zákon č. 595/2003 Z. z.

o dani z príjmov

v znení
v znení zákona č. 43/2004 Z. z., zákona č. 177/2004 Z. z., zákona č. 191/2004 Z. z.,
zákona č. 391/2004 Z. z., zákona č. 538/2004 Z. z., zákona č. 539/2004 Z. z., zákona č. 659/2004 Z. z.,
zákona č. 68/2005 Z. z., zákona č. 314/2005 Z. z., zákona č. 534/2005 Z. z.,
zákona č. 660/2005 Z. z., zákona č. 688/2006 Z. z., zákona č. 76/2007 Z. z.,
zákona č. 209/2007 Z. z., zákona č. 519/2007 Z. z., zákona č. 530/2007 Z. z.,
zákona č. 561/2007 Z. z., zákona č. 621/2007 Z. z., zákona č. 653/2007 Z. z.,
zákona č. 168/2008 Z. z., zákona č. 465/2008 Z. z., zákona č. 514/2008 Z. z.,
zákona č. 563/2008 Z. z., zákona č. 567/2008 Z. z., zákona č. 60/2009 Z. z.,
zákona č. 184/2009 Z. z., zákona č. 185/2009 Z. z., zákona č. 504/2009 Z. z.,
zákona č. 563/2009 Z. z., zákona č. 374/2010 Z. z. a zákona č. 548/2010 Z. z.
(zmenené ustanovenia sú v texte vyznačené tučným písmom)

Národná rada Slovenskej republiky sa uzniesla na tomto zákone:

PRVÁ ČASŤ
ZÁKLADNÉ USTANOVENIA

§ 1

Predmet úpravy

(1) Tento zákon upravuje

a) daň z príjmov fyzickej osoby alebo právnickej osoby (ďalej len „daň“),
b) spôsob platenia a vyberania dane,
c) daň z emisných kvót.

(účinnosť od 1. januára 2011)

(2) Medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom (ďalej len „medzinárodná zmluva“), má prednosť pred týmto zákonom.

Komentár k § 1

daň z príjmov fyzických osôb,
daň z príjmov právnických osôb,
spôsob platenia a vyberania dane z príjmov.

ustanovuje nadradenosť medzinárodnej zmluvy nad ustanovenia zákona o dani z príjmov.
„Medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom (medzinárodná zmluva), má prednosť pred týmto zákonom.“
Každý štát má suverénne právo stanoviť si podmienky vyberania daní od daňových subjektov t.j. fyzických a právnických osôb z príjmov dosahovaných týmito osobami na svojom území bez akéhokoľvek obmedzenia, t.j. bez ohľadu na daňové systémy iných štátov, čo sa týka tak daní z príjmov z podnikateľskej činnosti, investovaného kapitálu a pod., ako aj nepriamych daní. Práve nad ustanoveniami takýchto vnútroštátnych daňových predpisov, upravujúcich spôsob zdanenia na území, ktorého sa týkajú, majú vyššiu právnu silu uzatvárané medzinárodné zmluvy.
Ide o všetky medzinárodné zmluvy uzatvorené v súlade s Viedenským dohovorom o zmluvnom práve (vyhláška MZV č. 15/1998 Z. z.), ktoré boli schválené, ratifikované a vyhlásené spôsobom ustanoveným zákonom, t.j. na území SR:

- pred ratifikáciou schválené NR SR, alebo o nich NR SR rozhodla, že majú prednosť pred zákonmi,
- ratifikované prezidentom SR, alebo splnomocnenou osobou,
- vyhlásené v Zbierke zákonov SR.

V prípade daní sú to predovšetkým zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré sú dvojstrannými opatreniami. Tieto zmluvy hrajú zrejme najpodstatnejšiu úlohu v zabránení dvojitého zdanenia, nakoľko práve povahe vzťahu medzi dvomi štátmi obvykle najlepšie vyhovuje dvojstranná dohoda. Jedná sa predovšetkým o dvojstranné zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore daní z príjmov a z majetku, ktorých uzatváranie bolo dôsledkom aktivity krajín OECD a USA, ku ktorým sa pripojilo aj OSN a nakoniec aj EÚ. Základom pre dojednávanie a uzatváranie zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia sú dnes dva vzorové modely a to:

- Vzorová zmluva OECD v odbore daní z príjmov a z majetku, ktorá upravuje vzťahy predovšetkým medzi vyspelými krajinami OECD a 
- Vzorová zmluva OSN, ktorá upravuje vzťahy medzi vyspelými a rozvojovými krajinami.

