sa bude vychádzať zo spôsobu ocenenia reálnou hodnotou, ktorá je považovaná za reálnu hodnotu podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve. Daňovníkmi tejto dane sú iba právnické osoby, t. j. daňovníci podľa § 2 písm. d) druhého bodu ako aj stála prevádzkareň daňovníka s ODP podľa § 2 písm. e) tretieho bodu ZDP. V súvislosti s uplatnením zdanenia podľa § 17f sa do základných pojmov do § 2 písm. ae) dopĺňa definícia ústredia, ktorým sa rozumie daňovník, ktorý je zriaďovateľom stálej prevádzkarne a ktorý zároveň vyčísľuje základ dane za stálu prevádzkareň umiestnenú v zahraničí.

Smernica ATAD ustanovuje osobitný spôsob platenia dane pri presune majetku daňovníka do zahraničia, pri presune podnikateľskej činnosti do zahraničia alebo pri zmene daňovej rezidencie do zahraničia. Ide o nový inštitút platenia dane v splátkach upravený priamo v  § 17g ZDP.

Podľa tejto úpravy je daň vyčíslenú pri presune majetku daňovníka do zahraničia, pri odchode daňovníka do zahraničia alebo pri presune podnikateľskej činnosti alebo jej časti do zahraničí možné platiť:

•    jednorazovo v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 ZDP, alebo

•    v splátkach počas 5-tich rokov, počnúc rokom v ktorom bola vyrubená.

Možnosť platiť exit tax v splátkach je však možné iba v prípade, ak ide o exit tax vzťahujúcu sa na presun majetku, podnikateľskej činnosti alebo zmenu daňovej rezidencie do štátu, ktorý je členským štátom Európskej únie alebo do štátu, ktorý je zmluvnou stranou dohody o Európskom hospodárskom priestore (EHP), ak tento štát uzatvoril so Slovenskou republikou alebo s Európskou úniou dohodu o vzájomnej spolupráci pri vymáhaní daňových pohľadávok, pričom smernica ATAD priamo ustanovuje, že táto dohoda musí byť rovnocenná vzájomnej pomoci ustanovenej v smernici Rady 2010/24/EÚ zo 16. marca 2010 o vzájomnej pomoci pri vymáhaní pohľadávok vyplývajúcich z daní, poplatkov a ďalších opatrení (Ú.v. EÚ L 84, 31. 3.2010, s. 1) (ďalej len „smernica Rady 2010/24/EÚ).

Podľa prechodného ustanovenia § 52zn ods. 11 sa ustanovenia o vyčíslení dane pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia, t.j. exit tax uplatnia pri presune majetku, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia, ku ktorým dôjde po 31. decembri 2017. Exit tax sa v tomto prípade uplatní aj u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, avšak len na ten majetok alebo podnikateľskú činnosť, ktorá bola presunutá po nadobudnutí účinnosti novely ZDP, t. j. od 1. januára 2018.

§ 15a

Osobitná sadzba dane

(1) Zdaniteľný príjem zo závislej činnosti plynúci prezidentovi Slovenskej republiky, poslancovi Národnej rady Slovenskej republiky, členovi vlády Slovenskej republiky, predsedovi a podpredsedovi Najvyššieho kontrolného úradu Slovenskej republiky (ďalej len „vybraný ústavný činiteľ“) podľa osobitného predpisu^75a) vrátane príjmu uvedeného v § 5 ods. 1 písm. f) a ods. 3 písm. c) od zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane a vypláca vybranému ústavnému činiteľovi príjmy podľa osobitného predpisu^75a) okrem sadzby dane podľa § 15 písm. a), podlieha zdaneniu aj osobitnou sadzbou dane vo výške 5 % (ďalej len „osobitná daň“).

(2) Suma osobitnej dane vybraného ústavného činiteľa, vypočítaná zo zdaniteľného príjmu zo závislej činnosti uvedeného v odseku 1 sadzbou podľa odseku 1, zaokrúhlená na eurocenty nadol, pri výpočte základu dane neznižuje úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti vybraného ústavného činiteľa.

(3) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za správnosť výpočtu, zrazenia a odvedenia osobitnej dane. Osobitnú daň vybraného ústavného činiteľa odvedie zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, správcovi dane v lehote podľa § 35 ods. 6 a jej odvedením je osobitná daň vysporiadaná, pričom ak platiteľ dane nevykoná zrážku, nezrazí daň v správnej výške alebo zrazenú daň neodvedie, použije sa postup uvedený v § 43 ods. 12.

(4) Mzdový list podľa § 39 ods. 2 vybraného ústavného činiteľa obsahuje aj údaj o sume osobitnej dane z príjmu uvedeného v odseku 1.

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný oznámiť správcovi dane výšku sumy osobitnej dane vybraného ústavného činiteľa z príjmu zo závislej činnosti uvedeného v odseku 1 v lehote podľa § 49 ods. 2 ustanovenej pre podávanie prehľadu na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo.

(6) Uplatnením osobitnej dane z príjmu zo závislej činnosti uvedeného v odseku 1 plynúceho vybranému ústavnému činiteľovi nie sú dotknuté ostatné ustanovenia tohto zákona o príjmoch zo závislej činnosti.

§ 16

Zdroj príjmov daňovníka

s obmedzenou daňovou povinnosťou

(1) Príjmom zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou je príjem

a) z činností vykonávaných prostredníctvom jeho stálej prevádzkarne,

b) zo závislej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou,

c) zo služieb vrátane obchodného, technického alebo iného poradenstva, z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti, zo stavebných a montážnych činností a projektov a podobných činností poskytovaných na území Slovenskej republiky, aj keď nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne,

d) z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území Slovenskej republiky bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu,

e) z úhrad od daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou a od stálych prevádzkarní daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorými sú

    1.   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),

    2.   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu,

    3.   úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde,74b) z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu76) okrem výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok,

    4.   nájomné alebo príjmy plynúce z iného využitia hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky; hnuteľnou vecou umiestnenou na území Slovenskej republiky sú aj motorové vozidlá a ostatné dopravné zariadenia uvedené v prílohe č. 1 využívané daňovníkom podľa § 2 písm. d) alebo stálou prevádzkarňou daňovníka podľa § 2 písm. e) v medzinárodnej doprave,

    5.   príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky, z prevodu majetkových práv registrovaných na území Slovenskej republiky a z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území Slovenskej republiky okrem príjmov z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok,

    6.   odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie,

    7.   výhry v lotériách a iných podobných hrách, výhry z reklamných súťaží a zo žrebovania, ceny z verejných súťaží a zo športových súťaží,

    8.   výživné, dôchodky, renty a podobné plnenia,

    9.   podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti, družstva alebo pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou,

  10.   odplaty za poskytnutie služieb obchodného, technického alebo iného poradenstva, za spracovanie dát, za marketingové služby, z riadiacej činnosti a sprostredkovateľskej činnosti vo výške, v akej je táto odplata súčasne uznaná za daňový výdavok podľa § 19,

  11.   príjmy podľa § 12 ods. 7 písm. c) druhého bodu, ak sú vyplácané daňovníkovi z nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x), a príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. f) vyplácané verejnou obchodnou spoločnosťou alebo komanditnou spoločnosťou, ktorej uvedený príjem plynul z dôvodu, že sa podieľa na základnom imaní obchodnej spoločnosti alebo družstva,

f) z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území Slovenskej republiky.

g) z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve so sídlom na území Slovenskej republiky,

h) z prevodu akcií, účastí alebo podielov na spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve, ak táto spoločnosť alebo toto družstvo vlastní nehnuteľný majetok nachádzajúci sa na území Slovenskej republiky, ktorého účtovná hodnota vyplývajúca z účtovnej závierky zostavenej za účtovné obdobie predchádzajúce prevodu je viac ako 50 % hodnoty vlastného imania tejto spoločnosti alebo tohto družstva,

  i) z rozdielu medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva so sídlom na území Slovenskej republiky započítanou na vklad spoločníka a hodnotou vkladaného majetku (§ 8 ods. 2) alebo hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve [§ 17b ods. 1 písm. b)].

  j) z peňažných plnení a nepeňažných plnení, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa, ktorý je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou alebo daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, ak sú tieto plnenia poskytnuté v súvislosti s aktivitami na území Slovenskej republiky.

(2) Stálou prevádzkarňou sa na účely tohto zákona rozumie trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činnosti, prostredníctvom ktorého daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou vykonáva úplne alebo sčasti svoju činnosť na území Slovenskej republiky, a to najmä miesto, z ktorého je činnosť daňovníka organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie alebo miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov. Miesto alebo zariadenie na výkon činnosti sa považuje za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Za výkon činnosti s trvalým miestom na území Slovenskej republiky sa považuje aj opakované sprostredkovanie služieb prepravy a ubytovania, a to aj prostredníctvom digitálnej platformy. Ak ide o jednorazovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom sa činnosť vykonáva, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, len ak výkon činnosti daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, alebo jeho závislých osôb na nich presiahne šesť mesiacov. Za činnosť vykonávanú prostredníctvom stálej prevádzkarne sa považuje aj činnosť vykonávaná na území Slovenskej republiky pri poskytovaní služieb daňovníkom alebo osobami pre neho pracujúcimi, ak doba výkonu tejto činnosti presiahne 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Stálou prevádzkarňou je aj osoba, ktorá koná v zastúpení daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou a sústavne alebo opakovane prerokováva, uzatvára, sprostredkováva uzavretie zmlúv alebo zohráva hlavnú úlohu smerujúcu k uzatváraniu zmlúv, ktoré sú následne uzatvorené daňovníkom bez zmeny ich podstatných náležitostí a tieto zmluvy sú uzatvorené v mene daňovníka alebo ich predmetom je prevod vlastníckeho práva alebo udelenie práva na užívanie majetku vo vlastníctve daňovníka alebo majetku, ktorý má daňovník právo užívať alebo poskytnutie služieb daňovníkom. Osoba koná v zastúpení daňovníka, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko.

(3) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije § 44 ods. 2.

(4) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem členov európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou, a ktorý im plynie z členstva v tomto zoskupení, ako aj z úverov a pôžičiek poskytnutých tomuto zoskupeniu. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije ustanovenie § 44 ods. 2.

Komentár k § 16

Zdroj príjmov (predmet dane), plynúci daňovníkom s ODP z územia SR, uvedený v § 16 ZDP je taxatívny. Ide o komplexné vymedzenie príjmov, ktoré sú dosahované daňovníkmi s ODP na území SR, pričom sú na území SR predmetom dane. Prípadné ďalšie príjmy aj keby plynuli z územia SR, ale neboli by vymedzené ustanovením § 16 ZDP by na území SR zdaneniu nepodliehali. Uvedená skutočnosť by bola platná aj v prípade, ak by sa posudzoval príjem zo zdrojov na území SR plynúci daňovníkovi s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ a táto zmluva by umožňovala daný príjem zdaniť v štáte zdroja, t.j. v SR.

Pri určovaní druhu príjmu plynúceho daňovníkovi s ODP zo zdroja na území SR je potrebné v prvom rade uviesť, že ustanovenie § 16 ods. 1 ZDP:

•    zakladá právo na zdanenie určitého druhu príjmu v SR,

•    nerieši spôsob zdanenia ani výšku daňovej povinnosti,

•    druhy príjmov plynúce daňovníkovi s ODP, ktoré sú predmetom dane vymenováva taxatívne,

•    aplikuje sa jednoznačne pri posúdení príjmov plynúcich zo zdroja na území SR daňovníkom s ODP – daňových rezidentov krajiny, s ktorou SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ,

•    ak príjmy zo zdroja na území SR plynú daňovníkovi s ODP – daňovému rezidentovi krajiny, s ktorou SR má uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je nevyhnutné skúmať tento príjem nielen podľa § 16 ZDP, ale aj podľa príslušnej zmluvy o ZDZ. Zdanenie určitého príjmu v SR môže nastať iba v tom prípade, ak je tento príjem zdaniteľný v SR súčasne podľa ZDP aj podľa zmluvy o ZDZ.

Zmluvy o ZDZ nenahradzujú vnútroštátne daňové predpisy zmluvných štátov, ani nezakladajú právo štátu požadovať platenie daní. Vnútroštátne daňové predpisy určujú aj naďalej, kto je povinný platiť daň, čo je predmetom dane, čo je základom dane, kedy vzniká daňová povinnosť a pod.

Ak určitý príjem nie je podľa vnútroštátnych daňových predpisov štátu podrobený zdaneniu, nemôže zmluvný štát takýto príjem zdaniť, ani keď mu zmluva o ZDZ tento príjem zdaniť umožňuje.

Zmluvy o ZDZ tiež v žiadnom prípade neumožňujú daňovým subjektom vybrať si štát, v ktorom bude ich príjem prípadne majetok zdanený!

Veľmi často je pri tom poukazované na slovné spojenie „príjem môže byť zdanený v tomto štáte“, ktoré sa v tomto type zmlúv o ZDZ veľmi často vyskytuje. Daňové subjekty si toto slovné spojenie vysvetľujú v mnohých prípadoch tak, že ich príjem alebo majetok (prípadne príjem alebo majetok ich zahraničných partnerov) v tomto štáte, podľa kontextu samozrejme aj v SR, byť zdanený vôbec nemusí.

Slovné spojenie „príjem môže byť zdanený“ znamená len to, že danému štátu je dané právo zdaniť určitý príjem a to za predpokladu, že vnútroštátne daňové predpisy tohto štátu umožňujú daný typ príjmu zdaňovať.

Ako už bolo uvedené, medzinárodné daňové zmluvy majú vyššiu práv silu ako vnútroštátne predpisy a pri použití formulácie „príjem bude zdanený“ by na základe zmluvy mohli byť určené aj také daňové povinnosti, ktoré vnútroštátny zákon neupravuje. Dôsledkom toho by bolo nerovnaké postavenie daňovníkov, nakoľko daňová povinnosť by sa okrem výšky a druhu príjmu mohla líšiť aj v závislosti na tom, odkiaľ príjmy plynú.

?  Príklad

Článok zmlúv o ZDZ, ktorý sa zaoberá zdaňovaním príjmov umelcov a športovcov stanovuje, že príjmy, ktoré poberá rezident jedného zmluvného štátu ako na verejnosti vystupujúci umelec, ako divadelný, filmový, rozhlasový alebo televízny umelec alebo hudobník alebo ako športovec z takýchto osobne vykonávaných činností v druhom zmluvnom štáte, môžu byť bez ohľadu na ustanovenie článkov 14 a 15 zdanené v tomto druhom štáte.

Predstavme si, že do SR príde zahraničný herec – daňový rezident štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ obsahujúcu uvedené ustanovenia (väčšinou článok 17 zmluvy), aby tu odohral divadelné predstavenie. Za túto jeho činnosť mu bude slovenský daňový rezident (divadlo, umelecká agentúra, niektorá z televíznych spoločností a pod.) priamo vyplácať príjem.

Môže byť tento príjem na území SR? Ako sme už uviedli. Medzinárodná daňová zmluva dáva SR právo daný príjem zdaniť. Umožňujú to však rovnako vnútroštátne daňové predpisy SR?

Ustanovenie § 16 ods. 1 písm. d) ZDP definuje, že za príjmy zo zdrojov na území SR sa u daňovníkov s ODP (daňových nerezidentov na území SR) považujú príjmy z činnosti umelca osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu.

Podľa § 43 ZDP sa tento príjem zdaní daňovníkovi s ODP zrážkovou daňou vo výške 19 %. Príjem zahraničného herca teda v SR podlieha zdaneniu a musí tu byť aj zdanený.

Druhý zmluvný štát (štát rezidencie umelca) potom v súlade s uzatvorenou zmluvou o ZDZ vykoná opatrenia vedúce k zamedzeniu medzinárodného dvojitého zdanenia príjmu (aplikácia niektorej formy metódy zápočtu alebo vyňatia).

Keby v súlade so slovenským daňovým zákonom nebolo možné tento druh príjmu zdaniť v SR, príjem by sa nezdaňoval a to napriek tomu, že podľa medzinárodnej zmluvy „môže byť v SR zdanený“.

Takýto príjem by však bol zdaniteľný v štáte rezidencie umelca, nakoľko je k tomuto štátu daňovým rezidentom zdaňovaným z celosvetových príjmov.

-   v odseku 1 písm. b) je ako zdroj príjmov vymedzený príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území SR alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkmi s NDP.

Pri posudzovaní zdaniteľnosti príjmov zo závislej činnosti vykonávanej daňovníkom s ODP na území SR je dôležité rozlišovať, či je zamestnávateľom slovenský podnik alebo zahraničný podnik (podnik so sídlom alebo fyzická osoba s trvalým pobytom v zahraničí).

a)  príjem daňovníka s ODP zo závislej činnosti je zdaniteľný v SR za podmienok, že:

•    daňovník s ODP je zamestnaný v SR a doba výkonu jeho práce počas jedného obdobia alebo viacerých období presahujú v úhrne 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období, ktoré sa začína a končí v príslušnom daňovom roku alebo

•    odmeny daňovníka s ODP sú vyplácané slovenským zamestnávateľom alebo v mene slovenského zamestnávateľa, alebo

•    odmeny daňovníka s ODP idú na ťarchu stálej prevádzkarne zahraničného zamestnávateľa umiestnenej na území SR (činnosť daňovníka je prisúditeľná stálej prevádzkarni)

b)  príjem zo závislej činnosti daňovníka s ODP nie je zdaniteľný v SR za podmienok, že:

•    daňovník s ODP je zamestnaný v SR počas jedného obdobia alebo viacerých období, ktoré nepresahujú v úhrne 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období, ktoré sa začína a končí v príslušnom daňovom roku a súčasne

•    odmeny daňovníka s ODP sú vyplácané zahraničným zamestnávateľom alebo v mene zahraničného zamestnávateľa, a súčasne

•    odmeny daňovníka s ODP nejdú na ťarchu stálej prevádzkarne zahraničného zamestnávateľa umiestnenej na území SR (činnosť daňovníka nie je prisúditeľná stálej prevádzkarni).

Príjem nerezidenta SR je oslobodený od zdanenia v SR – v štáte výkonu činnosti.

?  Príklad

Zamestnanec českej spoločnosti (nemá na území SR stálu prevádzkareň) bol vyslaný na pomoc pri zaučení zamestnancov slovenského obchodného partnera na obsluhovanie špeciálneho kružkovacieho stroja, ktorý mu dodali. Na území SR sa zdržiaval 3 mesiace. Keďže je český zamestnanec na území SR menej ako 183 dní, pričom jeho český zamestnávateľ nemá na území SR stálu prevádzkareň, jeho príjem zo závislej činnosti nie je na území SR zdaniteľný.

V prípade, ak sa posudzuje príjem plynúci daňovníkovi s ODP, ktorý má bydlisko v štáte, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ alebo naopak do otázky zdanenia vstupujú aj jednotlivé zmluvy o ZDZ.

Článok zaoberajúci sa príjmami zo závislej činnosti prisudzuje právo zdanenia príjmov zo závislej činnosti jednému z posudzovaných zmluvných štátov.

Všeobecné pravidlo zdaňovania príjmov zo závislej činnosti stanovuje, že príjem zo zamestnania (s výnimkou miezd členov orgánov spoločností, dôchodkov, miezd a dôchodkov súvisiacich so štátnymi službami, ktoré sú stanovené príslušnými článkami) je zdaniteľný (môže sa zdaniť) v štáte skutočného výkonu činnosti (zdroja), teda tam, kde zamestnanec fyzicky vykonáva závislú činnosť.

Príjmami zo závislej činnosti sú podľa článku 15 platy, mzdy a ostatné podobné odmeny zahŕňajúce príjmy v naturáliách v súvislosti so zamestnaním (napr. zamestnanecké akcie a opcie, používanie služobného bytu alebo auta, úhrada zdravotnej alebo životnej poistky, členstvo v kluboch).

Podmienkou, ktorú tento článok upravuje pre oprávnenie zdanenia takéhoto príjmu v štáte zdroja je, aby platy, mzdy alebo podobné odmeny plynuli z výkonu zamestnania v tomto štáte a to bez ohľadu na skutočnosť, kedy môže byť tento príjem vyplatený, pripísaný alebo akýmkoľvek iným spôsobom zamestnancom dosiahnutý.

?  Príklad

Daňovník, rezident Českej republiky, je zamestnancom českej spoločnosti a bol vyslaný na služobnú cestu do SR, kde vykonáva školenie pre pracovníkov slovenského obchodného partnera, ktorej česká spoločnosť predala špeciálne technologické zariadenie. Školenie bude vykonávať jeden mesiac. Česká spoločnosť, ktorej je zamestnancom, nemá v SR umiestnenú stálu prevádzkareň. Vzhľadom na to, že sú splnené všetky tri podmienky stanovené zmluvou, príjem zamestnanca nebude podliehať zdaneniu v štáte výkonu činnosti teda v SR a to ani z ODP. Daňovník bude zdanený len v Českej republike z celosvetových príjmov.

-   v ods. 1 písm. d) je uvedený ako zdroj príjmov daňovníka s ODP na území SR aj príjem z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjem plynie týmto osobám priamo, alebo cez sprostredkujúcu osobu, t.j. je zdaniteľným príjmom, ktorý je zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP.

Umelci a športovci z pohľadu modelovej zmluvy

Z pohľadu modelovej zmluvy OECD, z ktorej vychádzajú aj zmluvy o ZDZ uzatvárané SR s inými štátmi, je právo na zdanenie umelcov a športovcom upravené spoločne špeciálne v článku umelci a športovci, ktorým je zvyčajne článok 17.

Tento článok 17 stanovuje všeobecný princíp zdanenia umelcov a športovcov, podľa ktorého umelci a športovci, ktorí sú rezidentami jedného zmluvného štátu, môžu byť zdaňovaní v druhom zmluvnom štáte, v ktorom vykonávajú svoje osobné činnosti, bez ohľadu na to, či sú závislého alebo nezávislého charakteru.

Výraz „umelec“ zahŕňa hlavne javiskového umelca, filmového alebo rozhlasového herca, herca v televíznej reklame, speváka, hudobníka alebo tanečníka. Ustanovenia článku sa nevzťahujú na rečníkov (lektorov) konferencií, osoby poskytujúce rozhovor v televízii, na administratívny alebo pomocný (podporný) personál v umeleckom priemysle (napr. filmový režiséri, kameramani, producenti, filmoví riaditelia, choreografi, technický personál, diaľničné osadenstvo (vodiči populárnych skupín a pod.).

Ustanovenia článku sa nevzťahujú na rečníkov (lektorov) konferencií, osoby poskytujúce rozhovor v televízii, na administratívny alebo pomocný (podporný) personál v umeleckom priemysle (napr. filmový režiséri, kameramani, producenti, filmoví riaditelia, choreografi, technický personál, diaľničné osadenstvo vodiči populárnych skupín a pod.).

Článok presne nedefinuje ani výraz „športovec“. Zámerom bolo obsiahnuť športovcov v širšom význame. Preto sa výraz neobmedzuje len na športovcov štartujúcich na tradičných atletických podujatiach (napr. bežci, skokani, oštepári a pod.), ale zahŕňa tiež futbalistov, golfových hráčov, džokejov, hráčov kriketu a tenisu, či automobilových pretekárov. Ustanovenia článku sa aplikujú aj na ďalších účastníkov verejnej zábavy, ako sú napr. hráči biliardu alebo účastníci turnajov v šachu alebo bridži.

Článok presne nedefinuje výraz „umelec alebo športovec“, len príkladmo uvádza osoby, na ktoré by sa mohol vzťahovať. Tieto príklady by sa v žiadnom prípade nemali považovať za vyčerpávajúce.

Zatiaľ, čo samotné príjmy sprostredkovateľov (umelecké agentúry, športoví manažéri) medzi umelcom alebo športovcom a verejnosťou, napr. za organizovanie vystúpenia umelca alebo športovca, nespadajú do rámca tohto článku, akékoľvek príjmy, ktoré sprostredkovatelia dosiahnu v mene umelca alebo športovca sem samozrejme spadajú.

Použitie výrazu „osobne vykonávaná činnosť“ neznamená aplikáciu článku len na príjem pripadajúci jednotlivcovi (umelcovi, športovci). Článok je použiteľný tak na príjmy odvedené priamo, ako aj na príjmy odvedené nepriamo jednotlivým umelcom alebo športovcom, t.j. aj na príjmy orchestrov, hudobných a tanečných skupín, zborov, či športových tímov.

V niektorých prípadoch nebude príjem vyplatený jednotlivcovi (sprostredkovateľovi, či agentovi v mene umelca) priamo v štáte, kde sa vystúpenie koná. Ak napr. člen orchestra je vyplácaný formou platu a orchester vyplatí muzikanta skôr ako dostane platbu za toto vystúpenie, zmluvný štát, v ktorom sa vystúpenie uskutoční, je oprávnený podľa článku 17 zdaňovať aj časť muzikantského platu, ktorý pomerne pripadá na toto vystúpenie.

Okrem platieb za ich skutočné osobné vystúpenie umelci a športovci často prijímajú príjem vo forme poplatkov (napr. za rozširovanie vystúpenia umelca na CD nosičoch, video záznamoch a pod.), sponzorstva alebo reklamných poplatkov (napr. príjmy za používanie, t.j. propagovanie športového náradia alebo oblečenia). Je veľmi dôležité skúmať v akom rozsahu je príjem priamo prepojený so skutočnými aktivitami umelca alebo športovca v danom štáte. Príjem z poplatkov, reklamy alebo sponzorstva bude spadať do rámca článku 17 vtedy, ak je vyplácaný v priamej súvislosti s vystúpením umelca alebo športovca v tomto štáte.

Vo všeobecnosti platí, že iné články zmluvy sa aplikujú vtedy, keď neexistuje priama väzba medzi akýmkoľvek príjmom a verejným vystúpením umelca alebo športovca v krajine, ktorej sa to týka. Potom poplatky napr. z autorských práv (duševného vlastníctva) spadajú do rámca článku 12 a príjem z ďalších osobných nezávislých služieb (napr. reklamné a sponzorské poplatky) podliehajú opatreniam v článku 14. Kompenzácia vyplatená umelcovi alebo športovci za to, že vystúpenie bolo organizátorom zrušené, spadá do rámca článku 21 (iný príjem), t.j. je zdaniteľná len v štáte trvalého bydliska umelca alebo športovca (v štáte rezidencie).

Článok rieši aj situácie, kedy príjem z osobných činností jednotlivých umelcov a športovcov neplynie priamo alebo nepriamo im samotným, ale iným osobám.

Ak príjem umelca alebo športovca plynie inej osobe, a štát zdroja nemá štatutárne právo preskúmavať osobu prijímaciu tento príjem, článok umožňuje zdaniť pomer príjmu, ktorý nemôže byť zdanený v rukách umelca, osobe, ktorá prijíma odmenu. Tak podnik (jednotlivec), ktorý poberá príjem, môže byť zdaniteľný v štáte zdroja aj keď príjem nie je prisúdený stálej prevádzkarni (stálej základni).

Z hľadiska aplikácie článku nie je rozhodujúce kto príjem vypláca, či je príjem vyplácaný v štáte výkonu činnosti alebo v inom štáte, či je vyplácaný v peňažnej mene štátu zdroja alebo v peňažnej mene iného štátu, či je vyplácaný v peniazoch alebo v naturáliách, či je vyplácaný v hotovosti alebo poukazovaný na účet príjemcu alebo je mu inak v prospech pripisovaný, alebo či je daňovník (umelec alebo športovec) v štáte rezidencie povinný z príjmov za činnosť vykonávanú v inom štáte platiť daň z príjmov.

Bez ohľadu na vyššie uvedené sú predmetné príjmy vyňaté zo zdanenia v zmluvnom štáte, v ktorom umelec vykonáva svoju činnosť (nie v štáte rezidencie), za predpokladu, že táto činnosť je hradená z prevažnej časti z verejných fondov jedného zo zmluvných štátov, alebo je táto činnosť vykonávaná na základe kultúrnej dohody alebo dohodnutia medzi zmluvnými štátmi.

Upozornenie!

V rámci článku 17 sa posudzuje len príjem umelcov a športovcov z činnosti umelca (podanie umeleckého výkonu), športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu.

Uvedené znamená, že ide o príjmy umelca zaradené v § 5 alebo v § 6 ods. 2 písm. a) ZDP a nepôjde o príjmy z použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP), ktoré sú licenčnými poplatky a posudzujú sa v rámci článku licenčné poplatky zmluvy o ZDZ.

V prípade športovcov pôjde o príjem podľa § 5 alebo § 6 ods. 2 písm. e) ZDP.

-   v odseku 1 písm. e) v prvom a druhom bode ZDP sú upravené ako zdroj príjmov dosahovaných daňovníkom s ODP na území SR príjmy z tzv. „duševného vlastníctva“.

Ide o

1.  odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),

2.  odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu.

V prípade, ak sú tieto príjmy vyplácané daňovníkovi, ktorý je rezidentom v štáte, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ, pri ich zdanení sa postupuje výlučne podľa ustanovení ZDP, t.j. z týchto príjmov bude zrazená daň podľa § 43 ZDP.

Ak sú vyplácané daňovníkovi s ODP, ktorý je rezidentom v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, do riešenia zdanenia vstupuje aj príslušná zmluva o ZDZ.

Ak zmluva dovoľuje zdaniť tento príjem v štáte zdroja, pričom stanovuje aj percento sadzby dane, ktorou môže byť uvedený príjem zdanený a toto je nižšie alebo rovné sadzbe dane platnej na území SR, bude zdanené touto sadzbou. Ak by však bolo v zmluve o ZDZ stanovené vyššie percento sadzby na zdanie tohto príjmu potom sa zdaňuje maximálne vo výške sadzby dane stanovenej ZDP, t.j. vo výške 19 % (zmluva o ZDZ nikdy nesmie sprísniť vnútroštátny daňový predpis). Aj v tomto prípade spôsob zdanenia určuje ZDP a z tohto príjmu je daň vyberaná zrážkou podľa § 43 ZDP.

?  Príklad

Spoločnosť, ktorá sídli v ČR, vynašla a dala si patentovať špeciálnu nanotechnológiu. Slovenská spoločnosť kúpila všetky majetkové práva k tomuto vynálezu. Túto technológiu chce využiť v rámci svojej výroby, čím získa konkurenčnú výhodu na trhu.

Bude úhrada českej spoločnosti zdanená na Slovensku? Ak áno, ako?

Keďže ide o úplný prevod majetkových práv k predmetu priemyselného vlastníctva, transakciu posudzujeme na daňové účely ako predaj majetku. Platba za nadobudnutie úplných majetkových práv nie je zdaniteľným príjmom na území SR.

Pri zdaňovaní práv k duševnému vlastníctvu na území SR postupujeme nielen podľa ZDP alebo zmluvy o ZDZ so štátom, kde má sídlo alebo bydlisko skutočný poskytovateľ alebo prijímateľ licencií ale zdanenie týchto práv nám upresňuje aj Pokyn Ministerstva financií č. 3399/1998-62 k zdaňovaniu príjmov, ktorých zdroj je na území SR podľa § 22 ods. 1 písm. d) bod 1 a 2 zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov. Tento je primerane použiteľný aj za účinnosti potom platných noviel zákona o daniach z príjmov, zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov s jeho platnými novelami ako aj ZDP účinného v súčasnosti.

Licenčné poplatky podľa modelovej zmluvy

Licenčné poplatky uvedené v článku 12 modelovej zmluvy OECD [vzhľadom na licencie na použitie patentov a podobného vlastníctva (majetku) a vzhľadom na podobné platby] sú pre príjemcu v princípe príjmami z prenájmu. Prenájom sa môže poskytnúť v súvislosti s podnikom (napr. použitie autorského práva na literárne dielo poskytnuté vydavateľom alebo použitie patentu poskytnuté vynálezcom) alebo celkom nezávisle od akejkoľvek činnosti poskytovateľa (napr. poskytnutie patentu dedičom).

Podľa definície „licenčných poplatkov“ ustanovenej v modelovej zmluve OECD sú licenčnými poplatkami akékoľvek peňažné a iné plnenia, ktoré sa poskytujú za použitie alebo za právo na použitie autorských práv, literárnych, umeleckých alebo vedeckých diel, vrátane kinematografických filmov, akýchkoľvek patentov, obchodných značiek, typov alebo modelov, plánov, tajných vzorcov alebo postupov a informácií týkajúcich sa priemyselných, obchodných alebo vedeckých záležitostí.

Licencia je vo všeobecnosti právo alebo vlastníctvo vytvárajúce rôzne formy literárneho alebo umeleckého vlastníctva, prvkov duševného vlastníctva a informácií týkajúcich sa priemyselnej, komerčnej alebo vedeckej praxe.

Ide o situáciu keď poskytovateľ licencie ako jedna zmluvná strana, ktorá môže byť právnickou alebo fyzickou osobou, vlastniacou licenciu resp. právo ňou disponovať za protihodnotu, dočasne poskytuje tieto znalosti a práva nadobúdateľovi licencie ako druhej zmluvnej strane.

V modelovej zmluve OECD a v komentári k modelovej zmluve OECD sa z definície licenčných poplatkov zrušil odkaz na platby „za použitie alebo za právo na použitie priemyselných, obchodných alebo vedeckých zariadení“. Z dôvodu, že príjmy za prenájom priemyselných, obchodných a vedeckých zariadení, vrátane leasingu kontajnerov, nadobudli povahu leasingu (finančného prenájmu), z ktorého príjmy sa podľa väčšiny domácich predpisov zmluvných štátov zahŕňajú medzi príjmy z podnikania plynúcich z výkonu podnikateľskej činnosti sa Výbor pre daňové záležitosti rozhodol vylúčiť tieto príjmy z definície licenčných poplatkov a následne ich vybral z použitia článku 12. Príjmy plynúce z leasingu potom spadajú pod pravidlá pre zdaňovanie ziskov podniku a to pod článok 5 a 7, t.j. článok „stála prevádzkareň“ a „zisky podnikov“.

Tu je však potrebné upozorniť, že aj keď predmetná definícia „za použitie alebo za právo na použitie priemyselných, obchodných alebo vedeckých zariadení“, z definície licenčných poplatkov podľa modelovej zmluvy vypadla, SR má predmetnú definíciu ustanovenú v uzatvorených zmluvách o ZDZ. Preto je pri zdanení takéhoto práva potrebné postupovať podľa príslušného článku k licenčným poplatkom v príslušnej zmluve a pozorne skúmať, či citované právo na použitie priemyselných, obchodných alebo vedeckých zariadení je definované v príslušnej zmluve v článku – Licenčné poplatky alebo nie, pričom v prípade, ak nie je uvedená v článku – Licenčné poplatky, potom spadá pod článok – Zisky podnikov!

?  Príklad

Zmluva medzi SR a Maďarskom (Zbierka č. 80/1996 Z. z.) definuje aj prenájom zariadenia ako licenčný poplatok

„Výraz „licenčné poplatky“ použitý v tomto článku označuje platby akéhokoľvek druhu platené ako náhrada za použitie alebo za právo na použitie akéhokoľvek autorského práva k literárnemu, umeleckému alebo vedeckému dielu vrátane kinematografických filmov alebo filmov a pások pre rozhlasové a televízne vysielanie, patentu, ochrannej známky, návrhu alebo modelu, plánu, tajného vzorca alebo výrobného postupu, alebo za použitie alebo za právo na použitie priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia, alebo za informácie vzťahujúce sa na skúsenosti nadobudnuté v priemyselnej, obchodnej alebo vedeckej oblasti.“

Článok 12 Modelovej zmluvy OECD prisudzuje právo jednému zo zmluvných štátov na zdanenie príjmov z licenčných poplatkov.

Licenčné poplatky majúce zdroj v jednom štáte a skutočne vlastnené rezidentom druhého zmluvného štátu, podliehajú zdaneniu len v tomto druhom štáte. Toto znenie určuje princíp výlučného zdanenia licenčných poplatkov v štáte skutočného vlastníka.

Samotná Modelová zmluva OECD v zásade vyníma zo zdanenia príjmy z licenčných poplatkov v štáte zdroja, ale ukladá možnosť dohodnutia sa štátmi uzatvárajúcimi zmluvu o ZDZ, aby si dohodli percento sadzby dane, ktorou by bolo možné takýto príjem v štáte zdroja zdaniť.

Zároveň ale upravuje, že vyňatie zo zdanenia v štáte zdroja nie je možné v prípade, ak sprostredkovateľ ako zástupca je postavený medzi príjemcu a platiteľa a skutočný vlastník je rezidentom druhého zmluvného štátu. Článok sa zaoberá len licenčnými poplatkami majúcimi zdroj v jednom zmluvnom štáte a skutočne vlastnenými rezidentom druhého zmluvného štátu. Nevzťahuje sa preto na licenčné poplatky majúce zdroj v treťom štáte, ako ani na licenčné poplatky majúce zdroj v niektorom zmluvnom štáte, ktoré sa pripočítavajú stálej prevádzkarni, ktorú má podnik tohto štátu v druhom zmluvnom štáte.

Tak, ako už bolo vyššie uvedené, aj keď Modelová zmluva ustanovuje výlučné právo zdanenia licenčných poplatkov v štáte rezidencie skutočného vlastníka príjemcu, znovu je potrebné pri konkrétnom riešení problému postupovať podľa konkrétne uzavretej zmluvy o ZDZ medzi SR a druhým zmluvným štátom, z ktorého, alebo do ktorého plynie príjem z licenčných poplatkov. Väčšina zmlúv, ktoré má SR uzatvorené stanovuje obmedzené právo zdanenia licenčných poplatkov v štáte zdroja.

V zásade je pri riešení oprávnenosti štátu zdaňovať prímy z licenčných poplatkov a v akej výške v konkrétnych zmluvách uplatňovaný zvyčajne dvojaký prístup a to:

Prvý prístup

Znenie ustanovenia rozlišuje licenčné poplatky ako:

-   kultúrne licenčné poplatky – poplatky platené za využívanie autorských práv k dielam literárnym, umeleckým, či vedeckým, vrátane filmov a

-   priemyselné licenčné poplatky – použitie patentov, ochranných známok a pod., ďalej z použitia priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia (leasing), alebo za poskytnutie informácií typu know-how.

Zatiaľ, čo kultúrne licenčné poplatky sú v štáte zdroja zvyčajne oslobodené od zdanenia, priemyselné licenčné poplatky podliehajú v štáte zdroja zdaneniu ale len do presne určenej maximálnej výšky dohodnutej sadzby dane.

Ide o prípady zmlúv uzatvorených medzi SR a napr. Cyprusom, ČR, Írskom, Rakúskom, Talianskom, Anglickom.

Druhý prístup

Zmluva nerozlišuje licenčné a im podobné poplatky na kultúrne a priemyselné, ale stanovuje pre všetky jednu sadzbu dane, ktorú môže štát zdroja vyberať.

Ide o prípady zmlúv uzatvorených medzi SR a napr. Maďarskom, Nemeckom, Poľskom, kde je ustanovené zdanenie v štáte zdroja do určitej percentuálnej výšky pre všetky licenčné poplatky.

Podľa Modelovej zmluvy sú za licenčné poplatky považované aj renty vzhľadom na kinematografické filmy, či už sa takéto filmy premietajú v kinách alebo vysielajú v televízii.

Posledné dve pravidlá, ktoré sú uvádzané v každej zmluve o ZDZ, sa týkajú zdanenia licenčných poplatkov v prípade, ak na území zdroja licenčných poplatkov je umiestnená stála prevádzkareň skutočného vlastníka licenčných poplatkov a zdanenia licenčných poplatkov, ktoré sú poskytované v rámci osobitných vzťahov medzi platiteľom a skutočným vlastníkom licenčných poplatkov.

Jedným z najčastejšie riešených problémov v rámci zdanenia býva aj zdaňovanie odplát za použitie softvéru. Aj tieto odplaty bývajú pri aplikácii zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia posudzované v rámci článku 12 – licenčné poplatky.

Podľa definície v modelovej zmluve v článku licenčné poplatky softvér môže byť popísaný ako program alebo séria programov obsahujúcich inštrukcie pre počítač, ktoré sa požadujú pre prevádzkové procesy samotného počítača (operačný softvér) alebo pre vykonanie iných úloh (aplikačný softvér). Softvér sa môže prenášať prostredníctvom rôznych médií napríklad písomne alebo elektronicky, na magnetickej páske alebo disku alebo na laserovom disku alebo CD-ROMe. Môže byť štandardizovaný so širokou škálou aplikácií alebo môže byť šitý na mieru pre samotných užívateľov. Môže sa prenášať ako zabudovaná nedeliteľná časť počítačového príslušenstva (hardvare) alebo v oddelenej nezávislej forme vhodnej pre použitie na rôznych druhoch hardveru.

Charakter platieb prijatých pri transakciách zahrňujúcich prenos počítačového softvéru závisí od povahy práv, ktoré príjemca nadobúda podľa osobitných opatrení týkajúcich sa použitia a využitia programu.

Prenos práv vzhľadom na softvér nadobúda mnoho rôznych spôsobov od scudzenia (predaja) všetkých práv v autorských právach pri programe až po predaj výrobku, ktorý podlieha obmedzeniam na použitie, na ktorý je určený. Vyplatená odplata môže mať tiež mnohé formy. Tieto faktory môžu sťažiť určenie hranice medzi platbami za softvér, ktoré spadajú pod licenčné poplatky a ostatnými typmi platieb. Problém vymedzenia hranice je spôsobený jednoduchým rozmnožovaním počítačového softvéru a skutočnosťou, že získanie softvéru často znamená, že nadobúdateľ si vytvorí kópiu za účelom prevádzky softvéru.

Práva nadobúdateľa softvéru budú vo väčšine prípadov pozostávať z čiastočných práv alebo celkových práv pri stanovení autorských, alebo môžu byť čiastočnými alebo celkovými právami pri kopírovaní programu, či už sa takáto kópia nachádza alebo nenachádza na hmotnom médiu alebo je poskytnutá elektronicky. V nezvyčajných prípadoch môžu transakcie predstavovať prenos „know-how“ alebo tajného vzorca.

Z pohľadu rozsahu prevodu práv a typov uzatváraných zmlúv sa odlišujú tri hlavné situácie a to:

1.  Úplný prevod práv softvéru

2.  Obmedzený prevod práv k softvéru

3.  Zmiešané zmluvy

Úplný prevod práv softvéru

Úplný prevod práv k softvéru predstavuje situáciu, kedy poskytovateľ prevedie nadobúdateľovi všetky majetkové práva spojené so softvérom. Poskytovateľ prichádza o právo disponovať so softvérom, udeľovať licencie alebo iným spôsobom dávať súhlas na jeho použitie alebo využitie.

Odmena platená za prevod úplného vlastníctva nemôže predstavovať licenčný poplatok a ustanovenia článku 12 modelovej zmluvy OECD sa v tomto prípade neaplikujú. Táto transakcia sa posudzuje ako predaj majetku a spadá do rozsahu článku 13 modelovej zmluvy OECD.

V určitých prípadoch môžu byť prevedené vlastnícke práva k softvéru, ale len čiastočne (napr. len na použitie softvéru v rámci určitej geografickej oblasti). V tom prípade poskytnuté plnenie nemusí predstavovať plnenie za použitie práva podľa článku 12 modelovej zmluvy OECD. V zásade, ak je platba uhradená za prevod práv, ktoré predstavujú samostatný a špecifický majetok, táto platba by mala byť charakterizovaná skôr ako obchodný zisk podľa článku 7 alebo 14, prípadne kapitálový zisk z predaja majetku v zmysle článku 13 modelovej zmluvy OECD. Samozrejme každý prípad je nutné posudzovať samostatne. Charakter transakcie však neovplyvňuje forma odmeny, spôsob platby v splátkach alebo skutočnosť, že platby sa týkali nepredvídanej skutočnosti.

Ide napr. o prípad, kde prevoditeľ je autor softvéru (alebo od autora získal svoje práva distribúcie a reprodukcie) a dal časť svojich práv tretej strane, aby umožnil tejto tretej strane rozvíjať alebo využívať samotný softvér komerčne, napr. jeho rozvojom a distribúciou.

Treba poznamenať, že aj keď je vhodné, aby softvérová platba bola považovaná za licenčný poplatok, existujú ťažkosti pri aplikovaní ustanovení autorského práva článku na softvérové licenčné poplatky, pretože článok 12 vyžaduje, že softvér má byť klasifikovaný ako literárna, umelecká alebo vedecká práca. Žiadna z týchto kategórií sa nezdá úplne vhodná, ale považovanie za vedeckú prácu by mohlo byť najrealistickejším prístupom. Krajiny, pre ktoré nie je možné pripojiť softvér k žiadnej z týchto kategórií, môžu byť oprávnené na schválenie vo svojich bilaterálnych dohodách opravenej verzie definície licenčných poplatkov, ktorá vynecháva všetky odvolávky na charakter autorských práv alebo sa týka výslovne softvéru.

Podľa už vyššie uvedeného Pokynu č. 3399/1998-62 k zdaňovaniu príjmov, ktorých zdroj je na území Slovenskej republiky sa za obmedzený prevod práv považuje prípad, ak slovenský daňový subjekt získa súhlas zahraničného daňového subjektu, aby za určitých zmluvne dohodnutých a presne špecifikovaných podmienok a obyčajne aj s určitým časovým ohraničením alebo teritoriálnym obmedzením mohol využívať predmety práv duševného vlastníctva.

Citovaný Pokyn tiež ustanovuje aj prípady softvérov predávaných širokej verejnosti priamo výrobcom alebo distribútorom prostredníctvom maloobchodnej siete, pri ktorých aj napriek tomu, že ide o poskytnutie len obmedzených práv, užívateľ vstupuje do tzv. “schrink-wrap“ licencie, ktorá je z daňového hľadiska posudzovaná ako predaj tovaru (predaj štandardných softvérových produktov – krabicový softvér) a tieto platby nepodliehajú dani na území SR.

Štandardné softvérové produkty sú určené pre distribúciu širokej verejnosti a na predaj vopred neznámym koncovým užívateľom. Sú predávané priamo výrobcom alebo distribútorom prostredníctvom napr. maloobchodnej siete. Za štandardný softvér sa považuje taký, ktorý nebol vytvorený špecificky pre konkrétneho nadobúdateľa, resp. nebol nejakým spôsobom prispôsobený požiadavkám nadobúdateľa. Pri predaji štandardných softvérových produktov síce dochádza k poskytnutiu obmedzených práv (nejde o úplný prevod práv), kedy nadobúdateľ vstupuje do tzv. „schrink-wrap“ licencie. Balenie štandardného softvérového produktu určeného pre distribúciu a predaj neznámym koncovým užívateľom, a to čo do ich počtu, ako aj profesijného zamerania, obsahuje:

–   hotový program zaznamenaný na prenosovom médiu bez možnosti jeho ďalšieho prispôsobovania individuálnym požiadavkám konečného zákazníka,

–   súvisiacu dokumentáciu a

–   formulárovú zmluvu o poskytnutí práv na použitie takéhoto programu (tzv. „shring–wrap“ licenciu).

Na daňové účely sa prevod štandardných softvérových produktov (krabicového softvéru) chápe ako predaj tovaru. Odplata, ktorá je vyplácaná od nadobúdateľa štandardného softvéru v SR do zahraničia, nie je na území SR zdaniteľná. Táto platba nepredstavuje pre poskytovateľa príjem plynúci zo zdroja na území SR. V rámci zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia je tento príjem zaradený medzi príjmy podľa článku 7 – „Zisky podnikov“.

Príjem, ktorý z úplného prevodu práv k softvéru plynie od slovenského daňovníka do zahraničia, nespadá medzi príjmy zo zdroja na území SR. Tento príjem nie je vymedzený v § 16 ods. 1 ZDP, a teda nie je na území SR zdaniteľný.

Obmedzený prevod práv k softvéru

Pri obmedzenom prevode práv k softvéru sa príjmy z takýchto transakcií považujú za licenčné poplatky. Obmedzený prevod práv k softvéru predstavuje situáciu, kedy sa prevádzajú čiastočné práva k softvéru. Poskytovateľ udelí nadobúdateľovi súhlas na použitie alebo právo na použitie softvéru s určitým obmedzením (napr. časovým alebo teritoriálnym). Tieto práva poskytovateľ prevádza na základe licenčnej zmluvy. Práva, ktoré sú na základe licenčnej zmluvy prenesené na nadobúdateľa, mu umožňujú používať softvér takým spôsobom, ktorý by bol bez existencie licenčnej zmluvy považovaný za porušenie autorských práv.

Nadobúdateľ môže od poskytovateľa získať práva na použitie autorského práva k programu (t.j. právo užívať práva, ktoré boli inak výhradne privilégiom vlastníka autorského práva). Ide napr. o licencie na verejné rozmnožovanie a distribúciu softvéru, právo na jeho pozmenenie alebo verejné predvádzanie.

Rovnako môže získať práva na komerčné použitie softvéru. Pod pojmom komerčné použitie sa chápe udelenie licencie s oprávnením verejne rozširovať softvér, komerčne ho spracovať, modifikovať, preložiť do iného jazyka a pod.

Odplaty uhrádzané nadobúdateľom do zahraničia za poskytnutie práv na použitie alebo za použitie počítačových programov (softvér), ako aj za obmedzenú licenciu, ktorá oprávňuje na komerčné použitie softvéru, sa na daňové účely posudzujú ako príjem zo zdroja na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 ZDP. Tieto odplaty sú zaradené medzi tzv. priemyselné licenčné poplatky.

Uvedené vyplýva zo základného vymedzenia softvéru na účely ZDP, podľa ktorého sa softvér chápe ako „tajný vzorec“, resp. „tajná informácia“ a považuje sa za priemyselné právo. Ak softvér nie je priamo špecifikovaný v článku 12 – „Licenčné poplatky“ príslušnej zmluvy o ZDZ, spadá pod pojem „tajný vzorec“.

Medzi obmedzený prevod práv k softvéru patrí aj zákazkový softvér. Pod pojmom zákazkový softvér sa môže chápať softvér vytvorený pre konkrétneho kupujúceho na základe jeho požiadaviek. Na daňové účely zákazkový softvér zahŕňa aj softvér, ktorý nie je úplne štandardizovaný, ale je nejakým spôsobom prispôsobený nadobúdateľovi.

Spojenie „nejakým spôsobom prispôsobený“ nie je špecifikované v rámci právnej úpravy. Možno predpokladať, že za prispôsobenie softvéru nadobúdateľovi by sa nemali považovať zmeny nepodstatného charakteru. Takto by sa pravdepodobne mohli označiť tie zmeny softvéru, ktoré nevyžadujú zásah do jeho zdrojového kódu. Zákazkovým softvérom by sa teda nemalo chápať nastavenie parametrov, či nepatrné úpravy softvéru, ktoré je možné urobiť bez zákroku v zdrojovom kóde softvéru. Za zákazkový softvér by sa nemalo považovať vytvorenie softvéru poskladaním viacerých prvkov – samostatných softvérových produktov, ktoré sú štandardné a sú určené na širokú distribúciu. V každom prípade sa však musia zvážiť konkrétne podmienky a obsah zmluvy, na základe ktorej sa prevod softvéru realizuje.

Úhrady za zákazkový softvér poskytnutý obmedzenou licenciou na osobné použitie alebo na použitie v rámci činnosti nadobúdateľa sa na daňové účely v SR posudzuje ako licenčné poplatky podľa článku 12 modelovej zmluvy OECD. Tieto platby predstavujú príjmy zo zdroja na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 ZDP. Daň z týchto príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP (okrem príjmov plynúcich ich stálej prevádzkarni na území SR) sa vyberá zrážkou podľa § 43 ods. 2 ZDP.

Zmiešané zmluvy v prípade softvéru

Nadobúdateľ si práva na použitie softvéru môže obstarať na základe tzv. zmiešaných zmlúv. Predmet zmiešaných zmlúv môže okrem poskytnutia práva na použitie softvéru zahŕňať aj predaj počítačového príslušenstva (hardvéru), vytvorenie softvéru, jeho inštaláciu, služby technickej pomoci a pod.

Na základe komentára k modelovej zmluve OECD v prípadoch, ak určitá časť toho, čo je stanovené v zmluve, predstavuje v podstate základný účel zmluvy a ostatné časti zmluvy majú vedľajší, pomocný a do značnej miery bezvýznamný charakter, potom by bolo vhodné, aby sa na celú sumu platby použil spôsob zdanenia, ktorý je platný pre základnú časť.

Na účely ZDP spôsob zdanenia platieb uhrádzaných na základe zmiešaných zmlúv závisí od toho, za čo bola ktorá platba uhradená. Pre daňové posúdenie platieb sa v SR vždy vychádza z konkrétnych podmienok a obsahu zmluvy. Na základe určenia podstaty jednotlivých platieb sa určí, ktoré z nich sú zdaniteľné na území SR. V SR podlieha zdaneniu len tá platba, ktorá predstavuje príjem plynúci zo zdrojov na území SR podľa § 16 ZDP.

Zmiešané zmluvy by teda mali byť vyhotovené tak, aby z nich bolo možné rozlíšiť jednotlivé časti platieb. Zmluvne dohodnuté odplaty by mali byť rozčlenené tak, aby bolo zrejmé aké platby sú uhrádzané za použitie alebo za poskytnutie práva na použitie softvéru a aké platby za dodávku technológie či poskytnutú službu. V prípade, že zmluva jednoznačne nerozlišuje jednotlivé časti platby a daňovník ani neposkytne správcovi dane potrebné informácie o členení platieb, správca dane má právo určiť príjmy podliehajúce dani na území SR podľa pomôcok v súlade s § 48 daňového poriadku (postup je v súlade s doteraz platným pokynom MF SR č. 3399/1998-62).

Sem patria napr. predaje počítačového hardveru so zabudovaným softvérom alebo poskytnutie práva používať softvér spojený s poskytovaním služieb. V princípe vhodný spôsob ako zaobchádzať so zmiešanou zmluvou je rozpísať – na základe informácií obsiahnutých v zmluve alebo prostriedkami spravodlivého rozdelenia – celú sumu zmluvne stanovenej odplaty podľa jednotlivých častí toho, čo zmluva stanovuje a potom použiť na každú takto určenú časť celkovej sumy úpravu zdanenia, ktorá jej prislúcha. Ak však jedna časť toho, čo je stanovené v zmluve, predstavuje vlastne základný účel zmluvy a ostatné v zmluve stanovené časti majú len pomocný a do značnej miery bezvýznamný charakter, potom je vhodné, aby sa na celú sumu odplaty použila úprava platná na základnú časť.

Zmiešané zmluvy okrem poskytovania práv na použitie priemyselných práv, softvérov, know-how zahrňujú aj dodávky strojov a zariadení alebo služieb (technickej pomoci). Tieto musia byť vyhotovené tak, aby bolo z nich zrejmé rozlíšiť jednotlivé časti platieb a to osobitne platby za softvér od konzultácii a zaškoľovanie k nemu a pod., čím sú rozlíšené aj príjmy podliehajúce dani na území SR.

V prípade zmiešanej zmluvy, v ktorej je zrejmá prevládajúca činnosť napr. spojená s poskytnutím softvéru a v nepatrnej miere tu budú zastúpené nejaké sprevádzajúce služby napr. jedno úvodné zaučenie, je potom možné tieto príjmy zlúčiť a zdaňovať spolu ako licenčné poplatky.

V zmluvách o ZDZ je zadefinovaný aj koncept tzv. skutočného vlastníka licenčných poplatkov, ktorý ak je rezidentom jedného zmluvného štátu a vykonáva v druhom zmluvnom štáte, v ktorom majú licenčné poplatky zdroj, činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne, ktorá sa tam nachádza, a ak právo alebo majetok, z ktorého sa platia licenčné poplatky, sa skutočne viaže na túto stálu prevádzkareň, zdania sa v rámci zisku stálej prevádzkarne aj tieto licenčné poplatky. V tomto prípade sa však už aplikujú zásady uvedené v článku 7 určené pre zisky podnikov. Čiže z uvedeného vyplýva, že licenčné poplatky nebudú zdanené v krajine rezidencie, v prípade, ak podnik alebo osoba má umiestnenú v krajine zdroja stálu prevádzkareň a platby poberané ako licenčné poplatky, sú súčasťou aktív stálej prevádzkarne alebo inak úzko súvisia s činnosťou tejto stálej prevádzkarne.

V tomto prípade, je už štát zdroja licenčných poplatkov zbavený akýchkoľvek limitácii určených týmto článkom.

Tieto pravidlá sa aplikujú aj v prípade, kde príjemca licenčných poplatkov má v inom zmluvnom štáte za účelom vykonávania akéhokoľvek z druhov nezávislých osobných služieb spadajúcich do článku 14, stálu základňu (totožné so stálou prevádzkarňou), s ktorou je skutočne spojené právo alebo vlastníctvo s platenými licenčnými poplatkami.

-   v odseku 1 písm. e) tretí bod sú vymedzené ako zdroj príjmov na území SR úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde, z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu, okrem výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok.

Z platieb tohto charakteru sa daň vyberá zrážkou vo výške sadzby 19 % a v prípade, že sa takýto príjem vypláca daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP, sadzba dane je 35 %. Sadzbu dane resp. možnosť zdanenia tohto príjmu však môže v prípade daňovníkov zmluvných štátov modifikovať príslušná zmluva o ZDZ. Úroky v zmluvách o ZDZ spadajú do rámca článku „Úroky“ (zvyčajne článok 11).

Daňová povinnosť nerezidenta SR sa u týchto príjmov, kde sa daň vyberá zrážkou, považuje za splnenú riadnym vykonaním zrážky. Daň vyberanú zrážkou je možné v tomto prípade považovať za preddavok na daň u rezidentov členských štátov Európskej únie a EHP.

Zo zdrojov príjmov daňovníka s ODP podľa § 16 ZDP sa vynímajú všetky výnosy z dlhopisov a pokladničných poukážok, t.z., že takéto príjmy plynúce nerezidentovi SR od rezidenta SR nie sú v SR predmetom dane (t.z, nie sú na tomto území zdaniteľné).

?  Príklad

Ako a v ktorom štáte sa zdaní úrokový príjem, ktorý poberá rezident Nórska od rezidenta SR (slovenskej banky)?

Ak rezident Nórskeho kráľovstva poberá úrokový príjem, ktorý mu vypláca rezident SR podľa Zmluvy o ZDZ medzi vládou Československej socialistickej republiky a vládou Nórskeho kráľovstva o zamedzení dvojakého zdanenia a o zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmu a z majetku (uverejnená v Z. z. pod č. 35/1980, ďalej len „zmluva“), tento mu vyplatí úrokový príjem bez zrazenia dane. Podmienkou uplatnenia medzinárodnej zmluvy je preukázanie rezidencie (rezidenta Nórskeho kráľovstva) platiteľovi úrokov (rezidentovi SR) do termínu výplaty týchto úrokov.

?  Príklad

Rezidentovi SR poskytla pôžičku spoločnosť z Andorry. Je rezident SR povinný pri výplate úrokov z pôžičky predmetnej zahraničnej spoločnosti zraziť zrážkovú daň z týchto príjmov na Slovensku?

V prípade, že rezident SR vypláca úrokové príjmy rezidentovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP, pri výplate takéhoto príjmu sa postupuje výlučne podľa ZDP. Podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 3 ZDP je rezident SR pri výplate úrokov v prospech daňového rezidenta Andorry povinný z takéhoto príjmu vybrať daň zrážkou v súlade s ustanoveniami § 43 ods. 10 až 12 ZDP, pričom sa použije sadzba dane 35 % podľa § 43 ods. 1 tohto zákona.

?  Príklad

Slovenská banka vypláca výnosy z dlhopisov a pokladničných poukážok daňovníkovi, ktorý je daňovým rezidentom Nemecka. Považuje sa tento vyplatený výnos z dlhopisu za príjem zdaniteľný na území SR ?

Príjmom daňovníka s ODP (nerezidenta) zo zdrojov na území SR sú podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 3. ZDP, príjmy z úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde, z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu okrem výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok.

Takýto príjem sa teda podľa § 16 nepovažuje za príjem zo zdroja na území SR, čo znamená, že bude vyplatený daňovníkovi s ODP v plnej výške, bez uplatnenia dane vyberanej zrážkou.

Podľa modelovej zmluvy OECD a je komentára sú úroky riešené v článku 11. Podľa tohto článku sa „Úrokom“ spravidla rozumie, odmena za požičané peniaze. Na rozdiel od dividend, úrok netrpí ekonomickým dvojitým zdanením, to znamená, že nie je zdaňovaný ako v rukách dlžníka, tak aj v rukách veriteľa. Pokiaľ nie je ustanovené inak, platba dane účtovanej na úrok spadá na príjemcu. Ak sa stane, že dlžník sa zaručí niesť akúkoľvek daň splatnú v mieste zdroja, je to ako keby súhlasil s platením svojmu veriteľovi dodatočného úroku zodpovedajúceho takejto dani.

?  Príklad

V zmluve uzavretej medzi SR a Kanadou výraz „úroky“ označuje príjmy z pohľadávok akéhokoľvek druhu zabezpečených alebo nezabezpečených záložným právom na nehnuteľnosť a najmä príjmy z vládnych cenných papierov a príjmy z obligácií alebo z dlhopisov vrátane prémií a výhier spojených s týmito cennými papiermi, obligáciami alebo dlhopismi, ako aj príjmy, ktoré sú predmetom dane rovnakého zdaňovania ako príjmy z peňazí požičaných podľa právnych predpisov štátu, v ktorom majú príjmy zdroj. Výraz „úroky“ však nezahŕňa príjmy uvedené v článku 10 (dividendy). Penále za oneskorenú platbu sa nepovažuje za úroky na účely tohto článku.

Úrok na obligácie, dlhopisy alebo pôžičky je zvyčajne zdaňovaný zrážkovou daňou v mieste zdroja, kde je platený úrok. Táto metóda je v skutočnosti bežne používaná z praktických dôvodov, pretože daň uložená v mieste zdroja môže predstavovať zálohu dane splatnej príjemcom, pokiaľ ide o jeho celkový príjem alebo zisky.

Článok ustanovuje princíp prisúdenia zdanenia úroku a to, že úrok vznikajúci v zmluvnom štáte a platený občanovi druhého zmluvného štátu, môže byť zdanený v tomto druhom štáte. Tento princíp neustanovuje výlučné právo zdaňovať v prospech štátu trvalého sídla. Termín „platený“ má veľmi široký význam, pretože pojem platby znamená splnenie záväzku dať finančné prostriedky k dispozícii veriteľovi spôsobom, ktorý je požadovaný zmluvou alebo zvykom.

Článok sa zaoberá iba úrokom vznikajúcim v jednom zmluvnom štáte plateným občanovi druhého zmluvného štátu. Preto sa neaplikuje na úrok vznikajúci v treťom štáte alebo na úrok vznikajúci v zmluvnom štáte, ktorý je prisúditeľný stálej prevádzkarni, ktorú podnik tohto štátu má v inom zmluvnom štáte.

Článok tiež vyhradzuje právo zdaňovať úrok štátu, v ktorom úrok vzniká, ale limituje uplatňovanie tohto práva stanovením maximálnej hodnoty pre daň, ktorá nesmie presiahnuť 10 %. Táto sadzba môže byť považovaná za primerané maximum vzhľadom na to, že štát zdroja je už oprávnený zdaňovať zisky alebo príjem vytvorený na jeho území investíciami financovanými z požičaného kapitálu. Zmluvné štáty sa môžu dohodnúť bilaterálnymi rokovaniami na nižšej sadzbe alebo dokonca odsúhlasiť výlučné zdaňovanie v štáte trvalého sídla príjemcu.

Štát rezidencie následne poskytne v súlade s článkom 23 modelovej zmluvy úľavu proti dvojitému zdaneniu a to formou metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia, t.j. zadefinovaním použitia metódy vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR alebo zápočtu dane zaplatenej v zahraničí na úhradu daňovej povinnosti v SR.

V prípade zmlúv SR uzavretých napr. s Fínskom, Francúzskom (úroky v článku 12), Holandskom, Írskom, Maďarskom, Nemeckom, Rakúskom, Španielskom, Švédskom, Talianskom a Anglickom je zdanenie úrokov prisúdené výhradne štátu rezidencie skutočného vlastníka úrokov.

Niektoré zmluvy tiež upresňujú, v ktorých situáciách sa neaplikuje zdanenie v štáte rezidencie, resp. v limitovanej výške v štáte zdroja. Ide väčšinou o situácie, kedy úvery a pôžičky poskytuje vláda niektorého zo zmluvných štátov. Uvedené je vymedzené napr. v zmluvách SR uzavretých s Belgickom, Cyprusom, Gréckom, Poľskom či Kanadou.

Obmedzenie dane v štáte zdroja nie je použiteľné, keď je vsunutý sprostredkovateľ, ako agent alebo poverenec, medzi príjemcu a platcu, pokiaľ bezprostredný vlastník nie je občanom druhého zmluvného štátu.

Spôsob zdanenia úrokov určujú vnútorné predpisy zmluvného štátu, ktorý je oprávnený tento príjem zdaniť.

Definícia „úroku“ pre aplikáciu postupu zdanenia definovaného článkom je vo všeobecnosti príjem z debetných nárokov každého druhu, či už zaistených alebo nezaistených hypotékou a či už nesúcich alebo nenesúcich právo podieľať sa na ziskoch. Termín „debetné nároky každého druhu“ zvyčajne zahŕňa hotovostné vklady a záruku vo forme peňazí ako aj vládne záruky a obligácie a dlhopisy, aj keď posledné tri spomenuté sú špeciálne zmienené kvôli ich významu a určitým zvláštnostiam, ktoré môžu predstavovať. Na jednej strane je uznané, že hypotékový úrok spadá do kategórie príjmu z hnuteľného majetku aj keď ho určité krajiny prirovnávajú k príjmu z nehnuteľného majetku. Na druhej strane, debetné nároky a obligácie a najmä dlhopisy, ktoré nesú právo podieľať sa na ziskoch dlžníka, sú napriek tomu považované za pôžičky, ak zmluva svojim všeobecným charakterom jasne dokazuje pôžičku pri úroku.

Zmluvné štáty môžu stanoviť pri uzatváraní zmluvy takú definíciu úrokov, že pod ňu budú spadať akékoľvek príjmy, ktoré sú zdaňované ako úrok aj s odvolaním na svoje domáce zákony.

Definícia sa zvyčajne neaplikuje na platby uskutočňované pod určitými druhmi netradičných finančných nástrojov, kde neexistuje žiaden základný dlh (napríklad výmeny úrokových sadzieb). Avšak definícia sa bude aplikovať do tej miery, do ktorej sa predpokladá, že existuje pôžička podľa pravidla „obsah nad formou“, princípu „zneužitia práv“ alebo inej podobnej teórie. Z definície úrokov sú vylúčené poplatky úrokových penálov za oneskorenú platbu, ale zmluvné štáty si ich môžu do definície zadefinovať.

V prípade, ak má štát skutočného príjemcu úrokov stálu prevádzkareň v štáte zdroja, úrok je zdaniteľný ako časť ziskov stálej prevádzkarne, ak je platený pokiaľ ide o debetné nároky tvoriace časť majetku zakladateľa stálej prevádzkarne inak skutočne spojeného s touto prevádzkarňou. V tomto prípade štát zdroja už nie je oprávnený zdaňovať úroky podľa článku 11 ale zdaňujú sa v rámci ziskov podnikov podľa článku 7. Uvedený postup sa aplikuje aj v prípade, ak príjemca úroku má v inom zmluvnom štáte za účelom vykonávania akýchkoľvek z nezávislých osobných služieb uvedených v článku 14, stálu základňu, s ktorou je skutočne spojený debetný nárok, vzhľadom ku ktorému je platený úrok.

Ak z dôvodu osobitných vzťahov medzi platiteľom a skutočným vlastníkom alebo medzi nimi a niektorou ďalšou osobou, suma platených úrokov, presahuje sumu, na ktorej by sa boli dohodli platiteľ a skutočný vlastník, keby takéto vzťahy neexistovali, použijú sa ustanovenia tohto článku len na túto naposledy uvedenú sumu. V takomto prípade časť platieb presahujúca túto sumu naďalej podlieha zdaneniu podľa právnych predpisov každého zmluvného štátu s prihliadnutím na ostatné ustanovenia tejto zmluvy.

Ako príklady môžu byť uvedené prípady, kde je úrok platený jednotlivcovi alebo právnickej osobe, ktorá priamo alebo nepriamo kontroluje platiteľa, alebo ktorá je priamo alebo nepriamo ním kontrolovaná alebo je podriadená skupine majúcej s ňou spoločný záujem. Tieto príklady sú analogické s príkladmi stanovenými v článku 9. Pojem osobitných vzťahov sa vzťahuje aj na pokrvné alebo manželské vzťahy a vo všeobecnosti na akúkoľvek skupinu záujmov, ak je rozdielna od právnych vzťahov spôsobujúcich vznik platby úroku.

Pri nadbytočnej (presahujúcej) časti úroku je potrebné zistiť presnú povahu tohto prebytku v súlade so všetkými okolnosťami prípadu, aby sa určila správna kategória príjmov, do ktorých sa tento prebytok zaradí a následne zdaní podľa príslušných ustanovení zákonov dotknutých štátov.

?  Príklad

V zmluve uzavretej medzi SR a Rakúskom sú uvedené princípy zadefinované ako: „Ustanovenia odseku 1 (zdanenie úrokov v štáte rezidencie skutočného vlastníka úrokov) sa nepoužije, ak príjemca úrokov, ktorý má bydlisko alebo sídlo v jednom zmluvnom štáte vykonáva v druhom zmluvnom štáte, v ktorom majú úroky zdroj, priemyselnú alebo obchodnú činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne, ktorá je tam umiestnená, alebo nezávislé povolanie prostredníctvom trvalého zariadenia tam umiestneného a ak pohľadávka, z ktorej sa úroky platia, skutočne patrí k tejto stálej prevádzkarni alebo k tomuto trvalému zariadeniu. V takom prípade sa použijú ustanovenia článku 7, prípadne článku 14.

Ak úroky – posudzované so zreteľom na pohľadávku, z ktorej sa platia, presahujú v dôsledku osobitných vzťahov existujúcich medzi dlžníkom a príjemcom úrokov alebo medzi oboma a treťou osobou sumu, ktorú by bol dlžník dojednal s príjemcom; keby nebolo takých vzťahov, použijú sa ustanovenia tohto článku len na túto naposledy spomenutú sumu. Suma, ktorá ju presahuje, sa môže v tomto prípade zdaniť podľa práva každého zmluvného štátu a s prihliadnutím na iné ustanovenia tejto Zmluvy.“

-   odsek 1 písm. e) piaty bod a ods. 1 písm. g) a h) rieši okrem iného aj príjmy z predaja cenných papierov plynúce daňovníkovi s ODP, ak tieto nespĺňajú podmienku oslobodenia od dane v súlade s § 9 ZDP, ktoré sú zdrojom na území SR (predmet dane) vymedzený v § 16 ZDP.

Podľa týchto ustanovení je príjmom zo zdroja na území SR daňovníka s ODP príjem

–   z úhrad od daňovníkov s NDP a od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP, ktorými sú príjmy z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR, ak tieto príjmy plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t), príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území SR, z prevodu majetkových práv registrovaných na území SR a z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území SR okrem príjmov z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok [§ 16 ods. 1 písm. e) bod 5 ZDP],

–   z úhrad od daňovníkov s NDP, od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP a daňovníkov s ODP z prevodu akcií, účastí alebo podielov na spoločnosti, ak táto spoločnosť vlastní nehnuteľný majetok nachádzajúci sa na území SR, ktorého účtovná hodnota vyplývajúca z účtovnej závierky zostavenej za účtovné obdobie predchádzajúce prevodu je viac ako 50 % hodnoty vlastného imania tejto spoločnosti alebo tohto družstva [§ 16 ods. 1 písm. h) ZDP],

–   z úhrad od daňovníkov s NDP, od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP a daňovníkov s ODP z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo z prevodu členského práva v družstve so sídlom na území SR okrem takýchto príjmov plynúcich daňovníkovi podľa § 2 písm. t) uvedených v odseku 1 písm. e) piatom bode [§ 16 ods. 1 písm. g) ZDP].

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa ustanovenia § 16 ods. 1 písm. e) piaty bod a ods. 1 písm. g) upravujú spôsobom, že za zdroj príjmov z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR je považovaný príjem vyplácaný daňovníkovi s ODP od daňovníka s NDP, od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP a daňovníkov s ODP a to bez ohľadu na skutočnosť, či tieto príjmy plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t) alebo nie.

Tieto príjmy sú zdaniteľnými príjmami, z ktorých platiteľ príjmu zabezpečuje daň podľa § 44 ZDP vo výške 19 % z príjmu, s výnimkou vykonávania úhrad vyplácaných, pripisovaných alebo poukazovaných v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. t), t.j. daňovníkom členského štátu Európskej únie.

Ak by takéto príjmy plynuli daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP, daň sa zabezpečuje vo výške 35 %.

Daňovník si ale musí vysporiadať daňovú povinnosť z tohto príjmu v súlade s ustanoveniami ZDP v podanom daňovom priznaní, ak pôjde o zdaniteľný príjem, ktorý nie je oslobodený od dane tak podľa medzinárodnej zmluvy ako aj ZDP.

Tieto príjmy sú však zdaniteľné len v prípade, ak nie sú od dane oslobodené podľa ustanovení ZDP resp. v prípade, ak plynú zo štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ, ak táto zmluva umožňuje zdaňovať predmetný príjem v štáte zdroja.

Príjmom z predaja majetku ako takého sa v oblasti medzinárodného daňového práva v rámci členských štátov OECD zaoberá zväčša článok 13 modelovej zmluvy, podľa ktorého sa udeľuje zmluvnému štátu (štátu zdroja, t.j. tam kde je majetok umiestnený) neobmedzené právo na zdaňovanie ziskov plynúcich z predaja majetku daňovníkovi s ODP výlučne v dvoch prípadoch, a to pre príjmy z predaja:

1.  nehnuteľného majetku môžu byť plne zdanené v štáte, kde sa tento majetok nachádza (kde je nehnuteľnosť umiestnená),

2.  hnuteľného a nehnuteľného majetku, ktorý je využívaný v stálej prevádzkarni, prostredníctvom ktorej daňovník s ODP vykonáva činnosť v štáte zdroja.

Štát rezidencie následne poskytne v súlade s článkom 23 modelovej zmluvy úľavu proti dvojitému zdaneniu a to formou metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia, t.j. zadefinovaním použitia metódy vyňatia zahraničných príjmov zo zdanenia na území SR alebo zápočtu dane zaplatenej v zahraničí na úhradu daňovej povinnosti v SR.

Modelová zmluva zabezpečuje, že okrem dvoch vyššie popísaných prípadov a zdanenia ziskov z predaja lodí, člnov a lietadiel používaných v medzinárodnej doprave, budú ostatné zisky z predaja majetku zdanené v štáte, v ktorom je predávajúci daňovníkom s NDP, t.j. rezidentom (štát rezidencie).

Zmluva nedefinuje pojem „zisk z predaja majetku“, ani spôsob akým by mal byť zdanený. Toto je úplne ponechané na domáci daňový systém zmluvných štátov.

Uvedené sa vzťahuje aj na príjem z predaja cenných papierov, t.j. podľa modelovej zmluvy bude príjem z predaja cenných papierov dosahovaný na území iného štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ, zdaňovaný len v štáte rezidencie, s výnimkou prípadov, ak ide o predaj cenných papierov, o ktorých sa účtuje v stálej prevádzkarni zriadenej daňovníkom na území druhého štátu.

Uvedené však záleží na konkrétnej zmluve, ktorú má SR uzavretú s iným štátom. Aj v prípade, ak by nebol zdanený príjem z predaja cenných papierov na území druhého štátu, ale zdanenie sa bude posudzovať výlučne podľa ZDP platného v SR, posúdi sa tento príjem u fyzickej osoby v súlade s § 9 ZDP, t.j. ak splní zákonnom stanovené podmienky bude od dane oslobodený.

Rovnako ak by zmluva umožnila zdaniť takýto príjem v štáte zdroja, t.j. v inom štáte, pri priznávaní celosvetovo dosiahnutých príjmov daňovníkom na území SR, ak budú splnené podmienky pre oslobodenie, bude príjem z ich predaja oslobodený od dane. V prípade, ak by podmienky splnené neboli, môže na zamedzenie dvojitého zdanenia využiť metódy, ktoré upravuje príslušná zmluva uzavretá medzi SR a dotknutým štátom.

Výnimkou zo zdanenia cenných papierov výlučne v štáte rezidencie daňovníka sú prípady, ak ide o príjmy zo scudzenia určitého druhu akcií, kde modelová zmluva upravuje situáciu ziskov, ktoré poberá rezident jedného zmluvného štátu zo scudzenia akcií, ktorých hodnota sa odvodzuje z viac ako 50 %, priamo alebo nepriamo, z nehnuteľného majetku umiestneného v druhom zmluvnom štáte, ktoré môžu byť zdanené v tomto druhom štáte.

Táto úprava zabezpečuje, že zisky zo scudzenia (predaja) takýchto akcií nehnuteľného majetku, ktorý v skutočnosti predstavuje základ hodnoty daných akcií podliehajú zdaneniu v tomto štáte.

Na základe tohto ustanovenia je povolené zdaňovať celkový zisk zo scudzenia akcií, aj keď sa časť hodnoty predmetných akcií odvodzuje z iného majetku, než je nehnuteľný majetok umiestnený v danom štáte.

Určenie toho, či akcie spoločnosti poberajú viac ako 50 % svojej hodnoty, priamo alebo nepriamo, z nehnuteľného majetku umiestneného v zmluvnom štáte, sa uskutočňuje porovnaním hodnoty takéhoto nehnuteľného majetku vo vzťahu k hodnote všetkého majetku vlastneného spoločnosťou, pričom sa do úvahy neberú dlhy alebo iné finančné záväzky spoločnosti, či už zabezpečené, alebo nezabezpečené záložným právom na príslušný nehnuteľný majetok.

Je zrejmé, že toto ustanovenie môže byť pri dvojstranných jednaniach prípadne rozšírené napr. aj na scudzenie podielov na spoločnostiach, ktoré nevydávajú akcie, môže sa dohodnúť zníženie, alebo naopak navýšenie uvedenej percentuálnej hodnoty a pod.

Túto úpravu obsahujú zmluvy uzavreté medzi SR a Austráliou, Fínskom a Nemeckom.

-   v ods. 1 písm. e) deviaty bod, je ako zdroj príjmov na území SR zadefinovaný podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti, družstva alebo pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

Tieto podiely vyplácané voči daňovníkom s ODP sa zdaňujú daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP.

Podiely na zisku vyplácané daňovníkom s ODP vyplácané po 1. 1. 2017
Z vykázaného HV do 31. 12. 2003	Z vykázaného HV po 1. 1. 2017
FO s bydliskom v štáte, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ – 7 % FO s bydliskom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ – vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP	FO s bydliskom v štáte, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ – nejde o nezmluvný štát podľa § 2 písm. x) ZDP – 7 % FO s bydliskom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ – vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP FO s bydliskom v nezmluvnom štáte – § 2/x) vo výške 35 %
PO len ak jeho podiel na ZI vyplácajúcej spoločnosti < 25 % – 19 % PO ak je so sídlom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ – vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP	PO so sídlom v nezmluvnom štáte – § 2/x) vo výške 35 %

 

Aj podiel na likvidačnom zostatku aj vyrovnací podiel vyplácaný daňovníkovi s ODP je zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou, pričom ak je vyplácaný

•    fyzickej osobe s bydliskom v štáte, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ a nejde o nezmluvný štát podľa § 2 písm. x) ZDP, vyberá sa daň zrážkou vo výške 7 %,

•    fyzickej osobe s bydliskom v štáte, s kt. má SR zmluvu o ZDZ vyberá sa daň zrážkou vo výške určenej zmluvou, ak je nižšia ako v ZDP,

•    fyzickej osobe s bydliskom v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP vyberá sa daň zrážkou vo výške 35 %,

•    právnickej osobe so sídlom v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP vyberá sa daň zrážkou vo výške 35 %.

V prípade posudzovania týchto podielov na zisku, podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacích podielov, ktoré sú vyplácané daňovníkom alebo od daňovníkov zo štátov, s ktorými má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je potrebné pri riešení zdanenia vychádzať aj zo znenia konkrétnej zmluvy o ZDZ. Oprávnenosť na zdanenie, definície a celkovo postup pre dividendy rieši článok – Dividendy (zväčša článok 10). Princípy vychádzajú z článku 10 – dividendy nastavené v modelovej zmluve OECD, ktoré samozrejme v rámci procedúry bilaterálnych dohôd môžu byť dohodnuté odlišným spôsobom, ako je vyjadrené v tomto všeobecnom článku.

Článok dividendy je jedným z najdôležitejších zmluvných opatrení pre nadnárodné spoločnosti a priame medzinárodné investície.                  

„Dividendami“ sa vo všeobecnosti rozumie rozdelenie ziskov akcionárom, spoločníkom a pod., ktoré realizujú akciové spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným alebo iné obchodné spoločnosti.

?  Príklad

V prípade zmluvy uzavretej medzi SR a Maďarskom je definícia dividend upravená:

„Výraz „dividendy“ použitý v tomto článku označuje príjmy z akcií alebo z iných práv s výnimkou pohľadávok, z podielov na zisku, ako aj príjmy z práv na spoločnosti, ktoré sú podľa daňových predpisov štátu, v ktorom je spoločnosť rozdeľujúca zisk rezidentom, postavené na roveň príjmov z akcií.“

Zisky z činnosti, ktorú vykonáva tzv. osobná obchodná spoločnosť, t.j. napr. verejná obchodná spoločnosť, komanditná spoločnosť, sú ziskami spoločníkov dosiahnuté z ich vlastnej činnosti. Takéto sa následne posudzujú v súvislosti s výkonom ich podnikateľskej činnosti, t.j. v prípade posudzovanie na území SR ide o ich príjmy z podnikania. V rámci zmlúv teda pôjde o zisky podnikov a vznik stálej prevádzkarne.

Od osobnej obchodnej spoločnosti je potrebné odlíšiť postavenie iných typov obchodných spoločností ako spoločnosť s ručením obmedzeným, akciová spoločnosť a pod. Ide predovšetkým o odlišné postavenie pre akcionára resp. spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným, ktorému prislúchajú len zisky, o ktorých sa spoločnosť rozhodne, že ich prerozdelí a nepoužije na rozvoj spoločnosti. Z hľadiska akcionárov sú dividendy príjmom z majetku (nie z činnosti ako u osobnej spoločnosti), ktorý títo akcionári alebo spoločníci dali k dispozícii alebo poskytli tejto spoločnosti.

Článok k dividendám nepredpisuje princíp, resp. zásadu zdanenia dividend buď iba v štáte sídla príjemcu dividend alebo iba v štáte, ktorého rezidentom je spoločnosť vyplácajúca tieto dividendy.

Zdanenie dividend iba, resp. výlučne v štáte zdroja, nie je všeobecne prijateľné. Okrem toho niektoré štáty nezdaňujú dividendy pri ich zdroji ale bežne zdaňujú dividendy rezidentov, ktoré obdržia od zahraničných spoločností, t.j. od spoločností, ktoré nie sú rezidentami týchto štátov.

Na druhej strane nie je možné zdanenie dividend iba v štáte sídla príjemcu týchto dividend.

Výraz „vyplatené“ má veľmi široký význam, nakoľko výraz, resp. poňatie platby zahŕňa splnenie záväzku dať finančné prostriedky k dispozícii príslušnému akcionárovi takým spôsobom, ako to stanovuje zmluva alebo príslušný zvyk resp. obyčaj v danom štáte.

Zásada možnosti zdaňovania dividend v štáte ich príjemcu je upravená vo väčšine zmlúv o ZDZ. Jednou zo zmlúv o ZDZ, ktorá takúto úpravu neobsahuje je zmluva uzatvorená medzi SR a Gréckom, ktorá ustanovuje, že dividendy vyplácané spoločnosťou, ktorá je rezidentom v jednom zmluvnom štáte, osobe, ktorá je rezidentom v druhom zmluvnom štáte, podliehajú zdaneniu v oboch zmluvných štátoch.

?  Príklad

V zmluve uzatvorenej medzi SR a Švajčiarskom je v článku 10 ods. 1 upravené, že „Dividendy vyplácané spoločnosťou, ktorá je rezidentom jedného zmluvného štátu, rezidentovi druhého zmluvného štátu môžu byť zdanené v tomto druhom štáte.“

Článok ďalej vyhradzuje štátu zdroja dividend právo na ich zdanenie, t.j. štátu, ktorého rezidentom je spoločnosť vyplácajúca dividendy. Toto právo zdaňovať je však značne limitované. Sadzba dane je obmedzená na 15 %, čo sa zdá ako primerané maximum. Vyššiu sadzbu by bolo takmer nemožné odôvodniť, nakoľko štát zdroja dividend už môže zdaňovať zisky spoločnosti.

Na druhej strane je stanovená nižšia sadzba 5 %, pokiaľ ide o dividendy, ktoré vypláca dcérska spoločnosť svojej materskej spoločnosti. Ak spoločnosť jedného zo štátov vlastní priamo najmenej 25 % akcií v spoločnosti druhého štátu, je vhodné a primerané, aby sa zisky, ktoré vypláca dcérska spoločnosť zahraničnej materskej spoločnosti, zdaňovali menšou sadzbou, čím sa zabráni opakovanému zdaneniu a podporia sa medzinárodné investície. Realizácia tohto zámeru závisí od daňového prístupu k dividendám v štáte, ktorého rezidentom je materská (vyplácajúca) spoločnosť.

?  Príklad

V zmluve medzi vládou Českej a Slovenskej Federatívnej Republiky a vládou Luxemburského veľkovojvodstva v článku 10 ods. 2 je definované:

„Tieto dividendy však môžu byť zdanené v zmluvnom štáte, v ktorom je spoločnosť, ktorá ich vypláca, rezidentom, a to podľa právnych predpisov tohto štátu, ak však príjemca je skutočným vlastníkom dividend, daň takto určená nepresiahne

a)  5 % hrubej sumy dividend, ak skutočným vlastníkom je spoločnosť, ktorá vlastní priamo najmenej 25 % podielov majetku v spoločnosti vyplácajúcej dividendy,

b)  15 % hrubej sumy dividend vo všetkých ostatných prípadoch.“

Ustanovenie tohto odseku sa nedotýka zdanenia ziskov spoločnosti, ktorej slúži na výplatu dividend.

Obmedzenie dane v štáte zdroja príjmov neplatí, ak medzi príjemcu dividend a ich platiteľa je vsunutý sprostredkovateľ, ako napr. zástupca alebo poverenec, pokiaľ príjemca dividend nie je rezidentom druhého zmluvného štátu.

Štáty sa môžu v rámci svojich bilaterálnych rokovaní dohodnúť na nižších sadzbách (v modelovej zmluve je maximálna hodnota), alebo dokonca na zdanení iba v štáte sídla príjemcu dividend, pričom zníženie sadzieb sa vzťahuje na zdanenie dividend a nie na zdanenie ziskov spoločnosti vyplácajúcej tieto dividendy. Rovnako sa zmluvné štáty môžu dohodnúť aj na nižšej percentuálnej výške podielu.

Článok neustanovuje spôsob zdaňovania v štáte zdroja príslušného príjmu, ale necháva to na právnych predpisoch alebo zákonoch tohto štátu. Vo väčšine prípadov zdrojový štát ukladá daň formou zrážky pri zdroji príjmu alebo formou individuálneho výberu dane. Rovnako na právnych predpisoch štátu necháva aj procedurálne otázky. Daný štát môže obmedziť svoje dane na sadzby stanovené v článku alebo uložiť daň v plnej výške a následne ju refundovať.

S ohľadom na veľké rozdiely medzi zákonmi členských krajín OECD nie je možné úplne a vyčerpávajúco definovať „dividendy“. Definícia preto uvádza iba príklady, ktoré možno nájsť vo väčšine zákonov a právnych predpisoch členských krajín a ktoré v týchto zákonoch nie sú upravené rozdielnym spôsobom. Je úplne na zmluvných štátoch, aby umožnili odpočet z hľadiska svojráznosti ich zákonov a aby sa dohodli na tom, že definícia „dividend“ bude zahŕňať ostatné platby, ktoré realizuje daná spoločnosť a ktoré spadajú pod tento článok.

-   ods. 1 písm. e) nový desiaty bod

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa do § 16 ods. 1 dopĺňa nový desiaty bod, ktorý stanovuje, že za príjem zo zdrojov na území SR možno považovať aj úhrady od daňovníkov s NDP a od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP v prípade, že predmetné odplaty za poskytnutie služieb obchodného, technického alebo iného poradenstva, za spracovanie dát, za marketingové služby, z riadiacej činnosti a sprostredkovateľskej činnosti sú u týchto daňovníkov uznanými daňovými výdavkami.

V zásade od 1. 1. 2018 dochádza k dvom úpravám týkajúcich sa poskytovaných služieb daňovníkmi s ODP a to

•    úprave podľa § 16 ods. 1 písm. c), ktorý definuje, že príjmom zo zdrojov na území SR daňovníka s ODP je príjem zo služieb vrátane obchodného, technického alebo iného poradenstva, z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti, zo stavebných a montážnych činností a projektov a podobných činností poskytovaných na území SR, aj keď nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne,

•    úprave podľa § 16 ods. 1 písmeno e) nový bod 10, ktorý definuje že príjmom zo zdrojov na území SR daňovníka s ODP je príjem z úhrad od daňovníkov s NDP a od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP, ktorými sú odplaty za poskytnutie služieb obchodného, technického alebo iného poradenstva, za spracovanie dát, za marketingové služby, z riadiacej činnosti a sprostredkovateľskej činnosti vo výške, v akej je táto odplata súčasne uznaná za daňový výdavok podľa § 19.

§ 16 ods. 1 písm. c)	§ 16 ods. 1 písmeno e) bod 10
Nerezident poskytuje služby na území SR.	Nerezident poskytuje služby na území SR alebo v zahraničí rezidentovi SR alebo stálej prevádzkarni nerezidenta, ktorá sa nachádza v SR.
Všetky typy služieb.	Len vybrané typy služieb – obchodné, technické alebo iné poradenstvo, spracovanie dát, marketingové služby, riadiaca činnosť a sprostredkovateľská činnosť.
Zrážku povinný vykonať každý bez ohľadu na to, či pôjde o súkromnú osobu alebo právnickú osobu resp. fyzickú osobu/podnikateľa.	Zrážku povinný vykonať len právnická osoba alebo fyzická osoba/podnikateľ, ak si platbu za službu zahrnie do daňových výdavkov.

 

Úprava v tomto ustanovení nadväzuje na úpravy vykonané s elektronicky poskytovanými službami a to zadefinovaním

1.  digitálnej platformy v § 2ag), ktorou sa rozumie hardvérová alebo softvérová platforma potrebná na vytvorenie a správu aplikácií. Za takúto platformu možno označiť novodobý technologický business model umožňujúci výmenu informácií medzi viacerými skupinami užívateľov, najmä medzi koncovými užívateľmi a držiteľmi hnuteľných alebo nehnuteľných vecí alebo poskytovateľmi služby. Je sprístupnená akýmkoľvek ďalším užívateľom a zdieľa údaje s vývojármi tretích strán. Vyznačuje sa jednoduchým používaním bez potreby školení a predstavuje inovatívny obchodný model.

2.  stálej prevádzkarne v § 16 ods. 2, podľa ktorej sa za stálu prevádzkareň považuje aj výkon činnosti s trvalým miestom na území SR, ktorým je opakované sprostredkovanie služieb prepravy a ubytovania, a to aj prostredníctvom digitálnej platformy.

Na tieto úpravy nadväzuje aj ďalšia úprava v § 43 ods. 2 ZDP, podľa ktorej sa daň zrážkou vyberie aj v prípade, ak stála prevádzkareň vznikla, ale daňovník si nesplnil registračnú povinnosť podľa § 49a ZDP. Uvedené platí aj pre prípady vzniku stálej prevádzkarne podľa § 16 ods. 2, ktorý sa výlučne aplikuje v prípade štátov, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia aj v prípade vzniku stálej prevádzkarne, ktorej vznik je určený práve zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia aj § 16 ods. 2 ZDP.

Rovnako sa zrážková daň vyberie aj v prípade vyplácaných úhrad podľa § 16 ods. 1 písm. e) desiaty bod ZDP a to do vzniku stálej prevádzkarne v prípade štátov, s ktorými SR nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia.

-   ods. 1 písm. e) nový jedenásty bod

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa upravujú aj ustanovenia týkajúce sa podielov na zisku a na majetku a to konkrétne podiely na zisku plynúce spoločníkom v.o.s. a komplementárom k.s. z majetkovej účasti v.o.s. a k.s. na inej obchodnej spoločnosti,

Uvedená úprava je potrebná z dôvodu, že v prípade verejných obchodných spoločností a komanditných spoločností, tieto nie sú zdaňované na úrovni spoločnosti, ale až na úrovni jednotlivých spoločníkov alebo komplementárov. V prípade, ak má verejná obchodná spoločnosť alebo komanditná spoločnosť majetkovú účasť na inej obchodnej spoločnosti alebo družstve, a táto by delila ňou vytvorené podiely na zisku na verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť, ktorá o nich účtuje do svojho výsledku hospodárenia, ale vzhľadom na skutočnosť, že takéto podiely na zisku sú vylúčené z predmetu dane u prijímateľa právnickej osoby, tak ich výjme zo základu dane. Týmto spôsobom sa nedostane podiel na zisku ako súčasť deleného základu dane podľa vlastníckych podielov na jednotlivých spoločníkov fyzické osoby a dochádza k zdaneniu týchto podielov na zisku (nie sú vylúčené z predmetu dane ani oslobodené od dane, t.j. sú zdaniteľnými príjmami) v rámci príjmov podľa § 8 zákona a to sadzbou dane vo výške 19 % alebo 25 %. Predmetná úprava by znamenala nerovnaké daňové zaobchádzanie s podielmi na zisku, ktoré sú vyplácané napr. spoločníkom s.r.o. a spoločníkom v.o.s.

Pre tieto príjmy vyvstala aj potreba ich zadefinovania medzi príjmy plynúce zo zdroja na území SR, ak tieto boli vyplatené daňovníkom s ODP. Z uvedeného dôvodu sa doplnil § 16 ods. 1 písmeno e) o nový jedenásty bod, podľa ktorého sa za príjmy zo zdrojov na území SR vyplácané daňovníkmi s NDP alebo stálymi prevádzkarňami daňovníkov s ODP považujú aj príjmy podľa § 12 ods. 7 písm. c) druhého bodu, ak sú vyplácané daňovníkovi z nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) a príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. f) vyplácané verejnou obchodnou spoločnosťou alebo komanditnou spoločnosťou, ktorej uvedený príjem plynul z dôvodu, že sa podieľa na základnom imaní obchodnej spoločnosti alebo družstva.

-   v ods. 1 písm. f) je ako zdroj príjmu u daňovníka s ODP zadefinovaný príjem z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území SR.

Ide o príjmy, z ktorých je platiteľ príjmu povinný zabezpečovať daň podľa § 44 ods. 2 ZDP, pričom daňovník s ODP si následne vysporiada svoju daňovú povinnosť prostredníctvom daňového priznania. Ak daňovník nepodá daňové priznanie, zrazením sumy na zabezpečenie dane môže správca dane rozhodnúť, že daňová povinnosť daňovníka je splnená.

Zabezpečenie dane sa nevykonáva z úhrad vyplácaných, pripisovaných alebo poukazovaných v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. t), t.j. daňovníkom členského štátu Európskej únie (fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá podlieha zdaneniu na území tohto členského štátu Európskej únie z príjmov plynúcich zo zdrojov na území tohto členského štátu Európskej únie, ako aj zo zdrojov mimo územia tohto členského štátu Európskej únie a ktorá na území SR nie je daňovníkom s NDP).

V prípade, ak by daňovník s ODP podával daňové priznanie, vyčísli si základ dane rovnakým spôsobom stanoveným ZDP so sadzbou dane stanovenou v § 15 ZDP.

Ak by išlo o daňovníka fyzickú osobu, môže uplatniť aj príslušné oslobodenie od dane z príjmov,

1.  ak dosahuje príjem z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP tak oslobodenie od dane do výšky 500 eur podľa § 9 ods. 1 písm. g) ZDP,

2.  ak dosahuje príjem z predaja nehnuteľnosti podľa § 9 ods. 1 písm. a) a b) ZDP.

Uvedené je bližšie uvedené v príslušných komentároch.

V prípade, ak sa posudzujú uvedené príjmy v nadväznosti na zmluvy o ZDZ, potom je potrebné vychádzať aj z príslušných článkov dohodnutej zmluvy o ZDZ.

V prípade príjmov

1.  z prenájmu nehnuteľnosti ide väčšinou o článok 6 zmluvy (Modelová zmluva OECD) – zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku,

2.  z predaja nehnuteľnosti ide väčšinou o článok 13 zmluvy (Modelová zmluva OECD) – zisky podnikov.

V článku 6 – Zdaňovanie príjmov z nehnuteľného majetku, je zakotvená zásada, že príjmy z priameho užívania (napr. príjem získaný z rezania a predávania drevnej hmoty), prenájmu alebo používania nehnuteľného majetku v akejkoľvek inej forme (vrátane príjmov z poľnohospodárstva a lesníctva) sa zdaňujú v štáte, v ktorom je tento majetok umiestnený.

Toto všeobecné pravidlo oprávnenia zdanenia príjmu z prenájmu nehnuteľného majetku vrátane príjmov z poľnohospodárstva a lesníctva v štáte, kde je tento majetok umiestnený je ustanovené v každej zmluve.

S cieľom vylúčiť možné nejasnosti je tiež v článku deklarované, že výraz „nehnuteľný majetok“ bude mať taký význam, aký má podľa zákonov zmluvného štátu, v ktorom sa predmetný majetok nachádza.

Uvedené všeobecné pravidlo sa použije bez ohľadu na formu využívania nehnuteľného majetku. Ustanovenia tohto článku (väčšinou článok 6) sa použijú tiež na príjmy z nehnuteľného majetku priemyselných, komerčných a iných podnikov a na príjem z nehnuteľného majetku používaného pre výkon nezávislých osobných služieb.

Spôsob, akým však budú tieto príjmy zdaňované, zostáva tak ako pri ostatných druhoch príjmov právom jurisdikcie štátu, v ktorom je nehnuteľnosť umiestnená.

Jedným z príjmov upravených v článku 13 – Zdaňovanie kapitálových ziskov, sú aj príjmy z predaja nehnuteľného majetku. V prípade tohto príjmu sa väčšinou udeľuje zmluvnému štátu neobmedzené právo na zdaňovanie ziskov plynúcich z predaja nehnuteľnosti tam kde je táto nehnuteľnosť umiestnená. Napr. pri zmluve uzavretej medzi ČR a SR je v článku 13 upravené, že zisky, ktoré poberá rezident jedného zmluvného štátu zo scudzenia nehnuteľného majetku uvedeného v článku 6 a umiestneného v druhom zmluvnom štáte, sa môžu zdaniť v tomto druhom štáte.

Uvedené príjmy sú však zdaniteľnými príjmami len v prípade, ak sú zdaniteľné tak podľa ZDP ako aj podľa príslušných článkov jednotlivých zmlúv. Aj na príjmy z prenájmu alebo z predaja nehnuteľností daňovníka s ODP sa vzťahujú ostatné ustanovenia ZDP o spôsobe zdanenia daného príjmu, rovnako ako aj o oslobodení od dane.

?  Príklad

Ak má daňovník – český rezident, na území SR nehnuteľnosť, ktorú predá, príjem z jej predaja je predmetom dane na území SR tak podľa zmluvy o ZDZ ako aj podľa ZDP a daňovník si vysporiada svoju daňovú povinnosť z príjmov z predaja nehnuteľnosti prostredníctvom daňového priznania.

Pri zdanení alebo nezdanení takéhoto príjmu však musíme ešte brať do úvahy, či daňovníkov príjem z predaja nehnuteľnosti nebude na území SR oslobodený od dane z príjmov v súlade so ZDP a to konkrétne podľa § 9 ZDP.

Ak by mal český daňovník predávanú nehnuteľnosť vo vlastníctve viac ako päť rokov potom je jeho príjem z predaja tejto nehnuteľnosti oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb. V prípade, ak by mal nehnuteľnosť zahrnutú v obchodnom majetku tak by bol príjem z predaja nehnuteľnosti oslobodený po piatich rokoch od jej vyradenia z obchodného majetku daňovníka. V takomto prípade je síce príjem českého daňovníka predmetom dane na území SR v súlade s § 16, ale zároveň je tento príjem oslobodený od dane v súlade so ZDP a český daňovník nie je povinný podávať daňové priznanie na území SR z oslobodených príjmov.

-   v odseku 2 sú upravené podmienky vzniku stálej prevádzkarne pre daňovníka s ODP, čo znamená, že sú aj príjmy dosahované prostredníctvom stálej prevádzkarne tomuto daňovníkovi zdaňované na území SR. Stála prevádzkareň sa posudzuje len pri výkone podnikania, resp. nezávisle vykonávanej činnosti na území SR, pričom v prípade, ak činnosť vykonáva daňovník s ODP, ktorý:

•    je rezidentom štátu, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ, aplikuje sa len definícia stálej prevádzkarne ustanovená v § 16 ods. 2 ZDP,

•    je rezidentom štátu, s ktorým SR má uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je potrebné posudzovať vznik stálej prevádzkarne nielen podľa § 16 ods. 2 ZDP, ale aj podľa príslušného článku aplikovanej zmluvy o ZDZ, ktorý upravuje vznik stálej prevádzkarne.

Charakteristickým znakom stálej prevádzkarne v zmysle ustanovenia § 16 ods. 2 ZDP je trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činnosti, prostredníctvom ktorého daňovníci s ODP vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR. Ide o akékoľvek miesto alebo zariadenie, ktoré daňovníkovi slúži na výkon jeho činnosti, bez ohľadu na to, či ho daňovník vlastní alebo ho má prenajaté, alebo mu bolo poskytnuté odberateľom na výkon jeho činnosti, napr. u jednorazovo poskytnutej služby. Miesto alebo zariadenie na výkon činnosti je považované za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Ak ide o jednorazovo poskytnutú službu, miesto alebo zariadenie, v ktorom je služba poskytovaná, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov, a to súvisle alebo s prerušením.

V súvislosti so zavedením definície digitálnej platformy na účely ZDP v § 2 písm. ag) a vymedzení zdroja príjmov v § 16 ods. 1 písm. e) v novom desiatom bode pre služby sa od 1. 1. 2018 dopĺňa aj definícia stálej prevádzkarne v § 16 ods. 2 ZDP, ktorou je trvalé miesto využívané na výkon činnosti na území SR kde sa poskytuje aj opakované sprostredkovanie služieb prepravy a ubytovania, a to aj prostredníctvom digitálnej platformy.

Podľa § 16 ods. 2 ZDP teda budú vznikať stále prevádzkarne a to

V § 2 písm. ag) sa zavádza definícia digitálnej platformy na účely ZDP. Takouto digitálnou platformou sa rozumie hardvérová alebo softvérová platforma potrebná na vytvorenie a správu aplikácií. Za takúto platformu možno označiť novodobý technologický business model umožňujúci výmenu informácií medzi viacerými skupinami užívateľov, najmä medzi koncovými užívateľmi a držiteľmi hnuteľných alebo nehnuteľných vecí alebo poskytovateľmi služby. Je sprístupnená akýmkoľvek ďalším užívateľom a zdieľa údaje s vývojármi tretích strán. Vyznačuje sa jednoduchým používaním bez potreby školení a predstavuje inovatívny obchodný model.

V nadväznosti aj na uvedenú definíciu sa dopĺňajú aj úpravy v § 16 ods. 1 písm. e) novom desiatom bode a v definícii stálej prevádzkarne v § 16 ods. 2 ZDP.

Podľa § 16 ods. 1 písm. e) sa v novom desiatom bode stanovuje, že za príjem zo zdrojov na území SR možno považovať aj úhrady od daňovníkov s NDP a od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP za poskytnutie služieb obchodného, technického alebo iného poradenstva, za spracovanie dát, za marketingové služby, z riadiacej činnosti a sprostredkovateľskej činnosti, ktoré sú u daňovníkov, ktorý ich vyplácajú, uznanými daňovými výdavkami.

Podľa definície stálej prevádzkarne pre účely ZDP uvedenej v § 16 ods. 2 tohto zákona sa za stálu prevádzkareň rozumie

•    trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činnosti, prostredníctvom ktorého daňovník s ODP vykonáva úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR, a to najmä miesto, z ktorého je činnosť daňovníka organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie alebo miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov. Miesto alebo zariadenie na výkon činnosti sa považuje za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Za výkon činnosti s trvalým miestom na území SR sa považuje aj opakované sprostredkovanie služieb prepravy a ubytovania, a to aj prostredníctvom digitálnej platformy. Ak ide o jednorazovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom sa činnosť vykonáva, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov,

•    stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, len ak výkon činnosti daňovníka s ODP, alebo jeho závislých osôb na nich presiahne šesť mesiacov,

•    činnosť vykonávaná na území SR pri poskytovaní služieb daňovníkom alebo osobami pre neho pracujúcimi, ak doba výkonu tejto činnosti presiahne 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov,

•    osoba, ktorá koná v zastúpení daňovníka s ODP a sústavne alebo opakovane prerokováva, uzatvára, sprostredkováva uzavretie zmlúv alebo zohráva hlavnú úlohu smerujúcu k uzatváraniu zmlúv, ktoré sú následne uzatvorené daňovníkom bez zmeny ich podstatných náležitostí a tieto zmluvy sú uzatvorené v mene daňovníka alebo ich predmetom je prevod vlastníckeho práva alebo udelenie práva na užívanie majetku vo vlastníctve daňovníka alebo majetku, ktorý má daňovník právo užívať alebo poskytnutie služieb daňovníkom. Osoba koná v zastúpení daňovníka, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko.

Daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP je vyberaná zrážkou z príjmov stálej prevádzkarne, okrem príjmov stálej prevádzkarne, ktorá je zaregistrovaná podľa § 49a ods. 5 ZDP.

Stála prevádzkareň je v modelovej zmluve OECD definovaná ako trvalé miesto na podnikanie, prostredníctvom ktorého podnik úplne alebo čiastočne vykonáva svoju podnikateľskú činnosť. Definícia stálej prevádzkarne v ZDP zodpovedá jej vymedzeniu podľa modelovej zmluvy OECD. Podľa § 16 ods. 2 ZDP sa stálou prevádzkarňou rozumie trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činností, ktorého prostredníctvom daňovníci s obmedzenou daňovou (ďalej len „daňovníci s ODP“) povinnosťou vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR.

Základnými kritériami pre vznik stálej prevádzkarne sú:

–   existencia a dispozícia miesta (zariadenia) na podnikanie,

–   geografická a časová stálosť tohto miesta (zariadenia),

–   vykonávanie podnikateľskej činnosti daného podniku prostredníctvom tohto miesta (zariadenia).

§ 17

Všeobecné ustanovenia
o zisťovaní základu dane

(1) Pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa vychádza

a) u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva¹⁾ alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11, z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,

b) u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva¹⁾ z výsledku hospodárenia,

c) u daňovníka, ktorý na základe povinnosti podľa osobitného predpisu¹⁾ vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke^77a) podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, z tohto výsledku hospodárenia, upraveného spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise vydanom ministerstvom, alebo z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslil, ak by účtoval v sústave podvojného účtovníctva,¹⁾ pričom na účely zistenia tohto výsledku hospodárenia je povinný viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva¹⁾ a uchovávať ju podľa osobitného predpisu;^77b) ak pri zisťovaní základu dane daňovník uplatnil postup, pri ktorom sa vychádza z výsledku hospodárenia vykázanom v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo upravenom spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise vydanom ministerstvom, takto uplatnený postup je daňovník povinný uplatňovať aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach,

d) u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)], ktorý nemá povinnosť viesť účtovníctvo podľa osobitného predpisu¹⁾ a nerozhodne sa postupovať podľa písmena a) alebo písmena b), z rozdielu medzi príjmami a výdavkami, ak tento zákon neustanovuje inak.

(2) Výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa

a) zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške,

b) upraví o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sú zahrnované do základu dane.

c) upraví o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sa nezahrnú do základu dane.

(3) Do základu dane podľa odseku 1 sa nezahŕňa

a) príjem, pri ktorom vybraním dane zrážkou podľa § 43 ods. 6 je splnená daňová povinnosť alebo pri ktorom daňovník nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7,

b) príjem z nákupu vlastných akcií za hodnotu nižšiu, ako je ich menovitá hodnota, pri následnom znížení základného imania; za príjem z nákupu sa považuje rozdiel medzi menovitou hodnotou akcií a nižšou hodnotou, za ktorú sa nakúpili,

c) suma, ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená podľa tohto zákona alebo podľa doterajších predpisov,

d) daň z pridanej hodnoty vzťahujúca sa na hmotný majetok a nehmotný majetok,

    1.   na ktorú si platiteľ dane z pridanej hodnoty⁶⁾ uplatnil nárok na odpočet pri registrácii podľa osobitného predpisu, pričom o daň z pridanej hodnoty⁶⁾ je daňovník povinný znížiť vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,

    2.   ktorú je platiteľ dane z pridanej hodnoty povinný odviesť pri zrušení registrácie podľa osobitného predpisu,⁶⁾ o ktorú upraví vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,

e) suma rovnajúca sa hodnote 45 % z rozdielu, o ktorý úhrn výdavkov (nákladov) z prevádzky vlastného stravovacieho zariadenia prevyšuje úhrn príjmov z jeho prevádzky,

f) dotácia poskytnutá na obstaranie odpisovaného hmotného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo o nej účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;¹⁾ táto dotácia sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 alebo § 28 alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku,

g) suma súvisiaca s obstaraním dlhodobého nehmotného majetku alebo dlhodobého hmotného majetku účtovaná na účtoch obstarania dlhodobého nehmotného majetku alebo obstarania dlhodobého hmotného majetku alebo v knihe dlhodobého majetku podľa osobitného predpisu¹⁾ alebo evidovaná v evidencii podľa § 6 ods. 11 pri zrušení prác a trvalom zastavení prác, ak nejde o škodu; táto suma sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas 36 mesiacov počnúc mesiacom, v ktorom daňovník o týchto skutočnostiach účtoval alebo ich evidoval v evidencii podľa § 6 ods. 11,

h) dotácia, podpora a príspevok u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 v zdaňovacom období, v ktorom ich prijal, ak neboli použité na úhradu daňových výdavkov; tieto príjmy nepoužité na úhradu daňových výdavkov sú zahrnované do základu dane

    1.   postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto príjmov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, podpory a príspevku na obstaranie odpisovaného majetku,

    2.   v období čerpania dotácie, podpory a príspevku, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté,

  i) príjem a obstarávacia cena cenného papiera účtovaná do výdavkov (nákladov) pri zabezpečovacom prevode cenného papiera u dlžníka a pri spätnom prevode cenného papiera u veriteľa.

  j) inventarizačný prebytok odpisovaného hmotného majetku a nehmotného majetku zistený pri inventarizácii¹⁾ v zdaňovacom období, v ktorom bolo o ňom účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;¹⁾ tento prebytok sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27,

k) príjem na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 v zdaňovacom období, v ktorom ho prijal, ak nebol použitý na úhradu daňových výdavkov; tieto príjmy nepoužité na úhradu daňových výdavkov sú zahrnované do základu dane

    1.   postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto príjmov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitého príjmu na obstaranie odpisovaného majetku,

    2.   v období čerpania sponzorského, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté,

  l) príjem (výnos) na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) použitý na obstaranie odpisovaného hmotného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo o ňom účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;¹⁾ toto sponzorské sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 alebo § 28 alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitého príjmu na obstaranie tohto majetku.

m) príjem (výnos) z reklám plynúci daňovníkovi podľa § 12 ods. 3 písm. a), ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva v zdaňovacom období, v ktorom bolo o ňom účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;¹⁾ tento príjem (výnos) z reklám sa zahrnie do základu dane daňovníka v zdaňovacom období, v ktorom ich prijal.

(4) Súčasťou základu dane je aj príjem, z ktorého daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) je možné považovať za preddavok na daň, pri ktorom daňovník využil možnosť daň vyberanú zrážkou odpočítať ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. Súčasťou základu dane daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e) tretieho bodu, ktorý na území Slovenskej republiky podniká prostredníctvom stálej prevádzkarne a daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) druhého bodu s výnimkou subjektu nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banky Slovenska je aj výnos z dlhopisov a pokladničných poukážok.

(5) Súčasťou základu dane závislej osoby podľa § 2 písm. n) a r) je aj rozdiel, o ktorý sa ceny alebo podmienky v kontrolovaných transakciách líšia od cien alebo podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, pričom tento rozdiel znižuje základ dane alebo zvyšuje daňovú stratu. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomernú časť výdavkov (nákladov) vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak

a) tieto výdavky (náklady) preukázateľne súvisia s predmetom činnosti tejto závislej osoby,

b) by musela sama znášať tieto výdavky (náklady) alebo by si musela takú službu objednať u nezávislých osôb, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou,

c) suma výdavkov (nákladov) alebo cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1),

d) preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) takto súvisiacich alebo vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.

(6) Úpravu základu dane závislej osoby na území Slovenskej republiky povolí správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo, ak daňová správa štátu, s ktorým má Slovenská republika uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, vykonala úpravu základu dane závislej osoby v zahraničí, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1. Povolenie takejto úpravy správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo písomne oznámi daňovníkovi. Ak daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou vykonal úpravu základu dane podľa odseku 5 alebo ak bola správcom dane vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky podľa odseku 5, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1, môže iná závislá osoba, ktorá je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou, vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie, ktoré podliehali úprave podľa odseku 5. Ak bola vykonaná úprava základu dane inej závislej osoby na území Slovenskej republiky podľa odseku 5 a daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b, je tento daňovník povinný vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie. Ak daňovník uplatňujúci úľavu na dani podľa § 30a alebo § 30b znížil základ dane a súčasne uplatnil postup podľa § 30a ods. 8 alebo § 30b ods. 8, je iná závislá osoba na území Slovenskej republiky povinná vykonať úpravu základu dane pre kontrolované transakcie podľa odseku 5. Súčasne je daňovník povinný v lehote na podanie daňového priznania alebo dodatočného daňového priznania predložiť správcovi dane oznámenie o takto vykonanej úprave základu dane, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(7) Základ dane alebo daňová strata daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva činnosť na území Slovenskej republiky prostredníctvom stálej prevádzkarne, nemôže byť nižší alebo daňová strata nemôže byť vyššia, ako by bola dosiahnutá, keby ako nezávislá osoba vykonával rovnaké alebo podobné činnosti nezávisle od jej zriaďovateľa; základ dane alebo daňová strata sa zistí podľa § 17 až 29. Na úpravu základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18. Do zdaniteľných príjmov sa zahŕňa príjem dosiahnutý činnosťou stálej prevádzkarne. Do daňových výdavkov sa môžu zahrnúť aj náklady preukázateľne vynaložené zriaďovateľom stálej prevádzkarne na účely tejto stálej prevádzkarne vrátane nákladov na vedenie a všeobecných správnych výdavkov bez ohľadu na miesto ich vzniku, ak zriaďovateľ stálej prevádzkarne preukáže úhrnnú výšku týchto nákladov za podnik ako celok, zdôvodní spôsob ich delenia medzi jednotlivé časti podniku daňovníka a preukáže tok výrobkov alebo služieb smerujúcich do tejto stálej prevádzkarne. Ak nemožno určiť základ dane týmto spôsobom, na jeho určenie možno použiť aj pomer zisku alebo straty k nákladom alebo k hrubým príjmom pri porovnateľných činnostiach u porovnateľných daňovníkov alebo porovnateľnú výšku obchodného rozpätia a podobné porovnateľné ukazovatele, ak sa na ich základe preukázateľne vyčísli základ dane. Ďalej možno použiť metódu rozdelenia celkových ziskov podniku daňovníka jeho rôznym častiam alebo organizačným zložkám, ak sa dodrží princíp nezávislého vzťahu (§ 18). Daňovník môže písomne požiadať správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo o odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne. Na odsúhlasenie použitia konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18 ods. 4 až 10.

(8) Základ dane v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zrušeniu daňovníka s likvidáciou (§ 41 ods. 3) alebo v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz (§ 41 ods. 5), alebo v ktorom dochádza k skončeniu podnikania daňovníka (§ 6) alebo k skončeniu inej samostatnej zárobkovej činnosti, alebo prenájmu (§ 6), upraví daňovník, ktorý

a) účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, o cenu nespotrebovaných zásob, zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) a e) a opravných položiek k nadobudnutému majetku, výšku záväzkov, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok podľa § 19, a výšku pohľadávok, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem, okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a o pomernú výšku nájomného, ktorá pripadá na príslušné zdaňovacie obdobie alebo jeho časť; pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa zahrnie do základu dane iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané, cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane,

b) účtuje v sústave podvojného účtovníctva, o zostatky vytvorených rezerv a opravných položiek, príjmov budúcich období, výnosov budúcich období, výdavkov budúcich období a nákladov budúcich období s výnimkou tých, ktoré preukázateľne súvisia s obdobím likvidácie alebo konkurzu,

c) uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10, o cenu nespotrebovaných zásob a o výšku pohľadávok s výnimkou pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h).

(9) Na účely zistenia základu dane podľa odseku 8 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, skončením podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo prenájmu je zánik oprávnenia, osvedčenia alebo iného rozhodnutia na výkon činnosti, prerušenie alebo pozastavenie a neobnovenie podnikania do lehoty na podanie daňového priznania s výnimkou sezónnych činností alebo skončenie poberania príjmov z podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo poberania príjmov z prenájmu.

(10) Rozdiel zo vzájomného započítania pohľadávok a záväzkov pri zlúčení alebo splynutí obchodných spoločností alebo družstiev vykázaný podľa osobitného predpisu1) účtovaný na účet nerozdelený zisk minulých rokov alebo neuhradená strata minulých rokov sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, ktoré začína rozhodným dňom podľa osobitného predpisu.77c)

(11) Na vyčíslenie základu dane podľa odseku 1 pri

a) kúpe podniku alebo jeho časti sa použije ocenenie majetku v reálnych hodnotách a postupuje sa podľa § 17a, ak ide o daňovníka, ktorý zisťuje základ dane podľa odseku 1 písm. a), b) alebo písm. c),

b) nepeňažnom vklade sa použije ocenenie majetku v

    1.   reálnych hodnotách alebo v hodnote započítanej na vklad spoločníka,37a) ak sa postupuje podľa § 17b, alebo

    2.   pôvodných cenách, ak sa postupuje podľa § 17d,

c) zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa použije ocenenie majetku v

    1.   reálnych hodnotách, ak sa postupuje podľa § 17c, alebo

    2.   pôvodných cenách, ak sa postupuje podľa § 17e.

(12) Základ dane daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11, sa

a) zvýši o menovitú hodnotu pohľadávky pri jej postúpení, a to aj ak ide o pohľadávku, ktorú daňovník postúpil za cenu nižšiu, ako je jej menovitá hodnota,

b) zvýši pri vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie o sumu vo výške odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo pri pohľadávke nadobudnutej postúpením vo výške jej obstarávacej ceny okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode,

c) zníži pri vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením pri splnení podmienok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode,

d) zníži o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.

(13) Postup podľa odseku 19 použije pri zisťovaní základu dane daňovník, ktorý

a) kupuje podnik alebo jeho časť (ďalej len „daňovník kupujúci podnik“),

b) je prijímateľom nepeňažného vkladu,

c) je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie.

(14) Súčasťou základu dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou je aj základ dane alebo daňová strata stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí. Pri jeho zisťovaní sa postupuje podľa odseku 1 s výnimkou výdavkov, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa právnych predpisov platných v štáte, v ktorom je zdroj príjmu, ktoré možno uplatniť do daňových výdavkov v rozsahu ustanovenom v týchto právnych predpisoch. Rovnako postupuje daňovník pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zahraničia na územie Slovenskej republiky, ak v zahraničí zostáva jeho stála prevádzkareň.

(15) Pri zrušení opravných položiek a zrušení rezerv na účet nerozdelený zisk minulých rokov1) sa základ dane zvyšuje o zaúčtovanú výšku zostatkov týchto účtov, ak ich tvorba je považovaná za daňový výdavok. Opravy chýb minulých účtovných období, ak ide o náklady (výdavky) uznané za daňový výdavok alebo výnosy (príjmy) zahrnované do zdaniteľných príjmov, sa zahrnujú do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, bez ohľadu na to, či sa účtujú do nákladov, výnosov alebo na účet nerozdelený zisk minulých rokov.

(16) Do základu dane daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2) sa pri predaji majetku, ktorý bol používaný na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, zahrnie rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu podľa § 25, zníženú o odpisy uplatnené v daňových výdavkoch vypočítané podľa § 27 alebo § 28. Pri predaji hmotného majetku, ktorý tento daňovník nepoužíval na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, je súčasťou základu dane aj rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu, v ktorej bol majetok ocenený v účtovníctve pri jeho nadobudnutí, zvýšenú o náklady preukázateľne vynaložené na jeho technické zhodnotenie.

(17) Kurzové rozdiely vznikajúce v účtovníctve z dôvodu nezrealizovaného inkasa pohľadávok alebo neuhradených platieb záväzkov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa zahrnujú do základu dane daňovníka v zdaňovacom období, v ktorom o nich účtuje, ak sa nerozhodne zahrnovať ich do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k inkasu alebo odpisu pohľadávky, platbe alebo odpisu záväzku. V zdaňovacom období, v ktorom sa daňovník rozhodne zahrnovať kurzové rozdiely do základu dane v súlade s účtovníctvom, je povinný zahrnúť do základu dane aj kurzové rozdiely vyčíslené v účtovníctve nezahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Právny nástupca daňovníka zaniknutého zrušením bez likvidácie môže pokračovať v postupe nezahrnovania kurzových rozdielov vznikajúcich v účtovníctve do základu dane, ak právnym nástupcom je novozaložená obchodná spoločnosť alebo ak tento postup už uplatňoval aj daňovník, ktorý je právnym nástupcom daňovníka zaniknutého zrušením bez likvidácie. Skutočnosti o osobitnom spôsobe zahrnovania a ukončenia zahrnovania kurzových rozdielov do základu dane vyznačí daňovník v daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie.

(18) Súčasťou základu dane je aj daň z pridanej hodnoty,

a) na ktorú si platiteľ dane z pridanej hodnoty uplatnil nárok na odpočítanie pri registrácii podľa osobitného predpisu6) s výnimkou podľa odseku 3 písm. d),

b) ktorá je dodatočne odpočítateľná alebo dodatočne neodpočítateľná, ak platiteľ dane z pridanej hodnoty zmenil účel použitia hmotného majetku podľa osobitného predpisu.78)

(19) Súčasťou základu dane daňovníka len po zaplatení sú

a) kompenzačné platby vyplácané podľa osobitného predpisu^37ad) u ich dlžníka,

b) výdavky (náklady) na nájomné za prenájom hnuteľnej veci, nehnuteľnosti, odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how) a odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu, pričom tieto výdavky (náklady) a odplaty zaplatené fyzickej osobe za príslušné zdaňovacie obdobie sa uznajú najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na zdaňovacie obdobie,

c) výdavky (náklady) na marketingové a iné štúdie a na prieskum trhu u dlžníka, pričom u veriteľa sa takéto príjmy (výnosy) zahrnú do základu dane po prijatí úhrady,

d) odplaty (provízie) za sprostredkovanie u prijímateľa služby, a to aj ak ide o sprostredkovanie na základe mandátnych zmlúv alebo obdobných zmlúv^79a) najviac do výšky 20 % z hodnoty sprostredkovaného obchodu; tento limit sa nevzťahuje na banku a pobočku zahraničnej banky,⁹⁴⁾ Exportno-importnú banku Slovenskej republiky,⁹⁵⁾ poisťovňu, pobočku poisťovne z iného členského štátu a pobočku zahraničnej poisťovne, zaisťovňu, pobočku zaisťovne z iného členského štátu a pobočku zahraničnej zaisťovne a subjekt podľa osobitného predpisu,^79b)

e) výdavky (náklady) vzťahujúce sa k úhrade príjmov podľa § 16 ods. 1 vyplácaných, poukazovaných alebo pripisovaných v prospech daňovníka nezmluvného štátu a po splnení povinností ustanovených v § 43 ods. 11 alebo § 44 ods. 3 pre daňovníka, ktorý vypláca, poukazuje alebo pripisuje uvedené príjmy, ak mu takéto povinnosti vznikli,

f) výdavky (náklady) na poradenské a právne služby zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 69.1 a 69.21²⁰⁾,

g) výdavky (náklady) na získanie noriem a certifikátov,¹⁾ zahrnované do základu dane rovnomerne počas doby ich platnosti, najviac počas 36 mesiacov, a to počnúc mesiacom, v ktorom boli tieto výdavky (náklady) zaplatené, pričom výdavky na normy a certifikáty¹⁾ neprevyšujúce obstarávaciu cenu 2 400 eur sa zahrnú do základu dane jednorázovo,

h) výdavky (náklady) na sponzorské u sponzora na základe zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) poskytnuté počas obdobia trvania zmluvy o sponzorstve v športe^29ab) v rozsahu podľa jeho skutočného použitia v príslušnom zdaňovacom období, ak v príslušnom zdaňovacom období sponzor vykáže kladný základ dane; za výdavky (náklady) na sponzorské sa nepovažuje poskytnutie sponzorského pre športovca^79c) okrem športového reprezentanta.^79d)

  i) výdavky (náklady) na reklamu poskytnuté daňovníkovi podľa § 12 ods. 3 písm. a).

(20) Súčasťou základu dane je aj nepeňažný príjem prenajímateľa, ktorý je vlastníkom veci prenajatej na základe nájomnej zmluvy alebo iného užívacieho vzťahu,⁸⁰⁾ (ďalej len „nájomná zmluva“) a to vo výške výdavkov vynaložených nájomcom alebo užívateľom podľa osobitného predpisu⁸⁰⁾ (ďalej len „nájomca“), po predchádzajúcom písomnom súhlase prenajímateľa, na technické zhodnotenie tejto veci nad rámec povinností dohodnutých v nájomnej zmluve⁸⁰⁾ a neuhradených prenajímateľom, a to v zdaňovacom období, v ktorom

a) bolo technické zhodnotenie uvedené do užívania, ak o hodnotu technického zhodnotenia vlastník prenajatej veci zvýšil vstupnú (zostatkovú) cenu tohto majetku,

b) došlo k skončeniu nájomnej zmluvy; nepeňažný príjem sa určí vo výške zostatkovej ceny, ktorú by malo technické zhodnotenie pri použití rovnomerného odpisovania (§ 27).

(21) Nepeňažným príjmom prenajímateľa sú aj výdavky vynaložené nájomcom na opravy prenajatého hmotného majetku zahrnuté do daňových výdavkov nájomcu nad rámec povinností nájomcu dohodnutých v nájomnej zmluve.⁸⁰⁾

(22) Pri zisťovaní daňovej straty sa postupuje rovnako, ako pri zisťovaní základu dane.

(23) Náklad, na ktorý bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu,1) ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok, sa zahrnie do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy, a to do výšky, v akej je tento náklad súčasne uznaný za daňový výdavok podľa § 19; zúčtovaný rozdiel medzi nákladom, na ktorý bola táto rezerva tvorená a sumou tejto rezervy, sa do základu dane nezahŕňa. Zrušenie rezervy, ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok sa nezahrnie do základu dane. Rovnako sa postupuje aj pri opravnej položke neuznanej za daňový výdavok podľa § 19.

(24) Pri vyčíslení základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo

a) k porušeniu podmienok finančného prenájmu podľa § 2 písm. s) u daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, sa pri vyradení tohto hmotného majetku postupuje podľa § 19 ods. 3 písm. b), d), e) alebo písm. g),

b) po skončení nájmu bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci ku kúpe prenajatej veci za kúpnu cenu nižšiu, ako je jej zostatková cena podľa § 25 ods. 3, sa základ dane zvýši o kladný rozdiel už uplatneného nájomného v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by mohol vlastník uplatniť z tohto majetku počas trvania nájomnej zmluvy podľa § 27 a o tento rozdiel sa zvýši vstupná cena obstarávaného majetku.

(25) Základ dane daňovníka podľa § 2 písm. e) sa vypočíta ako súčet základov dane a daňových strát jednotlivých stálych prevádzkarní a základu dane z tých druhov príjmov, ktoré nie sú súčasťou základu dane stálej prevádzkarne, z ktorých sa daň nevyberá zrážkou podľa § 43 alebo z ktorých vybraním dane zrážkou nie je splnená daňová povinnosť.

(26) Ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti, alebo družstva z územia Slovenskej republiky do členského štátu Európskej únie vznikne na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, daňovník neupravuje základ dane o zostatky rezerv, opravných položiek a účtov časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne, okrem opravnej položky podľa § 20, pokračuje v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne a odpočítavaní daňovej straty podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

(27) Daňovník okrem daňovníka podľa osobitného predpisu^80a) a daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, základ dane zistený podľa odseku 1 písm. b) a c) upraví o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 daňovým výdavkom, a to aj k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania, alebo neuhradenej časti takéhoto záväzku, ako aj o výšku záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu) tak, aby zvýšenie základu dane, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku, ktorú na účely tohto ustanovenia nie je možné predĺžiť, uplynula doba dlhšia ako

a) 360 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 20 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti,

b) 720 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 50 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti,

c) 1 080 dní, predstavovalo v úhrne najmenej 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti.

(28) Základ dane zistený podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) sa v zdaňovacom období, v ktorom dôjde

a) k postúpeniu pohľadávky, zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 3 písm. h),

b) k odpisu pohľadávky, zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 2 písm. h) a r),

c) k čiastočnému zaplateniu pohľadávky, upraví o časť opravnej položky podľa § 20.

(29) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia vyššie výnosy (príjmy), ako mu vyplýva z osobitného predpisu¹⁾ alebo v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia nižšie náklady (výdavky), ako mu vyplýva z osobitného predpisu¹⁾ a z tohto dôvodu vykázal vyšší základ dane a odviedol vyššiu daň, úprava výsledku hospodárenia alebo nerozdeleného zisku minulých rokov alebo neuhradenej straty minulých rokov v nasledujúcich účtovných obdobiach už nebude mať vplyv na výšku základu dane a daňovej povinnosti; ak sa daňovník rozhodne pre takýto postup v príslušnom zdaňovacom období, neuplatní sa úprava základu dane podľa odseku 15. Daňovník môže takýto postup uplatniť len vtedy, ak za príslušné zdaňovacie obdobie nezaniklo právo na vyrubenie dane.³⁴⁾

(30) Mimoriadny odvod podľa osobitného predpisu80aa) sa zahrnie do základu dane vo výške jeho úhrady alebo časti jeho úhrady, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom k úhrade došlo.

(31) Z peňažných a nepeňažných plnení poskytnutých poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti,^37aa) ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu, od držiteľa sa daň vyberá podľa § 43.

(32) Ak po období, v ktorom bol základ dane zvýšený podľa odseku 27

a) o 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, dôjde k úhrade záväzku alebo jeho časti, základ dane sa zníži o výšku uhradeného záväzku v tom zdaňovacom období, v ktorom bol záväzok alebo jeho časť uhradený,

b) dôjde k premlčaniu alebo zániku tohto záväzku, základ dane sa zníži o výšku zaúčtovaného výnosu v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o výnose účtuje.

c) dôjde k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom^38a) alebo k vyhláseniu konkurzu na daňovníka,^80aaa) základ dane sa zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú sa zvyšoval základ dane podľa odseku 27 v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom^38a) alebo v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu;^80b) postup podľa odseku 27 neuplatní daňovník na záväzky, ktoré sú obsiahnuté v reštrukturalizačnom pláne potvrdenom súdom.^38a)

(33)    Súčasťou základu dane

a) sú mzdy vrátane poistného a príspevkov pri konte pracovného času,^80ab) ktoré sú vyplatené zamestnávateľom za zamestnanca pred vykonaním práce a účtované na účet nákladov budúcich období;¹⁾ následné zúčtovanie nákladov budúcich období podľa osobitného predpisu¹⁾ v čase vykonania práce sa do základu dane nezahŕňa,

b) je výnos z predaja majetku, ktorý predávajúci súčasne nadobúda zmluvou o finančnom prenájme, účtovaný na účet výnosov budúcich období;¹⁾ následné zúčtovanie výnosov budúcich období podľa osobitného predpisu¹⁾ počas dohodnutej doby finančného prenájmu sa do základu dane nezahŕňa.

(34) Základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, sa zvýši o kladný rozdiel medzi úhrnom skutočne uplatnených daňových odpisov v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac podľa § 19 ods. 3 písm. a) a úhrnom ročných odpisov alebo pomerných častí ročných odpisov za príslušné zdaňovacie obdobie z týchto osobných automobilov vypočítaných zo vstupnej ceny 48 000 eur spôsobom podľa § 27, ak tento základ dane je nižší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur. Táto úprava základu dane sa nevykoná u prenajímateľa u osobných automobilov, ktoré boli prenajaté na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci.

(35) Základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, sa zvýši o rozdiel medzi úhrnom uplatneného nájomného na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci v daňových výdavkoch v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25) 48 000 eur a viac a súčtom násobkov počtu týchto prenajatých osobných automobilov a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období, ak tento základ dane je nižší ako súčet násobkov počtu prenajatých osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období.

(36) V zdaňovacom období, v ktorom sa daňovník stal mikro účtovnou jednotkou podľa osobitného predpisu¹⁾ a v predchádzajúcom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia zmenu reálnej hodnoty cenných papierov, o ktorej účtoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa základ dane

a) zvýši o hodnotu účtovanú do nákladov a odúčtovanú na účet nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet neuhradená strata minulých rokov,

b) zníži o hodnotu účtovanú do výnosov a odúčtovanú na účet nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet neuhradená strata minulých rokov.

(37) Základ dane daňovníka, ktorý poskytuje praktické vyučovanie žiakovi na základe učebnej zmluvy podľa osobitného predpisu,^80ac) sa zníži o

a) 3 200 eur na žiaka, ak daňovník poskytne v zdaňovacom období viac ako 400 hodín praktického vyučovania,

b) 1 600 eur na žiaka, ak daňovník poskytne v zdaňovacom období viac ako 200 hodín praktického vyučovania.

(38) Základom dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základom dane (čiastkovým základom dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 alebo základom dane (čiastkovým základom dane) z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou na účely uplatnenia odseku 19 písm. h), odsekov 34, 35 a 37, § 19 ods. 3 písm. n) a § 21 ods. 1 písm. h) sa rozumie základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou zistený podľa § 17 až 29 okrem ustanovení § 17 ods. 19 písm. h), ods. 34, 35 a 37, § 19 ods. 3 písm. n) a § 21 ods. 1 písm. h).

(39) Základ dane držiteľa motorového vozidla podľa osobitného predpisu,^80aca) ktorý do jedného roka od zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike nevykoná prevod držby motorového vozidla a zároveň najneskôr do 15 dní po uplynutí tejto lehoty neuhradí poplatok podľa osobitného predpisu^80acb) vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla, sa v zdaňovacom období, v ktorom uplynie lehota na úhradu poplatku podľa osobitného predpisu,^80acb) zvyšuje o výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla uplatnené v zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike. Počnúc zdaňovacím obdobím nasledujúcim po zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike, sa základ dane držiteľa motorového vozidla^80aca) zvyšuje o výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla uplatnené v základe dane a to za každé zdaňovacie obdobie až do zdaňovacieho obdobia predchádzajúceho zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade poplatku podľa osobitného predpisu^80acb) vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla. Držiteľ motorového vozidla^80aca) do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade poplatku podľa osobitného predpisu^80acb) vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla, nemôže pri motorovom vozidle, u ktorého nie je tento poplatok uhradený podľa osobitného predpisu,^80acb) uplatniť prerušenie odpisovania podľa § 22 ods. 9.

(40) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), nie je príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov do výšky daňovníkom splateného príspevku. Za príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo splatených príspevkov do kapitálového fondu z príspevkov. Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý príspevok nerealizoval, je iba suma výnosu z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov v tom zdaňovacom období, v ktorom o tejto pohľadávke účtuje.1)

(41) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, je aj príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov v zdaňovacom období, v ktorom ho prijal; za príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo splatených príspevkov do kapitálového fondu z príspevkov. Základ dane daňovníka sa zníži o sumu ním splateného príspevku. Ak suma splateného príspevku prevyšuje príjem podľa prvej vety, môže sa uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky tohto príjmu, pričom ak tento príjem plynie aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy splateného príspevku. Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý príspevok nerealizoval, je iba príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov v tom zdaňovacom období, v ktorom ho prijal.

(42) Pri uplatňovaní oslobodenia podľa § 13a alebo § 13b, nie sú výdavky (náklady) vynaložené na príjmy (výnosy) podľa § 13a alebo § 13b súčasťou základu dane v rovnakom pomere, v akom sú tieto príjmy (výnosy) oslobodené od dane.

Komentár k § 17

-   odsek 1 stanovuje základňu, z ktorej sa vychádza pri výpočte základu dane a to v závislosti od sústavy účtovania používanej daňovníkom. Základňou môže byť:

•    rozdiel medzi príjmami a výdavkami (hotovostný systém účtovania) u daňovníka – fyzickej aj právnickej osoby účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva, daňovníka- fyzickej osoby, ktorá vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 10 a 11 ZDP a u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý nemá povinnosť viesť účtovníctvo podľa zákona o účtovníctve a ani sa nerozhodne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva alebo v sústave podvojného účtovníctva,

•    výsledok hospodárenia zistený ako rozdiel výnosov a nákladov (akruálny spôsob – zohľadnenie vecnej a časovej súvislosti príjmov a výdavkov bez ohľadu na ich skutočný príjem a úhradu) u daňovníka – fyzickej aj právnickej osoby účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva,

•    výsledok hospodárenia vyčísleného v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo – daňovníci – právnické osoby, ktoré na základe povinnosti podľa zákona o účtovníctve alebo na základe dobrovoľného rozhodnutia vykazujú výsledok hospodárenia podľa medzinárodných účtovných štandardov (IAS/IFRS). Takto vyčíslený výsledok hospodárenia podľa medzinárodných účtovných štandardov sa na účely zistenia základu dane upravuje podľa opatrenia MF SR, ktorým sa ustanovuje spôsob úpravy výsledku hospodárenia vykázaného daňovníkom v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo

•    výsledok hospodárenia, ktorý by daňovník vyčíslil, ak by účtoval v sústave podvojného účtovníctva, pričom je povinný na tieto účely viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva – daňovníci – právnické osoby, ktoré na základe povinnosti podľa zákona o účtovníctve alebo na základe dobrovoľného rozhodnutia vykazujú výsledok hospodárenia podľa medzinárodných účtovných štandardov (IAS/IFRS).

-   odsek 2 určuje základne princípy, na základe ktorých sa z výsledku hospodárenia alebo rozdielu príjmov a výdavkov vyčísli základ dane podliehajúci zdaneniu. Výsledok hospodárenia alebo rozdiel príjmov a výdavkov sa:

Úprava	Charakteristika	Príklady úprav
Zvýšenie o sumy, ktoré nie je možné zahrnúť do daňových výdavkov alebo boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške	náklady, ktoré sú súčasťou VH ale ide o nedaňové výdavky alebo výdavky, ktoré sú limitované ZDP	výdavky na reprezentáciu manká a škody presahujúce prijaté náhrady (okrem nezavinených škôd) poskytnuté dary tvorba nedaňových rezerv tvorba nedaňových opravných položiek výdavky vynaložené na príjmy oslobodené od dane účtovné odpisy prevyšujúce daňové odpisy výdavky uznané do daňových výdavkov až po zaplatení, ktoré boli v ZO zaúčtované vo VH ale neuhradené
Úpravy o sumy, ktoré nie sú súčasťou VH ale sú zahrnované do ZD	sumy, ktoré podľa ZDP majú byť súčasťou ZD ale sa o nich neúčtovalo , resp. sa účtovalo v predchádzajúcich účtovných obdobiach	kurzové rozdiely zahrňované do ZD podľa § 17 ods. 17 hodnota neuhradených záväzkov alebo ich častí na základe časového testu nepeňažný príjem prenajímateľa v súvislosti s vykonaným technickým zhodnotením majetku nájomcom výdavky uznané do daňových výdavkov až po zaplatení, ktoré boli v predchádzajúcich účtovných obdobiach účtované a uhradené v príslušnom ZO
Zníženie o sumy, ktoré sú súčasťou VH ale do ZD sa nezahrnú	Sumy, o ktorých sa účtovalo do VH ale nemajú sa zahrnovať do ZD	príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, príjmy oslobodené od dane príjem nadobudnutý darovaním alebo dedením príjmy zdaňované daňou vyberanou zrážkou – ak je daň vysporiadaná

 

-   odsek 3 explicitne stanovuje príjmy a výdavky, ktoré sa v príslušnom zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie nezahŕňajú do základu dane:

•    podľa písmena a) sa do základu dane nezahrňujú príjmy, ktoré podliehajú zdaneniu daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP a to príjmov, u ktorých je zdanením príjmov daňou vyberanou zrážkou daňová povinnosť vysporiadaná a príjmov, u ktorých má daňovník podľa § 43 ods. 6 ZDP možnosť považovať daň vyberanú zrážkou za preddavok na daň, príjmy zahrnúť do základu dane a vysporiadať ich prostredníctvom daňového priznania a túto možnosť nevyužije.

•    podľa písmeno g) súčasťou základu dane nie je ani suma súvisiaca s obstaraním dlhodobého HaNM účtovaná na účtoch obstarania tohto majetku, v knihe dlhodobého majetku alebo evidovaná v daňovej evidencii podľa § 6 ods. 11 ZDP, ak nejde o škodu – Ide o tzv. zmarenú investíciu, ktorou je investícia, pri ktorej z rôznych dôvodov nedôjde k jej dokončeniu. Zmarená investícia vzniká v okamihu rozhodnutia daňovníka o upustení od realizácie projektu obstarávania HaNM, vzniká tzv. zmarená investícia, ktorá ovplyvňuje výsledok hospodárenia.

     Pri zahrňovaní zmarenej investície do základu dane je potrebné rozlišovať, či sa jedná o zmarenú investíciu z dôvodu:

•    škody – tu je potrebné rozlišovať či ide o zavinenú alebo nezavinenú škodu. V prípade zavinenej škody sa náklady na obstaranie majetku uznávajú do daňových výdavkov len do výšky prijatých náhrad (napr. od poisťovne) podľa § 19 ods. 3 písm. d) ZDP. Ak ide o zastavenie prác na obstarávaní majetku z dôvodu nezavinenej škody (napr. vplyvom poveternostných podmienok) výdavky na obstaranie majetku sa uznávajú do daňových výdavkov v plnej výške v tom zdaňovacom období, v ktorom sa daňovník rozhodol o zrušení prác na obstarávaní dlhodobého majetku,

•    iného ako je škoda – výdavky na obstarávanie nedokončenej investície sa zahŕňajú do základu dane rovnomerne počas 36 mesiacov a to počnúc mesiacom, v ktorom daňovník o tejto skutočnosti účtoval alebo ju evidoval podľa § 6 ods. 11 (daňová evidencia).

•    podľa písmena j) inventarizačný prebytok odpisovaného HaNM zistený pri inventarizácii a to v zdaňovacom období, v ktorom bolo o ňom účtované do výnosov

Daňovník účtujúci v sústave	Odpisovaný majetok		Neodpisovaný majetok
	Účtovné posúdenie	Daňové posúdenie	Účtovné posúdenie	Daňové posúdenie
JÚ	účtovaný v knihe dlhodobého majetku odpisy aj nepeňažný príjem účtované v rámci uzávierkových operácii	Neutrálny vplyv na ZD: uplatnenie daňových rovnomerných odpisov nepeňažný príjem vo výške daňových odpisov	evidencia v pomocných knihách majetku uzávierkové operácie sa neúčtujú	príjem zahrňovaný do ZD až pri predaji majetku
PÚ	VBO rozpúšťané vo vecnej a časovej súvislosti s účtovnými odpismi	Neutrálny vplyv na ZD: HM – príjem počas doby odpisovania stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu vo výške rovnomerného odpisu NM – príjem počas doby odpisovania stanovenej účtovným odpisovým plánom vo výške účtovného odpisu	účtovanie do výnosov 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti	zahrnutie do ZD v súlade s účtovníctvom – jednorazovo v ZO, v ktorom o ňom účtoval

 

•    v písmene k) a l) je uvedený postup zahrňovania prijatého sponzorského podľa zákona o športe u športovcov a športových odborníkov zahŕňaných medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP a športových organizácií. Možnosť poskytovania sponzorského a presné vymedzenie jeho poskytovania je uvedený v § 50 a 51 zákona o športe.

Podľa § 50 zákona o športe sa zmluvou o sponzorstve v športe sponzor zaväzuje poskytnúť priame alebo nepriame peňažné plnenie alebo nepeňažné plnenie (ďalej len „sponzorské“) športovcovi, športovému odborníkovi podľa § 6 ods. 1 písm. a), t.j. trénerovi a inštruktorovi v športe, alebo športovej organizácii (ďalej len „sponzorovaný“) a sponzorovaný sa zaväzuje umožniť sponzorovi spájať názov alebo obchodné meno sponzora alebo označenie sponzora alebo jeho výrobku so sponzorovaným a využiť sponzorské na dohodnutý účel súvisiaci so športovou činnosťou. Ak je sponzorovaným športovec alebo určený športový odborník účelom sponzorského, nesmie byť ich mzda alebo odmena za vykonávanie športu alebo inej športovej činnosti.

Sponzorovaný môže uvádzať názov alebo obchodné meno, sídlo, logo sponzora alebo logo jeho výrobku v spojení s účelom, na ktorý bolo sponzorské poskytnuté. Náklady na uvádzanie sponzora nesmú presiahnuť 10 % hodnoty sponzorského.

Zmluva o sponzorstve v športe sa uzatvára v písomnej forme a musí obsahovať tieto podstatné náležitosti

a)  identifikačné údaje zmluvných strán,

b)  obdobie trvania zmluvy, najviac do konca štvrtého roku nasledujúceho po roku, v ktorom bola sponzorovanému poskytnutá prvá časť sponzorského,

c)  spôsob zániku zmluvy,

d)  účel a rozsah sponzorského vrátane časového rozvrhu a spôsobu jeho poskytnutia a použitia,

e)  podmienky, ktoré musí sponzorovaný splniť na poskytnutie sponzorského vrátane lehoty na oznámenie ich splnenia.

Sponzor je oprávnený od zmluvy o sponzorstve v športe odstúpiť, ak sponzorovaný používa sponzorské v rozpore s dohodnutým účelom.

Zmluvu o sponzorstve v športe, jej zmeny a doplnenia zverejní sponzorovaný najneskôr do 30 dní odo dňa jej podpisu oboma zmluvnými stranami. Zmluva o sponzorstve v športe sa zverejňuje.

Ak sponzorské nebolo použité do konca obdobia, na ktoré bola zmluva o sponzorstve v športe uzavretá, alebo ak nebolo použité v súlade s dohodnutým účelom, je sponzorovaný povinný vrátiť sponzorovi nevyčerpanú sumu sponzorského alebo sumu, ktorá bola použitá v rozpore s dohodnutým účelom.

Sponzor má právo žiadať informácie o použití sponzorského a doklady preukazujúce použitie sponzorského a sponzorovaný je povinný mu ich bezodkladne poskytnúť.

Sponzorovaný je povinný priebežne zverejňovať informácie o spôsobe použitia sponzorského najneskôr do 25. dňa nasledujúceho kalendárneho mesiaca, ak nevedie príjmy a výdavky sponzorského na osobitnom bankovom účte.

V súvislosti s poskytnutým sponzorským sa upravuje aj osobitný spôsob zahrňovania sponzorského do príjmov športovca alebo športového odborníka v závislosti od spôsobu účtovania týchto sponzorovaných, ktorý je upravený v § 17 ods. 3 novom písm. k) a l) ZDP.

Spôsob zahrňovania takto prijatého sponzorského je v týchto ustanoveniach upravený rovnakým spôsobom ako v prípade prijatých dotácií, t.j. bude sa zahŕňať do základu dane vo výške v akej bol použitý na úhradu výdavkov a to podľa účelu a rozsahu vrátane časového rozvrhu určeného v uzavretej sponzorskej zmluve medzi sponzorom a sponzorovaným [bližšie uvedené v § 17 ods. 3 písm. k) a l) ZDP].

Rovnako na strane sponzora sú v § 17 ods. 19 písm. h) ZDP určené podmienky, za ktorých si sponzor môže sponzorské uznať do daňových výdavkoch (uvedené bližšie v tomto ustanovení).

•    písmeno m)

S účinnosťou od 1. 1. 2018 bolo v nadväznosti na oslobodenie príjmov vybraných typov daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie plynúcich z reklamy ustanovené v § 13 ods. 1 písm. g) ZDP doplnené ustanovenie týkajúce sa zahrnutia príjmov plynúcich z reklamy do základu dne.

V súlade s § 17 ods. 3 písm. m) ZDP sa u daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, príjmy plynúce z reklamy nezahŕňajú do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom o nich účtovali do výnosov, ale až v zdaňovacom období, v ktorom tento príjem fyzicky aj prijali. To znamená, že nie je podstatné účtovanie pohľadávky na základe zmluvy o poskytnutí reklamy, ale až fyzické prijatie finančných prostriedkov na bankový účet alebo do pokladnice.

?  Príklad

Občianske združenie uzatvorilo so spoločnosťou ABC, s.r.o. zmluvu o reklame, na základe ktorej jej občianske združenie poskytne reklamné služby vo výške 12 000 eur v roku 2018. Občianske združenie prijalo finančné prostriedky od spoločnosti ABC v roku 2019 vo výške 7 000 eur. Ako bude postupovať občianske združenie v roku 2018 a 2019 v súvislosti s príjmami plynúcimi z reklamy?

V roku 2018 občianske združenie na základe zmluvy o reklame zaúčtuje výnosy z reklamných služieb vo výške 12 000 eur a to na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky a v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb. Keďže občianske združenie v roku 2018 tieto finančné prostriedky neobdržalo, v súlade s § 17 ods. 3 písm. m) ZDP sa nezahŕňajú do základu dane, t.j. predstavujú odpočítateľnú položku od výsledku hospodárenia pri vyčíslení základu dane. V roku 2019 keď občianske združenie fyzicky obdrží finančné prostriedky od spoločnosti ABC v sume 7 000 eur, tieto sú na jednej strane súčasťou základu dane vo výške 7 000 eur ako pripočítateľná položka k výsledku hospodárenia podľa § 17 ods. 3 písm. m) ZDP a na druhej strane sú oslobodeným príjmom vo výške 7 000 eur podľa § 13 ods. 1 písm. g) ZDP, pričom občianske združenie je povinné použiť tieto prostriedky vo výške 7 000 eur na zákonom stanovené účely do 31. 12. 2020.

?  Príklad

Občianske združenie uzatvorilo so spoločnosťou Z, s.r.o. zmluvu o reklame, na základe ktorej jej občianske združenie poskytne reklamné služby vo výške 5 000 eur v roku 2017. Občianske združenie prijalo finančné prostriedky od spoločnosti Z vo februári 2018 vo výške 5 000 eur. Vzťahuje sa oslobodenie príjmov plynúcich z reklamných služieb aj na tento prípad?

Občianske združenie na základe zmluvy o poskytnutí reklamných služieb účtovalo v roku 2017 výnosy z reklamných služieb vo výške 5 000 eur na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky a v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb. Vzhľadom nato, že ustanovenie § 17 ods. 3 písm. m) o nezahrňovaní príjmov (výnosov) z reklám nadobúda platnosť a účinnosť až od 1. 1. 2018, prímy (výnosy) plynúce z reklám zaúčtované do 31. 12. 2017 podliehajú pravidlám zdanenia platným do 31. 12. 2017, t.j. sú súčasťou základu dane v súlade s účtovníctvom a sú zdaniteľným príjmom v plnej výške. V tomto prípade v roku 2019 keď príde k prijatiu týchto prostriedkov na bankový účet, nie je rovnako možné použiť ustanovenie § 13 ods. 1 písm. g) ZDP a to z dôvodu, že nie je čo oslobodzovať, keďže príjem bol zdanený v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2017. Na základe uvedeného možno konštatovať, že nezahrňovanie príjmov plynúcich z reklám a ich následne oslobodenie do výšky 20 000 eur je možné uplatniť na výnosy z poskytnutia reklamných služieb účtovaných do výnosov od 1. 1. 2018.

-   odseky 5 až 7 upravujú postup pri úprave základu dane závislej osoby uvedenej v § 2 písm. n) a r) ZDP v prípade ak v rámci vzájomných obchodných vzťahov bola použitá iná cena aká by bola dohodnutá medzi nezávislými osobami. Ide o situáciu kedy došlo k porušeniu princípu nezávislého vzťahu.

-   v ods. 8 a 9, je určená povinnosť daňovníkov upraviť základ dane v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zrušeniu daňovníka s likvidáciou (§ 41 ods. 3), alebo v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz (§ 41 ods. 5), alebo v ktorom dochádza k skončeniu podnikania daňovníka (§ 6), alebo k skončeniu inej samostatnej zárobkovej činnosti, alebo prenájmu (§ 6). Daňovník upravuje základ dane podľa skutočnosti, či účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 [§ 17 ods. 8 písm. a) zákona] alebo účtuje v sústave podvojného účtovníctva [§ 17 ods. 8 písm. b) zákona] alebo uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10 [§ 17 ods. 8 písm. c) zákona].

Pre daňovníka to znamená, že túto úpravu musí vykonať ak

     skončil podnikanie, inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo prenájom (§ 17 ods. 9 ZDP),

     pre daňové účely sa za skončenie podnikania považuje

•    zánik oprávnenia, osvedčenia alebo iného rozhodnutia na výkon činnosti,

•    prerušenie alebo pozastavenie a neobnovenie podnikania do lehoty na podanie daňového priznania s výnimkou sezónnych činností alebo

•    skončenie poberania príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo poberania príjmov z prenájmu, pričom za skončenie poberania príjmov sa považuje aj skončenie poberania príjmov z dôvodu úmrtia daňovníka (v tomto prípade úpravu základu dane vykoná za zomretého daňovníka dedič alebo osoba, na ktorú prešlo právo na príjmy podľa § 35 ZP, ktoré sú podľa § 49 ZDP povinní podať daňové priznanie za zomretého daňovníka z príjmov dosiahnutých zomretým daňovníkom za príslušnú časť roka – do dňa jeho smrti),

     zmenil spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 19 na spôsob podľa § 6 ods. 10 ZDP, alebo ak začal účtovať po období, v ktorom nebol účtovnou jednotkou ale len v prípade ak mení výdavky vedené v podvojnom účtovníctve na výdavky podľa § 6 ods. 10 zákona alebo naopak (§ 51a ods. 4 zákona). Uvedené sa však týka daňovníkov fyzických osôb.

Ak daňovník účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11, upraví základ dane o cenu nespotrebovaných zásob, zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) a e) a opravných položiek k nadobudnutému majetku, výšku záväzkov, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok podľa § 19 a výšku pohľadávok, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem, okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a o pomernú výšku nájomného, ktorá pripadá na príslušné zdaňovacie obdobie alebo jeho časť. Pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa zahrnie do základu dane iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané, cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane.

Ak daňovník účtuje v sústave podvojného účtovníctva, upraví základ dane o zostatky vytvorených rezerv a opravných položiek, príjmov budúcich období, výnosov budúcich období, výdavkov budúcich období a nákladov budúcich období s výnimkou tých, ktoré preukázateľne súvisia s obdobím likvidácie alebo konkurzu.

Ak daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov (podľa § 6 ods. 10), upraví základ dane o cenu nespotrebovaných zásob a o výšku pohľadávok s výnimkou pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) ZDP.

V uvedených prípadoch daňovník, ktorý je účtovnou jednotkou, uzavrie účtovné knihy vždy ku dňu skončenia podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti a zostaví mimoriadnu účtovnú závierku (v prípade, ak ukončil alebo pozastavil podnikanie k poslednému dňu účtovného obdobia, zostaví riadnu účtovnú závierku). Zároveň upraví základ dane predpísaným spôsobom v zmysle § 17 ods. 8 ZDP.

Upozornenie!

Uvedené úpravy základu dane daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva vykonáva v rámci uzávierkových účtovných operácií (ide o položky zvyšujúce a znižujúce príjmy a výdavky). Takýto daňovník nevypĺňa riadky daňového priznania, v ktorých sa uvádzajú položky zvyšujúce základ dane a položky znižujúce základ dane, nakoľko tieto riadky sú určené pre daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva resp. daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva podávajúceho dodatočné daňové priznanie.

U daňovníka, ktorý uplatňuje výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10, resp. u daňovníka, ktorý uplatňuje skutočné preukázateľne vynaložené daňové výdavky na základe vedenej evidencie podľa § 6 ods. 11 ZDP uvádzaných v evidencii podľa týchto ustanovení zákona. To znamená, že daňovník tieto sumy neuvádza na riadkoch daňového priznania, v ktorých sa uvádzajú položky zvyšujúce základ dane a položky znižujúce základ dane.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva k 30. 6. 2017 ukončil živnosť. Ku dňu skončenia podnikania mu ostali na sklade zásoby v hodnote 10 000 eur. Je povinný upraviť základ dane (zvýšiť základ dane) o hodnotu týchto zásob?

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva uzavrie účtovné knihy ku dňu skončenia podnikania a zostaví mimoriadnu účtovnú závierku. V súlade s ustanovením § 17 ods. 8 ZDP daňovník zvýši základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2017 o výšku evidovaných zásob. Pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa zahrnie do základu dane iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané, cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane.

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva (nie je platiteľ DPH) k 30. 5. 2017 ukončil živnosť. Ku dňu skončenia podnikania eviduje záväzky voči zdravotnej poisťovni a sociálnej poisťovni vo výške 256 eur. Tieto povinné odvody za mesiac máj 2017 uhradil v júni 2017, kedy už podnikateľskú činnosť nevykonával. Upravuje daňovník základ dane za rok 2017 o výšku takto evidovaných záväzkov ku dňu skončenia podnikania?

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva uzavrie účtovné knihy ku dňu skončenia podnikania a zostaví mimoriadnu účtovnú závierku ku dňu skončenia podnikania. V súlade s ustanovením § 17 ods. 8 ZDP daňovník upraví základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2017 o výšku evidovaných záväzkov ku dňu skončenia podnikania. To znamená, že daňovník zníži základ dane za zdaňovacie obdobie roku 2017 o výšku evidovaných záväzkov voči poisťovniam ku dňu skončenia podnikania (ich úhrada sa považuje za daňový výdavok).

?  Príklad

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva k 30. 7. 2017 ukončil živnosť. Daňovník má v obchodnom majetku zaradený osobný automobil, ktorý obstaral v roku 2015 a jeho zostatková cena ku dňu skončenia podnikania je vo výške 8 500 eur. Ku dňu skončenia podnikania daňovník neeviduje žiadne zásoby, pohľadávky a záväzky. Je povinný upraviť základ dane o hodnotu zostatkovej ceny hmotného majetku.

Z ustanovenia § 17 ods. 8 písm. a) ZDP v prípade skončenia podnikania nevyplýva pre daňovníka povinnosť upraviť základ dane aj o zostatkovú cenu hmotného majetku. Daňovník teda nie je povinný zvýšiť základ dane o zostatkovú cenu hmotného majetku, evidovanú ku dňu skončenia podnikania.

-   v odseku 12, je určený spôsob úpravy základu dane u daňovníka s príjmami z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu alebo z použitia diela alebo z použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ZDP, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, pri postúpení alebo vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie.

Pri postúpení alebo vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo evidencie

     u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva o príjmoch podľa § 6 ZDP a k nim príslušných výdavkoch, vychádzajúc aj z postupov jednoduchého účtovníctva, o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy resp. výdavky, ktoré sa zahrňujú do základu dane v rámci uzávierkových účtovných operácií,

     u daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ZDP uplatňuje výdavky spôsobom určeným v § 6 ods. 10 ZDP (percentom z príjmov), pri uplatnení

•    § 17 ods. 12 písm. a) a b) ZDP o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy a z takto zvýšených príjmov vypočíta percentuálne výdavky,

•    § 17 ods. 12 písm. c) a d) ZDP o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky percentuálne výdavky neupravuje, t.j. nezvyšuje, nakoľko obstarávacia cena pohľadávky je už zahrnutá v percentuálnych výdavkoch,

     u daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP uplatňuje preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie podľa § 6 ods. 14 ZDP a rovnako aj u daňovníka, ktorý pri príjmoch z prenájmu podľa § 6 ods. 3 ZDP uplatňuje preukázateľné daňové výdavky a vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, pri uplatnení

•    § 17 ods. 12 písm. a) a b) ZDP o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy,

•    § 17 ods. 12 písm. c) a d) ZDP o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky zvýši výdavky.

Pri uplatňovaní § 17 ods. 12 ZDP je potrebné vychádzať zo skutočnosti, že súčasťou hodnoty pohľadávky (o ktorú sa upraví základ dane alebo daňová strata) je DPH, s výnimkou platiteľa DPH, ak tento postúpi, vloží alebo vyradí z účtovníctva alebo z evidencie vlastnú pohľadávku. V takomto prípade sa pri uplatnení cit. ustanovenia vychádza z hodnoty pohľadávky bez DPH, ktorú je platiteľ DPH povinný platiť podľa zákona o DPH.

•    odsek 12 písm. a) – Postúpenie vlastnej pohľadávky

Pri postúpení pohľadávky v súlade s § 17 ods. 12 písm. a) ZDP, základ dane (príjmy) postupcu/daňovníka s príjmami podľa § 6 ZDP, ktorý účtuje v sústave JÚ alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, sa zvýši o hodnotu pohľadávky, a to aj vtedy, ak ide o pohľadávku, ktorú daňovník postúpil za cenu nižšiu, ako je jej menovitá hodnota.

V súlade s týmto ustanovením postupca zvýši základ dane (príjmy) o hodnotu pohľadávky za to zdaňovacie obdobie, v ktorom dôjde k postúpeniu pohľadávky, a to bez ohľadu na skutočnosť, v ktorom zdaňovacom období postupca obdrží úhradu za postúpenú pohľadávku od postupníka.

?  Príklad

Podnikateľ A (postupca) účtujúci v sústave JÚ v roku 2017 postúpi podnikateľovi B (postupník) za 20 000 eur vlastnú pohľadávku voči podnikateľovi C. Menovitá hodnota postúpenej pohľadávky je 30 000 eur.

Úhradu za postúpenú pohľadávku vo výške 20 000 eur príjme podnikateľ A (postupca) od podnikateľa B (postupník) až v roku 2018.

Akým spôsobom postupuje daňovník A (postupca) pri zahrnutí tejto postúpenej pohľadávky do základu dane (príjmov)?

Podnikateľ A (postupca) základ dane (príjmy) za zdaňovacie obdobie roka 2017 zvýši o sumu 30 000 eur (menovitá hodnota pohľadávky), a to aj napriek tomu, že pohľadávku postúpi len za 20 000 eur, a že úhradu za ňu dostane až v roku 2018.

Úhrada za postúpenie pohľadávky v sume 20 000 eur, ktorú postupca príjme v roku 2018, sa v súlade s § 17 ods. 3 písm. c) ZDP do základu dane za zdaňovacie obdobie roka 2018 nezahrnie (bola už zahrnutá v roku 2017).

Účtovanie u postupcu (podnikateľ A):

Účtovné obdobie („ÚO“) 2017 (ÚO, v ktorom je pohľadávka postúpená)

Kniha pohľadávok:

–   k zmluvne dohodnutému dňu postúpenia – zánik pôvodnej pohľadávky voči podnikateľovi C v menovitej hodnote 30 000 eur,

–   k zmluvne dohodnutému dňu postúpenia – vznik pohľadávky z postúpenia voči podnikateľovi B v dohodnutej cene 20 000 eur.

Peňažný denník:

Uzávierkové účtovné operácie

–   menovitá hodnota postúpenej pohľadávky v sume 30 000 eur ako príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení ostatné príjmy.

Účtovné obdobie 2018 (ÚO, v ktorom postupca dostane príjem z postúpenej pohľadávky)

Peňažný denník:

–   príjem z postúpenej pohľadávky od podnikateľa B v dohodnutej cene 20 000 eur, príjem neovplyvňujúci základ dane z príjmov.

Kniha pohľadávok:

–   zánik pohľadávky z postúpenia voči podnikateľovi B v dohodnutej cene 20 000 eur.

?  Príklad

Podnikateľ A (postupca) uplatňujúci paušálne výdavky v roku 2017 postúpi podnikateľovi B (postupník) za 10 000 eur vlastnú pohľadávku voči podnikateľovi C. Menovitá hodnota postúpenej pohľadávky je 15 000 eur.

Úhradu za postúpenú pohľadávku vo výške 10 000 eur príjme podnikateľ A (postupca) od podnikateľa B (postupník) až v roku 2018.

Akým spôsobom postupuje daňovník A (postupca) pri zahrnutí tejto postúpenej pohľadávky do základu dane (príjmov) v prípade, ak uplatňuje paušálne výdavky?

Podnikateľ A (postupca) základ dane (príjmy) za zdaňovacie obdobie roka 2017 zvýši o sumu 15 000 eur (menovitá hodnota pohľadávky), a to aj napriek tomu, že pohľadávku postúpi len za 10 000 eur, a že úhradu za ňu dostane až v roku 2018. Od takto navýšených zdaniteľných príjmov o menovitú hodnotu postúpenej pohľadávky odpočíta paušálne výdavky avšak len do maximálne stanovenej ročnej výšky. Pre rok 2017 sú paušálne výdavky vo výške 60 % z dosiahnutých zdaniteľných príjmov, ale maximálne do výšky 20 000 eur.

Úhrada za postúpenie pohľadávky v sume 20 000 eur, ktorú postupca prijme v roku 2018, sa v súlade s § 17 ods. 3 písm. c) ZDP do základu dane za zdaňovacie obdobie roka 2018 nezahrnie (bola už zahrnutá v roku 2017).

•    odsek 12 písm. b) – Vyradenie „vymožiteľných“ pohľadávok

Vyradenie (odpis) pohľadávky (vlastnej pohľadávky alebo pohľadávky nadobudnutej postúpením), ak pohľadávka nespĺňa zákonom ustanovené podmienky pre nevymožiteľnosť je riešený v § 17 ods. 12 písm. b) ZDP.

Pri vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie, pri ktorej nie sú splnené podmienky podľa § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode, v súlade s § 17 ods. 12 písm. b) zákona

•    ak ide o vlastnú pohľadávku základ dane (príjem) daňovníka sa zvýši o sumu vo výške odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo

•    ak ide o pohľadávku nadobudnutú postúpením základ dane (príjem) daňovníka sa zvýši o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky (pričom nie je podstatné, či obstarávaciu cenu pohľadávky daňovník aj zaplatil).

Upozornenie!

V prípade, ak daňovník vyradí vlastnú pohľadávku, ktorá spĺňa podmienky nevymožiteľnosti uvedené v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode, nemá táto skutočnosť žiadny vplyv na základ dane, t.j. daňovník nezvyšuje svoje zdaniteľné príjmy o sumu menovitej hodnoty pohľadávky.

V prípade, ak by išlo o obstaranú pohľadávku, ktorá spĺňa podmienky nevymožiteľnosti uvedené v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode, postupuje daňovník v súlade s § 17 ods. 12 písm. c) ZDP.

?  Príklad

Podnikateľ A účtujúci v sústave JÚ sa v roku 2017 rozhodne, že z účtovníctva vyradí pohľadávku voči podnikateľovi C, ktorú nadobudol v roku 2015 postúpením za 3 000 eur od podnikateľa B (pohľadávka nespĺňa podmienky podľa § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode zákona). Menovitá hodnota pohľadávky je 4 000 eur. Aký vplyv na základ dane bude mať vyradenie pohľadávky u podnikateľa A?

Základ dane za rok 2017 v súlade s § 17 ods.12 písm. b) ZDP podnikateľ A zvýši o sumu 3 000 eur, čo je obstarávacia cena pohľadávky.

Účtovanie u podnikateľa A 

Účtovné obdobie 2015

Kniha pohľadávok:

–   vznik pohľadávky voči podnikateľovi C v obstarávacej cene 3 000 eur, menovitá hodnota pohľadávky je 4 000 eur

Účtovné obdobie 2017

Kniha pohľadávok:

–   zánik pohľadávky voči podnikateľovi C v hodnote 3 000 eur

Peňažný denník

Účtovné uzávierkové operácie

–   odpis pohľadávky, príjem ovplyvňujúci základ dane z príjmov v sume 3 000 eur v členení prevádzková réžia

Ak podnikateľovi A v budúcnosti dlžník (podnikateľ C) sumu 4 000 eur uhradí, potom podnikateľ A z tejto prijatej úhrady do základu dane v súlade s § 17 ods. 3 písm. c) ZDP zahrnie len sumu 1 000 eur, nakoľko suma 3 000 eur už bola zdanená podľa § 17 ods. 12 písm. b) ZDP.

V prípade vyradenia pohľadávky u daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ZDP uplatňuje paušálne výdavky spôsobom určeným v § 6 ods. 10 ZDP, pričom tieto nespĺňajú podmienku nevymožiteľnosti určenú v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode ZDP, sa pri uplatnení § 17 ods. 12 písm. b) ZDP o hodnotu pohľadávky zvýšia príjmy a z takto zvýšených príjmov sa vypočítajú percentuálne výdavky.

?  Príklad

Podnikateľ A uplatňujúci paušálne výdavky vyradí v roku 2017 z evidencie vedenej podľa § 6 ods. 10 ZDP vlastnú pohľadávku voči podnikateľovi B. Menovitá hodnota postúpenej pohľadávky je 15 000 eur. Pohľadávka nespĺňa podmienky jej nevymožiteľnosti určené v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode ZDP.

Akým spôsobom postupuje daňovník A pri zahrnutí tejto pohľadávky do základu dane (príjmov) v prípade, ak uplatňuje paušálne výdavky?

Podnikateľ A základ dane (príjmy) za zdaňovacie obdobie roka 2017 zvýši o sumu 15 000 eur (menovitá hodnota pohľadávky). Od takto navýšených zdaniteľných príjmov o menovitú hodnotu vyradenej pohľadávky odpočíta paušálne výdavky, avšak len do maximálne stanovenej ročnej výšky. Pre rok 2017 sú paušálne výdavky vo výške 60 % z dosiahnutých zdaniteľných príjmov, ale maximálne do výšky 20 000 eur.

?  Príklad

Podnikateľ A, ktorý uplatňuje paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP obstará v roku 2017 od podnikateľa B pohľadávku voči podnikateľovi C. Menovitá hodnota pohľadávky je 60 000 eur. Obstarávaciu cenu pohľadávky vo výške 50 000 eur podnikateľ A zaplatil podnikateľovi B v roku 2017. V roku 2018 podnikateľ A túto pohľadávku vyradil z evidencie pohľadávok, pričom tieto pohľadávky nespĺňali podmienky nevymožiteľnosti upravené v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode. Ako bude postupovať podnikateľ A pri vyradení pohľadávky vo väzbe na určenie základu dane, keď vedie paušálne výdavky?

Pri vyradení pohľadávky z evidencie (§ 6 ods. 10 ZDP) daňovníka, ktorý vedie paušálne výdavky, pri ktorej nie sú splnené podmienky podľa § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode, v súlade s § 17 ods. 12 písm. b) zákona, ak ide o pohľadávku nadobudnutú postúpením základ dane (príjem) daňovníka sa zvýši o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky (pričom nie je podstatné, či obstarávaciu cenu pohľadávky daňovník aj zaplatil).

Keďže daňovník uplatňuje paušálne výdavky, v roku 2018, t.j. v roku vyradenia pohľadávky z evidencie daňovníka, zahrnie do príjmov obstarávaciu cenu pohľadávky (50 000 eur) a z nej odpočíta paušálne výdavky vo výške 60 % z dosiahnutých celkových príjmov podľa § 6 ZDP avšak len do výšky 20 000 eur ročne.

•    odsek 12 písm. c) – Vyradenie nevymožiteľných pohľadávok

Vyradenie (odpis) pohľadávky nadobudnutej postúpením, ak je táto nevymožiteľnou, t.j. spĺňa zákonnom ustanovené podmienky pre nevymožiteľnosť a jej dopad na základ dane u tohto daňovníka je upravený v § 17 ods. 12 písm. c) ZDP.

Daňovník, ktorý účtuje v sústave JÚ, alebo ktorý vedie evidenciu, pri vyradení pohľadávky nadobudnutej postúpením, pri ktorej sú splnené podmienky uvedené v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode ZDP, zníži základ dane (uplatní výdavky) o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky.

V súlade s § 17 ods. 12 písm. c) ZDP sa základ dane zníži o zaplatenú obstarávaciu cenu pohľadávky, ak ide o pohľadávku, pri ktorej

•    súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku alebo zastavil konkurzné konanie pre nedostatok majetku, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate, a to aj u daňovníka, ktorý neprihlásil pohľadávku, ale sa preukáže uznesením súdu o zrušení konkurzu z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo uznesením súdu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate [§ 19 ods. 2 písm. h) prvý bod zákona],

•    nevymožiteľnosť vyplýva z výsledku konkurzného konania alebo reštrukturalizačného konania [§ 19 ods. 2 písm. h) druhý bod zákona],

•    dlžník zomrel a pohľadávka nemohla byť uspokojená ani vymáhaním od dedičov dlžníka [§ 19 ods. 2 písm. h) tretí bod zákona],

•    exekúciu alebo výkon rozhodnutia súd zastaví z dôvodu, že po vydaní rozhodnutia, ktoré je podkladom na exekúciu alebo výkon rozhodnutia, zaniklo ním priznané právo [§ 19 ods. 2 písm. h) štvrtý bod zákona],

•    súd výkon rozhodnutia zastaví z dôvodu, že priebeh výkonu rozhodnutia ukazuje, že výťažok, ktorý sa ním dosiahne, nepostačí na krytie jeho trov alebo majetok dlžníka nepostačuje na krytie nákladov exekučného konania, a to aj pri ostatných pohľadávkach evidovaných daňovníkom voči tomu istému dlžníkovi [§ 19 ods. 2 písm. h) piaty bod zákona].

O zaplatenú obstarávaciu cenu pohľadávky v súlade s § 17 ods. 12 písm. c) ZDP sa zníži základ dane (zvýši daňová strata) za to zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k splneniu podmienok podľa § 19 ods. 2 písm. h) prvého až piateho bodu zákona. V tomto zdaňovacom období dôjde k vyradeniu pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie, nakoľko pohľadávka prestala byť majetkom.

?  Príklad

Podnikateľ A účtujúci v sústave JÚ v knihe pohľadávok eviduje pohľadávku voči podnikateľovi C. Predmetnú pohľadávku nadobudol v roku 2015 postúpením od podnikateľa B za 20 000 eur (menovitá hodnota pohľadávky je 22 000 eur).

Obstarávaciu cenu pohľadávky (20 000 eur) podnikateľ A zaplatil podnikateľovi B v roku 2016.

V roku 2017 dlžník (podnikateľ C) zomrel, pričom pohľadávka nemôže byť uspokojená ani vymáhaním od dedičov.

Aký dopad bude mať uvedené pri určení základu dane daňovníka, ak ju daňovník vyradí z knihy pohľadávok ako nevymožiteľnú pohľadávku?

Zaplatená obstarávacia cena pohľadávky, základ dane za rok 2016 neovplyvní.

V roku 2017 došlo k splneniu ustanovenej podmienky [§ 19 ods. 2 písm. h) v treťom bode zákona], podnikateľ A preto vyradí pohľadávku z účtovníctva a základ dane za rok 2017 zníži o sumu 20 000 eur (uplatní ako výdavok), čo je zaplatená obstarávacia cena pohľadávky.

Účtovanie u podnikateľa A

Účtovné obdobie 2015

Kniha záväzkov:

–   vznik záväzku voči podnikateľovi B (postupcovi) z postúpenej pohľadávky v dohodnutej cene 20 000 eur

Kniha pohľadávok:

–   vznik pohľadávky z postúpenia voči podnikateľovi C v hodnote 20 000 eur, menovitá hodnota pohľadávky je 22 000 eur

Účtovné obdobie 2016

Peňažný denník:

–   úhrada postúpenej pohľadávky postupcovi, výdavky neovplyvňujúce základ dane z príjmov v dohodnutej cene 20 000 eur

Kniha záväzkov:

–   zánik záväzku voči postupcovi z postúpenia v hodnote 20 000 eur

Účtovné obdobie 2017

Kniha pohľadávok:

–   zánik pohľadávky voči podnikateľovi C v sume 20 000 eur

Peňažný denník:

Uzávierkové účtovné operácie

–   zaplatená obstarávacia cena pohľadávky v sume 20 000 eur ako výdavok ovplyvňujúci základ dane z príjmov v členení prevádzková réžia.

U daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ZDP uplatňuje paušálne výdavky spôsobom určeným v § 6 ods. 10 ZDP sa pri uplatnení § 17 ods. 12 písm. c) ZDP o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky paušálne výdavky neupravujú, t.j. nezvyšujú sa, nakoľko obstarávacia cena pohľadávky je už zahrnutá v paušálnych výdavkoch.

?  Príklad

Podnikateľ A, ktorý uplatňuje paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP, obstará v roku 2017 od podnikateľa B pohľadávku voči podnikateľovi C. Menovitá hodnota pohľadávky je 50 000 eur. Obstarávaciu cenu pohľadávky vo výške 40 000 eur podnikateľ A zaplatil podnikateľovi B v roku 2017. V roku 2018 podnikateľ A túto pohľadávku vyradil z evidencie pohľadávok, pričom táto pohľadávka splnila podmienky nevymožiteľnosti upravené v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode. Ako bude postupovať podnikateľ A pri vyradení pohľadávky vo väzbe na určenie základu dane, keď vedie paušálne výdavky?

Pri vyradení pohľadávky z evidencie (§ 6 ods. 10 ZDP) daňovníka, ktorý vedie paušálne výdavky, pri ktorej sú splnené podmienky podľa § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode, v súlade s § 17 ods. 12 písm. c) zákona, ak ide o pohľadávku nadobudnutú postúpením základ dane (príjem) daňovníka, sa neupravuje, t.j. o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky sa paušálne výdavky neupravujú, nakoľko obstarávacia cena pohľadávky je už zahrnutá v paušálnych výdavkoch.

•    odsek 12 písm. d) – Postúpenie obstaranej pohľadávky

V prípade, ak daňovník/podnikateľ postupuje pohľadávku, ktorú obstaral (kúpil), postupuje pri zahrňovaní tejto pohľadávky do základu dane podľa § 17 ods. 12 písm. d) ZDP. V súlade s týmto ustanovením, ak daňovník pohľadávku nadobudnutú postúpením ďalej postúpi, potom obstarávaciu cenu, ktorú za túto pohľadávku preukázateľne zaplatil, zahrnie do základu dane až v tom zdaňovacom období, v ktorom príjme úhradu od postupníka.

Poznámka

Rovnako postupuje aj daňovník, ktorému bola uhradená obstaraná pohľadávka dlžníkom.

?  Príklad

Podnikateľ A účtujúci v sústave JÚ obstará v roku 2017 od podnikateľa B pohľadávku voči podnikateľovi C, ktorej menovitá hodnota je 15 000 eur. Obstarávaciu cenu tejto pohľadávky vo výške 12 000 eur podnikateľ A zaplatí podnikateľovi B v roku 2017.

Podnikateľ A túto pohľadávku postúpi v roku 2018 ďalej podnikateľovi D za 13 000 eur, pričom túto postúpenú pohľadávku mu podnikateľ D aj v roku 2018 uhradí.

Ako postupuje podnikateľ A pri zahrňovaní takejto pohľadávky do základu dane?

Zaplatenie obstarávacej ceny pohľadávky v roku 2017 základ dane za toto zdaňovacie obdobie u podnikateľa A neovplyvní.

V roku 2018 zahrnie podnikateľ A do svojich zdaniteľných príjmov sumu 13 000 eur, čo je prijatá úhrada za ďalšie postúpenie obstaranej pohľadávky a súčasne základ dane za uvedené zdaňovacie obdobie zníži o sumu 12 000 eur, čo je zaplatená obstarávacia cena tejto pohľadávky pri jej nadobudnutí postúpením.

Účtovanie u postupníka – podnikateľa A

Účtovné obdobie 2017 (ÚO, v ktorom nadobudol pohľadávku postúpením):

Kniha záväzkov:

–   k zmluvne dohodnutému dňu postúpenia – vznik záväzku voči podnikateľovi B (postupcovi) z postúpenej pohľadávky v dohodnutej cene 12 000 eur

Kniha pohľadávok:

–   k zmluvne dohodnutému dňu postúpenia – vznik pohľadávky voči podnikateľovi C (dlžníkovi) v dohodnutej cene 12 000 eur, menovitá hodnota pohľadávky je 15 000 eur

Peňažný denník:

–   v deň úhrady postúpenej pohľadávky postupcovi – výdavok neovplyvňujúci základ dane v dohodnutej cene 12 000 eur

Kniha záväzkov:

–   v deň úhrady postúpenej pohľadávky postupcovi – zánik záväzku voči podnikateľovi B z postúpenej pohľadávky v dohodnutej cene 12 000 eur.

Účtovné obdobie 2018 (ÚO, v ktorom bola prijatá úhrada za ďalšie postúpenie pohľadávky)

Peňažný denník:

–   v deň inkasa pohľadávky od dlžníka (od podnikateľa D) – príjem ovplyvňujúci základ dane v členení ostatné príjmy v sume 13 000 eur

Uzávierkové účtovné operácie:

–   výdavok ovplyvňujúci základ dane v členení prevádzková réžia v sume 12 000 eur

Kniha pohľadávok:

–   zánik pohľadávky voči C v dohodnutej cene 12 000 eur (obstarávacia cena pohľadávky pri jej nadobudnutí od podnikateľa B), menovitá hodnota pohľadávky je 15 000 eur,

–   k zmluvne dohodnutému dňu ďalšieho postúpenia – vznik pohľadávky voči podnikateľovi D v dohodnutej cene 13 000 eur, menovitá hodnota pohľadávky je 15 000 eur,

–   v deň úhrady postúpenej pohľadávky postupcovi – zánik pohľadávky voči podnikateľovi D z postúpenej pohľadávky v dohodnutej cene 13 000 eur.

?  Príklad

Podnikateľ A, ktorý uplatňuje paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP obstará v roku 2017 od podnikateľa B pohľadávku voči podnikateľovi C. Menovitá hodnota pohľadávky je 60 000 eur. Obstarávaciu cenu pohľadávky vo výške 50 000 eur podnikateľ A zaplatil podnikateľovi B v roku 2017. V roku 2018 podnikateľ A túto pohľadávku postúpil ďalej a to podnikateľovi D, od ktorého mu v roku 2018 aj prišla úhrada za túto pohľadávku a to v dohodnutej výške 55 000 eur. Ako bude postupovať podnikateľ A pri zahrnutí obstaranej pohľadávky do základu dane, keď vedie paušálne výdavky?

Podľa § 17 ods. 12 písm. d) ZDP, daňovník môže zahrnúť obstarávaciu cenu, ktorú zaplatil za obstaranie pohľadávky až v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade dlžníkom alebo k ďalšiemu postúpeniu pohľadávky. Keďže daňovník uplatňuje paušálne výdavky, v roku 2018 zahrnie do príjmov uhradenú pohľadávku od daňovníka D vo výške 55 000 eur, pričom obstarávacia cena pohľadávky, ktorú zaplatil podnikateľovi B v roku 2017 je už zahrnutá v uplatňovaných paušálnych výdavkoch (v roku 2018), t.j. daňovník nezvyšuje výdavky o obstarávaciu cenu pohľadávky vo výške 50 000 eur, ale počíta paušálne výdavky z príjmov zvýšených o úhradu z ďalšieho postúpenia pohľadávky. Paušálne výdavky sú vo výške 60 % z dosiahnutých celkových príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, avšak len do výšky 20 000 eur ročne.

-   odsek 19 vymedzuje výdavky (náklady) a príjmy (výnosy), ktoré je možné zahrnúť do základu dane len po zaplatení:

•    písmeno a) kompenzačné platby u dlžníka – Ide o kompenzačné platby vyplácané na základe zákona č. 250/2012 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach v znení neskorších predpisov. Dlžníkom v tomto prípade je regulovaný subjekt, ktorým sú osoby, ktoré na základe povolenia, potvrdenia o splnení oznamovacej povinnosti alebo potvrdenia o registrácii vykonávajú regulovanú činnosť, ktorou je:

–   výroba, prenos, distribúcia a dodávka elektriny a s nimi súvisiace služby,

–   výkon činnosti organizátora krátkodobého trhu s elektrinou,

–   výroba, preprava, distribúcia, uskladňovanie a dodávka plynu a s nimi súvisiace služby,

–   výroba, distribúcia a dodávka tepla,

–   výroba, distribúcia a dodávka pitnej vody verejným vodovodom,

–   odvádzanie a čistenie odpadovej vody verejnou kanalizáciou a

–   odber povrchovej vody a energetickej vody z vodných tokov a využívanie hydroenergetického potenciálu vodných tokov.

     Účelom regulácie podľa uvedeného zákona je transparentným a nediskriminačným spôsobom zabezpečiť dostupnosť tovarov a s nimi súvisiacich regulovaných činností za primerane ceny a v určenej kvalite. Odberateľ tovarov a služieb má právo na ich dodanie v kvalite určenej štandardami kvality. Ak regulovaný subjekt tieto štandardy kvality nedodrží a toto nedodržanie preukázateľne nastalo, je regulovaný subjekt povinný uhradiť odberateľovi kompenzačnú platbu vo výške a spôsobom určeným príslušným všeobecne záväzným právnym predpisom, ktorým sú jednotlivé vyhlášky o štandardoch kvality. V prípade nedodržania štandardu kvality regulovaný subjekt účtuje kompenzačnú službu na ťarchu účtu 544 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania. Daňovým výdavkom s tento náklad – kompenzačná platby stáva až jej fyzickým uhradeným v prospech odberateľa.

•    podľa písmena b) sa len po zaplatení uznávajú aj:

–   výdavky na nájomné za prenájom hnuteľných vecí – ZDP priamo nedefinuje pojem hnuteľné veci. Ak vychádzame z ObčZ hnuteľnou vecou je akákoľvek vec, ktorá nie je nehnuteľnosťou, t.j. akákoľvek vec bez ohľadu na výšku ocenenia,

–   prenájom nehnuteľnosti – ZDP ma na svoje účely zavedenú legislatívnu skratku, pod ktorou sa nehnuteľnosťami rozumejú nehnuteľnosti, byt, nebytový priestor alebo ich časti,

–   odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know how) a odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu.

Uvedené výdavky sú uznané do daňových výdavkov len po zaplatení bez ohľadu na skutočnosť, či sú platené fyzickej osobe alebo právnickej osobe. V prípade, že tieto výdavky sú zaplatené fyzickej osobe, za príslušné zdaňovacie obdobie sa uznávajú najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy prislúchajúcej na zdaňovacie obdobie.

Upozornenie!

U prenajímateľa je suma nájomného súčasťou základu dane v súlade s účtovníctvom bez ohľadu na skutočnosť, kedy dôjde k jeho úhrade.

•    písmeno c) výdavky na marketingové a iné štúdie a na prieskum trhu – výdavky (náklady) na marketingové a iné štúdie a prieskum trhu sú u dlžníka daňovým výdavkom len po zaplatení a u veriteľa sa zahŕňajú do základu dane len po ich prijatí. Výdavky (náklady) na marketingové a iné štúdie a prieskum trhu nie je možné stotožňovať s pojmom reklama. Reklamou je väčšinou platená propagácia výrobku, služby, spoločnosti, obchodnej značky za účelom zvýšenia predaja výrobkov, služieb konkrétnej spoločnosti. Náklady na reklamu sú uznaným daňovým výdavkom v plnej výške, ak spĺňajú podmienky stanovené ZDP a zákonom o reklame a to bez povinnosti ich uhradenia. Cieľom marketingovej štúdie a prieskumu trhu je získanie informácií o uplatniteľnosti produktu alebo služby na trhu alebo naopak získanie informácii a podkladov o dopyte trhu po určitých výrobkoch a službách.

•    písmeno d) odplaty (provízie) za sprostredkovanie u prijímateľa služby – ide o uznanie odplaty (provízie) za sprostredkovanie tovaru alebo služby a to u subjektu, ktorý si toto sprostredkovanie objednal a ktorý províziu aj vypláca. Na uznanie odplát (provízii) za sprostredkovanie do daňových výdavkov je potrebné splniť 2 podmienky:

–   podmienku zaplatenia provízie,

–   podmienku maximálnej výšky provízie uznanej za daňový výdavok a to 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu. Uvedené neznamená, že ak výška provízie bude viac ako 20 % hodnoty sprostredkovaného tovaru alebo služby, že nebude uznaná do daňových výdavkov vôbec. Limituje sa iba výška, ktorá bez ohľadu na výšku poskytnutej provízie, je daňovo uznaná. Výška zaplatenej provízie sa posudzuje voči celkovej hodnote sprostredkovaného obchodu, ktorý môže byť realizovaný počas jedného alebo viacerých zdaňovacích období. V prípade, že provízia sa vzťahuje k obchodu realizovaného počas viacerých zdaňovacích období, je možné v príslušnom zdaňovacom období uplatniť do daňových výdavkov iba 20 % hodnoty provízie vzťahujúcej sa k sprostredkovanému a realizovanému obchodu príslušného zdaňovacieho obdobia. Zároveň v nasledujúcom zdaňovacom období je možné zostávajúcu časť provízie zahrnúť do základu dane, avšak opäť iba do výšky 20 % hodnoty sprostredkovaného obchodu vzťahujúceho sa na toto zdaňovacie obdobie. Uvedené limitovanie výšky daňovo uznanej provízie sa nevťahuje na ZDP vymedzených daňovníkov, ktorými sú banka, pobočka zahraničnej banky, Eximbanka, poisťovňa, pobočka poisťovne z iného členského štátu a pobočka zahraničnej poisťovne, zaisťovňa, pobočka zaisťovne z iného členského štátu a pobočka zahraničnej zaisťovne a ostatné subjekty vymedzené osobitnými predpismi (napr. obchodníci s CP, finanční agenti a poradcovia, subjekty kolektívneho investovania).