Takto uzatvárané zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia sa javia ako najvýznamnejší spôsob, ktorý uspokojivo rieši problém dvojitého zdanenia, pričom riešenie tohto problému je len jedným z ich hlavných cieľov, nie však jediným.
Uzatvárané zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia sú účinným spôsobom ako zohľadniť konkrétne charakteristiky daňového zákonodarstva v obidvoch zmluvou dotknutých štátoch a konkrétne okolnosti ich vzájomných hospodárskych vzťahov tak, aby pokiaľ možno bolo úplne a účinne zabránené dvojitému zdaneniu.
Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia stanovujú presné kritériá, podľa ktorých sa určí právo len jednému z dotknutých štátov na zdanenie určitého príjmu, po prípade sa štáty v zmluve dohodnú o rozdelení daňového výnosu zo zdaňovaného príjmu v určitom pomere.
Predmetom zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia sú v prevažnej väčšine dane z príjmov a dane z majetku, u ktorých hrozí v najväčšej miere dvojité zdanenie. Predmetom týchto zmlúv nie sú ostatné druhy daní ako je napr. daň z pridanej hodnoty, spotrebná daň a pod., a to hlavne z dôvodu ich odpočítateľnosti v prípade medzinárodného obchodu (vývozu), kde nebezpečenstvo dvojitého zdanenia prakticky nevzniká.
Medzinárodné dvojité zdanenie môže postihovať napr. príjmy z vykonávaných stavebných, montážnych, výskumných a iných činností, z využívania patentov a iných priemyselných práv, technických znalostí a skúseností, z výrobných technických znalostí, z úrokov, majetkových účastí, z poskytovania služieb, z obchodného, technického alebo iného poradenstva, príjmy z využívania autorských práv k dielam literárnym, umeleckým a vedeckým, príjmy plynúce z titulu vykonávania závislej činnosti a rovnako príjmy študentov, výkonných umelcov a športovcov atď. O všetkých týchto príjmoch medzinárodne daňové zmluvy pojednávajú a súčasne stanovujú, v ktorom štáte bude posudzovaný príjem zdanený a aká metóda vylúčenia medzinárodného dvojitého zdanenia príjmu sa u tohto príjmu uplatní v štáte, kde je skutočný vlastník príjmu daňovým rezidentom (niektorá z foriem metód vyňatia alebo metódy zápočtu).
Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore daní z príjmov a z majetku sú uzatvárané ako komplexné zmluvy, t.j. obsahujú všetky druhy príjmov, pri ktorých zároveň určujú zmluvný štát, ktorý má oprávnenie na zdanenie takéhoto príjmu. Tieto komplexné zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia je z hľadiska rozsahu príjmov, ktoré sú predmetom zmluvy, potrebné oddeliť od daňových zmlúv obmedzených len na určité špecifické druhy príjmov. Ako príklad „obmedzenej“ daňovej zmluvy je možné uviesť zmluvu zaoberajúcu sa zamedzením dvojitého zdanenia príjmov v medzinárodnej leteckej, námornej a cestnej doprave.
Ďalším z cieľov uzatvárania zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia v odbore daní z príjmov a z majetku je zabránenie prípadným daňovým únikom a podvodom.
Tieto zmluvy tým, že napr. umožňujú výmenu informácií medzi príslušnými úradmi zmluvných štátov (väčšinou ministerstvami financií, daňovými úradmi), alebo že upravujú zdaňovanie tzv. združených – spriaznených podnikov alebo obsahujú zásadu bežnej trhovej ceny, alebo sú založené podľa princípu tzv. skutočného vlastníka príjmu atď., zabraňujú aj situáciám, ktoré nazývame medzinárodné dvojité nezdanenie. Ako z uvedeného vyplýva ďalším cieľom zmluvy je nie len zamedziť dvojitému zdaneniu rovnakého príjmu, ale aj zamedziť dvojitému nezdaneniu tohto príjmu.
Pre daňovníka má byť zmluva z hľadiska daňového zaťaženia v zásade neutrálna a má zabezpečovať objektívne rozdelenie daňového výnosu medzi obidva zmluvné štáty.
Cieľom medzinárodných zmlúv je aj umožnenie priamej spolupráce príslušných orgánov zmluvných štátov, a to nielen v rámci výmeny informácií, v rámci zabraňovania prípadných daňových únikov a podvodom ale aj v rámci riešenia problémov, ktoré môžu v daňovej oblasti medzi obidvoma štátmi vzniknúť. Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia umožňujú neformálne riešenie sporov o výklad a aplikovanie jednotlivých ustanovení zmlúv a vnútroštátnych daňových zákonov.
Zabezpečenie daňovej nediskriminácie pre subjekty jedného štátu na území štátu druhého je ďalším významným cieľom medzinárodných komplexných zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia. Je možné povedať, že ide o zabezpečenie rovnakého zaobchádzania pri zdanení príjmov prípadne majetku subjektu jedného štátu na území druhého štátu.
Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia umožňujú daňovým subjektom vzniesť námietky pokiaľ sa domnievajú, že sa voči nim nepostupuje v súlade s jednotlivými ustanoveniami zmlúv.
Medzinárodné daňové zmluvy prispievajú tiež k podpore vzájomných vzťahov v hospodárskej a obchodnej oblasti medzi jednotlivými štátmi. Tieto zmluvy totiž zvyšujú právnu istotu subjektov obidvoch štátov o existencii a výške ich daňovej povinnosti a umožňujú im presnejšie kalkulovať návratnosť ich prípadných podnikateľských zámerov. Vzhľadom k rozdielnosti sadzieb daní v rôznych zmluvných štátoch môžu byť zmluvy výhodne používané k tzv. daňovému plánovaniu, t.j. k rozmiestneniu investícií do rôznych štátov, ktorej výsledkom je optimalizácia, to znamená zníženie daňovej povinnosti daňovníka v rámci jeho celosvetových príjmov na minimum.
Medzinárodné právne dvojité zdanenie príjmov predstavuje prekážku rozvoja hospodárskych vzťahov medzi jednotlivými štátmi. Nežiadúce a škodlivé účinky takéhoto medzinárodného dvojitého zdanenia na výmenu tovarov a služieb, na pohyb kapitálu, technológií a samozrejme osôb sú zrejmé, a to z dôvodu ako už bolo uvedené, že medzinárodné dvojité zdanenie za určitých okolností môže znižovať príjmy, ktoré plynú osobe, ktorá je daňovým rezidentom jedného štátu zo zdrojov na území štátu druhého, čo by zapríčinilo, že by táto osoba stratila záujem a motiváciu vykonávať akúkoľvek činnosť v inom štáte.
Medzinárodné zmluvy tiež zabezpečujú objektívne rozdelenie daňového výnosu medzi obidva štáty t.j. štát zdroja príjmov a štát jeho skutočného vlastníka (štát rezidencie).
Tu je potrebné si uvedomiť, že napr. zmluvne dojednané sadzby dane pre dividendy, úroky a licenčné poplatky sú výsledkom kompromisu medzi obidvoma štátmi a súčasne výrazom ochoty štátu skutočného vlastníka príjmov vylúčiť do určitej miery medzinárodné dvojité zdanenie príjmov akceptovaním dane zaplatenej v zahraničí (v štáte zdroja príjmov) na daňovú povinnosť svojho rezidenta.
V súčasnosti má SR podpísaných 63 zmlúv (stav k 10.6.2010), z čoho je platných 62 zmlúv. Posledná zmluva je podpísaná medzi SR a Egyptom, s ktorou Národná rada SR vyslovila súhlas 14. 12. 2005 a rozhodla o jej prednosti pred zákonmi. Jej schválenie sa očakáva zo strany Egypta. Oznámenie o nadobudnutí platnosti zmluvy bude uverejnené v Zbierke zákonov SR.
Ani prijaté dvojstranné opatrenia nie sú bez nedostatkov a nedokonalostí, nakoľko všeobecne nie je možné pozerať na medzinárodnú činnosť len čisto ako na dvojstrannú. Napríklad nadnárodná spoločnosť môže vykonávať výskum v jednej krajine, vyrábať v druhej krajine, všetky propagačné akcie pripravovať v tretej krajine a tovar predávať v ďalších krajinách. Daňové úrady, ktoré budú chcieť použiť dvojstranné dohody, nebudú zrejme mať všetky potrebné fakty a informácie. Pokiaľ nebudú môcť vziať do úvahy dôsledky činnosti aj ďalších súčastí danej skupiny podnikov, ktoré sa nachádzajú mimo ich právny dosah, nebudú pravdepodobne schopné dosiahnuť rozumného a objektívneho riešenia.
Z uvedeného dôvodu sa začali uzatvárať aj viacstranné opatrenia, a to predovšetkým v rámci členských štátov OSN a jej rôznych orgánov, OECD, EÚ a ďalších podobných inštitúcií.
Vstupom SR do EÚ pre SR ako členský štát vznikli povinnosti práve aj z medzinárodného práva EÚ.
Vo všeobecnosti je priame zdaňovanie a jeho úprava ponechaná v kompetencii každého členského štátu EÚ. Znamená to, že jednotlivé členské štáty si svoj daňový systém prispôsobujú vlastným potrebám. Národný daňový systém však musí byť v súlade so Zmluvou o fungovaní EÚ, ktorá predstavuje primárnu legislatívu Európskeho spoločenstva. Prijatím Lisabonskej zmluvy, ktorou sa mení a dopĺňa zmluva o EÚ a zmluva o založení Európskeho spoločenstva (oznámenie č. 486/2009 Z. z.) sa s účinnosťou od 1. decembra 2009 upravil názov Zmluvy o založení Európskeho spoločenstva na Zmluvu o fungovaní EÚ. Hoci zmluva o fungovaní EÚ (ďalej len „zmluva“) neobsahuje špecifické ustanovenia vo vzťahu k priamemu zdaňovaniu, stanovuje základné slobody, ktoré by mali byť zachované v každom členskom štáte. Ide predovšetkým o voľný pohyb tovarov, služieb, osôb a kapitálu a slobodu osôb a podnikov usadiť sa v ktoromkoľvek členskom štáte.
Vzhľadom k tomu, že niektoré oblasti priameho zdaňovania majú vplyv na slobody vymedzené zmluvou, prijala EÚ pre tieto oblasti spoločnú legislatívu – smernice, ktoré zaviedli daňové pravidlá zabezpečujúce dodržiavanie slobôd vymedzených zmluvou. Harmonizácia priameho zdaňovania sa týka špecifických situácií, ktoré sú spojené so zamedzením dvojitého zdanenia a s cezhraničnými hospodárskymi aktivitami.
Keďže smernice predstavujú sekundárnu legislatívu, ktorá je podriadená primárnemu právu, pre nadobudnutie účinnosti v jednotlivých členských štátoch, musia byť smernice implementované do ich vnútroštátnych právnych predpisov.
V SR sa smernice upravujúce priame zdaňovanie transponovali predovšetkým do zákona o dani z príjmov. Okrem smerníc, EÚ vydáva aj nariadenia, ktoré sú priamo vykonateľné a postupuje sa podľa nich rovnako ako podľa iných zákonov vyhlásených v Zbierke zákonov SR.
Smernice EÚ, ktoré boli už zapracované do zákona o dani z príjmov sú uvedené v prílohe č. 2 zákona o dani z príjmov, kde je uvedený zoznam preberaných právnych aktov EÚ a to:

- smernica Rady 2009/133/ES z 19. októbra 2009 o spoločnom systéme zdaňovania, uplatniteľnom pri zlučovaní, rozdeľovaní, čiastočnom rozdeľovaní, prevode aktív a výmene akcií spoločností rôznych členských štátov a pri premiestnení sídla SE alebo SCE medzi členskými štátmi (Ú. v. EÚ L 310, 25. 11. 2009) – táto smernica je kodifikovaným znením pôvodnej smernice Rady 90/434/EHS z 23. júla 1990 o spoločnom systéme zdaňovania obchodných spoločností rôznych členských štátov pri zlučovaní, rozdeľovaní a prevode aktív a výmene akcií týkajúcich sa spoločností rôznych členských štátov (Ú.v. ES L 225, 20. 8. 1990) v znení smernice Rady 2005/19/ES zo 17. februára 2005 (Ú.v. ES L 058, 4. 3. 2005) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú.v. EÚ L 363, 20. 12. 2006) a bude zapracovaná do zákona o dani z príjmov pri jeho najbližšej novele.
- smernica Rady 90/435/EHS z 23. júla 1990 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom v prípade materských spoločností a dcérskych spoločností v rozličných členských štátoch (Ú.v. ES L 225, 20. 08. 1990) v znení smernice Rady 2003/123/ES z 22. decembra 2003 (Ú.v. EÚ L 007, 13. 1. 2004) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú.v. EÚ L 363, 20. 12. 2006),
- smernica Rady 2003/49/ES z 3. júna 2003 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov (Ú.v. EÚ L 157, 26. 06. 2003) v znení smernice Rady 2004/66/ES z 26. apríla 2004 (Ú.v. ES L 168, 1. 5. 2004), smernice Rady 2004/76/ES z 29. apríla 2004 (Ú.v. ES L 157, 30. 4. 2004) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú.v. EÚ L 363, 20. 12. 2006).
- smernica Rady 69/335/EHS zo 17. júla 1969 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania (Ú.v. ES L 249, 03. 10. 1969) v znení smernice Rady 74/553/EHS zo 7. novembra 1974 (Ú.v. ES L 303, 13. 11. 1974), smernice Rady 85/303/EHS z 10. júna 1985 (Ú.v. ES L 156, 15. 06. 1985) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú.v. EÚ L 363, 20. 12. 2006),

- smernica Rady 2003/48/ES z 3. júna 2003 o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplat úrokov (Ú.v. EÚ L 157, 26. 06. 2003) v znení rozhodnutia Rady 2004/587/ES z 19. júla 2004 (Ú.v. EÚ L 257, 04. 08. 2004) smernice Rady 2004/66/ES z 26. apríla 2004 (Ú.v. ES L 168, 1. 5. 2004) v znení smernice Rady 2006/98/ES z 20. novembra 2006 (Ú.v. EÚ L 363, 20. 12. 2006).

Zámerom smerníc je vytvoriť v EÚ podmienky obdobné podmienkam vnútorného trhu, a tým zaistiť vytvorenie a účinné fungovanie spoločného trhu. S ohľadom na to, že smernice stanovujú len minimálnu úroveň úľavy, môže členský štát získať konkurenčnú výhodu vo vzťahu k ostatným členským štátom tým, že bude pri implementácii smerníc štedrejší.
Hlavným dôvodom pre prijatie smerníc upravujúcich zdaňovanie spoločností bola snaha umožniť podnikom ľahšie sa prispôsobovať požiadavkám spoločného trhu, zvýšiť ich produktivitu a zároveň zlepšiť ich konkurenčnú schopnosť na medzinárodnej úrovni tak, aby sa aj v EÚ vytvorili nadnárodné spoločnosti, ktoré by boli konkurencieschopné nadnárodným spoločnostiam Spojených štátov amerických a Japonska.
Zdaňovanie fyzických osôb je v rámci EÚ harmonizované len Smernicou Rady 2003/48/ES z 3. júna 2003 o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov. Hlavným dôvodom prijatia tejto smernice bolo odstránenie daňových prekážok, ktoré obmedzujú voľný pohyb kapitálu. Účelom smernice je, aby príjem z úspor v podobe výplaty úrokov vyplatený v jednom členskom štáte jeho skutočnému vlastníkovi, ktorý je fyzickou osobou s bydliskom v inom členskom štáte, podliehal zdaneniu v tomto inom členskom štáte. Pôsobnosť smernice sa obmedzuje na zdanenie príjmov z úspor v podobe výplaty úrokov z pohľadávok, nevzťahuje sa však na zdanenie dôchodkov a poistného plnenia.

Samozrejme pri aplikácii ustanovení zákona o dani z príjmov sú nemenej dôležité aj na ne nadväzujúce iné všeobecne záväzné predpisy, ako napr. Zákonník práce, Živnostenský zákon, Obchodný zákonník, Občiansky zákonník, zákon o účtovníctve a v neposlednej miere aj zákon č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v z.n.p. (zákon o správe daní), ktorý upravuje samotnú správu daní a je procesno-právnym predpisom voči iným hmotno-právnym predpisom, ktorým je práve aj zákon o dani z príjmov.

§ 2

Základné pojmy

Na účely tohto zákona sa rozumie

a) daňovníkom fyzická osoba alebo právnická osoba,
b) predmetom dane príjem (výnos) z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka okrem osobitne vymedzeného predmetu dane podľa § 12,
c) príjmom peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou, ocenené cenami bežne používanými v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak; za nepeňažné plnenie fyzickej osoby, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo 11 alebo 14, sa považuje aj prijatie zmenky ako platobného prostriedku, ktorou dlžník uhradil pohľadávku veriteľovi, ktorý je fyzickou osobou,
d) daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou

1. fyzická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky trvalý pobyt1a) alebo sa tu obvykle zdržiava; fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území Slovenskej republiky, ak na území Slovenskej republiky nemá trvalý pobyt,1a) ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý, aj začatý deň pobytu,
2. právnická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky sídlo alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri,

e) daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou

1. fyzická osoba neuvedená v písmene d) prvom bode,
2. fyzická osoba uvedená v písmene d) prvom bode, ktorá sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia alebo ktorá hranice do Slovenskej republiky prekračuje denne alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účely výkonu závislej činnosti, ktorej zdroj je na území Slovenskej republiky,
3. právnická osoba neuvedená v písmene d) druhom bode,

f) predmetom dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí,
g) predmetom dane daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou príjem (výnos) plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16),
h) zdaniteľným príjmom príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa tohto zákona ani medzinárodnej zmluvy,
i) daňovým výdavkom výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve1) daňovníka alebo zaevidovaný v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 alebo 14, ak tento zákon neustanovuje inak,
j) základom dane rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak,
k) daňovou stratou rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období,
l) zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ak tento zákon neustanovuje inak,
m) obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala,1) eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11 alebo 14; obchodným majetkom podľa tohto ustanovenia je aj hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu,
n) závislou osobou blízka osoba2) alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba,
o) ekonomickým alebo personálnym prepojením účasť osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby alebo vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby alebo v ktorých má táto osoba priamy alebo nepriamy majetkový podiel, pričom účasťou na

1. majetku alebo kontrole sa rozumie viac ako 25 % priamy alebo nepriamy podiel alebo nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach, pričom nepriamy podiel sa vypočíta súčinom percentuálnej výšky priamych podielov vydelených stomi a takto vypočítaný výsledok sa vynásobí stomi a nepriamy odvodený podiel sa vypočíta súčtom nepriamych podielov; nepriamy odvodený podiel sa použije len na výpočet výšky účasti jednej osoby na majetku alebo kontrole inej osoby, ak táto jedna osoba má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb, z ktorých každá má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby; ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 %, všetky osoby, prostredníctvom ktorých sa jeho výška počítala, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výšku ich podielu,
2. vedení sa rozumie vzťah členov štatutárnych orgánov alebo členov dozorných orgánov obchodnej spoločnosti alebo družstva k tejto obchodnej spoločnosti alebo družstvu,

p) iným prepojením obchodný vzťah vytvorený len na účel zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty,
r) zahraničnou závislou osobou vzájomne prepojená tuzemská fyzická osoba alebo tuzemská právnická osoba so zahraničnou fyzickou osobou alebo zahraničnou právnickou osobou spôsobom podľa písmena n); rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí, ako aj vzťah medzi daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou a jeho stálou prevádzkarňou na území Slovenskej republiky,
s) finančným prenájmom obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, pri ktorom cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu, je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb, ak

1. vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na nájomcu a
2. doba trvania nájmu je najmenej 60 % doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako tri roky alebo ak je predmetom prenájmu pozemok, doba trvania nájmu pozemku je najmenej 60 % doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4, pričom pri postúpení nájomnej zmluvy bez zmeny podmienok na nového nájomcu táto podmienka platí na nájomnú zmluvu ako celok,

t) daňovníkom členského štátu Európskej únie fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá podlieha zdaneniu na území tohto členského štátu Európskej únie z príjmov plynúcich zo zdrojov na území tohto členského štátu Európskej únie, ako aj zo zdrojov mimo územia tohto členského štátu Európskej únie a ktorá na území Slovenskej republiky nie je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou,
u)  a v) vypúšťajú sa.

(účinnosť od 1. januára 2011)

Komentár k § 2

Základné pojmy
V tomto ustanovení je uvedená väčšina pojmov používaná v celom zákone o dani z príjmov, ako napr. pojmy daňovník, základ dane, daňový výdavok, daňová strata a pod.
Výnimkou sú napr. pojmy „nehnuteľnosť“, pri ktorom je legislatívna skratka uvedená v § 3 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov, legislatívna skratka „poistné a príspevky“ uvedená v ustanovení § 5 ods. 7 písm. e) zákona o dani z príjmov alebo legislatívna skratka „platné životné minimum“ uvedená v § 9 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov.

je daňovníkom dane z príjmu každá fyzická a právnická osoba. Ustanovenie § 5 ods. 2 zákona o správe daní vymedzuje daňovníka ako osobu, ktorej príjmy, majetok alebo činnosti priamo podliehajú dani.
V prípade fyzických osôb sa obidva zákony súčasne vzťahujú na každú fyzickú osobu, ktorá spĺňa vyššie uvedené podmienky (skutočnosti), a nielen na tú, ktorá podniká. To znamená, že v prípade ak ide o daňovníka, fyzickú osobu nepodnikateľa a tento dosahuje nejaký príjem, pričom tento príjem je predmetom dane podľa zákona o dani z príjmov a nie je od dane oslobodený ani podľa zákona o dani z príjmov ani podľa medzinárodnej zmluvy, bude tento príjem jeho zdaniteľným príjmom (t.j. príjmom podliehajúcim zdaneniu).

je predmetom dane príjem (výnos) z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka okrem osobitne vymedzeného predmetu dane podľa § 12.
V súlade s § 12 zákona o dani z príjmov ide napr. o právnické osoby nezaložené (nezriadené) za účelom podnikania ako napr. záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, občianske združenia vrátane odborových organizácií, politické strany a politické hnutia, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, obce, vyššie územné celky, rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, štátne fondy, vysoké školy.

je príjmom peňažné plnenie a nepeňažné plnenie dosiahnuté aj zámenou, ocenené cenami bežne používanými v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia, ak tento zákon neustanovuje inak.
Na účely zákona o dani z príjmov je príjmom nielen peňažné plnenie ale aj nepeňažné plnenie a to dosiahnuté aj zámenou.
Pri zámene sa vychádza z ustanovenia § 611 ObčZ, podľa ktorého sa na zámennú zmluvu primerane vzťahujú ustanovenia § 588 až § 610 ObčZ o kúpnej zmluve a každá zo strán sa považuje ohľadne veci, ktorú výmenou dáva za predávajúcu stranu a ohľadne veci, ktorú výmenou prijíma za kupujúcu stranu.
Nepeňažný príjem je potrebný na účely zákona o dani z príjmov oceniť a to cenou bežne používanou v mieste a v čase plnenia alebo spotreby, a to podľa druhu, kvality, prípadne miery opotrebenia predmetného plnenia.
Rovnako však aj pre nepeňažný príjem platí, že môže byť v súlade s ustanoveniami zákona o dani z príjmov oslobodený od dane. Napr. môže ísť o hodnotu stravovania poskytovaného ako nepeňažné plnenie zamestnávateľom svojim zamestnancom, ktorá je oslobodená v súlade s § 5 ods. 7 zákona o dani z príjmov.
S účinnosťou od 1. 1. 2008, bolo zákonom č. 621/2007 Z. z., doplnené za nepeňažné plnenie fyzickej osoby, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorá vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo 11, aj prijatie zmenky ako platobného prostriedku, ktorou dlžník uhradil pohľadávku veriteľovi, ktorý je fyzickou osobou.
U daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva sa pri takto dosiahnutom príjme bude postupovať v súlade s týmito postupmi účtovania.

Príklad 1

Daňovník vykonávajúci podnikateľskú činnosť na základe živnostenského oprávnenia, účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, predal v máji 2010 spoločnosti tovar v hodnote 2 000 eur. Spoločnosť mu v novembri 2010 na predaný tovar vystavila zmenku so splatnosťou v máji 2012. Daňovník v decembri daroval túto zmenku svojmu synovi, ktorý nedosahuje príjmy z podnikania. Napriek tomu, že daňovníkovi bola namiesto úhrady spoločnosťou za tovar vystavená zmenka (neplynul mu príjem) a daňovník následne zmenku daruje synovi (ani mu už nebude plynúť žiadny príjem), v súlade s § 2 písm. c) zákona o dani z príjmov bude u tohto daňovníka hodnota zmenky vystavená namiesto úhrady za tovar nepeňažným príjmom zahŕňaným do základu dane v zdaňovacom období roka 2010.

V súlade s účinnosťou zákona č. 60/2009 Z. z. (od 1. 3. 2009) sa v súvislosti so zavedením „daňovej evidencie“ za nepeňažný príjem fyzickej osoby považuje prijatie zmenky ako platobného prostriedku, ktorou dlžník uhradil pohľadávku veriteľovi, ktorý je fyzickou osobou, aj v prípade, ak tento daňovník vedie daňovú evidenciu podľa ustanovenia § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov.