•    písmeno e) výdavky vzťahujúce sa k príjmom podľa § 16 ods. 1 ZDP – platby plynúce daňovníkom nezmluvných štátov, ktorými sú fyzická alebo právnická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov uverejnených na webovom sídle MF SR. Výdavok (náklad) spojený s touto platbou sa považuje za daňový výdavok až po zaplatení. Ak sa z tejto platby daň vyberá zrážkou podľa § 43 alebo sa daň zabezpečuje podľa § 44, predpokladom pre uplatnenie výdavku (nákladu) v základe dane daňovníka je súčasné:

–   preukázateľné vyplatenie, poukázanie alebo pripísanie príjmu v prospech daňovníka z nezmluvného štátu,

–   odvedenie dane vyberanej zrážkou

–   splnenie si oznamovacej povinnosti podľa § 43 ods. 11 a § 44 ods. 3 ZDP.

Na uplatnenie daňového výdavku je potrebné splnenie všetkých 3 vyššie uvedených povinnosti daňovníka, t.j. daňovým výdavkom sa náklad stáva v tom zdaňovacom období, v ktorom je splnená posledná z troch podmienok.

•    písmeno f) výdavky na poradenské a právne služby – len po zaplatení je možné uplatniť výdavky na poradenské a právne služby uvedené pod kódmi 69.1 a 69.2 Klasifikácie produktov, ktoré sú určené Nariadením európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činnosti (CPA). Do kódu 69.1 patria napr. právne služby a poradenstvo v oblasti trestného, obchodného, pracovného a občianskeho práva, notárske služby, arbitráž a urovnanie sporu. Do kódu 69.2 patria napr. účtovnícke služby, vedenie účtovných kníh, audítorské služby, daňové poradenstvo, finančný audit, zostavovanie účtovnej závierky, mzdové služby.

•    písmeno g) výdavky na normy a certifikátu – ZDP stanovuje zahrnovanie výdavkov na získanie noriem a certifikátov do základu dane len po zaplatení. Spôsob zahrňovania výdavkov na normy a certifikáty je závislý od hodnoty (obstarávacej ceny) normy a certifikátu. Výdavky na normy a certifikáty:

–   rovné a neprevyšujúce hodnotu 2 400 eur sa zahrnú do základu dane jednorazovo v tom zdaňovacom období, v ktorom boli uhradené,

–   prevyšujúce hodnotu 2 400 eur sa do základu dane zahrnú postupne rovnomerne počas doby ich platnosti, najdlhšie však počas 36 mesiacov. Mesiacom, v ktorom sa začnú zahrnovať výdavky do daňových výdavkov je mesiac úhrady, resp. prvej splátky, najskôr však prvý mesiac platnosti normy alebo certifikátu. Posledným mesiacom uplatňovania výdavkov je posledný mesiac platnosti certifikátu, avšak najviac 36. mesiac nasledujúci po mesiaci, v ktorom bola vykonaná prvá úhrada. Z vyššie uvedených podmienok vychádza rovnomerné rozloženie jednotlivej platby za normu alebo certifikát a to počnúc mesiacom zaplatenia až do posledného mesiaca ich platnosti, najdlhšie však 36 mesiacov.

?  Príklad

Spoločnosť si obstarala certifikát platný 36 mesiacov – od marca 2016 do februára 2019. Náklady na získanie certifikátu sú vo výške 3 600 eur. Spoločnosť sa dohodla na postupnom splácaní certifikátu a to vo februári 2016 vo výške 300 eur, vo februári 2017 vo výške 2 000 eur a vo februári 2018 vo výške 1 300 eur. Ako bude spoločnosť zahrnovať výdavky na obstaranie certifikátu do základu dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

V zdaňovacom období 2016 zaúčtovala do nákladov obstaranie certifikátu vo výške 3 600 eur, pričom uhradila vo februári z tejto čiastky iba 300 eur. Keďže sa rozlišuje každá platba rovnomerne na obdobie od mesiaca platby do konca platnosti certifikátu, je potrebné čiastku 300 eur rozvrhnúť na 36 mesiacov, t.j. mesačná čiastka vo výške 8,33 eur. Za zdaňovacie obdobie 2016 je možné uznať výdavky za 10 mesiacov (marec až december 2016) vo výške 83,33 eur. To znamená, že v tomto zdaňovacom období je spoločnosť povinná zvýšiť základ dane o rozdiel 3 600 eur a 83,33 eur, t.j. vo výške 3 516,67 eur.

Vo februári 2017 uhradila splátku certifikátu vo výške 2 000 eur. Od februára 2017 do konca platnosti certifikátu uplynie doba 25 mesiacov, t.j. sumu vo výške 2 000 eur si spoločnosť musí rozložiť na 25 mesiacov, čo predstavuje mesačný výdavok vo výške 80 eur. V tomto zdaňovacom období si môže spoločnosť uplatniť do základu dane súčet:

a)  11 mesačných čiastok zo sumy 2 000 eur, čo predstavuje (11*80 eur)      880,00 eur

b)  12 mesačných čiastok zo sumy 300 eur, čo predstavuje (12*8,33 eur)      99,96 eur

Celkovo teda 979,96 eur.

Vo februári 2018 spoločnosť uhradila čiastku vo výške 1 300 eur. Od februára 2018 do konca platnosti certifikátu uplynie doba 13 mesiacov, t.j. sumu 1 300 eur je potrebné rozložiť na 13 mesiacov, čo predstavuje mesačný náklad vo výške 100 eur. Na základe uvedeného si v zdaňovacom období 2017 uplatní do základu dane súčet:

a)  11 mesačných čiastok zo sumy 1 300 eur, čo predstavuje (11*100 eur) 1 100,00 eur

b)  12 mesačných čiastok zo sumy 2 000 eur, čo predstavuje (12*80 eur) 960,00 eur

c)  12 mesačných čiastok zo sumy 300 eur, čo predstavuje (12*8,33 eur) 99,96 eur

Celkovo teda 2 159,96 eur.

V zdaňovacom období 2019 si môže uplatniť do daňových výdavkov súčet:

a)  2 mesačných čiastok zo sumy 1 300 eur čo predstavuje (2*100 eur) 200,00 eur

b)  2 mesačných čiastok zo sumy 2 000 eur čo predstavuje (2*80 eur)            160,00 eur

c)  2 mesačných čiastok zo sumy 300 eur čo predstavuje (2*8,33 eur)            16,66 eur

d)  rozdiel vyplývajúci zo zaokrúhľovania zo sumy 300 eur     0,09 eur

Celkovo teda 376,75 eur

v eur

Zdaňovacie obdobie	Účtovný náklad	Daňový výdavok	Vplyv na ZD
2016	3 600	83,33	+3 516,67
2017	–	979,96	– 979,96
2018	–	2 159,96	– 2 159,96
2019	–	376,75	– 376,75
Súčet	3 600	3 600,00	–

 

•    v písmene h) je riešená úprava pre uplatnenie sponzorského do daňových výdavkov.

Táto úprava je nastavená v ZDP od 1. 1. 2016, pričom určuje že súčasťou základu dane daňovníka

–   len po zaplatení sú výdavky (náklady) na sponzorské u sponzora na základe zmluvy o sponzorstve v športe podľa § 50 a 51 zákona o športe a

–   poskytnuté počas obdobia trvania zmluvy o sponzorstve v športe v rozsahu podľa jeho skutočného použitia v príslušnom zdaňovacom období, ak

–   v príslušnom zdaňovacom období sponzor vykáže kladný základ dane.

Za výdavky (náklady) na sponzorské sa nepovažuje poskytnutie sponzorského pre športovca [§ 4 ods. 4 písm. a), c) a d) zákona o športe] okrem športového reprezentanta [§ 29 ods. 2 zákona o športe].

Pri pojme zmluva o sponzorstve v športe odkazuje ZDP na § 50 a 51 zákona o športe, znamená to, že na to, aby sponzorské bolo daňovým výdavkom sponzora podľa § 17 ods. 19 písm. h) ZDP, musia byť splnené aj podmienky podľa predmetných ustanovení zákona o športe, a to napr. v § 50 ods. 4 písm. a) a § 51 ods. 1 a 4.

Z § 50 ods. 4 písm. a) zákona o športe vyplýva, že súčasťou zmluvy o sponzorstve v športe je výpis z IS športu o spôsobilosti prijímateľa verejných prostriedkov sponzorovaného. V súlade s § 51 ods. 1 a 4 cit. zákona zmluvu o sponzorstve v športe, jej zmeny a doplnenia zverejní sponzorovaný najneskôr do 30 dní odo dňa jej podpisu oboma zmluvnými stranami a informácie o spôsobe použitia sponzorského je sponzorovaný povinný zverejňovať priebežne najneskôr do 25. dňa nasledujúceho kalendárneho mesiaca, ak nevedie sponzorské na osobitnom bankovom účte. V nadväznosti na § 2 písm. r) zákona o športe sa zverejnením rozumie zverejnenie údajov v IS športu. Na účely riadneho využívania inštitútu zmluvy o sponzorstve v športe v prechodnom období do dobudovania IS športu vydalo MŠVVaŠ SR Metodické usmernenie č. 11/2016 k uplatňovaniu § 50 ods. 4 písm. a) a § 51 ods. 1 a 4 zákona o športe. Predmetné metodické usmernenie, ktoré nadobudlo účinnosť 12. 2. 2016 a stráca účinnosť dňom nasledujúcim po dni oznámenia o funkčnosti príslušného registra IS športu, je uverejnené na webovom sídle MŠVVaŠ SR (http://www.minedu.sk/vnutorne-rezortne-predpisy-vydane v roku 2016).

Vychádzajúc zo znenia § 50 až 51 zákona o športe a z obsahu predmetného metodického usmernenia MŠVVaŠ SR, v prechodnom období do dobudovania IS športu

•    sponzorovaný zverejní údaje o svojej osobe podľa § 80 ods. 2, ak ide o fyzickú osobu alebo podľa § 81 ods. 1 zákona o športe, ak ide o právnickú osobu na svojom webovom sídle alebo na webovom sídle národného športového zväzu, ktorého je členom;

•    namiesto výpisu o spôsobilosti prijímateľa verejných prostriedkov [§ 50 ods. 4 písm. a) zákona o športe] súčasťou zmluvy o sponzorstve v športe je

-   tlačená verzia zobrazenia webovej stránky so zverejnenými údajmi podľa § 80 ods. 2, ak ide o fyzickú osobu alebo podľa § 81 ods. 1 zákona o športe, ak ide o právnickú osobu, o 

-   čestné vyhlásenie sponzorovaného, že

–   má stanovy v súlade s § 19 až 23 zákona o športe, ak je sponzorovaným športový zväz alebo národná športová organizácia,

–   činnosť športovej organizácie je v súlade s § 19 až 23 zákona o športe, ak sponzorovaným je športová organizácia s právnou formou občianskeho združenia,

–   mu nebola v lehote šesť mesiacov pred podpisom zmluvy o sponzorstve v športe uložená sankcia za závažné porušenie povinnosti podľa § 98 ods. 1 zákona o športe;

•    zmluvu o sponzorstve v športe, jej zmeny a doplnenia zverejní sponzorovaný do 30 dní od jej podpisu obomi zmluvnými stranami (§ 51 ods. 1 zákona o športe) na svojom webovom sídle alebo na webovom sídle národného športového zväzu, ktorého je členom;

•    informácie o spôsobe použitia sponzorského je sponzorovaný povinný priebežne zverejňovať najneskôr do 25. dňa nasledujúceho kalendárneho mesiaca po použití sponzorského alebo jeho časti (§ 51 ods. 4 zákona športe) na svojom webovom sídle alebo na webovom sídle národného športového zväzu, ktorého je členom; to neplatí, ak sponzorovaný tieto informácie zverejňuje prostredníctvom verejne prístupného transparentného účtu podľa § 51 ods. 5 zákona o športe. Vykazovanie použitia sponzorského (§ 51 ods. 1 a 4 zákona o športe) musí byť nepretržite verejne prístupné. Adresu webového sídla, na ktorom sú zmluva o sponzorstve v športe a vykazovanie použitia sponzorského zverejnené, sponzorovaný je povinný bezodkladne písomne alebo elektronicky oznámiť MŠVVaŠ SR.

Ak daňovník počas prechodného obdobia do dobudovania IS športu dodrží postup podľa predmetného metodického usmernenia MŠVVaŠ SR, potom aj na účely uplatnenia ust. § 17 ods. 19 písm. h) ZDP sa podmienky podľa § 50 ods. 4 písm. a) a § 51 ods. 1 a 4 zákona o športe považujú za splnené.

Podľa tejto úpravy je možné sponzorské poskytnuté sponzorom podľa § 50 a 51 zákona o športe sponzorovanému, t.j. športovcovi, športovému odborníkovi alebo športovej organizácii, zahrnúť do daňových výdavkov len v prípade, ak

•    sponzorské zaplatil

•    vykázal základ dane (základ dane = zdaniteľné príjmy prevyšujúce daňové výdavky, t.j. aspoň 1 cent),

•    sponzorovaný reálne použil sponzorské na úhradu dohodnutého účelu určeného v sponzorskej zmluve podľa zákona o športe podľa dohodnutého časového rozvrhu, t.j. sponzor uplatňuje v daňových výdavkoch len reálne použitú sumu sponzorovaným,

•    ide o sponzorské pre profesionálneho športovca, talentovaného amatérskeho športovca a športového reprezentanta, športového odborníka (tréner, inštruktor športu) a športovú organizáciu.

Športovým reprezentantom je podľa § 29 ods. 2 zákona o športe občan SR, ktorý bol nominovaný ako športovec za člena športovej reprezentácie národným športovým zväzom alebo inou športovou organizáciou, ktorej toto oprávnenie vyplýva z medzinárodných športových pravidiel, predpisov alebo rozhodnutí.

Športová reprezentácia je účasť športového reprezentanta na významnej súťaži vrátane prípravy na túto súťaž podľa plánu prípravy schváleného národným športovým zväzom.

•    písmeno i) výdavky (náklady) na reklamu poskytnuté vybranému typu daňovníka nezaloženého alebo nezriadenému na podnikanie

V súvislosti so zavedením oslobodenia príjmov (výnosov) vybraných typov daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie [§ 12 ods. 3 písm. a)] plynúcich z reklamy, sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 na strane daňovníka, ktorý si túto reklamu objedná, ustanovilo uznanie výdavkov na túto reklamu až po ich zaplatení. Bez ohľadu na a splnenie podmienok podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP, t.j. výšku výdavkov na reklamu, použitie týchto príjmov u prijímateľa, je u daňovníka, ktorý si objedná reklamu u daňovníkov, ktorých právnou formou je občianske združenie, nadácia, neinvestičný fond alebo nezisková organizácia poskytujúca všeobecne prospešné služby náklad na reklamu zahrnutý do daňových výdavkov až po zaplatení.

?  Príklad

Spoločnosť ABC, s.r.o. uzatvorila s občianskym združením zmluvu o reklame, podľa ktorej mala v decembri 2018 zaplatiť za reklamné služby sumu 3 000 eur. Uvedenú sumu uhradila spoločnosť ABC až v januári 2019. Ako bude spoločnosť ABC postupovať pri zahrňovaní tohto výdavku v jednotlivých zdaňovacích obdobiach, ak zdaňovacím obdobím je kalendárny rok?

Podľa § 17 ods. 19 písm. i) ZDP sa výdavky (náklady) na reklamu, ktoré sú poskytnuté vybraným typom daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie, zahŕňajú do základu dane až po ich skutočnom zaplatení. Spoločnosť účtovala náklad súvisiaci s reklamou v roku 2018 a to na ťarchu účtu 518 – Ostatné služby a súvzťažne v prospech účtu 321 – Dodávatelia. Keďže v zdaňovacom období 2018 spoločnosť občianskemu združeniu nezaplatila za poskytnutie reklamných služieb, je náklad vo výške 3 000 eur účtovaný na účte 518 – Ostatné služby pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia. V zdaňovacom období 2019, kedy došlo ku skutočnému zaplateniu služby, si spoločnosť v rámci odpočítateľných položiek výsledku hospodárenia môže upraviť (znížiť) základ dane a to o sumu 3 000 eur.

-   odseky 20 a 21 stanovujú úpravu základu dane daňovníka, ktorý na základe nájomného vzťahu prenajíma svoj majetok. Nájomným vzťahom je nielen nájomný vzťah alebo aj podnájomný vzťah uzatvorený podľa § 664 a 669 ObčZ, iný užívací vzťah uzatvorený podľa § 51 ObčZ a užívací vzťah podľa § 151 n až 151r ObčZ (užívanie na základe zriadenia vecného bremena).

Nájomca môže na základe písomnej zmluvy uzatvorenej s prenajímateľom vykonať na prenajatom majetku technické zhodnotenie alebo opravu. V prípade vykonania technického zhodnotenia a opravy môže v určitých prípadoch vznikať prenajímateľovi nepeňažný vklad, ktorý je súčasťou základu dane daňovníka. Vznik nepeňažného príjmu ako aj určenie jeho výšky vymedzuje nasledovná tabuľka:

	ZO	Situácia	Vznik NP	Výška NP
Technické zhodnotenie	v ktorom bolo TZ vykonané	zvýšenie VC alebo DZC s úhradou TZ nájomcovi	nie	–
		zvýšenie VC alebo DZC bez úhrady TZ nájomcovi	áno	hodnota TZ
	v ktorom dôjde ku skončeniu prenájmu	úhrada TZ nájomcovi vo výške DZC vypočítanej rovnomerným spôsobom	nie	–
		prevzatie TZ prenajímateľom bez úhrady TZ	áno	DZC vypočítaná rovnomerným spôsobom
		bez úhrady TZ s požiadavkou na vrátenie majetku do pôvodného stavu	nie	–
Oprava	V ktorom bola oprava vykonaná	úhrada výdavkov na opravu	nie	–
		bez úhrady výdavkov na opravu	áno	Vo výške výdavkov na opravu

 

-   odseky 27 a 32 vymedzujú úpravu základu dane z dôvodu dodanenia neuhradených záväzkov alebo ich časti na základe časového testu. Daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva alebo vykazujúci výsledok hospodárenia podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo upraví základ dane o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku, ktorý je podľa ZDP daňovým výdavkom tak, aby zvýšenie základu dane

•    predstavovalo v úhrne najmenej 20 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

•    predstavovalo v úhrne najmenej 50 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

•    predstavovalo v úhrne najmenej 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, ak od dohodnutej lehoty splatnosti záväzku uplynula doba dlhšia ako 1080 dní.

Uvedené zvýšenie základu dane sa vzťahuje na záväzok, ktorý prislúcha k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám, finančnému majetku a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania. Rovnako sa uplatní pre záväzok, ktorý sa účtoval ako zníženie výnosu (príjmu). Lehota (360, 720 a 1080 dní) sa počíta vždy od pôvodne dohodnutej lehoty splatnosti, pričom na účely tohto ustanovenia dohodnutú lehotu splatnosti nie je možné predĺžiť.

Postup podľa § 17 ods. 27 ZDP neuplatní daňovník na záväzky, ktoré sú obsiahnuté v reštrukturalizačnom pláne potvrdenom súdom. Pri záväzkoch, ktoré nie sú zahrnuté do reštrukturalizačného plánu, sa postupuje v súlade s § 17 ods. 27.

Úprava základu dane podľa § 17 ods. 27 sa nevzťahuje na:

•    neziskové organizácie zriadené podľa zákona č. 213/1997 Zb. o neziskových organizáciách poskytujúcich všeobecne prospešné služby,

•    rozpočtové a príspevkové organizácie zriadené podľa zákona č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov a

•    daňovníkov, na ktorých bol vyhlásený konkurz.

?  Príklad

Spoločnosť, s.r.o. eviduje k 31. decembru 2017 nesplatený záväzok vo výške 15 000 eur za kúpu pozemku, ktorého splatnosť uplynula 10. decembra 2016. Je spoločnosť povinná pri podávaní daňového priznania za rok 2017 dodaniť uvedený záväzok aj keď spôsob jeho účtovania neovplyvnil výsledok hospodárenia?

Dodanenie záväzkov sa vzťahuje aj na záväzok, ktorý prislúcha k neodpisovanému majetku, pri ktorom vzniká výdavok až pri jeho predaji. Spoločnosť v daňovom priznaní za rok 2017 zvýši základ dane o 20 % menovitej hodnoty nesplateného záväzku, t.j. o 3 000 eur.

?  Príklad

Spoločnosť, s.r.o. eviduje k 31. decembru 2017 nesplatený záväzok vo výške 15 000 eur za dodanie služieb, ktorého pôvodná lehota splatnosti uplynula 10. októbra 2016. V decembri 2016 sa s veriteľom spoločnosť dohodla na predĺžení lehoty splatnosti do 12. novembra 2017. Je spoločnosť v daňovom priznaní za rok 2017 povinná zvýšiť základ dane z titulu neuhradeného záväzku?

Spoločnosť je povinná zvýšiť základ dane o 20 % menovitej hodnoty nesplateného záväzku t.j. o 6 000 eur. Na účely zákona o dani z príjmov sa vychádza vždy z pôvodne dohodnutej lehoty splatnosti, ktorú nemožno na tieto účely predĺžiť ani vtedy, keď sa dodávateľ s odberateľom na predĺžení lehoty splatnosti dohodne.

?  Príklad

Spoločnosť DLH, s.r.o. poskytla v júli 2016 spoločnosti ABC s.r.o. pôžičku vo výške 7 000 eur. Splatnosť istiny vo výške 7 000 eur a úrokov vo výške 650 eur bola zmluvne dohodnutá na 31. 10. 2016. Spoločnosť DLH s.r.o. k 31. 12. 2017 stále neuhradila ani istinu, ani úroky z predmetnej pôžičky. Je spoločnosť DLH, s.r.o. povinná základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2017 zvýšiť v súlade s § 17 ods. 27 ZDP?

Istina predstavuje pre dlžníka záväzok, ktorý je dlžník povinný uhradiť avšak záväzok ani jeho úhrada neovplyvňujú výsledok hospodárenia ani základ dane. Preto spoločnosť DLH, s.r.o. nie je povinná zvýšiť základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2017 o 20 % z menovitej hodnoty nesplatenej istiny.

Na výsledok hospodárenia ako aj na základ dane však majú vplyv úroky (náklad), ktorých splatnosť nastáva v ustanovenom termíne uvedenom v príslušnej zmluve. Keďže úrok z istiny je záväzok prislúchajúci k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 daňovým výdavkom, je daňovník, ktorý tieto úroky neuhradil, povinný o tento záväzok zvýšiť základ dane podľa § 17 ods. 27 ZDP – t. j. spoločnosť DLH zvýši základ dane roka 2017 o 130 eur (20 % z hodnoty nesplatených úrokov vo výške 650 eur).

Ak po období, v ktorom bol základ dane daňovníka – dlžníka zvýšený o 100 % menovitej hodnoty záväzku alebo jeho nesplatenej časti, dlžník uhradí záväzok, resp. jeho nesplatenú časť tak v zdaňovacom období, v ktorom:

–   bol záväzok alebo jeho nesplatená časť uhradený – si daňovník môže znížiť základ dane a to o výšku uhradeného záväzku, o ktorú bol základ dane tohto daňovníka v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvýšený,

–   dôjde k premlčaniu záväzku alebo k jeho zániku – si daňovník môže znížiť základ dane o výšku záväzku účtovanú v súlade s účtovníctvom do výnosov,

–   dôjde k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom v súlade so zákonom o konkurze a reštrukturalizácii – daňovník si môže znížiť základ dane o sumu záväzku prislúchajúceho k daňovému výdavku, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvyšoval základ dane podľa § 17 ods. 27 ZDP a to v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k potvrdeniu reštrukturalizačného plánu súdom, t.j. v ktorom bolo uznesenie súdu o potvrdení plánu uverejnené v Obchodnom vestníku.

–   dôjde k vyhláseniu konkurzu na daňovníka podľa zákona o konkurze a reštrukturalizácii, základ sa si daňovník zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k daňovému výdavku (nákladu), o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvyšoval základ dane podľa § 17 ods. 287 a to v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu.

?  Príklad

Spoločnosť ABC, s.r.o. eviduje k 31. 12. 2016 záväzok vo výške 4 000 eur, ktorý je viac ako 1080 dní po lehote splatnosti. Spoločnosť zvýšila základ dane v súlade s § 17 ods. 27 v úhrne o 100 % menovitej hodnoty, t.j. o 4 000 eur. V roku 2017 spoločnosť uhradí záväzok v plnej výške. Ako bude daňovník upravovať základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2017?

V daňovom priznaní za rok 2017, v ktorom prišlo k úhrade záväzku v plnej výške, spoločnosť úhradu záväzku vo výške 4 000 eur bude považovať za položku znižujúcu základ dane.

-   odsek 33 písm. b) vymedzuje spôsob úpravy základu dane v prípade tzv. spätného finančného prenájmu. Spätným finančný prenájom predstavuje zmluvný vzťah, ktorého podstatou je odpredaj dlhodobého hmotného majetku lízingovej spoločnosti, ktorá sa stane jeho vlastníkom, pričom lízingová spoločnosť ho predávajúcemu spätne prenájme formou finančného prenájmu, tzn. predávajúci – nájomca bude aj naďalej predmetný majetok používať. V súlade s § 32 ods. 2 pís. g) postupov účtovania pre podnikateľov v sústave PÚ predávajúci – nájomca o tomto majetku, ktorý nadobudne finančným prenájmom účtuje vo svojom účtovníctve, aj keď k nemu nemá vlastnícke právo. Podľa § 30a ods. 14 sa výnos z predaja majetku, ktorý predávajúci súčasne nadobúda zmluvou o finančnom prenájme v účtovníctve predávajúceho, časovo rozlišuje počas dohodnutej doby finančného prenájmu v sume, ktorá je znížená o účtovnú hodnotu tohto majetku, ak sa pri jeho predaji dosiahol zisk. Oproti účtovníctvu sa výnos z predaja majetku z pohľadu ZDP posudzuje odlišne a to tak, že tento výnos sa zahŕňa do základu dane v tom zdaňovaco období, v ktorom sa o ňom účtuje na účte 384 – Výnosy budúcich období. Následné zúčtovanie výnosov budúcich období počas dohodnutej doby finančného prenájmu sa do základu dane nezahŕňa, t.j. je odpočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia pri zisťovaní základu dane.

-   odsek 34 upravuje obmedzenie zahrnovania odpisov osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac do základu dane. Uvedené obmedzenie vychádza z testovania vykázaného základu dane v daňovom priznaní voči úhrnu daňových odpisov vypočítaných z limitovanej ceny 48 000 eur v danom zdaňovacom období z týchto osobných automobilov.

Úprava v tomto ustanovení znamená, že ak daňovník má automobil vo vstupnej cene 48 000 eur, potom ak jeho

1.  základ dane > = násobok počtu automobilov so VC >= 48 000 eur a sumy 12 000 eur (ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur) – úprava § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná,

2.  základ dane < násobok počtu automobilov so VC >= 48 000 eur a sumy 12 000 eur (ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur) – úprava § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná.

Táto úprava základu dane sa nevykoná u prenajímateľa osobných automobilov, ktoré boli prenajaté na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci. Takýto prenajímateľ má upravené obmedzenie uplatňovaných odpisov len do výšky dosahovaných príjmov z prenájmu hmotného a nehmotného majetku podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

?  Príklad – obstarané auta začiatkom roka

Daňovník v januári 2017 obstará osobný automobil v hodnote 72 000.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane

1.  > = 12 000, t.j. ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur – úprava základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná

2.  < 12 000 – úprava podľa § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná

Rok	Základ dane (ZD)	Skutočne uplatnený daňový odpis z obstarávacej ceny (60 000/4)	Odpis z limitovanej vstupnej ceny (LVC) (48 000/4)	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v daňových výdavkoch a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2017	4 500	18 000	12 000	6 000 – rozdiel (18 000 – 12 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2018	12 900	18 000	12 000	–
2019	11 250	18 000	12 000	6 000 – rozdiel (18 000 – 12 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2020	25 000	18 000	12 000	–
			Spolu úprava ZD	12 000

 

?  Príklad – obstarané auto v priebehu roka

Daňovník v septembri 2017 obstará osobný automobil v hodnote 60 000. V súlade s § 27 ods. 2 zákona, sa v prvom roku odpisovania hmotného majetku uplatní len pomerná časť z ročného odpisu v závislosti od počtu mesiacov, počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia.

Upozornenie!

Pre účely porovnania výšky ZD daňovníka s výškou odpisu áut z LVC sa prepočet na počet mesiacov zaradenia auta do OM nevykonáva, t.j. vždy sa ZD porovnáva s 12 000 eur resp. násobkom 12 000 eur, ak je viac áut so vstupnou cenou vyššou ako 48 000 eur.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane

1.  > = 12 000, t.j. ročný odpis z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur – úprava základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná

2.  < 12 000 – úprava podľa § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná

Rok	ZD	Skutočne uplatnený daňový odpis z obstarávacej ceny (60 000/4)	Odpis z LVC (48 000/4)	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v daňových výdavkoch a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2017	10 000	5 000 (15 000/12x4, sept. – dec.)	4 000 (12 000/12x4 sept. – dec.)	1 000 – rozdiel (5 000 – 4 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2018	12 500	15 000	12 000	–
2019	5 000	15 000	12 000	3 000 – rozdiel (15 000 – 12 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2020	12 500	15 000	12 000	–
2021	8 000	10 000 (15 000/12 000x 8, jan. – aug.)	8 000 (12 000/12x8 jan. – aug.)	2 000 (10 000 – 8 000)
			Spolu úprava ZD	6 000

 

?  Príklad – úprava ZD, ak má daňovník viac áut s hodnotou 48 000 eur a viac

Daňovník má v obchodnom majetku 2 autá, pričom jedno kúpil za 56 000 eur a druhé kúpil za 60 000 eur. Ako bude postupovať v nadväznosti na § 17 ods. 34 ZDP pri úprave základu dane?

Vzhľadom na skutočnosť, že daňovník má až dve autá so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, musí dosiahnuť základ dane vyšší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur, aby si mohol v daňových výdavkoch ponechať celú výšku daňových odpisov.

V uvedenom prípade bude musieť mať základ dane vo výške 24 000 eur, t.j. ak daňovníkov základ dane

1.  > = 24 000 eur (násobok ročných odpisov 2 automobilov v limitovanej vstupnej cene 48 000 eur) – úprava základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP sa nevykoná

2.  < 24 000 – úprava podľa § 17 ods. 34 ZDP sa vykoná.

Rok	ZD	Skutočne uplatnený daňový odpis z obstarávacej ceny (60 000/4) + (56 000/4)	Odpis z LVC (48 000/4) x 2	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v daňových výdavkoch a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2017	10 000	29 000 (15 000 + 14 000)	24 000	5 000 – rozdiel (29 000 – 24 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2018	24 500	29 000	24 000	–
2019	20 000	29 000	24 000	5 000 – rozdiel (29 000 – 24 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
2020	12 500	29 000	24 000	5 000 – rozdiel (29 000 – 24 000), o ktorý sa navýši ZD (pripočítateľná položka k ZD)
			Spolu úprava ZD	15 000

 

?  Príklad

Daňovníci A a B si kúpili auto v hodnote 54 540 eur s DPH. Daňovník A je platiteľom DPH a daňovník B nie je platiteľom DPH. Vzťahuje sa na nich povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP? Vzhľadom na skutočnosť, že DPH nie je predmetom dane a u platiteľa dane nie je súčasťou vstupnej ceny, daňovník A, ktorého vstupná cena auta je 45 450 eur bez DPH nemusí vykonávať úpravu podľa § 17 ods. 34 ZDP. U daňovníka, ktorý nie je platiteľom DPH, je DPH súčasťou vstupnej ceny (§ 25 ods. 5 ZDP) a preto musí pri stanovení základu dane prihliadať aj na ustanovenie § 17 ods. 34 ZDP (vstupná cena auta presahuje sumu 48 000 eur – je vo výške 54 540 eur).

-   v odseku 35 je nastavené ďalšie obmedzenie voči používaniu motorových vozidiel so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a to pre prípady prenajímania takýchto vozidiel. Obmedzenie sa týka nájomcu týchto vozidiel. Vychádza z testovania vykázaného základu dane v daňovom priznaní voči úhrnu limitovaného ročného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu v príslušnom zdaňovacom období a uplatňuje sa v prípade prenajatých áut so vstupnou cenou 48 000 eur a viac. Uvedenú úpravu obsahuje ustanovenie § 17 ods. 35 ZDP.

Zjednodušene povedané, základ dane sa upraví o rozdiel medzi

–   úhrnom uplatneného nájomného v zdaňovacom období z áut vo vstupnej cene 48 000 eur a viac a

–   limitovaného nájomného vo výške 14 400 eur zodpovedajúceho počtu mesiacov nájmu

vtedy, ak

1.  základ dane daňovníka > = súčin počtu automobilov a ročného nájomného (pomernej časti) vo výške 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa nevykoná,

2.  základ dane daňovníka < súčin počtu automobilov a ročného nájomného (pomernej časti) vo výške 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa vykoná.

?  Príklad

Prenajatý osobný automobil začiatkom roka

Daňovník v januári 2017 prenajme osobný automobil formou operatívneho prenájmu, za ktoré platí ročné nájomné 18 000 eur. Hodnota, za ktorú prenajímateľ obstaral auto je 60 000 eur. Nájomný vzťah je dohodnutý na 4 roky.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane

1.  > = 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa nevykoná,

2.  < 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku)- úprava § 17 ods. 35 ZDP sa vykoná.

Poznámka

Úprava základu vykonaná podľa § 17 ods. 35 ZDP je ďalšou úpravou (aj § 17 ods. 34 ZDP), ktorá sa u daňovníka, fyzickej osoby, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorá vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, vykoná cez pripočítateľné položky k základu dane daňovníka v rámci bežného zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa podáva daňové priznanie.

Rok	Základ dane (ZD)	Uplatnené nájomné	Limitované nájomné	Ak ZD<14 400, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným nájomným a limitom nájomného
2017	12 000	18 000	14 400	3 600 (18 000 – 14 400)
2018	20 000	18 000	14 400	–
2019	10 000	18 000	14 400	3 600 (18 000 – 14 400)
2020	16 000	18 000	14 400	–
			Spolu úprava ZD	7 200

 

?  Príklad

Prenajatý automobil v priebehu roka

Daňovník v apríli 2017 prenajme osobný automobil formou operatívneho prenájmu, za ktoré platí ročné nájomné 18 000 eur. Hodnota, za ktorú prenajímateľ obstaral auto je 60 000 eur. Nájomný vzťah trvá až do marca 2021.

Poznámka

Pre účely porovnania ZD daňovníka s výškou nájomného 14 400 eur pri autách z LVC sa prepočet na počet mesiacov nájomného vykonáva (uvedené v § 17 ods. 35 ZDP), t.j. vždy sa ZD porovnáva s limitovaným nájomným zodpovedajúcim počtu mesiacov, v ktorých je uzavretá nájomná zmluva o nájme automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac.

Podľa znenia zákona, ak daňovníkov základ dane

1.  > = 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku) – úprava § 17 ods. 35 ZDP sa nevykoná

2.  < 14 400 eur (ročný odpis z limitu 48 000 eur zvýšeného o 20 %-nú ziskovú prirážku)- úprava § 17 ods. 35 ZDP sa vykoná

Rok	ZD	Uplatnené nájomné	Limitované nájomné (LN) – ZD porovnávam s upravenou LVC zo 14 400 eur prepočítanou na mesiace prenájmu	Ak ZD<14 400 resp. pomerná časť zodpovedajúca počtu mesiacov, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným nájomným a limitom nájomného
2017	9 000	13 500 (apríl – december)	10 800 (apríl – december)	2 700 (13 500 – 10 800)
2018	20 000	18 000	14 400	–
2019	10 000	18 000	14 400	3 600 (18 000 – 14 400)
2020	16 000	18 000	14 400	–
2021	3 000	4 500 (január – marec)	3 600 (január – marec)	900 (4 500 – 3 600)
			Spolu úprava ZD	7 200

 

-   v odseku 38 je určená definícia základu dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP alebo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP daňovníka, ktorý je fyzickou osobou. Podľa ustanovenia sa základom dane rozumie základ dane zistený podľa § 17 až 29 ZDP ešte pred jeho úpravou o položky uvedené v § 17 ods. 19 písm. h), ods. 34, 35 a 37, § 19 ods. 3 písm. n) a § 21 ods. 1 písm. h) ZDP, t.j. ešte pred úpravou základu dane o

•    pripočítateľnú položku u sponzora, ktorý nevykázal základ dane, aby si sponzorské mohol ponechať v daňových výdavkoch [§ 17ods. 19 písm. h) ZDP],

•    pripočítateľnú položku, ak nebola vykázaná výška základu dane pre uplatnenie celého ročného odpisu pri obstaranom motorovom vozidle so vstupnou cenou 48 000 eur a viac (§ 17 ods. 34 ZDP),

•    pripočítateľnú položku, ak nebola vykázaná výška základu dane pre uplatnenie celého nájomného za motorové vozidlo so vstupnou cenou 48 000 eur a viac (§ 17 ods. 35 ZDP),

•    odpočítateľnú položku, ak daňovník splnil podmienky pre uplatnenie paušálnej sumy na každého žiaka v rámci poskytovaného duálneho vzdelávania (§ 17 ods. 37 ZDP),

•    pripočítateľnú položku, ak mal daňovník uplatnené viac ako 5 % zo základu dane na nepovinné členské v právnickej osobe [§ 19 ods. 3 písm. n ZDP] a

•    pripočítateľnú položku, ak mal daňovník uplatnené viac ako 5 % zo základu dane na víno ako reklamný predmet [§ 21 ods. 1 písm. h) ZDP].

-   odsek 39 vymedzuje úpravu základu dane výrobcov vozidiel, zástupcov výrobcov vozidiel a fyzických a právnických osôb – podnikateľov, ktorých predmetom podnikania je predaj vozidiel na základe zmluvného vzťahu s výrobcom vozidla alebo zástupcom výrobcu vozidla (ďalej len „autorizovaný predajca vozidiel“). Ustanovenie nadväzuje na zákon č. 145/1995 Zb. o správnych poplatkoch, ktorým sa stanovil zvýhodnený správny poplatok súvisiaci so zápisom autorizované predajca vozidiel ako držiteľa úplne nového vozidla, ktoré nebolo celosvetovo evidované vo výške 33 eur za zákon stanovených podmienok.

Správny poplatok vo výške 33 eur sa vzťahuje na kategórie vozidiel L, M_{1 a} N₁ okrem kategórie N₁ s najviac tromi miestami na sedenie. Ide predovšetkým o vozidlá, ktoré si autorizovaný predajca vozidiel ponechá len na predvádzacie alebo skúšobné účely do času, kým ich nepredá zákazníkovi. Zákon o správnych poplatkoch zároveň stanovuje jednoročnú lehotu, počas ktorej môže autorizovaný predajca vozidiel previesť držbu vozidla na inú osobu bez dodatočnej poplatkovej povinnosti. V prípade, že autorizovaný predajca vozidiel neprevedie držbu motorového vozidla do jedného roka odo dňa prvej evidencie vozidla, je povinný zaplatiť plnú hodnotu registračného poplatku vo výške podľa položky 65 písm. a) sadzobníka správnych poplatkov, akú by autorizovaný predajca vozidiel ako držiteľ tohto vozidla zaplatil v čase, keď došlo k prvej evidencii vozidla.

Ak držiteľ motorového vozidla neprevedie držbu tohto motorového vozidla na inú osobu do jedného roka vrátane od zápisu tohto motorového vozidla do evidencie vozidiel a zároveň do 15 dní po tomto termíne neuhradí plnú hodnotu registračného poplatku [položka 65 písm. a) VI. časti sadzobníka správnych poplatkov k zákonu o správnych poplatkov], akú by autorizovaný predajca vozidiel v pozícií držiteľa motorového vozidla zaplatil v čase, keď došlo k prvej evidencii vozidla, je povinný zvýšiť základ dane o výšku daňových odpisov, nákladov na prevádzku (napr. PHL), prípadné technické zhodnotenie alebo opravy tohto motorového vozidla.

Ak dôjde k úhrade plnej hodnoty registračného poplatku v zdaňovacom období, v ktorom uplynula lehota 15 dní po uplynutí jedného roka od zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel, ale zároveň došlo k úhrade tohto registračného poplatku po tejto lehote 15 dní, je držiteľ povinný zvýšiť základ dane o daňové výdavky súvisiace s obstaraním, prevádzkou, technickým zhodnotením, opravou údržbou tohto motorového vozidla, uplatnené do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu vozidla do evidencie vozidiel. Zákon neumožňuje prerušiť daňové odpisovanie u motorového vozidla držiteľa, a to až do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade registračného poplatku v plnej hodnote.

Ak nedôjde k úhrade plnej hodnoty registračného poplatku v zdaňovacom období, v ktorom uplynie lehota na úhradu tohto registračného poplatku, je držiteľ vozidla povinný zvyšovať si základ dane v jednotlivých zdaňovacích obdobiach a to až do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade registračného poplatku v plnej hodnote.

-   odsek 40

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v nadväznosti na vymedzenie tvorby a použitia kapitálového fondu z príspevkov v ObchZ vymedzuje úprava základu dane pri prerozdelení kapitálového fondu medzi spoločníkov alebo akcionárov, ktorými sú:

•    daňovník účtujúci v sústave podvojného účtovníctva alebo

•    daňovník, ktorý pri zisťovaní základu dane vychádza z výsledku hospodárenia vykázaného v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo.

Podľa § 27b postupov účtovania v sústave PÚ sa v účtovníctve akcionára alebo spoločníka splatený príspevok do kapitálového fondu z príspevkov účtuje v uznanej hodnote dohodnutej v príslušnej zmluve v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov a podľa vplyvu akcionára alebo spoločníka sa účtuje na vecne príslušnom účte finančnej investície. Pri nepeňažnom splatení príspevku do kapitálového fondu z príspevkov sa rozdiel medzi uznanou hodnotou majetku uvedenou v príslušnej zmluve a účtovnou hodnotou majetku účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnos. Takto účtovaný rozdiel sa zahŕňa do základu dane v súlade s § 17b, resp. § 17d.

Spôsob účtovania použitia splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov na prerozdelenie medzi akcionárov alebo spoločníkov závisí od skutočnosti, či akcionár alebo spoločník splatil (realizoval) príspevok do tohto fondu alebo nie. Použitie splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov na prerozdelenie medzi akcionára alebo spoločníka, ktorý ho:

–   splatil, sa na základe rozhodnutia valného zhromaždenia účtuje na vecne príslušný účet finančnej investície a na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky. Rozdiel medzi hodnotou splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov akcionára alebo spoločníka a sumou z prerozdelenia pripadajúcou na akcionára alebo spoločníka sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. U týchto daňovníkov príjem z prerozdelenia fondu z príspevkov nie je súčasťou základu dane do výšky daňovníkom splateného príspevku. Z uvedeného vyplýva, že súčasťou základu dane bude len suma výnosu z prerozdelenia kapitálového fondu, ktorá prevyšuje splatené príspevky daňovníka. Splateným príspevkom daňovníka v prípade nepeňažného príspevku je hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka. Táto hodnota sa určí znaleckým posudkom, ktorý musí obsahovať aj opis nepeňažného vkladu, spôsob jeho ocenenia, údaj o tom, či jeho hodnota zodpovedá emisnému kurzu upísaných akcií splácaných týmto vkladom alebo hodnote prevzatého záväzku na vklad do spoločnosti,

–   nesplatil, účtuje na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky a v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. U daňovníka, ktorý nadobudol obchodný podiel alebo akcie kúpou, ale príspevok do kapitálových fondov nesplatil, je prerozdelenie kapitálových fondov zdaniteľným príjmom bez možnosti uplatnenia daňového výdavku.

Upozornenie!

Za príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo splatených príspevkov do kapitálového fondu.

?  Príklad

Spoločník spoločnosti XYZ, s r.o., ktorým bola spoločnosť ABC, s.r.o v marci 2018 uskutočnila peňažný vklad do kapitálového fondu z príspevkov vo výške 15 000 eur. V decembri 2019 na základe rozhodnutia valného zhromaždenia došlo k prerozdeleniu časti kapitálového fondu z príspevkov, pričom spoločníkovi bola vyplatená suma 8 000 eur. Ako bude spoločnosť ABC ako spoločník posudzovať vklad do kapitálového fondu z príspevkov a jeho následné vyplatenie?

P.č.	Text operácie	Suma	MD	D
	ZO 2018
1.	Peňažný príspevok do kapitálového fondu z príspevkov	15 000	06x/AE	367
2.	Splatenie príspevku	15 000	367	221
	ZO 2019
3.	Prerozdelenie kapitálového fondu z príspevkov	8 000	378	06x/AE
4.	Úhrada pohľadávky	8 000	221	378

 

Spoločnosť ABC je povinná viesť analytickú evidenciu účtu 06x, na ktorom účtuje jednak vklady do základného imania spoločnosti XYZ, ako aj vklady do kapitálového fondu z príspevkov. Z pohľadu ZDP v zdaňovacom období 2018 operácie týkajúce sa vloženia peňažného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov a jeho splatenie nemá žiadny vplyv na základ dane. Rovnako v zdaňovacom období 2019, kedy dochádza k vyplateniu časti kapitálového fondu z príspevkov, operácie prerozdelenia nemajú vplyv na základ dane a to z dôvodu, že výška príspevku z prerozdelenia spoločnosti ABC v zdaňovacom období 2019 je nižšia ako hodnota splateného peňažného vkladu v zdaňovacom období 2018.

?  Príklad

Spoločník spoločnosti XYZ s r.o., ktorým bola spoločnosť ABC, s.r.o v januári 2018 uskutočnila nepeňažný vklad do kapitálového fondu z príspevkov a to osobného automobilu.

Obstarávacia cena automobilu bola 20 000 eur účtovná zostatková hodnota automobilu bola vo výške 7 000 eur. Hodnota určená znaleckým posudkom automobilu bola vo výške 9 000 eur.

V decembri 2019 na základe rozhodnutia valného zhromaždenia došlo k prerozdeleniu časti kapitálového fondu z príspevkov, pričom spoločníkovi bola vyplatená suma 12 000 eur.

Ako bude spoločnosť ABC ako spoločník posudzovať vklad do kapitálového fondu z príspevkov a jeho následné vyplatenie, ak sa spoločnosť rozhodla zahrnúť rozdiel medzi hodnotou uznanou na vklad a účtovnou hodnotou jednorazovo do základu dane?

 

 

P.č.	Text operácie	Suma	MD	D
	ZO 2018
1.	Nepeňažný príspevok do kapitálového fondu z príspevkov	9 000	06x/AE	367
2.	Vyradenie automobilu z účtovníctva	20 000	082	022
	Splatenie nepeňažného príspevku do kapitálového fondu	7 000	367	082
4.	Rozdiel medzi hodnotou uznanou na vklad a účtovnou hodnotou	2 000	367	668
	ZO 2019
5.	Prerozdelenie kapitálového fondu z príspevkov	9 000	378	06x/AE
6.	Hodnota prerozdelenia prevyšujúca nepeňažný príspevok	3 000	378	668
7.	Úhrada pohľadávky	12 000	221	378

 

Spoločnosť ABC je povinná viesť analytickú evidenciu účtu 06x, na ktorom účtuje jednak vklady do základného imania spoločnosti XYZ ako aj vklady do kapitálového fondu z príspevkov a to z dôvodu správneho účtovania a zdaňovania prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov. V zdaňovacom období 2018, v ktorom bol splatený nepeňažný príspevok do kapitálového fondu z príspevkov došlo k situácii, že hodnota určená znaleckým posudkom prevyšovala účtovnú hodnotu. Vzhľadom na skutočnosť, že pod pojmom „vklad“ sa rozumie aj peňažný a nepeňažný príspevok do kapitálového fondu z príspevkov, na príspevky do kapitálového fondu z príspevkov sa použijú ustanovenia § 17b a § 17d ZDP. Rozdiel medzi hodnotou uznanou na vklad a účtovnou hodnotou vo výške 2 000 eur spoločnosť ABC zahrnie jednorazovo do základu dane v tomto zdaňovacom období. Súčasťou základu dane bude aj rozdiel medzi účtovnou a daňovou zostatkovou cenou automobilu.

 

V zdaňovacom období 2019 dôjde k prerozdeleniu kapitálového fondu z príspevkov, pričom spoločnosť ABC obdrží príspevok z prerozdelenia vyšší ako bola hodnota ňou splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov. Na základe uvedeného rozdiel medzi prerozdelenou hodnotou kapitálového fondu z príspevkov a hodnotou nepeňažného vkladu v ocenení hodnoty uznanej na vklad sa zahŕňa do základu dane a podlieha zdaneniu.

?  Príklad

Spoločník spoločnosti XYZ s r.o., ktorým bola spoločnosť ABC, s.r.o., nerealizovala žiadny vklad do kapitálového fondu z príspevkov. V decembri 2018 na základe rozhodnutia valného zhromaždenia došlo k prerozdeleniu časti kapitálového fondu z príspevkov, pričom spoločníkovi bola vyplatená suma 4 000 eur. Ako bude spoločnosť ABC ako spoločník posudzovať vklad do kapitálového fondu z príspevkov a jeho následné vyplatenie?

P.č.	Text operácie	Suma	MD	D
	ZO 2018
1.	Prerozdelenie kapitálového fondu z príspevkov	4 000	378	668
2.	Úhrada pohľadávky	4000	221	378

 

Vzhľadom na skutočnosť, že spoločnosť nerealizovala žiadny príspevok do kapitálového fondu príspevkov, ale v zdaňovacom období 2018 jej bolo vyplatená časť prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov, celá časť prerozdelenia patriaca jej je súčasťou základu dane v zdaňovacom období 2018.

?  Príklad

Spoločnosť Alfa, s.r.o v roku 2018 od spoločnosti Gama odkúpila podiel na spoločnosti Beta, s.r.o. Obstarávacia cena podielu bola vo výške 100 000 eur. Spoločnosť Gama realizovala príspevok do kapitálového fondu z príspevkov spoločnosti Beta vo výške 20 000 eur, pričom do predaja obchodného podielu spoločnosť Beta neprerozdeľovala kapitálový fond z príspevkov. V roku 2019 spoločnosť Beta prerozdelila časť kapitálového fondu z prerozdelenia a vyplatila spoločnosti Alfa sumu 10 000 eur. Ako budú jednotlivé spoločnosti postupovať?

Spoločnosť Gama si môže splatený príspevok do kapitálového fondu z príspevkov uplatniť pri predaji obchodného podielu a to vo výške rozdielu predajnej ceny a obstarávacej ceny, t.j. možnosť uznania úhrnu obstarávacej ceny a splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov do výšky príjmov z predaja obchodného podielu podľa § 19 ods. 2 písm. f) ZDP za predpokladu, že príjem z predaja obchodného podielu nie je oslobodený od dane podľa § 13c ZDP platného a účinného od 1. 1. 2018.

Obstarávaciu cenu obchodného podielu vo výške 100 000 si spoločnosť Alfa bude môcť uplatniť pri predaji obchodného podielu, ak príjem z predaja tohto podielu nebude podliehať oslobodeniu podľa § 13c ZDP. V zdaňovacom období 2019 pri prijatí časti kapitálového fondu z precenenia je táto časť kapitálového fondu súčasťou základu dane a podlieha zdaneniu v plnej výške bez možnosti uznania splateného príspevku spoločnosťou Gama do kapitálového fondu z príspevkov.

-   odsek 41 S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v nadväznosti na vymedzenie tvorby a použitia kapitálového fondu z príspevkov v ObchZ vymedzuje úprava základu dane pri prerozdelení kapitálového fondu medzi spoločníkov alebo akcionárov, ktorými sú:

•    daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva,

•    daňovník, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Príjem z prerozdelenia kapitálového fondu je u týchto daňovníkov súčasťou základu dane, v ktorom ho prijal. Za príjem z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov sa považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo splatených príspevkov do kapitálového fondu z príspevkov. K príjmu z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov si daňovník môže uplatniť daňový výdavok, ktorým je suma splateného príspevku, pričom ak suma splateného príspevku prevyšuje uvedený príjem v príslušnom zdaňovacom období, daňovník si môže uplatniť iba sumu splateného príspevku do výšky príjmu plynúceho z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov v príslušnom zdaňovacom období. Uvedený postup môže daňovník použiť aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, ak mu plynú príjmy z prerozdelenia kapitálového fondu a to až do výšky celkovej sumy splateného príspevku. Daňovník, ktorý nerealizoval príspevok a to aj v prípade daňovníka, ktorý odkúpil obchodný podiel alebo akcie od spoločníka alebo akcionára, ktorý vložil príspevok do kapitálového fondu, z príspevkov zahŕňa do základu dane iba príjem plynúci z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov bez uplatnenia daňového výdavku.

Daňový dopad zahrnovania prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedúcich daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP je totožný s daňovým dopadom zahrnovania tohto prerozdelenia u daňovníkov – fyzických osôb nepodnikateľov. Bližšie v komentári k § 8 ods. 5 písm. g) ZDP.

-   Odsek 42 sa vzťahuje k ustanoveniam § 13a a § 13b, podľa ktorých sú oslobodené príjmy z komerčného využívania nehmotných aktív. S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa z dôvodu právnej istoty daňovníkov zduplováva pravidlo stanovené v § 21 ods. 1 písm. j) ZDP, podľa ktorého daňovým výdavkom nie sú výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahrňované do základu dane. Podľa ustanovenia § 17 ods. 42 sa stanovuje, že výdavky (náklady) vynaložené na príjmy (výnosy) oslobodené podľa § 13a a §13b sa nezahŕňajú do základu dane a to v rovnakom pomere, v akom sa tieto príjmy (výnosy) oslobodzujú od dane.

Ocenenie v reálnych hodnotách pri predaji a kúpe podniku alebo jeho časti, nepeňažnom vklade a zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev

§ 17a

Predaj a kúpa podniku alebo jeho časti

v reálnych hodnotách

(1) Daňovník, ktorý predáva podnik alebo jeho časť (ďalej len „daňovník predávajúci podnik“) a ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), zahrnuje do základu dane príjem z predaja podniku alebo jeho časti v dohodnutej kúpnej cene

a) zvýšenej o záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik a o nevyčerpané rezervy [§ 20 ods. 9 písm. b), d) až f)],

b) zníženej o hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré ak by boli uhradené pred predajom podniku alebo jeho časti, boli by u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom, o zostatkovú cenu predávaného hmotného majetku a nehmotného majetku a o hodnotu pohľadávok, ktoré by sa pri inkase nepovažovali za zdaniteľný príjem,

c) zníženej o zostatkovú hodnotu aktívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku¹⁾ alebo zvýšenej o zostatkovú hodnotu pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku.¹⁾

(2) Daňovník kupujúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), ocení majetok podniku alebo jeho časť v reálnej hodnote, pričom pri odpisovaní majetku sa uplatní postup podľa § 26. Opravnú položku k nadobudnutému majetku odpisuje tento daňovník podľa osobitného predpisu.¹⁾ Pri pohľadávkach, ktoré nadobudol daňovník kúpou podniku alebo jeho časti, uplatní postup podľa § 17 ods. 12 písm. d). Záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik od daňovníka predávajúceho podnik sa zahrnú do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom.

(3) Daňovník predávajúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), upraví výsledok hospodárenia zistený v účtovníctve1) pri odpisovanom majetku o rozdiel vzniknutý medzi zostatkovou cenou zistenou podľa osobitného predpisu¹⁾ a zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a o rozdiel medzi reálnou hodnotou^80ad) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g).

(4) Základ dane daňovníka predávajúceho podnik podľa odseku 3 sa zníži o

a) sumu (výšku) rezervy prevzatej daňovníkom kupujúcim podnik, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom,

b) rozdiel medzi vytvorenými opravnými položkami vo výške podľa osobitného predpisu¹⁾ a opravnými položkami už zahrnutými do základu dane podľa § 20; súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,¹⁾

c) sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27.

(5) Daňovník kupujúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), majetok a záväzky nadobudnuté kúpou podniku alebo jeho časti oceňuje reálnou hodnotou, pričom pri odpisovaní majetku uplatní postup podľa § 26. Goodwill alebo záporný goodwill sa zahrnuje do základu dane až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti;³⁰⁾ ak počas tohto obdobia

a) sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,^80b)

b) sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,^80b)

c) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu,^80b) alebo

d) dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.^80c)

(6) Daňovník kupujúci podnik podľa odseku 5 upraví základ dane o rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom. Zrušenie rezervy nadobudnutej kúpou podniku alebo jeho časti sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu.¹⁾ Na ďalšiu tvorbu rezerv u daňovníka kupujúceho podnik sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 a § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv.

(7) Daňovník kupujúci podnik podľa odseku 5 pri nepremlčanej pohľadávke nadobudnutej kúpou podniku alebo jeho časti ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, uplatní ako daňový výdavok podľa § 19 pri

a) postúpení tejto pohľadávky reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

    1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní,

b) odpise pohľadávky sumu najviac do výšky

    1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

(8) Úprava základu dane u daňovníka predávajúceho podnik podľa odsekov 1, 3 a 4 sa vykoná v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti.³⁰⁾

(9) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti sa na účely tohto zákona vychádza z reálnej hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 5.

Komentár k § 17a

Ustanovenie upravuje postup daňovníka, ktorý predáva podnik alebo jeho časť ako aj daňovníka kupujúceho podnik, ktorý pri zisťovaní základu dane vychádza z rozdielu medzi príjmami a výdavkami podľa § 17 ods. 1 písm. a) ZDP, výsledku hospodárenia vykázaného podľa postupov účtovania v sústave PÚ alebo z výsledku hospodárenia vykázaného podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo (IFRS).

V zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti, je daňovník predávajúci podnik účtujúci v sústave PÚ alebo vykazujúci výsledok hospodárenia podľa IFRS povinný vykonať zákonom stanovené úpravy v oblasti hmotného majetku, rezerv, opravných položiek, záväzkov po zákonom stanovenej lehote uplynutej od ich splatnosti.

ZDP na druhej strane vymedzuje povinnosti daňovníka kupujúceho podnik alebo jeho časť ako je napr. spôsob odpisovania kúpou nadobudnutého majetku, ocenenie veci zahrnutých do predaja reálnou hodnotou a nadväznosti na to vznik goodwillu alebo záporného goodwillu. Daňovník je povinný goodwill zahrnúť do základu dane až do jeho úplného zahrnutia maximálne počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období a najmenej vo výške jednej sedminy ročne. Goodwill je daňovník povinný začať zahŕňať do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom nadobudne účinnosť zmluva o predaji podniku alebo jeho časti. To znamená, že goodwill môže daňovník zahrnúť aj jednorazovo alebo po častiach najdlhšie však počas siedmich zdaňovacích období v minimálnej výške 1/7.

§ 17b

Nepeňažný vklad v reálnych hodnotách

(1) Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), výsledok hospodárenia

a) neupraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve,1) ak sa rozhodne tento rozdiel zahrnúť jednorazovo do základu dane, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)

b) upraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve1) postupne až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu80c) podniku alebo jeho časti; ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo, ak

    4.   u vkladateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu finančného majetku1) nadobudnutého týmto nepeňažným vkladom alebo u prijímateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností,

c) upraví o rozdiel medzi zostatkovou cenou vkladaného odpisovaného majetku zistenou podľa osobitného predpisu¹⁾ a jeho zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a rozdiel medzi reálnou hodnotou^80ad) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g) v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,^80c)

d) zníži o sumu (výšku) rezervy, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom a ktorá je súčasťou nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)

e) zníži o rozdiel vytvorených opravných položiek podľa osobitného predpisu1) a opravných položiek už zahrnutých do základu dane podľa § 20 v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu;80c) súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1)

f) zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27, v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu.80c)

(2) Ak vkladateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve1) podľa odseku 1 písm. a), je povinný túto skutočnosť oznámiť prijímateľovi nepeňažného vkladu do 30 dní odo dňa splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(3) Prijímateľ nepeňažného vkladu, ktorým je

a) individuálne vložený majetok, ocení tento majetok hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka,37a)

b) podnik alebo jeho časť, ocení takto nadobudnutý majetok a záväzky reálnou hodnotou.

(4) Prijímateľ nepeňažného vkladu

a) odpisuje hmotný majetok ako novoobstaraný majetok postupom podľa § 26 z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka37a) alebo

b) môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka,37a) ak vkladateľ nepeňažného vkladu uplatní postup podľa odseku 1 písm. a), pričom

    1.   pri rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa § 27,

    2.   pri zrýchlenom odpisovaní sa postupuje podľa § 28 ako v ďalších rokoch odpisovania, a to počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26.

(5) Prijímateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane

a) rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom, pričom zrušenie rezervy nadobudnutej nepeňažným vkladom sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu;1) na ďalšiu tvorbu rezerv u prijímateľa nepeňažného vkladu sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 alebo § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv,

b) goodwill alebo záporný goodwill až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti;80c) ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo

    4.   dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(6) Prijímateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane ako daňový výdavok podľa § 19

a) pri postúpení nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej prijímateľom nepeňažného vkladu v ocenení reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní,

b) pri odpise nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej prijímateľom nepeňažného vkladu v ocenení reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

(7) Ak počas najviac siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu,80c) dôjde u prijímateľa nepeňažného vkladu k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je prijímateľ nepeňažného vkladu túto skutočnosť povinný oznámiť vkladateľovi nepeňažného vkladu s výnimkou, ak oznámil skutočnosti podľa odseku 2, a to do 30 dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti.

(8) Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok mimo územia Slovenskej republiky, postupuje podľa odseku 1 písm. a). Rovnako sa postupuje, ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)] pri individuálne vloženom majetku. Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok do zahraničia, môže uplatniť postup podľa § 17d, ak sú splnené podmienky uvedené v § 17d ods. 7.

(9) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. d)], pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, ktorému na území Slovenskej republiky zostáva stála prevádzkareň, môže tento prijímateľ pri vyčíslení základu dane stálej prevádzkarne oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak nepoužije postup podľa § 17d. Ak vkladateľom nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo jeho časť, je daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. d)] a podnik alebo jeho časť nezostáva funkčne spojený so stálou prevádzkarňou prijímateľa nepeňažného vkladu umiestnenou na území Slovenskej republiky, vkladateľ nepeňažného vkladu postupuje podľa odseku 1 písm. a) a nemôže uplatniť postup podľa § 17d.

(10) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)], pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu so sídlom na území Slovenskej republiky, môže tento prijímateľ oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak preukáže, že rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve vkladateľa nepeňažného vkladu, bol u vkladateľa nepeňažného vkladu preukázateľne zdanený a prijímateľ nepeňažného vkladu neuplatní postup podľa § 17d.

(11) Postup podľa odsekov 1, 2, 8 a 9 použije primerane vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a); ak vkladateľom nepeňažného vkladu je fyzická osoba, ktorá o majetku neúčtuje, pri ocenení nepeňažného vkladu uplatní postup podľa § 8 ods. 2.

(12) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých nepeňažným vkladom sa na účely tohto zákona vychádza z hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 3.

(13) Ak predmetom nepeňažného vkladu je podnik alebo jeho časť, ktorého vkladateľom je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky, a podnik alebo jeho časť zostáva funkčne spojený so stálou prevádzkarňou prijímateľa nepeňažného vkladu umiestnenou na území Slovenskej republiky a následne dôjde k presunu majetku podľa § 17f ods. 1 písm. b) alebo k presunu podnikateľskej činnosti podľa § 17f ods. 2 písm. b) z tejto stálej prevádzkarne, uplatní sa postup podľa § 17f.

Komentár k § 17b

Ustanovenie vymedzuje úpravy základu dane daňovníka – vkladateľa nepeňažného vkladu, ktorý účtuje v sústave PÚ alebo vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, ak sa nepeňažný vklad na účely ZDP uskutočňuje v reálnych hodnotách.

U vkladateľa nepeňažného vkladu realizovaného v reálnych hodnotách môže dôjsť k vyčísleniu rozdielu medzi hodnotou nepeňažného vkladu, ktorá bola započítaná na vklad spoločníka podľa § 59 ods. 3 OZ a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve, tzv. oceňovaní rozdiel. Vkladateľ nepeňažného vkladu má dve možnosti zahrnutia oceňovacieho rozdielu do základu dane:

–   jednorazovo v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu – v tomto prípade je podľa odseku 2 povinný oznámiť prijímateľovi nepeňažného vkladu, že sa rozhodol pre jednorazové zahrnutie oceňovacieho rozdielu do základu dane a to do 30 dní odo dňa splatenia nepeňažného vkladu,

–   postupne až do jeho úplného zahrnutia najdlhšie však počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom v každom zdaňovacom období musí zahrnúť minimálne vo výške 1/7.

ZDP okrem povinnosti zahrnutia oceňovacieho rozdielu do základu dane dáva povinnosť úpravy základu dane v oblasti majetku, rezerv, opravných položiek a záväzkov v zákonom stanovenej lehote uplynutej od ich splatnosti.

Rovnako ustanovenie § 17b vymedzuje aj povinnosť úpravy základu dane daňovníka, ktorý je príjemcom nepeňažného vkladu v oblasti spôsobu ocenenia majetku nadobudnutého vkladom, spôsob odpisovania tohto majetku, rezerv, goodwillu alebo záporného goodwillu, postúpenia a odpisu pohľadávok.

Do 31. 12. 2017 v rámci cezhraničných nepeňažných vkladov platila, že ak vkladateľ so sídlom na území SR vloží nepeňažný vklad, ktorým je individuálny majetok do subjektu – daňovníka so sídlom mimo územia SR, je vkladateľ povinný zahrnúť rozdiel vzniknutý medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve do základu dane jednorazovo podľa § 17b ods. 1 písm. a) ZDP. Možnosť zahrnutia tohto rozdielu postupne, až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, mohol vkladateľ využiť iba za situácie, ak u prijímateľa vkladu vedel zabezpečiť splnenie oznamovacej povinnosti o dodržaní podmienok o prípadnom predaji alebo inom vyradení majetku nadobudnutom nepeňažným vkladom podľa § 17b ods. 7 ZDP, t.j. o situácii, že u prijímateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty HaNM nadobudnutého nepeňažným vkladom. Rovnaký postup sa uplatňoval aj v prípade, že vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou pri individuálne vloženom majetku.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 dochádza k obmedzeniu použitia pôvodných hodnôt v oblasti nepeňažných vkladov, ktoré bude možné realizovať väčšinou iba v reálnych hodnotách

Podľa § 17b ods. 8 ZDP v prípade cezhraničných nepeňažných vkladoch, ak prijímateľom nepeňažného vkladu je daňovník so sídlom v zahraničí a nie sú splnené podmienky pre možnosť uplatnenia pôvodných hodnôt (§ 17d ods. 7 ZDP), vkladateľ nepeňažného vkladu musí rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku zahrnúť do základu dane jednorazovo, t.j. uplatní iba postup podľa § 17b ods. 1 písm. a) ZDP. Uplatnenie pôvodných hodnôt pri nepeňažnom vklade predpokladá, že ide o individuálny vklad, ktorým je cenný papier alebo obchodný podiel a vklad podniku alebo jeho časti a to za predpokladu, že

a)  vkladateľom je daňovník so sídlom na území SR, ktorý vkladá majetok, podnik alebo jeho časť a zároveň

b)  prijímateľom nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo jeho časť, je daňovník so sídlom v členskom štáte Európskej únie alebo štáte, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o EHP, avšak iba vtedy, ak majetok, podnik alebo jeho časť, ktoré sú predmetom vkladu zostanú súčasťou stálej prevádzkarne na území SR prijímateľa nepeňažného vkladu a legislatíva členského štátu príjemcu nepeňažného vkladu umožňuje prevzatie nepeňažného vkladu iba v pôvodných cenách alebo dáva daňovníkovi možnosť zvoliť si spôsob ocenenia nepeňažného vkladu v reálnych hodnotách a pôvodných cenách a daňovník si zvolí ocenenie nepeňažného vkladu v pôvodných cenách.

Podľa ustanovenia § 17b ods. 9 ZDP platného do 31. 12. 2017, ak vkladateľom nepeňažného vkladu, ktorým bol podnik alebo jeho časť bol daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou a prijímateľom tohto nepeňažného vkladu bol daňovník so sídlom mimo územia SR, ktorému na území SR zostávala stála prevádzkareň, mohol prijímateľ nepeňažného vkladu pri vyčíslení základu dane oceniť tento nepeňažný vklad reálnou hodnotou, ak sa nerozhodne použiť na ocenenie majetku a záväzkov pôvodné hodnoty.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 bolo ustanovenie § 17b ods. 9 ZDP spresnené v tom zmysle, že ak je predmetom nepeňažného vkladu podnik alebo jeho časť, pričom príjemca nepeňažného vkladu so sídlom v zahraničí nebude na území SR vykonávať činnosť tohto podniku alebo jeho časti prostredníctvom stálej prevádzkarne, t. j. celý podnik alebo jeho časť presunie do zahraničia, vkladateľ bude povinný uplatniť iba postup podľa § 17b, t. j. nepeňažné vklady v reálnych hodnotách a rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku zahrnúť do základu dane jednorazovo, t.j. uplatní iba postup podľa § 17b ods. 1 písm. a) ZDP.

Zároveň bolo do § 17b doplnené nové ustanovenie odsek 13, ktorý upravuje situáciu nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti vkladateľom, ktorým je daňovník so sídlom na území SR prijímateľovi, ktorým je daňovník mimo územia SR, pričom ale podnik alebo časť, ktorý je predmetom nepeňažného vkladu zostáva funkčne spojený so stálou prevádzkarňou prijímateľa nepeňažného vkladu umiestnenou na území SR a následne dôjde k presunu majetku alebo činnosti mimo územia SR. V tomto prípade sa na presun majetku alebo činnosti uplatní postup zdanenia pri odchode podľa § 17f ZDP.

§ 17c

Zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev v reálnych hodnotách

(1) Základ dane daňovníka zrušeného bez likvidácie sa v zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu,80b)

a) upraví o sumu vo výške oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázanú podľa osobitného predpisu,1) ak tieto oceňovacie rozdiely nezahrnuje do základu dane právny nástupca tohto daňovníka,

b) upraví o rozdiel medzi zostatkovou cenou odpisovaného hmotného majetku zistenou podľa osobitného predpisu1) a jeho zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a o rozdiel medzi reálnou hodnotou^80ad) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g) a o goodwill alebo záporný goodwill ešte nezahrnutý do základu dane,

c) zníži o sumu (výšku) rezervy, ktorej tvorba nebola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom a ktorá prechádza na právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie,

d) zníži o rozdiel vo výške vytvorených opravných položiek podľa osobitného predpisu1) a opravných položiek, ktoré už boli zahrnuté do základu dane podľa § 20; súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1)

e) zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27.

(2) Majetok a záväzky nadobudnuté právnym nástupcom od daňovníka zrušeného bez likvidácie sa oceňujú reálnou hodnotou. Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie

a) odpisuje hmotný majetok z reálnej hodnoty ako novoobstaraný majetok postupom podľa § 26 alebo

b) môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty, pričom pri rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu so spôsobu výpočtu podľa § 27 a pri zrýchlenom odpisovaní sa postupuje podľa § 28 ako v ďalších rokoch odpisovania, a to počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26, ak oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázané podľa osobitného predpisu1) zahrnie do základu dane daňovník zrušený bez likvidácie alebo tento právny nástupca jednorazovo v tom zdaňovacom období, v ktorom nastal rozhodný deň.77c)

(3) Do základu dane právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa

a) oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázané podľa osobitného predpisu1) môžu zahrnúť podľa odseku 2 alebo až do ich úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň,^77c) ak odsek 11 neustanovuje inak; ak počas tohto obdobia dôjde k zvýšeniu základného imania, vyplateniu dividend, k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku, ku ktorému sa viažu oceňovacie rozdiely, je tento právny nástupca povinný zahrnúť zostávajúcu časť týchto rozdielov do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností; ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo

    4.   dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu,80c)

b) zahrnuje len rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovanom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom, pričom zrušenie rezervy nadobudnutej pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu;1) na ďalšiu tvorbu rezerv u tohto daňovníka sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 alebo § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv,

c) zahrnuje goodwill alebo záporný goodwill upravený podľa osobitného predpisu,1) až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň;77c) ak počas tohto obdobia

    1.   sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)

    2.   sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)

    3.   je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo

    4.   dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku³⁰⁾ alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(4) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie zahrnuje do základu dane daňový výdavok podľa § 19

a) pri postúpení nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej zlúčením, splynutím alebo rozdelením obchodných spoločností alebo družstiev ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní,

b) pri odpise nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej zlúčením, splynutím alebo rozdelením obchodných spoločností alebo družstiev ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, sumu najviac do výšky

    1.   20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 360 dní,

    2.   50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev^77c) uplynula doba dlhšia ako 720 dní,

    3.   100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

(5) Pri odpočítavaní daňovej straty u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa postupuje podľa § 30.

(6) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom mimo územia Slovenskej republiky a majetok ostáva súčasťou stálej prevádzkarne tohto právneho nástupcu umiestnenej na území Slovenskej republiky, ocení tento majetok a záväzky reálnou hodnotou podľa odseku 2, ak sa nepoužije postup podľa § 17e, pričom právny nástupca môže odpočítavať daňovú stratu daňovníka zrušeného bez likvidácie vo výške a spôsobom podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

(7) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky a majetok ostáva súčasťou stálej prevádzkarne mimo územia Slovenskej republiky, tento právny nástupca môže oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak oceňovacie rozdiely z precenenia majetku sú súčasťou základu dane právneho nástupcu podľa odseku 3 písm. a) a neuplatní postup podľa § 17e.

(8) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa na účely tohto zákona vychádza z reálnej hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 2.

(9) Ak majetok a záväzky daňovníka zrušeného bez likvidácie nie sú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou právneho nástupcu so sídlom v zahraničí umiestnenou na území Slovenskej republiky, daňovník zrušený bez likvidácie postupuje podľa odseku 1 písm. a) a nemôže uplatniť postup podľa § 17e.

(10) Ak právnemu nástupcovi daňovníka zrušeného bez likvidácie so sídlom v zahraničí vznikne na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň a majetok a záväzky daňovníka zrušeného bez likvidácie sú funkčne spojené s touto stálou prevádzkarňou a následne dôjde k presunu majetku podľa § 17f ods. 1 písm. b) alebo k presunu podnikateľskej činnosti podľa § 17f ods. 2 písm. b) z tejto stálej prevádzkarne, uplatní sa postup podľa § 17f.

(11) Ak u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie dôjde k výplate oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázaných podľa osobitného predpisu¹⁾ v sume vyššej ako je suma oceňovacích rozdielov zahrnutá do základu dane v úhrne podľa odseku 3 písm. a), je právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie povinný zahrnúť do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k výplate oceňovacích rozdielov, sumu prevyšujúcu oceňovacie rozdiely už zahrnuté do základu dane. Rovnako sa postupuje, ak plynie príjem

a) zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva v časti, v akej bolo predtým základné imanie zvýšené z oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev,

b) z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov^2d) v časti, v akej bol kapitálový fond z príspevkov^2d) zvýšený z oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev.

Komentár k § 17c

Ustanovenie upravuje postup pri stanovení základu dane daňovníka zrušeného bez likvidácie a právneho nástupcu, ak zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev sa uskutočňuje v reálnych hodnotách.

Daňovník zrušený bez likvidácie upraví základ dane o oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení, ktoré podľa postupov účtovania vykáže ako oceňovací rozdiel precenenia majetku pri zlúčení, splynutí a rozdelení (napr. na účte 416 – oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení). Ak právny nástupca oceňovacie rozdiely nezahrňuje do základu dane, daňovník zrušený bez likvidácie je povinný zahrnúť takto vyčíslený oceňovací rozdiel do základu dane jednorazovo. Okrem pravidiel zahrnutia oceňovacieho rozdielu do základu dane ustanovenie vymedzuje u daňovníka zrušeného bez likvidácie úpravu základu dane v oblasti majetku, opravných položiek, rezerv a záväzkov po zákonom stanovenej lehote uplynutej od ich splatnosti.

ZDP rovnako vymedzuje postup daňovníka – právneho nástupcu pri úprave základu dane v súvislosti s uskutočnením zlúčenia, splynutia a rozdelenia obchodných spoločností ako je ocenenie majetku a záväzkov reálnou hodnotou, spôsob odpisovania majetku nadobudnutého podnikovou kombináciou, spôsob zahrnovania oceňovacích rozdielov z precenenia, oblasť rezerv, opravných položiek.

Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie upraví základ dane o oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností a družstiev, ak ich nezahrnul do základu dane daňovník zrušený bez likvidácie. Právny nástupca môže zahrnúť tieto oceňovacie rozdiely do základu dane jednorazovo alebo postupne najdlhšie však počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach najmenej vo výške jednej sedminy a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň.

Obdobne ako v prípade nepeňažného vkladu podľa § 17b ZDP došlo s účinnosťou od 1. 1. 2018 k obmedzeniu použitia pôvodných cien aj pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev. Vo väčšine prípadov bude možné použiť pri realizácii zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností a družstiev iba reálne hodnoty. Podľa ustanovenia § 17c ods. 9 ZDP platného a účinného od 1. 1. 2018, ak právnemu nástupcovi so sídlom v zahraničí nezostane majetok a záväzky daňovníka zrušeného bez likvidácie ako súčasť stálej prevádzkarne (funkčne spojené so stálou prevádzkarňou) na území SR, je právny nástupca povinný uplatniť iba reálne hodnoty a oceňovací rozdiel z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev je povinný zahrnúť do základu dane jednorazovo.

Zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev samo o sebe nie je predmetom zdanenia exit tax. Odsek 10 iba spresňuje, že ak po uskutočnení podnikovej kombinácie zostane na území Slovenskej republiky právnemu nástupcovi stála prevádzkareň, následné presuny majetku alebo podnikateľskej činnosti už budú posudzované ako presuny podliehajúce zdaneniu exit tax podľa § 17f zákona.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 ZDP v § 17c ods. 11 ustanovil daňové posúdenie výplaty oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení pri použití reálnych hodnôt. Ak príde k ich vyplateniu skôr ako boli v plnej výške zdanené podľa § 17c ods. 3 písm. a) ZDP, je právny nástupca povinný zahrnúť do základu dane tú časť vyplatených oceňovacích rozdielov, ktorá ešte neprešla zdanením a bude sa vyplácať. Rovnaký postup sa uplatní, ak dochádza k výplate týchto oceňovacích rozdielov, ktoré boli predtým použité na zvýšenie ZI alebo boli účtované ako súčasť kapitálového fondu podľa § 217a Obchodného zákonníka, pričom dochádza k prerozdeleniu kapitálového fondu z príspevkov.

Ocenenie v pôvodných cenách
pri nepeňažnom vklade a zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných
spoločností alebo družstiev

§ 17d

Nepeňažný vklad v pôvodných cenách

(1) Do základu dane vkladateľa nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, a ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), sa v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)

a) nezahrnuje rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve,1) pričom prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme vložený majetok a záväzky v pôvodných cenách podľa osobitného predpisu1) a hmotný majetok a nehmotný majetok v pôvodných cenách podľa § 25,

b) nezahrnujú opravné položky vytvorené k zásobám, cenným papierom a k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1) ak prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme pôvodné ceny zásob, cenných papierov, hmotného majetku a nehmotného majetku,

c) zahrnujú rezervy podľa § 20,

d) zahrnujú opravné položky k pohľadávkam uznané za daňový výdavok v rozsahu najviac podľa § 20 najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu80c) a prijímateľ nepeňažného vkladu môže pokračovať v ich tvorbe podľa § 20.

(2) Do základu dane prijímateľa nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, sa

a) zahrnuje rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy podľa § 20 a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva a pri ďalšej tvorbe rezervy uznanej za daňový výdavok prijímateľ nepeňažného vkladu postupuje podľa § 20; náklad, ku ktorému bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu,1) ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok, sa zahrnuje do základu dane tohto prijímateľa v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy u tohto prijímateľa podľa § 17 ods. 23, pričom sa obdobne postupuje pri opravnej položke,

b) nezahrnuje goodwill alebo záporný goodwill.

(3) Prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme hodnotu pohľadávky v menovitej hodnote alebo obstarávacej cene zistenej u vkladateľa nepeňažného vkladu, dátum splatnosti pohľadávky, opravnú položku podľa § 20 a pokračuje v tvorbe tejto opravnej položky podľa § 20.

(4) Vkladateľ nepeňažného vkladu uplatní z vypočítaného ročného odpisu podľa § 26 až 28 pomernú časť pripadajúcu na celé kalendárne mesiace, počas ktorých daňovník majetok účtoval.1)

(5) Prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme hmotný majetok a nehmotný majetok nadobudnutý nepeňažným vkladom podniku alebo jeho časti, vrátane jednotlivých zložiek majetku v pôvodných cenách, už uplatnené daňové odpisy vrátane zostatkových cien podľa § 25 ods. 3 a uplatní zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na mesiace, a to počnúc mesiacom, v ktorom bol majetok zaúčtovaný v majetku prijímateľa nepeňažného vkladu. Pri nehmotnom majetku pokračuje prijímateľ nepeňažného vkladu v odpisovaní z pôvodnej ceny počas doby odpisovania ustanovenej v odpisovom pláne1) tohto prijímateľa najviac do výšky podľa § 25 ods. 3.

(6) Prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný evidovať výšku pôvodne oceneného majetku a záväzkov počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu,80c) najmenej do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa osobitného predpisu.34)

(7) Odseky 1 až 6 sa uplatnia, ak predmetom nepeňažného vkladu je individuálne vložený majetok, ktorým je cenný papier alebo obchodný podiel alebo podnik alebo jeho časť, ktorý vkladá vkladateľ nepeňažného vkladu so sídlom na území Slovenskej republiky prijímateľovi nepeňažného vkladu do členského štátu Európskej únie alebo štátu, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore, pričom tento majetok, podnik alebo jeho časť zostáva funkčne spojený so stálou prevádzkarňou prijímateľa nepeňažného vkladu umiestnenou na území Slovenskej republiky a prijímateľ nepeňažného vkladu prevezme nepeňažný vklad v pôvodných cenách. Ak u prijímateľa nepeňažného vkladu nezostáva majetok, podnik alebo jeho časť funkčne spojený so stálou prevádzkarňou umiestnenou na území Slovenskej republiky, vkladateľ nepeňažného vkladu postupuje podľa §17b.

(8) Ak predmetom nepeňažného vkladu je podnik alebo jeho časť alebo individuálne vložený majetok a vkladateľom tohto nepeňažného vkladu je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky a sú splnené podmienky podľa odseku 7, prijímateľ nepeňažného vkladu pri vyčíslení základu dane stálej prevádzkarne

a) prevezme hodnotu majetku a záväzkov podľa odseku 1 písm. a) v pôvodných cenách, vytvorené rezervy, opravné položky a účty časového rozlíšenia, ktoré sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne a

b) pokračuje v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne podľa odseku 5.

(9) Ak predmetom nepeňažného vkladu je podnik alebo jeho časť a vkladateľom tohto nepeňažného vkladu je daňovník so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, pričom prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu podľa § 2 písm. d) druhého bodu vzniká mimo územia Slovenskej republiky stála prevádzkareň, prijímateľ nepeňažného vkladu pri vyčíslení základu dane

a) prevezme hodnotu majetku a záväzkov podľa odseku 1 písm. a) v pôvodných cenách, vytvorené rezervy, opravné položky a účty časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne a

b) pokračuje v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne primerane podľa odseku 5.

(10) Ak predmetom nepeňažného vkladu je podnik alebo jeho časť, ktorého vkladateľom je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky, a podnik alebo jeho časť zostáva funkčne spojený so stálou prevádzkarňou prijímateľa nepeňažného vkladu so sídlom v zahraničí umiestnenou na území Slovenskej republiky a následne dôjde k presunu majetku podľa § 17f ods. 1 písm. b) alebo k presunu podnikateľskej činnosti podľa § 17f ods. 2 písm. b) z tejto stálej prevádzkarne, uplatní sa postup podľa § 17f.

(11) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), uplatní primerane postup podľa odsekov 1, 4 a 7.

(12) Pôvodnou cenou pri nepeňažnom vklade je ocenenie

a) majetku a záväzkov u vkladateľa nepeňažného vkladu zistené podľa osobitného predpisu1) a

b) hmotného majetku a nehmotného majetku u vkladateľa nepeňažného vkladu zistené podľa § 25.

(13) Odseky 1 až 12 sa neuplatnia, a uplatní sa postup podľa § 17b, ak hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti je zníženie daňovej povinnosti alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti. Ak nepeňažný vklad podniku alebo jeho časti nebol realizovaný z riadnych obchodných dôvodov ako je reštrukturalizácia alebo racionalizácia činností, možno predpokladať, že hlavným cieľom alebo jedným z hlavných dôvodov nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti je zníženie daňovej povinnosti alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

Komentár k § 17d

Ustanovenie vymedzuje úpravy základu dane daňovníka – vkladateľa nepeňažného vkladu, ktorý účtuje v sústave PÚ alebo vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, ak sa nepeňažný vklad na účely ZDP uskutočňuje v pôvodných cenách. V prípade, že vkladateľ a prijímateľ nepeňažného vkladu zvolia na daňové účely ocenenie v pôvodných hodnotách, potom prijímateľ nepeňažného vkladu bude vychádzať z pôvodných cien nepeňažného vkladu zistených u vkladateľa. Pôvodnou cenou pri nepeňažnom vklade sa podľa odseku 11 ZDP rozumie ocenenie:

a)  majetku a záväzkov u vkladateľa nepeňažného vkladu zistené podľa účtovníctva a 

b)  hmotného majetku a nehmotného majetku u vkladateľa nepeňažného vkladu zistené podľa § 25 ZDP.

Oceňovací rozdiel, ktorý vzniká z dôvodu rozdielu medzi hodnotou nepeňažného vkladu, ktorá bola započítaná na vklad spoločníka podľa § 59 ods. 3 OZ a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve, sa u vkladateľa nezahŕňa do základu dane, vzhľadom na skutočnosť, že prijímateľ aj vkladateľ vychádzajú pri nepeňažnom vklade z pôvodnej ceny. Vkladateľ zároveň nezahrnuje do základu dane opravné položky vytvorené k zásobám, cenným papierom a k HM. Ustanovenie upravuje aj spôsob zahrnovania zákonných rezerv a opravných položiek uznaných za daňový výdavok u vkladateľa a spôsob uplatnenia daňových odpisov hmotného majetku.

Prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný viesť rozdielne ocenenie nepeňažného vkladu na účely účtovné a na účely daňové. Majetok a záväzky nadobudnuté nepeňažným vkladom podniku alebo jeho časti sa v účtovníctve prijímateľa nepeňažného vkladu ocenia reálnou hodnotou. Individuálne vložený majetok, ktorý je predmetom nepeňažného vkladu, sa z účtovného hľadiska ocení hodnotou započítanou na vklad spoločníka. Z daňového hľadiska sa však nepeňažný vklad ocení pôvodnou cenou. Prijímateľ nepeňažného vkladu na daňové účely preberie pôvodné ceny nepeňažného vkladu zistené u vkladateľa, pričom je povinný evidovať výšku pôvodného ocenenia a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu a najmenej do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa zákona o správe daní a poplatkov.

Goodwill alebo záporný goodwill, o ktorom prijímateľ nepeňažného vkladu účtuje v súlade s postupmi účtovania v sústave PÚ sa do základu dane prijímateľa nepeňažného vkladu nezahrnuje.

V prípade HaNM, ktoré prijímateľ prevezme v rámci nepeňažného vkladu, je prijímateľ povinný na účely ZDP prevziať aj uplatnené daňové odpisy vrátane zostatkových cien podľa § 25 ZDP. V roku prevzatia HM má možnosť uplatniť si zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na mesiace a to počnúc mesiacom, v ktorom bol majetok zaúčtovaný v majetku prijímateľa nepeňažného vkladu.

V prípade cezhraničných nepeňažných vkladov odsek 7 platný a účinný do 31. 12. 2017 stanovoval zodpovednosť vkladateľa nepeňažného vkladu, ktorý vložil individuálny majetok mimo územia SR, aby v prípade, ak rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve nezahrnul do základu dane, zabezpečil údaje o tom, že prijímateľ nepeňažného vkladu v zahraničí prevzal pôvodné ceny vloženého majetku. Rovnako sa postupovalo aj v prípade, ak vkladateľom nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 dochádza k obmedzeniu použitia pôvodných hodnôt v oblasti nepeňažných vkladov, ktoré je možné realizovať väčšinou iba v reálnych hodnotách. Individuálne nepeňažné vklady, či už sú vložené daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou do tuzemských spoločností alebo zahraničných spoločností, je možné realizovať už iba v reálnych hodnotách Výnimkou z toho pravidla je iba individuálny vklad, ktorým je cenný papier alebo obchodný podiel a vklad podniku alebo jeho časti a to za predpokladu, že

a)  vkladateľom je daňovník so sídlom na území SR, ktorý vkladá majetok, podnik alebo jeho časť a zároveň

b)  prijímateľom nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo jeho časť, je daňovník so sídlom v členskom štáte Európskej únie alebo štáte, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o EHP, avšak iba vtedy, ak majetok, podnik alebo jeho časť, ktoré sú predmetom vkladu, zostanú súčasťou stálej prevádzkarne na území SR prijímateľa nepeňažného vkladu a legislatíva členského štátu príjemcu nepeňažného vkladu umožňuje prevzatie nepeňažného vkladu iba v pôvodných cenách alebo dáva daňovníkovi možnosť zvoliť si spôsob ocenenia nepeňažného vkladu v reálnych hodnotách a pôvodných cenách a daňovník si zvolí ocenenie nepeňažného vkladu v pôvodných cenách.

Ak je predmetom nepeňažného vkladu podnik alebo jeho časť, pričom príjemca nepeňažného vkladu so sídlom v zahraničí nebude na území SR vykonávať činnosť tohto podniku alebo jeho časti prostredníctvom stálej prevádzkarne, t. j. celý podnik alebo jeho časť presunie do zahraničia, vkladateľ bude povinný uplatniť iba postup podľa § 17b, t. j. nepeňažné vklady v reálnych hodnotách

Podľa znenia odseku 8 platného a účinného od 1. 1. 2018, ak vkladateľom nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo jeho časť, bude daňovník so sídlom v zahraničí, pričom slovenskému prijímateľovi nepeňažného vkladu vznikne mimo územia SR stála prevádzkareň, môže slovenský daňovník pri vyčíslení základu dane stálej prevádzkarne použiť pôvodné hodnoty vkladateľa, avšak len v prípade, že ak štát prijímateľa nepeňažného vkladu umožňuje prevzatie majetku iba v pôvodných cenách, alebo dáva možnosť prevzatia nepeňažného vkladu v reálnych hodnotách alebo v pôvodných cenách a rozhodnutie o výbere ocenenia nadobudnutého nepeňažného vkladu je na prijímateľovi nepeňažného vkladu a ten si zvolí ocenenie v pôvodných cenách.

Do § 17d bolo doplnené nové ustanovenie odsek 10, ktorý upravuje situáciu nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti vkladateľom, ktorým je daňovník so sídlom na území SR prijímateľovi, ktorým je daňovník mimo územia SR, pričom ale podnik alebo časť, ktorý je predmetom nepeňažného vkladu zostáva funkčne spojený so stálou prevádzkarňou prijímateľa nepeňažného vkladu umiestnenou na území SR a následne dôjde k presunu majetku alebo činnosti mimo územia SR. V tomto prípade sa na presun majetku alebo činnosti uplatní postup zdanenia pri odchode podľa § 17f ZDP.

ZDP zároveň stanovil všeobecné pravidlo, že nepeňažný vklad realizovaný v pôvodných hodnotách sa nebude môcť použiť, ak hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov realizácie nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti bolo zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti. Ak nepeňažný vklad nebol realizovaný z riadnych obchodných dôvodov ako je reštrukturalizácia alebo racionalizácia činnosti, je predpoklad, že hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti bolo zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

§ 17e

Zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev v pôvodných cenách

(1) Do základu dane daňovníka zrušeného bez likvidácie v zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu,80b) sa

a) nezahrnuje suma vo výške oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázaná podľa osobitného predpisu,1) ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom, ktoré právny nástupca tohto daňovníka prevzal v pôvodných cenách podľa osobitného predpisu,1) a k hmotnému majetku a nehmotnému majetku, ktoré prevzal v ocenení podľa § 25,

b) nezahrnujú opravné položky vytvorené k zásobám, cenným papierom a k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1) ak právny nástupca tohto daňovníka prevezme pôvodné ceny zásob, cenných papierov, dlhodobého hmotného majetku a dlhodobého nehmotného majetku,

c) zahrnujú aj rezervy podľa § 20 a opravné položky k pohľadávkam uznané za daňový výdavok v rozsahu najviac podľa § 20 a najneskôr v tom zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu,80b) a právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie môže pokračovať v tvorbe opravných položiek k pohľadávkam podľa § 20.

(2) Do základu dane právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa

a) zahrnuje rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy podľa § 20 a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, pričom pri ďalšej tvorbe rezervy zahrnovanej do základu dane podľa § 20 ods. 1 sa u právneho nástupcu postupuje podľa § 20; obdobne sa postupuje aj pri opravnej položke,

b) náklad, ku ktorému bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu,1) ktorej tvorba nie je súčasťou základu dane podľa § 20, zahrnuje do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie podľa § 17 ods. 23; obdobne sa postupuje aj pri opravnej položke,

c) nezahrnuje goodwill alebo záporný goodwill vykázaný v otváracej súvahe právneho nástupcu neupravený podľa osobitného predpisu.1)

(3) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie prevezme pohľadávku v menovitej hodnote alebo obstarávacej cene zistenej u daňovníka zrušeného bez likvidácie, dátum splatnosti pohľadávky, vytvorenú opravnú položku podľa § 20 a pokračuje v tvorbe tejto opravnej položky podľa § 20.

(4) Daňovník zrušený bez likvidácie zahrnuje do základu dane z vypočítaného ročného odpisu pomernú časť pripadajúcu na celé kalendárne mesiace, počas ktorých tento daňovník majetok účtoval.1)

(5) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie uplatní zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom bol majetok zaúčtovaný u tohto právneho nástupcu. Súčasne prevezme pri odpisovanom majetku pôvodné ceny, už uplatnené daňové odpisy a zostatkové ceny majetku podľa § 25 ods. 3 a pokračuje v odpisovaní začatom pôvodným vlastníkom. Pri nehmotnom majetku právny nástupca pokračuje v odpisovaní z pôvodnej vstupnej ceny počas doby odpisovania ustanovenej v odpisovom pláne1) právneho nástupcu najviac do výšky podľa § 25 ods. 3. Pri neodpisovanom majetku právny nástupca prevezme vstupnú cenu podľa § 25.

(6) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie alebo ak tento ešte nevznikol, daňovník, ktorý sa zrušuje bez likvidácie, eviduje výšku pôvodne oceneného majetku a záväzkov počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň podľa osobitného predpisu,77c) najmenej do uplynutia lehoty pre zánik práva vyrubiť daň podľa osobitného predpisu.34)

(7) Pri odpočítavaní daňovej straty u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa postupuje podľa § 30.

(8) Odseky 1 až 7 sa uplatnia, ak

a) právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie je právny nástupca so sídlom v členskom štáte Európskej únie alebo štáte, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore,

b) majetok a záväzky daňovníka zrušeného bez likvidácie zostávajú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou právneho nástupcu umiestnenou na území Slovenskej republiky,

c) členský štát Európskej únie alebo štát, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore, v ktorom má právny nástupca sídlo, umožňuje ocenenie majetku a záväzkov nadobudnutých právnym nástupníctvom v pôvodných cenách,

d) právny nástupca ocení majetok a záväzky nadobudnuté právnym nástupníctvom v pôvodných cenách.

(9) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, vznikne tomuto právnemu nástupcovi na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň a sú splnené podmienky podľa odseku 8, právny nástupca

a) neupravuje základ dane o zostatky rezerv, opravných položiek a účtov časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne, s výnimkou opravnej položky k pohľadávkam podľa § 20,

b) pokračuje v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne podľa odseku 5,

c) odpočítava daňovú stratu daňovníka zrušeného bez likvidácie vo výške a spôsobom podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

(10) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom v zahraničí, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky, vznikne tomuto právnemu nástupcovi podľa § 2 písm. d) druhého bodu stála prevádzkareň v zahraničí a štát, v ktorom má daňovník zrušený bez likvidácie sídlo, umožňuje právnemu nástupcovi prevzatie majetku a záväzkov v pôvodných cenách a právny nástupca ocení majetok a záväzky nadobudnuté právnym nástupníctvom v pôvodných cenách, tento právny nástupca pri vyčíslení základu dane podľa § 17 ods. 14 pokračuje v tvorbe rezerv, opravných položiek a účtov časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne a v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku stálej prevádzkarne začatom daňovníkom, ktorý bol zrušený bez likvidácie so sídlom v zahraničí primerane podľa odseku 5.

(11) Pôvodnou cenou pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev je ocenenie

a) majetku a záväzkov u daňovníka zrušeného bez likvidácie zistené podľa osobitného predpisu1) bez precenenia na reálnu hodnotu a 

b) hmotného majetku a nehmotného majetku u daňovníka zrušeného bez likvidácie zistené podľa § 25.

(12) Ak právnemu nástupcovi daňovníka zrušeného bez likvidácie so sídlom v zahraničí vznikne na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň a majetok a záväzky daňovníka zrušeného bez likvidácie sú funkčne spojené s touto stálou prevádzkarňou a následne dôjde k presunu majetku podľa § 17f ods. 1 písm. b) alebo k presunu podnikateľskej činnosti podľa § 17f ods. 2 písm. b) z tejto stálej prevádzkarne, uplatní sa postup podľa § 17f.

(13) Odseky 1 až 11 sa neuplatnia, a uplatní sa postup podľa § 17c, ak hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev je zníženie daňovej povinnosti alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti. Ak zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev nebolo realizované z riadnych obchodných dôvodov ako je reštrukturalizácia alebo racionalizácia činností, možno predpokladať, že hlavným cieľom alebo jedným z hlavných dôvodov zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev je zníženie daňovej povinnosti alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

(14) Ak u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie dôjde k výplate oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázaných podľa osobitného predpisu¹⁾ v sume vyššej ako je súčin podielu sumy vykázaných oceňovacích rozdielov a najdlhšej doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 u majetku nadobudnutého pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení a počtu zdaňovacích období odpisovania tohto majetku, suma vyplatených oceňovacích rozdielov prevyšujúca tento podiel sa zdaní podľa § 43. Rovnako sa postupuje, ak u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie dôjde k výplate prostriedkov v peňažnej forme alebo nepeňažnej forme

a) zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva v časti, v akej bolo predtým základné imanie zvýšené z oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev,

b) z prerozdelenia kapitálového fondu z príspevkov^2d) v časti, v akej bol kapitálový fond z príspevkov zvýšený z oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev.

Komentár k § 17e

Ustanovenie upravuje postup pri stanovení základu dane daňovníka zrušeného bez likvidácie a právneho nástupcu, ak zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev sa uskutočňuje v pôvodných hodnotách.

Ak právny nástupca prevezme na daňové účely pôvodné ceny majetku a záväzkov, daňovník zrušený bez likvidácie nezahrňuje do základu dane:

•    sumu vo výške oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázané na účte 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení, ktoré vznikajú z dôvodu povinnosti precenenia jednotlivých zložiek majetku a záväzkov na reálnu hodnotu podľa § 25 ods. 1 písm. f) zákona o účtovníctve,

•    opravné položky k zásobám, cenným papierom a k dlhodobému hmotnému a nehmotnému majetku vytvorené v súlade so zákonom o účtovníctve a postupoch účtovania v PÚ.

Ak k zlúčeniu, splynutiu alebo rozdeleniu spoločnosti dôjde v priebehu zdaňovacieho obdobia, daňovník zrušený bez likvidácie zahrnuje do základu dane pri hmotnom majetku z vypočítaného ročného odpisu pomernú časť pripadajúcu na celé kalendárne mesiace, počas ktorých tento daňovník o majetku účtoval.

Ustanovenie na druhej strane upravuje postup daňovníka – právneho nástupcu pri úprave základu dane v súvislosti s uskutočnením zlúčenia, splynutia a rozdelenia obchodných spoločností, a to v oblasti rezerv, opravných položiek, pohľadávok, nezahrnutia goodwillu alebo záporného goodwillu, spôsob odpisovania majetku nadobudnutého podnikovými kombináciami, spôsob odpočtu daňovej straty vykázanej daňovníkom zanikajúcim bez likvidácie.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 došlo k obmedzeniu použitia pôvodných cien pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev. Vo väčšine prípadov bude možné použiť pri realizácii zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností a družstiev iba reálne hodnoty. Možnosť použitia pôvodných hodnôt u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie vymedzuje odsek 8 a bude sa vzťahovať iba na situáciu, ak:

1.  daňovníkom zrušeným bez likvidácie je daňovník so sídlom na území SR a zároveň

2.  právnym nástupcom je daňovník so sídlom v členskom štáte Európskej únie alebo štáte, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o EHP, avšak iba vtedy, ak majetok a záväzky daňovníka zrušeného bez likvidácie zostanú súčasťou stálej prevádzkarne právneho nástupcu na území SR a legislatíva členského štátu alebo štátu, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o EHP právneho nástupcu umožňuje prevzatie majetku a záväzkov nadobudnutých právnym nástupníctvom iba v pôvodných cenách alebo dáva daňovníkovi možnosť zvoliť si spôsob ocenenia v reálnych hodnotách a pôvodných cenách a daňovník – právny nástupca si zvolí ocenenie majetku a záväzkov nadobudnutých právnym nástupníctvom v pôvodných cenách.

Ak právnemu nástupcovi so sídlom v zahraničí nezostane majetok a záväzky daňovníka zrušeného bez likvidácie ako súčasť stálej prevádzkarne (funkčne spojené so stálou prevádzkarňou) na území SR, je povinný uplatniť iba reálne hodnoty a oceňovací rozdiel z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev, je povinný zahrnúť do základu dane daňovník zrušený bez likvidácie jednorazovo.

Pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom v zahraničí, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom na území SR a ktorému z tohto dôvodu vzniká mimo územia SR stála prevádzkareň, môže slovenský právny nástupca pri vyčíslení základu dane stálej prevádzkarne použiť pôvodné hodnoty daňovníka zrušeného bez likvidácie, v prípade, ak štát, v ktorom má daňovník zrušený bez likvidácie sídlo, umožňuje prevzatie majetku a záväzkov nadobudnutých právnym nástupníctvom iba v pôvodných cenách alebo dáva daňovníkovi možnosť zvoliť si spôsob ocenenia v reálnych hodnotách a pôvodných cenách a daňovník si zvolí ocenenie majetku a záväzkov nadobudnutých právnym nástupníctvom v pôvodných cenách. V tomto prípade právny nástupca pokračuje v tvorbe rezerv, opravných položiek a účtov časového rozlíšenia, ak sa vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne a v odpisovaní HaNM stálej prevádzkarne začatom daňovníkom, ktorý bol zrušený bez likvidácie so sídlom v zahraničí a to primerane podľa odseku 5. Právny nástupca prevezme pri odpisovanom majetku pôvodné ceny, už uplatnené daňové odpisy a daňové zostatkové ceny majetku vyčíslené podľa § 25 ods. 3 ZDP a pokračuje v odpisovaní začatom pôvodným vlastníkom. Pri nehmotnom majetku právny nástupca pokračuje v odpisovaní z pôvodnej vstupnej ceny počas doby odpisovania ustanovenej v odpisovom pláne právneho nástupcu najviac do výšky zostatkovej daňovej ceny. Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie uplatní zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na mesiace a to počnúc mesiacom, v ktorom bol majetok zaúčtovaný u tohto právneho nástupcu. Pri neodpisovanom majetku právny nástupca prevezme vstupnú cenu stanovenú podľa § 25 ZDP.

Rovnako ako pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev v reálnych hodnotách aj pri uplatnení pôvodných cien odsek 12 iba spresňuje, že ak po uskutočnení podnikovej kombinácie zostane na území SR právnemu nástupcovi stála prevádzkareň, až tieto následné presuny majetku alebo podnikateľskej činnosti budú posudzované ako presuny podliehajúce zdaneniu exit tax podľa § 17f zákona.

ZDP v odseku 13 zároveň stanovil všeobecné pravidlo, že zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev realizované v pôvodných hodnotách sa nebude môcť použiť, ak hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov realizácie zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev bolo zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti. Ak zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev nebolo realizované z riadnych obchodných dôvodov ako je reštrukturalizácia alebo racionalizácia činnosti, je predpoklad, že hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev bolo zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

V odseku 14 ZDP ustanovuje daňové posúdenie výplaty oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení pri použití pôvodných hodnôt. Pri výplate oceňovacích rozdielov je právny nástupca povinný sledovať, či vyplatená suma oceňovacích rozdielov je vyššia ako suma oceňovacích rozdielov pripadajúca na príslušné zdaňovacie obdobia vypočítaná, tak že suma oceňovacích rozdielov sa delí počtom rokov majetku s najdlhšou dobou odpisovania, ktorý bol nadobudnutý v rámci zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev. Takto vyčíslený podiel sa násobí počtom rokov, počas ktorých bol tento majetok odpisovaný v čase, keď sa oceňovacie rozdiely vyplácajú. Ak vyplatené oceňovacie rozdiely presiahnu takto vypočítanú sumu, suma vo výške rozdielu medzi vyplatenou sumou oceňovacích rozdielov a takto vypočítaným súčinom sa zdaní daňou vyberanou zrážkou podľa § 43. Rovnaký postup sa uplatní, ak dochádza k výplate týchto oceňovacích rozdielov, ktoré boli predtým použité na zvýšenie ZI alebo boli účtované ako súčasť kapitálového fondu podľa § 217a Obchodného zákonníka.

§ 17f

Zdanenie pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia

(1) Súčasťou osobitného základu dane u daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2) je rozdiel medzi reálnou hodnotou^80ca) presunutého majetku v čase presunu majetku do zahraničia a daňovými výdavkami podľa § 19 ods. 2 písm. f) alebo písm. g), § 19 ods. 3 písm. b), e) a h), § 21 ods. 2 písm. k) a hodnotou zásob v zdaňovacom období, v ktorom

a) daňovník podľa § 2 písm. d) druhého bodu presúva majetok z ústredia na území Slovenskej republiky do stálej prevádzkarne v zahraničí, alebo

b) daňovník podľa § 2 písm. e) tretieho bodu presúva majetok zo stálej prevádzkarne na území Slovenskej republiky do svojho ústredia v zahraničí alebo do svojej stálej prevádzkarne v zahraničí.

(2) Súčasťou osobitného základu dane u daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2) je reálna hodnota^80ca) presunutého majetku a záväzkov v čase presunu podnikateľskej činnosti alebo odchodu daňovníka do zahraničia, pričom pri vyčíslení osobitného základu dane sa postupuje primerane podľa § 17a a § 17 ods. 13 písm. a), ak daňovník podľa § 2 písm. d) druhého bodu

a) prestane byť daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu na území Slovenskej republiky okrem toho majetku a záväzkov, ktoré zostávajú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou umiestnenou na území Slovenskej republiky, alebo

b) presúva podnikateľskú činnosť alebo jej časť do zahraničia alebo daňovník podľa § 2 písm. e) tretieho bodu presúva podnikateľskú činnosť alebo jej časť vykonávanú stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky do zahraničia okrem toho majetku a záväzkov, ktoré zostávajú funkčne spojené s ústredím alebo so stálou prevádzkarňou umiestnenou na území Slovenskej republiky.

(3) Celkový osobitný základ dane podľa odsekov 1 a 2 nesmie mať zápornú hodnotu.

(4) Odseky 1 až 3 sa neuplatnia na presuny majetku spojené s financovaním cenných papierov, majetku poskytnutého ako zábezpeka, presun majetku s cieľom splniť prudenciálne kapitálové požiadavky, presun majetku na účely riadenia likvidity, ktorý bol presunutý do zahraničia a súčasne sa očakáva jeho návrat do 12 mesiacov od presunu. Ak majetok podľa prvej vety nebude presunutý na územie Slovenskej republiky do 12 mesiacov odo dňa presunu, daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k presunu tohto majetku a uplatniť postup podľa odsekov 1 a 2. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie; v rovnakej lehote je daň splatná.

(5) Z osobitného základu dane podľa odsekov 1 a 2 sa daň vypočíta pri podaní daňového priznania podľa § 41 pri použití sadzby dane podľa § 15 písm. b) tretieho bodu.

(6) Pri presune majetku podľa odseku 1 písm. a) sa

a) finančný majetok, neodpisovaný majetok, pohľadávky a zásoby ocenia reálnou hodnotou^80ca) podľa odseku 1,

b) odpisovaný hmotný majetok ocení reálnou hodnotou^80ca) podľa odseku 1, pričom daňovník podľa § 2 písm. d) druhého bodu

    1.   odpisuje hmotný majetok podľa § 26 z reálnej hodnoty^80ca) ako novoobstaraný majetok alebo

    2.   môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty,^80ca) pričom pri

       2a.   rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa § 27,

       2b.   zrýchlenom odpisovaní sa postupuje podľa § 28 ako v ďalších rokoch odpisovania, a to počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26.

(7) Ak ide o majetok presunutý podľa odseku 1 písm. a), pri uplatnení daňových výdavkov sa na účely tohto zákona vychádza z reálnej hodnoty^80ca) podľa odseku 1. Pri postúpení pohľadávky alebo odpise pohľadávky sa postupuje primerane podľa § 17a ods. 7, pričom lehota sa počíta odo dňa presunu pohľadávky.

(8) Ak sa daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou v zahraničí stáva daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu na území Slovenskej republiky a pri presune majetku a záväzkov podľa odsekov 1 a 2 na územie Slovenskej republiky, sa majetok a záväzky ocenia reálnou hodnotou, za ktorú sa považuje

a) hodnota, ktorou boli majetok a záväzky ocenené na účely zdanenia pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia v zahraničí najviac však do výšky reálnej hodnoty^80ca) a daňovník postupuje podľa odseku 6, pričom pri zúčtovaní rezerv, ktorých tvorba bola daňovým výdavkom v inom štáte, sa postupuje primerane podľa § 17a ods. 6; daňovník podľa § 2 písm. d) druhého bodu odpisovaný hmotný majetok, ktorý ocení podľa prvej vety, odpisuje podľa § 26 ako novoobstaraný majetok alebo

b) hodnota na daňové účely, ktorou boli majetok a záväzky ocenené v zahraničí, ak tento iný štát neuplatňuje zdanenie pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia najviac však do výšky reálnej hodnoty;^80ca) daňovník podľa § 2 písm. d) druhého bodu odpisovaný hmotný majetok, ktorý ocení podľa prvej vety odpisuje podľa § 26 ako novoobstaraný majetok.

(9) Ak sa daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou v zahraničí stáva daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu na území Slovenskej republiky, majetok a záväzky, ktoré sú funkčne spojené so stálou prevádzkarňou tohto daňovníka umiestnenou v zahraničí, sa ocenia podľa odseku 8 písm. b). Pri odpisovaní hmotného majetku sa postupuje podľa odseku 8 písm. b).

(10) Ak ide o majetok a záväzky presunuté na územie Slovenskej republiky podľa odseku 8, pri uplatnení daňových výdavkov sa vychádza z ocenenia podľa odseku 8. Pri postúpení pohľadávky alebo odpise pohľadávky sa postupuje primerane podľa § 17a ods. 7, pričom lehota sa počíta odo dňa presunu pohľadávky na územie Slovenskej republiky.

Komentár k § 17f

Ustanovenie § 17f upravujúce zdanenie pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia je jedným z opatrení, ktoré sú transponované do zákona o dani z príjmov na základe smernice ATAD. Cieľom zdanenia pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia (ďalej len „exit tax“) je zabezpečiť, aby sa ekonomická hodnota vytvorená na území SR aj zdanila na území SR. Presun majetku resp. podnikateľskej činnosti znamená, že majetok stále zostáva vo vlastníctve daňovníka avšak daná krajina, v tomto prípade SR, stratí právo zdaňovať tento majetok alebo má obmedzené právo na jeho zdaňovanie prípadne by ho nezdanila v takej výške, v akej by ho zdanila, keby k presunu nedošlo. Ide preto o situácie ako sú presun majetku alebo podnikateľskej činnosti z ústredia, ktoré je na území SR zo zahraničia, t. j. do stálej prevádzkarne v zahraničí; majetok je stále vo vlastníctve daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR, avšak v dôsledku jeho fyzického presunu alebo priradenia k stálej prevádzkarni v zahraničí, stratí SR právo zdaňovať tento majetok alebo by príjem zo zdanenia nebol v takom rozsahu, v akom by bolo zdanenie, keby k presunu majetku do zahraničia nedošlo. Rovnako je tomu v prípade, ak dochádza k presunu majetku zo stálej prevádzkarne daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou do zahraničia. Ak daňovník prestane byť daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR (prestane byť daňovým rezidentom SR) a nezostane mu po zmene rezidencie na území SR stála prevádzkareň, potom rovnako je tento odchod daňovníka predmetom exit tax.

 Zdanenie pri presune majetku sa však nevzťahuje na situácie, kedy dochádza k jeho skutočnému predaju, pretože dochádza k zmene vlastníka majetku, ako aj ku skutočnej realizácii zisku (príjmu) z predaja majetku. Obdobne je tomu aj napr. pri nepeňažnom vklade, kedy sa majetok stáva majetkom prijímateľa nepeňažného vkladu, avšak vkladateľ nepeňažného vkladu namiesto vkladaného majetku získava iný druh majetku (podiel na spoločnosti). Ak dôjde k presunu majetku daňovníka, odchodu daňovníka alebo presunu podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia má SR právo zdaniť vytvorené ekonomické hodnoty premietnuté do presúvaného majetku (zisk), aj keď zisk z tohto majetku ešte nebol realizovaný. Na takýto presun sa uplatní fikcia predaja. Vzhľadom k tomu, že ide o fikciu predaja, je potrebné rovnako ako pri predaji majetku uplatniť predajnú cenu (hodnotu) majetku. Pri určení reálnej hodnoty majetku sa bude vychádzať zo spôsobu ocenenia reálnou hodnotou, ktorá je považovaná za reálnu hodnotu podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve. Daňovníkmi tejto dane sú iba právnické osoby, t. j. daňovníci podľa § 2 písm. d) druhého bodu ako aj stála prevádzkareň daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e) tretieho bodu zákona o dani z príjmov. V súvislosti s uplatnením zdanenia podľa § 17f sa do základných pojmov do § 2 písm. ae) dopĺňa definícia ústredia.

-   odsek 1 – odsek upravuje vyčíslenie dane pri presune individuálneho majetku do zahraničia, pričom môžu nastať dve základné situácie:

•    písm. a) – majetok presúva právnická osoba – daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR do svojej stálej prevádzkarne v zahraničí alebo

•    písm. b) – majetok presúva daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou zo stálej prevádzkarne na území SR do svojho ústredia v zahraničí alebo do inej svojej stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí.

     Predmetom exit tax bude rozdiel medzi reálnou hodnotou presunutého majetku a jeho tzv. daňovou hodnotou. Tento presun majetku sa bude zdaňovať prostredníctvom osobitného základu dane. Osobitný základ dane sa vyčísli rovnako, ako keby dochádzalo ku skutočnému predaju majetku (fikcia predaja). Základom osobitného základu dane bude v tomto prípade rozdiel medzi reálnou hodnotou majetku (fikcia predajnej ceny) a výdavku, ktorý je možné pri predaji resp. postúpení majetku uplatniť. V prípade:

•    cenných papierov je možné uplatniť daňový výdavok podľa § 19 ods. 2 písm. f) alebo g),

•    dlhodobého odpisovaného majetku – daňový výdavok podľa § 19 ods. 3 písm. b),

•    dlhodobého neodpisovaného majetku – daňový výdavok podľa § 19 ods. 3 písm. e),

•    pohľadávok – daňový výdavok podľa § 19 ods. 3 písm. h) resp. pri pohľadávkach v obstarávacej cene sa uplatní § 21 ods. 2 písm. k),

•    zásob – zákon o dani z príjmov osobitne neustanovuje daňový výdavok, preto sa vychádza z hodnoty zásob v účtovníctve resp. daňovej hodnoty zásob, ak bola k zásobám vytvorená opravená položka, ktorá nie je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. f).

Reálna hodnota presunutého majetku sa určuje ku dňu presunu. Tento deň môže byť rôzny v závislosti od druhu majetku. Pri hmotnom majetku to bude deň skutočného presunu majetku do zahraničia, t. j. deň, kedy majetok opustí územie SR. V prípade iných aktív ako sú napr. cenné papiere alebo pohľadávky to môže byť deň, ktorý si daňovník zvolí ako deň, kedy daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou priradil tento majetok stálej prevádzkarni v zahraničí. Stratu pri presune majetku do zahraničia je možné akceptovať len v tých prípadoch, v ktorých to umožňuje zákon o dani z príjmov pri predaji majetku.

?  Príklad

Spoločnosť ABC, s.r.o. sa rozhodla presunúť dva stroje, ktoré využívala na území SR do svojej stálej prevádzkarne v Českej republike. V deň presunu strojov bola reálna hodnota oboch strojov vo výške 100 000 €/ks. Stroj č. 1 mal ku dňu presunu daňovú zostatkovú cenu vo výške 102 000 € a stroj č. 2 daňovú zostatkovú cenu 95 000 €. Akým spôsobom sa vyčísli exit tax podľa § 17f ods. 1?

Vyčíslenie osobitného základu dane podľa § 17f ods. 1:

Reálna hodnota stroja č. 1 100 000 €

Výdavok vo výške daňovej
zostatkovej ceny podľa
§ 19 ods. 3 písm. b) - 102 000 €

Strata                                – 2 000 €

Reálna hodnota stroja č. 2 100 000 €

Výdavok vo výške daňovej
zostatkovej ceny podľa
§ 19 ods. 3 písm. b)         - 95 000 €

Zisk                                  + 5 000 €

Celkový osobitný základ dane podľa § 17f ods. 3 = – 2 000 + 5 000 = + 3 000 €

Vzhľadom na to, že aj pri skutočnom predaji majetku so stratou by táto strata bola podľa § 19 ods. 3 písm. b) daňovo akceptovaná, je možné aj pri vyčíslení osobitného základu dane započítať zisk z presunutého majetku so stratou z presunutého majetku. Celkový osobitný základ dane však musí byť väčší alebo rovný 0.

-   odsek 2 – upravuje vyčíslenie exit tax v situáciách, kedy nedochádza iba k individuálnemu presunu majetku, ale dochádza k presunu celej podnikateľskej činnosti alebo jej časti do zahraničia. Odsek 2 upravuje vyčíslenie dane z osobitného základu dane podľa § 17f v nasledovných prípadoch:

•    písm. a) – daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) druhého bodu prestáva byť daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR a stáva sa daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou v inom štáte. V tomto prípade môžu nastať 2 situácie:

1.  daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou odchádza z územia SR a nezostane mu na území SR stála prevádzkareň, t. j. všetok majetok ako aj záväzky sa presunú mimo územie SR; v tomto prípade podlieha všetok prevedený majetok ako aj záväzky zdaneniu pri odchode daňovníka,

2.  daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou odchádza z územia SR, avšak zostane mu na území SR stála prevádzkareň, t. j. stáva sa daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou; zdanenie pri odchode daňovníka sa uplatní iba na ten majetok a záväzky, ktoré nezostanú na území SR fyzicky alebo funkčne spojené so stálou prevádzkarňou na území SR.

•    písm. b) presun podnikateľskej činnosti

1.  daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou presúva časť svojej podnikateľskej činnosti do zahraničia, t. j. túto podnikateľskú činnosť bude vykonávať jeho stála prevádzkareň v zahraničí; zdanenie pri presune podnikateľskej činnosti alebo jej časti sa uplatní iba na ten majetok a záväzky, ktoré sa stávajú súčasťou stálej prevádzkarne v zahraničí a nie sú už funkčne spojené s ústredím na území SR,

2.  daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý má na území SR stálu prevádzkareň presunie podnikateľskú činnosť alebo jej časť vykonávanú touto stálou prevádzkarňou na území SR do svojho ústredia v zahraničí, alebo do inej svojej stálej prevádzkarne v zahraničí; zdanenie pri presune podnikateľskej činnosti sa opäť bude vzťahovať iba na ten majetok a záväzky, ktoré budú skutočne presunuté a nebudú viac funkčne spojené so stálou prevádzkarňou umiestnenou na území SR.

Pri vyčíslení základu dane z osobitného základu dane pri odchode daňovníka alebo pri presune podnikateľskej činnosti daňovníka alebo jej časti do zahraničia sa rovnako uplatní fikcia predaja a preto sa pri vyčíslení osobitného základu dane bude postupovať primerane ako pri predaji podniku alebo jeho časti podľa § 17a zákona o dani z príjmov.

U daňovníka, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) a d), sa bude vychádzať z rozdielu medzi príjmami a výdavkami. Reálna hodnota prevádzaného majetku a záväzkov pri odchode daňovníka alebo pri presune podnikateľskej činnosti alebo jej časti sa upraví o položky podľa § 17a ods. 1.

U daňovníka, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) zákona o dani z príjmov sa bude vychádzať z výsledku hospodárenia vykázaného primerane ako pri predaji podniku alebo jeho časti, ktorý sa následne upraví na osobitný základ dane podľa § 17f. Pri vyčíslení osobitného základu dane pri odchode daňovníka alebo pri presune podnikateľskej činnosti by výsledok mal byť rovnaký, aký by vykázal daňovník, ak by došlo ku skutočnému predaju podniku alebo časti podniku. K reálnej hodnote majetku a záväzkov pri odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti alebo jej časti, ktorá zodpovedá predajnej cene podniku alebo jeho časti (pri skutočnom predaji je táto predajná cena účtovaná ako výnos) sa pripočítajú všetky presunuté záväzky (pasíva – pri skutočnom predaji sa účtujú ako výnos) a odpočíta sa všetok presunutý majetok (aktíva – pri skutočnom predaji sa účtujú ako náklad), t. j. základ pre výpočet zdanenia pri odchode alebo presune podnikateľskej činnosti alebo jej časti bude rovnaký ako by sa vyčíslil podľa zákona o účtovníctve, keby došlo ku skutočnému predaju podniku alebo jeho časti (účet 641 + všetky pasíva zaúčtované na účte 648 a všetky aktíva zaúčtované na účte 548). Takto vyčíslený osobitný základ dane sa následne upraví primerane ako pri predaji podniku alebo jeho časti, t. j. uplatnia sa ustanovenia § 17a ods. 3 a 4. Pri predaji podniku alebo jeho časti je možné vykázať zisk alebo stratu; v prípade exit tax však celkový osobitný základ dane podľa § 17f ods. 3 nesmie byť záporný, preto výsledkom exit tax by bola 0.

?  Príklad

Spoločnosť ABC, s.r.o. sa rozhodla časť svojej výroby presunúť do stálej prevádzkarne v Českej republike. V súvislosti s výrobou presunula výrobné stroje, zásoby materiálu, stálej prevádzkarni v Českej republike priradila pohľadávky súvisiace s výrobou, záväzky súvisiace s výrobou, rezervy a úvery. Ako bude spoločnosť ABC, s.r.o, postupovať pri vyčíslení základu dane podľa § 17f ods. 2 písm. b)?

Vyčíslenie osobitného základu dane podľa § 17f:

Reálna hodnota presúvanej podnikateľskej činnosti (zodpovedajúca kvázi predajnej cene časti podniku)

+ presunuté pasíva súvisiace s prevedenou podnikateľskou činnosťou

presunuté aktíva súvisiace s presunutou podnikateľskou činnosťou

+/- úprava o položky primerane ako podľa § 17a ods. 3

úprava o položky primerane ako podľa § 17a ods. 4

Osobitný základ dane podľa § 17f ods. 2 = zisk / strata

-   odsek 3 – Pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka a pri presune podnikateľskej činnosti alebo jej časti do zahraničia môže byť vykázaná aj strata, ktorá môže byť kompenzovaná so ziskovým presunom, avšak celkový osobitný základ dane podľa § 17f ods. 3 nesmie mať zápornú hodnotu, t. j. celkovo nemožno vykázať za exit tax daňovú stratu. Ak by pri vyčíslení osobitného základu dane vyšiel výsledok záporný, potom osobitný základ dane podľa § 17f bude mať hodnotu 0 a daňovník neodvedie žiadnu daň z osobitného základu dane.

?  Príklad

Spoločnosť ABC, s.r.o. sa rozhodla presunúť dva stroje, ktoré využívala na území SR do svojej stálej prevádzkarne v Českej republike. V deň presunu strojov bola reálna hodnota oboch strojov vo výške 100 000 €/ks. Stroj č. 1 mal ku dňu presunu daňovú zostatkovú cenu vo výške 102 000 € a stroj č. 2 daňovú zostatkovú cenu 99 000 €. Akým spôsobom sa vyčísli exit tax?

Vyčíslenie osobitného základu dane:

Reálna hodnota stroja č. 1 100 000 €

Výdavok vo výške daňovej zostatkovej ceny podľa § 19 ods. 3 písm. b) - 102 000 €

Strata                               – 2 000 €

 

Reálna hodnota stroja č. 2 100 000 €

Výdavok vo výške daňovej zostatkovej ceny podľa § 19 ods. 3 písm. b) - 99 000 €

Zisk                                  + 1 000 €

Celkový osobitný základ dane podľa § 17f ods. 3 = – 2 000 + 1 000 = – 1 000 € = 0 €

Strata pri predaji majetku je podľa § 19 ods. 3 písm. b) daňovo akceptovaná, preto je možné aj pri vyčíslení osobitného základu dane podľa § 17f započítať zisk z presunutého majetku so stratou z presunutého majetku. Celkový osobitný základ dane však musí byť väčší alebo rovný 0. V tomto prípade je celkovým výsledkom z exit tax strata, ktorú zákon o dani z príjmov neumožňuje vykázať a následne umorovať, preto základom pre exit bude osobitný základ dane podľa § 17f ods. 3 vo výške 0 €.

-   odsek 4 – upravuje situácie, v ktorých presun majetku nepodlieha zdaneniu podľa § 17f. Ide o situácie, kedy dochádza k presunu majetku do zahraničia z dôvodu:

•    presunu majetku spojeného s financovaním cenných papierov,

•    presunu majetku, ktorý je poskytnutý ako zábezpeka (kolaterál),

•    presunu majetku s cieľom splniť prudenciálne kapitálové požiadavky,

•    presunu majetku na účely riadenia likvidity.

Presun tohto majetku musí spĺňať podmienku, že ide o presuny podľa § 17f ods. 1, t. j. majetok stále zostáva vo vlastníctve toho istého daňovníka a zároveň musí byť splnená podmienka, že takýto presun je iba krátkodobý na obdobie 12 mesiacov. Po 12 mesiacoch od presunu sa majetok musí vrátiť na územie SR. Lehota 12 mesiacov ako aj druh majetku, ktorý nemusí byť predmetom exit tax je daná priamo smernicou ATAD.

Odsek 4 zároveň upravuje povinnosti daňovník v prípade, ak uvedenú lehotu nedodrží a majetok do 12 mesiacov od presunu nebude vrátený na územie SR. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznania za to zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k presunu majetku a na presunutý majetok uplatní exit tax. Dodatočné daňové priznanie bude musieť podať do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom zistil povinnosť podať dodatočné daňové priznanie, t. j. do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci v ktorom zistil, že presunutý majetok presiahol lehotu 12 mesiacov. Ako formu sankcie musí daňovník v rovnakej lehote odviesť aj daň z osobitného základu dane, pričom táto je splatná v lehote na podanie dodatočného daňového priznania bez možnosti uplatnenia splátkového kalendára.

-   odsek 5 – Osobitný základ dane podľa § 17f ods. 3 musí byť vždy kladné číslo alebo môže byť rovný 0. Daň z osobitného základu dane sa vypočíta za zdaňovacie obdobie daňovníka v daňovom priznaní. Pri výpočte sa použije sadzba dane podľa § 15 písm. b) tretieho bodu vo výške 21 %.

-   odsek 6 – Upravuje akým spôsobom sa ocení majetok na daňové účely, ak došlo k jeho presunu podľa § 17f ods. 1, t. j. k presunu z ústredia na území SR do stálej prevádzkarne v zahraničí. V účtovníctve sa stav majetku ani jeho hodnota presunom spravidla nemení, avšak na účely zdanenia pri presune majetku do zahraničia podľa § 17f ods. 1 písm. a) sa na takýto majetok nazerá ako na majetok, na ktorý sa uplatnila fikcia predaja. Majetok však naďalej zostáva vo vlastníctve daňovníka a vzhľadom k tomu, že pri vyčíslení exit tax sa vychádzalo z reálnej hodnoty podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve, ocenia sa jednotlivé zložky majetku na daňové účely touto reálnou hodnotou. Pri dlhodobom odpisovanom majetku, ktorý bude na daňové účely ocenený novou vstupnou cenou – reálnou hodnotou, má daňovník možnosť :

•    odpisovať majetok ako novoobstaraný majetok, t. j. od začiatku ako v 1. roku odpisovania, alebo

•    pokračovať v odpisovaní majetku metódou rovnomerného alebo zrýchleného odpisovania, pričom pri metóde rovnomerného odpisovania sa doba odpisovania predĺži o dobu odpisovania podľa § 27 a pri metóde zrýchleného odpisovania sa majetok odpisuje ako v ďalších rokoch odpisovania počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26.

-   odsek 7 – Vzhľadom na to, že majetok presunutý mimo územie SR podľa § 17f ods. 1 zákona, sa na daňové účely ocení u daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu reálnou hodnotou je táto hodnota zároveň hodnotou, z ktorej bude daňovník vychádzať pri uplatnení daňových výdavkov. Tento odsek zároveň upravuje daňové výdavky pri pohľadávkach, ktoré boli predmetom presunu podľa § 17f ods. 1 písm. a) zákona. Tieto pohľadávky sú podľa § 17f ods. 6 ocenené v reálnej hodnote a preto k týmto pohľadávkam nie je možné tvoriť daňovo uznanú opravnú položku. Je však možné uplatniť daňový výdavok pri ich odpise alebo postúpení rovnako ako v prípade pohľadávok nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti v § 17a ods. 7 zákona, t. j. osobitné riešenie uplatnenia daňového výdavku pri odpise alebo postúpení pohľadávky v závislosti od doby uplynutej od jej presunu.

-   odsek 8 – Kým odsek 6 upravuje ocenenie majetku, ktorý bol presunutý z územia SR do stálej prevádzkarne v zahraničí, odsek 8 upravuje opačnú situáciu, t. j. ocenenie majetku a záväzkov, ktoré boli zo zahraničia presunuté na územie SR. Takýto majetok bude rovnako ocenený reálnou hodnotou, avšak zákon o dani z príjmov špecifikuje, čo sa v tomto prípade považuje za reálnu hodnotu. Touto reálnou hodnotou môže byť:

•    reálna hodnota, ktorou bol majetok ocenený na účely exit tax v zahraničí, najviac však do výšky reálnej hodnoty podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve. Keďže smernicu ATAD budú musieť implementovať všetky členské štáty Európskej únie a niektoré štáty už exit tax aj uplatňujú, hodnota z ktorej bude tento štát vychádzať pri výpočte exit tax, bude zároveň reálnou hodnotou, ktorou bude na daňové účely ocenený majetok presunutý na naše územie. Smernica ATAD rovnako ustanovuje, že hodnota, ktorá sa použila na výpočet exit tax pri presune majetku, daňovej rezidencie alebo presune podnikateľskej činnosti sa použije ako „počiatočná hodnota aktív na daňové účely“. Smernica ATAD však dáva aj možnosť neakceptovať túto hodnotu, ak táto hodnota neodráža trhovú hodnotu. Táto možnosť neakceptovať reálnu hodnotu, ktorú uplatnil štát pri presune majetku, ak táto neodráža trhovú hodnotu, je vyjadrená práve limitom „najviac do výšky reálnej hodnoty podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve.

     Ak súčasťou presunutého majetku sú aj rezervy, ktoré boli v štáte presunu daňovým výdavkom, pri ich zúčtovaní na území SR sa bude postupovať primerane ako podľa § 17a ods. 6, t. j. súčasťou základu dane bude rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom.

     Odpisovaný majetok presunutý na územie SR sa ocení reálnou hodnotou a odpisuje sa ako novoobstaraný majetok, t. j. v 1. roku odpisovania.

•    hodnota na daňové účely, ktorou boli majetok a záväzky ocenené v zahraničí, najviac však do výšky reálnej hodnoty podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve – ak štát neuplatňuje exit tax. Ak pôjde o presun majetku alebo záväzkov na územie SR zo štátu, ktorý neuplatňuje exit tax, potom reálnou hodnotou bude daňová hodnota (daňová zostatková cena) majetku, ktorou bol majetok ocenený v zahraničí, avšak rovnako je tu určitá forma ochrany a to limitovanie reálnej hodnoty maximálne do výšky reálnej hodnoty podľa § 27 ods. 2 a 3 zákona o účtovníctve.

     Odpisovaný majetok presunutý na územie SR sa ocení reálnou hodnotou a odpisuje sa ako novoobstaraný majetok, t. j. ako v 1. roku odpisovania.

-   odsek 9 – Tento odsek upravuje ocenenie majetku a záväzkov pri „príchode“ daňovníka na naše územie. V tomto prípade sa daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou v inom štáte stáva daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu, t. j. daňovým rezidentom na území SR. Kým odsek 8 upravuje ocenenie toho majetku, ktorý je presunutý na územie SR, odsek 9 upravuje ocenenie toho majetku a záväzkov na daňové účely, ktorý naďalej zostáva v zahraničí, avšak zmenou daňovej rezidencie patrí slovenskému daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Takýto majetok nepodliehal exit tax, preto sa na daňové účely ocení hodnotou na daňové účely podľa § 17f ods. 8 písm. b) a daňovník takýto majetok odpisuje ako novoobstaraný majetok.

-   odsek 10 – Majetok presunutý na naše územie bude ocenený reálnou hodnotou podľa § 17f ods. 8, pričom táto reálna hodnota je zároveň hodnotou, z ktorej bude daňovník vychádzať pri uplatnení daňových výdavkov.

     K pohľadávkam oceneným reálnou hodnotou nie je možné tvoriť daňovo uznané opravné položky, avšak je možné uplatniť daňový výdavok pri ich odpise alebo postúpení rovnako ako v prípade pohľadávok nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti v § 17a ods. 7 zákona, t. j. osobitné riešenie uplatnenia daňového výdavku pri odpise alebo postúpení pohľadávky v závislosti od doby uplynutej od jej presunu na územie SR.

§ 17g

Osobitná úprava platenia dane pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia

(1) Daň z osobitného základu dane podľa § 17f, ktorá sa vzťahuje na presun majetku, podnikateľskej činnosti alebo jej časti alebo na zmenu daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu na daňovníka podľa § 2 písm. e) tretieho bodu podľa § 17f ods. 1 a 2 do členského štátu Európskej únie alebo do štátu, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore, ak so Slovenskou republikou alebo Európskou úniou tento štát, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore, uzavrel dohodu o vzájomnej pomoci pri vymáhaní daňových pohľadávok, môže daňovník zaplatiť jednorazovo v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 alebo v splátkach počas piatich rokov počnúc rokom, v ktorom bola daň vyrubená. V ostatných prípadoch je daň podľa osobitného základu dane podľa § 17f splatná v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49.

(2) Daňovník žiada o platenie dane podľa odseku 1 v splátkach v daňovom priznaní.

(3) Platenie dane v splátkach počas piatich rokov povolí správca dane na žiadosť daňovníka podľa odseku 2, najskôr však po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania, pričom výšku splátky dane a lehotu splatnosti splátok určí správca dane v rozhodnutí.

(4) Proti rozhodnutiu o platení dane v splátkach nemožno podať odvolanie. Lehotu určenú v rozhodnutí o povolení platenia dane v splátkach nemožno predĺžiť, ani odpustiť jej zmeškanie.

(5) Ak existuje preukázateľné riziko alebo skutočné riziko, že daňová povinnosť zodpovedajúca zdaneniu pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia nebude prostredníctvom splátok uhradená, správca dane môže zabezpečiť dlžnú sumu záložným právom podľa osobitného predpisu^80cb) alebo podľa § 544 až 558 Občianskeho zákonníka; to neplatí, ak výška dane zodpovedajúca zdaneniu pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia nepresiahne 3 000 eur.

(6) Za dobu povoleného platenia dane v splátkach zaplatí daňovník úrok zo sumy povolenej splátky podľa osobitného predpisu.^80cc)

(7) Ak daňovník podľa odseku 1 opakovane nezaplatí splátku dane vo výške a v lehote určenej správcom dane v rozhodnutí, stáva sa splatnou celá suma neuhradenej dane dňom pôvodnej splatnosti splátky dane a správca dane vyrubí zo sumy neuhradenej dane úrok z omeškania podľa osobitného predpisu.^80cd) Správca dane je povinný začať daňové exekučné konanie do 30 dní odo dňa, keď mala byť splátka dane zaplatená.

(8) Ak daňovník uplatňuje postup podľa odseku 3, daň z osobitného základu dane podľa § 17f je splatná do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom

a) majetok alebo podnikateľskú činnosť vykonávanú prostredníctvom stálej prevádzkarne daňovník predal alebo iným spôsobom previedol,

b) majetok následne presunul do iného štátu, ako je štát uvedený v odseku 1,

c) daňovník sa stal daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou v inom štáte, ako je štát v odseku 1,

d) podnikateľská činnosť vykonávaná stálou prevádzkarňou daňovníka sa následne presunula do iného štátu, ako je štát uvedený v odseku 1,

e) je na daňovníka vyhlásený konkurz alebo sa daňovník zrušuje s likvidáciou.

(9) Daňovník je povinný skutočnosti podľa odseku 8 písm. a) až e) oznámiť správcovi dane v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom došlo k niektorej z uvedených skutočností.

Komentár k § 17g

Smernica ATAD ustanovuje osobitný spôsob platenia dane pri presune majetku daňovníka do zahraničia, pri presune podnikateľskej činnosti do zahraničia alebo pri zmene daňovej rezidencie do zahraničia. Ide o nový inštitút platenia dane v splátkach vyplývajúci priamo zo zákona o dani z príjmov, ktorý však má svoje osobitosti, ktoré sú bližšie rozpracované v jednotlivých odsekoch § 17g.

-   odsek 1 – Daň vyčíslenú pri presune majetku daňovníka do zahraničia, pri odchode daňovníka do zahraničia alebo pri presune podnikateľskej činnosti alebo jej časti do zahraničí je možné platiť:

•    jednorazovo v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 zákona, alebo

•    v splátkach počas 5-tich rokov, počnúc rokom v ktorom bola vyrubená.

Možnosť platiť exit tax v splátkach je však možné iba v prípade, ak ide o exit tax vzťahujúcu sa na presun majetku, podnikateľskej činnosti alebo zmenu daňovej rezidencie do štátu, ktorý je členským štátom Európskej únie alebo do štátu, ktorý je zmluvnou stranou dohody o Európskom hospodárskom priestore (EHP), ak tento štát uzatvoril so Slovenskou republikou alebo s Európskou úniou dohodu o vzájomnej spolupráci pri vymáhaní daňových pohľadávok, pričom smernica ATAD priamo ustanovuje, že táto dohoda musí byť rovnocenná vzájomnej pomoci ustanovenej v smernici Rady 2010/24/EÚ zo 16. marca 2010 o vzájomnej pomoci pri vymáhaní pohľadávok vyplývajúcich z daní, poplatkov a ďalších opatrení (Ú.v. EÚ L 84, 31. 3.2010, s. 1) (ďalej len „smernica Rady 2010/24/EÚ)“.

Smernicu Rady 2010/24/EÚ boli povinné implementovať všetky členské štáty Európskej únie. Slovenská republika túto smernicu implementovala do zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov. Európsky hospodársky priestor (EHP, European Economic Area – EEA) je zoskupenie členských štátov Európskej únie a štátov Európskeho združenia voľného obchodu (okrem Švajčiarska). EHP vznikol v roku 1992 v Porte. Zmluvnými stranami dohody o Európskom hospodárskom priestore sú preto aj Nórsko, Island a Lichtenštajsko.

Ak daňovník premiestni majetok, daňovú rezidenciu alebo svoju podnikateľskú činnosť do členského štátu EÚ alebo EHP spĺňajúceho uvedenú podmienku, potom sa môže rozhodnúť exit tax vzťahujúcu sa na presuny do týchto štátov zaplatiť jednorazovo alebo postupne v splátkach.

-   odsek 2 – Ak sa daňovník rozhodne platiť exit tax v splátkach nemusí podávať správcovi dane osobitnú žiadosť ako je tomu pri žiadosti o platenie dane v splátkach podľa § 57 Daňového poriadku, ale priamo v daňovom priznaní uvedie, že daň vzťahujúcu sa na presun majetku, odchod daňovníka alebo presun podnikateľskej činnosti do členského štátu EÚ a EHP bude platiť v splátkach. Správcovi dane zároveň nemusí predkladať finančnú a ekonomickú analýzu svojej finančnej situácie, ale správca dane využije iba svoje vnútorné zdroje na posúdenie, či je potrebné pri potvrdení platenia dane v splátkach požadovať od daňovníka zabezpečenie podľa odseku 5.

-   odsek 3 – Ak sa daňovník rozhodne daň z príjmov, ktorá sa vzťahuje na presun do štátu EÚ alebo EHP platiť v splátkach, potom mu ju správca dane povolí. Do lehoty na podanie daňového priznania daňovník neplatí túto časť dane. Túto daň zaplatí až v lehote, ktorú mu určí správca dane v rozhodnutí, pričom rozhodnutie vydá najskôr po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania. Správca dane tak vydá rozhodnutie podľa ktorého bude daňovník platiť túto časť dane počas piatich rokov počnúc rokom, v ktorom bola daň vyrubená. Výšku splátok ako aj termíny splátok určí správca dane v rozhodnutí. Ak si daňovník v daňovom priznaní navrhne kratšiu dobu splátkového kalendára ako je 5 rokov, prípadne si navrhne aj výšku a lehotu splátok, je na správcovi dane, či to bude akceptovať alebo nie. Správca dane však na základe vlastného rozhodnutia nemôže určiť splátkový kalendár na dobu kratšiu ako je 5 rokov.

-   odsek 4 – Ak si už raz daňovník podá žiadosť o exit tax v splátkach a správca dane mu vydá rozhodnutie, daňovník sa už nemôže odvolať proti tomuto rozhodnutiu. Rovnako už nemožno predĺžiť ani lehotu určenú v rozhodnutí o platení dane v splátkach, ani nie je možné odpustiť jej zmeškanie.

-   odsek 5 – Pri platbe exit tax podľa § 17g ods. 1 v splátkach, môže správca dane požadovať od daňovníka zabezpečenie záložným právom podľa § 81 Daňového poriadku alebo podľa § 544 až 558 Občianskeho zákonníka, ak daň presiahne 3 000 eur, avšak len v prípade, ak existuje preukázateľné riziko alebo skutočné riziko, že daňová povinnosť nebude uhradená.

-   odsek 6 – Zo sumy dane, ktorú je možné platiť v splátkach sa požaduje rovnaký úrok, ako sa požaduje pri možnosti odkladu dane alebo povolenia splátok podľa § 57 Daňového poriadku. Za dobu povoleného platenia dane v splátkach tak daňovník zaplatí úrok zo sumy povolenej splátky vo výške podľa § 57 ods. 5 Daňového poriadku vo výške trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálne banky platnej v deň, ktorý nasleduje po dni splatnosti dane, pričom, ak trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 10 %, pri výpočte sa použije táto sadzba 10 %.

Poznámka

§ 57 ods. 5 – Daňového poriadku – Za dobu povoleného odkladu platenia dane alebo platenia dane v splátkach zaplatí daňový subjekt úrok zo sumy odkladu dane alebo zo sumy povolenej splátky. Pri výpočte úroku sa použije trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň, ktorý nasleduje po dni splatnosti dane; ak trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 10 %, pri výpočte úroku sa namiesto trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 10 %. Úrok sa vypočíta za každý deň povoleného odkladu platenia dane alebo povoleného platenia dane v splátkach. Ak daňový subjekt zaplatí odloženú sumu dane alebo daň v splátkach uloženú rozhodnutím správcu dane v lehote kratšej, ako ukladá rozhodnutie, správca dane úrok z odloženej sumy vyrubí do dňa zaplatenia odloženej sumy dane alebo do dňa zaplatenia dane v splátkach. Úrok z odloženej sumy vyrubí správca dane rozhodnutím. Úrok z odloženej sumy je splatný do 15 dní odo dňa právoplatnosti rozhodnutia; tento úrok nemožno vyrubiť, ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom daňový subjekt zaplatil odloženú sumu dane alebo daň v splátkach.

-   odsek 7 – Nezaplatenie jednej splátky v lehote alebo vo výške určenej správcom dane v rozhodnutí o platení exit tax v splátkach ešte neznamená pre daňovníka ukončenie platenia dane splátkach. Až pri opakovanom nezaplatení dane v lehote alebo vo výške určenej správcom dane dochádza k ukončeniu splátkového kalendára a stáva sa splatnou celá suma neuhradenej dane. Pôvodnou splatnosťou splátky dane sa rozumie dátum tej splátky, u ktorej nastalo druhé resp. opakované porušenie, t. j. splátka dane nebola zaplatená v lehote alebo v správnej výške. Týmto dňom sa do 30 dní začína daňové exekučné konanie. Za každý deň omeškania daňovník zaplatí sankčný úrok podľa § 156 Daňového poriadku. Pri výpočte úroku sa použije štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň nasledujúci po dni, v ktorom mala byť splátka dane zaplatená. Ak štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 15 %, pri výpočte úroku z omeškania sa použije ročná úroková sadzba 15 %.

-   odsek 8 – Splátkový kalendár sa však môže ukončiť nielen z dôvodu opakovaného neuhradenia splátky dane v lehote alebo vo výške určenej správcom dane, ale aj priamo z dôvodov ustanovených v odseku 8. Ide o situácie, kedy už nie sú splnené podmienky pre možnosť platenia exit tax v splátkach. Ide o nasledovné situácie:

•    majetok alebo podnikateľská činnosť, ktorá bola presunutá do štátu s možnosťou platenia dane exit tax v splátkach, bol odpredaný alebo inak prevedený, t. j. už ide o realizované príjmy,

•    majetok alebo podnikateľská činnosť, ktorá bola daňovníkom presunutá do štátu s možnosťou platiť exit tax následne daňovník presunul do štátu, ktorý už nespĺňa podmienky pre zabezpečenie vzájomnej pomoci pri vymáhaní daňových pohľadávok,

•    daňovník, ktorý zmenil rezidenciu do štátu s možnosťou platiť exit tax v splátkach a následne dôjde k zmene jeho daňovej rezidencie do štátu, ktorý už nespĺňa podmienky pre splátkový kalendár,

•    na daňovníka je vyhlásený konkurz alebo sa daňovník zrušuje bez likvidácie.

-   odsek 9 – Ak u daňovníka dôjde k situácii, kedy mu má byť ukončený splátkových kalendár podľa § 17g ods. 8, je túto skutočnosť povinný oznámiť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom došlo k tejto situácii.

 

[účinnosť od 1. januára 2019 – za § 17g sa vkladá § 17h, ktorý znie:

§ 17h

Pravidlá pre kontrolované
zahraničné spoločnosti

(1) Kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu sa rozumie právnická osoba alebo subjekt so sídlom v zahraničí, ak

a) daňovník podľa § 2 písm. d) druhého bodu sám alebo spolu so závislými osobami podľa § 2 písm. n) až r) má priamy podiel alebo nepriamy podiel na základnom imaní viac ako 50 %, má priamy podiel alebo nepriamy podiel na hlasovacích právach viac ako 50 % alebo má nárok na podiel na zisku tejto právnickej osoby alebo subjektu viac ako 50 % a

b) daň z príjmov právnickej osoby platená kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou v zahraničí je nižšia ako rozdiel medzi daňou z príjmov právnickej osoby kontrolovanej zahraničnej spoločnosti vypočítanou podľa § 17 až 29 a daňou z príjmov právnickej osoby, ktorú by platila kontrolovaná zahraničná spoločnosť v zahraničí.

(2) Príjmy stálej prevádzkarne kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ktoré nie sú predmetom dane alebo sú od dane oslobodené v štáte, v ktorom sa kontrolovaná zahraničná spoločnosť nachádza, sa nezahrnú do zdaniteľných príjmov na účely výpočtu dane z príjmov právnickej osoby podľa odseku 1 písm. b).

(3) Kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou sa rozumie aj stála prevádzkareň daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu umiestnená v zahraničí, ktorej príjmy nie sú predmetom dane podľa § 12 alebo sú od dane oslobodené podľa § 13 alebo na ktorej základ dane sa uplatňuje metóda vyňatia príjmov podľa § 45, ak daň z príjmov právnickej osoby platená z príjmov stálej prevádzkarne v zahraničí je nižšia ako rozdiel medzi daňou z príjmov právnickej osoby vypočítanou podľa § 17 až 29 pripadajúcou na túto stálu prevádzkareň a daňou z príjmov právnickej osoby platenej z príjmov stálej prevádzkarne v zahraničí.

(4) Súčasťou základu dane daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu sú aj príjmy kontrolovanej zahraničnej spoločnosti plynúce z opatrenia alebo viacerých opatrení, ktoré nie sú skutočné a ktoré boli vykonané za účelom získania daňovej výhody v rozsahu, v akom k nim nebola vykonaná úprava základu dane podľa § 17 ods. 5.

(5) Na účely odseku 4 sa opatrenie alebo viaceré opatrenia pri dosahovaní príjmu alebo jeho časti nepovažujú za skutočné v rozsahu, v akom by k tomuto príjmu prislúchajúci majetok a riziká nepatrili kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ak by nebola riadená a kontrolovaná daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu, ktorý vykonáva významné funkcie, ku ktorým tento majetok a riziká prislúchajú a ktoré slúžia na vytváranie príjmov kontrolovanej zahraničnej spoločnosti.

(6) Do základu dane daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu sa podľa odseku 4 zahrnie základ dane kontrolovanej zahraničnej spoločnosti v tom rozsahu, v ktorom je priraditeľný k majetku a rizikám súvisiacim s vykonávaním významných funkcií týmto daňovníkom, ktorý kontrolovanú zahraničnú spoločnosť riadi a kontroluje. Príjmy (výnosy) kontrolovanej zahraničnej spoločnosti zahrnuté do základu dane daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu sa priradia v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1.

(7) Základ dane kontrolovanej zahraničnej spoločnosti podľa odseku 6 sa zahrnie do základu dane daňovníka v tom zdaňovacom období, počas ktorého končí zdaňovacie obdobie kontrolovanej zahraničnej spoločnosti.

(8) Zaplatenú daň kontrolovanej zahraničnej spoločnosti je možné započítať na daňovú povinnosť len v rozsahu podľa odseku 5 spôsobom podľa § 45. Za zaplatenú daň kontrolovanej zahraničnej spoločnosti sa považuje daň vyberaná zrážkou, ktorá bola kontrolovanej zahraničnej spoločnosti vybraná z príjmov plynúcich zo zdrojov v zahraničí, v rozsahu v akom by sa vybrala podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia medzi Slovenskou republikou a príslušným štátom.

(9) Ak dôjde k výplate podielov na zisku (dividend) kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou, ktoré sú predmetom dane podľa § 12 ods. 7 písm. c), základ dane sa zníži o sumy už zahrnuté do základu dane podľa odseku 6 vzťahujúce sa k tejto kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, najviac však do výšky prijatých podielov na zisku (dividend) od tejto kontrolovanej zahraničnej spoločnosti v príslušnom zdaňovacom období.

(10) Pri predaji akcií alebo obchodného podielu na kontrolovanej zahraničnej spoločnosti sa príjem (výnos) z predaja akcií alebo obchodného podielu, ktorý nie je od dane oslobodený, zníži o daňový výdavok podľa § 19 ods. 2 písm. f) alebo písm. g) a zároveň sa zníži o sumy už zahrnuté do základu dane podľa odseku 6 znížené o sumy podľa odseku 9 vzťahujúce sa ku kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ktorej akcie alebo obchodný podiel sa predávajú.

(11) Základ dane daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu sa pri presune jeho podnikateľskej činnosti zo stálej prevádzkarne, ktorá je vo vzťahu k tomuto daňovníkovi kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou, zníži o sumy príjmov (výnosov) tejto stálej prevádzkarne už zahrnuté do základu dane podľa odseku 6 vzťahujúce sa k tejto stálej prevádzkarni.“]

Komentár k § 17h

Pravidlá pre kontrolované zahraničné spoločnosti sú ďalším opatrením na zamedzenie presunu ziskov do zahraničia v súlade so smernicou ATAD. Cieľom týchto pravidiel je pripísanie príjmov nízko zdaňovanej dcérskej spoločnosti jej materskej spoločnosti. SR si v tomto prípade zvolila prístup, ktorý ponecháva určitú možnosť konkurencie-schopnosti s ohľadom na existenciu alebo zavedenie holdingového režimu. Tento prístup sa zakladá na princípe už dnes uplatňovaných pravidiel transferového oceňovania. V prvom rade bude preto potrebné uplatniť ustanovenia transferového oceňovania a ustanovenia § 17h sú už iba dodatočným opatrením, ktorý má pokryť ešte tie situácie, ktoré nebudú pokryté pravidlami transferového oceňovania. Princíp je založený na tom, že sa posudzujú určité príjmy, ktoré je možné považovať za umelo odklonené na túto spoločnosť a preto je potrebné skúmať funkčný a rizikový profil materskej spoločnosti, či nevykonáva funkcie a neznáša riziká, z ktorých plynú príjmy dcérskej spoločnosti.

-   odsek 1 – Pravidlá pre kontrolované zahraničné spoločnosti bude uplatňovať daňovník – právnická osoba s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR. Kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou môže byť právnická osoba, ale aj iné právne usporiadanie (subjekt), v ktorých má daňovník rozhodujúci vplyv a ktoré sú umiestnené v štáte s nízkym daňovým zaťažením. Daňovník musí najskôr identifikovať, či je splnená definícia kontrolovanej zahraničnej spoločnosti. Ide o splnenie 2 podmienok súčasne:

1.  daňovník sám alebo spolu so závislými osobami podľa § 2 písm. n) až r) má

–   viac ako 50 % priamy alebo nepriamy podiel na základnom imaní spoločnosti alebo subjektu,

–   viac ako 50 % priamy alebo nepriamy podiel na hlasovacích právach spoločnosti alebo subjektu,

–   viac ako 50 % nárok na podiel na zisku tejto spoločnosti alebo subjektu.

2.  daň z príjmov právnickej osoby, ktorú spoločnosť alebo subjekt v zahraničí zaplatili je nižšia ako 50 % dane z príjmov právnických osôb, ktorú by spoločnosť alebo subjekt zaplatili z rovnakých príjmov na území SR.

–   daňovník bude musieť prepočítať základ dane spoločnosti alebo subjektu vyčíslený v zahraničí na základ dane, ktorý by vyčíslila spoločnosť alebo subjekt podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov a porovnať so skutočne zaplatenou daňou v zahraničí.

?  Príklad

Spoločnosť MAT, a.s. vlastní 100 % podiel na spoločnosti DAC, ktorá je založená v treťom štáte. Sadzba dane z príjmov právnických osôb v treťom štáte je 8 %. Spoločnosť DAC vykázala základ dane vo výške 100 000 € a odviedla daň vo výške 8 000 €. Pre zjednodušenie uvádzame, že základ dane spoločnosti DAC po prepočte podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov je rovnaký 100 000 € a z tohto základu dane by spoločnosť odviedla daň vo výške 21 % v sume 21 000 €. Rozdiel medzi daňou z príjmov v SR a daňou z príjmov v treťom štáte je (21 000 – 8 000)= 13 000. Daň zaplatená v zahraničí (8 000) je nižšia ako tento rozdiel, preto spoločnosť DAC vzhľadom na to, že sú splnené obidve podmienky, je z pohľadu spoločnosť MAT, a.s. považovaná za kontrolovanú zahraničnú spoločnosť.

-   odsek 2 – Pri vykonávaní testu pre kontrolovanú zahraničnú spoločnosť sa určité príjmy nezahrňujú do prepočtu základu dane podľa zákona o dani z príjmov v SR. Ide o situácie, kedy spoločnosť v zahraničí vlastní stálu prevádzkareň a príjmy tejto prevádzkarne sú v štáte, kde sa spoločnosť od dane oslobodené alebo nie sú predmetom dane. Keďže príjmy tejto stálej prevádzkarne kontrolovanej zahraničnej spoločnosti v zahraničí nie sú zdaňované, nebudú sa brať do úvahy ani pri prepočte základu dane zahraničnej spoločnosti podľa slovenského zákona o dani z príjmov.

-   odsek 3 – V určitých prípadoch je možné za kontrolovanú zahraničnú spoločnosť považovať aj stálu prevádzkareň umiestnenú v zahraničí s nízkym daňovým zaťažením. V tomto prípade je potrebné pri teste, či sa stála prevádzkareň považuje za kontrolovanú zahraničnú spoločnosť, splniť iba podmienku, aby daň zaplatená stálou prevádzkarňou v zahraničí bola nižšia ako 50 % dane z príjmov právnických osôb, ktorú by zaplatila stála prevádzkareň, ak by bola na území Slovenskej republiky. V prípade stálych prevádzkarní právnickej osoby daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou sa stála prevádzkareň bude považovať za kontrolovanú zahraničnú spoločnosť, ak by jej príjmy neboli predmetom dane (§ 12), alebo by boli od dane oslobodené (§ 13), alebo ak sa na základ dane tejto stálej prevádzkarne uplatňuje metóda vyňatia podľa § 45 a zároveň by bola splnená podmienka testu zaplatenej dane.

-   odsek 4 – Daňovník identifikuje, či sa spoločnosť alebo subjekt umiestnený v zahraničí kvalifikuje pre kontrolovanú zahraničnú spoločnosť. To však neznamená, že bude mať zároveň aj povinnosť zdaniť príjem tejto kontrolovanej zahraničnej spoločnosti. Predmetom zdanenia kontrolovanej zahraničnej spoločnosti na území SR bude iba ten príjem kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ktorý bol umelo odklonený na túto spoločnosť a jeho cieľom bolo získanie daňovej výhody. Ide o situácie, kedy daňovník využije napr. umelé konštrukcie na to, aby príjem odklonil z územia SR, t. j. nezdanil ho na území SR, ale zdanil ho v štáte s nízkou alebo nulovou sadzbou dane z príjmov, pričom uskutočnenie tejto operácie nemalo ekonomické opodstatnenie a viedlo k získaniu daňovej výhody.

-   odsek 5 – Opatrenia sa nepovažujú za skutočné v tom rozsahu, v akom by kontrolovaná zahraničná spoločnosť nedosiahla príjmy, ak by táto kontrolovaná zahraničná spoločnosť nebola riadená a kontrolovaná slovenským daňovníkom, ktorý je tým daňovníkom, ktorý vykonáva významné funkcie, ku ktorým tento majetok a riziká prislúchajú, t. j. kontrolovaná zahraničná spoločnosť by tieto príjmy nedosiahla, ak by o tom nerozhodla materská spoločnosť a zároveň nevykonávala tie funkcie a neniesla riziká spojené s majetkom prostredníctvom ktorého plynuli príjmy kontrolovanej zahraničnej spoločnosti.

-   odsek 6 – Právnická osoba (slovenský daňovník) zahrnie do svojho základu dane aj základ dane kontrolovanej zahraničnej spoločnosti alebo jeho časť v rozsahu, v akom prislúchajú slovenskému daňovníkovi. Príjmy kontrolovanej zahraničnej spoločnosti sa priradia slovenskému daňovníkovi v súlade s princípom nezávislého vzťahu a v rozsahu, v akom ich je možné priradiť k funkciám a rizikám vykonávaných a znášaných slovenským daňovníkom.

-   odsek 7 – Ak má kontrolovaná zahraničná spoločnosť ako aj materská spoločnosť zdaňovacie obdobie kalendárny rok, potom sa príjmy kontrolovanej zahraničnej spoločnosti zahrnú do základu dane materskej spoločnosti v rovnakom kalendárnom roku. Ak bude mať kontrolovaná zahraničná spoločnosť iné zdaňovacie obdobie ako materská spoločnosť, zahrnú sa umelo odklonené príjmy kontrolovanej zahraničnej spoločnosti do základu dane materskej spoločnosti v zdaňovacom období materskej spoločnosti počas ktorého končí zdaňovacie obdobie kontrolovanej zahraničnej spoločnosti.

?  Príklad

Kontrolovaná zahraničná spoločnosť má zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2019 do 30. 4. 2020. Materská spoločnosť má zdaňovacie obdobie kalendárny rok. Materská spoločnosť zahrnie do svojho základu dane umelo odklonený príjem podľa § 17h ods. 6 v zdaňovacom období od 1. 1. 2020 do 31. 12. 2020.

-   odsek 8 – Materská spoločnosť si zahrnutím príjmu kontrolovanej zahraničnej spoločnosti do svojho základu dane môže daň zaplatenú kontrolovanou zahraničnou spoločnosťou započítať so svojou daňovou povinnosťou. Môže si však započítať iba tú časť dane, ktorá sa vzťahuje k príjmu zahrnutému do základu dane materskou spoločnosťou, ktorá bola dcérskej spoločnosti vybraná pri zdroji zrážkou, najviac však v rozsahu, v akom by sa vybrala podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia medzi Slovenskou republikou a príslušným štátom, z ktorého plynul príjem kontrolovanej zahraničnej spoločnosti. Zápočet dane sa umožňuje spôsobom podľa § 45.

-   odsek 9 – Podiely na zisku (dividendy) plynúce od daňovníka z nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) sa zdaňujú v osobitnom základe dane podľa § 51e sadzbou 35 % a rovnako aj podiely na zisku (dividendy) plynúce od kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ktoré sú predmetom dane. Vzhľadom k tomu, že materská spoločnosť zdaní aj príjmy alebo časť príjmov kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ak dôjde už k skutočnému rozdeleniu ziskov kontrolovanej zahraničnej spoločnosti vo forme podielov na zisku (dividend), je potrebné zamedziť dvojitému zdaneniu. Keďže materská spoločnosť už zdanila nerozdelené príjmy kontrolovanej zahraničnej spoločnosti (pri sadzbe 21 %), pri výplate podielov na zisku (dividend) svoj základ dane (zdaňovaný sadzbou 21 %) zníži o sumu vyplatených dividend, ktoré sú predmetom dane, najviac však do výšky príjmu už zdaneného podľa § 17h ods. 6. Keďže materská spoločnosť môže vlastniť viacero kontrolovaných zahraničných spoločností, základ dane o vyplatené podiely na zisku (dividendy) zníži iba v prípade, že ide o podiely na zisku (dividendy) tej istej kontrolovanej zahraničnej spoločnosti, ktorej príjmy boli zahrnuté do základu dane.

-   odsek 10 – V prípade, že materská spoločnosť odpredá svoju kontrolovanú zahraničnú spoločnosť, nebudú jej už plynúť žiadne príjmy z kontrolovanej zahraničnej spoločnosti. Ak materská spoločnosť zdanila nerozdelené príjmy tejto kontrolovanej zahraničnej spoločnosti podľa § 17h ods. 6, v zdaňovacom období, v ktorom odpredá kontrolovanú zahraničnú spoločnosť a príjem z predaja bude predmetom dane a nebude od dane oslobodený, si môže základ dane znížiť o sumu už zahrnutú do základu dane podľa § 17h ods. 6.

-   odsek 11 – Za kontrolovanú zahraničnú spoločnosť môže byť po splnení podmienok považovaná aj stála prevádzkareň umiestnená v štáte s nízkym daňovým zaťažením. Ak by zároveň stála prevádzkareň spĺňala podmienku umelo odkloneného príjmu podľa § 17h ods. 4 a 5 a slovenská materská spoločnosť byť zdanila príjmy stálej prevádzkarne podľa § 17h ods. 6, môže si základ dane znížiť o tieto zdanené príjmy, ak by došlo k predaju činnosti vykonávanej stálou prevádzkarňou.

§ 18

Úprava základu dane závislých osôb

(1) Pri zisťovaní spôsobu určenia cien a podmienok na účely § 17 ods. 5, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, sa použije metóda podľa odseku 2 alebo odseku 3 alebo ich vzájomná kombinácia, alebo iné metódy, ktoré nie sú uvedené v odsekoch 2 a 3. Použiť možno len takú metódu, ktorej použitie je v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v kontrolovaných transakciách medzi závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných transakciách za porovnateľných okolností v príslušných obdobiach. Pri porovnávaní sa zohľadňujú činnosti vykonávané porovnávanými osobami, a to najmä výroba, montážne práce, výskum a vývoj, nákup a predaj a podobne, ako aj rozsah podnikateľských rizík, vlastnosti porovnávaného majetku alebo služby, dohodnuté zmluvné podmienky, ekonomické prostredie trhu a obchodná stratégia. Podmienky sú vzájomne porovnateľné, ak medzi nimi nie je zásadný rozdiel alebo ak možno vplyv týchto rozdielov odstrániť. O kontrolovaných transakciách a použitej metóde na účely zistenia spôsobu určenia cien a podmienok, ktoré by sa použili medzi nezávislými osobami v porovnateľných transakciách, je daňovník povinný viesť dokumentáciu. Obsah a rozsah dokumentácie o kontrolovaných transakciách a použitej metóde určí ministerstvo.

(2) Metódy, ktoré vychádzajú z porovnávania ceny, sú:

a) metóda nezávislej trhovej ceny, pri ktorej sa porovnáva cena prevodu majetku alebo služby dohodnutá medzi závislými osobami s porovnateľnou nezávislou trhovou cenou dohodnutou medzi nezávislými osobami; ak je medzi týmito cenami rozdiel, cena dohodnutá medzi závislými osobami sa nahradí nezávislou trhovou cenou, ktorú by použili nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných podmienok,

b) metóda následného predaja, pri ktorej sa cena prevodu majetku nakúpeného závislou osobou prepočíta na nezávislú trhovú cenu z ceny, za ktorú táto závislá osoba majetok opätovne predáva nezávislej osobe, zníženej o obvyklú výšku obchodného rozpätia porovnateľných nezávislých predajcov,

c) metóda zvýšených nákladov, pri ktorej sa nezávislá trhová cena vypočíta zo skutočných priamych a nepriamych nákladov majetku alebo služby prevádzanej medzi závislými osobami, zvýšených o sumu cenovej prirážky uplatňovanej tým istým dodávateľom vo vzťahu k nezávislým osobám alebo o sumu cenovej prirážky, ktorú by uplatňovala nezávislá osoba v porovnateľnom obchode za porovnateľných podmienok.

(3) Metódy, ktoré vychádzajú z porovnávania zisku, sú:

a) metóda delenia zisku, ktorá vychádza z takého delenia predpokladaného zisku dosiahnutého závislými osobami, aké by očakávali nezávislé osoby pri spoločnom podnikaní pri dodržaní princípu nezávislého vzťahu,

b) metóda čistého obchodného rozpätia, ktorá zisťuje výšku ziskovej prirážky z obchodného vzťahu alebo finančného vzťahu medzi závislými osobami vo vzťahu k nákladom, tržbám alebo inej základni, ktorú porovnáva so ziskovou prirážkou používanou vo vzťahu k nezávislým osobám.

(4) Daňovník môže písomne požiadať správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo o vydanie rozhodnutia¹²⁸⁾ o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy podľa odseku 2 alebo odseku 3, alebo inej metódy a spôsobu určenia ceny (ďalej len „rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia“) najneskôr 60 dní pred začiatkom zdaňovacieho obdobia, počas ktorého by sa mala odsúhlasená metóda ocenenia uplatňovať. Rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, v ktorom správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo vyhovie žiadosti daňovníka, sa vydáva najviac na päť zdaňovacích období. Na žiadosť daňovníka, podanú najmenej 60 dní pred uplynutím lehoty uvedenej v rozhodnutí o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo môže vydať rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia najviac na päť ďalších zdaňovacích období, ak daňovník preukáže, že nedošlo k zmene podmienok, na základe ktorých bolo predchádzajúce rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia vydané.

(5) Daňovník môže požiadať správcu dane o vydanie rozhodnutia o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia. Daňovník tiež môže požiadať o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré je odsúhlasené príslušnými orgánmi dvoch zmluvných štátov alebo viacerých zmluvných štátov. Pri vydaní rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia sa kompetentné orgány môžu dohodnúť aj na použití metódy ocenenia za zdaňovacie obdobia pred podaním žiadosti. Ak v dôsledku vydania rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia dôjde k úprave základu dane, takáto úprava sa nepovažuje za porušenie princípu nezávislého vzťahu a podaním dodatočného daňového priznania sa daňovník nedopustí správneho deliktu podľa osobitného predpisu.^80d) Ak daňovník požiada o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia a príslušné štáty sa nedohodnú, správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo môže vydať rozhodnutie o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia.

(6) Žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia musí okrem dokumentácie podľa odseku 1 obsahovať aj tieto náležitosti:

a) identifikáciu osôb v posudzovanej kontrolovanej transakcii, a to meno, priezvisko, obchodné meno, bydlisko alebo sídlo, miesto podnikania, daňové identifikačné číslo, identifikačné číslo organizácie, ak boli pridelené,

b) zdaňovacie obdobie, na ktoré sa má rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia vzťahovať,

c) popis kontrolovanej transakcie,

d) predpokladanú hodnotu posudzovanej kontrolovanej transakcie,

e) navrhnutú metódu ocenenia.

(7) Daňovník zaplatí spolu so žiadosťou o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia úhradu vo výške 10 000 eur, ak ide o poplatok za vydanie rozhodnutia o jednostrannom odsúhlasení použitia metódy ocenenia správcom dane, a vo výške 30 000 eur, ak ide o odsúhlasenie použitia metódy ocenenia na základe uplatnenia zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia. Úhrada podľa prvej vety sa platí bez výzvy a je splatná pri podaní žiadosti o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia. Ak nebola úhrada zaplatená pri podaní žiadosti a v určenej výške, je splatná do 15 dní odo dňa doručenia písomnej výzvy správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo na jej zaplatenie. Ak úhrada nebude zaplatená v lehote alebo vo výške určenej vo výzve, považuje sa žiadosť za nepodanú. Túto skutočnosť oznámi správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo daňovníkovi a zaplatenú úhradu vráti daňovníkovi. Ak správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo vydá oznámenie o nevyhovení žiadosti, zaplatená úhrada sa daňovníkovi nevráti.

(8) Ak daňovník nedodrží lehotu na podanie žiadosti o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, považuje sa žiadosť za nepodanú; túto skutočnosť oznámi správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo daňovníkovi a zaplatená úhrada sa daňovníkovi vráti.

(9) Proti rozhodnutiu o odsúhlasení použitia metódy ocenenia nemožno podať odvolanie. O nevyhovení žiadosti daňovníka správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo zašle daňovníkovi písomné oznámenie, pričom rozhodnutie sa nevydáva.

(10) Správca dane, ktorého zverejní na svojom webovom sídle finančné riaditeľstvo

a) zruší rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, ak bolo vydané na základe nepresných alebo nepravdivých údajov poskytnutých daňovníkom,

b) zruší alebo zmení rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, ak došlo k zmene podstatných podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia vydané a daňovník nepožiada o jeho zmenu,

c) môže zrušiť alebo zmeniť rozhodnutie o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, ak o to požiada daňovník, pričom preukáže, že došlo k zmene podstatných podmienok, na základe ktorých bolo rozhodnutie o odsúhlasení metódy ocenenia vydané.

(11) Správnosť použitia metódy a vyčíslenia rozdielu podľa § 17 ods. 5 preveruje správca dane alebo finančné riaditeľstvo pri daňovej kontrole,⁸²⁾ pričom vychádzajú z princípu nezávislého vzťahu, z použitej metódy a z analýzy porovnateľnosti ocenenia. Správca dane alebo finančné riaditeľstvo je v odôvodnených prípadoch oprávnené vyzvať daňovníka na predloženie dokumentácie podľa odseku 1. Daňovník je povinný predložiť dokumentáciu podľa odseku 1 v lehote do 15 dní odo dňa doručenia výzvy správcu dane alebo finančného riaditeľstva; túto výzvu pri dokumentácii pre príslušné zdaňovanie obdobie možno zaslať najskôr prvý deň nasledujúci po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania podľa § 49 za toto zdaňovacie obdobie. Dokumentáciu daňovník predkladá v štátnom jazyku,82a) pričom správca dane alebo finančné riaditeľstvo môže na základe žiadosti daňovníka povoliť predloženie dokumentácie aj v inom ako štátnom jazyku.

(12) Dokumentáciu podľa odseku 1 je daňovník povinný uchovávať počas obdobia podľa osobitného predpisu.34)

(13) Daňovník dokumentáciu podľa odseku 1 predkladá správcovi dane, finančnému riaditeľstvu alebo ministerstvu spolu so žiadosťou, ak žiada o

a) úpravu základu dane podľa § 17 ods. 6,

b) začatie procedúry vzájomných dohôd na základe

    1.   príslušného článku zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia v súvislosti so zamedzením dvojitého zdanenia zisku závislých osôb,

    2.   Dohovoru 90/436/EHS z 23. júla 1990 o zamedzení dvojitého zdanenia v súvislosti s úpravou zisku združených podnikov.

Komentár k § 18

-   v odsekoch 1 až 3 je upravený postup pre zistenie rozdielu základu dane podľa § 17 ods. 5 na základe analýz, stanovených metód a vedenia dokumentácie.

-   podľa ods. 4 daňovník, ktorý uprednostňuje určitú právnu istotu pri skutočnej realizácii transakcií so závislými osobami, má možnosť požiadať správcu dane o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia konkrétnej metódy transferového oceňovania ZDP.

§ 18a

(1) Ak správca dane po daňovej kontrole vyrubí daňovníkovi daň alebo rozdiel dane a pri určovaní základu dane správca dane postupoval podľa § 17 ods. 5 a zároveň uplatnil postup podľa § 50a alebo podľa osobitného predpisu,^82b) správca dane uloží daňovníkovi pokutu vo výške dvojnásobku pokuty určenej podľa osobitného predpisu.^82c)

(2) Ak daňovník nepodá odvolanie proti rozhodnutiu správcu dane, ktorým správca dane zvýšil daň uvedenú v daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní, a zaplatí rozdiel dane oproti vyrubenej dani v lehote na podanie odvolania, zvýšenie pokuty podľa odseku 1 sa neuplatní.

(3) Ak daňovník požiadal správcu dane o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia a správca dane začne daňovú kontrolu za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola podaná žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia alebo za dve zdaňovacie obdobia predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom bola podaná žiadosť o vydanie rozhodnutia o odsúhlasení použitia metódy ocenenia, pričom pri určovaní základu dane správca dane postupoval podľa § 17 ods. 5 a neuplatnil postup podľa § 50a alebo podľa osobitného predpisu,^82b) a po daňovej kontrole vyrubil daňovníkovi daň alebo rozdiel dane, správca dane uloží daňovníkovi pokutu podľa osobitného predpisu.^82d)

Daňové výdavky

§ 19

(1) Ak výšku výdavku (nákladu) limituje osobitný predpis,83) preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov najviac do výšky tohto limitu. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon okrem výdavku (nákladu) vynaloženého zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom,⁸⁹⁾ alebo jeho zahrnutie v zdaňovacom období upravuje tento zákon v inej výške ako osobitný predpis,1) preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon výškou dosiahnutého príjmu alebo výškou príjmu z prijatej úhrady, uplatní sa výdavok (náklad) alebo jeho časť do daňových výdavkov v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dosiahnutý príjem alebo prijatá úhrada.

(2) Daňové výdavky, ktoré možno uplatniť len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú

a) výdavky (náklady), ktoré je daňovník povinný uhradiť podľa osobitných predpisov,84)

b) výdavky (náklady) na prevádzku vlastného zariadenia na ochranu životného prostredia podľa osobitných predpisov,85)

c) výdavky (náklady) na pracovné a sociálne podmienky a starostlivosť o zdravie vynaložené na

    1.   bezpečnosť a ochranu zdravia pri práci a hygienické vybavenie pracovísk,

    2.   starostlivosť o zdravie zamestnancov v rozsahu ustanovenom osobitnými predpismi a na vlastné zdravotnícke zariadenia,86)

    3.   vzdelávanie a rekvalifikáciu zamestnancov, vlastné vzdelávacie zariadenia,

    4.   hmotné zabezpečenie žiaka,^59c) finančné zabezpečenie žiaka^86aa) a na poskytovanie praktického vyučovania na pracovisku praktického vyučovania,

    5.   príspevky na stravovanie zamestnancov poskytované za podmienok ustanovených osobitným predpisom,86a)

    6.   mzdové a ostatné pracovnoprávne nároky zamestnancov v rozsahu ustanovenom pracovnoprávnymi predpismi17),

    7.   poistné a príspevky zamestnanca z navýšeného nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) a preddavky na daň zrazené podľa § 35 z tohto navýšeného nepeňažného plnenia,

d) cestovné náhrady do výšky, na ktorú vzniká nárok podľa osobitných predpisov,15) a vreckové pri zahraničnej pracovnej ceste poskytované podľa osobitného predpisu,87a)

e) výdavky (náklady) daňovníka s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 vynaložené v súvislosti s činnosťou vykonávanou v inom mieste, ako je miesto, v ktorom činnosť pravidelne vykonáva, najviac vo výške, aká je ustanovená pre zamestnancov podľa osobitného predpisu,87) a to na stravovanie okrem výdavku na stravu, ktorá bola poskytnutá ako nepeňažné plnenie držiteľom [§ 9 ods. 2 písm. y)] poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ubytovanie, cestovné dopravnými prostriedkami a nevyhnutné výdavky spojené s pobytom v tomto mieste; ak daňovník na cestovanie využije vlastné osobné motorové vozidlo nezahrnuté do obchodného majetku, uplatní výdavky (náklady)

    1.   do výšky náhrady za spotrebované pohonné látky podľa cien platných v čase ich nákupu, a len, ak nebolo zahrnuté do obchodného majetku v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach u tohto daňovníka, uplatní aj výdavky (náklady) do výšky základnej náhrady za každý jeden km jazdy podľa osobitného predpisu,⁸⁷⁾ alebo

    2.   vo forme paušálnych výdavkov do výšky 50 % z celkového preukázaného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne,

f) výdavky (náklady) vo výške úhrnu vstupných cien akcií a úhrnu vstupných cien ostatných cenných papierov podľa § 25a v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich predaju, do výšky úhrnu príjmov z ich predaja okrem

    1.   dlhopisu, pri ktorom je predajná cena nižšia najviac o výšku výnosu z dlhopisu zahrnutého do základu dane do doby predaja alebo splatnosti dlhopisu,

    2.   daňovníkov, ktorí vykonávajú obchodovanie s cennými papiermi podľa osobitného predpisu,⁸⁸⁾ ktorým sa výdavok (náklad) na obstaranie cenných papierov uzná do výšky účtovanej ako náklad,

g) výdavky (náklady) vo výške vstupnej ceny podľa § 25a

    1.   obchodného podielu na obchodnej spoločnosti alebo družstve s výnimkou obstarávacej ceny podielu na akciovej spoločnosti a jednoduchej spoločnosti na akcie, pre ktoré platí ustanovenie písmena f), pri jeho predaji len do výšky príjmov z predaja, posudzovaným za každý predaj jednotlivo,

    2.   zmenky, o ktorej sa účtuje1) ako o cennom papieri, pri jej predaji len do výšky príjmov z predaja, posudzovanej za každý predaj jednotlivo,

h) výdavok (náklad) do výšky odpisu menovitej hodnoty pohľadávky,¹⁾ ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov vrátane istiny z nesplateného úveru u daňovníka podľa § 20 ods. 4 a u daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov,¹⁰²⁾ alebo jej neuhradenej časti vrátane úrokov z omeškania a poplatkov z omeškania a iných platieb, ktoré zvyšujú pohľadávku z dôvodu oneskorenej úhrady (ďalej len „príslušenstvo“), ak je toto príslušenstvo zahrnuté do základu dane, alebo výdavok do výšky odpisu postupníkom uhradenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením u daňovníka zisťujúceho základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) alebo do výšky reálnej hodnoty podľa § 17a až 17c, alebo u daňovníka, ktorý účtoval v sústave podvojného účtovníctva a zmenil spôsob účtovania na účtovanie v sústave jednoduchého účtovníctva pri pohľadávkach už zahrnutých do príjmov v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach, v ktorých účtoval v sústave podvojného účtovníctva, ak

    1.   súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku alebo zastavil konkurzné konanie pre nedostatok majetku, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo zrušil konkurz z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate alebo ak dôjde k zrušeniu konkurzu podľa osobitného predpisu,^38b) a to aj u daňovníka, ktorý neprihlásil pohľadávku, ale sa preukáže uznesením súdu o zrušení konkurzu z dôvodu, že majetok dlžníka nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo uznesením súdu, že majetok úpadcu nepostačuje ani na úhradu pohľadávok proti podstate alebo oznámením v Obchodnom vestníku, že konkurzná podstata nepokryje náklady konkurzu,

    2.   to vyplýva z výsledku konkurzného konania, reštrukturalizačného konania alebo z výsledku oddlženia splátkovým kalendárom,³⁸⁾

    3.   dlžník zomrel a pohľadávka nemohla byť uspokojená ani vymáhaním od dedičov dlžníka,

    4.   exekúciu alebo výkon rozhodnutia súd alebo exekútor zastaví z dôvodu, že po vzniku exekučného titulu nastali okolnosti, ktoré spôsobili zánik vymáhaného nároku,

    5.   exekútor výkon rozhodnutia alebo exekúciu zastaví z dôvodu podľa osobitného predpisu;^88aaa) to sa vzťahuje aj na ostatné pohľadávky evidované daňovníkom voči tomu istému dlžníkovi,

    6.   to vyplýva z rozhodnutia Rady pre riešenie krízových situácií podľa osobitného predpisu,^73a)

  i) výdavky (náklady) prevádzkovateľa hazardnej hry na vecné ceny do lotériovej hry tomboly^88aa) do výšky príjmov z predaja žrebov, pričom každá lotériová hra tombola sa posudzuje samostatne,

  j) výdavok (náklad) vo výške odvodu z výťažku,56)

k) výdavky (náklady) na reklamu vynaložené na účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľností, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka,

  l) výdavky (náklady) na spotrebované pohonné látky

    1.   podľa cien platných v čase ich nákupu, prepočítané podľa spotreby uvedenej v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze, pričom ak táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze sa nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, vychádza sa zo spotreby preukázanej dokladom vydaným osobou, ktorej bolo udelené oprávnenie autorizácie podľa osobitného predpisu,88a) alebo doplňujúcimi údajmi výrobcu alebo predajcu preukazujúce inú spotrebu pohonných látok; ak ide o nákladné automobily alebo pracovné mechanizmy, pri ktorých sa táto spotreba v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, podľa preukázanej spotreby vrátane spotreby preukázanej vlastným vnútorným aktom riadenia, ktorý preukázateľným spôsobom určuje a odôvodňuje spôsob výpočtu spotreby pohonných látok, alebo

    2.   na základe dokladov o nákupe pohonných látok najviac do výšky vykázanej z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel, alebo

    3.   vo forme paušálnych výdavkov do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne,

m) výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie, podpory a príspevky poskytnuté z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, rozpočtov vyšších územných celkov, štátnych fondov a Národného úradu práce zahrnované do príjmov,

n) odpisy pri majetku, ktorý nie je priamo využívaný daňovníkom, ale slúži na zabezpečenie zdaniteľných príjmov tohto daňovníka a súčasne aj daňovníka, ktorému bol poskytnutý, ak ide o poskytnutie majetku, ktorý slúži na podporu predaja tovaru, služieb alebo výrobkov daňovníka, ktorý tento majetok poskytol na priame využitie inému daňovníkovi,

o) úhrn výdavkov (nákladov) na deriváty1) do výšky príjmov (výnosov) z derivátov v úhrne za zdaňovacie obdobie, okrem

    1.   daňovníkov, ktorí vykonávajú činnosť podľa osobitného predpisu88) Exportno-importnej banky Slovenskej republiky, poisťovní, pobočiek zahraničných poisťovní, zaisťovní a pobočiek zahraničných zaisťovní, ktorým sa výdavok (náklad) na deriváty uzná do výšky účtovanej ako náklad,

    2.   zabezpečovacích derivátov,1) pri ktorých sa výdavok (náklad) uzná do výšky účtovanej ako náklad,

p) stravné okrem výdavku na stravu, ktorá bola poskytnutá ako nepeňažné plnenie držiteľom [§ 9 ods. 2 písm. y)] poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, vynaložené daňovníkom s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 za každý odpracovaný deň v kalendárnom roku, najviac v rozsahu a vo výške ustanovených na kalendárny deň pre časové pásmo 5 až 12 hodín podľa osobitného predpisu,⁸⁷⁾ ak daňovníkovi súčasne nevzniká nárok na príspevok na stravovanie podľa osobitného predpisu⁸⁹⁾ v súvislosti s výkonom závislej činnosti, alebo daňovník neuplatňuje výdavky (náklady) na stravovanie podľa písmena e),

r) odpis pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 4 alebo ods. 14 a príslušenstva k pohľadávke do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 22.

s) výdavky zamestnávateľa na dopravu zamestnanca na miesto výkonu práce a späť z dôvodu, že verejným poskytovateľom pravidelnej dopravy nie je doprava preukázateľne vykonávaná vôbec alebo v rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa a zamestnávateľ na tento účel využíva motorové vozidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.3,

  t) výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

    1.   vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

    2.   v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

u) výdavky vynaložené daňovníkom formou darov poskytnutých za účelom materiálnej humanitárnej pomoci do zahraničia na základe darovacej zmluvy uzatvorenej s Ministerstvom vnútra Slovenskej republiky.

(3) Daňovými výdavkami sú aj

a) odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku (§ 22 až 29), okrem hmotného majetku poskytnutého na prenájom, pri ktorom sa do daňových výdavkov prenajímateľa zahrnujú odpisy najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie, a ak je hmotný majetok poskytnutý na prenájom iba z časti alebo len časť zdaňovacieho obdobia, výška odpisov zahrnovaných do daňových výdavkov prenajímateľa sa určí podľa rozsahu a doby prenájmu tohto majetku; neuplatnená časť ročného odpisu prenajatého hmotného majetku sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 vo výške ročného odpisu vypočítaného ako pomer vstupnej ceny hmotného majetku a doby odpisovania ustanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu v § 26 ods. 1, a ak je hmotný majetok poskytnutý na prenájom, do výšky príjmov z prenájmu,

b) zostatková cena (§ 25 ods. 3) alebo pomerná časť zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku pri jeho vyradení

    1. predajom okrem zostatkovej ceny osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2, motorových vozidiel na jazdu na snehu a podobných vozidiel s motorom zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.52, rekreačných a športových člnov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.12, lodí a plavidiel zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.11, lietadiel a kozmických lodí a podobných zariadení zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.3, motocyklov a ich modifikácií zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.91, bicyklov a iných kolesových vozidiel bez motora zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.92.1 a budov a stavieb zaradených do odpisovej skupiny 6 okrem technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na budove a stavbe zaradenej v tejto odpisovej skupine, ktorá sa zahrnuje do výšky príjmov (výnosov) z predaja zahrnutých do základu dane,

    2.   likvidáciou, pričom zostatková cena likvidovaného stavebného objektu alebo jeho časti v súvislosti s výstavbou nového stavebného objektu alebo technickým zhodnotením stavby sa zahrnie do obstarávacej ceny,¹⁾

c) zostatková cena alebo obstarávacia cena hmotného majetku bezodplatne odovzdaného do vlastníctva organizácie zabezpečujúcej jeho ďalšie využitie podľa osobitného predpisu,⁹⁰⁾ ak nie je súčasťou obstarávacej ceny stavby odpisovanej odovzdávajúcim daňovníkom,

d) zostatková cena hmotného majetku a nehmotného majetku vyradeného z dôvodu škody do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane vrátane prijatých úhrad z predaja vyradeného majetku s výnimkou uvedenou v písmene g),

e) vstupná cena pri predaji hmotného majetku vylúčeného z odpisovania podľa § 23, pričom pri predaji majetku uvedeného v § 23 ods. 1 písm. d) až g) a pozemkov nedotknutých ťažbou možno vstupnú cenu zahrnúť len do výšky príjmu z predaja,

f) tvorba rezerv a opravných položiek podľa § 20,

g) škody nezavinené daňovníkom

    1.   vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy, napríklad zemetrasenia, povodne, krupobitia, lavíny alebo blesku,

    2.   spôsobené neznámym páchateľom v zdaňovacom období, v ktorom bola táto skutočnosť potvrdená políciou,

h) pri postúpení pohľadávky menovitá hodnota pohľadávky alebo jej nesplatená časť do výšky príjmu z jej postúpenia alebo do výšky tvorby opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, pričom u daňovníka s príjmami podľa § 6 účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, sa uplatní postup podľa § 17 ods. 12 písm. a) a d); ak súčasťou postúpenia pohľadávky je aj jej príslušenstvo, je daňovým výdavkom hodnota príslušenstva, ak bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, najviac do výšky príjmu plynúceho z jeho postúpenia,

  i) poistné a príspevky hradené daňovníkom s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2, poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca,

  j) daň z motorových vozidiel^90aa), miestne dane a miestny poplatok podľa osobitného predpisu^90a) a poplatky vzťahujúce sa na činnosti, z ktorých príjmy podliehajú dani,

k) daň z pridanej hodnoty

    1.   ktorú je platiteľ dane z pridanej hodnoty povinný odviesť pri zrušení registrácie podľa osobitného predpisu6) s výnimkou uvedenou v § 17 ods. 3 písm. d) druhom bode,

    2.   ak na jej odpočítanie platiteľ dane z pridanej hodnoty nemá nárok, alebo pomerná časť dane z pridanej hodnoty, ak platiteľ dane uplatňuje nárok na odpočítanie dane koeficientom podľa osobitného predpisu,6) okrem dane z pridanej hodnoty, ktorá sa vzťahuje na hmotný majetok a nehmotný majetok a je súčasťou vstupnej ceny podľa § 25 ods. 5 písm. c),

    3.   ak platiteľ dane z pridanej hodnoty má nárok na jej vrátenie v členskom štáte Európskej únie, v ktorom mu boli dodané tovary a služby alebo do ktorého doviezol tovar, ak je daňovým výdavkom tovar a služba, ku ktorým sa daň vzťahuje, v tom zdaňovacom období, v ktorom účtuje o nároku na jej vrátenie90b) spôsobom podľa osobitného predpisu1) a ak ide o daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva1) alebo o daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11, v tom zdaňovacom období, v ktorom uplatní nárok na jej vrátenie spôsobom podľa osobitného predpisu,90b)

    4.   ak platiteľ dane z pridanej hodnoty nemá nárok na jej vrátenie v členskom štáte Európskej únie, v ktorom mu boli dodané tovary a služby alebo do ktorého doviezol tovar, ak je daňovým výdavkom tovar a služba, ku ktorým sa daň vzťahuje, z dôvodu, že suma dane z pridanej hodnoty nedosahuje predpísanú výšku na jej vrátenie, v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade tovarov a služieb,

 

  l) príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie, ktoré platí zamestnávateľ za zamestnanca podľa osobitného predpisu³⁵⁾ a na doplnkové dôchodkové sporenie v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu; tieto príspevky možno uznať v úhrne najviac vo výške 6 % zo zúčtovanej mzdy, náhrady mzdy a odmeny zamestnanca, ktorý je účastníkom doplnkového dôchodkového sporenia,

m) odvod za neplnenie povinného podielu zamestnávania občanov so zmenenou pracovnou schopnosťou a občanov so zmenenou pracovnou schopnosťou s ťažším zdravotným postihnutím podľa osobitného predpisu,

n) členské príspevky vyplývajúce z nepovinného členstva v právnickej osobe zriadenej na účel ochrany záujmov platiteľa v úhrne do výšky 5 % zo základu dane, najviac však do výšky 30 000 eur ročne,

o) úrok pri finančnom prenájme zahrnovaný do základu dane počas celej doby trvania finančného prenájmu podľa osobitného predpisu,1)

p) odplaty (provízie) za vymáhanie pohľadávky najviac do výšky 50 % vymoženej pohľadávky,

r) členský príspevok vyplývajúci z povinného členstva v právnickej osobe,

s) úroky z úverov na obstaranie dlhodobého hmotného majetku, ak podľa osobitného predpisu1) sa tieto úroky účtujú v nákladoch,

  t) výdavok (náklad) do výšky odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej neuhradenej časti bez príslušenstva voči Slovenskej republike v zdaňovacom období, v ktorom daňovník upustil od jej vymáhania; v tomto prípade ide vždy len o pohľadávku uznanú Slovenskou republikou,

u) úroky platené z úverov a pôžičiek použitých na obstaranie akcií akciovej spoločnosti alebo obchodného podielu spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným alebo komanditistu komanditnej spoločnosti alebo obdobnej spoločnosti v zahraničí u daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a § 2 písm. e) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2) až v tom zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju akcií alebo obchodného podielu, ak daňovník v tomto zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju akcií alebo obchodného podielu, nespĺňa podmienky pre oslobodenie podľa § 13c; to sa nevzťahuje na daňovníka, ktorý vykonáva obchodovanie s cennými papiermi podľa osobitného predpisu.⁸⁸⁾

Komentár k § 19

-   podľa odseku 1 zákona je možné uplatniť výdavky, ktoré limitujú osobitné predpisy (napr. ZP a zákon o CN) do daňových výdavkov len v takto stanovenom limite.