______________________

sú vymedzené základné pojmy ako „daňovník s obmedzenou a neobmedzenou daňovou povinnosťou“, „predmet dane“.
V týchto ustanoveniach zákon o dani z príjmov vymedzuje rozsah daňovej povinnosti daňovníkov dosahujúcich zdaniteľné príjmy. Určenie rozsahu daňovej povinnosti je potrebné a dôležité hlavne v prípadoch dosahovania príjmov daňovníkom v zahraničí alebo zahraničného daňovníka v SR.
Stanovenie daňovej rezidencie – osobnej príslušnosti k danému územiu, je prvým a rozhodujúcim kritériom pre určenie daňových povinností daňovníkov. Od stanovenia daňovej rezidencie alebo nerezidencie daňovníka sa odvíja zdanenie jeho príjmov a to buď všetkých príjmov, dosahovaných tak z územia rezidencie ako aj z územia zdroja alebo len príjmov, ktoré dosahuje z činností vykonávaných na území štátu zdroja.
ZDP definuje daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou (daňovník s NDP) v § 2 písm. d) ako:

1. fyzickú osobu, ktorá má na území SR trvalý pobyt alebo sa tu obvykle zdržiava; fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území SR, ak na území SR nemá trvalý pobyt, ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý aj začatý deň pobytu,
2. právnickú osobu, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa prijímajú riadiace a obchodné rozhodnutia štatutárnych orgánov a dozorných orgánov právnickej osoby, aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri.

Daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou (daňovník s ODP) je podľa § 2 písm. e) ZDP:

1. fyzická osoba, ktorá nemá na území SR trvalý pobyt a ani sa na území SR nezdržuje a fyzická osoba, ktorá sa na území SR obvykle zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia alebo ktorá hranice do SR prekračuje denne alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účely výkonu závislej činnosti, ktorej zdroj je na území SR,
2. právnická osoba, ktorá na území SR nemá sídlo a ani miesto skutočného vedenia.

S účinnosťou od 15. 12. 2005 sa zákonom č. 534/2005 Z. z. doplnil nový odkaz za trvalý pobyt, a to odkaz na zákon č. 48/2002 Z. z. o pobyte cudzincov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p., ktorý určuje, celosvetový rozsah daňovej povinnosti aj pre cudzincov, ktorý majú podľa citovaného zákona povolenie na trvalý pobyt na území SR. Touto úpravou sa určuje presnejšie kritérium na určenie rozsahu daňovej povinnosti vo vzťahu k občanovi SR, cudzincovi s povolením na trvalý pobyt a cudzincovi, občanovi Európskeho hospodárskeho priestoru.

Zákon č. 253/1998 Z. z. o hlásení pobytu občanov v SR a registri obyvateľov SR v z.n.p. upravuje práva a povinnosti občanov SR pri hlásení ich pobytu, práva a povinnosti obcí pri vedení evidencie pobytu občanov, zriadenie registra obyvateľov SR, úlohy štátnych orgánov a obcí súvisiace s vedením registra a poskytovanie údajov z evidencie pobytu občanov a z registra. V § 3 tohto zákona je definovaný trvalý pobyt ako pobyt v mieste stáleho bydliska občana, ktorý môže mať v tom istom čase iba jeden a na jednom mieste. Trvalý pobyt má občan len v budove alebo jej časti, ktorá je označená súpisným číslom alebo súpisným a orientačným číslom a je určená na bývanie, ubytovanie, alebo na individuálnu rekreáciu, ak tento zákon neustanovuje inak, pričom za časť budovy sa považuje aj byt. Prihlásenie občana na trvalý pobyt nezakladá nijaké právo k budove, v ktorej má nahlásený trvalý pobyt ani k jej vlastníkovi a má evidenčný charakter.
Zákon č. 48/2002 Z. z. o pobyte cudzincov na území SR a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. upravuje práva a povinnosti občanov – cudzincov vstupujúcich na územie SR.

Povolenie na trvalý pobyt oprávňuje cudzinca zdržiavať sa na území SR a na cesty do zahraničia a naspäť na územie SR v čase, na ktorý mu bolo policajným útvarom udelené povolenie na trvalý pobyt.