Všeobecne pre daňové výdavky zamestnávateľa vo vzťahu k zamestnancom je zavedená úprava v § 19 ods. 1 ZDP, podľa ktorej je možné uplatniť výdavky, ktoré limitujú osobitné predpisy (napr. ZP a zákon o CN) do daňových výdavkov len v takto stanovenom limite, s výnimkou prípadov, ak

–   sú vyššie nároky dohodnuté v kolektívnej zmluve, v internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom podľa ustanovení ZP,

–   a tieto vyššie nároky sú na strane zamestnanca zdaniteľným príjmom podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) ZDP.

Na uvedené nadväzuje aj § 21 ods. 1 písm. e) ZDP, podľa ktorého daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi okrem výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi.

?  Príklad

Do dcérskej spoločnosti zriadenej veľkou nadnárodnou spoločnosťou bol vyslaný manažér na rozbehnutie zriadenej spoločnosti. Ako manažérsky benefit mu bolo poskytovaný rodinný dom na bývanie, záhradník a škôlka pre deti. Poskytnutie týchto benefitov bolo dohodnuté v rámci jeho pracovnej zmluvy, pričom hodnota týchto benefitov bola pripočítavaná k jeho mzde a zdaňovaná. Je v spoločnosti výdavok za uhradenie prenájmu rodinného domu, služby záhradníka a škôlka manažérovi uznaným daňovým výdavkom spoločnosti?

Áno.

Keďže boli poskytnuté benefity dohodnuté v pracovnej zmluve s manažérom a boli zdaňované v rámci jeho mesačnej mzdy, je možné tieto výdavky uznať do daňových výdavkov spoločnosti.

?  Príklad

Spoločnosť zaplatila konateľovi zákonné poistenie zodpovednosti za škodu spôsobenú členmi predstavenstva, dozornej rady a konateľmi spoločnosti. Budú výdavky na platenie poistného daňovými výdavkami spoločnosti?

Poistné platené zamestnávateľom na základe poistnej zmluvy, ktorú zamestnávateľ uzavrel s komerčnou poisťovňou na poistenie zodpovednosti za škodu spôsobenú členmi predstavenstva, dozornej rady a konateľmi spoločnosti, nie je možné považovať za poistné, ktoré je zamestnávateľ povinný platiť a preto poistné platené za tento druh poistenia je dobrovoľným plnením zamestnávateľa. Uvedený výdavok možno na strane zamestnávateľa považovať za daňový výdavok v prípade, ak toto nepeňažné plnenie je súčasťou zdaniteľnej mzdy zamestnanca a vymeriavacích základov pre povinné zdravotné a sociálne poistenie a poskytnutie benefitu je upravené v kolektívnej zmluve, internom predpise zamestnávateľa, v pracovnej alebo inej zmluve uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom v súlade s možnosťami uvedenými v ZP.

-   odsek 2 písmeno f) vymedzuje možnosť uplatnenia daňového výdavku, ktorým je vstupná cena pri predaji akcii a ostatných cenných papierov.

Definíciu ako aj vymedzenie jednotlivých druhov cenných papierov, ktoré tvoria sústavu cenných papierov stanovuje zákon č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o cenných papierov“). Cenným papierom je peniazmi oceniteľný zápis v zákonom ustanovenej podobe a forme, s ktorým sú spojené práva podľa zákona o cenných papierov a iných osobitných predpisov, najmä oprávnenie požadovať určité majetkové plnenie alebo vykonávať určité práva voči zákonom určeným osobám.

Vymedzenie akcii upravuje § 155 až § 159 OZ. Akcia predstavuje práva akcionára ako spoločníka podieľať sa v súlade s OZ a stanovami spoločnosti na jej riadení, zisku a na likvidačnom zostatku po zrušení spoločnosti s likvidáciou, ak OZ neustanovuje inak. Akcia môže byť vydaná v podobe listinného cenného papiera alebo v podobe zaknihovaného cenného papiera.

Medzi ostatné cenné papiere, ktoré pri uplatnení daňových výdavkov pri ich predaji postupujú podľa tohto ustanovenia patria:

Druh cenného papiera	Vymedzenie a právna úprava
Dočasné listy	§ 176 ObchZ
Dlhopisy	zákon č. 530/1990 Zb. o dlhopisoch v znení neskorších predpisov
Vkladové listy	§ 786 ods. 2 ObčZ
Pokladničné poukážky	§ 3 zákona o cenných papieroch
Vkladné knižky	§ 781 až 785 ObčZ
Kupóny	§ 4 zákona o cenných papieroch
Šeky	zákon č. 191/1950 Zb. Zmenkový a šekový v znení neskorších predpisov
Cestovné šeky	§ 720 ObchZ
Náložné listy	§ 612 ObchZ
Skladištné listy	§ 528 ObchZ
Skladiskové záložné listy	Zákon č. 144/1998 Z. z. o skladiskovom záložnom liste a tovarovom záložnom liste
Tovarové záložné listy	Zákon č. 144/1998 Z. z. o skladiskovom záložnom liste a tovarovom záložnom liste
Družstevné podielnické listy	§ 17a zákona č. 42/1992 Zb. o úprave majetkových vzťahov a vyporiadaní majetkových nárokov v družstvách v znení neskorších predpisov
Investičné certifikáty	§ 4a zákona o cenných papieroch
Vkladové potvrdenky	§ 4b zákona o cenných papieroch
Certifikáty	Čl. 2 Nariadenia EP a R č. 600/2014o trhoch s finančnými nástrojmi
Iný druh cenného papiera, ktorý za cenný papier vyhlási osobitný zákon	za cenný papier ho vyhlási osobitný zákon

 

Vymedzenie a právnu úpravu jednotlivých druhov ostatných cenných papierov upravujú osobitné predpisy.

Do 31. 12. 2017 ustanovenie vymedzovalo uplatnenie úhrnu vstupných cien akcií a úhrnu vstupných cien ostatných cenných papierov vymedzených podľa § 25a do základu dane najviac do výšky úhrnu príjmov z ich predaja a to v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k ich predaju. Z dikcie zákony vyplýva, že sa samostatne posudzuje úhrn vstupných cien akcií k príjmom z predaja akcií a samostatne úhrn vstupných cien ostatných cenných papierov k príjmom dosahovaným z predaja týchto ostatných cenných papierov. Vstupnou cenou v závislosti od spôsobu obstarania cenného papiera môže byť:

•    obstarávacia cena – ak ide o cenné papiere nadobudnuté kúpou

•    cena stanovená posudkom znalca – v prípade bezodplatne nadobudnutého finančného majetku

•    hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka – pri uskutočnení nepeňažného vkladu v reálnych hodnotách podľa § 17b ZDP a to:

–   u vkladateľa pri individuálne vloženom cennom papieri alebo pri vklade podniku alebo jeho časti a 

–   u prijímateľa nepeňažného vkladu, ak ide o individuálne vložené cenné papiere,

•    reálna hodnota – pri cenných papieroch

–   nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti,

–   nadobudnutých prijímateľom nepeňažného vkladu realizovaného v reálnych hodnotách podľa § 17b ZDP, ak ide o nepeňažný vklad podniku alebo jeho časti,

–   nadobudnutých právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácii (t.j. pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstva) a to pri podnikových kombinácii v reálnych cenách podľa § 17c ZDP,

–   ktorých prvotné ocenenie v reálnej cene stanovuje ZoÚ,

•    pôvodná cena – cenné papiere, ktoré nadobúda prijímateľ nepeňažného vkladu alebo právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie, ak sa nepeňažný vklad a zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností uskutočňuje v pôvodných hodnotách. Rovnako sa pôvodnou cenou oceňujú aj cenné papiere, ktoré nadobúda vkladateľ nepeňažného vkladu za uskutočnenie nepeňažného vkladu,

•    hodnota splateného peňažného vkladu – cenné papiere získané pri vklade do základného imania splateného peňažnými prostriedkami, pričom za splatený peňažný vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zisku po zdanení.

Upozornenie!

V prípade akcii a ostatných cenných papierov nadobudnutých do 31. 12. 2015 sa aj naďalej posudzuje rozdiel medzi ich obstarávacou cenou a príjmami z ich predaja.

Do 31. 12. 2017 ZDP obsahoval 3 výnimky, kedy nebola daňovo uznaná vstupná cena limitovaná do výšky príjmov z ich predaja:

•    pri cenných papieroch prijatých na regulovaný trh, pri ktorých vstupná cena nie je vyššia a príjem z predaja nie je nižší ako odchýlka 10 % od priemerného kurzu zverejňovaného regulovaným trhom v deň ich nákupu a predaja (ak cenný papier nebol tento deň obchodovaný posledný zverejnený priemerný kurz), sa uznáva ako výdavok (náklad) vstupná cena akcii podľa § 25a, alebo pri ostatných cenných papieroch vstupná cena upravená o rozdiel z ocenenia na reálnu hodnotu podľa ZoÚ zahrnovaný do základu dane – v prípade cenných papierov, ktoré sa preceňujú metódou vlastného imania (súvahovo), sa pri uplatnení daňových výdavkov vychádzalo z ich prvotného ocenenia pri zaúčtovaní do finančného majetku.

–   pri dlhopisoch, pri ktorých je predajná cena nižšia najviac o výšku výnosu z dlhopisu zahrnutého do základu dane do doby predaja alebo splatnosti dlhopisu – daňovým výdavkom je vstupná cena dlhopisu podľa § 25a bez limitácie,

–   u obchodníkov s cennými papiermi, ktorým sa za daňový výdavok pri predaji týchto cenných papierov uzná vstupná cena cenných papierov podľa § 25a ZDP do výšky účtovanej ako náklad.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 a v nadväznosti na zavedenie oslobodenia príjmov z predaja akcií sa recipročne upravilo ustanovenie týkajúce sa uplatnenia daňového výdavku pri predaji akcií. Zo ZDP bolo vypustené ustanovenie týkajúce sa možnosti uplatnenia straty z predaja cenných papierov prijatých na regulovaný trh, pri ktorých vstupná cena podľa § 25a nie je vyššia a príjem z predaja nie je nižší ako odchýlka 10 % z priemerného kurzu zverejňovaného regulovaným trhom v deň ich nákupu a predaja alebo posledný zverejnený priemerný kurz, ak cenný papier nebol tento deň obchodovaný. Uplatnenie výnimky pri dlhopisoch, pri ktorých je predajná cena nižšia najviac o výšku výnosu z dlhopisu a u obchodníkov s cennými papiermi ostáva v platnosti aj po 31. 12. 2017.

V súlade s prechodným ustanovením § 52zn ods. 18 sa ustanovenie § 19 ods. 2 písm. f) prvý bod aj po 31. 12. 2017 použije pri predaji akcii alebo obchodného podielu, ktoré boli obstarané:

–   do 31. 12. 2017 u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je kalendárny rok,

–   do konca zdaňovacieho obdobia, ktoré bezprostredne predchádza zdaňovaciemu obdobiu, ktoré začína po 31. 12. 2017,

a to u tých akcií, ktoré nespĺňajú po 31. 12. 2017 podmienku oslobodenia podľa §13c a § 52zn ods. 17.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa dopĺňa § 19 ods. 2 písm. h) druhý, štvrtý a piaty bod a to v nadväznosti

-   na novelu zákona o konkurze a reštrukturalizácii a to zákona č. 377/2016 Z. z. kde sa s účinnosťou od 1. marca 2017 u fyzických osôb umožňuje vstúpiť do procesu oddlženia a to bez ohľadu na to, či tieto záväzky vyplývajú z podnikateľskej činnosti alebo nie.

Dlžník – fyzická osoba si môže vybrať pre oddlženie jednu z alternatív

–   splátkový kalendár alebo

–   konkurz.

Odpis záväzkov, ktoré nebude musieť dlžník uhradiť v nadväznosti na uznesenie súdu o vyhlásení konkurzu alebo v uznesení o určení splátkového kalendára, bude u dlžníka príjmom oslobodeným od dane. Od dane bude oslobodený aj odpis záväzkov v prípade, ak dôjde k zrušeniu konkurzu, avšak len v prípade podľa § 167v ods. 1 zákona o konkurze a reštrukturalizácii.

V dôsledku zavedenia nového inštitútu oddlženia formou konkurzu a splátkového kalendára u fyzickej osoby sa umožňuje považovať za daňový výdavok aj odpis pohľadávok v rozsahu, v akom nebudú uspokojené v konkurze alebo splátkovým kalendárom. Za účelom spresnenia sa v § 19 ods. 2 písm. h) dopĺňa, že daňovo možno odpísať aj pohľadávku, v prípade, ak došlo u fyzickej osoby k zrušeniu konkurzu podľa § 167v ods. 1 zákona o konkurze a reštrukturalizácii. Zároveň sa upravuje aj možnosť tvorby opravnej položky uznanej za daňový výdavok v § 20 odsekoch 10 až 12. Daňovým výdavkom bude aj tvorba opravnej položky k pohľadávkam voči dlžníkovi, ktorému bol rozhodnutím súdu určený splátkový kalendár podľa § 166e a 168e zákona o konkurze a reštrukturalizácii. Podľa § 168d zákona  o konkurze a reštrukturalizácii správca oznámi v Obchodnom vestníku, že zostavil návrh splátkového kalendára spolu s percentom, v ktorom sa navrhuje uspokojenie nezabezpečených veriteľov, pričom každý veriteľ, ktorý môže byť splátkovým kalendárom dotknutý, môže podať u správcu námietku. Pri určení splátkového kalendára súd vychádza z návrhu správcu, pravidiel pre zostavenie splátkového kalendára, pričom prihliadne aj na námietky veriteľov a na iné známe okolnosti. Vzhľadom k tomu, že pri inštitúte splátkového kalendára sa nevyžaduje prihlásenie pohľadávok, opravnú položku bude možné považovať za daňový výdavok počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom bol návrh splátkového kalendára zverejnený v Obchodnom vestníku.

-   na novelu zákona o súdnych exekútoroch a exekučnej činnosti (Exekučný poriadok).

Exekučný poriadok umožňuje 3 spôsoby zastavenia exekúcie:

–   súdom,

–   exekútorom alebo

–   zo zákona.

Z uvedeného dôvodu sa upravuje aj oblasť daňového odpisu pohľadávok v § 19 ods. 2 písm. h) 4. a 5. bode ZDP.

Štvrtý bod sa upravuje v nadväznosti na možnosť zastavenia exekúcie súdom a to na možnosť podľa § 61k ods. 1 písm. a), ak po vzniku exekučného titulu nastali okolnosti, ktoré spôsobili zánik vymáhaného nároku. Podľa § 61k ods. 5 sa návrh na zastavenie exekúcie podáva u exekútora, ktorý vyzve oprávneného na vyjadrenie sa. Ak oprávnený so zastavením exekúcie súhlasí, exekútor vydá upovedomenie o zastavení exekúcie, ktoré doručí účastníkom konania a súdu. V opačnom prípade predloží exekútor návrh na zastavenie exekúcie spolu so svojím vyjadrením a prípadným vyjadrením oprávneného súdu.

Podľa § 61n sa umožňuje zastaviť exekúcia aj exekútorom, na čo nadväzuje aj piaty bod ZDP. Daňovo bude možné odpísať pohľadávku, ak bola exekúcia zastavená podľa § 61n ods. 1 písm. a), c) a d) Exekučného poriadku, t. j. ak oprávnený alebo povinný zanikol bez právneho nástupcu alebo bolo konanie zastavené z dôvodu, že nebol zanechaný žiadny majetok resp. len majetok nepatrnej hodnoty. Rovnako bude možné daňovo odpísať pohľadávku, ak pri exekúcii vedenej na majetok právnickej osoby sa do 30 mesiacov od začatia exekúcie alebo od posledného zexekuovania majetku nepodarilo zistiť majetok alebo príjmy, ktoré by mohli byť postihnuté exekúciou a ktoré by stačili aspoň na úhradu trov exekútora resp. pri exekúcii vedenej na majetok fyzickej osoby sa do 5 rokov od začatia exekúcie alebo od posledného zexekuovania majetku nepodarilo zistiť majetok alebo príjmy, ktoré by mohli byť postihnuté exekúciou a ktoré by stačili aspoň na úhradu trov exekútora.

Ak exekútor rozhodne o zastavení exekučného konania z týchto dôvodov, je predpoklad, že ani iné pohľadávky voči tomu istému dlžníkovi, ktoré oprávnený má, avšak nie je na ne uplatnený exekučný titul nebudú uhradené, preto ZDP umožňuje uplatniť daňový odpis pohľadávok podľa piateho bodu aj u tých pohľadávok, na ktoré nebolo vedené exekučné konania, ale ktoré eviduje oprávnený voči tomu istému dlžníkovi.

V prípade, ak pôjde o zastavenie exekúcie zo zákona o konkurze a reštrukturalizácii, sa daňový odpis pri zastavení exekúcie neuplatní. V tomto prípade nastupuje proces konkurzného konania, reštrukturalizačného konania alebo konania o určení splátkového kalendára, ktoré umožňuje tvorbu opravných položiek k pohľadávkam podľa § 20 ods. 10 ZDP, ako aj zákonný odpis pohľadávky podľa § 19 ods. 2 písm. h) 2. bod ZDP.

-   odsek 2 písm. i)

upravuje uznanie výdavkov vynaložených na tomboly do základu dane. Tombola v súlade s § 4 ods. 6 zákona č. 171/2005 Z. z. o hazardných hrách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o hazardných hrách“) je lotériová hra, pri ktorej sa do žrebovania zahrnú len predané žreby. Výhry z tombol sa žrebujú verejne podľa vopred určených a vyhlásených pravidiel, pričom výhercom je hráč, ktorá má žreb s číslom alebo iným označením zhodným s vyžrebovaným číslom alebo iným označením žrebu. Žreby sa predávajú a výhry z tombol sa vyhlasujú a vydávajú v deň a na mieste žrebovania.

Tomboly možno prevádzkovať na základe všeobecnej licencie vydanej Ministerstvom financií SR po splnení oznamovacej povinnosti na základe zákona o hazardných hrách. Právnická osoba, ktorá chce prevádzkovať tombolu, je povinná oznámiť tento zámer miestne príslušnému daňovému úradu najneskôr 15 dní pred začiatkom ich prevádzkovania, ak nie je vo všeobecnej licencii určená dlhšia lehota. Oznámenie musí byť písomné a musí obsahovať všetky náležitosti stanovené zákonom o hazardných hrách.

Daňovým výdavkom sú výdavky na vecné ceny lotérie do výšky príjmov plynúcich z predaja žrebov. V prípade ak za zdaňovacie obdobie daňovník uskutočňuje viac lotérii, každá lotéria sa posudzuje samostatne, t.j. nie je možné posudzovať úhrn príjmov plynúcich z lotérii za zdaňovacie obdobie s úhrnom výdavkov vynaložených na obstaranie vecných výhier všetkých lotérii uskutočnených za príslušné zdaňovacie obdobie.

?  Príklad

Spoločnosť na základe všeobecnej licencie uskutočnila v máji 2017 lotériu, pri ktorej za predaj žrebov získala príjem vo výške 7 000 eur. Náklady na obstaranie vecných výhier (televízor, mobilný telefón a pod.) boli vo výške 10 000 eur. Ako sa budú náklady na obstaranie vecných výhier posudzovať z pohľadu ZDP?

Výdavky na obstaranie vecných výhier je možné zahrnúť do základu dane do výšky príjmov z predaja žrebov danej lotérie, t.j. v tomto prípade do výšky 7 000 eur. Suma 3 000 eur, ktorá prevyšuje vybraný príjem z lotérie je pripočítateľnou položkou k základu dane.

-   odsek 2 písm. j) vymedzuje uznanie odvodu z výťažku, ktorý je povinný odviesť prevádzkovateľ hazardnej hry a výherných prístrojov, prevádzkovateľ technických zariadení obsluhovaných priamo hráčmi alebo prevádzkovateľ videohier podľa zákona o hazardných hier. Prevádzkovateľ hazardných hier je povinný v súlade so zákonom o hazardných hier odvádzať odvod, ktorého výška a základňa, z ktorej sa odvádza je stanovená zákonom o hazardných hrách. Takýto odvod je pre prevádzkovateľov hazardných hier daňovo uznaným výdavkom.

-   odsek 2 písm. n) stanovuje uznateľnosť odpisov majetku, ktorý je vo vlastníctve majiteľa, avšak nie je priamo využívaný daňovníkom, ale slúži na zabezpečenie zdaniteľných príjmov tohto daňovníka a súčasne aj daňovníka, ktorému bol poskytnutý. Podmienkou uznateľnosti takýchto odpisov do daňových výdavkov je, že ide o poskytnutie majetku, ktorý slúži na podporu predaja tovaru, služieb alebo výrobkov daňovníka, ktorý tento majetok poskytol na priame využitie inému daňovníkovi.

Ide o odpisovanie majetku – nosičov reklamných nápisov (napr. chladiace boxy), ktorého obstarávacia cena je vyššia ako 1 700 eur a doba jeho použiteľnosti alebo dlhšia ako 1 rok. Takýto majetok daňovník, ktorý majetok poskytol na využívanie inému daňovníkovi, do základu dane nezahŕňa jednorazovo, ale postupne vo forme odpisov.

?  Príklad

Spoločnosť zaoberajúca sa výrobou sladených nápojov obstará a bezplatne poskytne svojim najväčším odberateľom chladiace boxy v hodnote 2 700 eur za 1 box na uskladnenie sladených nápojov vyrábaných spoločnosťou v rámci prevádzky odberateľov. Podmienkou tohto bezplatného poskytnutia je zmluva o odbere presne stanoveného množstva sladených nápojov minimálne počas nasledujúcich 5 rokov.

Poskytnutie chladiacich boxov predstavuje pre spoločnosť určitý druh reklamy a teda náklady na obstaranie chladiacich boxov sú u nej daňovo uznanými nákladmi. Keďže obstarávacia cena chladiacich boxov je vyššia ako 1 700 eur, považujú sa za hmotný majetok a do daňových výdavkov sa dostanú postupne vo forme odpisov.

-   v odseku 2 písm. p) sú upravené výdavky na vlastné stravovanie daňovníka s príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, podľa ktorého sa za daňové výdavky považujú výdavky na vlastné stravovanie podnikateľa za každý odpracovaný kalendárny deň, v kalendárnom roku, najviac v rozsahu a vo výške ustanovenej na kalendárny deň pre časové pásmo 5 až 12 hodín podľa zákona o CN, čo je suma stravného pre časové pásmo 5 až 12 hodín stanovená vo výške 4,50 eura.

?  Príklad

Daňovník je zamestnaný a zároveň dosahuje aj príjmy z podnikania. V práci mu vzniká nárok na stravné, ale neuplatňuje si ho a preto by si chcel stravné uplatňovať ako podnikateľ v súlade s § 19 ods. 2 písm. p) ZDP. Môže postupovať takýmto spôsobom?

Nie.

Podľa § 19 ods. 2 písm. p) ZDP si daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP môže uplatniť výdavky na stravovanie za každý odpracovaný deň v kalendárnom roku, najviac v rozsahu a vo výške ustanovených pre zamestnancov podľa osobitného predpisu, ale len v prípade ak daňovníkovi súčasne nevzniká nárok na príspevok na stravovanie podľa osobitného predpisu v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Keďže podľa ZP daňovníkovi vzniká nárok na stravovanie pri výkone závislej činnosti, nemôže si uplatniť výdavok na stravovanie ako podnikateľ, aj keď v skutočnosti si nárok na stravné v súvislosti so závislou činnosťou neuplatňuje.

Rovnaký postup sa uplatní aj v prípade, ak daňovníkovi vznikne v súvislosti so závislou činnosťou nárok na stravné pri pracovnej ceste, na ktorú bol vyslaný zamestnávateľom v súlade so zákonom o CN.

?  Príklad

Daňovník vykonávajúci podnikateľskú činnosť si zakúpil v januári stravovacie poukážky v hodnote 3,50 eura za jednu poukážku u sprostredkovateľa stravovania na zabezpečenie svojho stravovania v príslušnom kalendárnom roku. Môže si výdavok na nákup týchto stravovacích poukážok zahrnúť do daňových výdavkov za príslušné zdaňovacie obdobie?

Daňovníkovi vzniká nárok na výdavky na stravovanie za každý odpracovaný deň vo výške 4,50 eura. Ak teda daňovník odpracuje kalendárne dni, na ktoré má poukážky zakúpené a zároveň mu nevznikol nárok na stravovanie v súvislosti s pracovnou cestou alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti, potom výdavok za nákup stravovacích poukážok v hodnote 3,50 eura je daňovým výdavkom.

?  Príklad

Daňovník je živnostníkom a dosahuje iba príjmy zo živnosti. Nakúpil si stravné lístky v stravovacom zariadení iného zamestnávateľa, kde mu vydávajú teplé jedlo na základe stravného lístka. Cena jedla je 4 eurá. Môže si výdavok na nákup týchto stravných lístkov zahrnúť do daňových výdavkov?

Daňovník si môže výdavky na stravné lístky zahrnúť do daňových výdavkov za tie kalendárne dni, v ktorých vykonával podnikateľskú činnosť. Ak cena stravného lístka je 4 eurá, potom si môže do daňových výdavkov zahrnúť sumu 4 eur za každý jeden odpracovaný kalendárny deň.

?  Príklad

Podnikateľ si zakúpil v marci príslušného roka stravné poukážky, a to celkom 250 kusov v hodnote 4 eurá za kus a zaplatil 1 000 eur. Pritom odpracoval v kalendárnom roku celkom 200 dní, z toho 15x bol na pracovnej cesta mimo miesta pravidelného výkonu svojej činnosti. V mesiacoch január a február odpracoval 40 dní. Akú sumu výdavku na stravovanie si môže uplatniť v daňových výdavkoch za príslušné zdaňovacie obdobie?

Podnikateľovi nevzniká nárok na stravné za dni, v ktorých bol na pracovnej ceste a tiež za dni v mesiaci január a február, nakoľko stravné poukážky boli zakúpené až v marci. Zakúpenie stravných poukážok v marci za odpracované dni za január a február nespĺňa podmienku preukaznosti vynaloženia výdavkov na stravovanie za odpracovaný deň, nakoľko nie je možné spätne preukázať, že sa podnikateľ naozaj stravoval. Preto daňovým výdavkom môže byť iba výdavok v sume 580 eur, t.j. 145 ks x 4 eurá.

?  Príklad

Súkromný veterinárny lekár pracuje na farmách počas celého kalendárneho roka, o čom vedie denne ambulantné knihy. Môže si uplatniť v daňových výdavkoch výdavky na stravovanie aj za soboty, nedele a sviatky, v ktorých vykonáva svoju podnikateľskú činnosť?

Daňovník si nemôže výdavky na vlastné stravovanie uplatniť za ten kalendárny deň, ak si uplatňuje výdavky na stravovanie v súvislosti s pracovnou cestou mimo miesta pravidelného výkonu činnosti, alebo ak mu súčasne vznikol nárok na príspevok na stravovanie podľa ZP v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Maximálna suma výdavkov na stravovanie podnikateľa sa odvíja od počtu odpracovaných kalendárnych dní v príslušnom zdaňovacom období, pričom za odpracované dni sa môžu považovať aj dni pracovného voľna a pracovného pokoja, ako aj štátne sviatky, ak daňovník v týchto dňoch pracoval.

-   odsek 2 písm. s)

S účinnosťou od 1.1.2018 sa daňovo upravila aj doprava zamestnancov do zamestnania hradená zamestnávateľom, pričom táto sa upravila v dvoch smeroch:

1.  z pohľadu príjmov zamestnancov

2.  z pohľadu výdavkov zamestnávateľa.

U zamestnancov je príjem poskytnutý formou nepeňažného plnenia poskytnutého zamestnancovi od zamestnávateľa za účelom zabezpečenia dopravy zamestnanca na miesto výkonu práce a späť podľa § 19 ods. 2 písm. s) ZDP oslobodený od dane vo výške rozdielu medzi sumou výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a sumou hradenou zamestnancami zamestnávateľovi za takto poskytnutú dopravu pripadajúceho na príslušného zamestnanca. Uvedené oslobodenie však platí len v prípade, ak úhrada od zamestnancov v úhrne dosiahne aspoň

1.  60 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom na zabezpečenie takejto dopravy, pričom ak by táto úhrada od zamestnancov v úhrne túto sumu nedosahovala (aspoň 60 % z výdavkov zamestnávateľa), potom sa do základu dane (čiastkového základu dane) zamestnanca zahrnie plnenie vo výške rozdielu medzi sumou zodpovedajúcou 60 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od zamestnancov pripadajúce na zamestnanca, alebo

2.  30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom na zabezpečenie takejto dopravy, ale len za podmienky, že

•    prevažujúca činnosť zamestnávateľa je výroba vykonávaná vo viaczmennej prevádzke a 

•    takýto spôsob dopravy na miesto výkonu práce využíva najmenej 30 % z celkového priemerného evidenčného počtu zamestnancov (určí sa v nadväznosti na Vyhlášku Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 250/2017 Z. z., ktorou sa vydáva Program štátnych štatistických zisťovaní na roky 2018 až 2020).

Ak úhrada od zamestnancov v úhrne nedosiahne uvedenú sumu (aspoň 30 % z výdavkov zamestnávateľa), potom sa do základu dane (čiastkového základu dane) zamestnanca zahrnie plnenie vo výške rozdielu medzi sumou zodpovedajúcou 30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od zamestnancov pripadajúce na zamestnanca.

Na strane zamestnávateľa sa spresňuje znenie § 19 ods. 2 písm. s) ZDP, podľa ktorého sú daňovými výdavkami výdavky zamestnávateľa na dopravu zamestnanca na miesto výkonu práce a späť z dôvodu, že verejným poskytovateľom pravidelnej dopravy nie je doprava preukázateľne vykonávaná vôbec alebo v rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa a zamestnávateľ na tento účel využíva motorové vozidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.3.

Cieľom tejto úpravy zákona je s účinnosťou od 1. 1. 2018 nastaviť jednoznačné podmienky pri zabezpečovaní dopravy na miesto výkonu práce zamestnancov, ak takéto plnenie poskytuje zamestnávateľ vlastnými prostriedkami hromadnej dopravy určenými na prepravu min. 10 osôb alebo na daný účel využije službu iného zmluvného prepravcu. Ak podmienky výkonu práce zamestnanca vylučujú použitie hromadných dopravných prostriedkov podľa predchádzajúcej vety, môže zamestnávateľ využiť aj iný spôsob dopravy zamestnancov na miesto výkonu práce (napr. doprava zamestnancov do ťažko dostupných terénov – lesníci, drevorubači a pod.).

Na účely oslobodenia nepeňažného príjmu zamestnanca od dane musia byť splnené podmienky:

•    preukázateľnosti neexistencie inej formy pravidelnej verejnej hromadnej dopravy, ktorá by zamestnancom umožnila prepravu do zamestnania podľa potrieb a požiadaviek zamestnávateľa,

•    participácie zamestnancov na úhrade zamestnávateľom preukázateľne vynaložených nákladov v úhrne, vo výške najmenej 60 %; u zamestnancov výrobného podniku zabezpečujúcich plynulý chod výroby v rámci viaczmennej prevádzky vo výške najmenej 30 %. V prípade zamestnancov výrobného podniku, uplatňujúcich si oslobodenie od dane vo vyššej sume, musí byť splnená aj podmienka, využívania tohto spôsobu dopravy aspoň 30 %-ným počtom zamestnancov z ich celkového priemerného evidenčného počtu.

Ak úhrada za dopravu od všetkých zamestnancov nedosiahne ustanovenú sumu, rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 60 %, resp. 30 % zo sumy výdavkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom a úhradou od všetkých zamestnancov, pripadajúci na zamestnanca, sa zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) tohto zamestnanca.

Úpravy v ustanoveniach § 5 ods. 7 písm. m) a § 19 ods. 2 písm. s) ZDP sa podľa § 52zn použijú prvýkrát pre dopravu poskytnutú po 31. decembri 2017.

-   odsek 2 písm. t)

Podľa úpravy v tomto ustanovení sú daňovými výdavkami výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

-   vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

-   v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

Uvedené nadväzuje aj na definíciu daňového výdavku uvedenú v § 2 písm. i) ZDP, podľa ktorej daňovým výdavkom je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11, pričom pri využívaní majetku, ktorý môže mať charakter osobnej potreby a s ním súvisiacich výdavkov (nákladov), je daňový výdavok uznaný len v pomernej časti podľa § 19 ods. 2 písm. t), v akej sa používa na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, ak tento zákon neustanovuje inak.

Možnosť paušálneho uplatňovania výdavkov súvisiacich s majetkom, ktorý môže mať charakter osobnej potreby umožňuje znížiť administratívnu náročnosť súvisiacu s preukazovaním, či daňovník využíva majetok výlučne na podnikanie alebo nie. Týka sa aj právnických osôb aj fyzických osôb.

Úpravou v § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, je zabezpečená možnosť zo zákona uplatnenia si „paušálnych“ výdavkov vo výške 80 % z celkových výdavkov súvisiacich s majetkom do daňových výdavkov, a to bez ohľadu na skutočnosť, či aj skutočne daný majetok bude využívať v súvislosti so svojou činnosťou na 80 % alebo v inom pomere (20 %, 30 %, 50 % atď.).

Správca dane bude len skúmať, či skutočne ide o majetok, ktorý daňovník využíva na dosiahnutie príjmov alebo ide o majetok na jeho osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i) ZDP.

Ak zamestnávateľ poskytne zamestnancovi majetok, pri obstarávaní ktorého si uvedeným spôsobom kráti daňové výdavky o 20 % z dôvodu používania aj na osobnú potrebu, na strane zamestnanca nejde o zdaniteľný príjem.

Ak si však daňovník vyberie možnosť uplatnenia výdavkov v preukázateľnej výške, lebo vie preukázať, že majetok využíva na viac ako 80 % (predpokladom je, že si budú preukázateľnú výšku uplatňovať skutočne len daňovníci, ktorí využívajú majetok na viac ako 80 %), môže správca dane skúmať reálnosť využívania majetku v určenom pomere daňovníkom. Akým spôsobom bude daňovník preukazovať túto skutočnosť nie je v ZDP upravené, a to aj vzhľadom na skutočnosť, že v praxi môžu nastať rôzne situácie využívania takéhoto majetku. Môže ísť napr. o úpravu vo vnútornej smernici daňovníka/zamestnávateľa, kde určí, že daný majetok musí zamestnanec využívať len na služobné účely, resp. súkromné použitie takéhoto majetku zamestnancom, tento svojmu zamestnávateľovi preplatí a pod.

Z pohľadu daňovníka/fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 ZDP vyplýva, že majetkom fyzickej osoby sú akékoľvek veci, pohľadávky a iné práva a peniazmi oceniteľné hodnoty, ktoré má táto fyzická osoba vo vlastníctve, pričom z vlastného rozhodnutia môže určiť, že tento majetok

•    sa stane aj jej obchodným majetkom a to jeho zaúčtovaním v účtovníctve daňovníka alebo zaevidovaním v daňovej evidencii daňovníka, pričom sa môže rozhodnúť, že takýto majetok bude jej obchodným majetkom len z časti alebo

•    nebude jej obchodným majetkom, t.j. nebude o tomto majetku účtovať alebo viesť evidenciu, čo znamená že je stále jej osobným majetkom, ktorý len využíva v súvislosti s podnikaním a dosahovaním príjmov podľa § 6 ZDP.

Z pohľadu rozsahu uplatňovania daňových výdavkov potom nastávajú tri situácie a to:

1.  majetok slúži daňovníkovi výlučne na podnikanie a preto ho má zaradený celý v obchodnom majetku, t.j. uplatňuje si všetky výdavky v súvislosti s takýmto obchodným majetkom v plnej výške,

2.  majetok daňovníkovi slúži aj na podnikanie aj na súkromné účely, t.j. aj keď ho zaradí do obchodného majetku vylúči z daňových výdavkov pomernú časť výdavkov, ktoré súvisia s jeho súkromnou spotrebou,

3.  majetok síce daňovník využíva na podnikanie, ale tento majetok nezaradí do obchodné majetku, t.j. do daňových výdavkov je možné uznať len výdavky na riadnu prevádzku majetku, ako napr. v prípade nehnuteľností výdavky na energie alebo pri vlastnom osobnom motorovom vozidle nezaradenom do obchodného majetku výdavky na spotrebu PHL a základnú sadzbu náhrady za 1 km jazdy resp. iné výdavky, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa osobitných predpisov v súlade s § 19 ods. 2 písm. a) ZDP a preukázateľne súvisia s majetkom.

Ak daňovník – zamestnávateľ uplatňuje výdavky (náklady) na obstaranie majetku v 100 % výške, môže to byť z dôvodu, že:

a)  majetok využíva len na podnikanie (napr. interný predpis vylučuje možnosť jeho poskytnutia na osobnú potrebu) alebo

b)  majetok využíva okrem podnikania aj na súkromné účely (poskytnutie zamestnancovi) a sumu skutočných (preukázateľných) výdavkov vynaložených na osobnú potrebu

1.  zamestnancovi zdaní v úhrne jeho zdaniteľných príjmov v mesiaci poskytnutia tohto plnenia v súlade s ustanovením § 35 ZDP;

nepeňažný príjem zamestnanca sa ocení

–   cenou bežne používanou v mieste a v čase plnenia alebo spotreby podľa § 2 písm. c) ZDP;

–   paušálnou výškou 20 % z celkových nákladov – s ohľadom na zníženie administratívnej záťaže na strane zamestnávateľa je možné akceptovať aj postup, pri ktorom sa zamestnancovi zdaní v úhrne jeho zdaniteľných príjmov nepeňažné plnenie vo výške pomernej časti výdavku týkajúceho sa majetku využívaného zamestnancom aj na súkromné účely v nadväznosti na § 19 ods. 2 písm. t) ZDP,

2.  zamestnanec uhradí zamestnávateľovi zo svojho čistého príjmu (napr. zrážkou zo mzdy); zamestnávateľ nekráti daňové výdavky na obstaranie majetku a zamestnancovi nevzniká zdaniteľný príjem.

?  Príklad

Daňovník obstaral v roku 2017 notebook v hodnote 2 000 eur a mobil v hodnote 600 eur, na ktorý platí paušál mesačne 40 eur. Tento majetok poskytol svojmu zamestnancovi aj na súkromné používanie ako zamestnanecký benefit dohodnutý v pracovnej zmluve so zamestnancom. Môže daňovník výdavky na notebook a mobil zahrnúť do daňových výdavkov v plnej výške?

Ak je poskytnutie notebooku a mobilu zamestnancovi aj na súkromné účely dohodnuté v pracovnej zmluve, pričom zamestnávateľ zdaňuje zamestnancovi toto nepeňažné plnenie ako príjem zo závislej činnosti, potom si môže daňovník ako zamestnávateľ zahrňovať do daňových výdavkov odpis notebooku, obstarávaciu cenu mobilu, ako aj paušál za používanie mobilu v plnej výške bez akéhokoľvek obmedzenia.

?  Príklad

Daňovník si platí paušál za mobilný telefón. Aby skutočne vedel preukázať správcovi dane, že mobilný telefón využíva len na obchodné účely, zabezpečí si aj výpisy telefonických hovorov, z ktorých je zrejmé, že volal výlučne zo svojimi existujúcimi obchodným partnermi, budúcimi partnermi resp. účtovníčkou a pod. V takomto prípade si môže dať do daňových výdavkov nielen celú obstarávaciu cenu mobilného telefónu, ale aj celú výšku paušálu a iných súvisiacich výdavkov.

Ak by však z výpisu telefonických hovorov zistil, že zhruba 10 % zo všetkých volaní bolo súkromných, potom by si mal uplatniť do daňových výdavkov len 90 % z obstarávacej ceny telefónu, 90 % z paušálu, ktorý platí a rovnako prepočítať aj ostatné súvisiace výdavky.

Takéto podrobné výpisy na zistenie preukázateľného pomeru využívania mobilného telefónu by nemusel mať počas celej doby využívania telefónu a paušálu, ale je možné odporúčať sledovať ich počas nejakej dlhšej doby napr. 6 mesiacov, čo by mohlo zodpovedať preukázateľnému ročnému stanoveniu, v akom pomere sa využíva telefón len na obchodné účely. V nasledujúcom období by bolo možné už využívať len takto stanovené priemerné percento využívania telefónu na obchodné účely. Tiež je možné odporučiť zaviesť si na to nejakú vnútornú smernicu, resp. ponechať si podklady, z ktorých vychádzal pri stanovení pomeru v akom využíva telefón na obchodné účely (aj na 100 %).

Ak majetok, ktorý je využívaný okrem podnikania aj na súkromné účely, daňovník zahrnie do daňových výdavkov jednorazovo, a uplatní postup podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, v nasledujúcich obdobiach postupuje týmto spôsobom aj pri súvisiacich výdavkoch spojených s jeho prevádzkovaním, opravou a udržiavaním za predpokladu, že tento majetok daňovníkovi slúži predovšetkým na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov.

Ak obstaraný majetok daňovník zahrnie do daňových výdavkov jednorazovo vo výške 100 % a nepostupuje podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP (majetok využíva výlučne na podnikanie), v prípade poskytnutia tohto majetku na osobnú potrebu zamestnancovi v nasledujúcich rokoch, zamestnancovi vzniká nepeňažný príjem. Pri určení ceny nepeňažného príjmu zamestnanca sa vychádza z ustanovenia § 2 písm. c) ZDP.

Podľa § 24 odsek 8 ZDP sa pri odpisovaní majetku do výdavkov (nákladov) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľného príjmu zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške, v akej uplatňuje daňovník výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP.

Výnimku z možnosti výberu medzi paušálnym uplatňovaním výdavkov a preukázateľným uplatňovaním výdavkov majú

–   nehnuteľnosti, kde sa uplatňuje postup podľa § 24 ods. 4 ZDP,

–   automobily, u ktorých zamestnávateľ uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, t.j. zdaňuje zamestnancovi použitie motorového vozidla aj na súkromné účely a to vo výške 1 % zo vstupnej ceny tohto vozidla; ak sa však bude jednať o poskytnutie motorového vozidla zamestnancovi v 9. roku a v ďalších rokoch od jeho zaradenia do užívania, keď sa už ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP neaplikuje, zamestnávateľ je povinný postupovať v súlade s § 19 ods. 2 písm. t) ZDP,

–   daň z motorových vozidiel, ktorá je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. j) ZDP bez ohľadu na rozsah použitia motorového vozidla na podnikateľské a na súkromné účely.

Ak by využíval motorové vozidlo sám podnikateľ, fyzická osoba, potom uplatňuje postup podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP, podľa ktorého buď uplatní 80 %-né paušálne výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla alebo výdavky v preukázateľnej výške a to v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

?  Príklad

Daňovník, fyzická osoba, si v januári roku 2017 obstaral automobil vo vstupnej cene 30 000 eur. Keďže má len jeden automobil, využíva ho aj na súkromné účely. Rozhodol sa preto uplatňovať výdavky spôsobom podľa § 19 ods. 2 písm. t) prvý bod ZDP, t.j. vo výške 80 % na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku. Ročný odpis z tohto automobilu je vo výške 7 500 eur. V daňových výdavkoch si však uplatní 80 % z tohto ročného odpisu a to výdavok vo výške 6 000 eur.

Rok	Daňový odpis vypočítaný zo OC	Skutočne uplatnený odpis v súlade s § 19/2/t/1
2017	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2018	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2019	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2020	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)

 

?  Príklad

Daňovník (fyzická osoba) používa na podnikanie osobné motorové vozidlo, ktoré má zaradené v obchodnom majetku. Výdavky na spotrebu PHL uplatňuje vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok. Je povinný uplatňovať aj ostatné výdavky súvisiace s prevádzkou tohto motorového vozidla vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak vozidlo využíva výlučne na podnikanie?

Ak daňovník uplatňuje výdavky na spotrebu PHL vo výške 80 % z celkového preukázaného nákupu PHL, nie je tým deklarované, že vozidlo využíva aj na súkromné účely. Ak predmetné vozidlo využíva výlučne na podnikanie, môže výdavky na obstaranie vozidla formou odpisov, ako aj výdavky na opravy a udržiavanie a ostatné výdavky súvisiace s prevádzkou vozidla uplatňovať do daňových výdavkov v celkovej preukázanej výške.

?  Príklad

Daňovník v januári 2017 obstará osobný automobil v hodnote 80 000 eur.

Vzhľadom na skutočnosť, že vstupná cena tohto motorového vozidla je viac ako 48 000 eur, musí postupovať podľa § 17 ods. 34 ZDP, pri uplatnení odpisu z tohto vozidla. Zároveň však daňovník využíva automobil aj na súkromné účely a preto zvolil možnosť uplatnenia 80 %-ných paušálnych výdavkov súvisiacich s týmto osobným motorovým vozidlom.

Vzhľadom na to, že vie o skutočnosti, že výdavky mu budú ovplyvňovať len odpisy vo výške 80 % z ročného odpisu zo vstupnej ceny, kráti tento odpis už v daňových výdavkoch len na výšku 80 %. Úpravu základu dane podľa § 17 ods. 34 ZDP vykoná až cez pripočítateľné položky k základu dane.

Rok	ZD	Skutočne uplatnený daňový odpis z OC (80 000/4)x80 %	Odpis z LVC (48 000/4)	Ak ZD<12 000, ZD sa zvýši o rozdiel medzi uplatneným odpisom v DV a odpisom z LVC (15 000 – 12 000)
2017	4 000	20 000/16 000	12 000	4 000 vykoná sa úprava podľa § 17 ods. 34
2018	12 500	20 000/16 000	12 000	–
2019	11 000	20 000/16 000	12 000	4 000 vykoná sa úprava podľa § 17 ods. 34
2020	16 000	20 000/16 000	12 000	–
			Spolu úprava ZD	8 000

 

V nadväznosti na § 19 ods. 2 písm. t) ZDP je upravený aj postup určenia zostatkovej ceny pri predaji majetku, a to v § 25 ods. 3 ZDP. Podľa tohto ustanovenia je zostatkovou cenou rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov [§ 19 ods. 3 písm. a)] okrem zostatkovej ceny podľa § 28 ods. 2 písm. b), pričom v zdaňovacích obdobiach, v ktorých daňovník postupuje podľa § 17 ods. 34 a § 19 ods. 2 písm. t), sa za výšku odpisu zahrnutého do daňových výdavkov považuje ročný odpis podľa § 27 alebo § 28 ZDP.

Uvedená úprava znamená, že pri výpočte zostatkovou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku sa táto počíta z celých daňových odpisov bez akéhokoľvek limitovania, t.j. nezohľadňuje sa krátenie odpisov podľa § 17 ods. 34 ZDP alebo § 19 ods. 2 písm. t) ZDP.

?  Príklad

Daňovník, fyzická osoba, si v januári roku 2017 obstaral automobil vo vstupnej cene 30 000 eur. Keďže má len jeden automobil, využíva ho aj na súkromné účely. Rozhodol sa preto uplatňovať výdavky spôsobom podľa § 19 ods. 2 písm. t) prvý bod ZDP, t.j. vo výške 80 % na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku. Ročný odpis z tohto automobilu je vo výške 7 500 eur. V daňových výdavkoch si však uplatní 80 % z tohto ročného odpisu a to výdavok vo výške 6 000 eur. V roku 2019 automobil predá za 18 000 eur. Aká bude zostatková cena k príjmu z predaja tohto automobilu?

Rok	Daňový odpis vypočítaný zo OC	Skutočne uplatnený odpis v súlade s § 19/2/t/1	Zostatková cena pri predaji v súlade s § 25/3
2017	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2018	7 500	6 000 (80 % zo 7 500)
2019			15 000 (OC 30 000 – 15 000, uplatnené ročné odpisy bez limitácie)

 

-   podľa ods. 3 písm. a) sú daňovými výdavkami, výdavky na odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku (§ 22 až 29).

Výnimku tvorí hmotný majetok poskytnutý na prenájom, pri ktorom sa do daňových výdavkov prenajímateľa zahrnujú odpisy najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie. Neuplatnená časť ročného odpisu prenajatého HM sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania HM podľa § 26 ods. 1 do výšky príjmov z prenájmu. V prípade predaja majetku využívaného na operatívny prenájom, u ktorého boli daňové odpisy limitované, sa neuplatnená časť ročných odpisov vyplývajúca z limitovania zahrnie do základu dane ako súčasť zostatkovej ceny. Uvedené vyplýva zo znenia ustanovenia § 25 ods. 3 ZDP, podľa ktorého sa zostatkovou cenou rozumie rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP.

Podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP, v prípade, ak sa majetok počas príslušného zdaňovacieho obdobia používa nielen na prenájom, ale aj na vlastnú činnosť daňovníka, bude tento postupovať pri stanovení výšky odpisov prenajímaného majetku na základe

–   rozsahu, v akom sa majetok prenajíma v príslušnom zdaňovacom období alebo

–   doby, počas ktorej sa majetok prenajíma v príslušnom zdaňovacom období.

Ak po skončení doby odpisovania daňovník majetok

•    naďalej prenajíma – do základu dane môže zahrnúť neuplatnenú časť ročného odpisu do výšky príjmov z prenájmu,

•    používa na svoju vlastnú činnosť – do základu dane môže zahrnúť neuplatnenú časť ročného odpisu v príslušnom zdaňovacom období v maximálnej výške ročného odpisu vypočítaného rovnomerný spôsobom odpisovania a to bez ohľadu nato, aký spôsob odpisovania daňovník použil pri odpisovaní prenajímaného majetku počas doby odpisovania. Z uvedeného vyplýva, že ak išlo o majetok zaradený do odpisovej skupiny 2 alebo 3 a daňovník pri ňom uplatňoval zrýchlenú metódu odpisovania, pri zahrnovaní neuplatnenej časti ročného odpisu (z dôvodu limitovania pri prenájme majetku) po skončení doby odpisovania môže použiť iba rovnomerný spôsob odpisovania majetku.

?  Príklad

Využívanie na vlastnú činnosť po dobe odpisovania

Daňovník obstaral a zaradil do užívania HM so vstupnou cenou 60 000 eur dňa 20. 5. 2017 a prenajíma ho formou operatívneho prenájmu. HM je zaradený do odpisovej skupiny 1 a rozhodol sa ho odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania. V rokoch 2017 až 2020 dosahuje príjmy z prenájmu uvedeného HM vo výške 8 000 eur. Ako bude daňovník uplatňovať daňové odpisy, ak by majetok od roku 2021 už neprenajímal, ale využíval ho vo vlastnej činnosti?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Nájomné	Ročný odpis		Douplatnenie odpisu podľa § 19 ods. 3 písm. a)
			Uplatnený	Neuplatnený
2017	[(60 000/4)/12] x 8 = 10 000	8 000	10 000	5 000	–
2018	(60000/4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2019	(60000/4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2020	(60000/4) = 15 000	8 000	8 000	7 000	–
2021	(60000/4) = 15 000	–	15 000	–	10 000
2022	(60000/4) = 15 000	–	11 000	–	11 000
Spolu	–	–	60 000	–	–

 

V roku 2017 daňovník uplatní alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúceho na 8 mesiacov (maj až december 2017), pričom výška nájomného nie je pre uplatnenie daňového odpisu podstatná.

V rokoch 2018 až 2020 daňovník z ročného odpisu vo výške 15 000 eur môže uplatniť do daňových výdavkov iba odpis vo výške 8 000 eur, čo predstavuje výšku prijatého nájomného.

V roku 2021 si môže daňovník vzhľadom na skutočnosť, že HM neprenajíma, ale využíva vo vlastnej činnosti, uplatniť neuplatnenú časť odpisov do výšky ročného odpisu vypočítaného ako podiel vstupnej ceny majetku a doby odpisovania (60 000 / 4). t.j. vo výške 15 000 eur.

V roku 2022 postupuje daňovník rovnako ako v roku 2021, avšak do daňových výdavkov si môže uplatniť iba odpis do výšky zostatkovej ceny HM, t.j. vo výške 11 000 eur.

?  Príklad

Ak spoločnosť prenajíma majetok iba niekoľko dní v mesiaci, má porovnávať odpisy hmotného majetku k výnosom z prenájmu podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP aj za tých niekoľko dní? Zvyšok mesiaca ho buď nevyužíva vôbec alebo ho používa na svoje vlastné podnikanie.

V § 19 ods. 3 písm. a) ZDP stanovuje uplatňovanie daňových výdavkov pri majetku, ktorý sa prenajíma iba z časti alebo iba časť zdaňovacieho obdobia všeobecne, t.j. jednoznačne nevymedzuje, že v prípade krátkodobého prenájmu (napr. niekoľko dní v mesiaci) je potrebné porovnávať mesačný daňový odpis s príjmami z prenájmu.

V prípade majetku, ktorý daňovník obstaral na svoju vlastnú činnosť a počas dní kedy tento majetok nepotrebuje na výkon vlastnej činnosti ho krátkodobo prenajme, je možné napočítavanie dní prenájmu majetku počas zdaňovacieho obdobia, na základe ktorých sa stanoví počet mesiacov prenájmu majetku. Na účely uplatnenia daňových odpisov je možné porovnávať výšku daňového odpisu zodpovedajúcu počtu mesiacov prenájmu s príjmami z prenájmu. Z dôvodu jasného stanovenia počtu mesiacov prenájmu by sa mohlo vychádzať zo skutočnosti, že mesiac má 30 dní (365/12), pričom by sa posudzoval každý aj začatý mesiac prenájmu.

Krátkodobý prenájom

HM, ktorého vstupná cena je 48 000 eur bol počas zdaňovacieho obdobia používaný na vlastnú činnosť, pričom každý mesiac bol prenajatý vždy 3 dni. Príjem z prenájmu za zdaňovacie obdobie je vo výške 1 900 eur.

Majetok bol prenajatý za zdaňovacie obdobie 36 dní (3 dni x12 mesiacov), čo predstavuje 2 mesiace prenájmu (36/30 = 1,2). Daňovník pri uplatnení daňových odpisov je povinný testovať daňový odpis vzťahujúci sa na 2 mesiace s príjmom z prenájmu. Daňový odpis týkajúci sa 2 mesiacov je vo výške 2 000 eur { [ (48 000 / 4) /12] x 2 } a príjem z prenájmu vo výške 1 900 eur. Daňovník si bude môcť uplatniť do daňových výdavkov daňový odpis vo výške 11 900 eur = 1 900 eur (daňové odpisy – prenájom) + 10 000 eur (daňové odpisy vzťahujúce sa na zvyšných 10 mesiacov prenájmu).

V prípade majetku, ktorý daňovník obstará za účelom prenájmu alebo ho obstará za účelom vlastnej činnosti, ale následne ho využíva na prenájom (typickým príkladom sú budovy), je pri uplatnení daňových odpisov potrebné testovať násobok počtu mesiacov a mesačného daňového odpisu s príjmom dosiahnutým z prenájmu tohto majetku, pričom do počtu mesiacov sa zahŕňajú mesiace, v ktorých je majetok určený na prenájom bez ohľadu na skutočnosť, či daňovník skutočne fyzicky tento majetok prenajíma.

Prenájom budovy

Daňovník v zdaňovacom období od januára do septembra prenajímal 20 % budovy – sklad (VC 240 000 eur), pričom dosiahol príjmy z prenájmu vo výške 1 900 eur. Zvyšnú časť budovy používal na svoju vlastnú činnosť. V októbri sa mu uvoľnili ďalšie priestory, ktoré prenajal, t.j. na prenájom bolo určených 50 % budovy a dosiahol príjem z prenájmu vo výške 1 200 eur.

Ročný odpis je vo výške 12 000 eur (240 000 / 20).

Obdobie	Pomerná časť RO	Pomerná časť RO		Príjem z prenájmu	Rozdiel odpisy – príjem z prenájmu
		Vlastná činnosť	Prenájom
január – sept.	9 000	7 200	1 800	1 900	+ 100
október – dec.	3 000	1 500	500	1 200	– 300
Spolu	12 000	8 700	3 300	3 100	– 200
Vplyv na ZD		3 300 – 3 100 = 200 zvýšenie ZD

 

Daňovník vyčlenil na prenájom a fyzicky prenajímal celých 50 % budovy, je povinný testovať 50 % daňového odpisu za obdobie október až december voči príjmu dosiahnutému z prenájmu.

-   v odseku 3 písm. b) je upravená zostatková cena alebo pomerná časť zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku pri jeho vyradení z dôvodu predaja alebo likvidácie.

Pri predaji HaNM je možné uplatniť do daňových výdavkov daňovú zostatkovú cenu vyčíslenú podľa § 25 ods. 3 ZDP v plnej výške, okrem vybraného druhu majetku, u ktorého sa daňová zostatková cena zahrnuje do daňových výdavkov len do výšky príjmov z predaja tohto majetku, t.j. na stratu z predaja takéhoto majetku sa neprihliada. Medzi majetok, pri ktorom sa limituje zostatková cena pri jeho vyradení patria:

•    osobné automobily zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2,

•    motorové vozidlá na jazdu na snehu a podobné vozidlá s motorom zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.52,

•    rekreačné a športové člny zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.12,

•    lode a plavidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.11,

•    lietadlá a kozmické lode a podobné zariadenia zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.3,

•    motocykle a ich modifikácie zatriedené do kódu Klasifikácie 30.91,

•    bicyklov a iných kolesových vozidiel bez motora zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 30.92.1,

•    budovy a stavby zaradené do odpisovej skupiny 6.

Na účely vyčíslenia základu dane sa posudzuje predaj každého jedného hmotného majetku samostatne, t.j. nie je možná kompenzácia stratového a ziskového predaja hmotného majetku uskutočneného v príslušnom zdaňovacom období.

Podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP, nájomca môže uplatniť daňovú zostatkovú cenu technického zhodnotenia pri jeho vyradení predajom do daňových výdavkov v plnej výške bez ohľadu na:

•    skutočnosť, v ktorej odpisovej skupine prenajímateľ odpisuje prenajímanú nehnuteľnosť

•    výšku príjmu z predaja.

V prípade technického zhodnotenia vykonaného nájomcom, môže pri ukončení nájomného vzťahu dochádzať pri vyradení technického zhodnotenia k:

•    bezodplatnému odovzdaniu technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na prenajatom majetku,

•    predaju technického zhodnotenia prenajímateľovi – vlastníkovi majetku.

Pri bezodplatnom odovzdaní technického zhodnotenia, kedy sa nájomca nedohodol s prenajímateľom na odkúpení zostatkovej ceny technického zhodnotenia, sa daňová zostatková cena nepovažuje za daňový výdavok a prenajímateľovi vzniká nepeňažný príjem podľa § 17 ods. 20 ZDP.

Pri odkúpení technického zhodnotenia, resp. jeho zostatkovej ceny pri ukončení nájomného vzťahu sa u nájomcu do daňových výdavkov uznáva daňová zostatková cena tohto technického zhodnotenia bez ohľadu na výšku príjmu z jeho predaja. Rovnako sa postupuje aj v prípade technického zhodnotenia zaradeného a odpisovaného v odpisovej skupine 6, ak sa budova používa na viacero účelov a budova ako celok je zaradená do odpisovej skupiny 5.

?  Príklad

Nájomca na základe písomnej zmluvy s prenajímateľom vykonal v roku 2011 na prenajímanej časti budovy technické zhodnotenie v hodnote 20 000 eur. Nájomca využíva prenajatú budovu na výrobnú činnosť, t.j. technické zhodnotenie je po 1. 1. 2016 zaradené do odpisovej skupiny 5. K 1. 5. 2017 dochádza k ukončenia nájomného vzťahu. Daňová zostatková cena technického zhodnotenia je vo výške 15 000 eur, pričom prenajímateľ na základe dohody s nájomcom odkúpil toto technické zhodnotenie za 13 000 eur. Ako bude uvedený predaj vplývať na základ dane nájomcu a prenajímateľa?

Nájomca príjem plynúci z predaja technického zhodnotenia vo výške 13 000 eur považuje za zdaniteľný príjem a daňovú zostatkovú cenu vo výške 15 000 eur si môže uplatniť do daňových výdavkov. Z predaja technického zhodnotenia realizuje stratu, ktorá je daňová akceptovaná v nadväznosti na zmenu § 19 ods. 3 písm. b).

Prenajímateľ o kúpnu cenu technického zhodnotenia (13 000 eur) zvýši vstupnú cenu budovy a z takto zvýšenej vstupnej ceny bude počítať ročný daňový odpis už za zdaňovacie obdobie 2017. V tomto prípade nevzniká prenajímateľovi nepeňažné plnenie podľa § 17 ods. 20 ZDP.

V prípade určenia zostatkovej ceny predávaného majetku je postup upravený v § 22 ods. 12 ZDP, v ktorom práve v súvislosti s vybraným majetkom uvedeným v § 19 ods. 3 písm. b) ZDP došlo k zásadnej zmene jej výpočtu.

V zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vyradeniu HaNM z akéhokoľvek dôvodu kedykoľvek v priebehu zdaňovacieho obdobia, nie je možné uplatniť ročný odpis ani pomernú časť ročného odpisu, a to z dôvodu, že súčasťou základu dane je daňová zostatková cena, ktorej súčasťou sú aj daňové odpisy pripadajúce na mesiace, počas ktorých daňovník o majetku účtoval alebo ho evidoval. ZDP súčasne stanovuje výnimky HM, pri ktorom je možné uplatniť odpis v roku jeho vyradenia a to pri HM:

•    ktorý je odpisovaný časovou alebo výkonovou metódou odpisovania – do daňových výdavkov sa uznáva odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval alebo evidoval podľa § 6 ods. 11,

•    špecificky vymedzenom v § 19 ods. 3 písm. b) ZDP, v ktorom je výška zostatkovej ceny obmedzená výškou príjmu z predaja, pričom je možné pri výpočte odpisov v roku predaja uplatniť jeho pomernú časť vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník účtoval alebo evidoval majetok podľa § 6 ods. 11 ZDP.

?  Príklad

Daňovník obstaral a zaradil do užívania osobný automobil so vstupnou cenou 42 000 eur dňa 20. 5. 2017. Automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 a odpisuje ho rovnomerným spôsobom odpisovania. Daňovník 20. 11. 2019 predá automobil za 20 000 eur. Akú daňovú zostatkovú cenu daňovník uplatní do daňových výdavkov pri predaji?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Ročný odpis	ZC
		Uplatnený
2017	[(42 000/4)/12] x 8 = 7 000	6 000	36 000
2018	(42000/4) = 10 500	6 000	30 000
2019	[(42 000/4)/12] x 10 = 8 750	8 750	21 250
spolu	–	20 750	–
Zostatková cena uznaná do daňových výdavkov len do výšky príjmu z predaja			20 000 (1 250 zostáva ako neuplatnený DV)

 

V súlade s § 22 ods. 12 si daňovník pri osobnom automobile môže v roku predaja uplatniť do daňových výdavkov odpis vo výške pomernej časti ročného odpisu pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých sa majetok účtoval. V tomto prípade daňovník v roku predaja účtoval osobný automobil 10 celých mesiacov. To znamená, že si môže uplatniť daňový odpis vo výške 8 750 eur = [(42 000/4) / 12] x 10 mesiacov.

DZC podľa § 25 ods.3 = VC–uplatnené odpisy (vrátane odpisu podľa § 22 ods. 12)

DZC = 42 000 – 12 000 – 8 750 = 21 250 eur.

Podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP sa pri predaji osobných automobiloch môže uplatniť do daňových výdavkov daňová zostatková cena do výšky príjmu z predaja majetku.

Nakoľko príjem z predaja (20 000 eur) je nižší ako daňová zostatková cena (21 250 eur), do daňových výdavkov si daňovník môže uplatniť iba 20 000 eur.

Pri likvidácii HaNM je uznaným daňovým výdavkom daňová zostatková cena v plnej výške. Ak sa likviduje iba časť HM, daňovým výdavkom je pomerná časť zostatkovej ceny HM vzťahujúca sa k predávanej časti majetku. Výnimku predstavuje likvidácia stavebného objektu alebo jeho časti z dôvodu výstavby nového stavebného objektu alebo technického zhodnotenia stavby, kedy zostatková cena likvidovaného stavebného objektu nie je uznaným daňovým výdavkom, ale je súčasťou obstarávacej ceny nového stavebného objektu.

-   podľa odseku 3 písm. n) je daňovým výdavkom členský príspevok vyplývajúci z nepovinného členstva v právnickej osobe zriadenej na účel ochrany záujmov platiteľa v úhrne do výšky 5 % zo základu dane, najviac však do výšky 30 000 eur ročne.

?  Príklad

Daňovník platí nepovinné členské vo výške 5 500 eur. Toto členské má uvedené v daňových výdavkoch. Jeho základ dane je vo výške 13 500 eur. Z dôvodu úpravy v § 19 ods. 3 písm. n) ZDP si po skončení zdaňovacieho obdobia musí vypočítať, či zaplatené nepovinné členské je v maximálnej povolenej výške. Ak nie je, musí vylúčiť zo základu dane prevyšujúcu výšku prostredníctvom pripočítateľnej položky k základu dane na príslušnom riadku daňového priznania. Keďže 5 % zo základu dane, t.j. zo sumy 13 500 eur je vo výške 675 eur, zvyšnú časť, t.j. sumu 4 825 eur (5 500 – 675) musí pripočítať k základu dane (vylúčiť z daňových výdavkov).

Poznámka

Základ dane je upravený v § 17 ods. 38 ZDP.

-   odsek 3 písm. s) vymedzuje zahrnovanie úrokov, ktoré sa vzťahujú na úvery poskytnuté na obstaranie dlhodobého HM do daňových výdavkov. Pri zahrnovaní takýchto úrokov do daňových výdavkov je potrebné vychádzať z príslušných postupov účtovania. Postupy účtovania pre podnikateľov v sústave PÚ v § 35 ods. 2 písm. h) ako aj postupy účtovania pre podnikateľov v sústave JÚ v § 10 ods. 27 písm. g) stanovujú, že pri úrokoch z úverov na obstaranie dlhodobého HM sa do času zaradenia tohto HM do používania môže účtovná jednotka rozhodnúť či tieto úroky:

–   budú súčasťou obstarávacej ceny HM alebo

–   sa budú zahrnuté do nákladov v tom účtovnom období, kedy sa o nich účtuje.

Z pohľadu ZDP sa úroky vzniknuté do času zavedenia majetku do užívania zahrnú do základu dane v súlade s účtovníctvom. Úroky, ktoré vzniknú po zaradení majetku do užívania a sú účtované do nákladov, predstavujú daňový výdavok toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa o nich účtuje.

-   odsek 3 písm. t) stanovuje daňový výdavok pri odpise pohľadávky u daňovníka, ktorý účtuje v sústave PÚ, alebo ktorý vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo. Odpis menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej neuhradenej časti bez príslušenstva evidovanej uvedeným daňovníkom voči SR možno uplatniť do daňových výdavkov, v tom zdaňovacom období, v ktorom daňovník upustil od jej vymáhania. Ustanovenie sa vzťahuje na odpis pohľadávky, ktorá vznikla podľa osobitných predpisov (napr. podľa zákonov súvisiacich s privatizáciou majetku štátu) a v mene SR ju ako záväzok uznala priamo vláda SR.

-   odsek 3 písm. u) V súvislosti so zavedením oslobodenia príjmov z predaja akcií a obchodných podielov sa zaviedlo obmedzenie pri uznávaní úrokov platených z úverov a pôžičiek, ktoré sa použili na obstaranie akcií akciovej spoločnosti alebo obchodného podielu spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným alebo komanditistu komanditnej spoločnosti alebo obdobnej spoločnosti v zahraničí a to u daňovníka – právnickej osoby s neobmedzenou daňovou povinnosťou so sídlom alebo miestom skutočného vedenia na území SR a daňovníka – právnickej osoby s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva na území SR svoju činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne. U týchto daňovníkov je možné úroky z úverov a pôžičiek použitých na obstaranie akcii a obchodných podielov uznať do daňových výdavkov až v tom zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju akcii a obchodných podielov, na nákup ktorých bol úver alebo pôžička poskytnutá a to za predpokladu, že príjem plynúci z predaja akcií a obchodných podielov nespĺňa podmienku pre oslobodenie od dane podľa § 13c ZDP. Obmedzenie uznávania úrokov z úverov a pôžičiek použitých na obstaranie akcií a obchodných podielov sa nevzťahuje na obchodníkov v cennými papiermi a to v nadväznosti na skutočnosť, že oslobodenie príjmov z predaja akcií a obchodných podielov podľa § 13c sa nedotýka obchodníkov s cennými papiermi.

Vo všeobecnosti možno konštatovať, že od 1. 1. 2018 úroky na úvery a pôžičky na obstaranie akcií a obchodných podielov nie sú uznávaným daňovým výdavkom v súlade s účtovníctvom s výnimkou obchodníkov s cennými papiermi a to bez ohľadu na skutočnosť, či v budúcnosti bude alebo nebude daňovník spĺňať podmienku oslobodenia príjmov z predaja akcií a obchodných podielov. Úroky účtované do nákladov od 1. 1. 2018 bude možné zahŕňať do základu dane až pri predaji akcií alebo obchodných podielov.

§ 20

Rezervy
a opravné položky

(1) Rezervami, ktorých tvorba je súčasťou základu dane za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú rezervy v poisťovníctve, rezervy vytvárané zdravotnými poisťovňami93a) (odseky 16 a 18) a rezervy podľa odseku 9.

(2) Opravnými položkami, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. f) za podmienok ustanovených týmto zákonom, sú opravné položky k

a) nadobudnutému majetku1) (odsek 13),

b) nepremlčaným pohľadávkam (odsek 14),

c) pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní, reštrukturalizačnom konaní a pohľadávkam voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár³⁸⁾ (odseky 10 až 12),

d) nepremlčaným pohľadávkam, ktoré tvoria banky a pobočky zahraničných bánk94) a Exportno-importná banka Slovenskej republiky,95)

e) nepremlčaným pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia,96) ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní (zaisťovne a pobočky zahraničných zaisťovní),

f) nepremlčaným pohľadávkam zdravotných poisťovní93a) (odsek 17) okrem pohľadávok z verejného zdravotného poistenia prislúchajúcich k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i).

g) nepremlčaným pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa osobitného predpisu^96a) (odsek 21).

(3) Zásady pre tvorbu, čerpanie a rozpustenie rezerv a opravných položiek ustanovuje osobitný predpis.1)

(4) Banky a pobočky zahraničných bánk94) a Exportno-importná banka Slovenskej republiky95) môžu zahrnúť do daňových výdavkov tvorbu opravnej položky podľa odseku 6 k pohľadávke z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka, uplynula doba dlhšia ako

a) 360 dní, najviac do výšky 20 % z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia,

b) 720 dní, najviac do výšky 50 % z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia,

c) 1 080 dní, najviac do výšky 100 % z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia.

(5) Opravná položka podľa odseku 4 sa tvorí na výšku pohľadávky, ktorej súčasťou nie je úrok z omeškania nezahrnutý do základu dane a úrok nezahrnutý do príjmov.

(6) Na vymedzenie výšky opravnej položky k pohľadávkam uvedeným v odseku 4 sa vzťahujú postupy podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo.

(7) Do výšky opravných položiek, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa odseku 4, sa započítava aj zostatok opravných položiek z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia.

(8) Daňovým výdavkom je tvorba technických rezerv

a) vytváraných v poisťovníctve podľa osobitných predpisov,⁹⁷⁾ ktoré sú účtované v nákladoch podľa osobitného predpisu,¹⁾ okrem technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období,

b) v poisťovni, pobočke poisťovne z iného členského štátu, pobočke zahraničnej poisťovne, zaisťovni, pobočke zaisťovne z iného členského štátu a pobočke zahraničnej zaisťovne vo výške, ktorá nesmie presiahnuť objem záväzkov vypočítaný metódami podľa osobitného predpisu,^97a) bez ohľadu na to, či ide o poisťovňu, pobočku poisťovne z iného členského štátu, pobočku zahraničnej poisťovne, zaisťovňu, pobočku zaisťovne z iného členského štátu, alebo pobočku zahraničnej zaisťovne, na ktorú sa uplatňuje osobitný režim,^97b) ak sú technické rezervy účtované v nákladoch podľa osobitného predpisu,¹⁾ okrem technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období.

(9) Daňovým výdavkom je aj tvorba rezerv účtovaná ako náklad1) na

a) nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času^80ab) vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, rezervy na vyprodukované emisie v zmysle osobitného predpisu;149) to neplatí u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva,

b) lesnú pestovnú činnosť vykonávanú podľa osobitného zákona;98) tvorba rezervy na lesnú pestovnú činnosť sa určuje v projekte lesnej pestovnej činnosti na obdobie do doby zabezpečenia mladého lesného porastu99) potvrdenom odborným lesným hospodárom,99a) a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,1)

c) likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom;¹⁰⁰⁾ to neplatí u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

d) uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok101) po ich uzavretí a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

e) nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácností, ak výška rezervy vypočítaná a preukázaná daňovníkom zodpovedá nákladom spojeným s nakladaním s elektroodpadom, a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

f) účelová finančná rezerva podľa osobitného zákona.101a)

(10) Tvorba opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní, vrátane pohľadávky z istiny z nesplateného úveru u daňovníka podľa odseku 4 a u daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov,¹⁰²⁾ je daňovým výdavkom u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, a to najviac do výšky menovitej hodnoty pohľadávok alebo uhradenej obstarávacej ceny pohľadávok prihlásených v lehote určenej podľa osobitného predpisu³⁸⁾ vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane. Pri bankách sa uznávajú opravné položky voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní vo výške rozdielu medzi hodnotou pohľadávok prihlásených v lehote určenej v uznesení o vyhlásení konkurzu a ich hodnotou zahrnutou do výdavkov podľa odseku 4. Opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní sú daňovými výdavkami počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom boli pohľadávky v určenej lehote prihlásené. Tvorba opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár, vrátane pohľadávky z istiny z nesplateného úveru u daňovníka podľa odseku 4 a pohľadávky z istiny zo spotrebiteľského úveru,¹⁰²⁾ je daňovým výdavkom u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, a to najviac do výšky menovitej hodnoty pohľadávok alebo uhradenej obstarávacej ceny pohľadávok vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane, počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom bol zverejnený návrh splátkového kalendára v Obchodnom vestníku.^102aa) Pri bankách sa uznávajú opravné položky voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár, vo výške rozdielu medzi hodnotou pohľadávok v splátkovom kalendári a ich hodnotou zahrnutou do výdavkov podľa odseku 4.

(11) Opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní, reštrukturalizačnom konaní a k pohľadávkam voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár, sa zahrnú do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom bola pohľadávka uspokojená. Ak pohľadávky poprel správca konkurznej podstaty a veriteľ neuplatňuje nárok na uspokojenie tejto pohľadávky z konkurznej podstaty prostredníctvom súdu alebo príslušného správneho orgánu, základ dane sa zvýši o výšku týchto popretých pohľadávok. Ak správca konkurznej podstaty poprel pohľadávku a veriteľ uplatnil nárok na jej uspokojenie z konkurznej podstaty na súde alebo na príslušnom správnom orgáne, základ dane sa zvýši o výšku týchto popretých pohľadávok alebo ich častí v zdaňovacom období, v ktorom súd alebo príslušný správny orgán takýto návrh zamietol.

(12) Odseky 10 a 11 sa použijú aj na pohľadávky voči dlžníkom v zahraničí. Ak ide o pohľadávky voči dlžníkom, ktorí majú sídlo alebo bydlisko v štáte, v ktorom nie je právny predpis upravujúci konkurz, reštrukturalizáciu a splátkový kalendár, za daňový výdavok možno uznať aj opravné položky tvorené daňovníkom na pohľadávky, ktoré sa vymáhajú prostredníctvom súdu v inom štáte.

(13) Vytvorená opravná položka k nadobudnutému majetku sa zahrnie do daňových výdavkov alebo príjmov v súlade s účtovnými predpismi,1) pričom u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva je doba zahrnovania rovnaká ako u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva.

(14) Tvorba opravnej položky k pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, alebo ak ide o daňovníka, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov,102) aj tvorba opravnej položky na časť pohľadávky vzťahujúcej sa na istinu a úrok zahrnutý do príjmov zo spotrebiteľského úveru, ak od splatnosti pohľadávky uplynula doba dlhšia ako

a) 360 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 20 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva,

b) 720 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 50 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva,

c) 1 080 dní, sa zahrnie do výdavkov do výšky 100 % menovitej hodnoty pohľadávky alebo jej nesplatenej časti bez príslušenstva.

(15) Ustanovenia odsekov 4, 6, 14 a 17 o opravných položkách uznaných za daňový výdavok sa nepoužijú na pohľadávku nadobudnutú postúpením alebo pohľadávku, ktorú možno vzájomne započítať so splatnými záväzkami voči dlžníkovi.

(16) Z rezerv vytváraných zdravotnými poisťovňami je daňovým výdavkom aj tvorba technických rezerv podľa osobitného predpisu.102a)

(17) Z opravných položiek vytváraných zdravotnými poisťovňami93a) je daňovým výdavkom tvorba opravnej položky k pohľadávke, pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, a ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov, a to vo výške a za podmienok ustanovených v odseku 14.

(18) Technické rezervy na úhradu za zdravotnú starostlivosť alebo plánovanú zdravotnú starostlivosť podľa odseku 16 sa zahrnú do daňových výdavkov najviac do výšky 100 % technických rezerv na úhradu za zdravotnú starostlivosť účtovaných podľa osobitného predpisu.1)

(19) K výnosom, ktoré sú podľa § 13 ods. 2 písm. i) oslobodené od dane, nie je možné uplatňovať daňové výdavky vrátane tvorby opravnej položky. Tvorba, použitie a zrušenie rezervy vytvorenej k záväzku, ktorého náklad sa vzťahuje k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i), sa nezahrnuje do základu dane.

(20) Rozdiel medzi výškou vytvorenej rezervy uznanej za daňový výdavok a sumou skutočného nákladu, ku ktorému bola táto rezerva tvorená, sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k použitiu alebo zrušeniu rezervy.

(21) Tvorba opravných položiek k pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa osobitného predpisu^96a) je daňovým výdavkom u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, a to najviac do výšky menovitej hodnoty pohľadávok alebo uhradenej obstarávacej ceny pohľadávok vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane. Opravné položky k pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa osobitného predpisu^96a) sa zahrnú do základu dane počínajúc zdaňovacím obdobím, v ktorom sa začína rezolučné konanie.

(22) Tvorba opravnej položky k príslušenstvu pohľadávky, pri ktorom je riziko, že ho dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktoré bolo zahrnuté do zdaniteľných príjmov, sa zahrnie do výdavkov do výšky 100 % hodnoty príslušenstva alebo jeho neuhradenej časti, ak od splatnosti pohľadávky, ku ktorej sa príslušenstvo viaže, uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní alebo ak od splatnosti príslušenstva uplynula doba dlhšia ako 1080 dní. Príslušenstvo je možné odpísať podľa § 19 ods. 2 písm. r) po splnení podmienky uvedenej v prvej vete.

Komentár k § 20

-   odsek 1 vymedzuje tzv. daňové zákonné rezervy, t.j. rezervy, ktorých tvorba sa považuje za daňové výdavky za podmienok ustanovených v ZDP. Takýmito rezervami sú:

•    rezervy vytvárané v poisťovníctve – osobitne vymedzené v odseku 8

•    rezervy vytvárané zdravotnými poisťovňami – vymedzené v odsekoch 16 a 18

•    rezervy týkajúce sa všetkých daňovníkov – vymedzené v odseku 9.

-   odsek 2 stanovuje opravné položky, ktorých tvorba je daňovým výdavkom za podmienok stanovených v jednotlivých ustanoveniach § 20. Takýmito opravnými položkami do 31. 12. 2017 boli:

a)  nadobudnutému majetku – bližšie vymedzené v odseku 13

b)  nepremlčaným pohľadávkam – bližšie vymedzené v odseku 14

c)  pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní a reštrukturalizačnom konaní – bližšie vymedzené v odsekoch 10 až 12

d)  nepremlčaným pohľadávkam, ktoré tvoria banky a pobočky zahraničných bánk a Eximbanka – bližšie vymedzené v odseku 4

e)  nepremlčaným pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní, zaisťovní a pobočiek zahraničných zaisťovní

f)   nepremlčaným pohľadávkam zdravotných poisťovní, okrem pohľadávok z verejného zdravotného poistenia prislúchajúcich k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i) ZDP – bližšie vymedzené v odsekoch 17 a 19

g)  nepremlčaným pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa zákona o riešení krízových situácií na finančnom trhu – bližšie vymedzené v odseku 21.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 boli do písmena c) k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom a reštrukturalizačnom konaní doplnené aj pohľadávky voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár a to na základe zavedenia možnosti oddlženia fyzickej osoby. Každá fyzická osoba, ktorá nie je schopná platiť svoje záväzky, je oprávnená domáhať sa oddlženia a to konkurzom alebo splátkovým kalendárom a to bez ohľadu, či má záväzky z podnikateľskej činnosti. Vzhľadom na skutočnosť, že ZDP obsahoval iba ustanovenia týkajúce sa postupu pri vyhlásení konkurzu, bolo potrebné doplniť ustanovenia vzťahujúce sa na oddlženie fyzickej osoby formou určenia splátkového kalendára.

Dlžník je oprávnený podať návrh na určenie splátkového kalendára iba vtedy, ak sa voči nemu vedie exekučné konanie alebo obdobné vykonávacie konanie, pričom spolu s návrhom na určenie splátkového kalendára je povinný vyhlásiť, že je platobne neschopný. O oddlžení rozhodne súd v uznesení o určení splátkového kalendára tak, že dlžníka zbavuje všetkých dlhov, ktoré môžu byť uspokojené iba splátkovým kalendárom v rozsahu, v akom nebudú uspokojené splátkovým kalendárom. Oddlžením sa pohľadávky, ktoré môžu byť uspokojené iba splátkovým kalendárom bez ohľadu na to, či boli alebo neboli prihlásené, stávajú voči dlžníkovi nevymáhateľné v rozsahu, v ktorom ho súd zbavil dlhov.

-   odseky 4 až 7 upravujú možnosť, spôsob a výšku daňovo uznanej tvorby opravných položiek bánk, pobočiek zahraničných bánk a Eximbanky. ZDP umožňuje týmto daňovníkom tvoriť opravné položky k pohľadávke, ktorá spĺňa nasledovné podmienky:

•    musí ísť o nepremlčanú pohľadávku – premlčanie možno charakterizovať ako uplynutie zákonom stanoveného času (premlčacej doby), ktorého následkom je zánik súdnej vymáhateľnosti premlčaného práva. Premlčaním pohľadávka nezaniká. Zmyslom inštitútu premlčania je posilnenie princípu právnej istoty v právnych vzťahov, nakoľko by mal motivovať veriteľov, aby k uplatneniu svojho práva pristúpili včas a s dostatočnou starostlivosťou. Právna úprava premlčania je osobitne stanovená pre obchodnoprávne vzťahy v § 397 OZ a osobitne pre občianskoprávne vzťahy v § 100 až 114 ObčZ. Všeobecná premlčacia doba podľa:

–   obchodného zákonníka je 4 roky (1 460 dní), pričom premlčacia doba začína plynúť odo dňa, keď sa mal záväzok splniť alebo sa malo začať s jeho plnením,

–   občianskeho zákonníka 3 roky (1095 dní) a plynie odo dňa, keď sa mohlo právo vykonať po prvý raz.

•    musí ísť o pohľadávku z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia – zabezpečenie úveru je nástroj, ktorý využívajú banky pre krytie strát v prípade neschopnosti klientov splácať úver. Pri zabezpečených úveroch (pôžičkách) klient ručí nehnuteľným majetkom, hnuteľným majetkom, vinkuláciou vkladu v banke, ručiteľom a pod. Banky nevyžadujú zabezpečenie pri všetkých úveroch, spravidla sa zabezpečujú úvery poskytujúce vyššie objemy peňazí. Pri zabezpečenom úvere je vyššia pravdepodobnosť, že peniaze, ktoré banka požičia, dostane aj späť.

     Ak pohľadávka banky, pobočky zahraničnej banky alebo Eximbanky spĺňa podmienky uvedené v predchádzajúcom odseku, môžu títo daňovníci tvoriť daňovo uznanú opravnú položku a to vo výške:

•    20 %, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka uplynula doba dlhšia ako 360 dní

•    50 %, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka uplynula doba dlhšia ako 720 dní a 

•    100 %, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka uplynula doba dlhšia ako 1 080 dní.

Opravnú položku je možné tvoriť na výšku pohľadávky, ktorej súčasťou nie je úrok z omeškania nezahrnutý do základu dane a úrok nezahrnutý do príjmov.

Do výšky opravných položiek, ktorých tvorba je daňovým výdavkom sa započítava aj zostatok opravných položiek z predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia, t.j. v jednotlivých zdaňovacích obdobiach sa výška opravných položiek dotvorí do stanovenej výšky v nadväznosti na výšku vytvorenú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. To znamená, že banka vytvorila po 360 dňoch od splatnosti pohľadávky opravnú položku vo výške 20 % z nesplateného úveru. V nasledujúcom zdaňovacom období uplynie od splatnosti 720 dní, má možnosť vytvoriť opravnú položku vo výške 50 %. Vzhľadom nato, že banka už má vytvorenú opravnú položku vo výške 20 %, môže dotvoriť daňovo uznanú opravnú položku vo výške 30 %, tak aby v zdaňovacom období, v ktorom uplynie od splatnosti pohľadávky lehota 720 dní, mala celkovo vytvorenú opravnú položku vo výške 50 %.

-   odsek 8 vymedzuje daňovo uznanú tvorbu technických rezerv poisťovní, pobočiek poisťovní z iného členského štátu, pobočiek zahraničnej poisťovne, zaisťovní, pobočiek zaisťovní z iného členského štátu a pobočke zahraničnej zaisťovne. Takýmito rezervami sú:

a)  rezervy vytvárané Exportno-importnou bankou podľa § 30a a § 30b zákona č. 80/1997 Z. z. o Exportno-importnej banky SR, ak sú účtované do nákladov:

–   technická rezerva na poistné budúcich období,

–   technická rezerva na poistné plnenie s výnimkou technickej rezervy na poistné plnenie z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období,

–   technická rezerva na vyrovnávanie mimoriadnych rizík v poisťovaní vývozných úverov a 

–   ďalšie technické rezervy – je možné ich tvoriť, ak záväzky voči poisteným nie je možné uhradiť z predchádzajúcich 3 technických rezerv.

     ZDP priamo vymedzuje, že tvorba technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období nie je daňovo uznaná.

b)  Rezervy vytvárané Slovenskou kanceláriou poisťovateľov podľa § 20 ods. 8 zákona č. 381/2001 Z. z. o povinnom zmluvnom poistení zodpovednosti za škodu spôsobenú prevádzkou motorového vozidla a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, ktoré sú účtované do nákladov:

–   technickú rezervu na poistné budúcich období,

–   technickú rezervu na poistné plnenie s výnimkou technickej rezervy na poistné plnenie z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období a

–   ďalšie technické rezervy.

     ZDP rovnako ako pri technických rezervách Eximbanky aj u Slovenskej kancelárie poisťovateľov priamo vymedzuje, že tvorba technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období nie je daňovo uznaná.

c)  Technické rezervy vo výške, ktorá nesmie presiahnuť objem záväzkov vypočítaných metódami uvedenými v § 171 až § 179 zákona č. 39/2015 Z. z. o poisťovníctve bez ohľadu na skutočnosť, či poisťovňa uplatňuje alebo neuplatňuje osobitný režim:

–   poistné budúcich období,

–   poistné plnenie s výnimkou technickej rezervy na poistné plnenie z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období,

–   poistné prémie a zľavy,

–   životné poistenie,

–   krytie rizika z investovania finančných prostriedkov v mene poistených,

–   ďalšie technické rezervy, ktoré poisťovňa môže vytvárať, ak nie je možné záväzky voči poisteným plniť z technických rezerv vymedzených v predchádzajúcich bodoch, pričom na tvorbu týchto ďalších rezerv je potrebný písomný súhlas Národnej banky Slovenska.

     ZDP priamo vymedzuje, že tvorba technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období nie je daňovo uznaná.

-   odsek 9 vymedzuje tvorbu všeobecných rezerv vytváraných daňovníkmi bez ohľadu na ich druh vykonávanej činnosti, ktorá je daňovo uznaná:

 

Daňovo uznaná rezerva	Dôvod tvorby
na nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov,	povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca – vytvára sa ku dňu účtovnej uzávierky na náhradu mzdy za nevyčerpanú dovolenku zamestnancov za uplynulé účtovné obdobie. Pri stanovení výšky rezervy na nevyčerpané dovolenky sa počet dní nevyčerpanej dovolenky zistený ku dňu účtovnej závierky za každého zamestnanca prenásobí s priemernou dennou mzdou vrátane sociálneho poistenia.
na mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca	pri uplatňovaní konta pracovného času môže zamestnávateľ rozvrhnúť pracovný čas tak, že v prípade väčšej potreby práce zamestnanec odpracuje viac hodín, ako je jeho ustanovený týždenný pracovný čas – tzv. kladný účet konta pracovného času. V prípade kladného účtu konta pracovného času zamestnávateľ, ak mu nie je známa presná výška mzdy (napr. z dôvodu možnej budúcej valorizácie mzdy v čase jej výplaty) účtuje v súlade s účtovníctvom rezervu na mzdu vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca. ZDP v § 20 ods. 9 písm. a) vymedzuje tvorbu tejto rezervy ako daňovo uznanej rezervy, t.j. znamená to, že v účtovníctve vytvorená rezerva sa bude považovať za daňový výdavok. V prípade, že zamestnávateľ pozná presnú výšku mzdy vrátane poistného a príspevkov účtuje o záväzku voči zamestnancovi a náklad, ktorá sa k nemu vzťahuje je daňovo uznateľným v súlade s účtovníctvom.
rezervy na vyprodukované emisie v súlade so zákonom č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami	rezervu tvorí účtovná jednotka, ktorá vypúšťa emisie do ovzdušia a to ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka vytvorí rezerva na vypustené emisie do ovzdušia vo výške násobku známeho množstva vypustených emisií do ovzdušia od prvého dňa príslušného kalendárneho roka do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a hodnoty emisných kvót, ktoré si účtovná jednotka určí na odovzdávanie podľa zákona o obchodovaní s emisnými kvótami. V prípade, že účtovná jednotka nemá ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka dostatočné množstvo emisných kvót na odovzdanie, na ocenenie chýbajúceho množstva emisných kvót pri tvorbe rezervy sa použije odhadná suma.
na lesnú pestovnú činnosť vykonávanú podľa zákona č. 326/2005 Z. z. o lesoch	tvorba rezervy na lesnú pestovnú činnosť sa určuje v projekte lesnej pestovnej činnosti na obdobie do doby zapečenia mladého lesného porastu, t.j. do doby 2 až 10 rokov od uplynutia lehoty na obnovu lesa na pozemku, na ktorom lesný porast zanikol vplyvom pôsobenia škodlivých činiteľov alebo bol odstránený úmyselnou ťažbou alebo náhodnou ťažbou. Projekt lesnej pestovnej činnosti musí byť potvrdený odborným lesným hospodárom, t.j. fyzickou osobou, ktorá organizuje a usmerňuje hospodárenie v lese a ktorá je zapísaná v registri odborných lesných hospodárov. Daňovo uznanú tvorbu rezervy na lesnú pestovnú činnosť môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva,
na likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom	po skončení alebo trvalom zastavení prevádzky v hlavných banských dielach a lomoch je organizácia povinná vykonať ich likvidáciu a uskutočniť rekultiváciu poľnohospodárskej pôdy a lesných pozemkov dotknutých banskou činnosťou, ak sa organizácia a vlastník nehnuteľnosti, na ktorej je hlavné banské dielo alebo lom postavený nedohodnú inak. Pred zastavením prevádzky v hlavných banských dielach alebo v lomoch je organizácia povinná vypracovať plány ich zabezpečenia alebo likvidácie. Rezervu je daňovník povinný tvoriť v takej výške, aby v čase likvidácie, resp. rekultivácie pozemkov ju mal k dispozícií v potrebnej výške.
na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok po ich uzavretí	zo zákona č. 223/2001 Z. z. o odpadoch vyplýva povinnosť pre prevádzkovateľa skládky odpadov vytvárať počas prevádzky skládky odpadov účelovú finančnú rezervu, ktorej prostriedky sa použijú na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov po jej uzatvorení a na práce súvisiace s odvrátením havárie alebo obmedzenie dôsledkov havárie. Ten, kto prevádzkuje viac ako jednu skládku odpadov, vytvára účelovú finančnú rezervu pre každú skládku odpadov osobitne. Účelová finančná rezerva sa vytvára ročne vo výške určeného podielu z celkových nákladov na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov po jej uzavretí. Prevádzkovateľ skládky odpadov odvádza ročnú výšku prostriedkov účelovej finančnej rezervy do 31. 1. nasledujúceho kalendárneho roka. Ku dňu podania žiadosti o udelenie súhlasu na uzavretie skládky odpadov alebo jej časti, vykonanie jej rekultivácie a jej následné monitorovanie musí dosiahnuť výšku celkových nákladov na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov po uzavretí. Daňovo uznanú tvorbu rezervy na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládok po ich uzavretí môže tvoriť aj daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva,
na nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácností	výrobca elektrozariadení je povinný v súlade s § 54e zákona č. 223/2001 Z. z. o odpadoch zabezpečiť na vlastné náklady individuálne alebo kolektívne nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácností, ak pochádza z elektrozariadení z jeho výroby, predaja alebo dovozu uvedených na trh po 13. 8. 2005. Výška rezervy musí zodpovedať očakávaným nákladom spojeným s nakladaním s elektroodpadom.
účelovú finančnú rezervu vytváranú podľa zákona o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu	právnické a fyzické osoby-podnikatelia zodpovední za nakladanie s ťažobným odpadom sú povinné pred začatím prevádzky úložiska a počas prevádzky úložiska vytvárať účelovú finančnú rezervu, ktorej prostriedky sa použijú na uzavretie úložiska, jeho monitorovanie po jeho uzavretí, na rekultiváciu úložiska a rekultiváciu územia ovplyvneného úložiskom. Prevádzkovateľ, ktorý prevádzkuje viac úložísk, vytvára účelovú finančnú rezervu pre každé úložisko osobitne. Účelová finančná rezerva sa vytvára ročne na ťarchu nákladov vo výške určeného podielu z celkových nákladov na uzavretie úložiska, monitorovanie úložiska po jeho uzavretí a rekultiváciu územia. Výška účelovej finančnej rezervy sa aktualizuje každých päť rokov alebo pri každej zmene plánu z nakladania s ťažobným odpadom. Výpočet účelovej finančnej rezervy sa uskutočňuje na základe a) pravdepodobného vplyvu úložiska na životné prostredie s ohľadom najmä na zaradenie úložiska do príslušnej kategórie, vlastnosti ťažobného odpadu a budúce využitie územia po rekultivácii, b) predpokladu, že rekultivačnú činnosť vyhodnotia a uskutočnia nezávislé tretie osoby, ktoré majú odbornú spôsobilosť.

 

 

?  Príklad

Spoločnosť A vykonala k 31. 12. 2017 inventarizáciu miezd, kde zistila že zamestnanci nevyčerpali celú dovolenku za rok 2017. Zamestnanci spolu nevyčerpali 150 dní dovolenky, pričom priemerná mzda za IV. štvrťrok 2017 bola vo výške 950 eur.

K 31. 12. 2018 spoločnosť vykonala opätovnú inventarizáciu miezd, kde zistila, že dovolenky za rok 2016 zamestnanci vyčerpali, pričom výška náhrady mzdy za dovolenky 2017 boli vo výške 135 000 eur. Dovolenky za rok 2018 neboli zamestnancami opätovne vyčerpané a do roku 2019 si presúvajú dovolenky, ktorých predpokladaná náhrada je vo výške 120 000 eur.

Ako bude spoločnosť účtovať a vykazovať a daňovo posudzovať náklady súvisiace s nevyčerpanými dovolenkami v roku 2017 a 2018?

Účtovný prípad	Suma	MD	D
K 31. 12. 2017
Tvorba rezervy na náhrady mzdy za nevyčerpané dovolenky 2017	142 500	521	323
Tvorba rezervy na povinné zdravotné a sociálne poistenie (35,2 % z 142 500 eur)	50 160	524	323
V priebehu roka 2018
Použitie rezervy na dovolenky 2017	135 000	323	331
Použitie rezervy na zdravotné a sociálne poistenie na dovolenky 2016 (35,2 % z 135 000 eur)	47 520	323	336
Zrušenie nevyčerpanej rezervy na dovolenky 2017	7 500	323	521
Zrušenie nevyčerpanej rezervy na zdravotné a sociálne poistenie	2 640	323	524
K 31. 12. 2018
Tvorba rezervy na náhrady mzdy za nevyčerpané dovolenky 2018	120 000	521	323
Tvorba rezervy na povinné zdravotné a sociálne poistenie (35,2 % z 120 000 eur)	42 240	524	323

 

Tvorba rezervy na nevyčerpané dovolenky a na sociálne a zdravotné odvody vzťahujúce sa k nevyčerpaným dovolenkám, je uznaným daňovým výdavkom v čase tvorby týchto rezerv, t.j. v zdaňovacom období 2017. Jedná sa o krátkodobú rezervu.

Použitie rezervy v roku 2018 na nevyčerpané dovolenky za rok 2017 vo výške 135 000 eur a rezervy na zdravotné a sociálne poistenie na nevyčerpané dovolenky za rok 2017 vo výške 47 520 eur nemá vplyv na základ dane. Rozpustenie, resp. zrušenie nepoužitej rezervy na nevyčerpané dovolenky vo výške 7 500 eur a rezervy na zdravotné a sociálne odvody vo výške 2 640 eur je súčasťou základu dane za zdaňovacie obdobie 2018. Zároveň spoločnosť vytvára nové rezervy na nevyčerpané dovolenky za rok 2018, ktoré sú vrátane rezerv na povinné zdravotné a sociálne poistenie vzťahujúce sa k týmto dovolenkám uznaným daňovým výdavkom v zdaňovacom období 2018.

-   odseky 10 až 12 vymedzujú tvorbu opravných položiek k pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom a reštrukturalizačnom konaní, ktorá je daňovo uznaná.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 bola do ustanovenia doplnená možnosť tvorby daňovo uznanej opravnej položky na pohľadávky voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár a to na základe zavedenia možnosti oddlženia fyzickej osoby v súlade so zákonom o konkurze a reštrukturalizácii. Každá fyzická osoba, ktorá nie je schopná platiť svoje záväzky, je oprávnená domáhať sa oddlženia okrem využitia možnosti konkurzu aj formou splátkového kalendára a to bez ohľadu, či má záväzky z podnikateľskej činnosti.

Dlžník – fyzická osoba je oprávnená podať návrh na určenie splátkového kalendára iba vtedy, ak sa voči nemu vedie exekučné konanie alebo obdobné vykonávacie konanie, pričom spolu s návrhom na určenie splátkového kalendára je povinný vyhlásiť, že je platobne neschopný.

Splátkovým kalendárom môžu byť uspokojené tieto pohľadávky:

•    pohľadávka, ktorá vznikla pred kalendárnym mesiacom, v ktorom bola poskytnutá ochrana pred veriteľmi (ďalej len „rozhodujúci deň“),

•    budúca pohľadávka ručiteľa, spoludlžníka alebo inej osoby, ktorej vznikne pohľadávka voči dlžníkovi, ak bude za neho plniť záväzok, ktorý vznikol pred rozhodujúcim dňom.

 

Medzi pohľadávky, ktoré sú vylúčené z uspokojenia v prípade oddlženia patrí:

•    príslušenstvo pohľadávky, ktoré presahuje 5 % istiny pohľadávky za každý kalendárny rok existencie pohľadávky, na ktoré vznikol nárok pred rozhodujúcim dňom,

•    príslušenstvo pohľadávky, na ktoré vznikol nárok v rozhodujúci deň a po rozhodujúcom dní,

•    pohľadávka zo zmenky, ak bola podpísaná dlžníkom pred rozhodujúcim dňom,

•    zmluvné pokuty a iné súkromnoprávne alebo verejnoprávne peňažné sankcie, kde povinnosť, ktorá zakladá právo uplatniť alebo uložiť takúto pokutu alebo sankciu, bola porušená pred rozhodujúcim dňom,

•    peňažné pohľadávky, ktoré patria alebo patrili osobe spriaznenej s dlžníkom a vznikli pred rozhodujúcim dňom

•    trovy účastníkov konania, ktoré im vznikli v súvislosti s účasťou v konaní o určení splátkového kalendára.

Druh pohľadávky	Daňovník – veriteľ	Podmienky daňovo uznanej tvorby OP (možnosť tvorby)
Vlastná pohľadávka	banky, pobočky zahraničných bánk a Eximbanka daňovník, ktorý vykonáva obchodnú činnosť spočívajúcu v poskytovaní spotrebiteľských úverov	do výšky menovitej hodnoty pohľadávky a vo výške rozdielu medzi hodnotou pohľadávok v splátkovom kalendári a ich už vytvorenou opravnou položkou zahrnutou do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 4 vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane vrátane pohľadávky z istiny z nesplateného úveru a pohľadávky z istiny zo spotrebiteľského úveru (nezahrnuté do zdaniteľných príjmov)
	Iný ako daňovník uvedený v predchádzajúcom riadku	do výšky menovitej hodnoty pohľadávky zahrnutej do základu dane vrátane príslušenstva, ak bolo zahrnuté do základu dane
Nadobudnutá postúpením	Akýkoľvek daňovník	do výšky postupníkom uhradenej obstarávacej ceny pohľadávky

 

O oddlžení rozhodne súd v uznesení o určení splátkového kalendára tak, že dlžníka zbavuje všetkých dlhov, ktoré môžu byť uspokojené iba splátkovým kalendárom v rozsahu, v akom nebudú uspokojené splátkovým kalendárom. Oddlžením sa pohľadávky, ktoré môžu byť uspokojené iba splátkovým kalendárom bez ohľadu na to, či boli alebo neboli prihlásené, stávajú voči dlžníkovi nevymáhateľné v rozsahu, v ktorom ho súd zbavil dlhov.

Súd najneskôr do 15 dní od doručenia návrhu na určenie splátkového kalendára poskytne dlžníkovi ochranu pred veriteľmi a ustanoví správcu, ak zistí, že

•    návrh podala oprávnená osoba,

•    návrh spĺňa zákonom ustanovené náležitosti,

•    dlžník je v súlade so zákonom o konkurze a reštrukturalizácii riadne zastúpený,

•    dlžník je platobne neschopný,

•    od posledného poskytnutia ochrany pred veriteľmi uplynuli aspoň tri roky,

•    nebráni tomu v minulosti vyhlásený konkurz alebo určený splátkový kalendár.

Takto ustanovený správca zostaví návrh splátkového kalendára, pričom bez zbytočného odkladu oznámi v Obchodnom vestníku, že zostavil návrh splátkového kalendára spolu s percentom, v ktorom sa navrhuje uspokojenie nezabezpečených veriteľov.

Na možnosť tvorby daňovo uznanej opravnej položky má podstatný vplyv práve zverejnenie návrhu splátkového kalendára v Obchodnom vestníku.

Vzhľadom na skutočnosť, že pri inštitúte splátkového kalendára sa nevyžaduje prihlásenie pohľadávok, tvorbu opravnej položky je možné považovať za daňový výdavok iba u daňovníkov účtujúcich v sústave PÚ a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom bol návrh splátkového kalendára zverejnený v Obchodnom vestníku. Opravné položky k pohľadávkam voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár, sa zahrnú do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom bola pohľadávka uspokojená.

Tvorba opravnej položky a jej následné zahrnutie do základu dane sa použije aj na pohľadávky voči dlžníkom v zahraničí. V prípade pohľadávky voči dlžníkom, ktorí majú sídlo alebo bydlisko v štáte, v ktorom nie je právny predpis upravujúci možnosť oddlženia formou splátkového kalendára, za daňový výdavok možno uznať aj opravné položky tvorené daňovníkom na pohľadávky, ktoré sa vymáhajú prostredníctvom súdu v inom štáte.

V súlade s prechodným ustanovením § 52zn ods. 2 sa možnosť tvorby opravnej položky k pohľadávkam voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár, použije po prvýkrát už pri podaní daňového priznania po 31. 12. 2017.

§ 21

(1) Daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtoval,1) výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalej

a) výdavky (náklady) na obstaranie hmotného majetku, nehmotného majetku (§ 22) a hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania (§ 23),

b) výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek,

c) úplatky alebo iné neoprávnené výhody poskytnuté inej osobe priamo alebo sprostredkovane aj vtedy, ak v príslušnom štáte je poskytnutie takéhoto úplatku alebo inej neoprávnenej výhody obvykle tolerované,

d) výdavky na vyplácané podiely na zisku vrátane podielov na zisku (tantiém) členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb,

e) výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi15) okrem výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom⁸⁹⁾ a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi,103)

f) výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia,

g) výdavky na technické zhodnotenie (§ 29 ods. 1) a výdavok, ktorý sa považuje za technické zhodnotenie (§ 29 ods. 2),

h) výdavky na reprezentáciu okrem výdavkov na reklamné predmety v hodnote neprevyšujúcej 17 eur za jeden predmet, pričom za reklamné predmety sa nepovažujú

    1.   darčekové reklamné poukážky,

    2.   tabakové výrobky okrem daňovníka, u ktorého je výroba tabakových výrobkov hlavným predmetom činnosti,

    3.   alkoholické nápoje okrem alkoholických nápojov podľa osobitného predpisu^103a) v úhrnnej výške najviac 5 % zo základu dane; uvedené sa nevzťahuje na daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov hlavným predmetom činnosti,

  i) výdavky na osobnú potrebu daňovníka vrátane výdavkov (nákladov) na ochranu osoby daňovníka a blízkych osôb daňovníka, na ochranu majetku daňovníka, ktorý nie je súčasťou obchodného majetku daňovníka, a majetku blízkych osôb daňovníka; toto ustanovenie sa nepoužije na výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. e) a p),

  j) výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane,

k) výdavky (náklady) na nákup vlastných akcií vo výške sumy prevyšujúcej nominálnu hodnotu akcií.

  l) výdavky na technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti využívanej na základe zmluvy o výpožičke,^103aa) okrem výdavkov na energie vynaložených užívateľom v súvislosti s užívaním takejto hnuteľnej veci alebo nehnuteľnosti.

(2) Daňovými výdavkami nie sú tiež

a) zvýšenia dane, prirážky k poistnému platenému na zdravotné poistenie, osobitné príspevky podľa osobitného predpisu,^103b) úroky platené za obdobie odkladu platenia dane a cla, penále a pokuty,

b) prirážky k základným sadzbám poplatkov za znečisťovanie ovzdušia a za ukladanie odpadov,104)

c) prirážky k základným odplatám za vypúšťanie odpadových vôd,105)

d) tvorba rezervného fondu, kapitálového fondu z príspevkov a ostatných účelových fondov okrem povinného prídelu do sociálneho fondu podľa osobitného predpisu,13)

e) manká a škody1) presahujúce prijaté náhrady s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. g), stratného v maloobchodnom predaji na základe ekonomicky odôvodnených noriem úbytkov tovaru určených daňovníkom a s výnimkou nezavinených úhynov zvierat, ktoré nie sú na účely tohto zákona hmotným majetkom; škodou nie je preukázaný úhyn alebo nutná porážka zvieraťa zo základného stáda,

f) zostatková cena trvale vyradeného hmotného majetku a nehmotného majetku s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. b) až d),

g) daň podľa tohto zákona,

h) dane zaplatené za iného daňovníka,

  i) daň z pridanej hodnoty u platiteľov tejto dane s výnimkou prípadov uvedených v § 19 ods. 3 písm. k) a s výnimkou dodatočne vyrubenej dane z pridanej hodnoty za minulé zdaňovacie obdobia účtovanej ako náklad,

  j) tvorba rezerv a tvorba opravných položiek s výnimkou podľa § 20,

k) rozdiel medzi hodnotou pohľadávky a nižším príjmom z jej postúpenia pri postúpení nadobudnutej pohľadávky ďalšiemu postupníkovi okrem postúpenej pohľadávky alebo jej nesplatenej časti, ak táto pohľadávka spĺňa podmienku na tvorbu opravnej položky uznanej za daňový výdavok podľa § 20 ods. 10 až 12, pri ktorej sa za daňový výdavok považuje obstarávacia cena len do výšky tvorby opravnej položky uznanej za daňový výdavok podľa § 20 ods. 10 až 12,

  l) výdavky poskytovateľa zdravotnej starostlivosti37aa) vzťahujúce sa k peňažnému plneniu a nepeňažnému plneniu prijatému od držiteľa, okrem výdavkov súvisiacich s vykonávaním klinického skúšania,^37ab).

m) paušálne náhrady nákladov spojených s uplatnením pohľadávok,^78a) zmluvné pokuty, poplatky z omeškania a úroky z omeškania u dlžníka.

n) výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru

    1.   z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa osobitného predpisu,^105a)

    2.   likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska a liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu,^37ab)

    3.   bez stanovenej doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže príjem z ich predaja.

o) výdavky (náklady) u závislej osoby podľa § 2 písm. n) až r) v rozsahu, v akom

    1.   dochádza k viacnásobnému uplatneniu toho istého daňového výdavku (nákladu) u viacerých závislých osôb a u týchto závislých osôb nedochádza k súčasnému viacnásobnému zahrnutiu zodpovedajúcich príjmov (výnosov) do zdaniteľných príjmov,

    2.   nie sú zdaniteľným príjmom u inej závislej osoby podľa právnych predpisov platných v štáte príjemcu príjmu (výnosu), pričom pri posúdení zdaniteľného príjmu sa prihliada aj na právne predpisy platné v štáte konečného príjemcu príjmu (výnosu); postup podľa časti vety pred bodkočiarkou sa neuplatní, ak ide o výdavok (náklad) medzi závislými osobami podľa § 2 písm. n) až r) a príjemcom príjmu (výnosu) je daňovník podľa § 12 ods. 3 alebo obdobný daňovník v zahraničí, u ktorého je tento príjem oslobodený od dane podľa § 13, alebo fyzická osoba, u ktorej tento príjem nie je zdaniteľným príjmom,

    3.   sú tieto výdavky (náklady) priamo alebo nepriamo použité na financovanie výdavkov (nákladov) u inej závislej osoby, ktoré vedú k situácii viacnásobného uplatnenia toho istého daňového výdavku (nákladu) podľa prvého bodu, alebo na financovanie výdavkov (nákladov), ktoré vedú k situácii podľa druhého bodu.

Komentár k § 21

-   odsek 1 písm. a) stanovuje, že výdavky na obstaranie HaNM odpisovaného ako aj vylúčeného z odpisovania nie sú uznaným daňovým výdavkom v zdaňovacom období, kedy ich daňovník vynaložil a účtoval alebo evidoval ich. Výdavky na odpisovaný HaNM sa zahŕňa do základu dane postupne vo forme odpisov (daňových – pri odpisovanom HM a účtovných pri odpisovanom NM). Výdavky na HaNM vylúčený z odpisovania sa zahŕňajú do základu dane pri jeho predaji alebo vyradení z používania.

-   odsek 1 písm. b) vymedzuje, že daňovým výdavkom nie sú výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek. Hlavnou podstatou nedaňového výdavku je, že nie je možné zvyšovať základné imanie na úkor nákladov, keďže by tým dochádzalo k znižovaniu daňovej povinnosti. Daňovým výdavkom nie je ani splácanie pôžičiek alebo úverov, ktoré by boli daňovníkovi poskytnuté za účelom zvýšenia základného imania.

-   v odseku 1 písm. e) je upravené, že daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi.

Daňovými výdavkami nie sú výdavky presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi s výnimkou výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom.

Ide o výdavky zamestnávateľa uhrádzané ako plnenia (nároky) zamestnanca upravené napr. v zákone o CN, v ZP a pod. Uvedené je však možné za splnenia dvoch podmienok a to:

–   na strane zamestnanca sú zdaniteľným príjmom podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) ZDP a

–   takéto vyššie nároky vyplývajú z kolektívnej zmluvy, z interného predpisu zamestnávateľa, z pracovnej alebo inej zmluvy uzatvorenej medzi zamestnancom a zamestnávateľom uzatvorené v súlade s možnosťami uvedenými v ZP.

[Bližšie uvedené v komentári k § 19 ods. 1 písm. a) ZDP].

-   podľa odseku 1 písm. f) sa za daňové výdavky nepovažujú výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia.

-   odsek 1 písm. g)

Výdavky na technické zhodnotenie HaNM, t.j. na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy, rekonštrukcie a modernizácie nie sú uznaným daňovým výdavkom v zdaňovacom období, v ktorom ich daňovník vynaložil a v ktorom o nich účtoval. Technické zhodnotenie bez ohľadu nato, či zvyšuje vstupnú alebo zostatkovú daňovú cenu, alebo či sa považuje za iný majetok podľa § 22 ods. 6 sa zahŕňa do daňových výdavkov postupne vo forme odpisov. Obdobne sa postupuje aj pri technickom zhodnotení neprevyšujúcom 1 700 eur, ak sa daňovník takéto výdavky rozhodne považovať za výdavky na technické zhodnotenie.

-   odsek 1 písm. h) daňovými výdavkami nie sú výdavky na reprezentáciu.

Výdavky na reklamné predmety môžu byť daňovým výdavkom ovplyvňujúcim základ dane daňovníka iba v prípade, že sa jedná o reklamné predmety v hodnote neprevyšujúcej 17 eur za jeden predmet. Zákon nestanovuje povinnosť označovať reklamné predmety obchodným menom alebo ochrannou známkou daňovníka.

Reklamným predmetom sú aj

•    tabakové výrobky (do sumy nepresahujúcej 17 eur za jeden výrobok), ale iba u daňovníka, u ktorého je výroba tabakových výrobkov hlavným predmetom činnosti,

•    víno (do sumy nepresahujúcej 17 eur za jeden predmet), najviac však vo výške 5 % z vykázaného základu dane daňovníka za príslušné zdaňovacie obdobie, okrem daňovníka, u ktorého je výroba vína hlavným predmetom činnosti; u daňovníka, u ktorého je výroba vína hlavným predmetom jeho činnosti, sa považuje poskytnutie vína ako reklamného predmetu za daňový výdavok v neobmedzenej výške, pričom podmienka reklamného predmetu neprevyšujúceho sumu 17 eur musí byť dodržaná,

•    ostatné alkoholické nápoje (okrem vína), ale iba u daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov hlavným predmetom činnosti, ak ide o predmety nepresahujúce sumu 17 eur.

Vínom sa rozumie alkoholický nápoj definovaný v § 4 ods. 3 zákona č. 530/2011 Z. z. o spotrebnej dani z alkoholických nápojov v znení neskorších predpisov, a to

•    tiché víno

•    šumivé víno

•    tichý fermentovaný nápoj

•    šumivý fermentovaný nápoj.

Za reklamný predmet sa nepovažujú darčekové reklamné poukážky!

Fyzická osoba, u ktorej nie je výroba vína hlavným predmetom činnosti a ktorá zaúčtuje (zaeviduje) do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2016 sumu výdavkov na víno ako na reklamné predmety presahujúcu 5 % z vykázaného základu dane, upraví základ dane v daňovom priznaní k dani z príjmov prostredníctvom položky zvyšujúcej základ dane (znižujúcej stratu).

Základom dane (čiastkovým základom dane) sa rozumie základ dane zistený podľa § 17 až 29 ZDP ešte pred jeho úpravou o

•    pripočítateľnú položku u sponzora, ktorý nevykázal základ dane, aby si sponzorské mohol ponechať v daňových výdavkoch (§ 17 ods. 19 písm. h)

•    pripočítateľnú položku v prípade uplatnenia ročného odpisu pri osobnom automobile so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, ak nebola vykázaná stanovená výška základu dane (§ 17 ods. 34)

•    pripočítateľnú položku, ak nebola vykázaná výška základu dane pre uplatnenie celého nájomného za motorové vozidlo so vstupnou cenou 48 000 eur a viac (§ 17 ods. 35)

•    odpočítateľnú položku, ak daňovník splnil podmienky pre uplatnenie paušálnej sumy na každého žiaka v rámci poskytovaného duálneho vzdelávania (§ 17 ods. 37)

•    pripočítateľnú položku, ak daňovník uplatnil v daňových výdavkoch členské príspevky vyplývajúce z nepovinného členstva v právnickej osobe zriadenej na účel ochrany záujmov platiteľa viac ako 5 % zo základu dane (§ 19 ods. 3 písm. n)

•    pripočítateľnú položku, ak mal daňovník uplatnené viac ako 5 % zo základu dane na víno ako reklamný predmet [§ 21 ods. 1 písm. h)].

?  Príklad

Daňovník s príjmami z podnikania dal vyrobiť 100 ks kalendárov s logom jeho firmy v hodnote 10 eur za jeden kus, ktoré bezplatne odovzdal svojim obchodným partnerom. Výdavky za kalendáre zaúčtoval do daňových výdavkov ovplyvňujúcich základ dane. Má povinnosť zvýšiť základ dane o sumu zaplatenú za výrobu kalendárov?

Nakoľko sa jedná o reklamné predmety neprevyšujúce sumu 17 eur za jeden predmet, daňovníkovi nevzniká povinnosť zvýšiť základ dane za príslušné zdaňovacie obdobie.

-   odsek 1 písm. j) stanovuje, že výdavky, ktoré priamo súvisia s príjmami, ktoré nie sú zahrňované do základu dane, nie sú daňovými výdavkami. Ide napr. o výdavky, ktoré sa vzťahujú na príjmy oslobodené od dane alebo na príjmy, ktoré nie sú predmetom dane.

-   odsek 1 písm. k) stanovuje ako nedaňové výdavky na nákup vlastných akcií vo výške sumy prevyšujúcej nominálnu hodnotu akcii. Podľa § 161a OZ môže akciová spoločnosť nadobúdať svoje vlastné akcie za stanovených podmienok od akcionárov. Podľa ZDP sa do daňových výdavkov môže zahrnúť iba výdavok do výšky nominálnej hodnoty akcii.

-   odsek 2 písm. e) vymedzuje manká a škody, ktoré nie sú uznaným daňovým výdavkom.

Ide o:

•    manká a škody presahujúce prijaté náhrady, t.j. časť škody, ktorú nepokrýva prijatá náhrada. Toto nevzťahuje na tzv. nezavinené škody, ktoré sú uznaným daňovým výdavkom v plnej výške bez ohľadu na prijatú náhradu, t.j. na škody spôsobené:

–   živelnou pohromou – krupobitím, zemetrasením, bleskom a pod.,

–   neznámym páchateľom, ak túto skutočnosť potvrdí polícia.

•    stratné v maloobchodnom predaji, ktoré presahuje výšku stanovenú na základe ekonomicky odôvodnenej normy úbytku tovaru. Ide o stratu (úbytok) tovaru spôsobenú krádežou predovšetkým pri samoobslužnom predaji. Daňovník je povinný na základe spracovaných časových úbytkov tovaru v predchádzajúcich obdobiach a porovnateľných noriem daňovníkov predávajúcich tovar rovnakého druhu za približne porovnateľných podmienok vypracovať internú smernicu – normu stratného. Stratné nad daňovníkom stanovenú internú smernicu nie je daňovým výdavkom. Zároveň je daňovník povinný zabezpečiť primeranú starostlivosť o tovar, t.j. je povinný zabezpečiť také bezpečnostné opatrenia, aby ku krádežiam nedochádzalo alebo aby dochádzalo v minimálnej miere.

Ustanovenie nepriamo stanovuje aj manká a škody [s výnimkou tých, ktoré sú vymedzené v § 19 ods. 3 písm. d) a g)], ktoré sú uznané do daňových výdavkov:

•    prirodzený úbytok zásob – ide o úbytok hmotnosti alebo objemu zásob, ktorý vyplýva z technických a technologických vlastnosti zásob vznikajúci napr. rozprašovaním, vyschnutím, vyparovaním a pod. Daňovník rovnako ako pri stratnom má možnosť na základe dlhodobejšieho sledovania stanoviť normu prirodzeného úbytku zásob. Úbytky zásob do normy prirodzeného úbytku sú považované za daňový výdavok,

•    nezavinený úhyn zvierat, ktoré nie sú na účely ZDP považované za HM – ide napr. o kŕdle sliepok, kačíc, moriek.

-   odsek 2 písm. f) vymedzuje prípady, v ktorých nie je daňová zostatková cena pri vyradení majetku z evidencie považovaná za daňový výdavok. Podľa tohto ustanovenia nie je možné uznať napr.:

•    daňovú zostatkovú cenu špecificky vymedzeného majetku v § 19 ods. 3 písm. b)(osobné automobily, člny, lode, lietadla, budovy odpisované v odpisovej skupine 6) prevyšujúcu príjem z predaja tohto majetku

•    daňovú zostatkovú cenu HM vyradeného z dôvodu škody prevyšujúcu výšku príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane

•    daňovú zostatkovú cenu majetku vyradeného z dôvodu jeho darovania.

-   v odseku 2 písm. n)

Pri tovare je jeho vyradenie z určitých špecifických dôvodov a s tým spojené daňové dôsledky riešené v § 21 ods. 2 písm. n) ZDP, podľa ktorého sa za daňové výdavky nepovažujú výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru:

•    z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa osobitného predpisu,

•    likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, okrem bezodplatného odovzdania zásob potravín Potravinovej banke Slovenska a liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu,

•    bez stanovenia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník nepreukáže príjem z ich predaja.

Prvým prípadom likvidácie tovaru je likvidácia z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného v súlade so zákonom č. 250/2007 Z. z. o ochrane spotrebiteľa. Podľa § 2 písm. h) uvedeného zákona sa za nebezpečný výrobok považuje výrobok, ktorý nespĺňa požiadavky bezpečného výrobku. Za nebezpečný výrobok nemožno považovať výrobok iba preto, že do obehu bol uvedený bezpečnejší výrobok. Bezpečným výrobkom je výrobok, ktorý za bežných alebo rozumne predvídateľných podmienok používania, inštalácie alebo údržby nepredstavuje po dobu určenú výrobcom alebo po dobu obvyklej použiteľnosti nebezpečenstvo pre spotrebiteľa alebo jeho používanie predstavuje pre spotrebiteľa vzhľadom na bezpečnosť a ochranu zdravia len minimálne nebezpečenstvo alebo svojimi vlastnosťami zodpovedá požiadavkám podľa osobitných predpisov.

?  Príklad

Daňovník obstaral tovar v roku 2017 v hodnote 6 000 eur za účelom jeho predaja. Nákup tovaru zaúčtoval v knihe zásob (alebo v evidencii zásob, ak vedie daňovú evidenciu). Tento tovar bol Slovenskou obchodnou inšpekciou označený za nebezpečný tovar, nakoľko nespĺňa požiadavky bezpečného výrobku. Daňovník tento tovar vyradil z dôvodu jeho zákazu predaja. Úbytok zásob zaúčtoval aj v knihe zásob (alebo v evidencii zásob). Môže si sumu 6 000 eur zaplatenú pri nákupe tovaru zahrnúť do daňových výdavkov?

Nakoľko sa jedná o vyradenie zásob tovaru z dôvodu jeho klasifikácie ako nebezpečného podľa zákona o ochrane spotrebiteľa, výdavky vo výške obstarávacej ceny tovaru v sume 6 000 eur nie sú daňovými výdavkami.

Ak sa likviduje tovar, ktorý má stanovenú dobu použiteľnosti alebo trvanlivosti, a daňovník nepreukáže, že pred uplynutím tejto doby a až do uplynutia tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja formou postupného znižovania ceny, t.j. ak daňovník nepreukáže, že pri tovare s dobou použiteľnosti alebo trvanlivosti postupne aspoň 2 – 3 krát znížil cenu nie je možné zahrnúť obstarávaciu cenu tovaru do daňových výdavkov.

Poznámka

Daňovník môže postupné znižovanie ceny preukázať napr. internou smernicou, z ktorej bude zrejmé kedy, v akej výške a za akých podmienok bude znižovať ceny zásob tovarov.

?  Príklad

Daňovník má na sklade zásoby tovaru – potravín v obstarávacej cene 10 000 eur, ktorým doba použiteľnosti už uplynula a ktoré sa daňovníkovi aj napriek tomu, že postupne znižoval cenu týchto potravín (celkom 4 – krát) nepodarilo predať. Daňovník uvedené zásoby tovaru zlikvidoval. Je obstarávacia cena zlikvidovaných zásob daňovým výdavkom?

Áno, výdavky vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru likvidáciou z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti alebo trvanlivosti, ak daňovník preukáže, že pred uplynutím tejto doby vykonal opatrenia na podporu ich predaja do uplynutia tejto doby formou postupného znižovania ceny, sú daňovým výdavkom spoločnosti.

V prípade tovaru, ktorý má určenú dobu použiteľnosti, je výnimkou z posudzovania postupného znižovania ceny skutočnosť, že

•    daňovník daroval takéto zásoby Potravinovej banke Slovenska

     Potravinová banka Slovenska je občianske združenie s humanitárnym zameraním. Je nevládne, apolitické a nie je viazané na žiadne náboženské hnutie.

     Zhromažďuje zadarmo potraviny, skladuje a prideľuje ich humanitárnym alebo charitatívnym organizáciám, ktoré poskytujú potravinovú pomoc ľuďom v núdzi.

     Z účtovného hľadiska sa bezodplatné odovzdanie zásob na základe dobrovoľného plnenia účtovnej jednotky, ktorá účtuje v sústave podvojného účtovníctva, účtuje na ťarchu účtu 543 – Dary v analytickom členení na daňový výdavok alebo nedaňový výdavok. Účtovná jednotka účtujúca v sústave jednoduchého účtovníctva bezodplatné odovzdanie zásob zaúčtuje ako úbytok zásob v knihe zásob.

•    išlo o lieky, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa § 51 zákona č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach, pričom lekárne podľa tohto zákona ani nie sú oprávnené znižovať ich cenu pred blížiacim sa dátumom použiteľnosti.

V týchto prípadoch sa obstarávacia cena potravín považuje za daňový výdavok.

?  Príklad

Daňovník v roku 2017 bezodplatne odovzdal zásoby potravín Potravinovej banke Slovenska, ktoré zaúčtoval na účet 543 – Dary. Je obstarávacia cena týchto zásob daňovým výdavkom, aj keď daňovník cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne neznižoval?

Áno.

Obstarávacia cena zásob potravín u daňovníka, ktorý ich bezodplatne odovzdal Potravinovej banke Slovenska (čo preukáže dokladom, z ktorého bude zrejmé, že na základe zmluvy uzatvorenej s Potravinovou bankou Slovenska, bezodplatne odovzdal zásoby potravín), považovaná za daňový výdavok, bez ohľadu na to, či daňovník cenu zásob potravín pred uplynutím doby ich trvanlivosti postupne znižoval.

?  Príklad

Spoločnosť vyradila zásoby liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitného predpisu (zákon o liekoch) z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti vo výške ich obstarávacej ceny v celkovej sume 5 000 eur. Je uvedený výdavok daňovo uznaný?

Výdavky (náklady) vo výške obstarávacej ceny zásob vyradeného tovaru – liekov, ktorých výdaj je viazaný na lekársky predpis podľa osobitných predpisov z dôvodu uplynutia doby použiteľnosti sú daňovým výdavkom spoločnosti.

V prípade likvidácie zásob tovaru, ktoré nemajú stanovenú dobu použiteľnosti, je jeho obstarávacia cena uznaná za daňový výdavok za podmienky, že daňovník dosiahne príjem z predaja.

Upozornenie!

Aj keď toto ustanovenie neurčuje minimálnu výšku ceny za predaj takéhoto tovaru, v prípade blízkych osôb vydefinovaných v § 2 ZDP, by mohol správca dane sledovať aj dodržanie transferového oceňovania takéhoto predaja.

?  Príklad

Spoločnosť Alfa s.r.o. v roku 2013 kúpila zásoby tovaru, ktoré nemajú stanovenú dobu použiteľnosti alebo trvanlivosti v hodnote 10 000 eur. Tieto zásoby sa jej však ani po troch rokoch nepodarilo predať, preto ich v roku 2016 zlikvidovala. Je obstarávacia cena týchto zásob tovaru v roku 2017 daňovým výdavkom spoločnosti?

Nie. Nakoľko v roku 2017 daňovník nedosiahol žiadny príjem z ich predaja, obstarávacia cena zásob tovaru, ktoré zlikvidoval je nedaňovým výdavkom spoločnosti.

-    odsek 2 písm. o)

Medzi závislými osobami môže dôjsť k situáciám, kedy v dôsledku hybridného finančného nástroja alebo hybridného subjektu dochádza k uplatneniu toho istého výdavku dvakrát alebo vzniká nesúlad medzi uplatnením výdavku na jednej strane a jeho nezahrnutím do zdaniteľných príjmov na druhej strane. Tieto situácie rovnako upravuje smernica ATAD prostredníctvom opatrení, ktoré sú čiastočne zapracované do § 21 ods. 2 písm. o). Zákon o dani z príjmov v § 21 ods. 2 písm. o) upravuje pravidlá pre riešenie nesúladov nielen v cezhraničných situáciách, ale aj v domácich situáciách, t. j. v širšom rozsahu, ktorý pokrýva aj hybridné nesúlady podľa smernice ATAD. Primárnym riešením zamedzenia nesúladov je zamietnutie uplatnenia daňového výdavku. Výdavok preto nebude považovaný za daňový výdavok, ak medzi závislými osobami dôjde k nasledovným situáciám:

1. bod – dochádza k viacnásobnému uplatneniu toho istého výdavku u dvoch alebo viacerých závislých osôb, avšak u týchto osôb zároveň nedochádza k viacnásobnému zahrnutiu príjmov do zdaniteľných príjmov; ide predovšetkým o situácie, kedy sa na toho istého daňovníka nahliada z pohľadu dvoch závislých osôb (prípadne krajín) rozdielnym spôsobom.

?  Príklad

Spoločnosť A v štáte A vlastní 100 % na spoločnosti B v štáte B. Štát A považuje spoločnosť B za transparentný subjekt a naopak štát B považuje spoločnosť B za samostatného daňovníka. Spoločnosť B je z pohľadu štátu A reverznou hybridnou spoločnosťou. Spoločnosť B dosiahne príjem 100 a zároveň si požičia úver z banky a platí úrokové náklady vo výške 70.

Spoločnosť B zdaní v štáte B príjem vo výške 100 a zároveň si uplatní daňový výdavok vo výške 70; zdaní tak celkový zisk 30.

Štát A však považuje spoločnosť B za transparentnú a jej príjmy ako aj výdavky považuje za svoje príjmy a výdavky. Podľa daňových predpisov spoločnosti A sú však príjmy spoločnosti B za určitých podmienok oslobodené. Spoločnosť A tak zdaní ako súčasť svojho základu dane svoje dosiahnuté príjmy, avšak nezdaní príjmy spoločnosti B, ktoré nie sú predmetom dane alebo sú od dane oslobodené. Daňové výdavky spoločnosti B však zahrnie do svojich daňových výdavkov. Dochádza tak k dvojitému uplatneniu toho istého výdavku vo výške 70, avšak nedochádza k dvojitému započítaniu toho istého príjmu. Dvojitý výdavok tak v plnej výške nie je krytý dvojito započítaným príjmom a preto riešením tejto situácie je zamietnutie možnosti uplatnenia daňového výdavku v tomto prípade v plnom rozsahu 70. Výdavok 70 tak u spoločnosti A nebude považovaný za daňový výdavok podľa § 21 ods. 2 písm. o) prvého bodu.

2. bod –výdavok je daňovým výdavkom u jednej závislej osoby, avšak nie je zdaniteľným príjmom u príjemcu resp. u konečného príjemcu príjmu, napr. v dôsledku uplatnenia hybridného finančného nástroja, kedy sa platba u jednej závislej osoby považuje za úrok, ktorý je daňovým výdavkom, avšak u druhej závislej osoby, ktorá platbu prijíma, sa považuje za prijatý podiel na zisku (dividendu), ktorý je od dane oslobodený. Zákon o dani z príjmov však ustanovuje aj výnimky, kedy sa pravidlo o nesúladoch neuplatní. V rámci domácich situácií medzi závislými osobami sa zamietnutie daňového výdavku neuplatní, ak vznikne nesúlad medzi závislými osobami, z ktorých jednou je daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie (§ 12 ods. 3), ktorý má príjmy oslobodené od dane podľa § 13. Rovnako sa výdavok nezamietne, ak pôjde o závislý vzťah medzi daňovníkom a fyzickou osobou, ktorej príjmy nie sú predmetom dane alebo sú od dane oslobodené.

?  Príklad

Spoločnosť A v štáte A vlastní 90 % podiel na spoločnosti B v štáte B. Spoločnosť B si požičia peniaze od spoločnosti A. Pôžička je úročená trhovou úrokovou sadzbou a úroky sú splatné každých 6 mesiacov. Platby istiny a úrokov môžu byť za určitých okolností považované za získanie podielu na spoločnosti, ak dôjde k naplneniu určitých podmienok. Štát B považuje úroky z tohto úveru za daňový výdavok. Štát A však tento nástroj považuje za majetkový a príjmy z neho plynúce za dividendy, čím vzniká tzv. hybridný finančný nástroj. V štáte A však dividendy nie sú predmetom dane. Na jednej strane dochádza k uplatneniu daňového výdavku v spoločnosti B a na druhej strane táto platba nie je zdaniteľným príjmom v spoločnosti A. Riešením tohto nesúladu je zamedzenie uplatnenia daňového výdavku podľa § 21 ods. 2 písm. o) druhého bodu.

Ustanovenie § 21 ods. 2 písm. o) nadobúda účinnosť 1. januára 2018.

§ 21a

Pravidlá nízkej kapitalizácie

(1) U daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu a písm. e) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou (§ 16 ods. 2), ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), daňovými výdavkami nie sú úroky platené z úverov a pôžičiek a súvisiace výdavky (náklady) na prijaté úvery a pôžičky, ak je veriteľ závislou osobou vo vzťahu k dlžníkovi, pričom do stavu úverov a pôžičiek sa nezahŕňajú úvery a pôžičky alebo ich časti, z ktorých úroky sú súčasťou obstarávacej ceny majetku podľa osobitného predpisu,¹⁾ a to vo výške úrokov, ktoré počas zdaňovacieho obdobia presahujú 25 % hodnoty ukazovateľa vypočítaného ako súčet výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa osobitného predpisu¹⁾ alebo výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa medzinárodných účtovných noriem^77a) a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov.

(2) Ak podmienkou pre poskytnutie úveru alebo pôžičky dlžníkovi veriteľom je poskytnutie priamo súvisiaceho úveru, pôžičky alebo vkladu tomuto veriteľovi závislou osobou, považuje sa na účely odseku 1 a vzhľadom k tomuto úveru alebo pôžičke veriteľ za závislú osobu vo vzťahu k dlžníkovi.

(3) Odseky 1 a 2 sa neuplatnia u dlžníka, ktorý je bankou alebo pobočkou zahraničnej banky,⁹⁴⁾ poisťovňou, pobočkou poisťovne z iného členského štátu alebo pobočkou zahraničnej poisťovne, zaisťovňou, pobočkou zaisťovne z iného členského štátu alebo pobočkou zahraničnej zaisťovne, subjektom podľa osobitného predpisu^105b) alebo lízingovou spoločnosťou.^105c)

Komentár k § 21a

Ustanovenie vymedzuje tzv. pravidlá nízkej kapitalizácii ako nástroja proti agresívnemu daňovému plánovaniu daňovníkov, ktorých podstatou je obmedzenie transferu ziskov prostredníctvom nákladových úrokov medzi závislými osobami.

-   odseky 1 a 2 vymedzujú rozsah, pôsobnosť a spôsob testovania pri pravidlách nízkej kapitalizácie. Pravidlá nízkej kapitalizácie sa vzťahujú na daňovníka – právnickú osobu, ktorá účtuje v sústave podvojného účtovníctva alebo vykazuje výsledok hospodárenia podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo a je:

–   daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) druhého bodu alebo

–   daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e) tretieho bodu so stálou prevádzkarňou na území SR.

Zároveň platí, že pravidlá nízkej kapitalizácie sa uplatňujú u týchto daňovníkov v prípade poskytovania:

–   úverov a pôžičiek medzi závislými tuzemskými a zahraničnými osobami

–   úverov a pôžičiek, od veriteľa, ktorý nie je závislou osobou s dlžníkom, pričom podmienkou poskytnutia tohto úveru bolo, že veriteľ obdrží úver od osoby, ktorá je vo vzťahu k dlžníkovi závislou osobou.

Závislou osobou na účely tohto ustanovenia je blízka osoba, ekonomicky a personálne prepojená osoba alebo inak prepojená osoba vymedzená v § 2 písm. n) ZDP a zahraničnou závislou osobou vymedzenou v § 2 písm. r).

Ustanovenie zavádza limit pre uplatnenie nákladových úrokov a súvisiacich výdavkov plynúcich z poskytnutých úverov a pôžičiek do základu dane. Tento limit je stanovený vo výške 25 % hodnoty ukazovateľa EBITDA. Náklady na úvery a pôžičky a súvisiace výdavky zahrnuté do základu dane, ktoré prevyšujú takto stanovený limit predstavujú položku zvyšujúcu základ dane. Súvisiacimi výdavkami na účely tohto ustanovenia sa rozumejú napr. výdavky na znalecké posudky, poplatky za bankové záruky, provízie za sprostredkovanie pôžičky a pod.

Pri testovaní nízkej kapitalizácie a následnom možnom vylúčení nadlimitných nákladov sa postupuje v niekoľkých krokoch:

1.  daňovník je povinný zistiť výšku nákladových úrokov a výšku súvisiacich nákladov na tieto úvery a pôžičky, ktoré ovplyvnili výsledok hospodárenia,

2.  následne dochádza k výpočtu základne pre stanovenie limitu a to tak, že výsledok hospodárenia pred zdanením vykázaný na riadku 100 daňového priznania sa zvýši o výšku odpisov zahrnutých do tohto výsledku hospodárenia a o výšku nákladových úrokov a s nimi súvisiacich nákladov na tieto úvery,

3.  zo základne vypočítanej podľa bodu 2 sa vyčísli percentuálny podiel vo výške 25 %,

4.  následne sa porovná hodnota vypočítaná v bode 3 s úhrnom výšky nákladových úrokov a súvisiacich nákladov, pričom hodnota tohto úhrnu prevyšujúca hodnotu vypočítanú v bode 3 sa vylúčia zo základu dane.

?  Príklad

V § 21a ZDP sa uvádza termín „súčet výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa osobitného predpisu alebo výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa medzinárodných účtovných noriem a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov.“ Tento termín sa nazýva aj EBITDA a podľa medzinárodných účtovných štandardov sa doň nezahŕňajú odpisy, pričom pod odpismi sa rozumejú aj opravné položky dlhodobého majetku. Sú opravné položky dlhodobého majetku súčasťou odpisov pri výpočte ukazovateľa EBITDA?

V súlade s § 21a ods.1 ZDP pre účely úpravy základu dane o úroky z úverov a pôžičiek presahujúcich 25 % hodnoty ukazovateľa EBIDTA sa tento ukazovateľ vypočíta ako súčet výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa slovenských postupov účtovania alebo výsledku hospodárenia pred zdanením vykázaného podľa medzinárodných účtovných noriem a v ňom zahrnutých odpisov a nákladových úrokov. Na účely ustanovenia § 21a ZDP uvedený ukazovateľ nie je možné upraviť o opravné položky k dlhodobému majetku.

-   odsek 3 vymedzuje daňovníkov, ktorých sa pravidlá nízkej kapitalizácie nedotýkajú a to vzhľadom na činnosť, ktorú vykonávajú. Takýmito daňovníkmi sú:

–   banky a pobočky zahraničných bánk

–   poisťovne, pobočky zahraničných poisťovní a pobočky poisťovní z iného členského štátu

–   zaisťovne, pobočky zahraničných zaisťovní a pobočky zaisťovní z iného členského štátu

–   dôchodková správcovská spoločnosť

–   doplnková dôchodková spoločnosť

–   obchodníci s CP

–   finanční agenti, ktorí vykonávajú finančné sprostredkovanie na základe zmluvy s finančnou inštitúciou alebo so samostatným finančným agentom

–   finanční poradcovia, ktorí vykonávajú finančné poradenstvo na základe písomnej zmluvy o poskytnutí finančného poradenstva uzavretej s klientom

–   subjekty kolektívneho investovania

–   správcovská spoločnosť

–   lízingové spoločnosti, ktoré sú povinné NBS predkladať výkazy v súlade s opatrením NBS č. 19/2014 o predkladaní výkazu faktoringovou spoločnosťou, spoločnosťou splátkového financovania alebo lízingovou spoločnosťou na štatistické účely.

§ 22

Odpisy hmotného majetku
a nehmotného majetku

(1) Odpisovaním sa na účely tohto zákona rozumie postupné zahrnovanie odpisov z hmotného majetku a nehmotného majetku do daňových výdavkov, ktorý je účtovaný1) alebo evidovaný podľa § 6 ods. 11 a je používaný na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Postup pri odpisovaní hmotného majetku je určený v § 26 až 28 a nehmotného majetku v odseku 8, ak nejde o hmotný majetok a nehmotný majetok vylúčený z odpisovania podľa § 23.

(2) Hmotným majetkom odpisovaným na účely tohto zákona sú

a) samostatné hnuteľné veci, prípadne súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie, ktorých vstupná cena je vyššia ako 1 700 eur a prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako jeden rok,

b) budovy a iné stavby106) okrem

    1.   prevádzkových banských diel,

    2.   drobných stavieb na lesnej pôde slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva a oplotení slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva,107)

c) pestovateľské celky trvalých porastov108) podľa odseku 5 s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky,

d) zvieratá uvedené v prílohe č. 1,

e) iný majetok podľa odseku 6.

(3) Samostatnou hnuteľnou vecou je aj výrobné zariadenie, zariadenie a predmet slúžiaci na poskytovanie služieb, účelový predmet a iné zariadenie, ktoré s budovou alebo so stavbou netvorí jeden funkčný celok, aj keď je s ňou pevne spojené.

(4) Súborom hnuteľných vecí je súhrn samostatných hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie. Súborom hnuteľných vecí so samostatným technicko-ekonomickým určením je aj časť výrobného alebo iného celku. Súbor hnuteľných vecí sa účtuje alebo eviduje podľa § 6 ods. 11 samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých veciach zaradených do súboru, o určení hlavnej funkčnej veci a o všetkých zmenách súboru, napríklad prírastkoch a úbytkoch vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných a zostatkových cenách jednotlivých prírastkov a úbytkov, o celkovej cene súboru hnuteľných vecí, o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny súboru hnuteľných vecí.

(5) Pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky podľa odseku 2 sú

a) ovocné stromy vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 90 stromov na 1 ha,

b) ovocné kríky vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 1000 kríkov na 1 ha,

c) chmeľnice a vinice.

(6) Iným majetkom na účely tohto zákona sú

a) otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk, skládok odpadov, ak sa nezahrnujú do vstupnej ceny alebo zostatkovej ceny hmotného majetku,

b) technické rekultivácie, ak osobitný predpis neustanovuje inak,109)

c) technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur,

d) technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur vykonané a odpisované nájomcom,

e) technické zhodnotenie plne odpísaného hmotného majetku vyššie ako 1 700 eur,

f) úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných na budove, v ktorej sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou spojené služby na základe povolenia podľa osobitných predpisov,^65a) ktorý je najmenej 10 % vstupnej ceny tejto budovy; rovnako sa postupuje, ak ide o budovu prenajatú na tento účel na základe nájomnej zmluvy.

(7) Nehmotným majetkom na účely tohto zákona je dlhodobý nehmotný majetok podľa osobitného predpisu,1) ktorého vstupná cena je vyššia ako 2 400 eur a použiteľnosť alebo prevádzkovo-technické funkcie sú dlhšie ako jeden rok vrátane dlhodobého nehmotného majetku zaúčtovaného právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie vyčleneného z goodwillu alebo záporného goodwillu podľa osobitného predpisu,1) len pri uplatnení reálnych hodnôt podľa § 17c.

(8) Nehmotný majetok sa odpíše v súlade s účtovnými predpismi,1) najviac do výšky vstupnej ceny (§ 25) s výnimkou goodwillu a záporného goodwillu, ktorý sa zahrnuje do základu dane podľa § 17a až 17c.

(9) Daňovník môže uplatňovanie odpisov hmotného majetku prerušiť, a to len na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období; v ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje v odpisovaní tak, ako by nebolo prerušené, pričom celková doba odpisovania sa predlžuje o dobu prerušenia odpisovania. Prerušenie odpisovania nemôže uplatniť daňovník, ak uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10; v takom prípade daňovník vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť. Daňovník, okrem daňovníka, ktorý uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a a 30b, je povinný prerušiť uplatňovanie odpisovania hmotného majetku v tom zdaňovacom období,

a) v ktorom hmotný majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem hmotného majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky hmotného majetku v používaní,

b) ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov,

c) v ktorom nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby^111a) alebo k predĺženiu dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku,^111b) a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad¹⁰⁷⁾ rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby,^111a) o ďalšom predĺžení dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku^111b) alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.

(10) Hmotným majetkom na účely tohto zákona nie sú zásoby.

(11) Odpis vo výške vypočítaného ročného odpisu z hmotného majetku podľa § 26 ods. 6 a 7, § 27 alebo § 28 účtovaného¹⁾ alebo evidovaného podľa § 6 ods. 11 k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, okrem majetku vylúčeného z odpisovania, môže daňovník uplatniť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

(12) Pri vyradení hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného podľa § 26 ods. 6 a 7 uplatní daňovník odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval¹⁾ alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11. Pri hmotnom majetku, pri ktorom je zostatková cena daňovým výdavkom len do výšky príjmov (výnosov) z predaja podľa § 19 ods. 3 písm. b) prvého bodu, môže daňovník uplatniť odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval¹⁾ alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11.

(13) Daňovník pri prevode správy majetku štátu, majetku obce alebo majetku vyššieho územného celku uplatní z ročného odpisu pomernú časť vo výške pripadajúcej na počet celých kalendárnych mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa prevodu, počas ktorých majetok účtoval1) a používal na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Zvyšnú časť ročného odpisu uplatní daňovník, ktorý nadobudol právo správy majetku štátu, majetku obce alebo majetku vyššieho územného celku, počnúc kalendárnym mesiacom, v ktorom táto skutočnosť nastala.

(14) U daňovníka, u ktorého zdaňovacie obdobie je kratšie ako kalendárny rok z dôvodu úmrtia, sa uplatní z vypočítaného ročného odpisu alikvotná časť pripadajúca na celé mesiace, počas ktorých daňovník majetok účtoval ako obchodný majetok.1) Zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na kalendárne mesiace uplatní daňovník pokračujúci v činnosti po zomretom daňovníkovi, pričom zvyšná časť odpisu sa uplatní už v mesiaci, v ktorom bol majetok zaevidovaný v majetku daňovníka pokračujúceho v činnosti po zomretom daňovníkovi.

(15) Hmotný majetok podľa odseku 2 písm. a) je možné rozložiť na jednotlivé oddeliteľné súčasti hmotného majetku (ďalej len „jednotlivá oddeliteľná súčasť“), ak vstupná cena každej jednotlivej oddeliteľnej súčasti je vyššia ako 1 700 eur. Jednotlivé oddeliteľné súčasti sa evidujú samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých oddeliteľných súčastiach a všetky zmeny jednotlivých oddeliteľných súčastí, napríklad ich prírastky a úbytky vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných cenách a zostatkových cenách jednotlivých oddeliteľných súčastí, o celkovej cene hmotného majetku a o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny tohto majetku. Z hmotného majetku podľa odseku 2 písm. b) je možné vyčleniť na samostatné odpisovanie len tie jednotlivé oddeliteľné súčasti, ktoré sú uvedené v prílohe č. 1.

Komentár k § 22

-   odsek 1 stanovuje spôsob uplatnenia výdavkov vynaložených na obstaranie HaNM. Tieto výdavky sa v súlade s § 21 ods. 1 písm. a) nezahŕňajú do daňových výdavkov jednorazovo v zdaňovacom období, v ktorom bolo účtované o zaradení majetku do užívania, resp. v ktorom boli vynaložené ale postupne vo forme odpisov. Na uplatnenie daňových odpisov je potrebné, aby majetok spĺňal zákonom stanovené podmienky, ktorými sú:

•    HaNM musí byť účtovaný alebo evidovaný v súlade s daňovou evidenciou podľa § 6 ods. 11 ZDP – pri pojme účtovaný je potrebné vychádzať z príslušných postupov účtovania, podľa ktorých sa týmto chápe majetok uvedený do užívania. Majetok je uvedený do užívania, ak sú zabezpečené všetky technické funkcie majetku potrebné na jeho užívanie a splnenie povinností podľa osobitných predpisov, napr. stavebného zákona, zákona o ochrane pred požiarmi a pod. Uvedením do užívania sa rozumie aj vydanie povolenia na predčasné užívanie stavby alebo rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku.

•    HaNM musí byť používaní na dosahovanie zdaniteľných príjmov, t.j. musí ísť o majetok, ktorý súvisí s predmetom činnosti a je využívaný v súvislosti s vykonávaním podnikateľskej činnosti.

     Uplatňovať daňové odpisy možno iba z majetku, ktorý nie je vylúčený z odpisovania podľa § 23 a to pomocou niektorej zákonom stanovenej metódy. Spôsob výpočtu daňových odpisov HM je uvedený v § 26 až 28 ZDP a pri výpočte odpisov NM sa vychádza na daňové účely z odpisového plánu stanoveného podľa zákona o účtovníctve a príslušných postupov účtovania.

-   odseky 2 až 6

Odpisovaným HM sú:

a)  samostatné hnuteľné veci, prípadne súbory hnuteľných vecí, ktoré spĺňajú ZDP stanovené podmienky a to:

–   samostatného technicko-ekonomického určenie,

–   vstupná cena vyššia ako 1 700 €

–   prevádzkovo-technickú funkciu dlhšiu ako 1 rok.

Súbor hnuteľných vecí možno vytvoriť iba z vecí hnuteľných. Za súbor hnuteľných vecí sa nepovažuje kombinácia hnuteľných vecí a nehnuteľných vecí. Súborom hnuteľných vecí tiež môže byť časť výrobného alebo iného celku. Vytvorenie súboru hnuteľných vecí je na dobrovoľnom rozhodnutí daňovníka, ak je to pre neho výhodnejšie. Je na daňovníkovi, či jednotlivé stroje a zariadenia patriace do jedného výrobného alebo iného celku bude odpisovať samostatne každý v príslušnej odpisovej skupine, alebo z nich vytvorí súbor hnuteľných vecí a bude ich odpisovať ako jeden celok v odpisovej skupine, do ktorej je zaradený hlavný funkčný celok. ZDP osobitne nevymedzuje, čo sa považuje na účely odpisovania za hlavný funkčnú vec. Účtovné a daňové predpisy však uprednostňujú hodnotové kritérium (obstarávacia cena jednotlivých častí súboru), na základe ktorého sa najspoľahlivejšie vyjadruje hlavná funkčná vec v rámci súboru hnuteľných vecí, t.j. pri určení hlavnej funkčnej veci sa nesledujú špecifické technické funkcie hmotného majetku.

Do súboru hnuteľných vecí môže byť zaradená iba taká samostatná hnuteľná vec, ktorá spĺňa všetky 3 podmienky samostatnej hnuteľnej veci, t.j. vstupná cena vyššia ako 1 700 eur, samostatné technicko-ekonomické určenie a prevádzkovo technická funkcia.

Ak pri HM niektorá z 3 podmienok (samostatné technicko-ekonomické určenie, vstupná cena a prevádzkovo technická funkcia) nie je splnená, nepovažuje sa uvedená hnuteľná vec za odpisovaný HM podľa ZDP.

Pri HM, ktorý má samostatno-technické určenie, prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako 1 rok a ocenenie rovné alebo nižšie ako 1 700 eur sa daňovník – účtovná jednotka môže rozhodnúť:

–   zaradiť ho a účtovať o ňom ako o dlhodobom HM – takýto majetok sa účtovne odpisuje na základe odpisového plánu daňovníka, pričom účtovné odpisy sú daňovo uznaným nákladov, t.j. tak ako vstupujú do výsledku hospodárenia sa zahŕňajú do základu dane,

–   účtovať ho ako zásoby – do základu dane sa zahŕňa v súlade s účtovníctvom.

HM, ktorý má samostatno-technické určenie a prevádzkovo-technické funkcie kratšie ako 1 rok bez ohľadu na výšku ocenenia sa považuje za zásoby a zahŕňa sa do základu dane v súlade s účtovníctvom.

?  Príklad

Spoločnosť, s.r.o. zaradila v roku 2016 do užívania nákladný automobil v obstarávacej cene 64 000 eur. Automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky. Spoločnosť stanovila dobu životnosti automobilu na 10 rokov. K 31. 12. 2017 bola daňová zostatková cena o výške 32 000 eur a účtovná zostatková cena vo výške 51 200 eur. K 1. 1. 2018 spoločnosť zaradila do užívania príves k tomuto automobilu vo vstupnej cene 8 000 eur. Ako môže spoločnosť postupovať pri odpisovaní prívesu?

Spoločnosť sa môže rozhodnúť na základe svojho vnútorného účtovné predpisu, že:

1.  príves zaradí do užívania ako samostatnú hnuteľnú vec, z účtovného hľadiska mu určí dobu životnosti a bude sa odpisovať samostatne. Z pohľadu ZDP sa príves zaradí do odpisovej skupiny 2 s dobou odpisovania 6 rokov,

2.  z nákladného automobilu a prívesu vytvorí súbor hnuteľných vecí, ktoré sa budú odpisovať spolu, t.j. upraví sa ocenenie nákladného automobilu na analytickom účte dlhodobého hmotného majetku o obstarávaciu cenu prívesu a účtovné odpisy za rok 2018 sa budú počítať z nového ocenenia súboru hnuteľných vecí, t.j:

Účtovná zostatková cena nákladného automobilu  51 200 eur

Obstarávacia cena prívesu 8 000 eur

Zostatková doba účtovného odpisovania (10 – 2)  8 rokov

Výpočet ročného účtovného odpisu: (51 200 + 8 000) : 8 rokov = 7 400 eur

Na účely uplatnenia daňových odpisov v roku 2018 je spoločnosť povinná vyčísliť vstupnú cenu súboru hnuteľných vecí vo výške (64 000 + 8 000) 72 000 eur a z takto vypočítanej vstupnej ceny uplatňovať odpisy a to pri použití doby odpisovania 4 roky, nakoľko súbor hnuteľných vecí sa odpisuje v tej odpisovej skupine, v ktorej je zaradený hlavný funkčný celok. Hlavným funkčným celkom v tomto prípade je nákladný automobil.

Výpočet ročného daňového odpisu: (64 000 + 8 000) : 4 roky = 18 000 eur.

Daňové účtovné odpisy je možné uplatniť do výšky zvýšenej daňovej zostatkovej ceny, ktorá je k 1. 1. 2018 vo výške 40 000 eur (32 000 + 8 000).

b)  Budovy a iné stavby – za hmotný majetok sa považujú bez ohľadu na výšku ich vstupných cien. ZDP priamo špecifikuje stavby, ktoré sa na jeho účely nepovažuje za hmotný majetok. Ide o:

–   prevádzkované banské diela,

–   drobné stavby na lesnej pôde slúžiace na zabezpečenie lesnej výroby a poľovníctva a oplotení slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva – ide o stavby, ktorých zastavaná plocha nepresahuje 30m² a výška 5m, napríklad sklady krmiva, náradia alebo hnojiva.

Všetky ostatné budovy a stavby sa považujú za hmotný majetok. ZDP špecificky nedefinuje budovy a stavby, ale na účely daňového odpisovania sa vychádza zo zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) a z vyhlášky Štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z, ktorou sa vydáva Štatistická klasifikácia stavieb.

Súčasťou budovy a stavby je všetko, čo k nej podľa jej charakteru a projektovej dokumentácie patrí. Príklady vybavenia stavby, ktoré sú súčasťou ocenenia budovy a stavby a odpisujú sa spolu s ňou uvádza už spomínaný pokyn Ministerstva financií SR (Finančný spravodajca 3/1998).

Kód klasifikácie	Názov	Odpisová skupina
01.41.10	Dojnice živé	1
01.42.11	Ostatná hovädzí dobytok a byvoly okrem teliat	1
01.43.10	Len: ostatné koňovité zvieratá živé – somáre, muly a mulice plemenné	1
01.45.1	Ovce a kozy živé	1
01.46.10	Ošípané živé	1
01.47.13	Husi živé	1
01.43.10	Kone živé	2

 

Zvieratá, ktoré nemožno zaradiť do 1 a 2 odpisovej skupiny sa na účely ZDP nepovažujú za HM a do základu dane sa zahŕňajú tak ako sa o nich účtuje, t.j. vo výške účtovných odpisov alebo ako náklady súvisiace so spotrebou zásob.

c)  iný majetok – ktorým sa na rozumejú:

•    otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk, skládok odpadov – ak sa nezahrňujú do vstupnej ceny alebo zostatkovej ceny HM, považujú sa za dočasné stavby, sú zriadené na určený čas a odpisujú sa tzv. časovou metódou odpisovania podľa § 26 ods. 6 ZDP počas doby trvania ťažby alebo ukladania odpadov,

•    technické rekultivácie – ZDP ani postupy účtovania nedefinujú pojem technická rekultivácia, resp. rekultivácia. Pri definovaní technickej rekultivácie je možné podporne použiť vyhlášku Ministerstva pôdohospodárstva SR č. 508/2004, ktorou sa vykonáva zákon o ochrane a využívaní poľnohospodárskej pôdy, podľa ktorej rekultivácia je súhrn agromelioračných, agrotechnických, biologických a pestovateľských opatrení na obnovu pôdy. Za technickú rekultiváciu je možné považovať zemné práce, povrchové očistenie plochy, plošné urovnávky a navážky a hydromelioračné práce. Od technickej rekultivácie je potrebné odlíšiť biologickú rekultiváciu, za ktorú sa považujú dodatočné vklady do pôdy, napríklad hnojenie, zatrávnenie, výsadba kvetov, kríkov, okrasných stromov a zvyčajne nasleduje po technickej rekultivácii. Výdavky na biologickú rekultiváciu sa zahŕňajú do základu dane v súlade s účtovníctvom v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o nich účtuje za predpokladu, že boli vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie príjmov.

Technická rekultivácia sa daňovo odpisuje časovou metódou podľa § 26 ods. 6 ZDP, pričom mesačný daňový odpis sa určí ako podiel vstupnej ceny technickej rekultivácie a predpokladanej doby trvania rekultivácie, ktorá je uvedená v projektovej dokumentácií.

Technickú rekultiváciu je možné považovať za:

–   súčasť vstupnej ceny HM – ide o technickú rekultiváciu vykonanú v rámci ukončenia stavebnej činnosti, ak bola vykonaná do doby uvedenia stavby do užívania, ktorá zvyšuje vstupnú cenu stavby. Do základu dane sa zahŕňa vo forme odpisov stavby počas doby odpisovania uvedenej stavby,

–   iný majetok – ide iba o stavby, napr. napríklad komunikácie, ktoré svojím charakterom, účelom a rozsahom slúžia na vykonanie technickej rekultivácie, pričom technická rekultivácia nie je dlhodobým hmotným majetkom, ak tak ustanovuje osobitný predpis. Na účely ZDP sa odpisujú časovou metódou podľa § 26 ods. 6 ZDP, pričom mesačný daňový odpis sa určí ako podiel vstupnej ceny technickej rekultivácie a predpokladanej doby trvania rekultivácie, ktorá je uvedená v projektovej dokumentácií.

Iným prípadom je technická rekultivácia, ktorej povinnosť vykonania vyplýva z osobitného predpisu. Ide napr. o organizácie vykonávajúce banskú činnosť alebo prevádzkujúce skládku odpadov. Organizácie vykonávajúce banskú činnosť majú povinnosť po skončení alebo trvalom zastavení banskej činnosti vykonať rekultiváciu poľnohospodárskej pôdy a lesných pozemkov dotknutých banskou činnosťou. Rekultivácia sa uskutočňuje na základe rekultivačného plánu schváleného obvodným banským úradom najneskôr 6 mesiacov pred ukončením alebo trvalým zastavením prevádzky v hlavných banských dielach a lomoch. Tieto organizácie sú povinné vytvárať rezervu na likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom. Rovnako spoločnosti prevádzkujúce skládku odpadov sú povinné počas skládky odpadov vytvárať účelovú finančnú rezervu, ktorej prostriedky sa použijú na uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládky odpadov po jej uzatvorení. Účelová finančná rezerva je podľa § 20 ods. 9 písm. d) ZDP daňovo uznaná rezerva a to v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k jej tvorbe.

•    technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur – Nehnuteľné kultúrne pamiatky predstavujú historické kultúrne dedičstvo, ktorých hodnota je zväčša nevyčísliteľná. Technické zhodnotenie vykonané na nehnuteľnej kultúrnej pamiatke vyššie ako 1 700 eur nie je súčasťou obstarávacej alebo zostatkovej ceny nehnuteľnej kultúrnej pamiatky ale považuje sa za iný majetok odpisovaný samostatne. Podľa prílohy č. ZDP sa takéto technické zhodnotenie zaraďuje do odpisovej skupiny 2 (položka 2-39) s dobou odpisovania 6 rokov a odpisuje sa rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania. V prípade, že technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky v príslušnom zdaňovacom období nedosahuje hodnotu 1 700 €, sú tieto výdavky považované za jednorazový daňový výdavok, v tom zdaňovacom období, v ktorom boli vynaložené,

•    technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur , ktoré vykonal a aj odpisuje nájomca, za predpokladu, že nájomca uzatvoril písomnú zmluvu s vlastníkom o vykonaní a odpisovaní technického zhodnotenia, pričom vlastník prenajatého majetku o výšku vykonaného technického zhodnotenia, nezvýši jeho vstupnú cenu. Technické zhodnotenie prenajatého majetku zaradí nájomca do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený majetok, na ktorom bolo vykonané toto technické zhodnotenie a odpisuje ho ako v 1. roku odpisovania. Výnimku predstavuje technické zhodnotenie vykonané na budove používanej na viacero účelov, ktoré sa odpisuje v nadväznosti na účel, na ktorý nájomca využíva prenajatý priestor

?  Príklad

Daňovník – právnická osoba si prenajme časť budovy, v ktorej prevádzkuje predaj potravín. Ide o budovu, ktorá sa používa na viacero účelov, pričom prevažujúca časť budovy podľa úžitkovej plochy je zaradená do odpisovej skupiny 6. Nájomca na základe písomnej dohody s prenajímateľov v roku 2018 vykoná technické zhodnotenie, pričom prenajímateľ nezvyšuje vstupnú cenu budovy. Ako bude nájomca odpisovať toto technické zhodnotenie?

Technické zhodnotenie vykonané nájomcom na budove používanej na viacero účelov sa podľa § 24 ods. 2 ZDP zaraďuje do odpisovej skupiny, na základe účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok. V tomto prípade nájomca prevádzkuje v prenajatom priestore obchodnú činnosť, ktorá je zaradená do kódu Klasifikácie stavieb 1230. Tento kód je zaradený do odpisovej skupiny 5 a preto daňovník bude technické zhodnotenie daňovo odpisovať počas 20 rokov rovnomerným spôsobom odpisovania aj keď budova ako celok sa odpisuje v odpisovej skupine 6 s dobou odpisovania 40 rokov.

•    technické zhodnotenie plne odpísaného hmotného majetku vyššie ako 1 700 eur – technické zhodnotenie sa zaradí do odpisovej skupiny, v ktorej bol zaradený hmotný majetok, na ktorom bolo vykonané toto technické zhodnotenie a odpisuje sa ako v 1. roku odpisovania rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania (v prípade HM zaradeného do odpisovej skupiny 2 alebo 3) bez ohľadu nato, ktorým spôsobom bol odpisovaný už plne odpísaný hmotný majetok.

?  Príklad

Spoločnosť v roku 2017 doodpisovala stroj na výrobu papiera (zaradený v odpisovej skupine 2) zrýchleným spôsobom odpisovania. V roku 2018 vykonala na tomto stroji technické zhodnotenie vo výške 3 000 € a zaradila ho ako iný majetok do odpisovej skupiny 2, v ktorej bol zaradený aj stroj na výrobu papiera. Technické zhodnotenie bude odpisovať ako iný majetok počas rokov 2018– 2024 (7 zdaňovacích období vzhľadom na odpisovanie v prvom roku odpisovania na základe tzv. mesačnej bázy). Hmotný majetok zaradený do odpisovej skupiny 2 je možné odpisovať rovnomerným aj zrýchleným spôsobom odpisovania a spoločnosť napriek tomu, že stroj na výrobu papiera odpisovala zrýchleným spôsobom odpisovania si môže zvoliť na odpisovanie technického zhodnotenia aj rovnomerný spôsob odpisovania.

•    úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných na budove kúpeľov

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa za iný majetok považuje aj a úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných na budove, ktorá je umiestnená na kúpeľnom území, slúži na kúpeľnú starostlivosť a služby súvisiace s kúpeľnou starostlivosťou (vrátane budov, v ktorých sú umiestnené balneoterapeutické a vyšetrovacie zariadenia) a je súčasťou prírodných liečebných kúpeľov alebo kúpeľnej starostlivosti.

Hlavným cieľom zavedenia opatrení bola podpora a obnova existujúcich budov, v ktorých sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou spojené služby. Opatrenie sa vzťahuje na daňovníkov, ktorí v súlade so zákonom č. 538/2005 Z. z. o prírodných liečivých vodách, prírodných liečebných kúpeľoch, kúpeľných miestach a prírodných minerálnych vodách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o prírodných liečebných kúpeľoch“) sú držiteľmi povolenia na prevádzkovanie prírodných liečebných kúpeľov a kúpeľných liečební.

Prírodnými liečebnými kúpeľmi sa rozumie viac ako jedno zdravotnícke zariadenie, v ktorých sa poskytuje zdravotná starostlivosť na stabilizáciu zdravotného stavu, regeneráciu zdravia alebo prevenciu chorôb a ktoré využívajú prírodné liečivé vody alebo klimatické podmienky vhodné na liečenie uznané podľa zákona o prírodných liečebných kúpeľoch na poskytovanie zdravotnej starostlivosti. Za prírodné liečebné kúpele sa považujú aj prírodné klimatické kúpele, ktoré využívajú na poskytovanie zdravotnej starostlivosti klimatické podmienky vhodné na liečenie uznané podľa zákona o prírodných liečebných kúpeľoch.

Kúpeľnými liečebňami sú samostatné zdravotnícke zariadenia, v ktorých sa poskytuje zdravotná starostlivosť na stabilizáciu zdravotného stavu, regeneráciu zdravia alebo prevenciu chorôb a ktoré využívajú prírodné liečivé vody alebo klimatické podmienky vhodné na liečenie uznané podľa zákona o prírodných liečebných kúpeľoch na poskytovanie zdravotnej starostlivosti.

Prírodné liečebné kúpele a kúpeľné liečebne, ich ubytovacie, balneoterapeutické a vyšetrovacie zariadenia musia byť umiestnené na kúpeľnom území.

V súlade s § 33 zákona o prírodných liečebných kúpeľoch prírodné liečebné kúpele a kúpeľné liečebne možno prevádzkovať len na základe povolenia, ktoré vydá Štátna kúpeľná komisia a len na miestach, kde sa nachádzajú prírodné liečivé zdroje alebo na území s klimatickými podmienkami vhodnými na liečenie, kde možno zabezpečiť kúpeľné prostredie.

Kúpeľnou starostlivosťou sa rozumie zdravotná starostlivosť poskytovaná v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach. Za služby spojené so zdravotnou starostlivosťou je možné považovať ubytovacie služby, stravovacie služby a iné služby priamo súvisiace s poskytnutou zdravotnou starostlivosťou.

Za iný majetok sa úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných na budovách kúpeľov považuje, ak tento úhrn v príslušnom zdaňovacom období je rovný alebo vyšší ako 10 % vstupnej ceny budovy (na ktorej sa technické zhodnotenia a opravy vykonali). Vstupnou cenou budovy sa rozumie vstupná cena stanovená podľa § 25 ods. 1 ZDP v závislosti od spôsobu nadobudnutia budovy. Súčasťou vstupnej ceny budovy je aj technické zhodnotenie:

–   vykonané a zaradené do užívania do 31. 12. 2017, ktoré zvyšuje vstupnú cenu budovy

–   vykonané a zaradené do užívania od 1. 1. 2018, ktoré nespĺňa podmienku minimálnej výšky (10 % vstupnej ceny budovy) pre uznanie za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP.

V prípade, že úhrn technického zhodnotenia a opráv za príslušné zdaňovacie obdobie nebude predstavovať aspoň 10 % zo vstupnej ceny, bude sa postupovať pri zahrňovaní do základu dane nasledovne:

–   náklady na opravy budú zahrňované do základu dane v súlade s účtovníctvom podľa § 17 ods. 1 ZDP,

–   náklady na technické zhodnotenie budú zvyšovať vstupnú cenu budovy v súlade s § 25 ods. 2 ZDP, s výnimkou technického zhodnotenia vykonaného na plne daňovo odpísanej budove – v tomto prípade sa technické zhodnotenie považuje za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. e) ZDP.

Úhrn technického zhodnotenia a opráv, ktorý spĺňa zákonom stanovené podmienky a teda je považovaný za iný majetok, je odpisovaný samostatne oddelene od budovy a bude zaradený do odpisovej skupiny 2 pod položkou 2-41 s dobou odpisovania 6 rokov. Vzhľadom nato, že ide o majetok zaradený do odpisovej skupiny 2 je možné odpisovať ho tak rovnomerným spôsobom odpisovania podľa § 27 ZDP ako zrýchleným spôsobom odpisovania podľa § 28 ZDP.

Za iný majetok sa bude považovať aj úhrn hodnoty technického zhodnotenia a opráv vykonaných nájomcom na prenajatej budove kúpeľov na základe predchádzajúceho písomného súhlasu prenajímateľa, ak jednotlivé technické zhodnotenia a opravy vykonané v príslušnom zdaňovacom období nie sú uhradené prenajímateľom nájomcovi.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s. vlastnia a majú zaradenú do užívania budovu, ktorej vstupná cena je 1 500 000 eur. V zdaňovacom období (kalendárny rok) 2018 vykonala spoločnosť technické zhodnotenie a to v máji 2018 vo výške 95 000 eur a v októbri 2018 vo výške 45 000 eur. Zároveň spoločnosť v tomto zdaňovacom období účtovala o nákladoch na opravy budovy a interiéru vo výške 10 000 eur. Ako bude spoločnosť zahrňovať tieto náklady do základu dane?

Výška technického zhodnotenia vykonaná na budove za zdaňovacie obdobie 2018 predstavuje v úhrne sumu 140 000 eur (95 000 + 45 000). Výška nákladov na opravy budovy v zdaňovacom období 2018 bola vo výške 10 000 eur. Úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných v tomto zdaňovacom období predstavoval sumu 150 000 eur, čo je 10 % zo vstupnej ceny budovy. Keďže úhrn technického zhodnotenia a opráv za toto zdaňovacie obdobie spĺňa podmienku minimálnej výšky 10 % zo vstupnej ceny budovy, je možné tento úhrn technického zhodnotenia a opráv považovať za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP a odpisovať ho rovnomerným spôsobom odpisovania (§ 27) alebo zrýchleným spôsobom odpisovania (§ 28) počas 6 rokov. V zdaňovacom období 2018 je spoločnosť popri uplatňovaní daňových odpisov iného majetku povinná zvýšiť základ dane o náklady účtované na opravy budovy a interiéru, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s. majú zaradenú do užívania budovu, na ktorej v zdaňovacom období 2018 vykonali niekoľko technických zhodnotení a to v marci 2018, v septembri 2018 a v novembri 2018 ako aj opravy budovy. Úhrn týchto vykonaných technických zhodnotení a opráv spĺňa podmienku pre jeho považovanie za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP. Akú výšku ročného odpisu bude spoločnosť uplatňovať do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2018? Celú výšku ročného odpisu alebo pomernú časť odpisu v závislosti od zaradenia technického zhodnotenia do užívania a vzniku nákladov na opravu budovy?

Bez ohľadu na skutočnosť, v ktorom mesiaci bolo technické zhodnotenie zaradené do užívania a v ktorom mesiaci boli náklady na opravy vynaložené, spoločnosť si môže v zdaňovacom období 2018 uplatniť celoročný daňový odpis vo výške podielu úhrnu technického zhodnotenia a vynaložených nákladov na opravy a doby odpisovania 6 rokov, t.j. 1/6 vstupnej ceny, ktorou je úhrn technického zhodnotenia a nákladov na opravy.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s. v zdaňovacom období 2018 vynaložili náklady na technické zhodnotenie budovy a opravy tejto budovy, ktoré spĺňali limit na uznanie za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP. V zdaňovacom období 2019 vykonali technické zhodnotenie a opravy tej istej budovy, ktoré rovnako spĺňali podmienku na uznanie za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP. Považuje sa úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných v roku 2019 za samostatný iný majetok alebo zvyšuje hodnotu úhrnu technického zhodnotenia a opráv vykonaných v roku 2018?

Úhrn nákladov na technické zhodnotenie a nákladov vynaložených na opravy budovy v roku 2018 a v roku 2019 sa považuje za dva samostatné hmotné majetky. To znamená, že úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných na budove kúpeľov v roku 2019 predstavuje iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP a odpisuje sa samostatne počas 6 rokov, t.j. nezvyšuje hodnotu iného majetku (úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných v roku 2018) zaradeného do užívania v roku 2018.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s. vlastnia a majú zaradenú do užívania budovu, ktorej vstupná cena je 1 500 000 eur. V zdaňovacom období (kalendárny rok) 2018 vykonala spoločnosť technické zhodnotenie v máji 2018 vo výške 50 000 eur a v októbri 2018 vo výške 30 000 eur. Zároveň spoločnosť v tomto zdaňovacom období účtovala o nákladoch na opravy budovy a interiéru vo výške 10 000 eur. Ako bude spoločnosť zahrňovať tieto náklady do základu dane?

Výška technického zhodnotenia vykonaná na budove za zdaňovacie obdobie 2018 predstavuje v úhrne sumu 80 000 eur (50 000 + 30 000). Výška nákladov na opravy budovy v zdaňovacom období 2018 bola vo výške 10 000 eur. Úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných v tomto zdaňovacom období predstavoval sumu 90 000 eur, čo je 6 % zo vstupnej ceny budovy. Spoločnosť nespĺňa limit úhrnu technického zhodnotenia a nákladov na opravy minimálne vo výške10 % vstupnej ceny, t.j. nie je možné považovať tento úhrn za iný majetok. V tomto prípade suma technického zhodnotenia vo výške 80 000 eur zvýši vstupnú cenu budovy a z takto zvýšenej vstupnej ceny 1 590 000 eur (1 500 000 + 90 000) sa pomocou doby odpisovania stanovenej spoločnosťou na základe vlastného rozhodnutia podľa § 26 ods. 12 ZDP vypočíta ročný daňový odpis uznaný do daňových výdavkov. Suma výdavkov na opravy vo výške 10 000 eur je súčasťou základu dane v súlade s účtovníctvom podľa § 17 ods. 1 ZDP.

-   Odsek 7

Základom pre vznik nehmotného majetku z účtovného pohľadu a následne aj daňového je existencia majetkového práva alebo práva na používanie tzv. duševného vlastníctva.

Pre správne posudzovanie nehmotného majetku je dôležité aj jeho členenie z hľadiska ich právnej ochrany, pričom v zásade ide o 3 základné skupiny a to:

1.  priemyselné práva, ktorých vznik sa viaže na zápis do registra na Úrade priemyselného vlastníctva (a to či už na území SR, alebo v zahraničí) a sú chránené zákonmi na ochranu priemyselného vlastníctva:

•    patenty, vynálezy, zlepšovacie návrhy a priemyselné vzory chránené zákonom č. 435/2001 Z. z. o patentoch, dodatkových ochranných osvedčeniach a o zmene a doplnení niektorých zákonov (patentový zákon) v znení neskorších predpisov a zákonom č. 527/1990 Zb. o vynálezoch, priemyselných vzoroch a zlepšovacích návrhoch v znení neskorších predpisov,

•    úžitkové vzory chránené zákonom č. 517/2007 Z. z. o úžitkových vzoroch a o zmene a doplnení niektorých zákonov (v znení zákona č. 495/2008 Z. z.),

•    ochranné známky chránené zákonom č. 506/2009 Z. z. o ochranných známkach v znení neskorších predpisov,

•    topografie polovodičových výrobkov chránené zákonom č. 146/2000 Z. z. o ochrane topografií polovodičových výrobkov v znení zákona č. 84/2007 Z. z.,

•    práva na označenie chránené zákonom č. 469/2003 Z. z. o označeniach pôvodu výrobkov a zemepisných označeniach výrobkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov,

•    dizajny – zákon č. 440/2002 Z. z. o dizajnoch v znení neskorších predpisov,

2.  autorské práva k literárnym, vedeckým a umeleckým dielam a práva príbuzné autorským právam chránené podľa zákona č. 185/2015 Z. z. autorský zákon, napr.:

•    autorské diela – literárne, vedecké, umelecké, zvukové záznamy výkonných umelcov, programy (rozhlasové, televízne, audiovizuálne, filmové),

•    bázy dát,

•    počítačové programy (softvéry),

3.  ostatné práva, ktoré sú príbuzné priemyselným právam, ktoré môžu, ale aj nemusia mať zabezpečenú ochranu osobitným právnym predpisom, napr.:

•    práva na nové odrody rastlín, chránené zákonom č. 202/2009 Z. z. o právnej ochrane odrôd rastlín,

•    nové spôsoby prevencie, diagnostiky chorôb a liečenia ľudí a zvierat, ochrany rastlín proti škodcom a chorobám s registráciou na príslušnom rezortnom ministerstve,

•    práva bez osobitnej právnej ochrany zákonom alebo iným predpisom a bez povinnosti ich zápisu do registrov na Úrade priemyselného vlastníctva SR, výrobno-technické, obchodné a iné poznatky, know-how, úspešne riešené vývojové úlohy.

V súlade so zákonom o účtovníctve a postupmi účtovania (postupy účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva alebo podvojného účtovníctva) sa za nehmotný majetok považujú najmä

•    výsledky vývojovej činnosti, napríklad dizajn,

•    softvér,

•    oceniteľné práva, napr. výrobno-technické poznatky (know how), licencie, užívacie práva, právo prechodu cez pozemok, vydavateľské práva, vydavateľské tituly, autorské práva, dovozné kvóty a vývozné kvóty, obchodné značky, ochranné známky, receptúry, predmety priemyselných práv a iné výsledky duševnej práce, ak sa obstarali za odplatu.

Za nehmotný majetok sa nepovažujú marketingové štúdie a obdobné štúdie a výdavky na

•    školenia a semináre,

•    prieskum trhu,

•    poradenstvo a odborné posudky,

•    získanie noriem a certifikátov, napríklad ISO normy,

•    prípravu a zábeh výkonov,

•    reklamu,

•    uvedenie výrobkov na trh,

•    reštrukturalizáciu alebo reorganizáciu podniku alebo jeho časti,

•    rozšírenie výroby.

Nehmotný majetok sa účtuje dvomi spôsobmi a to ako

•    dlhodobý nehmotný majetok, pričom takýto ovplyvňuje daňové výdavky prostredníctvom odpisov vychádzajúc z účtovníctva alebo

•    drobný nehmotný majetok, pričom takýto ovplyvňuje daňové výdavky priamo pri ich vynaložení a to jednorazovo.

Ako dlhodobý nehmotný majetok sa účtuje nehmotný majetok v prípade, ak

•    je obstaraný odplatne – samostatne, a nie je súčasťou dodávky hardvéru a jeho ocenenia alebo je vytvorený vlastnou činnosťou za účelom používania pre potreby účtovnej jednotky alebo na účely obchodovania s ním, ak nejde o softvér na zákazku alebo o súčasť dodávky hardvéru,

•    má prevádzkovo-technické funkcie alebo použiteľnosť dlhšiu ako jeden rok,

•    je vo vstupnej cene vyššej ako 2 400 eur.

V takomto prípade sa podľa § 22 ods. 8 ZDP dlhodobý nehmotný majetok odpisuje aj daňovo v súlade s účtovnými predpismi na základe odpisového plánu, maximálne však do výšky vstupnej ceny s výnimkou goodwillu a záporného goodwillu. Zákon o účtovníctve nestanovuje dobu odpisovania nehmotného majetku. Nehmotný majetok sa odpisuje počas predpokladanej doby používania zodpovedajúcej spotrebe budúcich ekonomických úžitkov z majetku.

V prípade nehmotného majetku (tzv. drobného nehmotného majetku), ktorý má

1.  prevádzkovo-technické funkcie alebo použiteľnosť dlhšiu ako jeden rok,

2.  je obstaraný odplatne – samostatne, a nie je súčasťou dodávky hardvéru a jeho ocenenia alebo je vytvorený vlastnou činnosťou za účelom používania pre potreby účtovnej jednotky alebo na účely obchodovania s ním, ak nejde o softvér na zákazku alebo o súčasť dodávky hardvéru, ale

3.  vstupná cena je rovná alebo nižšia ako 2 400 eur,

sa daňovník môže rozhodnúť, či bude o takomto majetku účtovať ako o dlhodobom nehmotnom majetku alebo o prevádzkovej réžii resp. službe.

Uvedené rozhodnutie môže daňovník vykonať v súlade s § 10 ods. 11 postupov účtovania v sústave JÚ alebo podľa § 13 ods. 2 postupov účtovania v sústave podvojného účtovníctva.

Ak zaradí nehmotný majetok do dlhodobého nehmotného majetku a 

•    vedie JÚ, účtuje o tomto majetku v knihe dlhodobého majetku,

•    vedie PÚ, účtuje prostredníctvom účtovej skupiny 01 – dlhodobý nehmotný majetok, pričom v prípade softvéru je to konkrétne skupina 013.

Ak nehmotný majetok nespĺňa podmienky pre jeho zaradenie do dlhodobého nehmotného majetku, resp. sa rozhodol v súlade s príslušnými postupmi účtovania, že ho do dlhodobého nehmotného majetku nezaradí (v prípade tzv. drobného nehmotného majetku) a 

•    vedie JÚ, účtuje o tomto majetku priamo do výdavkov ako o prevádzkovej réžii podľa § 4 ods. 6 písm. e) postupov účtovania v JÚ,

•    vedie PÚ, účtuje o tomto majetku priamo do výdavkov ako o službe na účte 518 (§ 13 ods. 3 postupov).

Ako softvér sa účtuje programové vybavenie bez ohľadu na to, či tento softvér je alebo nie je chránený autorským zákonom, avšak musí spĺňať podmienky a to:

•    je obstaraný samostatne – nie je súčasťou dodávky hardvérového vybavenia a jeho ocenenia,

•    je vytvorený vlastnou činnosťou za účelom obchodovania s ním alebo použitia pre potreby vo vnútri účtovnej jednotky a nejde pritom o softvér, ktorý je vytvorený na základe zmluvy pre objednávateľa na zákazku (kedy aj vlastnícke práva prechádzajú na základe zákazky na objednávateľa).

?  Príklad

Fyzická osoba – podnikateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva si kúpil právo na užívanie softvéru na základe licenčnej zmluvy, za ktorú zaplatil 20 000 eur. Licencia je na päť rokov. Je táto licencia nehmotným majetkom odpisovaným, alebo sa môže jej obstarávacia cena zahrnúť do daňových nákladov jednorazovo pri jej obstaraní? Ako sa nákup licencie zaúčtuje v jednoduchom účtovníctve?

Licencie ako oceniteľné práva sa považujú za nehmotný majetok podľa § 10 postupov účtovania v sústave JÚ. Nehmotný majetok, ktorého vstupná cena je vyššia ako 2 400 eur a doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok, odpíše účtovná jednotka počas predpokladanej doby jej používania, teda počas 5 rokov. Obstaranie nehmotného majetku účtuje účtovná jednotka v JÚ v knihe dlhodobého majetku a odpisuje ho podľa zostaveného odpisového plánu.

?  Príklad

Spoločnosť zakúpila počítač. Na faktúre nie je špecifikované, aká je cena softvéru a cena hardvéru. Ako bude spoločnosť postupovať pri odpisovaní majetku? Ako rozdelí majetok na hmotný a nehmotný?

V tomto prípade bude spoločnosť odpisovať predmetný majetok na základe faktúry, to znamená, ak bol počítač fakturovaný jednou sumou spolu so softvérom, bude spoločnosť vychádzať pri odpisovaní z tejto jednej sumy a bude odpisovať tento majetok celý ako dlhodobý hmotný majetok (ak spĺňa podmienky pre jej zaradenie do dlhodobého hmotného majetku, alebo sa tak daňovník rozhodol). Ak by boli tieto dve čiastky vo faktúre uvedené osobitne, mohla by spoločnosť odpisovať samostatne hmotný a nehmotný majetok a to v súlade s § 22 – 29 ZDP.

?  Príklad

Spoločnosť vytvorila soft­vér pre vlastné použitie na sledovanie pracovných ciest zamestnancov a s tým spojené vzniknuté výdavky na spotrebu PHL a ďalšie cestovné náhrady im vznikajúce podľa zákona o cestovných náhradách. Akým spôsobom aktivuje spoločnosť softvér do nákladov?

Spoločnosť si najskôr musí vyčísliť všetky náklady, ktoré jej s vytvorením vlastného softvéru vznikli.

Ide o náklady vo výške 4 400 eur v nasledovnom členení:

mzdy pracovníkov	1 000 eur	účet 521
odvody poistného	700 eur	účet 524
cestovné	700 eur	účet 512
odpisy DHM a DNH	2 000 eur	účet 551

 

 

Tieto náklady zaúčtuje na ťarchu účtu 013 a v prospech účtu 623 – Aktivácia dlhodobého nehmotného majetku a predstavujú ocenenie softvéru vlastnými nákladmi vo výške 4 400 eur.

Takto aktivovaný softvér následne zahrňuje do daňových výdavkov prostredníctvom odpisov v súlade s § 22 ZDP v nadväznosti na určenie doby odpisovania vo svojom účtovníctve.

?  Príklad

Podnikateľ účtujúci v sústave JÚ, obstaral účtovný softvér, t. j. získal právo na používanie na neobmedzenú dobu za dohodnutú platbu 2 500 eur. Je predpoklad, že softvér bude daňovník používať počas doby najmenej 5 rokov, preto o tomto softvéri účtuje ako o dlhodobom nehmotnom majetku v knihe dlhodobého majetku (ak by účtoval v sústave PÚ účtoval by o softvéry na účte 013). Keďže sa v prípade dlhodobého nehmotného majetku vychádza z odpisovania nastaveného v účtovníctve na základe predpokladanej doby jeho využívania, budú aj daňové odpisy stanovené ako päťročné.

?  Príklad

Podnikateľ obstaral softvér (t. j. získal právo na používanie) na účtovanie pohľadávok za 1 500 eur. Akým spôsobom bude zahrňovať obstaraný softvér do daňových výdavkov?

Vzhľadom na to, že ide o sumu nižšiu ako 2 400 eur, má právo sa rozhodnúť, či tento softvér zaúčtuje

1.  ak by viedol podvojné účtovníctvo na

a)  účet 518 – Ostatné služby alebo

b)  účet 013 – Softvér

2.  ak by viedol jednoduché účtovníctvo

a)  v knihe dlhodobého nehmotného majetku

b)  ako prevádzkovú réžiu.

Uvedené znamená, že sa môže účtovná jednotka rozhodnúť, či bude obstaraný softvér zahŕňať do daňových výdavkov postupne a to formou odpisov pri dlhodobom nehmotnom majetku alebo jednorazovo, ak bude účtovať ako o službe resp. prevádzkovej réžii.

?  Príklad

Spoločnosť obstarala v roku 2017 nový počítač za 2 500 eur a k nemu základné programové vybavenie (softvér) Windows 2010 za 400 eur. Akým spôsobom zaradiť tento majetok do užívania?