______________________

V prípade obvyklého zdržiavania sa do lehoty 183 dní ustanovených v § 2 písm. d) bod 1 zákona o dani z príjmov započítava každý aj začatý deň pobytu v SR, všetky dni strávené v SR vrátane sobôt a nedieľ, štátnych a iných sviatkov, prázdnin a dovoleniek.
Výnimkou z neobmedzenej daňovej povinnosti u fyzických osôb podľa § 2 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov sú daňovníci, ktorí aj napriek skutočnosti, že sa zdržiavajú na území SR viac ako 183 dní, ale zdržiavajú sa tu len za účelom štúdia alebo liečenia alebo daňovníci, ktorým zo zdroja na území SR plynú príjmy zo závislej činnosti a hranice do SR prekračujú denne alebo v dohodnutých časových obdobiach len na účel výkonu tejto činnosti (tzv. cezhraniční pracovníci) nie sú považovaní za daňovníkov s NDP.
Zákon o dani z príjmov používa na označenie daňovníka, ktorý na území SR podlieha tzv. celosvetovej daňovej povinnosti výraz „daňovník s NDP“, zatiaľ čo zmluvy o ZDZ označujú takúto osobu ako „rezidenta zmluvného štátu“ (staršie zmluvy o ZDZ dokonca používajú pojem „daňový domicil“). Hoci sa jedná o odlišné slovné spojenia používané na účely iných právnych predpisov, ich obsah je významovo identický, ide teda o odlišné označenie rovnakých subjektov na daňové účely. Tiež skutočnosťou, že výraz „daňový rezident“ je používaný zmluvami o ZDZ, ktoré majú nadradené postavenie nad zákonom o dani z príjmov, sa tento pojem stal súčasťou pojmov používaných v rámci aplikovania právnych (najmä daňových) predpisov platných na území SR.
V prípade daňovníkov, u ktorých sa základ dane vyčísľuje za spoločnosť ako celok, avšak ktorých príjem je v plnom rozsahu alebo čiastočne zdaňovaný na úrovni jednotlivých osôb podieľajúcich sa na spoločnosti svojou činnosťou (napr. verejná obchodná spoločnosť, európske združenie hospodárskych záujmov so sídlom na území SR) sa rezidencia skúma a posudzuje na úrovni týchto osôb napr. vo verejných obchodných spoločnostiach u ich spoločníkov, alebo v európskom združení hospodárskych záujmov u jeho členov.
Daňovníci s ODP (nerezidenti) môžu na území SR vykonávať svoju činnosť podľa Obchodného zákonníka aj takým spôsobom, že si na území SR umiestnia organizačnú zložku.
Organizačná zložka daňovníka s ODP umiestnená na území SR sa podľa § 27 ods. 2 písm. a) Obchodného zákonníka zapisuje do obchodného registra, pričom subjektom práva a zdanenia je naďalej daňovník s ODP so sídlom v zahraničí. Adresu umiestnenia organizačnej zložky na území SR zapísanú v obchodnom registri nie je možné na daňové účely stotožňovať so sídlom daňovníka s ODP, ktorý vykonáva svoju činnosť na území SR prostredníctvom tejto organizačnej zložky.
Ak daňovník vyhovie požiadavkám a splní kritériá vymedzené v § 2 písm. d) ZDP, bude považovaný podľa tohto zákona za daňovníka s NDP na území SR, čiže rezidenta SR.
Keďže každý štát má v rámci vlastných vnútroštátnych daňových predpisov upravený samostatný postup pri určovaní rezidencie osôb, je v praxi možné, že osoba je považovaná podľa vnútroštátnych daňových predpisov za daňovníka s NDP (rezidenta) v dvoch alebo viacerých štátoch či už z dôvodu nahláseného trvalého pobytu alebo z dôvodu dočasnej fyzickej prítomnosti na území príslušného štátu.
Ak je osoba podľa vnútroštátnych daňových predpisov považovaná za rezidenta v dvoch alebo viacerých štátoch, dochádza k tzv. „konfliktu dvojitej rezidencie“.
Práve v tomto okamihu, vstupujú do riešenia otázky daňovej rezidencie resp. nerezidencie zmluvy o ZDZ, ktoré obsahujú článok, vo väčšine prípadov článok 4, zaoberajúci sa podmienkami stanovenia rezidencie. Tento článok definuje výraz „rezident zmluvného štátu“ na účely zmlúv o ZDZ s odvolaním sa na vymedzenie podľa vnútroštátnych daňových predpisov zmluvných štátov a obsahuje kritériá pre rozhraničenie dvojitej rezidencie tak pre fyzické ako aj pre právnické osoby. V prípade, ak žiadny konflikt pri riešení rezidencie daňovníka podľa vnútroštátnych predpisov nevzniká nie je potrebné na určenie, resp. rozhraničenie rezidencie uplatňovať zmluvu o ZDZ.
Na účely zmlúv o ZDZ výraz „rezident zmluvného štátu“ označuje každú osobu, ktorá podľa vnútroštátnych právnych predpisov príslušného štátu podlieha zdaneniu v tomto štáte z dôvodu bydliska (domicilu), trvalého pobytu (rezidencie), miesta vedenia alebo akéhokoľvek iného kritéria podobného charakteru. Uvedený výraz nezahŕňa osobu, ktorá podlieha zdaneniu v tomto štáte iba z dôvodu poberania príjmov zo zdrojov na území tohto štátu alebo umiestnenia majetku na území tohto štátu.
Pri riešení konfliktu dvojitej rezidencie fyzickej osoby sa rozhraničovacie kritériá pre určenie rezidencie aplikujú postupne v tom poradí, v ktorom sú uvedené v príslušnej zmluve o ZDZ až dovtedy, pokiaľ nie je stanovený len jeden štát rezidencie osoby.
Tieto kritériá sú uvedené obvykle v nasledovnom poradí:

- existencia stáleho bytu, stredisko životných záujmov;
- miesto obvyklého zdržiavania sa;
- štátna príslušnosť (občianstvo);
- dohoda kompetentných orgánov zmluvných štátov.

Príklad 2

Napr. na účely zmluvy uzavretej, medzi SR a Švajčiarskom výraz „rezident jedného zmluvného štátu“ označuje každú osobu, ktorá je podľa práva tohto štátu podrobená v tomto štáte zdaneniu z dôvodu svojho bydliska, stáleho pobytu, miesta vedenia alebo akéhokoľvek iného podobného kritéria.
Ak je fyzická osoba podľa vyššie uvedeného rezidentom oboch zmluvných štátov, určí sa jej postavenie takto:

a) predpokladá sa, že táto osoba je rezidentom toho štátu, v ktorom má stály byt; ak má stály byt v oboch štátoch, predpokladá sa, že je rezidentom toho štátu, ku ktorému má užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životne dôležitých záujmov);
b) ak nemožno určiť, v ktorom štáte má táto osoba stredisko svojich životne dôležitých záujmov, alebo ak nemá stály byt v žiadnom štáte, predpokladá sa, že je rezidentom toho štátu, v ktorom sa obvykle zdržiava;
c) ak sa táto osoba obvykle zdržiava v oboch štátoch alebo v žiadnom z nich, predpokladá sa, že je rezidentom toho štátu, ktorého je štátnym občanom;
d) ak je táto osoba štátnym občanom oboch štátov alebo žiadneho z nich, príslušné úrady zmluvných štátov upravia túto otázku vzájomnou dohodou.

Upozornenie!

Pri rozhraničovaní rezidencie fyzickej osoby nie je nevyhnutné vyčerpať všetky kritériá uvedené v príslušnej zmluve o ZDZ. Ak sa dvojitá rezidencia fyzickej osoby rozhraničí po uplatnení kritéria stáleho bytu, nie je potrebné použiť zostávajúce kritériá.