Základné programové vybavenie Windows, bez ktorého je počítač (hardware) nefunkčný, je vždy súčasťou tohto počítača, súčasťou jeho obstarávacej ceny a do užívania sa zaradí dlhodobý hmotný majetok (počítač) v sume 2 900 eur. Až následne obstarané softvéry, tzv. aplikačné softvéry, sa môžu účtovať samostatne ako dlhodobý nehmotný majetok alebo drobný nehmotný majetok (priamo do daňových výdavkov).

S účinnosťou od 1. 1. 2015 sú aj úhrady za softvér daňovými výdavkami len ak boli aj zaplatené. Uvedené vychádza z § 17 ods. 19 písm. b) ZDP, podľa ktorého sú daňovými výdavkami až po zaplatení aj odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvérov), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how), odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu.

Uvedené platí pri akejkoľvek platbe za právo na použitie softvéru, či už je platené daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou alebo daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou.

?  Príklad

Spoločnosť má uzatvorenú licenčnú zmluvu na využívanie softvéru s majiteľom softvéru. Licenčné poplatky vyplývajúce zo zmluvy fakturuje poskytovateľ licencie mesačne vo výške 200 eur. K 31. 12. 2016 spoločnosť nemá uhradené faktúry vo výške 400 eur. Vzťahuje sa § 17 ods. 19 písm. b) ZDP na nezaplatené faktúry týkajúce sa licenčných poplatkov?

Licenčné poplatky za využívanie softvéru sa považujú za odplatu za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie počítačových programov (softvér). V súlade s § 17 ods. 19 písm. b) sa na licenčné poplatky platené daňovníkovi vzťahuje podmienka zaplatenia výdavkov, t.j. neuhradená suma vo výške 400 eur je pre spoločnosť v roku 2016 položka zvyšujúca výsledok hospodárenia.

Hranica dlhodobého nehmotného majetku je v účtovných predpisoch a v ustanoveniach ZDP stanovená hranicou 2 400 eur. Hranica odpisovaného technického zhodnotenia u dlhodobého nehmotného majetku je stanovená sumou 1 700 eur.

To znamená, že pokiaľ účtovná jednotka obstará napr. softvér za 2 000 eur, môže tento softvér zaúčtovať na účet 518 – Ostatné služby, ak vedie PÚ alebo ako prevádzkovú réžiu ak vedie JÚ, ale súčasne sa môže rozhodnúť tento softvér zaúčtovať na účet 013, ak vedie PÚ alebo do knihy dlhodobého nehmotného majetku, ak vedie JÚ a odpisovať ho postupne podľa stanovenej doby použiteľnosti softvéru.

Ak účtovná jednotka na odpisovanom dlhodobom nehmotnom majetku vykoná technické zhodnotenie za 1 800 eur (vyššie ako 1 700 eur), je takéto technické zhodnotenie povinná zaúčtovať ako zvýšenie obstarávacej ceny dlhodobého nehmotného majetku a nemôže tento náklad jednorazovo zaúčtovať na účet 518 alebo prevádzkovú réžiu.

Ak by účtovná jednotka vykonala technické zhodnotenie, v sume prevyšujúcej 1 700 eur, na nehmotnom majetku (softvéry), ktorý ale nebol zaradený medzi dlhodobý nehmotný majetok, postupuje pri jeho účtovaní a odpisovaní rovnako, ako by išlo o samostatný dlhodobý nehmotný majetok (zaúčtuje v knihe dlhodobého majetku alebo na účte 013). Tu je však potrebné podotknúť, že aj keď pôvodný nehmotný majetok (softvér) nebol účtovaný ako dlhodobý nehmotný majetok, ale bol zaúčtovaný priamo do daňových výdavkov ako prevádzková réžia alebo služba na účte 518 je potrebné, aby aj takýto majetok zostal u daňovníka zachytený v účtovníctve, aby vedel preukázať súvislosť s vykonaným technickým zhodnotením na tomto majetku.

?  Príklad

Podnikateľ účtujúci v PÚ obstará v roku 2017 nový softvér za 2 300 eur. Zároveň softvér, ktorý obstaral v júni roku 2015 za 3 300 eur a zaradil ho do obchodného majetku (dva roky ho už odpisoval) v januári 2017 technicky zhodnotí, pričom technické zhodnotenie vykonal v sume 1 500 eur. Pri vykonanom technickom zhodnotení sa daňovník rozhodol, že bude o ňom účtovať ako o dlhodobom nehmotnom majetku.

Ako bude postupovať pri odpisovaní týchto softvérov v roku 2017?

Správny postup pri riešení týchto dvoch situácií:

a)  nový softvér obstaraný v roku 2017 môže v súlade s interným účtovným odpisovým plánom zaúčtovať na účet 518 a bude posudzovaný ako jednorazový účtovný náklad alebo podľa vlastného rozhodnutia zaúčtovať ako dlhodobý nehmotný majetok a odpisovať podľa predpokladanej doby používania;

b)  druhý softvér je technicky zhodnotený, bol obstaraný a uvedený do užívania v júni 2015 za 3 300 eur a v januári 2018 je technicky zhodnotený za 1 500 eur.

Predpokladaná doba použiteľnosti je 5 rokov (60 mesiacov). Účtovná jednotka bude odpisovať v rokoch 2015 zo sumy 3 300 eur. Od roku 2018 bude odpisovať z obstarávacej ceny zvýšenej o hodnotu vykonaného technického zhodnotenia (t. j. zo sumy 4 800 eur) v súlade s účtovným odpisovým plánom nasledovne:

Poznámka

Vzhľadom na skutočnosť, že technické zhodnotenie môžem odpisovať len počas zostávajúcej doby odpisovania (od januára 2018) pri výpočte sa navýšuje zostatková cena už odpisovaného nehmotného majetku o hodnotu technického zhodnotenia.

Postup odpisovania softvéru v jednotlivých rokoch:

Rok	Výpočet ročnej výšky odpisu	Ročný odpis	Zostatková cena
2015	(3 300 : 60) = 55 x 7	385	2 915
2016	(3 300 : 60) = 55 x 12	660	2 255
2017	(108 000 : 60) = 1 800 x 12	660	1 595
Spolu	Odpisy uplatnené za 31 mesiacov	1 705	1 595

 

Od januára 2018 po vykonaní technického zhodnotenia sa predpokladaná doba odpisovania nemení, preto účtovná jednotka k zostatkovej cene 1 595 eur pripočíta sumu technického zhodnotenia 1 500 eur a bude pokračovať v odpisovaní nasledovne:

2018	(1 595 + 1 500) = 3 095 : 33 = 107 x 12	1 284	1 811
2019	(3 095 : 29) = 107 x 12	1 284	527
2020	(3 095 : 29) = 107 x 5	527	0
Spolu	Odpisy uplatnené za 29 mesiacov	3 095	0
Celková suma		4 800	0

 

Pri odplatách za softvér je v praxi možné stretnúť sa s pojmami upgrade a update softvéru, pričom:

1.  Pod upgrade softvéru (programového vybavenia) je potrebné rozumieť vykonanie takých zmien softvéru, ktoré prinášajú jeho kvalitatívne zmeny, ako je napr. rozšírenie a zavedenie nových funkcií do existujúceho softvéru, nové verzie softvéru (tzv. vyššia verzia). Takéto zmeny buď rozširujú využitie softvéru, alebo zdokonaľujú pôvodný softvér. Ak takéto výdaje presahujú sumu 1 700 eur v úhrne za účtovné obdobie, posudzujú sa ako technické zhodnotenie nehmotného majetku v súlade s § 20 ods. 3 postupov účtovania v sústave PÚ alebo podľa § 10 ods. 3 postupov účtovania v sústave JÚ.

Náklady na upgrade (technické zhodnotenie) v sume:

•    1 700 eur a viac – zvyšujú obstarávaciu cenu softvéru zaúčtovanú v podvojnom účtovníctve na účte 013 alebo v jednoduchom účtovníctve v knihe dlhodobého majetku, a to aj vtedy, ak pred ich zhodnotením bol už softvér plne odpísaný, ale nebol vyradený z majetku a naďalej sa používa;

•    menej ako 1 700 eur – kedy sa účtovná jednotka môže rozhodnúť takéto náklady:

a)  považovať za technické zhodnotenie a zvýšiť obstarávaciu cenu softvéru alebo

b)  považovať za jednorazové daňové výdavky (náklady) vynaložené na služby a zaúčtovať na účet 518 – Ostatné služby, ak účtuje v sústave podvojného účtovníctva alebo ako prevádzkovú réžiu, ak účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva.

Ak sa účtovná jednotka rozhodne takéto výdavky (náklady) považovať za technické zhodnotenie, potom sa do nákladov zaúčtujú prostredníctvom odpisov z dlhodobého nehmotného majetku.

2.  Pod update softvéru (programového vybavenia) sa rozumie vykonanie takých úprav softvéru, ktoré znamenajú odstránenie drobných nedokonalostí alebo aktualizáciu dát, ktoré tento softvér obsahuje. Ide najmä o reakciu na zmenu zákonov, ekonomických a právnych podmienok, t. j. prispôsobenie a aktualizáciu softvéru na tieto zmeny. Takéto zásahy neprinášajú kvalitatívne zmeny softvéru, nerozširujú ho ani technicky nemodernizujú a nezdokonaľujú. Uvedené zmeny softvérov a náklady súvisiace s týmito zmenami sa považujú za účtovný náklad účtu 518 – Ostatné služby v podvojnom účtovníctve alebo prevádzkovú réžiu v jednoduchom účtovníctve.

?  Príklad

Spoločnosť používa na spracovanie účtovníctva softvér. V dôsledku zmeny ZDP od 1. 1. 2017 a to napr. zníženie sadzby dane, zrušenie platenia daňovej licencie a pod. musela softvérová spoločnosť vykonať aktualizáciu účtovného softvéru. Za aktualizáciu účtovala spoločnosti sumu 2 000 eur. Ako zaúčtuje nákup tohto softvéru spoločnosť?

Spoločnosť zaúčtuje nákup softvéru priamo do nákladov, pretože v uvedenom prípade sa považuje zásah do softvéru za bežnú službu (update).

-   odsek 9 vymedzuje možnosť daňovníka na základe dobrovoľného rozhodnutia prerušiť uplatnenie daňových odpisov a to na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období. Daňovník nemôže prerušiť odpisovanie iba na časť zdaňovacieho obdobia, resp. nemôže si uplatniť iba časť ročného odpisu (s výnimkou daňových odpisov v prvom a poslednom roku odpisovania HM, kedy sa uplatňuje pomerná časť ročného odpisu v nadväznosti na počet mesiacov zaradenia majetku do užívania). V ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje, ako keby k prerušeniu odpisovania nedošlo.

Ustanovenie implicitne vymedzuje daňovníkov a situácie kedy nie je možné uplatniť prerušenie odpisovania, resp. kedy má daňovník povinnosť prerušenia uplatňovania odpisov.

Daňovníkmi, ktorí si nemôžu uplatniť inštitút prerušenia odpisovania sú:

–   daňovník, ktorý uplatňuje paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP – tento vedie odpisy iba evidenčne,

–   daňovník, ktorý uplatňuje úľavu na dani pre príjemcu investičnej pomoci podľa § 30a ZDP – je povinný využiť všetky ustanovenia znižujúce základ dane,

–   daňovník, ktorý uplatňuje úľavu na dani pre príjemcu stimulov pre výskum a vývoj podľa § 30b ZDP – je povinný využiť všetky ustanovenia znižujúce základ dane,

–   daňovník, ktorý je výrobcom alebo predajcom vozidiel a to pri vozidle používanom na predvádzacie alebo skúšobné účely, ak do 1 roka od zápisu vozidla do evidencie vozidiel v SR nevykoná prevod držby tohto vozidla a do 15 dní po uplynutí tejto lehoty, neuhradí správny poplatok podľa sadzobníka správneho poplatku vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla – prerušenie odpisovania, nemôže uplatniť až do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade uvedeného správneho poplatku.

Povinnosť prerušenia uplatňovania daňových odpisov je:

•    u daňovníka, u ktorého nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby alebo povolenia dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku a to počnúc zdaňovacím období, v ktorom nedošlo k predĺženiu platnosti uvedeného povolenia. Pokračovať v odpisovaní daňovník môže v tom zdaňovacom období, v ktorom stavebný úrad vydá

–   rozhodnutie o predĺžení platnosti povolenia na predčasné alebo dočasné užívanie stavby alebo

–   kolaudačné rozhodnutie.

•    pri HM nevyužívanom v príslušnom zdaňovacom období na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Povinnosť prerušiť odpisovanie pri jeho nevyužívaní v príslušnom zdaňovacom období sa netýka HM poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky HM v používaní – ide o tzv. náhradný majetok, ktorý sa priamo nepoužíva na dosahovanie zdaniteľných príjmov, ale jeho existencia je nevyhnutná z hľadiska zabezpečenia celého nadväzujúceho výrobného cyklu – napr. náhradný zdroj elektriny, náhradná čistička vôd,

•    v zdaňovacom období, ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok, z hospodárskeho roka na kalendárny rok alebo z jedného hospodárskeho roka na iný hospodársky rok, ak k druhej zmene príde počas 2 po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov – t.j. ak daňovník počas 2 kalendárnych rokov má daňovník 3 zdaňovacie obdobia (vyplýva z § 17 ods. 39 ZDP).

-   podľa odsekov 11 a 12 je možné uplatniť daňový odpis HM vypočítaný jednou z metód odpisovania za príslušné zdaňovacie obdobie iba k takému HM, o ktorom daňovník účtoval alebo ho evidoval v súlade s daňovou evidenciou k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia. V zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vyradeniu HaNM z akéhokoľvek dôvodu kedykoľvek v priebehu zdaňovacieho obdobia nie je možné uplatniť ročný odpis ani pomernú časť ročného odpisu, a to z dôvodu, že súčasťou základu dane je daňová zostatková cena, ktorej súčasťou sú aj daňové odpisy pripadajúce na mesiace, počas ktorých daňovník o majetku účtoval alebo ho evidoval. Výnimku z tohto pravidla je možné uplatniť iba pri HM:

–   ktorý je odpisovaný časovou alebo výkonovou metódou odpisovania podľa § 26 ods. 6 a 7 ZDP – do daňových výdavkov sa uznáva odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval alebo evidoval podľa § 6 ods. 11 alebo 14,

–   u ktorého je daňová zostatková cena podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP limitovaná do výšky príjmov z predaja – u HM ako sú osobné automobily, lode, lietadla, budovy zaradené do odpisovej skupiny 6, je možné v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju tohto majetku uplatniť pomernú časť ročného odpisu vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník účtoval alebo evidoval tento majetok podľa § 6 ods. 11 ZDP.

?  Príklad

Daňovník obstaral a zaradil do užívania nákladný automobil so vstupnou cenou 84 000 eur dňa 13. 5. 2016 a prenajíma ho formou operatívneho prenájmu. Automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 a odpisuje sa rovnomerným spôsobom odpisovania. V rokoch 2016 a 2017 dosahuje príjmy z prenájmu automobil vo výške 12 000 eur. Daňovník 5. 9. 2018 predá automobil za 43 000 eur. Akú daňovú zostatkovú cenu daňovník uplatní do daňových výdavkov pri predaji?

ZO	Spôsob výpočtu odpisu	Nájomné	Ročný odpis		ZC
			uplatnený	neuplatnený
2016	[(84 000 / 4) / 12] x 8 = 14 000	12 000	12 000	2 000	72 000
2017	(84000 / 4) = 21 000	12 000	12 000	9 000	60 000
2018	[(84000 / 4) / 12] x 8 = 14 000	–	14 000		46 000
spolu	–	–	38 000	–	–

 

Počas rokov 2016 a 2017 bol do daňových výdavkov uplatnený odpis v celkovej výške 24 000 eur.

V zdaňovacom období 2018 v súlade s § 22 ods. 12 ZDP si daňovník pri osobnom automobile môže v roku predaja uplatniť do daňových výdavkov odpis vo výške pomernej časti ročného odpisu pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých sa majetok účtoval. V tomto prípade daňovník účtoval osobný automobil 8 celých mesiacov. To znamená, že si môže uplatniť daňový odpis vo výške 14 000 eur = [(84 000 / 4) / 12] x 8 mesiacov.

DZC podľa § 25 ods. 3 = VC – uplatnené odpisy (vrátane odpisu podľa § 22 ods. 12)

DZC = 84 000 – 24 000 – 14 000 = 46 000 eur.

Podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP sa pri predaji osobných automobilov môže uplatniť do daňových výdavkov daňová zostatková cena do výšky príjmu z predaja majetku. Keďže príjem z predaja (43 000 eur) je nižší ako daňová zostatková cena (46 000 eur), do daňových výdavkov si daňovník môže uplatniť iba 43 000 eur.

§ 23

Hmotný majetok a nehmotný

majetok vylúčený z odpisovania

(1) Z odpisovania sú vylúčené

a) pozemky,

b) pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky, ktoré nedosiahli plodonosnú starobu,

c) ochranné hrádze,

d) umelecké diela,111) ktoré nie sú súčasťou stavieb a budov,

e) hnuteľné národné kultúrne pamiatky,113)

f) povrchové a podzemné vody, lesy, jaskyne, meračské značky, signály a iné zariadenia vybraných geodetických bodov a tlačové podklady štátnych mapových diel,

g) predmety múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty.114)

(2) Z odpisovania je ďalej vylúčený

a) preložky energetických diel u ich vlastníkov, ak boli financované fyzickou osobou alebo právnickou osobou, ktorá potrebu tejto preložky vyvolala,90)

b) nehmotný majetok vložený ako vklad do obchodnej spoločnosti alebo členský vklad do základného imania družstva, ak ho vkladateľ nadobudol bezodplatne, napríklad know-how, obchodná značka alebo ak podľa podmienok vkladu bolo obchodnej spoločnosti alebo družstvu poskytnuté len právo na použitie bez prevodu vlastníckych práv k nehmotnému majetku a bez možnosti poskytnutia práva na použitie iným osobám,

c) hmotný majetok u veriteľa, ktorý nadobudol vlastnícke právo v dôsledku zabezpečenia záväzku prevodom práva115) počas zabezpečenia tohto záväzku,

d) hmotný majetok bezodplatne nadobudnutý organizáciou zabezpečujúcou jeho ďalšie využitie podľa osobitného predpisu,⁹⁰⁾ ak výdavky vynaložené na jeho vybudovanie sú u odovzdávajúceho daňovníka súčasťou obstarávacej ceny stavby alebo boli zahrnuté pri bezplatnom odovzdaní do výdavkov [§ 19 ods. 3 písm. c)].

Komentár k § 23

Ustanovenie vymedzuje HaNM, ktorý je vylúčený z odpisovania, t.j. vstupná cena sa do základu dane zahŕňa prevažne až pri jeho predaji. Medzi takýto majetok patria:

–   pozemky – vstupná cena sa zahŕňa do základu dane podľa § 19 ods. 3 písm. e) pri ich predaji. Výnimku tvoria pozemky, ktoré neboli dotknuté ťažbou, u ktorých sa vstupná cena pozemkov zahŕňa do daňových výdavkov do výšky príjmov z predaja majetku,

–   pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako 3 roky, ktoré nedosiahli plodonosnú starobu – vylúčenými z odpisovania sú do doby plodonosnej staroby,

–   ochranné hrádze,

–   umelecké diela, ktoré nie sú súčasťou stavieb a budov – napr. obrazy, rytiny, lepty, drevoryty, umelecké fotografie, sochy a rôzne plastiky – v prípade predaja takýchto umeleckých diel sa do daňových výdavkov uznáva vstupná cena do výšky príjmov z ich predaja,

–   hnuteľné národné kultúrne pamiatky – vymedzené zákonom č. 49/2002 Z. z. o ochrane pamiatkového fondu, ktoré rovnako ako umelecké diela sa do daňových výdavkov pri predaji uznávajú do výšky príjmov plynúcich z ich predaja,

–   povrchové a podzemné vody, lesy, jaskyne, meračské značky, signály a iné zariadenia vybraných geodetických bodov a tlačové podklady štátnych mapových diel,

–   predmety múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty – v nadväznosti na zákon č. 206/2009 Z. z. o múzeách a galériách a o ochrane predmetov kultúrnej hodnoty a o zmene zákona SNR č. 372/1990 Zb. o priestupkoch v znení neskorších predpisov sa namiesto pojmov „predmety múzejnej a galerijnej hodnoty“ používa pojem „predmet kultúrnej hodnoty“, ktorým je pôvodný hmotný alebo duchovný doklad, ktorý má schopnosť priamo alebo sprostredkovane vypovedať o vývoji spoločnosti a má trvalý vedecký a historický význam – pri predaji týchto predmetov sa vstupná cena zahŕňa do daňových výdavkov maximálne do výšky príjmov z ich predaja,

–   preložky energetických diel u ich vlastníkov, ak boli financované fyzickou osobou alebo právnickou osobou, ktorá potrebu preložiek vyvolala. Ide o preložky energetických diel, verejného vodovodu a verejnej kanalizácie alebo pozemných komunikácii, ktoré je z dôvodu výstavby potrebné premiestniť. Náklady na preložku týchto zariadení je povinný uhradiť ten, kto potrebu preložky vyvolal, ak sa vlastník tohto zariadenia a ten, kto potrebu preložky vyvolal nedohodnú inak. Vlastníctvo zariadení sa preložkou nemení,

–   NM vložený ako vklad do obchodnej spoločnosti alebo členský vklad do základného imania, ak ho vkladateľ nadobudol bezodplatne (napr. know how, obchodná značka) alebo ak podľa podmienok vkladu bolo obchodnej spoločnosti alebo družstvu poskytnuté len právo na použitie bez prevodu vlastníckych práv k NM a bez možnosti poskytnutia práva na použitie iným osobám,

–   HM u veriteľa, ktorý nadobudol vlastnícke právo v dôsledku zabezpečenia záväzku prevodom práva počas zabezpečenia tohto záväzku,

–   HM bezodplatne nadobudnutý organizáciou zabezpečujúcou jeho ďalšie využitie – ide predovšetkým o prípojky na elektroenergetické zariadenia, na plynárske zariadenia, na verejné vodovody a kanalizácie alebo pozemné komunikácie.

Vlastníkom prípojky je osoba, ktorá zriadila prípojku na svoje náklady a to spôsobom určeným prevádzkovateľom verejného vodovodu. Vlastník prípojky môže previesť darovacou zmluvou alebo iným dohodnutým spôsobom vlastníctvo vodovodnej prípojky na vlastníka elektroenergetických zariadení, plynárenských zariadení, verejných vodovodov a kanalizácii alebo pozemných komunikácii. V prípade, že investor bezodplatne odovzdá vlastníkovi prípojku u vlastníka zariadení, sa považujú za majetok vylúčený z odpisovania. U investora sú výdavky vynaložené na tieto prípojky súčasťou obstarávacej ceny stavby alebo sú zahrnuté pri bezodplatnom odovzdaní do výdavkov investora podľa § 19 ods. 3 písm. c) ZDP.

§ 24

(1) Hmotný majetok a nehmotný majetok odpisuje daňovník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo. Hmotný majetok a nehmotný majetok odpisuje aj daňovník, ktorý nemá vlastnícke právo k tomuto majetku, ak účtuje1) alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 o

a) hmotnom majetku pri prevode vlastníckeho práva z dôvodu zabezpečenia záväzku prevodom práva115) na veriteľa, ak sa pôvodný vlastník (dlžník) písomne dohodne s veriteľom na výpožičke116) tohto majetku počas trvania zabezpečenia záväzku,

b) dlhodobom hmotnom hnuteľnom majetku, ku ktorému vlastnícke právo prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny a do nadobudnutia vlastníckeho práva majetok kupujúci užíva,

c) nehnuteľnej veci obstaranej na základe zmluvy, pri ktorej sa vlastnícke právo nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností, ak do nadobudnutia vlastníckeho práva nehnuteľnosť užíva,

d) hmotnom majetku prenajatom formou finančného prenájmu,

e) hmotnom majetku a nehmotnom majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku, ktorý bol zverený do správy rozpočtovej organizácie, príspevkovej organizácie alebo inej právnickej osobe.116a)

(2) Technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok. Rovnakým spôsobom sa odpisuje iný majetok uvedený v § 22 ods. 6 písm. e). Pri vykonaní technického zhodnotenia budovy používanej na niekoľko účelov podľa § 26 ods. 2 nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny na základe účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok.

(3) Hmotný majetok a nehmotný majetok, ktorý je v spoluvlastníctve, odpisuje každý zo spoluvlastníkov zo vstupnej ceny, a to pomerne podľa výšky spoluvlastníckeho podielu.

(4) Pri odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku, ktorý sa iba sčasti používa na zabezpečenie zdaniteľného príjmu, sa do výdavkov na zabezpečenie zdaniteľného príjmu zahŕňa pomerná časť odpisov.

(5) Daňovník, ktorý je fyzickou osobou, pri preradení hmotného majetku a nehmotného majetku z osobného užívania do obchodného majetku a daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, odpisujú tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d).

(6) Hmotný majetok a nehmotný majetok individuálne určený117) a poskytnutý združeniu bez právnej subjektivity na spoločné využitie účastníkov združenia odpisuje ten účastník združenia, ktorý majetok poskytol na spoločné užívanie účastníkom združenia.

(7) Nehmotný majetok okrem vlastníka môže odpisovať aj daňovník, ktorý k nemu nadobudol právo na jeho užívanie za odplatu.

(8) Pri odpisovaní majetku sa do výdavkov (nákladov) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľného príjmu zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške, v akej uplatňuje daňovník výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. t).

Komentár k § 24

-   v odseku 1 sú uvedené princípy, ktoré vymedzujú subjekty oprávnené odpisovať HaNM na účely ZDP.

Uplatnenie daňových odpisov je v zásade založené na

1.  vlastníckom princípe, čo znamená, že právo na uplatnenie daňových odpisov má vždy vlastník tohto majetku (vynaložil finančné prostriedky na obstaranie HaNM, preto má právo na uplatnenie odpisu ako uznaného účtovného nákladu a daňového výdavku),

2.  princípe ekonomického vlastníctva, čo znamená, že v určitých zákonom presne špecifikovaných situáciách umožňuje právo na uplatnenie daňových odpisov aj tým daňovníkom, ktorí nie sú právnym vlastníkom hmotného majetku, ale využívajú ho na zabezpečenie zdaniteľných príjmov a činnosť daňovníka smeruje k získaniu právneho vlastníctva k hmotnému majetku.

Presnejšie je v tomto odseku upravené, že okrem vlastníka majetku môže odpisovať HaNM aj daňovník, ktorý nemá k tomuto majetku vlastnícke právo, ale ktorý o tomto majetku účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP.

Ide o prípady:

–   hmotného majetku, ktorým daňovník (dlžník) zabezpečil svoj záväzok, t.j. dočasne sa stal vlastníkom majetku veriteľ. Na základe písomnej dohody s veriteľom o výpožičke tohto majetku počas trvania zabezpečenia majetku, môže daňovník (dlžník) naďalej odpisovať tento majetok,

–   dlhodobého hmotného hnuteľného majetku, ku ktorému kupujúci na základe podmienok stanových kúpnou zmluvou získava vlastnícke právo až na základe úplného zaplatenia kúpnej ceny, ale do nadobudnutia vlastníckeho práva tento majetok už užíva,

–   nehnuteľného majetku obstaraného na základe zmluvy, podľa ktorej vlastnícke právo prechádza na kupujúceho až na základe povolenia vkladu do katastra nehnuteľností, pričom kupujúci tento majetok užíva už pred povolením vkladu do katastra nehnuteľností,

–   hmotného majetku prenajatého formou finančného prenájmu,

–   hmotného a nehmotného majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku, ktorý bol zverený do správy rozpočtovej organizácie, príspevkovej organizácie alebo inej právnickej osoby.

Obdobné úpravy obsahujú aj jednotlivé postupy účtovania pre podnikateľov a to v § 10 ods. 24 postupov účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva a § 32 ods. 2 písm. a) postupov účtovania v sústave podvojného účtovníctva.

Podľa týchto ustanovení sa ako dlhodobý majetok účtuje majetok, ku ktorému má účtovná jednotka vlastnícke právo.

Dlhodobý majetok v účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá nemá k tomuto majetku vlastnícke právo sa účtuje, ak ide o

a)  dlhodobý HM, ku ktorému vlastnícke právo alebo právo správy prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny a do nadobudnutia vlastníckeho práva, tento majetok kupujúci užíva,

b)  dlhodobý NM obstaraný na základe písomnej zmluvy, pri ktorej vlastnícke právo alebo právo správy nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností, ak do nadobudnutia vlastníckeho práva účtovná jednotka nehnuteľnosť užíva,

c)  technické zhodnotenie prenajatého dlhodobého HM, ktoré na základe písomnej zmluvy s vlastníkom odpisuje nájomca za podmienok ustanovených v § 24 ods. 2 ZDP,

d)  technickú rekultiváciu, ktorá nie je súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého majetku a vykonáva sa na pozemkoch vo vlastníctve inej osoby ako je účtovná jednotka,

e)  dlhodobý HM pri prevode vlastníckeho práva z dôvodu zabezpečenia záväzku prevodom práva na veriteľa, ak sa pôvodný vlastník (dlžník) písomne dohodne s veriteľom na výpožičke tohto majetku počas trvania zabezpečenia záväzku,

f)   dlhodobý NM,

g)  dlhodobý NM obstaraný finančným prenájmom.

HaNM nemajú právo odpisovať

a)  právnické osoby – daňovníci uvedení v § 12 ods. 3 ZDP, ktorí nie sú založení (zriadení) za účelom podnikania, a to v prípade, ak tento majetok využívajú len

–   v svojej hlavnej činnosti (hlavná činnosť tohto okruhu daňovníkov nie je zameraná na dosiahnutie zdaniteľného príjmu, preto nemajú právo ani na uplatnenie daňových výdavkov na tieto príjmy),

–   vykonávajú činnosti, ktoré sú podľa § 13 ZDP od dane oslobodené,

b)  fyzické osoby – ak dosahujú príjmy

–   len podľa § 5, § 8 a § 9 ZDP a

–   podľa § 6, pri ktorých si daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP, v ktorých sú už uplatnené všetky výdavky daňovníka. Zároveň počas obdobia kedy vedú výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP, t.j. paušálne výdavky sa nemôžu odpisy prerušiť, pričom vychádzajúc z definície obchodného majetku uvedenej v § 2 písm. m) ZDP, v tomto období sa majetok daňovníka nikdy ani za obchodný majetok nepovažuje.

-   podľa odseku 1 písm. a) má právo na odpisovanie majetku aj jeho pôvodný vlastník, ktorý svoje vlastnícke právo k tomuto majetku previedol na veriteľa z dôvodu zabezpečenia svojho záväzku voči veriteľovi, ale len za podmienky, že:

a)  z písomnej zmluvy o zabezpečovacom prevode vlastníckeho práva v súlade s § 553 ObčZ, vyplýva, že takýto prevod vlastníctva má len dočasný a zabezpečovací charakter a včasným a riadnym splnením záväzku zo strany dlžníka sa realizuje spätný prevod vlastníctva na dlžníka (pôvodného vlastníka),

b)  zo zmluvy o výpožičke uzatvorenej medzi dlžníkom (pôvodným vlastníkom) a veriteľom (novým vlastníkom), vyplýva, že veriteľ umožní svojmu dlžníkovi predmetnú vec (hmotný majetok) naďalej používať vo svojej činnosti a súčasne uplatňovať odpisy.

?  Príklad

Banka v roku 2017 poskytla svojmu klientovi – podnikateľovi, úver na kúpu novej väčšej výrobnej haly. Ako zábezpeku za poskytnutie úveru, banka požadovala kupovanú nehnuteľnosť, pričom toto ručenie bolo dohodnuté formou prevodu vlastníckych práv k uvedenej nehnuteľnosti a to až do doby úplného splatenia úveru.

Súčasne však banka ponúkla tomuto klientovi, možnosť uzatvoriť písomnú zmluvu o výpožičke, ktorou prenesie na dlžníka právo na uplatňovanie, tak účtovných odpisov (v závislosti na spôsobe vedenia účtovníctva) ako aj daňových odpisov v súlade s § 24 ods. 1 písm. a) ZDP.

Takýto postup chráni banku, aby dlžník splatil poskytnutý úver (v prípade jeho nesplácania má nárok kedykoľvek svoj majetok odobrať) a súčasne sa dlžníkovi umožní nehnuteľnosť využívať na výkon svojej činnosti, z ktorej dosahuje príjmy a tiež na uplatnenie výdavku k tejto nehnuteľnosti formou odpisov.

V roku, v ktorom dlžník prevedie vlastnícke právo na veriteľa a súčasne s ním uzatvorí zmluvu o výpožičke, uplatní dlžník (pôvodný vlastník) celoročný odpis tak, ako by tento odpis uplatnil, keby bol majetok stále v jeho vlastníctve – vo vlastníctve dlžníka.

-   podľa odseku 1 písm. b) má právo na uplatnenie daňových odpisov aj kupujúci pri uzatvorení kúpnej zmluvy na majetok, ak ide o kúpu na splátky a predávajúci v kúpnej zmluve uplatnil výhradu prechodu vlastníckeho práva na kupujúceho až zaplatením poslednej splátky, pričom kupujúci do nadobudnutia vlastníckeho práva majetok užíva.

Poznámka

Podľa § 443 ObchZ dochádza k prechodu vlastníckeho práva z predávajúceho na kupujúceho okamihom odovzdania dodaného tovaru kupujúcemu. Odovzdanie je teda rozhodujúcou skutočnosťou pre nadobudnutie vlastníckeho práva. Pod odovzdaním je potrebné rozumieť nielen samotné fyzické odovzdanie tovaru z „ruky do ruky“, ale najmä zmluvou, technickými normami, obchodnými podmienkami, prípadne zvyklosťami určený akt odovzdania a prevzatia.

Na uvedené ustanovenie nadväzuje § 445 ObchZ, v ktorom je upravená tzv. výhrada vlastníckeho práva. Jej podstatou je písomná dohoda zmluvných strán o tom, že kupujúci nadobudne vlastnícke právo k tovaru neskôr než je uvedené v § 443 ObchZ, t.j. neskôr než dôjde k odovzdaniu tovaru alebo veci. Okamih nadobudnutia vlastníckeho práva bude spravidla súčasťou dohody, pričom ObchZ neustanovuje pre jeho určenie žiadne obmedzenia. Ak by strany v dohode neurčili okamih nadobudnutia vlastníckeho práva, ObchZ pre tento prípad stanovuje vyvrátiteľnú právnu domnienku, v zmysle ktorej kupujúci nadobudne vlastnícke právo k tovaru až okamihom úplného zaplatenia kúpnej ceny.

Výhrada vlastníckeho práva k tovaru predstavuje jeden z možných prostriedkov zabezpečenia práva predávajúceho na zaplatenie kúpnej ceny za dodaný tovar. V prípade, ak kupujúci nezaplatí kúpnu cenu (alebo zaplatí len čiastočne), má predávajúci na jej základe právo požadovať vydanie predaného tovaru od kupujúceho, ako aj tretích osôb. Na uplatnenie tohto svojho práva môže využiť vlastnícku žalobu na vydanie tovaru. Samozrejme, keďže kupujúci až do zaplatenia celej kúpnej ceny nie je vlastníkom tovaru, predajom tohto tovaru prichádza do úvahy aj jeho trestnoprávna zodpovednosť za spáchanie trestného činu sprenevery, resp. podvodu.

Pokiaľ ide o praktické využitie inštitútu výhrady vlastníckeho práva, jeho uplatnenie prichádza do úvahy napríklad pri predaji tovaru na splátky.

?  Príklad

Podnikateľ kúpil poľnohospodársky stroj na splátky, pričom sa dohodol s predávajúcim, že až zaplatením poslednej splátky za stroj sa tento stáva jeho vlastníctvom.

V súlade s § 32 ods. 2 písm. a) postupov účtovania v sústave PÚ, § 10 ods. 24 písm. a) postupov účtovania v sústave JÚ a § 24 ods. 1 písm. b) ZDP, môže podnikateľ uplatňovať odpisy aj počas doby keď ešte nie je právnym vlastníkom kúpeného stroja, ale využíva ho na výkon svojej činnosti, z ktorej dosahuje príjmy podľa § 6 ZDP.

-   podľa odseku 1 písm. c) má aj kupujúci pri uzatvorení kúpnej zmluvy na nehnuteľnú vec, ku ktorej nadobúda vlastnícke právo až povolením vkladu do katastra nehnuteľností, nárok na uplatnenie odpisov ak do nadobudnutia vlastníckeho práva nehnuteľnosť užíva.

Uvedené ustanovenie nadväzuje na

–   § 2 ods. 2 postupov účtovania v sústave PÚ a § 2 ods. 2 postupov účtovania v sústave JÚ, kde sa uvádza, že pri nehnuteľnostiach obstaraných na základe zmluvy, pri ktorých sa vlastnícke právo nadobúda až povolením vkladu do katastra nehnuteľností, je dňom uskutočnenia účtovného prípadu deň, kedy je nehnuteľnosť odovzdaná kupujúcemu – deň prevzatia nehnuteľnosti kupujúcim a 

–   § 32 ods. 2 písm. b) postupov účtovania v sústave PÚ a § 10 ods. 24 písm. b) postupov účtovania sústave JÚ (uvedené vyššie).

?  Príklad

Spoločnosť Ypsilon, obstarala v máji 2017 garáže, v ktorých má odparkované nákladné autá pre vykonávanie svojej činnosti v autodoprave. Túto nehnuteľnosť jej na katastrálnom úrade ako vlastníkovi zavkladovali až v marci 2018.

Napriek tomu, že nehnuteľnosť bola spoločnosti ako novému vlastníkovi zapísaná až v roku 2017 do katastra nehnuteľností, môže už v roku 2018 túto nehnuteľnosť odpisovať, keďže ju v tomto roku aj začala využívať na podnikanie.

-   v odseku 1 písm. d) je upravené právo na odpisovanie majetku obstarávanom formou finančného prenájmu.

Finančný lízing sa posudzuje ako forma obstarania majetku prostredníctvom úveru, t.j. pri uplatnení obstarávaného majetku formou finančného prenájmu do daňových výdavkov ide o uplatnenie

1.  úroku (nájomného) v súlade s ustanovením § 19 ods. 3 písm. o) ZDP,

2.  obstarávacej ceny takto nadobudnutého majetku vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním finančného prenájmu, ktoré boli vynaložené do doby zaradenia tohto majetku do užívania (administratívne poplatky, clo, dovoz atď.), postupne vo forme odpisov v súlade s ustanovením § 22 – 29 ZDP,

3.  DPH a poistného, ktoré sú daňovými výdavkami v súlade s § 2 písm. i) a § 19 ZDP.

Formou finančného prenájmu, nie je možné obstarať nehmotný majetok.

Zároveň ustanovenie § 26 ods. 8 ZDP do 31. 12. 2014 upravoval špeciálny – zvýhodnený režim pre spôsob odpisovania takéhoto majetku okrem pozemkov a to spôsobom, že nájomca odpísal tento majetok počas doby trvania prenájmu do výšky 100 % hodnoty istiny podľa zákona o účtovníctve, zvýšenej o náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu vynaložené nájomcom do doby zaradenia tohto majetku do užívania.

S účinnosťou od 1. 1. 2015 sa zjednocuje spôsob odpisovania hmotného majetku obstaraného formou finančného prenájmu s ostatnými formami obstarania hmotného majetku.

Uvedené znamená, že hmotný majetok obstaraný formou finančného prenájmu daňovník odpisuje:

•    počas doby odpisovania tohto majetku stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu, do ktorej je takýto hmotný majetok zaradený,

•    hmotný majetok sa odpíše do výšky vstupnej ceny, ktorou je istina a náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku – DPH nie je naďalej súčasťou vstupnej ceny,

•    rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania v závislosti od toho, do ktorej odpisovej skupiny je hmotný majetok zaradený (§ 26 ods. 3).

Aj keď bolo ustanovenie § 26 ods. 8 ZDP vypustené stále je vstupnou cenou takéhoto majetku pre daňové účely

–   istina zistená podľa účtovných predpisov, ktorou je rozdiel medzi celkovou sumou dohodnutých platieb, ktorých súčasťou je aj kúpna cena, za ktorú prejde vlastnícke právo z prenajímateľa na nájomcu po ukončení finančného prenájmu a nerealizovaným finančným nákladom (nájmom – pre daňové účely sú to úroky),

     zvýšená o 

–   náklady súvisiace s obstaraním tohto majetku vynaložené do doby zaradenia tohto majetku do užívania, ktorými môžu byť

•    napr. poplatok za uzatvorenie nájomnej zmluvy, ktorý uhrádza lízingovej spoločnosti pri podpise zmluvy,

•    dopravné, montáž, clo hradené nájomcom a

•    technické zhodnotenie vykonané na majetku do doby zaradenia do užívania hradeného nájomcom

     s výnimkou

–   DPH, ktorá nikdy nie je súčasťou vstupnej ceny HM obstarávaného formou finančného prenájmu v súlade s ustanovením § 25 ods. 6 ZDP a to tak v prípade, ak majetok obstaráva platiteľ DPH, ako aj v prípade, ak majetok obstaráva neplatiteľ DPH. Uvedené je zavedené aj vzhľadom na skutočnosť, že zákon o DPH považuje finančný prenájom len za službu. DPH pri finančnom prenájme sa zahrňuje vždy priamo do daňových výdavkov tak ako sa zaúčtuje do účtovníctva.

Bližšie bude uvedené nižšie.

Upozornenie!

Spôsob zahrnovania úroku pri finančnom prenájme ostáva zachovaný, t.j. úrok sa zahrnuje do daňových výdavkov počas doby trvania nájomnej zmluvy, tak ako sa o ňom účtuje.

?  Príklad

Daňovník obstaral 15. 1. 2017 hmotný majetok zaradený do prvej odpisovej skupiny formou finančného prenájmu. Doba trvania nájomnej zmluvy je 40 mesiacov. Istina bez DPH bola vo výške 279 000 eur, poplatok za uzatvorenie zmluvy bol stanovený na 1 000 eur.

Išlo o hmotný majetok zaradený do OS 1 s dobou odpisovania 4 roky

Vstupná cena: 279 000 + 1 000 = 280 000 eur

Ročný odpis: 280 000 / 4 = 70 000 eur

Hmotný majetok bude daňovník odpisovať počas 4 rokov bez ohľadu na dobu trvania nájmu.

Ak bolo na prenajatom majetku formou finančného prenájmu vykonané technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur postupuje sa pri jeho zahrnutí do daňových výdavkov spôsobom ustanoveným v § 25 ods. 2 ZDP, t.j. ročne sa zvýši vstupná alebo zostatková cena prenajatého majetku a z takto zvýšenej vstupnej alebo zostatkovej ceny sa počíta ročný daňový odpis.

?  Príklad

Daňovník obstaral 15. 1. 2015 hmotný majetok zaradený do odpisovej skupiny 1 formou finančného prenájmu. Doba trvania nájomnej zmluvy je 40 mesiacov. Istina bez DPH 279 000 eur, poplatok za uzatvorenie zmluvy 1 000 eur. V roku 2017 daňovník na uvedenom hmotnom majetku vykonal technické zhodnotenie vo výške 20 000 eur.

Vstupná cena: 279 000 + 1 000 = 280 000 eur

Ročný odpis

2015-2016: 280 000/4 = 70 000 eur

2017-2018: (280 000+20 000)/4 = 75 000 eur

2019: len do výšky vstupnej ceny = 10 000 eur

Daňovník HM môže v súlade s § 26 ods. 3 ZDP odpisovať iba rovnomerným spôsobom. Ročný odpis v rokoch 2015 a 2016 daňovník vypočíta ako podiel vstupnej ceny (280 000 eur) a doby odpisovania 4 roky. V roku 2017 v roku vykonania technického zhodnotenia sa zvýši vstupná cena prenajatého majetku a z takto zvýšenej vstupnej ceny daňovník vypočíta rovnomerným spôsobom odpisovania ročný odpis. V roku 2019 daňovník môže do daňových výdavkov uplatniť iba 10 000 eur, čo je zostávajúca časť zvýšenej vstupnej ceny nezahrnutej do základu dane.

-   v odseku 1 písm. e) je uvedená ako oprávnená osoba pre účely odpisovania správca majetku štátu, obce alebo vyššieho územného celku.

Uplatňovanie odpisov podľa účtovníctva

Príspevkové organizácie (štátne, obecné, VÚC) uplatňujú účtovné odpisy v súlade so zákonom o účtovníctve a postupmi účtovania pre rozpočtové a príspevkové organizácie, ak sa majetok využíva na vykonávanie hlavnej činnosti, za účelom ktorej vznikli.

Rozpočtové organizácie a obce vypočítavajú účtovné odpisy v súlade so schváleným účtovným odpisovým plánom, t.j. ročné odpisové sadzby zvolia podľa skutočnej doby upotrebiteľnosti majetku.

Poznámka

Podľa § 12 ods. 6 zákona č. 583/2004 Z. z. o rozp. prav. územnej samosprávy odpisovanie hmotného a nehmotného majetku obce a hmotného a nehmotného majetku vyššieho územného celku sa spravuje osobitným predpisom, ktorým je zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve (ZoÚ). Podľa § 28 ods. 3 ZoÚ účtovná jednotka, ktorá nie je založená alebo zriadená na účel podnikania (to je aj obec, rozpočtová org. a aj príspevková organizácia), si môže určiť účtovné odpisy (majetku, ktorý používa na hlavnú a aj podnikateľskú činnosť) v odpisovom pláne podľa osobitného predpisu tzn. ZDP.

Postupy účtovania č. MF/16786/2007-31 uvádzajú, že dlhodobý hmotný a dlhodobý nehmotný majetok sa odpisuje počas predpokladanej doby používania zodpovedajúcej spotrebe ekonomických úžitkov z majetku.

Obchodné spoločnosti založené obcami môžu HaNM vo vlastníctve obcí odpisovať len za predpokladu, že obec svoj vlastný majetok vložila ako vecný vklad do základného imania spoločnosti (zapísanom v spoločenskej – zakladateľskej zmluve a vo výpise z obchodného registra), čím vlastníctvo prechádza na novo vzniknutú obchodnú spoločnosť ako nového vlastníka, a tým aj právo odpisovania. Od roku 2005 obchodné spoločnosti, ktoré majú majetok od obce prenajatý na základe písomne uzatvorenej nájomnej zmluvy, nemôžu tento majetok odpisovať. To znamená, že obec nemá právo preniesť uplatňovanie odpisov (účtovných ani daňových) zo svojho majetku na nájomcu.

Rovnako, ak ide o nájomnú zmluvu uzatvorenú medzi dvoma podnikateľskými subjektami, nie je povolené prenesenie práva odpisovania HaNM využívaného ako celok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov, na nájomcu.

Nájomca na základe nájomnej zmluvy môže odpisovať len ním vykonané technické zhodnotenie, tzn, ako píšeš nie je možný prenos práva odpisovania na nájomcu.

Uplatňovanie odpisov podľa ZDP

HaNM obce, štátu alebo VÚC, ktorý je v správe rozpočtovej alebo príspevkovej organizácie (obecnej, štátnej alebo zriadenej VÚC) alebo spravovaný priamo obcou sa na účely dane z príjmov odpisuje len v prípade, ak sa tento majetok využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov.

-   v odseku 2 je uvedený postup pre nájomcu, ktorý má právo odpisovať ním vykonané technické zhodnotenie na prenajatom HM.

-   Možnosť posudzovať prenájom (podnájom) majetku a vykonané technické zhodnotenie na takto prenajatom majetku nájomcom, sa vzťahuje aj na iné možnosti užívania takéhoto majetku nielen na základe nájomnej resp. podnájomnej zmluvy (§ 664 – 669 ObčZ), ale aj o iné zmluvné užívacie vzťahy.

Ide napr. o zmluvný vzťah uzatvorený na základe

–   nepomenovanej zmluvy podľa § 51 ObčZ a

–   zriadenia vecného bremena podľa § 151n až 151r, ktoré dáva právo na užívanie majetku.

Uvedené sa zabezpečuje úpravou § 17 ods. 20 ZDP, podľa ktorej sa za nájomnú zmluvu (zavedenie legislatívnej skratky) považuje aj zmluva uzatvorená ako iný užívací vzťah podľa citovaných ustanovení ObčZ .

Predmetná zmena má vplyv aj na možnosť odpisovania technického zhodnotenia prenajatého majetku nájomcom podľa § 24 ods. 2 ZDP.

Podľa § 24 ods. 2 ZDP, nájomca môže odpisovať technické zhodnotenie, ktoré vykonal a financoval na prenajatom majetku za podmienky, že:

•    vlastník majetku sa s ním na základe písomnej zmluvy o tomto dohodol,

•    vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky.

Takéto technické zhodnotenie vyššie ako 1 700 eur vykonané a odpisované nájomcom sa považuje za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. d) ZDP. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok a odpisuje ho rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania ako v 1. roku odpisovania, t.j. ako novoobstaraný majetok.

Do 31. 12. 2014 takmer všetky budovy a inžinierske stavby odpisovali v odpisovej skupine 4 s dobou odpisovania 20 rokov. Počnúc 1. 1.2015 sú budovy a stavby a inžinierske stavby zaradené do 2 odpisových skupín a to do odpisovej skupiny 5 s dobou odpisovania 20 rokov a odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov. Pri zaradení jednotlivých budov a stavieb do príslušnej odpisovej skupiny sa vychádza z kódu klasifikácie stavieb stanovenej vyhláškou Štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva štatistická klasifikácia stavieb.

Odpisová skupina 5 – do tejto odpisovej skupiny sú zaradené budovy tzv. výrobného charakteru a inžinierske stavby okrem uvedených v odpisovej skupine 4 a 5. HM vymedzený v odpisovej skupine 5 sa aj naďalej odpisuje počas 20 rokov.

Odpisová skupina 6 – do tejto odpisovej skupiny sú zaradené budovy a stavby tzv. administratívneho charakteru, ktorých doba odpisovania je stanovená ZDP na 40 rokov.

ZDP zároveň stanovuje postup zaradenia budovy do odpisovej skupiny, ak sa budova používa na viacero účelov. V tomto prípade je pre zaradenie budovy a stavby do príslušnej odpisovej skupiny rozhodujúce hlavné využitie budovy určené z celkovej úžitkovej plochy budovy. Pri zaradení budovy používanej na viacero účelov sa vychádza z kódov klasifikácie stavieb stanovených vyhláškou štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva klasifikácia stavieb. V súlade s touto vyhláškou celková úžitková plocha budovy zahŕňa plochy, ktoré sú použité pre rovnaký účel ako budova, a to bez ohľadu na ich umiestnenie v rámci stavby. Do úžitkovej plochy sa v zmysle metodiky vydanej ku klasifikácii stavieb nezahŕňajú:

–   stavebné plochy – napríklad plochy nosných (podporných), deliacich (rozhraničovacích) alebo iných komponentov, – stĺpy, piliere, nosníky, priečky, komíny,

–   funkčné plochy pre pomocné využitie – plochy zastavané vyhrievacími a klimatizačnými inštaláciami alebo elektrickými generátormi,

–   priechodné plochy – napríklad schodištia, výťahy alebo eskalátory.

Za hlavné využitie budovy možno považovať prevažujúci charakter budovy, t.j. či budovu možno považovať za:

–   výrobnú budovu – budovy zaradené do odpisovej skupiny 5 s dobou odpisovania 20 rokov alebo

–   administratívnu budovu – budovy zaradené do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov.

Pre zaradenie budovy používanej na niekoľko účelov do príslušnej odpisovej skupiny je nevyhnutné najskôr zaradiť jednotlivé časti budovy do kódov klasifikácie stavieb podľa uvedenej vyhlášky Štatistického úradu SR. Na základe kódov klasifikácie stavieb a prílohy č. 1 k ZDP sa jednotlivé časti budovy priradia k odpisovej skupine 5 alebo 6. Následne sa budova zaradí do príslušnej odpisovej skupiny na základe porovnania úhrnu úžitkovej plochy v m² (alebo percentuálneho podielu) všetkých častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 5 a úhrnu úžitkovej plochy v m² (alebo percentuálneho podielu) všetkých častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 6. Budova ako celok sa zaradí do tej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradená prevažujúca časť budovy podľa úžitkovej plochy v m² alebo percentuálneho podielu.

Upozornenie!

Aj keď sa pre zaradenie budovy používanej na viacero účelov vychádza z vyhlášky Štatistického úradu č. 323/2010 Z. z. je potrebné dávať pozor na rozdiel pri zaradení budovy používanej na rôzne účely na účely ZDP a na štatistické účely . Metodika stanovenia hlavného využitia budovy a stavby na štatistické účely je odlišná od stanovenia hlavného využitia budovy na účely ZDP.

Ak nájomca vykoná technické zhodnotenie na prenajatom majetku zaradí ho do odpisovej skupiny na základe účelu, na ktorý využíva nájomca prenajaté priestory. Pri vykonaní technického zhodnotenia, akým je rekonštrukcia, modernizácia, nadstavba alebo prístavba je potrebný súhlas stavebného úradu, pričom stavebný úrad zároveň odsúhlasuje zmenu spôsobu využitia budovy na iný účel použitia oproti vydanému stavebnému povoleniu a kolaudačnému rozhodnutiu tak ako to vyplýva z ustanovení stavebného zákona.

V súlade s prechodným ustanovením § 52zg ods. 10 sa spôsob zaradenia technického zhodnotenia vykonaného nájomcom na budove používanej na viacero účelov uplatní prvýkrát už pri podaní daňového priznania po 31. 12. 2015, t.j. u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je:

a)  kalendárny rok – za zdaňovacie obdobie 2015

b)  hospodársky rok – za zdaňovacie obdobie, ktoré začína v priebehu roka 2015.

?  Príklad

Daňovník – právnická osoba si prenajme časť budovy, v ktorej prevádzkuje jazykovú školu. Ide o budovu, ktorá sa používa na viacero účelov, pričom prevažujúca časť budovy podľa úžitkovej plochy je zaradená do odpisovej skupiny 5. Nájomca na základe písomnej dohody s prenajímateľom v roku 2017 vykoná technické zhodnotenie, pričom prenajímateľ nezvyšuje vstupnú cenu budovy. Ako bude nájomca odpisovať toto technické zhodnotenie?

Technické zhodnotenie vykonané nájomcom na budove používanej na viacero účelov sa podľa § 24 ods. 2 ZDP zaraďuje do odpisovej skupiny, na základe účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok. V tomto prípade nájomca prevádzkuje v prenajatom priestore jazykovú školu, ktorá je zaradená do kódu Klasifikácie stavieb 1263. Tento kód je zaradený do odpisovej skupiny 6 a preto daňovník bude technické zhodnotenie daňovo odpisovať počas 40 rokov rovnomerným spôsobom odpisovania.

?  Príklad

Budova je používaná na viacero účelov, ktoré spadajú aj pod účel uvedený v piatej odpisovej skupine aj pod účel uvedený v šiestej odpisovej skupine. Nájomca si prenajíma časť budovy, ktorú využíva na výrobné účely. Celá budova je u prenajímateľa zaradená podľa prevažujúceho účelu do šiestej odpisovej skupiny. Do ktorej odpisovej skupiny musí nájomca zatriediť technické zhodnotenie, ktoré vykonal na prenajatej časti nehnuteľnosti?

S účinnosťou od 1. 1. 2015 sa rozdelili z pohľadu odpisovania budovy na dva účely a to na budovy výrobného charakteru, ktoré sú zatriedené v piatej odpisovej skupine s dobou odpisovania 20 rokov a na budovy administratívneho charakteru, ktoré sú v šiestej odpisovej skupine s dobou odpisovania 40 rokov. V prípade, ak budova slúži na viacero účelov, t.j. aj na účely patriace do odpisovej skupiny 5 aj odpisovej skupiny 6, daňovník musí postupovať v súlade s § 26 ods. 2 ZDP, podľa ktorého je pre zatriedenie do jednej z týchto odpisových skupín rozhodujúce jej hlavné využitie.

V prípade posudzovania účelu použitia prenajatej nehnuteľnosti sa sleduje účel použitia samostatne pre prenajímateľa a samostatne pre nájomcu, čo znamená, že ak nájomca využíva prenajatú časť nehnuteľnosti na výrobné účely a vykoná na nej technické zhodnotenie, bude toto technické zhodnotenie zaradené do piatej odpisovej skupiny napriek tom, že prenajímateľ celú nehnuteľnosť zaradil do šiestej odpisovej skupiny.

-   podľa odseku 3 sa postupuje pri odpisovaní HaNM v prípade, že je v spoluvlastníctve viacerých fyzických alebo právnických osôb. Nárok na odpisovanie majetku má každý zo spoluvlastníkov zo vstupnej ceny, a to vo výške svojho spoluvlastníckeho podielu.

Poznámka

Právna úprava podielového spoluvlastníctva je uvedená v § 137 až § 142 ObčZ. Spoluvlastníkovi prislúchajú práva a povinnosti k spoločnej veci podľa pomeru jeho podielu k podielom ostatných spoluvlastníkov. Za trvania spoluvlastníctva spoluvlastnícky podiel určuje najmä to, akou mierou sa spoluvlastníci podieľajú na užívaní spoločnej veci, prípadne na jej úžitkoch a prírastkoch, ako majú prispievať na náklady vynaložené na vec a na náklady spojené s jej užívaním a udržiavaním. Ak chýba určenie spoluvlastníckych podielov, platí domnienka, že podiely všetkých spoluvlastníkov sú rovnaké.

Týmto spôsobom sa odpisuje aj majetok nadobudnutý členmi združenia z prostriedkov dosiahnutých zo spoločnej činnosti, resp. spoločne zakúpený majetok potrebný pre vykonávanie činnosti.

?  Príklad

Štyri fyzické osoby podnikajúce v združení si zo spoločne dosiahnutých príjmov kúpili výrobnú linku z dôvodu rozšírenia výroby. Výrobná linka bola zakúpená v hodnote 40 000 eur.

Keďže má každý z nich rovnaký podiel v združení, majú všetci nárok na odpisy z jednej štvrtiny vstupnej ceny výrobnej linky, t. j. zo vstupnej ceny 40 000 eur pripadá na každého spoluvlastníka pomerná časť ročného odpisu vo výške 10 000 eur.

V tejto súvislosti je potrebné špecificky pre fyzické osoby aplikovať aj ustanovenie § 10 ods. 1 ZDP, podľa ktorého sa príjmy dosiahnuté spoločne dvoma alebo viacerými daňovníkmi z dôvodu spoluvlastníctva k veci alebo zo spoločných práv a spoločné výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo účastníkmi dohodnutý iný podiel.

Ustanovenie § 10 ods. 1 ZDP sa využíva pri plynutí akýchkoľvek príjmov zo spoluvlastníctva k veci. Ide napr. o príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktorá je v spoluvlastníctve viacerých daňovníkov, alebo o príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je v spoluvlastníctve viacerých daňovníkov.

V prípade, ak napr. dvaja súrodenci majú v spoluvlastníctve nehnuteľnosť, ktorú dali do prenájmu, a ich spoluvlastnícke podiely sú vo výške polovice pre každého, potom aj príjmy z prenájmu si budú deliť rovnakým pomerom, v akom vlastnia podiely na danej prenajímanej nehnuteľnosti. Rovnako sa budú deliť aj výdavky k dosiahnutým príjmom.

-   odsek 4 vymedzuje spôsob odpisovania HaNM, ktorý sa iba sčasti používa na dosiahnutie zdaniteľného príjmu a vzťahuje sa na:

•    daňovníkov nezaložených alebo nezriadených za účelom podnikania, ak majetok používajú na hlavnú činnosť, za účelom ktorej vznikli alebo ktorá je ich hlavnou činnosťou a zároveň na činnosť z ktorej dosahujú zdaniteľné príjmy,

•    daňovníkov – fyzické osoby, ktoré majetok okrem podnikateľskej činnosti používajú aj na súkromné účely.

Títo daňovníci si môžu do daňových výdavkov uplatniť odpis z HaNM iba vo výške podielu, v ktorom tento majetok používajú na podnikanie, resp. na dosahovanie zdaniteľných príjmov.

?  Príklad

Daňovník dosahujúci príjmy z podnikania vykonávaného na základe živnostenského oprávnenia obstaral v roku 2016 budovu v hodnote 85 000 eur. V roku 2017 začal časť budovy prenajímať, pričom na základe celkovej podlahovej plochy v budove určil, že ju na prenájom využíva na 40 % . Keďže túto časť nehnuteľnosti aj zaradil do obchodného majetku, aká výška odpisu bude daňovým výdavkom?

Daňovník si môže do daňových výdavkov zahrnúť iba časť obstarávacej ceny nehnuteľnosti, ktorú využíva na prenájom a ktorú zaradil do obchodného majetku, t.j. vo výške 40 % z obstarávacej ceny. V roku 2017 to bude z vypočítaného ročného odpisu 1 700 eur, pričom v nadväznosti na § 24 odsek 5 odpisuje budovu ako v 2. roku odpisovania (zaradil časť nehnuteľnosti do obchodného majetku až v druhom roku po roku jej obstarania).

Výpočet daňovo uznaného odpisu pri rovnomernom spôsobe odpisovania:

Ročný odpis budovy:85 000/40 = 2 125

Daňovo uznaný odpis v roku 2015: 2 125 x 0,40 = 850 eur.

V nadväznosti na úpravy vykonané v súvislosti s majetkom, ktorý môže mať aj charakter osobnej spotreby vykonané napr. v § 2, § 19 ods. 2 písm. t) a § 24 ods. 8 ZDP s účinnosťou od 1. 1. 2015 sa ustanovenie § 24 ods. 4 ZDP použije len v prípade nehnuteľností, ktoré nie sú upravené v týchto nových ustanoveniach ZDP.

Podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP sú daňovými výdavkami výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

1.  vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

2.  v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

V tejto súvislosti sa dopĺňa aj ustanovenie § 24 nový odsek 8, podľa ktorého sa pri odpisovaní majetku do výdavkov (nákladov) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľného príjmu zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške, v akej uplatňuje daňovník výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. t) ZDP.

Poznámka

Na daňové účely je pojem „nehnuteľnosť“ vymedzený v § 3 ods. 2 písm. a) ZDP.

V prípade, ak by daňovník/fyzická osoba predával majetok (hnuteľné aj nehnuteľné veci), ktorý využíval sčasti na podnikanie a mal ho v tejto časti aj zaradený do obchodného majetku, v súlade s § 4 ods. 5 ZDP je súčasťou základu dane daňovníka príjem z predaja tohto majetku (ak nejde o príjem od dane oslobodený) a to v takom pomere, v akom ho využíval na svoju činnosť.

?  Príklad

Daňovník vlastnil nehnuteľnosť, pričom polovicu nehnuteľnosti využíval v súvislosti s podnikaním a mal ju zaradenú v obchodnom majetku. Daňovník vlastnil nehnuteľnosť 10 rokov. Rozhodol sa túto nehnuteľnosť predať za 48 000 eur.

Keďže využíval len sčasti túto nehnuteľnosť na podnikanie a to z jednej polovice bude príjem z predaja nehnuteľnosti vo výške 24 000 eur súčasťou jeho základu dane z príjmov podľa § 6 ZDP a druhá polovica (zvyšných 24 000 eur), ktorá nebola zahrnutá v obchodnom majetku bude oslobodená od dane a to vzhľadom na skutočnosť, že daňovník nehnuteľnosť vlastní viac ako 5 rokov a sú teda splnené podmienky na oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP.

V prípade neziskových organizácií, je príjem z predaja majetku v plnej výške zdaniteľným príjmom, aj keď bol využívaný len sčasti na podnikanie, pričom v súlade s § 17 ods. 16 ZDP, si tento príjem môže znížiť o už uplatnené odpisy v daňových výdavkoch vypočítané podľa § 27 a 28 ZDP.

Deň vyradenia z obchodného majetku je špeciálne pre fyzické osoby uvedený v ustanovení § 9 ods. 5 ZDP, pričom takýmto dňom je deň, kedy o majetku fyzická osoba prestala účtovať alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP. Takéto vyradenie z obchodného majetku je v zásade preradením z obchodného majetku do osobného užívania, ktoré nemá vplyv na daňovú povinnosť daňovníka. Až následne keby daňovník predával takýto majetok a to napr. do piatich rokov od vyradenia tohto majetku z obchodného majetku, potom by bol príjem z predaja zdaňovaným príjmom.

Vyradiť majetok je možné aj iným spôsobom a to v prípade právnických aj fyzických osôb je to darovaním, predajom a likvidáciou.

Ak využívajú na podnikanie majetok manželia, ktorí ho majú v bezpodielovom spoluvlastníctve pri jeho zaradení do obchodného majetku postupujú v súlade s § 6 ods. 15 ZDP. Podľa tohto ustanovenia hnuteľné veci a nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z prenájmu obaja manželia, zahrnie do obchodného majetku jeden z manželov. Výdavky súvisiace s využívaním týchto hnuteľných vecí a nehnuteľností sa rozdelia medzi oboch manželov v pomere, v akom ich využívajú pri svojej činnosti, pričom v takomto pomere sa rozdelí aj príjem z ich predaja.

?  Príklad

Manželia začali podnikať v roku 2015 a v roku 2017 (v januári 2017) kúpili počítač, ktorý využíva každý z manželov pri výkone svojej činnosti. Obstarávacia cena počítača bola 2 000 eur. Dohodli sa, že počítač do obchodného majetku zaúčtuje manžel, ktorý vypočítal ročný odpis v súlade s § 27 ZDP. Počítač sa zaraďuje do 1. odpisovej skupiny a odpisuje sa 4 roky, t.j. pri rovnomernom odpisovaní každý rok je odpis vo výške 500 eur z obstarávacej ceny počítača.

Keďže manželia využívajú počítač v pomere – manžel 60 % a manželka 40 %, v daňových výdavkoch si manžel uplatní časť ročného odpisu vo výške 300 eur a manželka zostávajúcu časť ročného odpisu vo výške 200 eur.

Ak by manželia počas podnikania počítač predali, napr. v roku 2018 ho predajú za 1500 eur, príjem z predaja si rozdelia v rovnakom pomere v akom ho využívali pri svojom podnikaní, t.j. manžel zdaní 900 eur a manželka 600 eur, pričom si obidvaja tento príjem zahrnú ako súčasť svojich príjmov z podnikania. Ako výdavok si uplatnia zostatkovú cenu určenú podľa § 25 ZDP.

-   podľa odseku 5 daňovník, ktorý je fyzickou osobou, pri preradení HaNM z osobného užívania do obchodného majetku a daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, odpisujú tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej podľa § 25 ods. 1 písm. d) ZDP.

Vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. d) ZDP je cena určená podľa písm. a) až c) pri preradení majetku z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku alebo u daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, pričom za roky nevyužívania HaNM na zabezpečenie zdaniteľného príjmu sa odpisy neuplatňujú.

?  Príklad

Daňovník – fyzická osoba P, vykonávajúci podnikateľskú činnosť na základe živnostenského oprávnenia, chce vložiť v roku 2017 do obchodného majetku automobil, ktorý nadobudol v roku 2014 v obstarávacej cene 30 000 eur. Automobil je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky. Rok zaradenia automobilu do obchodného majetku je posledným štvrtým rokom, t.j. zaradí ho vo vstupnej cene 30 000 eur, ale uplatní si do daňových výdavkov len odpis príslušný poslednému štvrtému roku, t.j. odpis vo výške 7 500 eur, pričom za prvé tri roky, v ktorých automobil využíval len na osobné účely, už nemôže uplatňovať príslušné odpisy.

-   podľa odseku 6 HaNM individuálne určený a poskytnutý združeniu bez právnej subjektivity na spoločné využitie účastníkov združenia odpisuje ten účastník združenia, ktorý majetok poskytol na spoločné užívanie účastníkom združenia.

Poznámka

V prípade majetku, ktorý bol združením získaný pri výkone spoločnej činnosti, je oprávnenou osobou na jeho odpisovanie každý účastník združenia ako spoluvlastník spoločne nadobudnutého majetku (§ 24 ods. 3 ZDP).

Určenie oprávnenej osoby pri odpisovaní majetku individuálne poskytnutého združeniu bez právnej subjektivity vyplýva práve zo skutočnosti, že združenie založené podľa § 829 ObčZ nemá spôsobilosť na práva a povinnosti (zmluvou o združení nevzniká nový právny subjekt), t.j. poskytnutý majetok je stále vo vlastníctve konkrétneho účastníka združenia, ktorý ho poskytol združeniu na využívanie.

Spôsobilosť na práva a povinnosti v súvislosti s činnosťou združenia majú iba účastníci združenia. Podľa zákona o účtovníctve združenia vzniknuté podľa ObčZ nie sú samostatnými účtovnými jednotkami. Samostatnými účtovnými jednotkami sú len jednotliví účastníci združenia a títo účastníci združenia sú aj samostatnými daňovníkmi podľa ZDP.

Poznámka

Zmluva o združení niekoľkých osôb je upravená v § 829 až § 841 ObčZ.

Na základe § 829 a § 830 ObčZ niekoľko osôb sa môže združiť, aby sa spoločne pričinili o dosiahnutie dojednaného účelu, pričom každý z účastníkov je povinný vyvíjať činnosť na dosiahnutie dojednaného účelu spôsobom určeným v zmluve a zdržať sa akejkoľvek činnosti, ktorá by mohla znemožniť alebo sťažiť dosiahnutie tohto účelu.

V zmysle ObčZ sa predpokladá osobná účasť na činnosti združenia, t. j. priame podieľanie sa na spoločnom podnikaní. Súčasne sa v ObčZ zdôrazňuje, že účastníci združenia sa musia zdržať takej činnosti, ktorá by mohla negatívne ovplyvniť združenie.

V zmluve môže byť okrem osobnej pracovnej činnosti zakotvená aj povinnosť poskytnúť na ciele združenia peniaze alebo iné hodnoty. Výška jednotlivých „vkladov“ síce nemusí byť rovnaká, ale pokiaľ nie je v zmluve priamo určená, predpokladá sa, že účastníci musia poskytnúť rovnaké hodnoty.

Poskytnuté hodnoty možno rozdeliť na dve základné skupiny:

•    veci určené jednotlivo, teda tie, ktoré možno ľahko identifikovať, napr. auto podľa prideleného evidenčného čísla, výrobného čísla, farby, typu, ďalej napr. nehnuteľnosť podľa súpisného čísla, katastrálneho územia, miesta umiestnenia a pod. – tieto veci ostávajú vo vlastníctve toho účastníka združenia, ktorý ich poskytol, pričom ostatní majú právo bezplatne ich používať,

•    veci určené podľa druhu, napr. zásoby materiálu, peniaze a pod. – stávajú sa spoluvlastníctvom všetkých účastníkov združenia v pomere k ich výške, a to v okamihu ich poskytnutia.

V súlade s vyššie uvedeným je možné v zásade rozdeliť odpisovanie majetku v závislosti, či ide o:

•    majetok, ktorý jednotlivo vložili členovia združenia na účely činnosti združenia, pričom tento je v súlade s ustanoveniami ObčZ stále vo vlastníctve poskytovateľa a v súlade s ustanovením § 24 ods. 6 ZDP takýto HaNM individuálne určený, napr. stroje, zariadenia, budovy, pozemky a pod., ktorý je poskytnutý združeniu bez právnej subjektivity na spoločné využitie účastníkov združenia, je odpisovaný tým účastníkom združenia (zostáva výlučným vlastníkom poskytnutého majetku), ktorý majetok poskytol na spoločné užívanie účastníkom združenia,

•    majetok, ktorý bol podľa § 834 ObčZ získaný pri výkone spoločnej činnosti, pričom tento sa stáva spoluvlastníctvom všetkých účastníkov, t. j. znova nejde o majetok združenia, ale o majetok, ktorý, keďže bol nadobudnutý z činnosti združenia, je majetkom v spoluvlastníctve všetkých účastníkov združenia.

Tento majetok v prípade:

–   ak pôjde o majetok odpisovaný, sa odpisuje v súlade s ustanovením § 24 ods. 3 ZDP,

–   ak pôjde o majetok zahŕňaný rovno do výdavkov (nákladov), tento sa uplatní ako výdavok u jednotlivých účastníkov združenia. Ak by išlo o fyzické osoby zahrnú výdavky súvisiace s takýmto majetkom podľa § 10 ods. 2 ZDP, a to pomernou časťou vo výške určenej spoluvlastníckym podielom z ceny takéhoto majetku.

V prípade fyzických osôb je spôsob delenia príjmov a výdavkov uvedené aj § 10 ods. 2 ZDP, podľa ktorého príjmy a daňové výdavky dosiahnuté daňovníkmi pri spoločnom podnikaní alebo zo spoločnej inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) sa na základe písomnej zmluvy o združení zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov/účastníkov združenia rovným dielom, ak nie je v zmluve o združení určené inak. To platí aj pre príjmy a daňové výdavky pri spoločnom podnikaní (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) na základe písomnej zmluvy o združení medzi fyzickými osobami a právnickými osobami.

V prípade združenia fyzických osôb je možné povedať, že na daňové účely:

•    zmluva musí mať písomnú formu,

•    deliť možno len príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti uvedené v § 6 ods. 1 a 2 ZDP,

•    príjmy dosiahnuté spoločnou činnosťou a daňové výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa rozdeľujú medzi účastníkov rovným dielom, ak v zmluve nie je určené inak,

•    z dikcie § 6 ods. 10 ZDP vyplýva, že daňovník s viacerými druhmi príjmov uvedených v  § 6 ods. 1 a 2 ZDP nemôže kombinovať rôzne spôsoby uplatňovania výdavkov – buď si od všetkých príjmov odpočítava výdavky paušálne, alebo výdavky skutočne vynaložené,

•    ZDP nezakazuje u účastníkov združenia použiť rôzny spôsob uplatňovaných výdavkov pri zachovaní rozdelenia príjmov a výdavkov v súlade s § 10 ods. 2 ZDP.

Z týchto požiadaviek a obmedzení konkrétne vyplýva, že:

•    možnosť aplikácie ustanovenia § 10 ods. 2 ZDP sa nevzťahuje na daňovníkov, ktorí podnikajú bez živnostenského oprávnenia, pretože ich príjmy sa už nezaraďujú medzi príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP,

•    ak daňovník podniká v rámci združenia a súčasne individuálne, pričom účtuje, musí si pri všetkých príjmoch uplatňovať výdavky preukázateľne vynaložené na základe vedeného účtovníctva,

•    ak účastník združenia dosahuje aj iné druhy príjmov patriace do § 6 ods. 1 a 2 ZDP, nemôže si už pri žiadnom z týchto príjmov uplatňovať výdavky percentuálne, ak v združení účtuje, resp. preukazuje výdavky.

?  Príklad

Tri fyzické osoby – účastníci združenia bez právnej subjektivity, majú v zmluve o združení dohodnuté delenie príjmov a výdavkov združenia v pomere 10 % : 40 % : 50 %. Je možné, aby sa tento pomer zmenil na základe dodatku zmluvy o združení v priebehu roka, resp. až po skončení roka?

Ak by nebol pomer delenia príjmov a výdavkov uvedený v zmluve, zahŕňali by sa do základu dane jednotlivých účastníkov združenia rovným dielom. Keďže je v zmluve o združení uvedené iné delenie, akceptuje sa toto delenie aj na účely ZDP v súlade so znením § 10 ods. 2 ZDP. Žiadny právny predpis tiež neupravuje skutočnosť, že by zmluva o združení nemohla byť zmenená aj v priebehu zdaňovacieho obdobia. Avšak musí ísť o dohodu všetkých účastníkov združenia a na daňové účely musí byť dodržané ustanovenie § 10 ods. 2 ZDP. Do zmeny pomeru budú príjmy a výdavky účastníkov združenia delené pôvodným pomerom a od zmeny pomeru delenia príjmov a výdavkov združenia budú delené ich príjmy a výdavky novým pomerom. Zmena pomeru podielov na príjmoch a výdavkoch združenia môže nastať aj z dôvodu vylúčenia niektorého účastníka združenia alebo z dôvodu vystúpenia účastníka združenia, resp. úmrtia, preto je potrebné zmenu akceptovať aj v priebehu zdaňovacieho obdobia. Tieto skutočnosti je potrebné vedieť v prípade potreby osobitným spôsobom preukázať správcovi dane.

?  Príklad

Tri fyzické osoby podnikajúce v združení si zo spoločne dosiahnutých príjmov kúpili nákladný automobil z dôvodu rozšírenia činnosti. Nákladný automobil bol zakúpený v hodnote 60 000 eur.

Keďže má každý z nich rovnaký podiel v združení, majú všetci nárok na odpisy z jednej tretiny vstupnej ceny nákladného automobilu, t. j. z hodnoty 20 000 eur.

-   podľa odseku 7 môže NM odpisovať nielen vlastník tohto majetku ale aj daňovník, ktorý k nemu nadobudol právo na jeho užívanie za odplatu. To znamená, že tento daňovník sa nestáva vlastníkom NM, má len právo na základe zmluvy s vlastníkom počas určitej doby a za určitých v zmluve dohodnutých podmienok, za úhradu – odplatu využívať NM vo svojej činnosti.

?  Príklad

Audítorská firma obstará na základe licenčnej zmluvy od špecialistov na vývoj ekonomických softvérov, právo na časovo neobmedzené použitie komplexného softvérového programu účtovania podľa medzinárodných účtovných štandardov v sume 3 300 eur. Audítorská firma sa nestala vlastníkom zakúpeného softvéru ale odplatne získala právo na jeho používanie, ktoré je u tejto firmy považované za NM.

Softvér ako NM sa odpisuje len v súlade s účtovnými predpismi a to podľa skutočnej doby použiteľnosti.

-   podľa odseku 8 sa pri odpisovaní majetku do výdavkov (nákladov) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľného príjmu zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške, v akej uplatňuje daňovník výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. t).

Podľa znenia tohto ustanovenia sú daňovými výdavkami výdavky (náklady) na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie majetku, okrem výdavkov na osobnú potrebu podľa § 21 ods. 1 písm. i), výdavkov súvisiacich s nehnuteľnosťami a zamestnávateľa, ktorý uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a), a to

1.  vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 %, ak je tento majetok využívaný aj na súkromné účely, alebo

2.  v preukázateľnej výške v závislosti od pomeru používania tohto majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

Výnimku z možnosti výberu medzi paušálnym uplatňovaním výdavkov a preukázateľným uplatňovaním výdavkov majú len

–   nehnuteľnosti, kde sa postupuje podľa § 24 ods. 4 ZDP a 

–   automobily, u ktorých zamestnávateľ uplatňuje postup podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, t.j. zdaňuje zamestnancovi použitie motorového vozidla aj na súkromné účely a to vo výške 1 % zo vstupnej ceny tohto vozidla.

V prípade nehnuteľností, bude daňovník postupovať tak ako doteraz v súlade s ustanovením § 24 ods. 4 ZDP, t.j. musí preukazovať v akom pomere nehnuteľnosť využíva na zabezpečenie zdaniteľných príjmov a len v takom pomere môže potom do daňových výdavkov zahŕňať odpisy, technické zhodnotenie, opravy a všetky ďalšie výdavky súvisiace s touto nehnuteľnosťou.

?  Príklad

Daňovník/fyzická osoba podnikajúci na základe živnostenského oprávnenia si zakúpil v roku 2017 osobné motorové vozidlo v hodnote 20 000 eur. Toto motorové vozidlo zaradil do obchodného majetku, pričom však vozidlo využíval aj na súkromné účely. Podľa vykonaných jázd na účely podnikania a súkromné účely zistil, že motorové vozidlo využíva na podnikanie na 90 %.

Vzhľadom na skutočnosť, že vie preukázať skutočné použitie tohto majetku na podnikanie, využije nové ustanovenie § 19 ods. 2 písm. t) druhý bod ZDP a bude preukazovať skutočne vynaložené výdavky vo výške 90 % zo všetkých výdavkov súvisiacich s týmto majetkom [nevyužije paušálny spôsob uplatnenia 80 %-ných výdavkov vzťahujúcich sa k tomuto majetku podľa § 19 ods. 2 písm. t) prvý bod ZDP] a preto si môže uplatniť aj výdavky súvisiace s týmto motorovým vozidlo vo výške 90 %. Keďže osobné motorové vozidlo je zaradené v odpisovej skupine 1, v ktorej sa majetok odpisuje 4 roky, jeho ročný odpis bude vo výške 5 000 eur. Do daňových výdavkov si však uplatní len sumu vo výške 90 % z ročného odpisu, t.j. 4 500 eur. Zvyšná suma bude výdavkom na osobné účely daňovníka, ktoré nie sú v súlade s § 21 ZDP daňovým výdavkom.

§ 25

(1) Vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku je

a) obstarávacia cena;118) obstarávacou cenou majetku nadobudnutého od fyzickej osoby darom, je obstarávacia cena zistená u darcu, len ak ide o majetok, ktorý u darcu nebol zahrnutý do obchodného majetku, pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9,

b) suma vo výške vlastných nákladov,¹¹⁸⁾

c) všeobecná cena^118a) pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom dedením a cena podľa osobitného predpisu²⁹⁾ pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom darovaním; pri nehnuteľných kultúrnych pamiatkach sa cena určí ako cena stavby zistená podľa osobitného predpisu119) bez prihliadnutia na kategóriu kultúrnej pamiatky, na jej historickú hodnotu a na cenu umeleckých a umelecko-remeselníckych prác, ktoré sú jej súčasťou,

d) cena určená podľa písmen a) až c) pri preradení majetku z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku alebo u daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, pričom za roky nevyužívania hmotného majetku a nehmotného majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu sa odpisy neuplatňujú,

e) suma vo výške pohľadávky, ktorá je zabezpečená prevodom vlastníckeho práva k hmotnému hnuteľnému majetku a k hmotnému nehnuteľnému majetku, ktorý pri nezaplatení pohľadávky alebo jej časti prechádza do vlastníctva veriteľa,115) znížená o čiastku splateného úveru alebo pôžičky,

f) zostatková cena majetku zistená u darcu pri vyradení v dôsledku jeho darovania, okrem majetku vylúčeného z odpisovania alebo zostatková cena majetku zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5), ak ide o majetok, ktorý bol u darcu zahrnutý v obchodnom majetku [§ 2 písm. m)], pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9, okrem majetku vylúčeného z odpisovania,

g) obstarávacia cena majetku vylúčeného z odpisovania u darcu pri vyradení v dôsledku jeho darovania alebo obstarávacia cena majetku vylúčeného z odpisovania zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5), ak ide o majetok, ktorý bol u darcu zahrnutý v obchodnom majetku [§ 2 písm. m)], pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9,

h) pre jednotlivé oddeliteľné súčasti podľa § 22 ods. 15

    1.   obstarávacia cena,118)

    2.   cena určená podľa kvalifikovaného odhadu alebo posudkom znalca, ak nie je k dispozícii cena uvedená v prvom bode.

  i) reálna hodnota presunutého hmotného majetku a nehmotného majetku, ktorou bol majetok ocenený na účely zdanenia pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia (§ 17f ods. 6 a 8).

(2) Súčasťou vstupnej ceny je technické zhodnotenie v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania, pričom pri zrýchlenom odpisovaní technické zhodnotenie zvyšuje aj zostatkovú cenu.

(3) Zostatkovou cenou na účely tohto zákona je rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov [§ 19 ods. 3 písm. a) a § 22 ods. 12] okrem zostatkovej ceny podľa § 28 ods. 2 písm. b), pričom v zdaňovacích obdobiach, v ktorých daňovník postupuje podľa § 17 ods. 34 a 39 a § 19 ods. 2 písm. t), sa za výšku odpisu zahrnutého do daňových výdavkov považuje ročný odpis podľa § 27 alebo § 28.

(4) Technické zhodnotenie pri použití zrýchleného spôsobu odpisovania podľa § 28 na účely výpočtu ročnej výšky odpisu a priradenia ročného koeficientu zvyšuje zostatkovú cenu (ďalej len „zvýšená zostatková cena“); to neplatí, ak bolo technické zhodnotenie vykonané v prvom roku odpisovania.

(5) Súčasťou vstupnej ceny je aj

a) daň z pridanej hodnoty u daňovníka, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty,

b) daň z pridanej hodnoty u daňovníka, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, a nemôže ju odpočítať alebo

c) časť neodpočítanej dane z pridanej hodnoty u daňovníka, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty, ak uplatňuje nárok na jej odpočítanie koeficientom podľa osobitného predpisu6).

(6) Pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu súčasťou obstarávacej ceny u daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu nie je daň z pridanej hodnoty.

(7) Pri zvýšení vstupnej ceny alebo znížení vstupnej ceny, ku ktorému dochádza pri už odpisovanom hmotnom majetku z iného dôvodu, ako je jeho technické zhodnotenie (ďalej len „upravená vstupná cena“), sa odpis určí z upravenej vstupnej (zostatkovej) ceny pri zachovaní platnej ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu podľa § 27 alebo § 28.

(8) Súčet vstupných cien jednotlivých oddeliteľných súčastí uvedených v § 22 ods. 15 sa rovná vstupnej cene tohto hmotného majetku.

Komentár k § 25

-   odsek 1 určuje vstupnú cenu, z ktorej daňovník odpisuje nadobudnutý majetok zahrnutý do obchodného majetku.

Podľa tohto ustanovenia sa majetok pre daňové účely odpisuje zo vstupnej ceny, ktorou je

•    obstarávacia cena,

•    suma vo výške vlastných nákladov,

•    reprodukčná obstarávacia cena pre majetok nadobudnutý do 31. 12. 2015,

•    všeobecná cena určená podľa Občianskeho súdneho poriadku (notárom pri dedení) a cena určená znalcom pre majetok nadobudnutý po 31. 12. 2015,

•    suma vo výške pohľadávky,

•    zostatková cena.

Súčasťou vstupnej ceny je aj

–   technické zhodnotenie

–   DPH v určitých prípadoch.

Technické zhodnotenie

Technické zhodnotenie je súčasťou vstupnej ceny v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania, pričom pri zrýchlenom odpisovaní technické zhodnotenie zvyšuje aj zostatkovú cenu (rozdiel medzi vstupnou cenou a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov).

?  Príklad

Daňovník nadobudol budovu v auguste v roku 2004 na základe zámennej zmluvy, kde stavba v znaleckom posudku súdneho znalca bola určená ako stavba na odstránenie a znalec ju ocenil na sumu 350 euro. Stavbu skolaudoval v roku 2009 na základe dodatočného stavebného povolenia, pričom do nej investoval ako súkromná osoba 100 000 eur. Náklady a výdavky si nikde neuplatňoval. V roku 2010 začal budovu prenajímať s tým, že v daňovom priznaní si uplatňoval iba príjem a neuplatňoval si žiadne iné skutočné výdavky. Od roku 2017 by si chcel uplatniť na základe súdno-znaleckého posudku odpisy hmotného investičného majetku t.j. budovy. Ako má postupovať z daňového hľadiska, môže si v skutočných výdavkoch od roku 2017 uplatňovať odpisy? Predbežné vyjadrenie znalca, budova po rekonštrukcii má hodnotu 140 000 eur a pozemok 70 000 eur, ktorý sa však neodpisuje.

Pri preradení hmotného majetku (aj nehnuteľnosť) z osobného užívania do obchodného majetku, daňovník/fyzická osoba postupuje podľa § 24 ods. 5 ZDP, t.j. odpisuje tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d) ZDP.

Podľa § 25 ods. 1 písm. d) ZDP, pri preradení majetku z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku, vychádza pri stanovení vstupnej ceny pre účely odpisovania hmotného majetku zo vstupnej ceny určenej podľa § 25 ods. 1 písm. a) až c) zákona, pričom za roky nevyužívania hmotného majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu (doba, počas ktorej nebol zaradený v obchodnom majetku) sa odpisy neuplatňujú.

Vstupnou cenou hmotného majetku podľa § 25 ods. 1 písm. a) až c) je

–   obstarávacia cena,

–   suma vo výške vlastných nákladov,

–   reprodukčná obstarávacia cena.

Keďže v predloženom prípade daňovník nehnuteľnosť kúpil na základe zámennej zmluvy, jeho vstupnou cenou bude v prvom rade obstarávacia cena, t.j. kúpna cena a to stanovená vo výške 350 eur.

Nakoľko daňovník nehnuteľnosť technicky zhodnotil (prebehla úplná rekonštrukcia) vstupná cena sa zvýši o hodnotu technického zhodnotenia (ZVC) v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania. V tomto prípade, to bude rok 2009, kedy bola zrekonštruovaná stavba skolaudovaná.

Daňovník teda v roku 2017 vychádza pri zaradení nehnuteľnosti do obchodného majetku zo zvýšenej vstupnej ceny t.j. kúpna cena + preukázateľne vynaložené výdavky na technické zhodnotenie (napr. cenu materiálu zakúpeného na opravu, údržbu alebo technické zhodnotenie, cenu služieb a prác vykonaných ich dodávateľom, ktoré predávajúci dodávateľovi preukázateľne zaplatil, okrem hodnoty vlastnej práce, ak si nehnuteľnosť staval svojpomocne) a pri odpisovaní postupuje ako v ďalších rokoch odpisovania, pričom nehnuteľnosť doodpisuje až do nulovej zostatkovej ceny. V tomto prípade, ak zaradí do obchodného majetku v r. 2017 ako v 14. roku.

DPH

DPH je súčasťou vstupnej ceny

     u daňovníka, ktorý nie je platiteľom DPH

     u daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, a nemôže ju odpočítať.

Súčasťou vstupnej ceny môže byť len časť DPH a to časť neodpočítanej DPH u daňovníka, ktorý je platiteľom DPH, ak uplatňuje nárok na jej odpočítanie koeficientom podľa zákona o DPH.

Súčasťou obstarávacej ceny nikdy nie je DPH pri obstaraní majetku formou finančného prenájmu

-   odsek 1 písm. a) a g) – Ocenenie majetku obstarávacou cenou

Majetok sa oceňuje obstarávacou cenou v súlade s § 25 ods. 1 písm. a) a g) ZDP.

Podľa § 25 ods. 6 zákona o účtovníctve

•    sa obstarávacou cenou oceňuje

–   hmotný majetok s výnimkou hmotného majetku vytvoreného vlastnou činnosťou,

–   zásoby s výnimkou zásob vytvorených vlastnou činnosťou,

–   podiely na základnom imaní obchodných spoločností, deriváty a cenné papiere okrem cenných papierov, podielov na základnom imaní obchodných spoločností, ktoré nemajú podobu cenného papiera a derivátov podľa písmena e) tretieho bodu,

–   pohľadávky pri odplatnom nadobudnutí alebo pohľadávky nadobudnuté vkladom do základného imania,

–   nehmotný majetok s výnimkou nehmotného majetku vytvoreného vlastnou činnosťou,

–   záväzky pri ich prevzatí.

•    obstarávacou cenou je cena, za ktorú sa majetok obstaral a náklady súvisiace s jeho obstaraním.

Pre daňové účely sa obstarávacou cenou oceňuje predovšetkým majetok, ktorý bol nadobudnutý kúpou alebo prevodom.

Podľa § 25 ods. 1 písm. a) ZDP sa obstarávacou cenou oceňuje aj majetok nadobudnutý od fyzickej osoby darom, pričom táto obstarávacia cena je zistená u darcu v prípade, ak ide o majetok, ktorý u darcu nebol zahrnutý v obchodnom majetku a pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP.

?  Príklad

Podnikateľ Janko dostal v roku 2017 darom od Jozefa nehnuteľnosť (garáž). Túto nehnuteľnosť Jozef nadobudol kúpou vo výške 10 000 eur v roku 2014.

Podnikateľ Janko vloží túto nehnuteľnosť do obchodného majetku vo vstupnej cene rovnajúcej sa výške obstarávacej ceny zistenej u daňovníka Jozefa, nakoľko v deň darovania by príjem z predaja tejto darovanej nehnuteľnosti nemal daňovník Jozef oslobodený od dane.

Obstarávacou cenou sa oceňuje aj majetok u vkladateľa, ktorý tento nadobudol darom, pričom ide o majetok vylúčený z odpisovania (napr. pozemky) a darca ho vyradil v dôsledku jeho darovania podľa § 25 ods. 1 písm. g) ZDP.

?  Príklad

Obchodná spoločnosť mala v obchodnom majetku zaradený pozemok (majetok vylúčený z odpisovania podľa § 23 zákona), ktorý už nepotrebovala na vykonávanie svojej činnosti. Z uvedeného dôvodu tento pozemok darovala svojej sesterskej spoločnosti a v tejto súvislosti ho aj vyradila z obchodného majetku.

Sesterská spoločnosť si zaradila nadobudnutý pozemok vo vstupnej cene rovnajúcej sa obstarávacej cene zistenej u darcu, ktorý tento neodpisovaný majetok vyradil z obchodného majetku z dôvodu jeho darovania.

Rovnako vkladateľ/obdarovaný oceňuje majetok obstarávacou cenou v prípade, ak vkladá majetok vylúčený z odpisovania, pričom táto obstarávacia cena je zistená od darcu/fyzickej osoby, po jeho vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5 ZDP), kde platí, že v prípade ak by darca tento majetok predával príjem z predaja v deň darovania, by nebol oslobodený od dane podľa § 9 ZDP [§ 25 ods. 1 písm. g) ZDP].

?  Príklad

Daňovník p. Martin dosahujúci príjmy ako živnostník, mal vo svojom obchodnom majetku zaradené pozemky (majetok vylúčený z odpisovania), ktoré 4. 8. 2014 z obchodného majetku vyradil. Tieto sa rozhodol 1. 5. 2017 darovať podnikateľovi Štefanovi, ktorý ich chce zaradiť do obchodného majetku.

Keďže u daňovníka Martina by v deň darovania nebol príjem z predaja takéhoto pozemku oslobodený od dane (odo dňa vyradenia z obchodného majetku neuplynulo viac ako 5 rokov), bude vstupnou cenou u daňovníka Štefana obstarávacia cena, t.j. kúpna cena, za ktorú pôvodne kúpil pozemky p. Martin.

-   odsek 1 písm. c)

Ocenenie majetku nadobudnutého do 31. 12. 2015 reprodukčnou obstarávacou cenou

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa v zákone o účtovníctve ruší možnosť ocenenia majetku reprodukčnou obstarávacou cenou. Z tohto dôvodu sa ruší takáto možnosť aj pre daňové ocenenie majetku, avšak stále zostáva pre majetok nadobudnutý do 31. 12. 2015.

Reprodukčnou obstarávacou cenou sa oceňuje majetok v súlade s § 25 ods. 1 písm. c) ZDP v nadväznosti na § 25 ods. 1 písm. d) a § 25 ods. 6 písm. b) zákona o účtovníctve platného do 31. 12. 2015 v prípadoch:

•    ak ide o majetok nadobudnutý od fyzickej osoby darom, pričom ide o majetok, ktorý u darcu nebol zahrnutý v obchodnom majetku a pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň vzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP,

?  Príklad

Daňovník nadobudol nehnuteľnosť darom od svojho brata, ktorý ju kúpil v roku 2000 v prepočte za 80 000 eur. Túto nehnuteľnosť vložil v roku 2017 do obchodnej spoločnosti.

Keďže ju nadobudol darom od iného daňovníka a príjem z jej predaja v deň darovania by bol oslobodený od dane (od nadobudnutia r. 2000 ubehlo viac ako 5 rokov) hodnotou vkladanej nehnuteľnosti (vstupnou cenou) bude reprodukčná obstarávacia cena.

•    ak ide o majetok nadobudnutý dedením,

•    ak ide o nehnuteľnú kultúrnu pamiatku, kde sa reprodukčná obstarávacia cena určí ako cena stavby zistená podľa Vyhlášky MF SR č. 465/1991 Zb. o cenách stavieb, pozemkov, trvalých porastov, úhradách za zriadenie práva osobného užívania pozemkov a náhradách za dočasné užívanie pozemkov v znení neskorších predpisov bez prihliadnutia na kategóriu kultúrnej pamiatky, na jej historickú hodnotu a na cenu umeleckých a umelecko–remeselníckych prác, ktoré sú jej súčasťou,

Pri jej zistení sa vychádza aj z § 25 ods. 1 písm. d) a § 25 ods. 6 písm. b) zákona o účtovníctve platného do 31. 12. 2015, pričom

•    reprodukčnou obstarávacou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. d) zákona sa oceňuje

–   majetok v prípade bezodplatného nadobudnutia s výnimkou peňažných prostriedkov a cenín a pohľadávok ocenených menovitými hodnotami,

–   nehmotný majetok vytvorený vlastnou činnosťou, ak sú vlastné náklady vyššie ako reprodukčná obstarávacia cena tohto majetku,

–   príchovky a prírastky zvierat, ak nie je možné zistiť vlastné náklady,

–   majetok preradený z osobného vlastníctva do podnikania s výnimkou peňažných prostriedkov a cenín a pohľadávok ocenených menovitými hodnotami,

–   nehmotný a hmotný majetok novozistený pri inventarizácii a v účtovníctve doteraz nezachytený,

–   majetok obstaraný verejným obstarávateľom bezodplatne od koncesionára za plnenie vo forme koncesie na stavebné práce podľa osobitného predpisu,

•    reprodukčnou obstarávacou cenou podľa § 25 ods. 6 písm. b) je cena, za ktorú by sa majetok obstaral v čase, keď sa o ňom účtuje.

Ocenenie majetku nadobudnutého po 31. 12. 2015 všeobecnou cenou a cenou určenou znalcom

S účinnosťou od 1. 1. 2016 sa v § 25 ods. 1 písm. c) ZDP nahrádza reprodukčná obstarávacia cena

–   všeobecnou cenou podľa § 175o Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom dedením a

–   cenou podľa zákona č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov pri hmotnom majetku a nehmotnom majetku nadobudnutom darovaním.

Ocenenie týmto spôsobom sa použije na majetok obstaraný po 31. 12. 2015 podľa § 52zg ods. 8 ZDP.

Pre daňové účely sa preto môže spôsob ocenenia majetku nadobudnuto darovaním alebo dedením odlišovať od spôsobu uvedeného v zákone o účtovníctve, kde sa reprodukčná obstarávacia cena nahradila reálnou hodnotou definovanou v § 27 zákona o účtovníctve, ktorou sa oceňuje majetok ustanovený v novom znení § 25 ods. 1 písm. d) zákona o účtovníctve. Týmto majetkom je:

–   majetok bezodplatne nadobudnutý okrem peňažných prostriedkov, cenín a pohľadávok ocenených menovitou hodnotou,

–   majetok preradený z osobného vlastníctva do podnikania okrem peňažných prostriedkov, cenín a pohľadávok ocenených menovitou hodnotou,

–   nehmotný majetok a hmotný majetok novozistený pri inventarizácii a v účtovníctve doteraz nezachytený,

–   majetok obstaraný verejným obstarávateľom bezodplatne od koncesionára za plnenie vo forme koncesie na stavebné práce podľa § 15 ods. 1 zákona č. 25/2006 Z. z. o verejnom obstarávaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 503/2009 Z. z.

-   odsek 1 písm. f) – Ocenenie majetku zostatkovou cenou

Ocenenie majetku zostatkovou cenou je uvedené v § 25 ods. 1 písm. f) ZDP. Touto cenou sa majetok oceňuje v prípadoch, ak ide o majetok nadobudnutý darom, pričom zostatková cena sa zisťuje u darcu, ktorý

•    tento majetok vyradil zo svojho obchodného majetku v dôsledku jeho darovania, okrem majetku vylúčeného z odpisovania

Poznámka

Ide o darovaný majetok, ktorý mal darca zahrnutý v obchodnom majetku a vyradil ho v dôsledku darovania.

•    je fyzickou osobou, po vyradení z obchodného majetku (§ 9 ods. 5), pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP (do 5-tich rokov od vyradenia z obchodného majetku), okrem majetku vylúčeného z odpisovania

?  Príklad

Daňovník Marek dosahujúci príjmy z podnikania mal v obchodnom majetku zaradený osobný automobil. Tento zakúpil v roku 2014 v kúpnej cene 20 000 eur (vstupná cena pre zaradenie do obchodného majetku). V roku 2016 auto preradil z obchodného majetku do osobného užívania, pričom jeho zostatková cena bola 10 000 eur (uplatnené 2 ročné odpisy v celkovej sume 10 000 eur).

Preradenie majetku z obchodného majetku do osobného užívania nemá vplyv na daňovú povinnosť daňovníka. V roku 2017 toto auto daruje podnikateľovi Martinovi, ktorý ho zaradí do svojho obchodného majetku. Keďže od jeho vyradenia z obchodného majetku daňovníka do jeho darovania daňovníkovi neuplynulo viac ako 5 rokov, príjem z jeho predaja by daňovník v čase jeho darovania nemal oslobodený od dane a preto daňovník zaradí auto vo vstupnej cene rovnajúcej sa zostatkovej cene zistenej u daňovníka (darcu), t.j. vo výške 10 000 eur.

Podľa § 25 ZDP sa zostatková cena vypočíta ako rozdiel medzi vstupnou cenou HaNM a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov [§ 19 ods. 3 písm. a)] okrem zostatkovej ceny podľa § 28 ods. 2 písm. b), pričom v zdaňovacích obdobiach, v ktorých daňovník postupuje podľa § 17 ods. 34 a § 19 ods. 2 písm. t) sa za výšku odpisu zahrnutého do daňových výdavkov považuje ročný odpis podľa § 27 alebo § 28 ZDP.

V prípade určenia zostatkovej ceny pri predávanom majetku sa v § 19 ods. 3 písm. b) ZDP obmedzuje výška zostatkovej ceny pri vybranom majetku, ktorú je možné zahrnúť do daňových výdavkov a to do výšky príjmu z predaja tohto majetku.

Ide o 

–   osobné automobily zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2,

–   motorové vozidlá na jazdu na snehu a podobné vozidlá s motorom zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.52,

–   rekreačné a športové člny zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.12,

–   lode a plavidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.11,

–   lietadlá a kozmické lode a podobné zariadenia zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.3,

–   motocykle a ich modifikácie zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.91,

–   bicykle a iné kolesové vozidlá bez motora zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 30.92.1 a 

–   budovy a stavby zaradených do odpisovej skupiny 6 (napr. administratívne budovy).

V prípade takéhoto obmedzenia však ZDP v ustanovení § 22 ods. 12 dáva možnosť daňovníkovi uplatniť si pomernú časť ročného odpisu v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju takéhoto majetku, t.j. v zostatkovej cene bude zohľadnená aj pomerná ročná výška odpisov za mesiace využívania predávaného vybraného majetku, ktorá sa limituje do výšky príjmu z jeho predaja.

Ak by išlo o predaj majetku, ktorého výška zostatkovej ceny pri predaji nie je limitovaná dosiahnutým príjmom, v roku predaja si daňovník už nemôže uplatňovať pomernú časť odpisov. Táto sa mu zobrazí práve vo výške zostatkovej ceny. Podľa § 22 ods. 11 ZDP si môže daňovník uplatniť ročný odpis, ak o majetku účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

?  Príklad

Daňovník mal od januára 2015 v obchodnom majetku zaradený osobný automobil vo vstupnej cene 36 000 eur. V marci 2017 predá tento osobný automobil za 15 000 eur. Akú zostatkovú cenu môže daňovník uplatniť v daňových výdavkoch?

Osobný automobil je zaradený v 1. odpisovej skupine s dobou odpisovania 4 roky. Daňovník tento osobný automobil odpisoval rovnomerne, t.j. v roku 2015 a 2016 odpísal sumu vo výške 18 000 eur (2x ročný odpis 9 000 eur za roky 2015 a 2016). Vzhľadom na to, že automobil predal v marci 2017, t.j. nemal ho v roku 2017 zaradený k 31. 12. 2017 nemá už nárok na odpis v treťom roku. Avšak vzhľadom na zmenu v § 22 ods. 12 ZDP sa v roku predaja pri majetku, kde je zostatková ceny limitovaná do výšky príjmu z predaja tohto majetku (aj automobil), uzná pomernú časť odpisu za celé mesiace, kedy bol ešte automobil v užívaní, t.j. v sume 1500 eur (2 mesačné odpisy – január, február).

Zostatková cena sa určí podľa § 25 ods. 3 ZDP ako vstupná cena ponížená o celkovú výšku odpisov, t.j. 16 500 eur (36 000 eur – 18 000 eur – 1 500 eur). Podľa znenia ustanovenia § 19 ods. 3 písm. b) prvý bod ZDP však môže daňovník dať ako daňový výdavok len zostatkovú cenu do výšky príjmu z predaja osobného automobilu, t.j. sumu 15 000 eur (vylúči z daňových výdavkov sumu 1 500 eur).

-   odsek 1 písm. h)

Určuje vstupnú cenu pre jednotlivé oddeliteľné súčasti podľa § 22 ods. 15 ZDP (tzv. komponentné odpisovanie“) je podľa § 25 ods. 1 písm. h) ZDP vstupnou cenou obstarávacia cena alebo cena určená podľa kvalifikovaného odhadu alebo posudkom znalca, ak nie je k dispozícii cena uvedená v prvom bode.

ZDP umožňuje komponentné odpisovať samostatné hnuteľné veci a budovy. Pri komponentnom odpisovaní samostatných hnuteľných vecí možno tento majetok rozložiť na jednotlivé oddeliteľné súčasti (komponenty), pričom vstupná cena každého komponentu musí byť vyššia ako 1 700 eur. Zároveň musí byť dodržaná podmienka, že súčet vstupných cien jednotlivých oddeliteľných súčastí daného hmotného majetku sa musí rovnať vstupnej cene tohto hmotného majetku (§ 25 ods. 8 ZDP).

Daňovník je povinný evidovať komponenty samostatne, tak by boli zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých komponentoch a všetky zmeny týkajúce sa týchto komponentov.

Spôsob odpisovania jednotlivých komponentov je uvedený v § 26 ods. 2 ZDP. Komponenty sa zaradia do rovnakej odpisovej skupiny ako je zaradený samotný hmotný majetok. Výnimku tvoria budovy a stavby, z ktorých je možné aj napriek ich pevnému spojeniu s budovou alebo stavbou vyčleniť na samostatné odpisovanie iba:

     rozvody počítačových sieti odpisované v odpisovej skupine 2

     klimatizačné zariadenia odpisované v odpisovej skupine 3

     osobné a nákladné výťahy odpisované v odpisovej skupine 3

     eskalátory a pohyblivé chodníky odpisované v odpisovej skupine 3.

-   Odsek 1 písm. i)

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa do vstupnej ceny hmotného majetku dopĺňa aj reálna hodnota podľa § 17f ods. 6 a 8, ktorá bude považovaná za vstupnú cenu majetku na účely odpisovania.

§ 25a

Vstupnou cenou finančného majetku¹⁾ je

a) obstarávacia cena,¹¹⁸⁾ ak bol finančný majetok nadobudnutý kúpou okrem reálnej hodnoty podľa písmena d),

b) cena zistená podľa osobitného predpisu,²⁹⁾ ak bol finančný majetok nadobudnutý bezodplatne,

c) hodnota nepeňažného vkladu započítaná na vklad spoločníka,^37a) ak ide o 

    1.   finančný majetok,¹⁾ ktorý nadobudol vkladateľ nepeňažného vkladu splateného vo forme individuálne vloženého majetku alebo vo forme podniku, alebo jeho časti pri postupe podľa § 17b,

    2.   individuálne vložený finančný majetok,¹⁾ ktorý nadobudol prijímateľ nepeňažného vkladu podľa § 17b, d) reálna hodnota,^119a) ak ide o finančný majetok¹⁾

1.  nadobudnutý kúpou podniku alebo jeho časti,

2.  nadobudnutý vkladom podniku alebo jeho časti u vkladateľa nepeňažného vkladu a prijímateľa nepeňažného vkladu podľa § 17b,

3.  nadobudnutý právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení reálnych hodnôt podľa § 17c,

4.  ktorého prvotné ocenenie v reálnej hodnote ustanovuje osobitný predpis,^119a)

e) pôvodná cena, ak ide o finančný majetok,¹⁾ ktorý nadobudol prijímateľ nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d a právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17e; finančnýmajetok,¹⁾ ktorý nadobúda vkladateľ nepeňažného vkladu, je ocenený pôvodnou cenou, ktorou sa rozumie celková hodnota nepeňažného vkladu vyjadrená v pôvodných cenách, ktorú preberá príjemca nepeňažného vkladu podľa § 17d,

f) hodnota splateného peňažného vkladu [§ 2 písm. ac)],

g) reálna hodnota presunutého finančného majetku, ktorou bol finančný majetok ocenený na účely zdanenia pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia (§ 17f ods. 6 a 8).

Komentár k § 25a

Ustanovenie § 25a vymedzuje ocenenie finančného majetku v nadväznosti na spôsob jeho obstarania alebo nadobudnutia. Finančný majetok na účely ZDP môže byť ocenený nasledovne:

•    obstarávacou cenou – finančný majetok nadobudnutý kúpou, okrem finančného majetku, ktorý sa oceňuje reálnou hodnotou podľa § 25a ods. 1 písm. d) ZDP, t.j. finančného majetku nadobudnutého kúpou podniku alebo jeho časti a finančného majetku, ktorého ocenenie v reálnej hodnote ustanovuje osobitný predpis, ktorým je zákon o účtovníctve. Obstarávacou cenou sa teda budú oceňovať podiely na základnom imaní obchodných spoločností, deriváty a cenné papiere, okrem napr. cenných papierov určených na obchodovanie, cenných papierov určených na predaj u obchodníka s cennými papiermi, podiely na základnom imaní obchodných spoločností, ktoré nemajú podobu cenného papiera a deriváty oceňované reálnou hodnotou.

     Obstarávacou cenou sa rozumie obstarávacia cena definovaná v § 25 ods. 6 písm. a) zákona o účtovníctve, ktorou je cena, za ktorú sa finančný majetok obstaral vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním. Súčasťou obstarávacej ceny cenného papiera a podielu sú priame náklady súvisiace s obstaraním cenného papiera a podielu, tzn. priame náklady na obchody spojené s cennými papiermi, napríklad poplatky, provízie za sprostredkovanie platené maklérom, poradcom, burzám. Súčasťou obstarávacej ceny nie sú najmä úroky z úverov na obstaranie cenných papierov a podielov, kurzové rozdiely a náklady spojené s držbou cenného papiera a podielu,

•    cenou zistenou podľa zákona o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch – finančný majetok nadobudnutý bezodplatne. Metódy a postupy stanovenia všeobecnej hodnoty majetku znalcom ustanovuje vyhláška Ministerstva spravodlivosti č. 492/2004 Z. z. o stanovení všeobecnej hodnoty majetku. V tomto prípade sa majetkom rozumie aj finančný majetok. Spôsob a metódy stanovenia všeobecnej hodnoty cenných papierov vymedzuje príloha č. 7 predmetnej vyhlášky. Pri vypracovaní znaleckého posudku znalec vychádza z podkladov, ktoré mu predložil zadávateľ znaleckého posudku. Ocenenie finančného majetku nadobudnutého bezodplatne na účely ZDP sa môže odlišovať od ocenenia na účely zákona o účtovníctve. Podľa § 25 ods. 1 písm. d) zákona o účtovníctve sa finančný majetok nadobudnutý bezodplatne oceňuje reálnou hodnotou. Za reálnu hodnotu sa považuje aj ocenenie stanovené na základe posudku znalca, avšak táto sa použije len za predpokladu, že nie je možné zistiť jeho reálnu hodnotu prostredníctvom trhovej ceny alebo oceňovacími modelmi alebo použitie oceňovacieho modelu by vyžadovalo od účtovnej jednotky vynaloženie neprimeraného úsilia alebo nákladov v pomere s prínosom jeho použitia pre kvalitu zobrazenia finančnej pozície účtovnej jednotky v účtovnej závierke,

•    hodnotou nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka a to

•    finančný majetok, ktorý nadobudol vkladateľ nepeňažného vkladu splateného vo forme

–   individuálne vloženého majetku alebo

–   podniku alebo jeho časti pri nepeňažnom vklade realizovanom v reálnych hodnotách podľa § 17b ZDP

•    individuálne vložený finančný majetok, ktorý nadobudol prijímateľ nepeňažného vkladu pri nepeňažnom vklade realizovanom v reálnych hodnotách podľa § 17b ZDP.

Vklad finančného majetku do spoločnosti sa považuje za nepeňažný vklad. Nepeňažný vklad do spoločnosti a určenie peňažnej sumy, v akej sa nepeňažný vklad započítava na vklad spoločníka, sa musí uviesť v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmlúv alebo v zakladateľskej listine. Hodnota nepeňažného vkladu sa určí znaleckým posudkom, ktorý musí v súlade s § 59 ods. 3 ObchZ obsahovať aj opis nepeňažného vkladu, spôsob jeho ocenenia, údaj o tom, či jeho hodnota zodpovedá emisnému kurzu upísaných akcií splácaných týmto vkladom

•    reálnou hodnotou – finančný majetok

a)  nadobudnutý kúpou podniku alebo jeho časti – ocenenie finančného majetku u kupujúceho, ktorý bol nadobudnutý práve touto kúpou podniku alebo jeho časti,

b)  nadobudnutý vkladom podniku alebo jeho časti u prijímateľa vkladu, ak sa nepeňažný vklad realizuje v reálnych hodnotách podľa § 17b ZDP – ocenenie finančného majetku, ktorý nadobudol prijímateľ nepeňažného vkladu, ak ide o nepeňažný vklad podniku alebo jeho časti,

c)  nadobudnutý v rámci zlúčenia, rozdelenia alebo splynutia obchodných spoločností a družstva – ocenenie finančného majetku, ktorý prechádza v rámci tzv. podnikových kombinácii na právneho nástupcu pri uplatňovaní reálnych hodnôt podľa § 17c ZDP

d)  ktorého prvotné ocenenie v reálnej hodnote už pri jeho obstaraní ustanovuje zákon o účtovníctve – ide o:

•    cenné papiere určené na obchodovanie,

•    cenné papiere a deriváty v majetku podielového fondu vytvoreného správcovskou spoločnosťou, doplnkového dôchodkového fondu vytvoreného doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou a dôchodkového fondu vytvoreného dôchodkovou správcovskou spoločnosťou, ak osobitný zákon nestanovuje inak,

•    cenné papiere určené na predaj a deriváty u obchodníka s cennými papiermi, v platobnej inštitúcii, v inštitúcii elektronických peňazí, ak nepostupujú podľa § 17a ods. 3 zákona o účtovníctve a v pobočke zahraničnej finančnej inštitúcie, ak nejde o pobočku zahraničnej správcovskej spoločnosti,

•    podiely na základnom imaní obchodných spoločností, ktoré nemajú podobu cenných papierov a sú v majetku fondu,

•    pôvodnou cenou – finančný majetok

a)  nadobudnutý prijímateľom nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d ZDP – ocenenie finančného majetku, ktorý bol predmetom nepeňažného vkladu u prijímateľa nepeňažného vkladu

b)  nadobudnutý právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17e ZDP – ocenenie finančného majetku, ktorý prechádza v rámci tzv. podnikových kombinácii na právneho nástupcu

c)  nadobudnutý vkladateľom nepeňažného vkladu pri uplatnení pôvodných cien podľa § 17d ZDP – ocenenie finančného majetku, ktorý obdrží vkladateľ nepeňažného vkladu a to vo výške celkovej hodnoty nepeňažného vkladu vyjadrenej v pôvodných cenách, ktorú preberá príjemca nepeňažného vkladu

•    hodnotou splateného peňažného vkladu vrátane emisného ážia – finančný majetok nadobudnutý na základe peňažného vkladu, pričom za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zisku po zdanení na základe rozhodnutia valného zhromaždenia obchodnej spoločnosti alebo predstavenstva družstva (presunutie doterajšieho ustanovenia § 19 ods. 4 ZDP). S účinnosťou od 1. 1. 2018 bolo ocenenie „hodnotou splateného peňažného vkladu vrátane emisného ážia“ nahradené hodnotou „splateného peňažného vkladu“ v nadväznosti na zavedenie definície vkladu v súvislosti s novelou ObchZ ohľadom tvorby a prerozdeľovania príspevkov kapitálového fondu z príspevkov. Hodnotou splateného peňažného vkladu sa oceňuje:

a)  finančný majetok, ktorý nadobúda vkladateľ splateného peňažného vkladu do základného imania, pričom za splatený vklad sa považuje aj zvýšenie základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva na základe valného zhromaždenia obchodnej spoločnosti alebo predstavenstva družstva zo zisku po zdanení vykázaného za zdaňovacie obdobia, za ktoré vykázaný podiel na zisku nebol predmetom dane,

b)  finančný majetok, ktorý nadobúda vkladateľ splateného peňažného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov

•    s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa do vstupnej ceny finančného majetku dopĺňa aj reálna hodnota podľa § 17f ods. 6 a 8, ktorá bude považovaná za vstupnú cenu finančného majetku na účely uplatnenia daňového výdavku.

§ 26

Postup pri odpisovaní
hmotného majetku

(1) V prvom roku odpisovania zaradí daňovník hmotný majetok v triedení podľa Klasifikácie produkcie a klasifikácie stavieb¹²⁰⁾ do odpisových skupín uvedených v prílohe č. 1. Doba odpisovania je

Odpisová skupina	Doba odpisovania
1	4 roky
2	6 rokov
3	8 rokov
4	12 rokov
5	20 rokov
6	40 rokov

 

 

(2) Hmotný majetok, ktorý nemožno zaradiť do odpisových skupín podľa prílohy a ktorého doba použiteľnosti nevyplýva z iných predpisov, sa na účely odpisovania zaradí do odpisovej skupiny 2; to neplatí pre hmotný majetok podľa odsekov 6 a 7. Pri používaní budovy na niekoľko účelov je na zaradenie tejto budovy do odpisovej skupiny rozhodujúce jej hlavné využitie určené z celkovej úžitkovej plochy.¹⁰⁶⁾ Súbor hnuteľných vecí sa zaraďuje do odpisovej skupiny podľa hlavného funkčného celku. Pri postupe uplatnenom podľa § 22 ods. 15 sa jednotlivé oddeliteľné súčasti zaradia do rovnakej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený tento hmotný majetok s výnimkou jednotlivých oddeliteľných súčastí budov a stavieb, ktoré sú zaradené v prílohe č. 1.

(3) Daňovník odpisuje hmotný majetok metódou rovnomerného odpisovania (§ 27). Metódou zrýchleného odpisovania (§ 28) môže daňovník odpisovať hmotný majetok zaradený podľa prílohy č. 1 do odpisovej skupiny 2 a 3. Spôsob odpisovania určí daňovník pre každý novoobstaraný hmotný majetok a nemožno ho zmeniť po celú dobu jeho odpisovania.

(4) Hmotný majetok sa odpisuje najviac do výšky vstupnej ceny, prípadne zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie alebo pri zrýchlenom odpisovaní do výšky zvýšenej zostatkovej ceny.

(5) Pri vykonaní technického zhodnotenia alebo skrátení doby odpisovania sa hmotný majetok doodpisuje do výšky vstupnej ceny, prípadne zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie platnou ročnou odpisovou sadzbou alebo do výšky zostatkovej ceny alebo zvýšenej zostatkovej ceny koeficientom pre príslušnú odpisovú skupinu. Vykonaním technického zhodnotenia sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa § 27 alebo § 28.

(6) Ročný odpis otvárok nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie, ak nie sú súčasťou hmotného majetku, do ktorého vstupnej ceny sú zahrnuté, dočasných stavieb107) a banských diel sa určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby trvania.

(7) Pri formách, modeloch a šablónach zatriedených do kódov Klasifikácie produktov 25.73.6, 28.92.4, ak ide o stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku, a kódov 28.96.1 a 25.73.5 sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny a ustanovenej doby použiteľnosti alebo určeného počtu vyrobených odliatkov alebo výliskov.

(8) Hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu, okrem pozemkov, odpíše daňovník počas doby odpisovania tohto majetku podľa odseku 1 do výšky vstupnej ceny ustanovenej v § 25 spôsobom podľa § 27 alebo § 28 pri zohľadnení postupu podľa § 17 ods. 34.

(9) Ročný odpis podľa odsekov 6 a 7 sa určuje s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania. Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11.

(10) Mesačný odpis vypočítaný podľa odsekov 6 a 7 sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor.

(11) Prerušenie odpisovania a zmenu prerušenia odpisovania podľa § 22 ods. 9 nemožno uplatniť pri výkone daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní podľa osobitného predpisu¹²⁸⁾ a v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola.

(12) Ročný odpis budovy, v ktorej sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou spojené služby na základe povolenia podľa osobitných predpisov,^65a) sa určí najviac počas doby odpisovania podľa odseku 1 a najmenej počas polovice doby odpisovania ustanovenej pre odpisovú skupinu 6 podľa § 27.

Komentár k § 26

-   odsek 1 Po obstaraní a uvedení HM do užívania je daňovník povinný každý majetok na účely uplatnenia daňových odpisov zaradiť do príslušnej odpisovej skupiny. Rozhodujúcim kritériom pre zaradenie HM do jednotlivých odpisových skupín podľa prílohy č. 1 k ZDP je:

–   pri HM inom ako sú budovy a stavby kód štatistickej klasifikácie produktov podľa činnosti. Štatistická klasifikácia produktov podľa činnosti bola vydaná Nariadením Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činnosti (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93,

–   pri budovách a stavbách kód klasifikácie stavieb stanovený vyhláškou Štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva štatistická klasifikácia stavieb.

Na základe priradenia jednotlivých kódov produktom sa dá jednoznačne zaradiť daný majetok do príslušnej odpisovej skupiny podľa ZDP a to na základe prílohy č. 1 ZDP, ktorá v súčasnosti vymedzuje 6 odpisových skupín s príslušnou dobou odpisovania, ktorá je základným ukazovateľom pri výpočte ročného odpisu, či už pri rovnomernom alebo zrýchlenou metódou odpisovania.

-   odsek 2 vymedzuje špecifické situácie zaradenia HM do príslušnej odpisovej skupiny. Takýmto majetkom je:

•    HM, ktorý nie je možné na základe jeho priradeného kódu klasifikácie produkcie zaradiť ani do jednej odpisovej skupiny 1 až 6 – takýto HM sa odpisuje v odpisovej skupine 2 s dobou odpisovania 6 rokov. Toto sa samozrejme nevzťahuje na majetok, ktorý sa v súlade s ustanoveniami ZDP odpisuje časovou alebo výkonovou metódou odpisovania,

•    budova, ktorá sa používa na viacero účelov – časť budovy môže slúžiť ako administratívna budova a časť budovy ako výrobná budova. V nadväznosti na zaradenie budov a stavieb do 2 odpisových skupín v závislosti od charakteru budovy (výrobná alebo administratívna) je potrebné aj takúto budovu zaradiť do jednej odpisovej skupiny. V tomto prípade je pre zaradenie budovy a stavby do príslušnej odpisovej skupiny rozhodujúce hlavné využitie budovy určené z celkovej úžitkovej plochy budovy. Pri zaradení budovy používanej na viacero účelov sa vychádza z kódov klasifikácie stavieb stanovených vyhláškou štatistického úradu SR č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva klasifikácia stavieb. V súlade s touto vyhláškou celková úžitková plocha budovy zahŕňa plochy, ktoré sú použité pre rovnaký účel ako budova, a to bez ohľadu na ich umiestnenie v rámci stavby. Do úžitkovej plochy sa v zmysle metodiky vydanej ku klasifikácii stavieb nezahŕňajú:

–   stavebné plochy – napríklad plochy nosných (podporných), deliacich (rozhraničovacích) alebo iných komponentov, – stĺpy, piliere, nosníky, priečky, komíny,

–   funkčné plochy pre pomocné využitie – plochy zastavané vyhrievacími a klimatizačnými inštaláciami alebo elektrickými generátormi

–   priechodné plochy – napríklad schodištia, výťahy alebo eskalátory.

     Za hlavné využitie budovy možno považovať prevažujúci charakter budovy, t.j. či budovu možno považovať za:

–   výrobnú budovu – budovy zaradené do odpisovej skupiny 5 s dobou odpisovania 20 rokov alebo

–   administratívnu budovu – budovy zaradené do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov.

     Pre zaradenie budovy používanej na niekoľko účelov do príslušnej odpisovej skupiny je nevyhnutné najskôr zaradiť jednotlivé časti budovy do kódov klasifikácie stavieb podľa uvedenej vyhlášky Štatistického úradu SR. Na základe kódov klasifikácie stavieb a prílohy č. 1 k ZDP sa jednotlivé časti budovy priradia k odpisovej skupine 5 alebo 6. Následne sa budova zaradí do príslušnej odpisovej skupiny na základe porovnania úhrnu úžitkovej plochy v m² (alebo percentuálneho podielu) všetkých častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 5 a úhrnu úžitkovej plochy v m² (alebo percentuálneho podielu) všetkých častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 6. Budova ako celok sa zaradí do tej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradená prevažujúca časť budovy podľa úžitkovej plochy v m² alebo percentuálneho podielu.

     Ak by pri zaradení budovy používanej na viac účelov do príslušnej odpisovej skupiny došlo k situácii, že pomer celkovej úžitkovej plochy častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 5 a častí budovy zaradených do odpisovej skupiny 6 je 50 % na 50 %, je na dobrovoľnom rozhodnutí daňovníka do ktorej odpisovej skupiny (5 alebo 6) sa budova zaradí.

-   odsek 3 vymedzuje základné metódy odpisovania HM, ktorými je rovnomerný a zrýchlený spôsob odpisovania. ZDP obmedzuje používanie zrýchlenej metódy odpisovania iba na HM tzv. technologického charakteru, ktorým je HM zaradený do odpisovej skupiny 2 a 3. V prípade HM zaradeného do odpisovej skupiny 2 a 3 je daňovník povinný určiť spôsob odpisovania pre každý majetok a nemožno ho zmeniť po celú dobu jeho odpisovania. V podstate ide o to, že daňovník je povinný pri odpisovaní HM počas celej doby odpisovania uplatňovať ten istý spôsob odpisovania. To však neznamená, že ak daňovník pri zaradení HM sa rozhodne pre zrýchlenú metódu odpisovania nemôže počas doby odpisovania zmeniť metódu odpisovania na rovnomernú alebo naopak. Podmienkou zmeny je možnosť podania dodatočného daňového priznania za všetky zdaňovacie obdobia, počas ktorých dôjde z dôvodu zmeny metódy odpisovania k zmene výšky uplatneného odpisu.

-   odseky 4 a 5 stanovuje hodnotu, do ktorej je možné HM zahrnúť do základu dane. Všeobecne platí, že HM je možné do daňových výdavkov zahrnúť najviac do výšky vstupnej ceny majetku stanovenej v § 25 ZDP. V prípade, že na HM bolo počas doby odpisovania vykonané technické zhodnotenie, do daňových výdavkov sa HM zahŕňa pri:

–   rovnomernom spôsobe odpisovania do výšky vstupnej ceny zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie

–   zrýchlenom spôsobe odpisovania do výšky zvýšenej zostatkovej ceny o vykonané technické zhodnotenie.

Z dôvodu vykonania technického zhodnotenia dochádza k predĺženiu doby odpisovania v závislosti od zvoleného spôsobu odpisovania.

?  Príklad

HM zaradený do užívania v auguste 2016. Vstupná cena HM je 86 400 eur, je zaradený do odpisovej skupiny 2 a v decembri 2018 bolo na ňom vykonané technické zhodnotenie vo výške 20 000 eur. V akej výške sa budú uplatňovať daňové odpisy v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena na účely výpočtu odpisov
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	[(86 400 / 6) / 12] x 5	14 400	6 000	8 400	72 000
2017	(2 x 72000) / 7 – 1	24 000	24 000	–	48 000
2018	[2x( 48 000+20 000+8 400)] / 6	25 467	25 467	–	50 933
2019	(2 x 50 933) / 6 – 1	20 374	20 374	–	30 559
2020	(2 x 30 559) / 6 – 2	15 280	15 280	–	15 279
2021	(2 x 15 279) / 6 – 3	10 186	10 186	–	5 093
2022	(2 x 5 093) / 6 – 4	5 093	5 093	–	0
	Spolu	–	106 400	–	–

 

Pri uplatňovaní zrýchleného spôsobu odpisovania sa v prípade vykonania technického zhodnotenia v roku jeho zaradenia do užívania zvýši daňová zostatková cena, pričom sa pripočíta aj neuplatnená časť ročného odpisu z prvého roka odpisovania a z takto zvýšenej zostatkovej ceny sa počíta ročný odpis za celé zdaňovacie obdobie bez ohľadu na skutočnosť, kedy bolo technické zhodnotenie vykonané.

-   odseky 6, 7, 9 a 10 vymedzuje HM, ktorý sa na účely dane z príjmov odpisuje výkonovou alebo časovou metódou odpisovania a zároveň stanovuje spôsob výpočtu ročných odpisov.

Výkonová metóda odpisovania sa používa pri HM, medzi ktorý patria:

–   25.73.6 – Ostatné nástroje

–   28.92.4 – Stroje a zariadenia na triedenie, drvenie, miešanie a podobné spracovanie zeminy, kameňa, rúd a ostatných nerastných látok – z tohto kódu iba stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku

–   28.96.1 – Stroje a prístroje inde neuvedené na spracovanie plastov a gumy alebo na zhotovovanie výrobkov z týchto materiálov

–   25.73.5 – Formy; formovacie rámy pre zlievarne kovov; formovacie základne; modely na formy.

Pri výpočte daňových odpisov výkonovou metódou sa najskôr vypočíta odpis na 1 výrobok, resp. odliatok ako podiel vstupnej ceny daného majetku a počtu výrobkov (odliatkov), ktoré je možné na HM vyrobiť. Ročný odpis sa určí ako súčin odpisu pripadajúceho na 1 výrobok (odliatok) a počtu výrobkov (odliatkov), ktoré boli daným majetkom vyrobené.

	vstupná cena
Ročný odpis =	---------------------------------------------	x počet vyrobených odliatkov v zdaň. období
	určený počet vyrob. odliatkov

 

Časovou metódou sa odpisujú:

•    otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie považovanej za iný majetok podľa § 22 ods. 6 písm. b) ZDP, ak nie sú súčasťou HM, do ktorého vstupnej ceny sú zahrnuté,

•    dočasné stavby – pri ktorých je určený čas ich trvania alebo účel, na ktoré sú zriadené

•    banské diela, ktorými sú

–   banské diela, ktoré vyúsťujú na povrch

–   banské diela otvárajúce výhradné ložisko alebo jeho ucelenú časť

–   podzemné stavby v miestach ich prienikov so zemským povrchom.

Pri výpočte ročného odpisu sa najprv vypočíta mesačný odpis ako podiel vstupnej ceny a určenej doby trvania alebo ustanovenej doby použiteľnosti HM. Ročný odpis takéhoto majetku sa určí ako súčet mesačných odpisov vypočítaných za mesiace, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov.

	vstupná cena HM
Mesačný odpis =	-------------------------------------
	doba trvania, resp. doba použiteľnosti HM

 

 

Pri výkonovej a časovej metóde odpisovania je ročný odpis stanovený na základe mesačnej bázy a stanovuje sa na celé kalendárne mesiace počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na odpisovanie, t.j. mesiacom, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11. V roku začatia odpisovania a v roku skončenia odpisovania sa uplatňujú daňové odpisy iba vo výške pripadajúcej na mesiace, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov. Mesačný odpis sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor.

?  Príklad

Spoločnosť vyrábajúca obuv v máji 2016 obstarala a zaradila do užívania stroj v hodnote 345 000 €. Životnosť stroja je stanovená výrobcom na 380 000 ks výrobkov. Ako spoločnosť vypočíta odpisy v jednotlivých zdaňovacích obdobiach pri uplatnení výkonovej metódy odpisovania, ak vyrobila:

v roku 2016   35 000 topánok

v roku 2017   73 000 topánok

v roku 2018   84 000 topánok

v roku 2019   95 000 topánok

v roku 2020   93 000 topánok

výpočet odpisu pripadajúceho na 1 topánku: 345000 / 380 000 = 0,9078 @ 0,91

Rok	Spôsob výpočtu	Ročný odpis	Zostatková cena
2016	35 000 x 0,91	31 850	313 150
2017	73 000 x 0,91	66 430	246 720
2018	84 000 x 0,91	76 440	170 280
2019	95 000 x 0,91	86 450	83 830
2020	93 000 x 0,91	83 830*	–
–	Spolu	345 000	–

 

*   v roku 2020 je možné (vzhľadom na zaokrúhlenie odpisu na 1 topánku a možnosti zahrnúť HM do základu dane len do výšky vstupnej ceny uznať do daňových výdavkov) iba sumu 83 830 €.

-   odsek 8 stanovuje postup uplatňovania daňových odpisov pri hmotnom majetku nadobudnutom formu finančného prenájmu. HM nadobudnutý formou finančného prenájmu, s výnimkou pozemkov sa odpisuje počas doby odpisovania tohto majetku stanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu, do ktorej je HM zaradený. Takýto HM môže nájomca odpisovať rovnomerným spôsobom odpisovania a iba pri hmotnom majetku zaradenom do odpisovej skupiny 2 alebo 3 môže uplatniť aj zrýchlený spôsob odpisovania na základe vlastného rozhodnutia.

HM nadobudnutý formou lízingu sa odpíše do výšky vstupnej ceny, ktorou je istina (súčasťou istiny je aj kúpna cena, za ktorú prejde vlastnícke právo na nájomcu po ukončení lízingu) a náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku vynaložené nájomcom do doby zaradenia majetku do užívania, ktorými môžu byť:

•    poplatok za uzatvorenie zmluvy o finančnom prenájme,

•    náklady na dopravu, montáž, clo

•    technické zhodnotenie predmetu lízingu vykonané do času uvedenia majetku do užívania.

V súlade s § 25 ods. 6 ZDP pri obstaraní hmotného majetku formou lízingu súčasťou obstarávacej ceny u nájomcu nie je daň z pridanej hodnoty a to bez ohľadu na skutočnosť, či nájomca je alebo nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty.

-   odsek 11

ZDP v 22 ods. 9 dáva daňovníkovi možnosť prerušenia odpisov HM, ak sa tak daňovník rozhodne. Má však stále možnosť zmeniť svoje rozhodnutie a prostredníctvom dodatočného daňového priznania môže uplatniť v príslušnom zdaňovacom období daňové odpisy. Podmienkou uplatnenia odpisov je možnosť podania dodatočného daňového priznania za príslušné zdaňovacie obdobie. ZDP však taktiež stanovuje situácie kedy aj napriek tomu, že nedošlo k zániku práva vyrubiť daň, nemôže daňovník prerušiť odpisovanie alebo zmeniť uplatnenie daňových odpisov a to:

–   pri výkone daňovej kontroly podľa daňového poriadku alebo

–   prostredníctvom dodatočného daňového priznania za to zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 bolo ustanovenie spresnené v tom zmysle, že uplatnenie prerušenia odpisovania a zmeny prerušenia odpisovania HM nie je možné uplatniť v rámci vyrubovacieho konania. Vyrubovacie konanie v súlade s § 68 daňového poriadku začína nasledujúci deň po dni doručenia protokolu s výzvou kedy:

•    správca dane z daňovej kontroly vyhotoví protokol, ktorý obsahuje výsledok daňovej kontroly vrátane vyhodnotenia dôkazov a v prípade, ak sa daňovou kontrolou zistil rozdiel v sume, ktorú mal kontrolovaný daňový subjekt zaplatiť alebo vykázať, zašle správca dane spolu s protokolom kontrolovanému daňovému subjektu aj výzvu na vyjadrenie sa k zisteniam uvedeným v protokole,

•    správca dane zisťuje základ dane alebo určuje daň podľa pomôcok vyhotoví protokol o určení dne podľa pomôcok, ktorý doručí daňovému subjektu spolu s výzvou na vyjadrenie.

Vyrubovacie konanie končí dňom doručenia rozhodnutia daňovému subjektu.

Uvedené spresnenie ustanovenia bolo doplnené z dôvodu, aby nemohlo dochádzať k zmene prerušenia alebo uplatnenia daňových odpisov v čase medzi ukončením daňovej kontroly (t.j. dňom doručenia protokolu) a vydaním rozhodnutia správcu dane. V praxi to znamená, že ak daňovník v riadnom daňovom priznaní uplatnil prerušenie odpisovania, tak v rámci vyrubovacieho konania nemôže zrušiť prerušenie odpisovania a daňové odpisy dodatočne uplatniť alebo naopak.

-   odsek 12 S účinnosťou od 1. 1. 2018 má daňovník, ktorý je držiteľom povolenia na prevádzkovanie prírodných liečebných kúpeľov a kúpeľných liečební, možnosť stanoviť si dobu odpisovania budov, v ktorých sa poskytuje zdravotná starostlivosť alebo služby súvisiace s touto zdravotnou starostlivosťou. Za budovy, v ktorých sa poskytujú služby súvisiace so zdravotnou starostlivosťou za považujú napr.:

•    budovy slúžiace na ubytovanie a stravovanie kúpeľných návštevníkov,

•    budovy, v ktorých sú umiestnené balneoterapeutické zariadenia, t.j. zariadenia, ktoré slúžia na čerpanie, dopravu, akumuláciu, balneologické alebo iné využitie vody z prírodného liečivého zdroja alebo z prírodného minerálneho zdroja,

•    budovy, v ktorých sú umiestnené vyšetrovacie zariadenia,

•    budovy, v ktorých sa nachádzajú zariadenia alebo poskytujú služby, bez ktorých by nebol zabezpečený plynulý chod kúpeľov, ako napr. kotolňa, práčovňa a to za predpokladu, že tieto budovy sú zaradené podľa prílohy č. 1 ZDP do odpisovej skupiny 6.

Jedná sa o budovy, ktoré boli do 31. 12. 2017 zaradené do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov. Podľa pravidiel platných od 1. 1. 2018 je možné tieto budovy odpisovať počas doby odpisovania, a to v rozmedzí od 20 do 40 rokov. Daňovník si sám na základe vlastného rozhodnutia stanoví dobu odpisovania v zákonom vymedzenom rozmedzí, pričom musí byť zachovaná podmienka, že počas celej doby odpisovania musí byť použitá rovnaká doba odpisovania. To znamená, že ak sa daňovník rozhodne odpisovať takúto budovu napr. 25 rokov, počas celej doby odpisovania je povinný pri výpočte daňových odpisov použiť koeficient 25 rokov. Nie je možné počas odpisovania používať v jednotlivých rokoch rôznu dobu odpisovania. Zároveň platí, že budovy je možné odpisovať iba rovnomerným spôsobom odpisovania.

?  Príklad

Porovnanie uplatňovania odpisov podľa stavu platného do 31. 12. 2017 a od 1. 1. 2018

Budova v kúpeľoch slúžiaca na kúpeľnú starostlivosť bola zaradená do užívania 1. 1. 2010 so vstupnou cenou 2 000 000 eur. Aká bude výška odpisov budovy, ak daňovník v prvom prípade aj po 1. 1. 2018 bude uplatňovať dobu odpisovania 40 rokov a v druhom prípade si zníži dobu odpisovania na minimálne zákonom stanovenú, t.j. na 20 rokov?

Počet rokov	Zdaňovacie obdobie	Uplatňovanie 40 rokov		Uplatňovanie 20 rokov
		Daňový odpis	Zostatková cena	Daňový odpis	Zostatková cena
1	2010	100 000	1 900 000	100 000	1 900 000
2	2011	100 000	1 800 000	100 000	1 800 000
3	2012	100 000	1 700 000	100 000	1 700 000
4	2013	100 000	1 600 000	100 000	1 600 000
5	2014	100 000	1 500 000	100 000	1 500 000
6	2015	50 000	1 450 000	50 000	1 450 000
7	2016	50 000	1 400 000	50 000	1 400 000
8	2017	50 000	1 350 000	50 000	1 350 000
9	2018	50 000	1 300 000	100 000	1 250 000
10	2019	50 000	1 250 000	100 000	1 150 000
11	2020	50 000	1 200 000	100 000	1 050 000
12	2021	50 000	1 150 000	100 000	950 000
13	2022	50 000	1 100 000	100 000	850 000
14	2023	50 000	1 050 000	100 000	750 000
15	2024	50 000	1 000 000	100 000	650 000
16	2025	50 000	950 000	100 000	550 000
17	2026	50 000	900 000	100 000	450 000
18	2027	50 000	850 000	100 000	350 000
19	2028	50 000	800 000	100 000	250 000
20	2029	50 000	750 000	100 000	150 000
21	2030	50 000	700 000	100 000	50 000
22	2031	50 000	650 000	50 000	-
23	2032	50 000	600 000	Neuplatňovanie odpisov
24	2033	50 000	550 000
25	2034	50 000	500 000
26	2035	50 000	450 000
27	2036	50 000	400 000
28	2037	50 000	350 000
29	2038	50 000	300 000
30	2039	50 000	250 000	Neuplatňovanie odpisov
31	2040	50 000	200 000
32	2041	50 000	150 000
33	2042	50 000	100 000
34	2043	50 000	50 000
35	2044	50 000	–
	Spolu	2 000 000	–	2 000 000	–

 

V rokoch 2010 až 2014 sa pri uplatňovaní daňových odpisov vychádzalo z doby odpisovania 20 rokov. Bolo možné uplatňovať daňové odpisy vyčíslené rovnomernou aj zrýchlenou metódou odpisovania. Príklad predpokladá použitie rovnomerných odpisov, t.j. každoročne bolo možné uplatniť do daňových výdavkov daňový odpis vo výške 100 000 eur (2 000 000 / 20 rokov).

Od 1. 1. 2015 až do 31. 12. 2017 sa doba odpisovania budov zaradených podľa prílohy č. 1 ZDP do odpisovej skupiny 6 zvýšila z 20 rokov na 40 rokov. V rokoch 2015 až 2017 bolo teda možné uplatniť daňový odpis vo výške 50 000 eur (2 000 000 / 40 rokov).

S účinnosťou od 1. 1. 2018 je možné pri výpočte daňových odpisov použiť dobu odpisovania minimálne 20 rokov a maximálne 40 rokov. V tomto prípade sa uvažuje o dobe odpisovania 20 rokov, t.j. počnúc zdaňovacím obdobím 2018 je možné uplatniť každoročne daňový odpis vo výške 100 000 eur (2 000 000 / 20 rokov). Výnimku predstavuje iba posledný rok odpisovania, kedy je možné vzhľadom na skutočnosť, že daňová zostatková cena je nižšia ako vypočítaný ročný odpis, uplatniť iba zostatkovú hodnotu budovy vo výške 50 000 eur.

Výška ročných odpisov uplatňovaná v rokoch 2015 až 2017 sa spätne neupravuje.

?  Príklad

Na hlavnej budove kúpeľov určenej na ubytovanie, ktorá bola plne daňovo odpísaná v roku 2015 bolo v roku 2016 vykonané technické zhodnotenie v hodnote 350 000 eur. Vzťahuje sa možnosť voliteľnosti doby odpisovania platnej od 1. 1. 2018 aj na toto technické zhodnotenie?

Technické zhodnotenie vykonané na plne odpísanej budove sa považuje v súlade s § 22 ods. 6 písm. e) ZDP za iný majetok. Takéto technické zhodnotenie sa podľa § 24 ods. 2 ZDP zaradí do odpisovej skupiny, v ktorej bola zaradená budova, na ktorej sa toto technické zhodnotenie vykonalo, t.j. v tomto prípade do odpisovej skupiny 6 s dobou odpisovania 40 rokov. Zámerom novely zákona bola podpora obnovy budov v kúpeľoch znížením doby odpisovania týchto budov. Ak by bolo technické zhodnotenie v roku 2016 vykonané na ešte daňovo neodpísanej budove, toto technické zhodnotenie by zvyšovalo vstupnú cenu budovy, z ktorej sa počíta daňový odpis a z takto zvýšenej vstupnej ceny by sa od 1. 1. 2018 s použitím zníženej doby odpisovania (napr. 20 rokov) vypočítal daňový odpis. Z dôvodu zachovania rovnakého postupu pri uplatňovaní daňových odpisov je možné ustanovenie § 26 ods. 12 ZDP použiť aj na technické zhodnotenie, ktoré sa vykoná na plne odpísanej budove. Uvedený postup sa vzťahuje na technické zhodnotenie vykonané na budove do 31. 12. 2017, vzhľadom na zavedenie samostatného odpisovania úhrnu technického zhodnotenia a opráv vykonaných na budovách kúpeľov od 1. 1. 2018 podľa § 22 ods. 6 písm. f). Výnimku rovnako predstavuje aj technické zhodnotenie vykonané na budove kúpeľov, ktorá je zároveň nehnuteľnou kultúrnou pamiatkou, ktoré je zaradené do odpisovej skupiny 2 s dobou odpisovania 6 rokov.

?  Príklad

Podľa § 26 ods. 12 ZDP sa ročný odpis budovy, v ktorej sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou spojené služby, môže uplatniť najviac počas doby odpisovania stanovenej v § 26 ods. 1, t.j. počas 40 rokov a najmenej počas polovice doby odpisovania ustanovenej pre odpisovú skupinu 6, t.j. počas 20 rokov. Je možné pri výpočte daňových odpisov použiť iba dobu odpisovania 20 a 40 rokov?

Z dikcie ustanovenia § 26 ods. 12 ZDP vyplýva, že doba odpisovania môže byť najmenej 20 rokov, t.j. nie menej a maximálne 40 rokov. Doba odpisovania môže byť teda stanovená v tomto rozmedzí, t.j. aj 25, 30, 32, 36 rokov. Je to na dobrovoľnom rozhodnutí daňovníka, avšak platí podmienka, že počas celej doby odpisovania je potrebné použiť pri výpočte daňových odpisov rovnakú dobu odpisovania. Toto neplatí u budov, ktoré boli do 31. 12. 2017 zaradené do užívania a daňovo odpisované – u takýchto budov sa zmena doby odpisovania zo 40 rokov na dobu odpisovania stanovenú daňovníkom nepovažuje za porušenie pravidiel pri výpočte daňových odpisov. Od zdaňovacieho obdobia, v ktorom daňovník použije zmenenú dobu odpisovania podľa § 26 ods. 12 ZDP, je však povinný pri výpočte daňových odpisov používať rovnakú dobu odpisovania.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s. v rámci kúpeľného územia vlastnia a majú zaradené do užívania viaceré budovy, v ktorých sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou súvisiace služby. Sú kúpele povinné stanoviť dobu odpisovania rovnakú pre všetky budovy alebo každá budova môže mať stanovenú inú dobu odpisovania v rozmedzí 20 až 40 rokov?

Podľa § 26 ods. 12 sa budovy, v ktorých sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou súvisiace služby môžu odpisovať v rozmedzí najmenej 20 rokov a najviac 40 rokov. V nadväznosti na ustanovenie § 26 ods. 1 ZDP, slovenské kúpele zaradia každú budovu ako samostatný hmotný majetok do odpisovej skupiny 6. Keďže § 26 ods. 12 nevymedzuje povinnosť ustanoviť pre všetky budovy rovnakú dobu odpisovania, môžu Slovenské kúpele, a.s. stanoviť dobu odpisovania pre každú jednu budovu samostatne v rôznej výške.

§ 27

Rovnomerné odpisovanie
hmotného majetku

(1) Pri rovnomernom odpisovaní sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny hmotného majetku a doby odpisovania ustanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu v § 26 ods. 1 takto:

Odpisová skupina	Ročný odpis
1	1/4
2	1/6
3	1/8
4	1/12
5	1/20
6	1/40

 

 

(2) V prvom roku odpisovania hmotného majetku sa uplatní len pomerná časť z ročného odpisu vypočítaného podľa odseku 1 v závislosti od počtu mesiacov, počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia. Ak počas doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1

a) nebolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť tohto ročného odpisu sa uplatní v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1,

b) bolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť tohto ročného odpisu sa uplatní podľa § 26 ods. 5.

(3) Ročný odpis vypočítaný podľa odseku 1, pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 a pomerná časť ročného odpisu podľa § 22 ods. 12 druhej vety sa zaokrúhľujú na celé eurá nahor.

Komentár k § 27

Pri rovnomernej metóde odpisovania sa ročný odpis stanovuje v nadväznosti na dobu odpisovania určenú v § 26 ods. 1 ZDP. Túto metódu odpisovania je možné použiť na akýkoľvek HM zaradený v rámci odpisových skupín 1 až 6. Ročný odpis sa počíta ako podiel vstupnej ceny a doby odpisovania stanovenej v ZDP pre príslušnú odpisovú skupinu s výnimkou ročného odpisu stanoveného pre 1. rok odpisovania.

V roku zaradenia HM do užívania sa stanovuje uplatnený daňový odpis na mesačnej báze. V prvom roku odpisovania môže daňovník uplatniť do daňových výdavkov iba alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúcu na počet mesiacov, v ktorých sa o majetku účtuje alebo v ktorých sa majetok eviduje. Zvyšná časť ročného odpisu, ktorú daňovník neuplatnil do daňových výdavkov v prvom roku odpisovania, sa zahŕňa do základu dane v závislosti od skutočnosti, či na HM bolo alebo nebolo vykonané technické zhodnotenie.

Ak na HM počas doby odpisovania nebolo vykonané technické zhodnotenie neuplatnená pomerná časť ročného odpisu z prvého roku odpisovania sa uplatní v zdaňovacom období nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania HM stanoveného ZDP.

V prípade, že na HM počas doby odpisovania je vykonané technické zhodnotenie, neuplatnená časť ročného odpisu z prvého roka odpisovania sa uplatní v nadväznosti na spôsob výpočtu ročného odpisu. V tomto prípade technické zhodnotenie zvyšuje vstupnú cenu HM a z takto zvýšenej vstupnej ceny sa počíta ročný odpis.

?  Príklad

HM zaradený do užívania v októbri 2016 v hodnote 48 000 eur. HM sa odpisuje v odpisovej skupine 1. Ako sa postupuje pri výpočte daňových odpisoch v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

 

Rok	Ročný odpis			Zostatková cena podľa § 25 ods. 3	Spôsob výpočtu
	celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	12 000	3 000	9 000	45 000	[{(48 000 / 4} / 12] x 3
2017	12 000	12 000	–	33 000	48 000 / 4
2018	12 000	12 000	–	21 000	48 000 / 4
2019	12 000	12 000	–	9 000	48 000 / 4
2020	12 000	9 000	–	–	48 000 / 4
Spolu	–	48 000	–	–	–

 

V prvom roku odpisovania je možné uplatniť iba alikvotnú časť pripadajúcu na mesiace, počas ktorých sa o majetku účtovalo počnúc mesiacom jeho zaradenia. V tomto prípade bol majetok zaradený do užívania v októbri, čo znamená, že do základu dane je možné zahrnúť odpis za mesiace október až december, t.j. 3/12 ročného odpisu. Zvyšná neuplatnená časť vo výške 9 000 eur sa do daňových výdavkov zahrnie v zdaňovacom období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom uplynula doba odpisovania HM, t.j. v roku 2020.

?  Príklad

HM zaradený do užívania v októbri 2016 v hodnote 48 000 eur. HM sa odpisuje v odpisovej skupine 1. V marci 2018 bolo na HM vykonané technické zhodnotenie vo výške 4 000 eur. Ako sa postupuje pri výpočte daňových odpisoch v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

Rok	Ročný odpis			Zostatková cena podľa § 25 ods. 3	Spôsob výpočtu
	celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	12 000	3 000	9 000	45 000	[{(48 000 / 4} / 12] x 3
2017	12 000	12 000	–	33 000	48 000 / 4
2018	13 000	13 000	–	24 000	(48 000 + 4 000) / 4
2019	13 000	13 000	–	11 000	52 000 / 4
2020	13 000	11 000	–	–	52 000 / 4
Spolu	-	52 000	–	–	–

 

?  Príklad

HM zaradený do užívania v máji 2016 v hodnote 48 000 eur. V decembri 2016 bolo vykonané na HM technické zhodnotenie vo výške 12 000 eur. V akej výške budú v jednotlivých zdaňovacích obdobiach daňové odpisy?

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	[{(48 000 + 12 000) / 4} / 12] x 8	15 000	10 000	5 000	50 000
2017	60 000 / 4	15 000	15 000	–	35 000
2018	60 000 / 4	15 000	15 000	–	20 000
2019	60 000 / 4	15 000	15 000	–	5 000
2020	60 000 / 4	15 000	5 000	–	–
2017	Spolu	–	60 000	–	–

 

Aj keď technické zhodnotenie bolo vykonané až v decembri, na účely výpočtu ročného odpisu sa berie vstupná cena, resp. vstupná cena zvýšená o vykonané technické zhodnotenie vypočítaná k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

Neuplatnená časť ročného odpisu z 1. roka odpisovania sa zahrnie do základu dane v roku 2020.

Ročný odpis, pomerná časť ročného odpisu neuplatnená v prvom roku odpisovania a pomerná časť ročného odpisu uplatnená v roku predaja majetku, u ktorého sa podľa § 19 ods. 3 písm. b) uplatňuje do daňových výdavkov daňová zostatková cena len do výšky príjmov z predaja, sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor.

V prvom roku odpisovania (okrem prípadu, ak k zaradeniu majetku do užívania dôjde v prvom mesiaci zdaňovacieho obdobia) sa pri výpočte pomernej časti ročného odpisu z nezaokrúhleného ročného odpisu stanoveného podľa odseku 1 vypočíta mesačný odpis, ktorý sa prenásobí počtom mesiacov počnúc mesiacom zaradenia HM do užívania. Až takto vypočítaná alikvotná časť ročného odpisu sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor. Uvedený postup výpočtu nadväzuje na § 47 ods. 2, podľa ktorého postupné zaokrúhľovanie v dvoch alebo vo viacerých stupňoch je neprístupné. Obdobne sa postupuje pri výpočte pomernej časti ročného odpisu majetku, u ktorého je možnosť uplatnenia daňového odpisu v roku jeho predaja.

?  Príklad

HM zaradený do užívania v októbri 2016 v hodnote 33 000 eur. HM sa odpisuje v odpisovej skupine 1. Ako sa postupuje pri výpočte daňových odpisoch v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

Rok	Ročný odpis			Zostatková cena podľa § 25 ods. 3	Spôsob výpočtu
	celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	8 250	2 063	6 187	30 937	[{(33000 / 4} / 12] x 3
2017	8 250	8 250	–	22 687	33000 / 4
2018	8 250	8 250	–	14 437	33000 / 4
2019	8 250	8 250	–	6 187	33000 / 4
2020	8 250	6 187	–	–	33000 / 4
Spolu	–	33 000	–	–	–

 

V prvom roku odpisovania (2016) je možné uplatniť do daňových výdavkov iba alikvotnú časť ročného odpisu pripadajúcu na mesiace október až december 2016. Alikvotná časť sa vypočíta nasledovne:

1.  vypočíta sa ročný odpis 33 000 / 4 = 8 250

2.  vypočíta sa mesačný odpis 8 250 / 12 = 687,50

3.  vypočíta sa alikvotná časť za 3 mesiace (október až december) 687,50 x 3 =2 062,50

4.  až takto vypočítaná alikvotná časť sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor, t.j. na 2 063 eur

5.  neuplatnená časť ročného odpisu 33 000 – 2 063 = 6 187.

 

§ 28

Zrýchlené odpisovanie
hmotného majetku
zaradeného do odpisovej skupiny 2 a 3

(1) Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku sa odpisovým skupinám 2 a 3 priraďujú tieto koeficienty pre zrýchlené odpisovanie:

Odpisová skupina	Koeficient pre zrýchlené odpisovanie
	v prvom roku odpisovania	v ďalších rokoch odpisovania	pre zvýšenú zostatkovú cenu
2	6	7	6
3	8	9	8

 

 

(2) Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku sa určia odpisy z hmotného majetku takto:

a) v prvom roku odpisovania hmotného majetku len pomerná časť z ročného odpisu určeného ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie hmotného majetku platného v prvom roku odpisovania v závislosti od počtu mesiacov, počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia,

b) v ďalších rokoch odpisovania hmotného majetku ako podiel dvojnásobku jeho zostatkovej ceny a rozdielu medzi priradeným koeficientom pre zrýchlené odpisovanie platným v ďalších rokoch odpisovania a počtom rokov, počas ktorých sa už odpisoval; len na účely výpočtu ročných odpisov

    1.   v druhom roku odpisovania sa zostatková cena hmotného majetku určí ako rozdiel medzi vstupnou cenou a podielom jeho vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie platného v prvom roku odpisovania neskráteným o pomernú časť ročného odpisu neuplatnenú v daňových výdavkoch v prvom roku odpisovania,

    2.   v ďalších rokoch odpisovania sa zostatková cena určená podľa prvého bodu zníži o daňové odpisy z tohto majetku zahrnuté do daňových výdavkov, počnúc druhým rokom odpisovania.

(3) Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku po vykonaní technického zhodnotenia sa odpisy určujú takto:

a) v roku zvýšenia zostatkovej ceny ako podiel dvojnásobku tejto ceny hmotného majetku a priradeného koeficientu zrýchleného odpisovania platného pre zvýšenú zostatkovú cenu,

b) v ďalších rokoch odpisovania ako podiel dvojnásobku zostatkovej ceny hmotného majetku a rozdielu medzi priradeným koeficientom zrýchleného odpisovania platným pre zvýšenú zostatkovú cenu a počtom rokov, počas ktorých sa odpisoval zo zvýšenej zostatkovej ceny.

(4) Ak počas doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1

a) nebolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 písm. a) sa uplatní v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1,

b) bolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 písm. a) zvyšuje zostatkovú cenu tohto majetku v roku vykonania technického zhodnotenia.

(5) Ročný odpis vypočítaný podľa odsekov 2 a 3 a pomerná časť z ročného odpisu podľa odseku 2 a pomerná časť ročného odpisu podľa § 22 ods. 12 druhej vety sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor.

Komentár k § 28

Pri zrýchlenom spôsobe odpisovania, ktorý je možné použiť iba pri HM zaradenom do odpisovej skupiny 2 a 3 sa ročný odpis stanovuje na základe koeficientov stanovených pre jednotlivé odpisové skupiny a v rámci jednotlivých odpisových skupín zvlášť pre prvý rok odpisovania, pre ďalšie roky odpisovania a osobitne v prípade vykonania technického zhodnotenia na HM. Rovnako ako pri rovnomernom spôsobe odpisovania aj pri zrýchlenom spôsobe odpisovania bol zavedený spôsob uplatňovania odpisov HM v prvom roku odpisovania majetku na tzv. mesačnej báze.

V prvom roku odpisovania je možné do daňových výdavkov uplatniť iba pomernú časť z ročného odpisu a to v závislosti od počtu mesiacov, počas ktorých sa o majetku účtovalo, alebo počas ktorých bol majetok evidovaný, t.j. od mesiaca zaradenia HM do konca zdaňovacieho obdobia. Ročný odpis v prvom roku odpisovania sa vypočíta ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu v prvom roku odpisovania pre príslušnú odpisovú skupinu.

V ďalších rokoch odpisovania sa ročný odpis vypočíta ako podiel dvojnásobku zostatkovej ceny a rozdielu medzi priradeným koeficientom pre ďalšie roky odpisovania platným pre príslušnú odpisovú skupinu a počtom rokov, počas ktorých sa majetok už odpisoval.

ZDP na účely výpočtu ročných odpisov definuje zostatkovú cenu:

–   na účely výpočtu daňových odpisov, ktoré je možné uplatniť v druhom roku odpisovania sa zostatková cena stanovuje ako rozdiel vstupnej ceny a podielu vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre odpisovanie v prvom roku stanoveného ZDP pre príslušnú odpisovú skupinu, t.j. ide o rozdiel vstupnej ceny a výšky ročného odpisu vrátane pomernej časti ročného odpisu neuplatneného do daňových výdavkov v prvom roku odpisovania,

–   na účely výpočtu daňových odpisov, ktoré sa uplatňujú v daňových výdavkoch počnúc tretím rokom odpisovania sa zostatková cena stanovená pre druhý rok odpisovania znižuje o daňové odpisy z daného majetku zahrnuté do daňových výdavkov od druhého roku odpisovania majetku.

Neuplatnená pomerná časť ročného odpisu z prvého roku odpisovania sa zahŕňa do základu dane na základe skutočnosti, či počas doby odpisovania HM došlo alebo nedošlo k vykonaniu technického zhodnotenia daného majetku. Ak počas doby odpisovania HM nebolo vykonané technické zhodnotenie, neuplatnená pomerná časť z ročného odpisu v prvom roku odpisovania sa zahrnuje do základu dane v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania HM stanoveného v § 26 ods. 1, t.j. v 7. resp. v 9 roku. Rovnako sa postupuje aj v prípade, že technické zhodnotenie bolo vykonané v prvom roku odpisovania.

Ak bolo vykonané technické zhodnotenie počas doby odpisovania HM, neuplatnená pomerná časť ročného odpisu zvyšuje zostatkovú cenu v roku vykonania technického zhodnotenia spolu s hodnotou technického zhodnotenia. Z takto zvýšenej zostatkovej ceny HM sa počíta jeho daňový odpis a to tak, že v roku vykonania technického zhodnotenia sa ročný odpis počíta ako podiel tejto zvýšenej zostatkovej ceny a koeficientu pre zrýchlené odpisovanie platné pre zvýšenú zostatkovú cenu.

V ďalších rokoch odpisovania sa ročný odpis stanoví ako podiel zostatkovej ceny a rozdielu medzi koeficientom pre zvýšenú zostatkovú cenu platným pre príslušnú odpisovú skupinu a počtom rokov, počas ktorých sa odpisuje majetok zo zvýšenej zostatkovej ceny.

?  Príklad

HM zaradený do užívania v auguste 2016. Vstupná cena HM je 108 000 €, je zaradený do odpisovej skupiny 2 a nebolo na ňom počas odpisovania vykonané technické zhodnotenie. V akej výške sa budú uplatňovať daňové odpisy v jednotlivých zdaňovacích obdobiach?

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena na účely výpočtu odpisov
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	[(108 000 / 6) / 12] x 5	18 000	7 500	10 500	90 000
2017	(2 x 90 000) / 7 – 1	30 000	30 000	–	60 000
2018	(2 x 60 000) /7 – 2	24 000	24 000	–	36 000
2019	(2 x 36 000) /7 – 3	18 000	18 000	–	18 000
2020	(2 x 36 000) /7 – 4	12 000	12 000	–	6 000
2021	(2 x 6 000) /7 – 5	6 000	6 000	–	0
2022	Neuplatnená časť z 1. roka	10 500	10 500	–	–
	Spolu	–	108 000	–	–

 

V prvom roku odpisovania sa do daňových výdavkov uznáva pomerná časť ročného odpisu, ktorý sa vzťahuje na mesiace august až december, t.j. 5/12 ročného odpisu. Pri výpočte pomernej časti ročného odpisu sa najskôr vypočíta ročný odpis vo výške 18000 eur (108 000 / 6). Následne sa vypočíta mesačný odpis vo výške 1 500 eur (18 000/12) a takto stanovený mesačný odpis sa prenásobí počtom mesiacov, počas ktorých bol majetok zaradený do užívania, t.j. od augusta do decembra čo je 5 mesiacov. Pomerná časť daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov je vo výške 7 500 eur (1 500 x 5). Pomerná časť, ktorá nebude uplatnená do daňových výdavkov sa vypočíta ako rozdiel ročného odpisu a alikvotnej časti, ktorá je uplatnená do daňových výdavkov vo výške 10 500 eur (18 000 – 7 500).

Zostatková cena na účely výpočtu výšky daňového odpisu, ktorý sa uplatňuje do daňových výdavkov, sa stanoví ako rozdiel medzi vstupnou cenou a ročným odpisom vrátane časti ročného odpisu, ktorý nebol v prvom roku odpisovania zahrnutý do daňových výdavkov, t.j. 108 000 – 18 000 = 90 000.

V ďalších rokoch odpisovania sa zostatková cena znižuje o výšku odpisov uplatnených do daňových výdavkov.

?  Príklad

HM zaradený do užívania vo februári 2016 v hodnote 302 400 eur. V roku 2018 bolo vykonané na HM technické zhodnotenie vo výške 15 000 eur. V akej výške budú v jednotlivých zdaňovacích obdobiach daňové odpisy?

Rok	Spôsob výpočtu uplatneného ročného odpisu	Ročný odpis			Zostatková cena na účely výpočtu odpisov
		celkový	uplatnený	neuplatnený
2016	[(302 400 / 6)/ 12] x 11	50 400	46 200	4 200	252 000
2017	(2 x 252 000) / 7 – 1	84 000	84 000	–	168 000
2018	[2 x (168 000 + 15 000 + 4 200 ) / 6	62 400	62 400	–	124 800
2019	(2 x 124 800) / 6 – 1	49 920	49 920	–	74 880
2020	(2 x 74 880) / 6 – 2	37 440	37 440	–	37 440
2021	(2 x 37 440) / 6 – 3	24 960	24 960	–	12 480
2022	(2 x 12 480) / 6 – 4	12 480	12 480	–	–
	Spolu	–	317 400	–	–

 

V roku 2018 pri vykonaní technického zhodnotenia sa zvýši zostatková cena na účely výpočtu daňových odpisov nielen o hodnotu vykonaného technického zhodnotenia, ale aj o neuplatnenú časť ročného odpisu z 1. roku odpisovania. Z takto zvýšenej daňovej zostatkovej ceny sa počítajú daňové odpisy v roku 2018 s použitím koeficientu pre zvýšenú zostatkovú cenu vo výške 6 a v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach s koeficientom pre zvýšenú zostatkovú cenu zníženom o počet rokov, počas ktorých sa majetok odpisoval zo zvýšenej zostatkovej ceny.

Ročný odpis, pomerná časť ročného odpisu uplatneného v prvom roku odpisovania a pomerná časť ročného odpisu majetku, u ktorého je daňová zostatková cena limitovaná pri predaji do výšky príjmov z predaja podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor. Nie je možné zaokrúhliť ročný odpis aj pomernú časť ročného odpisu uplatnenú do daňových výdavkov, nakoľko v súlade s § 47 ods. 2 ZDP sa postupné zaokrúhľovanie v dvoch alebo vo viacerých stupňoch nepripúšťa. V nadväznosti na uvedené sa z nezaokrúhleného ročného odpisu vypočíta mesačný odpis, ktorý sa prenásobí počtom mesiacov, počas ktorých sa majetok používal. Až takto vypočítaná alikvotná časť ročného odpisu sa zaokrúhľuje na celé eurá nahor.

§ 29

Technické zhodnotenie hmotného majetku

a nehmotného majetku

(1) Technickým zhodnotením hmotného majetku a nehmotného majetku sa na účely tohto zákona rozumejú výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy,107) rekonštrukcie a modernizácie prevyšujúce pri jednotlivom hmotnom majetku a nehmotnom majetku 1 700 eur v úhrne za zdaňovacie obdobie.

(2) Za technické zhodnotenie hmotného majetku a nehmotného majetku podľa odseku 1 sa považuje aj technické zhodnotenie neprevyšujúce v úhrne za zdaňovacie obdobie 1 700 eur, ak sa daňovník rozhodne takéto výdavky považovať za výdavky na technické zhodnotenie. V tomto prípade sa takéto výdavky odpisujú ako súčasť vstupnej ceny, zvýšenej vstupnej ceny alebo zvýšenej zostatkovej ceny hmotného majetku a nehmotného majetku.

(3) Za technické zhodnotenie sa považuje aj technické zhodnotenie v sume vyššej ako 1 700 eur za zdaňovacie obdobie vykonané na dlhodobom hmotnom majetku,1) ktorého obstarávacia cena bola 1 700 eur a menej. Takéto technické zhodnotenie sa pripočíta k obstarávacej cene dlhodobého hmotného majetku a uplatní sa ročný odpis vypočítaný podľa § 26.

(4) Rekonštrukciou sa na účely tohto zákona rozumejú také zásahy do hmotného majetku, ktoré majú za následok zmenu jeho účelu použitia, kvalitatívnu zmenu jeho výkonnosti alebo technických parametrov. Za zmenu technických parametrov nemožno považovať zámenu použitého materiálu pri dodržaní jeho porovnateľných vlastností.

(5) Modernizáciou sa na účely tohto zákona rozumie rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku a nehmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria neoddeliteľnú súčasť majetku. Za neoddeliteľnú súčasť tohto majetku sa považujú samostatné veci, ktoré sú určené na spoločné použitie s hlavnou vecou a spolu s ňou tvoria jeden majetkový celok.

Komentár k § 29

Technickým zhodnotením sa rozumejú výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy definované stavebným zákonom, rekonštrukcie a modernizácie, ktoré v príslušnom zdaňovacom období pri jednotlivom HM prevyšujú sumu 1 700 eur.

V súlade so stavebným zákonom sa rozumejú

–   nadstavbou – zmeny, ktorými sa stavby zvyšujú,

–   prístavbou – zmeny, ktorými sa stavby pôdorysne rozširujú a ktoré sú navzájom prevádzkovo spojené s doterajšou stavbou,

–   stavebnými úpravami – úpravy, pri ktorých sa zachováva vonkajšie pôdorysné aj výškové ohraničenie stavby.

Ide o zmeny na už dokončených stavbách vykonané na základe stavebného povolenia, ohlásenia alebo aj bez stavebného povolenia alebo ohlásenia.

Rekonštrukcie predstavujú zásahy do hmotného majetku, ktoré majú za následok zmenu jeho účelu použitia, kvalitatívnu zmenu jeho výkonnosti alebo technických parametrov. Zmenou technických parametrov možno rozumieť akúkoľvek kvalitatívnu zmenu, ktorá má vplyv na funkciu alebo vlastnosti HM týkajúcu sa napr. výkonnosti, rýchlosti, spotreby, hlučnosti daného majetku ale za zmenu technických parametrov nemožno považovať napr. zámenu použitého materiálu pri dodržaní jeho porovnateľných vlastností. Zmena účelu u stavieb je podmienená existenciou zmeneného kolaudačného rozhodnutia alebo rozhodnutím stavebného úradu o zmene v užívaní stavby v zmysle stavebného zákona. Zmena účelu použitia HM sa netýka iba stavieb. Môže ísť napr. o prestavbu osobného automobilu na nákladne. Za zmenu technických parametrov možno považovať napr. prestavbu automobilu v súvislosti s prechodom na iný typ pohonných látok napr. z benzínu na plyn.

Modernizácie predstavujú rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného a nehmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria neoddeliteľnú súčasť majetku. Za neoddeliteľnú súčasť tohto majetku sa považujú samostatné veci, ktoré sú určené na spoločné použitie s hlavnou vecou a spolu s ňou tvoria jeden majetkový celok. Za modernizáciu sa považuje napr. montáž ťažného zariadenia na osobnom automobile, montáž klimatizácie a centrálneho uzamykania automobilu. Za modernizáciu rovnako možno považovať upgrade počítačového programu, ktorým je rozšírenie programu o nové funkcie. Na rozdiel od upgradu za technické zhodnotenie nie je možné považovať update počítačového programu, t.j. aktualizáciu existujúceho softvéru z dôvodu prispôsobenia novej platnej legislatíve, odstránenie chýb programu a pod.

Technickým zhodnotením sa rozumie aj:

–   technické zhodnotenie, ktoré na jednotlivom majetku v úhrne za zdaňovacie obdobie neprevýši sumu 1 700 €, ak sa daňovník rozhodne považovať ho za výdavky na technické zhodnotenie,

–   technické zhodnotenie v sume vyššej ako 1 700 €, ktoré je vykonané na hmotnom majetku, ktorého obstarávacia cena je nižšia ako 1 700 €.

Technické zhodnotenie je súčasťou vstupnej ceny, resp. zostatkovej ceny majetku a to v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania. Výnimku predstavuje technické zhodnotenie, ktoré sa považuje v súlade s § 22 ods. 6 za iný majetok a odpisuje sa samostatne rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania. Za iný majetok sa považuje technické zhodnotenie:

–   nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur, ktoré je zaradené na účely daňového odpisovania do odpisovej skupiny 2 (položka 2.40)

–   plne odpísaného HM vyššie ako 1 700 eur a

–   technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur vykonané a odpisované nájomcom.

Od technického zhodnotenie majetku je potrebné odlíšiť náklady na opravu a udržiavanie, ktorými sa odstraňuje čiastočné fyzické opotrebovanie alebo poškodenie za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu. Uvedením do prevádzkyschopného stavu sa rozumie vykonanie opravy aj s použitím iných než pôvodných materiálov, náhradných dielcov, súčastí alebo technológii, ak nedôjde k zmene technických parametrov alebo zvýšeniu výkonnosti majetku a ani k zmene účelu použitia. Udržiavaním sa spomaľuje fyzické opotrebenie majetku, predchádza jeho následkom a odstraňujú sa drobnejšie závady. Náklady na opravu a udržiavanie nezvyšujú vstupnú cenu majetku, ale sú uznaným daňovým výdavkom jednorazovo v súlade s postupmi účtovania.

Medzi výdavky, ktoré sa považujú za technické zhodnotenie patrí výmena okien a dverí pri zmene ich dĺžkových parametrov, inštalácia mreží na okná, prvá inštalácia žalúzii, výmena dverí so špeciálnou úpravou (fotobunka alebo protipožiarne dvere), prvá montáž klimatizácie automobilu, výmena strešnej krytiny, ak sa uskutočnia zásahy do konštrukcie strechy napr. zmena sklonu strechy.

Typickými príkladmi opravy sú: oprava fasády a strechy budovy, výmena odkvapových rúr a žľabov, výmena okien bez zmeny technických parametrov, maliarske a natieračské práce, oprava a výmena podláh, dlažby, výmena obkladov stien, výmena poškodenej alebo opotrebovanej časti automobilu.

?  Príklad

Spoločnosť v roku 2018 obstarala alarm v hodnote 1 200 eur do osobného automobilu, ktorý má v majetku od roku 2015. Iné výdavky na osobný automobil okrem bežných prevádzkových výdavkov v roku 2017 nerealizovala. Ako môže postupovať spoločnosť pri zahrňovaní výdavkov na alarm do základu dane?

Vzhľadom na to, že obstarávacia cena alarmu neprekročila hranicu 1 700 eur, sa spoločnosť môže rozhodnúť, že uvedený výdavok bude považovať za:

–   drobný dlhodobý hmotný majetok, ktorý bude zahŕňať do základu dane v súlade s účtovníctvom, t.j. vo výške účtovných odpisov,

–   technické zhodnotenie osobného automobilu – o výšku obstarávacej ceny sa v roku 2018 zvýši vstupná cena osobného automobilu a z takto zvýšenej vstupnej ceny sa budú uplatňovať daňové odpisy osobného automobilu počnúc rokom 2018,

–   jednorazový náklad zahrňovaný v celej sume do základu dane v roku 2018.

Spôsob ako bude výdavky na obstaranie alarmu spoločnosť posudzovať vychádza z internej účtovnej smernice spoločnosti.

?  Príklad

Spoločnosť vykonala na budove v priebehu zdaňovacieho obdobia viaceré úpravy. Ako bude spoločnosť posudzovať tieto výdavky z pohľadu ZDP:

1.  výmena starých drevených okien za nové plastové okná s termofóliou na okenných sklách považuje sa za opravu vzhľadom na to, že nedochádza k zmene rozmerov okien. Termofólia na oknách síce bráni prieniku tepla do budovy v letných mesiacoch, avšak v zimných mesiacoch bráni vstupu denného svetla, preto termofólie sa nepovažujú za technické zhodnotenie budovy aj napriek tomu, že pôvodné okná toto tienenie nemali. Uvedené sa týka pôvodnej časti budovy.

2.  výmena strechy s úpravou priestoru pod strechou na kancelárske priestory – považuje sa za technické zhodnotenie budovy, nakoľko ide o nadstavbu.

3.  osadenie nových okien v priestoroch pod strechou – považuje sa za technické zhodnotenie budovy, pretože súvisí s realizáciou nadstavby, ktorá tam pôvodne nebola.

4.  inštalácia nových elektroinštalačných, vodovodných rozvodov – za opravu sa považujú elektroinštalácie v pôvodných priestoroch budovy. Elektroinštalačné a vodoinštalačné práce v podkroví sa považujú za technické zhodnotenie.

5.  výmena interiérových dverí v pôvodných kancelárskych priestoroch bez zmeny ich veľkosti a osadenia – považujú sa za opravu.

6.  výmena starých PVC krytín za dlažbu – považuje sa za opravu.

7.  inštalácia bezpečnostných mreží na okná na prízemí objektu – považuje sa za technické zhodnotenie vzhľadom na to, že ide o prvú inštaláciu bezpečnostných mreží.

8.  výmena vykurovacieho potrubia v celej budove v súvislosti s výmenou kotlov v kotolni za výkonnejšie a s tým súvisiace stavebné práce v kotolni a zapojenie vybudovaného podkrovia na vykurovanie – je potrebné posúdiť, či výmena starých kotlov za nové si vyžiadala aj výmenu vykurovacieho potrubia, alebo k výmene potrubia došlo iba z dôvodu opotrebenia. Ak si výmena kotlov vyžiadala aj výmenu potrubia, pôjde o technické zhodnotenie. Ak výmena potrubia nie je podmienená výmenou kotlov a potrubie sa vymenilo z dôvodu opotrebenia – výmena sa považuje za opravu. Montáž vykurovacieho potrubia v podkroví a zapojenie podkrovia na vykurovací systém budovy sa považuje za technické zhodnotenie.

9.  vonkajšie zateplenie celej budovy – považuje sa za technické zhodnotenie budovy, vzhľadom na to, že ide o prvé zateplenie budovy.

10.    maľovanie interiéru a exteriéru – maľovanie interiéru v pôvodnej časti budovy sa považuje za opravu, maľovanie v podkroví sa považuje za technické zhodnotenie. Maľovanie exteriéru sa považuje za technické zhodnotenie vzhľadom na to, že súvisí so zateplením budovy.

§ 30

Odpočet daňovej straty

(1) Od základu dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, možno odpočítať daňovú stratu rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná. Ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie alebo vyhlásenia konkurzu nárok na odpočet daňovej straty odo dňa vstupu do likvidácie alebo vyhlásenia konkurzu zaniká. Ak je zdaňovacie obdobie kratšie ako rok, daňovník môže uplatniť celý ročný odpočet daňovej straty.

(2) Ak daňovník, ktorý začal odpočítavať daňovú stratu alebo mu vznikol nárok na odpočítavanie daňovej straty podľa odseku 1, zanikol v dôsledku zrušenia bez likvidácie, daňovú stratu odpočítava právny nástupca; ak je právnych nástupcov viac, daňová strata sa odpočítava u každého z nich pomerne, a to podľa výšky vlastného imania zaniknutého daňovníka, v akej prešlo na jednotlivých právnych nástupcov. Právny nástupca môže odpočítať daňovú stratu, ak je zanikajúca právnická osoba a jej právny nástupca daňovníkom dane z príjmov právnickej osoby a súčasne, ak účelom tohto zániku nie je len zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti.

(3) Daňová strata u daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, sa zvýši o časť daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúcej na tohto daňovníka alebo sa zníži o časť základu dane verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúceho na tohto daňovníka.

(4) Daňová strata u daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, sa zvýši o časť daňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúcej na tohto daňovníka alebo sa zníži o časť základu dane komanditnej spoločnosti pripadajúceho na tohto daňovníka.

(5) Na zistenie daňovej straty, ktorú možno odpočítať podľa odseku 1, platia ustanovenia § 17 až 29.

Komentár k § 30

Ak v príslušnom zdaňovacom období daňové výdavky prevýšia zdaniteľné príjmy vzniká daňová strata. Pri výpočte daňovej straty sa vychádza u prevažnej väčšiny právnických osôb z výsledku hospodárenia vykázaného v účtovnej závierke za príslušné účtovné obdobie. Takto vykázaný výsledok hospodárenia sa následne upravuje o odpočítateľné a pripočítateľné položky k výsledku hospodárenia. Práve z dôvodu úpravy výsledku hospodárenia na základ dane, resp. daňovú stratu dochádza k situácii, že účtovný výsledok hospodárenia je odlišný od základu dane, resp. daňovej straty, t.j. že ak aj daňovník dosiahne účtovnú stratu neznamená to, že vyčísli aj daňovú stratu a už vôbec nie v rovnakej výške.

Možnosť odpočtu daňovej straty sa vzťahuje na daňovníka, ktorý je právnickou osobou a rovnako aj na daňovníka, ktorý je fyzickou osobou a ktorý dosahuje príjmy podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, t.j. príjmy z podnikania a príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti.

S účinnosťou od 1. 1. 2014 došlo k zmene v pravidlách odpočtu daňovej straty. Z dôvodu zmien týchto pravidiel ZDP vymedzuje samostatné pravidlá pre odpočet daňovej straty vykázanej za zdaňovacie obdobia ukončené od 1. 1. 2014 a samostatné pravidlá pre odpočet daňovej straty vykázanej za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2013.

ZDP umožňuje v prípade daňovej straty vykázanej od 1. 1. 2014 odpočítať túto daňovú stratu rovnomerne najviac počas 4 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období a to počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola táto daňová strata vykázaná. V prípade, že daňovník vykáže v zdaňovacom období, v ktorom by si mohol uplatniť odpočet daňovej straty opätovne daňovú stratu alebo základ dane nižší ako ¼ vykázanej daňovej straty za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, o rozdiel vykázanej daňovej straty a základu dane alebo o ¼ daňovej straty daňovník prichádza.

Pravidlá odpočtu daňových strát vykázaných za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2013 vymedzuje prechodné ustanovenie § 52za ods. 4 ZDP, podľa ktorého sa súčet neuplatnených daňových strát za tieto zdaňovacie obdobia môže uplatniť rovnomerne počas 4 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, pričom prvým zdaňovacím obdobím bolo zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2014. V súčasnosti je možné z tohto súčtu daňových strát uplatniť ešte ¼ a to v zdaňovacom období 2017.

?  Príklad

Spoločnosť vykázala v zdaňovacom období 2017 základ dane pred odpočtom daňovej straty vo výške 2 000 eur. Ako bude spoločnosť postupovať, keď za zdaňovacie obdobie 2016 vykázala daňovú stratu vo výške 10 000 eur a v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach vykazovala vždy základ dane?

Z daňovej straty vykázanej za zdaňovacie obdobie 2016 môže uplatniť odpočet počas 4 rokov a to 2017 až 2020 každoročne vo výške ¼, t.j. každoročne vo výške 2 500 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že spoločnosť vykázala základ dane vo výške 2 000 eur a odpočet daňovej straty je možné uplatniť iba do výšky vykázaného základu dane, spoločnosť uplatní odpočet dane vo výške 2 000 eur a o odpočet daňovej straty vo výške 500 eur spoločnosť príde.

ZDP vymedzuje osobitné pravidlá pri umorovaní daňovej straty v špecifických prípadoch:

•    vstup daňovníka do likvidácie – odo dňa vstupu daňovníka do likvidácie nárok na odpočet daňovej straty zaniká

•    vyhlásenie konkurzu na daňovníka – od dňa vyhlásenia konkurzu na daňovníka nárok na odpočet daňovej straty zaniká

•    zdaňovacie obdobie kratšie ako 12 kalendárnych mesiacov – možnosť uplatnenia celého ročného odpočtu daňovej straty vo výške ¼

•    zánik daňovníka bez likvidácie – ak daňovníkov, ktorý zanikol bez likvidácie začal odpočítavať daňovú stratu alebo mu vznikol nárok na odpočet daňovej straty, má možnosť odpočtu tejto daňovej straty právny nástupca. Ak je právnych nástupcov viac (rozdelenie spoločnosti), daňová strata sa odpočítava u každého z nich pomerne, a to podľa výšky vlastného imania zaniknutého daňovníka, v akej prešlo na jednotlivých právnych nástupcov. Odpočet daňovej straty právnym nástupcom je možné vtedy, ak daňovník zanikajúci bez likvidácie aj právny nástupca je daňovníkom dane z príjmov právnických osôb a za predpokladu, že účelom zániku nie je len zníženie alebo vyhnutie sa daňovej povinnosti

•    spoločník v.o.s. – ak spoločník v.o.s. dosiahne zo svojej činnosti daňovú stratu, táto sa zvýši o časť daňovej straty pripadajúcej na neho z účasti vo v.o.s. alebo sa zníži o časť základu dane v.o.s. pripadajúceho na tohto daňovníka

•    komplementár komanditnej spoločnosti – daňová strata u daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, sa zvýši o časť daňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúcej na tohto daňovníka alebo sa zníži o časť základu dane komanditnej spoločnosti pripadajúceho na tohto daňovníka.

?  Príklad

Spoločnosť vstúpila dňa 1. 5. 2017 do likvidácie. Za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 30. 4. 2017 vykázala základ dane vo výške 2 000 eur. Za zdaňovacie obdobie roka 2016 vykázala daňovú stratu vo výške 8 000 eur. V akej výške si môže daňovník túto daňovú stratu odpočítať v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcim dňu vstupu spoločnosti do likvidácie a v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach?

V zdaňovacom období pred vstupom daňovníka do likvidácie si daňovník môže uplatniť 1/4 z vykázanej daňovej straty z roku 2016 t. j. 2 000 eur. Keďže ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie nárok na odpočet daňovej straty zaniká, nárok na odpočet zostávajúcej časti daňovej straty z roku 2016 vo výške 6 000 eur spoločnosti zanikne.

§ 30a

Úľava na dani pre príjemcov

 investičnej pomoci

(1) Daňovník, ktorému bolo vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci obsahujúcej úľavu na dani podľa osobitného predpisu120a) alebo podľa schémy štátnej pomoci de minimis, môže si uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky podľa odseku 2, ak súčasne spĺňa podmienky stanovené osobitným predpisom120a) a osobitné podmienky podľa odseku 3 alebo podmienky podľa schémy štátnej pomoci de minimis.

(2) Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane. Pomerná časť základu dane sa vypočíta tak, že základ dane sa vynásobí koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) oprávnených nákladov,120b) na ktoré bola schválená poskytnutá investičná pomoc podľa osobitného predpisu,120a) najviac však do úhrnnej výšky obstarávacej ceny dlhodobého hmotného a dlhodobého nehmotného majetku tejto investície obstaraného po podaní investičného zámeru podľa osobitného predpisu^120c) do konca príslušného zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa uplatňuje nárok na úľavu na dani, a

b) súčtu hodnoty vlastného imania daňovníka vykázaného v účtovnej závierke za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol investičný zámer podaný podľa osobitného predpisu,120c) a oprávnených nákladov uvedených v písmene a).

(3) Osobitnými podmienkami podľa odseku 1 sú:

a) daňovník počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, využije všetky ustanovenia tohto zákona znižujúce základ dane, na ktoré mu vzniká nárok, a to najmä uplatnením

    1.   odpisov podľa § 22 až 29; v období uplatňovania úľavy na dani nie je možné prerušiť odpisovanie hmotného majetku podľa § 22 ods. 9,

    2.   opravných položiek a rezerv podľa § 20,

b) daňovník je povinný počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, odpočítať od základu dane daňovú stratu alebo časť daňovej straty, o ktorú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, a to vo výške základu dane; ak je základ dane vyšší ako výška daňovej straty, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, zníži sa základ dane o výšku tejto straty,

c) daňovník nemôže uplatniť úľavu na dani podľa odseku 4 pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, pri vyhlásení konkurzu alebo pri zrušení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti,

d) daňovník je povinný pri vyčíslení základu dane vo vzájomnom obchodnom vzťahu so závislou osobou postupovať podľa § 18 a dodržiavať princíp nezávislého vzťahu.

(4) Nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 si daňovník môže uplatniť najviac na desať bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom prvým zdaňovacím obdobím, za ktoré si možno úľavu na dani uplatniť, je zdaňovacie obdobie, v ktorom bolo daňovníkovi vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci a daňovník splnil podmienky stanovené osobitným predpisom^120a) a osobitné podmienky podľa odseku 3, najneskôr však zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynuli tri roky od vydania rozhodnutia vydaného podľa osobitného predpisu.^120a)

(5) Nárok na úľavu na dani si daňovník môže uplatniť najviac do výšky, ktorá v priebehu zdaňovacích období, za ktoré sa uplatňuje úľava na dani, v úhrne nepresiahne hodnotu uvedenú pre tento druh investičnej pomoci v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci vydanom podľa osobitného predpisu.^120a)

(6) Výška úľavy na dani sa nemení, ak je daňovníkovi dodatočne vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená vyššia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(7) Výška nevyčerpanej hodnoty investičnej pomoci formou úľavy na dani sa nemení, ak bola daňovníkovi vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená nižšia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(8) Ak daňovník nedodrží niektorú zo všeobecných podmienok ustanovených osobitným predpisom^120a) alebo osobitnú podmienku uvedenú v odseku 3 písm. c), nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 zaniká a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa osobitného predpisu;¹²⁸⁾ v rovnakej lehote je daň, na ktorú bola uplatnená úľava na dani a ktorá bola priznaná v dodatočnom daňovom priznaní, splatná. Daň ani rozdiel dane nemožno vyrubiť po uplynutí desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa táto úľava na dani uplatnila. Nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 zaniká aj vtedy, ak správca dane pri daňovej kontrole zistí, že daňovník nedodržal podmienku uvedenú v odseku 3 písm. d), ktorej porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane, a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a tento rozdiel dane predstavuje viac ako 10 % z hodnoty úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci.^120a)

(9) Ak daňovník nedodrží niektorú z podmienok uvedených v odseku 3 písm. a), b) alebo písm. d), ktorých porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane, a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a toto zvýšenie pomernej časti základu dane je

a) 10 % a menej v porovnaní s pomernou časťou základu dane, nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období, v ktorom niektorú z podmienok nedodržal, sa znižuje o sumu vo výške súčinu príslušnej sadzby dane podľa § 15 a tej časti zmeny základu dane, ktorá vznikla porušením podmienky podľa odseku 3 písm. a), b) alebo písm. d), pričom daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za príslušné zdaňovacie obdobie; súčasne sa o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci,^120a)

b) viac ako 10 % v porovnaní s pomernou časťou základu dane, nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období zaniká v plnom rozsahu a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie; súčasne sa o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci.^120a)

(10) Dodatočné daňové priznanie podľa odseku 9 je daňovník povinný podať v lehote podľa osobitného predpisu;¹²⁸⁾ v rovnakej lehote aj aj splatná dodatočne priznaná daň. Daň ani rozdiel dane nemožno vyrubiť po uplynutí desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa táto úľava na dani uplatnila.

Komentár k § 30a

Ustanovenie vymedzuje rozsah a podmienky poskytnutia úľavy na dani pre príjemcov investičnej pomoci. Úľava na dani predstavuje jednu z foriem investičnej pomoci, ktorá sa poskytuje v súlade so zákonom č. 561/2007 Z. z. o investičnej pomoci a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Prijímateľom úľavy na dani môže byť právnická alebo fyzická osoba – podnikateľ so sídlom v SR, zapísaná v obchodnom alebo živnostenskom registri, ktorá bude realizovať investičný zámer v SR.

Úľava na dani sa poskytuje daňovníkovi – prijímateľovi investičnej pomoci – ktorému bolo vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci obsahujúce úľavu na dani a to do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane, ak súčasne splní podmienky stanovené zákonom o investičnej pomoci ako aj ZDP.

Daňovník, ktorý si chce uplatniť úľavu na dani podľa tohto ustanovenia je povinný splniť tieto podmienky ZDP:

•    počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, využije všetky ustanovenia ZDP, na základe ktorých sa znižuje základ dane a na ktoré má daňovník nárok a to najmä uplatnenie:

–   odpisov podľa § 22 až 29 ZDP; v období uplatňovania úľavy na dani nie je možné prerušiť odpisovanie HM podľa § 22 ods. 9 ZDP,

–   opravných položiek a rezerv podľa § 20 ZDP,

•    počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, odpočíta od základu dane daňovú stratu alebo časť daňovej straty, o ktorú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, a to vo výške základu dane; ak je základ dane vyšší ako výška daňovej straty, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, zníži sa základ dane o výšku tejto straty,

•    daňovník si nemôže uplatniť úľavu na dani podľa §30a ods. 4 ZDP pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, pri vyhlásení konkurzu alebo pri zrušení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti,

•    daňovník je povinný pri vyčíslení základu dane vo vzájomnom obchodnom vzťahu so závislou osobou postupovať podľa § 18 zákona o dani z príjmov a dodržiavať princíp nezávislého vzťahu, t.j. používať pri vzájomných obchodných vzťahoch so závislou osobou ceny používané medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch.

Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane. Pomerná časť základu dane sa vypočíta tak, že základ dane sa vynásobí koeficientom, pričom tento koeficient sa stanovuje ako podiel:

•    oprávnených nákladov, na ktoré bola schválená poskytnutá investičná pomoc podľa zákona o investičnej pomoci, najviac však do úhrnnej výšky obstarávacej ceny dlhodobého HaNM obstaraného už po podaní investičného zámeru do konca príslušného zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa uplatňuje nárok na úľavu na dani a

•    súčtu vlastného imania daňovníka vykázané v účtovnej závierke za zdaňovacie obdobie, v ktorom daňovník požiada o poskytnutie investičnej pomoci a oprávnených nákladov uvedených vyššie.

Úľavu na dani si môže daňovník uplatniť najviac na 10 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom prvým zdaňovacím obdobím, za ktoré si možno úľavu na dani uplatniť je zdaňovacie obdobie, v ktorom bolo daňovníkovi vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci a daňovník splní podmienky stanovené zákonom o investičnej pomoci a osobitné podmienky podľa ZDP. Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani najviac do výšky, ktorá v priebehu zdaňovacích období, za ktoré sa uplatňuje úľava na dani, v úhrne nepresiahne hodnotu uvedenú pre tento druh investičnej pomoci v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci vydanom podľa zákona o investičných stimuloch. Výška úľavy na dani sa nemení, ak je daňovníkovi dodatočne vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená vyššia daňová povinnosť ako bola uvedená v daňovom priznaní. Nemení sa ani výška nevyčerpanej hodnoty investičnej pomoci formou úľavy na dani, ak bola daňovníkovi vyrubená, alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená nižšia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

Do 31. 12. 2017 platilo, že ak daňovník nedodrží:

•    niektorú zo všeobecných podmienok ustanovených zákonom o investičnej pomoci a podmienku dodržiavania princípu nezávislého vzťahu vo vzťahu so závislou osobou ako aj podmienku nemožnosti uplatnenia úľavy na dani pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, vyhlásení konkurzu alebo skončení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti – nárok na úľavu mu zaniká a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. Daňovník bol povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie a v tejto lehote bola daň aj splatná,

•    nedodržal podmienku povinnosti uplatnenia odpisov, opravných položiek a rezerv a podmienku odpočtu daňovej straty – stráca nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom tieto podmienky alebo podmienku nedodržal. Daňovník bol povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie a v tejto lehote bola daň aj splatná.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 boli upravené dôsledky porušenia podmienok pri uplatňovaní úľavy na dani nasledovným spôsobom:

•    ak daňovník nedodrží niektorý zo všeobecných podmienok ustanovených zákonom o investičnej pomoci alebo osobitnú podmienku nemožnosti uplatnenia úľavy na dani pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, vyhlásení konkurzu alebo skončení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti – nárok na úľavu na dani zaniká a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. V tomto prípade je daňovník povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa daňového poriadku, t.j. do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovník zistí, že porušil podmienku na uplatnenie úľavy na dani, pričom v rovnakej lehote je daň aj splatná,

•    ak správca dane pri daňovej kontrole zistí, že daňovník nedodržal podmienku dodržiavania princípu nezávislého vzťahu vo vzťahu so závislou osobou, ktorej porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a tento rozdiel predstavuje viac ako 10 % z hodnoty úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci – nárok na úľavu na dani zaniká,

•    ak daňovník nedodrží niektorú z podmienok uplatnenia odpisov, opravných položiek a rezerv, podmienku odpočtu daňovej straty a dodržiavanie princípu nezávislého vzťahu vo vzťahu so závislou osobou, ktorých porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a toto zvýšenie pomernej časti základu dane je

–   10 % a menej v porovnaní s pomernou časťou základu dane – nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období, v ktorom niektorú z podmienok nedodržal, sa znižuje o sumu vo výške súčinu príslušnej sadzby dane podľa § 15 ZDP a tej časti zmeny základu dane, ktorá vznikla porušením podmienky neuplatnenia odpisov, rezerv, opravných položiek, podmienky odpočtu daňovej straty alebo nedodržania princípu nezávislého vzťahu. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa daňového poriadku. Súčasne sa daňovníkovi o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci,

–    viac ako 10 % v porovnaní s pomernou časťou základu dane, nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období zaniká v plnom rozsahu a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa daňového poriadku. Súčasne sa o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení investičnej pomoci.

§ 30b

Úľava na dani pre prijímateľa stimulov

(1) Daňovník, ktorému bolo vydané rozhodnutie o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu,^120d) si môže uplatniť nárok na úľavu na dani podľa odseku 2 jednotlivo za každé zdaňovacie obdobie počas celého obdobia, na ktoré bolo toto rozhodnutie vydané, najviac však do výšky nákladov vykázaných v účtovnej závierke daňovníka hradených z jeho vlastných prostriedkov^120e) na účel podľa osobitného predpisu,^120d) ak daňovník súčasne spĺňa podmienky podľa osobitného predpisu^120d) a osobitné podmienky podľa odseku 3.

(2) Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane. Pomerná časť základu dane sa vypočíta tak, že základ dane sa vynásobí koeficientom, ktorý sa vypočíta ako podiel

a) nákladov vykázaných v účtovnej závierke daňovníka hradených z jeho vlastných prostriedkov^120e) na účel podľa osobitného predpisu^120d) za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňuje nárok na úľavu na dani, a 

b) súčtu nákladov podľa písmena a) a dotácie poskytnutej na základe rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu^120d) vo výške podľa odseku 3 písm. e) za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňuje nárok na úľavu na dani.

(3) Osobitnými podmienkami podľa odseku 1 sú:

a) daňovník počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, využije všetky ustanovenia tohto zákona znižujúce základ dane, na ktoré mu vzniká nárok, a to najmä uplatnením

    1.   odpisov podľa § 22 až 29; v období uplatňovania úľavy na dani nie je možné prerušiť odpisovanie hmotného majetku podľa § 22 ods. 9,

    2.   opravných položiek a rezerv podľa § 20,

b) daňovník je povinný počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, odpočítať od základu dane daňovú stratu alebo časť daňovej straty, o ktorú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, a to vo výške základu dane; ak je základ dane vyšší ako výška daňovej straty, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, zníži sa základ dane o výšku tejto straty,

c) daňovník nemôže uplatniť úľavu na dani podľa odseku 4 pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, pri vyhlásení konkurzu alebo pri zrušení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti,

d) daňovník je povinný pri vyčíslení základu dane vo vzájomnom obchodnom vzťahu so závislou osobou postupovať podľa § 18 a dodržiavať princíp nezávislého vzťahu,

e) dotácia poskytnutá na základe rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu^120d) sa zahrnie do koeficientu na účely výpočtu pomernej časti základu dane podľa odseku 2

    1.   rovnomerne počas doby čerpania daňovej úľavy, ak sa poskytuje na obstaranie odpisovaného hmotného majetku a nehmotného majetku, a 

    2.   vo vecnej a časovej súvislosti so zaúčtovaním nákladov podľa osobitného predpisu,1) ak sa poskytuje na prevádzkové náklady.

(4) Nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 si daňovník môže uplatniť najviac na tri bezprostredne po sebe nasledujúce zdaňovacie obdobia, pričom prvým zdaňovacím obdobím, za ktoré si možno úľavu na dani uplatniť, je zdaňovacie obdobie, v ktorom bolo daňovníkovi vydané rozhodnutie o schválení poskytnutia stimulov a daňovník splnil podmienky ustanovené osobitným predpisom^120d) a osobitné podmienky podľa odseku 3, najneskôr však zdaňovacie obdobie, v ktorom uplynuli tri roky od vydania rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu.^120f)

(5) Nárok na úľavu na dani si daňovník môže uplatniť najviac do výšky, ktorá v priebehu zdaňovacích období, za ktoré sa uplatňuje úľava na dani, v úhrne nepresiahne hodnotu uvedenú v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov podľa osobitného predpisu.^120f)

(6) Výška úľavy na dani sa nemení, ak je daňovníkovi dodatočne vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená vyššia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(7) Výška nevyčerpanej hodnoty stimulov formou úľavy na dani sa nemení, ak bola daňovníkovi vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená nižšia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

(8) Ak daňovník nedodrží niektorú zo všeobecných podmienok ustanovených osobitným predpisom^120d) alebo osobitnú podmienku uvedenú v odseku 3 písm. c), nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 zaniká a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa osobitného predpisu;¹²⁸⁾ v rovnakej lehote je daň, na ktorú bola uplatnená úľava na dani a ktorá bola priznaná v dodatočnom daňovom priznaní, splatná. Daň ani rozdiel dane nemožno vyrubiť po uplynutí desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa táto úľava na dani uplatnila. Nárok na úľavu na dani podľa odseku 1 zaniká aj vtedy, ak správca dane pri daňovej kontrole zistí, že daňovník nedodržal podmienku uvedenú v odseku 3 písm. d), ktorej porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane, a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a tento rozdiel dane predstavuje viac ako 10 % z hodnoty úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov.^120d)

(9) Ak daňovník nedodrží niektorú z podmienok uvedených v odseku 3 písm. a), b) alebo písm. d), ktorých porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane, a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a toto zvýšenie pomernej časti základu dane je

a) 10 % a menej v porovnaní s pomernou časťou základu dane, nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období, v ktorom niektorú z podmienok nedodržal, sa znižuje o sumu vo výške súčinu príslušnej sadzby dane podľa § 15 a tej časti zmeny základu dane, ktorá vznikla porušením podmienky podľa odseku 3 písm. a), b) alebo písm. d), pričom daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za príslušné zdaňovacie obdobie; súčasne sa o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov,^120d)

b) viac ako 10 % v porovnaní s pomernou časťou základu dane, nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období zaniká v plnom rozsahu a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie; súčasne sa o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov.^120d)

(10) Dodatočné daňové priznanie podľa odseku 9 je daňovník povinný podať v lehote podľa osobitného predpisu;¹²⁸⁾ v rovnakej lehote je aj splatná dodatočne priznaná daň. Daň ani rozdiel dane nemožno vyrubiť po uplynutí desiatich rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa táto úľava na dani uplatnila.

Komentár k § 30b

Ustanovenie vymedzuje podmienky poskytnutia úľavy na dani pre prijímateľa – daňovníka, ktorému bolo vydané rozhodnutie o schválení poskytnutia stimulov podľa zákona č. 185/2009 Z. z. o stimuloch pre výskum a vývoj a o doplnení zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o stimuloch pre výskum a vývoj“). Daňovník si môže uplatniť úľavu na dani z príjmov jednotlivo za každé zdaňovacie obdobie počas celého obdobia, na ktoré bolo toto rozhodnutie vydané, najviac však do výšky nákladov vykázaných v účtovnej závierke daňovníka hradených z jeho vlastných prostriedkov na účel podľa zákona o stimuloch pre výskum a vývoj, ak daňovník súčasne spĺňa podmienky podľa zákona o stimuloch pre výskum a vývoj a osobitné podmienky podľa ZDP.

Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani z príjmov do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane, ktorá sa vypočíta tak, že základ dane sa vynásobí koeficientom. Koeficient sa stanovuje ako podiel nákladov vykázaných v účtovnej závierke daňovníka hradených z jeho vlastných prostriedkov na účel podľa zákona o stimuloch pre výskum a vývoj za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňuje nárok na úľavu na dani a súčtu týchto nákladov a dotácie poskytnutej na základe rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa zákona o stimuloch na výskum a vývoj.

Daňovník, ktorý si chce uplatniť úľavu na dani podľa tohto ustanovenia je povinný splniť tieto podmienky ZDP:

•    počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani využije všetky ustanovenia ZPD znižujúce základ dane, na ktoré mu vzniká nárok a to predovšetkým odpisov, opravných položiek a rezerv,

•    počas zdaňovacích období, za ktoré si uplatňuje úľavu na dani, odpočíta od základu dane daňovú stratu alebo časť daňovej straty, o ktorú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, a to vo výške základu dane; ak je základ dane vyšší ako výška daňovej straty, o ktorú sa v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neznižoval základ dane, zníži sa základ dane o výšku tejto straty,

•    daňovník si nemôže uplatniť úľavu na dani podľa §30b ods. 4 ZDP pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, pri vyhlásení konkurzu alebo pri zrušení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti,

•    daňovník je povinný pri vyčíslení základu dane vo vzájomnom obchodnom vzťahu so závislou osobou postupovať podľa § 18 zákona o dani z príjmov a dodržiavať princíp nezávislého vzťahu, t.j. používať pri vzájomných obchodných vzťahoch so závislou osobou ceny používané medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch,

•    dotácia poskytnutá na základe rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov sa zahrnie do koeficientu na účely výpočtu pomernej časti základu dane

–   rovnomerne počas doby čerpania daňovej úľavy – pri dotácií na odpisovaný HaNM,

–   vo vecnej a časovej súvislosti so zaúčtovaním nákladov – pri dotácií na prevádzkové náklady.

Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani do výšky dane pripadajúcej na pomernú časť základu dane. Pomerná časť základu dane sa vypočíta tak, že základ dane sa vynásobí koeficientom, pričom tento koeficient sa stanovuje ako podiel:

•    Nákladov vykázaných v účtovnej závierke daňovníka hradených z jeho vlastných prostriedkov na účel podľa zákona o stimuloch pre výskum a vývoj za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňuje nárok na úľavu na dani a

•    súčtu nákladov uvedených v predchádzajúcom bode a dotácie poskytnutie na základe rozhodnutia o schválení poskytnutia stimulov podľa zákona o stimuloch pre výskum a vývoj vo výške v závislosti od skutočnosti, či bola dotácia poskytnutá na odpisovaný HaNM alebo prevádzkové výdavky za príslušné zdaňovacie obdobie, v ktorom si uplatňuje nárok na úľavu.

Úľavu na dani si môže daňovník uplatniť najviac na 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, pričom prvým zdaňovacím obdobím, za ktoré si možno úľavu na dani uplatniť je zdaňovacie obdobie, v ktorom bolo daňovníkovi vydané rozhodnutie o schválení poskytnutia stimulov a daňovník splnil podmienky stanovené zákonom o poskytnutí stimulov pre výskum a vývoj a osobitné podmienky podľa ZDP. Daňovník si môže uplatniť nárok na úľavu na dani najviac do výšky, ktorá v priebehu zdaňovacích období, za ktoré sa uplatňuje úľava na dani, v úhrne nepresiahne hodnotu uvedenú v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov vydanom podľa zákona o stimuloch pre výskum a vývoj. Výška úľavy na dani sa nemení, ak je daňovníkovi dodatočne vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená vyššia daňová povinnosť ako bola uvedená v daňovom priznaní. Nemení sa ani výška nevyčerpanej hodnoty stimulov formou úľavy na dani, ak bola daňovníkovi vyrubená alebo ak je daňovníkom v dodatočnom daňovom priznaní uvedená nižšia daňová povinnosť, ako bola uvedená v daňovom priznaní.

Do 31. 12. 2017 platilo, že ak daňovník nedodrží:

•    niektorú zo všeobecných podmienok ustanovených zákonom o stimuloch pre výskum a vývoj a podmienku dodržiavania princípu nezávislého vzťahu vo vzťahu so závislou osobou, podmienku nemožnosti uplatnenia úľavy na dani pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, vyhlásení konkurzu alebo skončení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti a podmienku zahrnutia dotácii do koeficientu – nárok na úľavu mu zaniká a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. Daňovník bol povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie a daň v lehote do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bolo podané dodatočné daňové priznanie aj zaplatiť, nedodržal podmienku povinnosti uplatnenia odpisov, opravných položiek a rezerv a podmienku odpočtu daňovej straty – stráca nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom tieto podmienky alebo podmienku nedodržal. Daňovník bol povinný podať dodatočné daňové priznanie do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie a daň v lehote do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bolo podané dodatočné daňové priznanie aj zaplatiť.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 boli upravené dôsledky porušenia podmienok pri uplatňovaní úľavy na dani nasledovným spôsobom:

•    ak daňovník nedodrží niektorý zo všeobecných podmienok ustanovených zákonom o stimuloch pre výskum a vývoj alebo osobitnú podmienku nemožnosti uplatnenia úľavy na dani pri zrušení bez likvidácie, pri vstupe do likvidácie, vyhlásení konkurzu alebo skončení alebo pozastavení podnikateľskej činnosti – nárok na úľavu na dani zaniká a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie za všetky zdaňovacie obdobia, v ktorých úľavu na dani uplatnil. V tomto prípade je daňovník povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa daňového poriadku, t.j. do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovník zistí, že porušil podmienku na uplatnenie úľavy na dani, pričom v rovnakej lehote je daň aj splatná,

•    ak správca dane pri daňovej kontrole zistí, že daňovník nedodržal podmienku dodržiavania princípu nezávislého vzťahu vo vzťahu so závislou osobou, ktorej porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a tento rozdiel predstavuje viac ako 10 % z hodnoty úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov – nárok na úľavu na dani zaniká,

•    ak daňovník nedodrží niektorú z podmienok uplatnenia odpisov, opravných položiek a rezerv, podmienku odpočtu daňovej straty a dodržiavanie princípu nezávislého vzťahu vo vzťahu so závislou osobou, ktorých porušenie v úhrne spôsobilo zvýšenie pomernej časti základu dane a tým neoprávnené čerpanie úľavy na dani a toto zvýšenie pomernej časti základu dane je

–   10 % a menej v porovnaní s pomernou časťou základu dane – nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období, v ktorom niektorú z podmienok nedodržal, sa znižuje o sumu vo výške súčinu príslušnej sadzby dane podľa § 15 ZDP a tej časti zmeny základu dane, ktorá vznikla porušením podmienky neuplatnenia odpisov, rezerv, opravných položiek, podmienky odpočtu daňovej straty alebo nedodržania princípu nezávislého vzťahu. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa daňového poriadku. Súčasne sa daňovníkovi o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov,

–   viac ako 10 % v porovnaní s pomernou časťou základu dane, nárok na úľavu na dani v príslušnom zdaňovacom období zaniká v plnom rozsahu a daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa daňového poriadku. Súčasne sa o sumu neoprávneného čerpania úľavy na dani znižuje nárok na čerpanie úľavy na dani uvedenej v rozhodnutí o schválení poskytnutia stimulov.

§ 30c

Odpočet výdavkov (nákladov)
na výskum a vývoj

(1) Od základu dane zníženého o odpočet daňovej straty u daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo od základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 zníženého o odpočet daňovej straty u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, pri realizácii projektu výskumu a vývoja možno odpočítať 100 % výdavkov (nákladov) vynaložených na výskum a vývoj¹⁾ v zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie.

(2) Odpočet podľa odseku 1 možno v zdaňovacom období zvýšiť o 100 % kladného rozdielu medzi priemerom úhrnu výdavkov (nákladov) vynaložených v 

a) zdaňovacom období na výskum a vývoj¹⁾ zahrnovaných do odpočtu a úhrnom výdavkov (nákladov) vynaložených v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období na výskum a vývoj¹⁾ zahrnovaných do odpočtu a

b) dvoch bezprostredne predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach na výskum a vývoj¹⁾ zahrnovaných do odpočtu.

(3) Pri odpočte výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj od základu dane podľa odsekov 1 a 2 postupuje rovnako aj daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11.

(4) Od základu dane možno podľa odsekov 1 a 2 odpočítať len daňové výdavky podľa § 2 písm. i), ktoré sú evidované oddelene od ostatných výdavkov (nákladov) daňovníka. Ak vynaložené výdavky (náklady) na výskum a vývoj¹⁾ súvisia s realizáciou projektu výskumu a vývoja len sčasti, je možné uplatniť odpočet podľa odseku 1 písm. a) až c) len z rozdielu medzi skutočnými výdavkami (nákladmi) a výdavkami (nákladmi) nesúvisiacimi s realizáciou projektu výskumu a vývoja.

(5) Odpočet podľa odsekov 1 a 2 nemožno uplatniť na výdavky (náklady)

a) na ktoré bola poskytnutá úplná alebo čiastočná podpora z verejných financií,

b) na služby, licencie¹⁾, okrem licencií¹⁾ na počítačový program (softvér) priamo využívaný pri realizácii projektu výskumu a vývoja, a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od iných osôb s výnimkou výdavkov (nákladov) na

    1.   služby, ktoré súvisia s realizáciou projektu výskumu a vývoja a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od Slovenskej akadémie vied,^120g) právnických osôb uskutočňujúcich výskum a vývoj zriadených ústrednými orgánmi štátnej správy,^120h) verejných vysokých škôl⁷⁰⁾ a štátnych vysokých škôl,⁷⁰⁾

    2.   nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od osôb podľa osobitného predpisu,¹²⁰ⁱ⁾ ktorým bolo vydané osvedčenie o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj,^120j)

    3.   certifikáciu vlastných výsledkov výskumu a vývoja, ktoré vynaložil daňovník.

(6) Odpočet podľa odsekov 1 a 2 môže využiť daňovník, ktorý

a) v zdaňovacom období neuplatňuje úľavu na dani podľa § 30b,

b) ako držiteľ osvedčenia o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj^120j) nerealizuje projekt výskumu a vývoja za účelom predaja nehmotných výsledkov výskumu a vývoja.

(7) Projektom výskumu a vývoja, pri ktorého realizácii možno uplatniť odpočet podľa odsekov 1 a 2, sa rozumie písomný dokument, v ktorom daňovník vymedzí predmet výskumu a vývoja. Tento dokument musí obsahovať najmä základné údaje o daňovníkovi, ktorými sú názov a sídlo spoločnosti, daňové identifikačné číslo, u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, meno a priezvisko, adresa trvalého pobytu a miesto podnikania, dátum začiatku a predpokladaného ukončenia realizácie projektu výskumu a vývoja, ciele projektu, ktoré sú dosiahnuteľné počas doby jeho realizácie a merateľné po jeho ukončení, celkové predpokladané výdavky (náklady) na realizáciu projektu a predpokladané výdavky (náklady) v jednotlivých rokoch realizácie projektu. Projekt výskumu a vývoja musí byť podpísaný pred začatím jeho realizácie osobou oprávnenou konať za daňovníka. Pri daňovej kontrole⁸²⁾ je správca dane alebo finančné riaditeľstvo^120k) oprávnené vyzvať daňovníka na predloženie projektu výskumu a vývoja. Lehota na predloženie projektu výskumu a vývoja daňovníkom správcovi dane alebo finančnému riaditeľstvu je osem dní odo dňa doručenia výzvy daňovníkovi.

(8) Finančné riaditeľstvo do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania zverejní v zozname daňových subjektov podľa osobitného predpisu,^120l) o daňovníkovi, ktorý si pri realizácii projektu výskumu a vývoja uplatnil odpočet podľa odsekov 1 a 2, tieto údaje:

a) meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu fyzickej osoby alebo obchodné meno a sídlo právnickej osoby, daňové identifikačné číslo,

b) výšku uplatneného odpočtu a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia,

c) dátum začiatku realizácie projektu výskumu a vývoja,

d) ciele projektu, ktoré sú dosiahnuteľné počas doby jeho realizácie a merateľné po jeho ukončení.

(9) Ak odpočet podľa odsekov 1 a 2 nie je možné uplatniť z dôvodu, že daňovník vykázal daňovú stratu alebo základ dane po znížení o odpočet daňovej straty je nižší ako odpočet podľa odseku 1, je možné odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj alebo jeho zostávajúcu časť uplatniť v najbližšom nasledujúcom zdaňovacom období, v ktorom daňovník vykáže základ dane, najviac však v štyroch zdaňovacích obdobiach bezprostredne nasledujúcich po zdaňovacom období, v ktorom nárok na odpočet podľa odseku 1 vznikol.

(10) Ak daňovník, ktorý je držiteľom osvedčenia o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj,^120j) predá nehmotné výsledky výskumu a vývoja, pričom pri realizácii projektu výskumu a vývoja, ktorého sú výsledkom, uplatňoval odpočet podľa odsekov 1 a 2, stráca nárok na odpočet podľa odseku 1 v príslušnom zdaňovacom období a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom uplatňoval odpočet podľa odsekov 1 a 2. Daňovník je povinný podať dodatočné daňové priznanie v lehote podľa osobitného predpisu;¹²⁸⁾ v rovnakej lehote je aj splatná dodatočne priznaná daň.

Komentár k § 30c

Ustanovenie vymedzuje uplatnenie tzv. superodpočtu nákladov na výskum a vývoj, ktoré sa vzťahujú k realizovanému projektu výskumu a vývoja.

Pri definícií výskumu a vývoja sa ZDP odvoláva na zákon o účtovníctve, resp. príslušné postupy účtovania.

Výskumom sa rozumie pôvodné a plánované zisťovanie, vykonávané s cieľom získať nové vedecké poznatky alebo technické poznatky a najmä činnosti zamerané na získanie nových poznatkov, skúmanie, zhodnotenie a konečný výber aplikácií zo záverov výskumu alebo iných poznatkov, hľadanie alternatívnych materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb, formulácia, dizajn, hodnotenie a konečný výber možných alternatív nových alebo zlepšených materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb.

Za vývoj možno považovať aplikáciu zistení výskumu a vývoja alebo iných znalostí na plánovanie alebo návrh výroby nových alebo významne zlepšených materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb pred začatím ich sériovej výroby alebo používania, dizajn, zhotovenie a testovanie prototypov a modelov, zhotovenie nástrojov, šablón, foriem a čipov využívaním novej technológie, zhotovenie a činnosť skúšobnej prevádzky, ktorá nie je v etape ekonomickej realizovateľnosti výroby, zhotovenie a prevádzka vybranej alternatívy pre nové alebo zlepšené materiály, zariadenia, výrobky, procesy, systémy alebo služby.

Všeobecne možno za výskum a vývoj považovať činnosti, pri ktorých je prítomnosť oceniteľného prvku novosti a výskumná a technická neistota. Medzi činnosti, ktorých náklady nie je možné považovať za výskum a vývoj a zahrnúť do superodpočtu sú napr. štandardný vývoj softvéru a počítačová údržba, zhromažďovanie a analyzovanie informácii vykonávané výskumnými pracovníkmi, administratívne a právne úkony spojené s patentovou a licenčnou činnosťou a pod.

Tzv. super odpočet nákladov je možné uskutočniť pri realizácii projektu výskumu a vývoja. Projekt výskumu a vývoja definuje ZDP ako písomný dokument, v ktorom daňovník vymedzí predmet výskumu a vývoja. Tento dokument musí obsahovať základné údaje o daňovníkovi, ktorými sú:

–   názov a sídlo spoločnosti, DIČ – u daňovníka právnickej osoby

–   meno a priezvisko, adresa trvalého pobytu a miesto podnikania – u daňovníka fyzickej osoby

–   dátum začiatku a predpokladaného ukončenia realizácie projektu výskum a vývoja,

–   ciele projektu, ktoré sú dosiahnuteľné počas doby jeho realizácie a merateľné po jeho ukončení,

–   celkové predpokladané výdavky (náklady) na realizáciu projektu,

–   predpokladané výdavky (náklady) v jednotlivých rokoch realizácie projektu.

Projekt výskum a vývoja musí byť pred jeho začatím realizácie podpísaný osobou oprávnenou konať za daňovníka.

Pri výkone daňovej kontroly za zdaňovacie obdobie, za ktoré si daňovník uplatnil odpočet nákladov (výdavkov) na výskum a vývoj môže správca dane vyzvať daňovníka na predloženie projektu výskumu a vývoja. Lehota na predloženie projektu daňovníkov správcovi dane je 8 dní odo dňa doručenia výzvy daňovníkovi.

Odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj je možné uplatniť u daňovníka – právnickej osoby a u daňovníka fyzickej osoby, ktorá dosahuje príjmy z podnikania a samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 aj ak daňovník vedie daňovú evidenciu. Od základu dane (čiastočného základu dane) zníženého o daňovú stratu je možné odpočítať:

     25 % výdavkov (nákladov) vynaložených na výskum a vývoj v zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie,

     25 % mzdových a ostatných pracovnoprávnych nárokov v rozsahu ustanovených pracovnoprávnymi predpismi (okrem cestovných náhrad) a poistného a príspevkov na zdravotné a sociálne poistenie zamestnanca v zdaňovacom období, v ktorom daňovník so zamestnancom uzatvoril trvalý pracovný pomer, ak

–   sa zamestnanec podieľal na realizácii projektu výskumu a vývoja,

–   zamestnanec je občanom členského štátu EÚ,

–   zamestnanec je mladší ako 26 rokov,

–   zamestnanec ukončil príslušným stupňom vzdelania sústavnú prípravu na povolanie v dennej forme štúdia pred menej ako 2 rokmi,

     25 % medziročného nárastu výdavkov (nákladov) vynaložených v zdaňovacom období na výskum a vývoj zahrnovaných do odpočtu v porovnaní s úhrnom výdavkov (nákladov) vynaložených v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období na výskum a vývoj zahrnovaných do odpočtu.

Od základu dane možno odpočítať tieto výdavky len v prípade, že sú súčasne daňovými výdavkami podľa § 2 písm. i) ZDP a sú evidované oddelene od ostatných výdavkov (nákladov) daňovníka, pričom daňovník je povinný evidovať náklady na výskum a vývoj tak, aby ich vedel priradiť konkrétnemu projektu výskumu a vývoja. V prípade, že účtované náklady súvisia len s časti s projektom výskumu a vývoja, je možné uplatniť odpočet len na časť, ktorá súvisí priamo s projektom.

Odpočet nákladov (výdavkov) na výskum a vývoj nemožno uplatniť na výdavky:

     na ktoré bola poskytnutá úplná alebo čo i len čiastočná podpora z verejných financií – napr. dotácia,

     na služby, licencie a nehmotné výsledky výskumu a vývoja obstarané od iných osôb okrem – služieb ktoré súvisia s realizáciou projektu výskumu a vývoja obstarané od:

•    Slovenskej akadémie vied

•    právnických osôb uskutočňujúcich výskum a vývoj, ktoré sú zriadené ústrednými orgánmi štátnej správy

•    verejných vysokých škôl

•    štátnych vysokých škôl

–   nehmotných výsledkov výskumu a vývoja obstaraných od osôb, ktorým bolo vydané osvedčenie o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj podľa zákona o organizácii štátnej podpory výskumu a vývoja

     certifikáciu vlastných výsledkov výskumu a vývoja, ktoré vynaložil daňovník.

Odpočet výdavkov (nákladov) si môže uplatniť daňovník, ktorý:

     v zdaňovacom období neuplatňuje súčasne úľavu na dani pre príjemcov stimulov pre vedu a výskum

     ako držiteľ osvedčenia o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj nerealizuje tento projekt za účelom predaja nehmotných výsledkom výskumu a vývoja. Ak daňovník, ktorý je držiteľom tohto osvedčenia a predá nehmotné výsledky výskumu a vývoja, pričom pri realizácii projektu výskumu a vývoja si uplatňoval tzv. superodpočet nákladov, stráca nárok na odpočet a je povinný podať dodatočné daňové priznanie za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom si tento odpočet uplatňoval. Toto dodatočné daňové priznanie je povinný podať do konca 3 kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie. V rovnakej lehote je povinný aj daň zaplatiť.

Ak daňovník odpočet výdavkov (nákladov) nemôže uplatniť z dôvodu, že vykázal daňovú stratu alebo nedostatočný základ dane po znížení o odpočet daňovej straty, má možnosť odpočet výdavkov alebo ich neuplatnenú časť na výskum a vývoj uplatniť v najbližšom nasledujúcom zdaňovacom období, v ktorom daňovník vykáže základ dane. Najviac si však daňovník môže uplatniť takýto prenos odpočtu v 4 zdaňovacích obdobiach bezprostredne nasledujúcich po zdaňovacom období, v ktorom nárok na odpočet nákladov vznikol.

ZDP sa zároveň zavádza povinnosť pre Finančné riaditeľstvo zverejniť zoznam daňových subjektov, ktorí si uplatnili v podanom daňovom priznaní odpočet výdavkov (nákladov) na výskum a vývoj. Finančné riaditeľstvo do tohto zoznamu zaradí daňovníka najneskôr do 3 kalendárnych mesiacov nasledujúcich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania. Zoznam uverejnený na webovom sídle Finančného riaditeľstva obsahuje údaje ako:

     meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu – ak ide o daňovníka FO

     obchodné meno, sídlo a DIČ – ak ide o daňovníka PO

     výšku uplatneného odpočtu a zdaňovacie obdobie jeho uplatnenia

     dátum začiatku realizácie projektu výskumu a vývoja

     ciele projektu, ktoré sú dosiahnuteľné počas doby jeho realizácie a merateľné po jeho ukončení.

Od 1. 1. 2018 je možné na podporu výskumu a vývoja využiť odpočet základu dane, ktorý zahŕňa iba 2 položky, u ktorých však bolo percentuálne vyjadrenie zvýšené nasledovne:

–   100 % výdavkov (nákladov) vynaložených na výskum a vývoj v zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie,

–   100 % z medziročného nárastu výdavkov (nákladov) vynaložených na výskum a vývoj, pričom dochádza k zmene výpočtu „medziročného“ nárastu nákladov. Odpočet základu dane od 1. 1. 2018 zahŕňa kladný rozdiel, ktorý zohľadňuje až 2 bezprostredne predchádzajúce zdaňovacie obdobia uplatnenia odpočtu výdavkov na výskum a vývoj. Tento odpočet sa vypočíta ako kladný rozdiel medzi priemerom úhrnu nákladov vynaložených v zdaňovacom období oproti bezprostredne predchádzajúcemu zdaňovaciemu obdobia a priemerom úhrnu výdavkov vynaložených v dvoch bezprostredne predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach.

Odpočet 2018=[(nákl.VaV2018 + nákl.VaV2017) / 2] – [nákl.VaV2017 + nákl.VaV2016 / 2]

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v oblasti podpory výskumu a vývoja za výdavky (náklady), na ktoré je možné uplatniť odpočet výdavkov považujú aj výdavky na licencie za počítačový program (softvér), ktorý je priamo využívaní pri realizácií projektu výskumu a vývoja, napr. grafické a konštrukčné programy. Za výskumno-vývojový počítačový program však nemožno považovať napr. softvér zahrnutý v tzv. kancelárskych balíkoch.

Zároveň sa novelou ZDP zjednotila lehota na podanie dodatočného daňového priznania s lehotou stanovenou v daňovom poriadku. Ide o situáciu kedy daňovník, ktorý je držiteľom osvedčenia o spôsobilosti vykonávať výskum a vývoj predá nehmotné výsledky výskumu a vývoja, pričom pri realizácii projektu výskum a vývoja, ktorého výsledkom sú nehmotné výsledky, si uplatňoval odpočet na dani. Takýto daňovník stráca nárok na odpočet a je povinný podať dodatočné daňové priznanie, pričom do 31. 12. 2017 bola lehota na podanie dodatočného daňového priznania stanovená na koniec tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bola zistená povinnosť podať dodatočné daňové priznanie. Od 1. 1. 2018 je daňovník v prípade stratenia nároku na odpočet povinný podať dodatočné daňové priznanie v súlade s daňovým poriadkom do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovník zistí, že porušil podmienku uplatnenia odpočtu nákladov na výskum a vývoj.

§ 31

Prepočítací kurz

(1) Ak daňovník je účtovnou jednotkou, na prepočet cudzej meny na eurá sa použije referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska (ďalej len „kurz“), platný ku dňu, ku ktorému je uplatnený daňovníkom v účtovníctve,1) ak tento zákon neustanovuje inak. Pri kúpe a predaji cudzej meny za eurá sa uplatní postup podľa osobitného predpisu.121)

(2) Ak daňovník nie je účtovnou jednotkou, na prepočet sa použije pri

a) príjmoch

    1.   priemerný kurz za kalendárny mesiac, v ktorom bol poskytnutý alebo

    2.   kurz platný v deň, v ktorom bol prijatý v cudzej mene alebo pripísaný bankou alebo pobočkou zahraničnej banky alebo

    3.   ročný priemerný kurz za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa podáva daňové priznanie alebo

    4.   priemer z priemerných mesačných kurzov za kalendárne mesiace, za ktoré podáva daňové priznanie, v ktorých daňovník poberal príjmy,

b) výdavkoch primerane postup uvedený v písmene a) v zdaňovacom období, v ktorom boli tieto výdavky vynaložené.

(3) Pri prepočte dane z úrokov na účtoch v cudzej mene a vkladových listoch znejúcich na cudziu menu, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, použije sa kurz v deň pripísania úrokov daňovníkovi. Rovnaký postup sa použije aj pri ďalších príjmoch podľa § 16, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 alebo z ktorých sa vykonáva zabezpečenie dane podľa § 44, pričom na prepočet zrazenej dane alebo sumy zrazenej na zabezpečenie dane sa použije kurz platný v deň, v ktorom sa vykonala zrážka.

(4) Na zápočet dane zaplatenej v zahraničí sa použije ročný priemerný kurz za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa podáva daňové priznanie. Ak je zdaňovacím obdobím iné obdobie ako kalendárny rok, na prepočet sa použije priemer vypočítaný z priemerných mesačných kurzov za obdobie, za ktoré sa daňové priznanie podáva.

Komentár k § 31

-   odsek 1 vymedzuje prepočet cudzej meny na eurá u daňovníka, ktorý je účtovnou jednotkou. Na prepočet cudzej meny na eurá u takýchto daňovníkov je možné použiť referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený Európskou centrálnou bankou a ak Európska centrálna banka takýto kurz neurčuje alebo nevyhlasuje možno použiť referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený Národnou bankou Slovenska. Cudziu menu je možné prepočítať kurzom platným ku dňu, ku ktorému je uplatnený v účtovníctve. Pri kúpe a predaji cudzej meny za eurá sa uplatňuje postup podľa § 24 ods. 3 zákona o účtovníctve, podľa ktorého:

•    cudzia mena obstarávaná v rámci menového derivátu sa oceňuje kurzom banky alebo pobočky zahraničnej banky, ktorá je zmluvnou stratou tohto menového derivátu alebo sa použije referenčný kurz ku dňu ocenenia. Ak zmluvnou stranou menového derivátu nie je banka alebo pobočka zahraničnej banky použije sa na ocenenie cudzej meny referenčný kurz ku dňu ocenenia,

•    na ocenenie prírastku cudzej meny nakúpenej za menu euro je možné použiť ocenenie podľa bodu 1 alebo sa použije kurz, za ktorý bola táto cudzia mena nakúpená alebo referenčný kurz v deň uzavretia obchodu.

-   odsek 2 vymedzuje prepočet príjmov a výdavkov v cudzej mene na eurá u daňovníka, ktorý nie je účtovnou jednotkou. Podľa tohto ustanovenia môže daňovník použiť na prepočet príjmov:

•    priemerný kurz za kalendárny mesiac, v ktorom bol príjem poskytnutý,

•    kurz platný v deň, v ktorom bol prijatý príjem v cudzej mene alebo bol pripísaný bankou alebo pobočkou zahraničnej banky,

•    ročný priemerný kurz za zdaňovacie obdobie, za ktoré podá daňové priznanie,

•    priemer z priemerných mesačných kurzov za kalendárne mesiace, v ktorých daňovník poberal príjmy, za ktoré podáva daňové priznanie.

Daňovník použije na prepočet cudzej meny na menu euro postup, ktorý je pre neho výhodnejší.

Na prepočet výdavkov daňovník primerane použije postup uvedený pre prepočet príjmov, pričom sa vychádza z kurzov platných v zdaňovacom období, v ktorom boli tieto výdavky vynaložené.

-   odseky 3 a 4 vymedzujú spôsob prepočtu dane z príjmov v týchto situáciách:

•    daň z úrokov na účtoch v cudzej mene a vkladových listoch znejúcich na cudziu menu zdaňované daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 – kurz v deň pripísania úrokov daňovníkovi,

•    príjmy podľa § 16, t.j. daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou pri príjmoch zo zdrojov na území SR, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 alebo sa vykonáva zabezpečenie dane podľa § 44 – kurz platný v deň, v ktorom sa vykonala zrážka,

•    zápočet dane zaplatenej v zahraničí – ročný priemerný kurz za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa podáva daňové priznanie. V prípade, že zdaňovacím obdobím je iné obdobie ako kalendárny rok, na prepočet sa použije priemer vypočítaný z priemerných mesačných kurzov za obdobie, za ktoré sa daňové priznanie podáva.

PIATA ČASŤ

VYBERANIE A PLATENIE DANE

Prvý oddiel

Daň fyzickej osoby

§ 32

Daňové priznanie

(1) Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie je povinný podať daňovník, ak za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy presahujúce 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), s výnimkou uvedenou v odseku 4. Daňové priznanie je povinný podať aj daňovník, ktorého zdaniteľné príjmy za zdaňovacie obdobie nepresiahli 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), ale vykazuje daňovú stratu. Do sumy zodpovedajúcej 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a) sa nezahŕňajú príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, ak

a) vybraním tejto dane je splnená daňová povinnosť (§ 43 ods. 6) alebo

b) daňovník neuplatní postup podľa § 43 ods. 7.

(2) Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie je povinný podať aj daňovník, ktorý za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy len podľa § 5, presahujúce 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a), ak

a) plynú od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane a ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48,

b) plynú zo zdrojov v zahraničí okrem prípadov uvedených v odseku 4,

c) nemožno z týchto príjmov zraziť preddavok na daň [§ 35 ods. 3 písm. a)],

d) daňovník nepožiadal zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, o vykonanie ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti (ďalej len „ročné zúčtovanie“) alebo požiadal o vykonanie ročného zúčtovania, ale nepredložil v ustanovenom termíne potrebné doklady (§ 38 ods. 5) na vykonanie ročného zúčtovania alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13.

(3) Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie je povinný podať aj daňovník, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie, ak v tomto zdaňovacom období daňovník poberal

a) príjmy podľa § 5 od viacerých zamestnávateľov a zamestnávateľovi, ktorý mu vykonal ročné zúčtovanie, nepredložil požadované doklady od každého zamestnávateľa,

b) iné druhy zdaniteľných príjmov podľa § 6 až 8 vrátane príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, pri ktorých daňovník uplatní postup podľa § 43 ods. 7 alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13.

(4) Daňové priznanie nie je povinný podať daňovník, ak má len príjmy

a) podľa § 5 a nie je povinný podať daňové priznanie podľa odseku 2 alebo

b) z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a neuplatní postup podľa § 43 ods. 7 alebo

c) ktoré poberá od zahraničného zastupiteľského úradu na území Slovenskej republiky, a je daňovníkom, ktorý požíva výsady a imunity podľa medzinárodného práva alebo,122a)

d) zo závislej činnosti plynúce zamestnancom Európskej únie alebo jej orgánov, ktoré boli preukázateľne zdanené v prospech všeobecného rozpočtu Európskej únie alebo

e) ktoré sú od dane oslobodené.

(5) Daňové priznanie môže podať aj daňovník, ktorému nevyplýva povinnosť podať daňové priznanie podľa odsekov 1 a 2.

(6) Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie, je povinný uviesť v tomto daňovom priznaní okrem výpočtu daňovej povinnosti alebo zamestnaneckej prémie aj osobné údaje v tomto členení:

a) priezvisko, meno,

b) titul, rodné číslo,

c) adresa trvalého pobytu, adresa bydliska alebo adresa pobytu, ak ide o daňovníka, ktorý sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava, a to ulica, číslo, poštové smerové číslo, obec, štát,

d) priezvisko, meno a rodné čísla osôb, na ktoré daňovník uplatňuje zníženie základu dane (§ 11 ods. 3 a 14) a daňový bonus (§ 33).

(7) Okrem údajov uvedených v odseku 6 môže daňovník v daňovom priznaní uviesť aj číslo telefónu a e-mailovú adresu; správca dane je oprávnený tieto údaje spracovať.

(8) Ak daňové priznanie podáva za daňovníka zákonný zástupca, právny nástupca alebo zástupca, uvedie v daňovom priznaní osobné údaje o daňovníkovi podľa odsekov 6 a 7, za ktorého podáva daňové priznanie, a svoje osobné údaje podľa odsekov 6 a 7. Osoba podľa osobitného predpisu122aa) a osoba uvedená v § 49 ods. 4 zahrnie do úhrnu zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti zomrelého daňovníka, za ktorého podáva daňové priznanie aj tie zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, ktoré zamestnávateľ zomrelého daňovníka vyplatil osobe, na ktorú prešlo právo na tieto príjmy. Ak budú tejto osobe vyplatené príjmy zo závislej činnosti za zomrelého daňovníka po podaní daňového priznania, táto osoba je povinná podať za zomrelého daňovníka dodatočné daňové priznanie. Správca dane v tomto prípade neuplatní postup podľa osobitného predpisu.132a)

(9) Ak podá daňové priznanie daňovník, ktorý nebol povinný podať daňové priznanie podľa odsekov 1 a 2, alebo mu nevznikla povinnosť podať daňové priznanie podľa odseku 3, a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, mu vykonal ročné zúčtovanie podľa § 38, považuje sa toto daňové priznanie za opravné alebo dodatočné daňové priznanie podľa osobitného predpisu,122a) pričom vykonané ročné zúčtovanie podľa § 38 sa v tomto prípade považuje za podané daňové priznanie.

(10) Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie a uplatňuje daňový bonus podľa § 33, je povinný preukázať nárok na jeho uplatnenie dokladom alebo potvrdením podľa § 37 ods. 2, ktoré je súčasťou daňového priznania, s výnimkou zamestnanca, ktorému zamestnávateľ vyplatil daňový bonus podľa § 33 v plnej sume, na ktorú mal nárok. Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie a uplatňuje si daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a, je povinný preukázať nárok na jeho uplatnenie potvrdením vystaveným veriteľom podľa osobitného predpisu,^122ab) ktoré je súčasťou daňového priznania.

(11) Daňovník, ktorému bol spätne priznaný dôchodok (§ 11 ods. 6) k začiatku bezprostredne predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku zdaňovacích období predchádzajúcich tomuto zdaňovaciemu obdobiu, podáva za tieto zdaňovacie obdobia dodatočné daňové priznanie, ak si za tieto zdaňovacie obdobia uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka. Ak daňovník podá dodatočné daňové priznanie len z tohto dôvodu, neuplatní sa postup podľa osobitného predpisu.132a)

(12) Ak daňovník po skončení podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo prenájmu (§ 17 ods. 9) dodatočne príjme zdaniteľné príjmy súvisiace s týmito činnosťami alebo v súvislosti s týmito činnosťami dodatočne zaplatí výdavky, ktoré by boli uznané za daňové výdavky vynaložené na tieto činnosti, o tieto prijaté alebo zaplatené sumy, zvýši príjmy alebo daňové výdavky za zdaňovacie obdobie, v ktorom skončil podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo prenájom (§ 17 ods. 9). Ak daňovník podá daňové priznanie alebo dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, v ktorom skončil podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo prenájom, len z tohto dôvodu, neuplatní sa postup podľa osobitného predpisu. 132a) Ak je pre daňovníka výhodnejšie zahrnúť tieto prijaté alebo zaplatené sumy do základu dane za zdaňovacie obdobie, v ktorom takéto sumy prijal alebo zaplatil, uplatní tento výhodnejší postup. Rovnako postupuje aj daňovník, ktorý vráti príjmy, ktoré zahrnul do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 až 8 v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach alebo dodatočne zaplatí výdavky, ktoré by boli uznané za daňové výdavky vynaložené v súvislosti s príjmami podľa § 6 až 8.

Komentár k § 32

-   odsek 1 určuje povinnosť podania daňového priznania pre fyzické osoby.

Podľa ustanovenia § 15 daňového poriadku daňové priznanie je povinný podať:

•    každý, komu táto povinnosť vyplýva z osobitných predpisov, ktorým je aj ZDP. ZDP ďalej upravuje, ktorým daňovníkom, v akej lehote a za akých podmienok vzniká povinnosť podať daňové priznanie.

     Napríklad v ustanovení § 32 ZDP upravuje povinnosť podať daňové priznanie daňovníkovi/fyzickej osobe, ak za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy presahujúce 50 % sumy podľa ustanovenia § 11 ods. 2 písm. a) ZDP s výnimkou uvedenou v § 32 ods. 4 ZDP.

     Ak daňový subjekt opomenie povinnosť a nepodá daňové priznanie v lehote podľa hmotnoprávneho predpisu, správca dane je povinný vyzvať daňový subjekt na splnenie tejto povinnosti. Výzva musí obsahovať poučenie o následkoch spojených s nepodaním daňového priznania, a tým je určenie dane podľa pomôcok.

•    alebo ten, koho správca dane na to vyzve. Ide o rôzne prípady, keď sa daňový subjekt môže domnievať, že mu povinnosť podať daňové priznanie nevznikla, avšak správca dane má informácie, že daňový subjekt bol jednoznačne povinný podať daňové priznanie v súlade s hmotnoprávnym predpisom a túto povinnosť si nesplnil. Môže ísť napríklad o informácie získané správcom dane v rámci vykonávaných daňových kontrol a pod.

Ak daňový subjekt nepodá daňové priznanie v zákonom stanovenej lehote, správca dane ho vyzve na jeho podanie. Pokiaľ daňový subjekt nepodá daňové priznanie ani v náhradnej lehote stanovenej vo výzve, zákon upravuje ďalší postup, ktorým je určenie dane podľa pomôcok. K určeniu dane podľa pomôcok správca dane pristúpi aj v prípade, ak sa daňový subjekt domnieval, že mu nevznikla povinnosť podať daňové priznanie, ale správca dane na základe zistených skutočností vyzval daňový subjekt na jeho podanie a daňový subjekt si túto povinnosť nesplnil.

V súlade s § 15 ods. 5 daňového poriadku, vzory uvedených daňových priznaní určuje Ministerstvo financií SR a to všeobecne záväzným právnym predpisom.

V súlade s § 15 ods. 4 daňového poriadku, prílohou daňového priznania, ak tak ustanovuje osobitný predpis, sú doklady preukazujúce tvrdenia uvedené v daňovom priznaní.

Priznanie s prílohami je potrebné predložiť správcovi dane a to hociktorému, bez ohľadu na jeho miestnu príslušnosť upravenú v § 7 daňového poriadku.

Na účely zdanenia príjmov fyzických osôb sa používajú dve tlačivá:

–   DP typ A určené pre daňovníkov, ktorí dosahujú len príjmy zo závislej činnosti,

–   DP typ B určené pre daňovníkov, ktorí dosahujú príjmy podľa § 5 až § 8 ZDP.

Súčasťou tlačív daňových priznaní je aj žiadosť o vyplatenie daňového bonusu, žiadosť o vrátenie preplatku a vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 50 ZDP.

Spôsob podania daňového priznania je určený v § 13 daňového poriadku v nadväznosti aj na § 33 daňového poriadku a § 14 daňového poriadku.

Podľa § 32 ZDP je daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie povinný podať daňovník, ak za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy presahujúce 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP.

Pre rok 2017 je nezdaniteľná časť vo výške 3 803,33 eura, t.j. hranica pre povinnosť podania daňového priznania je vo výške 1 901,67 eura.

V nadväznosti na toto ustanovenie je upravená aj minimálna výška dane fyzickej osoby, uvedená v § 46a ZDP, podľa ktorej sa daň nevyrubí a neplatí ak daňovníkove zdaniteľné príjmy nepresiahnu 50 % nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka, t.j. znova pre rok 2017 suma vo výške 1 901,67 eura. Rovnako sa daň nevyrubí a neplatí u fyzickej osoby, ak nepresiahne za zdaňovacie obdobie sumu 17 eur.

Toto neplatí, ak si daňovník uplatňuje daňový bonus podľa § 33 zákona alebo ak sa daň vyberá podľa § 43, alebo ak sa zrážajú preddavky na daň podľa § 35, alebo preddavky na zabezpečenie dane podľa § 44 zákona.

Podľa uvedeného, ak platiteľ dane zrazí daňovníkovi daň, alebo zabezpečí daň, alebo vyberie preddavok na daň, musí túto sumu dane odviesť bez ohľadu na jej výšku, to znamená, že aj sumu nižšiu ako 17 eur. Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby (typ A resp. typ B) daň neplatí, ak nepresiahne 17 eur alebo zdaniteľné príjmy nepresiahnu polovicu nezdaniteľnej časti, a to aj vtedy, ak uvedie v daňovom priznaní zrazenú daň platiteľom dane podľa § 43 alebo zrazené preddavky na daň podľa § 35 alebo zrazený preddavok na zabezpečenie dane podľa § 44 ZDP. Úhrnná suma napr. zrazených preddavkov na daň, ktorú si uviedol daňovník v daňovom priznaní bude daňovníkovi vrátená.

Ustanovenie § 46a ZDP môže využiť aj daňovník s ODP uvedený v § 11 ods. 6 ZDP, t.j. daňovník poberajúci starobný dôchodok alebo predčasný starobný dôchodok zo sociálneho poistenia, dôchodok zo starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodok zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu alebo výsluhový dôchodok, za predpokladu, že na území SR dosahuje 90 % svojich celosvetových zdaniteľných príjmov.

Daňové priznanie je povinný podať aj daňovník, ktorý vykázal daňovú stratu, t.j. daňovník dosahujúci príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP), ktorého daňové výdavky presahujú zdaniteľné príjmy.

Do úhrnu zdaniteľných príjmov (50 % nezdaniteľnej časti základu dane), od ktorých výšky sa odvíja povinnosť podania daňového priznania, sa nezapočítavajú príjmy, ktoré sú

•    vysporiadané daňou vyberanou zrážkou a jej zrazením je považovaná daňová povinnosť za vysporiadanú alebo daňovník neuplatní postup podľa § 43 ods. 7 ZDP,

•    od dane oslobodené.

Zrážková daň sa nepovažuje za vysporiadanú len v prípade príjmov fyzických osôb, ktoré sú upravené v § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP, t.j. príjmov uvedených

a)  v § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s ODP (zahraniční umelci a športovci, ktorí vykonávajú svoju činnosť na území SR),

b)  v § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor,

c)  v § 7 ods. 1 písm. g) ZDP z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s NDP.

Ak sa daňovník podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

Uvedené rozhodnutie môže uplatniť daňovník bez ohľadu na skutočnosť, či o príjmoch účtuje alebo neúčtuje!

Ak sa rozhodne, že z týchto príjmov, bude mať daňovú povinnosť splnenú, tieto príjmy neuvádza v daňovom priznaní.

Všetky ostatné príjmy uvedené v § 43 ZDP sa zrazením dane považujú za vysporiadané a nezahŕňajú sa do základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 4 ods. 7 ZDP.

-   podľa odsekov 2 povinný podať daňové priznanie aj daňovník, ktorý má len príjmy zo závislej činnosti (§ 5 ZDP), presahujúce pre rok 2017 sumu 1 901,67 eura a tieto mu:

•    plynú od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane a ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48 ZDP, 

Poznámka

Za zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane, sa považuje zamestnávateľ, ktorý vypláca príjmy zo závislej činnosti, ale nie je povinný zrážať preddavky na daň podľa ustanovení § 35 zákona a zároveň nie je ani zahraničným platiteľom dane. Ide napr. o zahraničný zastupiteľský úrad na území SR, ak sa sám dobrovoľne nerozhodol stať sa platiteľom dane podľa § 48 ZDP.

•    plynú zo zdrojov v zahraničí okrem prípadov uvedených v § 32 ods. 4 ZDP,

Poznámka

Pre účely podania daňového priznania, uvedené znamená, že príjmy zo závislej činnosti boli v zahraničí aj zdaniteľnými príjmami. Nejde o prípady, kedy bol napr. zamestnanec vyslaný pracovať do zahraničia na menej ako 183 dní, pričom nepracoval ani v stálej prevádzkarni slovenského zamestnávateľa umiestnenej v zahraničí ani u zahraničného zamestnávateľa.

•    nemožno z týchto príjmov zraziť preddavok na daň podľa § 35 ods. 3 písm. a) ZDP, 

Poznámka

Ide o zamestnanca, ktorého zdaniteľná mzda spočíva len v nepeňažnom plnení alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku vykonať a preto sa nezaplatený preddavok vyrovná najneskôr pri podaní daňového priznania, ak mu vznikne povinnosť jeho podania alebo sa daňovník rozhodol ho podať, resp. pri vykonaní ročného zúčtovania zdaniteľných príjmov, ak mu povinnosť podania daňového priznania nevznikla alebo sa sám nerozhodol ho podať.

•    daňovník nepožiadal zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, o vykonanie ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti alebo požiadal o vykonanie ročného zúčtovania, ale nepredložil v ustanovenom termíne potrebné doklady (§ 38 ods. 5) na vykonanie ročného zúčtovania, alebo ak je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13 (porušenie podmienok pre uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane daňovníka na dobrovoľné starobné dôchodkové sporenie a doplnkové dôchodkové sporenie).

?  Príklad

Daňovník žije a vykonáva závislú činnosť v zahraničí a v priebehu roka sa presťahuje na Slovensko, kde začne pracovať a poberať príjmy podľa § 5 ZDP. Môže v tomto prípade zamestnávateľ (na základe žiadosti zamestnanca) vykonať ročné zúčtovanie dane aj keď na základe § 32 ods. 2 písm. b) ZDP je daňovník povinný si podať daňové priznanie, pokiaľ za zdaňovacie obdobie dosiahol príjmy podľa § 5 ZDP, ktoré plynú zo zdrojov v zahraničí? Ide o daňovníka, ktorý sa presťahuje z krajiny, s ktorou má SR uzavretú zmluvu o ZDZ, na základe ktorej sa v priebehu roka mení štát rezidencie na Slovensko.

Ustanovenie § 32 ods. 2 písm. b) ZDP sa pre účely povinnosti podania daňového priznania, posudzuje v tom smere, že uvedená povinnosť vzniká iba v prípade, ak boli príjmy zo závislej činnosti v zahraničí považované za príjmy dosiahnuté zo zdrojov v zahraničí.

Vzhľadom na skutočnosť, že počas obdobia kedy nebol rezidentom na území SR, nepoberal na území SR ani zdaniteľné príjmy ani sa tu nezdržiaval a pod. (nie je dôvod ho za toto obdobie akokoľvek posudzovať, či za rezidenta alebo nerezidenta – nevzniká konflikt záujmov dvoch štátov), zamestnávateľ mu môže vykonať ročné zúčtovanie zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti dosiahnutých na území SR.

?  Príklad

Daňovník je považovaný za slovenského daňového nerezidenta či už na základe ZDP, resp. príslušnej zmluvy o ZDZ a má zo zdroja na území SR iba príjmy podľa § 5 ZDP, pričom tento daňovník má aj v štáte svojej rezidencie príjmy zo závislej činnosti. Je v tomto prípade daňovník s ODP povinný podávať daňové priznanie podľa § 32 ZDP, alebo môže požiadať svojho zamestnávateľa o vykonanie ročného zúčtovania dane?

Vzhľadom na skutočnosť, že ide o daňovníka s ODP na území SR (nie je možné brať do úvahy príjmy, ktoré dosahuje v zahraničí), sú tu zdaniteľnými príjmami len príjmy zo závislej činnosti vykonávanej pre slovenského zamestnávateľa, tento mu môže vykonať ročné zúčtovanie preddavkov na území SR.

?  Príklad

Daňovník fyzická osoba štátny občan SR bez trvalého pobytu v SR (trvalý pobyt má v Maďarsku) je zamestnávaný švajčiarskou spoločnosťou a má vyplácaný mesačný príjem na základe zmluvy (z príjmu má zrážané odvody do poistení Švajčiarska) za výkon práce v Izraeli. Z príjmu nie je švajčiarskym zamestnávateľom zrážaná žiadna daň (údajne z dôvodu – nerezident). Je povinný podávať daňové priznanie na území SR? (v SR sa počas roka zdržiava len málo na pár dňové návštevy u rodiny). Kde by sa mal takýto príjem zdaňovať?

Podľa § 2 písm. d) a f) ZDP si na území SR vysporiadava celosvetovú daňovú povinnosť daňovník s NDP. Týmto daňovníkom je daňovník, ktorý má na území SR trvalý pobyt, alebo povolenie na trvalý pobyt alebo sa tu obvykle zdržiava čo je aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku. V prípade ak tu nemá ani trvalý pobyt, ani povolenie na trvalý pobyt a ani sa tu obvykle nezdržiava resp. obvykle sa tu zdržiava, ale len za účelom štúdia, alebo liečenia alebo ide o tzv. cezhraničného pracovníka, ktorý dennodenne dochádza na územie SR za účelom vykonávania závislej činnosti, ide o daňovníka s ODP, ktorý je na území SR zdaňovaný z príjmov dosahovaných na území SR uvedených v § 16 ZDP.

V uvedenom prípade tu daňovník nemá trvalý pobyt, ani sa tu obvykle nezdržiava a preto nie je daňovníkom s NDP. Vzhľadom na to, že tu nedosahuje žiadne zdaniteľné príjmy nemá povinnosť podávania daňového priznania v SR.

?  Príklad

Rezident SR bol v roku 2017 zamestnaný v Nemecku. Nemecký zamestnávateľ mu za rok 2017 vystavil potvrdenie, v ktorom sú uvedené tieto položky: hrubá mzda, daň, sociálne poistenie, zdravotné poistenie, nezdaniteľný peňažný príspevok na stravovanie, nezdaniteľný peňažný príspevok na cestu do práce. Nezdaniteľné peňažné príspevky nie sú zahrnuté v hrubej mzde, čo znamená, že neboli predmetom dane v Nemecku. Sú nezdaniteľné peňažné príspevky predmetom dane v SR? Ide o príjem zo závislej činnosti? V prípade, že príjem bude predmetom dane v SR, je možné uplatniť nezdaniteľnú časť na daňovníka a následne daňový bonus?

Všetky príjmy, ktoré sú vyplácané v súvislosti s výkonom závislej činnosti sa zahŕňajú medzi príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP. V prípade, ak by išlo o vyplatenie nepeňažného príspevku na stravovanie alebo na cestu obdobného druhu ako by sa vyplácal podľa nášho Zákonníka práce resp. zákona o CN a do výšky aká je stanovená v týchto osobitných predpisoch, nie je takýto príjem zdaniteľným a nezahŕňa sa medzi príjmy uvádzané v daňovom priznaní. Ak ide o iné príspevky, resp. o príspevky presahujúce výšku uvedenú v našich osobitných predpisoch, pripočítajú sa k príjmom zo závislej činnosti. Od príjmov zo závislej činnosti je možné odpočítať nezdaniteľnú časť aj uplatniť daňový bonus, za podmienky že spĺňa daňovník všetky zákonnom stanovené podmienky.

?  Príklad

Francúz, ktorý sa oženil so Slovenkou a má trvalý pobyt v SR, má 2 zamestnávateľov – jedným je slovenská firma a druhým zamestnávateľom je francúzska spoločnosť, pre ktorú chodí občas pracovať aj do Francúzska. Na území SR sa zdržiava viac ako 183 dní v roku. Ide o príjmy zo závislej činnosti na základe pracovnej zmluvy. Francúzska spoločnosť mu zráža zo mzdy zdravotné a sociálne poistenie a aj veľmi nízku daň zo mzdy (asi 0,5 % z výšky HM). Slovenský zamestnávateľ mu tiež zráža zdravotné a sociálne poistenie a daň zo mzdy.

Akým spôsobom si vysporiada daňovú povinnosť v daňovom priznaní? Vypočíta si daňovú povinnosť z úhrnu všetkých príjmov v daňovom priznaní typu A a odpočíta si zaplatené preddavky alebo môže použiť postup podľa § 45 ZDP?

Keďže je daňovníkom s NDP v súlade s § 2 ZDP na území SR, pričom rovnako spĺňa podmienky rezidencie aj podľa zmluvy o ZDZ uzavretej medzi SR a Francúzskom, musí si všetky zdaniteľné príjmy vysporiadať a zdaniť na území SR. Uvedené spraví cez daňové priznanie typ A, keďže mal len príjmy zo závislej činnosti, kde uvedie úhrn príjmov od všetkých zamestnávateľov a odpočíta poistné platené podľa osobitných predpisov (obdobné ak sú platené na území Francúzska). V prípade, že mal vo Francúzsku preukázateľne zdanené príjmy zo závislej činnosti (neboli oslobodené od dane), môže využiť metódu vyňatia týchto zahraničných (francúzskych) príjmov zo zdanenia na území SR podľa § 45 ZDP.

-   podľa ods. 5 ZDP, daňové priznanie môže podať aj daňovník, ktorému nevyplýva povinnosť podať daňové priznanie.

Upozornenie!

1.  Ak podá daňové priznanie daňovník, ktorý nebol povinný podať daňové priznanie alebo mu nevznikla povinnosť podať daňové priznanie, a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, mu vykonal ročné zúčtovanie podľa § 38 ZDP, považuje sa toto daňové priznanie za opravné alebo dodatočné daňové priznanie podľa osobitného predpisu, pričom vykonané ročné zúčtovanie podľa § 38 ZDP sa v tomto prípade považuje za podané daňové priznanie.

2.  Ak sa daňovník rozhodne podať daňové priznanie, aj keď nemá povinnosť, musí ho podať v zákonom stanovenej lehote určenej podľa § 49 ZDP.

-   podľa odseku 8, ak daňové priznanie podáva za daňovníka zákonný zástupca, právny nástupca alebo zástupca, uvedie v daňovom priznaní osobné údaje o daňovníkovi určené zákonnom, za ktorého podáva daňové priznanie, a svoje osobné údaje.

Daňové priznanie musí podávať za zomretého daňovníka zákonom určená osoba aj v prípade, ak mal tento daňovník len príjmy zo závislej činnosti, t.j. nemôže mu zamestnávateľ vykonať ročné zúčtovanie, nakoľko podľa § 38 ZDP môže o ročné zúčtovanie požiadať len zamestnanec a nie aj napr. dedič za zomretého zamestnanca.

Okrem dediča je v súlade s § 49 ods. 4 a 5 ZDP daňové priznanie za zomretého daňovníka povinná podávať aj osoba, na ktorú prechádzajú peňažné nároky zomretého zamestnanca podľa § 35 Zákonníka práce.

Podľa tohto ustanovenia Zákonníka práce sa vychádza zo zásady, že pri pracovnoprávnych nárokoch zomretého zamestnanca tieto smrťou zamestnanca nezanikajú, ak mu vznikli v čase trvania pracovného pomeru voči zamestnávateľovi. Mzdové nároky až do výšky štvornásobku zamestnancovho priemerného mesačného zárobku prechádzajú podľa Zákonníka práce postupne na manžela, deti a rodičov zomretého zamestnanca, pokiaľ s ním v čase smrti žili v spoločnej domácnosti. Tieto nároky zomretého zamestnanca je zamestnávateľ povinný vyplatiť len tým osobám z uvedených kategórií, ktoré so zomretým zamestnancom žili v čase jeho smrti v spoločnej domácnosti, a to bez ohľadu na prejednanie dedičstva, t. j. tieto nároky sa nezapočítavajú do dedičstva.

Predmetom dedičstva sa stávajú až v prípade, ak

–   sú mzdové nároky vyššie ako 4-násobok priemerného mesačného platu zamestnanca alebo

–   neexistujú osoby uvedené v § 35 Zákonníka práce, resp. nespĺňajú niektorú z podmienok tu uvedených (napr. nežijú v spoločnej domácnosti).

Ak manželka uplatní nárok na náhradu mzdových nárokov jej zomretého manžela, zamestnávateľ má povinnosť plniť len jej, a to až do výšky 4-násobku priemerného mesačného zárobku zomretého zamestnanca, aj keď v čase jeho smrti s ním v spoločnej domácnosti žili aj deti aj rodičia.

Z uvedeného okruhu oprávnených osôb podľa Zákonníka práce je zrejmé, že tento nárok by si nemohla uplatniť

–   napr. bývalá manželka, ktorá bola so zomretým zamestnancom rozvedená, ani keby s ním žila v čase jeho smrti v spoločnej domácnosti,

–   manželka, ktorá v čase smrti zamestnanca nežila s ním v spoločnej domácnosti,

–   družka zomretého zamestnanca, aj keď s ním žila v čase smrti v spoločnej domácnosti a to ani za predpokladu, že by patrila do okruhu dedičov po zomretom zamestnancovi, pričom v takomto prípade by musela čakať na prejednanie dedičstva.

Ak ani jeden z okruhu oprávnených subjektov nespĺňa podmienky uvedené v ustanovení § 35 Zákonníka práce, mzdové nároky sa v plnom rozsahu stávajú súčasťou dedičstva. Za predpokladu, že by zomretý zamestnanec vôbec nemal dedičov, jeho mzdové nároky by pripadli štátu ako dedičovi.

Súčasťou dedičstva sa stáva aj tá časť mzdových nárokov po zomretom zamestnancovi, ktorá prevyšuje sumu 4-násobku priemerného mesačného zárobku zomretého zamestnanca.

Okruh oprávnených osôb, ktoré v čase smrti zamestnanca žili s ním v spoločnej domácnosti sa nemusí prekrývať s okruhom dedičov. Preto ani vzdanie sa dedičstva nemusí nevyhnutne ovplyvňovať nároky.

Ostatné peňažné nároky zomretého zamestnanca, ktoré nemajú právnu povahu mzdových nárokov voči zamestnávateľovi, musia byť riešené prostredníctvom dedičského konania, t. j. stávajú sa predmetom dedičstva.

Zákonník práce upravuje aj druhú stranu v prípade smrti zamestnanca a to nároky zamestnávateľa, ktoré mu patria aj po smrti tohto zamestnanca.

Ide však len nároky, o ktorých sa právoplatne rozhodlo, alebo ktoré zamestnanec pred svojou smrťou písomne uznal čo do dôvodu, ale aj sumy a nárokov na náhradu škody spôsobenej úmyselne alebo stratou predmetov zverených zamestnancovi na písomné potvrdenie.

Ide o peňažné nároky

–   o ktorých bolo pred smrťou zamestnanca právoplatne rozhodnuté,

–   ktorých dôvod a výšku zamestnanec písomne uznal,

–   na náhradu škody, ktorú zamestnanec úmyselne spôsobil,

–   na náhradu škody spôsobenej stratou zverených predmetov na písomné potvrdenie.

Nároky zamestnávateľa, ktoré smrťou zamestnanca nezanikajú, si musí zamestnávateľ uplatniť v rámci dedičského konania.

Ak budú tejto osobe vyplatené príjmy zo závislej činnosti za zomretého daňovníka po podaní daňového priznania, táto osoba je povinná podať za zomretého daňovníka dodatočné daňové priznanie. Správca dane v tomto prípade neuplatní postup podľa osobitného predpisu, t.j. postup podľa § 155 a 156 daňového poriadku (sankcie – pokuty, úroky z omeškania).

§ 32a

Zamestnanecká prémia

(1) Nárok na zamestnaneckú prémiu za príslušné zdaňovacie obdobie daňovníkovi

a) vzniká, ak

    1.   dosiahol zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti uvedené v § 5 ods. 1 písm. a) a f), vykonávanej len na území Slovenskej republiky (ďalej len „posudzované príjmy“), v úhrnnej výške aspoň 6-násobku minimálnej mzdy,123)

    2.   poberal posudzované príjmy aspoň šesť kalendárnych mesiacov,

    3.   neuplatnil postup podľa § 43 ods. 7 pri príjmoch, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43,

    4.   nepoberal príjmy uvedené v § 5 ods. 1 písm. b) až e), g) a h) a ods. 3,

    5.   nepoberal iné zdaniteľné príjmy (§ 6 až 8) okrem príjmov uvedených v treťom bode,

    6.   nie je na začiatku príslušného zdaňovacieho obdobia poberateľom dôchodku (§ 11 ods. 6) alebo dôchodok nebol tomuto daňovníkovi priznaný spätne k začiatku príslušného zdaňovacieho obdobia a 

    7.   suma vypočítaná podľa odseku 3 je kladné číslo,

b) nevzniká, ak sú splnené všetky podmienky uvedené v písmene a), ale ide o zamestnanca, na ktorého podporu udržania v zamestnaní sa v príslušnom zdaňovacom období poskytol príspevok podľa osobitného predpisu.122b)

(2) Ak zamestnanec dosiahol posudzované príjmy za kalendárny mesiac len na základe dohôd o prácach vykonávaných mimo pracovného pomeru,122c) tento mesiac sa do obdobia uvedeného v odseku 1 písm. a) druhom bode nezapočíta.

(3) Ak zamestnanec za príslušné zdaňovacie obdobie dosiahol posudzované príjmy v úhrnnej sume aspoň 6-násobku minimálnej mzdy a nižšej ako 12-násobok minimálnej mzdy, zamestnaneckou prémiou je suma vypočítaná percentuálnou sadzbou dane podľa § 15 z rozdielu sumy nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) a základom dane vypočítaným podľa § 5 ods. 8 zo sumy 12-násobku minimálnej mzdy. Ak zamestnanec za zdaňovacie obdobie dosiahol posudzované príjmy najmenej vo výške 12-násobku minimálnej mzdy, zamestnaneckou prémiou je suma vypočítaná percentuálnou sadzbou dane podľa § 15 z rozdielu sumy nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) a základom dane vypočítaným podľa § 5 ods. 8 z posudzovaných príjmov tohto zamestnanca. Vypočítaná suma zamestnaneckej prémie sa zaokrúhľuje na eurocenty nahor.

(4) Zamestnancovi, ktorý poberal posudzované príjmy v zdaňovacom období 12 kalendárnych mesiacov a sú splnené všetky podmienky uvedené v odseku 1, vzniká nárok na zamestnaneckú prémiu podľa odseku 3 v plnej výške. Zamestnancovi, ktorý poberal posudzované príjmy v zdaňovacom období menej ako 12 kalendárnych mesiacov a sú splnené všetky podmienky uvedené v odseku 1, vzniká nárok na pomernú časť zamestnaneckej prémie za kalendárne mesiace, za ktoré poberal tieto príjmy. Vypočítaná pomerná časť zamestnaneckej prémie sa zaokrúhľuje na eurocenty nahor.

(5) Zamestnancovi, ktorému vznikol za príslušné zdaňovacie obdobie nárok na zamestnaneckú prémiu a ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná ročné zúčtovanie, zamestnaneckú prémiu prizná a vyplatí na jeho žiadosť tento zamestnávateľ. Ak boli tomuto zamestnancovi zrazené preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti (§ 35), zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, pri vykonaní ročného zúčtovania použije postup podľa § 38 ods. 6.

(6) Zamestnancovi, ktorému vznikol za príslušné zdaňovacie obdobie nárok na zamestnaneckú prémiu a podá daňové priznanie, zamestnaneckú prémiu vyplatí na jeho žiadosť správca dane, ktorý pri vyplatení zamestnaneckej prémie postupuje ako pri vrátení daňového preplatku.126) Rovnako postupuje správca dane aj v prípade, ak boli tomuto zamestnancovi zrazené preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti (§ 35).

(7) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za vyplatenie zamestnaneckej prémie v správnej výške a v lehote podľa tohto zákona.

(8) Ak sa postupuje pri vykonaní ročného zúčtovania alebo pri podaní daňového priznania podľa odsekov 5 alebo 6, na účely uplatnenia zamestnaneckej prémie sa vypočítaná daň rovná nule a postup podľa § 11 sa nepoužije.

Komentár k § 32a

Ustanovenie upravuje postup pri uplatňovaní nároku na zamestnaneckú prémiu.

§ 33

Daňový bonus

(1) Daňovník, ktorý v zdaňovacom období mal zdaniteľné príjmy podľa § 5 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy123) alebo ktorý mal zdaniteľné príjmy podľa § 6 ods. 1 a 2 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy123) a vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2, môže si uplatniť daňový bonus v sume 19,32 eura** mesačne na každé vyživované dieťa žijúce v domácnosti s daňovníkom;57) prechodný pobyt dieťaťa mimo domácnosti57) nemá vplyv na uplatnenie tohto daňového bonusu. O sumu daňového bonusu sa znižuje daň.

(2) Za vyživované dieťa daňovníka, a to vlastné, osvojené, dieťa prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu a dieťa druhého z manželov, sa považuje nezaopatrené dieťa podľa osobitného predpisu.125). Za vyživované dieťa daňovníka sa považuje aj plnoleté nezaopatrené dieťa podľa osobitného predpisu.^125a)

(3) Daňovník, ktorý je rodič dieťaťa alebo u ktorého ide vo vzťahu k dieťaťu o starostlivosť nahrádzajúcu starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, ak dieťa s ním žije v domácnosti,57) môže si uplatniť daňový bonus po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ak manžel (manželka) tohto dieťaťa nemá za toto zdaňovacie obdobie zdaniteľné príjmy presahujúce sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a).

(4) Ak dieťa (deti) uvedené v odseku 2 vyživujú v domácnosti57) viacerí daňovníci, môže si daňový bonus uplatniť len jeden z nich. Pri použití ustanovenia odseku 5 môže uplatniť pomernú časť daňového bonusu po časť zdaňovacieho obdobia jeden z daňovníkov na všetky vyživované deti a po zostávajúcu časť druhý z daňovníkov. Ak podmienky na uplatnenie daňového bonusu spĺňa viac daňovníkov a ak sa nedohodnú inak, daňový bonus na všetky vyživované deti sa uplatňuje alebo sa prizná v poradí matka, otec, iná oprávnená osoba.

(5) Daňovníkovi, ktorý vyživuje dieťa len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, možno znížiť daň alebo preddavky na daň z príjmov podľa § 5 len o sumu daňového bonusu podľa odseku 1 za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na jeho uplatnenie. Daňový bonus možno uplatniť už v kalendárnom mesiaci, v ktorom sa dieťa narodilo alebo v ktorom sa začína sústavná príprava dieťaťa na budúce povolanie, alebo v ktorom bolo osvojené alebo prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu.

(6) Daňový bonus možno uplatniť najviac do výšky dane vypočítanej za príslušné zdaňovacie obdobie podľa tohto zákona. Ak suma dane vypočítaná za príslušné zdaňovacie obdobie je nižšia ako suma uplatňovaného daňového bonusu, daňovník, ktorý podáva daňové priznanie, požiada miestne príslušného správcu dane o vyplatenie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu a sumou dane vypočítanou za príslušné zdaňovacie obdobie, pričom pri vrátení tejto sumy správca dane postupuje ako pri vrátení daňového preplatku;126) ak ide o daňovníka, ktorý má zdaniteľné príjmy podľa § 5 alebo ktorému sa vykonalo ročné zúčtovanie, uplatní sa postup podľa § 35 ods. 5 a 7 alebo § 36 ods. 5, alebo § 38.

(7) Ak daňovník v zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy podľa § 5 aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy len v niektorých kalendárnych mesiacoch a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal v týchto kalendárnych mesiacoch daňový bonus, nestráca nárok na už priznaný daňový bonus.

(8) Daňový bonus si môže uplatniť aj daňovník, ktorý v zdaňovacom období nedosiahol zdaniteľné príjmy podľa § 5 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy,123) ak v tomto zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy podľa § 6 ods. 1 a 2 aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy123) a vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2.

(9) Ak daňovník v zdaňovacom období poberal zdaniteľné príjmy podľa § 5 a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal daňový bonus len v pomernej časti a v tomto zdaňovacom období daňovník vykázal aj základ dane podľa § 6 ods. 1 a 2, môže si zostávajúcu pomernú časť daňového bonusu nepriznanú zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, uplatniť pri podaní daňového priznania.

(10) Daňový bonus podľa odsekov 1 až 9 si môže uplatniť aj daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

Komentár k § 33

-   odsek 1

Daňový bonus je jednou z nárokovateľných odpočítateľných položiek pre zamestnancov a podnikateľov, ktorý sa posudzuje na vyživované dieťa žijúce s daňovníkom v domácnosti. Presné podmienky pre jeho uplatnenie sú upravené v § 33 ods. 1 ZDP.

Vzhľadom na skutočnosť, že daňový bonus má byť podporou daňovníkov/rodičov v prípade, ak aktívne pracujú, patrí medzi základné podmienky určené v § 33 ZDP dosiahnutie zdaniteľných príjmov v zdaňovacom období, za ktoré sa daňový bonus uplatňuje.

Ide výlučne o zdaniteľné príjmy

–   zo závislej činnosti uvedené v § 5 ZDP

–   z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti uvedené v § 6 ods. 1 a 2 ZDP.

Zároveň ustanovenie § 33 ZDP upravuje aj minimálnu výšku týchto príjmov, aby bolo možné odpočítať daňový bonus, ktorou je pre rok 2017 suma vo výške aspoň 6-násobku minimálnej mzdy, čo je suma 2 610 eur.

Poznámka

Sumu minimálnej mzdy ustanoví na príslušný kalendárny rok vláda SR nariadením vlády (§ 2 zákona č. 663/2007 Z. z. o minimálnej mzde v znení neskorších predpisov). Pre rok 2017 je to suma minimálnej mzdy vo výške 435 eur mesačne.

Uvedené znamená, že aby si daňovník mohol odpočítať daňový bonus na vyživované dieťa musí v roku 2017 dosiahnuť príjmy

–   zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP aspoň vo výške 2 610 eur ročne alebo

–   z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP aspoň vo výške 2 610 eur ročne.

Pri tomto duhu príjmov však musí daňovník splniť aj ďalšiu podmienku a to vykázanie základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP.

Do ustanovenej výšky zdaniteľných príjmov sa započítavajú nielen príjmy, ktoré daňovníkovi plynuli zo zdrojov na území SR, ale aj tie zdaniteľné príjmy, ktoré daňovníkovi v zdaňovacom období plynuli zo zdrojov v zahraničí.

Ak tieto podmienky daňovník splní, môže si uplatniť daňový bonus na každé vyživované dieťa žijúce s ním v domácnosti. Prechodný pobyt dieťaťa mimo domácnosti nemá vplyv na uplatnenie daňového bonusu. O sumu daňového bonusu sa znižuje daň.

Pojem „domácnosť“ je vymedzený v § 115 ObčZ, podľa ktorého domácnosť tvoria fyzické osoby, ktoré spolu trvale žijú a spoločne uhrádzajú náklady na svoje potreby. Adresa trvalého pobytu rodiča a vyživovaného dieťaťa pri uplatnení daňového bonusu nie je podstatná. Každá fyzická osoba môže byť členom (príslušníkom) len jednej domácnosti, pričom zrušenie manželstva rozvodom nemusí mať vždy za následok aj zánik spoločnej domácnosti.

?  Príklad

Daňovník žije so svojím vlastným dieťaťom v domácnosti, pričom jeho trvalý pobyt je v Košiciach. Dieťa, ktoré vyživuje daňovník, má trvalý pobyt v Žiline. Spĺňa daňovník podmienku žitia s dieťaťom v domácnosti, ak s manželkou uhrádza náklady na potreby celej rodiny?

Vzhľadom na to, že daňovník žije so svojím dieťaťom v domácnosti a spoločne uhrádza náklady na potreby rodiny a potreby dieťaťa, spĺňa podmienku žitia s dieťaťom v domácnosti, a to aj napriek tomu, že adresa trvalého pobytu daňovníka nie je zhodná s adresou trvalého pobytu dieťaťa.

-   odsek 2

Daňový bonus je možné uplatniť len na dieťa, ktoré sa v súlade s § 33 ods. 2 ZDP považuje za vyživované dieťa. Za takéto dieťa sa považuje nezaopatrené dieťa podľa § 3 zákona č. 600/2003 Z. z. o prídavku na dieťa a o zmene a doplnení zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o prídavku na dieťa“), a to vlastné, osvojené, dieťa prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu a dieťa druhého z manželov.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa dopĺňa do § 33 ods. 2 ZDP definícia vyživovaného dieťaťa, podľa ktorej sa za vyživované dieťa daňovníka považuje aj plnoleté nezaopatrené dieťa podľa § 2 ods. 1 písm. d) tretí bod zákona o prídavku na dieťa.

Uvedenou úpravou sa zabezpečí, aby si nárok na daňový bonus na dieťa mohol uplatniť aj ten daňovník, ktorý bol náhradným rodičom nezaopatreného dieťaťa, a ktorý je naďalej „náhradným rodičom“ tohto už plnoletého nezaopatreného dieťaťa, ak sa toto dieťa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom a zároveň platí, že do dosiahnutia plnoletosti bolo zverené do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov. Kvôli spresneniu na účely zákona sa starostlivosťou nahrádzajúcou starostlivosť rodičov rozumie:

•    zverenie maloletého dieťaťa do osobnej starostlivosti inej fyzickej osoby než rodiča,

•    pestúnska starostlivosť,

•    poručníctvo, ak sa poručník osobne stará o dieťa,

•    zverenie dieťaťa do starostlivosti fyzickej osoby rozhodnutím súdu o nariadení neodkladného opatrenia, ak súd koná o zverení dieťaťa do náhradnej starostlivosti tejto fyzickej osobe (§ 365 zákona č. 161/2015 Z. z. Civilný mimosporový poriadok),

•    zverenie dieťaťa do predosvojiteľskej starostlivosti.

Oprávnenosť nároku na daňový bonus môže daňovník preukázať napr. potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa vystavené tomuto vyživovanému dieťaťu. Nárok na daňový bonus na plnoleté nezaopatrené dieťa, ktoré sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom a do dosiahnutia plnoletosti bolo zverené do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov, si podľa § 52zn ods. 14 ZDP môže daňovník prvýkrát uplatniť už za zdaňovacie obdobie 2017.

Nezaopatreným dieťaťom podľa zákonom o prídavku na dieťa je dieťa do skončenia povinnej školskej dochádzky, najdlhšie do dovŕšenia 25 rokov veku, ak sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom alebo sa nemôže sústavne pripravovať na povolanie štúdiom, alebo vykonávať zárobkovú činnosť pre chorobu alebo úraz. Nezaopatreným dieťaťom podľa zákona o prídavku na dieťa je aj dieťa, ktoré je oslobodené od povinnosti dochádzať do školy alebo dieťa, ktoré sa vzdeláva v základnej škole pre žiakov so zdravotným znevýhodnením alebo je neschopné sa sústavne pripravovať na povolanie alebo vykonávať zárobkovú činnosť pre dlhodobo nepriaznivý zdravotný stav, najdlhšie do dosiahnutia plnoletosti.

?  Príklad

Daňovník si uplatňuje daňový bonus v priebehu zdaňovacieho obdobia u svojho zamestnávateľa, na jedno vyživované dieťa, ktoré 01.02.2017 dovŕšilo 25 rokov veku. Môže si daňovník za mesiac február 2017 uplatniť daňový bonus na toto dieťa?

Nárok na priznanie daňového bonusu preukazuje daňovník zamestnávateľovi v súlade s § 37 ods. 2 ZDP, pričom podľa § 33 ZDP sa sledujú podmienky vždy k 1. dňu v mesiaci. Dieťa dňom 25. narodenín sa stáva dieťaťom dvadsaťpäťročným, a preto k prvému dňu v mesiaci február nie je dieťaťom vo veku do 25 rokov. V súlade s § 15 ods. 2 zákona o prídavku na dieťa nárok na prídavok na dieťa zaniká od prvého dňa kalendárneho mesiaca, ktorý nasleduje po kalendárnom mesiaci, v ktorom nezaopatrené dieťa dovŕšilo 25 rokov veku. Znamená to, že ak daňovník nárok na daňový bonus preukáže potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na dieťa za mesiac február 2017, vzniká mu nárok na daňový bonus aj za mesiac február 2017.

Nezaopatreným dieťaťom v súlade s § 3 ods. 3 zákona o prídavku na dieťa nie je dieťa, ktorému vznikol nárok na invalidný dôchodok, a to od prvého dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, v ktorom bolo vydané rozhodnutie o priznaní invalidného dôchodku, alebo ktoré získalo vysokoškolské vzdelanie druhého stupňa.

?  Príklad

Otec dieťaťa si u zamestnávateľa uplatňuje nárok na daňový bonus na dieťa, ktoré od 01. 09. 2015 študuje dennou formou na vysokej škole. Štúdium na tejto škole neprerušilo aj napriek tomu, že malo zdravotné problémy. Dňa 10. 2. 2017 bolo tomuto dieťaťu vydané rozhodnutie o priznaní invalidného dôchodku spätne od 15. 10. 2015. Od ktorého mesiaca nemá otec nárok na daňový bonus?

Za nezaopatrené dieťa sa nepovažuje dieťa, ktorému vznikol nárok na invalidný dôchodok, a to od prvého dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, v ktorom bolo vydané rozhodnutie o priznaní invalidného dôchodku. Znamená to, že od marca 2017 otec dieťaťa stráca nárok na daňový bonus, ale nestráca nárok na už priznaný daňový bonus v mesiacoch október 2015 až február 2017.

Za nezaopatrené dieťa sa považuje aj dieťa, ktoré skončilo povinnú školskú dochádzku, ale sústavne sa pripravuje na budúce povolanie a to až do 25. roku svojho života. Sústavnou prípravou dieťaťa na povolanie podľa zákona o prídavku na dieťa je štúdium, ktoré sa organizuje na strednej škole dennou formou (§ 54 ods. 1 a 2 zákona č. 245/2008 Z. z.) alebo sa uskutočňuje na vysokej škole dennou formou [§ 60 ods. 2 zákona č. 131/2002 Z. z. v znení zákona č. 455/2012 Z. z. (ďalej len „zákon o vysokých školách“)]. Zákon o prídavku na dieťa v ustanovených prípadoch vymedzuje za sústavnú prípravu dieťaťa na povolanie aj iné obdobie, napr. tzv. obdobie prázdnin.

?  Príklad

Dieťa ukončí štúdium na strednej škole maturitnou skúškou dňa 20. 5. 2017 a od 1. 6. 2017 sa zamestná. Dokedy má dieťa nárok na daňový bonus?

Sústavná príprava dieťaťa na povolanie je aj obdobie bezprostredne nadväzujúce na skončenie štúdia na strednej škole, najdlhšie do konca školského roka, v ktorom dieťa skončilo štúdium na strednej škole, t. j. aj obdobie od 1. 6. 2017 do 31. 8. 2017 [§ 4 ods. 4 písm. a) zákona o prídavku na dieťa]. Nárok na daňový bonus na vyživované dieťa má preto daňovník až do 31. 8. 2017.

?  Príklad

Dieťa ukončí štúdium na strednej škole maturitnou skúškou 20. 5. 2017 a na vysokú školu sa zapíše dňa 10. 10. 2017. Má rodič dieťaťa nárok na daňový bonus v roku 2017?

Sústavná príprava dieťaťa na povolanie je obdobie od júna do augusta 2017 [§ 4 ods. 4 písm. a) zákona o prídavku na dieťa], ale aj obdobie od konca školského roka, v ktorom dieťa skončilo štúdium na strednej škole, do zápisu na vysokú školu vykonaného najneskôr v októbri bežného roka, v ktorom dieťa skončilo štúdium na strednej škole, t. j. obdobie od septembra do októbra 2017 [§ 4 ods. 4 písm. b) zákona o prídavku na dieťa]. Ak sa teda dieťa daňovníka zapíše na vysokú školu najneskôr do októbra 2017, má daňovník nárok na celý ročný daňový bonus.

?  Príklad

Dieťa ukončí štúdium na strednej škole maturitnou skúškou vykonanou v opravnom termíne dňa 9. 9. 2017. Dokedy má rodič nárok na daňový bonus na toto dieťa?

Sústavná príprava dieťaťa na povolanie je aj obdobie po skončení posledného ročníka strednej školy do vykonania skúšky podľa osobitného predpisu, najdlhšie do konca školského roka, v ktorom dieťa malo skončiť štúdium na strednej škole [§ 4 ods. 4 písm. c) zákona o prídavku na dieťa], t. j. do 31. 8. 2017. Rodič dieťaťa od 1. 9. 2017 nemá nárok na daňový bonus.

?  Príklad

Dieťa ukončí inžinierske štúdium na vysokej škole vykonaním štátnych skúšok v opravnom termíne 14. 11. 2017. Dokedy má rodič nárok na daňový bonus na toto dieťa?

Vysokoškolské štúdium trvá do skončenia štúdia v súlade s § 65 a 66 zákona o vysokých školách (§ 4 ods. 3 zákona o prídavku na dieťa). V súlade s § 66 ods. 1 a 2 zákona o vysokých školách, dňom skončenia štúdia v prípade neskončenia štúdia v termíne určenom podľa § 65 ods. 2 zákona o vysokých školách, je koniec akademického roka, v ktorom mal študent skončiť vysokoškolské štúdium, t. j. do 31. 8. 2017. Ak by však vysoká škola dieťa zapísala do ďalšieho ročníka štúdia na vysokej škole a daňovník by nárok na daňový bonus preukázal potvrdením zo školy, že dieťa sa naďalej sústavne pripravuje na budúce povolanie aj v akademickom roku 2017/2018, potom rodičovi tohto dieťaťa vzniká nárok na daňový bonus aj od 1. 9. 2017.

?  Príklad

Dieťa ukončí vysokoškolské štúdium prvého stupňa 20. 5. 2017 a na vysokoškolské štúdium prvého stupňa (iný odbor) sa zapíše 25. 8. 2017. Má rodič dieťaťa nárok na daňový bonus?

Obdobie po skončení vysokoškolského štúdia prvého stupňa do zápisu na vysokoškolské štúdium prvého stupňa, zákon o prídavku na dieťa neustanovuje za sústavnú prípravu dieťaťa na povolanie, preto rodičovi tohto dieťaťa nárok na daňový bonus za obdobie od júna do augusta 2017 nevzniká.

?  Príklad

Dieťa ukončí vysokoškolské štúdium druhého stupňa dňa 20. 5. 2017 a na vysokoškolské štúdium prvého stupňa sa zapíše 25. 8. 2017.

Dieťa, ktoré získalo vysokoškolské vzdelanie druhého stupňa sa v súlade s § 3 ods. 3 písm. b) zákona o prídavku na dieťa nepovažuje za nezaopatrené, preto obdobie sústavnej prípravy na povolanie od júna 2017 zaniklo. Rodič dieťaťa od júna 2017 nemá nárok na daňový bonus.

Sústavnou prípravou dieťaťa na povolanie podľa zákona o prídavku na dieťa je aj obdobie, v ktorom dieťa opakuje ročníky štúdia.

?  Príklad

Študent od roku 2014 absolvuje bakalárske štúdium na vysokej škole, ktorého štandardná dĺžka štúdia podľa študijného programu by mala trvať tri akademické roky. Študent neskončil vysokoškolské štúdium prvého stupňa ani v opravnom termíne, preto tretí akademický rok opakuje v r. 2017/2018. Môže si rodič tohto dieťaťa od septembra 2017 uplatniť nárok na daňový bonus?

Nakoľko za sústavnú prípravu dieťaťa na povolanie sa považuje aj obdobie, v ktorom dieťa opakuje ročníky štúdia, rodič tohto dieťaťa si môže po splnení všetkých ustanovených podmienok uplatniť nárok na daňový bonus aj za toto obdobie.

Prekročenie štandardnej dĺžky štúdia nemá vplyv na uplatnenie daňového bonusu.

Sústavnou prípravou dieťaťa na povolanie podľa zákona o prídavku na dieťa je aj iné štúdium alebo výučba, ak sú svojím rozsahom a úrovňou podľa rozhodnutia Ministerstva školstva, vedy, výskumu a športu SR (ďalej len „Ministerstvo školstva SR“) postavené na úroveň štúdia na školách v SR [§ 4 ods. 5 písm. a) zákona o prídavku na dieťa].

?  Príklad

Dvadsaťročný študent 1. 9. 2016 začal študovať v Japonsku na vysokej škole dennou formou. Považuje sa dieťa študujúce v zahraničí za vyživované dieťa?

Ak Ministerstvo školstva SR rozhodnutím potvrdí, že škola v Japonsku, ktorú navštevuje študent, je postavená na úroveň štúdia na vysokých školách v SR, potom možno tohto študenta považovať za nezaopatrené dieťa a na účely ZDP za vyživované dieťa.

V súlade s § 4 ods. 6 zákona o prídavku na dieťa sústavná príprava dieťaťa na povolanie nie je obdobie, v ktorom sa štúdium prerušilo.

Daňový bonus sa poskytuje na vyživované (nezaopatrené) dieťa a to dieťa

1.  vlastné,

2.  osvojené,

3.  prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu a

4.  druhého z manželov.

Pri vlastnom dieťati, určenie rodičovstva ustanovuje zákon č. 36/2005 Z. z. o rodine a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o rodine“). Matkou dieťaťa je žena, ktorá dieťa porodila a otcovstvo sa určuje na základe domnienok otcovstva ustanovených v zákone o rodine súhlasným vyhlásením rodičov alebo rozhodnutím súdu.

?  Príklad

Daňovník žije s družkou v jednej domácnosti, ktorej sa 7. 2. 2017 narodil syn. Otcom tohto dieťaťa je daňovník žijúci s družkou, t. j. druh. Považuje sa toto dieťa u daňovníka (druha) za vyživované? Má nárok na daňový bonus?

Keďže ide o vlastné dieťa daňovníka (druha), toto dieťa sa v súlade s § 33 ods. 2 ZDP považuje za vyživované, t.j. ak spĺňa ďalšie zákonné podmienky má nárok na daňový bonus na toto dieťa.

?  Príklad

Manželia sú rozvedení, ale naďalej žijú v spoločnej domácnosti. Dieťa bolo rozhodnutím súdu zverené do starostlivosti matky a otcovi uložil súd povinnosť platiť výživné, čo aj platí. Keďže matka dieťaťa je nezamestnaná a nemôže si uplatniť daňový bonus, otec dieťaťa požiadal svojho zamestnávateľa o priznanie daňového bonusu na toto dieťa, ktoré s ním žije v spoločnej domácnosti. Má otec dieťaťa nárok na daňový bonus, keď s matkou dieťaťa sú rozvedení a dieťa bolo zverené do starostlivosti matky?

Dieťa je síce zverené do starostlivosti matky, ale vo vzťahu k otcovi ide stále o vlastné dieťa daňovníka, ktoré s otcom žije v domácnosti. Daňový bonus si môže uplatniť len daňovník, s ktorým nezaopatrené dieťa žije v spoločnej domácnosti. Ak sa rodičia dieťaťa dohodli na takomto uplatnení daňového bonusu, zamestnávateľ môže otcovi priznať nárok na daňový bonus na toto dieťa. Uvedené skutočnosti môže otec dieťaťa preukázať zamestnávateľovi, napr. čestným vyhlásením matky, že sa na takomto uplatnení daňového bonusu dohodli, resp. čestným vyhlásením matky, že otec žije s dieťaťom v spoločnej domácnosti.

Osvojeným dieťaťom, je dieťa, o ktorom osvojení rozhodol súd na návrh osvojiteľa podľa § 97 až 109 zákona o rodine, pričom pred rozhodnutím súdu o osvojení muselo byť maloleté dieťa najmenej po dobu deviatich mesiacov v starostlivosti budúceho osvojiteľa. Budúci osvojiteľ nahrádza dieťaťu starostlivosť rodičov, preto ak splní aj ostatné ustanovené podmienky v ZDP, nárok na daňový bonus budúcemu osvojiteľovi vzniká aj za mesiace, v ktorých mu súd zveril dieťa do pred osvojiteľskej starostlivosti.

Dieťaťom prevzatým do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu je maloleté dieťa, ktoré bolo v súlade s ustanovením § 44 ods. 3 zákona o rodine zverené do osobnej starostlivosti inej fyzickej osoby než rodiča (ďalej len „náhradná osobná starostlivosť“), do pestúnskej starostlivosti alebo ústavnej starostlivosti.

?  Príklad

Daňovník si každoročne uplatňuje nárok na daňový bonus na dieťa, ktoré mu súd zveril do pestúnskej starostlivosti. Dieťa, ktoré sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom dennou formou, dňa 20. 2. 2017 dovŕšilo 18 rokov veku. Môže si daňovník uplatniť. na toto dieťa daňový bonus aj po februári 2017?

Tak ako náhradná osobná starostlivosť, aj pestúnska starostlivosť zaniká dosiahnutím plnoletosti dieťaťa, pričom súd môže z dôležitých dôvodov pestúnsku starostlivosť predĺžiť až na jeden rok po dosiahnutí plnoletosti. Keďže v tomto prípade súd pestúnsku starostlivosť nepredĺžil, po 20. 2. 2017 došlo k jej zániku. Aj keď sa dieťa po 20. 2. 2017 naďalej sústavne pripravuje na povolanie štúdiom, nepovažuje sa už podľa § 33 ods. 2 ZDP za vyživované (pestúnska starostlivosť zanikla), a preto daňovník od marca 2017 nemá nárok na daňový bonus.

?  Príklad

Dňa 21. 3. 2017 súd dočasne odňal maloleté dieťa rodičom z osobnej starostlivosti a nariadil maloletému dieťaťu na účely zabezpečenia úpravy rodinných a sociálnych pomerov maloletého dieťaťa pobyt v zariadení na šesť mesiacov. Môže si jeden z rodičov uplatniť nárok na daňový bonus na toto dieťa?

Prechodný pobyt dieťaťa mimo domácnosti nemá vplyv na uplatnenie daňového bonusu (§ 33 ods. 1 ZDP). Ak je však vlastné dieťa umiestnené v zariadení na výkon rozhodnutia súdu, na základe rozhodnutia o uložení výchovného opatrenia, nemožno takéto dieťa podľa § 33 ods. 2 ZDP považovať za vyživované. Rodičia s vlastným dieťaťom počas jeho pobytu v zariadení spolu trvale nežijú a neuhrádzajú náklady na potreby dieťaťa, nakoľko túto povinnosť má zariadenie, do ktorého bolo dieťa prechodne umiestnené.

V súlade s ustanoveniami zákona o rodine môže súd v niektorých prípadoch ustanoviť maloletému dieťaťu poručníka, ktorý bude zabezpečovať jeho výchovu, zastupovať ho a spravovať jeho majetok. Poručník nie vždy je povinný osobne sa starať o maloleté dieťa, t. j. ak sa poručník o dieťa osobne nestará, potom sa dieťa vo vzťahu k poručníkovi nepovažuje za vyživované. Ak sa poručník o maloleté dieťa osobne stará, t. j. počas tohto obdobia poručník nahrádza dieťaťu starostlivosť rodičov, potom dieťa vo vzťahu k poručníkovi sa považuje za vyživované (poručník po splnení aj ďalších ustanovených podmienok si môže uplatniť na takéto dieťa daňový bonus).

Poznámka

Ak je dieťa prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, k zmene podmienok na uplatnenie nároku na daňový bonus dochádza odo dňa prevzatia dieťaťa do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov uvedeného v rozhodnutí alebo ak takýto deň v rozhodnutí nie je uvedený, potom je to deň, v ktorom rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť.

ZDP ustanovuje, že aj dieťa druhého z manželov sa považuje za vyživované dieťa, napr. vlastné dieťa len jedného z manželov, osvojené dieťa len jedného z manželov.

?  Príklad

Od 1. 1. 2017 druh a družka žijú v jednej domácnosti a spoločne vyživujú družkine vlastné dieťa. Dňa 4. 3. 2017 sa zosobášili. Môže si manžel uplatniť daňový bonus na manželkine dieťa, ak manželka je celý rok 2017 nezamestnaná?

V súlade s § 33 ods. 2 ZDP sa dieťa druhého z manželov považuje za vyživované dieťa, a preto uzavretím sobáša družkine dieťa sa vo vzťahu k druhovi považuje za dieťaťa druhého z manželov. Znamená to, že do marca 2017 manželovi nárok na daňový bonus nevznikol (ide o cudzie dieťa), ale od apríla 2017 po splnení všetkých ustanovených podmienok nárok na daňový bonus vznikol (ide o dieťa druhého z manželov).

-   odseky 3 až 9 určujú spôsob uplatnenia daňového bonusu

Daňový bonus možno uplatniť najviac do výšky dane vypočítanej za príslušné zdaňovacie obdobie podľa ZDP. Ak suma dane vypočítaná za príslušné zdaňovacie obdobie je nižšia ako suma uplatňovaného daňového bonusu, daňovník, ktorý podáva daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby (ďalej len „daňové priznanie“), požiada správcu dane o vyplatenie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu a sumou dane vypočítanou za príslušné zdaňovacie obdobie (§ 33 ods. 6 ZDP).

Daňový bonus si môže daňovník uplatniť v priebehu zdaňovacieho obdobia u zamestnávateľa alebo po skončení zdaňovacieho obdobia v ročnom zúčtovaní preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti (ďalej len „ročné zúčtovanie“), alebo osobne prostredníctvom daňového priznania.

Daňový bonus možno uplatniť už v kalendárnom mesiaci, v ktorom sa dieťa narodilo alebo v ktorom sa začína sústavná príprava na budúce povolanie, alebo v ktorom bolo osvojené alebo prevzaté do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu.

Zamestnávateľ na daňový bonus prihliadne vtedy, ak daňovník podá do konca mesiaca, v ktorom nastúpil do zamestnania, a každoročne najneskôr do konca januára alebo v priebehu zdaňovacieho obdobia písomné vyhlásenie podľa § 36 ods. 6 ZDP. Ak si daňovník uplatňuje daňový bonus u zamestnávateľa, je povinný preukázať tomuto zamestnávateľovi splnenie podmienok na priznanie daňového bonusu najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom tieto podmienky spĺňa. Na predložené doklady zamestnávateľ prihliadne, začínajúc kalendárnym mesiacom nasledujúcim po mesiaci, v ktorom daňovník doklady zamestnávateľovi preukáže (§ 36 ods.1 ZDP).

Ak dieťa vyživujú v domácnosti viacerí daňovníci, môže si daňový bonus uplatniť len jeden z nich. Daňovníkovi, ktorý vyživuje dieťa len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, možno znížiť daň alebo preddavky na daň z príjmov podľa § 5 ZDP len o sumu daňového bonusu za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na jeho uplatnenie. Pomernú časť daňového bonusu si môže uplatniť časť zdaňovacieho obdobia jeden z daňovníkov na všetky vyživované deti a zostávajúcu časť druhý z daňovníkov. Ak podmienky na uplatnenie daňového bonusu spĺňa viac daňovníkov a ak sa nedohodnú inak, daňový bonus na všetky vyživované deti sa uplatňuje alebo prizná v poradí matka, otec, iná oprávnená osoba (§ 33 ods. 4 a 5 ZDP). Počet vyživovaných detí, na ktoré môže daňovník uplatniť daňový bonus nie je ZDP limitovaný.

Daňový bonus si môže uplatniť aj daňovník, ktorý:

•    je rodič dieťaťa alebo u ktorého ide vo vzťahu k dieťaťu o starostlivosť nahrádzajúcu starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, za splnenia podmienky, že dieťa s ním žije v domácnosti a manžel (manželka) tohto dieťaťa nemá za toto zdaňovacie obdobie zdaniteľné príjmy presahujúce sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP (§ 33 ods. 3 ZDP). Daňový bonus na takéto dieťa si môže daňovník uplatniť len po uplynutí zdaňovacieho obdobia, nakoľko manžel (manželka) tohto dieťaťa má povinnosť preukázať výšku dosiahnutých zdaniteľných príjmov za celé zdaňovacie obdobie.

?  Príklad

Daňovník písomne vo vyhlásení oznámil zamestnávateľovi, že od 15. 4. 2017 došlo k zmene podmienok rozhodujúcich na priznanie daňového bonusu na dcéru, nakoľko sa vydala. Dcéra sa aj naďalej sústavne pripravuje na povolanie štúdiom, pričom s rodičmi a svojím manželom žije v spoločnej domácnosti. Môže si daňovník uplatniť daňový bonus na vydatú dcéru aj po apríli 2017, ak zdaniteľné príjmy dcérinho manžela za zdaňovacie obdobie 2017 predstavujú sumu 3 200,50 eur?

Vzhľadom na to, že zdaniteľné príjmy dcérinho manžela za zdaňovacie obdobie nepresiahli sumu podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP platnú za zdaňovacie obdobie 2017, t. j. sumu 3 803,33 eura, daňovník po skončení zdaňovacieho obdobia 2017 si môže uplatniť daňový bonus na vydatú dcéru aj za mesiace máj až december 2017.

?  Príklad

Daňovník si chce za rok 2017 uplatniť daňový bonus na dcéru (nar. 1995), ktorá je študentkou denného štúdia VŠ. Dcéra sa v roku 2015 vydala, jej manžel bol toho času študentom VŠ. Bonus si stále uplatňoval otec aj v roku 2015 aj v roku 2016. V roku 2017 prerušil dcérin manžel štúdium a pracuje v zahraničí. Má otec naďalej nárok na daňový bonus?

Ak manžel dcéry žijúcej v spoločnej domácnosti s rodičom nedosiahne v zdaňovacom období roku 2017 zdaniteľný príjem presahujúci sumu 3 803,33 eura, uplatní si rodič dieťaťa daňový bonus po uplynutí zdaňovacieho obdobia za tie mesiace, počas ktorých dieťa žilo s ním v spoločnej domácnosti. Ak manžel dcéry dosiahne v roku 2017 vyšší príjem ako je suma 3 803,33 eura, môže si manžel na manželku uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane na manželku, ak sú splnené podmienky stanovené v zákone na jej uplatnenie.

?  Príklad

Daňovníčka si uplatňuje daňový bonus na dcéru, ktorá študuje v 1. ročníku VŠ II. stupňa. Dcéra sa 5. 7. 2017 vydala a odsťahovala. Má daňovníčka nárok na daňový bonus aj za mesiac 07/2017?

Daňový bonus sa uplatní za tie mesiace, na začiatku ktorých boli splnené podmienky na jeho uplatnenie. Z toho vyplýva, že daňovník si môže uplatniť daňový bonus za mesiace január až júl 2017. Od augusta už daňovníčka nemá nárok na uplatnenie si daňového bonusu na dcéru.

•    v zdaňovacom období nedosiahol zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy, ak v tomto zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti aspoň vo výške 6-násobku minimálnej mzdy a vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP (§ 33 ods. 8 ZDP).

?  Príklad

Daňovník v zdaňovacom období 2017 poberal dva mesiace zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti od jedného zamestnávateľa, v úhrne 990 eur. Daňový bonus na vyživované dieťa si u tohto zamestnávateľa neuplatňoval. Okrem týchto príjmov dosiahol aj príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 2 ZDP) v úhrne 3 652 eur a vykázal z týchto príjmov základ dane. Môže si daňovník uplatniť daňový bonus na vyživované dieťa?

Keďže daňovník dosiahol zdaniteľné príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti v sume vyššej, ako je 6-násobok minimálnej mzdy (pre rok 2017 je to suma 2 610 eur) a z týchto príjmov vykázal základ dane, pri podaní daňového priznania si môže uplatniť daňový bonus na vyživované dieťa, ak sú splnené aj ostatné zákonom stanovené podmienky.

•    v zdaňovacom období poberal zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti a zamestnávateľ mu priznal daňový bonus len v pomernej časti a v tomto zdaňovacom období daňovník vykázal aj základ dane z príjmov z podnikania a z príjmov z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Zostávajúcu pomernú časť daňového bonusu nepriznanú zamestnávateľom si môže daňovník uplatniť pri podaní daňového priznania (§ 33 ods. 9 ZDP).

V súlade s § 33 ods. 7 ZDP nárok na už priznaný daňový bonus nestráca daňovník, ktorý v zdaňovacom období dosiahol zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy len v niektorých kalendárnych mesiacoch a zamestnávateľ mu v týchto kalendárnych mesiacoch daňový bonus priznal.

Daňový bonus podľa § 33 ods. 1 až 9 ZDP si môže uplatniť aj daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území SR v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú na území SR a zo zdrojov v zahraničí (§ 33 ods. 10 ZDP).

?  Príklad

Môže si daňovník – cudzinec s príjmami zo závislej činnosti dosiahnutými na území Slovenska v roku 2017 uplatniť daňový bonus na vyživované dieťa, ak sa toto pripravuje na povolanie štúdiom na vysokej škole?

Ak daňovník v roku 2017 žije v domácnosti s nezaopatreným dieťaťom a dosiahne príjmy zo závislej činnosti v roku 2017 aspoň vo výške 2 610 eur a vykáže základ dane, môže na toto nezaopatrené dieťa uplatniť daňový bonus v ročnej výške 256,92 eura, resp. vo výške za počet mesiacov, v ktorých sa dieťa považovalo za vyživované (nezaopatrené). Uvedené platí, ak úhrn jeho celosvetových zdaniteľných príjmov (zo zdrojov v zahraničí aj na území Slovenska) bol z 90-tich percent dosiahnutý na území Slovenskej republiky. Daňový bonus si uplatní po skončení zdaňovacieho obdobia pri vykonaní ročného zúčtovania, alebo podaním daňového priznania.

?  Príklad

Môže si daňovník – cudzinec s príjmami z podnikania na území Slovenska poberajúci starobný dôchodok v zahraničí v roku 2017 uplatniť daňový bonus na vyživované dieťa?

Ak daňovník poberateľ starobného dôchodku v roku 2017 žije v domácnosti s nezaopatreným dieťaťom a dosiahne príjmy z podnikania v roku 2017 aspoň vo výške 2 610 eur a vykáže základ dane, môže na toto nezaopatrené dieťa uplatniť daňový bonus v ročnej výške 256,92 eura, resp. vo výške za počet mesiacov, v ktorých sa dieťa považovalo za vyživované (nezaopatrené).

ZDP neobmedzuje uplatnenie nároku na daňový bonus v prípade daňovníka poberajúceho starobný dôchodok, ak tento spĺňa podmienky uvedené v § 33 ZDP.

Uvedené platí iba v prípade, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov dosiahnutých na území Slovenskej republiky v roku 2017 tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka dosiahnutých zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

?  Príklad

Môže si daňovník – nerezident, ktorý dosahuje na území SR príjmy zo závislej činnosti, uplatňovať daňový bonus mesačne (v priebehu zdaňovacieho obdobia)?

Daňovník, ktorý je nerezidentom SR si môže uplatniť nárok na daňový bonus len v ročnom zúčtovaní, alebo v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie, pričom sa posudzuje, či 90 % príjmov zo všetkých dosiahnutých zdaniteľných príjmov daňovníka plynulo zo zdrojov na území SR.

V súlade s § 24 ods. 2 zákona o rodine, ak sú obidvaja rodičia spôsobilí dieťa vychovávať a ak majú o osobnú starostlivosť o dieťa obidvaja rodičia záujem, tak súd môže zveriť dieťa do striedavej osobnej starostlivosti obidvoch rodičov, ak je to v záujme dieťaťa a ak budú takto lepšie zaistené potreby dieťaťa.

Pri striedavej osobnej starostlivosti obidvaja rodičia spĺňajú podmienku žitia v domácnosti s dieťaťom. Znamená to, že takéto dieťa vyživujú v domácnosti viacerí daňovníci, t. j. matka aj otec, pričom daňový bonus mesačne na toto dieťa si môže uplatniť len jeden z nich. Ak sa rodičia, ktorým bolo dieťa zverené do striedavej osobnej starostlivosti nedohodnú na uplatnení daňového bonusu, daňový bonus sa uplatní alebo prizná v poradí matka, otec (§ 33 ods. 4 ZDP).

?  Príklad

Daňovník si u zamestnávateľa uplatňuje daňový bonus na vlastné dieťa. Dňa 15. 4. 2017 sa s manželkou rozviedol a súd zveril ich spoločné dieťa do striedavej osobnej starostlivosti obidvoch rodičov. Podľa rozhodnutia súdu, striedavá osobná starostlivosť bude prebiehať tak, že otec dieťaťa sa bude o dieťa osobne starať 1. až 15. deň každého mesiaca a matka sa bude o dieťa osobne starať 16. až posledný deň každého mesiaca. Ktorý z rodičov si môže uplatniť nárok na daňový bonus na dieťa?

Pri striedavej osobnej starostlivosti nie je potrebné skúmať, u ktorého z rodičov je v prvý deň príslušného kalendárneho mesiaca dieťa v osobnej starostlivosti, nakoľko obidvaja rodičia spĺňajú podmienku žitia v domácnosti s dieťaťom. Je na rodičoch, aby sa dohodli, ktorí z nich si uplatní daňový bonus, pričom časť roka môže daňový bonus uplatniť matka a časť roka otec. Ak sa rodičia nedohodnú, kto z nich si daňový bonus na vyživované dieťa uplatní, potom prednostné právo na daňový bonus má matka (§ 33 ods. 4 ZDP).

§ 33a

Daňový bonus na zaplatené úroky

(1) Daňovníkovi vzniká nárok na daňový bonus na zaplatené úroky v príslušnom zdaňovacom období vypočítané z výšky poskytnutého úveru na bývanie,^57a) na základe jednej zmluvy o úvere na bývanie,^57a) najviac zo sumy 50 000 eur na jednu tuzemskú nehnuteľnosť určenú na bývanie,^132b) ktorou je byt alebo rodinný dom, ak má

a) najmenej 18 rokov a najviac 35 rokov ku dňu podania žiadosti o tento úver,

b) priemerný mesačný príjem vypočítaný z jeho zdaniteľných príjmov, ktoré sú súčasťou základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5, 6 a 8 a osobitného základu dane z príjmov podľa § 7 a 51e za kalendárny rok predchádzajúci kalendárnemu roku, v ktorom bola uzavretá zmluva o úvere na bývanie,^57a) najviac vo výške 1,3 násobku priemernej mesačnej mzdy zamestnanca v hospodárstve Slovenskej republiky zistenej Štatistickým úradom Slovenskej republiky za kalendárny rok predchádzajúci kalendárnemu roku, v ktorom bola uzavretá zmluva o úvere na bývanie;^57a) priemerný mesačný príjem sa vypočíta ako jedna dvanástina zo súčtu zdaniteľných príjmov, ktoré sú súčasťou základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5, 6 a 8 a osobitného základu dane z príjmov podľa § 7 a 51e.

(2) Za tú istú zmluvu o úvere na bývanie^57a) sa považuje aj zmena tejto zmluvy, pričom ustanovenia osobitného predpisu^57a) tým nie sú dotknuté.

(3) Daňovým bonusom na zaplatené úroky je suma vo výške 50 % zo zaplatených úrokov v príslušnom zdaňovacom období podľa odseku 1, najviac však do výšky 400 eur za rok.

(4) Ak je daňovník dlžníkom zo zmluvy o úvere na bývanie,^57a) na ktorú si uplatňuje nárok na daňový bonus na zaplatené úroky, spolu s iným dlžníkom alebo spolu s inými viacerými dlžníkmi (ďalej len „spoludlžník“),

a) podmienku podľa odseku 1 písm. a) musí spĺňať aj spoludlžník,

b) priemerný mesačný príjem podľa odseku 1 písm. b) dlžníka spolu so spoludlžníkom nesmie presiahnuť súčin počtu dlžníka a spoludlžníka a 1,3 násobku priemernej mesačnej mzdy zamestnanca podľa odseku 1 písm. b),

c) spoludlžníkovi nárok na daňový bonus na zaplatené úroky nevzniká.

(5) Podmienky uvedené v odseku 1 písm. b) a odseku 4 písm. b) musia byť splnené ku dňu uzavretia zmluvy o úvere na bývanie.^57a)

(6) Nárok na daňový bonus na zaplatené úroky nevzniká daňovníkovi, ktorý je dlžníkom zo zmluvy o úvere na bývanie,^57a) ak je súčasne spoludlžníkom z inej zmluvy o úvere na bývanie,^57a) na ktorú sa uplatňuje nárok na daňový bonus na zaplatené úroky.

(7) Nárok na daňový bonus na zaplatené úroky vzniká počas piatich bezprostredne po sebe nasledujúcich rokoch, počnúc mesiacom, v ktorom sa začalo úročenie úveru na bývanie poskytnutého na základe jednej a tej istej zmluvy o úvere na bývanie.^57a) V roku začatia úročenia úveru na bývanie má daňovník nárok na pomernú časť daňového bonusu na zaplatené úroky z maximálnej sumy uvedenej v odseku 3 pripadajúcu na počet kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, a to od mesiaca, v ktorom začalo úročenie úveru na bývanie. Rovnako postupuje daňovník aj v roku, keď uplynie päťročná lehota na uplatnenie nároku na daňový bonus na zaplatené úroky, pričom uplatní len pomernú časť tohto daňového bonusu pripadajúcu na počet kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, a to končiac mesiacom, v ktorom päťročná lehota skončila.

(8) O sumu daňového bonusu na zaplatené úroky sa znižuje daň daňovníka, ktorý je dlžníkom zo zmluvy o úvere na bývanie,^57a) ktorá sa najskôr zníži o sumu daňového bonusu podľa § 33, ak daňový bonus podľa § 33 uplatňuje.

(9) Daňový bonus na zaplatené úroky možno uplatniť najviac do výšky dane vypočítanej za príslušné zdaňovacie obdobie podľa tohto zákona zníženej o daňový bonus podľa § 33. Ak suma dane zníženej o daňový bonus podľa § 33 vypočítaná za príslušné zdaňovacie obdobie je nižšia ako suma uplatňovaného daňového bonusu na zaplatené úroky, daňovník, ktorý podáva daňové priznanie, požiada správcu dane o vyplatenie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu na zaplatené úroky a sumou dane vypočítanou za príslušné zdaňovacie obdobie zníženej o daňový bonus podľa § 33, pričom pri vrátení tejto sumy správca dane postupuje ako pri vrátení daňového preplatku;¹²⁶⁾ ak ide o daňovníka, ktorý má zdaniteľné príjmy podľa § 5 a ktorému sa vykonalo ročné zúčtovanie, uplatní sa postup podľa § 38. Daňovníkovi, ktorému vznikol nárok na daňový bonus na zaplatené úroky a ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná ročné zúčtovanie, daňový bonus na zaplatené úroky prizná a vyplatí na jeho žiadosť tento zamestnávateľ.

(10) Daňový bonus na zaplatené úroky podľa odsekov 1 až 9 si môže uplatniť aj daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

(11) Ak zomrie daňovník, ktorému vznikol nárok na daňový bonus na zaplatené úroky, nárok na daňový bonus na zaplatené úroky si môže uplatniť daňovník, na ktorého prešli nesplatené záväzky z úveru na bývanie^57a) po zomrelom daňovníkovi; podmienky podľa odseku 1 písm. a) a b) a odseku 4 písm. b) a c) sa neuplatnia, pričom ustanovenia odseku 1 úvodnej vety a odsekov 2 a 6 tým nie sú dotknuté. Nárok na daňový bonus na zaplatené úroky sa uplatní u zomrelého daňovníka za mesiace žitia vrátane mesiaca, v ktorom daňovník zomrel, a u daňovníka, na ktorého prešli nesplatené záväzky z úveru na bývanie,^57a) počnúc mesiacom nasledujúcim po mesiaci úmrtia daňovníka až do uplynutia päťročnej lehoty na uplatnenie nároku na daňový bonus na zaplatené úroky, ktorá sa počíta od vzniku nároku na daňový bonus na zaplatené úroky u zomrelého daňovníka.

(12) Finančné riaditeľstvo poskytuje Ministerstvu dopravy a výstavby Slovenskej republiky na účely plnenia úloh v oblasti štátnej bytovej politiky súhrnné údaje o počte daňových subjektov, ktoré si uplatnili daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a vrátane celkovej výšky uplatneného daňového bonusu na zaplatené úroky za predchádzajúce zdaňovacie obdobie.

§ 34

Platenie preddavkov na daň

(1) Preddavky na daň v priebehu preddavkového obdobia platí daňovník, ktorého posledná známa daňová povinnosť presiahla 2 500 eur, pričom preddavkové obdobie je obdobie od prvého dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie do posledného dňa lehoty na podanie daňového priznania v nasledujúcom zdaňovacom období.

(2) Daňovník, ktorého posledná známa daňová povinnosť presiahla 2 500 eur a nepresiahla 16 600 eur, platí štvrťročné preddavky na daň na bežné zdaňovacie obdobie, a to vo výške 1/4 poslednej známej daňovej povinnosti, ak tento zákon neustanovuje inak. Štvrťročné preddavky na daň sú splatné do konca každého kalendárneho štvrťroka.

(3) Daňovník, ktorého posledná známa daňová povinnosť presiahla 16 600 eur, platí mesačné preddavky na daň na bežné zdaňovacie obdobie, a to vo výške 1/12 poslednej známej daňovej povinnosti, ak tento zákon neustanovuje inak. Mesačné preddavky na daň sú splatné do konca každého kalendárneho mesiaca.

(4) V odôvodnených prípadoch môže správca dane na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov na daň inak.

(5) Poslednou známou daňovou povinnosťou na výpočet preddavkov v preddavkovom období podľa odseku 1 je daň vypočítaná zo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5, § 6 ods. 1 a 2 zníženého o odpočet daňovej straty a príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 uvedeného v poslednom daňovom priznaní, zníženého o nezdaniteľnú časť základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) platnú v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň pri použití sadzby dane podľa § 15 platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, znížená o daňový bonus. Pri zmene poslednej známej daňovej povinnosti z podaného daňového priznania v bežnom zdaňovacom období k začiatku preddavkového obdobia podľa odseku 1 sa preddavky na daň splatné do začiatku tohto preddavkového obdobia nemenia, pričom ak preddavky na daň zaplatené do tejto zmeny sú vyššie ako preddavky vypočítané z podaného daňového priznania, suma preddavkov z poslednej známej daňovej povinnosti prevyšujúca sumu preddavkov vypočítanú z podaného daňového priznania sa započíta na úhradu ďalších preddavkov na daň platených po tejto zmene alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vrátia. Na postup správcu dane pri vrátení preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.¹²⁶⁾

(6) Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) prvého bodu s príjmami podľa § 5, ktorý vykonáva závislú činnosť u zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48, platí preddavky na daň z týchto príjmov zo závislej činnosti miestne príslušnému správcovi dane¹²⁸⁾ vo výške vypočítanej z príjmu vyplateného, poukázaného alebo pripísaného na účet daňovníka v príslušnom kalendárnom mesiaci spôsobom podľa § 35. Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovníkovi bol takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet. Začatie poberania tohto príjmu je povinný daňovník oznámiť miestne príslušnému správcovi dane128) do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu po prvýkrát bol takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný.

(7) Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. e), s príjmami podľa § 16 ods. 1 písm. b), ktorý vykonáva závislú činnosť u zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48, platí preddavky na daň z týchto príjmov zo závislej činnosti miestne príslušnému správcovi dane128) vypočítané z príjmu vyplateného, poukázaného alebo pripísaného na účet daňovníka v príslušnom kalendárnom mesiaci, zníženého o pomernú časť nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a), pri použití sadzby dane podľa § 15, platných v zdaňovacom období, za ktoré boli príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané. Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bol daňovníkovi takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet. Začatie poberania tohto príjmu je povinný daňovník oznámiť miestne príslušnému správcovi dane128) do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu po prvýkrát bol takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný. Ak zo zmluvy, na základe ktorej tento daňovník poberá príjmy,

a) vyplýva, že na území Slovenskej republiky sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, platí preddavky na daň od začiatku svojho pobytu na území Slovenskej republiky,

b) nevyplýva, že na území Slovenskej republiky sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, platí preddavky na daň až za kalendárny mesiac nasledujúci po uplynutí 183 dní pobytu na území Slovenskej republiky.

(8) Ak daňovník skončil podnikanie, inú samostatnú zárobkovú činnosť, prenájom (§ 17 ods. 9), poberanie príjmov z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4) a výkon závislej činnosti a poberanie príjmov (§ 5), z ktorých sa platia preddavky na daň podľa odsekov 6 a 7, nie je povinný platiť preddavky na daň, a to od platby preddavku, ktorá je splatná po dni, v ktorom došlo k zmene rozhodujúcich skutočností; daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 4 oznámi túto skutočnosť správcovi dane.

(9) Preddavky na daň podľa predchádzajúcich odsekov neplatí daňovník, ktorý poberal v predchádzajúcom zdaňovacom období len príjmy uvedené v § 7 alebo § 8, alebo z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 alebo príjmy zo závislej činnosti, ktoré sú zdaňované podľa § 35, pričom môže ísť aj o kombináciu takýchto príjmov.

(10) Daňovník, ktorého základ dane tvorí súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a 6, neplatí preddavky na daň, ak čiastkový základ dane z príjmov podľa § 5 tvorí viac ako 50 % zo súčtu čiastkových základov dane podľa § 5 a 6. Ak čiastkový základ dane z príjmov zo závislej činnosti tvorí 50 % a menej, preddavky na daň sa platia v polovičnej výške.

(11) Správca dane vráti do 30 dní odo dňa podania žiadosti daňovníka zaplatené preddavky na daň, ak daňovníkovi nevznikla povinnosť platiť preddavky na daň podľa tohto zákona, alebo rozdiel zaplatených preddavkov na daň, ak daňovník zaplatil preddavky na daň v sume vyššej, akú bol povinný zaplatiť podľa tohto zákona. Na postup správcu dane sa pri vrátení takto zaplatených preddavkov alebo rozdielu zaplatených preddavkov na daň použijú ustanovenia osobitného predpisu.126)

Komentár k § 34

V prípade preddavkov, ide o povinnú platbu platenú z vyplácaných príjmov počas zdaňovacieho obdobia, ktorá sa započítava na úhradu vzniknutej celoročnej daňovej povinnosti z úhrnu dosiahnutých zdaniteľných príjmov za uplynulé zdaňovacie obdobie.

V ustanovení § 2 písm. u) ZDP je pojem preddavok na daň definovaný ako povinná platba na daň, ktorá sa platí v priebehu zdaňovacieho obdobia, ak skutočná výška dane za toto obdobie nie je ešte známa.

Platenie preddavkov na daň fyzickej osoby, ich výšku a splatnosť upravuje § 34 ZDP.

 

-   odsek 1

Preddavkovým obdobím podľa § 34 ods. 1 ZDP je obdobie začínajúce od prvého dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie do posledného dňa lehoty na podanie daňového priznania v nasledujúcom zdaňovacom období.

Na trvanie preddavkového obdobia má vplyv skutočnosť, či:

•    daňovník má predĺženú lehotu na podanie daňového priznania v súlade so znením § 49 ZDP,

•    posledný deň lehoty na podanie daňového priznania pripadne na sobotu, nedeľu alebo deň pracovného pokoja – v takomto prípade sa za posledný deň lehoty na podanie daňového priznania v nadväznosti na § 27 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov považuje najbližší nasledujúci pracovný deň.

Pri platení preddavkov na preddavkové obdobie roka 2018 je to obdobie od 4. apríla 2018 do 1. apríla 2019 (posun lehôt z dôvodu víkendu a dňa pracovného pokoja), za podmienky, že daňovník nebude mať predĺženú lehotu na podanie daňového priznania za rok 2017.

Podľa § 51c ods. 1 ZDP sa preddavok na daň platí miestne príslušnému správcovi dane v eurách, pričom po skončení zdaňovacieho obdobia sa preddavky na daň zaplatené na toto zdaňovacie obdobie započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.

Povinnosť platenia preddavkov závisí od výšky poslednej známej daňovej povinnosti, pričom ak:

Posledná známa daňová povinnosť < 2 500 eur	neplatí preddavky
Posledná známa daňová povinnosť > 2 500 eur < 16 600 eura	platí štvrťročné preddavky
Posledná známa daňová povinnosť > 16 600 eur	platí mesačné preddavky

 

V odôvodnených prípadoch môže, na žiadosť daňovníka, správca dane určiť platenie preddavkov inak. Stanovenie platenia preddavkov inak môže využiť napr. daňovník s ODP, ktorý platí preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti sám alebo v prípade, ak má daňovník s NDP príjmy zo zdrojov v zahraničí, pri ktorých využíva metódu na zamedzenie dvojitého zdanenia a to zápočet. Pri metóde vyňatia sa počíta posledná známa daňová povinnosť až zo základu dane po vyňatí príjmov zdaňovaných v zahraničí.

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2017 v lehote do 3. 4. 2018 (posun lehoty z dôvodu víkendu a dňa pracovného pokoja) daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019 a to štvrťročne vo výške 1 056 eur. Daňovník vykázal v podanom daňovom priznaní za rok 2017 tak základ dane z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP ako aj základ dane z príjmov z vytvorenia diela podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP. Nakoľko príjmy z vytvorenia diela uvedené v daňovom priznaní za rok 2017 mali jednorazový charakter a daňovník vie, že v roku 2018 už tak vysoké príjmy z tejto činnosti nedosiahne, suma preddavkov, ktorú má povinnosť zaplatiť v zdaňovacom období roku 2018 a ktorá sa započíta na úhradu dane za rok 2018 vysoko presiahne predpokladanú výšku dane za zdaňovacie obdobie roku 2018. Môže daňovník požiadať správcu dane o určenie platenia preddavkov inak, t. j. v nižšej výške?

Daňovník má možnosť požiadať správcu dane o stanovenie preddavkov inak. Je na rozhodnutí správcu dane, akým spôsobom posúdi žiadosť a dôvody v nej uvedené a následne po nadobudnutí právoplatnosti vydaného rozhodnutia, bude daňovník povinný platiť preddavky na daň v preddavkovom období tak, ako budú určené v rozhodnutí správcu dane.

-   odsek 5

Povinnosť daňovníka platiť preddavky na daň v nasledujúcom preddavkovom období sa v prvom rade odvíja od výšky poslednej známej daňovej povinnosti, ktorou sa podľa § 34 ods. 5 ZDP rozumie daň vypočítaná:

•    zo základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP zníženého o odpočet daňovej straty a príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP uvedeného v poslednom daňovom priznaní po vyňatí príjmov zdaňovaných v zahraničí (metóda vyňatia), ktorý sa

–   zníži o nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP platnú v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň (na rok 2018),

–   pri použití sadzby dane podľa § 15 písm. a) prvý bod ZDP platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň (v roku 2018), čiže 19 % z tej časti základu dane, ktorá nepresiahne sumu 35 268,06 eura a 25 % z tej časti základu dane, ktorá presiahne sumu 35 268,06 eura,

Opatrením Ministerstva práce, sociálnych vecí a rodiny Slovenskej republiky č. 173/2017 Z. z. bola suma životného minima s účinnosťou od 1. 7. 2017 zvýšená zo sumy 198,09 eura na sumu 199,48 eura. Táto suma je k 1. 1. 2018 platným životným minimom pre výpočet nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka a suma 3 830,02 eura [(19,2 x 199,48) = 3 830,016; po zaokrúhlení na eurocenty nahor 3 830,02] je rozhodujúca pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti na účely platenia preddavkov na daň podľa § 34 ods. 5 ZDP z daňového priznania za rok 2017.

•    takto vypočítaná daň sa zníži o daňový bonus.

Povinnosť platiť preddavky na daň z podaného daňového priznania za rok 2017 na preddavkové obdobie roka 2018 neovplyvňujú ani príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 ZDP ani ostatné príjmy podľa § 8 ZDP.

Pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti sa nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP platná v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, odpočítava v plnej výške, zodpovedajúcej 19,2-násobku sumy platného životného minima.

Táto nezdaniteľná časť sa uplatňuje bez ohľadu na to, či si daňovník v poslednom daňovom priznaní mohol vzhľadom na výšku vykázaného základu dane (resp. súčtu čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP) uplatniť plnú sumu nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka. Pre uvedené účely je podstatné to, či daňovníkovi na predmetnú nezdaniteľnú časť základu dane vzniká nárok.

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovník podľa § 11 ods. 6 ZDP nevzniká len daňovníkovi, ktorý je k 1. 1. zdaňovacieho obdobia poberateľom dôchodku určeného týmto ustanovením v sume vyššej ako je určená nezdaniteľná časť základu dane.

Uvedené znamená, že v prípade poberateľov dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 ZDP (napr. dôchodku starobného) pri výpočte nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka na účely platenia preddavkov na daň je rozhodujúce to, kedy im bol dôchodok priznaný a v akej výške im bol vyplatený v príslušnom zdaňovacom období:

•    ak daňovník bol poberateľom dôchodku už k 1. 1. 2017, základ dane za rok 2017 znižuje o sumu zodpovedajúcu (len) kladnému rozdielu medzi nezdaniteľnou časťou základu dane na daňovníka vo výške 3 803,33 eura a úhrnnou sumou vyplateného dôchodku a pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti znižuje základ dane za rok 2017 o kladný rozdiel medzi nezdaniteľnou časťou základu dane na daňovníka platnou na zdaňovacie obdobie roka 2018 vo výške 3 830,02 eura a úhrnnou sumou dôchodku, ktorá mu bola vyplatená v roku 2017,

•    ak sa daňovník stal poberateľom dôchodku až v priebehu roka 2017, základ dane za rok 2017 môže znížiť o nezdaniteľnú časť základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. a) ZDP v plnej výške 3 803,33 eura (len s prihliadnutím na výšku súčtu čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ods. 1 a 2 ZDP) a pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti znižuje základ dane za rok 2017 o nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka platnú na zdaňovacie obdobie roka 2018 v plnej výške, t.j. vo výške 3 830,02 eura.

?  Príklad

Daňovníkovi bol priznaný starobný dôchodok k 1. 3. 2016. Táto skutočnosť nemala žiadny vplyv na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka za rok 2016, keďže k 1. 1. 2016 nebol poberateľom dôchodku uvedeného v § 11 ods. 6 ZDP. V daňovom priznaní typu B za rok 2017 daňovník vyplní príslušné riadky určené poberateľom dôchodku, pričom uvedie celoročný úhrn starobného dôchodku, ktorý mu bol vyplatený v roku 2017. Nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka si uplatní len po znížení o tento úhrn dôchodku. Na zdaňovacie obdobie roku 2018 platí preddavky na daň na základe poslednej známej daňovej povinnosti vypočítanej zo základu dane za rok 2017, pričom nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka platnú na rok 2018 zníži o úhrn dôchodkov vyplatených v roku 2017 uvedených v daňovom priznaní za rok 2017.

Pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti sa používa sadzba dane uvedená v § 15 písm. a) prvý bod ZDP platná v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň. Výška preddavkov na daň vyčíslených z poslednej známej daňovej povinnosti sa až do konca preddavkového obdobia nemení.

Opatrením Ministerstva práce, sociálnych vecí a rodiny Slovenskej republiky č. 173/2017 Z. z. bola suma životného minima s účinnosťou od 1. 7. 2017 zvýšená zo sumy 198,09 eura na sumu 199,48 eura. Táto suma je k 1. 1. 2018 platným životným minimom aj pre výpočet sadzby dane podľa § 15 písm. a) prvý bod ZDP, preto 176,8-násobok platného životného minima je suma 35 268,06 eura.

?  Príklad

Daňovníčka popri zamestnaní podniká na základe živnostenského oprávnenia a v roku 2017 dosiahla aj iné druhy príjmov, preto podáva daňové priznanie typu B. Dcéra študovala na vysokej škole dennou formou, v máji 2017 štúdium úspešne ukončila vykonaním štátnej záverečnej skúšky. Daňovníčka si dodatočne v daňovom priznaní uplatňuje za mesiace január až máj nárok na daňový bonus vo výške 107,05 eura (21,41 eura x 5 mesiacov), lebo splnila aj ďalšie podmienky na jeho uplatnenie. V daňovom priznaní má na príslušných riadkoch vyplnené údaje rozhodujúce pre výpočet poslednej známej daňovej povinnosti a preddavkov na daň (uvedené ďalej).

Výpočet poslednej známej daňovej povinnosti ovplyvňujú sumy na riadkoch 36, 55, 65, 79, 82 a 106 daňového priznania typu B za rok 2017:

v eurách

r. 36	Základ dane (ČZD) (r. 34 – r. 35)	9 352,80
r. 55	Znížený ČZD z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP o stratu z predchádzajúcich zdaňovacích období maximálne do sumy na r. 43 (r. 43 – r. 54)	30 600,00
r. 65	Základ dane (ČZD) z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP	2 500,00
r. 79	Suma príspevkov, o ktorú sa zvyšuje základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13 a § 52ze ZDP	–
r. 82	Úhrn vyňatých príjmov podľa § 5, 6 a 8 ZDP [základov dane (+) a daňových strát (-)]	–
r. 106	Nárok na daňový bonus (na jedno dieťa alebo úhrn na viac vyživovaných detí) podľa § 33 ZDP	107,05

 

Základ dane: r. 36 + r. 55 + r. 65 + r. 79 – r. 82 = 9 352,80 + 30 600,00 + 2 500,00 + 0 – 0 = 42 452,80 eura.

Základ dane znížený o nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka platnú pre rok 2018:

42 452,80 – 3 830,02 = 38 622,78 eura.

Daň zo zníženého základu dane je 19 % zo sumy 35 268,06 eura a 25 % zo sumy 3 354,72 eura (38 622,78 – 35 268,06), t. j. po zaokrúhlení na eurocenty nadol predstavuje daň 7 539,61 eura (6 700,9314 + 838,68).

Posledná známa daňová povinnosť (daň po znížení o daňový bonus): 7 539,61 – 107,05 = 7 432,56 eura.

Výpočet preddavkov na daň ovplyvňujú sumy uvedené na riadkoch 36, 43 a 65 daňového priznania typu B za rok 2017:

v eurách

r. 36	Základ dane (ČZD) z príjmov podľa § 5 ZDP	9 352,80
r. 43	Základ dane (ČZD) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP	33 600,00
r. 65	Základ dane (ČZD) z príjmov podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP	2 500,00

 

Posledná známa daňová povinnosť predstavuje 7 432,56 eura, čo je viac ako 2 500 eur a menej ako 16 600 eur, preto by daňovníčke vznikla povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške ¼ zo sumy 7 432,56, čo je 1 858,14 eura.

Pri výpočte preddavkov na daň je potrebné zohľadniť aj skutočnosť, že jedným z ČZD uvedených v daňovom priznaní za rok 2017 je aj ČZD z príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP.

Výpočet percentuálneho podielu ČZD podľa § 5 ZDP na súčte ČZD podľa § 5 a § 6 ZDP:

[r. 36 / (r. 36 + r. 43 + r. 65)] x 100 = [9 352,80 / (9 352,80 + 33 600,00 + 2 500,00)] x 100 = 20,5769 %.

Podiel ČZD z príjmov podľa § 5 ZDP netvorí viac ako 50 % zo súčtu ČZD z príjmov podľa § 5 a § 6 ZDP, preto štvrťročné preddavky na daň sa platia v polovičnej výške (až tento výsledok sa zaokrúhli v súlade s § 47 ods. 1 ZDP na eurocenty nadol), t. j. po zaokrúhlení na eurocenty nadol predstavujú 929,07 eura (1 858,14 : 2).

Ak nebude mať daňovníčka predĺženú lehotu na podanie daňového priznania za rok 2017, bude v preddavkovom období od 4. 4. 2018 platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške 929,07 eura.

Daňový bonus sa na účely výpočtu poslednej známej daňovej povinnosti uplatní v sume, na ktorú daňovníkovi vznikol nárok a ktorú si uplatnil v poslednom daňovom priznaní alebo dodatočnom daňovom priznaní, bez ohľadu na skutočnosť, že v zdaňovacom období, na ktoré počíta preddavky, by už nemal nárok na uplatnenie daňového bonusu, resp. by bol tento nárok v inej výške (napr. v roku 2017 mal nárok uplatniť si daňový bonus na dve vyživované deti a v roku 2018 bude mať nárok na daňový bonus už len na jedno dieťa).

Podľa § 34 ods. 5 ZDP sa posledná známa daňová povinnosť nemení (neprepočítava) v dôsledku podania dodatočného daňového priznania a nemení sa ani vtedy, ak daňovníkovi dorubí daň správca dane. Daňovník však môže v takomto prípade požiadať správcu dane o určenie preddavkov inak.

Pri zmene poslednej známej daňovej povinnosti z podaného daňového priznania v bežnom zdaňovacom období k začiatku preddavkového obdobia sa preddavky na daň splatné do začiatku tohto preddavkového obdobia nemenia.

Ak sú preddavky na daň zaplatené do zmeny poslednej známej daňovej povinnosti vyššie ako preddavky na daň vypočítané z podaného daňového priznania, suma preddavkov na daň zaplatená do začatia preddavkového obdobia, ktorá prevýši sumu preddavkov na daň vypočítanú z podaného daňového priznania, sa buď daňovníkovi

•    započíta na úhradu ďalších preddavkov na daň platených po tejto zmene, alebo

•    sa na základe žiadosti daňovníkovi vráti.

Na postup správcu dane pri vrátení preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa použije postupu podľa § 79 daňového poriadku. Uvedené znamená, že najskôr správca dane použije preplatok na úhradu exekučných nákladov a hotových výdavkov, inak na úhradu jeho daňového nedoplatku, splatného preddavku na daň, nedoplatku na cle a nedoplatku na iných platbách s najstarším dátumom splatnosti v čase prijatia platby (postupnosť prednostných úhrad je uvedená v § 55 ods. 6 a 7 daňového poriadku) a až potom vráti daňovníkovi daňový preplatok.

?  Príklad

Ak by daňovník zaplatil v marci 2018 štvrťročný preddavok na daň splatný 3. 4. 2018 vo výške 292,40 eura, pričom od 4. 4. 2018 by mal povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške 929,07 eura (vypočítané z daňového priznania za rok 2017), potom preddavok na daň zaplatený v marci 2018, by sa nemenil (nemusel by nič doplatiť). V opačnom prípade, ak by daňovník mal povinnosť zaplatiť štvrťročný preddavok na daň splatný 3. 4. 2018, napríklad vo výške 1 893,44 eura, a tento by aj skutočne zaplatil do 3. 4. 2018, pričom od 4. 4. 2018 by mal povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške 929,07 eura (vypočítané z daňového priznania za rok 2017), rozdiel 964,37 eura by sa započítal na úhradu ďalších preddavkov na daň platených po tejto zmene, ak by daňovník nepožiadal o vrátenie tohto rozdielu.

Na výšku preddavkov na daň má vplyv:

•    posledná známa daňová povinnosť vypočítaná podľa § 34 ods. 5 ZDP,

•    druh príjmu aký daňovník poberá a z toho vyplývajúca štruktúra základe dane – daňovník, ktorého základ dane tvorí súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 5 ZDP a  § 6 ZDP, postupuje podľa § 34 ods. 10 ZDP. Takýto daňovník neplatí preddavky na daň, ak čiastkový základ dane z príjmov podľa § 5 ZDP tvorí viac ako 50 % zo súčtu čiastkových základov dane podľa § 5 a 6 ZDP. Ak čiastkový základ dane z príjmov zo závislej činnosti tvorí 50 % a menej zo súčtu čiastkových základov dane podľa § 5 a 6 ZDP, preddavky na daň sa platia v polovičnej výške.

Výpočet percentuálneho podielu podľa čiastkových základov dane (ďalej aj „ČZD“):

(ČZD podľa § 5 ZDP / ČZD podľa § 5 ZDP + ČZD podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP + ČZD podľa § 6 ods. 3 a 4 ZDP) x 100.

?  Príklad

Daňovník na základe podaného daňového priznania za rok 2017 dosiahol len príjmy zo živnosti, pričom vykázal čiastkový základ dane z príjmov z podnikania vo výške 15 000 eur. Posledná známa daňová povinnosť vypočítaná z podaného daňového priznania je vo výške 2 122,29 eura (15 000 – 3 830,02 = 11 169,98 x 0,19 %). Iné príjmy v roku 2017 nedosiahol. Vzniká mu povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období začínajúcom v roku 2018?

Nakoľko posledná známa daňová povinnosť zo základu dane uvedeného v daňovom priznaní za rok 2017 je suma 2 122,29 eura, ktorá nepresiahla sumu 2 500 eur, daňovníkovi nevzniká povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období na rok 2018.

?  Príklad

Daňovník na základe podaného daňového priznania za rok 2017 dosiahol len príjmy z výkonu činnosti samostatne hospodáriaceho roľníka, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. a) ZDP. Na základe vykázaného základu dane z podaného daňového priznania za rok 2017 bola jeho posledná známa daňová povinnosť vo výške 2 760 eur. Má povinnosť platiť preddavky na daň v preddavkovom období začínajúcom v roku 2018 (od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019)?

Nakoľko posledná známa daňová povinnosť vypočítaná zo základu dane uvedeného v podanom daňovom priznaní za rok 2017 je suma 2 760 eura, ktorá presiahla sumu 2 500 eur, daňovník je povinný platiť štvrťročné preddavky v preddavkovom období na rok 2018 a to vo výške 690 eur štvrťročne.

-   Odseky 6 a 7

Ustanovenie § 34 obsahuje aj úpravu pre špecifické určenie preddavkov pre príjmy zo závislej činnosti a to

–   daňovníkov s NDP a 

–   daňovníkov s ODP,

ktorí dosahujú príjmy od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane (§ 34 ods. 6 a 7 ZDP).

Ustanovenie § 34 ods. 6 ZDP ukladá povinnosť platiť preddavky na daň fyzickej osobe, ktorá je daňovníkom s NDP (rezident) a poberá príjmy zo závislej činnosti od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane. Za zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane, sa považuje zamestnávateľ, ktorý vypláca príjmy zo závislej činnosti, ale nie je povinný zrážať preddavky na daň podľa ustanovení § 35 zákona a zároveň nie je ani zahraničným platiteľom dane. Ide napr. o zahraničný zastupiteľský úrad na území SR. Daňovník, ktorý poberá príjmy zo závislej činnosti od takéhoto zamestnávateľa, postupuje podľa tohto ustanovenia zákona, pričom najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom prvýkrát obdržal takýto príjem, oznámi túto skutočnosť miestne príslušnému správcovi dane. Preddavky si daňovník vypočíta spôsobom uvedeným v § 35 ZDP, pričom tieto preddavky sú splatné miestne príslušnému správcovi dane najneskôr do konca nasledujúceho mesiaca po mesiaci, v ktorom mal takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet.

?  Príklad

Zamestnanec, občan SR sa zamestnal u firmy so sídlom v Taliansku. Táto spoločnosť vytvorila v SR organizačnú zložku (nie stálu prevádzkareň) a vyslala zamestnanca od 1. 1. 2018 na územie SR, za účelom prieskumu trhu v SR a na uzavretie zmlúv s obchodnými partnermi v SR. Zamestnanec bude túto činnosť vykonávať počas celého roka 2018 na území SR. Talianska spoločnosť, ako jeho zamestnávateľ mu posiela mesačne na účet v SR hrubý príjem v sume 2 300 eur. Akým spôsobom si bude zamestnanec platiť preddavky v SR?

Spoločnosť sa nezaregistrovala na území SR ako zahraničný platiteľ dane, preto si bude daňovník preddavky na dani z príjmov zo závislej činnosti platiť sám v zmysle § 34 ods. 6 ZDP. Zamestnanec sa dobrovoľne zaregistroval na príslušnej poisťovni na sociálne a zdravotné poistenie a platí si poistné sám.

Zamestnanec má 2 vyživované nezaopatrené deti, na ktoré si uplatňuje daňový bonus. Pri výpočte preddavku na daň bude postupovať nasledovne:

Úhrn príjmov za kalendárny mesiac	2 300 eur
Zaplatené poistné	328 eur
Čiastkový základ dane	1 972 eur
Nezdaniteľná časť (1/12 z 3 830,02)	319,16 eur
Zdaniteľná mzda	1 652,84 eur
Preddavok na daň 19 % (zaokrúhlené)	314,03 eur

 

Zamestnanec si uplatní daňový bonu na 2 deti vo výške 42,82 eur (21,41 x 2) a odvedie preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti správcovi dane, vo výške 271,21 eura (314,03 – 42,82).  

Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovníkovi bol takýto príjem poukázaný alebo pripísaný na účet zamestnanca. Začatie poberania tohto príjmu je povinný zamestnanec oznámiť miestne príslušnému správcovi dane.

Ustanovenie § 34 ods. 7 ZDP bude uplatňované v tých prípadoch, ak daňovník s ODP (nerezident) bude poberať príjmy zo závislej činnosti vykonávanej na území SR alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s NDP a tieto príjmy mu bude vyplácať zamestnávateľ, ktorý nie je platiteľom dane ani zahraničným platiteľom dane. Daňovník, ktorý bude vykonávať takúto činnosť na základe zmluvy, z ktorej vyplýva, že na území SR sa bude zdržiavať viac ako 183 dní, bude platiť preddavky na daň od začiatku svojho pobytu na území SR. V prípade, že zo zmluvy nevyplýva, ako dlho sa bude zdržiavať na území SR, preddavky na daň bude daňovník platiť až za kalendárny mesiac nasledujúci po uplynutí 183 dní pobytu na území SR. Daňovník, keď začne poberať takéto príjmy, je povinný to oznámiť miestne príslušnému správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom po prvýkrát takýto príjem obdržal. Z týchto príjmov si sám vypočíta preddavky na daň, ktoré odvedie miestne príslušnému správcovi dane najneskôr do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom obdržal takýto príjem. Daňovník pri výpočte preddavku na daň môže znížiť príjem zo závislej činnosti len o pomernú časť nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka.

?  Príklad

Český zamestnávateľ vyslal na územie SR, na výkon práce svojho zamestnanca, občana ČR. Zamestnanec sa bude na Slovensku zdržiavať po dobu 10 mesiacov. Zamestnávateľ mu vypláca od februára 2018 hrubú mzdu 1 000 eur.

Zamestnanec českého zamestnávateľa, občan ČR je povinný vypočítať a odviesť mesačné preddavky na daň miestne príslušnému správcovi dane na Slovensku. Pri výpočte preddavku na daň si odpočíta zaplatené poistné (v ČR, alebo v SR). Bude postupovať nasledovne:

Úhrn príjmov za kalendárny mesiac	2 300 eur
Zaplatené poistné	328 eur
Čiastkový základ dane	1 972 eur
Nezdaniteľná časť (1/12 z 3 830,02)	319,16 eur
Zdaniteľná mzda	1 652,84 eur
Preddavok na daň 19 % (zaokr.)	314,03 eur

 

Zamestnanec odvedie preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti na DÚ Bratislava.

Začatie poberania príjmu je povinný zamestnanec, občan ČR oznámiť DÚ Bratislava, do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu bola po prvýkrát mzda za prácu v SR vyplatená. Tieto preddavky sú splatné do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bol daňovníkovi takýto príjem vyplatený, poukázaný alebo pripísaný na účet, t.j. pri výplate uhradenej vo februári 2018 do konca marca 2018.

?  Príklad

Francúzska spoločnosť, ktorá v SR nemá stálu prevádzkareň, vyslala na územie SR svojho zamestnanca, aby pre slovenského zákazníka tejto spoločnosti, so sídlom na území SR, vykonal montáž technologickej linky. Podľa uzatvorenej zmluvy doba pobytu tejto fyzickej osoby na území SR má predstavovať 8 mesiacov.

Podľa čl. 5 ods. 3 zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia č. 73/1975 Zb. uzavretej medzi SR a Francúzskom, francúzskej spoločnosti u nás stála prevádzkareň nevznikla. Ak by zamestnanec francúzskej spoločnosti vykonával závislú činnosť na Slovensku a zdržal by sa na Slovensku menej ako 183 dní, tento príjem by u nás nebol zdaniteľný (čl. 16 ods. 2 zmluvy) a podliehal by zdaneniu len vo Francúzsku. Keďže však ide o obdobie dlhšie než 183 dní, nie je splnená jedna z podmienok podľa čl. 16 ods. 2 tejto zmluvy a príjem podlieha zdaneniu v SR. Francúzska spoločnosť nemá na území SR stálu prevádzkareň a aj keď zamestnáva na území SR zamestnanca viac ako 183 dní, vzhľadom na skutočnosť, že prostredníctvom tohto zamestnanca poskytuje na území SR služby v zmysle § 16 ods. 1 písm. c) ZDP, nestáva sa v SR zahraničným platiteľom dane podľa § 48 ZDP. Daňovník je povinný oznámiť začatie poberania tohto príjmu miestne príslušnému správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom mu po prvýkrát bol takýto príjem vyplatený (resp. poukázaný alebo pripísaný) a začať si sám platiť preddavky na daň.

Ak daňovník skončil podnikanie, inú samostatnú zárobkovú činnosť, prenájom (§ 17 ods. 9 ZDP), poberanie príjmov z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP) a výkon závislej činnosti a poberanie príjmov (§ 5 ZDP), z ktorých sa platia preddavky na daň podľa § 34 ods. 6 a 7 ZDP, nie je povinný platiť preddavky na daň, a to od platby preddavku, ktorá je splatná po dni, v ktorom došlo k zmene rozhodujúcich skutočností. Daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 4 ZDP oznámi túto skutočnosť správcovi dane.

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2017 v lehote do konca marca 2018 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019 a to štvrťročne vo výške 700 eur. Daňovník vykázal v podanom daňovom priznaní za rok 2017 len základ dane z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP. Iné príjmy nedosiahol. V máji roku 2018 (k 31. 5. 2018) zrušil živnostenské oprávnenie. Je povinný platiť preddavky v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019?

V súlade s ustanovením § 34 ods. 8 ZDP, ak daňovník skončil podnikanie, nie je povinný platiť preddavky na daň, a to od platby preddavku, ktorá je splatná po dni, v ktorom došlo k zmene rozhodujúcich skutočností, t. j. od 31. 5. 2018, kedy došlo k zrušeniu živnostenského oprávnenia. Z uvedeného vyplýva, že daňovník neplatí preddavky od platby preddavku na daň splatnej k 30. 6. 2018 až do konca preddavkového obdobia (do 1. 4. 2019, ak si nepredĺži lehotu na podanie daňového priznania za rok 2019).

?  Príklad

Na základe riadne podaného daňového priznania za rok 2017 v lehote do konca marca 2018 daňovníkovi vznikla povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019 a to štvrťročne vo výške 800 eur. Daňovník podniká na základe živnostenského oprávnenia a na jeho žiadosť z 30. októbra 2018 mu živnostenský úrad pozastaví živnosť do konca septembra 2019, takže je zrejmé, že činnosť neobnoví do lehoty na podanie daňového priznania (za rok 2018). Má daňovník povinnosť platiť ďalej preddavky na daň v období pozastavenia živnostenského oprávnenia?

Nakoľko v zmysle § 17 ods. 9 ZDP ide o skončenie podnikania (s povinnosťou úpravy základu dane podľa § 17 ods. 8 ZDP), v súlade s § 34 ods. 8 ZDP daňovník prestáva byť povinný platiť preddavky na daň od platby preddavku na daň splatnej po 31. 10. 2018, t. j. nie je povinný platiť preddavky už od preddavku, ktorý je splatný k 31. 12. 2018 až do konca preddavkového obdobia. Uvedené platí za predpokladu, že živnosť, prevádzkovanie ktorej má pozastavené nemá sezónny charakter a súčasne okrem príjmov z pozastavenej živnosti nepoberá aj iné príjmy podľa § 6 ZDP.

Preddavky na daň neplatí daňovník,

•    ktorý poberal v predchádzajúcom zdaňovacom období len príjmy:

–   uvedené v § 7 ZDP (z kapitálového majetku) alebo

–   uvedené v § 8 ZDP (ostatné príjmy), alebo

–   z ktorých sa daň vyberá zrážkovým spôsobom (§ 43 ZDP), alebo

–   zo závislej činnosti zdaňované preddavkovým spôsobom podľa § 35 ZDP,

•    ktorý mal kombináciu uvedených príjmov,

•    ktorý okrem iných druhov príjmov dosahuje aj príjmy zo závislej činnosti a tento čiastkový základ dane tvorí viac ako 50 % zo súčtu čiastkového základu dane z príjmov podľa § 5 a § 6 ZDP,

•    ktorého posledná známa daňová povinnosť nepresiahla sumu 2 500 eur.

?  Príklad

Daňovník vykázal v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2017 príjem z predaja nehnuteľnosti, pričom vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 8 (ostatné príjmy) vo výške 50 200 eur. Iné príjmy daňovník nemal. Je povinný platiť preddavky na daň v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019?

Príjmy z predaja nehnuteľnosti sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 8 ZDP. Nakoľko daňovník v roku 2018 dosiahol len príjmy podľa § 8 ZDP, nemá povinnosť platiť preddavky na daň z príjmov v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019.

?  Príklad

Daňovník, ktorý bol počas roku 2017 zamestnaný, dosiahol v roku 2017 aj príjmy z prevodu cenných papierov. V podanom daňovom priznaní za rok 2017 vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov zo závislej činnosti (§ 5 zákona) vo výške 26 780 eur a aj základ dane (čiastkový základ dane ) z príjmov podľa § 8 ZDP a to z prevodu cenných papierov vo výške 15 200 eur. Vzniká daňovníkovi povinnosť platiť preddavky v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019?

Príjmy z prevodu cenných papierov sa považujú za ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1písm. e) ZDP. Nakoľko daňovník v roku 2017 dosiahol okrem príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP len príjmy podľa § 8 ZDP, nemá povinnosť platiť preddavky na daň z príjmov v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019.

-   odsek 8

Správca dane môže vrátiť v priebehu zdaňovacieho obdobia preddavok na daň, ale len v prípade, ak

–   bol zaplatený omylom, t.j. napr. 2x odišla úhrada alebo

–   platil preddavok bez právneho dôvodu napr. skončil podnikanie a už nemal povinnosť na ich platenie (§ 34 ods. 8 ZDP).

Preddavky v týchto prípadoch sa vrátia len na žiadosť daňovníka na základe rozhodnutia správcu dane do 30 dní od doručenia žiadosti, ale až po uplatnení postupu uvedeného v § 79 daňového poriadku. To znamená, že v prvom rade sa použije takáto platba na úhradu exekučných nákladov a hotových výdavkov, inak na úhradu jeho daňového nedoplatku, splatného preddavku na daň, nedoplatku na cle a nedoplatku na iných platbách s najstarším dátumom splatnosti v čase prijatia platby (postupnosť prednostných úhrad je uvedená v § 55 ods. 6 a 7 daňového poriadku) a až potom vráti správca dane daňový preplatok.

?  Príklad

Daňovník, ktorý bol povinný platiť preddavky v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019, omylom zaplatil preddavok splatný k 30. 6. 2018 dvakrát. Má možnosť požiadať správcu dane o vrátenie platby omylom zaplateného preddavku?

Áno, daňovník môže požiadať správcu dane o vrátenie takto omylom zaplateného preddavku. Preddavky sa v tomto prípade vrátia len na základe podanej žiadosti daňovníka a to na základe rozhodnutia správcu dane do 30 dní od doručenia žiadosti, ale až po uplatnení postupu uvedeného v § 79 daňového poriadku. 

?  Príklad

Daňovník, ktorý bol povinný platiť preddavky v preddavkovom období od 4. 4. 2018 do 1. 4. 2019, skončil podnikanie k 30. 5. 2018 a zanikla mu povinnosť platiť preddavky na daň. Nakoľko si túto skutočnosť daňovník neuvedomil, naďalej platil preddavky až do konca roku 2018 a to bez právneho dôvodu. Má možnosť požiadať správcu dane o vrátenie zaplatených preddavkov bez právneho dôvodu?

Áno, daňovník môže požiadať správcu dane o vrátenie takto zaplatených preddavkov bez právneho dôvodu. Preddavky sa v tomto prípade vrátia len na základe podanej žiadosti daňovníka a to na základe rozhodnutia správcu dane do 30 dní od doručenia žiadosti, ale až po uplatnení postupu uvedeného v § 79 daňového poriadku. 

 

Vyberanie a platenie preddavkov
na daň a dane z príjmov zo závislej činnosti

§ 35

(1) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyberie preddavok na daň zo zdaniteľnej mzdy s výnimkou uvedenou v odseku 8. Zdaniteľnou mzdou je úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti zúčtovaných a vyplatených zamestnancovi za kalendárny mesiac alebo zdaňovacie obdobie, znížený o

a) sumy zrazené na poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec,

b) nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)]; základ dane na výpočet preddavku na daň za kalendárny mesiac sa zníži o sumu zodpovedajúcu 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)]; na nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11 ods. 2 písm. b), ods. 3, 6, 8, 10 a 14 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne až pri ročnom zúčtovaní za zdaňovacie obdobie.

(2) Preddavok na daň zo zdaniteľnej mzdy zaokrúhlenej podľa § 47, zúčtovanej a vyplatenej za kalendárny mesiac alebo zdaňovacie obdobie je 19 % z tej časti zdaniteľnej mzdy, ktorá nepresiahne 1/12 sumy 176,8 násobku platného životného minima vrátane a 25 % z tej časti zdaniteľnej mzdy, ktorá presiahne 1/12 sumy 176,8 násobku platného životného minima. Tento preddavok na daň sa zníži o sumu zodpovedajúcu sume daňového bonusu podľa § 33 ods. 1.

(3) Preddavok na daň sa zrazí pri výplate alebo pri poukázaní, alebo pri pripísaní zdaniteľnej mzdy zamestnancovi k dobru bez ohľadu na to, za ktoré obdobie sa táto zdaniteľná mzda vypláca. Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonáva vyúčtovanie príjmov zo závislej činnosti mesačne, zrazí preddavok na daň pri vyúčtovaní zdaniteľnej mzdy za uplynulý kalendárny mesiac. Zamestnancovi,

a) ktorého zdaniteľná mzda spočíva len v nepeňažnom plnení, pri ktorom sa neuplatňuje postup podľa prílohy č. 6 alebo toto nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku vykonať, preddavok na daň sa zrazí dodatočne pri najbližšom peňažnom plnení alebo sa daň vyrovná pri ročnom zúčtovaní (§ 38) alebo pri podaní daňového priznania (§ 32), alebo ak zamestnancovi nevznikne povinnosť podať daňové priznanie podľa § 32, daň sa v termíne na podanie daňového priznania (§ 49) považuje za vysporiadanú,

b) ktorého príjem zo závislej činnosti a náhrada tohto príjmu za dovolenku je zložený z eurovej časti a z časti v cudzej mene, preddavok na daň sa zrazí zo zdaniteľnej mzdy vypočítanej zo súčtu eurovej časti a časti v cudzej mene prepočítanej na eurá; ustanovenia osobitného predpisu¹³⁰⁾ o zrážkach preddavku na daň sa nepoužijú,

c) ktorému zamestnávateľ poskytuje k príjmu zo závislej činnosti zahraničný príspevok podľa osobitného predpisu,131) preddavok na daň sa zrazí zo zdaniteľnej mzdy vypočítanej zo súčtu eurovej časti a zahraničného príspevku prepočítaného na eurá.

(4) U zamestnanca, ktorý nepodal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6, je zdaniteľnou mzdou úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti, ktoré mu zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyplatil, znížený o sumy zrazené na poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec.

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zníži preddavok na daň o sumu daňového bonusu zamestnancovi, ktorý u neho podal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6, ak úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti vyplatených týmto zamestnávateľom v príslušnom kalendárnom mesiaci je u tohto zamestnanca aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy. O túto sumu zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvod preddavkov na daň za príslušný kalendárny mesiac.

(6) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvedie preddavky na daň znížené o úhrn daňového bonusu podľa odseku 5 najneskôr do piatich dní po dni výplaty, poukázania alebo pripísania zdaniteľnej mzdy zamestnancovi k dobru, ak správca dane na žiadosť zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, neurčí inak. Zo sumy navýšeného nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný zraziť a odviesť za zamestnanca preddavky na daň.

(7) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za vyplatenie daňového bonusu. Ak je suma preddavku na daň zamestnanca, ktorý poberal za kalendárny mesiac zdaniteľný príjem zo závislej činnosti aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy od zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého podal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6, nižšia ako suma daňového bonusu alebo ak zdaniteľná mzda tohto zamestnanca spočíva len v nepeňažnom plnení, alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku preddavku na daň vykonať, vyplatí zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, tomuto zamestnancovi sumu daňového bonusu alebo jeho časť z úhrnnej sumy preddavkov na daň a dane zrazenej všetkým zamestnancom. Ak je úhrnná suma preddavkov na daň a dane zrazená všetkým zamestnancom nižšia ako úhrnná suma daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, pri výplate, pripísaní alebo poukázaní mzdy zamestnancovi k dobru vyplatí zamestnancovi daňový bonus alebo jeho časť do výšky ustanovenej týmto zákonom za príslušný kalendárny mesiac zo svojich prostriedkov. V tomto prípade zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, požiada na tlačive podľa § 39 ods. 9 písm. a), po skončení kalendárneho štvrťroka za príslušné kalendárne mesiace tohto štvrťroka miestne príslušného správcu dane o poukázanie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov a úhrnnou sumou preddavkov na daň a dane, ktoré zrazil všetkým zamestnancom. Správca dane je povinný sumu rozdielu uvedenú v žiadosti poukázať zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15 pracovných dní od doručenia žiadosti; na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.128) Ak správca dane v tejto lehote začne daňovú kontrolu a suma zistená daňovou kontrolou sa neodlišuje od sumy uvedenej v žiadosti, vráti túto sumu do 15 dní od ukončenia daňovej kontroly, pričom na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.128) Ak správca dane zistí, že suma rozdielu zistená daňovou kontrolou sa odlišuje od sumy rozdielu uvedenej v žiadosti, postupuje podľa osobitného predpisu128) a sumu rozdielu vráti do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia.

(8) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevyberie preddavok na daň podľa predchádzajúcich odsekov, ak

a) je preukázané, že daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava, platí preddavky na daň podľa § 34,

b) ide o príjmy zamestnanca, ktoré sú zdaňované v zahraničí.

(9) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ktorý vypláca zdaniteľnú mzdu naraz za viac kalendárnych mesiacov príslušného zdaňovacieho obdobia, vypočíta preddavok na daň a prizná a vyplatí daňový bonus tak, ako by bola zdaniteľná mzda vyplatená v jednotlivých mesiacoch, ak je tento spôsob zdanenia pre zamestnanca výhodnejší.

Komentár k § 35

–   podľa odseku 1 je zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane povinný vybrať preddavok na daň zo zdaniteľnej mzdy okrem prípadov, ak

–   je preukázané, že daňovník s NDP, ktorý sa na území SR obvykle zdržiava, platí preddavky na daň podľa § 34,

–   ide o príjmy zamestnanca, ktoré sú zdaňované v zahraničí.

Podľa § 2 písm. v) ZDP je platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka, a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

ZDP v § 48 vymedzuje aj zahraničného platiteľa dane, ktorý vyberá daň alebo preddavky na daň podľa § 35, 43 a 44, pričom týmto je aj fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území SR stálu prevádzkareň alebo tu zamestnáva zamestnancov dlhšie ako 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Uvedené neplatí, ak ide o poskytovanie služieb uvedených v § 16 ods. 1 písm. c) alebo zahraničné zastupiteľské úrady na území SR. Zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, môže byť za zamestnancov, ktorí nepožívajú výsady a imunity podľa medzinárodného práva, aj zahraničný zastupiteľský úrad na území SR alebo jeho podriadená organizácia, ak týmto zamestnancom vypláca, poukazuje alebo pripisuje k dobru príjem podľa § 5 a zahraničný zastupiteľský úrad sa rozhodne požiadať o registráciu ako platiteľ dane.

V prípade uvedenom v § 5 ods. 4 nie je platiteľom dane fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí. To neplatí, ak ide o osobu so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku, ktorá sa v zmysle § 48 ods. 2 ZDP považuje za zahraničného platiteľa dane a to v rozsahu poskytnutej mzdy (§ 58 ods. 10 ZP).

V § 5 ods. 4 ZDP je uvedená definícia zamestnávateľa daňovníka s NDP, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Ide o definíciu zamestnávateľa v nadväznosti na tzv. „medzinárodný prenájom pracovných síl“, pričom touto definíciou sa v zásade preberá koncept „ekonomického“ zamestnávateľa z medzinárodných zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia. Uvedené znamená, že aj keď z právneho hľadiska bude uzavretý pracovný vzťah medzi zahraničným zamestnancom (daňovým nerezidentom) a zahraničným zamestnávateľom (daňovým nerezidentom), ale tento zamestnanec bude vykonávať prácu na území SR pre slovenského objednávateľa služby (práce) podľa jeho pokynov a príkazov, tento sa pre daňové účely stane jeho „ekonomickým“ zamestnávateľom. Splnenie ekonomického zamestnávania na území SR zakladá oprávnenie SR na zdanenie príjmu zamestnanca na území SR, pričom slovenský zamestnávateľ musí vybrať preddavok na daň tomuto zamestnancovi zo mzdy. Vzhľadom na skutočnosť, že v niektorých prípadoch, slovenský objednávateľ služby (ekonomický zamestnávateľ) z uhrádzanej faktúry za služby zahraničnému dodávateľovi služby (právny zamestnávateľ) nevie rozlíšiť sumu príjmov zamestnanca od úhrady za poskytnutú službu, zdaní tento celú výšku úhrady ako príjem zamestnanca v súlade s § 35 a nadv. ZDP.

V prípade, ak zahraničný zamestnávateľ má na území SR organizačnú zložku, prostredníctvom ktorej vykonáva svoju činnosť, vyberie tento zamestnávateľ preddavok na daň. Táto organizačná zložka sa stáva zahraničným platiteľom dane podľa § 48 ZDP v rozsahu mzdy vyplácanej zamestnancovi pracujúcemu pre slovenského ekonomického zamestnávateľa.

Medzinárodný prenájom práce súvisí so všeobecným pravidlom zdaňovania príjmov zo závislej činnosti v štáte výkonu činnosti podľa zmlúv o ZDZ. Väčšinou býva upravené v článku určenom pre príjmy zo závislej činnosti (prevažne článok 15 zmlúv o ZDZ).

Toto všeobecné pravidlo stanovuje, že príjem zo zamestnania (s výnimkou miezd členov orgánov spoločností, dôchodkov, miezd a dôchodkov súvisiacich so štátnymi službami, ktoré sú stanovené príslušnými článkami) je zdaniteľný (môže sa zdaniť) v štáte skutočného výkonu činnosti (zdroja), teda tam, kde zamestnanec fyzicky vykonáva závislú činnosť.

Podmienkou, ktorú tento článok upravuje pre oprávnenie zdanenia takéhoto príjmu v štáte zdroja je, aby platy, mzdy alebo podobné odmeny plynuli z výkonu zamestnania v tomto štáte a to bez ohľadu na skutočnosť, kedy môže byť tento príjem vyplatený, pripísaný alebo akýmkoľvek iným spôsobom zamestnancom dosiahnutý.

Uvedený príjem bude zdaniteľný v štáte rezidencie daňovníka.

Ak aspoň jedna podmienka nie je splnená, príjem je zdaňovaný v štáte výkonu činnosti.

Výnimkou z vyššie uvedeného pravidla je splnenie nasledovných troch podmienok, ktoré v prípade, že budú všetky splnené súčasne, oslobodia príjem daňovníka zo závislej činnosti od zdanenia v štáte skutočného výkonu činnosti

•    zamestnanec je fyzicky prítomný v druhom zmluvnom štáte (v štáte výkonu činnosti) menej ako 183 dní v akomkoľvek dvanásťmesačnom období začínajúcom alebo končiacom v danom roku a

•    odmeny sú vyplácané zamestnávateľom alebo v mene zamestnávateľa, ktorý nie je rezidentom štátu, v ktorom sa činnosť vykonáva,

•    odmeny nejdú na ťarchu stálej prevádzkarne alebo základne prevádzkovanej zamestnávateľom v štáte výkonu činnosti. Táto podmienka neznamená, že mzdy musia byť zaúčtované na ťarchu stálej prevádzkarne, ale to, že skutočný výkon činnosti zamestnanca je možný prisúdiť k výkonu činnosti stálej prevádzkarne.

?  Príklad

Daňovník, rezident SR je zamestnaný českým zamestnávateľom na území ČR. Nie je podstatné skúmať ako dlho tam vykonáva činnosť nakoľko je zamestnaný českým zamestnávateľom a teda príjem je už zdaniteľný na území štátu, kde daňovník vykonáva fyzicky činnosť, t.j. na území ČR. Na území SR však bude ako daňovník s NDP zdaňovaný z celosvetových príjmov a teda aj z príjmov dosiahnutých v Čechách, pričom na území Slovenska využije ustanovenia k zamedzeniu dvojitého zdanenia.

Práve v súvislosti s aplikáciou výnimky zo všeobecného pravidla vznikajú prípady zneužitia tejto výnimky prostredníctvom tzv. „medzinárodného prenajímania pracovníkov“. Podstatou medzinárodného prenajímania pracovníkov je, že miestny zamestnávateľ (užívateľ pracovnej zmluvy), ktorý chce zamestnať zahraničných pracovníkov na jedno alebo viac období trvajúcich menej ako 183 dní, získava pracovníkov cez zahraničného „zamestnávateľa“ (nájomcu).

Títo pracovníci, tak následne spĺňajú všetky tri podmienky oslobodenia a môžu si nárokovať výnimku zo zdanenia v krajine výkonu činnosti, kde dočasne pracujú.

Pre zamedzenie zneužívania výnimky zo všeobecného pravidla sa stanovil pojem „skutočný zamestnávateľ“ ktorý sa vysvetľuje ako osoba vlastniaca právo na poskytnutie práce, ktorá súčasne znáša s tým súvisiace povinnosti a riziká. V prípadoch zneužitia výnimky, tieto funkcie vykonáva užívateľ pracovnej sily. Pri posudzovaní jednotlivých prípadov (každý prípad sa musí skúmať samostatne) je dôležité skúmať podstatu prípadov pred ich formou. Preto je potrebné skúmať všetky funkcie zamestnávateľa, aby sa zistilo, či je skutočným zamestnávateľom nájomca alebo užívateľ pracovnej sily.

Charakteristickými znakmi „ekonomického/skutočného“ zamestnávateľa je, že skutočný zamestnávateľ je osoba:

•    ktorá nesie zodpovednosť a riziko za pracovné výsledky pracovníkov,

•    u ktorej je vykonávaná práca,

•    ktorá poskytuje nástroje a materiál pracovníkom,

•    ktorá určuje počet a kvalifikáciu pracovníkov,

•    ktorá určuje prácu pracovníkom,

pričom uvedené charakteristiky skutočného zamestnávateľa, sú len príkladmé a nie je nevyhnutné, aby boli splnené všetky naraz.

?  Príklad

Dvaja zamestnanci slovenskej materskej spoločnosti pracujú v českej dcérskej spoločnosti vo funkcii technológa a majstra vo výrobe a obidvaja podliehajú príkazom českej spoločnosti. Po dobu poskytnutia týchto pracovníkov poskytuje zamestnancom odmeny slovenská materská spoločnosť, pričom česká dcérska spoločnosť na základe zmluvy o poskytovaní služieb uhrádza slovenskej spoločnosti náklady spojené s vyslaním týchto pracovníkov. Týmto pracovníkom česká dcérska spoločnosť poskytuje pracovné pomôcky, ochranné pomôcky, práca sa vykonáva v priestoroch českej dcérskej spoločnosti a tiež riadi a kontroluje prácu pracovníkov, dáva im príkazy. Skutočným zamestnávateľom je česká spoločnosť a teda príjem týchto pracovníkov zo závislej činnosti bude zdaňovaný na území ČR bez ohľadu akú dobu budú vykonávať činnosť v ČR.

Zdaniteľnou mzdou je úhrn zdaniteľných príjmov, ktoré boli zúčtované a zamestnancovi vyplatené za kalendárny mesiac, znížené o sumy zrazené na poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, príp. o sumu zodpovedajúcu 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka (ak zamestnanec podpísal tlačivo Vyhlásenie k zdaneniu príjmov).

Ak zamestnanec nepodpísal vyhlásenie zdaniteľnou mzdou, je úhrn zdaniteľných príjmov, ktoré zamestnávateľ zamestnancovi vyplatil, znížený o sumy zrazené na poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec.

?  Príklad

Zamestnávateľ vyplatil zamestnancovi príjem 1 120 eur, poistné z príjmu platí 13,4 %, zamestnanec má podpísané vyhlásenie. Aký je jeho základ dane?

Hrubý príjem             1 120,00

Poistné (13,4 % z 1 120,00) 150,08

Nezdaniteľná časť základu dane

na daňovníka                316,94

Základ dane                  653,06

-   v odseku 2 je nastavený spôsob výpočtu preddavku na daň z príjmov zo závislej činnosti. Preddavok na daň zo zdaniteľnej mzdy zaokrúhlenej smerom nadol, zúčtovanej a vyplatenej za kalendárny mesiac alebo zdaňovacie obdobie je 19 % z tej časti zdaniteľnej mzdy, ktorá nepresiahne 1/12 sumy 176,8-násobku platného životného minima vrátane a 25 % z tej časti zdaniteľnej mzdy, ktorá presiahne 1/12 sumy 176,8-násobku platného životného minima. Tento preddavok na daň sa zníži o sumu zodpovedajúcu sume daňového bonusu podľa § 33.

Platné životné minimum (PŽM) pre rok 2017 je 198,098 eura.

176,8 násobok PŽM je 35 022,312 ≈
35 022,31 eur, pričom

1/12 z 35 022,312 :12 = 2 918,526 eur ≈
2 918,53 eur

Základ dane do sumy 2 918,53 eura vrátane je preddavok vo výške 19 %.

Základ dane nad sumu 2 918,53 eura je preddavok vo výške 25 %.

?  Príklad

Základ dane daňovníka je 3 500 eur

Preddavok 19 % zo sumy 2 918,53 = 554,52 eura

Preddavok 25 % zo zostávajúcej sumy 581,47 eura = 145,3675

preddavok spolu 699,8875 = 699,88 eura

-   podľa odseku 3, sa preddavok na daň zrazí pri výplate alebo poukázaní alebo pripísaní zdaniteľnej mzdy daňovníkovi k dobru. Každý príjem zo závislej činnosti, ktorý je predmetom dane a nie je od dane oslobodený, sa musí pri výplate, pripísaní alebo pri poukázaní daňovníkovi k dobru zdaniť.

Zdaniť je ale možné len príjem, ktorý mu bol aj skutočne vyplatený, pričom

–   pripísaním sa rozumie pripísanie na účet v peňažnom ústave (príkaz na úhradu),

–   poukázaním – poukázanie poštovou poukážkou na meno,

–   výplatou – výplata cez pokladňu v hotovosti.

Zdaniteľným príjmom nie je len peňažný príjem, ale aj nepeňažný príjem. Ak zdaniteľná mzda spočíva len v nepeňažnom plnení alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť mzdy, z ktorej potom nie je možné vykonať zrážku preddavku na daň, tento sa zrazí pri najbližšom peňažnom plnení alebo až na konci roka pri podaní daňového priznania alebo pri vykonaní ročného zúčtovania.

V prípade, ak sa daňovník rozhodne vysporiadať tieto nepeňažné príjmy pri podaní daňového priznania, pričom ich výška nepresahuje 50 % nezdaniteľnej časti základu dane, t.j. za rok pre rok 2017 suma 1 901,67 eura a okrem týchto príjmov nemá žiadne iné zdaniteľné príjmy, potom nie je povinný podať daňové priznanie (§ 32 ZDP). V takýchto prípadoch môže ísť napr. o plnenie vo forme obedu pre bývalých zamestnancov (dôchodcov), poskytnutie liečebného poukazu pracovníčke na materskej dovolenke, pričom títo zamestnanci iný zdaniteľný príjem nemali a nepeňažné príjmy nepresahovali polovicu nezdaniteľnej časti na daňovníka.

Uvedeným spôsobom postupuje len daňovník, ktorý nebude uplatňovať postup uvedený v § 5 ods. 3 písm. d), t.j. nebude navyšovať príjem o odvody a poistné (nebude „bruttovať“ príjem). U takéhoto daňovníka sa postupuje pri výpočte preddavkov podľa odseku 6.

?  Príklad

Zamestnancovi spoločnosť/zamestnávateľ vyplatil príjem, z ktorého zrazil preddavky vo výške 355,50 eura, a vyplatil uplatnený daňový bonus na dieťa v sumu 21,41 eura. Akú sumu je potrebné odviesť daňovému úradu?

Zamestnávateľ zníži preddavky na daň o sumu daňového bonusu a odvedie rozdiel do piatich dní od vyplatenia príjmu, t.j. odvedie sumu 355,50 – 21,41=334,09 eura.

?  Príklad

Akým spôsobom sa zdaňuje nepeňažný príjem konateľa spoločnosti z titulu používania firemného auta na súkromné účely vo výške 1 % zo vstupnej ceny keď nie je v spoločnosti zamestnaný na základe pracovno-právneho vzťahu a ani nepoberá odmenu konateľa. Je potrebné tento príjem zdaňovať podľa § 5 ods. 3 písm. a), mesačne alebo je možné uvedený príjem vysporiadať aj ročne podaním daňového priznania FO ?

Príjem konateľa je podľa § 5 ods.1 písm. b) ZDP príjmom zo závislej činnosti. Tento príjem je u konateľa považovaný za nepeňažný príjem zo závislej činnosti poskytnutý spoločnosťou (zamestnávateľom podľa § 5 ods. 2). Ak konateľ nebude mať v priebehu roka žiadny peňažný príjem, z ktorého by sa zrazil preddavok aj z nepeňažného plnenia, daň sa vysporiada v ročnom zúčtovaní (ak spoločník bude mať príjmy len zo závislej činnosti a o ročné zúčtovanie požiada v súlade s § 38) alebo v podanom daňovom priznaní, ktorého prílohou bude potvrdenie zamestnávateľa (s.r.o.) o výške zdaniteľných prímov, v tomto prípade o výške poskytnutých zdaniteľných nepeňažných príjmov. Zamestnávateľ (s.r.o.) je povinný vystaviť zamestnancovi (konateľovi) toto potvrdenie v súlade s § 39 ods. 5 ZDP.

-   podľa odseku 7 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zodpovedá za vyplatenie daňového bonusu. Ak je suma preddavku na daň zamestnanca, ktorý poberal za kalendárny mesiac zdaniteľný príjem zo závislej činnosti aspoň vo výške polovice minimálnej mzdy od zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého podal vyhlásenie podľa § 36 ods. 6 ZDP, nižšia ako suma daňového bonusu alebo ak zdaniteľná mzda tohto zamestnanca spočíva len v nepeňažnom plnení, alebo nepeňažné plnenie tvorí väčšiu časť zdaniteľnej mzdy, keď nemožno zrážku preddavku na daň vykonať, vyplatí zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, tomuto zamestnancovi sumu daňového bonusu alebo jeho časť z úhrnnej sumy preddavkov na daň a dane zrazenej všetkým zamestnancom. Ak je úhrnná suma preddavkov na daň a dane zrazená všetkým zamestnancom nižšia ako úhrnná suma daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, pri výplate, pripísaní alebo poukázaní mzdy zamestnancovi k dobru vyplatí zamestnancovi daňový bonus alebo jeho časť do výšky ustanovenej týmto zákonom za príslušný kalendárny mesiac zo svojich prostriedkov. V tomto prípade zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, požiada na tlačive prehľadu príjmov zo závislej činnosti [§ 39 ods. 9 písm. a) ZDP), po skončení kalendárneho štvrťroka za príslušné kalendárne mesiace tohto štvrťroka miestne príslušného správcu dane o poukázanie sumy vo výške rozdielu medzi sumou daňového bonusu pre oprávnených zamestnancov a úhrnnou sumou preddavkov na daň a dane, ktoré zrazil všetkým zamestnancom.

Správca dane je povinný sumu rozdielu uvedenú v žiadosti poukázať zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15 pracovných dní od doručenia žiadosti. Na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.

Ak v rámci tejto lehoty začne správca dane daňovú kontrolu a suma rozdielu zistená daňovou kontrolou sa

-   neodlišuje od sumy uvedenej v žiadosti, vráti túto sumu do 15 dní od ukončenia daňovej kontroly, pričom na tieto účely správca dane nevydáva rozhodnutie podľa daňového poriadku,

-   odlišuje od sumy rozdielu uvedenej v žiadosti, postupuje podľa ustanovení daňového poriadku a sumu rozdielu vráti do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia.

§ 36

Uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka, zamestnaneckej prémie a daňového bonusu

(1) Zamestnanec, ktorý si uplatňuje daňový bonus u zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, je povinný preukázať tomuto zamestnávateľovi splnenie podmienok na priznanie daňového bonusu najneskôr do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom tieto podmienky spĺňa. Na predložené doklady zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne, začínajúc kalendárnym mesiacom nasledujúcim po mesiaci, v ktorom sa zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, preukážu; ak zamestnanec nastúpi do zamestnania, na predložené doklady zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne už v kalendárnom mesiaci, v ktorom zamestnanec nastúpil do zamestnania, ak ich preukáže do konca tohto kalendárneho mesiaca a neuplatnil si ich v tomto kalendárnom mesiaci u iného zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane.

(2) Ak sa zamestnancovi narodí dieťa, dieťa si osvojí alebo dieťa prevezme do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, naň prihliadne už v kalendárnom mesiaci, v ktorom táto skutočnosť nastala, ak zamestnanec predloží doklad o preukázaní splnenia podmienok na uplatnenie daňového bonusu do 30 dní odo dňa, keď táto skutočnosť nastala. Rovnaký postup sa uplatní aj pri začatí sústavnej prípravy dieťaťa na povolanie.

(3) Ak zamestnanec poberá v kalendárnom mesiaci zdaniteľnú mzdu súčasne alebo postupne od viacerých zamestnávateľov, ktorí sú platiteľmi dane, prihliadne na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a na daňový bonus iba jeden zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, u ktorého zamestnanec uplatní nároky podľa odsekov 1 a 2.

(4) Ak zamestnanec neuplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a nepreukáže splnenie podmienok na uplatnenie daňového bonusu v priebehu zdaňovacieho obdobia, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, uplatní nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a prihliadne na preukázané podmienky na priznanie daňového bonusu dodatočne pri ročnom zúčtovaní, ak ich zamestnanec preukáže najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia, za ktoré si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus, alebo si ich zamestnanec uplatní pri podaní daňového priznania.

(5) Ak zamestnanec nepoberal za kalendárny mesiac zdaniteľný príjem zo závislej činnosti v peňažnej alebo v nepeňažnej forme aspoň v sume polovice minimálnej mzdy u zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého si uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a daňový bonus, uplatní túto časť daňového bonusu pri ročnom zúčtovaní alebo pri podaní daňového priznania, ak úhrn zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti za obdobie, za ktoré zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie alebo za ktoré zamestnanec podáva daňové priznanie, dosiahne aspoň sumu 6-násobku minimálnej mzdy.

(6) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a na daňový bonus, ak zamestnanec podá do konca mesiaca, v ktorom nastúpil do zamestnania, a každoročne najneskôr do konca januára alebo v priebehu zdaňovacieho obdobia písomné vyhlásenie, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle, o tom,

a) že uplatňuje daňový bonus a že spĺňa podmienky na jeho priznanie, prípadne kedy a ako sa zmenili,

b) že súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a daňový bonus u iného zamestnávateľa a že právo na daňový bonus na tie isté osoby súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje iný daňovník,

c) či je poberateľom dôchodku uvedeného v § 11 ods. 6.

(7) Ak dôjde v priebehu zdaňovacieho obdobia k zmene podmienok rozhodujúcich na priznanie daňového bonusu, zamestnanec je povinný oznámiť tieto skutočnosti písomne, napríklad zmenou vo vyhlásení podľa odseku 6 zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, u ktorého si daňový bonus uplatňuje, najneskôr posledný deň kalendárneho mesiaca, v ktorom zmena nastala. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, poznamená zmenu na mzdovom liste zamestnanca.

(8) Ak dôjde v priebehu zdaňovacieho obdobia k zmene zamestnávateľa, u ktorého zamestnanec uplatňuje nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] alebo na daňový bonus, zamestnanec je povinný túto skutočnosť potvrdiť podpisom vo vyhlásení podľa odseku 6 u toho zamestnávateľa, u ktorého uplatňoval nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka [§ 11 ods. 2 písm. a)] a daňový bonus ku dňu, keď táto skutočnosť nastala.

(9) Ak zamestnanec preukáže nárok na zamestnaneckú prémiu zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia, za ktoré si zamestnaneckú prémiu uplatňuje, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, postupuje podľa § 32a ods. 5.

Komentár k § 36

-   v odsekoch 1 a 2 sú upravené lehoty, dokedy zamestnanec preukazuje splnenie podmienok pre uplatnenie nároku na daňový bonus u zamestnávateľa, pričom

•    zamestnanec preukazuje splnenie podmienok najneskôr do konca mesiaca, v ktorom už podmienky spĺňa pričom

•    zamestnávateľ prihliadne na tieto doklady už v nasledujúcom mesiaci po mesiaci, kedy zamestnanec preukáže splnenie podmienok, ak nejde o nastupujúceho zamestnanca, u ktorého na predložené doklady zamestnávateľ prihliadne už v mesiaci, kedy nastúpil do zamestnania za podmienky, že ich do konca tohto mesiaca aj tento nový zamestnanec preukáže a neuplatnil si ich v tomto kalendárnom mesiaci u iného zamestnávateľa.

Ak sa zamestnancovi narodí dieťa, dieťa si osvojí alebo dieťa prevezme do starostlivosti nahrádzajúcej starostlivosť rodičov na základe rozhodnutia príslušného orgánu, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, naň prihliadne už v kalendárnom mesiaci, v ktorom táto skutočnosť nastala, ak zamestnanec predloží doklad o preukázaní splnenia podmienok na uplatnenie daňového bonusu do 30 dní odo dňa, keď táto skutočnosť nastala.

Rovnaký postup sa uplatní aj pri začatí sústavnej prípravy dieťaťa na povolanie.

-   podľa odsekov 3 a 4 ak zamestnanec

•    poberá v kalendárnom mesiaci zdaniteľnú mzdu od viacerých zamestnávateľov bez ohľadu na to, či postupne alebo súčasne, prihliadne na uplatnenie nezdaniteľnej časti a daňového bonusu len jeden z nich,

•    neuplatňuje nezdaniteľnú časť a nepreukáže splnenie podmienok pre daňový bonus v priebehu zdaňovacieho obdobia, zamestnávateľ mu tieto nároky uplatní pri vykonaní ročného zúčtovania ak do 15. 2. preukáže splnenie podmienok pre ich uplatnenie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie (za to zdaňovacie obdobie, za ktoré vykonáva ročné zúčtovanie).

-   podľa odseku 6, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, prihliadne na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a na daňový bonus, ak zamestnanec podá do konca mesiaca, v ktorom nastúpil do zamestnania, a každoročne najneskôr do konca januára alebo v priebehu zdaňovacieho obdobia písomné vyhlásenie o tom,

a)  že uplatňuje daňový bonus a že spĺňa podmienky na jeho priznanie, prípadne kedy a ako sa zmenili,

b)  že súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus u iného zamestnávateľa a že právo na daňový bonus na tie isté osoby súčasne za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje iný daňovník,

c)  či je poberateľom dôchodku uvedeného v § 11 ods. 6.

§ 37

Spôsob preukazovania nároku na zníženie základu dane, zamestnaneckú prémiu, daňový bonus a daňový bonus
na zaplatené úroky

(1) Nárok na zníženie základu dane preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane,

a) predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 3 vystaveného oprávneným subjektom a čestným vyhlásením o výške vlastného príjmu manželky (manžela),

b) posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku (§ 11 ods. 6), ak suma takéhoto dôchodku v úhrne nepresahuje sumu ustanovenú v § 11 ods. 2.

c) predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 8 a 10 vystaveného oprávneným subjektom, ak za zamestnanca neodvádza dobrovoľný príspevok na starobné dôchodkové sporenie alebo príspevok na doplnkové dôchodkové sporenie zamestnávateľ,

d) predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 14 druhej vety a predložením dokladu o zaplatení úhrady súvisiacej s kúpeľnou starostlivosťou a s ňou spojenými službami vynaloženej v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach prevádzkovaných na základe povolenia podľa osobitných predpisov.^65a)

(2) Nárok na priznanie daňového bonusu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane,

a) predložením dokladu o oprávnenosti nároku na priznanie daňového bonusu na vyživované dieťa a potvrdením školy, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti57) sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom,125) alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa,

b) potvrdením príslušného úradu o tom, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti 57) sa považuje za vyživované a nemôže sa sústavne pripravovať na povolanie štúdiom alebo vykonávať zárobkovú činnosť pre chorobu alebo úraz, alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa.

(3) Doklady uvedené v odseku 1 písm. a) a b) platia dovtedy, kým nedôjde k zmene údajov v nich uvedených. Potvrdenie školy o tom, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti57) sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom, platí vždy na školský rok, na ktorý bolo vydané. Platnosť dokladov uvedených v odseku 1 písm. b) je podmienená tým, že zamestnanec každoročne potvrdí podpisom vo vyhlásení (§ 36 ods. 6) platnosť rozhodnutia o priznaní dôchodku. Doklady platia za predpokladu, že u zamestnanca a ním vyživovaných osôb sa nezmenili skutočnosti rozhodujúce na priznanie nezdaniteľnej časti základu dane [§ 11 ods. 3] a daňového bonusu.

(4) Nárok na zamestnaneckú prémiu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, čestným vyhlásením o tom, že spĺňa podmienky uvedené v § 32a ods. 1.

(5) Nárok na daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, predložením potvrdenia vystaveného veriteľom podľa osobitného predpisu^122ab) a čestným vyhlásením o tom, že mu nebol poskytnutý hypotekárny úver na základe zmluvy o hypotekárnom úvere uzatvorenej pred 1. januárom 2018, na ktorý sa uplatňuje štátny príspevok alebo štátny príspevok pre mladých podľa osobitného predpisu.^131a)

(6) Na účely preukazovania nároku podľa odsekov 1 až 5, zisťovania, preverovania a kontroly správneho postupu preukazovania nároku na zníženie základu dane, na zamestnaneckú prémiu, na daňový bonus a na daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a, na účely ochrany a domáhania sa práv daňovníka, zamestnávateľa a správcu dane sú zamestnávateľ, správca dane a ministerstvo oprávnení spracúvať osobné údaje dotknutých osôb. Zamestnávateľ, správca dane a ministerstvo sú na tieto účely oprávnení aj bez súhlasu dotknutej osoby získavať jej osobné údaje kopírovaním, skenovaním alebo iným zaznamenávaním úradných dokladov v rozsahu nevyhnutnom na dosiahnutie účelu spracúvania.

Komentár k § 37

-   v odsekoch 1, 2 a 5 je upravený spôsob preukazovania nárokov na zníženie základu dane, zamestnaneckú prémiu a daňový bonus.

Nezdaniteľná časť základu dane daňovníka na manželku (manžela), ktorá sa uplatňuje až po skončení zdaňovacieho obdobia sa preukazuje [§ 37 ods. 1 písm. a) ZDP]

•    dokladom preukazujúcim oprávnenosť nároku na uplatnenie NČZD na manželku/manžela vystaveného oprávneným subjektom napr.

–   sobášnym listom,

–   rodným listom resp. potvrdením o poberaní rodičovského príspevku (starostlivosť o dieťa),

–   rozhodnutie alebo oznámenie SP o zdravotnom postihnutí občana,

–   potvrdenie z úradu práce o zaradení do evidencie uchádzačov o zamestnanie,

•    čestným prehlásením o výške vlastného príjmu.

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka sa v zásade nepreukazuje. Výnimkou je len ten daňovník – zamestnanec, ktorý bol na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom dôchodku a suma tohto dôchodku v úhrne nepresahuje sumu NČZD na daňovníka (§ 11 ods. 2 ZDP), pričom uvedené vyplýva z § 37 ods. 1 písm. b) ZDP.

V súlade s § 37 ods. 1 písm. b) ZDP nárok na zníženie základu dane preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi

•    posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo

•    dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku.

Nárok na nezdaniteľnú časť základu dane na doplnkové dôchodkové sporenie sa

•    u zamestnávateľa preukazuje

•    predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie NČZD podľa § 11 ods. 10 ZDP vystaveného oprávneným subjektom; takýmto dokladom napr. výpis z osobného účtu sporiteľa vystavený dôchodkovou správcovskou spoločnosťou, ak za zamestnanca neodvádza dobrovoľný príspevok na DDS zamestnávateľ. Ak za zamestnanca príspevok na DDS odvádza zamestnávateľ a zamestnanec mu preukáže splnenie podmienok ustanovených v § 11 ods. 12 ZDP, potom zamestnanec nemá povinnosť zamestnávateľovi každoročne preukazovať nárok na túto NČZD [§ 37 ods. 1 písm. c) ZDP].

     V prípade, ak príspevky na DDS zamestnanca odvádza zamestnávateľ, potom mu nemusí preukazovať splnenie podmienok pre uplatnenie tejto NČZD,

•    pri podaní daňového priznania daňovník nemá automaticky povinnosť k daňovému priznaniu priložiť doklad, ktorým by nárok na uplatnenie tejto NČZD preukázal. Správca dane je však oprávnený daňovníka vyzvať, aby nárok na uvedenú NČZD preukázal.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v nadväznosti na zavedenie novej nezdaniteľnej časti v § 11 ods. 14 ZDP na úhradu kúpeľnej starostlivosti a s ňou súvisiacimi službami zavádza do § 37 ods. 1 nové písmeno d), v ktorom je uvedený spôsob preukázateľnosti nároku na túto nezdaniteľnú časť.

Podľa tejto úpravy sa nárok na uvedenú nezdaniteľnú časť preukazuje

–   predložením dokladu preukazujúceho oprávnenosť nároku na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 14 a 

–   predložením dokladu o zaplatení úhrady súvisiacej s kúpeľnou starostlivosťou a s ňou spojenými službami vynaloženej v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach prevádzkovaných na základe povolenia podľa § 33 zákona č. 538/2005 Z. z.

V § 11 ZDP, ktoré vymedzuje nezdaniteľné časti základu dane daňovníka, sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 zavádza nová nezdaniteľná časť základu dane § 11 ZDP s cieľom podporiť návštevy kúpeľných zariadení fyzickými osobami.

Podľa tejto novej úpravy sú nezdaniteľnou časťou základu dane aj preukázateľne zaplatené úhrady súvisiace s kúpeľnou starostlivosťou a s ňou spojenými službami vynaložené v príslušnom zdaňovacom období v prírodných liečebných kúpeľoch a kúpeľných liečebniach prevádzkovaných na základe povolenia podľa § 33 zákona č. 538/2005 Z. z. v úhrne najviac do výšky 50 eur za rok.

Za nezdaniteľnú časť základu dane daňovníka sa považujú aj tieto zaplatené úhrady za manželku (manžela) daňovníka a dieťa daňovníka, ktoré sa na účely tohto zákona považujú u tohto daňovníka za vyživované (§ 33) v úhrne najviac do výšky 50 eur za rok za každého z nich.

Túto nezdaniteľnú časť základu dane si môže uplatniť len jeden z týchto daňovníkov, pričom ak nárok na uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane na dieťa (deti) daňovníka spĺňa viac daňovníkov a ak sa nedohodnú inak, nezdaniteľná časť základu dane sa uplatňuje v poradí matka, otec, iná oprávnená osoba.

V rámci tejto nezdaniteľnej časti je možné odpočítať úhradu za stravu, ubytovanie, kúpeľné procedúry, ktoré nie sú preplácané zo zdravotného poistenia. Odpočítateľná položka je určená v ročnej výške 50 eur z preukázateľne zaplatených úhrad, pričom daňovník si môže uplatniť 50 eur z preukázateľne zaplatených úhrad aj za manželku a 50 eur aj za svoje vyživované dieťa, ktoré je vymedzené v § 33 zákona, ak sa títo spolu s ním zúčastnili kúpeľnej starostlivosti.

Nárok na túto nezdaniteľnú časť základu dane si daňovník uplatní až po skončení zdaňovacieho obdobia a to na základe preukázateľných dokladov vystavených v kúpeľnom zariadení. V prípade, ak doklady neznejú konkrétne na daňovníka uplatňujúceho si nezdaniteľnú časť (alebo manželku, manžela alebo vyživované dieťa), musí iným spôsobom preukázať, že využil uvedené služby v kúpeľnom zariadení (napr. potvrdenie od poskytovateľa služieb, že služby spotreboval uvedený daňovník). V prípade, že daňovník uplatní túto nezdaniteľnú časť základu dane za manželku (manžela) alebo vyživované dieťa, predloží zamestnávateľovi vyhlásenie manželky (manžela), resp. plnoletého dieťaťa o tom, že táto osoba si za rovnaké zdaňovacie obdobie neuplatňuje túto nezdaniteľnú časť.

Nárok na priznanie daňového bonusu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane,

–   predložením dokladu o oprávnenosti nároku na priznanie daňového bonusu na vyživované dieťa a potvrdením školy, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom, alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa,

–   potvrdením príslušného územného úradu o tom, že dieťa žijúce so zamestnancom v domácnosti sa považuje za vyživované a nemôže sa sústavne pripravovať na povolanie štúdiom alebo vykonávať zárobkovú činnosť pre chorobu alebo úraz, alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na vyživované dieťa.

Pokiaľ si daňovník uplatňuje daňový bonus na dieťa, ktoré si plní povinnú školskú dochádzku, nárok na priznanie daňového bonusu preukazuje napr. rodným listom vyživovaného dieťaťa alebo rozhodnutím súdu a nemá povinnosť preukazovať nárok na daňový bonus potvrdením školy. Potvrdenie školy predkladá daňovník až po splnení si povinnej školskej dochádzky, ak sa dieťa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom dennou formou (povinná školská dochádzka je desaťročná a trvá najviac do konca školského roka, v ktorom žiak dovŕši 16. rok veku, ak osobitný predpis neustanovuje inak).

Daňovník uplatňujúci si daňový bonus na dieťa, ktoré sa nemôže sústavne pripravovať na povolanie štúdiom alebo vykonávať zárobkovú činnosť pre chorobu alebo úraz, preukazuje nárok na priznanie daňového bonusu napr. potvrdením školy, že dieťa zo zdravotných dôvodov prerušilo štúdium a potvrdením od lekára, že sa nemôže pre chorobu alebo úraz pripravovať na povolanie štúdiom, alebo potvrdením príslušného úradu o poberaní prídavku na dieťa.

?  Príklad

Daňovník si u svojho zamestnávateľa mesačne uplatňuje daňový bonus na vlastné dieťa, ktoré si plní povinnú školskú dochádzku. Dňa 24. 06. 2017 sa daňovník so svojou manželkou rozviedol a súd určil, že dieťa zveruje do osobnej starostlivosti matke. Otec nežije s dieťaťom v jednej domácnosti, ale mesačne prispieva na výživu dieťaťa. Môže si matka uplatniť daňový bonus, ak si nárok na daňový bonus naďalej uplatňuje otec dieťaťa?

Pokiaľ dieťa vyživujú viacerí daňovníci, daňový bonus si môže uplatniť len jeden z nich, ale musí byť splnená aj podmienka žitia s dieťaťom v domácnosti. Otec dieťaťa v tomto prípade nežije s vlastným dieťaťom v domácnosti, a preto je povinný písomne vyznačiť vo vyhlásení zamestnávateľovi zmenu podmienky rozhodujúcej na priznanie daňového bonusu, t. j. ukončiť uplatnenie daňového bonusu na toto dieťa. V prípade, že tak neurobí, daňový bonus si uplatňuje v rozpore s ustanoveniami ZDP (zamestnanec má povinnosť doplatiť nielen neoprávnene uplatnený daňový bonus, ale aj súvisiace sankcie). Matka dieťaťa je jediná oprávnená osoba, ktorej vzniká nárok na daňový bonus, ktorý preukáže rodným listom dieťaťa.

?  Príklad

Zamestnanec 20. 6. 2017 písomne vo vyhlásení oznámil zamestnávateľovi, u ktorého si uplatňuje daňový bonus, že dieťa 10. 6. 2017 ukončilo vysokoškolské štúdium prvého stupňa. Zamestnávateľ počnúc mesiacom júl 2017 nepriznal zamestnancovi daňový bonus na toto dieťa. Dieťa sa 3. 10. 2017 zapísalo na vysokoškolské štúdium druhého stupňa, ktoré uskutočňuje dennou formou. Na základe akých dokladov môže zamestnávateľ v októbri priznať daňový bonus zamestnancovi za mesiace júl až september 2017, ak zamestnanec splnil všetky podmienky na priznanie daňového bonusu?

Keďže zápis na vysokoškolské štúdium druhého stupňa dieťa vykonalo v októbri 2017, zamestnancovi patrí daňový bonus aj za obdobie júl až september 2017. Ak zamestnanec predloží potvrdenie o návšteve školy v ustanovenej lehote a súčasne požiada zamestnávateľa aj o vyplatenie daňového bonusu spätne za mesiace po skončení vysokoškolského štúdia prvého stupňa až do vykonania zápisu na vysokoškolské štúdium druhého stupňa a túto skutočnosť vyznačí vo vyhlásení, môže mu zamestnávateľ priznať daňový bonus za mesiace júl až september už v mesiaci, v ktorom sústavná príprava dieťaťa na povolanie začala (október 2017). V prípade, že by zamestnanec nedodržal ustanovenú lehotu na predloženie potvrdenia o návšteve školy, zamestnávateľ na predložené doklady prihliadne až v kalendárnom mesiaci nasledujúcom po mesiaci, v ktorom sa zamestnávateľovi preukážu.

ZDP neustanovuje, či má zamestnanec povinnosť preukazovať zamestnávateľovi nárok na priznanie daňového bonusu originálmi dokladov alebo kópiami z nich vyhotovenými. V prípade, že zamestnanec predloží zamestnávateľovi len kópie dokladov a zamestnávateľ má pochybnosti o správnosti alebo pravdivosti predložených dokladov, môže požiadať zamestnanca o predloženie originálov týchto dokladov k nahliadnutiu.

V prípade, že zamestnanec pri preukazovaní nárokov predloží zamestnávateľovi doklad vyhotovený v inom ako štátnom jazyku, môže zamestnávateľ požiadať zamestnanca o poskytnutie prekladu predloženého dokladu. Ak má zamestnávateľ pochybnosti o správnosti takto predloženého prekladu, môže požiadať zamestnanca o predloženie úradne overeného prekladu aspoň k nahliadnutiu, pričom v súlade s § 37 ods. 5 ZDP si môže na účely ďalšieho spracovania údajov vyhotoviť kópiu predloženého originálu dokladu. Pokiaľ si zamestnávateľ sám vie zabezpečiť preloženie dokladu, potom zamestnanca nemusí žiadať o poskytnutie prekladu predloženého dokladu.

Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie a uplatňuje si daňový bonus, je povinný preukázať nárok na jeho uplatnenie potvrdením (dokladom) podľa § 37 ods. 2 ZDP, ktorý je súčasťou daňového priznania, a to napríklad kópia rodného listu alebo výpis z rodného listu, potvrdenie školy, že dieťa žijúce s daňovníkom v domácnosti sa sústavne pripravuje na povolanie štúdiom. Ak daňovník uplatňujúci si daňový bonus v daňovom priznaní, nepriloží k daňovému priznaniu kópiu rodného listu alebo výpis z rodného listu dieťaťa a správca dane už má k dispozícii tieto doklady, je na správcovi dane, či daňovníka
vyzve na doloženie týchto dokladov.

Ak daňovník v zdaňovacom období, za ktoré podáva daňové priznanie, takéto doklady predložil svojmu zamestnávateľovi a neuplatňuje si daňový bonus, ani jeho pomernú časť podaním daňového priznania, uvedené doklady k daňovému priznaniu neprikladá.

-   odsek 4

Nárok na zamestnaneckú prémiu preukazuje zamestnanec zamestnávateľovi čestným vyhlásením o tom, že spĺňa podmienky uvedené v § 32a ods. 1 ZDP.

§ 38

Ročné zúčtovanie

(1) Zamestnanec, ktorý poberal zdaniteľné príjmy len zo závislej činnosti uvedené v § 5 a nepoberal príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, pri ktorých uplatnil postup podľa § 43 ods. 7 alebo ktorý nie je povinný zvýšiť základ dane podľa § 11 ods. 9 a 13, môže najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia písomne požiadať o vykonanie ročného zúčtovania z úhrnnej sumy zdaniteľnej mzdy od všetkých zamestnávateľov, ktorí sú platiteľmi dane, posledného zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, u ktorého si uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus.

(2) Ročné zúčtovanie vykonáva zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, na žiadosť zamestnanca uvedeného v odseku 1. Ak zamestnanec v zdaňovacom období neuplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka a daňový bonus u žiadneho zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, môže požiadať o vykonanie ročného zúčtovania ktoréhokoľvek z nich a tento zamestnávateľ na ne prihliadne dodatočne pri ročnom zúčtovaní, ak zamestnanec preukáže, že na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka a na daňový bonus mal nárok.

(3) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná ročné zúčtovanie podľa odsekov 1 a 2 len u zamestnanca, ktorý nie je povinný podať daňové priznanie podľa § 32.

(4) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná výpočet dane a súčasne prihliadne na zrazené preddavky na daň, na nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka podľa § 11 ods. 2 písm. a) alebo písm. b), na nezdaniteľnú časť základu dane na manželku (manžela) podľa § 11 ods. 3, na nezdaniteľnú časť základu dane podľa § 11 ods. 6, 8, 10 a 14, na zamestnaneckú prémiu, na daňový bonus a na daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a, ak zamestnanec do 15. februára po uplynutí zdaňovacieho obdobia žiada o vykonanie ročného zúčtovania a podpíše žiadosť, ktorej vzor určí finančné riaditeľstvo, pričom tlačivo obsahuje osobné údaje uvedené v § 32 ods. 6. Tieto osobné údaje sa neuvádzajú u osôb, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu.132)

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykoná ročné zúčtovanie podľa odsekov 1 a 2 na základe údajov o zdaniteľnej mzde (§ 35 ods. 1), ktoré je povinný viesť podľa tohto zákona (§ 39), dokladov preukazujúcich nárok na zníženie základu dane, na daňový bonus (§ 33) a daňový bonus na zaplatené úroky (§ 33a) a potvrdení o úhrne zúčtovaných a vyplatených príjmov zo závislej činnosti a o zrazených preddavkoch na daň z týchto príjmov, o nedoplatku dane z nepeňažných zdaniteľných príjmov a o priznanom a vyplatenom daňovom bonuse od všetkých zamestnávateľov, ktorí sú platiteľmi dane. Zamestnanec je povinný doklady za uplynulé zdaňovacie obdobie predložiť zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 15. februára roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Ak zamestnanec požiada zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, o vykonanie ročného zúčtovania a nepredloží požadované doklady v ustanovenom termíne, je povinný podať daňové priznanie (§ 32).

(6) Ročné zúčtovanie a výpočet dane vykoná zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, najneskôr do 31. marca roka nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi po vykonaní ročného zúčtovania, najneskôr však pri zúčtovaní mzdy za apríl v roku, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonáva, vráti rozdiel medzi vypočítanou daňou a úhrnom zrazených preddavkov na daň v prospech zamestnanca a vyplatí zamestnaneckú prémiu (§ 32a), daňový bonus alebo jeho časť (§ 33) a daňový bonus na zaplatené úroky alebo jeho časť (§ 33a) do výšky ustanovenej týmto zákonom. O vrátený rozdiel z ročného zúčtovania zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvod preddavkov na daň (dane) najneskôr do konca kalendárneho roka, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonalo, alebo sa uplatní postup podľa § 40 ods. 8. O vyplatený daňový bonus alebo jeho časť a daňový bonus na zaplatené úroky alebo jeho časť zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvod preddavkov na daň (dane) najneskôr do konca kalendárneho roka, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonalo, alebo sa uplatní postup podľa § 35 ods. 7. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane a ktorý postupoval podľa § 32a ods. 5, zníži odvod preddavkov na daň (dane) aj o sumu zamestnaneckej prémie najneskôr do konca kalendárneho roka, v ktorom sa ročné zúčtovanie vykonalo, alebo uplatní postup podľa § 35 ods. 7.

(7) Daňový nedoplatok vyplývajúci z ročného zúčtovania presahujúci sumu 5 eur zráža zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi zo zdaniteľnej mzdy najneskôr do konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa vykonalo ročné zúčtovanie. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvedie zrazený daňový nedoplatok alebo zrazenú časť daňového nedoplatku správcovi dane v najbližšom termíne na odvod preddavkov na daň. Daňový nedoplatok vyplývajúci z ročného zúčtovania zamestnávateľ zníži o sumu daňového bonusu a daňového bonusu na zaplatené úroky a zohľadní daňový nedoplatok aj v sume 5 eur alebo nižšej ako 5 eur. Ak zamestnanec uplatní postup podľa § 50, zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi, v prípade, ak nebol daňový nedoplatok zaplatený v správnej výške znížením sumy daňového bonusu a daňového bonusu na zaplatené úroky, zrazí aj daňový nedoplatok v sume 5 eur alebo nižšej ako 5 eur najneskôr do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa vykonalo ročné zúčtovanie.

(8) Ak zamestnanec uvedený v odseku 1 nemôže požiadať o vykonanie ročného zúčtovania z dôvodu zániku zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, bez právneho nástupcu, je povinný podať daňové priznanie podľa § 32.

(9) Ak správca dane zistí, že zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevykonal ročné zúčtovanie zamestnancovi, ktorý požiadal platiteľa dane o vykonanie ročného zúčtovania a zamestnanec splnil na jeho vykonanie všetky podmienky podľa tohto zákona, uloží mu pokutu najmenej 15 eur za každého takéhoto zamestnanca. Výška celkovej pokuty za príslušné zdaňovacie obdobie nemôže presiahnuť 30 000 eur za všetkých zamestnancov, ktorí požiadali o vykonanie ročného zúčtovania, splnili na jeho vykonanie všetky podmienky podľa tohto zákona, ale zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, týmto zamestnancom ročné zúčtovanie nevykonal. Rovnaký postup sa použije, ak správca dane zistí, že zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevystavil a nedoručil v lehote ustanovenej v tomto zákone doklad uvedený v § 39 ods. 5 a 6.

(10) Ročné zúčtovanie sa vykoná na tlačive, ktorého vzor určí ministerstvo, pričom tlačivo obsahuje osobné údaje uvedené v § 32 ods. 6. Tieto osobné údaje sa neuvádzajú u osôb, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu.132)

(11) Ak je to nevyhnutné na utajenie činnosti alebo totožnosti príslušníka Vojenského spravodajstva alebo plnenia úloh Vojenského spravodajstva, môže byť ročné zúčtovanie alebo daňové priznanie k dani z príjmu plynúceho zo služobného pomeru príslušníka Vojenského spravodajstva vykonané oddelene od ročného zúčtovania alebo daňového priznania príslušníka Vojenského spravodajstva z príjmov z činnosti podľa osobitného predpisu^132c) alebo z výkonu činnosti, ktorá zakladá nárok na príjem zdaňovaný podľa § 5 až 8. Súhrnné vyúčtovanie príjmov príslušníka Vojenského spravodajstva vykoná Vojenské spravodajstvo tak, aby sa vo vzťahu k príslušníkovi Vojenského spravodajstva zachovalo utajenie jeho služobného pomeru. Podrobnosti o vykonaní tohto súhrnného vyúčtovania upraví riaditeľ Vojenského spravodajstva interným predpisom.

Komentár k § 38

-   odseky 1 až 10

O vykonanie ročného zúčtovania (ďalej len „RZ“) zamestnávateľom môže písomne požiadať zamestnanec v prípade, ak

–   poberal v zdaňovacom období roku 2017 zdaniteľné príjmy len zo závislej činnosti,

–   nepoberal príjmy, pri ktorých by sa rozhodol daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok (§ 43 ods. 7 ZDP) a 

–   nie je povinný zvýšiť základ dane z dôvodu, že porušil podmienky pre uplatnenie nezdaniteľných častí (§ 11 ods. 9 a 13 ZDP).

Písomnú žiadosť o vykonanie RZ podá najneskôr do 15. 2. 2018 a to:

–   poslednému zamestnávateľovi, u ktorého si uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane (ďalej len „NČZD“) na daňovníka a daňový bonus,

–   ktorémukoľvek zamestnávateľovi, od ktorého poberal zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, ak v zdaňovacom období 2017 neuplatňoval NČZD na daňovníka a daňový bonus u žiadneho zamestnávateľa. Tento zamestnávateľ na NČZD na daňovníka a daňový bonus prihliadne dodatočne pri RZ, ak zamestnanec preukáže, že na uplatnenie týchto výhod mal nárok.

RZ zamestnávateľ vykoná len u toho zamestnanca, ktorý nie je povinný podať daňové priznanie (§ 32).

?  Príklad

Zamestnanec v roku 2017 mal postupne dvoch zamestnávateľov u ktorých si uplatňoval NČZD. Okrem toho mal aj živnosť, z ktorej ale nedosiahol žiadne príjmy. Môže druhý zamestnávateľ tomuto zamestnancovi vykonať RZ?

Ak má zamestnanec živnosť, avšak z tejto činnosti za rok 2017 nedosiahol žiadne príjmy a nevykázal z tejto činnosti ani daňovú stratu, môže zamestnávateľ tomuto zamestnancovi za ustanovených podmienok vykonať RZ.

Zamestnávateľ vykoná výpočet dane a súčasne prihliadne na zrazené preddavky na daň, na NČZD, na zamestnaneckú prémiu a na daňový bonus, ak zamestnanec do 15. 2. po uplynutí zdaňovacieho obdobia žiada o vykonanie RZ a podpíše žiadosť, ktorej vzor určuje FR SR.

RZ je vždy viazané na žiadosť zamestnanca, v ktorej zamestnanec uvedie rozhodné skutočnosti.

K žiadosti zamestnanec prikladá všetky potvrdenia o príjme od ďalších zamestnávateľov, ale aj všetky potrebné doklady.

V žiadosti o vykonanie RZ zamestnanec uvádza okrem svojich identifikačných údajov aj iné zákonom stanovené nároky, ak spĺňa zákonné podmienky.

Pod údajmi zamestnanca sa nachádza vyhlásenie pre daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou (ďalej len „daňovník s ODP“), ktorý požiada zamestnávateľa o vykonanie RZ, v ktorom si uplatňuje nárok na NČZD na manželku alebo NČZD, ktorou sú príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie (ďalej len „DDS“), alebo daňový bonus na vyživované dieťa. O tieto nároky môže požiadať daňovník s ODP len za podmienky, že úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území SR v zdaňovacom období 2017, musí tvoriť 90 % a viac zo všetkých zdaniteľných príjmov, ktoré mu plynuli zo zdrojov na území SR a zo zdrojov v zahraničí, pričom výšku dosiahnutia príjmov zo zdrojov v zahraničí nemá povinnosť preukazovať žiadnym dokladom.

?  Príklad

Zamestnanec, rezident Francúzska, celý rok 2017 pracuje u slovenského zamestnávateľa. Za zdaňovacie obdobie roka 2017 požiadal tohto zamestnávateľa o RZ, kde si uplatnil daňový bonus na jedno vyživované dieťa, ktoré s ním žije v domácnosti. Zamestnanec však okrem príjmov ktoré dosiahol na území SR v sume 28 500 eur, poberal aj zdaniteľné príjmy zo zdrojov v zahraničí v sume 23 558 eur. Zamestnanec v žiadosti o vykonanie RZ nevyhlásil, že úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo SR, tvorí 90 % a viac z celosvetových príjmov. Môže slovenský zamestnávateľ tomuto zamestnancovi v RZ uplatniť daňový bonus?

Daňový bonus si môže uplatniť aj zamestnanec, ktorý nie je rezidentom SR, ale len za splnenia podmienky, že úhrn jeho zdaniteľný príjmov zo zdrojov na území SR, t. j. 28 500 eur tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto zamestnanca, v danom prípade je to len 55 %. Keďže rezident Francúzska túto podmienku nesplnil, zamestnávateľ mu v RZ daňový bonus na vyživované dieťa neuplatní.

V žiadosti o vykonanie RZ (časť II.) si zamestnanec uplatní NČZD na manžela alebo manželku (§ 11 ods. 3 ZDP), ktorý alebo ktorá žije so zamestnancom v domácnosti, za podmienky, že

–   tento manžel/manželka nemá vlastné príjmy presahujúce sumu 3 803,33 eur (19,2-násobok platného životného minima),

pričom v zdaňovacom období roka 2017

–   sa starala o vyživované maloleté dieťa [§ 3 ods. 2 zákona č. 571/2009 Z. z.] žijúce so zamestnancom v domácnosti, alebo

–   poberala peňažný príspevok na opatrovanie podľa § 40 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 180/2011 Z. z., alebo

–   bola zaradená do evidencie uchádzačov o zamestnanie podľa § 33 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti v z.n.p.,
alebo

–   sa považuje za občana so zdravotným postihnutím podľa § 9 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti v z.n.p, alebo sa považuje za občana s ťažkým zdravotným postihnutím podľa § 2 ods. 3 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

Znamená to, že ak manželka ani jednu z týchto štyroch podmienok nesplní, potom manželovi nevzniká nárok na NČZD na manželku.

V II časti žiadosti o vykonanie RZ daňovník uvádza aj údaje pre NČZD na daňovníka (§ 11 ods. 2 ZDP) v prípade, ak je poberateľom jedného z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 ZDP. Ide o zamestnanca, ktorý k 1. 1. 2017 bol poberateľom starobného dôchodku, vyrovnávacieho príplatku alebo predčasného starobného dôchodku zo sociálneho poistenia, starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodku zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu, alebo výsluhového dôchodku (ďalej len „dôchodok“). Takémuto zamestnancovi sa základ dane o NČZD na daňovníka neznižuje, ale má právo si uplatniť len rozdiel medzi NČZD na daňovníka a vyplatenou sumou dôchodku. Do úhrnnej sumy dôchodku za rok 2017 sa nezapočíta vianočný príspevok, vdovský a vdovecký dôchodok a invalidný dôchodok. Nárok na uplatnenie NČZD na daňovníka bežne zamestnanec zamestnávateľovi nepreukazuje, výnimkou je však zamestnanec, ktorý je poberateľom dôchodku. Tento zamestnanec, ak si chce v RZ uplatniť rozdiel medzi NČZD a vyplatenou sumou dôchodku, preukáže zamestnávateľovi túto skutočnosť posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku.

?  Príklad

Zamestnanec (vdovec), bol celý rok 2017 poberateľom dôchodkov v úhrnnej sume 5 980 eur. Táto suma pozostáva zo starobného dôchodku 2 000 eur, vyrovnávacieho príplatku 480 eur a vdovského dôchodku 3 500 eur. Môže si zamestnanec v RZ uplatniť NČZD na daňovníka?

Keďže úhrnná suma starobného dôchodku nepresahuje sumu NČZD na daňovníka, t. j. sumu 3 803,33 eura, zamestnanec si môže v RZ uplatniť NČZD v sume 1 323,33 eura, t. j. rozdiel medzi sumou 3 803,33 eura a úhrnnou sumou starobného dôchodku a vyrovnávacieho príplatku 2 480 eur (do tejto sumy sa vdovský dôchodok nezapočíta). Zamestnanec však musí k žiadosti o vykonanie RZ priložiť posledné rozhodnutie o priznaní dôchodku alebo doklad o ročnom úhrne vyplateného starobného dôchodku a vyrovnávacieho príplatku, aby zamestnávateľ mohol na r. 04 a v tlačive RZ uviesť sumu 1 323,33 eura.

Pri uplatnení NČZD na daňovníka je u zamestnanca rozhodujúcim faktorom aj výška základu dane, ktorá ak je za zdaňovacie obdobie 2017 vyššia ako 19 809 € (100-násobok platného životného minima), potom NČZD na daňovníka sa postupne znižuje.

Poslednou NČZD, ktorú si zamestnanec môže nárokovať ako odpočítateľnú položku sú príspevky na DDS a na DDS v zahraničí rovnakého alebo porovnateľného druhu a to v preukázateľne zaplatenej výške v úhrne najviac do výšky 180 eur ročne (§ 11 ods. 10 a 11 ZDP). Na to, aby mohla byť táto nezdaniteľná časť uplatnená, musí ísť o príspevky na DDS zaplatené daňovníkom na základe novej účastníckej zmluvy, t.j. uzatvorenej po 31.12.2013 alebo na základe zmeny účastníckej zmluvy, ktorej súčasťou je zrušenie dávkového plánu. Súčasne však zamestnanec nemôže mať uzatvorenú inú účastnícku zmluvu, ktorá by takúto podmienku nespĺňala.

Ak za zamestnanca príspevok na DDS odvádza zamestnávateľ a zamestnanec mu preukáže splnenie podmienok ustanovených v § 11 ods. 12 ZDP, potom zamestnanec nemá povinnosť zamestnávateľovi každoročne preukazovať nárok na túto NČZD. Ak si však zamestnanec príspevky uhrádza sám, potom zamestnávateľovi k žiadosti o vykonanie RZ priloží doklad preukazujúci oprávnenosť nároku na túto NČZD, ktorý vystavuje oprávnený subjekt.

?  Príklad

Zamestnávateľ za zamestnanca mesačne odvádza príspevky na DDS. Za zdaňovacie obdobie 2017 to predstavuje sumu 325 eur. Zamestnanec má však starú účastnícku zmluvu, ktorú uzatvoril ešte v roku 2008 a zatiaľ nepodpísal dodatok k tejto zmluve. Môže zamestnávateľ tomuto zamestnancovi v RZ za rok 2017 prihliadnuť na NČZD z preukázateľne zaplatených príspevkov na DDS?

Keďže zamestnanec nesplnil ustanovené podmienky, t. j. neplatil si príspevky na DDS na základe účastníckej zmluvy uzatvorenej po 31. 12. 2013 a nevykonal ani zmenu tejto účastníckej zmluvy, ktorej súčasťou by bolo zrušenie dávkového plánu, zamestnávateľ na takéto príspevky vo forme NČZD neprihliadne.

V žiadosti o vykonanie RZ (časť III.) si zamestnanec uplatňuje daňový bonus v prípade, ak daňový bonus neuplatňoval alebo nepreukázal splnenie podmienok na uplatnenie daňového bonusu v priebehu zdaňovacieho obdobia u zamestnávateľa, ktorého požiada o RZ a mal naň nárok alebo si ho uplatňoval u iného zamestnávateľa, ale tento mu v niektorých kalendárnych mesiacoch daňový bonus nevyplatil (napr. zamestnanec bol práceneschopný), alebo daňový bonus v zdaňovacom období neuplatňoval u žiadneho zamestnávateľa.

Podmienky pre možnosť uplatnenia daňového bonusu sú upravené v § 33 ZDP.

V žiadosti o vykonanie RZ (časť IV.) si uplatňuje poistné a príspevky

Zamestnanec si môže v RZ dodatočne uplatniť povinné poistné a príspevky, ktoré zaplatil v priebehu zdaňovacieho obdobia 2016, vrátane nedoplatku z ročného zúčtovania poistného, ktorý uhradil sám. O zaplatení poistného a príspevkov predloží zamestnávateľovi príslušný doklad.

V žiadosti o vykonanie RZ (časť V.) si žiada o priznanie a vyplatenie zamestnaneckej prémie

Za zdaňovacie obdobie 2016 môže len v ojedinelých prípadoch zamestnancovi vzniknúť nárok na zamestnaneckú prémiu, ktorú si môže zamestnanec žiadať vyplatiť prostredníctvom žiadosti o vykonanie RZ. Nárok na zamestnaneckú prémiu vznikne len tomu zamestnancovi, ktorý poistné a príspevky viažuce sa k zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti zaplatil vo vyššej sume, napr. zaplatil nedoplatok z ročného zúčtovania poistného na verejné zdravotné poistenie.

V poslednej časti žiadosti o vykonanie RZ môže zamestnanec požiadať zamestnávateľa o vystavenie potvrdenia o zaplatení dane z príjmov zo závislej činnosti na účely vyhlásenia o poukázaní sumy do výšky 2 % alebo 3 % zaplatenej dane fyzickej osoby.

Na záver zamestnanec v žiadosti o vykonanie RZ vyhlási, od koľkých ďalších zamestnávateľov poberal zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP a žiadosť podpíše.

Zamestnávateľ pri vykonaní RZ prihliada na všetky príjmy zo závislej činnosti, ktoré zamestnanec poberal od všetkých zamestnávateľov, ktoré má k dispozícii v potvrdeniach o príjmoch zo závislej činnosti, o zaplatenom povinnom poistnom (na zdravotné poistenie, na sociálne poistenie) za zdaňovacie obdobie 2017. Do úhrnu príjmov zamestnávateľ uvádza aj nepeňažné príjmy daňovníka podľa § 5 ZDP, z ktorých nebolo možné v zdaňovacom období 2017 zraziť preddavok na daň.

RZ za rok 2017 zamestnávateľ vykoná na tlačive, ktorého vzor každoročne určuje MFSR.

?  Príklad

Zamestnanec v roku 2017 poberal príjmy zo závislej činnosti od dvoch zamestnávateľov a iné zdaniteľné príjmy v tomto roku nepoberal. U zamestnávateľa A mal uzatvorenú pracovnú zmluvu, podpísané vyhlásenie na uplatnenie NČZD na daňovníka a daňový bonus na dve vyživované deti. Vyživované deti sú jeho vlastné deti, pričom mladšia dcéra študuje na strednej škole a staršia dcéra na vysokej škole dennou formou. Zamestnanec nárok na daňový bonus preukázal rodnými listami detí a potvrdením o návšteve školy na školský rok (akademický rok) 2016/2017 a školský rok 2017/2018. Zamestnávateľ na základe týchto potvrdení priznal a vyplatil zamestnancovi daňový bonus na obidve dcéry v plnej sume za celý rok 2017, t. j. po 256,92 eura. Dňa 5. 2. 2017 zamestnanec požiadal zamestnávateľa o vykonanie RZ a zároveň zamestnávateľovi oznámil (vyznačil zmenu vo vyhlásení), že jeho staršia dcéra od októbra 2017 zanechala štúdium na vysokej škole (písomné vyhlásenie dcéry o zanechaní štúdia bolo vysokej škole doručené v novembri 2017).

V súlade s § 66 ods. 1 a 2 zákona o vysokých školách, dňom skončenia štúdia v prípade zanechania štúdia je deň, keď bolo vysokej škole doručené písomné vyhlásenie študenta o zanechaní štúdia. Znamená to, že zamestnanec za mesiac december 2017 poberal daňový bonus neoprávnene. Zamestnávateľ uvedenú skutočnosť zohľadní v RZ a to na základe zmeny vyznačenej vo vyhlásení.

Zamestnanec, ktorý zamestnávateľa požiada o vykonanie RZ, je povinný doklady za zdaňovacie obdobie 2017 predložiť zamestnávateľovi, najneskôr do 15. 2. 2018. Ak požadované doklady v ustanovenom termíne nepredloží, je povinný podať daňové priznanie (§ 32 ZDP). Daňové priznanie je povinný podať aj ten zamestnanec, ktorý nemôže požiadať o vykonanie RZ z dôvodu zániku zamestnávateľa bez právneho nástupcu.

RZ a výpočet dane vykoná zamestnávateľ najneskôr do 31. 3. 2018.

Zamestnávateľ v RZ vypočíta daň v súlade s § 15 ZDP, t.j. sadzba dane zo základu dane fyzickej osoby zisteného podľa § 4 ZDP je:

–   19 % z tej časti základu dane, ktorá nepresiahne 35 022,31 eura (176,8 násobok platného životného minima) vrátane,

–   25 % z tej časti základu dane, ktorá presiahne 35 022,31 eura.

Preplatok vyplývajúci z RZ zamestnávateľ zamestnancovi vráti po vykonaní RZ, najneskôr pri zúčtovaní mzdy za apríl 2017. V rovnakej lehote vyplatí zamestnaneckú prémiu a daňový bonus do výšky ustanovenej ZDP. O vrátený rozdiel z RZ zníži zamestnávateľ odvod preddavkov na daň (dane) najneskôr do konca roka 2018. Zamestnávateľ zníži odvod preddavku na daň (dane) aj o sumu daňového bonusu (zamestnaneckej prémie) najneskôr do konca kalendárneho roka 2018, t.j. v ktorom sa RZ vykonalo, alebo o vrátenie sumy daňového bonusu (zamestnaneckej prémie) požiada daňový úrad prostredníctvom žiadosti, ktorá je súčasťou tlačiva prehľad (39 ods. 9 ZDP).

Daňový nedoplatok vyplývajúci z RZ presahujúci sumu 5 eur zráža zamestnávateľ zamestnancovi zo zdaniteľnej mzdy najneskôr do konca rok 2018, a odvedie ho správcovi dane v najbližšom termíne na odvod preddavkov na daň. Ak zamestnávateľ postupoval podľa § 36 ods. 5 ZDP, daňový nedoplatok vyplývajúci z RZ zníži o sumu daňového bonusu a zohľadní daňový nedoplatok aj v sume 5 eur alebo nižšej ako 5 eur. Ak zamestnanec uplatní postup podľa § 50 ZDP, zamestnávateľ zamestnancovi, v prípade, ak nebol daňový nedoplatok zaplatený v správnej výške znížením sumy daňového bonusu, zrazí aj daňový nedoplatok v sume 5 eur alebo nižšej ako 5 eur najneskôr do 30. apríla 2018.

Ak sa zamestnanec za zdaňovacie obdobie 2017 rozhodne:

–   v lehote do 5. 2. 2018 požiadať zamestnávateľa o vystavenie potvrdenia o príjme, potom tento zamestnávateľ má povinnosť najneskôr do 10. 2. 2018 doručiť zamestnancovi potvrdenie o príjme (§ 39 ods. 5 ZDP), aby zamestnanec mohol, toto potvrdenie, v ustanovenej lehote predložiť zamestnávateľovi, ktorého požiada o vykonanie RZ,

–   podať daňové priznanie, potom zamestnávateľ tomuto zamestnancovi RZ nevykoná, ale vydá mu potvrdenie o zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti z údajov uvedených na mzdovom liste, ktoré sú rozhodujúce na výpočet základu dane, preddavkov na daň, dane, na priznanie zamestnaneckej prémie a na priznanie daňového bonusu za zdaňovacie obdobie 2017 a doručí toto potvrdenie zamestnancovi najneskôr do 10. 3. 2018.

Zamestnávateľ je povinný doručiť zamestnancovi, ktorému vykonal ročné zúčtovanie (nie potvrdenie o príjme) doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní najneskôr do konca apríla 2018.

Ak zamestnávateľ po vykonaní RZ zistí, že chybne vykonal toto RZ, napr. zamestnancovi zrazil daň vo vyššej sume alebo v nižšej sume ako bol povinný podľa ZDP, resp. daňový bonus, zamestnaneckú prémiu vyplatil v nesprávnej sume, potom postupuje podľa ustanovení § 40 ZDP.

Pokiaľ by však zamestnanec dodatočne, t.j. po vykonaní RZ požiadal zamestnávateľa o opravu RZ, napr. z dôvodu uplatnenia NČZD na manželku, zamestnávateľ RZ neopraví, ale na žiadosť zamestnanca mu do desiatich dní od doručenia žiadosti doručí, doplnený doklad o vykonanom RZ. V tomto doklade zamestnávateľ uvedie údaje o vysporiadaní daňového nedoplatku, preplatku, zamestnaneckej prémie alebo daňového bonusu vyplývajúceho z tohto RZ.

Úpravami v § 38 ods. 1 až 3 dochádza k zrušeniu postupu poukazovania podielu zaplatenej dane zamestnancov na základe ich žiadosti prostredníctvom zamestnávateľa, ktoré malo prvýkrát byť použité práve pri poukazovaní podielu zaplatenej dane za rok 2017. V tejto súvislosti boli upravené aj ďalšie ustanovenia a to § 39 ods. 9 písm. b), § 50 ods. 1 písm. a) a ods. 3, § 50 ods. 6 písm. a) a f) a § 50 ods. 7.

Vypustenie tohto postupu sa vykonalo z dôvodu, že táto asignácia dane týmto spôsobom by zapríčinila

–   veľkú administratívnu záťaž pre zamestnávateľov,

–   prenos zodpovednosti za správnosť postupu pri asignácii dane zo zamestnanca na zamestnávateľa,

–   značné finančné náklady spojené s úpravou mzdového softvéru zamestnávateľov,

–   skrátenie lehoty na rozhodovanie pre asignáciu dane u zamestnanca v príslušnom zdaňovacom období z 30. apríla na 15. februára.

-   nový odsek 11

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa do § 38 dopĺňa nový ods. 11, podľa ktorého, ak je to nevyhnutné na utajenie činnosti alebo totožnosti príslušníka Vojenského spravodajstva alebo plnenia úloh Vojenského spravodajstva, môže byť ročné zúčtovanie alebo daňové priznanie k dani z príjmu plynúceho zo služobného pomeru príslušníka Vojenského spravodajstva vykonané oddelene od ročného zúčtovania alebo daňového priznania príslušníka Vojenského spravodajstva z príjmov z činnosti podľa § 13 zákona č. 281/2015 Z. z. o štátnej službe profesionálnych vojakov a o zmene a doplnení niektorých zákonov alebo z výkonu činnosti, ktorá zakladá nárok na príjem zdaňovaný podľa § 5 až 8. Súhrnné vyúčtovanie príjmov príslušníka Vojenského spravodajstva vykoná Vojenské spravodajstvo tak, aby sa vo vzťahu k príslušníkovi Vojenského spravodajstva zachovalo utajenie jeho služobného pomeru. Podrobnosti o vykonaní tohto súhrnného vyúčtovania upraví riaditeľ Vojenského spravodajstva interným predpisom.

Toto ustanovenie zavádza osobitný právny režim realizácie daňovej povinnosti tak, aby sa plnenie tejto povinnosti v rámci zabezpečovania ekonomických záujmov štátu na jednej strane súčasne neohrozovalo alebo nevylučovalo zabezpečovanie ochrany bezpečnostných záujmov štátu na strane druhej. Navrhovaný mechanizmus plnenia daňovej povinnosti zabezpečuje rovnováhu medzi týmito základnými záujmami štátu a ich súbežné plnenie bez toho, aby plnenie jedného z nich ohrozovalo plnenie druhého.

Povinnosti zamestnávateľa,

ktorý je platiteľom dane

§ 39

(1) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný viesť pre zamestnancov mzdové listy s výnimkou uvedenou v odseku 4 a výplatné listiny vrátane ich rekapitulácie za každý kalendárny mesiac aj za celé zdaňovacie obdobie.

(2) Mzdový list musí na daňové účely obsahovať

a) meno a priezvisko zamestnanca, a to aj predchádzajúce,

b) rodné číslo zamestnanca,

c) adresu trvalého pobytu zamestnanca,

d) mená, priezviská a rodné čísla osôb, na ktoré zamestnanec uplatňuje nezdaniteľnú časť základu dane [§ 11 ods. 3] a daňový bonus,

e) výšku jednotlivých nezdaniteľných častí základu dane s uvedením dôvodu ich priznania,

f) za každý kalendárny mesiac

    1.   počet dní výkonu práce,

    2.   úhrn vyplatených zdaniteľných miezd bez ohľadu na to, či ide o peňažné plnenie alebo o nepeňažné plnenie podľa § 5 ods. 3 písm. d),

    3.   sumy oslobodené od dane,

    4.   sumy poistného a príspevku, ktoré je povinný platiť zamestnanec,

    5.   základ dane, nezdaniteľné časti základu dane, zdaniteľnú mzdu, preddavok na daň,

    6.   sumu daňového bonusu,

    7.   sumu dobrovoľného príspevku na starobné dôchodkové sporenie, ktoré odvádza zamestnávateľ,

    8.   suma príspevkov na doplnkové dôchodkové sporenie, ktoré za zamestnanca odvádza zamestnávateľ.

g) za zdaňovacie obdobie súčet jednotlivých údajov uvedených v písmene f),

h) sumu vyplatenej zamestnaneckej prémie (§ 32a),

(3) Údaje uvedené v odseku 2 písm. a) až d) sa neuvádzajú u osôb, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu.132)

(4) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, nevedie pre zamestnancov, ktorí poberajú len nepeňažné príjmy uvedené v § 5 ods. 3, mzdové listy, je povinný viesť evidenciu (zoznam) obsahujúcu meno a priezvisko zamestnanca, a to aj predchádzajúce, jeho rodné číslo, adresu trvalého pobytu, údaj o trvaní pracovnej činnosti a úhrn nepeňažných príjmov uvedených v § 5 ods. 3.

(5) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný za obdobie, za ktoré zamestnancovi vyplácal zdaniteľný príjem, vystaviť potvrdenie o zdaniteľných príjmoch fyzickej osoby zo závislej činnosti z údajov uvedených na mzdovom liste, prípadne v evidencii podľa odseku 4, ktoré sú rozhodujúce na výpočet základu dane, preddavkov na daň, dane, na priznanie zamestnaneckej prémie a na priznanie daňového bonusu za príslušné zdaňovacie obdobie, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle a doručiť zamestnancovi najneskôr do

a) 10. marca zdaňovacieho obdobia, v ktorom sa podáva daňové priznanie, alebo

b) do 10. februára po skončení zdaňovacieho obdobia, v ktorom alebo za ktoré zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vyplatil príjem zo závislej činnosti zamestnancovi, ktorý žiada o vykonanie ročného zúčtovania iného zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, ak o vystavenie dokladu požiada najneskôr do 5. februára po skončení zdaňovacieho obdobia.

(6) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný doručiť zamestnancovi doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní (§ 38 ods. 10) najneskôr do konca apríla roku, v ktorom zamestnancovi vykonal ročné zúčtovanie. Na žiadosť zamestnanca je zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, povinný do desiatich dní od doručenia žiadosti vystaviť doplnený doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní, a to o údaj o vysporiadaní daňového nedoplatku, preplatku, zamestnaneckej prémie, daňového bonusu (§ 33) alebo daňového bonusu na zaplatené úroky (§ 33a) vyplývajúceho z tohto ročného zúčtovania. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, za zdaňovacie obdobie, za ktoré vystavil doplnený doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní nebude po dátume vyplnenia tohto dokladu zrážať alebo vyplácať sumy daňového nedoplatku, preplatku, zamestnaneckej prémie alebo daňového bonusu uvedené v tomto doklade.

(7) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný na žiadosť zamestnanca vystaviť potvrdenie o zaplatení dane na účely § 50 najneskôr do 15. apríla roku, v ktorom zamestnancovi vykonal ročné zúčtovanie, na tlačive, ktorého vzor určí a na svojom webovom sídle uverejní finančné riaditeľstvo.

(8) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný kópie dokladov uvedených v odsekoch 1 a 4 až 6 uchovávať po dobu ustanovenú osobitným predpisom.1)

(9) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný podávať správcovi dane v lehote podľa § 49

a) prehľad o príjmoch zo závislej činnosti, ktoré jednotlivým zamestnancom vyplatil, o zrazených a odvedených preddavkoch na daň z týchto príjmov o daňovom bonuse a o daňovom bonuse na zaplatené úroky za uplynulý kalendárny mesiac (ďalej len „prehľad“); v prehľade sa uvádzajú aj osobné údaje zamestnanca uvedené v § 32 ods. 6 písm. a) až c), ktorému bol príjem poskytnutý, ak nejde o osoby, na ktoré sa vzťahujú osobitné spôsoby vykazovania údajov podľa osobitného predpisu,132)

b) hlásenie o vyúčtovaní dane, o úhrne príjmov zo závislej činnosti o daňovom bonuse a o daňovom bonuse na zaplatené úroky (ďalej len „hlásenie“), poskytnutých zamestnancom bez ohľadu na to, či ide o peňažné plnenie alebo nepeňažné plnenie za uplynulé zdaňovacie obdobie.

(10) Prehľad a hlásenie podľa odseku 9 sa predkladá na tlačive, ktorého vzor určí ministerstvo.

(11) Na hlásenie sa vzťahujú ustanovenia tohto zákona a ustanovenia osobitného predpisu vzťahujúce sa na daňové priznanie,128) pričom hlásenie sa považuje za daňové priznanie, opravné hlásenie sa považuje za opravné daňové priznanie a dodatočné hlásenie sa považuje za dodatočné daňové priznanie podľa osobitného predpisu.128) Ak bol zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, povinný podať prehľad a tento nepodal v lehote uvedenej v § 49 ods. 2 na podanie prehľadu, správca dane použije postup podľa osobitného predpisu,^132a) ak zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, za tento kalendárny mesiac vznikla povinnosť odviesť preddavky na daň z príjmov zo závislej činnosti alebo žiadal správcu dane o vyplatenie daňového bonusu, daňového bonusu na zaplatené úroky alebo zamestnaneckej prémie.

(12) Prehľad a hlásenie podľa odseku 9 nie je povinný podať len ten zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane alebo zahraničným platiteľom dane podľa § 48, ktorý v príslušnom období nevyplácal príjmy zo závislej činnosti.

(13) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, podá opravný prehľad v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom zistil, že podaný prehľad neobsahuje správne údaje za príslušné obdobie. Na podaný prehľad alebo na podané predchádzajúce opravné prehľady sa v tomto prípade neprihliada.

(14) Ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti podaného prehľadu alebo o pravdivosti údajov v ňom uvedených, oznámi správca dane tieto pochybnosti zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Vo výzve správca dane určí zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, primeranú lehotu na vyjadrenie a poučí ho o následkoch spojených s neodstránením pochybností alebo nedodržaním určenej lehoty, ktoré vyplývajú z osobitného predpisu.128) Ak je v lehote na poukázanie sumy rozdielu daňového bonusu, daňového bonusu na zaplatené úroky alebo zamestnaneckej prémie podľa § 35 ods. 7 zaslaná výzva na odstránenie nedostatkov v podanom prehľade, lehota na vrátenie rozdielu daňového bonusu, daňového bonusu na zaplatené úroky alebo zamestnaneckej prémie neplynie odo dňa doručenia výzvy až do dňa odstránenia nedostatkov prehľadu.

(15) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zistí po lehote na podanie hlásenia, že podané hlásenie je nesprávne alebo neúplné alebo jeho oprava má za následok zmenu sumy daňového bonusu, daňového bonusu na zaplatené úroky alebo zamestnaneckej prémie, je povinný za príslušné zdaňovacie obdobie podať správcovi dane dodatočné hlásenie v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom túto skutočnosť zistil. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, môže zvýšiť alebo znížiť nárok na daňový bonus, zvýšiť alebo znížiť nárok na daňový bonus na zaplatené úroky alebo zvýšiť alebo znížiť nárok na zamestnaneckú prémiu na základe dodatočného hlásenia, len ak uplatní skutočnosti, ktoré neboli predmetom daňovej kontroly.

Komentár k § 39

-   podľa odseku 1 je zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, povinný viesť pre zamestnancov mzdové listy okrem zákonom stanovených prípadov uvedených v § 39 ods. 4 a výplatné listiny za každý kalendárny mesiac aj za celé zdaňovacie obdobie.

-   v odseku 5 je uvedený postup pri vydaní potvrdenia o zdaniteľnom príjme zamestnávateľom, podľa ktorého zamestnávateľ vystaví potvrdenie o zdaniteľných príjmoch zo závislej činnosti zamestnancovi z údajov uvedených na mzdových listoch, prípadne v evidencii podľa § 39 ods. 4 ZDP (o nepeňažných príjmoch), ktoré sú rozhodujúce pre výpočet základu dane, preddavkov na daň daň, na priznanie zamestnaneckej prémie a daňového bonusu za príslušné zdaňovacie obdobie. Vzor potvrdenia určí Finančné riaditeľstvo SR na svojom webovom sídle www.drsr.sk.

Ak sa zamestnanec za zdaňovacie obdobie 2017 rozhodne:

–   v lehote do 5. 2. 2018 požiadať zamestnávateľa o vystavenie potvrdenia o príjme, potom tento zamestnávateľ má povinnosť najneskôr do 10. 2. 2018 doručiť zamestnancovi potvrdenie o príjme (§ 39 ods. 5 ZDP), aby zamestnanec mohol toto potvrdenie, v ustanovenej lehote predložiť zamestnávateľovi, ktorého požiada o vykonanie RZ,

–   podať daňové priznanie, potom zamestnávateľ tomuto zamestnancovi RZ nevykoná, ale vydá mu potvrdenie o zdaniteľných príjmov zo závislej činnosti z údajov uvedených na mzdovom liste, ktoré sú rozhodujúce na výpočet základu dane, preddavkov na daň, dane, na priznanie zamestnaneckej prémie a na priznanie daňového bonusu za zdaňovacie obdobie 2017 a doručí toto potvrdenie zamestnancovi najneskôr do 10. 3. 2018.

Zamestnávateľ je povinný doručiť zamestnancovi, ktorému vykonal ročné zúčtovanie (nie potvrdenie o príjme) doklad o vykonanom ročnom zúčtovaní najneskôr do konca apríla 2018.

Navrhovanou úpravou dochádza k vráteniu legislatívneho znenia k postupu použitia podielu zaplatenej dane zamestnancov v súlade s legislatívnou úpravou účinnou do 31. 12. 2015. K predmetnému návrhu sa pristúpilo po predchádzajúcich konzultáciách so zástupcami mimovládnych neziskových organizácií. Medzi hlavné dôvody predkladaného návrhu patria:

–   veľká administratívna záťaž pre zamestnávateľov,

–   prenos zodpovednosti za správnosť postupu pri asignácii dane zo zamestnanca na zamestnávateľa,

–   značné finančné náklady spojené s úpravou mzdového softvéru zamestnávateľov,

–   skrátenie lehoty na rozhodovanie pre asignáciu dane u zamestnanca v príslušnom zdaňovacom období z 30. apríla na 15. februára.

-   v odseku 7 a 9 dochádza k zmenám súvisiacim s vypustením postupu asignovania dane zamestnanca prostredníctvom svojho zamestnávateľa, ktoré sa malo použiť prvý-krát pri poukázaní podielu zaplatenej dane po 31. 12. 2017 (§ 52zc). Podľa tejto novej úpravy zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, je povinný na žiadosť zamestnanca vystaviť potvrdenie o zaplatení dane na účely § 50 najneskôr do 15. apríla roku, v ktorom zamestnancovi vykonal ročné zúčtovanie, na tlačive, ktorého vzor určí a na svojom webovom sídle uverejní finančné riaditeľstvo.

-   v odseku 14 je upravený postup pre správcu dane v prípade, ak vzniknú pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti podaného prehľadu alebo o pravdivosti údajov v ňom uvedených, podľa ktorého správca dane oznámi tieto pochybnosti zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane a vyzve ho, aby sa k nim vyjadril, najmä aby neúplné údaje doplnil, nejasnosti vysvetlil a nepravdivé údaje opravil alebo pravdivosť údajov riadne preukázal. Vo výzve správca dane určí zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, primeranú lehotu na vyjadrenie a poučí ho o následkoch spojených s neodstránením pochybností alebo nedodržaním určenej lehoty, ktoré vyplývajú z osobitného predpisu.

Ak je v lehote na poukázanie sumy rozdielu daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie podľa § 35 ods. 7 ZDP zaslaná výzva na odstránenie nedostatkov v podanom prehľade, lehota na vrátenie rozdielu daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie neplynie odo dňa doručenia výzvy až do dňa odstránenia nedostatkov prehľadu. To znamená, že správca dane nemusí vyplatiť zamestnávateľovi rozdiel na daňovom bonuse alebo zamestnaneckej prémii do 15 dní od doručenia žiadosti o ich vyplatenie, ak zistil nedostatky v prehľade, ale lehota sa pozastaví, kým tieto nedostatky zamestnávateľ neodstráni.

§ 40

(1) Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ktorý zrazil zamestnancovi vyššiu daň, ako bol povinný zraziť podľa tohto zákona, vráti tomuto zamestnancovi preplatok dane, ak neuplynuli tri roky od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom preplatok dane vznikol. Ak tento zamestnávateľ zrazil zamestnancovi v bežnom zdaňovacom období preddavky na daň vyššie, ako bol povinný podľa tohto zákona, vráti tomuto zamestnancovi vzniknutý preplatok na preddavkoch na daň v nasledujúcom kalendárnom mesiaci, najneskôr do 31. marca nasledujúceho roku, ak mu do tohto termínu nebolo vykonané ročné zúčtovanie alebo ak nepodal daňové priznanie. O vrátený preplatok dane alebo preplatok na preddavkoch na daň zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ďalší nasledujúci odvod preddavkov na daň správcovi dane.

(2) Zamestnancovi, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal alebo vyplatil za zdaňovacie obdobie daňový bonus v nižšej sume, ako bol povinný podľa tohto zákona, vráti zamestnávateľ zamestnancovi sumu rozdielu daňového bonusu, ak neuplynuli tri roky od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom tento rozdiel vznikol, ak za toto zdaňovacie obdobie nebola zamestnancovi suma rozdielu daňového bonusu vyplatená na základe vykonaného ročného zúčtovania (§ 38) alebo podaného daňového priznania (§ 33 ods. 6). Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zamestnancovi v bežnom zdaňovacom období priznal alebo vyplatil daňový bonus v nižšej sume, ako bol povinný podľa tohto zákona, vráti tomuto zamestnancovi sumu rozdielu daňového bonusu v nasledujúcom kalendárnom mesiaci, najneskôr do 31. marca nasledujúceho roka, ak mu do tohto termínu nebolo vykonané ročné zúčtovanie alebo ak nepodal daňové priznanie. O vrátenú sumu rozdielu daňového bonusu zníži zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, ďalší nasledujúci odvod preddavkov na daň správcovi dane alebo uplatní postup podľa § 35 ods. 7.

(3) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane,

a) nezrazil zamestnancovi daň, ktorú mal zraziť vo výške ustanovenej týmto zákonom, môže ju dodatočne zraziť iba vtedy, ak od doby, keď sa daň nesprávne zrazila, neuplynulo viac ako 12 mesiacov,

b) nezrazil zamestnancovi preddavok na daň vo výške, v ktorej ho mal zraziť podľa tohto zákona, môže tento nedoplatok na preddavku dodatočne zraziť najneskôr do 31. marca nasledujúceho roka,

c) priznal alebo vyplatil vyššiu sumu daňového bonusu, ako bol povinný podľa tohto zákona, môže ju dodatočne vybrať od zamestnanca zvýšením preddavku na daň alebo dane iba vtedy, ak od doby, keď nesprávne priznal alebo vyplatil vyššiu sumu daňového bonusu, neuplynulo viac ako 12 mesiacov.

(4) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zavinením zamestnanca

a) daň nezrazil alebo zrazil v nesprávnej výške, zrazí ju vrátane príslušenstva do troch rokov od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k jej nesprávnej zrážke alebo v ktorom nebola zrazená vôbec,

b) daňový bonus priznal a vyplatil vo vyššej sume, ako je ustanovené týmto zákonom, vyberie ho vrátane príslušenstva od zamestnanca zvýšením preddavku na daň alebo dane do troch rokov od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k jeho nesprávnemu uplatneniu.

(5) Ak nemôže zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zraziť zo zdaniteľnej mzdy zamestnanca nedoplatok dane z dôvodu podľa odseku 4 písm. a) a nedoplatok dane, ktorý vyplýva z ročného zúčtovania, alebo ak nemôže vybrať od zamestnanca daňový bonus podľa odseku 4 písm. b) a vyššiu sumu daňového bonusu, ako je ustanovená týmto zákonom, ktorá vyplýva z ročného zúčtovania, z dôvodu, že mu už nevypláca mzdu, alebo z dôvodu, že nemožno zamestnancovi podľa osobitných predpisov zrážku vykonať, vyberie nedoplatok dane alebo sumu rozdielu daňového bonusu správca dane príslušný podľa trvalého pobytu zamestnanca. Na tento účel zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, zašle všetky potrebné doklady do 30 dní odo dňa, keď táto skutočnosť nastala alebo keď ju tento zamestnávateľ zistil. Zamestnanec je povinný daňový nedoplatok vzniknutý jeho zavinením vrátane úroku z omeškania alebo sumu rozdielu daňového bonusu vrátane úroku z omeškania uhradiť miestne príslušnému správcovi dane najneskôr do konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom správca dane úkon vykonal alebo v ktorom bolo rozhodnutie o tomto daňovom nedoplatku alebo sume rozdielu daňového bonusu zamestnancovi doručené. Zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, a správca dane tento postup nepoužijú, ak sa daňový nedoplatok alebo suma rozdielu daňového bonusu rovná 5 eur alebo je nižšia ako 5 eur, ale len ak daňovník nevyužije možnosť podať vyhlásenie podľa § 50.

(6) Dodatočne zrazenú alebo vybratú daň alebo preddavok na daň podľa odsekov 3 a 4 zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odvedie správcovi dane v najbližšom termíne na odvod preddavkov na daň, ak neuplatní postup podľa § 35 ods. 7 alebo ak dodatočne vybratú sumu rozdielu daňového bonusu podľa odsekov 3 a 4 nepoužije na priznanie daňového bonusu inému zamestnancovi.

(7) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, za zdaňovacie obdobie neuviedol zamestnancovi, ktorý za toto zdaňovacie obdobie podal daňové priznanie alebo dodatočné daňové priznanie alebo ktorému vykonal iný zamestnávateľ podľa tohto zákona ročné zúčtovanie (§ 38), správne údaje podľa tohto zákona v doklade podľa § 39 ods. 5, je povinný vystaviť tomuto zamestnancovi opravný doklad v lehote do jedného mesiaca odo dňa, keď dodatočný platobný výmer, ktorým sa tomuto zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, vyrubila daň alebo rozdiel dane, nadobudol právoplatnosť. Ak nesprávne údaje v doklade podľa § 39 ods. 5 zistil zamestnanec alebo zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, opravný doklad vystaví zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom túto skutočnosť zistil alebo v ktorom zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane, na túto chybu zamestnanec upozornil. V tomto prípade sa neuplatní v súvislosti s príjmami podľa § 5 postup podľa osobitného predpisu132a) u zamestnanca, ktorý za toto zdaňovacie obdobie podal daňové priznanie alebo dodatočné daňové priznanie.

(8) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, odviedol preddavky na daň alebo daň vyššou sumou, ako bol povinný odviesť, a nemôže o túto sumu znížiť odvod preddavkov na daň, požiada správcu dane o vrátenie tejto sumy. Rovnaký postup sa môže uplatniť aj v prípade rozdielu vyplývajúceho z ročného zúčtovania. Správca dane vráti požadovanú sumu zamestnávateľovi, ktorý je platiteľom dane, do jedného mesiaca od doručenia žiadosti.

(9) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, priznal a vyplatil nižšiu alebo vyššiu sumu zamestnaneckej prémie, ako je ustanovená týmto zákonom, alebo ak zavinením zamestnanca priznal a vyplatil vyššiu sumu zamestnaneckej prémie alebo daňového bonusu na zaplatené úroky, ako je ustanovená týmto zákonom, postupuje podľa odsekov 1 až 8.

(10) Na kontrolu daňového bonusu alebo zamestnaneckej prémie sa primerane vzťahujú ustanovenia osobitného predpisu o daňovej kontrole.128) Kontrola na zistenie oprávnenosti poukázania daňového bonusu, daňového bonusu na zaplatené úroky alebo zamestnaneckej prémie alebo ich časti je začatá v deň spísania zápisnice o začatí kontroly alebo v deň uvedený v oznámení o kontrole.

(11) Pri určení daňového bonusu , daňového bonusu na zaplatené úroky alebo zamestnaneckej prémie podľa pomôcok správca dane uplatní rovnaký postup ako pri určení dane podľa pomôcok podľa osobitného predpisu.128)

(12) Správca dane určí daňový bonus, daňový bonus na zaplatené úroky alebo zamestnaneckú prémiu podľa pomôcok, ak

a) zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane,

    1.   nepodá hlásenie ani na výzvu správcu dane,

    2.   nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daňový bonus alebo zamestnaneckú prémiu správne zistiť, alebo

    3.   neumožní vykonať kontrolu podľa odseku 10,

b) daňovník, ktorý v podanom daňovom priznaní uplatňuje nárok na daňový bonus alebo na zamestnaneckú prémiu

    1.   nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daňový bonus alebo zamestnaneckú prémiu správne zistiť, alebo

    2.   neumožní vykonať kontrolu podľa odseku 10.

Komentár k § 40

Upravuje povinnosti a postup zamestnávateľa, ak napr. zrazil vyššie preddavky na daň, alebo priznal a vyplatil vyšší daňový bonus ako mal a pod.

-   odsek 4

V prípade, ak z viny zamestnanca, zamestnávateľ tomuto zamestnancovi poukázal vyšší daňový bonus, ako mal tento nárok alebo priznal daňový bonus ak zamestnancovi už nárok zanikol, postupuje zamestnávateľ v súlade s § 40 ods. 4 písm. b) ZDP. Podľa tohto ustanovenia, ak zamestnávateľ zavinením zamestnanca prizná a vyplatí daňový bonus vo vyššej sume, vyberie ho od zamestnanca zvýšením preddavku na daň alebo dane (v rámci ročného zúčtovania) do troch rokov od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k nesprávnemu zdaneniu uplatneniu daňového bonusu.

?  Príklad

Môže si daňovníčka uplatniť daňový bonus na dieťa žijúce s ňou v domácnosti, ktoré poberá invalidný dôchodok? Ak nie, kto vykoná opravu, keď to daňovníčka svojmu zamestnávateľovi oznámila po troch rokoch?

Podľa zákona o prídavku na dieťa sa za nezaopatrené dieťa nepovažuje dieťa, ktoré je poberateľom invalidného dôchodku. Povinnosťou zamestnankyne bolo nahlásiť zmenu (priznanie a poberanie invalidného dôchodku dieťaťom). Keďže uvedenú zmenu nenahlásila, došlo k neoprávnenému vyplácaniu daňového bonusu zavinením zamestnanca. Zamestnávateľ bude postupovať v súlade s § 40 ods.4 písm. b) ZDP, t.j. vyberie daňový bonus vrátane príslušenstva od zamestnanca zvýšením preddavku na daň alebo dane do troch rokov od konca zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k jeho nesprávnemu uplatneniu.

?  Príklad

Dňa 13. 10. 2017 oznámil zamestnanec zamestnávateľovi, že na základe Rozhodnutia súdu mu nepatrí daňový bonus na 2 deti, ktorý si uplatňoval za obdobie júl, august a september 2016. Zamestnancovi bolo vykonané ročné zúčtovanie dane za rok 2016 s výsledkom nedoplatok 7,64 a tento bol vyrovnaný 10. 4. 2017.

Má si zamestnanec spraviť dodatočné daňové priznanie alebo ako vyrovnať vzniknutý nedoplatok?

Zamestnávateľ postupuje podľa § 40 ods.4 písm. b) ZDP, podľa ktorého prepočíta daňovú povinnosť zamestnanca (na tlačive ročného zúčtovania za rok 2016) a vyčíslený nedoplatok dane (neoprávnene vyplatený daňový bonus) zrazí a odvedie s ostatnými preddavkami na daň v mesiaci zrazenia naraz, resp. postupne najneskôr do troch rokov od vykonania ročného zúčtovania za rok 2016 t.j. do konca roka 2020.

Druhý oddiel

Daň právnickej osoby

§ 41

Daňové priznanie a zdaňovacie obdobie

(1) Daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie je povinný podať daňovník v lehote podľa § 49. Daňovník, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie a Národná banka Slovenska nemusia podať daňové priznanie, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, a príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43. Občianske združenia nemusia podať daňové priznanie, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, a príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ods. 2 písm. b). Rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie nemusia podať daňové priznanie, ak majú okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, len príjmy oslobodené od dane. Rovnako nemusí podať daňové priznanie daňovník, ak má príjmy len podľa § 13 ods. 2 písm. a) a príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43.

(2) Zo zdaniteľných príjmov daňovníka, ktorý zanikol bez likvidácie, podáva daňové priznanie jeho právny nástupca. Ak ide o daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, daňové priznanie podáva správca konkurznej podstaty.

(3) Ak sa daňovník zrušuje s likvidáciou, zdaňovacie obdobie, ktoré sa začalo pred vstupom daňovníka do likvidácie, končí sa dňom predchádzajúcim dňu jeho vstupu do likvidácie.

(4) Zdaňovacie obdobie daňovníka, ktorý vstúpil do likvidácie, sa začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa dňom skončenia likvidácie.133) Ak sa likvidácia neskončí do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie. Ak daňovník neskončil likvidáciu do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, je až do skončenia likvidácie zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Ak sa likvidácia skončí v priebehu kalendárneho roka, končí sa toto zdaňovacie obdobie dňom skončenia likvidácie. Ak sa na daňovníka v likvidácii vyhlási konkurz, zdaňovacie obdobie sa končí dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.

(5) Ak je na daňovníka vyhlásený konkurz, končí sa zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.

(6) Zdaňovacie obdobie daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, sa začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí sa dňom zrušenia konkurzu. Ak konkurz nebol zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz. Ak konkurz nebol zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz, je až do zrušenia konkurzu zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Ak sa konkurz zruší v priebehu kalendárneho roka, končí sa zdaňovacie obdobie dňom zrušenia konkurzu. Po zrušení konkurzu sa zdaňovacie obdobie začína dňom nasledujúcim po zrušení konkurzu a končí sa 31. decembra kalendárneho roka, v ktorom bol zrušený konkurz.

(7) Pri zmene právnej formy daňovníka sa končí zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim dňu zápisu zmeny do obchodného registra. Nové zdaňovacie obdobie sa začína dňom zápisu zmeny do obchodného registra a trvá do dňa, keď by sa skončilo zdaňovacie obdobie daňovníka, ak by k zmene právnej formy nedošlo. V týchto prípadoch sa ku dňu predchádzajúcemu dňu zápisu zmeny do obchodného registra zostavuje účtovná závierka podľa osobitného predpisu.^133a) Toto ustanovenie sa nevzťahuje na zmenu právnej formy spoločnosti s ručením obmedzeným na akciovú spoločnosť alebo na družstvo, akciovej spoločnosti na spoločnosť s ručením obmedzeným alebo na družstvo, jednoduchej spoločnosti na akcie na akciovú spoločnosť, alebo družstva na spoločnosť s ručením obmedzeným alebo na akciovú spoločnosť.

(8) Ak sa po skončení konkurzu

a) začne likvidácia, zdaňovacie obdobie daňovníka v likvidácii sa začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa podľa odseku 4,

b) pokračuje v likvidácii, zdaňovacie obdobie daňovníka v likvidácii sa začína dňom nasledujúcim po skončení konkurzu a končí sa 31. decembra roka, v ktorom sa skončil konkurz; ustanovenia odseku 4 tretej a štvrtej vety platia rovnako.

(9) Pri zrušení daňovníka zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku sa zdaňovacie obdobie končí dňom predchádzajúcim dňu zamietnutia návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku daňovníka.

(10) Ak daňovník mení zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, je povinný podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny v lehote podľa § 49 ods. 2.

(11) Ak v súlade s osobitným predpisom134) došlo k zmene účtovného obdobia na hospodársky rok, je súčasne hospodársky rok aj zdaňovacím obdobím. Na termín predloženia daňového priznania sa v tomto prípade primerane použijú ustanovenia tohto zákona o termínoch predkladania daňového priznania. Pri zmene zdaňovacieho obdobia, ktorým je kalendárny rok, na hospodársky rok sa obdobie od začiatku kalendárneho roka do dňa predchádzajúceho zmene zdaňovacieho obdobia na hospodársky rok považuje za samostatné zdaňovacie obdobie.

(12) Ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva daňovník prestáva byť daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu a súčasne mu nevzniká na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, zdaňovacie obdobie sa končí dňom predchádzajúcim dňu, ku ktorému došlo k zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva. Základ dane sa vypočíta podľa § 17 až 29, pričom sa uplatní aj postup podľa § 17f a 17g.

(13) Ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva daňovník prestáva byť daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu a súčasne mu vzniká na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, zdaňovacie obdobie sa končí posledným dňom pôvodného zdaňovacieho obdobia daňovníka, ktoré mal pred touto zmenou. Základ dane sa vypočíta podľa § 17 až 29, pričom sa uplatní aj postup podľa § 17f a 17g na presun toho majetku a záväzkov, ktoré sa nevzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

Komentár k § 41

-   odsek 1 – ZDP všeobecne stanovuje, že daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie je povinný podať každý daňovník – právnická osoba v lehote do 3 kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia, pričom daňovníkovi sa na základe oznámenia alebo žiadosti môže predĺžiť táto lehota o 3 alebo 6 kalendárnych mesiacov v závislosti od dosiahnutia príjmov na území SR alebo zo zdrojov v zahraničí.

Ak koniec lehoty na podanie daňového priznania pripadne na sobotu, nedeľu alebo deň pracovného pokoja, posledným dňom lehoty na podanie daňového priznania je v súlade s § 27 ods. 4 daňového poriadku najbližší nasledujúci pracovný deň.

Upozornenie!

V roku 2018 má daňovník povinnosť podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, ktorým je kalendárny rok 2017 do 03. 04. 2018, ktorým je najbližší nasledujúci pracovný deň po 31. 03. 2018 za predpokladu, že nemá predĺženú lehotu na podanie daňového priznania.

ZDP zároveň stanovuje výnimky z povinnosti podania daňového priznania po splnení zákonom stanovených podmienok, ktoré sa vzťahujú na:

     daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie vymedzení v § 12 ods. 3 ZDP a Národnú banku Slovenska – nemusia podať daňové priznanie, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane a príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP,

     občianske združenia – ktoré nemusia podať daňové priznanie, ak majú iba:

•    príjmy, ktoré nie sú predmetom dane,

•    príjmy, z ktorých sa vyberá daň zrážkou podľa § 43 ZDP,

•    príjmy z členských príspevkov oslobodené od dane podľa § 13 ods. 2 písm. b) ZDP

     rozpočtové a príspevkové – ktoré nemusia podať daňové priznanie, ak majú len:

•    príjmy, z ktorých sa vyberá daň zrážkou podľa § 43 ZDP,

•    príjmy oslobodené od dane – napr. príjmy z hlavnej činnosti, na ktorú boli zriadené a rozpočtové organizácie aj príjmy z prenájmu a predaja HM

     registrované cirkvi a náboženské spoločenstvá – ktoré nemusia podať daňové priznanie, ak majú iba:

•    výnosy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov a príspevkov

•    príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou.

-   Odseky 2 a 5

Daňovníkovi, ktorý sa zrušuje bez likvidácie, t.j. zaniká zlúčením, splynutím alebo rozdelením, končí jeho zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu. Rozhodným dňom je deň, od ktorého sa úkony zanikajúcej spoločnosti považujú z hľadiska účtovníctva za úkony vykonané na účet nástupníckej spoločnosti, pričom v súlade s § 4 ods. 3 zákona o účtovníctve nesmie byť neskorší ako deň nadobudnutia účinkov zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia. S účinnosťou od 8. 11. 2017 bol ObchZ novelizovaný v tom zmysle, že rozhodný deň môže byť stanovený aj spätne a to k prvému dňu účtovného obdobia, v ktorom je vypracovaný návrh zmluvy o splynutí alebo zmluvy o zlúčení spoločností alebo návrh projektu rozdelenia spoločnosti za predpokladu, že účtovná závierka zostavená ku dňu, ktorý predchádza tomuto dňu, nebola schválená príslušným orgánom. Stále však platí, že za zdaňovacie obdobie, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu je daňovník alebo jeho právny nástupca povinný podať daňové priznanie a to do 3 kalendárnych mesiacov po uplynutí tohto zdaňovacieho obdobia.

Vyhlásením konkurzu na daňovníka, končí tomuto daňovníkovi zdaňovacie obdobie a to dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu. Konkurz sa považuje za vyhlásený zverejnením uznesenia o vyhlásení konkurzu v Obchodnom vestníku. V uznesení o vyhlásení konkurzu súd ustanoví správcu konkurznej podstaty. Za správcu konkurznej podstaty môže súd ustanoviť len osobu (fyzickú alebo právnickú) zapísanú do zoznamu správcov. Súd ustanoví správcu na základe náhodného výberu pomocou technických a programových prostriedkov schválených Ministerstvom spravodlivosti SR, okrem situácie ak ide o ustanovenie správcu na návrh schôdze veriteľov. Uznesenie o ustanovení správcu súd bezodkladne zverejní v Obchodnom vestníku a toto uznesenie doručí tak dlžníkovi (daňovníkovi, na ktorého bol vyhlásený konkurz) ako aj správcovi konkurznej podstaty. Správca počas konkurzu vykonáva správu majetku podliehajúceho konkurzu, speňažuje majetok podliehajúci konkurzu a z výťažku zo speňaženia tohto majetku uspokojuje veriteľov úpadcu a vykonáva aj ďalšie práva a povinnosti v priebehu konkurzu v súlade s týmto zákonom. Jednou z týchto povinnosti je aj povinnosť podania daňového priznania za daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz a to za zdaňovacie obdobie, ktoré končí dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.

-   odseky 3 a 4 vymedzujú stanovenie zdaňovacích období u daňovníka zrušujúceho sa likvidáciou. Likvidácia spoločností predstavuje postup, pri ktorom dochádza k vyrovnaniu majetkových vzťahov zrušeného daňovníka. Likvidáciu spoločnosti je možné vykonať iba za predpokladu, že daňovník má dostatok majetku, ktorým môže likvidátor (fyzická alebo právnická osoba stanovená daňovníkom alebo na základe rozhodnutia súdu) daňovníka uspokojiť pohľadávky veriteľov. U daňovníka, ktorý vstúpi do likvidácie je potrebné rozlišovať zdaňovacie obdobie:

•    do dňa jeho vstupu do likvidácie,

•    odo dňa jeho vstupu do likvidácie.

Zdaňovacie obdobie do dňa jeho vstupu do likvidácie

Ak sa daňovník zrušuje s likvidáciou je povinný podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie, ktoré začalo pred vstupom daňovníka do likvidácie a skončilo sa dňom predchádzajúcim dňu jeho vstupu do likvidácie a to do 3 kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Daňovník v súlade s ObchZ vstupuje do likvidácie dňom jeho zrušenia a to buď na základe rozhodnutia spoločníkov alebo na základe rozhodnutia súdu. Vstup daňovníka do likvidácie sa povinne zapisuje do obchodného registra a daňovník je povinný po dobu likvidácie používať obchodné meno s dodatkom „v likvidácii“.

Zdaňovacie obdobie odo dňa jeho vstupu do likvidácie

Z pohľadu účtovníctva predstavuje obdobie likvidácie jedno účtovné obdobie, za ktoré sa zostavuje mimoriadna účtovná závierka. ZoÚ zároveň stanovuje povinnosť zostavenia účtovnej závierky v priebehu likvidácie, ak táto povinnosť vyplýva z iného právneho predpisu napr. ZDP.

ZDP obdobie likvidácie nie vždy považuje za jedno zdaňovacie obdobie a to v závislosti od dĺžky trvania likvidácie. Zdaňovacie obdobie daňovníka, ktorý vstúpil do likvidácie sa začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa dňom skončenia likvidácie. Ak sa likvidácia daňovníka neskončí do 31. 12. druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. 12. druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie. Na účely podania daňového priznania za takto vymedzené zdaňovacie obdobie je daňovník povinný zostaviť priebežnú účtovnú závierku za každý kalendárny rok, ktorý je súčasťou tohto zdaňovacieho obdobia. Ak daňovník neskončí likvidáciu do 31. 12. druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie, je až do skončenia likvidácie zdaňovacím obdobím kalendárny rok, pričom je povinný za jednotlivé zdaňovacie obdobia (kalendárne roky) zostaviť priebežnú účtovnú závierku. Základom dane daňovníka v zdaňovacích obdobiach počas likvidácie daňovníka je teda výsledok hospodárenia zistený v priebežnej účtovnej závierke upravený podľa § 17 až 29.

Skončenie likvidácie

Ku dňu skončenia likvidácie zostaví likvidátor účtovnú závierku a predloží ju spoločníkom alebo orgánu spoločnosti, ktorý je oprávnený rozhodovať o zrušení spoločnosti na schválenie spolu s konečnou správou o priebehu likvidácie a návrhom na rozdelenie majetkového zostatku, ktorý vyplynie z likvidácie (likvidačný zostatok), medzi spoločníkov. Spoločníci alebo príslušný orgán spoločnosti rozhodujú o návrhoch predložených likvidátorom spôsobom a väčšinou hlasov určenou na prijatie rozhodnutia o zrušení spoločnosti.

Ak sa napriek opakovanej výzve likvidátora ku konečnej správe a k návrhu na rozdelenie likvidačného zostatku nevyjadrí zákonom ustanovený alebo spoločenskou zmluvou určený počet spoločníkov, alebo ak príslušný orgán spoločnosti k nim neprijme rozhodnutie, považuje sa účtovná závierka, konečná správa a návrh na rozdelenie likvidačného zostatku za schválené uplynutím jedného mesiaca odo dňa doručenia opakovanej výzvy likvidátora spoločníkom alebo odo dňa zasadnutia príslušného orgánu spoločnosti, ktorý mal o návrhoch likvidátora rozhodnúť. Likvidátor uloží likvidačný zostatok do úschovy a týmto uložením sa považuje likvidácia za skončenú.

Ak sa na daňovníka v likvidácii vyhlási konkurz, zdaňovacie obdobie sa končí dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu, ktorým je zverejnenie uznesenia súdu o začatí konkurzného konania.

-   odseky 5, 6 a 9 vymedzujú stanovenie zdaňovacích období daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz. U takéhoto daňovníka je potrebné rozlišovať zdaňovacie obdobie:

     do dňa vyhlásenia konkurzu,

     odo dňa vyhlásenia konkurzu.

Zdaňovacie obdobie do dňa vyhlásenia konkurzu – bližšie v komentári k odseku 2

Zdaňovacie obdobie odo dňa vyhlásenia konkurzu.

Pri stanovení zdaňovacieho obdobia začínajúceho dňom vyhlásenia konkurzu sa postupuje rovnako ako pri vstupe daňovníka do likvidácie. Obdobie konkurzu predstavuje z pohľadu účtovania jedno účtovné obdobie, za ktoré sa zostavuje mimoriadna účtovná závierka. Daňovník je v súlade so zákonom o účtovníctve a v nadväznosti na § 14 ods. 2 povinný zostaviť priebežnú účtovnú závierku za každé zdaňovacie obdobie počas trvania konkurzného konania.

Zdaňovacie obdobie daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz, sa začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí sa dňom zrušenia konkurzu. Ak konkurz nie je zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovník vyhlásený konkurz. Ak konkurz nebol zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz, je až do zrušenia konkurzu zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Ak sa konkurz zruší v priebehu kalendárneho roka, končí sa toto zdaňovacie obdobie dňom zrušenia konkurzu. Po zrušení konkurzu sa zdaňovacie obdobie začína dňom nasledujúcim po zrušení konkurzu a končí sa 31. 12. kalendárneho roka, v ktorom bol zrušený konkurz.

Pri zrušení daňovníka zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku sa zdaňovacie obdobie daňovníka končí dňom predchádzajúcim dňu zamietnutia návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku daňovníka. Účinky začatia konkurzného konania zanikajú až zverejnením oznamu o nadobudnutí právoplatnosti uznesenia o zastavení konkurzného konania pre nedostatok majetku v Obchodnom vestníku. Súd zverejní oznam o nadobudnutí právoplatnosti tohto uznesenia v Obchodnom vestníku bezodkladne po tom, čo uznesenie nadobudne právoplatnosť.

Upozornenie!

V prípade vstupu do reštrukturalizácie dlžník pokračuje v účtovníctve, ktoré viedol pred vstupom do reštrukturalizácie a ani z pohľadu ZDP nedochádza k zmene zdaňovacieho obdobia, sa nevyžaduje podanie daňového priznania k dani z príjmov ku dňu povolenia reštrukturalizácii alebo počas reštrukturalizácie.

?  Príklad

Na spoločnosť bol dňa 1. 3. 2008 vyhlásený konkurz. Dňa 31. 10. 2017 nadobudlo právoplatnosť uznesenie o zrušení konkurzu. Ako postupuje spoločnosť pri podávaní daňového priznania počas trvania konkurzu a čo tvorí prílohu daňového priznania?

Podľa zákona o účtovníctve obdobie konkurzu predstavuje jedno účtovné obdobie, ktoré začína dňom účinnosti vyhlásenia konkurzu a končí dňom právoplatnosti uznesenia o zrušení konkurzu, za ktoré sa zostavuje mimoriadna účtovná závierka. Zákon o účtovníctve v § 18 ods. 1 stanovuje povinnosť zostavenia priebežnej účtovnej závierky, ak to vyžaduje iný právny predpis, pričom pri zostavovaní priebežnej účtovnej závierky sa účtovné knihy neuzatvárajú. V priebežnej účtovnej závierke sa vykazujú informácie ku dňu, ku ktorému sa zostavuje priebežná účtovná závierka za vykazovanú časť účtovného obdobia a kumulatívne od začiatku účtovného obdobia do dňa, ku ktorému sa zostavuje priebežná účtovná závierka.

Takýmto právnym predpisom je aj ZDP, ktorý v § 41 vymedzuje zdaňovacie obdobie daňovníka, na ktorého bol vyhlásený konkurz (rovnako ako zákon o účtovníctve) odo dňa vyhlásenia konkurzu do dňa zrušenia konkurzu, ktorým je deň zverejnenia právoplatnosti uznesenia o zrušení konkurzu uverejnenom v Obchodnom vestníku. ZDP v § 41 ods. 6 zároveň stanovuje, že ak konkurz nebol zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz, končí sa toto zdaňovacie obdobie 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz. Na účely podania daňového priznania za takto vymedzené zdaňovacie obdobie je daňovník povinný v súlade s § 14 ods. 2 ZDP zostaviť priebežnú účtovnú závierku ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou zdaňovacieho obdobia počas trvania konkurzu. Z výsledkov hospodárenia týchto zostavených priebežných účtovných závierok sa určí základ dane.

Ak konkurz nebol zrušený do 31. decembra druhého roka nasledujúceho po roku, v ktorom bol na daňovníka konkurz vyhlásený, je až do zrušenia konkurzu zdaňovacím obdobím kalendárny rok. Aj v tomto prípade je daňovník za účelom podania daňového priznania za jednotlivé zdaňovacie obdobia (kalendárne roky) do zrušenia konkurzu povinný zostaviť priebežnú účtovnú závierku, pričom z výsledku hospodárenia tejto účtovnej závierky sa určí základ dane. Ak sa konkurz zruší v priebehu kalendárneho roka, končí sa zdaňovacie obdobie dňom zrušenia konkurzu.

Na základe uvedeného je spoločnosť povinná za obdobie odo dňa účinnosti vyhlásenia konkurzu do dňa právoplatnosti uznesenia o zrušení konkurzu zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku, t.j. v tomto prípade za obdobie od marca 2008 do októbra 2017.

Daňové priznanie k dani z príjmov právnických osôb je však spoločnosť povinná počas trvania konkurzu podať nasledovne:

–   prvé daňové priznanie za obdobie od 1. 3. 2008 do 31. 12. 2010 a následne

–   každoročne daňové priznanie za obdobie kalendárneho roka od 1. 1. do 31. 12., t.j. 6 daňových priznaní za zdaňovacie obdobia 2011 až 2016

–   daňové priznanie za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 10. 2017 (deň právoplatnosti uznesenia o zrušení konkurzu); daňové priznanie za celé obdobie konkurzu, t.j. za marec 2008 až október 2017 sa nepodáva.

Podľa § 49 ods. 11 ZDP je daňovník na účely podania daňového priznania povinný ku koncu zdaňovacieho obdobia zostaviť účtovnú závierku v súlade so zákonom o účtovníctve a v termíne na podanie daňového priznania ju uložiť v súlade so zákonom o účtovníctve. Uložením účtovnej závierky sa myslí predloženie účtovnej závierky správcovi dane a správca dane túto účtovnú závierku následne uloží do registra účtovných závierok. Daňovník je pri zrušení konkurzu povinný zostaviť v súlade s § 17 ods. 6 zákona o účtovníctva iba mimoriadnu účtovnú závierku, nakoľko ak deň, ku ktorému sa zostavuje riadna účtovná závierka alebo mimoriadna účtovná závierka, je totožný s dňom priebežnej účtovnej závierky, priebežná účtovná závierka sa nezostavuje.

Na základe uvedeného prílohou daňového priznania za zdaňovacie obdobie 2017 je mimoriadna účtovná závierka zostavená za obdobie od marca 2008 do dňa zverejnenia právoplatnosti uznesenia o zrušení konkurzu v roku 2017, ktorá spolu s priebežnou účtovnou závierkou predloženou k daňovému priznaniu za rok 2016 bude podkladom pre zistenie základu dane za uvedené zdaňovacie obdobie.

-   odsek 7 Ustanovenie upravuje zdaňovacie obdobie pri zmene právnej formy daňovníka. Zmenou právnej formy daňovník ako právnická osoba nezaniká. Na rozhodnutie o zmene právnej formy sa vyžaduje súhlas všetkých spoločníkov, ak spoločenská zmluva alebo ObchZ nestanovuje inak. Zmenu právnej formy je možné vykonať kedykoľvek v priebehu kalendárneho roka. Účinky zmeny právnej formy spoločnosti nastávajú zápisom zmeny právnej formy do obchodného registra. Zápisom zmeny právnej formy do obchodného registra jestvuje spoločnosť alebo družstvo v právnej forme, na akú boli zmenené.

Pri zmene právnej formy daňovníka sa končí zdaňovacie obdobie dňom predchádzajúcim dňu zápisu zmeny do obchodného registra. Nové zdaňovacie obdobie sa začína dňom zápisu zmeny do obchodného registra a trvá do dňa, keď by sa skončilo zdaňovacie obdobie daňovníka, ak by k zmene právnej formy nedošlo.

Uvedené neplatí, ak dochádza k zmene právnej formy:

     spoločnosti s ručením obmedzeným na akciovú spoločnosť alebo na družstvo,

     akciovej spoločnosti na spoločnosť s ručením obmedzeným alebo na družstvo,

     jednoduchej spoločnosti na akcie na akciovú spoločnosť,

     družstva na spoločnosť s ručením obmedzeným alebo na akciovú spoločnosť.

Pri týchto zmenách právnej formy nedochádza ku skončeniu zdaňovacieho obdobia a daňovník nie je z tohto dôvodu povinný podať daňové priznanie.

V ostatných prípadoch zmeny právnej formy sa zdaňovacie obdobie od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa predchádzajúceho dňu zápisu zmeny do obchodného registra končí a daňovník, u ktorého došlo k zmene právnej formy, je povinný podať daňové priznanie za toto zdaňovacie obdobie v lehote do 3 kalendárnych mesiacov po skončení zdaňovacieho obdobia. Ďalšie zdaňovacie obdobie daňovníkovi začína ňom zápisu zmeny právnej formy do obchodného registra do dňa, keď by sa skončilo zdaňovacie obdobie, ak by k zmene právnej formy nedošlo.

-   odseky 10 a 11 upravujú zdaňovacie obdobie pri zmene zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky alebo naopak. Aj keď do ZDP priamo nevymedzuje ustanovenia sa primerane použijú aj pri zmene účtovného obdobia z hospodárskeho roka na iný hospodársky rok.

Účtovným rokom môže byť kalendárny rok alebo hospodársky rok. Hospodárskym rokom je obdobie nepretržite po sebe idúcich 12 kalendárnych mesiacov, ktoré nie je zhodné s kalendárnym rokom. K zmene kalendárneho roka na hospodársky rok môže dôjsť len k prvému dňu kalendárneho mesiaca, pričom daňovník musí túto zmenu oznámiť daňovému úradu písomným oznámením do 30 dní odo dňa vzniku účtovnej jednotky alebo najmenej 15 dní pred zmenou účtovného obdobia. Účtovné obdobie, ktoré je hospodárskym rokom, musí účtovná jednotka uplatňovať minimálne jedno účtovné (zdaňovacie) obdobie.

K zmene účtovného obdobia môže dôjsť len k prvému dňu kalendárneho mesiaca. Ak daňovník mení zdaňovacie obdobie:

     z kalendárneho roka na hospodársky rok

     z hospodárskeho roka na kalendárny rok

     z hospodárskeho roka na iný hospodársky rok,

je povinný podať daňové priznanie za zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny v lehote do 3 kalendárnych mesiacov o uplynutí zdaňovacieho obdobia, pričom daňovníkovi sa na základe oznámenia alebo žiadosti môže predĺžiť táto lehota o 3 lebo 6 kalendárnych mesiacov.

-   odseky 12 a 13

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v nadväznosti na určenie úpravy základu dane pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva z územia SR do členského štátu EÚ podľa § 17 ods. 26 ZDP vymedzilo zdaňovacie obdobie a povinnosť podania daňového priznania.

Podľa § 17 ods. 26 ZDP účinného od 1. 1. 2018 ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva z územia SR do členského štátu EU vznikne na území SR stála prevádzkareň, daňovník nie je povinný upravovať základ dane o zostatky rezerv, opravných položiek (s výnimkou opravných položiek podľa § 20), účty časového rozlíšenia ak sa tieto vzťahujú k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne. Súčasne daňovník môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku tejto stálej prevádzkarne a v odpočítavaní daňovej straty podľa § 30 ZDP, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.

V nadväznosti na vymedzenie úpravy základu dane v § 17 ods. 26 ZDP sa stanovilo zdaňovacie obdobie daňovníka, u ktorého dochádza k zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia z územia SR do členského štátu EÚ a to na základe skutočnosti, či na území SR daňovníkovi zostáva alebo nezostáva stála prevádzkareň nasledovne:

•    ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia nezostáva spoločnosti na území SR stála prevádzkareň – zdaňovacie obdobie daňovníka sa v tomto prípade končí dňom predchádzajúcim dňu, ku ktorému došlo,

–   k zmene sídla, pričom dňom ktorým došlo k zmene sídla je zápis zmeny do Obchodného registra v SR,

–   ku skutočnej zmene miesta, kde sa tvoria a prijímajú zásadné riadiace a obchodné rozhodnutia pre spoločnosť alebo družstvo ako celok s primeranými vecnými ale najmä personálnymi podmienkami pre takúto činnosť, ak tu spoločnosť mala iba miesto skutočného vedenia

Základ dane daňovníka za zdaňovacie obdobie končiace deň predchádzajú dňu zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva sa vypočíta v súlade s § 17 až 29 ZDP, pričom vzhľadom nato, že na území SR nezostáva stála prevádzkareň a všetok majetok je presunutý, uplatní sa aj postup úpravy základu dane podľa § 17f a § 17g týkajúci sa zdaňovania pri odchode,

•    ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia zostáva spoločnosti na území SR stála prevádzkareň – zdaňovacie obdobie sa končí posledným dňom zdaňovacieho obdobia, ktoré mal daňovník pred zmenou sídla alebo miesta skutočného vedenia – t. j. posledný deň kalendárneho alebo hospodárskeho roku, ktorý bol zdaňovacím obdobím daňovníka pred zmenou. Daňovník za toto zdaňovacie obdobie podá jedno daňové priznanie, v ktorom uvedie všetky príjmy, ktoré v zdaňovacom období dosiahol: celosvetové príjmy, ktoré dosiahol do dňa zmeny a príjmy zo zdroja na území SR, ktoré dosiahol po zmene. Na všetok majetok, ktorý bol presunutý mimo územia SR, je daňovník povinný uplatniť postup podľa § 17f a § 17g týkajúce sa zdaňovania pri odchode.

§ 42

Platenie preddavkov na daň

(1) Daňovník, ktorého daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vypočítaná podľa odseku 6 presiahla 16 600 eur, je povinný platiť, počnúc prvým mesiacom nasledujúceho zdaňovacieho obdobia, mesačné preddavky na daň vo výške 1/12 dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, a to vždy do konca príslušného mesiaca. Daňovník vyrovná celoročnú daň v lehote na podanie daňového priznania.

(2) Daňovník, ktorého daň v predchádzajúcom zdaňovacom období vypočítaná podľa odseku 6 presiahla 2 500 eur a nepresiahla 16 600 eur, platí štvrťročné preddavky na daň na bežné zdaňovacie obdobie, a to vo výške 1/4 dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie. Štvrťročné preddavky na daň sú splatné do konca príslušného kalendárneho štvrťroka a ak ide o daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka. Daňovník vyrovná celoročnú daň v lehote na podanie daňového priznania.

(3) Ak správca dane neurčí platenie preddavkov na daň podľa odseku 10, preddavky na daň neplatí

a) daňovník, ktorého daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vypočítaná podľa odseku 6 nepresiahla 2 500 eur,

b) daňovník v likvidácii alebo v konkurze v zdaňovacom období podľa § 41 ods. 4 a 6,

c) daňovník podľa odseku 8.

(4) Daňovník, ktorý vznikol počas kalendárneho roka iným spôsobom ako zlúčením, splynutím alebo rozdelením, neplatí preddavky na daň za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol. Daňovník, ktorý počas roka

a) zmenil právnu formu, pokračuje v platení preddavkov na daň vo výške vypočítanej z dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zmene právnej formy,

b) vznikol splynutím, platí preddavky na daň vo výške vypočítanej zo súčtu dane daňovníkov zaniknutých splynutím za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zániku daňovníkov,

c) sa zlúčil s iným daňovníkom, platí preddavky na daň vo výške vypočítanej zo súčtu dane

    1.   daňovníka zaniknutého zlúčením za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zániku daňovníka,

    2.   daňovníka, s ktorým sa zlúčil zaniknutý daňovník, za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zlúčeniu,

d) vznikol rozdelením, platí preddavky na daň v pomernej výške vypočítanej z dane daňovníka zaniknutého rozdelením za zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom došlo k zániku daňovníka, zodpovedajúcej pomeru vlastného imania zaniknutého daňovníka prevzatého daňovníkom vzniknutým rozdelením.

(5) Ak sa daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie týkala len časti zdaňovacieho obdobia, daňovník v nasledujúcom zdaňovacom období platí preddavky na daň na toto zdaňovacie obdobie podľa odsekov 1 a 2.

(6) Daňou za predchádzajúce zdaňovacie obdobie sa rozumie daň vypočítaná zo základu dane zníženého o daňovú stratu uvedeného v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobie bezprostredne predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, na ktoré sú platené preddavky na daň, pri použití sadzby dane podľa § 15 platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, znížená o úľavy vyplývajúce z tohto zákona, znížená o zápočet dane zaplatenej v zahraničí a o daň vybranú podľa § 43 odpočítavanú ako preddavok na daň.

(7) Do lehoty na podanie daňového priznania, v ktorom je uvedená daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, platí daňovník preddavky na daň vypočítané z dane na základe poslednej známej daňovej povinnosti uvedenej v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobie pred bezprostredne predchádzajúcim zdaňovacím obdobím. Pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti sa postupuje rovnako ako pri výpočte dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vrátane použitia sadzby dane platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky. Daňovník, ktorý v predchádzajúcom zdaňovacom období vznikol splynutím alebo rozdelením a pri zlúčení, platí preddavky na daň do lehoty na podanie daňového priznania spôsobom a vo výške podľa odseku 4 písm. b) až d).

(8) Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie prvýkrát, v zdaňovacom období, v ktorom má byť podané daňové priznanie, do lehoty na jeho podanie neplatí preddavky na daň. Sumu preddavkov na daň splatných do lehoty na podanie daňového priznania vyrovná v lehote na podanie daňového priznania vo výške vypočítanej z dane uvedenej v daňovom priznaní.

(9) Ak zaplatené preddavky na daň podľa odseku 7 sú nižšie, ako vyplývajú z výpočtu podľa daňového priznania, v ktorom je uvedená daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, daňovník je povinný zaplatiť rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch na daň od začiatku zdaňovacieho obdobia do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania. Rovnako postupuje aj daňovník, ktorému určil správca dane platenie preddavkov na daň podľa odseku 10, ak správca dane v rozhodnutí vydanom do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania neuvedie inak. Ak sú zaplatené preddavky na daň vyššie, použijú sa na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vrátia. Na postup správcu dane pri vrátení preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.¹²⁶⁾

(10) Správca dane môže určiť platenie preddavkov na daň inak, ak ide o ich platenie na základe výšky predpokladanej dane, výšky určenej podľa odsekov 3 a 4 a ak daň uvedená v daňovom priznaní, na ktorej základe sú platené preddavky na daň, bola zmenená rozhodnutím správcu dane alebo dodatočným daňovým priznaním. V odôvodnených prípadoch môže správca dane na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov na daň inak.

(11) Ak daň vypočítaná v daňovom priznaní je vyššia ako zaplatené preddavky na daň, daňovník je povinný zaplatiť rozdiel v lehote na podanie daňového priznania.

(12) Správca dane vráti do 30 dní odo dňa podania žiadosti daňovníka zaplatené preddavky na daň, ak daňovníkovi nevznikla povinnosť platiť preddavky na daň podľa tohto zákona, alebo rozdiel zaplatených preddavkov na daň, ak daňovník zaplatil preddavky na daň v sume vyššej, akú bol povinný zaplatiť podľa tohto zákona. Na postup správcu dane sa pri vrátení takto zaplatených preddavkov alebo rozdielu zaplatených preddavkov na daň použijú ustanovenia osobitného predpisu.126)

Komentár k § 42

Ustanovenie vymedzuje povinnosť platenia preddavkov na daň z príjmov právnických osôb. Preddavok na daň je definovaný v § 2 písm. u) ZDP ako povinná platba na daň, ktorá sa platí v priebehu zdaňovacieho obdobia, ak skutočná výška dane za toto obdobie nie je ešte známa.

-   odseky 1 až 3 upravujú platenie preddavkov na daň a lehoty ich platenia (mesačne, štvrťročne) nasledovne:

•    ak daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie presiahla sumu 16 600 €, daňovník dane z príjmov právnickej osoby je povinný platiť mesačné preddavky na daň, ktoré sú splatné do konca príslušného mesiaca,

•    ak daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie presiahla sumu 2 500 € a nepresiahla sumu 16 600 €, daňovník platí štvrťročné preddavky na daň, ktoré sú splatné do konca príslušného kalendárneho štvrťroka. Ak ide o daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, štvrťročné preddavky na daň sú splatné do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka.

Upozornenie!

Daňou za predchádzajúce zdaňovacie obdobie sa rozumie daň vypočítaná zo základu dane zníženého o daňovú stratu uvedeného v podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie bezprostredne predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, na ktoré sú platené preddavky na daň, pri použití sadzby dane podľa § 15 ZDP platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň, znížená o úľavy vyplývajúce zo ZDP, znížená o zápočet dane zaplatenej v zahraničí a o daň vyberanú podľa § 43 ZDP odpočítanú ako preddavok na daň.

?  Príklad

Obchodná spoločnosť má zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 1. 7. 2018 do 30. 6. 2019. Daňovníkovi v tomto zdaňovacom období vznikne povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň. V akých lehotách sú splatné tieto preddavky na daň?

Preddavky na daň u daňovníka so zdaňovacím obdobím hospodársky rok, ktorý začne 1. 7. 2018 a skončí 30. 6. 2019, sú splatné do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka, tzn. do 30. 9. 2018, 31. 12. 2018, 31. 3. 2018 a 30. 6. 2019.

Ak správca dane neurčí platenie preddavkov na daň rozhodnutím podľa § 42 ods. 10 ZDP, preddavky na daň neplatí:

•    daňovník, ktorého daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie vypočítaná podľa odseku 6 nepresiahla 2 500 € – preddavky na daň neplatí ani daňovník, ktorý za zdaňovacie obdobie vykáže daňovú stratu, resp. vykáže daňovú povinnosť, ktorá nepresiahne 2 500 € a vznikla mu povinnosť platiť daňovú licenciu podľa § 46b ZDP vo výške 2 880 €. Takýto daňovník zo sumy daňovej licencie neplatí preddavky na daň,

•    daňovník v likvidácií a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom daňovník vstúpil do likvidácie až do dňa skončenia likvidácie,

•    daňovník v konkurze a to počnúc zdaňovacím obdobie, ktoré začína dňom vyhlásenia konkurzu a až do zdaňovacieho obdobia, v ktorom dochádza k zrušeniu konkurzu, pričom daňovník počas reštrukturalizácie platí preddavky na daň rovnako ako pred povolením reštrukturalizácie, čo súvisí so skutočnosťou, že podľa § 14 ods. 2 ZDP povolením reštrukturalizácie u daňovníka nedochádza k zmene zdaňovacieho obdobia, tzn. daňovník podáva daňové priznanie tak, ako keby k povoleniu reštrukturalizácie nedošlo,

•    daňovník, ktorý podáva daňové priznanie prvýkrát, v zdaňovacom období, v ktorom má byť podané daňové priznanie, do lehoty na jeho podanie neplatí preddavky na daň. Tento daňovník sumu preddavkov na daň splatných do lehoty na podanie daňového priznania vyrovná v lehote na podanie daňového priznania vo výške vypočítanej z dane uvedenej v daňovom priznaní,

-   odsek 4 stanovuje spôsob platenia daňovníkov, ktorí vznikli počas kalendárneho roka do lehoty na podanie daňového priznania

 

Spôsob vzniku	Výška preddavkov
Iným spôsobom ako zlúčením, splynutím alebo rozdelením	Neplatí preddavky
Zmena právne formy	vo výške vypočítanej z dane za predchádzajúce ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zmene právnej formy
Vznik daňovníka splynutím	vo výške súčtu dane daňovníkov zaniknutých splynutím za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zániku daňovníkov
Vznik zlúčením	vo výške súčtu dane daňovníka zaniknutého zlúčením za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zániku daňovníka a daňovníka, s ktorým sa zlúčil zaniknutý daňovník, za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zlúčeniu
Vznik rozdelením	v pomernej výške vypočítanej z dane daňovníka zaniknutého rozdelením za ZO predchádzajúce ZO, v ktorom došlo k zániku daňovníka, zodpovedajúcej pomeru VI zaniknutého daňovníka prevzatého daňovníkom vzniknutým rozdelením

 

-   odsek 5 stanovuje spôsob platenia preddavkov na daň v zdaňovacom období nasledujúcom po zdaňovacom období, ktorého daň sa týkala iba časti zdaňovacieho obdobia. Najčastejšie ide o situáciu, keď daňovník vznikne v priebehu zdaňovacieho obdobia. V tomto prípade je daň vypočítaná za časť zdaňovacieho obdobia zároveň základňou pre výpočet preddavkov na zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období, v ktorom daňovník vznikol.

?  Príklad

Obchodná spoločnosť vznikla v mesiaci jún 2017. Za zdaňovacie obdobie roka 2017 vykázala daňovú povinnosť vo výške 3 150 € (na r. 500 vykázala základ dane znížený o odpočet daňovej straty vo výške 15 000 €). Z akej daňovej povinnosti sa bude vychádzať pri platení preddavkov na daň v roku 2018 po lehote na podanie daňového priznania?

Spoločnosť na r. 1110 uvedie daň vo výške 3 150 €, ktorá zakladá daňovníkovi v roku 2018 po lehote na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017 povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň vo výške 787,50 € (1/4 z 3 150 €).

?  Príklad

Obchodná spoločnosť vznikla podľa výpisu z Obchodného registra dňa 15. 11. 2017. V podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2017 nevykázala daň (na r. 400 daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017 uviedla daňovú stratu – 1 000 €). Aké preddavky na daň bude platiť v roku 2018 po lehote na podanie daňového priznania za rok 2017?

Nakoľko obchodná spoločnosť v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2017 nevykázal daň, v roku 2018 po lehote na podanie tohto daňového priznania neplatí preddavky na daň.

-   odsek 6 vymedzuje definíciu dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, ktorá je základom pre výpočet platenia preddavkov na daň vyčíslených po lehote na podanie daňového priznania.

Daňou za predchádzajúce zdaňovacie obdobie sa rozumie daň

•    vypočítaná zo základu dane zníženého o daňovú stratu uvedeného v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobie bezprostredne predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu, na ktoré sú platené preddavky na daň, pri použití sadzby dane podľa § 15 ZDP platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň,

•    znížená o 

–   úľavy vyplývajúce zo ZDP,

–   zápočet dane zaplatenej v zahraničí a

–   daň vybranú podľa § 43 ZDP odpočítavanú ako preddavok na daň.

?  Príklad

Ako sa určia preddavky na daň v zdaňovacom období roka 2018 po lehote na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017?

Preddavky na daň v zdaňovacom období roka 2018 splatné po lehote na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017, tzn. po 3. 4. 2018 (za predpokladu, že daňovník nemá predĺženú lehotu na podanie daňového priznania), sa vypočítajú z dane uvedenej v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2017 na r. 1110 – Daň na účely určenia výšky preddavkov na daň.

Pri určení hodnoty na r. 1110 sa vychádza zo základu dane uvedeného na r. 500 daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017 pri použití aktuálnej sadzby dane platnej v období, na ktoré sú preddavky na daň platené (21 %). Následne sa odpočítajú hodnoty uvedené na riadkoch 610 – Úľava na dani, 710 – Zápočet dane zaplatenej v zahraničí a 1030 – Suma dane vybranej zrážkou považovaná za preddavok na daň podľa § 43 ods. 6 a 7 ZDP, tzn. r. 1110 = (r. 500 x 21 %) – (r. 610 + r. 710 + r. 1030) daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017.

Až z takto upravenej dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie uvedenej na r. 1110 daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017 sa v súlade s § 42 ods. 1 a 2 ZDP, po zaokrúhlení podľa § 47 ZDP, určia a vypočítajú preddavky na daň platené po lehote na podanie daňového priznania v roku 2018.

-   odsek 7 vymedzuje postup pri platení preddavkov na daň do lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie. Daňové priznanie sa podáva do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ak ZDP neustanovuje inak. V lehote na podanie daňového priznania je daňovník povinný daň aj zaplatiť. Daňovník má možnosť na základe oznámenia alebo žiadosti predĺžiť si lehotu na podanie daňového priznania o 3 alebo 6 mesiacov.

Do lehoty na podanie daňového priznania, v ktorom bude uvedená daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, platí daňovník preddavky na daň vypočítané na základe poslednej známej daňovej povinnosti uvedenej v daňovom priznaní podanom za zdaňovacie obdobie pred bezprostredne predchádzajúcim zdaňovacím obdobím. Pri stanovení poslednej známej daňovej povinnosti sa vychádza z daňového priznania podaného za zdaňovacie obdobie pred bezprostredne predchádzajúcim zdaňovacím obdobím, pričom pri výpočte poslednej známej daňovej povinnosti sa postupuje rovnako, ako pri výpočte dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, vrátane použitia aktuálnej sadzby dane platnej v zdaňovacom období, na ktoré sú platené preddavky na daň.

V súlade s § 15 písm. b) bod 1 ZDP je sadzba dane z príjmov právnickej osoby platná na zdaňovacie obdobie 2018 vo výške 21 %.

?  Príklad

Na základe akej daňovej povinnosti budú platené preddavky na daň v roku 2018 do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017?

Obchodná spoločnosť so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorá nemá predĺženú lehotu na podanie daňového priznania, pri platení preddavkov na daň v roku 2018, do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017, tzn. do 3. 4. 2018 bude vychádzať z poslednej známej daňovej povinnosti uvedenej na r. 1110 daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2016, na výpočet ktorej sa použila sadzba dane 21 %, ktorá je platná aj v zdaňovacom období roka 2018. Z tejto daňovej povinnosti sa v súlade s § 42 ods. 1 a 2 ZDP, po zaokrúhlení podľa § 47 ZDP, určia a vypočítajú preddavky na daň platené v roku 2018 do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017.

?  Príklad

Daňovník v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2016 na r. 500 vykázal základ dane znížený o odpočet daňovej straty vo výške 18 500 €. Na r. 1110 daňového priznania daňovník uviedol sumu 3 885 € (21 % z 18 500 €), z čoho mu vyplynula povinnosť platiť v zdaňovacom období roka 2017 štvrťročné preddavky na daň vo výške 971,25 €. Na základe akej daňovej povinnosti bude platiť preddavky na daň v roku 2018 do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017?

V roku 2018 do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017, daňovník naďalej platí preddavky na daň z poslednej známej daňovej povinnosti uvedenej v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2016, nakoľko nedochádza k zmene sadzby dane z príjmov právnickej osoby. Tzn. daňovník je povinný zaplatiť štvrťročný preddavok na daň vo výške 971,25 € do 3. 4. 2018 (najbližší nasledujúci pracovný deň po 31. 3. 2018).

?  Príklad

Obchodná spoločnosť oznámila v lehote do 15. 5. 2018 zmenu účtovného obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok, ktorý začne od 1. 6. 2018 (tzn. hospodársky rok od 1. 6. 2018 do 31. 5. 2019). Na základe daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2016 spoločnosti nevznikla povinnosť platiť preddavky na daň v lehote na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017. Na základe daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017 vznikne spoločnosti povinnosť platiť mesačné preddavky na daň. Tzn. počas kalendárneho roka 2018 do lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie (rok 2017), tzn. ak lehota na podanie daňového priznania za rok 2017 je do 31. 3. 2018, v období od 1. 1. 2018 do 3. 4. 2018, spoločnosť neplatí preddavky na daň. Po podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017 jej vznikne povinnosť vyrovnať rozdiel na preddavkoch na daň do 30. 4. 2018 podľa § 42 ods. 9 ZDP a povinnosť platiť mesačné preddavky na daň (v mesiacoch apríl a máj 2018). Na základe daňového priznania za zdaňovacie obdobie od začiatku kalendárneho roka 2018 do dňa predchádzajúceho zmene zdaňovacieho obdobia na hospodársky rok, tzn. za obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 5. 2018, ktorého lehota na podanie je do 31. 8. 2018, jej vznikne povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň.

A.  Ako má spoločnosť platiť preddavky na daň počas hospodárskeho roka?

B.  V ktorom daňovom priznaní si spoločnosť započíta na úhradu dane preddavky na daň zaplatené za mesiace január až máj 2018?

C. Podliehajú preddavky na daň zaplatené do lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 5. 2018 vysporiadaniu?

A. Spoločnosť v hospodárskom roku od 1. 6. 2018 do 31. 5. 2019 platí preddavky na daň do lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie (obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 5. 2018), tzn. do 31. 8. 2018, z poslednej známej daňovej povinnosti uvedenej v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2017. Na základe tejto daňovej povinnosti jej v súlade s § 42 ods. 1 ZDP vznikne povinnosť platiť mesačné preddavky na daň: za mesiac jún 2018 (splatný 2. 7. 2018), za mesiac júl 2018 (splatný 31. 7. 2018) a za mesiac august 2018 (splatný 31. 8. 2018).

     Po podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 5. 2018 bude platiť preddavky na daň na základe dane uvedenej v tomto daňovom priznaní. Zo zadania príkladu vyplýva, že jej vznikne povinnosť platiť štvrťročné preddavky na daň. Podľa § 42 ods. 2 ZDP u daňovníka so zdaňovacím obdobím hospodársky rok je štvrťročný preddavok na daň splatný do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka, tzn. v tomto prípade do 30. 11. 2018, 28. 2. 2019 a 31. 5. 2019.

B.  Spoločnosť si započíta zaplatené vyrovnanie preddavkov na daň za mesiace január až marec 2018 a zaplatené preddavky na daň za mesiace apríl a máj 2018 na úhradu dane v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 5. 2018.

C. Preddavky na daň zaplatené do lehoty na podanie daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie (obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 5. 2018), tzn. mesačné preddavky na daň, ktoré sú splatné do 2. 7. 2018 (najbližší pracovný deň po 30. 6. 2018), 31. 7. 2018 a 31. 8. 2018, spoločnosť vysporiada podľa výšky dane uvedenej v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 5. 2018 podľa § 42 ods. 9 ZDP. Ak tieto zaplatené preddavky na daň sú nižšie, ako vyplývajú z výpočtu podľa daňového priznania, v ktorom je uvedená daň za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch na daň je spoločnosť povinná zaplatiť do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania, tzn. do 30. 9. 2018. Ak sú zaplatené preddavky na daň vyššie, použijú sa na budúce preddavky na daň, alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vrátia. Na postup správcu dane pri vrátení preddavkov na daň na základe žiadosti daňovníka sa použijú ustanovenia daňového poriadku.

-   odsek 9 vymedzuje spôsob vysporiadania preddavkov na daň zaplatených do lehoty na podanie daňového priznania. V prípade, že preddavky na daň zaplatené do lehoty na podanie daňového priznania sú nižšie ako vyplývajú z podaného daňového priznania za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, je daňovník povinný tento rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch na daň zaplatiť do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania. V prípade klasického kalendárneho roka, kde daňovník si nepredĺžil lehotu na podanie daňového priznania a teda posledným dňom lehoty je 31. 3. príslušného roka, je daňovník povinný zaplatiť rozdiel na preddavkoch do 30. 4. príslušného roka.

Ak má daňovník predĺženú lehotu na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2017 podľa § 49 ods. 3 písm. a) alebo b) ZDP, napr. do 30. 6. 2018 a keďže 30. 6. 2018 je sobota, daňovník má povinnosť podať daňové priznanie do 2. 7. 2018 (najbližší nasledujúci pracovný deň po 30. 6. 2018)] a je povinný vyrovnať preddavky na daň platené do 2. 7. 2018 do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania, tzn. do 31. 7. 2018.

Rovnako postupuje aj daňovník, ktorému určil platenie preddavkov na daň správca dane podľa § 42 ods. 10 ZDP. Ak správca dane v rozhodnutí vydanom do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania neuvedie inak. T.j. ak správca dane v rozhodnutí o určení preddavkov na daň inak neuvedie iný spôsob vyrovnania preddavkov na daň zaplatených do lehoty na podanie daňových priznaní, daňovník je povinný rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch na daň od začiatku zdaňovacieho obdobia zaplatiť do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po lehote na podanie daňového priznania.

Ak daňovník do lehoty na podanie daňového priznania zaplatí preddavky v sume vyššej ako mu vyplýva na základe podaného daňového priznania, rozdiel vzniknutý na zaplatených preddavkoch sa môže použiť úhradu budúcich preddavkov alebo môže daňovník na základe žiadosti podanej správcovi dane požiadať o vrátenie preddavkov. Na vrátenie preddavkov na daň na základe žiadosti daňovník sa na postup správcu dane použijú ustanovenia § 79 daňového poriadku.

?  Príklad

Daňovník so zdaňovacím obdobím hospodársky rok od 1. 7. 2017 do 30. 6. 2018 si na základe oznámenia predĺžil lehotu na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 3 ZDP o 3 mesiace. Na základe poslednej známej daňovej povinnosti za zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2016 do 30. 6. 2017 mu vyplynula povinnosť platenia štvrťročných preddavkov vo výške 3 000 eur (základ dane vo výške 54 545,47 eur). Na základe podaného daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2017 do 30. 6. 2018 daňovníkovi vyplýva platenie štvrťročných preddavkov vo výške 4 000 eur. V akej výške bude platiť daňovník preddavky do lehoty na podanie daňového priznania a po lehote na podanie daňového priznania?

Daňovník do konca zdaňovacieho obdobia (do 30. 6. 2018) bude platiť štvrťročné preddavky vo výške 3 000 eur. Do lehoty na podanie daňového priznania je daňovník povinný platiť preddavky na daň z poslednej známej daňovej povinnosti, čo v tomto prípade je zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2016 do 30. 6. 2017 avšak už pri použití sadzby dane z príjmov právnickej osoby platnej od 1. 1. 2017 vo výške 21 %. Daňovník si na základe oznámenia podaného správcovi dane predĺžil lehotu na podanie daňového priznania o 3 mesiace, t.j. do 31. 12. 2018. Od 1. 7. 2018 do 31. 12. 2018 je povinný platiť štvrťročné preddavky vo výške 2 863,63 eur splatné do konca príslušného štvrťroka hospodárskeho roka a to v lehote do 2.10. 2018 a 2. 1. 2019. Obidve lehoty na platenie preddavkov pripadajú na sobotu, resp. nedeľu, preto v súlade s § 27 ods. 4 daňového poriadku posledným dňom lehoty pre platenie preddavkov je najbližší nasledujúci pracovný deň. Do lehoty na podanie daňového priznania daňovník spolu zaplatí preddavky na daň vo výške 5 727,26 eur.

Na základe podaného daňového priznania za zdaňovacie obdobie od 1. 7. 2017 do 30. 6. 2018 vyplynula daňovníkovi povinnosť platiť štvrťročné preddavky vo výške 4 000 eur. Do 31. 12. 2018 mal teda daňovník zaplatiť preddavky vo výške 8 000 eur. Keďže do lehoty na podanie daňového priznania zaplatil preddavky na daň len vo výške 5 727,26, rozdiel vo výške 2 272,74 eur (8 000 – 5 727,26) je povinný zaplatiť do 31. 1. 2019. Po lehote na podanie daňového priznania bude daňovník pokračovať až do lehoty na podanie daňového priznania v platení štvrťročných preddavkov vo výške 4 000 eur.

-   odsek 10 stanovuje možnosť platenia preddavkov na základe žiadosti daňovníka alebo z vlastného podnetu. Správca dane umožní platenie preddavkov inak na základe rozhodnutia, ak ide o prípady kedy:

–   daňovník preddavky na daň neplatí a ak ide o platenie preddavkov na daň u novovzniknutých daňovníkov,

–   daň uvedená v daňovom priznaní, na ktorej základe sú platené preddavky na daň, bola zmenená rozhodnutím správcu dane (napr. po daňovej kontrole) alebo dodatočným daňovým priznaním (podanie dodatočného daňového priznania u právnickej osoby nezakladá povinnosť upraviť platenie preddavkov na daň).

Správca dane môže v odôvodnených prípadoch na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov na daň inak aj z iných dôvodov, ako sú uvedené v predchádzajúcich dvoch bodoch.

-   odsek 11 stanovuje povinnosť daňovníkovi, v prípade, že daň vypočítaná v daňovom priznaní je vyššia ako zaplatené preddavky na daň na toto zdaňovacie obdobie, zaplatiť rozdiel v lehote na podanie daňového priznania.

-   odsek 12

Správca dane vráti do 30 dní odo dňa podania žiadosti daňovníka

–   zaplatené preddavky na daň, ak daňovníkovi nevznikla povinnosť platiť preddavky na daň podľa ZDP alebo

–   rozdiel zaplatených preddavkov na daň, ak daňovník zaplatil preddavky na daň v sume vyššej, akú bol povinný zaplatiť podľa ZDP.

Ide o situácie vrátenia preddavkov na daň, ktoré boli zaplatené bez právneho dôvodu nad rámec ustanovení § 42 alebo boli zaplatené vo vyššej sume, akú bol daňovník povinný platiť podľa ZDP. Pri vrátení preddavkov na daň alebo rozdielu zaplatených preddavkov na daň správca dane použije postup podľa § 79 daňového poriadku.

Tretí oddiel

Spoločné ustanovenia na vyberanie
a platenie dane

§ 43

Daň vyberaná zrážkou

(1) Daň sa vyberá zrážkou vo výške

a) 7 % z príjmov podľa odseku 3 písm. r) a s), okrem príjmov zdaňovaných podľa písmena c),

b) 19 % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, okrem príjmov zdaňovaných podľa písmen a) a c),

c) 35 % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, ak sú tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

(2) Daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou okrem príjmov plynúcich stálej prevádzkarni týchto daňovníkov (§ 16 ods. 2), ktorá je zaregistrovaná podľa § 49a ods. 5, sa vyberá zrážkou, ak ide o príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. c) až e) prvého, druhého, štvrtého a desiateho bodu § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, ak plynú daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x), úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z derivátov podľa osobitného predpisu.76)

(3) Daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a neobmedzenou daňovou povinnosťou sa vyberá zrážkou, ak ide o

a) úrok, výhru alebo iný výnos plynúci z vkladov na vkladných knižkách, z peňažných prostriedkov bežných účtov, z účtov stavebných sporiteľov a z vkladových účtov s výnimkou, ak je príjemcom úroku alebo výnosu podielový fond,66) doplnkový dôchodkový fond,35) dôchodkový fond,134a) banka alebo pobočka zahraničnej banky94) alebo Exportno-importná banka Slovenskej republiky,95)

b) výnos z majetku v podielovom fonde,74b) príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia), výnos z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov a z vkladových listov s výnimkou, ak je príjemcom výnosu alebo príjmu podielový fond,66) doplnkový dôchodkový fond35) a dôchodkový fond,134a)

c) peňažnú výhru v lotériách a iných podobných hrách a peňažnú výhru z reklamných súťaží a žrebovaní [§ 8 ods. 1 písm. i)] okrem výhier oslobodených od dane podľa § 9,

d) peňažnú cenu z verejných súťaží, zo súťaží, v ktorých je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybraných usporiadateľom súťaže, a zo športových súťaží [§ 8 ods. 1 písm. j)] s výnimkou cien oslobodených od dane podľa § 9,

e) dávku z doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu35) [§ 7 ods. 1 písm. d)],

f) plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku [§ 7 ods. 1 písm. e)],

g) príjmy fondu prevádzky, údržby a opráv,135) ktorými sú

    1.   príjmy za prenájom spoločných častí domu, spoločných zariadení domu, spoločných nebytových priestorov, príslušenstva a priľahlého pozemku vrátane prijatých úrokov z omeškania a pokút súvisiacich s týmto prenájmom,

    2.   zmluvné pokuty a úroky z omeškania vzniknuté použitím prostriedkov tohto fondu,

    3.   príjmy z predaja spoločných nebytových priestorov, spoločných častí domu alebo spoločných zariadení domu, ak sa vlastníci bytov a nebytových priestorov v dome nedohodli inak,

h) príjmy z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu²⁷⁾ podľa § 6 ods. 2 písm. a) a príjmy podľa § 6 ods. 4, ak daňovník neuplatní postup podľa odseku 14,

  i) výnos (príjem) z dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynie daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska,

  j) poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie, o ktoré si daňovník znížil v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjem podľa § 5 alebo § 6, vrátené zdravotnou poisťovňou tomuto daňovníkovi z ročného zúčtovania poistného,136aa)

k) náhradu za stratu na zárobku vyplatenú zamestnancovi podľa osobitného predpisu,23aa) ak sa na účely jej výpočtu nevychádza z priemerného mesačného čistého zárobku zamestnanca podľa osobitného predpisu.23ab)

  l) výnos (príjem) z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynú daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska.

m) kompenzačné platby podľa osobitného predpisu,^37ad)

n) výnos (príjem) z dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynie fyzickej osobe, okrem výnosov zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok plynúcich tejto fyzickej osobe,

o) peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie,^37ab)

p) poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie vrátené zdravotnou poisťovňou z ročného zúčtovania poistného z dôvodu uplatnenia odpočítateľnej položky podľa osobitného predpisu.^136aaa)

q) príjmy za výkup odpadu vyplatené podľa osobitného predpisu^37af) [§ 8 ods. 1 písm. o)].

r) príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g), okrem príjmov zdaňovaných podľa odseku 2, plynúce fyzickej osobe a príjmov podľa § 3 ods. 1 písm. g) oslobodených od dane podľa § 9; daň vyberaná zrážkou sa nevyberá z príjmov, ktoré sú predmetom dane podľa § 12 ods. 7 písm. c) prvého bodu, ak je ich príjemcom podielový fond,⁶⁶⁾ doplnkový dôchodkový fond³⁵⁾ a dôchodkový fond.^134a)

s) príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. f) a § 12 ods. 7 písm. c) druhého bodu plynúce daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) vyplácané verejnou obchodnou spoločnosťou alebo komanditnou spoločnosťou, ktorej uvedený príjem plynul z dôvodu, že sa podieľa na základnom imaní obchodnej spoločnosti alebo družstva,

t) vyplatené oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev v sume prevyšujúcej podiel podľa § 17e ods. 14.

(4) Základom dane pre daň vyberanú zrážkou pri príjmoch uvedených v odsekoch 2 a 3 je iba príjem, ak sa nepostupuje podľa odseku 5, 9 alebo odseku 10. Základ dane a daň sa zaokrúhľujú podľa § 47; v prípade účtov znejúcich na cudziu menu sa základ dane určí v cudzej mene, a to bez zaokrúhlenia.

(5) Základom dane pre daň vyberanú zrážkou z príjmov uvedených

a) v odseku 3 písm. e) a f) je plnenie znížené o zaplatené vklady alebo poistné; v prípade preddavkovo uskutočňovaných výplat z poistenia pre prípad dožitia určitého veku podlieha dani vyberanej zrážkou rozdiel medzi zaplateným poistným a vyšším plnením z poistenia pre prípad dožitia určitého veku, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom pri výplate z poistenia celkový úhrn súm plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku presiahne celkový úhrn súm zaplateného poistenia, pričom vybraná daň z predchádzajúcich výplat sa započíta na úhradu celkovej dane; ak ide o dôchodok, rozdelia sa zaplatené vklady alebo poistné na obdobie poberania dôchodku; ak nie je obdobie poberania dôchodku dohodnuté, určí sa ako rozdiel medzi strednou dĺžkou života podľa údajov vyhlasovaných Štatistickým úradom Slovenskej republiky a vekom daňovníka v čase, keď dôchodok začne po prvý raz poberať,

b) v odseku 3 písm. h) je príjem znížený o zrazený príspevok podľa osobitného predpisu,^136ad)

c) v odseku 3 písm. i) a l) je úhrn týchto výnosov (príjmov) v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich vyplateniu, poukázaniu alebo pripísaniu v prospech daňovníka znížených o obstarávaciu cenu dlhopisov vyradených z majetku podľa osobitného predpisu¹⁾ v príslušnom zdaňovacom období a poplatky súvisiace s ich obstaraním.

d) v odseku 2 a odseku 3 písm. r) a s) je vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku znížený o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) a v ostatných prípadoch o nadobúdaciu cenu zistenú spôsobom podľa § 25a za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

(6) Daňová povinnosť daňovníka, ak ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, sa považuje za splnenú riadnym vykonaním zrážky dane. Daň vyberanú zrážkou je možné považovať za preddavok na daň, ak bola vybraná z

a) príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou,

b) príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého, štvrtého a desiateho bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa osobitného predpisu76) a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou v ďalších štátoch, ktoré sú zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore,

c) príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) okrem daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska.

(7) Ak sa daňovník podľa odseku 6 písm. a) až c) rozhodne daň vyberanú zrážkou z príjmov podľa odseku 6 písm. a) až c) považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku;126) rovnako aj spoločník verejnej obchodnej spoločnosti alebo komplementár komanditnej spoločnosti si môže odpočítať pomernú časť dane, ktorá bola zrazená verejnej obchodnej spoločnosti alebo komanditnej spoločnosti, a to v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pripadajúca na spoločníka alebo komplementára podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom; manželia, ktorým plynú príjmy z ich bezpodielového spoluvlastníctva, pri ktorých možno odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok, si môžu odpočítať pomernú časť zrazenej dane, a to v rovnakom pomere, v akom sa zdaňujú tieto príjmy.

(8) Daňovník, ktorý si môže podľa odseku 7 odpočítať daň vybranú zrážkou a ktorý pri zisťovaní základu dane postupuje podľa § 17 až 29, zahrnie príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, do základu dane za to zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k vybraniu dane.

(9) Ak plynú výnosy z cenných papierov príjemcovi od správcovskej spoločnosti,66) je základom dane pre daň vyberanú zrážkou vyplácaný výnos z majetku v podielovom fonde74b) znížený o príjmy prijaté správcovskou spoločnosťou, z ktorých sa daň vyberá zrážkou.

(10) Zrážku dane je povinný vykonať platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka. Za pripísanie úhrady v prospech daňovníka sa považuje aj príjem dosiahnutý v dôsledku zápočtu vzájomných pohľadávok a záväzkov alebo priradenie nákladov stálej prevádzkarni jej zriaďovateľom, ktorý uskutočnil úhrady vzťahujúce sa k týmto nákladom v inom štáte. Pri vyplatení (vrátení) podielového listu sa vykoná zrážka dane z kladného rozdielu medzi vyplatenou nezdanenou sumou a vkladom podielnika, ktorým je úhrn predajných cien podielových listov pri ich vydaní; ak ide o príjemcu, ktorým je podielový fond, zrážka dane sa nevykoná a ak ide o príjemcu, ktorým je obchodník s cennými papiermi alebo zahraničný obchodník s cennými papiermi držiaci podielové listy vo svojom mene pre svojich klientov v rámci poskytovania investičnej služby na území Slovenskej republiky prostredníctvom svojej pobočky alebo bez zriadenia pobočky, zrážka dane sa nevykoná a platiteľom dane vyberanej zrážkou z vyplatenia (vrátenia) podielového listu je obchodník s cennými papiermi alebo zahraničný obchodník s cennými papiermi. Rovnaký postup sa použije aj v prípade, ak vypláca podielové listy alebo obdobné cenné papiere zahraničný subjekt kolektívneho investovania alebo zahraničná správcovská spoločnosť.136a)

(11) Platiteľ dane je povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka. Za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie. Súčasne je platiteľ dane v rovnakej lehote povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle. Toto tlačivo obsahuje súhrnné údaje o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou v členení na daňovníkov podľa

a) § 2 písm. d), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x),

b) § 2 písm. e), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x); ak tento daňovník požiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmu, tlačivo obsahuje aj údaje v členení podľa písmena c),

c) § 2 písm. x); pre tohto daňovníka tlačivo obsahuje aj údaje o zrazenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, sumu zrazenej dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zrazenej dane, pričom, ak ide o

    1.   fyzickú osobu, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

    2.   právnickú osobu, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

(12) Ak platiteľ dane nevykoná zrážku dane alebo zrazenú daň včas neodvedie, bude sa od neho vymáhať rovnako ako ním nezaplatená daň. Podobne sa postupuje, ak platiteľ dane nezrazí daň v správnej výške.

(13) Platiteľom dane z príjmov uvedených v odseku 3 písm. g) je spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov135) alebo fyzická osoba alebo právnická osoba, s ktorou vlastníci bytov a nebytových priestorov domu uzatvorili zmluvu o výkone správy.135) Tento platiteľ dane je povinný daň odviesť správcovi dane najneskôr do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom boli tieto príjmy poukázané alebo pripísané v prospech účtu fondu prevádzky, údržby a opráv.135) Súčasne je platiteľ dane povinný v rovnakej lehote predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(14) Z príjmov podľa odseku 3 písm. h) sa daň nevyberie, len ak sa daňovník vopred písomne dohodne s platiteľom dane. Takúto dohodu je povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane najneskôr do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bola uzavretá, a to na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle. Toto tlačivo obsahuje identifikačné údaje o daňovníkovi, ktorým je fyzická osoba, a to meno, priezvisko, adresa trvalého pobytu a  rodné číslo alebo dátum narodenia, ak ide o daňovníka, ktorý nemá pridelené rodné číslo v Slovenskej republike.

(15) Platiteľom dane z príjmov uvedených v odseku 3 písm. i) a l) je daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie (§ 12 ods. 2) a Národnej banke Slovenska. Títo platitelia sú povinní daň odviesť správcovi dane najneskôr do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia, v ktorom im boli tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech. Súčasne je platiteľ dane povinný v rovnakej lehote predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(16) Platiteľom dane z príjmov uvedených v odseku 3 písm. n) je obchodník s cennými papiermi, ktorý drží finančné nástroje a peňažné prostriedky klientov, z ktorých tieto príjmy plynú.

(17) Platiteľom dane z nepeňažných plnení uvedených v odseku 3 písm. o) je príjemca nepeňažného plnenia. Tento platiteľ dane je povinný daň odviesť správcovi dane do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie prijaté. Na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle, je správcovi dane povinný predložiť

a) platiteľ dane do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí kalendárneho roka oznámenie o zrazení a odvedení dane; toto tlačivo obsahuje údaje o výške nepeňažného plnenia od jednotlivých držiteľov a o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou, pričom ak platiteľom dane je

    1.   fyzická osoba, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom platiteľ poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo, ak jej bolo pridelené,

    2.   právnická osoba, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo,

b) držiteľ do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie poskytnuté, oznámenie o výške nepeňažného plnenia, dátume jeho poskytnutia, pričom ak ho poskytol

    1.   fyzickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej meno, priezvisko, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom fyzická osoba poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo tejto fyzickej osoby, ak jej bolo pridelené,

    2.   právnickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo.

(18) Ak platiteľ dane podľa odseku 17 nemá pridelené číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, je povinný oznámiť správcovi dane začatie poberania týchto nepeňažných plnení do pätnástich dní po uplynutí kalendárneho mesiaca, v ktorom nepeňažné plnenie prijal. Platiteľ dane, ktorému do lehoty na podanie oznámenia o zrazení a odvedení dane správca dane neoznámil číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, je povinný odviesť daň správcovi dane v lehote do ôsmich dní od doručenia tohto oznámenia, ak mu toto oznámenie bolo doručené po lehote na podanie oznámenia o zrazení a odvedení dane. V rovnakej lehote je tento platiteľ dane povinný predložiť správcovi dane aj oznámenie o zrazení a odvedení dane. Vzor oznámenia podľa prvej vety určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle, pričom ak platiteľom dane je

a) fyzická osoba, tlačivo obsahuje aj meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a jej rodné číslo alebo dátum narodenia, ak ide o zahraničnú fyzickú osobu,

b) právnická osoba, tlačivo obsahuje aj názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

(19) Výšku nepeňažného plnenia uvedenú v odseku 3 písm. o) je povinný držiteľ oznámiť príjemcovi tohto plnenia v lehote do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom nepeňažné plnenie poskytol. Ak nepeňažné plnenie poskytol držiteľ prostredníctvom iného držiteľa, ktorý je treťou osobou, ktorá sprostredkuje poskytnutie tohto plnenia, výšku nepeňažného plnenia prijímateľovi tohto plnenia a správcovi dane podľa odseku 17 písm. b) oznamuje tento iný držiteľ, ak sa držitelia písomne nedohodnú inak; to neplatí, ak je týmto držiteľom, ktorý je treťou osobou, ktorá sprostredkuje poskytnutie plnenia od držiteľa, zahraničná osoba.

(20) Príjmy uvedené v odseku 3 písm. o) plynúce daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou sa zdania daňou vyberanou zrážkou, a to aj ak plynú zo zdrojov v zahraničí. Pri peňažnom plnení a nepeňažnom plnení uvedenom v odseku 3 písm. o) plynúcom zo zdrojov v zahraničí postupuje prijímateľ týchto plnení spôsobom uvedeným v odsekoch 17 a 18. Ak je toto peňažné plnenie a nepeňažné plnenie vyplatené alebo poskytnuté držiteľom, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, postupuje sa pri peňažnom plnení podľa odsekov 10 až 12 a pri nepeňažnom plnení podľa odsekov 17 až 19. Ak plynú daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou príjmy uvedené v odseku 3 písm. o) zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s výnimkou uvedenou v § 45 ods. 3 písm. c).

(21) Ak peňažné plnenie a nepeňažné plnenie plynú od držiteľa príjemcovi tohto plnenia, ktorý je poskytovateľom zdravotnej starostlivosti a súčasne aj držiteľom, a toto plnenie bolo poskytnuté príjemcovi v postavení

a) poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, daň sa vyberie podľa odseku 3 písm. o), pričom na peňažné plnenie a nepeňažné plnenie sa uplatní postup podľa odseku 17 písm. a),

b) držiteľa, daň sa nevyberie podľa odseku 3 písm. o).

(22) Príjmy uvedené v odseku 3 písm. i) a l) plynúce daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou, okrem Národnej banky Slovenska, sa zdania daňou vyberanou zrážkou, a to aj ak plynú zo zdrojov v zahraničí. Pri príjmoch uvedených v odseku 3 písm. i) a l) plynúcich zo zdrojov v zahraničí postupuje prijímateľ, okrem Národnej banky Slovenska, spôsobom uvedeným v odseku 15. Ak plynú daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou, okrem Národnej banky Slovenska, príjmy uvedené v odseku 3 písm. i) a l) zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s výnimkou uvedenou v § 45 ods. 3 písm. c).

(23) Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou môže zamedziť dvojitému zdaneniu podľa odsekov 20 a 22 v oznámení platiteľa dane o zrazení a odvedení dane podľa odseku 15 a odseku 17 písm. a). Držiteľ, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, vystaví na účely zamedzenia dvojitého zdanenia prijímateľovi peňažného plnenia uvedeného v odseku 3 písm. o) potvrdenie o výške tohto plnenia a zrazenej dani podľa odseku 10 v lehote do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo peňažné plnenie vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech prijímateľa. Ak prijímateľ v takomto prípade zamedzuje dvojitému zdaneniu podľa odseku 20, toto potvrdenie je prílohou oznámenia podľa odseku 17 písm. a). Ak výsledkom zamedzenia dvojitého zdanenia je suma na vrátenie, na postup správcu dane sa pri jej vrátení použijú ustanovenia osobitného predpisu.¹²⁶⁾

(24) Platiteľom dane z príjmov podľa odseku 3 písm. s) je

a) vyplácajúca verejná obchodná spoločnosť alebo vyplácajúca komanditná spoločnosť, ak má sídlo na území Slovenskej republiky, prostredníctvom ktorej sa vyplácajú uvedené príjmy spoločníkom verejných obchodných spoločností alebo komplementárom komanditných spoločností,

b) vyplácajúca obchodná spoločnosť alebo vyplácajúce družstvo so sídlom na území Slovenskej republiky, ak vypláca tieto príjmy daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorým je zahraničná osoba, ktorá nepodlieha zdaneniu obdobne ako spoločnosť s ručením obmedzeným alebo akciová spoločnosť, zriadená a umiestnená na území Slovenskej republiky, pričom ak takáto zahraničná osoba nepreukáže vyplácajúcej obchodnej spoločnosti alebo vyplácajúcemu družstvu konečných príjemcov vyplácaných príjmov, vyberie daň zrážkou z celej vyplatenej sumy príjmov.

(25) Ak platiteľ dane nevie preukázať konečného príjemcu vyplácaného príjmu podľa § 16 ods. 1, zrazí daň vo výške podľa odseku 1 písm. c) z tohto príjmu a v oznámení o zrazení a odvedení dane podávanom podľa odseku 11 neuvádza identifikačné údaje o prijímateľovi, ak ide o

a) fyzickú osobu v členení meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

b) právnickú osobu v členení názov, adresa sídla a jej identifikačné číslo.

Komentár k § 43

Daň vyberaná zrážkou je spôsob vysporiadania daňovej povinnosti daňovníka hneď pri zdroji, t.j. je vybraná platiteľom dane pri výplate, poukázaní alebo pripísaní príjmov.

Vybraním dane zrážkou z určených príjmov v § 43 ZDP sa považuje daňová povinnosť za splnenú a vysporiadanú, a to aj u fyzických osôb aj právnických osôb.

Príjmami, ktoré nie sú považované za vysporiadané zrazením dane sú v súčasnosti len príjmy uvedené v § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP, pričom ak sa daňovník rozhodne, že z týchto príjmov bude mať daňovú povinnosť splnenú, tieto príjmy neuvádza v daňovom priznaní.

V tejto súvislosti sa upravilo aj znenie ustanovení týkajúcich sa:

–   fyzických osôb – § 4 ods. 6 a ods. 7 ZDP,

–   fyzických osôb a právnických osôb podľa § 17 ods. 3 písm. a) a ods. 4 ZDP,

podľa ktorých sa do základu dane nezahŕňa príjem, pri ktorom vybraním dane zrážkou podľa § 43 ods. 6 ZDP je splnená daňová povinnosť, alebo pri ktorom daňovník nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7 ZDP. Tento príjem je súčasťou základu dane, ak daňovník využil možnosť daň vyberanú zrážkou odpočítať ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7 ZDP.

-   odsek 1 určuje sadzbu dane vyberanej zrážkou, ktorou je

•    7 % z príjmov podľa odseku 3 písm. r), okrem príjmov zdaňovaných podľa písmena c),

•    19 % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, okrem príjmov zdaňovaných podľa písmen a) a c),

•    35 % z príjmov podľa odsekov 2 a 3, ak sú tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

Daň zrážkou vo výške 7 % sa vyberie, ak ide o príjmy uvedené v § 3 ods. 1 písm. e) a g), t.j.

•    podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v písmene f),

     S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v nadväznosti na zákon č. 264/2017 Z. z., čo je novela ObchZ dopĺňa ustanovenie § 3 ods. 1 písm. e) ZDP.

     Podľa predmetného doplnenia sa za podiely na zisku (dividendy) považuje aj príjem plynúci zo zníženia základného imania, ktoré bolo predtým zvyšované zo zisku po zdanení.

     Rovnako sa za podiel na zisku (dividendu) bude považovať aj výplata prostriedkov z kapitálového fondu z príspevkov, ak bol kapitálový fond z príspevkov tvorený zo zisku po zdanení.

     Podľa prechodného ustanovenia § 52zl ZDP nebudú príjmy plynúce zo zníženia základného imania, ktoré bolo zvyšované zo zisku po zdanení, ktorý, ak by sa vyplatil ako podiel na zisku (dividenda), by nebol predmetom dane.

•    podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou,

ktoré sú vyplácané zo zdrojov na území SR fyzickej osobe daňovníkovi s NDP a daňovníkovi s ODP, ktorý však nie je daňovníkom s bydliskom na území nezmluvných štátov uvedených v § 2 písm. x) ZDP.

V prípade, ak by tieto príjmy boli vyplácané z územia SR daňovníkovi s ODP s bydliskom na území nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP, daň sa vyberá zrážkou až vo výške 35 %.

Predmetné podiely na zisku sa zdaňujú len v prípade fyzických osôb, pričom ak sú vyplácané právnickej osobe, zdaňujú sa uvedené príjmy len v prípade, ak sú vyplácané právnickej osobe so sídlom v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP (aj ak plynú od daňovníka z nezmluvného štátu a prijímateľom je právnická osoba, ktorá tieto podiely zahrnie do osobitného základu dane podľa § 51e ZDP). V opačnom prípade podiely na zisku vyplácané právnickej osobe nepodliehajú zdaneniu.

V prípade podielov člena pozemkového spoločenstva, ktorý sú fyzickými osobami, sa daň vyberie zrážkou až zo sumy prevyšujúcej oslobodenie nastavené podľa § 9 ods. 1 písm. n) ZDP. Podľa § 9 ods. 1 písm. n) ZDP je podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou alebo podiel na likvidačnom zostatku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou oslobodený do výšky 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období, ktorým je pozemkové spoločenstva s právnou subjektivitou. V prípade, ak tento vymedzený príjem presiahne 500 eur, daň z tohto príjmu sa vyberie zrážkou len zo sumy presahujúcej 500 eur od jednotlivého platiteľa dane v príslušnom zdaňovacom období.

Medzi príjmy, ktoré sa zdaňujú sadzbou dane 7 % podľa § 43 ods. 1 písm. a) ZDP sa dopĺňajú s účinnosťou od 1. 1. 2018 podiely na zisku, podiely na likvidačnom zostatku a vyrovnacie podiely spoločníkov verejných obchodných spoločností a komplementárov komanditných spoločností v prípadoch, ak im plynú tieto príjmy z dôvodu, že uvedené spoločnosti majú majetkovú účasť na inej obchodnej spoločnosti (napr. s.r.o., a.s.) alebo družstve.

Uvedená úprava je potrebná z dôvodu, že v prípade verejných obchodných spoločností a komanditných spoločností, tieto nie sú zdaňované na úrovni spoločnosti, ale až na úrovni jednotlivých spoločníkov alebo komplementárov. V prípade, ak má verejná obchodná spoločnosť alebo komanditná spoločnosť majetkovú účasť na inej obchodnej spoločnosti alebo družstve, a táto by delila ňou vytvorené podiely na zisku na verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť, ktorá o nich účtuje do svojho výsledku hospodárenia, ale vzhľadom na skutočnosť, že takéto podiely na zisku sú vylúčené z predmetu dane u prijímateľa právnickej osoby, tak ich vyjme zo základu dane. Týmto spôsobom sa nedostane podiel na zisku ako súčasť deleného základu dane podľa vlastníckych podielov na jednotlivých spoločníkov fyzické osoby a dochádza k zdaneniu týchto podielov na zisku (nie sú vylúčené z predmetu dane ani oslobodené od dane, t.j. sú zdaniteľnými príjmami) v rámci príjmov podľa § 8 zákona a to sadzbou dane vo výške 19 % alebo 25 %. Predmetná úprava by znamenala nerovnaké daňové zaobchádzanie s podielmi na zisku, ktoré sú vyplácané napr. spoločníkom s.r.o. a spoločníkom v.o.s.

V prípade, ak sú príjmy uvedené v § 3 ods. 1 písm. f) ZDP vyplácané zo zdrojov na území SR, môže dôjsť k dvom situáciám v osobe, ktorá je povinná vybrať daň zrážkou, t.j. v osobe platiteľa dane, čo je upravené v novom odseku 24 tohto ustanovenia.

Prvým prípadom je skutočnosť, ak sú tieto príjmy vyplácané napr. s.r.o. so sídlom na území SR verejnej obchodnej spoločnosti so sídlom na území SR. V takomto prípade je platiteľom dane verejná obchodná spoločnosť, ktorá presne vie komu a v akej výške vypláca napr. podiely na zisku a preto vie správne vybrať a odviesť daň zrážkou.

Druhým prípadom je skutočnosť, ak vyplácajúca obchodná spoločnosť na území SR vie, že vypláca podiel na zisku právnickej osobe so sídlom v zahraničí, ktorá je zdaňovaná obdobným spôsobom ako naša verejná obchodná spoločnosť alebo komanditná spoločnosť, pričom ak

–   zahraničná verejná obchodná spoločnosť nepreukáže konečného príjemcu (spoločníka) podielov na zisku zrazí daň vyplácajúca obchodná spoločnosť so sídlom na našom území z celej sumy, a to v najvyššej možnej sadzbe dane 35 % (nevie preukázať, či sú spoločníci zo zmluvných štátov),

–   zahraničná verejná obchodná spoločnosť preukáže konečného príjemcu (spoločníka) podielov na zisku, zrazí daň vyplácajúca obchodná spoločnosť so sídlom na našom území zo sumy príslušnej len fyzickej osobe, ktorá je konečným príjemcom podielov na zisku resp. zo sumy príslušnej právnickej osobe, ktorá je konečným príjemcom podielov na zisku, ak má táto sídlo v nezmluvnom štáte.

V prípade ostatných príjmov, ktoré sú uvedené v § 43 ZDP ako príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, je sadzba dane určená vo výške 19 %.

Pri väčšine druhov príjmov vysporiadaných daňou vyberanou zrážkou sa daň vyberá z hrubých príjmov.

Medzi zákonnom stanovené výnimky, kde je možné odpočítať aj výdavky patria, aj vyrovnacie podiely a podiely na likvidačnom zostatku, z ktorých je možné odpočítať aj výdavky.

Podľa § 43 ods. 5 písm. d) ZDP sa vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku zníži o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa v prípade vyrovnacích podielov a podielov na likvidačnom zostatku pri ich výplate dopĺňa nový výdavok a to nadobúdacia cena zistená spôsobom podľa § 25a ZDP, t.j. platiteľ dane pred zrazením dane odpočíta

•    hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku na rozdiel sa neprihliada,

•    obstarávaciu cenu (ak si majetkový podiel na spoločnosti kúpil) alebo cenu zistenú znalcom (ak podiel na spoločnosti nadobudol bezodplatne) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého nadobudnutého vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku na rozdiel sa neprihliada.

Doplnenie výdavku vo výške obstarávacej ceny alebo znaleckej ceny, ktorú je možné odpočítať od vyplateného vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku je upravené aj v § 51e ZDP a to pre prípady, ak tieto príjmy plynú daňovníkovi s NDP zo zdrojov v zahraničí.

V prípade, ak sa príjmy podliehajúce daňou vyberanou zrážkou vyplácajú z územia SR daňovníkovi s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, použije sa sadzba dane určená touto zmluvou, ak je nižšia ako sadzba dane vyberanej zrážkou podľa ustanovení ZDP.

Ak by išlo o príjmy uvedené v § 43 ods. 6 písm. a) až c) ZDP, pri ktorých daňovník využil možnosť upravenú v § 43 ods. 7 ZDP a podal si z týchto druhov príjmov daňové priznanie, potom použije sadzbu dane stanovenú v § 15 ZDP.

V prípade, ak ide o príjmy vyplácané daňovníkom z nezmluvných štátov uvedených v § 2 písm. x) ZDP vyberá sa daň zrážkou vo výške 35 %.

Daňovníkom z „nezmluvných štátov“ podľa § 2 písm. x) ZDP je fyzická osoba, ktorá nemá trvalý pobyt alebo právnická osoba, ktorá nemá sídlo v štáte uvedenom v zozname štátov, ktorý bude uverejnený na www.finance.gov.sk.

Ministerstvo financií zaradí do zoznamu štát,

•    s ktorým má SR uzavretú medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia (ďalej len „medzinárodnú zmluvu o ZDZ“),

•    s ktorým má SR uzavretú medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní – bilaterálne uzatvárané zmluvy – v súčasnosti je to len zmluva uzavretá medzi SR a Guernsey, ktorá je zatiaľ len podpísaná ale nie je uverejnená v Zbierke zákonov,

•    ktorý je zmluvným štátom medzinárodnej zmluvy obsahujúcej ustanovenia o výmene informácií pre daňové účely v obdobnom rozsahu, ktorou je tento štát a SR viazaná – Multilaterálna zmluva – „Dohovor o vzájomnej administratívnej pomoci v daňových záležitostiach“ – (napr. Írsko, Japonsko, Grécko, Francúzsko).

-   v odseku 2 sú špecificky vymedzené len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, a ktoré sú vyplácané daňovníkom s ODP do zahraničia. Ide o príjmy uvedené v § 16 ods. 1 ZDP, okrem príjmov plynúcich stálej prevádzkarni týchto daňovníkov (§ 16 ods. 2). Presnejšie ide o príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. c) až e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z derivátov podľa zákona o cenných papieroch.

V nadväznosti na výnimku vybratia zrážkovej dane v prípade príjmov plynúcich stálej prevádzkarni sa spresňuje ustanovenie § 43 ods. 2 ZDP, podľa ktorej sa daň zrážkou vyberie aj v prípade, ak stála prevádzkareň vznikla, ale daňovník si nesplnil registračnú povinnosť podľa § 49a ZDP. Uvedené platí aj pre prípady vzniku stálej prevádzkarne podľa § 16 ods. 2, ktorý sa výlučne aplikuje v prípade štátov, s ktorým nemá SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia aj v prípade vzniku stálej prevádzkarne, ktorej vznik je určený zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia aj § 16 ods. 2 ZDP.

Rovnako sa zrážková daň vyberie aj v prípade vyplácaných úhrad podľa § 16 ods. 1 písm. e) desiaty bod ZDP a to do vzniku stálej prevádzkarne v prípade štátov, s ktorými SR nemá uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia. Ide o príjmy zo zdrojov na území SR, za ktoré možno považovať aj úhrady od daňovníkov s NDP a od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP v prípade, že predmetné odplaty za poskytnutie služieb obchodného, technického alebo iného poradenstva, za spracovanie dát, za marketingové služby, z riadiacej činnosti a sprostredkovateľskej činnosti sú u týchto daňovníkov uznanými daňovými výdavkami.

Zvyšné príjmy, ktoré podliehajú zrážkovej dani, sú uvedené v § 43 ods. 3 ZDP aj pre daňovníkov s ODP aj pre daňovníkov s NDP.

Medzi príjmy vyplácané daňovníkom s ODP patria aj príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, ak plynú daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP.

Ide o príjmy, ktoré sú zdrojom na území SR a to podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti, družstva alebo pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

-   odsek 3 písm. h) a ods. 14

Podľa tohto ustanovenia sa daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP a NDP vyberá zrážkou z príjmov

•    z vytvorenia diela a z podania umeleckého výkonu [§ 6 ods. 2 písm. a) ZDP] a 

•    z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (§ 6 ods. 4 ZDP), t.j.

z príjmov, ktoré sa považujú za autorské práva a spadajú pod ustanovenia Autorského zákona.

Daň zrážkou vyberie platiteľ dane automaticky (prednostne) za predpokladu, že sa nedohodli inak (dopredu) a to v súlade s § 43 ods. 14 ZDP.

Postup podľa § 43 ods. 14 ZDP upravuje, že daň z týchto príjmov [§ 43 ods. 3 písm. h) ZDP] sa nevyberie, ak sa daňovník vopred písomne dohodne s platiteľom dane, že mu daň nevyberie. Uvedené však znamená, že daňovník si bude tieto príjmy priznávať ako súčasť základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 2 písm. a) a ods. 4 ZDP v daňovom priznaní. Takúto dohodu je povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bola uzavretá.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa upravuje ustanovenie § 43 ods. 14 ZDP, pričom touto úpravou sa

–   predlžuje lehota na podanie oznámenia platiteľom dane správcovi dane z pätnástich dní po uplynutí kalendárneho roka až do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bola uzavretá,

–   navrhuje, že oznámenie bude platiteľ dane podávať na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle, pričom toto tlačivo obsahuje identifikačné údaje o daňovníkovi, ktorým je fyzická osoba, a to meno, priezvisko, adresa trvalého pobytu a rodné číslo alebo dátum narodenia, ak ide o daňovníka, ktorý nemá pridelené rodné číslo v SR.

Daň vyberaná zrážkou sa nedotýka príjmov, ktoré síce svojim charakterom spadajú pod ustanovenia AZ, ale ide o príjmy z vydávania, rozmnožovania a rozširovania literárnych diel a iných diel na vlastné náklady [§ 6 ods. 2 písm. s) ZDP].

V prípade príjmov spadajúcich pod AZ, ktoré plynú daňovníkovi s ODP, je potrebné rozlišovať príjmy na príjmy

–   z vytvorenia diela

–   z podania umeleckého výkonu a

–   z použitia diela alebo umeleckého výkonu.

Rozlíšenie týchto príjmov je dôležité aj z pohľadu zmlúv o ZDZ, nakoľko sa tieto príjmy posudzujú podľa rôznych článkov príslušnej zmluvy o ZDZ.

V prípade príjmov z vytvorenia diela posudzujeme príjmy dosahované autorom z vytvorenia diela (autorský zákon), ktoré sú na území SR zdaniteľné len, ak túto činnosť vykonáva prostredníctvom stálej prevádzkarne tu umiestnenej a to v prípade nezmluvného štátu len podľa § 16 ods. 2 ZDP a v prípade zmluvného štátu aj v súlade s článkami príslušnej zmluvy o ZDZ (zvyčajne článok 5 a 7 zmlúv o ZDZ). Ak by mu stála prevádzkareň vznikla, bude zdaňovať svoje príjmy na území SR podľa § 6 ods. 2 písm. a) ZDP, spôsobom upraveným pre tento druh príjmu.

Pri príjmoch dosahovaných umelcom z výkonu činnosti na území SR (z podania umeleckého výkonu) a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo, alebo cez sprostredkujúcu osobu [§16 ods. 1 písm. d) ZDP], podliehajú na území SR zdaneniu daňou vyberanou zrážkou v súlade s § 43 ZDP. Sadzba zrážkovej dane je 19 % pričom zmluva o ZDZ môže modifikovať výšku sadzby dane. V prevažnej miere však zmluvy o ZDZ neustanovujú žiadnu sadzbu dane pre príjem umelcov a preto sa aplikuje výlučne sadzba dane určená domácim daňovým predpisom. V zmluvách o ZDZ je príjem umelcov spolu so športovcami uvedený v samostatnom článku – Umelci a športovci (väčšinou článok 17).

Vzhľadom na úpravu § 43 ods. 3 písm. h) ZDP, v prípade príjmov umelcov/daňovníkov s ODP, dosahujúcich príjmy z podania umeleckého výkonu sú nastavené v ZDP dve možnosti postupu (je na daňovníkovi s ODP, ktorú z možností si vyberie) a to

•    v súlade s § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP, t.j. daňovníkovi s ODP bude počas celého zdaňovacieho obdobia vyberaná daň zrážkou sadzbou dane podľa ZDP alebo podľa zmluvy o ZDZ a po skončení zdaňovacieho obdobia sa rozhodne, či bude daň vybranú zrážkou považovať za vysporiadanú alebo za preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 ZDP a potom bude svoju daňovú povinnosť vysporiadavať prostredníctvom daňového priznania sadzbou dane určenou v § 15 ZDP,

•    v súlade s § 43 ods. 3 písm. h) ZDP a v tej nadväznosti § 43 ods. 14 ZDP, t.j. daňovník s ODP sa môže rozhodnúť už v priebehu zdaňovacieho obdobia (podľa § 43 ods. 6 a 7 sa môže rozhodnúť až po skončení zdaňovacieho obdobia), že si bude sám priznávať dosiahnuté príjmy na území SR, t.j. platiteľ dane mu nebude zrážať daň, a to na základe písomnej dohody uzavretej s platiteľom dane, o tom, že mu nebude platiteľ vyberať daň zrážkou podľa § 43 ods. 14 ZDP, rovnako si môže aj vybrať, že časť príjmov bude zahŕňať do daňového priznania a časť príjmov si nechá zrazením dane vysporiadanú.

Ak daňovník s ODP využije možnosť podania daňového priznania, v ktorom si uplatní aj výdavky a iné nároky určené v ustanoveniach ZDP, potom už bude príjmy zdaňovať sadzbou dane stanovenou v § 15 ZDP, čo znamená, že sa zdaňuje progresívnou sadzbou dane a to v závislosti od výšky jeho základu dane (19 % alebo 25 %).

V druhom prípade pri obidvoch druhoch príjmov, t.j. aj príjmov za použitie diela autorov aj za použitie umeleckého diela, pôjde o príjem uvedený ako predmet dane podľa § 16 ods. 1 písm. e) druhý bod ZDP a to odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva k literárnym, vedeckým a umeleckým dielam alebo práva príbuzné autorskému právu podľa autorského zákona s výnimkou autorských práv k počítačovým programom, ktoré sú uvedené v § 16 ods. 1 písm. e) prvý bod ZDP. V prípade aplikácie zmlúv o ZDZ, je možné sa stretnúť aj s pojmom „kultúrne licenčné poplatky“. V prípade autorských práv k počítačovým programom tieto sú v zmluvách o ZDZ zvyčajne zahrňované pod „priemyselné licenčné poplatky“.

Z príjmov tohto charakteru sa na území SR daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP. Sadzba dane vyberanej zrážkou je 19 %, ak však ide o rezidenta zmluvného štátu, výška sadzby dane môže byť modifikovaná príslušnou zmluvou o ZDZ. Ide zvyčajne o článok 12 – Licenčné poplatky. V mnohých zmluvách o ZDZ sa však na kultúrne licenčné poplatky uplatňuje nulová sadzba dane. Tieto sa v krajine zdroja príjmu potom nezdaňujú.

Vzhľadom na skutočnosť, že v prípade použitia diela alebo použitia umeleckého výkonu, sú príjmy posudzované podľa Autorského zákona, môže aj tento daňovník postupovať dvomi spôsobmi a to

•    v súlade s § 43 ods. 2 a v tej nadväznosti § 43 ods. 6 ZDP, t.j. daňovníkovi s ODP bude počas celého zdaňovacieho obdobia vyberaná daň zrážkou sadzbou dane podľa ZDP alebo podľa zmluvy o ZDZ a po skončení zdaňovacieho obdobia sa rozhodne, či bude daň vybranú zrážkou považovať za vysporiadanú alebo za preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 ZDP a potom bude svoju daňovú povinnosť vysporiadavať prostredníctvom daňového priznania sadzbou dane určenou v § 15 ZDP,

•    v súlade s § 43 ods. 3 písm. h) ZDP a v tej nadväznosti § 43 ods. 14 ZDP, t.j. daňovník s ODP sa môže rozhodnúť už v priebehu zdaňovacieho obdobia (podľa § 43 ods. 6 a 7 sa môže rozhodnúť až po skončení zdaňovacieho obdobia), že si bude sám priznávať dosiahnuté príjmy na území SR, t.j. platiteľ dane mu nebude zrážať daň, a to na základe písomnej dohody uzavretej s platiteľom dane, o tom, že mu nebude platiteľ vyberať daň zrážkou podľa § 43 ods. 14 ZDP rovnako si môže aj vybrať, že časť príjmov bude zahŕňať do daňového priznania a časť príjmov si nechá zrazením dane vysporiadanú.

Ak daňovník s ODP využije možnosť podania daňového priznania, v ktorom si uplatní aj výdavky a iné nároky určené v ustanoveniach ZDP, potom už bude príjmy zdaňovať sadzbou dane stanovenou v § 15 ZDP, čo znamená, že sa zdaňuje progresívnou sadzbou dane a to v závislosti od výšky jeho základu dane (19 % alebo 25 %).

-   v odseku 3 písm. o) sa daňou vyberanou zrážkovou zdaňuje akékoľvek peňažné plnenie a nepeňažné plnenie, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa okrem týchto plnení, ak sú vyplácané za klinické skúšanie.

Spôsob zdanenia uvedených príjmov zrážkovou daňou, ak sú vyplácané držiteľom, sa navrhuje bez ohľadu na skutočnosť, či sú vyplácané fyzickej osobe, dosahujúcej príjmy podľa § 5, § 6 alebo § 8 alebo právnickej osobe a to aj právnickej osobe, ktorá nebola zriadená za účelom dosiahnutia zisku (napr. nemocnice).

V súlade s § 43 ZDP sa z týchto príjmov daň vyberá zrážkou bez uplatnenia akýchkoľvek výdavkov.

Uvedené znamená, že v prípade ak je napr. vyplácaná úhrada držiteľom za prenajatie priestoru u poskytovateľa zdravotnej starostlivosti, potom si musí z daňových výdavkov vylúčiť všetky výdavky súvisiace s týmto prenajatým priestorom (napr. časť odpisov nehnuteľnosti, ktorá bola poskytnutá do prenájmu držiteľovi).

?  Príklad

Farmaceutická spoločnosť uhradí súkromnému poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti (fyzickej osobe) v roku 2016 faktúru za prenájom priestoru. Je farmaceutická spoločnosť pri úhrade vyššie uvedených faktúr v roku 2016 povinná uplatniť zrážkovú daň z príjmov? Ak je faktúra vystavená s DPH, zrážkovej dani podlieha suma s DPH alebo bez DPH?

Akékoľvek plnenia, t.j. aj úhrada za prenajatie priestoru, ktoré poskytol držiteľ poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti podliehajú dani vyberanej zrážkou s výnimkou plnení za klinické skúšanie.

Pri peňažnom plnení je potrebné rozlíšiť, či je príjemcom platiteľ DPH alebo nie. Ak je príjemcom platiteľ DPH, ktorý faktúru vystavil s DPH, zrážkovej dani podlieha suma úhrady bez DPH. Ak je príjemcom neplatiteľ DPH, ktorý nevystavuje faktúru s DPH, potom sa daň vyberá zrážkou z celej úhrady za prenajatie priestoru.

V prípade nepeňažného plnenia bude podliehať dani vyberanej zrážkou suma vrátane DPH a to bez ohľadu na skutočnosť či je príjemcom platiteľ DPH alebo nie.

Daňou vyberanou zrážkou sa nezdaňujú výlučne

–   plnenia vyplácané za klinické skúšanie, ktoré sa zdania prostredníctvom daňového priznania,

–   nepeňažné plnenia poskytnuté držiteľom vo forme účasti poskytovateľa ZS na sústavnom vzdelávaní podľa § 42 zákona o poskytovateľoch ZS a hodnoty stravy poskytnutej na odbornom podujatí určenom výhradne na vzdelávací účel, ktoré sú od dane oslobodené podľa § 9 ods. 2 písm. y) ZDP – s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa oslobodzuje strava poskytnutá ako nepeňažné plnenie držiteľom na vzdelávacích podujatiach poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti v plnej výške, pričom toto sa vzťahuje už na takto poskytnuté nepeňažné plnenie za rok 2017, ktoré by poskytovateľ zdravotnej starostlivosti vysporiadava sám daňou vyberanou zrážkou po skončení zdaňovacieho obdobia. Vzhľadom na skutočnosť, že tieto nepeňažné plnenia sú od dane oslobodené, nebude ich prijímateľ uvádzať v oznámení o prijatých nepeňažných plneniach od držiteľa podávanom správcovi dane; za účasť na sústavnom vzdelávaní sa nepovažuje hodnota ubytovania a dopravy poskytnutá držiteľom v súvislosti s týmto vzdelávaním a

–   nepeňažné plnenia, ktoré v úhrnnej sume za príslušný kalendárny rok nepresiahnu 40 eur, kde sa podľa § 46 ZDP daň vyberaná zrážkou neplatí.

Spôsob vysporiadania peňažných plnení a nepeňažných plnení poskytnutých držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti je upravený v § 43 ZDP, pričom ak pôjde

•    o peňažné plnenia – tieto zdaňuje vyplácajúci držiteľ, ktorý pri zrazení a odvedení dane postupuje v súlade s § 43 ods. 10 až 12 ZDP, t.j. zrazí daň do 15. dňa kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, kedy peňažné plnenie vyplatil a uvedené zároveň oznámi správcovi dane na tlačive vydanom FR SR,

•    o nepeňažné plnenie – tieto zdaňuje sám poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, ktorý ho od držiteľa prijal, pričom sa stáva sám platiteľom dane a postupuje podľa znenia § 43 ods. 17 ZDP, t.j. odvedie daň zrážkou do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie prijaté a zároveň oznámi správcovi dane na tlačive vydanom FR SR, údaje o zrazenej a odvedenej dani.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa lehota na odvedenie dane zrážkou z nepeňažných plnení predlžuje do konca troch kalendárnych mesiacov po uplynutí kalendárneho roka.

Upozornenie!

Ak držiteľ nevykoná zrážku dane alebo zrazenú daň včas neodvedie, bude sa od neho vymáhať rovnako ako ním nezaplatená daň. Podobne sa postupuje, ak držiteľ nezrazí daň v správnej výške. Taktiež ak príjemca (platiteľ dane) daň z nepeňažného plnenia neodvedie včas a v správnej výške, správca dane bude vymáhať ním nezaplatenú daň. V oboch prípadoch správca dane uloží sankcie v súlade s ustanoveniami daňového poriadku.

Ak držiteľ poskytol nepeňažné plnenia, oznamuje správcovi dane tieto skutočnosti do 15 dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom nepeňažné plnenie poskytol a to v rozsahu stanovenom v zákone v § 43 ods. 17 na tlačive vydanom FR SR. V rovnakej lehote vydáva aj prijímateľovi potvrdenie o výške poskytnutého nepeňažného plnenia. S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa predlžuje lehota pre držiteľa na podanie oznámení správcovi dane a poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, o poskytnutom nepeňažnom plnení z 15tich dní po uplynutí kalendárneho roka až na koniec kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka. V prípade poskytnutia nepeňažného plnenia formou stravy na vzdelávacom podujatí sa toto oslobodzuje v plnej výške od dane, čo znamená, že ani držiteľ nemusí oznamovať takto poskytnuté nepeňažné plnenie a to ani správcovi dane a ani poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti

-   odsek 3 sa dopĺňa o nové písmena s) a t), kde sa určili nové príjmy, z ktorých sa daň vysporiada zrážkou. V súvislosti s príjmami určenými v písmene s) sa dopĺňa aj nový odsek 24.

V prípade vymedzenia príjmov ide o 

•    príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. f) a § 12 ods. 7 písm. c) druhého bodu plynúce daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) vyplácané verejnou obchodnou spoločnosťou alebo komanditnou spoločnosťou, ktorej uvedený príjem plynul z dôvodu, že sa podieľa na základnom imaní obchodnej spoločnosti alebo družstva [odsek 3 písm. s) ZDP] a

•    vyplatené oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev v sume prevyšujúcej podiel podľa § 17e ods. 14 [odsek 3 písm. t)].

V prvom prípade sa do odseku 3 písm. s) dopĺňajú s účinnosťou od 1. 1. 2018 podiely na zisku, podiely na likvidačnom zostatku a vyrovnacie podiely spoločníkov verejných obchodných spoločností a komplementárov komanditných spoločností v prípadoch, ak im plynú tieto príjmy z dôvodu, že uvedené spoločnosti majú majetkovú účasť na inej obchodnej spoločnosti (napr. s.r.o., a.s.) alebo družstve.

Uvedená úprava je potrebná z dôvodu, že v prípade verejných obchodných spoločností a komanditných spoločností, tieto nie sú zdaňované na úrovni spoločnosti, ale až na úrovni jednotlivých spoločníkov alebo komplementárov. V prípade, ak má verejná obchodná spoločnosť alebo komanditná spoločnosť majetkovú účasť na inej obchodnej spoločnosti alebo družstve, a táto by delila ňou vytvorené podiely na zisku na verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť, ktorá o nich účtuje do svojho výsledku hospodárenia, ale vzhľadom na skutočnosť, že takéto podiely na zisku sú vylúčené z predmetu dane u prijímateľa právnickej osoby, tak ich vyjme zo základu dane. Týmto spôsobom sa nedostane podiel na zisku ako súčasť deleného základu dane podľa vlastníckych podielov na jednotlivých spoločníkov fyzické osoby a dochádza k zdaneniu týchto podielov na zisku (nie sú vylúčené z predmetu dane ani oslobodené od dane, t.j. sú zdaniteľnými príjmami) v rámci príjmov podľa § 8 zákona a to sadzbou dane vo výške 19 % alebo 25 %. Predmetná úprava by znamenala nerovnaké daňové zaobchádzanie s podielmi na zisku, ktoré sú vyplácané napr. spoločníkom s.r.o. a spoločníkom v.o.s.

V prípade, ak sú príjmy uvedené v § 3 ods. 1 písm. f) ZDP vyplácané zo zdrojov na území SR, budú vysporiadané zrážkovou daňou a to:

1.  ak budú vyplácané fyzickej osobe, ktorá je daňovníkom s NDP alebo je daňovníkom s ODP, ktorý však nemá bydlisko v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP – sadzbou dane vo výške 7 %,

2.  ak budú vyplácané fyzickej osobe alebo právnickej osobe, ktoré sú daňovníkmi s ODP s bydliskom alebo sídlom v nezmluvnom štáte podľa § 2 písm. x) ZDP – sadzbou dane vo výške 35 %.

V tejto súvislosti sa v odseku 24 dopĺňa platiteľ dane, ktorý vyberie uvedenú zrážkovú daň, pričom môže dôjsť k dvom situáciám v osobe, ktorá je povinná vybrať daň zrážkou, t.j. v osobe platiteľa dane.

Prvým prípadom je skutočnosť, ak sú tieto príjmy vyplácané napr. s.r.o. so sídlom na území SR verejnej obchodnej spoločnosti so sídlom na území SR. V takomto prípade je platiteľom dane verejná obchodná spoločnosť, ktorá presne vie komu a v akej výške vypláca napr. podiely na zisku a preto vie správne vybrať a odviesť daň zrážkou.

Druhým prípadom je skutočnosť, ak vyplácajúca obchodná spoločnosť na území SR vie, že vypláca podiel na zisku právnickej osobe so sídlom v zahraničí, ktorá je zdaňovaná obdobným spôsobom ako naša verejná obchodná spoločnosť alebo komanditná spoločnosť, pričom ak

–   zahraničná verejná obchodná spoločnosť nepreukáže konečného príjemcu (spoločníka) podielov na zisku, zrazí daň vyplácajúca obchodná spoločnosť so sídlom na našom území z celej sumy a to v najvyššej možnej sadzbe dane 35 % (nevie preukázať, či sú spoločníci zo zmluvných štátov),

–   zahraničná verejná obchodná spoločnosť preukáže konečného príjemcu (spoločníka) podielov na zisku, zrazí daň vyplácajúca obchodná spoločnosť so sídlom na našom území zo sumy príslušnej len fyzickej osobe, ktorá je konečným príjemcom podielov na zisku, resp. zo sumy príslušnej právnickej osobe, ktorá je konečným príjemcom podielov na zisku, ak má táto sídlo v nezmluvnom štáte.

V prípade príjmov vymedzených v § 43 ods. 3 písm. s) ZDP sa ustanovuje daňové posúdenie výplaty oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení. Pri výplate oceňovacích rozdielov je právny nástupca povinný sledovať, či vyplatená suma oceňovacích rozdielov je vyššia ako suma oceňovacích rozdielov pripadajúca na príslušné zdaňovacie obdobia vypočítaná, tak že suma oceňovacích rozdielov sa delí počtom rokov majetku s najdlhšou dobou odpisovania, ktorý bol nadobudnutý v rámci zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev. Takto vyčíslený podiel sa násobí počtom rokov, počas ktorých bol tento majetok odpisovaný v čase, keď sa oceňovacie rozdiely vyplácajú. Ak vyplatené oceňovacie rozdiely presiahnu takto vypočítanú sumu, suma vo výške rozdielu medzi vyplatenou sumou oceňovacích rozdielov a takto vypočítaným súčinom sa zdaní daňou vyberanou zrážkou podľa § 43.

-   v odseku 5 písm. d) je určený spôsob vyčíslenia základu dane pre daň vyberanú zrážkou v prípade, ak sú vyplácané vyrovnacie podiely a podiely na likvidačnom zostatku. Platiteľ dane vyberie daň zrážkou z príjmov, ktorý je vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku znížený o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada. S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa za výdavok pri výplate týchto príjmov dopĺňa nadobúdacia cena zistená spôsobom podľa § 25a ZDP. Uvedené znamená, že sa bude brať do úvaha pri vyčíslení základu dane, z ktorého sa bude daň vyberať zrážkou aj skutočnosť, že podiel mohol byť nadobudnutý aj iným spôsobom ako splateným vkladom a to

–   kúpou, t.j. odpočíta sa obstarávacia cena

–   darom, t.j. odpočíta sa cena určená znalcom v čase nadobudnutia vkladu

–   dedením, t.j. cena určená v dedičskom rozhodnutí v čase nadobudnutia vkladu.

Samozrejme, musí daňovník oznámiť a preukázať platiteľovi dane uvedenú inú nadobúdaciu cenu, aby vedel aký výdavok pred zrazením dane má odpočítať. Ak by mu daňovník nevedel uvedené preukázať, platiteľ dane zrazí daň z hrubej sumy a to vzhľadom na znenie § 43 ods. 11 a 12 ZDP, podľa ktorého je platiteľ dane zodpovedný za správne vybratie dane.

-   v odseku 6 sú uvedené príjmy, pri ktorých zrazením dane nie je daňová povinnosť daňovníka považovaná za vysporiadanú, ale daňovník sa môže rozhodnúť považovať túto daň za preddavok a to, ak bola vybraná z 

a)  príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s ODP (zahraniční umelci a športovci, ktorí vykonávajú svoju činnosť na území SR),

b)  príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor,

     S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa medzi tieto príjmy dopĺňajú aj príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. e) nový bod 10, podľa ktorého sa za príjem zo zdrojov na území SR možno považovať aj úhrady od daňovníkov s NDP a od stálych prevádzkarní daňovníkov s ODP v prípade, že predmetné odplaty za poskytnutie služieb obchodného, technického alebo iného poradenstva, za spracovanie dát, za marketingové služby, z riadiacej činnosti a sprostredkovateľskej činnosti sú u týchto daňovníkov uznanými daňovými výdavkami.

c)  príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s NDP podľa § 2 písm. d) okrem daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku SR a Národnej banky Slovenska,

V prípade príjmov z vyplatenia podielových listov ide o príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia), u ktorých je možné daň vyberanú zrážkou považovať za preddavok na daň len vtedy, ak tieto príjmy plynú fyzickým a právnickým osobám s NDP na území SR a fyzickým a právnickým osobám s NDP na území iných členských štátov Európskej únie alebo fyzickým a právnickým osobám s NDP na území ďalších štátov tvoriacich Európsky hospodársky priestor.

Ak sa daňovník podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

Ak sa rozhodne, že z týchto príjmov, bude mať daňovú povinnosť splnenú, tieto príjmy neuvádza v daňovom priznaní.

-   v súlade s odsekom 10 je zrážkovú daň povinný vybrať platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka, pričom podľa § 2 písm. v) ZDP je platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka, a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa ustanovenie spresňuje v tom smere, že za pripísanie úhrady v prospech daňovníka sa nepovažuje len pripísanie platby na bankový účet daňovníka, ale aj situácia, v ktorej je priama platba nahradená vzájomným započítam pohľadávok a záväzkov medzi dotknutými osobami alebo situácia, ak zriaďovateľ stálej prevádzkarne priradí náklady stálej prevádzkarni, ktoré sú uhradené zriaďovateľom v inom štáte. Toto zohľadňuje aj medzinárodnú prax v nadväznosti na zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia a to konkrétne článok 7 ods. 3 články 11 ods. 5 a 12 ods. 5 väčšiny zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia.

Pre daňové účely je zadefinovaný aj zahraničný platiteľ dane, a to v § 48 ZDP, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí (zahraničný platiteľ dane) v presne stanovených prípadoch uvedených v tomto ustanovení ZDP.

V súlade s § 49a ods. 3 ZDP vzniká fyzickej osobe alebo právnickej osobe, ktorá sa stane platiteľom dane, registračná povinnosť alebo oznamovacia povinnosť v závislosti od toho, či už je registrovaná podľa odsekov 1 alebo 2 ZDP alebo nie je.

Ak je už registrovaná, na účel vykonania zmien v registrácii oznámi miestne príslušnému správcovi dane, že sa stala platiteľom dane.

Ak nie je registrovaná, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla povinnosť zrážať daň alebo preddavky na daň, alebo daň vyberať, požiadať správcu dane o registráciu ako platiteľ dane.

Povinnosť registrácie nemá platiteľ dane uvedený v § 43 ods. 17 ZDP.

Postup pri registrácii daňovníka, náležitosti žiadosti o registráciu, konanie na základe výzvy správcu dane (odstránenie nedostatkov, nesplnenie registračnej povinnosti) upravuje § 67 daňového poriadku.

Ak dôjde k zmenám skutočností zakladajúcich povinnosť registrácie podľa ZDP, postupuje platiteľ dane podľa § 49a ods. 6 ZDP. Oznamovanie zmien skutočností uvedených pri registrácii podľa daňového poriadku sa riadi podľa § 67 ods. 9 a 11 daňového poriadku.

-   podľa odseku 11 je platiteľ dane povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak. Súčasne je platiteľ dane povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka. Za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie.

Tlačivo oznámenia o zrazení dane podľa § 43 ZDP obsahuje súhrnné údaje o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou v členení na daňovníkov podľa

•    § 2 písm. d), t.j. daňovníkov s NDP, okrem daňovníka z „nezmluvného štátu“ podľa § 2 písm. x) ZDP,

•    § 2 písm. e), t.j. daňovníkov s ODP, okrem daňovníka z „nezmluvného štátu“ podľa § 2 písm. x). Ak však tento daňovník požiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmu, tlačivo musí obsahovať údaje v členení podľa § 43 ods. 11 písm. c), t.j. údaje v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1, sume odvedenej dane atď. a to aj v presnom označení daňovníka napr. meno, priezvisko, adresa trvalého pobytu a dátum narodenia, ak ide o fyzickú osobu,

•    § 2 písm. x), t.j. daňovníkov s ODP z „nezmluvného štátu“. Tlačivo oznámenia musí obsahovať aj údaje o zrazenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, sumu zrazenej dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zrazenej dane.

Ak ide

–   o fyzickú osobu aj meno, priezvisko, adresu TP a dátum narodenia,

–   o právnickú osobu aj názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

 Ak si platiteľ dane nesplní túto oznamovaciu povinnosť v rozsahu ako mu stanovuje § 43 ods. 11, v súlade s § 21 ods. 2 písm. m) ZDP nebudú platby vyplácané daňovníkovi podľa § 2 písm. x) ZDP uznaným daňovým výdavkom.

Vzor tohto oznámenia určí Finančné riaditeľstvo SR, ktoré ho zverejní na svojom webovom sídle.

-   podľa odseku 13 v prípade príjmov uvedených § 43 ods. 3 písm. g) ZDP, t. j. príjmov fondu prevádzky, údržby a opráv, je platiteľom dane spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov alebo fyzická osoba alebo právnická osoba, s ktorou vlastníci bytov a nebytových priestorov domu uzatvorili zmluvu o výkone správy. Tento platiteľ dane je povinný daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom boli tieto príjmy poukázané alebo pripísané v prospech účtu fondu prevádzky, údržby a opráv. S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa uvedená lehota predlžuje až do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka.

     V lehote do kedy má odviesť platiteľ dane daň, je povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

-   podľa 15, platiteľom dane z príjmov uvedených v odseku 3 písm. i) a l), t. j.:

–   výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok,

–   výnosov (príjmov) z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok,

ak plynú daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku Slovenskej republiky a Národnej banke Slovenska, je tento daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fond národného majetku Slovenskej republiky a Národná banka Slovenska. Títo platitelia sú povinní daň odviesť správcovi dane najneskôr do tridsiateho dňa po uplynutí zdaňovacieho obdobia, v ktorom im boli tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech. V lehote do kedy má odviesť platiteľ dane daň, je povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

-   podľa odseku 16 je z výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynú fyzickej osobe, okrem výnosov zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok plynúcich tejto fyzickej osobe daňou vyberanou zrážkou, platiteľom dane z tohto príjmu obchodník s cennými papiermi, ktorý drží finančné nástroje a peňažné prostriedky klientov, z ktorých tieto príjmy plynú.

     Výnosy zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok, ktoré plynú fyzickým osobám sa vysporiadavajú prostredníctvom daňového priznania.

-   odseky 17 až 19

Podľa odseku 17 je platiteľom dane z nepeňažných plnení uvedených v odseku 3 písm. o) príjemca tohto nepeňažného plnenia, ktorý je povinný

•    zrážkovú daň odviesť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie prijaté; s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa predlžuje lehota na odvedenie zrážkovej dane až na koniec tretieho kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka,

•    predložiť oznámenie o zrazení a odvedení dane vyberanej zrážkou správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka – s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa predlžuje lehota na odvedenie zrážkovej dane až na koniec tretieho kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, pričom toto oznámenie obsahuje údaje o výške nepeňažného plnenia od jednotlivých držiteľov a o zrazenej a odvedenej dani vyberanej zrážkou.

Ak je platiteľom dane

1.  fyzická osoba, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom platiteľ poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo, ak jej bolo pridelené,

2.  právnická osoba, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo.

Oznámenie nemusí podať platiteľ dane, ktorého úhrn nepeňažných plnení od všetkých držiteľov za príslušný kalendárny rok nepresiahol 40 eur, t.j. daň sa v tomto prípade neplatí podľa § 46 ZDP.

Zároveň musí podať oznámenie o poskytnutom nepeňažnom plnení správcovi dane aj držiteľ a to do pätnásteho dňa po uplynutí kalendárneho roka (s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa predlžuje lehota až na koniec kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom nepeňažné plnenie poskytol), v ktorom bolo nepeňažné plnenie poskytnuté, pričom ak ho poskytol

1.  fyzickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej meno, priezvisko, adresu zdravotníckeho zariadenia, v ktorom fyzická osoba poskytuje zdravotnú starostlivosť alebo vykonáva závislú činnosť zamestnanca, dátum narodenia, daňové identifikačné číslo tejto fyzickej osoby, ak jej bolo pridelené,

2.  právnickej osobe, tlačivo obsahuje tiež jej názov, adresu sídla a jej daňové identifikačné číslo.

Vzor tlačiva vydá Finančné riaditeľstvo SR.

-   odsek 23

Tento odsek upravuje spôsob uplatnenia metód na zamedzenie dvojitého zdanenia v prípadoch, ak ide o príjmy uvedené v odsekoch 20 a 22, t.j. príjmy

•    vo forme prijatých peňažných a nepeňažných plnení poskytovateľom zdravotnej starostlivosti od držiteľa, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, pričom tento nemá na území SR ani stálu prevádzkareň ani organizačnú zložku a preto si prijímateľ tohto plnenia – poskytovateľ zdravotnej starostlivosti musí daň vysporiadať sám ako samoplatiteľ dane vyberanej zrážkou,

•    vo forme výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok a výnosov (príjmov) z ich predaja.

Podľa tohto znenia si prijímateľ uvedených príjmov môže zamedziť dvojitému zdaneniu v oznámení platiteľa dane o zrazení a odvedení dane podľa odseku 15 a odseku 17 písm. a). Držiteľ, ktorým je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, vystaví na účely zamedzenia dvojitého zdanenia prijímateľovi peňažného plnenia – poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti [odsek 3 písm. o)] potvrdenie o výške tohto plnenia a zrazenej dani podľa odseku 10 v lehote do 15. dňa (s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa aj v tomto ustanovení predlžuje lehota až na koniec kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka) po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo peňažné plnenie vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech prijímateľa.

Ak prijímateľ v takomto prípade zamedzuje dvojitému zdaneniu podľa odseku 20, toto potvrdenie je prílohou oznámenia podľa odseku 17 písm. a). Ak výsledkom zamedzenia dvojitého zdanenia je suma na vrátenie, na postup správcu dane sa pri jej vrátení použije § 79 daňového poriadku.

-   Odsek 25

V nadväznosti na zavedenie pojmu „konečného príjemcu“ v § 2 ae) ZDP s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa dopĺňa aj § 43 o nový odsek 25.

Podľa predmetnej definície sa za konečného príjemcu príjmu považuje osoba, ktorej plynie príjem v jej vlastný prospech a má právo využívať tento príjem neobmedzene bez zmluvnej alebo inej právnej povinnosti previesť príjem na inú osobu. Rovnako sa za konečného príjemcu považuje stála prevádzkareň tejto osoby, ak činnosť spojená s týmto príjmom je vykonávaná touto stálou prevádzkarňou, alebo majetok, s ktorým tento príjem súvisí, je funkčne spojený s touto stálou prevádzkarňou. Za konečného príjemcu príjmu sa nepovažuje osoba, ktorá koná ako sprostredkovateľ za inú osobu.

Táto definícia sa zavádza z dôvodu právnej istoty, pričom vychádza z konceptu „skutočného vlastníka“ príjmu, ktorý je určený v zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia vychádzajúcich z Modelovej zmluvy OECD a jej komentára a aj z koncepcie používanej v smerniciach EÚ.

Doplnenie tohto pojmu má za cieľ zabrániť vyhýbaniu sa daňovej povinnosti z dôvodu, že príjemca príjmov nie je ich skutočným vlastníkom.

Konečným príjemcom je osoba, ktorá preberá riziko a kontrolu nad týmito príjmami a má právo využívať tieto príjmy bez povinnosti previesť ich ďalej na inú osobu.

Majetok je funkčne spojený so stálou prevádzkarňou na území SR, ak sa podieľa na tvorbe ziskov priraditeľných stálej prevádzkarni.

V tejto súvislosti sa upravili aj ustanovenia § 43 a 44 ZDP, v ktorých je uvedené, že ak platiteľ dane nevie preukázať konečného príjemcu vyplácaného príjmu podľa § 16 ods. 1, zrazí daň vo výške 35 % z tohto príjmu a v oznámení o zrazení a odvedení dane podávanom správcovi dane podľa § 43 od. 11 a § 44 ods. 3 písm. c) neuvádza identifikačné údaje o prijímateľovi, ak ide o

a)  fyzickú osobu v členení meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

b)  právnickú osobu v členení názov, adresa sídla a jej identifikačné číslo.

V súlade s konceptom „skutočného vlastníka“ príjmu zadefinovaného v zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré vychádzajú z Modelu OECD, je tento pojem používaný v rámci posudzovania úrokov, licenčných poplatkov a dividend.

Aj keď žiadne ustanovenia Modelovej zmluvy OECD ani jej komentár v príslušných článkoch neustanovuje pojem „skutočný vlastník“, je potrebné pri riešení konkrétnych prípadov rozlišovať medzi okamžitým príjemcom tohto typu príjmu a jeho skutočným vlastníkom.

Zatiaľ čo okamžitým príjemcom môže byť v podstate ktokoľvek, komu je tento príjem poukázaný bez ohľadu na to, či z neho má skutočný úžitok, skutočný vlastník je osoba, ktorej je možné tento príjem objektívne prisúdiť a ktorá ho zdaňuje. To znamená, že pokiaľ príjem vo forme dividend, úrokov alebo licenčných poplatkov obdrží rezident jedného zmluvného štátu jednajúci ako sprostredkovateľ alebo poverenec (teda okamžitý príjemca) pre niekoho iného, nie je ho možné chápať ako skutočného vlastníka, a bolo by preto v rozpore s predmetom a účelom zmluvy, keby štát zdroja takéhoto príjmu poskytoval daňové úľavy alebo oslobodenia len preto, že tento okamžitý príjemca je rezidentom štátu, s ktorým má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia. Za tejto situácie je síce okamžitý príjemca rezidentom druhého zmluvného štátu a zmluva sa na neho všeobecne podľa Článku 1 vzťahuje, ale v jeho prípade u takéhoto príjmu žiadne dvojité zdanenie nehrozí, pretože tento príjemca nie je pre daňové účely v štáte svojej rezidencie skutočným vlastníkom takéhoto príjmu a teda ho ani ako taký nezdaňuje.

Dá sa povedať, že pokiaľ príjem len
prejde cez rezidenta (napr. sprostredkovateľa) jedného zmluvného štátu a až potom plynie osobe, ktorá naozaj získava úžitok z tohto príjmu a ktorá je tiež vlastníkom aktív (právneho titulu), z ktorého takýto príjem plynie, nie je možné uplatňovať, a tiež ani poskytovať daňové úľavy alebo oslobodenie rezidentov rezidentovi, cez ktorého platba takto prechádza. Na uvedené má nárok len skutočný vlastník príjmu, ktorý naviac môže byť rezidentom tretieho štátu. V takomto prípade nie je pochopiteľne možné nárokovať výhody zo zmluvy medzi štátom zdroja a štátom rezidencie okamžitého príjemcu, ale zo zmluvy (pokiaľ existuje) medzi štátom zdroja a štátom rezidencie skutočného vlastníka.

V starších zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré vychádzali zo skoršej Modelovej zmluvy OECD, sa síce nepoužíva pojem „skutočný vlastník“, hovorí sa len o príjemcovi, ktorý je rezidentom v určitom štáte, avšak skutočnosť, že tento príjemca je rovnako skutočný vlastník vo vyššie uvedenom význame a zmysle, sa automaticky predpokladá a zmluvy takto boli vždy aj interpretované. Zavedenie pojmu „ skutočný vlastník“ teda neznamená faktickú zmenu, ale len presnejšiu formuláciu podstaty veci.

§ 43a

(1) Ak má daňovník pochybnosti o správnosti zrazenej dane alebo preddavku na daň, môže požiadať o vysvetlenie platiteľa dane v lehote do 12 kalendárnych mesiacov odo dňa, keď k zrážke dane alebo preddavku na daň došlo. V žiadosti uvedie dôvody preukazujúce jeho pochybnosti. Platiteľ dane je povinný písomne oznámiť daňovníkovi požadované údaje v lehote do 30 dní odo dňa doručenia žiadosti a v tej istej lehote prípadnú chybu opraviť. Ak platiteľ dane nesplní túto povinnosť, daňovník je oprávnený podať sťažnosť správcovi dane v lehote do 60 dní odo dňa, keď mal platiteľ dane doručiť daňovníkovi písomné vysvetlenie a prípadnú chybu opraviť.

(2) Ak po doručení písomného vysvetlenia platiteľa dane podľa odseku 1 daňovník nesúhlasí s postupom platiteľa dane, môže podať sťažnosť na postup platiteľa dane správcovi dane, a to v lehote do 30 dní odo dňa doručenia písomného vysvetlenia platiteľa dane daňovníkovi.

(3) Správca dane, ktorý je miestne príslušný platiteľovi dane podľa tohto zákona alebo podľa osobitného predpisu,136ab) o sťažnosti uvedenej v odseku 1 alebo odseku 2 rozhodne tak, že sťažnosti vyhovie v plnom rozsahu alebo vyhovie čiastočne a súčasne uloží platiteľovi dane povinnosť vykonať nápravu v určenej lehote, alebo sťažnosť zamietne. Rozhodnutie o sťažnosti sa doručí daňovníkovi aj platiteľovi dane, pričom daňovník a platiteľ dane sa môžu proti nemu odvolať v lehote do 30 dní odo dňa jeho doručenia. Odvolanie má odkladný účinok. Ak platiteľ dane nevykoná nápravu v lehote určenej v rozhodnutí, správca dane uloží platiteľovi dane pokutu podľa osobitného predpisu.136ac)

Komentár k § 43a

Podľa tohto ustanovenia postupuje daňovník, ak má pochybnosti o správnosti zrazenej dane platiteľom dane. V súlade s týmto ustanovením môže do 12 kalendárnych mesiacov odo dňa, keď k zrážke dane došlo, požiadať platiteľa dane o vysvetlenie a preukázať svoje pochybnosti. Platiteľ dane je povinný v lehote do 30 dní od doručenia žiadosti daňovníkovi písomne odpovedať a prípadnú chybu v tejto lehote aj opraviť. V prípade nesplnenia povinností vyplývajúcich pre platiteľa dane z § 43a ods. 1 ZDP alebo nesúhlasu daňovníka s postupom platiteľa dane, môže daňovník podať v zákonom určených lehotách na platiteľa dane sťažnosť správcovi dane (§ 43a ods. 2 ZDP).

Poznámka

Podľa tohto ustanovenia môže postupovať napr. držiteľ, ktorý je aj v pozícii poskytovateľa zdravotnej starostlivosti (tzv. dvojjediný), pričom iný držiteľ mu zrazil daň z vyplácaného plnenia, ktoré však nebolo vyplatené v súvislosti s plnením pre neho v pozícii poskytovateľa zdravotnej starostlivosti ale v pozícii držiteľa.

O sťažnosti rozhoduje na základe § 43a ods. 3 ZDP správca dane miestne príslušný platiteľovi dane, ktorý sťažnosti buď vyhovie v plnom rozsahu, alebo vyhovie čiastočne a platiteľovi dane uloží povinnosť vykonať nápravu v určenej lehote alebo sťažnosť zamietne. Platiteľom dane nevykonaná náprava uložená rozhodnutím správcu dane má za následok uloženie pokuty podľa daňového poriadku.

Ak platiteľovi dane vznikla zo ZDP povinnosť zraziť daň, ale platiteľ ju zrazil v nižšej sume alebo vo vyššej sume, ako vyplýva zo ZDP, vzniknutý rozdiel je nedoplatkom, resp. preplatkom platiteľa dane, ktorý sa vysporiada prostredníctvom platiteľa dane. V prípade preplatku môže platiteľ dane požiadať o jeho vrátenie svojho miestne príslušného správcu dane, ktorý pri vrátení preplatku postupuje podľa § 79 daňového poriadku. Daňovník môže požiadať o vrátenie preplatku platiteľa dane. Finančné vyrovnanie medzi platiteľom dane a daňovníkom je záležitosťou ich vzájomného vzťahu, do ktorého správca dane nevstupuje – s výnimkou prípadu sťažnosti podanej daňovníkom podľa § 43a ods. 2 ZDP.

§ 44

Zabezpečenie dane

(1) Správca dane môže rozhodnutím uložiť fyzickým osobám a právnickým osobám, aby pri peňažnom plnení poskytnutom inému daňovníkovi zrážali na zabezpečenie dane sumu vo výške 9,5 % z peňažného plnenia. Suma zabezpečenia dane sa považuje za preddavok na daň.

(2) Na zabezpečenie dane zo zdaniteľných príjmov okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou a príjmov zo závislej činnosti, z ktorých sa zráža preddavok na daň podľa § 35, je platiteľ dane, ktorý vypláca, poukazuje alebo pripisuje úhrady v prospech daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, okrem daňovníka podľa § 2 písm. t) alebo daňovníka štát, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore, povinný zrážať sumu vo výške 19 % z peňažného plnenia a v prospech daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) povinný zrážať sumu vo výške 35 % z peňažného plnenia. Ak ide o podiel daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, komplementárom komanditnej spoločnosti alebo členom európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov, suma na zabezpečenie dane sa zráža bez ohľadu na vyplatenie podielu na zisku najneskôr do troch mesiacov nasledujúcich po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

(3) Sumy na zabezpečenie dane podľa odsekov 1 a 2 sa odvádzajú do pätnásteho dňa každého kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac príslušnému správcovi dane. Túto skutočnosť je platiteľ dane v rovnakej lehote povinný oznámiť správcovi dane, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak, a to na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle. Toto tlačivo obsahuje súhrnné údaje o zabezpečenej a odvedenej dani v členení na daňovníkov podľa

a) § 2 písm. d), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x),

b) § 2 písm. e), okrem daňovníka podľa § 2 písm. x); ak tento daňovník požiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmu, tlačivo obsahuje aj údaje v členení podľa písmena c),

c) § 2 písm. x); pre tohto daňovníka tlačivo obsahuje aj údaje o zabezpečenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1, sumu zdaniteľného príjmu, sadzbu dane, zrazenú sumu na zabezpečenie dane, dátum úhrady zdaniteľného príjmu a dátum odvedenia zabezpečenej dane, pričom, ak ide o

    1.   fyzickú osobu, tlačivo obsahuje tiež meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

    2.   právnickú osobu, tlačivo obsahuje tiež názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

(4) Platiteľ dane nezrazí sumu na zabezpečenie dane podľa odseku 2, ak daňovník predloží potvrdenie od správcu dane, že platí preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42, ak správca dane nerozhodne inak.

(5) Ak daňovník nepodá daňové priznanie, zrazením sumy na zabezpečenie dane podľa odsekov 1 a 2 môže správca dane rozhodnúť, že daňová povinnosť daňovníka je splnená.

(6) Platiteľ dane, ktorý nevykoná zrážku sumy na zabezpečenie dane alebo ju zrazí v nesprávnej výške, alebo zrazenú sumu na zabezpečenie dane včas neodvedie, zodpovedá za daň, ktorá sa mala zabezpečiť rovnako, ako za daň nezaplatenú platiteľom príjmu.

(7) Ak platiteľ dane nevie preukázať konečného príjemcu vyplácaného príjmu podľa § 16 ods. 1, zrazí na zabezpečenie dane sumu vo výške 35 % z tohto príjmu a v oznámení o zrazení a odvedení dane podávanom podľa odseku 3 písm. c) neuvádza identifikačné údaje o prijímateľovi, ak ide o

a) fyzickú osobu v členení meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

b) právnickú osobu v členení názov, adresa sídla a jej identifikačné číslo.

Komentár k § 44

Ustanovenie § 44 dáva širokú možnosť správcovi dane zabezpečiť daň iným spôsobom ako od daňovníka. Zabezpečenie dane je určitou formou platenia preddavkov na daň z príjmov, používanou prakticky najmä vo vzťahu k daňovníkom s ODP, ktorí dosahujú na území SR zdaniteľné príjmy, ale často tu nie sú fyzicky prítomní. V uvedenom prípade je prenesená zodpovednosť za vybratie a odvedenie preddavku na daň z daňovníka na platiteľa dane. Je teda nástrojom na zabezpečenie úhrady na nesplatnú alebo nevyrubenú daň a na zaistenie toho, aby si daňovník následne vysporiadal svoju daňovú povinnosť podaním daňového priznania.

-   odsek 2, 4 až 6

V ustanovení § 44 ods. 2 ZDP je vymedzené, že povinnosť zrážať zabezpečenie dane sa vzťahuje na všetkých platiteľov dane, ktorí vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú úhrady v prospech daňovníka s ODP (s určitými výnimkami, ktoré sú uvedené nižšie).

Zabezpečenie dane sa zráža vo výške 19 % z peňažného plnenia. Zabezpečenie dane sa vyberá zo zdaniteľných príjmov daňovníkov s ODP.

Podľa § 2 písm. h) ZDP je zdaniteľným príjmom príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa ZDP a ani podľa medzinárodnej zmluvy v zmysle § 1 ods. 2 ZDP, ktorá má prednosť pred ZDP. To znamená, že ide o príjmy plynúce zo zdrojov na území SR daňovníkovi s ODP, ktoré sú vymedzené v ustanoveniach § 16 ZDP, ak sú predmetom dane a nie sú oslobodené od dane. V prípade daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je tiež dôležité, aby právo zdanenia daného príjmu bolo prisúdené SR v súlade s príslušnou ZDZ.

Predmetom zabezpečenia dane podľa § 44 ZDP, v prípade príjmov plynúcich daňovníkovi s ODP sú príjmy definované v § 16 ZDP ako zdroj príjmov, ktoré nepodliehajú zrážkovej dani a ani sa z nich nevyberá iný preddavok na daň (závislá činnosť).

Ide napr. o 

     príjmy z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území SR prenájmu podľa § 16 ods. 1 písm. f) ZDP,

     príjmy z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR, ak tieto príjmy plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t), príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území SR, z prevodu majetkových práv registrovaných na území SR a z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území SR, okrem príjmov z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok podľa § 16 ods. 1 písm. e) piaty bod ZDP,

     odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie podľa § 16 ods. 1 písm. e) šiesty bod zákona.

V tomto prípade je možné hovoriť o dvoch druhoch odmien a to:

•    odmeny za výkon funkcie v orgánoch právnických osôb (pravidelné odmeny vyplácané v priebehu roka za výkon funkcie, ktoré sú daňovým výdavkom u vyplácajúcej spoločnosti), ktoré sú zdaniteľnými príjmami v súlade s ustanovením § 5 ods. 1 písm. d) ZDP a

•    odmeny za výkon funkcie, ktoré sú vyplácané formou podielu na zisku tzv. „tantiémy“ (nie sú súčasťou daňových výdavkov u vyplácajúcej spoločnosti, ale sú vyplácané až po zdanení zo zisku spoločnosti ak o tom valné zhromaždenie rozhodne).

V prípade, ak takéto odmeny za výkon funkcie budú vyplácané daňovému rezidentovi krajiny, s ktorou má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, budú tieto príjmy podliehať článku – Tantiémy, ktorým zvyčajne býva článok 16.

Zdaniteľným príjmom, ktorý podlieha zabezpečeniu dane podľa § 44 ods. 2 ZDP je aj

–   príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni a to príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s ODP a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam a

–   príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni a to príjem členov európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov so sídlom na území SR, ktorí sú daňovníkmi s ODP, a ktorý im plynie z členstva v tomto zoskupení, ako aj z úverov a z pôžičiek poskytnutých tomuto zoskupeniu.

V prípadoch, kedy je výber dane z príjmov a splnenie daňovej povinnosti daňovníka s ODP zaistené iným spôsobom (napr. platením preddavkov na daň), nie je potrebné zrážať zabezpečenie dane.

Zabezpečenie dane sa preto nevykonáva v prípadoch, ak

•    je z nich vyberaná zrážková daň podľa § 43 ZDP alebo

•    ide o príjmy zo závislej činnosti, z ktorých sa zráža preddavok na daň podľa § 35 ZDP, alebo

•    v súlade s § 44 ods. 4 ZDP daňovníci s ODP, ktorým plynú zdaniteľné príjmy podliehajúce zabezpečeniu dane predložia platiteľovi príjmu potvrdenie od správcu dane, že platia preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42 ZDP.

Daňovník s ODP, ktorému bolo zo zdaniteľných príjmov zrazené zabezpečenie dane, má možnosť považovať sumu vybranú na zabezpečenie dane za preddavok na daň, podať daňové priznanie a vysporiadať tak svoju daňovú povinnosť na území SR. V prípade, ak daňovník s ODP túto možnosť nevyužije, správca dane môže v súlade s § 44 ods. 5 ZDP rozhodnúť, že zrazením sumy na zabezpečenie dane je jeho daňová povinnosť splnená.

Zabezpečenie dane sa zráža pri výplate, poukázaní alebo pripísaní úhrady v prospech daňovníka s ODP.

Osobitným prípadom je však podiel daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, komplementárom komanditnej spoločnosti alebo členom európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov, kedy sa suma na zabezpečenie dane zráža bez ohľadu na to, či došlo k skutočnému vyplateniu podielu na zisku. Suma na zabezpečenie dane sa zrazí najneskôr do troch mesiacov nasledujúcich po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

Povinnosť zabezpečenia dane sa neuplatní

•    na úhrady, ktoré plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t) ZDP, t.j. daňovníkovi členského štátu Európskej únie,

•    na úhrady vyplácané, poukazované alebo pripísané v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom štátu, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o EHP tvoriaceho Európsky hospodársky priestor.

Zabezpečenie dane sa vyberá sadzbou dane 19 % s výnimkou platieb vyplácaných, poukazovaných alebo pripisovaných voči daňovníkom nezmluvných štátov, kde je sadzba dane vo výške 35 %.

?  Príklad

Slovenská spoločnosť s r.o. platí v roku 2017 nájomné za nájom nebytových priestorov vlastníkovi nehnuteľnosti, ktorým je spoločnosť so sídlom v USA. Je slovenská s.r.o. povinná v súlade s § 44 ZDP zraziť daň 19 % na zabezpečenie dane?

Príjem z prenájmu nehnuteľnosti umiestnenej na území SR je zdaniteľným príjmom daňovníka s ODP (rezidenta USA) zo zdrojov na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. f) ZDP ako aj podľa článku 6 Zmluvy medzi Slovenskou republikou a Spojenými štátmi americkými o zamedzení dvojakého zdanenia a zabránení daňovým únikom v odbore daní z príjmov a z majetku (uverejnená v Z. z. pod č. 74/1994).

Predmetný príjem je daňový rezident USA povinný po skončení zdaňovacieho obdobia vysporiadať prostredníctvom podaného daňového priznania, pričom platiteľ dane (rezident SR) je povinný zabezpečiť daň z takéhoto príjmu v súlade s ustanovením § 44 ods. 2 až 6 zákona o dani z príjmov.

?  Príklad

Právnická osoba z ČR predala slovenskej spoločnosti (rezidentovi SR) nehnuteľnosť, ktorú vlastnila v SR. Z tohto príjmu je povinná podať daňové priznanie v SR a zaplatiť daň z príjmu v SR. Je ale slovenská spoločnosť, ktorá danú nehnuteľnosť kúpila, povinná vykonať zabezpečenie dane z tohto príjmu podľa § 44 ZDP?

Podľa článku 13 ods. 1 zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia medzi Slovenskou republikou a Českou republikou (uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 238/2003) a § 16 ods. 1 písm. f) ZDP zisky, ktoré poberá rezident ČR zo scudzenia nehnuteľného majetku uvedeného v článku 6 tejto zmluvy a umiestneného v SR, podliehajú zdaneniu v SR.

Daňovník si predmetné príjmy daňovo vysporiada na území SR osobne prostredníctvom podaného daňového priznania v lehote podľa § 49 ZDP.

Zabezpečenie dane podľa § 44 ods. 2 ZDP sa u daňovníkov uvedených v § 2 písm. t) tohto zákona (t.z. u daňovníkov členských štátov EÚ) neaplikuje.

-   odsek 3

V súlade s § 44 ods. 3 ZDP suma na zabezpečenie dane, ktorá bola zrazená platiteľom dane, sa odvádza príslušnému správcovi dane v lehote do pätnásteho dňa každého kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac. V rovnakej lehote je túto skutočnosť povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak.

Oznámenie o zabezpečení dane vykoná platiteľ dane na tlačive, ktorého vzor určí Finančné riaditeľstvo SR. Uvedené tlačivo bude zverejnené na webovom sídle Finančného riaditeľstva SR [www.drsr.sk] a toto tlačivo bude obsahovať súhrnné údaje o zabezpečenej a odvedenej dani v členení na:

–   daňovníkov s NDP, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. d) ZDP,

–   daňovníkov s ODP, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. e) ZDP; s výnimkou daňovníkov z nezmluvného štátu, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. x) ZDP,

–   daňovníkov z nezmluvného štátu, t.j. daňovníkov podľa § 2 písm. x) ZDP.

Súčasne pre daňovníkov z nezmluvného štátu tlačivo obsahuje aj:

–   údaje o zabezpečenej dani v členení na jednotlivé druhy príjmov podľa § 16 ods. 1 ZDP,

–   sumu zdaniteľného príjmu,

–   sadzbu dane,

–   zrazenú sumu na zabezpečenie dane,

–   dátum úhrady zdaniteľného príjmu,

–   dátum odvedenia zabezpečenej dane.

Ak ide o daňovníka z nezmluvného štátu, ktorý je fyzickou osobou, tlačivo vyžaduje uviesť tiež jeho meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum narodenia.

Ak ide o daňovníka z nezmluvného štátu, ktorý je právnickou osobou, tlačivo vyžaduje uviesť tiež jej názov, adresu sídla a jej identifikačné číslo.

V súlade s § 44 ods. 3 ZDP v prípade, ak daňovník s ODP, ktorému bolo vykonané zabezpečenie dane, žiada správcu dane o vydanie potvrdenia o zaplatení dane z príjmov, platiteľ dane uvedie v jeho prípade v tlačive všetky údaje ako keby išlo o daňovníka z nezmluvného štátu.

-   s účinnosťou od 1. 1. 2018 sa dopĺňa nový odsek 7, ktorý nadväzuje na koncept „konečného príjemcu“, ktorý bol zadefinovaný v § 2 ae) ZDP. Podľa predmetnej definície sa za konečného príjemcu príjmu považuje osoba, ktorej plynie príjem v jej vlastný prospech a má právo využívať tento príjem neobmedzene bez zmluvnej alebo inej právnej povinnosti previesť príjem na inú osobu. Rovnako sa za konečného príjemcu považuje stála prevádzkareň tejto osoby, ak činnosť spojená s týmto príjmom je vykonávaná touto stálou prevádzkarňou, alebo majetok, s ktorým tento príjem súvisí, je funkčne spojený s touto stálou prevádzkarňou. Za konečného príjemcu príjmu sa nepovažuje osoba, ktorá koná ako sprostredkovateľ za inú osobu.

Táto definícia sa zavádza z dôvodu právnej istoty, pričom vychádza z konceptu „skutočného vlastníka“ príjmu, ktorý je určený v zmluvách o zamedzení dvojitého zdanenia vychádzajúcich z Modelovej zmluvy OECD a jej komentára a aj z koncepcie používanej v smerniciach EÚ.

Doplnenie tohto pojmu má za cieľ zabrániť vyhýbaniu sa daňovej povinnosti z dôvodu, že príjemca príjmov nie je ich skutočným vlastníkom.

Konečným príjemcom je osoba, ktorá preberá riziko a kontrolu nad týmito príjmami a má právo využívať tieto príjmy bez povinnosti previesť ich ďalej na inú osobu.

Majetok je funkčne spojený so stálou prevádzkarňou na území SR, ak sa podieľa na tvorbe ziskov priraditeľných stálej prevádzkarni.

V tejto súvislosti sa upravili aj ustanovenia § 43 a 44 ZDP, v ktorých je uvedené, že ak platiteľ dane nevie preukázať konečného príjemcu vyplácaného príjmu podľa § 16 ods. 1, zrazí daň vo výške 35 % z tohto príjmu a v oznámení o zrazení a odvedení dane podávanom správcovi dane podľa § 43 od. 11 a § 44 ods. 3 písm. c) neuvádza identifikačné údaje o prijímateľovi, ak ide o

a)  fyzickú osobu v členení meno, priezvisko, adresu trvalého pobytu a dátum jej narodenia,

b)  právnickú osobu v členení názov, adresa sídla a jej identifikačné číslo.

§ 45

Zamedzenie dvojitého zdanenia

(1) Ak plynú daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou príjmy zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia s výnimkou uvedenou v odseku 3 písm. c). Ak sa podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uplatňuje metóda zápočtu dane, daň zaplatená v druhom zmluvnom štáte sa započíta na úhradu dane podľa tohto zákona najviac sumou, ktorá môže byť v druhom zmluvnom štáte vyberaná v súlade s touto zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia, pričom zápočet dane sa vykoná najviac v sume dane pripadajúcej na príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí. Úhrn príjmov (základov dane) podliehajúcich zdaneniu v zahraničí, pri ktorých je uplatňovaný zápočet dane podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, sa zaokrúhľuje na eurocenty nadol. Základom dane z príjmov podliehajúcich zdaneniu v zahraničí sa na účely zápočtu dane rozumie základ dane vyčíslený z príjmov podľa § 5, § 6 ods. 3 a 4, § 8 a základ dane vyčíslený podľa § 17 ods. 14 a osobitný základ dane podľa § 7 a 51e a posledná veta znie: „Ak sa podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uplatňuje metóda vyňatia príjmov, základom dane alebo daňovou stratou z príjmov podliehajúcich zdaneniu v zahraničí na účely vyňatia príjmov je základ dane vyčíslený z príjmov podľa § 5, § 6 ods. 3 a 4, § 8, základ dane alebo daňová strata vyčíslená podľa § 17 ods. 14 a osobitný základ dane podľa § 7 a 51e. Percentuálny podiel príjmov zo zdrojov v zahraničí k celkovému základu dane v zdaňovacom období sa zaokrúhľuje na dve desatinné miesta, pričom u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, sa rozumie celkovým základom dane (na účely zápočtu dane) základ dane neznížený o nezdaniteľné časti základu dane podľa § 11. Maximálna výška dane zaplatenej v zahraničí, ktorú je možné započítať, sa zaokrúhli na eurocenty nahor. Započítať možno iba daň vzťahujúcu sa na príjmy zahrnuté do základu dane za príslušné zdaňovacie obdobie. Ak sa podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia uplatňuje metóda vyňatia príjmov, základom dane z príjmov podliehajúcich zdaneniu v zahraničí na účely vyňatia príjmov je základ dane vyčíslený podľa § 5 ods. 8 alebo rozdiel medzi zdaniteľnými príjmami zo zdrojov v zahraničí a daňovými výdavkami vyčíslený podľa § 17 ods. 14.

(2) Ak plynú daňovníkovi príjmy zo zdrojov v zahraničí, ktorého zdaňovacie obdobie je iné ako v Slovenskej republike, a v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 nemá doklad o zaplatení dane od správcu dane v zahraničí, uvedie v daňovom priznaní predpokladanú výšku príjmov plynúcich zo zdrojov v zahraničí a daň pripadajúcu na tieto príjmy za zdaňovacie obdobie, za ktoré podáva daňové priznanie.

(3) Metóda vyňatia príjmov podľa odseku 1 sa uplatní, ak daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou plynú príjmy zo závislej činnosti

a) za prácu vykonávanú pre Európsku úniu a jej orgány, ktoré boli preukázateľne zdanené v prospech všeobecného rozpočtu Európskej únie, alebo

b) zo zdrojov v zahraničí, zo štátu, s ktorým Slovenská republika nemá uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, a tieto príjmy boli v zahraničí preukázateľne zdanené,

c) zo zdrojov v zahraničí zo štátu, s ktorým Slovenská republika má uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia a tieto príjmy boli v zahraničí preukázateľné zdanené, ak je tento postup pre daňovníka výhodnejší.

(4) Ak daňovníkovi, ktorý je fyzickou osobou s neobmedzenou daňovou povinnosťou, fyzická osoba alebo právnická osoba vrátane stálej prevádzkarne, vyplatila, poukázala alebo pripísala úrokový príjem (§ 49a ods. 7) v štátoch a závislých územiach podľa zoznamu uverejneného na webovom sídle ministerstva a preukázateľne zrazila daň z tohto úrokového príjmu v súlade s právne záväzným aktom Európskej únie upravujúcim zdaňovanie príjmov fyzických osôb z úspor v podobe výplat úrokov, započíta sa táto daň na úhradu dane do výšky, v ktorej môže byť zrazená podľa tohto zákona. Ak takto zrazená daň fyzickou osobou alebo právnickou osobou vrátane stálej prevádzkarne z úrokového príjmu je vyššia ako celková daňová povinnosť daňovníka, rozdiel sa považuje za daňový preplatok.¹²⁶⁾ Ak bola daňovníkovi súčasne zrazená z úrokového príjmu plynúceho zo zdrojov v zahraničí aj daň podľa zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia alebo daňovej legislatívy štátu, v ktorom je zdroj tohto príjmu, postupuje v tomto prípade pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa odsekov 1 až 3.

(5) Podrobnejšie postupy uplatňovania zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia vo vzťahu k daňovníkovi podľa § 2 písm. d) a e) určí ministerstvo.

Komentár k § 45

Dvojité zdanenie vzniká v prípade, ak rovnaký predmet dane (príjem, majetok) je podrobený dvojnásobnému alebo viacnásobnému zdaneniu tou istou alebo podobnou daňou. Môže nastať situácia, kedy podnik alebo občan, ktorý je rezidentom jedného štátu, nazývaný štát rezidenta, resp. štát príjemcu, a ktorý poberá príjmy zo zdrojov na území druhého štátu, štátu zdroja, podlieha zdaneniu týchto príjmov v obidvoch štátoch.

V takýchto prípadoch teda dochádza k určitému prekrývaniu, kolízii, daňových zákonov dvoch alebo viacerých štátov, ktoré vplýva na príjmy toho istého daňovníka, ktorého výsledkom je medzinárodné dvojité zdanenie, čiže súčasné zdanenie toho istého príjmu u tej istej osoby a to ako v štáte rezidencie tak aj v štáte zdroja.

Je zrejmé, že dvojité zdanenie jedného príjmu na dvoch rôznych miestach tento príjem výrazne znižuje a tým znižuje aj záujem príjemcu o podnikanie alebo zamestnanie za takýchto podmienok vo všeobecnosti. Dvojité zdanenie nepriaznivo ovplyvňuje aj ekonomický rozvoj jednotlivých štátov. Z uvedeného dôvodu sa snažia jednotlivé štáty zabrániť dvojitému zdaneniu a to buď formou jednostranných opatrení (na území SR je to ustanovenie § 45 ZDP) alebo prostredníctvom zmlúv o ZDZ. Vnútroštátne jednostranné opatrenia však uspokojivo neriešia problém dvojitého zdanenia. Jediným možným spôsobom, ktorý uspokojivo rieši problém dvojitého zdanenia je práve uzatváranie zmlúv o ZDZ.

K zamedzeniu dvojitého zdanenia sa používajú rôzne metódy a ich rôzne formy, pričom tak v prípade jednostranných opatrení uvedených vo vnútroštátnych predpisoch ako aj v zmluvách o ZDZ môže byť použitá buď jedna metóda alebo viac metód pre rôzne druhy príjmov a ich foriem súčasne.

Vo väčšine zmlúv o ZDZ, ktorými je SR viazaná, sa objavujú dve metódy a to metóda jednoduchého zápočtu a metóda vyňatia s výhradou progresie.

Metóda zápočtu je charakteristická svojou neutralitou a to tak, že všetci daňoví rezidenti jedného štátu sú rovnako daňovo zaťažení bez ohľadu na to, či zdroj ich príjmov je v tuzemsku alebo v zahraničí.

Pri použití metódy vyňatia, pri ktorej sa v štáte príjemcu vylučuje zo zdanenia príjem, ktorý bol zdanený v zahraničí (v štáte zdroja), dochádza spravidla k inému zdaneniu (k rozdielu vo výške daňového zaťaženia) v štáte príjemcu a k inému v štáte zdroja.

Zásadný rozdiel medzi týmito metódami je v tom, že metóda zápočtu sa dotýka priamo dane, zatiaľ čo metóda vyňatia priamo zdaňovaného príjmu.

Metódy vylúčenia dvojitého zdanenia a ich formy a kombinácie je potrebné poznať, lebo len ich správna aplikácia môže na jednej strane znížiť daňovú povinnosť daňovníka a tým ušetriť jeho prostriedky a na druhej strane môže neznalosť týchto metód daňovníkom značne zvýšiť ich daňovú povinnosť.

-   podľa odseku 1, ak plynú daňovníkovi s NDP príjmy zo štátu, s ktorým SR má uzavretú zmluvu o ZDZ, postupuje sa pri zamedzení dvojitého zdanenia podľa tejto zmluvy.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa spresňuje odsek 1 v nadväznosti na možnosť využitia metód na zamedzenie dvojitého zdanenia v prípade príjmov dosiahnutých formou podielov na zisku a príjmov z kapitálového majetku.

?  Príklad

Slovenský rezident pracoval v mesiacoch marec až august roku 2017 v Čechách u českého zamestnávateľa. Zamestnávateľ mu mesačne zrážal zo mzdy preddavky na daň. Je daňovník povinný po skončení zdaňovacieho obdobia podať daňové priznanie SR a uviesť tam tieto príjmy?

Rezident SR je povinný na území SR vysporiadať si svoju tzv. celosvetovú povinnosť. To znamená, že daňovník (rezident SR), ktorý v zdaňovacom období poberal príjmy plynúce zo zdrojov v ČR a vyplynie mu povinnosť na podanie daňového priznania v zmysle § 32 ZDP (ak jeho celkové zdaniteľné príjmy za rok 2016 sú vyššie ako suma 1901,67 eur), má povinnosť uviesť tieto príjmy v daňovom priznaní podanom v SR. Na zamedzenie dvojitého zdanenia príjmov zo zdrojov v ČR daňovník použije metódu zápočtu dane v zmysle § 45 ods. 1 ZDP a článku 22 zmluvy. Ak však boli predmetné príjmy v ČR preukázateľne zdanené a pre daňovníka je to výhodnejšie, v súlade s § 45 ods. 3 písm. c) ZDP môže na zamedzenie dvojitého zdanenia príjmov zo závislej činnosti plynúcich zo zdrojov v ČR uplatniť metódu vyňatia príjmov.

Ako prílohu k daňovému priznaniu daňovník priloží potvrdenie o príjme od českého zamestnávateľa, prípadne o zaplatenom povinnom poistnom (alebo napr. výplatné pásky).

?  Príklad

Daňovník s trvalým pobytom v SR dosiahol v roku 2017 príjmy zo závislej činnosti zo Saudskej Arábie. Má Slovensko uzatvorenú zmluvu o ZDZ so Saudskou Arábiou? Ako sa postupuje pri zdaňovaní týchto príjmov?

SR nemá so štátom Saudská Arábia upravené vzájomné daňové vzťahy prostredníctvom zmluvy o ZDZ a preto je pri posudzovaní rozsahu daňových povinností (rezidencie) daňovníka a pri vysporiadaní daňových povinností tejto osoby na území SR je preto potrebné postupovať výlučne podľa príslušných ustanovení ZDP.

Podľa § 2 písm. d) ZDP je daňovníkom s NDP (rezidentom SR) fyzická osoba, ktorá má na území SR trvalý pobyt alebo sa tu obvykle zdržiava.

Predmetom dane daňovníka s NDP je podľa § 2 písm. f) ZDP príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území SR a zo zdrojov v zahraničí (tzv. celosvetová daňová povinnosť).

Pri podávaní daňového priznania po uplynutí zdaňovacieho obdobia daňovník postupuje v súlade s § 32 ZDP.

Ak mal rezident SR príjmy zo závislej činnosti zo zdrojov v zahraničí, konkrétne zo Saudskej Arábie, s ktorým SR nemá uzavretú zmluvu, môže uplatniť pri zamedzení dvojitého zdanenia metódu vyňatia príjmov, avšak len za predpokladu, že tieto príjmy boli v Saudskej Arábii preukázateľne zdanené (§ 45 ods. 3 písm. b) ZDP).

Výraz preukázateľne zdanené znamená, že predmetný príjem bol v príslušnom štáte podrobený zdaneniu bez ohľadu na výšku dane zaplatenej v tomto štáte po uplatnení nezdaniteľných častí, resp. úľav podľa vnútroštátnych daňových predpisov tohto štátu. Ak sa však na území daného štátu príjmy fyzickej osoby vôbec nezdaňujú a k dvojitému zdaneniu týchto príjmov na území SR nedochádza, nie je možné uplatniť pri podaní daňového priznania metódu vyňatia príjmov podľa vyššie uvedeného ustanovenia zákona.

-   podľa ods. 2 tohto ustanovenia ak plynú daňovníkovi príjmy zo zdrojov v zahraničí, ktorého zdaňovacie obdobie je iné ako v SR a v lehote na podanie daňového priznania podľa § 49 nemá doklad o zaplatení dane od správcu dane v zahraničí, uvedie v daňovom priznaní predpokladanú výšku príjmov plynúcich zo zdrojov v zahraničí a daň pripadajúcu na tieto príjmy za zdaňovacie obdobie, za ktoré podáva daňové priznanie.

-   v odseku 5 sa z dôvodu zabezpečenia právnej istoty v prípade zamedzenia dvojitého zdanenia podľa § 45 ZDP uvádza, že daňovníci budú mať k dispozícií podrobnejšie postupy k uplatňovaniu zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia.

§ 46

Minimálna výška dane

Daň na úhradu vypočítaná v daňovom priznaní sa neplatí, ak nepresiahne 5 eur. Daň vyberaná zrážkou podľa § 43 ods. 17 sa neplatí, ak nepeňažné plnenie podľa § 43 ods. 17 v úhrnnej sume za príslušný kalendárny rok nepresiahne 40 eur.

Komentár k § 46

Daň na úhradu vypočítaná v daňovom priznaní sa neplatí ak nepresiahne 5 eur.

V nadväznosti na zdaňovanie poskytovateľov zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnancov alebo zdravotníckych pracovníkov, ktorí prijali nepeňažné plnenia od držiteľov, sa do tohto ustanovenia, ktoré upravuje maximálnu hranicu dane, ktorá sa nevyrubí a neplatí, dopĺňajú aj prípady, že ak poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, jeho zamestnanec alebo zdravotnícky pracovník prijme nepeňažné plnenia podľa § 43 ods. 17 od držiteľa, pričom úhrn týchto nepeňažných plnení v kalendárnom roku nepresiahnu 40 eur, daň sa neplatí.

?  Príklad

Lekár vykonávajúci činnosť v rámci podnikania podľa osobitných predpisov, z ktorej dosahuje príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP bol v január až v marci 2016 na troch odborných školeniach organizovaných farmaceutickými spoločnosťami (držiteľmi) zameranými na prezentáciu nových liekov a ich účinkov. Na každej z týchto konferencií mu bolo poskytnuté nepeňažné plnenie formou poskytnutia stravy, pričom hodnota poskytovanej stravy, ktoré mu farmaceutické spoločnosti (držitelia) nahlásili boli 8, 15 a 24 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že úhrn týchto nepeňažných plnení za kalendárny rok od všetkých držiteľov je vyšší ako 40 eur (47 eur), musí lekár zdaňovať toto nepeňažné plnenie v súlade s § 43 ZDP.

§ 46a

Minimálna výška dane fyzickej osoby

Daň fyzickej osoby sa nevyrubí a neplatí, ak za zdaňovacie obdobie nepresiahne 17 eur alebo celkové zdaniteľné príjmy tohto daňovníka, za zdaňovacie obdobie nepresiahnu 50% sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a). To neplatí, ak daňovník uplatňuje daňový bonus podľa § 33 alebo ak daňovník uplatňuje daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a alebo ak sa daň vyberá podľa § 43, alebo ak sa zrážajú preddavky na daň podľa § 35, alebo preddavky na zabezpečenie dane podľa § 44. Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou uvedený v § 11 ods. 6, postup podľa prvej a druhej vety použije, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

Komentár k § 46a

Podľa tohto ustanovenia sa daň nevyrubí a neplatí, ak za zdaňovacie obdobie nepresiahne 16,60 eura alebo celkové zdaniteľné príjmy daňovníka/ fyzickej osoby nepresiahli polovicu nezdaniteľnej časti na daňovníka, čo je pre rok 2017 suma vo výške 1 901,67 eura.

Toto neplatí, ak si daňovník uplatňuje daňový bonus podľa § 33 zákona alebo ak sa daň vyberá podľa § 43, alebo ak sa zrážajú preddavky na daň podľa § 35, alebo preddavky na zabezpečenie dane podľa § 44 zákona.

Podľa uvedeného, ak platiteľ dane zrazí daňovníkovi daň, alebo zabezpečí daň, alebo vyberie preddavok na daň, musí túto sumu dane odviesť bez ohľadu na jej výšku, to znamená, že aj sumu nižšiu ako 16,60 eura. Daňovník, ktorý podáva daňové priznanie k dani z príjmov fyzickej osoby (typ A resp. typ B) daň neplatí, ak nepresiahne 16,60 eura alebo zdaniteľné príjmy nepresiahnu polovicu nezdaniteľnej časti, a to aj vtedy, ak uvedie v daňovom priznaní zrazenú daň platiteľom dane podľa § 43 alebo zrazené preddavky na daň podľa § 35 alebo zrazený preddavok na zabezpečenie dane podľa § 44 ZDP. Úhrnná suma napr. zrazených preddavkov na daň, ktorú si uviedol daňovník v daňovom priznaní bude daňovníkovi vrátená. Osobitný postup je u daňovníka, ktorý si uplatňuje nárok na daňový bonus. Daňový bonus, keďže sa oň znižuje daň, sa od dane odpočíta aj vtedy, ak daň nie je vyššia ako 16,60 eura.

Do úhrnu zdaniteľných príjmov sa nezapočítavajú príjmy, z ktorých sa zrazila daň a jej zrazením je považovaná daňová povinnosť za vysporiadanú [príjmy, ktoré nie sú súčasťou zdaniteľných príjmov uvádzaných v daňovom priznaní ako súčasť základu dane (čiastkového základu dane]

Predmetné ustanovenie môže využiť aj daňovník s ODP uvedený v § 11 ods. 6 ZDP, t.j. daňovník poberajúci starobný dôchodok alebo predčasný starobný dôchodok zo sociálneho poistenia, dôchodok zo starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodok zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu alebo výsluhový dôchodok, za predpokladu, že na území SR dosahuje 90 % svojich celosvetových zdaniteľných príjmov.

?  Príklad

Manželka je poberateľkou starobného dôchodku a pracuje na dohodu. V roku 2017 jej zárobok bude 1600 eur. Akým spôsobom sa jej vrátia zaplatené preddavky?

Ak manželka za zdaňovacie obdobie roka 2017 dosiahla zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti, ktoré nepresiahli úhrnnú sumu 1 901,67 eura, ako poberateľ starobného dôchodku (poberateľ od 1. januára 2017 a skôr) môže uplatniť znenie druhej vety § 46 ZDP a podať daňové priznanie typu A, pričom na príslušnom riadku daňového priznania uvedie nulu. Zrazené preddavky na daň podľa § 35 vyčísli ako preplatok na dani, ktorý jej miestne príslušný správca dane – daňový úrad na základe žiadosti (je súčasťou priznania) vráti. Prílohou priznania je potvrdenie zamestnávateľa o vyplatených príjmoch , zrazených preddavkoch/dani.

§ 46b

Zrušený.

Komentár k § 46b

Inštitút daňovej licencie bude posledný krát uplatnený za zdaňovacie obdobie kalendárny rok 2017 a v prípade hospodárskeho roka za zdaňovacie obdobie, ktoré bude končiť v priebehu kalendárneho roka 2018.

Do zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“) bol s účinnosťou od 1. 1. 2014 zavedený nový inštitút daňovej licencie. Zavedením daňovej licencie sa stanovila minimálna výška dane z príjmov pre právnické osoby. Povinnosť platenia daňovej licencie sa odvíja od výšky daňovej povinnosti vykázanej daňovníkov v daňovom priznaní po:

•    odpočítaní úľavy na dani pre príjemcov investičnej pomoci (§ 30a),

•    odpočítaní úľavy na dani pre prijímateľa stimulov pre výskum a vývoj poskytnutých na základe zákona č. 185/2009 Z. z. (§ 30b),

•    odpočítaní úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z.,

•    zápočte dane zaplatenej v zahraničí podľa § 45 ZDP.

Výška daňovej licencie je priamo závislá od kombinácie dvoch faktorov, ktorými sú:

•    dosiahnutý ročný obrat daňovníka – ZDP osobitne nedefinuje ročný obrat daňovníka ale odvoláva sa na § 6 ods. 4 zákona č. 479/2009 Z. z. o orgánoch štátnej správy v oblasti daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov, podľa ktorého sa za ročný obrat považuje u daňovníka účtujúceho v sústave:

–   podvojného účtovníctva – súhrn výnosov zo všetkých ním vykonávaných činností za príslušné zdaňovacie obdobie,

–   jednoduchého účtovníctva – súhrn príjmov zo všetkých ním vykonávaných činností za príslušné zdaňovacie obdobie;

•    skutočnosť, či daňovník je alebo nie je platiteľom DPH – platiteľa DPH upravuje zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov, ktorý stanovuje podmienky, za ktorých sa daňovník stáva platiteľom DPH. Rozhodujúcim momentom, ku ktorému sa posudzuje, či daňovník je alebo nie je platiteľom DPH je posledný deň zdaňovacieho obdobia.

ZDP na základe uvedených faktorov vymedzuje výšku daňovej licencie nasledovne:

Daňovník, ktorý	Výška daňovej licencie
k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia nie je platiteľom DPH, s ročným obratom neprevyšujúcim 500 000 eur	480 €
k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom DPH, s ročným obratom neprevyšujúcim 500 000 eur	960 €
za zdaňovacie obdobie dosiahol ročný obrat viac ako 500 000 eur	2 880 €

 

Inštitút daňovej licencie sa vzťahuje na daňovníka, ktorého vyčíslená daňová povinnosť v daňovom priznaní je nižšia, ako je stanovená výška daňovej licencie ustanovenej pre jednotlivého daňovníka. Povinnosť platenia daňovej licencie sa vzťahuje na všetky právnické osoby s neobmedzenou daňovou povinnosťou, ak daňovníkovi vzniká povinnosť podania daňového priznania podľa § 41 ZDP.

Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou podlieha daňovej licencie podľa podmienok stanovených v § 46b nasledovne:

Typ daňovníka	Povinnosť platenia DL	Poznámka
Daňovník zmluvného štátu
Organizačná zložka zahraničnej PO so stálou prevádzkou (SP) na území SR	ÁNO	Príjem z činnosti vykonávanej prostredníctvom SP umiestnenej na území SR je príjmom plynúcim na území SR prisúditeľným SP umiestnenej na území SR. Takýto príjem sa zdaňuje podaním daňového priznania.
Organizačná zložka zahraničnej PO, ktorá nezakladá SP na území SR	NIE	Na území SR nedochádza k vzniku zdaniteľného príjmu. V súlade so zmluvami o zamedzení dvojitého zdanenia, nie je možné zdaniť takéhoto daňovníka aj keď podáva DP
SP bez existencie organizačnej zložky	ÁNO	Príjem z činnosti vykonávanej prostredníctvom SP prisúditeľné SP a predstavujú zdaniteľný príjem na území SR
Zahraničná právnická osoba bez existencie organizačnej zložky a SP, ak jej na území SR vzniká zdaniteľný príjem	ÁNO	Ak si zdaniteľný príjem, ktorý jej vzniká na území SR vysporiadáva podaním DP
Daňovník nezmluvného štátu	ÁNO	Ak daňovníkovi vznikne povinnosť podať daňové priznanie na území SR a to bez ohľadu na skutočnosť, či mu na území SR vznikne SP

 

ZDP v § 46b ods. 7 vymedzuje daňovníkov oslobodených od platenia daňovej licencie. Takýmito. Takýmito daňovníkmi sú:

–   novovzniknutý daňovník –za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol,

–   daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie – ide o daňovníka, ktorého základnou činnosťou je hlavná verejno-prospešná činnosť, ktorá vyplýva z právneho predpisu, na základe ktorého bol daňovník zriadený alebo na základe ktorého vykonáva svoju činnosť a je vymedzený v § 12 ods. 3 ZDP,

–   daňovník s právnou formou verejná obchodná spoločnosť– oslobodenie od dane vyplýva z osobitného vymedzenia predmetu dane takéhoto daňovníka, u ktorého predmetom dane sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP;

–   Národná banka Slovenska – oslobodenie vyplýva zo skutočností, že predmetom dane NBS je iba príjem zdaňovaný daňou vyberanou zrážkou podľa § 43 ZDP;

–   daňovník prevádzkujúci chránenú dielňu alebo chránené pracovisko – pre uplatnenie oslobodenia od daňovej licencie nie je podstatné či daňovníkovi bol priznaný štatút chránenej dielne alebo chráneného pracoviska k prvému alebo poslednému dňu zdaňovacieho obdobia a rovnako nie je podstatné a potrebné, aby daňovník prevádzkoval chránenú dielňu alebo chránené pracovisko počas celého zdaňovacieho obdobia. Pre uplatnenie oslobodenia je podstatné aby aspoň časť zdaňovacieho obdobia bol daňovníkovi priznaný štatút chránenej dielne alebo pracoviska;

–   daňovník v konkurze a likvidácii – oslobodenie sa týka zdaňovacieho obdobia, ktoré:

–   začína dňom vstupu daňovníka do likvidácie a končí dňom skončenia likvidácie

–   začína dňom vyhlásenia konkurzu a končí sa dňom zrušenia konkurzu

–   začína po skončení konkurzu, ak po jeho skončení daňovník začne s likvidáciou alebo pokračuje v likvidácii,

•    pozemkové spoločenstvá – ak dosahujú len príjmy z činnosti podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona o pozemkových spoločenstvách (vykonávanie poľnohospodárskej prvovýroby a s ňou súvisiace spracovanie alebo úprava poľnohospodárskych produktov a hospodárenie v lesoch a na vodných plochách) a súčasne obrat z činnosti pozemkového spoločenstva nie je vyšší ako 10 000 eur,

•    daňovník, ktorý podal návrh na zrušenie spoločnosti bez likvidácie bez právneho nástupcu a to počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom daňovník podal tento návrh.

Okrem základnej výšky daňovej licencie (480, 960 a 2880 eur) ZDP stanovuje aj výšku daňovej licencie v špecifických prípadoch:

•    daňovník, ktorého priemerný evidenčný počet zamestnancov vo fyzických osobách so zdravotným postihnutím za zdaňovacie obdobie je najmenej 20 % z celkového priemerného evidenčného počtu zamestnancov vo fyzických osobách – výška daňovej licencie je stanovená vo výške ½ základnej výšky daňovej licencie,

•    daňová licencia za zdaňovacie obdobie kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov – výška daňovej licencie je stanovená v pomernej výške zo základnej výšky daňovej licencie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia.

§ 47

Zaokrúhľovanie

(1) Základ dane, suma zodpovedajúca 2 % zaplatenej dane (§ 50), nepeňažný príjem [§ 5 ods. 3 písm. a) a d)], preddavky na daň (§ 34, 35, 42 a 44), zdaniteľná mzda (§ 35) a daň (§ 15, § 31 ods. 3 a § 43) sa zaokrúhľujú na eurocenty nadol. Nezdaniteľné časti základu dane (§ 11), daňový bonus (§ 33) a daňový bonus na zaplatené úroky (§ 33a) sa zaokrúhľujú na eurocenty nahor.

(2) Výpočet daňovej sadzby na účely zápočtu dane (§ 45) a iné prepočty sa vykonajú s presnosťou na dve desatinné miesta. Postupné zaokrúhľovanie v dvoch alebo vo viacerých stupňoch je neprípustné. Čísla podľa tohto odseku sa zaokrúhľujú tak, že sa vynechajú všetky číslice za druhou číslicou zaokrúhľovaného čísla nasledujúcou po desatinnej čiarke, a táto druhá číslica sa ďalej upraví podľa číslic, ktoré nasledujú po nej tak, že

a) zaokrúhľovaná číslica, po ktorej nasleduje číslica menšia ako päť, zostáva bez zmeny,

b) zaokrúhľovaná číslica, po ktorej nasleduje číslica päť alebo číslica väčšia ako päť, sa zväčšuje o jednu.

§ 48

Zahraničný platiteľ dane

(1) Platiteľom dane podľa § 35, 43 a 44 je aj fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky stálu prevádzkareň alebo tu zamestnáva zamestnancov dlhšie ako 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov; to neplatí, ak ide o poskytovanie služieb uvedených v § 16 ods. 1 písm. c) alebo zahraničné zastupiteľské úrady na území Slovenskej republiky. Zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, môže byť za zamestnancov, ktorí nepožívajú výsady a imunity podľa medzinárodného práva, aj zahraničný zastupiteľský úrad na území Slovenskej republiky alebo jeho podriadená organizácia, ak týmto zamestnancom vypláca, poukazuje alebo pripisuje k dobru príjem podľa § 5 a zahraničný zastupiteľský úrad sa rozhodne požiadať o registráciu ako platiteľ dane.

(2) V prípade uvedenom v § 5 ods. 4 nie je platiteľom dane fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí. To neplatí, ak ide o osobu so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ktorá má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku, keď je platiteľom dane táto osoba v rozsahu poskytnutej mzdy.^136bg)

Komentár k § 48

-   odsek 1

V ustanovení § 48 ZDP je vymedzený okruh osôb, ktoré možno považovať za zahraničného platiteľa dane. V súlade s § 2 písm. v) ZDP je platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

Zahraničným platiteľom dane, je fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí (zahraničný platiteľ dane), ktorá

•    má na území SR svoju stálu prevádzkareň, alebo

•    na území SR zamestnáva zamestnancov počas obdobia dlhšieho ako 183 dní, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov,

Za platiteľa dane z príjmov sa nepovažujú:

•    daňovníci s ODP, ktorí na území SR poskytujú služby podľa § 16 ods. 1 písm. c) ZDP (t.j. príjmy zo služieb vrátane obchodného, technického a iného poradenstva, riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti a podobných činností),

•    zahraničné zastupiteľské úrady na území SR, ak sa nerozhodnú samy požiadať o registráciu za platiteľa dane pre zamestnancov, ktorí nepoužívajú výsady a imunity podľa medzinárodného práva, ak týmto zamestnancom vypláca, poukazuje alebo pripisuje k dobru príjem podľa § 5 ZDP,

•    fyzické osoby s bydliskom v zahraničí alebo právnické osoby so sídlom v zahraničí, ktoré na základe zmluvného vzťahu vyplácajú príjem zamestnancovi, ktorý vykonáva prácu podľa pokynov a príkazov zamestnávateľa s bydliskom alebo sídlom na území SR (§ 5 ods. 4 ZDP).

V prípade, ak zahraničný zamestnávateľ (právny zamestnávateľ) prenajme svojich zamestnancov slovenskému zamestnávateľovi (ekonomickému zamestnávateľovi) prostredníctvom organizačnej zložky, ktorú má v SR na tento účel zriadenú zahraničný zamestnávateľ, bude sa za zamestnávateľa, t.j. aj zahraničného platiteľa dane za zamestnancov v rozsahu vyplácaných miezd, považovať táto organizačná zložka (§ 5 ods. 4 ZDP).

-   odsek 2

Podľa § 5 ods. 4 ZDP je zamestnávateľom aj daňovník s NDP, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s NDP. V takomto prípade ustanovenie § 48 ods. 2 upravuje, že zahraničný zamestnávateľ nie je zahraničným platiteľom dane v kontexte tejto úpravy.

Ustanovenie § 5 ods. 4 ZDP je v zásade definuje zamestnávateľa v nadväznosti na tzv. „medzinárodný prenájom pracovných síl“, pričom touto definíciou sa v zásade preberá koncept „ekonomického“ zamestnávateľa z medzinárodných zmlúv. Uvedené znamená, že aj keď z právneho hľadiska bude uzavretý pracovný vzťah medzi zahraničným zamestnancom (daňovým nerezidentom) a zahraničným zamestnávateľom (daňovým nerezidentom), ale tento zamestnanec bude vykonávať prácu na území SR pre slovenského objednávateľa služby (práce) podľa jeho pokynov a príkazov, tento sa pre daňové účely stane jeho „ekonomickým“ zamestnávateľom. Splnenie ekonomického zamestnávania na území SR zakladá oprávnenie SR na zdanenie príjmu zamestnanca na území SR, pričom slovenský zamestnávateľ musí vybrať preddavok na daň tomuto zamestnancovi zo mzdy.

V prípade, ak má ale tento zahraničný právny zamestnávateľ, na území SR organizačnú zložku, prostredníctvom ktorej vykonáva svoju činnosť na území SR, preddavok na daň zamestnancovi vykonávajúcemu prácu pre slovenského objednávateľa (ekonomického zamestnávateľa) v rozsahu jeho mzdy vyberie táto organizačná zložka. Tá sa stáva aj zahraničným platiteľom dane v kontexte § 48 ods. 2 ZDP.

?  Príklad

Český zamestnávateľ poskytne svojho zamestnanca (rezidenta ČR) slovenskej spoločnosti (daňový rezident SR) na obdobie 4 mesiacov, kde bude vykonávať svoju činnosť pre potreby a v záujme slovenskej spoločnosti. Mzdu bude počas tohto obdobia vyplácať zamestnancovi naďalej český zamestnávateľ a následne vzniknuté mzdové náklady prefakturuje slovenskej spoločnosti. Český zamestnávateľ nemá v SR zriadenú organizačnú zložku, ani mu nevznikla stála prevádzkareň v SR.

V prípade „tzv. medzinárodného prenájmu pracovnej sily“ je potrebné prekvalifikovať osobu zamestnávateľa. Napriek tomu, že z právneho hľadiska bude naďalej formálnym „právnym“ zamestnávateľom český poskytovateľ pracovnej sily, na daňové účely sa skutočným („ekonomickým“) zamestnávateľom stane slovenský objednávateľ (užívateľ) pracovnej sily, u ktorého bude nerezidentný daňovník vykonávať činnosť podľa jeho pokynov a príkazov, resp. v jeho mene a na jeho zodpovednosť.

Koncept skutočného („ekonomického“) zamestnávateľa je uvedený v ustanovení § 5 ods. 4 ZDP, podľa ktorého je zamestnávateľom aj daňovník s NDP (fyzická osoba s bydliskom alebo právnická osoba so sídlom na území SR), pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí (tzn. prostredníctvom zahraničného právneho zamestnávateľa). Pri prekvalifikovaní osoby zamestnávateľa, je potrebné skúmať či slovenský objednávateľ (užívateľ) pracovnej sily spĺňa základné charakteristické znaky skutočného („ekonomického“) zamestnávateľa.

V prípade splnenia podmienok uvedených v ustanovení § 5 ods. 4 ZDP je za zamestnávateľa (platiteľa dane) na daňové účely považovaný daňovník s NDP (slovenský „ekonomický“ zamestnávateľ). Tento zamestnávateľ má u takto „prenajatých“ nerezidentných zamestnancov vykonávajúcich závislú činnosť na území SR a poberajúcich zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti rovnaké povinnosti ako v prípade tuzemských rezidentných zamestnancov podľa § 35 až § 40 ZDP (vyberanie a platenie preddavkov, vedenie mzdových listov, uvádzanie v prehľadoch a hláseniach a pod.).

?  Príklad

Český zamestnávateľ poskytne v roku 2017 svojho zamestnanca (rezidenta ČR) slovenskej spoločnosti (daňový rezident SR), kde bude vykonávať svoju činnosť pre potreby a v záujme slovenskej spoločnosti. Mzdu bude počas tohto obdobia vyplácať zamestnancovi naďalej český zamestnávateľ a následne vzniknuté mzdové náklady prefakturuje slovenskej spoločnosti. Český zamestnávateľ má v SR zriadenú organizačnú zložku, ktorá však vykonáva inú činnosť ako je činnosť slovenskej spoločnosti. Kto sa v takom prípade stáva v SR platiteľom dane zo závislej činnosti – slovenská spoločnosť („ekonomický“ zamestnávateľ) alebo český zamestnávateľ prostredníctvom svojej organizačnej zložky na území SR?

V zmysle znenia § 5 ods. 4 ZDP je s účinnosťou od 1. 1. 2017 zamestnávateľom aj daňovník s NDP, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov alebo v jeho mene a na jeho zodpovednosť, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s NDP. Ak v úhradách zamestnávateľa osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí okrem osoby so sídlom alebo bydliskom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku, nie je preukázaná skutočná výška príjmov zamestnancov, považuje sa za príjem zamestnancov celá úhrada.

Podľa § 48 ods. 2 ZDP v prípade uvedenom v § 5 ods. 4 ZDP nie je platiteľom dane fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí. To neplatí, ak ide o osobu so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ktorá má na území SR organizačnú zložku, keď je platiteľom dane táto osoba v rozsahu poskytnutej mzdy.

Podľa § 5 ods. 4 a § 48 ods. 2 ZDP vyplýva, že osoba s bydliskom alebo so sídlom v zahraničí, ktorá prenajíma svojich zamestnancov osobe s bydliskom alebo so sídlom na území SR, a ktorá má zároveň na tomto území zriadenú organizačnú zložku, má postavenie zahraničného platiteľa dane v rozsahu poskytnutej mzdy týmto zamestnancom. Podľa platného znenia zákona nie je potrebné skúmať, na aký účel bola táto organizačná zložka na území SR zriadená.

Z uvedeného vyplýva, ak zahraničný poskytovateľ pracovnej sily má na území SR zriadenú organizačnú zložku, povinnosti platiteľa dane v rozsahu miezd poskytnutých „prenajatým“ zamestnancom prechádzajú od 1. 1. 2017 zo slovenského užívateľa pracovnej sily na túto zahraničnú osobu.

§ 49

Lehoty na podávanie

daňového priznania, prehľadu a hlásenia

(1) Daňové priznanie (§ 32 a 41), prehľad [§ 39 ods. 9 písm. a)] alebo hlásenie [§ 39 ods. 9 písm. b)] podáva daňovník správcovi dane. Prílohou daňového priznania sú aj doklady uvedené v príslušnom tlačive daňového priznania.

(2) Daňové priznanie sa podáva do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia a hlásenie sa podáva do konca apríla po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ak tento zákon neustanovuje inak; prehľad sa podáva do konca kalendárneho mesiaca, za predchádzajúci kalendárny mesiac. V lehote na podanie daňového priznania alebo hlásenia je povinný platiteľ dane, daňovník, dedič alebo osoba podľa osobitného predpisu122aa) daň aj zaplatiť. Daňovník, ktorému do lehoty na podanie daňového priznania podľa tohto odseku alebo do lehoty podľa odseku 3 správca dane neoznámil číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, je povinný daň zaplatiť v lehote do ôsmich dní od doručenia tohto oznámenia, ak mu toto oznámenie bolo doručené po lehote na podanie daňového priznania. Rovnaký postup sa použije, ak za osobu, ktorá nemá do termínu na podanie daňového priznania správcom dane oznámené číslo účtu správcu dane vedeného pre daňovníka, podáva daňové priznanie dedič alebo osoba podľa osobitného predpisu.122aa)

(3) Daňovníkovi, ktorý je povinný podať daňové priznanie po uplynutí zdaňovacieho obdobia v lehote podľa odseku 2, sa na základe

a) oznámenia podaného príslušnému správcovi dane128) do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 2, predlžuje táto lehota najviac o tri celé kalendárne mesiace s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení, podanom na tlačive, ktorého vzor určí a  na svojom webovom sídle uverejní finančné riaditeľstvo, uvedie novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie, a v tejto novej lehote je aj daň splatná,

b) oznámenia podaného príslušnému správcovi dane128) do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 2, predlžuje táto lehota najviac o šesť celých kalendárnych mesiacov, ak súčasťou jeho príjmov sú zdaniteľné príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení, podanom na tlačive, ktorého vzor určí a  na svojom webovom sídle uverejní finančné riaditeľstvo, uvedie túto skutočnosť a novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie a v tejto novej lehote je aj daň splatná, pričom ak v podanom daňovom priznaní daňovník neuvedie príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí, správca dane uplatní postup podľa osobitného predpisu,132a)

c) žiadosti daňovníka v konkurze alebo v likvidácii podanej najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 2 o predĺženie tejto lehoty môže správcom dane rozhodnutím predĺžiť lehota na podanie daňového priznania podľa odseku 2, najviac o tri kalendárne mesiace, pričom proti rozhodnutiu o predĺžení lehoty na podanie daňového priznania sa nemožno odvolať.

(4) Ak daňovník zomrie, daňové priznanie za príslušnú časť roka je povinný podať dedič. Ak je dedičov viac, podáva daňové priznanie ten, ktorému to vyplynie z dohody dedičov. Ak sa nedohodnú, ktorý z nich priznanie podá, určí ho správca dane. Ak je dedičom Slovenská republika, daňové priznanie sa nepodáva. Daňové priznanie sa podáva do troch mesiacov po smrti daňovníka, pričom správca dane môže túto lehotu na žiadosť dediča predĺžiť, ak žiadosť dedič podá najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania podľa tohto odseku. V rovnakej lehote podáva daňové priznanie za zomrelého daňovníka osoba podľa osobitného predpisu.122aa) Ak bol tento daňovník zároveň zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, rovnaký postup sa použije aj na podanie hlásenia a prehľadu.

(5) Ak daňovník pred svojím úmrtím mal povinnosť podať daňové priznanie za predchádzajúce zdaňovacie obdobie a daň nebola vyrubená, je dedič, s výnimkou Slovenskej republiky, povinný podať priznanie namiesto zomretého daňovníka do troch mesiacov po úmrtí daňovníka. Správca dane môže túto lehotu zo závažných dôvodov na žiadosť dediča predĺžiť, ak žiadosť dedič podá najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania podľa tohto odseku. V rovnakej lehote podáva daňové priznanie za zomrelého daňovníka osoba podľa osobitného predpisu.122aa) Ak bol tento daňovník zároveň zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane, rovnaký postup sa použije aj na podanie hlásenia a prehľadu.

(6) Ak sa daňovník zrušuje bez likvidácie, je tento daňovník alebo jeho právny nástupca povinný podať daňové priznanie v lehote uvedenej v odseku 2 za zdaňovacie obdobie ukončené ku dňu podľa osobitného predpisu.77c) Majetok a záväzky vzniknuté počnúc rozhodným dňom podľa osobitného predpisu77c) do dňa zániku daňovníka sú súčasťou majetku a záväzkov jeho právneho nástupcu. Ak právny nástupca ešte nevznikol, daňové priznanie podáva daňovník zrušený bez likvidácie za zdaňovacie obdobie začínajúce rozhodným dňom podľa osobitného predpisu77c) a končiace 31. decembra kalendárneho roka nasledujúceho po roku, v ktorom nastal rozhodný deň podľa osobitného predpisu,77c) a to v lehote podľa odseku 2.

(7) Ak daňovník zrušuje stálu prevádzkareň umiestnenú na území Slovenskej republiky a nemá iné zdaniteľné príjmy, okrem príjmov, z ktorých vybraním dane zrážkou je splnená daňová povinnosť alebo nemá iné stále prevádzkarne umiestnené na území Slovenskej republiky, alebo nemá na území Slovenskej republiky organizačnú zložku,^136ae) je povinný podať daňové priznanie alebo hlásenie najneskôr do troch kalendárnych mesiacov nasledujúcich po mesiaci, v ktorom zrušil stálu prevádzkareň. Ak daňovník, ktorý zrušuje stálu prevádzkareň umiestnenú na území Slovenskej republiky, má aj iné zdaniteľné príjmy, okrem príjmov, z ktorých vybraním dane zrážkou je splnená daňová povinnosť alebo má aj iné stále prevádzkarne umiestnené na území Slovenskej republiky, alebo má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku,^136ae) je povinný podať daňové priznanie v lehote podľa odseku 2.

(8) Ak vznikne stála prevádzkareň daňovníka podľa tohto zákona alebo zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia až v zdaňovacom období, ktoré nasleduje po zdaňovacom období, v ktorom začal vykonávať činnosť, je povinný podať daňové priznanie za toto zdaňovacie obdobie do konca tretieho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom vznikla podľa tohto zákona alebo zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia stála prevádzkareň. Postup podľa prvej vety neuplatní daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e) tretí bod], ktorý má na území Slovenskej republiky organizačnú zložku.^136ae) Za zdaňovacie obdobie, v ktorom daňovník pokračuje v činnosti, postupuje pri podávaní daňového priznania podľa odseku 2.

(9) Daňovník, dedič alebo osoba podľa osobitného predpisu122aa) je povinný v daňovom priznaní si daň vypočítať sám a uviesť tiež prípadné výnimky, oslobodenia, zvýhodnenia, úľavy a vyčísliť ich výšku.

(10) Skutočnosti rozhodujúce pre vyrubenie dane sa posudzujú pre každé zdaňovacie obdobie samostatne.

(11) Na účely podania daňového priznania je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku¹⁾ ku koncu zdaňovacieho obdobia podľa tohto zákona a v termíne na podanie daňového priznania ju uložiť podľa osobitného predpisu.¹⁾, ak osobitný predpis neustanovuje inak.^136af)

(12) Na podávanie opravného daňového priznania alebo hlásenia alebo dodatočného daňového priznania alebo hlásenia sa použije osobitný predpis.¹²⁸⁾

Komentár k § 49

-   podľa odseku 2 sa daňové priznanie podáva do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia.

V lehote na podanie daňového priznania je daňovník povinný daň aj zaplatiť.

Zdaňovacím obdobím je podľa § 2 písm. l) ZDP kalendárny rok, ak tento zákon neustanovuje inak. U fyzickej osoby je to vždy kalendárny rok.

To platí aj pre daňovníkov, ktorí sú zamestnancami zamestnávateľa (právnickej osoby), ktorý nemá zdaňovacie obdobie zhodné s kalendárnym rokom, t. j. má zdaňovacie obdobie určené na základe vedeného účtovníctva ako hospodársky rok.

Zdaňovacím obdobím právnickej osoby môže byť kalendárny rok alebo hospodársky rok, ktorý si určí súlade s ustanoveniami zákona o účtovníctve.

Hlásenie o vyúčtovaní dane a o úhrne príjmov zo závislej činnosti a o daňovom bonuse poskytnutých jednotlivým zamestnancom za uplynulé zdaňovacie obdobie podľa § 39 ods. 9 písm. b) ZDP sa podáva do konca apríla kalendárneho roka nasledujúceho po zdaňovacom období, za ktoré sa hlásenie podáva.

Prehľad o príjmoch zo závislej činnosti vyplatených jednotlivým zamestnancom, o zrazených a odvedených preddavkoch na daň z týchto príjmoch a o daňovom bonuse zostavuje podľa § 39 ods. 9 písm. a) ZDP a predkladá príslušnému správcovi dane mesačne a to v lehote do konca kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac.

Daňovník je povinný každú platbu poukazovanú správcovi dane náležite označiť v súlade s Vyhláškou č. 378/2011 Z. z. Daňovník poukazuje jednotlivé platby správcovi dane na vlastný účet. Číslo vlastného účtu – tzv. základné číslo účtu má daňovník pridelené od správcu dane a toto číslo účtu sa skladá z:

–   predčíslia účtu označujúceho druh dane,

–   základného čísla účtu označujúceho daňový subjekt a

–   identifikačného kódu Štátnej pokladnice.

Základné číslo účtu pre platenie dane každému daňovníkovi oznamuje správca dane. Ak oznámenie bude doručené daňovníkovi až po lehote na podanie daňového priznania, daňovník je povinný zaplatiť daň neskôr než je lehota na podanie daňového priznania – a to v lehote do ôsmich dní od doručenia tohto oznámenia. Obdobne sa postupuje aj v prípade, ak daňové priznanie podáva za daňovníka dedič alebo osoba, na ktorú prechádzajú peňažné nároky zomrelého zamestnanca podľa § 35 Zákonníka práce, pričom do termínu na podanie daňového priznania číslo účtu vedeného pre daňovníka nebolo správcom dane oznámené.

-   podľa odseku 3 daňovníkovi, ktorý je povinný podať daňové priznanie po uplynutí zdaňovacieho obdobia v zákonnej lehote, sa na základe

a)  oznámenia podaného príslušnému správcovi dane do uplynutia zákonnej lehoty na podanie daňového priznania, predlžuje táto lehota najviac o tri celé kalendárne mesiace s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení uvedie novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie a v tejto novej lehote je aj daň splatná,

b)  oznámenia podaného príslušnému správcovi dane do uplynutia zákonnej lehoty na podanie daňového priznania, predlžuje táto lehota najviac o šesť celých kalendárnych mesiacov, ak súčasťou jeho príjmov sú príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí s výnimkou daňovníka v konkurze alebo v likvidácii; daňovník v oznámení uvedie túto skutočnosť a novú lehotu, ktorou je koniec kalendárneho mesiaca, v ktorej podá daňové priznanie a v tejto novej lehote je aj daň splatná, pričom ak v podanom daňovom priznaní daňovník neuvedie príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí, správca dane uplatní postup podľa osobitného predpisu,

c)  žiadosti daňovníka v konkurze alebo v likvidácii podanej najneskôr 15 dní pred uplynutím zákonnej lehoty na podanie daňového priznania o predĺženie tejto lehoty môže správca dane rozhodnutím predĺžiť zákonnú lehotu na podanie daňového priznania, najviac o tri kalendárne mesiace, pričom proti rozhodnutiu o predĺžení lehoty na podanie daňového priznania sa nemožno odvolať.

Poznámka

Na účely ZDP je potrebné rozlišovať medzi pojmami „príjem plynúci, resp. vyplatený zo zahraničia“ a „príjem plynúci zo zdrojov v zahraničí“. Predĺženie lehoty na podanie daňového priznania predpokladá existenciu zdaniteľných príjmov, ktorých zdanenie v zahraničí z dôvodu ich zdrojovosti na danom území môže ovplyvniť zdanenie týchto príjmov tiež v daňovom priznaní podanom na území SR.

Uplatnenie predmetného ustanovenia ZDP tak nie je podmienené existenciou zdaniteľných príjmov z akýchkoľvek cezhraničných obchodných vzťahov daňovníka (napr. z predaja tovaru alebo poskytnutia služby na území SR odberateľom so sídlom v zahraničí, existencia najväčšieho odberateľa v zahraničí), ale len z cezhraničných obchodných vzťahov daňovníka generujúcich príjmy, ktoré môžu byť zdaniteľné tiež v zahraničí (napr. prenájom nehnuteľnosti v zahraničí, existencia stálej prevádzkarne v zahraničí, závislá činnosť vykonávaná v zahraničí u zahraničného zamestnávateľa).

Aj keď je možné všeobecne súhlasiť s konštatovaním, že príjmom plynúcim zo zdrojov v zahraničí je každý príjem, ktorého zdroj nie je na území SR a to bez ohľadu na skutočnosť, či príjemcom týchto príjmov, u ktorých sa ich zdroj posudzuje je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou (ďalej len „daňovník s ODP“) alebo daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou (ďalej len „daňovník s NDP“), je potrebné v oblasti cezhraničných daňových vzťahov posudzovať zdrojovosť zdaňovaných príjmov každým štátom rovnako. Uvedené znamená, že pojem „príjem plynúci zo zdrojov....“, používaný vo viacerých ustanoveniach ZDP, je potrebné chápať tak ako je upravené pre definíciu zdroja príjmov (§ 16 zákona), ktorá vychádza z medzinárodného daňového práva v oblasti priamych daní uvedeného predovšetkým v medzinárodných zmluvách o ZDZ.

Vychádzajúc z chápania a vymedzenia zdrojovosti príjmov v ZDP (§ 16 ods. 1 zákona) a zmluvách o ZDZ, ktorého zdroj nie je na území SR, resp. príjmom plynúcim zo zdrojov v zahraničí, je príjem z činnosti vykonávanej v zahraničí, príjem z nakladania s nehnuteľnosťou umiestnenou v zahraničí, resp. príjem z nakladania s ostatným majetkom plynúci od platiteľa tohto príjmu, ktorý nie je rezidentom SR a nemá na území SR umiestnenú stálu prevádzkareň, s ktorou sa tento majetok viaže.

?  Príklad

Daňovník podal oznámenie o predĺžení lehoty na podanie daňového priznania do 30.9. kalendárneho roka za predchádzajúce zdaňovacie obdobie z dôvodu, že nedisponuje podkladmi pre vyhotovenie daňového priznania na príjmy zo zahraničia. Dňa 28. 9. daňovník podal daňové priznanie kde uviedol iba príjmy zo živnosti (má slovenskú živnosť). Pri kontrole na podanie daňového priznania uvedený daňovník je upozornený, že mu hrozí sankciu z dôvodu, že nesplnil podmienky na odklad daňového priznania do 30. 9., ktoré je možné využiť len v prípade, ak súčasťou príjmov daňovníka sú aj príjmy zo zahraničia. Má daňovník nárok na odklad, ak má príjmy zo zahraničia iba zo živnosti a ako správca dane zistí, že ide o príjem zo zahraničia.

Príjmy daňovníka s NDP z činnosti vykonávanej mimo územia SR na základe povolenia alebo oprávnenia na podnikanie vydaného na území SR môžu byť považované za príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí.

Vychádzajúc analogicky z ustanovenia § 16 ods. 1 ZDP, aj na účely aplikácie § 49 ods. 3 písm. b) zákona, v prípade príjmov z činnosti (aktívne vykonávanej činnosti) je rozhodujúcou skutočnosťou pre posúdenie zdrojovosti príjmov štátne územie, na ktorom sa táto činnosť fyzicky vykonáva.

Príjmy z činnosti plynúce zo zdrojov v zahraničí sú tak vo všeobecnosti príjmy plynúce z činnosti vykonávanej mimo územia SR (napr. prostredníctvom stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí), pričom uvedené platí bez ohľadu na skutočnosť, na základe akého povolenia, či oprávnenia na podnikanie túto činnosť v zahraničí vykonáva.

Použitie metód na zamedzenie dvojitého zdanenia na príslušných riadkoch daňového priznania a údaje uvedené v časti „Miesto pre osobitné záznamy daňovníka“ tlačiva daňového priznania k dani z príjmov fyzických osôb typ B indikujú existenciu príjmov plynúcich zo zdrojov v zahraničí, avšak neuvedenie týchto údajov v podanom daňovom priznaní nemožno považovať za skutočnosť, že súčasťou zdaniteľných príjmov daňovníka nie sú príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí.

Ak správca dane má pochybnosti o tom, že podané daňové priznanie nie je správne, pravdivé alebo úplné, uplatní postup podľa § 17 daňového poriadku.

Prípadnú sankciu môže správca dane uplatniť až na základe riadne zisteného skutkového posudzovanej veci, pričom postupuje podľa príslušných ustanovení daňového poriadku.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa zavádza jednotné tlačivo pre oznámenie predĺženia lehoty na podanie daňového priznania o 3, resp. 6 mesiacov. Z dôvodu lepšej a rýchlejšej spracovateľnosti správcom dane a zjednodušenia formy oznamovania pre daňovníkov sa navrhuje aby tlačivo určilo a na svojom webovom sídle zverejnilo Finančné riaditeľstvo SR.

-   odseky 4 a 5 upravujú spôsob a lehotu podania daňového priznania za daňovníka, ktorý zomrel.

V prípade smrti daňovníka môžu nastať dve situácie pre povinnosť podania daňového priznania za tohto daňovníka a to, ak

–   zomrie v priebehu kalendárneho roka (za predchádzajúce zdaňovacie obdobie má svoju daňovú povinnosť už vysporiadanú podaním daňového priznania), t. j. je potrebné vysporiadať jeho daňovú povinnosť prostredníctvom daňového priznania za túto príslušnú časť roka, ak by bol povinný podať daňové priznanie,

?  Príklad

Daňovník dosahujúci príjmy z podnikania podľa § 6 ZDP zomrie 5. 5. 2017. Za príslušnú časť roka, t. j. od 1. 1. 2017 do 5. 5. 2017 je povinný vysporiadať daňovú povinnosť za zomretého daňovníka dedič (§ 49 ods. 4 ZDP).

–   zomrie po skončení zdaňovacieho obdobia (kalendárneho roka), pričom ešte za uplynulé zdaňovacie obdobie nepodával daňové priznanie, ktoré bol povinný podať, t.j. nepodaním daňového priznania nebola mu ani vyrubená daň.

?  Príklad

Daňovník dosahujúci príjmy z podnikania podľa § 6 ZDP zomrie 1. 2. 2018. Keďže ešte neuplynula lehota na podanie daňového priznania, zomretý daňovník ešte nepodával daňové priznanie za rok 2017 a jeho daň za rok 2017 nebola vyrubená. Dedič preto bude podávať 2 daňové priznania, a to za zdaňovacie obdobie roka 2017 (§ 49 ods. 5 ZDP) a za príslušnú časť kalendárneho roka v ktorom daňovník zomrel, t. j. od 1. 1. 2018 do 1. 2. 2018, ak mu vznikla povinnosť podať daňové priznanie (napr. zomretý daňovník vykázal daňovú stratu).

V obidvoch prípadoch za zomretého daňovníka podáva daňové priznanie dedič. Ak je dedičov viac, podáva daňové priznanie ten, ktorému to vyplynie z dohody dedičov. Ak sa nedohodnú, ktorý z nich priznanie podá, určí ho správca dane. Ak je dedičom SR, daňové priznanie sa nepodáva. Ak nie je známy dedič alebo dedič zomrie, podá daňové priznanie zástupca ustanovený správcom dane.

Daňové priznanie sa podáva do troch mesiacov po úmrtí daňovníka, pričom správca dane môže túto lehotu na žiadosť dediča predĺžiť. Žiadosť o predĺženie lehoty na podanie daňového priznania musí dedič podať najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania uvedenej v zákone, t. j. 15 dní pred uplynutím trojmesačnej lehoty po dni úmrtia daňovníka, za ktorého podáva daňové priznanie dedič.

Podľa ustanovenia § 49 ods. 4 a 5 ZDP, daňové priznanie za zomrelého daňovníka nemusí podávať len dedič, ale aj osoba, na ktorú prechádzajú peňažné nároky zomrelého zamestnanca podľa § 35 ZP. V súlade s § 35 ZP peňažné nároky zamestnanca z pracovného pomeru jeho smrťou nezanikajú, ale prechádzajú postupne priamo na jeho manžela, deti a rodičov, ak s ním žili v čase smrti v domácnosti (iba v prípade, ak takýchto osôb niet, sa peňažné nároky stávajú predmetom dedičstva).

Rovnaký postup ako sa uplatňuje v prípade zosnulého daňovníka pri jeho povinnosti podania daňového priznania sa použije aj na podanie prehľadu podľa § 39 ods. 9 písm. a) ZDP a hlásenia podľa § 39 ods. 9 písm. b) ZDP, ak zosnulý daňovník bol aj zamestnávateľom, ktorý je platiteľom dane. To znamená, že za daňovníka, ktorý zomrie, preberá dedič nielen povinnosť podania daňového priznania, ale rovnako aj jeho povinnosť podania prehľadu a hlásenia ako zamestnávateľa.

§ 49a

Registračná povinnosť
a oznamovacia povinnosť

(1) Fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá na území Slovenskej republiky získa povolenie na podnikanie alebo oprávnenie na podnikanie, je povinná požiadať správcu dane o registráciu do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom získala povolenie alebo oprávnenie na podnikanie. Na účely tohto zákona sa dňom získania povolenia alebo oprávnenia na podnikanie považuje deň, keď je fyzická osoba alebo právnická osoba podľa osobitných predpisov oprávnená začať podnikať na území Slovenskej republiky.

(2) Fyzická osoba, ktorá nie je registrovaná podľa odseku 1, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom na území Slovenskej republiky začala vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo v ktorom na území Slovenskej republiky prenajala nehnuteľnosť okrem pozemku, požiadať správcu dane o registráciu.

(3) Fyzická osoba a právnická osoba, ktorá nie je registrovaná podľa odseku 1 alebo 2, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla povinnosť zrážať daň alebo preddavky na daň, alebo daň vyberať, požiadať správcu dane o registráciu ako platiteľ dane. Ak táto osoba je už registrovaná podľa odseku 1 alebo 2, je povinná, na účel vykonania zmien v registrácii, oznámiť miestne príslušnému správcovi dane skutočnosť, že sa stala platiteľom dane. Registračná a oznamovacia povinnosť podľa tohto ustanovenia sa nevzťahuje na platiteľa dane uvedeného v § 43 ods. 17.

(4) Registračná povinnosť sa nevzťahuje na daňovníka, ktorý má príjmy len podľa § 5, § 7 alebo § 8 alebo len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou (§ 43), alebo kombináciu týchto príjmov.

(5) Ak fyzickej osobe alebo právnickej osobe, ktorá nie je registrovaná podľa odsekov 1 až 3, vznikla na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, je povinná požiadať správcu dane o registráciu do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla stála prevádzkareň. Ak táto fyzická osoba alebo právnická osoba už je registrovaná podľa odsekov 1 až 3, je povinná správcovi dane oznámiť vznik stálej prevádzkarne v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom tejto fyzickej osobe alebo právnickej osobe vznikla stála prevádzkareň. Oznámenie o vzniku stálej prevádzkarne sa podáva na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo, a uverejní ho na svojom webovom sídle.

(6) Ak dôjde k zmenám skutočností zakladajúcich povinnosť registrácie podľa tohto zákona, najmä ak daňovníkovi zanikne daňová povinnosť, je povinný tieto skutočnosti oznámiť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom tieto zmeny nastali. Ak nastali skutočnosti, ktoré majú za následok zrušenie registrácie, daňovník je povinný požiadať o zrušenie registrácie podľa osobitného predpisu.128) Ak vznikla daňovníkovi rovnaká oznamovacia povinnosť voči inej inštitúcii a táto inštitúcia nové alebo zmenené skutočnosti oznamuje správcovi dane podľa osobitného predpisu,^136c) daňovník nie je povinný tieto skutočnosti oznámiť správcovi dane.

(7) Úrokovým príjmom sa rozumie

a) úrok alebo iný výnos plynúci z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch,

b) príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia), výnos plynúci z majetku v podielovom fonde,74b) dlhopisov, vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov obdobného charakteru počas doby ich vlastníctva alebo pri ich scudzení, splatení alebo spätnom odkúpení.

(8) Daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou a daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý má na území Slovenskej republiky stálu prevádzkareň, je povinný oznámiť miestne príslušnému správcovi dane uzatvorenie zmluvy s daňovníkom so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, na základe ktorej môže daňovníkovi so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí vzniknúť na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň alebo daňová povinnosť zamestnancov alebo osôb pre neho pracujúcich na území Slovenskej republiky, a to do pätnástich dní po uzatvorení takej zmluvy.

(9) Ak fyzická osoba získava oprávnenie na podnikanie podľa osobitného predpisu25) na jednotnom kontaktnom mieste,^136e) svoje registračné povinnosti podľa odseku 1 a oznamovacie povinnosti si plní na tomto mieste. Fyzická osoba neuvedená v prvej vete a právnická osoba môže registračné a oznamovacie povinnosti plniť prostredníctvom jednotného kontaktného miesta, ak sa tak rozhodne.

Komentár k § 49a

-   podľa odsekov 1 až 3 povinnosť registrácie vzniká fyzickej alebo právnickej osobe, ktorá na území SR

•    získa povolenie na podnikanie alebo oprávnenie na podnikanie a to do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom toto povolenie alebo oprávnenie získala, alebo

?  Príklad

Český rezident, z dôvodu vykonávania podnikateľskej činnosti na území SR, získal na tomto území oprávnenie na podnikanie (IČO). Má tento daňovník povinnosť sa registrovať na DIČ?

Áno, nakoľko podľa § 49a ods. 1 ZDP fyzická osoba, ktorá na území SR získa oprávnenie na podnikanie, je povinná požiadať správcu dane o registráciu do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom získala povolenie alebo oprávnenie na podnikanie. Na účely tohto zákona sa dňom získania povolenia alebo oprávnenia na podnikanie považuje deň, keď je fyzická osoba alebo právnická osoba podľa osobitných predpisov oprávnená začať podnikať na území SR.

•    ak nie je registrovaná podľa uvedeného (§ 49a ods. 1), potom je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí mesiaca, v ktorom na území SR začala vykonávať inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo v ktorom na území SR prenajala nehnuteľnosť (aj jej časť, legislatívna skratka § 3 ods. 2 ZDP) okrem pozemku, požiadať správcu dane o registráciu,

Upozornenie!

Povinnosť registrácie sa odvíja aj od zaradenia príjmov pre účely ustanovení ZDP. Uvedené znamená, že ak napr. športový odborník získa oprávnenie na podnikanie podľa nového zákona o športe (účinnosť od 1. 1. 2017), ale pre účely daní je zaradený medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. e) ZDP, t.j. príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti, potom sa aj povinnosť registrácie posudzuje podľa § 49a ods. 2 ZDP platného pre inú samostatnú zárobkovú činnosť a nie podľa § 49a ods. 1 ZDP pre podnikanie.

-   podľa odseku 4 z dôvodu zníženia administratívnej náročnosti a aj z dôvodu jednoznačnosti povinnosť registrácie nemajú

•    fyzické osoby, ak poberajú len príjmy zo závislej činnosti (§ 5) alebo len príjmy z kapitálového majetku (§ 7) alebo len ostatné príjmy (§ 8) alebo len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou (§ 43) alebo ich kombináciu a 

•    právnické osoby, ak poberajú len príjmy z ktorých sa daň vyberá zrážkou.

?  Príklad

Český daňovník (rezident ČR) dosahuje príjmy z priemyselných práv na území SR (iné príjmy na území SR nedosahuje). Z týchto príjmov mu platiteľ zrazí daň podľa § 43 ods. 6 ZDP, ale daňovník sa rozhodne, že si chce podať daňové priznanie. Nakoľko ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou aj v prípade, že sa následne tento daňovník rozhodne podať daňové priznanie, nie je povinný registrovať sa u správcu dane.

Povinnosť registrácie nemajú ani daňovníci, ktorí dosahujú len príjmy podľa § 6 ods. 4 ZDP, aj keď to priamo ZDP neupravuje.

-   podľa odseku 8, daňovník s trvalým pobytom alebo so sídlom na území SR a daňovník, ktorý má na území SR stálu prevádzkareň, je povinný oznámiť miestne príslušnému správcovi dane uzatvorenie zmluvy s daňovníkom so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, na základe ktorej môže daňovníkovi so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí vzniknúť na území SR stála prevádzkareň alebo daňová povinnosť zamestnancov alebo osôb pre neho pracujúcich na území SR, a to do pätnástich dní po uzatvorení takej zmluvy.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa spresňuje uvedené ustanovenie a to úpravou daňovníka, ktorý je povinný splniť si oznamovaciu povinnosť voči správcovi dane zadanú týmto ustanovením a to na daňovníka s NDP a daňovník s ODP. Uvedené znamená, že napr. nielen daňovník s trvalým pobytom bude mať predmetnú oznamovaciu povinnosť ale akýkoľvek daňovník, ktorý sa na území SR považuje za daňovníka s NDP uvedenom v § 2 ZDP, t.j. napr. od 1. 1. 2018 aj daňovník, ktorý tu má bydlisko a spĺňa aj iné podmienky pre daňovú rezidenciu v SR.

§ 50

Použitie podielu zaplatenej dane
na osobitné účely

(1) Daňovník, ktorý je

a) fyzickou osobou, je oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania alebo na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle predloženom správcovi dane do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia, ak ide o daňovníka, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie, že podiel zaplatenej dane do výšky 2 % sa má poukázať ním určenej právnickej osobe podľa odseku 4 (ďalej len „prijímateľ“) alebo že sa má prijímateľovi poukázať podiel zaplatenej dane do výšky 3 %, ak ide o daňovníka, ktorý v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka, vykonával dobrovoľnícku činnosť podľa osobitného predpisu^136f) počas najmenej 40 hodín v zdaňovacom období a predloží o tom písomné potvrdenie podľa osobitného predpisu;^59k) ak tento daňovník uplatňuje postup podľa § 33 alebo § 33a, alebo § 33 a 33a, za zaplatenú daň sa považuje zaplatená daň znížená o daňový bonus podľa § 33, alebo zaplatená daň znížená o daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a alebo zaplatená daň znížená o daňový bonus podľa § 33 a o daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a,

b) právnickou osobou, je oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, že podiel zaplatenej dane do výšky 2 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa odseku 4, ak v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka alebo najneskôr v lehote na podanie tohto daňového priznania daroval finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 0,5 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) na účely vymedzené v odseku 5; ak daňovník neposkytol tieto finančné prostriedky ako dar najmenej vo výške 0,5 % zaplatenej dane, je oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, že podiel zaplatenej dane sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa odseku 4 len do výšky 1 % zaplatenej dane.

(2) Podiel zaplatenej dane podľa odseku 1 sa zaokrúhľuje podľa § 47 ods. 1 a je najmenej

a) 3 eurá, ak je daňovníkom fyzická osoba,

b) 8 eur pre jedného prijímateľa, ak je daňovníkom právnická osoba.

(2) Podiel zaplatenej dane podľa odseku 1 je najmenej

a) 3,32 eura, ak daňovníkom je fyzická osoba,

b) 8,30 eura pre jedného prijímateľa, ak daňovníkom je právnická osoba.

(3) Vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane z príjmov za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa platí daň, ktoré je súčasťou daňového priznania alebo uvedené na tlačive podľa odseku 1 písm. a) (ďalej len „vyhlásenie“) obsahuje

a) označenie daňovníka, ktorý podáva vyhlásenie v rozsahu

    1.   meno, priezvisko, rodné číslo, adresu trvalého pobytu, číslo telefónu, ak ide o vyhlásenie predkladané daňovníkom fyzickou osobou,

    2.   názov, adresu sídla, právnu formu, identifikačné číslo daňovníka, ak ide o vyhlásenie predkladané daňovníkom právnickou osobou,

b) sumu zodpovedajúcu podielu zaplatenej dane,

c) zdaňovacie obdobie, ktorého sa vyhlásenie týka,

d) identifikačné údaje prijímateľa alebo prijímateľov podľa odseku 4 v rozsahu názov, sídlo, právnu formu, identifikačné číslo organizácie,

e) sumu pripadajúcu na každého prijímateľa.

(4) Podiel zaplatenej dane možno poskytnúť prijímateľovi, ktorým je

a) občianske združenie,¹³⁷⁾

b) nadácia,¹³⁸⁾

c) neinvestičný fond,¹³⁹⁾

d) nezisková organizácia poskytujúca všeobecne prospešné služby,¹⁴⁰⁾

e) účelové zariadenie cirkvi a náboženskej spoločnosti,¹⁴¹⁾

f) organizácia s medzinárodným prvkom,¹⁴²⁾

g) Slovenský Červený kríž,

h) subjekty výskumu a vývoja,^142a)

  i) Fond rozvoja odborného vzdelávania a prípravy.

(5) Podiel zaplatenej dane možno poskytnúť prijímateľovi a použiť len na účely, ktoré sú predmetom jeho činnosti, ak predmetom jeho činnosti sú

a) ochrana a podpora zdravia; prevencia, liečba, resocializácia drogovo závislých v oblasti zdravotníctva a sociálnych služieb,

b) podpora a rozvoj športu,

c) poskytovanie sociálnej pomoci,

d) zachovanie kultúrnych hodnôt,

e) podpora vzdelávania,

f) ochrana ľudských práv,

g) ochrana a tvorba životného prostredia,

h) veda a výskum,

  i) organizovanie a sprostredkovanie dobrovoľníckej činnosti.

(účinnosť od 1. decembra 2011)

(6) Správca dane poukáže podiel zaplatenej dane prijímateľovi uvedenému vo vyhlásení, ak sú splnené tieto podmienky:

a) daňovník nemá do pätnástich dní po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania nedoplatok na dani, pričom za daňový nedoplatok pre účely tohto ustanovenia sa nepovažuje suma nedoplatku na dani nepresahujúca 5 eur; daňovník, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vykonal ročné zúčtovanie, preukáže potvrdením od tohto zamestnávateľa, že daň za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa ročné zúčtovanie vykonalo, bola daňovníkovi zrazená alebo daňovník nedoplatok na dani za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa ročné zúčtovanie vykonalo, vysporiada v správnej výške do lehoty na podanie vyhlásenia podľa odseku 1, pričom takéto potvrdenie vystaví zamestnávateľ na žiadosť zamestnanca (§ 39 ods. 7) a toto potvrdenie je prílohou vyhlásenia,

b) daňovník vo vyhlásení určil ako prijímateľa

    1.   len jednu právnickú osobu podľa odseku 4 s uvedením príslušnej sumy, ak ide o daňovníka fyzickú osobu, alebo

    2.   jednu alebo viac právnických osôb podľa odseku 4 s uvedením príslušných súm, ak ide o daňovníka právnickú osobu,

c) prijímateľ je uvedený k 31. decembru predchádzajúceho kalendárneho roka v centrálnom registri prijímateľov vedenom Notárskou komorou Slovenskej republiky podľa osobitného predpisu143) (ďalej len „komora“),

d) prijímateľ je osobou uvedenou v odseku 4, ktorej predmetom činnosti sú činnosti uvedené v odseku 5,

e) prijímateľ vznikol najneskôr v priebehu kalendárneho roka, ktorý predchádza roku, v ktorom sa preukazuje splnenie podmienok podľa písmen d), g) a h),

f) prijímateľ nemá do pätnástich dní po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania nedoplatok na dani, pričom za daňový nedoplatok pre účely tohto ustanovenia sa nepovažuje suma nepresahujúca 5 eur,

g) prijímateľ preukáže, že nemá nedoplatok na povinnom poistnom, potvrdením príslušného orgánu, nie starším ako 30 dní,

h) prijímateľ preukáže, že má zriadený účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky, potvrdením banky alebo pobočky zahraničnej banky, nie starším ako 30 dní a oznámi číslo tohto účtu,

  i) notár osvedčil prijímateľovi a bez zbytočného odkladu oznámil komore identifikačné údaje prijímateľa, názov banky alebo pobočky zahraničnej banky, v ktorej má zriadený účet a číslo tohto účtu.

(7) Notár¹⁴⁴⁾ osvedčuje každoročne prijímateľovi do 15. decembra bežného roka splnenie podmienok podľa odseku 6 písm. d), e), g) a h), počnúc 1. septembrom bežného roka. Notár, ktorý toto osvedčenie vykonal, je povinný bez zbytočného odkladu oznámiť identifikačné údaje prijímateľa v rozsahu podľa odseku 3 písm. d), názov banky alebo názov pobočky zahraničnej banky, v ktorej má prijímateľ zriadený účet a číslo tohto účtu komore na účely jeho zápisu do zoznamu prijímateľov na nasledujúci rok. Zoznam prijímateľov obsahuje obchodné meno alebo názov prijímateľa a jeho sídlo, právnu formu prijímateľa, identifikačné číslo organizácie, číslo účtu a názov banky alebo pobočky zahraničnej banky, v ktorej má prijímateľ tento účet zriadený. Zoznam prijímateľov je verejný zoznam, ktorý komora každoročne zverejňuje podľa osobitného predpisu,145) a to do 15. januára kalendárneho roka, v ktorom možno prijímateľovi poskytnúť podiel zaplatenej dane. Tento zoznam v rovnakej lehote komora doručí finančnému riaditeľstvu.

(8) Správca dane je povinný po splnení podmienok podľa odseku 6 previesť podiely zaplatenej dane na účet prijímateľa do troch mesiacov po lehote na podanie vyhlásenia podľa odseku 1. Po súhlase daňovníka oznámi správca dane prijímateľovi označenie daňovníka, ktorý poukazuje podiel zaplatenej dane, a to meno, priezvisko a trvalý pobyt, ak je daňovníkom fyzická osoba a obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu, ak je daňovníkom právnická osoba. Ak nebolo preukázané splnenie podmienok podľa odseku 6 alebo ak predložené vyhlásenie obsahuje nesprávne údaje o prijímateľovi, nárok na poukázanie sumy zodpovedajúcej podielu zaplatenej dane podľa odseku 1 zanikne. Ak predložené vyhlásenie obsahuje aj iné nesprávne údaje, správca dane vyzve daňovníka na ich opravu, a ak nebudú nedostatky vo vyhlásení v lehote určenej vo výzve odstránené, nárok na poukázanie podielu zaplatenej dane podľa odseku 1 zanikne. O týchto skutočnostiach upovedomuje správca dane bez zbytočného odkladu daňovníka. Pri skúmaní podmienok podľa odseku 6 písm. a), b), c) a f) a pri poukazovaní sumy zodpovedajúcej podielu zaplatenej dane na účet prijímateľa správca dane nevydáva rozhodnutie podľa osobitného predpisu.128)

(9) Ak sa zruší prijímateľ po osvedčení splnenia podmienok podľa odseku 6 do poukázania podielu zaplatenej dane správcom dane, nárok na podiel zaplatenej dane zaniká. Ak sa zruší prijímateľ do 12 mesiacov po poukázaní podielu zaplatenej dane správcom dane, je povinný najneskôr ku dňu zrušenia vrátiť podiel zaplatenej dane správcovi dane miestne príslušnému podľa sídla prijímateľa. Na nedodržanie tejto povinnosti sa vzťahujú ustanovenia o porušení finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu.74)

(10) Podiel zaplatenej dane poukázaný správcom dane prijímateľovi nemožno upravovať, ak sa dodatočne zistí, že daňová povinnosť daňovníka bola iná. Ak daňovníkovi vznikne preplatok na dani, o rozdiel medzi sumou poukázanou prijímateľovi a sumou zodpovedajúcou podielu zaplatenej dane z upravenej daňovej povinnosti sa daňovníkovi zníži preplatok na dani. Ak prijímateľ nepoužije prijatý podiel zaplatenej dane, ale ho poskytne inej právnickej osobe, za použitie podielu zaplatenej dane na účely vymedzené v odseku 5 zodpovedá prijímateľ, ktorý je povinný preukázať použitie podielu zaplatenej dane dokladmi tejto inej právnickej osoby. Iná právnická osoba je povinná použiť takto prijatý podiel zaplatenej dane len na účely vymedzené v odseku 5, a to v lehote, v ktorej mal prijímateľ použiť prijatý podiel zaplatenej dane podľa odseku 11.

(11) Ak prijímateľ nepoužije poskytnutý podiel zaplatenej dane na činnosti podľa odseku 5 najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom mu bol podiel zaplatenej dane poukázaný, vzťahujú sa na prijímateľa ustanovenia o porušení finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu,74) pričom je povinný podiel zaplatenej dane vrátiť správcovi dane miestne príslušnému podľa sídla prijímateľa do 90 dní odo dňa vzniku skutočnosti, s ktorou je spojená povinnosť vrátiť poskytnutý podiel zaplatenej dane. Ak prijímateľ použije poskytnutý podiel zaplatenej dane v rozpore s účelom podľa odseku 5, poruší finančnú disciplínu podľa osobitného predpisu.146) Použitie podielu zaplatenej dane na obstaranie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti, ktoré sa využívajú na účely podľa odseku 5 sa nepovažuje za porušenie finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu.146) Rovnako sa posudzuje aj použitie podielu zaplatenej dane na reklamu,146aa) ktorá bola vynaložená na účely podľa odseku 5. Za použitie podielu zaplatenej dane sa považuje aj vklad do výšky 25 % z prijatého podielu zaplatenej dane do nadačného imania^146aaa) nadácie.

(12) Z údajov správcov dane o poskytnutí podielu zaplatenej dane zostavuje finančné riaditeľstvo ročný prehľad prijímateľov podľa stavu k 31. decembru predchádzajúceho kalendárneho roka. V ročnom prehľade prijímateľov sa uvádza názov prijímateľa a jeho sídlo, identifikačné číslo organizácie a súhrn podielov zaplatenej dane, ktoré boli prijímateľovi poskytnuté. Ročný prehľad prijímateľov za predchádzajúci rok zverejňuje finančné riaditeľstvo vždy do 31. januára bežného roka a zároveň tento prehľad zasiela komore.

(13) Prijímateľ, ktorého súhrn podielov zaplatenej dane z príjmov fyzických osôb a právnických osôb v ročnom prehľade prijímateľov podľa odseku 12 je vyšší ako 3 320 eur, je povinný do 16 mesiacov odo dňa zverejnenia ročného prehľadu prijímateľov podľa odseku 12 zverejniť presnú špecifikáciu použitia prijatého podielu v Obchodnom vestníku, ktorá obsahuje najmä výšku a účel použitia podielu zaplatenej dane podľa odseku 5, spôsob použitia podielu zaplatenej dane v členení na výšku a druh výdavkov priamo súvisiacich s účelom použitia podľa odseku 5 a výšku a druh výdavkov priamo súvisiacich s prevádzkou prijímateľa a výrok audítora, ak podľa osobitného predpisu1) prijímateľ musí mať účtovnú závierku overenú audítorom. Prijímateľ, ktorého súhrn podielov zaplatenej dane z príjmov fyzických osôb a právnických osôb v príslušnom kalendárnom roku je vyšší ako 33 000 eur, je povinný najneskôr do 30 dní od prijatia tejto sumy zriadiť osobitný účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky, na ktorom vedie len prijatie a čerpanie podielu zaplatenej dane, pričom finančné prostriedky zodpovedajúce podielu zaplatenej dane prijaté v príslušnom kalendárnom roku pred uvedeným obdobím znížené o použité sumy prijímateľ prevedie na tento účet do 30 dní od povinnosti jeho zriadenia. Číslo osobitného účtu je prijímateľ povinný nahlásiť notárovi každoročne na účely osvedčenia pri preukazovaní splnenia podmienky podľa odseku 6 písm. h). Úroky z peňažných prostriedkov na osobitnom účte znížené o daň vybranú zrážkou podľa § 43 a o uhradené náklady spojené s vedením tohto účtu prijímateľ použije len na účely vymedzené v odseku 5, ktoré sú predmetom jeho činnosti.

(14) Ak si prijímateľ nesplní povinnosť podľa odseku 13, komora nezaradí prijímateľa do zoznamu prijímateľov na obdobie jedného roka nasledujúceho po roku, v ktorom došlo k nesplneniu povinnosti podľa odseku 13.

(15) Ak pri vykonávaní daňovej kontroly podľa osobitného predpisu82) alebo pri miestnom zisťovaní podľa osobitného predpisu146ab) zistí miestne príslušný správca dane u daňovníka podľa odseku 1 písm. b) porušenie podmienok podľa odseku 1 písm. b) a § 52i ods. 2 a 3, uloží rozhodnutím tomuto daňovníkovi zaplatiť sumu vo výške rozdielu medzi sumou podielu zaplatenej dane uvedenou vo vyhlásení podľa odseku 3 a sumou podielu zaplatenej dane, ktorú bol oprávnený uviesť vo vyhlásení (ďalej len „rozdiel“). Proti tomuto rozhodnutiu sa možno odvolať. Odo dňa nasledujúceho po dni poukázania podielu zaplatenej dane prijímateľovi až do dňa zaplatenia rozdielu správca dane vyrubí daňovníkovi z rozdielu úroku z omeškania vo výške štvornásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň poukázania podielu zaplatenej dane; ak štvornásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 15 %, pri výpočte úroku z omeškania sa namiesto štvornásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 15 %. Ak daňovník podľa odseku 1 písm. b) zistí, že vo vyhlásení uviedol vyššiu sumu podielu zaplatenej dane ako bol oprávnený podľa odseku 1 písm. b) a § 52i ods. 2 a 3, oznámi túto skutočnosť správcovi dane v lehote do konca mesiaca nasledujúceho po tomto zistení s uvedením obdobia, ktorého sa toto zistenie týka a v rovnakej lehote tento rozdiel aj zaplatí, pričom odo dňa nasledujúceho po dni poukázania podielu zaplatenej dane prijímateľovi až do dňa zaplatenia rozdielu správca dane vyrubí daňovníkovi z rozdielu úrok z omeškania vo výške dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v deň poukázania podielu zaplatenej dane; ak dvojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 7,5 %, pri výpočte úroku z omeškania sa namiesto dvojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 7,5 %. Úrok z omeškania sa počíta najdlhšie za štyri roky omeškania s platbou rozdielu. Úrok z omeškania nemožno vyrubiť, ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom mal daňovník rozdiel zaplatiť. Rovnaký postup sa použije, ak sa preukáže, že daňovník uvedený v odseku 1 písm. a) nesplnil podmienky určené podľa osobitného predpisu.^59l)

(16) Ministerstvo a správy finančnej kontroly vykonávajú vládny audit^146ac) dodržiavania ustanovení tohto zákona o použití podielu zaplatenej dane na osobitné účely.

Komentár k § 50

-   podľa odseku 1 je daňovník, ktorý je

a)  fyzickou osobou oprávnený vyhlásiť

–   v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, alebo

–   vo vyhlásení predloženom hociktorému správcovi dane do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia, ak ide o daňovníka, ktorému zamestnávateľ vykonal ročné zúčtovanie,

     že sa má poukázať podiel zaplatenej dane ním určenému prijímateľovi a to do výšky 2 % resp. 3 %, ak ide o daňovníka, ktorý vykonáva dobrovoľnícku činnosť podľa zákona o dobrovoľníkoch,

b)  právnickou osobou oprávnený vyhlásiť v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania, že sa má poukázať podiel zaplatenej dane do výšky 2 % ním určeným prijímateľom. Podiel zaplatenej dane však v takejto výške môže poukázať daňovník len za podmienky, že daruje finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 0,5 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie na verejnoprospešné účely uvedené v odseku 5. Ak takýto dar neposkytne, môže poukázať podiel zaplatenej dane len vo výške 1 %.

Podiel zaplatenej dane, ktorý je fyzická osoba alebo právnická osoba oprávnená poukázať ním určeným prijímateľom (§ 50 ods. 4 zákona) na zákonom určený účel (§ 50 ods. 5 zákona), je najmenej:

a)  3 eurá u daňovníka, ktorý je fyzickou osobou,

b)  8 eur pre jedného prijímateľa u daňovníka, ktorý je právnickou osobou.

Zaplatenou daňou sa na účely tohto ustanovenia považuje zaplatená daň znížená o daňový bonus.

Upozornenie!

Podľa § 46 ZDP, ak daňovníkovi vyšlo pri podaní daňového priznania zo svojej dane po odpočítaní všetkých zaplatených preddavkov doplatiť daň vo výške nepresahujúcej 5 eur, túto neplatí. Uvedeným spôsobom sa postupuje aj v prípade, ak daňovník podávajúci daňové priznanie poukazuje podiel zaplatenej dane. V prípade, ak však robí ročné zúčtovanie zamestnávateľ zamestnancovi a tento chce poukázať podiel zaplatenej dane, zamestnávateľ mu musí zraziť aj sumu nedoplatku dane nepresahujúcu 5 eur (§ 38 ods. 7 zákona).

-   v odseku 3 sú uvedené údaje, ktoré musí obsahovať vyhlásenie a to

a)  označenie daňovníka, ktorý podáva vyhlásenie,

b)  sumu zodpovedajúcu podielu zaplatenej dane,

c)  zdaňovacie obdobie, ktorého sa vyhlásenie týka,

d)  identifikačné údaje prijímateľa podielu zaplatenej dane,

e)  uvedenie sumy pripadajúcej na každého prijímateľa, ak je prijímateľov podielu zaplatenej dane viac.

Označenie daňovníka, ktorý podáva vyhlásenie, záleží od skutočnosti, či sa jedná o fyzickú alebo právnickú osobu. Ak ide o fyzickú osobu, vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane obsahuje meno, priezvisko, rodné číslo, trvalý pobyt a číslo telefónu. Ak vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane podáva právnická osoba, uvedie svoje obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu a svoje identifikačné číslo.

-   odseky 5 až 13

Podiel zaplatenej dane môže použiť len na presne zákonom určené účely, ktoré sú predmetom činnosti prijímateľa, ak predmetom jeho činnosti sú:

a)  ochrana a podpora zdravia, prevencia, liečba, resocializácia drogovo závislých v oblasti zdravotníctva a sociálnych služieb,

b)  podpora a rozvoj športu,

c)  poskytovanie sociálnej pomoci,

d)  zachovanie kultúrnych hodnôt,

e)  podpora vzdelávania,

f)   ochrana ľudských práv,

g)  ochrana a tvorba životného prostredia,

h)  veda a výskum,

i)   organizovanie a sprostredkovanie dobrovoľníckej činnosti.

ZDP neuvádza konkrétne prípady, na ktoré je možné použiť podiel zaplatenej dane a neuvádza ani presné položky nákladov, ktoré zodpovedajú tomuto účelu. Základnou zásadou však je, že musí ísť o náklady súvisiace priamo s činnosťou, ktorá zodpovedá zákonom určenému účelu, ktorý je zapísaný ako predmet činnosti prijímateľa.

?  Príklad

Prijímateľ podielu zaplatenej dane je neziskovou organizáciou zaoberajúcou sa podporou vzdelávania. Je možné použitie podielu zaplatenej dane prijímateľom na rekonštrukciu, opravu a údržbu škôl?

Ustanovenie § 50 ods. 5 ZDP sa špecificky neodkazuje pri jednotlivých účeloch na osobitné predpisy a ani tieto účely špecificky nedefinuje. Základnou podmienkou je, že prijímateľ musí mať činnosť spĺňajúcu charakter zákonom vymedzených účelov v predmete výkonu svojej činnosti. Ak je takýmto predmetom činnosti napr. podpora vzdelávania, je možné použiť podiel zaplatenej dane aj na úhradu výdavkov spojených s rekonštrukciou, opravou a údržbou nehnuteľnosti, v ktorej sa výučba vykonáva. Ak by však prijímateľ vynaložil prostriedky na kúpu, rekonštrukciu a opravu nehnuteľnosti, v ktorej sa priamo výučba nevykonáva, potom nie je možné na takéto úhrady použiť prostriedky poskytnuté z podielu zaplatenej dane.

?  Príklad

Prijímateľ podielu zaplatenej dane je neziskovou organizáciou zaoberajúcou sa podporou športu. Tento prijímateľ si prenajal telocvičňu, v rámci ktorej prevádzkuje aj bufet. Je možné použiť podiel zaplatenej dane prijímateľom na celý prenájom nehnuteľnosti, v ktorej je telocvičňa aj bufet a všetky súvisiace náklady s touto nehnuteľnosťou a jej prevádzkou?

Aj keď ustanovenie § 50 ods. 5 ZDP špecificky nedefinuje jednotlivé účely, základnou podmienkou je, že prijímateľ musí mať činnosť spĺňajúcu charakter zákonom vymedzených účelov v predmete výkonu svojej činnosti. Ak teda prijímateľ zaoberajúci sa podporou športu prenajal telocvičňu, v rámci ktorej by prevádzkoval aj bufet, nie je možné, aby uhrádzal z podielu zaplatenej dane aj náklady súvisiace s prevádzkou bufetu, ale len náklady, ktoré súvisia priamo s výkonom športovej činnosti (prenájom plochy ihriska, športového náradia, miezd trénerov a pod.).

Ak by išlo napr. o úhradu miezd pracovníkov pracujúcich u prijímateľa, tak je tiež potrebné mzdu rozdeliť na časť, v ktorej sa pracovník zaoberá projektmi spĺňajúcimi účel použitia podielu zaplatenej dane a len túto pomernú časť je možné hradiť z prostriedkov podielu zaplatenej dane.

Ak nezisková organizácia má právnu formu uvedenú v § 50 ods. 4 a jej predmet činnosti spĺňa účel zadefinovaný v § 50 ods. 5 ZDP, musí sa zapísať do centrálneho registra prijímateľov, ktorý vedie Notárska komora Slovenskej republiky (ďalej len „notárska komora“).

Jednotlivé zápisy vykonávajú notári, ktorý však zapíšu prijímateľa do tohto registra prijímateľov až po splnení ďalších zákonom stanovených podmienok uvedených v § 50 ods. 6 ZDP, pričom tieto podmienky overuje notár každoročne v čase od 15. septembra kalendárneho (bežného) roka až do 15. decembra tohto roka.

Zákon pre zápis prijímateľa do centrálneho registra upravuje podmienky ktorými sú, že tento prijímateľ

     je právnickou osobou uvedenou v § 50 ods. 4 ZDP (nadácia, neinvestičný fond, občianske združenie a pod.) s predmetom činnosti uvedenom v § 50 ods. 5 ZDP (podpora vzdelávania, športu atď.),

     nemá nedoplatok na povinnom poistnom,

     má zriadený účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky a oznámi číslo tohto účtu a

     vznikol najneskôr v priebehu kalendárneho roka, ktorý predchádza roku, v ktorom preukazuje tieto podmienky (v roku kedy sa chce zapísať).

Notár následne bez zbytočného odkladu oznamuje Notárskej komore SR takto zistené identifikačné údaje o prijímateľovi na účely zápisu právnickej osoby do zoznamu prijímateľov na nasledujúci rok. Zoznam prijímateľov je verejný zoznam, ktorý Notárska komora SR každoročne zverejňuje, a to do 15. januára kalendárneho roka, v ktorom možno prijímateľovi poskytnúť podiel zaplatenej dane.

Upozornenie!

Notár po osvedčení splnenia podmienok prijímateľov vyhotoví o tejto skutočnosti Notársku zápisnicu. V prípade, ak prijímateľ vykonáva nejakú zmenu napr. zmení číslo účtu, nie je možné upravovať údaje uvedené v tejto zápisnici a to z dôvodu, že ide o verejnú listinu, ktorá je nemenná. Finančné riaditeľstvo SR zase nemôže vstupovať do zoznamu prijímateľov. Z uvedeného dôvodu sa neodporúča v období prijímania finančných prostriedkov z poukázaného podielu zaplatenej dane meniť skutočnosti, ktoré by mali za následok nemožnosť ich poukázania.

Zoznam prijímateľov je zverejnený na internetovej stránke komory: www.notar.sk

Správca dane začína poukazovať podiel zaplatenej dane až po podaní vyhlásení o poukázaní podielu zaplatenej dane daňovníkmi, čo znamená, že u fyzickej osoby je to po podaní daňového priznania v lehote na podanie daňového priznania, alebo vo vyhlásení predloženom správcovi dane do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia, ak ide o daňovníka, ktorému zamestnávateľ vykonal ročné zúčtovanie a u právnickej osoby v daňovom priznaní v lehote na podanie daňového priznania.

Poznámka

S účinnosťou od 1. 1. 2018 upravuje aj formu podávania vyhlásenia daňovníkom/fyzickou osobou zamestnancom, ktorému robí zamestnávateľ ročné zúčtovanie. Do 31. 12. 2017 bol vzor takéhoto vyhlásenia (samostatné tlačivo) vydávané len ako odporúčacie tlačivo, ktoré muselo splniť náležitosti určené ZDP. Avšak od 1. 1. 2018 sa navrhuje, aby toto tlačivo vydávalo ako vzor Finančné riaditeľstvo, pričom pôjde o štrukturované tlačivo, ktoré bude môcť byť spracovávané skenovaním. Takáto úprava tlačiva napomôže rýchlejšiemu spracovaniu vyhlásení aj možnosti ďalšej spracovateľnosti požadovaných údajov z týchto tlačív.

Z uvedeného dôvodu už od 1. 1. 2018 daňovníci budú musieť využívať len vzor vyhlásenia, ktoré uverení finančná správa na svojom webovom sídle.

Pred poukázaním podielu zaplatenej dane však v prvom rade overuje splnenie zákonom stanovených podmienok na strane daňovníka ako napr. že daňovník uviedol vo vyhlásení prijímateľa, ktorý je uvedený v zozname prijímateľov zverejnenom Notárskou komorou SR resp. daňovník uviedol vo vyhlásení správne údaje o prijímateľovi atď. a následne ďalej overí, či splnil zákonnom upravené podmienky aj prijímateľ, a až potom poukazuje podiel zaplatenej dane.

Poznámka

Častými chybami v praxi je nesprávne uvedené IČO prijímateľa resp. chybne uvedený účet tohto prijímateľa. V týchto prípadoch správca dane musí postupovať v súlade s ustanovením § 50 ods. 8 ZDP a kvôli zdanlivo banálnej chybe, stráca prijímateľ nárok na poukázané finančné prostriedky.

Rovnako prijímateľ musí zvážiť aj zmenu čísla účtu v priebehu roka a to po zápise do zoznamu prijímateľov, kde uvádza číslo účtu na poukázanie podielu zaplatenej dane, nakoľko rovnako mu správca dane nepoukáže podiel zaplatenej dane na účet, ktorý sa odlišuje od účtu uvedeného v zozname prijímateľov vystavenom Notárskou komorou SR.

Podmienky, ktoré musí splniť daňovník, aby mohol správca dane poukázať podiel zaplatenej dane prijímateľovi sú, že daňovník

–   nemá nedoplatok na dani

1.  do lehoty na podanie daňového priznania, pričom daň zaplatil za zdaňovacie obdobie, za ktoré podáva vyhlásenie, v lehote na podanie daňového priznania,

2.  pričom v prípade daňovníka zamestnanca jeho zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, mu vykonal ročné zúčtovanie a tento sa preukáže potvrdením od tohto zamestnávateľa, že daň za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa ročné zúčtovanie vykonalo, mu bola zrazená alebo si nedoplatok na dani za zdaňovacie obdobie, za ktoré sa ročné zúčtovanie vykonalo, vysporiada v správnej výške najneskôr do lehoty na podanie vyhlásenia [§ 50 ods. 6 písm. a) ZDP], t.j. najneskôr do 30. apríla po skončení zdaňovacieho obdobia. Takéto potvrdenie podľa § 39 ods. 7 ZDP vystaví zamestnávateľ na žiadosť zamestnanca, pričom toto potvrdenie je prílohou vyhlásenia. Podľa § 38 ods. 7 ZDP zamestnancovi, ktorý sa rozhodne prostredníctvom správcu dane poukázať podiel zo svojej zaplatenej dane, je zamestnávateľ povinný zraziť aj taký daňový nedoplatok vyplývajúci z ročného zúčtovania, ktorého suma sa rovná alebo je nižšia ako 5 eur,

–   vo vyhlásení určil prijímateľa podielu zaplatenej dane s uvedením príslušnej sumy podielu zaplatenej dane (ak sa jedná o fyzickú osobu, vo vyhlásení určí len jedného prijímateľa, a ak ide o právnickú osobu, vo vyhlásení môže určiť jednu alebo viac prijímateľov),

–   uviedol vo vyhlásení správne údaje o prijímateľovi (§ 50 ods. 8 ZDP).

Ak daňovník, právnická osoba uvedie vo vyhlásení viacerých prijímateľov a pri niektorých z nich uvedie nesprávne údaje, správca dane poukáže podiel zaplatenej dane len v prospech tých prijímateľov, údaje ktorých sú vo vyhlásení uvedené správne.

Ak by údaje o prijímateľovi boli uvedené nesprávne nárok na poukázanie podielu zaplatenej dane zaniká zo zákona o čom správca dane bez zbytočného odkladu upovedomí daňovníka.

Ak by vyhlásenie obsahovalo aj iné nesprávne údaje, správca dane vyzve daňovníka na ich opravu, a ak nebudú nedostatky vo vyhlásení v lehote určenej vo výzve odstránené, nárok na poukázanie podielu zaplatenej dane zanikne (§ 50 ods. 8 ZDP).

Správca dane poukáže podiel zaplatenej dane prijímateľovi, ak sú splnené nasledovné podmienky prijímateľom, a to

–   je uvedený v centrálnom registri prijímateľov, ktorý vedie Notárska komora SR, a to k 31. decembru predchádzajúceho kalendárneho roka [pred zápisom notár overil už podmienky uvedené v § 50 ods. 6 písm. d), e), g) a h)] a 

–   nemá nedoplatok na dani v deň po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania.

Poznámka

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa upravujú miernejšie podmienky uhradenia nedoplatkov a to aj v prípade daňovníka aj prijímateľa podielu zaplatenej dane. Podľa tejto úpravy daňovník ani prijímateľ nesmie mať nedoplatok do pätnástich dní po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania, pričom za daňový nedoplatok pre účely tohto ustanovenia sa nepovažuje suma nedoplatku na dani nepresahujúca 5 eur.

Uvedené znamená, že ak daňovník alebo prijímateľ podal daňové priznanie v zákonnej lehote podľa § 49 ods. 2 ZDP, t.j. do konca marca po uplynutí zdaňovacieho obdobia, za ktoré podáva daňové priznanie, a v ktorej mal daň aj zaplatiť, bude sa akceptovať pre účely asignovania dane aj zaplatenie dane neskôr, ale maximálne do pätnástich dní , t.j. 15. apríla je posledný deň na úhradu dane. Uvedené však nemá vplyv na skutočnosť, že daňovníkovi za oneskorené zaplatenie dane budú vyrubené aj sankcie podľa daňového poriadku.

V prípade nedoplatkov zamestnancov, ktorí chcú asignovať daň, pričom nepodávajú daňové priznanie, ale zamestnávateľ im vykoná ročné zúčtovanie preddavkov, naďalej zostáva, že títo nesmú mať žiadny nedoplatok, t.j. musia uhradiť aj sumu dane nepresahujúcu 5 eur. Nedoplatok im vysporiada zamestnávateľ spôsobom upraveným v § 38 ZDP.

Po splnení uvedených podmienok je správca dane povinný previesť podiely zaplatenej dane na účet prijímateľa do troch mesiacov po lehote na podanie vyhlásenia podľa § 50 ods. 1 ZDP, pričom prijímateľ ich má povinnosť použiť v lehote podľa § 50 ods. 11 ZDP, t.j. do konca nasledujúceho kalendárneho roka nasledujúceho po roku kedy finančné prostriedky asignovaním dane prijal.

Okrem už vyššie uvedených prípadov, kedy nárok na poukázanie sumy zodpovedajúcej podielu zaplatenej dane zanikne, t.j. správca dane podiel zaplatenej dane určenému prijímateľovi nepoukáže, a to prípadov, kedy

•    nebolo preukázané splnenie podmienok podľa § 50 ods. 6 ZDP (§ 50 ods. 8 cit. zákona), pričom o tejto skutočnosti upovedomí správca dane daňovníka bez zbytočného odkladu a

•    predložené vyhlásenie obsahovalo nesprávne údaje o prijímateľovi (§ 50 ods. 8 ZDP),

podiel zaplatenej dane správca dane nepreukáže aj v prípade, kedy sa

•    prijímateľ podielu zaplatenej dane zruší po osvedčení splnenia zákonom stanovených podmienok (§ 50 ods. 6 ZDP) do poukázania podielu zaplatenej dane správcom dane (§ 50 ods. 9 ZDP).

Prijímateľ je povinný vrátiť podiel zaplatenej dane správcovi dane, ak sa zruší do 12 mesiacov po poukázaní podielu zaplatenej dane správcovi dane a to najneskôr ku dňu jeho zrušenia. Povinnosť vrátenia podielu zaplatenej dane má však len v časti, ktorú do dňa zrušenia nestihol použiť na účely určené v § 50 ods. 5 ZDP.

Prijímateľ podielu zaplatenej dane má aj zákonnú možnosť (§ 50 ods. 10 ZDP) prijatý podiel zaplatenej dane poskytnúť inej právnickej osobe. Tento prijímateľ je však aj naďalej zodpovedný za to, že takto poskytnuté/darované finančné prostriedky, obdarovaná iná právnická osoba (nemusí ísť o prijímateľa, ktorý je zverejnený v zozname prijímateľov ani o daňovníka vymedzeného v § 50 ods. 4 ZDP, ale skutočne o akúkoľvek inú právnickú osobu) tiež použije na zákonom vymedzené účely určené v § 50 ods. 5 ZDP. Zároveň prijímateľ preukáže potrebnými dokladmi splnenie ustanovených podmienok. Iná právnická osoba musí podľa § 50 ods. 10 ZDP použiť prijaté finančné prostriedky v lehote, ktorá sa vzťahuje na pôvodného prijímateľa podielu zaplatenej dane ustanovenej v § 50 ods. 11 ZDP.

?  Príklad

Správca dane poukáže v roku 2017 prijímateľovi podiel zaplatenej dane v sume 10 000 eur. Prijímateľ je povinný použiť tieto finančné prostriedky podľa § 50 ods. 11 ZDP do 31. decembra 2018. Ak by prijímateľ poskytol z tejto sumy napr. 8 000 eur inej právnickej osobe, táto iná právnická osoba použije sumu 8 000 eur tiež do 31. decembra 2018, aj keď by prijímateľ poskytol tejto inej právnickej osobe túto sumu, napr. v máji roku 2018.

?  Príklad

Nezisková organizácia bola zrušená k 15. 7. 2017. Do termínu zrušenia nezisková organizácia ako prijímateľ obdržala poukázané prostriedky z podielu zaplatenej dane od správcu dane, ktoré aj použila ich darovaním inej právnickej osobe v súlade s § 50 ods. 10 ZDP, na zákonom určené účely. Keďže však neoznámili správcovi dane svoje zrušenie, správca dane im previedol aj zvyšné finančné prostriedky, ktoré im boli poukázané daňovníkmi. Bolo možné použiť podiel zaplatenej dane ich prevedením na inú právnickú osobu, keďže bol prijímateľ zrušený? Čo s prostriedkami, ktoré boli prijaté po dni zrušenia?

Ustanovenie § 50 ZDP presne upravuje, komu je možné poskytnúť podiel zaplatenej dane, za akých podmienok, do akej lehoty a tiež účel jeho použitia.

V prípade, ak sa prijímateľ zruší a 

1.  k tomuto dňu mu bol správcom dane poukázaný podiel zaplatenej dane, pričom

–   prijímateľ ho celý (alebo jeho časť) do dňa zrušenia použil na zákonom určené účely, nepovažuje sa toto za porušenie finančnej disciplíny (§ 50 ods. 11 ZDP),

–   prijímateľ ho nepoužil alebo vyčerpal len jeho časť, zostávajúce prostriedky je povinný vrátiť najneskôr ku dňu svojho zrušenia (§ 50 ods. 9 ZDP),

2.  po tomto dni mu bol správcom dane poukázaný podiel zaplatenej dane, tento musí prijímateľ správcovi dane vrátiť, nakoľko nemá na uvedené prostriedky zákonný nárok (§ 50 ods. 9 ZDP).

Podľa § 50 ods. 10 ZDP, za zákonné použitie podielu zaplatenej dane sa považujú aj prípady, ak prijímateľ nepoužije prijatý podiel zaplatenej dane sám, ale ho poskytne inej právnickej osobe, pričom za použitie poskytnutého podielu touto právnickou osobou na účely uvedené v § 50 ods. 5 ZDP (preukazuje dokladmi tejto inej právnickej osoby) zodpovedá prijímateľ. Iná právnická osoba je povinná použiť takto prijatý podiel zaplatenej dane len na účely určené zákonom a to v lehote, v ktorej mal prijímateľ použiť prijatý podiel zaplatenej dane podľa § 50 ods. 11 ZDP (najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom mu bol podiel zaplatenej dane poukázaný).

V tomto špecifickom prípade sa však prijímateľ ruší a preto sa jeho lehota na použitie podielu zaplatenej dane nebude posudzovať podľa § 50 ods. 11, ale podľa § 50 ods. 9 ZDP, t.j. lehota na použitie podielu zaplatenej dane bude ku dňu jeho zrušenia a v tejto lehote podiel zaplatenej dane musí použiť aj právnická osoba. Ak by teda obdarovaná právnická osoba stihla použiť finančné prostriedky z podielu zaplatenej dane, ktoré jej daroval prijímateľ tohto podielu v lehote do dňa zrušenia tohto prijímateľa, môže prijímateľ použiť podiel aj spôsobom uvedeným v § 50 ods. 10 ZDP, t.j. darovaním týchto finančných prostriedkov inej právnickej osobe. Ak by to ale z dôvodu krátkeho časového obdobia odo dňa prijatia darovaného podielu zaplatenej dane obdarovaným (inou právnickou osobou) do dňa zrušenia prijímateľa (darcu podielu zaplatenej dane) nebolo možné, potom prijímateľ nemôže použiť prijaté finančné prostriedky v rámci asignácie dane ich darovaním inej právnickej osobe v súlade s § 50 ods. 10 ZDP.

Zákonná úprava v ZDP určuje prijímateľovi nielen podmienky, ktorých splnenie podmieňuje zápis do zoznamu prijímateľov resp. ďalšie podmienky, ktoré musí splniť zapísaný prijímateľ, aby mohol správca dane poukázať podiel zaplatenej dane ale vymedzuje aj podmienky, ktoré musí prijímateľ splniť, aj po prijatí podielu zaplatenej dane.

Ide predovšetkým o už vyššie uvedené splnenie účelu použitia podielu zaplatenej dane a lehoty, v ktorej musí prijatý podiel zaplatenej dane splniť, ktorých nesplnenie sa viaže na určité sankčné dopady.

Týmito sankciami sú v prípade, ak prijímateľ nepoužije poskytnutý podiel zaplatenej dane na účel podľa § 50 ods. 5 ZDP najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom mu bol podiel zaplatenej dane poukázaný, sankcie upravené podľa zákona č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov z dôvodu porušenia finančnej disciplíny. Prijímateľ je v tomto prípade povinný podiel zaplatenej dane vrátiť správcovi dane (miestne príslušnému podľa sídla prijímateľa) do 90 dní odo dňa vzniku skutočnosti, s ktorou je spojená povinnosť vrátiť poskytnutý podiel zaplatenej dane. Za porušenie finančnej disciplíny podľa zákona o rozpočtových pravidlách verejnej správy sa považuje aj situácia, ak prijímateľ prijatý podiel zaplatenej dane použije v rozpore s účelom uvedeným v § 50 ods. 5 ZDP.

Za porušenie finančnej disciplíny sa nepovažuje použitie podielu zaplatenej dane na:

–   obstaranie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti, ktoré sa využívajú na účely podľa § 50 ods. 5 ZDP,

–   reklamu, ktorá bola vynaložená na účely podľa § 50 ods. 5 ZDP v súlade so zákonom č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

?  Príklad

Je možné použiť podiel zaplatenej dane prijímateľom aj na úhradu nákladov na výstavbu nehnuteľnosti?

Podľa § 50 ods. 11 ZDP sa za porušenie finančnej disciplíny podľa osobitného predpisu nepovažuje použitie podielu zaplatenej dane na obstaranie hnuteľnej veci a nehnuteľnosti, ktoré sa využívajú na zákonom určené účely podľa § 50 ods. 5 ZDP. Keďže výstavba nehnuteľnosti je jeden zo spôsobov obstarania nehnuteľnosti, je možné použiť prostriedky poukázané prijímateľovi z podielu zaplatenej dane aj na výstavbu nehnuteľnosti za podmienky, že táto bude slúžiť na účely vymedzené v ustanovení § 50 ods. 5 ZDP a bude dodržaná aj zákonom stanovená lehota pre ich použitie.

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa rozširuje v § 50 ods. 11 aj účel použitia podielu zaplatenej dane. Podľa tohto rozšírenia sa za použitie podielu zaplatenej dane považuje aj vklad do výšky 25 % z prijatého podielu zaplatenej dane do nadačného imania nadácie.

Podľa § 3 ods. 2 zákona č. 34/2002 Z. z. v znení zákona č. 445/2008 Z. z. o nadáciách a o zmene Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov je nadačným imaním majetok nadácie zapísaný do registra nadácií. Pri založení nadácie je tvorené majetkovými vkladmi jednotlivých zakladateľov. Hodnota majetkového vkladu každého zakladateľa je najmenej 663 eur. Základná hodnota nadačného imania musí byť najmenej 6 638 eur, pričom túto základnú hodnotu môžu tvoriť len peňažné prostriedky a nehnuteľnosti. Hodnotu prevyšujúcu 6 638 eur môžu tvoriť aj hnuteľné veci, cenné papiere, ako aj iné majetkové práva a hodnoty oceniteľné peniazmi. Hodnotu nadačného imania nemožno znížiť.

Kontrolu správnosti použitia prostriedkov z podielu zaplatenej dane vykonáva Ministerstvo financií SR a správa finančnej kontroly v súlade s ustanoveniami zákona č. 502/2001 Z. z. o finančnej kontrole a vnútornom audite a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Poslednými povinnosťami prijímateľa po prijatí podielu zaplatenej dane sú povinnosti uvedené v § 50 ods. 13 ZDP a to prijímateľ, ktorého súhrn prijatých podielov zaplatenej dane

–   v ročnom prehľade prijímateľov je vyšší ako 3 320 eura, je povinný zverejniť presnú špecifikáciu použitia prijatého podielu zaplatenej dane v Obchodnom vestníku, pričom túto špecifikáciu zverejňuje v lehote do 16 mesiacov odo dňa zverejnenia ročného prehľadu prijímateľov (od zákonom stanovenej konečnej lehoty, t.j. od 31. 1.),

–   v príslušnom kalendárnom roku je vyšší ako 33 000 eur, musí najneskôr do 30 dní od prijatia tejto sumy zriadiť osobitný účet v banke alebo pobočke zahraničnej banky, na ktorom vedie len prijatie a čerpanie podielu zaplatenej dane, pričom zároveň na tento účet prijímateľ prevedie aj finančné prostriedky, ktoré zodpovedajú podielu zaplatenej dane prijaté v príslušnom kalendárnom roku pred uvedeným obdobím znížené o použité sumy, a to do 30 dní od povinnosti zriadenia osobitného účtu.

Úroky z finančných prostriedkov na osobitnom účte, znížené o daň vybranú zrážkou podľa § 43 ZDP a o uhradené náklady spojené s vedením tohto účtu, môže prijímateľ použiť len na účely uvedené v § 50 ods. 5 ZDP.

Prijímateľ je povinný každoročne nahlásiť číslo osobitného účtu notárovi na účely osvedčenia splnenia podmienky podľa § 50 ods. 6 písm. h) ZDP.

V prípade, ak prijímateľ nesplní tieto povinnosti, t.j. zverejnenie špecifikácie použitia podielu zaplatenej dane, ale aj povinnosť zriadenia osobitného účtu na účely vedenia prijatia a čerpania podielu zaplatenej dane, Notárska komora SR nezaradí prijímateľa do zoznamu prijímateľov na obdobie jedného roka nasledujúceho po roku, v ktorom došlo k nesplneniu povinnosti podľa § 50 ods. 13 ZDP.

Pravidlá proti zneužívaniu

§ 50a

(1) Ak daňovník získa podiel na zisku na základe opatrenia alebo viacerých opatrení, ktoré so zreteľom na všetky súvisiace skutočnosti a okolnosti nemožno považovať na účely tohto zákona za skutočné a ich hlavným účelom alebo jedným z hlavných účelov je získanie výhody pre daňovníka, ktorá je v rozpore s predmetom alebo účelom tohto zákona, je tento podiel na zisku predmetom dane. Opatrenie podľa prvej vety môže pozostávať z viacerých opatrení alebo z ich častí.

(2) Na účely tohto zákona sa opatrenie podľa odseku 1 nepovažuje za skutočné v rozsahu, v akom nie je uskutočnené na základe riadnych podnikateľských dôvodov zodpovedajúcich ekonomickej realite.

Komentár k § 50a

V predmetnom ustanovením sa implementuje novela Smernice Rady 2011/96/EÚ o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch, zámerom ktorej je najmä zefektívniť boj proti daňovým únikom a zabrániť úprave základov dane zneužívaním výhod z tejto smernice. Ustanovenie upravuje situácie, keď daňovník vykoná transakcie, ktoré sú svojou podstatou zamerané na zneužívanie tohto zákona. Pri posudzovaní, či ide o zneužívanie, je potrebné vykonať objektívnu analýzu všetkých skutočností a okolností. Toto ustanovenie postihuje aj situácie, keď nie sú skutočné iba niektoré časti vykonaných opatrení, pričom zvyšné skutočné opatrenia alebo časti opatrení tým ostávajú nedotknuté.

Slovné spojenie „v rozsahu, v akom“ sa môže použiť na prípady, keď sú dotknuté subjekty skutočné, ale keď napríklad obchodné podiely na základe ktorých sa rozdeľuje zisk, nie sú skutočne pridelené daňovníkovi členského štátu Európskej únie. Ide o prípady, ak sa opatrením alebo súborom opatrení prenáša vlastníctvo obchodných podielov, ale tieto opatrenia neodrážajú ekonomickú realitu.

ŠIESTA ČASŤ

SPOLOČNÉ, PRECHODNÉ

A ZÁVEREČNÉ USTANOVENIA

§ 51

Postup pri prechode účtovania zo sústavy jednoduchého účtovníctva do sústavy podvojného účtovníctva a naopak, a podrobnosti o ustanoveniach tohto zákona ustanoví všeobecne záväzný právny predpis, ktorý vydá ministerstvo.

§ 51a

(1) Daňovník, ktorý zmení spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 6 ods. 10 na uplatňovanie preukázateľných výdavkov podľa § 6 ods. 11 a naopak, upraví základ dane postupom, ktorý určí ministerstvo.

(2) Daňovník, ktorý v zdaňovacom období uplatňoval výdavky podľa § 6 ods. 11 a po tomto zdaňovacom období začal účtovať v sústave podvojného účtovníctva alebo daňovník, ktorý v zdaňovacom období účtoval v sústave podvojného účtovníctva a po tomto zdaňovacom období začal uplatňovať výdavky podľa § 6 ods. 11, upraví základ dane postupom, ktorý určí ministerstvo.

(3) Daňovník, ktorý začne viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva,1) základ dane zvýši o zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) až f) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene, podľa stavu zisteného k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11. Daňovník, ktorý začne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva1) bezprostredne po období, v ktorom viedol daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11, neupravuje základ dane.

(4) Daňovník, ktorý začal účtovať v sústave podvojného účtovníctva1) po období, v ktorom uplatňoval výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 a naopak, upraví základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. b) alebo písm. c) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene. Úpravu základu dane tento daňovník vykoná zo zisteného stavu jednotlivých položiek k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne účtovať v sústave podvojného účtovníctva alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10.

(5) Daňovník, ktorý začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva,1) základ dane zvýši o zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) až f) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene, podľa stavu zisteného k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10.

(6) Daňovník, ktorý začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva1) alebo v sústave podvojného účtovníctva,1) ak v účtovných obdobiach zaúčtoval opravnú položku k nadobudnutému majetku podľa osobitného predpisu,1) vedie túto opravnú položku len evidenčne, pričom počas vedenia evidencie podľa § 6 ods. 10 ovplyvňuje táto opravná položka len výšku príjmov; počas vedenia evidencie podľa § 6 ods. 10 nemôže prerušiť a ani predĺžiť dobu zahrnovania tejto opravnej položky do daňových výdavkov alebo príjmov.

(7) Daňovník, ktorý začne viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 bezprostredne po období, v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva1) alebo v sústave podvojného účtovníctva,1) alebo viedol evidenciu podľa § 6 ods. 10, ak v účtovných obdobiach zaúčtoval opravnú položku k nadobudnutému majetku podľa osobitného predpisu,1) zahrnuje do daňových výdavkov alebo príjmov túto opravnú položku v súlade s účtovnými predpismi1) aj počas vedenia evidencie podľa § 6 ods. 11.

Komentár k § 51a

V prípade, ak daňovník chce zmeniť spôsob uplatňovania daňových výdavkov z preukázateľných t.j. z výdavkov uplatňovaných podľa § 19 na spôsob podľa § 6 ods. 10 zákona, t.j. výdavky určené percentom z príjmov alebo ak začal účtovať po období, v ktorom nebol účtovnou jednotkou, musí postupovať podľa § 51a ZDP.

V súlade s § 6 ods. 16 ZDP však nikdy nemôže zmeniť spôsob uplatňovaných výdavkov po podaní daňového priznania.

ZDP upravuje v § 51a prechod

–   z percentuálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky (daňová evidencia alebo účtovníctvo),

–   z preukázateľných daňových výdavkov (daňová evidencia alebo účtovníctvo) na percentuálne výdavky.

Podľa § 51a ods. 1 ZDP, ak daňovník zmení spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 6 ods. 10 na uplatňovanie preukázateľných výdavkov podľa § 6 ods. 11 ZDP a naopak upraví základ dane postupom, ktorý určí MF SR.

Tento postup je upravený v usmernení č. MF/011092/2009-72.

V súlade s týmto usmernením daňovník, ktorý sa bezprostredne po zdaňovacom období, v ktorom uplatňoval percentuálne výdavky, rozhodne viesť daňovú evidenciu, v zdaňovacom období, v ktorom ju začne viesť, neupravuje základ dane o cenu nespotrebovaných zásob ani o výšku pohľadávok.

Pri prechode z evidencie paušálnych výdavkov podľa § 6 ods. 10 zákona na daňovú evidenciu daňovník:

•    konečný zostatok zásob zistený z evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom uplatnil percentuálne výdavky, uvedie ako začiatočný stav zásob v daňovej evidencii v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období,

•    konečný zostatok pohľadávok z evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom uplatnil percentuálne výdavky, prevedie ako začiatočný stav pohľadávok v daňovej evidencii v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.

Ak daňovník, zaúčtoval v predchádzajúcich účtovných obdobiach opravnú položku k nadobudnutému majetku, o jej prípadný zostatok sa pri zmene spôsobu uplatňovania výdavkov základ dane neupravoval. Túto opravnú položku daňovník, ktorý zmení spôsob uplatňovania výdavkov z percentuálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie, zahrnuje v súlade s § 51a ods. 7 ZDP aj počas vedenia daňovej evidencie do daňových výdavkov alebo príjmov v súlade s účtovnými predpismi.

V prípade, ak daňovník, ktorý sa bezprostredne po zdaňovacom období, v ktorom viedol daňovú evidenciu, rozhodne uplatniť percentuálne výdavky, neupravuje základ dane v zdaňovacom období, v ktorom uplatní percentuálne výdavky, o cenu nespotrebovaných zásob, výšku záväzkov ani o výšku pohľadávok.

Údaje z daňovej evidencie prevedie tento daňovník do evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP tak, že:

•    konečný zostatok zásob zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom daňovník viedol daňovú evidenciu, uvedie ako začiatočný stav zásob v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období v evidencii podľa § 6 ods. 10 ZDP,

•    konečný zostatok pohľadávok zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom daňovník viedol daňovú evidenciu, prevedie ako začiatočný stav pohľadávok v evidencii podľa § 6 ods. 10 ZDP v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.

V § 51a ZDP ani v iných ustanoveniach ZDP nie je riešený postup daňovníka, ktorý mení spôsob uplatňovania výdavkov z paušálnych na jednoduché účtovníctvo a naopak. Na uvedené je však možné vztiahnuť postup prechodu z daňovej evidencie na paušálne výdavky a naopak, nakoľko daňová evidencia bola navrhnutá ako zjednodušená forma jednoduchého účtovníctva.

V § 51a odsekoch 4 až 6 ZDP

–   je riešený postup daňovníka, ktorý

•    začal účtovať v podvojnom účtovníctve po období, v ktorom viedol výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 ZDP a naopak, pričom musí upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. b) alebo písm. c) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene. Úpravu základu dane tento daňovník vykoná zo zisteného stavu jednotlivých položiek k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne účtovať v sústave podvojného účtovníctva alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10,

•    začal viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 ZDP po období v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, základ dane zvýši o zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) až f) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene, podľa stavu zisteného k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10,

–   rieši postup pri zahrnutí opravnej položky u daňovníka, ktorý začal viesť výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 ZDP, bezprostredne po období, v ktorom viedol jednoduché alebo podvojné účtovníctvo.

§ 51b

Zrušený.

§ 51c

(1) Preddavok na daň sa platí miestne príslušnému správcovi dane v eurách, pričom po skončení zdaňovacieho obdobia sa preddavky na daň zaplatené na toto zdaňovacie obdobie započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.

(2) Na správu dane z príjmov sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.128)

Komentár k § 51c

•    podľa odseku 1 zákona sa preddavok na daň platí miestne príslušnému správcovi dane v eurách, pričom po skončení zdaňovacieho obdobia sa preddavky zaplatené na toto zdaňovacie obdobie započítajú na úhradu dane za toto zdaňovacie obdobie.

§ 51d

Samostatný základ dane

(1) Príjmami zahrňovanými do samostatného základu dane sú podiely na zisku (dividendy) obchodnej spoločnosti alebo družstva vykázanom za zdaňovacie obdobia najneskôr do 31. decembra 2003, o ktorých vyplatení valné zhromaždenie rozhodlo po 31. decembri 2012, okrem podielov na zisku spoločníkov verejných obchodných spoločností a komplementárov komanditných spoločností. Ide o podiely na zisku (dividendy) vyplácané

a) daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území Slovenskej republiky [§ 2 písm. d)],

b) daňovníkom podľa § 2 písm. d) druhého bodu daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou na území Slovenskej republiky [§ 2 písm. e)],

c) daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. d)] zo zdrojov v zahraničí.

(2) Z podielov na zisku (dividend) vyplácaných daňovníkovi podľa odseku 1 písm. a) a b) sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, sadzbou dane vo výške 15 %. Na zdanenie podielov na zisku (dividend) sa uplatní postup podľa § 43 a vyplácajúca obchodná spoločnosť alebo družstvo sa považuje za platiteľa dane podľa § 43, na ktorého sa vzťahujú povinnosti vyplývajúce z tohto ustanovenia.

(3) Ak sa vyplácajú podiely na zisku (dividendy) daňovníkovi podľa odseku 1 písm. c), tieto sú súčasťou samostatného základu dane na zdanenie pri podaní daňového priznania podľa § 32 alebo § 41, pričom samostatným základom dane je príjem neznížený o výdavky. Sadzba dane zo samostatného základu dane je o výške 15 %.

(4) Ustanovenia odsekov 1 až 3 sa neuplatnia, ak sa tento príjem vypláca

a) daňovníkovi so sídlom v inom členskom štáte Európskej únie, ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 10 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie,

b) daňovníkovi podľa § 2 písm. d) od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 10 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie.

(5) Pri zdanení podielov na zisku (dividend) podľa odseku 4 sa neuplatní postup podľa § 52 ods. 24.

§ 51e

Osobitný základ dane z podielu na zisku (dividendy), vyrovnacieho podielu, podielu na likvidačnom zostatku, podielu na výsledku podnikania vyplácaného tichému spoločníkovi a podielu člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku

(1) Do osobitného základu dane sa zahŕňajú príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. e) a g), okrem príjmov podľa § 3 ods. 1 písm. g) oslobodených od dane podľa § 9 a príjmy, ktoré sú predmetom dane podľa § 12 ods. 7 písm. c) prvého bodu, ktoré plynú daňovníkovi

a) podľa § 2 písm. d) prvého bodu, ak mu tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí, okrem daňovníka podľa písmena b),

b) podľa § 2 písm. d) prvého bodu, ak mu tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x),

c) podľa § 2 písm. d) druhého bodu, ak mu tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

(2) Do osobitného základu dane sa zahŕňajú príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. f) a § 12 ods. 7 písm. c) druhého bodu, plynúce od zahraničnej osoby, ktorá nepodlieha zdaneniu obdobne ako spoločnosť s ručením obmedzeným alebo akciová spoločnosť, ktorá má sídlo alebo miesto skutočného vedenia na území Slovenskej republiky a ktorej uvedený príjem plynul z dôvodu, že sa podieľa na základnom imaní zahraničnej osoby, ak plynú daňovníkovi podľa

a) § 2 písm. d) prvého bodu okrem daňovníka podľa písmena b),

b) § 2 písm. d) prvého bodu, ak mu tieto príjmy plynú od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x)

c) § 2 písm. d) druhého bodu, ak mu tieto príjmy plynú od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

(3) Príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. e) až g), neznížené o výdavky, vyplácané daňovníkovi podľa

a) odseku 1 písm. a) a odseku 2 písm. a) sú súčasťou osobitného základu dane pri podaní daňového priznania podľa § 32 zdaňovaného sadzbou dane podľa § 15 písm. a) tretieho bodu, okrem vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) a v ostatných prípadoch o nadobúdaciu cenu zistenú spôsobom podľa § 25a za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada,

b) odseku 1 písm. b) a odseku 2 písm. b) sú súčasťou osobitného základu dane pri podaní daňového priznania podľa § 32 zdaňovaného sadzbou dane podľa § 15 písm. a) štvrtého bodu, okrem vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) a v ostatných prípadoch o nadobúdaciu cenu zistenú spôsobom podľa § 25a za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

(4) Príjmy (výnosy) podľa § 12 ods. 7 písm. c) prvého bodu, neznížené o výdavky, vyplácané daňovníkovi podľa odseku 1 písm. c) a príjmy (výnosy) podľa § 12 ods. 7 písm. c) druhého bodu neznížené o výdavky vyplácané daňovníkovi podľa odseku 2 písm. c) sú súčasťou osobitného základu dane pri podaní daňového priznania podľa § 41 zdaňovaného sadzbou dane podľa § 15 písm. b) druhého bodu okrem vyrovnacieho podielu alebo podielu na likvidačnom zostatku, ktoré sú súčasťou osobitného základu dane po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) a v ostatných prípadoch o nadobúdaciu cenu zistenú spôsobom podľa § 25a za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

§ 52

(1) Na daňové povinnosti za rok 2003 a predchádzajúce roky s výnimkou podľa odseku 14 a na zdanenie príjmov zo závislej činnosti a funkčných požitkov zúčtovaných do 31. decembra 2003 podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a vyplatených do 31. januára 2004 a na vykonanie ich ročného zúčtovania sa použije zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov. Na sankcie vyrubené od 1. januára 2004 sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.146a)

(2) Oslobodenie, úľavy a iné zvýhodnenia uplatnené podľa doterajších predpisov sa uplatnia až do uplynutia lehoty, do ktorej sa na ne oslobodenie, úľavy alebo iné zvýhodnenie vzťahuje. Podmienky ustanovené na uplatnenie oslobodenia od dane alebo zníženia dane podľa § 4 ods. 1 písm. m), § 5 ods. 7, § 13 ods. 3 až 7 a úľavy na paušálnej dani podľa § 16 ods. 1 a 2 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, uplatnených do 31. decembra 2003 sa použijú aj po nadobudnutí účinnosti tohto zákona. Nárok na úľavu na paušálnej dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov zaniká dňom účinnosti tohto zákona.

(3) Daňovníci, ktorí vznikli v lehotách podľa § 35 a 35a zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, môžu uplatniť nárok na úľavy a ich čerpanie podľa doterajších predpisov za podmienok ustanovených v § 52b, pričom nepreukazujú splnenie podmienok uvedených v § 35 ods. 1 písm. b) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov o dodržaní podielu splateného vkladu zo zdrojov v zahraničí počas celej doby čerpania daňového úveru najmenej vo výške 75 % a v § 35a ods. 1 písm. b) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov vo výške 60 %. Ustanovenia osobitného predpisu147) nie sú dotknuté.

(4) Úľavy na dani pre príjemcov investičných stimulov podľa § 35b a 35c zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa aj po 1. januári 2004 použijú na daňovníkov, ktorým bolo vydané rozhodnutie o poskytnutí investičných stimulov obsahujúce úľavu na dani najneskôr do 31. decembra 2007. Nárok na čerpanie úľavy týmto daňovníkom zostáva zachovaný do jej vyčerpania podľa ustanovených podmienok v rozhodnutí o poskytnutí investičných stimulov, toto rozhodnutie nie je možné vydať opakovane.

(5) Na odchodné podľa osobitných predpisov22) prijaté po nadobudnutí účinnosti tohto zákona sa vzťahuje oslobodenie od dane podľa doterajšieho predpisu, ak do 31. decembra 2003 služobný pomer trval najmenej päť rokov.

(6) Ak podmienka trvania služobného pomeru, s ktorou osobitný predpis22) spája vznik nároku na odchodné, bude splnená až po nadobudnutí účinnosti tohto zákona, a ak nárok na vyplatenie odchodného podľa osobitného predpisu22) vznikne do

a) 31. decembra 2004, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2004 suma zodpovedajúca 20 % z prijatého odchodného,

b) 31. decembra 2005, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2005 suma zodpovedajúca 40 % z prijatého odchodného,

c) 31. decembra 2006, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2006 suma zodpovedajúca 60 % z prijatého odchodného,

d) 31. decembra 2007, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2007 suma zodpovedajúca 80 % z prijatého odchodného.

(7) Na príjem z predaja bytu, ktorý bol obstaraný pred 1. januárom 2004, dosiahnutý do 31. decembra 2004 sa použijú ustanovenia zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov. Na príjem z predaja bytu, ktorý bol obstaraný pred 1. januárom 2004, dosiahnutý po 31. decembri 2004 sa použije § 9 tohto zákona.

(8) Ustanovenie § 30 sa použije na straty, ktoré môže daňovník odpočítavať prvýkrát po nadobudnutí účinnosti tohto zákona, aj keď boli vykázané pred nadobudnutím účinnosti tohto zákona. Daňovník, ktorý znižoval alebo mohol znižovať základ dane o stratu vykázanú pred nadobudnutím účinnosti tohto zákona, pokračuje v jej odpočte podľa doterajších predpisov.

(9) Rezervy na opravy hmotného majetku, ktorých tvorba bola uznaná za daňový výdavok do 31. decembra 2003, sa dočerpajú, rozpustia a zahrnú do základu dane podľa daňovníkom určeného plánu opráv počnúc daňovým priznaním podaným po účinnosti tohto zákona, najneskôr do 31. decembra 2008. Rezervy, ktorých čerpanie podľa daňovníkom určeného plánu opráv nastane po 31. decembri 2008, sa rozpustia do základu dane počnúc zdaňovacím obdobím roku 2004 rovnomerne, v každom zdaňovacom období vo výške jednej pätiny z celkovej sumy vytvorenej rezervy. Ak do 31. decembra 2008 zanikne daňovník zrušením bez likvidácie, rozpúšťa rezervy právny nástupca podľa prvej vety najneskôr do 31. decembra 2008. Ak do 31. decembra 2008 je na daňovníka vyhlásený konkurz, rozpustia sa rezervy najneskôr do 31. decembra 2008; ak po vyhlásení konkurzu dôjde k zrušeniu daňovníka v konkurze bez právneho nástupcu, rozpustia sa rezervy najneskôr do dňa zániku tohto daňovníka. Ak do 31. decembra 2008 zanikne daňovník v dôsledku zrušenia s likvidáciou, rozpustia sa rezervy najneskôr do dňa zániku daňovníka. Rovnako sa budú čerpať alebo rozpúšťať aj rezervy na opravu hmotného majetku v odpisovej skupine 2, ktorých tvorba nebola uznaná za daňový výdavok už v roku 2003.

(10) Zostatky rezerv a opravných položiek uznávaných za výdavky (náklady) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa doterajších predpisov vytvorených do 31. decembra 2003 okrem rezerv na opravy hmotného majetku, ktorých postup pri čerpaní a rozpustení je uvedený v odseku 9, sa prevádzajú do nasledujúceho zdaňovacieho obdobia a považujú sa za rezervy alebo opravné položky podľa tohto zákona.

(11) Zostatky rezerv v bankovníctve, ktorých tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa doterajšieho predpisu, sa zahrnú do príjmov v období ich čerpania najneskôr do obdobia piatich rokov po nadobudnutí účinnosti tohto zákona.

(12) Príjmy a výdavky (náklady), ktoré sa podľa doterajšieho predpisu zahŕňali do základu dane až po zaplatení alebo prijatí úhrady, zaúčtované do 31. decembra 2003 do výnosov alebo nákladov daňovníka sa zahrnú do základu dane, s výnimkou podľa odseku 1, v tom zdaňovacom období, v ktorom budú zaplatené alebo prijaté aj po 31. decembri 2003.

(13) Na zdanenie nepeňažných vkladov do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva uskutočnených do 31. decembra 2003 sa použije doterajší predpis.

(14) Pri podaní daňového priznania po nadobudnutí účinnosti tohto zákona sa nezahrnie do základu dane rozdiel z ocenenia jednotlivých zložiek odpisovaného majetku vykonaného podľa osobitného predpisu1) ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie vzťahujúci sa k majetku daňovníka, pri ktorom právny nástupca pokračuje v odpisovaní a nadobúdateľom zúčtovaný goodwill a badwill, kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov a oceňovací rozdiel derivátov a cenných papierov vzniknutý pri ich oceňovaní reálnou hodnotou, ak sú účtované do nákladov alebo výnosov do 31. decembra 2003.

(15) Pri zmene odpisovej skupiny hmotného majetku a nehmotného majetku, pri zmene doby odpisovania, ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu je daňovník povinný vykonať tieto zmeny aj pri tom majetku, ktorý odpisoval podľa doterajšieho predpisu, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.

(16) Daňovník, ktorý obstaral a odpisoval do 31. decembra 2003 dopravné prostriedky, na ktoré sa vzťahovala limitovaná vstupná cena podľa § 24 ods. 2 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov alebo limitovaná výška nájomného zahrnovaného do daňových výdavkov podľa § 24 ods. 3 písm. f) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, pokračuje po 31. decembri 2003 v odpisovaní z preukázanej vstupnej ceny alebo v zahrnovaní nájomného do daňových výdavkov z preukázanej výšky nájomného dohodnutého v nájomnej zmluve, pričom po 31. decembri 2003 môže do daňových výdavkov zahrnúť len odpisy a nájomné pripadajúce na zdaňovacie obdobia nasledujúce po 31. decembri 2003. Odpisy a nájomné, ktoré presahovali zákonom ustanovený limit do 31. decembra 2003, nemôže daňovník dodatočne zahrnúť do základu dane po 31. decembri 2003.

(17) Na zmluvy o nájme pri dojednaní práva kúpy prenajatej veci uzatvorené do 31. decembra 2003 sa použije doterajší predpis. Zmeny vyplývajúce zo skrátenia odpisových lehôt hmotného majetku v § 30 ods. 1 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov je možné vykonať len po vzájomnej dohode nájomcu a prenajímateľa.

(18) Tvorba opravných položiek k nepremlčaným pohľadávkam, pri ktorých je riziko, že ich dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, ktoré boli zahrnuté do príjmov do 31. decembra 2003, pričom ich splatnosť nastala po 31. decembri 2001, sa uzná do daňových výdavkov vo výške a podľa podmienok uvedených v § 25 ods. 1 písm. v) treťom bode zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, ak ide o pohľadávky, ktoré vznikli do 31. decembra 2003. Ustanovenie § 20 ods. 14 sa použije na pohľadávky, ktoré vznikli po nadobudnutí účinnosti tohto zákona.

(19) Daňovník, ktorý k 31. decembru 2003 alebo po tomto termíne splnil podmienky na odpis pohľadávky, ktorej splatnosť nastala do 31. decembra 2002, do daňových výdavkov podľa § 24 ods. 2 písm. s) siedmeho bodu zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, odpíše tieto pohľadávky do daňových výdavkov podľa podmienok tohto zákona, ak sa o trvalom upustení od vymáhania nepremlčanej pohľadávky účtovalo v nákladoch po 31. decembri 2002; na postúpenie tejto pohľadávky po 31. decembri 2003 sa použijú ustanovenia § 24 ods. 2 písm. r) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov. Na zahrnovanie odpustenej sumy záväzku do základu dane, prislúchajúcej k týmto pohľadávkam, sa použijú ustanovenia § 23 ods. 27 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov.

(20) Na zdanenie príjmu z predaja cenných papierov obstaraných pred účinnosťou tohto zákona sa použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. d), § 10 ods. 3 písm. a) a § 58 ods. 8 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003.

(21) Na zdanenie príjmu z prevodu členských práv družstva alebo z prevodu účasti na obchodných spoločnostiach, ak nejde o predaj cenných papierov, obstaraných pred účinnosťou tohto zákona, ak doba medzi nadobudnutím a prevodom presahuje päť rokov, sa použijú ustanovenia § 4 ods. 1 písm. h) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003.

(22) Na zdanenie výnosov zo štátnych dlhopisov znejúcich na cudziu menu, ktoré boli vydané do 31. decembra 2003, sa použijú doterajšie predpisy. Ustanovenia § 9 ods. 2 písm. s) a § 13 ods. 2 písm. f) sa použijú na štátne dlhopisy, ktoré boli vydané a registrované v zahraničí po 31. decembri 2003, ak k výplate, poukázaniu alebo pripísaniu výnosu dôjde po 31. decembri 2004.

(23) Na zdanenie úrokov, výhier alebo iných výnosov plynúcich z vkladov na vkladných knižkách, z peňažných prostriedkov bežných účtov a z vkladových účtov pripísaných k 31. decembru 2003 sa použije doterajší predpis. Ustanovenie § 36 ods. 2 písm. e) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa použije na zdanenie úroku alebo iného výnosu plynúceho fyzickej osobe z vkladu s dohodnutou dobou viazanosti najmenej troch rokov, ktorý nie je určený na podnikanie, za podmienky, že výber istiny a úroku nastane až po uplynutí tejto dohodnutej doby viazanosti, ak sa vklad ukončí najneskôr do 31. decembra 2006 a úrok sa pripíše najneskôr do 31. decembra 2006.

(24) Ustanovenie § 3 ods. 2 písm. c) a § 12 ods. 7 písm. c), podľa ktorého uvedené plnenia nie sú zdaňované, sa použije na podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie po nadobudnutí účinnosti tohto zákona, na vyrovnacie podiely a na podiely na likvidačnom zostatku, na vyplatenie ktorých vznikol nárok po nadobudnutí účinnosti tohto zákona. Ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie od 1. apríla 2004 daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, je príjmom zo zdroja na území Slovenskej republiky zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43); tento príjem nie je predmetom dane, ak plynie daňovníkovi so sídlom v členskom štáte Európskej únie, ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie. Ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte Európskej únie, a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takého príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie, tento príjem odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o pristúpení Slovenskej republiky k Európskej únii nie je predmetom dane.

(25) Ustanovenie § 23 ods. 2 písm. f) sa použije na hmotný majetok bezodplatne odovzdaný po 31. decembri 2003.

(26) Pri posudzovaní splnenia podmienok na poukázanie podielu zaplatenej dane podľa § 50 sa v roku 2004 použijú ustanovenia § 48 a 51a zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov.

(27) Ustanovenie § 17 ods. 13 o zániku daňovníka zrušením bez likvidácie pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodnej spoločnosti alebo družstva so sídlom v členskom štáte Európskej únie sa prvýkrát uplatní v zdaňovacom období, v ktorom sa Slovenská republika stane členom Európskej únie.

(28) Zmeny vyplývajúce zo spôsobu účtovania podľa § 86 ods. 1 písm. i) a l) opatrenia ministerstva č. 23 054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (oznámenie č. 740/2002 Z. z.) na účtoch 01 – Dlhodobý nehmotný majetok, 381 – Náklady budúcich období a 382 – Komplexné náklady budúcich období, vysporiada daňovník v základe dane najneskôr do konca roku 2006. Toto sa vzťahuje i na daňové priznania podané po nadobudnutí účinnosti tohto zákona.

(29) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2004 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa doterajšieho predpisu.

(30) Ustanovenie § 6 ods. 8 písm. a) a § 58 ods. 9 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa použije na peňažné zvýhodnenie v súvislosti s pôžičkami poskytnutými pred účinnosťou tohto zákona.

(31) Na odchodné sudcov a prokurátorov podľa osobitných predpisov148) sa vzťahuje oslobodenie od dane podľa doterajšieho predpisu, ak je

a) prijaté do 31. decembra 2004,

b) prijaté po 31. decembri 2004 a ak

    1.   výkon funkcie sudcu trval do 31. decembra 2004 najmenej päť rokov alebo

    2.   započítateľná prax prokurátora dosiahla do 31. decembra 2004 najmenej päť rokov.

(32) Ak podmienka podľa odseku 31 písm. b) bodov 1 a 2, s ktorými osobitné predpisy148) spájajú vznik nároku na odchodné, bude splnená až po 31. decembri 2004 a ak nárok na vyplatenie odchodného podľa osobitných predpisov148) vznikne do

a) 31. decembra 2005, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2005 suma zodpovedajúca 20 % z prijatého odchodného,

b) 31. decembra 2006, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2006 suma zodpovedajúca 40 % z prijatého odchodného,

c) 31. decembra 2007, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2007 suma zodpovedajúca 60 % z prijatého odchodného,

d) 31. decembra 2008, zahrnie sa do základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2008 suma zodpovedajúca 80 % z prijatého odchodného.

(33) Pomerná časť úrokového výnosu z dlhopisov a pokladničných poukážok účtovaná do 31. decembra 2003 do výnosov, nezahrnovaná do základu dane podľa § 23 ods. 4 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom po nadobudnutí účinnosti tohto zákona dôjde k ich predaju alebo k ich splatnosti.

(34) Pri podaní daňového priznania po nadobudnutí účinnosti tohto zákona sa tvorba rezerv na nevyfakturované dodávky a služby, na nevyčerpané dovolenky a na vyplácanie prémií a odmien, účtovaná do nákladov do 31. decembra 2003 zahrnie aj do daňových výdavkov.

(35) Na účely vyčíslenia základu dane podľa § 5 a 6 tohto zákona možno v zdaňovacom období roka 2004 odpočítať príspevok na doplnkové dôchodkové poistenie, ktorý zaplatí daňovník s príjmami podľa § 5 alebo § 6 v roku 2004, a to najviac vo výške a spôsobom podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov a za zdaňovacie obdobia rokov 2005 a 2006 najviac vo výške, spôsobom a za podmienok ustanovených v § 11 ods. 6 písm. a) a b) tohto zákona.

(36) Postup pri prechode z evidencie príjmov, hmotného majetku a nehmotného majetku využívaného na podnikanie, pohľadávok a záväzkov, prijatých a vydaných účtovných dokladov, ktorú viedol daňovník podľa § 15 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, do sústavy jednoduchého účtovníctva alebo podvojného účtovníctva ustanoví všeobecne záväzný právny predpis, ktorý vydá ministerstvo.

(37) Kurzový rozdiel medzi menovitou hodnotou pohľadávky alebo záväzku zaúčtovanom pri ich vzniku a hodnotou po precenení v období, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, respektíve platbe alebo odpisu záväzku, zahrnie sa do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo k platbe, alebo odpisu záväzku.

(38) Na zdanenie úrokových výnosov z hypotekárnych záložných listov, ktoré boli vydané do 31. decembra 2003, sa použijú ustanovenia o oslobodení úrokových výnosov uvedené v § 4 ods. 2 písm. p) a § 19 ods. 2 písm. e) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov aj po 31. decembri 2003.

(39) Ustanovenie § 17 ods. 17 v znení účinnom po 31. decembri 2004 sa použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2004. Ak sa daňovník rozhodne nezahrnúť kurzové rozdiely do základu dane už za prvé zdaňovacie obdobie, za ktoré sa podáva daňové priznanie po 31. decembri 2004, oznámenie o nezahrnovaní kurzových rozdielov do základu dane podľa § 17 ods. 17 za toto zdaňovacie obdobie doručí správcovi dane v lehote na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie. Kurzové rozdiely, rozdiely z precenenia cenných papierov a derivátov nezahrnuté do základu dane sa zahrnú do základu dane najneskôr v zdaňovacom období, ktoré sa končí 31. decembra 2007, a to počnúc zdaňovacím obdobím, za ktoré je po 31. decembri 2004 podávané daňové priznanie.

(40) Ustanovenia § 2 písm. s), § 17 ods. 15, 18, 19 a 26, § 19 ods. 2 písm. i), § 19 ods. 3 písm. o), § 20 ods. 9 písm. a), § 23 ods. 1 písm. e), § 25 ods. 6, § 26 ods. 8, § 32 ods. 2 písm. b), § 32 ods. 4 písm. c) a § 45 ods. 3 v znení účinnom po 31. decembri 2004 sa použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2004.

(41) Za zdaňovacie obdobie roka 2005 si môže daňovník uplatniť za podmienok ustanovených v § 33 daňový bonus na vyživované dieťa v sume 5 000 Sk, pričom za kalendárne mesiace január až august v sume 400 Sk mesačne a za kalendárne mesiace september až december v sume 450 Sk mesačne.

(42) Na podiely na zisku bez majetkovej účasti vyplatené po 1. januári 2005, z ktorých bol vybraný preddavok na daň z príjmov zo závislej činnosti do nadobudnutia účinnosti tohto zákona, sa

a) použije § 3 ods. 2 písm. c) tohto zákona, ak ide o člena štatutárneho a dozorného orgánu obchodnej spoločnosti alebo družstva,

b) použije § 5 ods. 7 písm. i) tohto zákona, ak ide o zamestnanca obchodnej spoločnosti alebo družstva okrem písmena a), a

c) vybraná daň do nadobudnutia účinnosti tohto zákona vysporiada najneskôr pri ročnom zúčtovaní podľa § 38 alebo pri podaní daňového priznania podľa § 32.

(43) Ak sa daňovník rozhodne nezahrnovať kurzové rozdiely do základu dane podľa § 17 ods. 17 počnúc zdaňovacím obdobím roka 2005, oznámenie o ich nezahrnovaní doručí správcovi dane do 31. decembra 2005.

(44) Súčasťou rozdielov z precenenia cenných papierov nezahrnutých do základu dane v zdaňovacom období roku 2003, ktoré je daňovník povinný zahrnúť do základu dane najneskôr v lehote ukončenej 31. decembrom 2007, sú aj oceňovacie rozdiely z cenných papierov určených na predaj a obchodovanie, vzniknuté z ocenenia cenných papierov reálnou hodnotou, o ktorých bol daňovník povinný účtovať k 1. januáru 2003 na účet výsledku hospodárenia minulých rokov.

(45) Na výšku vykázanej straty do 31. decembra 2003 odpočítavanej podľa § 30 sa použijú ustanovenia všeobecne záväzných právnych predpisov účinných do 31. decembra 2003. Ak počas odpočtu straty podľa všeobecne záväzných právnych predpisov platných do 31. decembra 2003 vykáže daňovník ďalšie straty, na ich odpočet sa použije § 30.

(46) Rozdiely vzniknuté k 31. decembru 1999 medzi zostatkovou cenou opravnej položky k odplatne nadobudnutému majetku odpisovanej podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, nezahrnuté do výdavkov alebo príjmov daňovníka do konca roka 2004, sa zahrnú do výdavkov alebo príjmov daňovníka najneskôr do konca roka 2006.

(47) Postup podľa § 11 ods. 10 sa použije aj u daňovníka, ktorý si uplatnil zníženie základu dane podľa § 11 ods. 1 písm. c) až e) v roku 2005.

(48) Daňový bonus podľa § 33 sa zvyšuje rovnakým koeficientom a za rovnaké kalendárne mesiace zdaňovacieho obdobia ako suma životného minima.39a) Tento postup sa po prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie roku 2007.

(49) Pri predĺžení alebo skrátení dohodnutej doby finančného prenájmu sa výška mesačného odpisu vypočítaná podľa § 26 ods. 8 upraví počnúc mesiacom, v ktorom sa nájomca a prenajímateľ dohodli na zmene doby trvania finančného prenájmu.

(50) Zdaňovacie obdobie doterajšej zdravotnej poisťovne,149) ktoré sa začalo pred zánikom doterajšej zdravotnej poisťovne, sa končí dňom predchádzajúcim dňu zániku doterajšej zdravotnej poisťovne podľa osobitného predpisu.¹⁵⁰⁾

 (51) Do základu dane zdravotnej poisťovne93a) sa nezahŕňa čerpanie a rozpustenie rezerv a opravných položiek, ktoré boli vytvorené pred vznikom zdravotnej poisťovne.93a)

 (52) Ustanovenia § 12 ods. 3, § 19 ods. 2 písm. h) piateho bodu, § 19 ods. 3 písm. h), § 20 ods. 1, § 20 ods. 2 písm. f), § 20 ods. 16 až 19, § 52 ods. 50 a 51 v znení účinnom po 31. decembri 2005 sa použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2005.

 (53) Zostatok technickej rezervy na mimoriadne riziká poisťovní, ktorej tvorba nezodpovedá postupu účtovania podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas desiatich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období. Ak ide o poisťovňu, ktorá vznikla po roku 1995, zostatok rezervy na mimoriadne riziká sa zahrnie do základu dane počas toľkých zdaňovacích období, koľko uplynulo od jej vzniku do 31. decembra 2005. Bez ohľadu na uvedené sa zostatok rezervy zahrnie do základu dane najneskôr v zdaňovacom období do dňa zrušenia daňovníka bez likvidácie, dňa predchádzajúcemu dňu vstupu do likvidácie, ku dňu predchádzajúcemu dňu vstupu do konkurzu, ku dňu zápisu zmeny do obchodného registra pri zmene právnej formy, pri ktorej vzniká povinnosť podať priznanie podľa § 41 ods. 8, a ku dňu zmeny sídla alebo miesta vedenia mimo územia Slovenskej republiky.

§ 52a

Týmto zákonom sa preberajú právne záväzné akty Európskej únie uvedené v prílohe č. 2.

§ 52b

Prechodné ustanovenia

 k úpravám účinným od 1. januára 2007

(1) Ustanovenie § 5 ods. 1 písm. i) sa môže použiť po prvýkrát pri vykonaní ročného zúčtovania za zdaňovacie obdobie roka 2006 alebo pri podaní daňového priznania z príjmov podľa § 5 za zdaňovacie obdobie roka 2006, podanom po 31. decembri 2006.

(2) Ustanovenia § 11 v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použijú po prvýkrát za zdaňovacie obdobie roka 2007.

(3) Podľa § 45 ods. 4 v znení účinnom od 1. januára 2007 je možné započítať daň zrazenú z úrokového príjmu po prvýkrát v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2006. Podľa § 45 ods. 4 v znení účinnom od 1. januára 2007 je možné v daňovom priznaní alebo v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2005 podanom po 31. decembri 2006 započítať daň zrazenú z úrokového príjmu vyplateného, poukázaného alebo pripísaného v období od 1. júla 2005 do 31. decembra 2005, pričom na toto dodatočné daňové priznanie sa nevzťahujú ustanovenia § 39 ods. 3 poslednej vety, ods. 4 a 5 osobitného predpisu.128)

(4) Daňovníci, na ktorých sa vzťahuje § 52 ods. 3 môžu uplatniť nároky ustanovené v § 52 ods. 3, ak podmienky podľa § 35 ods. 1 písm. a) a § 35a ods. 1 písm. a) zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení zákona č. 466/2000 Z. z. budú splnené najneskôr do 31. marca 2007.

(5) Lehoty ustanovené v § 35 ods. 8 a v § 35a ods. 2 zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení zákona č. 466/2000 Z. z. sa použijú primerane aj na zdaňovacie obdobie, ktorým je hospodársky rok.

(6) Úroky z omeškania, o ktorých banky účtovali vo výnosoch, nezahrnuté do základu dane do konca roka 2005 podľa § 17 ods. 21 v znení účinnom do 31. decembra 2005, sa zahrnú do základu dane počnúc zdaňovacím obdobím, za ktoré sa po 31. decembri 2006 podáva daňové priznanie, najneskôr však do 31. decembra 2007. Úroky z omeškania platené bankám zahrnované do daňových výdavkov podľa § 17 ods. 21 v znení účinnom do 31. decembra 2005 sa zahrnú do základu dane daňovníka v zdaňovacom období, v ktorom došlo k ich zaplateniu.

(7) Ustanovenia § 25 ods. 5 písm. c) v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použije počnúc zdaňovacím obdobím, za ktoré je daňovník povinný po 31. decembri 2006 podať daňové priznanie. Ustanovenia § 50 ods. 1 a 2 v znení účinnom od 29. decembra 2006 sa použijú na vyhlásenia podané za zdaňovacie obdobie ukončené najneskôr 31. decembra 2006 a ustanovenie § 50 ods. 5 v znení účinnom do 28. decembra 2006 sa použije pri poukazovaní podielu zaplatenej dane prijímateľom, ktorí sú zapísaní do zoznamu prijímateľov v roku 2006.

(8) Ustanovenie § 17 ods. 1 písm. c) v znení účinnom odo dňa vyhlásenia sa prvýkrát použije pri daňovom priznaní podanom po dni vyhlásenia.

(9) Ustanovenie § 19 ods. 2 písm. o) druhý bod v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použije na zabezpečovacie deriváty,1) pri ktorých k poslednému vyrovnaniu, ukončeniu alebo uplatneniu práva došlo po 1. januári 2007. Ak k poslednému vyrovnaniu, ukončeniu alebo uplatneniu práva došlo pred 1. januárom 2007, môže si daňovník o náklady na zabezpečovacie deriváty, ktoré prevyšovali príjmy (výnosy) z derivátov, upraviť základ dane za zdaňovacie obdobie ukončené najneskôr v roku 2007.

(10) Ustanovenie § 9 ods. 2 písm. r) v znení účinnom od 1. januára 2007 sa použije na príjmy plynúce z predaja podielových listov od 1. apríla 2007.

(11) Ustanovenie § 43 ods. 10 v znení účinnom od 1. apríla 2007 sa použije aj na podielové listy obstarané do 31. decembra 2003, ak k ich vyplateniu (vráteniu) dôjde od 1. apríla 2007, pričom na tieto podielové listy daňovník môže použiť ustanovenie § 52 ods. 20 pri podaní daňového priznania. Ak daňovník obstaral podielové listy do 31. marca 2007 a pri ich vyplatení (vrátení) dôjde k vykonaniu zrážky dane od 1. apríla 2007 podľa § 43 ods.10 v znení účinnom od 1. apríla 2007, môže si daňovník pri podaní daňového priznania znížiť základ dane vykázaný pre daň vyberanú zrážkou z tohto príjmu, o sumu rozdielu, o ktorý výdavky spojené s nadobudnutím podielových listov prevyšujú cenu, za ktorú boli podielové listy vydané.

§ 52c

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. marca 2007

(1) Ustanovenia § 17 ods. 25 a § 20 ods. 20 v znení účinnom od 1. marca 2007 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie ukončené v roku 2007, podanom po 28. februári 2007.

(2) Ustanovenie § 50 ods. 5 v znení účinnom od 1. marca 2007 sa použije po prvýkrát pri poukazovaní podielu zaplatenej dane prijímateľom, ktorí sú zapísaní do zoznamu prijímateľov v roku 2007.

§ 52d

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2008

(1) Daňovník, ktorému bolo povolené vyrovnanie alebo reštrukturalizácia do 31. decembra 2006, použije na určenie zdaňovacieho obdobia, ktorého začiatok je v tejto lehote, a na preddavky na daň ustanovenia zákona účinného do 31. decembra 2006.

(2) Na vyčíslenie základu dane za zdaňovacie obdobie, ktoré začalo do 31. decembra 2007, sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2007.

(3) Daňovník, ktorý postupoval podľa § 17 ods. 12 písm. b) v znení účinnom do 31. decembra 2007, upraví základ dane najneskôr do 31. decembra 2008 o poskytnutý alebo prijatý preddavok na tovar, služby alebo iné plnenia, aj keď nedošlo k splneniu dodávky tovaru, služby alebo iných plnení do skončenia zdaňovacieho obdobia roka 2008, na ktorých úhradu bol preddavok prijatý alebo poskytnutý.

(4) Daňovník, ktorému bola poskytnutá dotácia na obstaranie hmotného majetku do 31. decembra 2007, rozdiel medzi výškou daňových odpisov tohto hmotného majetku uznaných za daňový výdavok k 31. decembru 2007 a výškou dotácie, zahrnutej do základu dane do 31. decembra 2007, zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009.

(5) Ustanovenie § 17 ods. 29 v znení účinnom od 1. januára 2008 sa použije aj na záväzky, pri ktorých do 31. decembra 2007 uplynula od splatnosti doba dlhšia ako 36 mesiacov, pričom suma týchto záväzkov zvyšujúca základ dane sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009.

(6) Rozdiel medzi opravnými položkami zahrnutými do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 4 v znení účinnom do 31. decembra 2007 a opravnými položkami, ktoré sú uznané za daňový výdavok podľa § 20 ods. 4 v znení účinnom od 1. januára 2008, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(7) Zostatok technickej rezervy na poistné plnenia z poistných udalostí vzniknutých a nenahlásených v bežnom účtovnom období vykázaný pred 1. januárom 2008, tvorba ktorej bola uznaná za daňový výdavok sa zahrnie do základu dane počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(8) Rozdiel, o ktorý zostatok opravných položiek v poisťovníctve, tvorba ktorých bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 8 písm. c) v znení účinnom do 31. decembra 2007, prevyšuje zostatok opravných položiek vypočítaných podľa § 20 ods. 14 účinného od 1. januára 2008, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(9) Rozdiel medzi opravnými položkami zahrnutými do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 14 v znení účinnom do 31. decembra 2007 a opravnými položkami, ktoré sú uznané za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2008, sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2009, pričom ak do tohto obdobia

a) daňovník sa zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

b) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu alebo

c) daňovník sa zrušuje bez likvidácie, najneskôr dňom jeho zrušenia.

(10) Ak splatnosti menovitej hodnoty dlhopisu predchádza splatnosť výnosu z dlhopisu,151) pomerná časť úrokového výnosu podľa § 52 ods. 33 sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom je výnos z dlhopisu, súčasťou ktorého je aj táto pomerná časť úrokového výnosu, splatný. Splatný výnos z dlhopisu nezahrnutý do základu dane v zdaňovacom období ukončenom 31. decembra 2007, sa zahrnie do základu dane najneskôr v zdaňovacom období ukončenom 31. decembra 2008.

(11) Ustanovenie § 50 ods. 5 v znení účinnom od 1. januára 2008 sa použije po prvýkrát pri poukazovaní podielu zaplatenej dane prijímateľom, ktorí sú zapísaní do zoznamu prijímateľov zverejnenom v roku 2008.

§ 52e

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2009

(1) Výdavky (náklady) preukázateľne vynaložené daňovníkom v súvislosti s prechodom zo slovenskej meny na euro vrátane výdavkov (nákladov) na zaokrúhlenie sa považujú za daňové výdavky, ak spĺňajú podmienky ustanovené v § 2 písm. i) a § 19 až 21 v znení účinnom od 1. januára 2009.

(2) Daňovník, ktorý má podľa § 17 ods. 17 podané oznámenie o nezahrnovaní kurzových rozdielov do základu dane v období, v ktorom sa o nich účtuje, zahrnie kurzové rozdiely do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo platbe alebo odpisu záväzku, pričom kurzový rozdiel pri pohľadávke alebo záväzku znejúcich na

a) euro predstavuje rozdiel medzi hodnotou pohľadávky alebo záväzku zaúčtovanou pri ich vzniku v slovenských korunách, prepočítanou konverzným kurzom na eurá, a hodnotou pohľadávky alebo záväzku v eurách ku dňu, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo platbe alebo odpisu záväzku,

b) cudziu menu predstavuje rozdiel medzi hodnotou pohľadávky alebo záväzku zaúčtovanou pri ich vzniku v slovenských korunách, prepočítanou konverzným kurzom na eurá, a hodnotou pohľadávky alebo záväzku znejúcich na cudziu menu prepočítaného podľa § 31 ods. 1 v znení účinnom od 1. januára 2009 ku dňu, v ktorom dochádza k inkasu alebo odpisu pohľadávky, alebo platbe alebo odpisu záväzku.

(3) Daňovník, ktorý obstaral a uviedol do užívania1) hmotný majetok do 31. decembra 2008, prepočíta vstupnú cenu, daňové odpisy a zostatkovú cenu, vyjadrené v slovenských korunách, k 1. januáru 2009 konverzným kurzom na eurá a zaokrúhli ich podľa § 47 ods. 2 v znení účinnom od 1. januára 2009.

(4) Daňovník, ktorý uplatňoval zrýchlené odpisovanie hmotného majetku do 31. decembra 2008 podľa § 28, pokračuje po 31. decembri 2008 v odpisovaní podľa § 28 zo zostatkovej ceny prepočítanej konverzným kurzom podľa odseku 3. Daňovník, ktorý uplatňoval rovnomerné odpisovanie hmotného majetku do 31. decembra 2008 podľa § 27, pokračuje po 31. decembri 2008 v odpisovaní podľa § 27 zo vstupnej ceny prepočítanej konverzným kurzom podľa odseku 3.

(5) Ak daňovník bol povinný zaplatiť preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42 do 31. decembra 2008 v slovenských korunách a zaplatil ich po 1. januári 2009, tieto preddavky sa prepočítajú konverzným kurzom na slovenské koruny a zaokrúhlia sa na celé koruny nahor.

(6) Výdavky (náklady) vynaložené daňovníkom do 31. decembra 2008 a príjmy (výnosy), o ktorých sa účtovalo do 31. decembra 2008 v slovenských korunách, ktoré ovplyvňujú základ dane v zdaňovacích obdobiach končiacich po 1. januári 2009, sa prepočítajú konverzným kurzom na eurá a zaokrúhlia sa na eurocenty nahor. Rovnako sa postupuje aj pri uplatňovaní daňovej straty podľa § 30.

Komentár § 52e

S účinnosťou od 1. 1. 2017 sú podiely na zisku podľa § 3 ods. 1 písm. e) ZDP predmetom dane, čo znamená, že od 1. 1. 2017 podliehajú zdaneniu.

V prípade, ak plynú zo zdrojov

–   na území SR, vyberá sa z nich daň zrážkou podľa § 43 ZDP,

–   v zahraničí, zdaňujú sa prostredníctvom daňového priznania v rámci osobitného základu dane podľa § 51e ZDP.

Podľa § 3 ods. 1 písm. e) ZDP ide o:

•    podiel (dividendu) na zisku vyplácanú zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva,

•    podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací podiel,

•    podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v písmene f), pričom

za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj zahraničná osoba vyplácajúca obdobný príjem.

Ak sú dividendy vyplácané zo zdrojov v zahraničí nášmu daňovníkovi, t.j. daňovníkovi s NDP uvádza tieto dividendy a ostatné podiely uvedené v § 3 ods. 1 písm. e) v osobitnom základe dane podľa § 51e ZDP pričom sadzba dane je uvedená v § 15 ZDP a to vo výške

•    7 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. a) ZDP, t.j.

–   z podielov na zisku uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP neznížených o výdavky

–   z podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacieho podielu uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) ZDP za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada

•    35 % z osobitného základu dane zisteného podľa § 51e ods. 2 písm. b) ZDP, ak plynú od právnickej osoby v nezmluvnom štáte [§ 2 písm. x) ZDP], t.j.

–   z podielov na zisku uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP neznížených o výdavky

–   z podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacieho podielu uvedených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP po znížení o hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) ZDP za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zi ods. 5 ZDP sa doplnenia týkajúce sa zavedenia zdaňovania podielov na zisku podľa § 3 ods. 1 písm. e) ZDP použijú na

a)  podiel na zisku (dividendu) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017,

b)  podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu najskôr 1. januára 2017,

c)  vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

Nový spôsob zdanenia podielov na zisku určených v § 3 ods. 1 písm. e) ZDP sa použije aj na podiely na zisku z vykázaného hospodárskeho výsledku do 31. 12. 2003, ktoré, ak boli vyplácané v období roka 2004 až 2016 sa zdaňovali ako súčasť základu dane (čiastkového základu dane) z ostatných príjmov podľa § 8 ZDP sadzbou dane vo výške 19 % resp. 25 % po zavedení progresívneho zdaňovania (od 1. 1. 2014).

S účinnosťou od 1. 1. 2018 sa upravujú aj ustanovenia týkajúce sa podielov na zisku a na majetku a to konkrétne

•    podiely na zisku plynúce spoločníkom v.o.s. a komplemetárom k.s. z majetkovej účasti v.o.s. a k.s. na inej obchodnej spoločnosti,

•    vyrovnacích podielov a podielov na likvidačnom zostatku vyplácaných spoločníkom, ktorý majetkový podiel na spoločnosti získali kúpou od iného spoločníka.

V ZDP sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 spresňuje zdanenie podielov na zisku, podielov na likvidačnom zostatku a vyrovnacích podielov spoločníkov verejných obchodných spoločností a komplementárov komanditných spoločností v prípadoch, ak im plynú tieto príjmy z dôvodu, že uvedené spoločnosti majú majetkovú účasť na inej obchodnej spoločnosti (napr. s.r.o., a.s.) alebo družstve.

Uvedená úprava je potrebná z dôvodu, že v prípade verejných obchodných spoločností a komanditných spoločností, tieto nie sú zdaňované na úrovni spoločnosti, ale až na úrovni jednotlivých spoločníkov alebo komplementárov. V prípade, ak má verejná obchodná spoločnosť alebo komanditná spoločnosť majetkovú účasť na inej obchodnej spoločnosti alebo družstve, a táto by delila ňou vytvorené podiely na zisku na verejnú obchodnú spoločnosť alebo komanditnú spoločnosť, ktorá o nich účtuje do svojho výsledku hospodárenia, ale vzhľadom na skutočnosť, že takéto podiely na zisku sú vylúčené z predmetu dane u prijímateľa právnickej osoby, tak ich vyjme zo základu dane. Týmto spôsobom sa nedostane podiel na zisku ako súčasť deleného základu dane podľa vlastníckych podielov na jednotlivých spoločníkov fyzické osoby a dochádza k zdaneniu týchto podielov na zisku (nie sú vylúčené z predmetu dane ani oslobodené od dane, t.j. sú zdaniteľnými príjmami) v rámci príjmov podľa § 8 zákona a to sadzbou dane vo výške 19 % alebo 25 %. Predmetná úprava by znamenala nerovnaké daňové zaobchádzanie s podielmi na zisku, ktoré sú vyplácané napr. spoločníkom s.r.o. a spoločníkom v.o.s.

Ak takéto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí, zahrňujú sa do osobitného základu dane podľa § 51e ZDP ods. 2, podľa ktorého sa sem zahŕňajú príjmy podľa § 3 ods. 1 písm. f) a § 12 ods. 7 písm. c) druhého bodu, plynúce od zahraničnej osoby, ktorá nepodlieha zdaneniu obdobne ako spoločnosť s ručením obmedzeným alebo akciová spoločnosť, ktorá má sídlo alebo miesto skutočného vedenia na území SR a ktorej uvedený príjem plynul z dôvodu, že sa podieľa na základnom imaní zahraničnej osoby, ak plynú

a)  daňovníkovi s NDP – fyzickej osobe okrem daňovníka podľa písmena b),

b)  daňovníkovi s NDP – fyzickej osobe, ak mu tieto príjmy plynú od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x)

c)  daňovníkovi s NDP – právnickej osobe, ak mu tieto príjmy plynú od daňovníka nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x).

V prípade vyrovnacích podielov a podielov na likvidačnom zostatku sa pri ich výplate dopĺňa nový výdavok a to nadobúdacia cena zistená spôsobom podľa § 25a ZDP.

Daňovník odpočíta

•    hodnotu splateného vkladu zistenú podľa § 25a písm. c) až f) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku na rozdiel sa neprihliada,

•    obstarávaciu cenu (ak si majetkový podiel na spoločnosti kúpil) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého nadobudnutého vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku na rozdiel sa neprihliada alebo

•    cenu zistenú znalcom (ak podiel na spoločnosti nadobudol bezodplatne) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého nadobudnutého vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku na rozdiel sa neprihliada.

§ 52f

Prechodné ustanovenie

k úpravám účinným od 1. januára 2009

(1) Ustanovenia § 32a, 38 a 43 v znení účinnom od 1. januára 2009 sa prvýkrát použijú za zdaňovacie obdobie roku 2009.

(2) Ustanovenie § 18 ods. 1 v znení účinnom od 1. januára 2009 sa použije prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začne po 31. decembri 2008.

§ 52g

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. marca 2009

(1) Na zníženie základu dane o nezdaniteľné časti základu dane sa na zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010 nepoužije § 11 ods. 2 a 3 a základ dane sa na tieto zdaňovacie obdobia zníži takto:

a) ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane, ktorý

    1.   sa rovná alebo je nižší ako 86-násobok sumy platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca 22,5-násobku sumy platného životného minima,

    2.   je vyšší ako 86-násobok platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca rozdielu 44-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka sa rovná nule,

b) ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane

    1.   rovnajúci sa alebo nižší ako 176-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti57) v tomto zdaňovacom období

1a. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca 22,5-násobku platného životného minima,

1b. má vlastný príjem nepresahujúci sumu zodpovedajúcu 22,5-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 22,5-násobku platného životného minima a vlastným príjmom manželky (manžela),

1c. má vlastný príjem presahujúci sumu zodpovedajúcu 22,5-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

    2.   vyšší ako 176-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti57) v tomto zdaňovacom období

2a. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca rozdielu 66,5-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane tohto daňovníka; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

2b. má vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma vypočítaná podľa prvého bodu, znížená o vlastný príjem manželky (manžela); ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule.

(2) Ustanovenie odseku 1 písm. a) prvého bodu sa použije po prvýkrát pri vyberaní preddavkov na daň podľa § 35 zo zdaniteľnej mzdy za mesiac marec 2009. Ustanovenia odseku 1 sa použijú pri vykonaní ročného zúčtovania za zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010 alebo pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010.

(3) Postup podľa ustanovenia § 6 ods. 14 v znení účinnom od 1. marca 2009 môže za celé zdaňovacie obdobie použiť aj daňovník vykonávajúci podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť, ktorý v zdaňovacom období roka 2009 do 28. februára 2009 účtoval1) alebo viedol evidenciu podľa § 6 ods. 10.

(4) Na vyčíslenie základu dane za zdaňovacie obdobie končiace po 28. februári 2009 sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom od 1. marca 2009 s výnimkou prílohy č. 1 v znení účinnom od 1. marca 2009, podľa ktorej daňovník, ak sa tak rozhodne, zaradí hmotný majetok do odpisových skupín až od 1. januára 2010.

(5) Odpis hmotného majetku, na ktorý bolo vydané povolenie na predčasné užívanie stavby111a) alebo rozhodnutie o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku,111b) môže daňovník uplatniť po prvýkrát v zdaňovacom období, ktoré skončí po 28. februári 2009.

(6) Pri hmotnom majetku, ktorého vstupná cena je 1 700 eur a menej, môže daňovník, ktorého zdaňovacie obdobie končí po 28. februári 2009, zahrnúť zostatkovú cenu v plnej výške do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2009 v daňovom priznaní podanom po 28. februári 2009 alebo pokračovať v začatom odpisovaní podľa § 27 alebo § 28.

(7) Zostatkovú cenu zriaďovacích výdavkov zahrnie daňovník v plnej výške do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2009 v daňovom priznaní podanom po 28. februári 2009.

(8) Ustanovenie § 22 ods. 15 v znení účinnom od 1. marca 2009 môže daňovník po prvýkrát použiť na majetok, ktorý uviedol do užívania v zdaňovacom období končiacom v roku 2009.

(9) Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok a ktorý postupuje podľa § 52d ods. 4 až 6, 8 a 9, upravuje základ dane v súlade s týmito ustanoveniami rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období ukončených najneskôr 31. decembra 2010 a ktorý postupuje podľa § 52d ods. 7, najneskôr do 31. decembra 2010.

(10) Na zdanenie výnosov zo štátnych dlhopisov Slovenskej republiky, ktoré boli vydané a registrované v zahraničí do 28. februára 2009 sa použijú ustanovenia § 9 ods. 2 písm. r) a § 13 ods. 2 písm. f) v znení účinnom do 28. februára 2009.

(11) Výnimka ustanovená v § 17 ods. 29 v znení účinnom od 1. marca 2009 sa použije po prvýkrát pri podaní daňového priznania podanom po 28. februári 2009.

§ 52h

Prechodné ustanovenie

k úpravám účinným od 1. januára 2010

(1) Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2010 sa prvýkrát použije na zamestnaneckú opciu poskytnutú zamestnávateľom po 31. decembri 2009 na nákup zamestnaneckej akcie.

(2) Ustanovenie § 17 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa prvýkrát použije na daňovú stratu stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí vykázanú po 31. decembri 2009.

(3) Ustanovenia § 19 ods. 3 písm. t) a § 51a ods. 3 až 7 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použijú pri podávaní daňového priznania po 1. januári 2010 za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2009.

(4) Pri odpisovaní goodwillu alebo záporného goodwillu vzťahujúceho sa ku kúpe podniku alebo jeho časti alebo nepeňažnému vkladu podniku alebo jeho časti, ku ktorým došlo do 31. decembra 2009, sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2009 aj po tomto období.

(5) Pri uplatňovaní oceňovacích rozdielov z kapitálových účastín vzťahujúcich sa k nepeňažným vkladom vykonaným do 31. decembra 2009 vrátane určenia vstupnej ceny pri odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2009 aj po tomto období.

(6) Pri uplatňovaní oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí, rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázaných podľa osobitného predpisu1) do 31. decembra 2009 sa použijú ustanovenia zákona v znení účinnom do 31. decembra 2009 aj po tomto období.

(7) Ustanovenie § 20 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije na pohľadávky vzniknuté po 31. decembri 2009, pričom ak sa daňovník rozhodne, môže ustanovenie § 20 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 použiť aj na pohľadávky vzniknuté do 31. decembra 2009.

(8) Ustanovenie § 25 ods. 1 písm. f) a g) v znení účinnom do 31. decembra 2009 sa použije na uplatnenie výdavkov podľa § 19 pri predaji a vyradení hmotného majetku a nehmotného majetku vrátane uplatnenia výdavkov podľa § 19 pri predaji a vyradení hmotného majetku a nehmotného majetku podľa § 17a až 17e aj po 31. decembri 2009, ak tento majetok bol nadobudnutý do 31. decembra 2009.

(9) Ustanovenie § 30 ods.1 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije na daňové straty vykázané po 31. decembri 2009.

(10) Ak daňovník do 31. decembra 2009 vypočítal preddavky podľa § 42 z dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie zníženej o uplatnený nárok na úľavu na dani v správnej výške podľa tohto zákona a takto vypočítané preddavky zaplatil v lehote podľa § 42, správca dane neuplatní úrok z omeškania podľa osobitného predpisu,127) a ak už bol tento úrok z omeškania zaplatený, správca dane ho na žiadosť daňovníka vráti.

(11) Ustanovenie § 49 ods. 3 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije po prvýkrát pri podávaní daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby za zdaňovacie obdobie končiace najskôr 31. decembra 2009 a pri podávaní daňového priznania k dani z príjmov fyzickej osoby za zdaňovacie obdobie končiace najskôr 31. decembra 2010.

(12) Ustanovenie § 50 ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2010 sa použije aj na prijímateľa, ktorý si nesplnil povinnosť podľa § 50 ods. 13 v znení účinnom do 31. decembra 2009 a komora ho nezaradila do zoznamu prijímateľov na rok 2010.

(13) Na výpočet nezdaniteľných častí základu dane podľa § 52g ods. 1 sa za zdaňovacie obdobie roka 2010 použije životné minimum platné k 1. januáru 2009 v sume 178,92 eura.

(14) Ustanovenie § 9 ods. 2 písm. v) v znení účinnom od 1. januára 2010 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania na zdaňovacie obdobie, ktoré sa končí 31. decembrom 2009.

§ 52i

Prechodné ustanovenie

k úpravám účinným od 1. januára 2011

(1) Ustanovenie § 50 ods. 1 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2011 sa použije po prvýkrát pri podávaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie končiace najneskôr 31. decembra 2010 a pri podávaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie končiace najneskôr 31. decembra 2014.

(2) Daňovník, ktorý je právnickou osobou, v podaných daňových priznaniach za zdaňovacie obdobia končiace najneskôr 31. decembra 2015 až 31. decembra 2017, je oprávnený vyhlásiť v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane do výšky 1,5 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa § 50 ods. 4, ak v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka alebo najneskôr v lehote na podanie daňového priznania daroval finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 1 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) na účely vymedzené v § 50 ods. 5; ak daňovník neposkytol tieto finančné prostriedky ako dar najmenej vo výške 1 % zaplatenej dane, je oprávnený vyhlásiť v daňových priznaniach v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane sa má poukázať ním určeným prijímateľom len do výšky 1 % zaplatenej dane.

(3) Daňovník, ktorý je právnickou osobou, v podaných daňových priznaniach za zdaňovacie obdobia končiace najneskôr 31. decembra 2018 až 31. decembra 2020, je oprávnený vyhlásiť v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane do výšky 1 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa § 50 ods. 4, ak v zdaňovacom období, ktorého sa vyhlásenie týka alebo najneskôr v lehote na podanie daňového priznania daroval finančné prostriedky najmenej vo výške zodpovedajúcej 1,5 % zaplatenej dane ním určeným daňovníkom, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) na účely vymedzené v § 50 ods. 5; ak daňovník neposkytol tieto finančné prostriedky ako dar najmenej vo výške 1,5 % zaplatenej dane, je oprávnený vyhlásiť v daňových priznaniach v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane sa má poukázať ním určeným prijímateľom len do výšky 0,5 % zaplatenej dane.

(4) Daňovník, ktorý je právnickou osobou, v podaných daňových priznaniach, počnúc zdaňovacím obdobím končiacim najskôr 31. decembra 2021, je oprávnený vyhlásiť v lehote na podanie týchto daňových priznaní, že podiel zaplatenej dane do výšky 0,5 % sa má poukázať ním určeným prijímateľom podľa § 50 ods. 4 na účely vymedzené v § 50 ods. 5.

§ 52j

Prechodné ustanovenia

 k úpravám účinným od 1. januára 2011

(1) Ustanovenie § 5 ods. 5 písm. a) predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použije pri zahraničnej pracovnej ceste, na ktorú bol zamestnanec vyslaný po 31. decembri 2010.

(2) Oslobodenie príjmu podľa § 9 ods. 1 písm. a), i) a j) predpisu účinného do 31. decembra 2010 sa použije na príjmy z predaja takéhoto majetku nadobudnutého do 31. decembra 2010. Na príjem z predaja bytu, ktorý bol obstaraný pred 1. januárom 2004, dosiahnutý po 31. decembri 2010 sa použije § 9 predpisu účinného do 31. decembra 2010.

(3) Na uplatnenie § 11 ods. 1 až 4 a odseku 9 za zdaňovacie obdobie roku 2010 a predchádzajúce zdaňovacie obdobia sa použijú ustanovenia predpisu účinného do 31. decembra 2010.

(4) Ustanovenie o porušení podmienok podľa § 5 ods. 9 predpisu účinného do 31. decembra 2010 sa použije aj pri porušení podmienok po 31. decembri 2010.

(5) Ustanovenie § 17c ods. 3 písm. c) predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použije na goodwill alebo záporný goodwill vykázaný u právneho nástupcu pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev, u ktorých nastal rozhodný deň77c) po 31. decembri 2010.

(6) Ustanovenie § 22 ods. 7 predpisu účinného od 1. ja­nuára 2011 sa použije na nehmotný majetok uvedený do užívania po 31. decembri 2010.

(7) Ustanovenie § 43 predpisu účinného do 31. decembra 2010 sa použije na zdaňovanie príjmov zo závislej činnosti zúčtovaných do 31. decembra 2010 a vyplatených do 31. januára 2011.

(8) Ustanovenia § 9 ods. 2 písm. x) a § 13 ods. 2 písm. j) predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použijú na výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v rokoch 2011 a 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce do 31. decembra 2012 povinnému účastníkovi schémy obchodovania,59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu.59g)

(9) Ustanovenia § 51b ods. 1 až 12 predpisu účinného od 1. januára 2011 sa použijú poslednýkrát pri podávaní daňového priznania na daň z emisných kvót za rok 2012.

(10) Ustanovenia § 1 ods. 1 písm. c), § 21 ods. 2 písm. l) a § 51b ods. 13 predpisu účinného od 1. januára 2011 sa uplatnia, ak daňová povinnosť k dani z emisných kvót vznikla do konca roka 2012.

Komentár § 52j

-   podľa odseku 2 sa na oslobodenie príjmov z prevodu opcií, cenných papierov a účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva, ktoré daňovník nadobudol do 31. 12. 2010 použijú podmienky stanovené zákonom do 31. 12. 2010, t.j. oslobodenie od dane z príjmov sa bude posudzovať do hranice 5-násobku platného životného minima platného k 1. 1. 2010 podľa § 52j ods. 2 ZDP (925,95 eura).

§ 52k

Prechodné ustanovenia

 k úpravám účinným od 1. augusta 2011

(1) Ustanovenia § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011 sa použijú na daňovníka, ktorému bolo od 1. augusta 2011 vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu^120a) obsahujúce úľavu na dani; takýto daňovník nesmie súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b a úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011.

(2) Ak daňovník pokračuje po 1. auguste 2011 v uplatňovaní úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b a súčasne mu vznikne možnosť uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011, môže začať uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011, ak

a) nebude súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b alebo

b) dokončí uplatňovanie úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. júla 2011 alebo § 30b, pričom o túto dobu uplatňovania úľavy na dani sa doba podľa § 30a predpisu účinného od 1. augusta 2011 skracuje.

(3) Správca dane je povinný vykonať kontrolu dodržania podmienok na uplatnenie úľavy na dani podľa § 35, 35a, 35b a 35c zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov za každé zdaňovacie obdobie, v ktorom boli tieto úľavy na dani uplatnené, a to v lehote podľa osobitného predpisu.34)

(4) Nárok na uplatnenie daňovej úľavy podľa § 30a ods. 2 písm. b) predpisu účinného od 1. augusta 2011 môže uplatniť len daňovník, ktorému bolo rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu^120a) vydané po 31. júli 2011.

§ 52k*

Prechodné ustanovenie

k úprave účinnej od 1. augusta 2011

Ak daňovník nepoužije kladný výsledok hospodárenia z verejného zdravotného poistenia v súlade s § 13 ods. 2 písm. i) podľa tohto zákona v znení účinnom od 1. augusta 2011, je povinný zahrnúť takéto výnosy z verejného zdravotného poistenia podľa § 13 ods. 2 písm. i) do základu dane najneskôr v zdaňovacom období roku 2012.

§ 52m

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2012

(1) Ak fyzickej osobe alebo právnickej osobe vznikla registračná povinnosť alebo oznamovacia povinnosť pred 1. januárom 2012, a táto registračná povinnosť a oznamovacia povinnosť nebola do 31. decembra 2011 splnená, na postup pri registrácii sa použijú ustanovenia tohto zákona v znení účinnom od 1. januára 2012 a ustanovenia osobitného predpisu¹²⁸⁾ prvýkrát od 1. januára 2012.

(2) Ak fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorej vznikla na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň do 31. decembra 2011, nie je registrovaná, je povinná sa zaregistrovať podľa tohto zákona do 31. marca 2012.

(3) Organizačná jednotka fyzickej osoby alebo právnickej osoby, ktorá bola registrovaná ako platiteľ dane podľa osobitného predpisu účinného do 31. decembra 2011, sa považuje za platiteľa dane podľa tohto zákona v znení účinnom od 1. januára 2012, pričom fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá túto organizačnú jednotku zriadila, je povinná v lehote do 30. júna 2012 zrušiť registráciu organizačnej jednotky ako platiteľa dane. Ak fyzická osoba alebo právnická osoba nezruší registráciu organizačnej jednotky ako platiteľa dane v určenej lehote ani na výzvu správcu dane, správca dane túto registráciu organizačnej jednotky zruší z úradnej moci najneskôr do 31. decembra 2012.

(4) Na zrušenie registrácie organizačnej jednotky ako platiteľa dane sa použijú ustanovenia tohto zákona v znení účinnom od 1. januára 2012 a ustanovenia osobitného predpisu128) prvýkrát od 1. januára 2012, pričom odo dňa zrušenia registrácie práva a povinnosti tejto organizačnej jednotky ako platiteľa dane vyplývajúce z tohto zákona alebo osobitného predpisu128) prechádzajú na fyzickú osobu alebo právnickú osobu, ktorá túto organizačnú jednotku vytvorila.

(5) Na sankcie vyrubené po 31. decembri 2011 sa použijú ustanovenia osobitného predpisu.128)

§ 52n

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. decembra 2011

Ustanovenie § 50 ods. 1 písm. a), ods. 5 a 15 v znení účinnom od 1. decembra 2011 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania alebo ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti za zdaňovacie obdobie roku 2012.

§ 52o

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2012

(1) Na nájomné zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci uzatvorené do 31. decembra 2011 vrátane postúpenia týchto nájomných zmlúv bez zmeny podmienok na nového nájomcu aj po 31. decembri 2011 sa použijú ustanovenia predpisu účinného do 31. decembra 2011.

(2) Ustanovenie § 6 ods. 6 prvej vety v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použije po prvýkrát pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2011.

(3) Ustanovenia § 4 ods. 2, § 6 ods. 6 druhej a tretej vety a § 30 ods. 1 v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použijú na daňovú stratu vykázanú po 31. decembri 2011.

(4) Ustanovenia § 13 ods. 1 písm. b) a e) v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2011.

(5) Ustanovenia § 27 ods. 2 a 3 a § 28 ods. 2 v znení účinnom od 1. januára 2012 sa použijú na hmotný majetok uvedený do užívania po 31. decembri 2011.

§ 52p

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 30. júna 2012

(1) Ustanovenia § 51b v znení účinnom do 29. júna 2012 sa použijú pri podávaní daňového priznania k dani z emisných kvót za posledné zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu roka 2012, pričom ustanovenie § 52j ods. 9 sa neuplatní.

(2) Ustanovenia § 9 ods. 2 písm. x) a § 13 ods. 2 písm. j) v znení účinnom do 29. júna 2012 sa použijú na výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2011 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce povinnému účastníkovi schémy obchodovania,^59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,^59g) pričom ustanovenie § 52j ods. 8 sa neuplatní. Výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce povinnému účastníkovi schémy obchodovania,^59f)ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,^59g)sú súčasťou základu dane. Výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce do 29. júna 2012 povinnému účastníkovi schémy obchodovania,^59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,^59g) sú súčasťou základu dane pri podaní daňového priznania k dani z príjmov po 29. júni 2012. Ak tieto výnosy (príjmy) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v roku 2012 podľa osobitného predpisu^59h) plynúce do 29. júna 2012 neboli súčasťou základu dane v daňovom priznaní k dani z príjmov podanom do 29. júna 2012 a nie sú súčasťou základu dane z emisných kvót, daňovník je povinný zahrnúť ich do základu dane v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.

(3) Ustanovenia § 1 ods. 1 písm. c), § 21 ods. 2 písm. l) a § 51c ods. 2 v znení účinnom do 29. júna 2012 sa uplatnia na daňovú povinnosť k dani z emisných kvót, ktorá vznikla za posledné zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu roka 2012, pričom ustanovenie § 52j ods. 10 sa neuplatní.

(4) Ak daňovník zaplatil preddavky na daň z emisných kvót na rok 2012, uplatní sa primerane postup podľa § 42 ods. 13.“.

§ 52r

Prechodné ustanovenie
k úpravám účinným od 1. januára 2013

Na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane za zdaňovacie obdobie roku 2013 sa pri osobe, ktorá zaplatila dobrovoľné príspevky na starobné dôchodkové sporenie a ktorej zaniklo právne postavenie sporiteľa podľa osobitného predpisu, ¹⁵²⁾ použijú ustanovenia tohto zákona v znení účinnom do 31. decembra 2012.

§ 52s

Prechodné ustanovenia k podávaniu
daňového priznania k dani z emisných kvót

(1) Daňovník, ktorý nepodal daňové priznanie na daň z emisných kvót za posledné zdaňovacie obdobie predchádzajúce zdaňovaciemu obdobiu roku 2012 do 29. septembra 2012, je povinný toto daňové priznanie podať v lehote do 15. októbra 2012, pričom daň z emisných kvót je v tejto lehote aj splatná.

(2) Na postup správcu dane sa pri vrátení rozdielu zaplatených preddavkov na daň z emisných kvót, ktoré sú vyššie ako daň z emisných kvót vypočítaná v daňovom priznaní, použijú ustanovenia osobitného predpisu. ¹²⁶⁾

§ 52t

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2013

(1) Na zdanenie príjmov zo závislej činnosti zúčtovaných do 31. decembra 2012 a vyplatených do 31. januára 2013 a na vykonanie ich ročného zúčtovania sa použijú ustanovenia zákona účinného do 31. decembra 2012.

(2) Ustanovenie § 15 v znení účinnom od 1. januára 2013 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2013 s výnimkou uvedenou v odseku 10.

(3) Ustanovenia § 7 ods. 4 a 7, § 8 ods. 3 a 12 a § 9 ods. 2 písm. i) v znení účinnom od 1. januára 2013 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2012.

(4) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2013 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa predpisu účinného do 31. decembra 2012.

(5) Ustanovenie § 39 ods. 9 v znení účinnom od 1. januára 2013 sa prvýkrát použije pri podávaní hlásenia za zdaňovacie obdobie 2012 a pri podávaní prehľadu za mesiac január 2013.

(6) Ustanovenia § 13 ods. 1 písm. b) a e) v znení účinnom od 1. januára 2013 sa použijú po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2012.

(7) Ustanovenia § 49 ods. 3 písm. a) a b) sa nepoužijú pri podaní daňového priznania, ktorého posledný deň lehoty na podanie pripadne na kalendárny rok 2013. Daňovníkovi, ktorý je povinný podať daňové priznanie po uplynutí zdaňovacieho obdobia v lehote podľa § 49 ods. 2 a súčasťou jeho príjmov sú príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí okrem daňovníka v konkurze alebo v likvidácii, sa na základe oznámenia podaného príslušnému správcovi dane do uplynutia lehoty na podanie daňového priznania podľa § 49 ods. 2 predlžuje lehota na podanie daňového priznania najviac o tri kalendárne mesiace, pričom koniec tejto predĺženej lehoty musí byť stanovený na posledný deň jedného z týchto troch kalendárnych mesiacov. Daňovník v oznámení uvedie skutočnosť o príjmoch zo zdrojov v zahraničí a predĺženú lehotu podľa druhej vety; v tejto predĺženej lehote je daň aj splatná.

(8) Lehotu podľa odseku 7 možno v odôvodnených prípadoch opätovne predĺžiť najviac o tri kalendárne mesiace na základe žiadosti daňovníka podanej príslušnému správcovi dane najneskôr 15 dní pred uplynutím predĺženej lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 7. Ak daňovník do uplynutia predĺženej lehoty na podanie daňového priznania podľa odseku 7 neobdrží rozhodnutie správcu dane o opätovnom predĺžení lehoty na podanie daňového priznania, je povinný daňové priznanie podať v lehote na podanie daňového priznania uvedenej v oznámení podľa odseku 7. Ak správca dane rozhodne o opätovnom predĺžení lehoty na podanie daňového priznania, v tejto opätovne predĺženej lehote je daň aj splatná.

(9) Ak podľa daňového priznania podaného v lehote podľa odseku 7 alebo odseku 8 daňovník nedosiahol príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí, daňové priznanie sa považuje za podané po lehote podľa § 49 ods. 2 a správca dane uplatní postup podľa osobitného predpisu. ^132a)

(10) Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, ktorý začal v kalendárnom roku 2012 a ktorý skončí v roku 2013, vypočíta svoju daňovú povinnosť ako súčet

a) súčinu pomernej časti základu dane za počet mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do 31. decembra 2012 a sadzby dane vo výške 19 %; táto pomerná časť základu dane sa vypočíta ako súčin podielu základu dane zníženého o daňovú stratu a počtu mesiacov tohto zdaňovacieho obdobia, a počtu mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do 31. decembra 2012 a

b) súčinu pomernej časti základu dane za počet mesiacov od začiatku kalendárneho roka 2013 do konca zdaňovacieho obdobia a sadzby dane vo výške 23 %; táto pomerná časť základu dane sa vypočíta ako súčin podielu základu dane zníženého o daňovú stratu a počtu mesiacov tohto zdaňovacieho obdobia, a počtu mesiacov od 1. januára 2013 do konca zdaňovacieho obdobia.

(11) Ustanovenie § 51d v znení účinnom od 1. januára 2013 sa použije na podiely na zisku (dividendy) vyplatené najneskôr do 31. decembra 2013.

§ 52u

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. mája 2013

(1) Ustanovenia § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013 sa použijú na daňovníka, ktorému bolo od 1.mája 2013 vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu120a) obsahujúce úľavu na dani; taký daňovník nesmie súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b a úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013.

(2) Ak daňovník pokračuje po 1. máji 2013 v uplatňovaní úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b a súčasne mu vznikne možnosť uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013, môže začať uplatňovať úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013, ak

a) nebude súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b alebo

b) dokončí uplatňovanie úľavy na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 30. apríla 2013 alebo § 30b, pričom o túto dobu uplatňovania úľavy na dani sa doba podľa § 30a predpisu účinného od 1. mája 2013 skracuje.

(3) Nárok na uplatnenie úľavy na dani podľa § 30a ods. 2 predpisu účinného od 1. mája 2013 môže uplatniť len daňovník, ktorému bolo rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu120a) vydané po 30. apríli 2013.

§ 52v

Prechodné ustanovenie
k úpravám účinným od 1. júla 2013

Postup podľa § 6 ods. 2 písm. a), § 7 ods. 1 písm. h) a ods. 3, § 16 ods. 1 písm. e) tretieho bodu, § 43 ods. 3 písm. h), i) a l) a § 43 ods. 5 písm. c) v znení účinnom od 1. júla 2013 sa použije pri zdanení výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok vyplatených, poukázaných alebo pripísaných v prospech daňovníka od 1. júla 2013.

§ 52z

Prechodné ustanovenie k úpravám účinným od 1. januára 2014 Ustanovenia § 11 ods. 10 až 13 v znení účinnom od 1. januára 2014 sa použijú po prvýkrát pri vykonaní ročného zúčtovania a pri podávaní hlásenia za zdaňovacie obdobie 2014 a pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie 2014.

§ 52za

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2014

(1) Postup podľa § 5 ods. 3 písm. a) v znení účinnom od 1. januára 2014 sa použije po prvýkrát pri výpočte nepeňažného príjmu zamestnanca za január 2014. Ak bolo zamestnancovi v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach poskytnuté to isté motorové vozidlo zamestnávateľa na používanie na služobné účely a súkromné účely, nepeňažný príjem sa vypočíta zo zníženej vstupnej ceny podľa § 5 ods. 3 písm. a) druhého bodu v znení účinnom od 1. januára 2014.

(2) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2014 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa predpisu účinného do 31. decembra 2013.

 (3) Ak zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, vo vydanom potvrdení podľa § 39 ods. 5 neuviedol údaje podľa § 39 ods. 2 písm. i) v znení účinnom do 31. decembra 2013 za niektoré kalendárne mesiace roku 2013 alebo za celé zdaňovacie obdobie roku 2013, takéto potvrdenie sa bude v roku 2014 akceptovať pri vykonaní ročného zúčtovania alebo podaní daňového priznania za rok 2013 aj, ak tento zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, svojmu zamestnancovi vyplatil príjmy uvedené v mzdovom liste podľa § 39 ods. 2 písm. i) v znení účinnom do 31. decembra 2013.

 (4) Neuplatnené daňové straty vykázané za zdaňovacie obdobia ukončené v rokoch 2010 až 2013 alebo súčet týchto neuplatnených daňových strát, aj keď sa mohli odpočítať od základu dane, sa odpočítajú od základu dane rovnomerne počas štyroch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období začínajúcich zdaňovacím obdobím najskôr 1. januára 2014. Rovnaký postup sa uplatní aj pri vykázanej daňovej strate za zdaňovacie obdobie rokov 2010 a 2011 z príjmov z prenájmu podľa § 6 ods. 3.

(5) Výnosy z hypotekárnych záložných listov¹⁵³⁾ podľa § 7 ods. 1 písm. h) v znení účinnom do 31. decembra 2013 prijaté fyzickou osobou od 1. júla 2013 do 31. decembra 2013 sa v roku 2014 zdania daňou vyberanou zrážkou spôsobom ustanoveným v § 43 ods. 10 na základe písomnej dohody platiteľa dane s fyzickou osobou, ktorá je príjemcom takéhoto výnosu. Na postup platiteľa dane pri zrazení a odvedení dane vyberanej zrážkou sa primerane použijú ustanovenia § 43 ods. 1, 4, 11 a 12, pričom platiteľ dane je povinný daň vyberanú zrážkou odviesť správcovi dane najneskôr do 28. februára 2014. Ak v lehote do 15. februára 2014 neuzatvorí fyzická osoba, ktorá je príjemcom takéhoto výnosu, takúto písomnú dohodu s platiteľom dane, je povinná zahrnúť tento výnos do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 7.

(6) Ustanovenie § 15 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2014 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2014.

(7) Ustanovenie § 46b v znení účinnom od 1. januára 2014 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2014 okrem zdaňovacieho obdobia podľa odseku 8.

(8) Daňovník, ktorý sa zrušuje s likvidáciou alebo na ktorého bol vyhlásený konkurz v priebehu kalendárneho roka 2014, neplatí daňovú licenciu podľa § 46b za zdaňovacie obdobie, ktoré končí dňom predchádzajúcim dňu jeho vstupu do likvidácie alebo dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.

(9) Daňovník, ktorý v kalendárnom roku 2014 mení zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok, platí daňovú licenciu podľa § 46b za zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny spolu s daňovou licenciou za bezprostredne nasledujúce zdaňovacie obdobie.

§ 52zb

Prechodné ustanovenie
k úprave účinnej od 1. marca 2014

Ak Slovenská republika uzatvorí medzinárodnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia alebo medzinárodnú zmluvu o výmene informácií týkajúcich sa daní v priebehu zdaňovacieho obdobia roku 2014, príslušný štát bude doplnený do zoznamu podľa § 2 písm. x) bez ohľadu na skutočnosť, že medzinárodná zmluva o zamedzení dvojitého zdanenia alebo medzinárodná zmluva o výmene informácií týkajúcich sa daní nadobudne účinnosť po 31. decembri 2014.

§ 52zc

Prechodné ustanovenie
k úprave účinnej od 1. januára 2016

Postup podľa § 39 ods. 7 a ods. 9 písm. b) a § 50 ods. 6 písm. a) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije po prvýkrát pri poukázaní podielu zaplatenej dane po 31. decembri 2017.

§ 52zd

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2015

(1) Pri nájomných zmluvách s dojednaným právom kúpy prenajatej veci uzatvorených od 1. januára 2004 do 31. decembra 2014 sa použijú ustanovenia predpisu účinného od 1. januára 2015, okrem zmeny doby trvania týchto zmlúv, ktorú je možné vykonať len po vzájomnej dohode nájomcu a prenajímateľa v rozsahu vyplývajúcom zo skrátenia alebo predĺženia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1.

(2) Ustanovenia § 2 písm. s), § 17 ods. 5, 6, 19, 24, 34 a 35, § 18, § 19 ods. 2 písm. t) a ods. 3 písm. a), b), n) a p), § 20 ods. 9 písm. a) a ods. 10, § 21 ods. 1 písm. h), § 21 ods. 2 písm. m) a n), § 22 ods. 9, 11 a 12, § 24 ods. 8, § 25 ods. 3, § 25 ods. 5 písm. c), § 26 ods. 1 až 3 a 8 až 11, § 27 ods. 1, § 28, § 30c, § 42 ods. 2, príloha č. 1 v znení účinnom od 1. januára 2015 sa použijú po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

(3) Postup podľa § 5 ods. 3 písm. d) v znení účinnom od 1. januára 2015 sa prvýkrát použije pri výpočte nepeňažného príjmu poskytnutého zamestnancovi po 31. decembri 2014.

(4) Ustanovenie § 17 ods. 33 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2015 sa po prvýkrát použije na zmluvy o predaji majetku, pri ktorých sa výnos z predaja majetku zaúčtuje na účet výnosov budúcich období po 31. decembri 2014.

(5) Ustanovenie § 21a v znení účinnom od 1. januára 2015 sa použije po prvýkrát na úroky plynúce na základe zmlúv o úveroch a pôžičkách pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2015.

(6) Pri zmene metódy odpisovania, pri zmene odpisovej skupiny, pri zmene doby odpisovania, ročnej odpisovej sadzby alebo koeficientu je daňovník povinný vykonať zmeny aj pri tom majetku, ktorý odpisoval podľa predpisu účinného do 31. decembra 2014, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.

(7) Daňový bonus podľa § 33 sa zvyšuje k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia rovnakým koeficientom, ako sa zvyšovala suma životného minima^39a) k 1. júlu predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia. Tento postup sa po prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie 2015. Ustanovenie § 52 ods. 48 sa od 1. januára 2015 neuplatňuje.

(8) Do začatia preddavkového obdobia podľa § 34 v roku 2015 platia daňovníci, ktorí sú fyzickými osobami, preddavky na daň vypočítané podľa predpisu účinného do 31. decembra 2014.

(9) Ustanovenie § 17 ods. 36 v znení účinnom od 1. januára 2015 sa po prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2014.

§ 52ze

Prechodné ustanovenie
účinné od 15. marca 2015

Daňovník, ktorý si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach uplatnil nezdaniteľnú časť základu dane podľa § 11 ods. 8, je povinný zvýšiť si základ dane o sumu zaplatených dobrovoľných príspevkov na starobné dôchodkové sporenie, o ktorú si v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach znížil základ dane, ak mu zaniklo právne postavenie sporiteľa podľa osobitného predpisu^153a) a

a) bola mu vyplatená suma podľa osobitného predpisu,^153b) podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom mu bola táto suma vyplatená, alebo za bezprostredne nasledujúce zdaňovacie obdobie,

b) uzatvoril dohodu o vyplácaní starobného dôchodku alebo predčasného starobného dôchodku programovým výberom podľa osobitného predpisu,^153c) podaním daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom bola táto dohoda uzatvorená, alebo za bezprostredne nasledujúce zdaňovacie obdobie, v ktorom mu zaniklo právne postavenie sporiteľa podľa osobitného predpisu.^153a)

§ 52zf

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. apríla 2015

(1) Ustanovenia § 30a predpisu účinného od 1. apríla 2015 sa použijú na daňovníka, ktorému bolo od 1. apríla 2015 vydané rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu,^120a) obsahujúce úľavu na dani; taký daňovník nesmie súčasne uplatňovať úľavu na dani podľa zákona č. 366/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov, § 30a predpisu účinného do 31. marca 2015 alebo § 30b a úľavu na dani podľa § 30a predpisu účinného od 1. apríla 2015.

(2) Nárok na uplatnenie úľavy na dani podľa § 30a ods. 2 predpisu účinného od 1. apríla 2015 môže uplatniť len daňovník, ktorému bolo rozhodnutie o schválení investičnej pomoci podľa osobitného predpisu^120a) vydané po 31. marci 2015.

§ 52zg

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2016

(1) Ustanovenia § 13 ods. 1 písm. d), § 17 ods. 32, § 17a ods.7 písm. a) a b), § 17b ods. 6 písm. a) a b) a § 17c ods. 4 písm. a) a b) v znení účinnom od 1. januára 2016 je možné použiť po prvýkrát pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2015.

(2) Ustanovenia § 17a ods. 3, § 17b ods. 1 písm. c) a § 17c ods. 1 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použijú pri úprave výsledku hospodárenia pri majetku, ktorý je ocenený reálnou hodnotou^80ac) po 31. decembri 2015. Pri majetku, ktorý je ocenený reprodukčnou obstarávacou cenou¹⁾ sa použije pri úprave výsledku hospodárenia § 17a ods. 3, § 17b ods. 1 písm. c) a § 17c ods. 1 písm. b) v znení účinnom do 31. decembra 2015.

(3) Ustanovenie § 20 ods. 8 v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije na tvorbu technických rezerv v zdaňovacom období, ktoré začína najskôr 1. januára 2016.

(4) V období od 1. januára 2016 do 31. decembra 2017 sa pri poukázaní sumy podielu zaplatenej dane použijú ustanovenia § 38 ods. 1 až 3, § 39 ods. 7 a 9 písm. b) a § 50 ods. 6 písm. a) v znení účinnom do 31. decembra 2015.

(5) Ustanovenie § 50 ods. 1 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije po prvýkrát pri poukázaní podielu zaplatenej dane po 31. decembri 2015. Ustanovenia § 52i sa od 1. januára 2016 nepoužijú.

(6) Pri poukázaní podielu zaplatenej dane v období od 1. januára 2016 do 31. decembra 2017 vyhlásenie obsahuje

a) presné označenie daňovníka, ktorý podáva vyhlásenie, a to

    1.   meno, priezvisko, rodné číslo, trvalý pobyt, číslo telefónu, ak ide o vyhlásenie predkladané daňovníkom fyzickou osobou,

    2.   obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu, identifikačné číslo daňovníka, ak ide o vyhlásenie predkladané daňovníkom právnickou osobou,

b) sumu zodpovedajúcu podielu zaplatenej dane,

c) zdaňovacie obdobie, ktorého sa vyhlásenie týka,

d) identifikačné údaje prijímateľa alebo prijímateľov podľa § 50 ods. 4, a to obchodné meno alebo názov, sídlo, právnu formu, identifikačné číslo organizácie,

e) uvedenie sumy pripadajúcej na každého prijímateľa.

(7) V období od 1. januára 2016 do 31. decembra 2017 notár, ktorý osvedčuje každoročne prijímateľovi do 15. decembra bežného roka splnenie podmienok podľa § 50 ods. 6 písm. d), e), g), h), je povinný bez zbytočného odkladu oznámiť identifikačné údaje prijímateľa v rozsahu podľa odseku 6 písm. d), názov banky alebo pobočky zahraničnej banky, v ktorej má prijímateľ zriadený účet a číslo tohto účtu komore na účely jeho zápisu do zoznamu prijímateľov na nasledujúci rok.

(8) Ustanovenia § 19 ods. 2 písm. f) a g), § 25a a § 25 ods. 1 písm. c) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použijú na finančný majetok,¹⁾ hmotný majetok a nehmotný majetok obstaraný po 31. decembri 2015.

(9) Zostatok technickej rezervy na úhradu záväzkov voči Slovenskej kancelárii poisťovateľov vykázaný pred 1. januárom 2016 sa zahrnie do základu dane rovnomerne počas dvoch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, a to počnúc zdaňovacím obdobím, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2016, pričom ak do tohto obdobia

a) sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu rozhodnému dňu,^80b)

b) sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,

c) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu vyhlásenia konkurzu,

d) dochádza k zmene právnej formy, pri ktorej vzniká povinnosť podať daňové priznanie podľa § 41 ods. 7, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom dňom predchádzajúcemu dňu zápisu zmeny do obchodného registra, alebo

e) dochádza k zmene sídla alebo miesta vedenia mimo územia Slovenskej republiky, najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zmene sídla alebo miesta vedenia mimo územia Slovenskej republiky.

(10) Ustanovenia § 17 ods. 19 písm. f) a g), § 19 ods. 2 písm. c) a r), § 19 ods. 3 písm. a), b), h) a j), § 20 ods. 22, § 21 ods. 2 písm. a), § 22 ods. 12, § 24 ods. 2, § 25 ods. 3, § 27 ods. 3, § 28 ods. 5, § 37 ods. 1 písm. c) a § 46b ods. 7 písm. e) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa prvýkrát použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2015.

(11) Ustanovenie § 46b ods. 7 písm. f) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2015. Daňovník, ktorý podal návrh na zrušenie bez likvidácie^136bf) v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach, rovnako neplatí daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie roka 2015, za ktoré podáva daňové priznanie po 31. decembri 2015.

(12) Ustanovenie § 5 ods. 7 písm. m) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije prvýkrát na sociálnu výpomoc poskytnutú zamestnancovi po 31. decembri 2015.

(13) Ustanovenia § 43 ods. 17 a § 46 v znení účinnom od 1. januára 2016 sa prvýkrát použijú pri nepeňažných plneniach, ktoré boli poskytnuté držiteľom poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti po 31. decembri 2015.

§ 52zh

Prechodné ustanovenia
k úpravám účinným od 1. januára 2016

(1) Ustanovenia § 12 ods. 2, § 17 ods. 3 písm. k) a l) a § 17 ods. 19 písm. h) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použijú po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. januára 2016.

(2) Ustanovenie § 13 ods. 1 písm. a) v znení účinnom od 1. januára 2016 sa použije po prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. januára 2016 okrem daňovníkov, ktorými sú ministerstvá a nimi zriadené rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, u ktorých sa toto ustanovenie použije po prvýkrát na príjmy (výnosy) z reklám po 31. marci 2017.

§ 52zi

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2017

(1) Ustanovenie § 15 písm. b) prvého bodu v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2017.

(2) Ustanovenie § 17 ods. 5, 6 a 19 písm. b) v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2016.

(3) Ustanovenie § 18a ods. 1 a 2 v znení účinnom od 1. januára 2017 sa prvýkrát použije pri spísaní zápisnice o začatí daňovej kontroly, doručení oznámenia o daňovej kontrole, doručení oznámenia o rozšírení daňovej kontroly na iné zdaňovacie obdobie po 31. decembri 2016.

(4) Pri ukladaní pokuty sa postupuje podľa § 18a ods. 3 v znení účinnom od 1. januára 2017, ak k vyrubeniu dane alebo rozdielu dane došlo po 31. decembri 2016.

(5) Ustanovenia § 3 ods. 1 písm. e) až g), § 3 ods. 2, § 5 ods. 1 písm. a), § 9 ods. 1 písm. n), § 12 ods. 7 písm. c), § 15 písm. a) tretieho a štvrtého bodu a písm. b) druhého bodu, § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, § 32a ods. 1 písm. a) štvrtého bodu, § 43 ods. 1 a 2, § 43 ods. 3 písm. r), § 43 ods. 5 písm. d), § 43 ods. 9 a § 51e v znení účinnom od 1. januára 2017 sa použijú na

a) podiel na zisku (dividendu) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v § 3 ods. 1 písm. f), a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§ 12 ods. 7 písm. c)] vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2016 a vyplácaný po 31. decembri 2016,

b) podiel na zisku (dividendu) vyplácaný obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva vykázaný za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 vyplácaný po 31. decembri 2016,

c) podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu^136bf) najskôr 1. januára 2017,

d) vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

(6) Ak podiel na zisku (dividenda) vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie v zdaňovacom období začínajúcom najskôr od 1. januára 2017 zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkovi podľa

a) § 2 písm. d) prvého bodu, je príjmom zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43) pri použití sadzby dane vo výške 7 %, pričom postup podľa § 52 ods. 24 sa neuplatní,

b) § 2 písm. d) druhého bodu, je zdaňovaný podľa § 52 ods. 24.

(7) Ak podiel na zisku (dividenda) vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie od 1. januára 2017 zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkovi podľa

a) § 2 písm. e) prvého a druhého bodu, je príjmom zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou (§ 43) pri použití sadzby dane vo výške 7 %, pričom postup podľa § 52 ods. 24 sa neuplatní,

b) § 2 písm. e) tretieho bodu, je zdaňovaný podľa § 52 ods. 24, pričom ak dôjde k zdaneniu daňou vyberanou zrážkou, použije sa sadzba dane vo výške 19 %.

(8) Ak podiel na zisku (dividenda) vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 plynie v zdaňovacom období začínajúcom najskôr od 1. januára 2017 zo zdrojov v zahraničí daňovníkovi podľa

a) § 2 písm. d) prvého bodu, je príjmom zahrnovaným do osobitného základu dane podľa § 51e pri použití sadzby dane podľa § 15 písm. a) tretieho bodu, pričom postup podľa § 52 ods. 24 sa neuplatní,

b) § 2 písm. d) druhého bodu, je zdaňovaný podľa § 52 ods. 24.

(9) Pri určení základu dane podľa § 43 ods. 5 písm. d) a § 51e ods. 2 a 3 v znení účinnom od 1. januára 2017 sa za hodnotu splateného vkladu obstaraného do 31. decembra 2015 považuje hodnota splateného vkladu ustanovená podľa predpisu účinného do 31. decembra 2015 a posudzovaná za každý vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku jednotlivo. Ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

Komentár k § 52zi

-   podľa odseku 1 sa sadzba dane z príjmov právnickej osoby vo výške 21 % použije pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2017. Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, použije túto sadzbu dane prvýkrát v zdaňovacom období, ktoré začne v priebehu kalendárneho roka 2017.

-   podľa odseku 2 sa ustanovenie týkajúce sa úpravy základu dane závislej osoby, ako aj zahrnutia nájomného a odplaty za použitie alebo poskytnutie práva na použitie uplatní už pri podávaní daňového priznania počnúc 1. 1. 2017.

-   podľa odseku 3 sa ustanovenia § 18a ods. 1 a 2 týkajúce sa zvýšenia sankcie a možného zníženia sankcie použijú na doruby z daňovej kontroly začatej po 31. decembri 2016.

-   podľa odseku 4 sa ustanovenie § 18a týkajúce sa zníženia sankcie na 3 percentá v prípade, ak daňovník požiada o odsúhlasenie metódy ocenenia uplatní na všetky prípady, kde ešte nebola pokuta právoplatne vyrubená.

-   odsek 5 až 9 rieši spôsob uplatnenia nových úprav zadefinovaných pre zdanenie podielov na zisku vyplácaných z majetkovej účasti z vykázaného hospodárskeho výsledku do 31.12.2003 vyplácaných po 1.1.2017 a z vykázaného hospodárskeho výsledku po 1.1.2017. Rovnako rieši postup pre vyrovnacie podiely, podiely na likvidačnom zostatku, podiely na zisky zamestnancov, pozemkových spoločenstiev.

Podľa písmena a) sa ustanovenia § 3 ods. 1 písm. e) až g), § 3 ods. 2, § 5 ods. 1 písm. a), § 9 ods. 1 písm. n), § 12 ods. 7 písm. c), § 15 písm. a) tretieho a štvrtého bodu a písm. b) druhého bodu, § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu, § 32a ods. 1 písm. a) štvrtého bodu, § 43 ods. 1 a 2, § 43 ods. 3 písm. r), § 43 ods. 5 písm. d), § 43 ods. 9 a § 51e v znení účinnom od 1. januára 2017 použijú na

•    podiel na zisku (dividendu) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho orgánu alebo členom dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, ak nejde o plnenia uvedené v § 3 ods. 1 písm. f) vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017

•    podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou [§ 12 ods. 7 písm. c)] vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2016 a vyplácaný po 31. decembri 2016,

•    podiel na zisku (dividendu) vyplácaný obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva vykázaný za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017 a vykázaný za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003 vyplácaný po 31. decembri 2016,

•    podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpi do likvidácie najskôr 1. januára 2017 alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa § 68 ods. 6 ObchZ najskôr 1. januára 2017,

•    vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

Pri určení základu dane podľa § 43 ods. 5 písm. d) a § 51e ods. 2 a 3 v znení účinnom od 1. januára 2017 sa za hodnotu splateného vkladu obstaraného do 31. decembra 2015 považuje hodnota splateného vkladu ustanovená podľa predpisu účinného do 31. decembra 2015 a posudzovaná za každý vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku jednotlivo. Ak je hodnota splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada.

V prípade podielov na zisku (dividend) vykázaných za zdaňovacie obdobia do 31. decembra 2003, ktoré plynú v zdaňovacom období začínajúcom najskôr od 1. januára 2017

1.  plynú zo zdrojov na území SR

a)  daňovníkovi s NDP fyzickej osobe – príjem zdaňovaný podľa § 43 sadzbou 7 %

b)  daňovníkovi s NDP právnickej osobe – príjem zdaňovaný ako súčasť všeobecného základu dane (§ 14 ZDP), podľa § 52 ods. 24 ZDP

c)  daňovníkovi s ODP fyzickej osobe – príjem zdaňovaný podľa § 43 sadzbou 7 %,

d)  daňovníkovi s ODP právnickej osobe – príjem zdaňovaný podľa § 43 sadzbou 19 % za podmienky upravenej podľa § 52 ods. 24.

2.  plynú zo zdrojov v zahraničí

a)  daňovníkovi s NDP fyzickej osobe – príjem zahrnovaný do osobitného základu dane podľa § 51e sadzbou dane vo výške 19 % alebo 35 %, ak plynie z nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP,

b)  daňovníkovi s NDP právnickej osobe, je zdaňovaný ako súčasť všeobecného základu dane podľa § 52 ods. 24 sadzbou dane 21 %.

Prehľad zdanenia podielov na zisku na majetkovej účasti

	Po 1. 1. 2017	Do 31. 12. 2003
Daňovník s NDP/SR – SR
FO	Zrážková daň – 7 %	Zrážková daň – 7 %
PO		§ 52/24* – DP – Základ dane (ZD) 21 %
Daňovník s NDP/zo zahraničia**
FO	§ 51e – DP – osobitný ZD 7 %, 35 % (§ 2/x)	§ 51e – DP – Osobitný ZD 7 %
PO	§ 51e – DP – Osobitný ZD 35 % (§ 2/x)	§ 52/24* – DP – ZD 21 %
Daňovník s ODP/zo SR
FO	Zrážková daň 7 %, 35 % (§ 2/x), Zo ZDZ	Zrážková daň 7 %, Zo ZDZ
PO	Zrážková daň 35 % (§ 2/x)	§ 52/24* – Zrážková daň 19 %, Zo ZDZ

 

^*     § 52/24 ZDP – len v prípade, ak je vyplatený / poukázaný / pripísaný od slovenskej právnickej osobe inej právnickej osobe so sídlom v EÚ a <25 % priamy podiel na základnom imaní vyplácajúcej právnickej osobe (od 1. 1. 2004), aj naopak vyplatený slovenskej právnickej osobe od právnickej osoby so sídlom v EÚ, ktorá má < 25 % priamy podiel na základnom imaní slovenskej právnickej osoby (od 1. 5. 2004)

^**   ak plynie zo štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ môže uplatniť metódy na zamedzenie dvojitého zdanenia

 

Prehľad zdanenia podielov na zisku zamestnancov

Od 1. 1. 2004 – 31. 12. 2016	Od 1. 1. 2017
Oslobodené od dane – § 5/7/i Všetky podiely vyplatené po 1. 1. 2004	Zdanenie ako príjem podľa § 5/1/a 19 % – 25 % § 52/5/b – platí pre podiely vykázané za ZO začínajúce najskôr 1. 1. 2017 ZO do 31. 12. 2003 vyplácané po 31. 12. 2016

 

Prehľad zdanenia podielov na zisku pozemkových spoločenstiev (PS) s právnou subjektivitou

	Od 1. 1. 2004 – 31. 12. 2016	Po 1. 1. 2017
FO	Do 30. 6. 2014 PS s právnou subjektivitou – § 3/2/d – vylúčené z predmetu dane PS bez PS – § 6/1/a – zdaňované ako podnikanie Od 30.6.2014 Výlučne PS s právnou subjektivitou – § 3/2/d	§ 3/1/g – § 16/1/e/9 § 9/1/n – oslobodenie Do 500 eur Od každého platiteľa V sume prevyšujúcej 500 eur § 43/1, 3/r – § 43 – 7 %, 35 % § 51e Osobitný ZD – 7 %, 35 %
PO	Súčasť ZD podľa § 14 – 19 %/23 %/22 %	§ 52/5/a – platí pre podiely vykázané za ZO do 31. 12. 2016 vyplácané po 31. 12. 2016 – § 12/7/c – vylúčené z predmetu dane

 

?  Príklad

Výbor pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou predložil zhromaždeniu spolu s ročnou účtovnou závierkou za rok 2016 aj návrh na rozdelenie zisku členom spoločenstva podľa zmluvy o spoločenstve. Tieto podiely boli jednotlivým členom spoločenstva vyplatené v roku 2017. Vzniká členom spoločenstva daňová povinnosť z tohto druhu príjmu?

Nakoľko sa jedná o vyplatenie podielu členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku spoločenstva vykázanom za zdaňovacie obdobie 2016, tento príjem nie je predmetom dane z príjmov a členom spoločenstva nevzniká v súvislosti s týmto druhom príjmu žiadna daňová povinnosť.

?  Príklad

Pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou vykázalo zisk za rok 2016 vo výške 20 000 eur a zaplatilo daň z príjmov právnickej osoby v sume 4 400 eur. Zisk určený na rozdelenie medzi členov spoločenstva predstavoval 10 000 eur. Spoločenstvo má 100 vlastníkov – členov spoločenstva. Každému členovi vyplatilo v roku 2017 podiel v sume 100 eur. Vzniká členom spoločenstva ako fyzickým osobám povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní k dani z príjmov? 

Členovia pozemkového spoločenstva nebudú vyplatené podiely na zisku zdaňovať, ani ich uvádzať v daňovom priznaní, nakoľko tento príjem nie je predmetom dane z príjmov.

§ 52zj

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. februára 2017

Ustanovenia § 17 ods. 39 a § 25 ods. 3 v znení účinnom od 1. februára 2017 sa použijú pri motorovom vozidle evidovanom v evidencii vozidiel v Slovenskej republike po 31. januári 2017.

§ 52zk

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným
od 1. januára 2018

Ustanovenie § 46b v znení účinnom do 31. decembra 2017 sa naposledy uplatní za zdaňovacie obdobie končiace 31. decembra 2017 a ak je zdaňovacím obdobím hospodársky rok za zdaňovacie obdobie končiace v priebehu kalendárneho roka 2018. Ak daňovník zaplatil za zdaňovacie obdobia končiace v rokoch 2015 až 2017 a pri zdaňovacom obdobím, ktorým je hospodársky rok, končiace v rokoch 2015 až 2018, daňovú licenciu podľa § 46b v znení účinnom do 31. decembra 2017, nárok podľa § 46b ods. 5 v znení účinnom do 31. decembra 2017 na zápočet kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní sa uplatňuje aj po 31. decembri 2017 v súlade s § 46b ods. 5 v znení účinnom do 31. decembra 2017.

Komentár k § 52zk

Zákonom č. 341/20016 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon o dani z príjmov s účinnosťou od 1. 1. 2018 došlo k zrušeniu inštitútu daňovej licencie. Povinnosť platenia daňovej licencie sa bude posledný krát vzťahovať na zdaňovacie obdobie:

•    končiace 31. 12. 2017 – ak ide o kalendárny rok,

•    končiace v priebehu kalendárneho roka 2018 – ak ide o hospodársky rok.

Vo všeobecnosti možno konštatovať, že inštitút daňovej licencie sa bude poslednýkrát vzťahovať na zdaňovacie obdobie, ktoré začalo počas kalendárneho roka 2017, ak sa na daňovníka nevzťahuje oslobodenie od platenia daňovej licencie podľa § 46b ods. 7 ZDP.

?  Príklad

Povinnosť platenia daňovej licencie – kalendárny rok

Spoločnosť, ktorej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, k 31. 12. 2017 je platiteľom DPH a za zdaňovacie obdobie 2017dosiahla obrat vo výške 320 000 eur. Za zdaňovacie obdobie vykázala v daňovom priznaní daňovú povinnosť vo výške 550 eur. Je spoločnosť povinná platiť daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie 2017?

Inštitút daňovej licencie bol zrušený s účinnosťou od 1. 1. 2018, s tým že u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je kalendárny rok sa naposledy uplatní za zdaňovacie obdobie, ktoré končí 31. 12. 2017. Výška daňovej licencie u daňovníka, ktorý je platiteľom DPH a ktorý má obrat do 550 000 eur je vo výške 960 eur. Vzhľadom na uvedené spoločnosť za zdaňovacie obdobie 2017 je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur, pričom rozdiel medzi zaplatenou daňovou licenciou (960 eur) a jej skutočnou daňovou povinnosťou vykázanou v daňovom priznaní (550 eur) si môže započítať na daňovú povinnosť v 3 nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, ak spoločnosť vykáže dostatočne vysokú daňovú povinnosť.

?  Príklad

Povinnosť platenia daňovej licencie – hospodársky rok

Spoločnosť má účtovné aj zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018. V tomto účtovnom období vykázala obrat 120 000 eur. K poslednému dňu účtovného a zdaňovacieho obdobia bola platiteľom DPH. V daňovom priznaní vyčíslila svoju skutočnú daňovú povinnosť vo výške 720 eur.

Je spoločnosť povinná zaplatiť daňovú licenciu za toto zdaňovacie obdobie, keďže daňová licencia bola zrušená s účinnosťou od 1. 1. 2018?

Je pravda, že inštitút daňovej licencie bol zrušený s účinnosťou od 1. 1. 2018, avšak prechodné ustanovenie § 52k stanovuje, že daňová licencia sa u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok naposledy uplatní za zdaňovacie obdobie končiace v priebehu kalendárneho roka 2018. To znamená, že spoločnosť za zdaňovacie obdobie 2017/2018 podlieha plateniu daňovej licencie. Vzhľadom na skutočnosť, že spoločnosť je k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia platiteľom DPH a jej obrat za zdaňovacie obdobie bol do 550 000 eur, minimálna výška dane, ktorú spoločnosť musí zaplatiť je vo výške 960 eur. Rozdiel medzi výškou daňovej licencie a skutočne vykázanou daňovou povinnosťou vo výške 240 eur (960 eur – 720 eur) si môže spoločnosť započítať na daňovú povinnosť a to na tú časť daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie podľa § 46b ods. 2 ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017.

?  Príklad

Zmena zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok v 2017

Spoločnosť, ktorého zdaňovacím obdobím k 1. 1. 2017 bol kalendárny rok sa rozhodla od 1. 11. 2017 zmeniť zdaňovacie obdobie na hospodársky rok. Spoločnosť je k 31. 10. 2017 platiteľom DPH a za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 10. 2017 dosiahla obrat vo výške 615 000 eur a jej skutočná daňová povinnosť vykázaná v daňovom priznaní je vo výške 2 300 eur. Akú výšku daňovej licencie zaplatí za zdaňovacie obdobie 2017?

Je spoločnosť povinná platiť daňovú licenciu aj za zdaňovacie obdobie od 1. 11. 2017 do 31. 10. 2018, ak k poslednému dňu je platiteľom DPH, obrat spoločnosti bol vo výške 450 000 eur a skutočná daňová povinnosť vyčíslená v daňovom priznaní spoločnosti je vo výške 2 500 eur?

Za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 10. 2017 je spoločnosť povinná podľa § 46b ods. 6 ZDP platiť daňovú licenciu a to v pomernej časti podľa počtu mesiacov trvania zdaňovacieho obdobia, t.j. v tomto prípade za 10 mesiacov. Na základe dosiahnutého obratu za toto zdaňovacie obdobie a skutočnosti, že spoločnosť je k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia platiteľom DPH, by bola spoločnosť pri 12-mesačnom zdaňovacom období povinná platiť daňovú licenciu vo výške 2 880 eur. Za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2017 do 31. 10. 2017 je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 400 eur ([2 880 eur / 12 mesiacov] x 10 mesiacov). Keďže skutočná daňová povinnosť spoločnosti vyčíslená v daňovom priznaní je nižšia ako pomerná časť daňovej licencie vzťahujúca sa na „skrátené“ zdaňovacie obdobie, spoločnosť je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 2 400 eur, pričom rozdiel medzi pomernou časťou daňovej licencie a skutočne vykázanou daňovou povinnosťou vo výške 100 eur (2 400 eur – 2 300 eur) si spoločnosť môže uplatniť v nasledujúcich 3 po sebe idúcich zdaňovacích obdobiach, ak vykáže dostatočne vysokú daňovú povinnosť a to do výšky prevyšujúcej sumu daňovej licencie ustanovenej v § 46b ods. 2 ZDP.

Podľa § 52zk sa ustanovenie § 46b týkajúce sa inštitútu daňovej licencie použije poslednýkrát u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok za zdaňovacie obdobie, ktoré začalo v kalendárnom roku 2017 a končí v kalendárnom roku 2018. Na základe uvedeného sa inštitút daňovej licencie vzťahuje aj na zdaňovacie obdobie 2017/2018. Spoločnosť podľa § 46b ods. 2 na základe výšky obratu a skutočnosti, že je platiteľom DPH podlieha plateniu daňovej licencie vo výške 960 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že spoločnosť vyčíslila daňovú povinnosť v sume vyššej ako je stanovená výška daňovej licencie, nepodlieha plateniu daňovej licencie.

?  Príklad

Zmena zdaňovacieho obdobia z hospodárskeho roka na kalendárny rok v roku 2017

Spoločnosť s ručením obmedzeným má účtovné aj zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018. Spoločnosť sa rozhodla k 1. 1. 2018 zmeniť účtovné a zdaňovacie obdobie na kalendárny rok. Za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2017 do 31. 12. 2017 vykázala spoločnosť obrat vo výške 250 000 eur, pričom k 31. 12. 2017 bola spoločnosť platiteľom DPH. V podanom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2017 do 31. 12. 2017 vyčíslila skutočnú daňovú povinnosť – daňovú stratu vo výške 7 500 eur.

V akej výške je spoločnosť povinná zaplatiť daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2017 do 31. 12. 2017 a je povinná platiť daňovú licenciu za zdaňovacie obdobie 2018?

V súlade s § 46b ods. 6 ZDP platí spoločnosť, ktorej zdaňovacie obdobie je kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich mesiacov daňovú licenciu v pomernej výške v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia. Uvedené ustanovenie sa vzťahuje aj na situáciu, kedy sa spoločnosť rozhodne zmeniť svoje zdaňovacie obdobie. Na základe dosiahnutého obratu za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2017 do 31. 12. 2017 a skutočnosti, že je k 31. 12. 2017 platiteľom DPH by bola spoločnosť pri 12 mesačnom zdaňovacom období povinná platiť daňovú licenciu vo výške 960 eur. Keďže však zdaňovacie obdobie trvalo iba 8 mesiacov (máj až december) je spoločnosť povinná vykázať daňovú povinnosť minimálne vo výške 8/12 z hodnoty 960 eur, čo predstavuje sumu vo výške 640 eur. Spoločnosť za toto skrátené obdobie vykázala daňovú stratu vo výške 7 500 eur a je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 640 eur, ktorú si môže za predpokladu vykázania dostatočnej daňovej povinnosti započítať na svoju daňovú povinnosť v 3 zdaňovacích obdobiach bezprostredne nasledujúcich po tomto „skrátenom“ zdaňovacom období.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zk sa povinnosť platenia daňovej licencie poslednýkrát vzťahuje na zdaňovacie obdobie, ktoré začalo počas kalendárneho roka 2017. Keďže spoločnosti nové zdaňovacie obdobie začína plynúť od 1. 1. 2018, na toto zdaňovacie obdobie sa už inštitút daňovej licencie – teda povinnosti platenia daňovej licencie – nevzťahuje.

Možnosť zápočtu daňovej licencie od 1. 1. 2018

Napriek zrušeniu inštitútu daňovej licencie od 1. 1. 2018, ZDP dáva daňovníkovi aj po 31. 12. 2017 možnosť na zápočet daňovej licencie zaplatenej v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Podľa § 52zk si daňovník môže uplatniť zápočet kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní, ktorý bol vyčíslený za zdaňovacie obdobia končiace najneskôr 31. 12. 2017 a pri zdaňovacom období, ktorým je hospodársky rok, končiacom v roku 2018 a to v súlade s ustanovením § 46b ods. 5 účinným do 31. 12. 2017. Takýto daňovník má možnosť započítať si kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní v troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená.

To znamená, že v prípade daňovej licencie daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, zaplatenej za zdaňovacie obdobie 2017, má daňovník možnosť jej zápočtu v zdaňovacích obdobiach 2018 až 2020.

Daňovník, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, má nárok na zápočet kladného rozdielu medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní za rovnakých podmienok ako je to pri kalendárnom roku, pričom posledným zdaňovacím obdobím, v ktorom si môže uplatniť zápočet daňovej licencie je tretie zdaňovacie obdobie nasledujúce po zdaňovacom období končiacom v priebehu roka 2018.

Zápočet daňovej licencie, resp. kladného rozdielu medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a výškou daňovej licencie, je možné vykonať len na tú časť daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie ustanovenej v § 46b ods. 2 účinnom do 31. 12. 2017. To znamená, že daňovník napriek tomu, že inštitút daňovej licencie bol zrušený, na účely zápočtu daňovej licencie, resp. kladného rozdielu medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a výškou daňovej licencie, sa posudzuje výška vykázanej daňovej povinnosti a zápočet je možné uplatniť iba na tú časť daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje hodnotu „hypotetickej“ daňovej licencie stanovenej na základe vykázaného obratu (za zdaňovacie obdobie, v ktorom si daňovník chce uplatniť zápočet) a skutočnosti, či daňovník je alebo nie je platiteľom DPH k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia (v ktorom si daňovník chce uplatniť zápočet) uvedenej v § 46b ods. 2 ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017.

?  Príklad

Zápočet daňovej licencie

Spoločnosť s ručením obmedzeným má účtovné aj zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018. V účtovnom období 2018/2019 vykázala obrat vo výške 180 000 eur. K poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom DPH. Daň vypočítanú v daňovom priznaní vykázala vo výške 1 100 eur. Za zdaňovacie obdobie 2017/2018 zaplatila daňovú licenciu vo výške 960 eur, pričom jej daňová povinnosť vypočítaná v daňovom priznaní bola vo výške 300 eur.

ZO	Daňová povinnosť	Daňová licencia podľa § 46b ods. 2 ZDP	Odpočet DL (§ 46b ods. 5 ZDP)		Daň na úhradu	DL na odpočet v nasledujúcich ZO
			Možnosť odpočtu	Skutočný odpočet
2017/2018	300	960	–	–	960	660
2018/2019	1 100	960	660	140	960	520

 

Spoločnosť za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018 je povinná poslednýkrát podliehať inštitútu daňovej licencie. Keďže v súlade s § 46b ods. 2 výška jej daňovej licencie je 960 eur ale jej skutočná daňová povinnosť vyčíslená na základe daňového priznania je iba 300 eur, je povinná zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur, pričom rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočnou daňovou povinnosťou vo výške 660 eur si bude môcť uplatniť v nasledujúcich 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, ak vykáže dostatočne vysokú daňovú povinnosť.

V zdaňovacom období od 1. 5. 2018 do 30. 4. 2019 spoločnosť už nepodlieha plateniu daňovej licencie. V súlade s prechodným ustanovením § 52zk si však môže na daňovú povinnosť prevyšujúcu hypotetickú výšku daňovej licencie (stanovenú na základe podmienok platenia daňovej licencie účinných do 31. 12. 2017) započítať daňovú licenciu zaplatenú v predchádzajúcich 3 zdaňovacích obdobiach. Na daň vyčíslenú v daňovom priznaní (1100 eur) si môže započítať kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a daňou vypočítanou v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie 2014 (660 eur), avšak iba do výšky, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie, t.j. 140 eur (§ 46b ods. 5 ZDP). Spoločnosť uhradí za zdaňovacie obdobie daň z príjmov vo výške 960 eur.

Zvyšnú časť rozdielu medzi výškou daňovej licencie a skutočnou daňovou povinnosťou za zdaňovacie obdobie 2017/2018 v sume 520 eur (660 – 140) si môže uplatniť v nasledujúcich 2 zdaňovacích obdobiach (2018/2019 a 2019/2020), ak vykáže dostatočne vysokú výšku daňovej povinnosti.

?  Príklad

Zápočet daňovej licencie

Daňovník so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorý bol ku koncu zdaňovacieho obdobia 2017 platiteľom DPH dosiahol ročný obrat vo výške 350 000 eur. V daňovom priznaní si vyčíslil daňovú stratu vo výške 3 000 eur. Za zdaňovacie obdobie 2016 má nárok na zápočet kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie v sume 320 eur. Ako bude daňovník postupovať pri zápočte daňových licencii zo zdaňovacích období 2016 a 2017, ak v zdaňovacom období 2018 vykázal daňovú povinnosť vo výške 1800 eur, dosiahol obrat vo výške 320 000 eur a ku koncu zdaňovacieho obdobia bol platiteľom DPH?

 

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2018 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	320	0	320	0
2	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	960	0	520	440
5	Spolu	x	x	840	440

 

V súlade s § 52zk ZDP za zdaňovacie obdobie 2018 už daňovník nie je povinný zaplatiť daňovú licenciu, má však možnosť započítať si na svoju skutočne vyčíslenú daňovú povinnosť za zdaňovacie obdobie 2018 kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočnou daňovou povinnosťou, ktorý zaplatil v zdaňovacích obdobiach 2016 a 2017. Zápočet kladného rozdielu je možné vykonať maximálne do výšky dane, ktorá prevyšuje sumu daňovej licencie vymedzenej v § 46b ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017. Na základe skutočnosti, že daňovník je k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia 2018 platiteľom DPH a jeho ročný obrat bol vo výške 320 000 eur, podliehal by plateniu daňovej licencie vo výške 960 eur., t.j. daňovník môže započítať kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou za rok 2018 najviac do výšky 840 eur (1 800 eur – 960 eur). Keďže daňovník vyčíslil dostatočne vysokú daňovú povinnosť, môže si započítať na svoju daňovú povinnosť daňovú licenciu vo výške 320 eur za zdaňovacie obdobie 2016 a časť daňovej licencie za zdaňovacie obdobie 2017 vo výške 520 eur.

Zostávajúcu časť z daňovej licencie z roka 2017 vo výške 440 eur si daňovník môže uplatniť ešte v zdaňovacích obdobiach 2019 a 2020 za predpokladu, že vykáže dostatočne vysokú daňovú povinnosť.

?  Príklad

Zápočet daňovej licencie v plnej výške

Spoločnosť so zdaňovacím obdobím kalendárny rok v zdaňovacích obdobiach 2015 až 2017 vyčíslila v daňovom priznaní nižšiu skutočnú daňovú povinnosť ako bola hodnota daňovej licencie stanovenej ZDP v § 46b ods. 2 a teda bola povinná zaplatiť daňovú licenciu, resp. kladný rozdiel medzi skutočnou daňovou povinnosťou a hodnotou daňovej licencie nasledovne:

ZO	Daňová licencia
2015	200 eur
2016	350 eur
2017	600 eur

 

Ako bude spoločnosť postupovať pri zápočte daňovej licencie, ak v jednotlivých zdaňovacích obdobiach daňovník k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom DPH a vykáže nasledovnú daňovú povinnosť:

ZO	Dosiahnutý obrat	Skutočná daňová povinnosť v DP	Hypotetická výška daňovej licencie	Maximálna výška zápočtu
2018	450 000	1 200	960	240
2019	570 000	3 400	2 880	520
2020	420 000	1 800	960	840

 

Zápočet daňovej licencie, resp. kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou vykázanou v daňovom priznaní a výškou daňovej licencie v jednotlivých rokoch:

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2018 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	200	0	200	0
2	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	350	0	40	310
3	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	600	0	0	600
4
5	Spolu	x	x	240	910

 

V zdaňovacom období 2018 spoločnosť vykázala skutočnú daňovú povinnosť vo výške 1 200 eur. Z predchádzajúcich zdaňovacích období si môže uplatniť zápočet kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie. Zápočet je možné vykonať len vo výške presahujúcej hodnotu daňovej licencie, ktorá na základe ukazovateľov obratu a DPH (platiteľ/neplatiteľ) bola platná a účinná do 31. 12. 2017. Na základe obratu do 550 000 eur a skutočnosti, že daňovník je platiteľom DPH, jeho hypotetická výška daňovej licencie podľa § 46b ods. 2 ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017 je 960 eur. Keďže vykázal skutočnú daňovú povinnosť vo výške 1 200 eur, môže si v tomto zdaňovacom období započítať na daňovú povinnosť daňovú licenciu maximálne vo výške 240 eur, čo znamená že si započíta 200 eur daňovej licencie zo zdaňovacieho obdobia 2015 a 40 eur daňovej licencie zo zdaňovacieho obdobia 2016.

 

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2019 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	350	40	310	0
2	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	600	0	210	390
3
4
5	Spolu	x	x	520	390

 

Hypotetická výška daňovej licencie spoločnosti vzhľadom na obrat presahujúci 550 000 eur a platiteľa DPH je stanovená na úrovni 2 880 eur. V zdaňovacom období 2019 rozdiel medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a hodnotou hypotetickej výšky daňovej licencie je vo výške 520 eur. Do tejto výšky je možné vykonať zápočet daňovej licencie z predchádzajúcich zdaňovacích období. Keďže nárok na zápočet zo zdaňovacieho obdobia 2015 bol plne vyčerpaný v zdaňovacom období 2018, v tabuľke K daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb sa už neuvádza. V zdaňovacom období 2019 je možné uplatniť zostatok nároku na zápočet zo zdaňovacieho obdobia 2016 vo výške 310 eur a nárok na zápočet zo zdaňovacieho obdobia 2017 vo výške 210 eur, tak aby celkový nárok na zápočet nepresiahol sumu 520 eur. Zvyšnú časť nároku zo zdaňovacieho obdobia 2017 je možné uplatniť ešte v zdaňovacom období 2020.

 

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2020 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	600	210	390	0
2
3
4
5	Spolu	x	x	390	0

 

Hypotetická výška daňovej licencie spoločnosti vzhľadom na obrat do 550 000 eur a platiteľa DPH je stanovená na úrovni 960 eur. V zdaňovacom období 2020 rozdiel medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a hodnotou hypotetickej výšky daňovej licencie je vo výške 840 eur. Do tejto výšky môže spoločnosť vykonať zápočet daňovej licencie z predchádzajúcich zdaňovacích období maximálne však do výšky zostatku nároku na zápočet. Keďže nárok na zápočet zo zdaňovacieho obdobia 2016 bol úplne vyčerpaný v zdaňovacom období 2019 v tabuľke K daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb sa už neuvádza. Nárok na zápočet zo zdaňovacieho obdobia 2017 bol čiastočne vyčerpaný v zdaňovacom období 2019 a preto je možné započítať na daňovú povinnosť iba zvyšok nároku vo výške 390 eur.

?  Príklad

Zápočet daňovej licencie pri zmene zdaňovacieho obdobia

Spoločnosť so zdaňovacím obdobím kalendárny rok v zdaňovacích obdobiach 2015 až 2017 vyčíslila v daňovom priznaní nižšiu skutočnú daňovú povinnosť ako bola hodnota daňovej licencie stanovenej ZDP v § 46b ods. 2 a teda bola povinná zaplatiť daňovú licenciu, resp. kladný rozdiel medzi skutočnou daňovou povinnosťou a hodnotou daňovej licencie nasledovne:

 

ZO	Daňová licencia
2015	50 eur
2016	300 eur
2017	350 eur

 

Ako bude spoločnosť postupovať pri zápočte daňovej licencie, ak v zdaňovacom období 2018 bola platiteľom DPH a vykázala obrat vo výške 320 000 eur a jej skutočná daňová povinnosť vyčíslená v daňovom priznaní bola vo výške 1 050 eur?

Spoločnosť sa zároveň rozhodla k 1. 5. 2019 zmeniť zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok. Za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2019 do 30. 4. 2019 spoločnosť vykázala obrat vo výške 150 000 eur, k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia bola platiteľom DPH a jej skutočná daňová povinnosť za toto skrátené zdaňovacie obdobie bola vo výške 830 eur.

V zdaňovacom období od 1. 5. 2019 do 30. 4. 2020 bola stále platiteľom DPH, výška jej obratu dosiahla 500 000 eur a jej skutočná daňová povinnosť bola vo výške 1 500 eur.

Ako bude spoločnosť postupovať pri zápočte nároku na daňovú licenciu v jednotlivých rokoch?

Zápočet daňovej licencie, resp. kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou vykázanou v daňovom priznaní a výškou daňovej licencie v jednotlivých rokoch:

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2018 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	50	0	50	0
2	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	300	0	40	260
3	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	350	0	0	350
4
5	Spolu	x	x	90	610

 

V zdaňovacom období 2018 spoločnosť vykázala skutočnú daňovú povinnosť vo výške 1 050 eur. Z predchádzajúcich zdaňovacích období si môže uplatniť zápočet kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie. Zápočet je možné vykonať len vo výške presahujúcej hodnotu daňovej licencie, ktorá na základe ukazovateľov obratu a DPH (platiteľ/neplatiteľ) bola platná a účinná do 31. 12. 2017. Na základe obratu do 550 000 eur a skutočnosti, že daňovník je platiteľom DPH jeho hypotetická výška daňovej licencie podľa § 46b ods. 2 ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017 je 960 eur. Keďže vykázala skutočnú daňovú povinnosť vo výške 1 050 eur, môže si v tomto zdaňovacom období započítať na daňovú povinnosť daňovú licenciu maximálne vo výške 90 eur (1050 – 960), čo znamená že si započíta 50 eur daňovej licencie zo zdaňovacieho obdobia 2015 a 40 eur daňovej licencie zo zdaňovacieho obdobia 2016.

 

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2019 do 30. 4. 2019 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	300	40	260	0
2	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	350	0	250	100
3
4
5	Spolu	x	x	510	100

 

Základom pre stanovenie výšky daňovej licencie sa aj v prípade zdaňovacieho obdobia kratšieho ako 12 kalendárnych po sebe idúcich mesiacov je hodnota obratu vyššia alebo nižšia ako 550 000 eur a skutočnosť, či k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia daňovník je alebo nie je platiteľom DPH. ZDP hodnotu daňovej licencie za „skrátené“ zdaňovacie obdobie stanovuje v pomernej výške zodpovedajúcej počtu mesiacov príslušného zdaňovacieho obdobia. V tomto prípade zdaňovacie obdobie trvalo 4 mesiace, pričom na základe obratu (nižší ako 550 000 eur) a DPH (platiteľ) spoločnosť základom pre výpočet pomernej časti daňovej licencie je suma 960 eur. Pomerná časť daňovej licencie pripadajúcej na toto skrátené zdaňovacie obdobie je vo výške 320 eur [(960/12) x 4]. Spoločnosť si vyčíslila skutočnú daňovú povinnosť v daňovom priznaní vo výške 830 eur. Keďže aj skrátené zdaňovacie obdobie sa považuje za samostatné zdaňovacie obdobie je možné v tomto skrátenom zdaňovacom období uplatniť si zápočet daňovej licencie a to do výšky rozdielu medzi skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou a daňovou licenciou vypočítanou za toto skrátené zdaňovacie obdobie, t.j. do výšky 510 eur (830 eur – 320 eur).

Na základe uvedeného spoločnosť uplatní zápočet daňovej licencie vo výške 510 eur, pričom z nároku na zápočet za zdaňovacie obdobie 2016 si uplatní zostatok neuplatneného nároku vo výške 260 eur a z nároku na zápočet za zdaňovacie obdobie 2017 si uplatní 250 eur, t.j. spolu si uplatní zápočet daňovej licencie vo výške 510 eur a skutočne zaplatí daň z príjmov vo výške 320 eur.

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2019 do 30. 4. 2019 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	350	250	390	0
2
3
4
5	Spolu	x	x	390	0

 

Hypotetická výška daňovej licencie spoločnosti vzhľadom na obrat do 550 000 eur a platiteľa DPH je stanovená na úrovni 960 eur. V zdaňovacom období 2019/2020 rozdiel medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní (1 500 eur) a hodnotou hypotetickej výšky daňovej licencie (960 eur) je vo výške 540 eur. Do tejto výšky môže spoločnosť vykonať zápočet daňovej licencie z predchádzajúcich zdaňovacích období maximálne však do výšky zostatku nároku na zápočet. Keďže nárok na zápočet zo zdaňovacieho obdobia 2016 bol úplne vyčerpaný v zdaňovacom období od 1. 1 2019 do 30. 4. 2019 v tabuľke K daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb sa už neuvádza. Nárok na zápočet zo zdaňovacieho obdobia 2017 bol čiastočne vyčerpaný v zdaňovacom období 2019 a preto je možné započítať na daňovú povinnosť iba zvyšok nároku vo výške 100 eur.

V nadväznosti na umožnenie zápočtu daňovej licencie aj po 31. 12. 2017 zaplatenej za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2017 (kalendárny rok) alebo v roku 2018 (hospodársky rok) alebo v predchádzajúcich rokoch, je potrebné primerane postupovať aj podľa § 46b ods. 8 platného a účinného do 31. 12. 2017, ktorý vymedzuje prípady kedy zaniká nárok na zápočet kladného rozdielu medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a zaplatenou daňovou licenciou. V nadväznosti na uvedené nárok na zápočet kladného rozdielu medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a zaplatenou daňovou licenciou v zdaňovacích obdobiach od 1. 1. 2018 zaniká:

•    ak daňovníkovi počas 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová licencia zaplatená, nevznikne možnosť odpočítať kladný rozdiel medzi daňovou povinnosťou vykázanou v daňovom priznaní a zaplatenou daňovou licenciou, a to z dôvodu vykázania nedostatočnej daňovej povinnosti počas týchto 3 zdaňovacích období,

•    ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie, t. j. právny nástupca pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností nemá nárok na uplatnenie daňovej licencie za daňovníkov zrušených bez likvidácie,

•    ku dňu vstupu daňovníka do konkurzu alebo ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie.

?  Príklad

Zánik nároku z dôvodu uplynutia 3 zdaňovacích období

Daňovník za zdaňovacie obdobie 2015 zaplatil daňovú licenciu vo výške 960 eur a jeho nárok na zápočet daňovej licencie bola vo výške 500 eur. V zdaňovacom období 2016 vykázal daňovú stratu vo výške 2 000 eur a bol povinný zaplatiť daňovú licenciu vo výške 960 eur. V zdaňovacom období 2017 vykázal daňovú povinnosť nižšiu ako bola hodnota daňovej licencie a má nárok na uplatnenie zápočtu daňovej licencie vo výške 150 eur. Ako bude daňovník postupovať v zdaňovacom období 2018, ak daňovník vykázal daňovú stratu vo výške 2 000 eur?

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2018 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	500	0	0	500
2	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	960	0	0	960
3	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	150	0	0	150
4
5	Spolu	x	x	0	1 610

 

V zdaňovacom období 2018 daňovník vykázal daňovú stratu. V súlade s § 52zk ZDP už nie je povinný platiť daňovú licenciu ale nemôže si ani uplatniť zápočet daňovej licencie, resp. kladného rozdielu medzi výškou skutočne vyčíslenej daňovej povinnosti vykázanej v daňovom priznaní a výškou daňovej licencie stanovenej ZDP v § 46b ods. 2 ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017.

Keďže nárok na zápočet daňovej licencie je možné uplatniť v 3 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach nasledujúcich po zdaňovacom období, v ktorom bola daňová licencia zaplatená, nárok na zápočet za zdaňovacie obdobie 2015 si poslednýkrát môže daňovník uplatniť práve v zdaňovacom období 2018. Vzhľadom na vykázanie daňovej straty daňovníkovi zaniká nárok na zápočet daňovej licencie (kladného rozdielu) vo výške 500 eur.

?  Príklad

Zánik nároku

Spoločnosť so zdaňovacím obdobím kalendárny rok v zdaňovacích obdobiach 2015 až 2017 vyčíslila v daňovom priznaní nižšiu skutočnú daňovú povinnosť ako bola hodnota daňovej licencie stanovenej ZDP v § 46b ods. 2 a teda bola povinná zaplatiť daňovú licenciu, resp. kladný rozdiel medzi skutočnou daňovou povinnosťou a hodnotou daňovej licencie nasledovne:

ZO	Daňová licencia
2015	500 eur
2016	750 eur
2017	600 eur

 

Ako bude spoločnosť postupovať pri zápočte daňovej licencie, ak v jednotlivých zdaňovacích obdobiach k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia je platiteľom DPH a vykáže nasledovnú daňovú povinnosť:

ZO	Dosiahnutý obrat	Skutočná daňová povinnosť v DP	Hypotetická výška daňovej licencie	Maximálna výška zápočtu
2018	120 000	1 000	960	40
2019	50 000	– 2 000	960	0
2020	100 000	1 200	960	240

 

Zápočet daňovej licencie, resp. kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou vykázanou v daňovom priznaní a výškou daňovej licencie v jednotlivých rokoch:

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2018 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2015 – 31. 12. 2015	500	0	40	460
2	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	750	0	0	750
3	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	600	0	0	600
4
5	Spolu	x	x	40	1 810

 

V zdaňovacom období 2018 spoločnosť vykázala skutočnú daňovú povinnosť vo výške 1 000 eur. Z predchádzajúcich zdaňovacích období si môže uplatniť zápočet kladného rozdielu medzi skutočnou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie. Zápočet je možné vykonať len vo výške presahujúcej hodnotu daňovej licencie, ktorá na základe ukazovateľov obratu a DPH (platiteľ/neplatiteľ) bola platná a účinná do 31. 12. 2017. Na základe obratu do 550 000 eur a skutočnosti, že daňovník je platiteľom DPH jeho hypotetická výška daňovej licencie podľa § 46b ods. 2 ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017 je 960 eur. Keďže vykázal skutočnú daňovú povinnosť vo výške 1 000 eur, môže si v tomto zdaňovacom období započítať na daňovú povinnosť daňovú licenciu maximálne vo výške 40 eur. Vzhľadom na skutočnosť, že zdaňovacie obdobie 2018 je posledné zdaňovacie obdobie, kedy si daňovník mohol uplatniť zápočet daňovej licencie za zdaňovacieho obdobia 2015, dochádza k zániku nároku na jej zápočet vo výške 460 eur.

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2019 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2016 – 31. 12. 2016	750	0	0	750
2	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	600	0	0	600
3
4
5	Spolu	x	x	0	1 350

 

Hypotetická výška daňovej licencie spoločnosti vzhľadom na obrat do 550 000 eur a platiteľa DPH je stanovená na úrovni 960 eur. Spoločnosť v tomto zdaňovacom období dosiahla daňovú stratu vo výške 2 000 eur, čo znamená že v tomto zdaňovacom období si spoločnosť nemôže uplatniť nárok na zápočet kladného rozdielu medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie vykázaného v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Posledným zdaňovacím obdobím kedy si mohol daňovník uplatniť nárok na zápočet daňovej licencie je zdaňovacie obdobie 2019, čo znamená že daňovníkovi aj v tomto prípade zaniká nárok na zápočet daňovej licencie vyčíslenej za zdaňovacie obdobie 2019 vo výške 750 eur.

Daňové priznanie za zdaňovacie obdobie 2020 – tabuľka K

riadok	ZO od... do...	Výška kladného rozdielu	Zápočet v predchádz. ZO	Zápočet v ZO	Zostávajúca časť
1	1. 1. 2017 – 31. 12. 2017	600	0	240	360
2
3
4
5	Spolu	x	x	240	360

 

Hypotetická výška daňovej licencie spoločnosti vzhľadom na obrat do 550 000 eur a platiteľa DPH je stanovená na úrovni 960 eur. V zdaňovacom období 2020 rozdiel medzi skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a hodnotou hypotetickej výšky daňovej licencie je vo výške 240 eur. Do tejto výšky môže daňovník vykonať zápočet daňovej licencie z predchádzajúcich zdaňovacích období maximálne však do výšky zostatku nároku na zápočet. Keďže nárok na zápočet daňovej licencie za zdaňovacie obdobie 2016 zanikol v tabuľke K daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb sa už neuvádza. Nakoľko spoločnosť môže vykonať zápočet daňovej licencie iba na tú časť, ktorá prevyšuje hodnotu daňovej licencie (v tomto prípade vo výške 960 eur) má spoločnosť nárok na zápočet daňovej licencie vo výške 240 eur. Nárok na zostávajúcu časť daňovej licencie za zdaňovacie obdobie 2017 vo výške 360 eur vzhľadom na uplynutie lehoty 3 zdaňovacích období zaniká.

?  Príklad

Spoločnosť A so zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ktorá je platiteľom DPH sa k 1. 4. 2018 zlúčila so spoločnosťou B. Spoločnosť A k 31. 3. 2017 vykázala obrat vo výške 150 000 eur a vyčíslila daňovú povinnosť vo výške 680 eur. Za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 3. 2018 bola povinná zaplatiť pomernú časť daňovej licencie vo výške 240 eur (základná výška daňovej licencie 960 eur).

Má spoločnosť B ako právny nástupca spoločnosti A možnosť započítať si kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou vyčíslený spoločnosťou A za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 3. 2018?

V súlade s § 46b ods. 8 písm. b) ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017 nárok na zápočet daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi daňou vypočítanou v daňovom priznaní a daňovou licenciou zaniká ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie. Z uvedeného dôvodu si spoločnosť B nemôže započítať kladný rozdiel medzi daňovou licenciou a skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou spoločnosti A za zdaňovacie obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 3. 2018. Rovnako si spoločnosť B nemôže započítať daňovú licenciu zaplatenú spoločnosťou A za predchádzajúce zdaňovacie obdobia.

Poukázanie podielu zaplatenej dane

Daňovník, ktorý bol povinný zaplatiť daňovú licenciu, mal v súlade s § 46b ods. 10 ZDP platného a účinného do 31. 12. 2017 právo poukázať podiel zaplatenej dane podľa podmienok stanovených v § 50 ZDP, a to z celej výšky zaplatenej daňovej licencie a to vo výške, ktorá závisela od skutočnosti, či poskytol alebo neposkytol finančný dar.

Rovnako aj daňovník, ktorý si uplatňuje zápočet daňovej licencie, resp. kladného rozdielu medzi skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie, má možnosť poukázať podiel zaplatenej dane a to zo sumy daňovej povinnosti zníženej o zápočet daňovej licencie z predchádzajúcich zdaňovacích období.

Daňovník, ktorému vyjde daňová povinnosť po zápočte daňovej licencie alebo kladného rozdielu medzi skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou a výškou daňovej licencie vo výške 480 eur, pričom v zdaňovacom období neposkytol finančný dar najmenej vo výške 0,5 % zo zaplatenej dane, nemôže poskytnúť podiel zaplatenej dane. Uvedené vychádza zo skutočnosti, že minimálna výška podielovej dane venovaná právnickou osobou prijímateľovi podielu zaplatenej dane je vo výške 8 eur. Pri daňovej povinnosti vo výške 480 eur predstavuje možný poskytnutý podiel zaplatenej dane iba 4,80 eura, čo znamená, že nie je splnená podmienka minimálnej výšky podielovej dane.

?  Príklad

Spoločnosť so zdaňovacím obdobím kalendárny rok v zdaňovacom období 2018 vykázala v daňovom priznaní skutočnú daňovú povinnosť na riadku 800 daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby vo výške 2 500 eur. V zdaňovacom období 2018 si môže uplatniť nárok na zápočet daňovej licencie vo výške 520 eur.

Akú sumu má daňovník možnosť poukázať v rámci poukázania podielu zaplatenej dane z príjmov právnickej osoby podľa § 50 ZDP, ak v zdaňovacom období 2018 a do lehoty na podanie daňového priznania neposkytol žiadne finančné prostriedky ako dar?

Nakoľko si daňovník v zdaňovacom období 2018 uplatňuje zápočet kladného rozdielu medzi skutočne vyčíslenou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní a hypotetickou výškou daňovej licencie vo výške 520 eur, môže poskytnúť % podielu zaplatenej dane zo sumy skutočnej daňovej povinnosti vo výške 2 500 eur zníženej o zápočet kladného rozdielu vo výške 520 eur, t.j. daň z príjmov právnickej osoby na účel poukázania podielu zaplatenej dane podľa § 50 bude vo výške 1 980 eur. Keďže daňovník neposkytol žiadny finančný dar môže poskytnúť podiel zaplatenej dane vo výške 1 % zo sumy 1 980 eur, čo predstavuje sumu 19,80 eura.

§ 52zl

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2018

Ustanovenie § 3 ods. 1 písm. e) v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije na príjem plynúci zo zníženia základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva v časti, v akej bolo predtým zvýšené zo zisku po zdanení vykázaného za zdaňovacie obdobia, za ktoré vykázaný podiel na zisku (dividenda) bol predmetom dane.

§ 52zm

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2018

(1) Ustanovenia § 9 ods. 2 písm. n), § 32 ods. 10, § 33a, § 37 ods. 5 a 6, § 38 ods. 4, 5 a 7, § 39 ods. 6, 9 písm. a) a b), ods. 11, 14 a 15, § 40 ods. 9 až 12, § 46a, § 47 ods. 1 a § 50 ods. 1 písm. a) v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použijú na zmluvy o úvere na bývanie^57a) uzatvorené po 31. decembri 2017; ak bol daňovníkovi poskytnutý hypotekárny úver na základe zmluvy o hypotekárnom úvere uzatvorenej pred 1. januárom 2018, na ktorý sa uplatňuje štátny príspevok alebo štátny príspevok pre mladých podľa osobitného predpisu,^131a) nárok na daňový bonus na zaplatené úroky mu prvýkrát vzniká až v kalendárnom mesiaci nasledujúcom po kalendárnom mesiaci, za ktorý mu poslednýkrát vznikol nárok na štátny príspevok alebo štátny príspevok pre mladých.

(2) Finančné riaditeľstvo prvýkrát poskytne Ministerstvu dopravy a výstavby Slovenskej republiky na účely plnenia úloh v oblasti štátnej bytovej politiky súhrnné údaje o počte daňových subjektov, ktoré si uplatnili daňový bonus na zaplatené úroky podľa § 33a vrátane celkovej výšky uplatneného daňového bonusu na zaplatené úroky za zdaňovacie obdobie, ktoré začalo 1. januára 2018.

§ 52zn

Prechodné ustanovenia

k úpravám účinným od 1. januára 2018

(1) Ustanovenia § 2 písm. n), o), r), ad) až ag), § 17 ods. 42, § 21 ods. 2 písm. o) a § 30c v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použijú za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2018.

(2) Ustanovenia § 4 ods. 9, § 9 ods. 1 písm. e), § 13 ods. 2 písm. j), § 19 ods. 2 písm. h) prvého a druhého bodu, § 20 ods. 2 písm. c), § 20 ods. 10 až 12 a § 45 ods. 1 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použijú pri podaní daňového priznania po 31. decembri 2017.

(3) Ustanovenie § 8 ods. 16 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije aj na príjmy z predaja majetku nadobudnutého do 31. decembra 2017.

(4) Ustanovenie § 9 ods. 2 písm. y) v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použije pri podaní oznámenia podľa § 43 ods. 17 po 31. decembri 2017.

(5) Ustanovenie § 11 ods. 6 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát uplatní pri výpočte dane za zdaňovacie obdobie roka 2017.

(6) Ustanovenie § 13a v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2018. Ustanovenie § 13a v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije aj na daňovníka, ktorému v zdaňovacom období začínajúcom najskôr 1. januára 2018 plynú príjmy (výnosy) z odplát za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie vynálezu chráneného patentom alebo technického riešenia chráneného úžitkovým vzorom, ktoré boli výsledkom výskumu a vývoja¹⁾ vykonávaného daňovníkom, a to aj vynálezu, ktorý je predmetom patentovej prihlášky, a technického riešenia, ktoré je predmetom prihlášky úžitkového vzoru, alebo počítačového programu (softvér), ktorý bol výsledkom vlastnej činnosti daňovníka a podlieha autorskému právu podľa osobitného predpisu,^74bc) ktoré boli po 31. decembri 2017 prevedené inou osobou naspäť na daňovníka.

(7) Ustanovenie § 13b v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2018. Ustanovenie § 13b v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije aj na daňovníka, ktorému v zdaňovacom období začínajúcom najskôr 1. januára 2018 plynú príjmy (výnosy) z predaja výrobkov, pri ktorých výrobe sa úplne alebo čiastočne využil vynález chránený patentom alebo technické riešenie chránené úžitkovým vzorom, ktoré boli výsledkom výskumu a vývoja¹⁾ vykonávaného daňovníkom, a to aj ak ide o vynález, ktorý je predmetom patentovej prihlášky, a technické riešenie, ktoré je predmetom prihlášky úžitkového vzoru, ktoré boli po 31. decembri 2017 prevedené inou osobou naspäť na daňovníka.

(8) Ustanovenia § 17b ods. 8, 9, 11 a 13 a § 17d ods. 7, 8, 10 až 13 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použijú na splatenie nepeňažného vkladu^80c) po 31. decembri 2017.

(9) Ustanovenia § 17c ods. 9 a 10 a § 17e ods. 8 až 10 a ods. 12 a 13 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použijú na zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev, u ktorých rozhodný deň nastane najskôr po 1. januári 2018.

(10) Ustanovenia § 17c ods. 3 písm. a) a ods. 11 a § 17e ods. 14 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použijú pri výplate oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev v zdaňovacom období, ktoré začína najskôr 1. januára 2018.

(11) Ustanovenia § 17f, § 17g, § 25 ods. 1 písm. i) a § 25a písm. g) v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použijú pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia po 31. decembri 2017.

(12) Ustanovenie § 22 ods. 6 písm. f) a príloha č. 1 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije prvýkrát na technické zhodnotenie a opravy vykonané a zaradené do užívania po 31. decembri 2017.

(13) Ustanovenia § 30a ods. 8 až 10 a § 30b ods. 8 až 10 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použijú na daňové kontroly ukončené po 31. decembri 2017.

(14) Ustanovenie § 33 ods. 2 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie roka 2017.

(15) Ustanovenie § 52zc sa od 1. januára 2018 neuplatňuje.

(16) Ustanovenie § 26 ods. 12 v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použije v zdaňovacom období začínajúcom najskôr 1. januára 2018, a to aj na majetok, ktorý bol odpisovaný podľa predpisu účinného do 31. decembra 2017, pričom už uplatnené odpisy sa spätne neupravujú.

(17) Ustanovenie § 13c v znení účinnom od 1. januára 2018 sa použije na príjmy z predaja akcií alebo obchodného podielu nadobudnutých pred 1. januárom 2018, u ktorých je splnená podmienka splateného a v obchodnom registri zapísaného priameho podielu na základnom imaní 10 %, pričom na účely splnenia podmienky podľa § 13c ods. 2 písm. a) lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov začína plynúť od 1. januára 2018. U daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, sa ustanovenie § 13c v znení účinnom od 1. januára 2018 použije na príjmy z predaja akcií alebo obchodného podielu nadobudnutých do konca zdaňovacieho obdobia, ktoré bezprostredne predchádza zdaňovaciemu obdobiu začínajúcemu po 31. decembri 2017, u ktorých je splnená podmienka splateného a v obchodnom registri zapísaného priameho podielu na základnom imaní 10 %, pričom na účely splnenia podmienky podľa § 13c ods. 2 písm. a) lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov začína plynúť prvým dňom zdaňovacieho obdobia začínajúceho po 31. decembri 2017.

(18) Ustanovenie § 19 ods. 2 písm. f) prvého bodu v znení účinnom do 31. decembra 2017 sa použije pri predaji akcií obstaraných najneskôr do 31. decembra 2017 a u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, pri predaji akcií obstaraných do konca zdaňovacieho obdobia, ktoré bezprostredne predchádza zdaňovaciemu obdobiu začínajúcemu po 31. decembri 2017, u ktorých nie sú splnené podmienky oslobodenia podľa odseku 17 a § 13c.

(19) Ustanovenia § 5 ods. 7 písm. m) a § 19 ods. 2 písm. s) v znení účinnom od 1. januára 2018 sa prvýkrát použijú pri poskytnutí dopravy na miesto výkonu práce a späť po 31. decembri 2017.

Komentár k § 52zn

-   v súlade s odsekom 1 ustanovenia týkajúce sa:

•    spresnenia definície závislej osoby a vymedzenia pojmov „subjekt“, „ústredie“ , „konečný príjemca“ a „digitálna platforma“,

•    vylúčenia výdavkov vynaložených na oslobodené príjmy súvisiace s uplatnením tzv. patent boxu podľa § 13a alebo § 13b,

•    zamedzenia situáciám vznikajúcim medzi závislými osobami v súvislosti s hybridnými finančnými nástrojmi alebo hybridnými subjektami,

•    zavedenia nových podmienok uplatnenia superodpočtu nákladov na výskum a vývoj

     sa uplatnia prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. 1. 2018, t.j. za kalendárny rok 2018 alebo v prípade hospodárskeho roka za zdaňovacie obdobie, ktoré začína v priebehu kalendárneho roka 2018.

-   podľa odsekov 6 a 7 sa ustanovuje sa, že oslobodenie príjmov plynúcich podľa § 13a a § 13b sa bude vzťahovať na daňovníka, ktorému od 1. januára 2018 plynie príjem vo forme licenčných poplatkov z vymedzených druhov nehmotných aktív alebo príjem z predaja výrobkov, pri ktorých výrobe boli tieto nehmotné aktíva využité. Osobitne sa umožňuje využiť oslobodenie podľa § 13a § 13b aj na tie nehmotné aktíva, ktoré boli pred nadobudnutím účinnosti tohto zákona prevedené daňovníkom na inú osobu a následne po nadobudnutí účinnosti tohto zákona prevedené touto inou osobou naspäť na daňovníka.

-   podľa odsekov 8 a 9 sa úprava podmienok uskutočnenia nepeňažného vkladu a podnikových kombinácií v reálnych hodnotách uplatní na situácie:

•    splatenia nepeňažných vkladov realizovaných po 31. decembri 2017,

•    zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia obchodných spoločností alebo družstiev, u ktorých bude rozhodný deň určený po 1. januári 2018 (t. j. najskôr na 2. januára 2018). Uvedenou úpravou sa zabezpečí, aby navrhovaná právna úprava neovplyvnila aj daňovníka zrušeného bez likvidácie, ktorému končí zdaňovacie obdobie 31. decembra 2017. Tento daňovník zrušený bez likvidácie, ako aj jeho právny nástupca budú pri určení rozhodného dňa na 1. januára 2018 postupovať podľa ustanovení platných do 31. decembra 2017.

-   v súlade s odsekom 10 sa daňové posúdenie výplaty oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev pri použití reálnej hodnoty ak aj pôvodných cien sa použije prvýkrát pri výplate oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení v zdaňovacom období, ktoré začína najskôr 1. 1. 2018.

-   podľa odseku 11 sa ustanovenia o vyčíslení dane pri presune majetku daňovníka, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia, t.j. exit tax uplatnia pri presune majetku, odchode daňovníka alebo presune podnikateľskej činnosti daňovníka do zahraničia ku ktorým dôjde po 31. decembri 2017. Exit tax sa v tomto prípade uplatní aj u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok, avšak len na ten majetok alebo podnikateľskú činnosť, ktorá bola presunutá po nadobudnutí účinnosti novely zákona o dani z príjmov, t. j. od 1. januára 2018.

-   podľa odseku 12 sa možnosť úhrnu technického zhodnotenia a opráv vykonaných za príslušné zdaňovacie obdobie odpisovaného samostatne ako iný majetok použije prvýkrát na technické zhodnotenie a opravy vykonané a zaradené do užívania na budovách kúpeľov po 1. 1. 2018. To znamená, že aj v prípade zdaňovacieho obdobia, ktorým bude hospodársky rok začínajúci v priebehu roka 2017 a končiaci v roku 2018, je možné uplatniť ustanovenie § 22 ods. 6 písm. f) a to na technické zhodnotenia a opravy vykonané a zaradené do užívania po 31. 12. 2017 za predpokladu, že ich úhrn bude spĺňať podmienku minimálnej výšky 10 % zo vstupnej ceny budovy.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s., ktorých zdaňovacím obdobím je kalendárny rok vykonali v novembri a decembri 2017 technické zhodnotenie na budove, pričom toto technické zhodnotenie bolo zaradené do užívania v januári 2018. Výška technického zhodnotenia predstavuje 12 % vstupnej ceny budovy. Je možné považovať toto technické zhodnotenie za iný majetok?

Podľa prechodného ustanovenia § 52zn ods. 12 ZDP sa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP prvýkrát použije na technické zhodnotenie vykonané a zaradené do užívania po 31. 12. 2017. V prípade technického zhodnotenia je teda podstatné kedy bolo toto technické zhodnotenie zaradené do užívania. V tomto prípade bolo technické zhodnotenie zaradené do užívania v januári 2018 a teda spĺňa podmienku na uplatnenie § 22 ods. 6 písm. f) ZDP, t.j. v zdaňovacom období 2018 si spoločnosť môže uplatniť do daňových výdavkov 1/6 vstupnej ceny tohto majetku.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s. majú zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018. Spoločnosť vlastní a má zaradenú do užívania budovu, ktorej vstupná cena je 1 000 000 eur. V zdaňovacom období 2017/2018 vykonala spoločnosť technické zhodnotenie v júni 2017 vo výške 15 000 eur, v októbri 2017 vo výške 10 000 eur a vo februári 2018 vo výške 90 000 eur. Zároveň spoločnosť v tomto zdaňovacom období do 31. 12. 2017 účtovala o nákladoch na opravy budovy a interiéru vo výške 10 000 eur a od 1. 1. 2018 do konca zdaňovacie obdobia vo výške 20 000 eur. Ako bude spoločnosť zahrňovať tieto náklady do základu dane?

Podľa prechodného ustanovenia § 52zn ods. 12 ZDP sa § 22 ods. 6 písm. f) ZDP prvýkrát použije na technické zhodnotenie a opravy vykonané a zaradené do užívania po 31. 12. 2017, t.j. na technické zhodnotenie a opravy vykonané do 31. 12. 2017 sa neprihliada pri určení či sa majetok spĺňa hodnotu pre uznanie za iný majetok.

Náklady na technické zhodnotenie vynaložené a zaradené do užívania do 31. 12. 2017 vo výške 25 000 eur (15 000 + 10 000) zvyšujú vstupnú cenu budovy, t.j. na uplatnenie daňových odpisov za zdaňovacie obdobie 2017/2018 je vstupná cena vo výške 1 025 000 eur. Spoločnosť si môže uplatniť daňový odpis budovy za zdaňovacie obdobie 2017/2018 vo výške 1/40 vstupnej ceny zvýšenej o vykonané technické zhodnotenie, t.j. vo výške 25 625 eur. Náklady na opravy účtované do 31. 12. 2017 vo výške 10 000 eur sú súčasťou základu dane v súlade s účtovníctvom.

Úhrn nákladov na technické zhodnotenie zaradené do užívania od 1. 1. 2018 (90 000 eur) a nákladov na opravy vykonané a účtované od 1. 1. 2018 do konca zdaňovacieho obdobia (20 000) predstavujú sumu 110 000 eur, čo je 10,7 % vstupnej ceny zvýšenej o technické zhodnotenie vykonané do 31. 12. 2017. Tento úhrn nákladov na technické zhodnotenie a opravy spĺňa limit na uznanie za iný majetok a spoločnosť ho môže zaradiť do odpisovej skupiny 2 a odpisovať ho počas 6 rokov už počnúc zdaňovacím obdobím 2017/2018.

-   v súlade s odsekom 13 sa zmena dôsledkov porušenia podmienok pri uplatňovaní úľavy na dani pre príjemcov investičnej pomoci podľa § 30a ako aj pre príjemcom stimulov podľa § 30b sa prvýkrát použijú na daňové kontroly, ktoré budú ukončené po 31. 12. 2017.

-   podľa odseku 16 sa možnosť voľby doby odpisovania na budovy, v ktorých sa poskytuje zdravotná starostlivosť a s ňou súvisiace služby, použije po prvýkrát v zdaňovacom období začínajúcom najskôr 1. 1. 2018, to znamená v zdaňovacom období, ktorým je:

–   kalendárny rok – v zdaňovacom období začínajúcom 1. 1. 2018

–   hospodársky rok – v zdaňovacom období začínajúcom v priebehu kalendárneho roka 2018.

Prechodné ustanovenie zároveň stanovuje možnosť uplatnenia voliteľnej doby odpisovania budov aj na budovy, ktoré už do 31. 12. 2017 boli zaradené do užívania a uplatňovali sa z nich odpisy. Daňové odpisy uplatnené v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach sa už spätne neupravujú.

?  Príklad

Slovenské kúpele, a.s. majú zdaňovacie obdobie hospodársky rok od 1. 5. príslušného roka do 30. 4. nasledujúceho roka. Môžu kúpele aplikovať ustanovenie § 26 ods. 12 ZDP platné a účinné od 1. 1. 2018 už za zdaňovacie obdobie od 1. 5. 2017 do 30. 4. 2018?

Prechodné ustanovenie § 52zn ods. 16 ZDP umožňuje použitie ustanovenia § 26 ods. 12 prvýkrát za zdaňovacie obdobie, ktoré začína najskôr 1. 1. 2018. Na základe uvedeného kúpele v zdaňovacom období 1. 5. 2017 až 30. 4. 2018 pri výpočte daňových odpisov budov zaradených do odpisovej skupiny 6 sú povinné použiť dobu odpisovania 40 rokov. Až v zdaňovacom období od 1. 5. 2018 do 30. 4. 2019 môžu použiť pri výpočte daňových odpisov budov ustanovenie § 26 ods. 12 a teda pri výpočte daňových odpisov použiť zníženú nimi stanovenú dobu odpisovania.

-   v súlade s odsekom 17 sa oslobodenie príjmov z predaja akcií a obchodných podielov od 1. 1. 2018 použije aj na akcie a obchodné podiely nadobudnuté do 31. 12. 2017, u ktorých je splnená podmienka splateného a v obchodnom registri zapísaného priameho podielu na základnom imaní 10 %, pričom lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov začína plynúť od 1. 1. 2018. U daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je hospodársky rok a ktorý k 31. 12. 2017 eviduje priamy podiel na základnom imaní inej obchodnej spoločnosti 10 % a viac, začína plynúť lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov na uplatnenie oslobodenia od dane podľa § 13c, prvým dňom zdaňovacieho obdobia začínajúceho po 31. 12. 2017.

?  Príklad

Spoločnosť BD, a.s. má obchodný podiel v spoločnosti KL, a.s. vo výške 25 %, ktorý nadobudla 1. 9. 2017. Ako bude spoločnosť postupovať, ak k predaju obchodného podielu dôjde 1. 2. 2020 za predpokladu, že spoločnosť BD, a.s. má zdaňovacie obdobie

a)  kalendárny rok

b)  hospodársky rok od 1. 11. do 31. 10.?

V súlade s prechodným ustanovením § 52zn ods. 17 ZDP sa oslobodenie príjmov z predaja akcií a obchodných podielov vzťahuje aj na predaj akcií a obchodných podielov nadobudnutých pred 1. 1. 2018. V príklade sa vychádza z predpokladu, že podmienka vykonávania podstatných funkcii, riadenia a znášania rizika spojeného s vlastníctvom akcií je splnená. Podmienka minimálnej výšky priameho podielu vyššieho ako 10 % je splnená. Otázkou teda je, či spoločnosť BC, a.s. spĺňa v obidvoch prípadoch aj podmienku držby týchto podielov minimálne 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacoch.

a)  V prípade zdaňovacieho obdobia kalendárneho roka pri akciách obstaraných pred 1. 1. 2018 začína lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov plynúť 1. 1. 2018. To znamená, že pri predaji akcii 1. 2. 2020 spĺňa podmienku držby minimálne počas 24 mesiacov a môže uplatniť oslobodenie príjmov z predaja akcií podľa § 13c ZDP platného od 1. 1. 2018.

b)  V prípade zdaňovacieho obdobia hospodárskeho roka pri akciách obstaraných pred 1. 1. 2018 začína plynúť lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov prvým dňom zdaňovacieho obdobia začínajúceho po 31. 12. 2012. Spoločnosti BD, a.s. začína zdaňovacie obdobie 1. 11. 2017 kedy aj začína plynúť lehota 24 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov. Z uvedeného vyplýva, že k 1. 2. 2020 ešte neuplynula zákonom stanovená lehota držby a preto príjmy plynúce z predaja akcií sú zdaniteľnými príjmami a teda nie je možné uplatniť ustanovenie § 13c ZDP.

-   podľa odseku 18 – sa ustanovenie § 19 ods. 2 písm. f) prvý bod účinný do 31. 12. 2017 aj po 31. 12. 2017 použije pri predaji akcii alebo obchodného podielu, ktoré boli obstarané:

–   do 31. 12. 2017 u daňovníka, ktorého zdaňovacím obdobím je kalendárny rok,

–   do konca zdaňovacieho obdobia, ktoré bezprostredne predchádza zdaňovaciemu obdobiu, ktoré začína po 31. 12. 2017,

a to u tých akcií a obchodných podielov, ktoré nespĺňajú po 31. 12. 2017 podmienku oslobodenia podľa § 13c a § 52zn ods. 17.

?  Príklad

Spoločnosť AB, a.s. so zdaňovacím obdobím hospodársky rok od 1. 10. 2017 do 30. 9. 2018 nadobudla 1. 3. 2018 podiel na základnom imaní spoločnosti YX, a.s. vo výške 15 %. Ide o akcie, ktoré sú obchodované na regulovanom trhu. Spoločnosť sa rozhodla predať akcie spoločnosti YX, a.s. ku dňu 1. 2. 2020. Ako bude spoločnosť postupovať?

V súlade s § 52zn ods. 17 ZDP u daňovníka so zdaňovacím obdobím hospodársky rok sa na účely oslobodenia príjmov z predaja akcii nadobudnutých do konca zdaňovacieho obdobia, ktoré bezprostredne predchádza zdaňovaciemu obdobu začínajúcemu po 31. 12. 2017, začína počítať lehota minimálnej držby akcii prvým dňom zdaňovacieho obdobia začínajúceho po 31. 12. 2017, t.j. v tomto prípade 1. 10. 2018. Aby príjmy z predaja týchto akcii podliehali oslobodeniu podľa § 13c, musela by ich spoločnosť AB držať v evidencii minimálne do 1. 10. 2020. Keby sa spoločnosť rozhodla ich predať 1. 2. 2020, príjmy z predaja by podliehali zdaneniu a spoločnosť AB by si mohla uplatniť vstupnú cenu obstaraných akcií do výšky príjmov z predaja, resp. ak by akcie spĺňali podmienku § 19 ods. 2 písm. f) prvého bodu platného a účinného do 31. 12. 2017, t.j. odchýlku 10 % obstarávacej a predajnej ceny z priemerného kurzu zverejňovaného regulovaným trhom, mohla by si uznať celú vstupnú cenu, vrátane uplatnenia prípadnej straty z predaja akcii.

Komentár k § 52zn

Pravidlá pre kontrolované zahraničné spoločnosti použijú prvýkrát od 1. 1. 2019, t.j. prvýkrát sa použijú za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2019.

 

[účinnosť od 1. januára 2019 – za § 52zn sa vkladá nový § 52zo, ktorý znie:

§ 52zo

Prechodné ustanovenie

k úpravám účinným od 1. januára 2019

Ustanovenia § 2 písm. ah) a § 17h v znení účinnom od 1. januára 2019 sa použijú prvýkrát za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2019.]

§ 53

Zrušujú sa:

1. zákon č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení zákona č. 358/2000 Z. z., zákona č. 385/2000 Z. z., zákona č. 466/2000 Z. z., zákona č. 154/2001 Z. z., zákona č. 381/2001 Z. z., zákona č. 561/2001 Z. z., zákona č. 565/2001 Z. z., zákona č. 247/2002 Z. z., zákona č. 437/2002 Z. z., zákona č. 472/2002 Z. z., zákona č. 473/2002 Z. z. a zákona č. 163/2003 Z. z.,

2. zákon č. 368/1999 Z. z. o rezervách a opravných položkách na zistenie základu dane z príjmov.

§ 53a

Zrušuje sa vyhláška Ministerstva zdravotníctva Slovenskej republiky č. 161/2006 Z. z., ktorou sa ustanovuje rozsah a výška tvorby technických rezerv a opravných položiek k pohľadávkam, ktoré je možné zahrnúť do daňových výdavkov zdravotných poisťovní.

§ 54

Tento zákon nadobudol účinnosť 1. 1. 2004.

Zákon č. 43/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2005.

Zákon č. 177/2004 Z. z. nadobudol účinnosť dňom nadobudnutia platnosti zmluvy o pristúpení Slovenskej republiky k Európskej únii (1. 5. 2004).

Zákon č. 191/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 15. 4. 2004.

Zákon č. 391/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 9. 7. 2004.

Zákon č. 538/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 14. 10. 2004.

Zákon č. 539/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 11. 2004.

Zákon č. 659/2004 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2005 okrem čl. I bodu 22 [§ 9 ods. 2 písm. r)], ktorý nadobudol účinnosť 1. 7. 2005, a okrem čl. I bodu 35 [§ 13 ods. 2 písm. i)], ktorý nadobudol účinnosť 1. 5. 2006.

Zákon č. 68/2005 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2005.

Zákon č. 314/2005 Z. z. nadobudol účinnosť dňom vyhlásenia (20. 7. 2005) okrem čl. I piateho (§ 33 ods. 1) a šiesteho (§ 52 ods. 41) bodu, ktoré nadobudli účinnosť 1. 9. 2005.

Zákon č. 534/2005 Z. z. nadobudol účinnosť 15. 12. 2005 okrem článku I bodov desiateho až dvanásteho, pätnásteho, sedemnásteho, devätnásteho, dvadsiateho druhého, dvadsiateho tretieho, tridsiateho tretieho, tridsiateho siedmeho, štyridsiateho prvého, štyridsiateho piateho až päťdesiateho, päťdesiateho druhého, päťdesiateho tretieho, päťdesiateho piateho, päťdesiateho deviateho, šesťdesiateho, šesťdesiateho tretieho, šesťdesiateho štvrtého, sedemdesiateho, sedemdesiateho ôsmeho, sedemdesiateho deviateho, osemdesiateho druhého, deväťdesiateho štvrtého, deväťdesiateho šiesteho až stodruhého, stoštvrtého, stojedenásteho až stopätnásteho, ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2006, a okrem čl. I bodu tridsiateho piateho [§ 13 ods. 2 písm. i)], ktorý nadobúda účinnosť 1. 5. 2006.

Zákon č. 660/2005 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2006.

Zákon č. 688/2006 Z. z. nadobudol účinnosť dňom vyhlásenia (29. decembera 2006), okrem čl. I bodov 1. až 6., 9. až 18., 21., 22., 23., 26., 27., 29., 30., 32., 33., 37., 38., 40., 41., 45. až 63., 65. až 87., 89. až 97., 100., 102., 105, § 52b odsekov 1 až 7 a odsekov 9 až 12 a bodu 106., ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2007 a čl. I bodu 7., bodu 8., § 7 ods. 7 a bodu 88., ktoré nadobúdajú účinnosť 1. 4. 2007.

Zákon č. 76/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2007.

Zákon č. 209/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 5. 2007.

Zákon č. 519/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2008.

Zákon č. 530/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009.

Zákon č. 561/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2008.

Zákon č. 621/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2008 s výnimkou čl. I bodu 26, ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2009 a s výnimkou § 21 ods. 2 písm. k) v čl. I bode 41, ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 653/2007 Z. z. nadobudol účinnosť 30. 12. 2007 okrem čl. I bodov 2. až 82., § 92a v bode 84. a bodov 85. až 89., čl. II, III, čl. IV bodov 1. a 3. a čl. V až VII, ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2008.

Zákon č. 168/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 6. 2008.

Zákon č. 465/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009 s výnimkou čl. II bodu 6, ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 514/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 15. 12. 2008.

Zákon č. 563/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009.

Zákon č. 567/2008 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2009.

Zákon č. 60/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2009.

Zákon č. 184/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 9. 2009.

Zákon č. 185/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 504/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2010, okrem čl. I bodu 40 [(§ 50 ods. 1 písm. b)], ktorý nadobudol účinnosť 1. 1. 2011.

Zákon č. 563/2009 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2010.

Zákon č. 374/2010 Z. z. nadobudol účinnosť 30. 9. 2010.

Zákon č. 548/2010 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2011.

Zákon č. 129/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 5. 2011.

Zákon č. 231/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 8. 2011.

Zákon č. 250/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 8. 2011.

Zákon č. 331/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2012.

Zákon č. 362/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 12. 2011.

Zákon č. 406/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 12. 2011.

Zákon č. 547/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2014.

Zákon č. 548/2011 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2012.

Zákon č. 69/2012 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 3. 2012.

Zákon č. 189/2012 Z. z. nadobudol účinnosť 30. 6. 2012.

Zákon č. 252/2012 Z.z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2013.

Zákon č. 288/2012 Z.z. nadobudol účinnosť 30. 9. 2012.

Zákon č. 395/2012 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 1. 2013.

Zákon č. 70/2013 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 5. 2013.

Zákon č. 135/2013 Z. z. nadobudol účinnosť 1. 7. 2013.

Zákon č. 318/2013 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2014.

Zákon č. 463/2013 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2014 okrem § 2, § 21, § 43, § 44 a § 52zb, ktoré nadobudli účinnosť 1. marca 2014, poslednej vety v § 18 ods. 4, ktorá nadobudla účinnosť 1. septembra 2014 a § 38, § 39, § 50 a § 52zc, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 180/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 183/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. júla 2014 okrem § 9 ods. 2 písm. a), ktorý nadobudol účinnosť 1. januára 2015.

Zákon č. 333/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2015.

Zákon č. 364/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2015.

Zákon č. 371/2014 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2015.

Zákon č. 43/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 15. marca 2015.

Zákon č. 61/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. septembra 2015.

Zákon č. 62/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. apríla 2015.

Zákon č. 79/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 140/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. júla 2015 okrem § 11 ods. 6, ktorý nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 176/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. septembra 2015.

Zákon č. 253/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 31. decembra 2015 okrem čl. I bodov 1 až 88 a 90 až 93, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 361/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 18. marca 2016.

Zákon č. 375/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 378/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 2. januára 2016.

Zákon č. 389/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2017.

Zákon č. 437/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 440/2015 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2016.

Zákon č. 341/2016 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2017 okrem § 17 ods. 39, poznámok pod čiarou k odkazom 80aca a 80acb, § 25 ods. 3 a § 52zj, ktoré nadobudli účinnosť 1. februára 2017 a § 46b a poznámky pod čiarou k odkazom 136bb až 136be § 52zk, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2018.

Zákon č. 264/2017 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2018.

Zákon č. 279/2017 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2018.

Zákon č. 335/2017 Z. z. nadobudol účinnosť 30. decembra 2017.

Zákon č. 344/2017 Z. z. nadobudol účinnosť 1. januára 2018 okrem § 2 písm. ah), § 17h a § 52zo, ktoré nadobúdajú účinnosť 1. januára 2019.

Odkazy k textu:

 

  *    Redakčná poznámka:

        V zákone č. 250/2011 Z. z. došlo k duplicitnému číslovaniu § 52k.

**    Redakčná poznámka:

        Od 1. 7. 2011 daňový bonus vo výške 20,51 eura mesačne.

1)    Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve.

1a)   Zákon č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov Slovenskej republiky a registri obyvateľov Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 404/2011 Z. z. o pobyte cudzincov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

2)    § 116 a 117 Občianskeho zákonníka.

2a)   § 20 písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

2aa) § 22 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

2b)   § 144 a 208 Obchodného zákonníka.

2c)   § 223 ods. 9 Obchodného zákonníka.

2d)   § 123 ods. 2 a § 217a Obchodného zákonníka.

3)    Napríklad zákon č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v znení neskorších predpisov, zákon č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých majetkových krívd v znení neskorších predpisov, zákon č. 87/1991 Zb. o mimosúdnych rehabilitáciách v znení neskorších predpisov, zákon č. 229/1991 Zb. o úprave vlastníckych vzťahov k pôde a inému poľnohospodárskemu majetku v znení neskorších predpisov, zákon Slovenskej národnej rady č. 319/1991 Zb. o zmiernení niektorých majetkových a iných krívd a o pôsobnosti orgánov štátnej správy Slovenskej republiky v oblasti mimosúdnych rehabilitácií v znení neskorších predpisov, zákon č. 42/1992 Zb. o úprave majetkových vzťahov a vyporiadaní majetkových nárokov v družstvách v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku príslušníkom československých zahraničných alebo spojeneckých armád, ako aj domáceho odboja v rokoch 1939 – 1945 v znení neskorších predpisov, zákon č. 462/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku politickým väzňom v znení zákona č. 665/2002 Z. z.

4)    Napríklad § 628 až 630 Občianskeho zákonníka.

5)    Napríklad § 460 až 487 Občianskeho zákonníka.

6)    Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.

7)    § 208 Obchodného zákonníka.

7a)   § 144 a 223 Obchodného zákonníka.

8)    Napríklad § 13 zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov.

8a)   § 166 až 171c zákona č. 7/2005 Z. z. v znení zákona č. 377/2016 Z. z.

9)    Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 120/1993 Z. z. o platových pomeroch niektorých ústavných činiteľov Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov, zákon č. 385/2000 Z. z. o sudcoch a prísediacich a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 154/2001 Z. z. o prokurátoroch a právnych čakateľoch prokuratúry v znení zákona č. 669/2002 Z. z., zákon č. 564/2001 Z. z. o verejnom ochrancovi práv v znení zákona č. 411/2002 Z. z.

1 0)  Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 182/1993 Z. z. o vlastníctve bytov a nebytových priestorov v znení neskorších predpisov, zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 181/1995 Z. z. o pozemkových spoločenstvách.

11)   § 16 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 156/1993 Z. z. o výkone väzby v znení zákona č. 451/2002 Z. z.

12)   § 19 ods. 2 písm. e), § 29 ods. 1 a § 29a zákona č. 59/1965 Zb. o výkone trestu odňatia slobody v znení neskorších predpisov.

13)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde a o zmene a doplnení zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov.

14)   Napríklad § 39 zákona Slovenskej národnej rady č. 194/1990 Zb. o lotériách a iných podobných hrách v znení neskorších predpisov.

15)   Napríklad zákon č. 283/2002 Z. z. o cestovných náhradách.

15a) § 53 Zákonníka práce.

16)   § 18 až 33a zákona č. 283/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

17)   Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 330/1996 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci v znení neskorších predpisov.

17a) § 152 Zákonníka práce.

18)   § 145 Zákonníka práce.

20)   Napríklad zákon č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

21)   Zákon č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení.

22)   Zákon č. 328/2002 Z. z. o sociálnom zabezpečení policajtov a vojakov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

22a) § 35 a 49a zákona č. 440/2015 Z. z. o športe a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 335/2017 Z. z.

23)   Zákon č. 462/2003 Z. z. o náhrade príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti zamestnanca a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

23aa) § 72 vyhlášky Ministerstva spravodlivosti Slovenskej republiky č. 543/2005 Z. z. o Spravovacom a kancelárskom poriadku pre okresné súdy, krajské súdy, Špeciálny súd a vojenské súdy v znení neskorších predpisov.

23ab) § 134 ods. 9 Zákonníka práce v znení zákona č. 348/2007 Z. z.

24)   Napríklad § 12a zákona č. 105/1990 Zb. o súkromnom podnikaní občanov v znení zákona č. 219/1991 Zb.

24a) Napríklad § 15 ods. 24 zákona č. 150/2013 Z. z. o Štátnom fonde rozvoja bývania.

24b) § 12a zákona č. 576/2004 Z. z. o zdravotnej starostlivosti, službách súvisiacich s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 185/2014 Z. z.

24c) Vyhláška Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 250/2017 Z. z., ktorou sa vydáva Program štátnych štatistických zisťovaní na roky 2018 až 2020.

25)   Zákon č. 455/1991 Zb. v znení neskorších predpisov.

26)   Napríklad zákon č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 430/2003 Z. z., zákon Slovenskej národnej rady č. 10/1992 Zb. o súkromných veterinárnych lekároch a o Komore veterinárnych lekárov Slovenskej republiky v znení zákona č. 337/1998 Z. z., zákon č. 466/2002 Z. z. o audítoroch a Slovenskej komore audítorov, zákon Slovenskej národnej rady č. 78/1992 Zb. o daňových poradcoch a Slovenskej komore daňových poradcov v znení neskorších predpisov, zákon Slovenskej národnej rady č. 323/1992 Zb. o notároch a notárskej činnosti (Notársky poriadok) v znení neskorších predpisov.

27)   Napríklad zákon č. 185/2015 Z. z. Autorský zákon v znení zákona č. 125/2016 Z. z.

28)   Napríklad zákon č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, § 20 zákona č. 447/2008 Z. z. o peňažných príspevkoch na kompenzáciu ťažkého zdravotného postihnutia a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

29)   Zákon č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

29a) Napríklad zákon č. 650/2004 Z. z. v znení zákona č. 747/2004 Z. z., zákon č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon Slovenskej národnej rady č. 310/1992 Zb. v znení neskorších predpisov, zákon č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 340/2005 Z. z. o sprostredkovaní poistenia a sprostredkovaní zaistenia a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

29aa) § 4 ods. 3 písm. c), ods. 4 písm. a), b) a d) a § 6 ods. 1 písm. a) až d) a § 45 zákona č. 440/2015 Z. z.

29ab) § 50 a 51 zákona č. 440/2015 Z. z.

29b) Zrušená.

30)   § 476 až 488 Obchodného zákonníka.

31)   § 82 Obchodného zákonníka.

32)   § 100 Obchodného zákonníka.

33)   § 10 ods. 1 písm. a) až d) zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 198/2007 Z. z.

34)   § 69 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

35)   Zákon č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

36)   § 45 až 52 zákona č. 383/1997 Z. z. v znení zákona č. 234/2000 Z. z.

37)   § 842 Občianskeho zákonníka.

37a) § 59 ods. 3 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

37aa) Zákon č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

37ab) Zákon č. 362/2011 Z. z. o liekoch a zdravotníckych pomôckach a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

37aba § 20 ods. 1 písm. i) zákona č. 362/2011 Z. z.

37ac) Zákon č. 577/2004 Z. z. o rozsahu zdravotnej starostlivosti uhrádzanej na základe verejného zdravotného poistenia a o úhradách za služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti v znení neskorších predpisov.

37ad) § 22 ods. 5 zákona č. 250/2012 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach.

37ae) § 13 ods. 2 Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov.

37af) § 3 ods. 6 zákona č. 79/2015 Z. z. o odpadoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

37af) § 7 ods. 11 zákona č. 566/2001 Z. z. v znení zákona č. 253/2015 Z. z.

37afa) § 4 ods. 3 písm. a) a b) zákona č. 440/2015 Z. z.

37afb) § 6 ods. 2 písm. e) zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve v znení zákona č. 440/2015 Z. z.

37ag) § 73i až 73l a § 75 ods. 9 zákona č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

37ah) § 50 ods. 3 písm. d) zákona č. 440/2015 Z. z.

37b) § 5 písm. ah) a § 122ya ods. 1 zákona č. 483/2001 Z. z. v znení zákona č. 279/ 2017 Z. z.

37c) § 2 ods. 1 písm. b) zákona Slovenskej národnej rady č. 310/1992 Zb. v znení zákona č. 658/2007 Z. z.

38)   Zákon č. 7/2005 Z. z. v znení neskorších predpisov.

38a) § 153, 155 a 155a zákona č. 7/2005 Z. z. v znení neskorších predpisov.

38b) § 167v ods. 1 zákona č. 7/2005 Z. z. v znení zákona č. 377/2016 Z. z.

39)   Napríklad zákon č. 36/2005 Z. z. o rodine a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 201/2008 Z. z. o náhradnom výživnom a o zmene a doplnení zákona č. 36/2005 Z. z. o rodine a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení nálezu Ústavného súdu Slovenskej republiky č. 615/2006 Z. z. v znení zákona č. 554/2008 Z. z.

39a) § 2 písm. a) zákona č. 601/2003 Z. z. o životnom minime a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

39b) § 3 zákona č. 429/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

40)   § 5 a § 20 ods. 1 písm. a) zákona č. 328/2002 Z. z.

40a) Zákon č. 43/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

40b) Zrušená.

40c) § 64a ods. 13 a § 123ae písm. b) zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 252/2012 Z. z.

41)   Zákon č. 599/2003 Z. z. o pomoci v hmotnej núdzi a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

42)   Zákon č. 447/2008 Z. z.

        Zákon č. 448/2008 Z. z. o sociálnych službách a o zmene a doplnení zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov.

43)   Napríklad zákon č. 235/1998 Z. z. o príspevku pri narodení dieťaťa, o príspevku rodičom, ktorým sa súčasne narodili tri deti alebo viac detí alebo ktorým sa v priebehu dvoch rokov opakovane narodili dvojčatá a ktorým sa menia ďalšie zákony v znení neskorších predpisov, zákon č. 238/1998 Z. z. o príspevku na pohreb v znení neskorších predpisov, zákon č. 600/2003 Z. z. o prídavku na dieťa a o zmene a doplnení zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov, zákon č. 627/2005 Z. z. o príspevkoch na podporu náhradnej starostlivosti o dieťa v znení neskorších predpisov, zákon č. 571/2009 Z. z. o rodičovskom príspevku a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

44)   Napríklad zákon č. 98/1987 Zb. o osobitnom príspevku baníkom v znení neskorších predpisov, zákon č. 305/2005 Z. z. o sociálnoprávnej ochrane detí a o sociálnej kuratele a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

45)   Napríklad zákon č. 385/2000 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 154/2001 Z. z. v znení zákona č. 669/2002 Z. z., zákon č. 312/2001 Z. z. o štátnej službe a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 315/2001 Z. z. o Hasičskom a záchrannom zbore v znení neskorších predpisov.

46)   Zákon č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 191/2004 Z. z.

47)   § 19b zákona č. 570/2005 Z. z. o brannej povinnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 518/2007 Z. z.

47a) § 14c ods. 1 písm. a), c) a d) zákona č. 570/2005 Z. z. v znení zákona č. 378/2015 Z. z.

47b) § 14h zákona č. 570/2005 Z. z. v znení zákona č. 378/2015 Z. z.

49)   Napríklad zákon č. 328/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

50)   § 50 zákona č. 314/2001 Z. z. o ochrane pred požiarmi.

        § 30 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 42/1994 Z. z. o civilnej ochrane obyvateľstva.

50a) § 3 ods. 2 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 42/1994 Z. z. v znení neskorších predpisov.

51)   Napríklad vyhláška Ministerstva školstva, mládeže a telesnej výchovy Slovenskej republiky č. 326/1990 Zb. o poskytovaní štipendií študentom vysokých škôl v znení neskorších predpisov.

51a) § 27 ods. 3 a 6 zákona č. 61/2015 Z. z. o odbornom vzdelávaní a príprave a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

52)   Zákon č. 83/1990 Zb. o združovaní občanov v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 34/2002 Z. z. o nadáciách a o zmene Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov.

53)   § 2 ods. 2 zákona č. 147/1997 Z. z. o neinvestičných fondoch a o doplnení zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 207/1996 Z. z.

        § 2 ods. 2 zákona č. 213/1997 Z. z. o neziskových organizáciách poskytujúcich všeobecne prospešné služby v znení zákona č. 35/2002 Z. z.

54)   Napríklad § 10 zákona Slovenskej národnej rady č. 310/1992 Zb. o stavebnom sporení v znení neskorších predpisov.

55)   § 79 ods. 3 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

56)   Zákon Slovenskej národnej rady č. 194/1990 Zb. v znení neskorších predpisov.

57)   § 115 Občianskeho zákonníka.

57a) § 1 ods. 6 a 7 zákona č. 90/2016 Z. z. o úveroch na bývanie a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 279/2017 Z. z.

58)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 118/1996 Z. z. o ochrane vkladov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

59)   Zákon č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o cenných papieroch) v znení neskorších predpisov.

59a) § 18 ods. 4 zákona č. 530/1990 Zb. o dlhopisoch v znení neskorších predpisov.

59b) Napríklad § 141 zákona č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov.

59c) § 26 zákona č. 61/2015 Z. z.

59ca) § 2 ods. 2 zákona č. 375/2015 Z. z. o zrušení Fondu národného majetku Slovenskej republiky a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59d) § 6 zákona č. 375/2015 Z. z. o zrušení Fondu národného majetku Slovenskej republiky a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59e) § 38a, 39, 39c a 41 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 171/1993 Z. z. o Policajnom zbore v znení neskorších predpisov.

59f) § 2 písm. g) zákona č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59g) Príloha č. 1 tabuľka A zákona č. 572/2004 Z. z.

59h) § 9 ods. 8 zákona č. 572/2004 Z. z. v znení zákona č. 117/2007 Z. z.

59i)  § 6 ods. 2 písm. d) zákona č. 406/2011 Z. z. o dobrovoľníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59ia) § 42 zákona č. 578/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

59j)  Oznámenie Federálneho ministerstva palív a energetiky č. 59/1990Zb. o vydaní výnosu o deputátnom uhlí a dreve.

59ja) § 9 zákona č. 333/2014 Z. z. o niektorých opatreniach súvisiacich s oznamovaním protispoločenskej činnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59jb) § 32 zákona č. 378/2015 Z. z. o dobrovoľnej vojenskej príprave a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

59jc) § 33 zákona č. 378/2015 Z. z.

59jd) § 34 až 38 zákona č. 378/2015 Z. z.

59je) Napríklad zákon č. 522/2008 Z. z. o vyznamenaniach Slovenskej republiky v znení zákona č. 115/2011 Z. z., zákon č. 261/2017 Z. z. o štátnej cene Jozefa Miloslava Hurbana a štátnej cene Alexandra Dubčeka.

59k) § 4 ods. 9 a § 5 ods. 6 zákona č. 406/2011 Z. z.

59l)  Zákon č. 406/2011 Z. z.

60)   § 149 až 151 Občianskeho zákonníka.

61)   § 137 až 142 Občianskeho zákonníka.

62)   § 829 až 841 Občianskeho zákonníka.

63)   Zrušený.

63a) § 3 ods. 2 zákona č. 571/2009 Z. z.

63b) § 40 zákona č. 447/2008 Z. z. v znení zákona č. 180/2011 Z. z.

63c) § 33 zákona č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

63d) § 9 zákona č. 5/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

63e) § 2 ods. 3 zákona č. 447/2008 Z. z.

64)   Napríklad zákon č. 235/1998 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 238/1998 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 280/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov, zákon č. 600/2003 Z. z. v znení zákona č. 485/2004 Z. z.

65)   § 19 zákona č. 650/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

65a) § 33 zákona č. 538/2005 Z. z. o prírodných liečivých vodách, prírodných liečebných kúpeľoch, kúpeľných miestach a prírodných minerálnych vodách a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

66)   Zákon č. 594/2003 Z. z. o kolektívnom investovaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

66a) § 4 ods. 2 písm. b) a § 26d a 26e zákona č. 203/2011 Z. z. v znení neskorších predpisov. § 220b Obchodného zákonníka v znení zákona č. 361/2015 Z. z.

67)   § 2 ods. 1 Obchodného zákonníka.

68)   Zákon č. 302/2001 Z. z. o samospráve vyšších územných celkov (zákon o samosprávnych krajoch) v znení zákona č. 445/2001 Z. z.

        Zákon č. 446/2001 Z. z. o majetku vyšších územných celkov.

69)   Napríklad zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 254/1994 Z. z. o Štátnom fonde likvidácie jadrovoenergetických zariadení a nakladania s vyhoretým jadrovým palivom a rádioaktívnymi odpadmi v znení neskorších predpisov, zákon č. 607/2003 Z. z. o Štátnom fonde rozvoja bývania.

70)   Zákon č. 131/2002 Z. z. o vysokých školách a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

71)   Čl. 3 ods. 7 a 8 ústavného zákona č. 493/2011 Z. z. o rozpočtovej zodpovednosti.

72)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 566/1992 Zb. o Národnej banke Slovenska v znení neskorších predpisov.

73)   § 3 až 20a zákona č. 371/2014 Z. z. v znení zákona č. 437/2015 Z. z.

73a) § 39 až 46 zákona č. 371/2014 Z. z. o riešení krízových situácií na finančnom trhu a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

74)   Zákon č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

74a) § 17 zákona č. 291/2002 Z. z. o Štátnej pokladnici a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

74aa) § 15 ods. 2 písm. b) zákona č. 581/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

74ab) Zákon č. 577/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

74b) Zákon č. 203/2011 Z. z. o kolektívnom investovaní.

74ba) Napríklad Zmluva o patentovej spolupráci (Oznámenie Federálneho ministerstva zahraničných vecí č. 296/1991 Zb.) v znení neskorších zmien a doplnení, zákon č. 435/2001 Z. z. o patentoch, dodatkových ochranných osvedčeniach a o zmene a doplnení niektorých zákonov (patentový zákon) v znení neskorších predpisov.

74bb) Zákon č. 517/2007 Z. z. o úžitkových vzoroch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

74bc) Zákon č. 185/2015 Z. z. v znení zákona č. 125/2016 Z. z.

74bd) § 46 až 48 zákona č. 435/2001 Z. z.

74be) § 47 zákona č. 517/2007 Z. z.

74bf) § 22 zákona č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

74bg) § 21 zákona č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

74bh) § 115 Obchodného zákonníka.

74bi) § 69a a 256 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

74bj) § 26 ods. 2 Obchodného zákonníka.

75)   § 68 Obchodného zákonníka.

75a) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 120/1993 Z. z. v znení neskorších predpisov.

76)   § 8 písm. d) zákona č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

77)   § 18 ods. 1 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 561/2004 Z. z.

77a) § 17a zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 561/2004 Z. z.

77b) § 35 a 36 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

77c) § 4 ods. 3 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

78)   § 54 až 54b zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

78a) § 369c Obchodného zákonníka v znení zákona č. 9/2013 Z. z.

79)   Napríklad § 369 Obchodného zákonníka.

79a) § 642 až 672a Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

79b) § 47 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 22 zákona č. 650/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 4 písm. b) a § 6 až 12 zákona č. 186/2009 Z. z. o finančnom sprostredkovaní a finančnom poradenstve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 492/2009 Z. z. o platobných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

        § 4, § 27 a § 128 zákona č. 203/2011 Z. z. v znení zákona č. 206/2013 Z. z.

        Zákon č. 351/2011 Z. z. o elektronických komunikáciách v znení neskorších predpisov.

79c) § 4 ods. 4 písm. a), c) a d) zákona č. 440/2015 Z. z.

79d) § 29 ods. 2 zákona č. 440/2015 Z. z.

80)   Napríklad § 51, § 151n až § 151r, § 664 až 669 Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov, § 6 zákona č. 116/1990 Zb. o nájme a podnájme nebytových priestorov v znení neskorších predpisov.

80a) Zákon č. 213/1997 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 523/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

80d) § 53c ods. 1 písm. a) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 435/2013 Z. z.

80e) Zrušená.

80aa) § 37 ods. 20 zákona č. 171/2005 Z. z. o hazardných hrách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 374 /2010 Z. z.

80aaa) § 23 zákona č. 7/2005 Z. z.

80ab) § 87a zákona č. 311/2001 Z. z. Zákonník práce v znení neskorších predpisov.

80ac) § 19 zákona č. 61/2015 Z. z.

80aca) Položka 65 písm. d) sadzobníka správnych poplatkov zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 145/1995 Z. z. o správnych poplatkoch v znení zákona č. .../2016 Z. z.

80acb) Šiesty bod poznámok k položke 65 sadzobníka správnych poplatkov zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 145/1995 Z. z. v znení zákona č. .../2016 Z. z.

80ad) § 25 ods. 1 písm. d) prvý bod zákona č. 431/2002 Z. z.

80b) § 16 ods. 4 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

80c) § 59 a 60 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

[- účinnosť od 1. januára 2019 Poznámky pod čiarou k odkazom 80ca až 80cd znejú:

 80ca) § 27 ods. 2 a 3 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

80cb) § 81 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

80cc) § 57 ods. 5 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

80cd) § 156 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.ý.]

80d) § 154 ods. 1 písm. i) zákona č. 563/2009 Z. z.

81)   Zrušená

82)   § 44 až 47 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

82a) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 270/1995 Z. z. o štátnom jazyku Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

82b) § 3 ods. 6 druhá veta zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 435/2013 Z. z.

82c) § 155 ods. 1 písm. f) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

82d) § 155 ods. 1 písm. g) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

83)   Napríklad § 5 ods. 1 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 152/1994 Z. z. v znení zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 375/1996 Z. z.

84)   Napríklad zákon č. 44/1988 Zb. o ochrane a využití nerastného bohatstva (banský zákon) v znení neskorších predpisov, zákon č. 314/2001 Z. z. v znení zákona č. 438/2002 Z. z., zákon č. 414/2002 Z. z. o hospodárskej mobilizácii a o zmene zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 274/1993 Z. z. o vymedzení pôsobnosti orgánov vo veciach ochrany spotrebiteľa v znení neskorších predpisov.

85)   Napríklad zákon č. 223/2001 Z. z. o odpadoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 309/1991 Zb. o ochrane ovzdušia pred znečisťujúcimi látkami (zákon o ovzduší) v znení neskorších predpisov.

86)   Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 277/1994 Z. z. o zdravotnej starostlivosti v znení neskorších predpisov.

        Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 272/1994 Z. z. o ochrane zdravia ľudí v znení neskorších predpisov.

86a) Napríklad § 152 Zákonníka práce.

86aa) § 27 zákona č. 61/2015 Z. z.

87)   Zákon č. 283/2002 Z. z.

87a) § 14 zákona č. 283/2002 Z. z.

88)   Zákon č. 566/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 385/1999 Z. z. v znení neskorších predpisov.

88a) § 23 zákona č. 142/2000 Z. z. o metrológii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 431/2004 Z. z.

88aa) § 4 ods. 6 zákona č. 171/2005 Z. z.

88aaa) § 61n ods. 1 písm. a), c) a d) zákona č. 233/1995 Z. z. v znení zákona č. 2/2017 Z. z.

89)   Zákonník práce.

        Zákon č. 283/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

90)   Zákon č. 70/1998 Z. z. o energetike a o zmene zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (živnostenský zákon) v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 442/2002 Z. z. o verejných vodovodoch a verejných kanalizáciách a o zmene a doplnení zákona č. 276/2001 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach.

        Zákon č. 135/1961 Zb. o pozemných komunikáciách (cestný zákon) v znení neskorších predpisov.

90a) § 2 zákona č. 582/2004 Z. z. o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady.

90aa) Zákon č. 361/2014 Z. z. o dani z motorových vozidiel a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 253/2015 Z. z.

90b) § 55f zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 471/2009 Z. z.

91)   § 642 až 651 Obchodného zákonníka.

92)   Zrušený.

93)   Zrušený.

93a) § 2 zákona č. 581/2004 Z. z. o zdravotných poisťovniach, dohľade nad zdravotnou starostlivosťou a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

94)   Zákon č. 483/2001 Z. z. o bankách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

95)   Zákon č. 80/1997 Z. z. o Exportno-importnej banke Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

96)   § 801 Občianskeho zákonníka.

96a) § 1 ods. 3 zákona č. 371/2014 Z. z.

97)   § 30a a 30b zákona č. 80/1997 Z. z. v znení neskorších predpisov. § 20 ods. 8 zákona č. 381/2001 Z. z. o povinnom zmluvnom poistení zodpovednosti za škodu spôsobenú prevádzkou motorového vozidla a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

97a) § 171 až 177 zákona č. 39/2015 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

97b) § 167 zákona č. 39/2015 Z. z.

98)   Zákon č. 326/2005 Z. z. o lesoch.

99)   § 20 ods. 6 zákona č. 326/2005 Z. z.

99a) § 47 zákona č. 326/2005 Z. z.

100) Zákon č. 44/1988 Zb. v znení neskorších predpisov.

101) Zákon č. 223/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

101a) § 14 zákona č. 514/2008 Z. z. o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

102) Zákon č. 129/2010 Z. z. o spotrebiteľských úveroch a o iných úveroch a pôžičkách pre spotrebiteľov a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

102a) § 6 ods. 9 zákona č. 581/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

102aa) § 168d zákona č. 7/2005 Z. z. v znení zákona č. 377/2016 Z. z.

103) Napríklad zákon č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 23/2002 Z. z.

103a) § 4 ods. 3 zákona č. 530/2011 Z. z. o spotrebnej dani z alkoholických nápojov.

103aa) § 659 až 662 Občianskeho zákonníka v znení neskorších predpisov.

103b) § 40a zákona č. 747/2004 Z. z. o dohľade nad finančným trhom a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 373/2014 Z. z.

104) Zákon č. 223/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 327/1996 Z. z. o poplatkoch za uloženie odpadov v znení neskorších predpisov.

105) Nariadenie vlády Československej socialistickej republiky č. 35/1979 Zb. o odplatách vo vodnom hospodárstve v znení neskorších predpisov.

105a)                               Zrušená.

105b) § 47 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 22 zákona č. 650/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 4 písm. b) a § 6 až 12 zákona č. 186/2009 Z. z.

        § 4, § 27, § 128 zákona č. 203/2011 Z. z. v znení zákona č. 206/2013 Z. z.

105c) § 1 písm. c) opatrenia Národnej banky Slovenska z 2. septembra 2014 č. 19/2014 o predkladaní výkazu faktoringovou spoločnosťou, spoločnosťou splátkového financovania alebo lízingovou spoločnosťou na štatistické účely (oznámenie č. 248/2014 Z. z.).

106) § 43a zákona č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov.

        Opatrenie Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 128/2000 Z. z., ktorým sa vyhlasuje Klasifikácia stavieb.

107) Zákon č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov.

108) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 162/1995 Z. z. o katastri nehnuteľností a o zápise vlastníckych a iných práv k nehnuteľnostiam (katastrálny zákon) v znení neskorších predpisov.

        Vyhláška Úradu geodézie, kartografie a katastra Slovenskej republiky č. 79/1996 Z. z., ktorou sa vykonáva zákon Národnej rady Slovenskej republiky o katastri nehnuteľností a o zápise vlastníckych a iných práv k nehnuteľnostiach (katastrálny zákon) v znení neskorších predpisov.

109) Zákon č. 44/1988 Zb. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 223/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

111) Zákon č. 383/1997 Z. z. v znení zákona č. 234/2000 Z. z.

111a) § 83 zákona č. 50/1976 Zb. v znení zákona č. 229/1997 Z. z.

111b) § 84 zákona č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov.

113) § 2 zákona č. 49/2002 Z. z. o ochrane pamiatkového fondu.

114) Zákon č. 115/1998 Z. z. o múzeách a galériách a o ochrane predmetov múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty v znení neskorších predpisov.

115) § 553 Občianskeho zákonníka.

116) § 659 Občianskeho zákonníka.

116a) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 258/1993 Z. z. o Železniciach Slovenskej republiky v znení neskorších predpisov.

117) § 833 Občianskeho zákonníka.

118) § 25 ods. 6 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení zákona č. 504/2009 Z. z.

118a) § 175o Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov.

119) Vyhláška Ministerstva financií Slovenskej republiky č. 465/1991 Zb. o cenách stavieb, pozemkov, trvalých porastov, úhradách za zriadenie práva osobného užívania pozemkov a náhradách za dočasné užívanie pozemkov v znení neskorších predpisov.

119a) § 25 ods. 1 písm. e) a f) a ods. 8 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120) Nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorým sa zavádza nová štatistická klasifikácia produktov podľa činností (CPA) a ktorým sa zrušuje nariadenie Rady (EHS) č. 3696/93 (Ú. v. EÚ L 145, 4. 6. 2008).

        Opatrenie Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 128/2000 Z. z.

120a) Zákon č. 561/2007 Z. z. o investičnej pomoci a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

120b) § 8 ods. 1 písm. a) a b) zákona č. 561/2007 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120c) § 9 ods. 1 a 2, § 10 ods. 9 zákona č. 561/2007 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120d) Zákon č. 185/2009 Z. z. o stimuloch pre výskum a vývoj a o doplnení zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov.

120e) Čl. 31 až 33 nariadenia Komisie (ES) č. 800/2008 zo 6. augusta 2008 o vyhlásení určitých druhov kategórií pomoci za zlučiteľné so spoločným trhom podľa článkov 87 a 88 zmluvy (Všeobecné nariadenie o skupinových výnimkách) (Ú. v. EÚ L 214, 9. 8. 2008).

120f) § 7 ods. 7, 8 a 10 zákona č. 185/2009 Z. z.

120g) Zákon č. 133/2002 Z. z. o Slovenskej akadémii vied v znení zákona č. 40/2011 Z. z.

120h) Zákon č. 575/2001 Z. z. o organizácii činnosti vlády a organizácii ústrednej štátnej správy v znení neskorších predpisov.

120i) § 7 písm. d) zákona č. 172/2005 Z. z.

120j) § 26a zákona č. 172/2005 Z. z. v znení zákona č. 233/2008 Z. z.

120k) § 68 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        § 4 ods. 3 písm. v) zákona č. 333/2011 Z. z. v znení neskorších predpisov.

120l) § 52 ods. 10 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 333/2014 Z. z.

121) § 24 zákona č. 431/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov.

122a) Napríklad Viedenský dohovor o diplomatických stykoch (vyhláška ministra zahraničných vecí č. 157/1964 Zb.), Viedenský dohovor o konzulárnych stykoch (vyhláška ministra zahraničných vecí č. 32/1969 Zb.).

122aa) § 35 Zákonníka práce.

122ab) § 26a zákona č. 90/2016 Z. z. v znení zákona č. 279/2017 Z. z.

122b) § 50a zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 139/2008 Z. z.

122c) § 223 Zákonníka práce v znení neskorších predpisov.

123) Zákon č. 663/2007 Z. z. o minimálnej mzde v znení neskorších predpisov.

125) Zákon č. 600/2003 Z. z.

125a) § 2 ods. 1 písm. d) tretí bod zákona č. 600/2003 Z. z.

126) § 79 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

127) §155 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

128) Zákon č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

129) Zrušená.

130) § 37 zákona č. 380/1997 Z. z. v znení zákona č. 563/2001 Z. z.

131) Napríklad § 70 zákona č. 380/1997 Z. z. v znení neskorších predpisov, nariadenie vlády Slovenskej republiky č. 336/2002 Z. z., ktorým sa ustanovujú podrobnosti na poskytovanie zahraničného príspevku.

131a) § 122ya ods. 12 zákona č. 483/2001 Z. z. v znení zákona č. 279/2017 Z. z.

132) § 267 zákona č. 73/1998 Z. z. o štátnej službe príslušníkov Policajného zboru, Slovenskej informačnej služby, Zboru väzenskej a justičnej stráže Slovenskej republiky a Železničnej polície.

132a) § 155 a 156 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

132b) § 1 ods. 7 zákona č. 90/2016 Z. z. v znení zákona č. 279/2017 Z. z.

132c) § 13 zákona č. 281/2015 Z. z. o štátnej službe profesionálnych vojakov a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

133) § 75 ods. 1 Obchodného zákonníka.

133a) § 16 ods. 4 a § 17 ods. 6 zákona č. 431/2002 Z. z.

134) § 3 ods. 6 a 7 zákona č. 431/2002 Z. z.

134a) § 47 ods. 1 zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 747/2004 Z. z.

135) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 182/1993 Z. z. v znení neskorších predpisov.

135a) § 2 ods. 1 a § 8 zákona č. 212/1997 Z. z. o povinných výtlačkoch periodických publikácií, neperiodických publikácií a rozmnoženín audiovizuálnych diel v znení neskorších predpisov.

136) § 45 zákona č. 383/1997 Z. z.

136a) § 61 ods. 1 a § 75 ods. 1 zákona č. 594/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

136aa) § 19 zákona č. 580/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

136aaa) § 13a zákona č. 580/2004 Z. z. v znení zákona č. 364/2014 Z. z.

136ab) § 7 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

136ac) § 154 ods. 1 písm. d) a § 155 ods. 1 písm. e) zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

136ad) § 1 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 13/1993 Z. z. o umeleckých fondoch.

136ae) § 7 Obchodného zákonníka v znení zákona č. 500/2001 Z. z.

136af) § 34 ods. 1 zákona č. 429/2002 Z. z. o burze cenných papierov v znení neskorších predpisov.

136bb)                             Zrušené

136bc)                              Zrušené

136bd)                             Zrušené

136be)                              Zrušené

136bf) § 68 ods. 6 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

136bg) § 58 ods. 10 Zákonníka práce v znení neskorších predpisov.

136c) Napríklad § 66ba zákona č. 455/1991 Zb. v znení neskorších predpisov, § 10 zákona č. 530/2003 Z. z. o obchodnom registri a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

136d) § 2 ods. 1 a 2 Obchodného zákonníka.

136e) § 45a ods. 2 a § 66ba ods. 3 písm. c) zákona č. 455/1991 Zb. v znení neskorších predpisov.

136f) § 3 ods. 1 zákona č. 406/2011 Z. z.

137) Zákon č. 83/1990 Zb. v znení neskorších predpisov.

138) Zákon č. 34/2002 Z. z.

139) Zákon č. 147/1997 Z. z.

140) Zákon č. 213/1997 Z. z. v znení zákona č. 35/2002 Z. z.

141) § 6 ods. 1 písm. h) a k) zákona č. 308/1991 Zb. o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností.

142) Zákon č. 116/1985 Zb. o podmienkach činnosti organizácií s medzinárodným prvkom v Československej socialistickej republike v znení zákona č. 157/1989 Zb.

142a) § 7 písm. a) a b) zákona č. 172/2005 Z. z. o organizácii štátnej podpory výskumu a vývoja a o doplnení zákona č. 575/2001 Z. z. o organizácii činnosti vlády a organizácii ústrednej štátnej správy v znení neskorších predpisov.

143) Zákon Slovenskej národnej rady č. 323/1992 Zb. v znení neskorších predpisov.

144) § 10 zákona Slovenskej národnej rady č. 323/1992 Zb. v znení neskorších predpisov.

145) Zákon č. 211/2000 Z. z. o slobodnom prístupe k informáciám a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o slobode informácií).

146) § 31 zákona č. 523/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

146a) § 35 a 35b zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. v znení neskorších predpisov.

146aa) Zákon č. 147/2001 Z. z. v znení neskorších predpisov.

146aaa) § 3 ods. 2 zákona č. 34/2002 Z. z. v znení zákona č. 445/2008 Z. z.

146ab) § 37 a 38 zákona č. 563/2009 Z. z. v znení zákona č. 331/2011 Z. z.

146ac) § 13 ods. 1 písm. b) zákona č. 572/2004 Z. z. v znení zákona č. 117/2007 Z. z. § 50

146ac) § 35a až 41c zákona č. 502/2001 Z. z. o finančnej kontrole a vnútornom audite a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

146ad) § 12 ods. 1 zákona č. 572/2004 Z. z.

146ae) § 12 ods. 10 zákona č. 572/2004 Z. z.

146af) § 17 ods. 2 písm. c) zákona č. 572/2004 Z. z.

147) Zákon č. 231/1999 Z. z. o štátnej pomoci v znení neskorších predpisov.

148) Zákon č. 385/2000 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 154/2001 Z. z. v znení zákona č. 669/2002 Z. z.

149) § 68 až 75 zákona č. 581/2004 Z. z.

150) § 74 ods. 2 zákona č. 581/2004 Z. z.

151) § 10 zákona č. 530/1990 Zb. v znení neskorších predpisov.

152) § 123ac zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 252/2012 Z. z.

153) § 14 až 17 zákona č. 530/1990 Z. z. v znení neskorších predpisov.

153a) § 123aq ods. 2 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 25/2015 Z. z.

153b) § 123aq ods. 5 písm. b) a ods. 6 písm. b) a c) zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 25/2015 Z. z.

153c) § 33a ods. 4 zákona č. 43/2004 Z. z. v znení zákona č. 183/2014 Z. z.

154) Zákon č. 580/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 461/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

        Zákon č. 328/2002 Z. z. v znení neskorších predpisov

Príloha č. 1

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZARADENIE HMOTNÉHO MAJETKU DO ODPISOVÝCH SKUPÍN

 

		Odpisová skupina 1
Položka	KP	Názov
1-1	01.41.10	Dojnice živé
1-2	01.42.11	Ostatný hovädzí dobytok a byvoly okrem teliat živé
1-3	01.43.10	Len: ostatné koňovité zvieratá živé
1-4	01.45.1	Ovce a kozy živé
1-5	01.46.10	Ošípané živé
1-6	01.47.13	Husi živé
1-7	13.92.22	Nepremokavé plachty, ochranné a tieniace plachty; lodné plachty na člny, na dosky na plachtenie na vode alebo na súši, stany a kempingový tovar
1-8	22.29	Ostatné výrobky z plastov
1-9	23.19.2	Technické a ostatné sklo
1-10	23.44	Ostatné keramické výrobky na technické účely
1-11	23.9	Ostatné nekovové minerálne výrobky
1-12	25.73	Nástroje okrem 25.73.5 – Formy; formovacie rámy pre zlievarne kovov; formovacie základne; modely na formy 25.73.6 – Ostatné nástroje
1-13	26.2	Počítače a periférne zariadenia
1-14	26.3	Komunikačné zariadenia
1-15	26.4	Spotrebná elektronika
1-16	26.51	Meracie, testovacie a navigačné zariadenia
1-17	26.7	Optické a fotografické prístroje a zariadenia
1-18	28.23	Kancelárske stroje a zariadenia okrem počítačov a periférnych zariadení
1-19	28.24	Ručné nástroje
1-20	28.29.3	Technické a domáce váhy a ostatné prístroje a zariadenia na váženie a meranie
1-21	28.3	Stroje pre poľnohospodárstvo a lesníctvo
1-22	28.93	Stroje na výrobu potravín, nápojov a na spracovanie tabaku
1-23	28.94	Stroje pre textilný, odevný a kožiarsky priemysel
1-24	29.10.2	Osobné automobily
1-25	29.10.3	Motorové vozidlá na prepravu desať a viac osôb (autobusy) okrem trolejbusov a elektrobusov
1-26	29.10.4	Motorové vozidlá na prepravu nákladu
1-27	30.92	Bicykle a vozíky pre invalidov
1-28	32.40	Hry a hračky okrem 32.40.4 – Ostatné hry
1-29	32.9	Výrobky inde nezaradené

 

 

		Odpisová skupina 2
Položka	KP	Názov
2-1	01.43.10	Len: kone – živé
2-2	13.9	Ostatné textílie okrem 13.92.22 – Nepremokavé plachty, ochranné a tieniace plachty; lodné plachty na člny, na dosky na plachtenie na vode alebo na súši; stany a kempingový tovar
2-3	15	Usne a výrobky z usní
2-4	16.23.2	Montované stavby z dreva; ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
2-5	22.23.2	Montované stavby z plastov, ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
2-6	25.21	Radiátory a kotly ústredného kúrenia
2-7	25.7	Nožiarske výrobky, nástroje a železiarsky tovar okrem 25.71.15 – Meče, tesáky, bodáky, kopije a podobné zbrane a ich časti 25.73 – Nástroje
2-8	25.9	Ostatné hotové kovové výrobky okrem: 25.99.2 – Ostatné výrobky zo základných kovov
2-9	26.52	Hodiny a hodinky
2-10	26.6	Prístroje na ožarovanie, elektromedicínske a elektroterapeutické prístroje
2-11	27.11.31	Generátorové agregáty s piestovým vznetovým motorom s vnútorným spaľovaním
2-12	27.2	Batérie a akumulátory
2-13	27.3	Drôty a elektroinštalačné zariadenia
2-14	27.4	Elektrické svietidlá
2-15	27.5	Prístroje pre domácnosť
2-16	27.9	Ostatné elektrické zariadenia
2-17	28.11.11	Závesné lodné motory
2-18	28.12	Zariadenia na kvapalný pohon
2-19	28.13	Ostatné čerpadlá a kompresory
2-20	28.22	Zdvíhacie a manipulačné zariadenia
2-21	28.25.13	Chladiace a mraziace zariadenia a tepelné čerpadlá okrem typov pre domácnosti
2-22	28.29	Ostatné stroje a zariadenia na všeobecné účely inde neuvedené okrem 28.29.1 – Plynové generátory, destilačné a filtračné prístroje 28.29.3 – Technické a domáce váhy a ostatné prístroje a zariadenia na váženie a meranie
2-23	28.4	Stroje na tvarovanie kovov a obrábanie
2-24	28.92	Stroje pre hlbinnú a povrchovú ťažbu a pre stavebníctvo
2-25	28.95	Stroje a prístroje na výrobu papiera a lepenky
2-26	28.96	Stroje na výrobu plastov a gumy
2-27	28.99	Ostatné stroje a prístroje na špeciálne účely inde neuvedené
2-28	29.10.3	Len: trolejbusy a elektrobusy
2-29	29.10.5	Motorové vozidlá na špeciálne účely
2-30	29.2	Karosérie motorových vozidiel; prívesy a návesy
2-31	30.20.33	Len vozidlá koľajové banské a lokálky (železnice osobitného určenia)
2-32	30.91.1	Motocykle a prívesné vozíky
2-33	30.99	Ostatné dopravné zariadenia inde neuvedené
2-34	31.0	Nábytok
2-35	32.2	Hudobné nástroje
2-36	32.3	Športové výrobky
2-37	32.40.4	Ostatné hry
2-38	32.5	Lekárske a stomatologické nástroje a potreby
2-39		Technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky
2-40     2-41		Jednotlivé oddeliteľné súčasti zabudované v stavbách určené na samostatné odpisovanie (§ 22 ods. 15) – rozvody počítačových sietí Úhrn technického zhodnotenia a opráv vykonaných na budovách, v ktorých sa poskytuje kúpeľná starostlivosť a s ňou spojené služby

 

 

		Odpisová skupina 3
Položka	KP	Názov
3-1	27.1	Elektrické motory, generátory a transformátory a elektrické rozvodné a ovládacie zariadenia okrem 27.11.31 – Generátorové agregáty s piestovým vznetovým motorom s vnútorným spaľovaním
3-2	28.11.12	Zážihové spaľovacie lodné motory, ostatné motory
3-3	28.11.13	Ostatné piestové vznetové motory s vnútorným spaľovaním
3-4	28.11.2	Turbíny
3-5	28.21.1	Pece, horáky a ich časti
3-6	28.25	Chladiace a vetracie zariadenia okrem zariadení pre domácnosť a okrem 28.25.13 – Chladiace a mraziace zariadenia a tepelné čerpadlá okrem typov pre domácnosti
3-7	28.29.1	Plynové generátory, destilačné a filtračné prístroje
3-8	28.91	Stroje pre metalurgiu

 

 

		Odpisová skupina 4
Položka	KP	Názov
4-1	23.61.20	Montované budovy z betónu, ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
4-2	25.11.10	Montované budovy z kovov, ak nie sú samostatnými stavebnými objektmi pripojenými na inžinierske siete
4-3	25.29	Ostatné nádrže, zásobníky a kontajnery z kovov
4-4	25.3	Parné kotly okrem kotlov na centrálny ohrev teplej vody
4-5	25.4	Zbrane a munícia
4-6	25.71.15	Meče, tesáky, bodáky, kopije a podobné zbrane a ich časti
4-7	25.99.2	Ostatné výrobky zo základných kovov
4-8	30.11	Lode a plavidlá
4-9	30.12	Rekreačné a športové člny
4-10	30.2	Železničné lokomotívy a vozový park
4-11	30.3	Lietadlá a kozmické lode a podobné zariadenia
4-12	30.4	Vojenské bojové vozidlá
4-13		Pestovateľské celky trvalých porastov s časom plodnosti dlhším ako tri roky
4-14		2213 KS – Diaľkové telekomunikačné siete a vedenia
4-15		2224 KS – Miestne elektrické a telekomunikačné rozvody a vedenia
4-16		Drobné stavby vymedzené osobitným predpisom107) okrem § 22 ods. 2 písm. b) druhého bodu
4-17		Jednotlivé oddeliteľné súčasti zabudované v stavbách určené na samostatné odpisovanie (§ 22 ods. 15) – klimatizačné zariadenia – osobné a nákladné výťahy – eskalátory a pohyblivé chodníky

 

 

		Odpisová skupina 5
Položka	KP	Názov
5-1	1	Budovy okrem kódov uvedených v odpisovej skupine 6
5-2	2	Inžinierske stavby okrem kódov uvedených v odpisových skupinách 4 a 6 a okrem jednotlivých oddeliteľných súčastí uvedených v odpisových skupinách 2 a 4

 

 

		Odpisová skupina 6
Položka	KP	Názov
6-1	11	Bytové budovy
6-2	121	Hotely a podobné budovy
6-3	1220	Budovy pre administratívu
6-4	126	Budovy pre kultúru a verejnú zábavu, vzdelávanie a zdravotníctvo
6-5	127	Ostatné nebytové budovy okrem 1271 – Nebytové poľnohospodárske budovy 1274 – Ostatné budovy inde neuvedené len budovy a kasárne pre hasičov
6-6	24	Ostatné inžinierske stavby

 

Poznámky:

1) Položka – označuje číslo odpisovej skupiny (1 až 6) a poradové číslo položky v príslušnej odpisovej skupine.

2) KP – kód štatistickej klasifikácie produktov podľa činností (CPA) vydanej Nariadením Európskeho parlamentu a Rady (ES) č. 451/2008 z 23. apríla 2008, ktorý je rozhodujúci na zaradenie hmotného majetku do odpisovej skupiny. Ak pre stručnosť textácie je názov vymedzený inak, rozhodujúci je kód KP.

3) Názov – obsahové vymedzenie jednotlivých položiek a kódov prevažne s použitím textácie KP, prípadne textácie KS.

4) KS – kód klasifikácie stavieb vyhlásený vyhláškou Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva Štatistická klasifikácia stavieb.

 

Príloha č. 2

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZOZNAM PREBERANÝCH PRÁVNE ZÁVÄZNÝCH AKTOV
EURÓPSKEJ ÚNIE

1. Smernica Rady 2008/7/ES z 12. februára 2008 o nepriamych daniach z navyšovania kapitálu (Ú. v. EÚ L 46, 21. 2. 2008).

2. Smernica Rady 2009/133/ES z 19. októbra 2009 o spoločnom systéme zdaňovania, uplatniteľnom pri zlučovaní, rozdeľovaní, čiastočnom rozdeľovaní, prevode aktív a výmene akcií spoločností rôznych členských štátov a pri premiestnení sídla SE alebo SCE medzi členskými štátmi (kodifikované znenie) (Ú. v. EÚ L 310, 25. 11. 2009).

3. Smernica Rady 2011/96/EÚ z 30. novembra 2011 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (prepracované znenie) (Ú. v. EÚ L 345, 29. 12. 2011).

4. Smernica Rady 2003/48/ES z 3. júna 2003 o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplat úrokov (Ú. v. EÚ L 157, 26. 06. 2003) v znení rozhodnutia Rady 2004/587/ES z 19. júla 2004 (Ú. v. EÚ L 257, 04. 08. 2004) smernice Rady 2004/66/ES z 26. apríla 2004 (Ú. v. ES L 168, 1. 5. 2004) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú. v. EÚ L 363, 20. 12. 2006).

5. Smernica Rady 2003/49/ES z 3. júna 2003 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov (Ú. v. EÚ L 157, 26. 06. 2003) v znení smernice Rady 2004/66/ES z 26. apríla 2004 (Ú. v. ES L 168, 1. 5. 2004), smernice Rady 2004/76/ES z 29. apríla 2004 (Ú. v. ES L 157, 30. 4. 2004) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú. v. EÚ L 363, 20. 12. 2006).

6. Smernica Rady 2014/86/EÚ z 8. júla 2014, ktorou sa mení smernica 2011/96/EÚ o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (Ú. v. EÚ L 219, 25. 7. 2014).

7. Smernica Rady (EÚ) 2015/121 z 27. januára 2015, ktorou sa mení smernica 2011/96/EÚ o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (Ú. v. EÚL 21, 28. 1. 2015).

8. Smernica Rady (EÚ) 2015/2060 z 10. novembra 2015, ktorou sa zrušuje smernica 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 301, 18.11.2015).

9. Smernica Rady (EÚ) 2016/1164 z 12. júla 2016, ktorou sa stanovujú pravidlá proti praktikám vyhýbania sa daňovým povinnostiam, ktoré majú priamy vplyv na fungovanie vnútorného trhu (Ú. v. EÚ L 193, 19.7.2016).

 

Príloha č. 3

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

v znení zákona č. 688/2006 Z. z.

ZOZNAM ŠTÁTOV A ZÁVISLÝCH ÚZEMÍ ČLENSKÝCH ŠTÁTOV,
KTORÉ ZRÁŽAJÚ DAŇ PODĽA ČL. 11 SMERNICE
RADY Č. 2003/48/ES Z 3. JÚNA 2003
O ZDAŇOVANÍ PRÍJMU Z ÚSPOR V PODOBE VÝPLATY ÚROKOV

Luxembursko

Rakúsko

Andorra

Lichtenštajnsko

Monako

San Marino

Švajčiarsko

 

Územia závislé na Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného Írska sú:

Jersey

 

Územia závislé na Holandskom kráľovstve sú:

Sint Maarten, Curaçao, Bonaire, Sint Eustatius, Saba.

Príloha č. 4

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZOZNAM ZÁVISLÝCH ÚZEMÍ ČLENSKÝCH ŠTÁTOV,
KTORÉ UZAVRELI SO SLOVENSKOU REPUBLIKOU MEDZINÁRODNÚ ZMLUVU O PRIJATÍ OPATRENÍ ROVNOCENNÝCH S TÝMI, KTORÉ SÚ USTANOVENÉ V SMERNICI RADY 2003/48/ES Z 3. JÚNA 2003 O ZDAŇOVANÍ PRÍJMU Z ÚSPOR V PODOBE VÝPLATY ÚROKOV

 

Územia závislé na Spojenom kráľovstve Veľkej Británie a Severného Írska sú:

Guernsey

Jersey

Ostrov Man (Isle of Man)

Kajmanské ostrovy (Cayman Islands)

Britské panenské ostrovy (British Virgin Islands)

Anguilla

Montserrat

Ostrovy Turks a Caicos. Územia závislé na Holandskom kráľovstve sú:

Aruba

Sint Maarten, Curaçao, Bonaire, Sint Eustatius, Saba.

Príloha č. 5

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

ZOZNAM TRETÍCH ŠTÁTOV, S KTORÝMI EURÓPSKE SPOLOČENSTVO V MENE ČLENSKÝCH ŠTÁTOV UZAVRELO DOHODY UPRAVUJÚCE OPATRENIA ROVNOCENNÉ S TÝMI, KTORÉ SÚ USTANOVENÉ V SMERNICI RADY 2003/48/ES Z 3. JÚNA 2003 O ZDAŇOVANÍ PRÍJMU Z ÚSPOR
V PODOBE VÝPLATY ÚROKOV

Andorra,1)

Lichtenštajnsko,2)

Monako,3)

San Maríno,4)

Švajčiarsko.5)

 

 

1) Rozhodnutie Rady 2005/356/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Andorrským kniežatstvom, upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmov z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 114, 4. 5. 2005).

2) Rozhodnutie Rady 2005/353/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Lichtenštajnským kniežatstvom upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmov z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 112, 3. 5. 2005).

3) Rozhodnutie Rady 2005/347/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Monackým kniežatstvom ustanovujúcej opatrenia rovnocenné tým, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 110, 30. 4. 2005).

4) Rozhodnutie Rady 2005/357/ES z 22. decembra 2004 o uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Sanmarínskou republikou, upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov (Ú. v. EÚ L 114, 4. 5. 2005).

5) Rozhodnutie Rady 2004/911/ES z 2. júna 2004 o podpísaní a uzavretí Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Švajčiarskou konfederáciou upravujúcej opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov a o sprievodnom memorande o porozumení (Ú. v. EÚ L 385, 29. 12. 2004).

 

Príloha č. 6

k zákonu č. 595/2003 Z. z.

Výpočet navýšeného nepeňažného plnenia
podľa § 5 ods. 3 písm. d)

Na účely výpočtu navýšenia nepeňažného plnenia podľa § 5 ods. 3 písm. d) zamestnávateľ vypočíta sumu plnenia (P) rozhodujúcu na uplatnenie sadzby dane [§ 15 písm. a)], ktorej prekročenie bude znamenať uplatnenie progresie vo výpočte preddavkov na daň, nasledovne:

 

P = 1/12 zo sumy 176,8-násobku PŽM x (1 – SD1)

kde

P – je plnenie rozhodujúce na uplatnenie sadzby dane [§ 15 písm. a)],

PŽM – je životné minimum platné k 1.1. príslušného zdaňovacieho obdobia,

SD1 – je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1a vyjadrená desatinným číslom.

 

1. Ak suma nepeňažného plnenia poskytnutého zamestnancovi je rovná alebo nižšia ako vypočítaná suma plnenia (P), potom suma navýšeného nepeňažného plnenia (NNP) sa vypočíta nasledovne:

 

ČNP = NP / (1 – SD1)

kde

ČNP je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

NP je nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi,

SD1 je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1a vyjadrená desatinným číslom.

 

Nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň (ČNP) zamestnávateľ navýši o povinné poistné, ktoré je povinný platiť zamestnanec podľa osobitných predpisov,¹⁵⁴⁾ nasledovným spôsobom:

 

NNP = ČNP / (1 – PP)

kde

NNP – je navýšené nepeňažné plnenie,

ČNP – je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

PP – je úhrn sadzieb pre platenie povinného poistného plateného zamestnancom podľa osobitných predpisov¹⁵⁴⁾ vyjadrený desatinným číslom.

 

2. Ak suma nepeňažného plnenia poskytnutého zamestnancovi je vyššia ako vypočítaná suma plnenia (P), potom suma navýšeného nepeňažného plnenia (NNP) sa vypočíta nasledovne:

 

ČNP = P / (1-SD1) + (NP – P) / (1 – SD2)

kde

ČNP– je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

P – je plnenie rozhodujúce na uplatnenie sadzby dane [§ 15 písm. a)],

NP – je nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi,

SD1 – je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1a vyjadrená desatinným číslom,

SD2 – je sadzba dane podľa § 15 písm. a) bodu 1b vyjadrená desatinným číslom.

 

Nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň (ČNP) zamestnávateľ navýši o povinné poistné, ktoré je povinný platiť zamestnanec podľa osobitných predpisov,154) nasledovným spôsobom:

 

NNP = ČNP / (1 – PP)

kde

NNP – je navýšené nepeňažné plnenie,

ČNP – je nepeňažné plnenie čiastočne navýšené o preddavok na daň,

PP – je úhrn sadzieb pre platenie povinného poistného plateného zamestnancom podľa osobitných predpisov¹⁵⁴⁾ vyjadrený desatinným číslom.