______________________

Daňová rezidencia u fyzickej osoby je určená po splnení nasledujúcich kritérií:

a) osoba je rezidentom v tom zmluvnom štáte, v ktorom má stály byt; ak má stály byt v oboch zmluvných štátoch, je rezidentom v tom zmluvnom štáte, ku ktorému má užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životných záujmov);

Fyzická osoba, ktorá je považovaná za daňovníka s NDP (rezidenta) v dvoch zmluvných štátoch podľa vnútroštátnych daňových predpisov týchto štátov, bude podľa príslušnej zmluvy o ZDZ považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, v ktorom má stály byt (stály domov).
V prevažnej väčšine prípadov je uvedené kritérium postačujúce na vyriešenie konfliktu dvojitej rezidencie (napr. v situáciách, ak má osoba stály byt v jednom zmluvnom štáte a je určité obdobie prítomná na území druhého zmluvného štátu).
Kritérium stáleho bytu (stáleho domova) znamená, že fyzická osoba vlastní alebo má v držbe byt, ktorý má stály charakter, je zariadený a udržiavaný pre stále použitie. Opakom stáleho bytu je pobyt na určitom mieste, ktorý má krátkodobý alebo má časovo obmedzený charakter. Pri posudzovaní splnenia kritéria stáleho bytu nie je dôležitá jeho forma, t. j. či ide o rodinný dom, bytový, resp. panelový dom, a či je fyzickou osobou vlastnený, prenajatý alebo užívaný inou formou a pod.
Rozhodujúcou podmienkou pre posúdenie, či byt (domov) spĺňa kritériá stáleho bytu je určenie jeho stálosti. Stály byt fyzickej osoby je zariadený tak, aby bol tejto osobe prístupný nepretržite v každom čase, nie príležitostne pre účely krátkodobého pobytu napr. za účelom obchodnej cesty, študijnej alebo vzdelávacej cesty, návštevy kurzu alebo školy a pod.

Príklad 3

Pán Janko Smelý má trvalý pobyt (bydlisko) a stály zariadený byt na území Rakúska. Za účelom doplnkového štúdia na vzdelávacej inštitúcii je fyzicky prítomný 222 dní v kalendárnom roku na území SR.
V Rakúsku je pán Smelý podľa zákona o dani z príjmov považovaný za daňovníka s NDP (rezidenta) z dôvodu, že má na území Rakúska trvalý pobyt (bydlisko).
Na území SR je v súlade s § 2 písm. e) bod 2. ZDP, považovaný za daňovníka s ODP napriek skutočnosti, že spĺňa podmienku obvyklého zdržiavania sa na území SR (t.j. viac ako 183 dní) ale zdržiava sa na tomto území len za účelom štúdia.
V tomto prípade, nevzniká konflikt dvojitej rezidencie a preto sa nebude ani aplikovať článok daňovej rezidencie upravený v zmluve o ZDZ uzavretej medzi SR a Rakúskom (zmluva č. 48/1979 Zb.).
Pán Smelý je daňovým rezidentom Rakúska.

Príklad 4

Ak by sa pán Smelý (z predchádzajúceho príkladu) zdržiaval na území SR nie za účelom štúdia, ale napr. z dôvodu vykonávania údržby, poradenstva a kontroly dodávaných zariadení odberateľom na území SR a to v dĺžke 222 dní v kalendárnom roku, pričom na území SR nemá stály byt, vždy sa ubytuje v inom hotely, penzióne a tiež aj v iných mestách nakoľko dodáva zariadenia do viacerých miest.
V takomto prípade keďže má na území Rakúska trvalý pobyt a na území SR sa zdržiava viac ako 183 dní, spĺňa podmienky rezidencie na každom z území týchto štátov podľa vnútroštátnych predpisov týchto krajín.
Tu už vzniká konflikt daňovej rezidencie, ktorý sa bude riešiť podľa článku 4 zmluvy o ZDZ uzavretej medzi SR a Rakúskom.
Podľa prvého kritéria stáleho bytu uvedeného v článku 4 zmluvy o ZDZ, má daňovník stály byt na území Rakúska, ale na území SR stály byt nemá, nakoľko je stále ubytovaný na inom mieste.

Preto už po uplatnení tohto prvého rozhraničovacieho kritéria „stáleho bytu“ bude daňovník považovaný za daňového rezidenta, t.j. daňovníka s NDP na území Rakúska a ostatné kritériá zmluvy o ZDZ uvedené v článku 4 zmluvy, už nie je potrebné aplikovať.

______________________

Ak nie je možné rezidenciu osoby rozhraničiť na základe kritéria stáleho bytu (napr. ak má fyzická osoba stály byt v obidvoch zmluvných štátoch), bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, ku ktorému má užšie osobné a hospodárske vzťahy, t.j. v ktorom štáte má stredisko životných záujmov.
Stredisko životných záujmov vyjadruje užšie osobné a hospodárske vzťahy osoby k určitému štátu (napr. rodinné, sociálne a ekonomické vzťahy daňovníka, zamestnanie, politické, kultúrne a iné aktivity, miesto podnikania, miesto, z ktorého daňovník spravuje svoj majetok). Pri posudzovaní, ku ktorému štátu má daňovník užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životných záujmov), je potrebné posudzovať všetky skutočnosti a okolnosti ako celok.
Keďže žiadny daňový predpis explicitne nevymedzuje formu, akou môže osoba preukázať, že má stredisko životných záujmov v určitom štáte, ako dôkazné prostriedky môžu byť použité napr. ohlásenie skončenia trvalého pobytu, resp. získanie povolenia na stanovený druh pobytu v určitom štáte, udelenie povolenia na pobyt pre rodinných príslušníkov v inom štáte, zmluvy o uzatvorení životných, sociálnych a zdravotných poistení, vyvíjanie rôznych ekonomických aktivít, nadobudnutie nehnuteľností v zahraničí a preukázanie vlastníctva výpisom z katastra nehnuteľností, pracovno-právny vzťah uzatvorený na dobu neurčitú, resp. iné doklady preukazujúce užšie rodinné a sociálne vzťahy v zmluvnom štáte, majetkové pomery, politické, obchodné a kultúrne aktivity.

Príklad 5

Daňovník je úspešný podnikateľ v oblasti cestovného ruchu, ktorý vyvíja svoje obchodné aktivity v rámci celej Európy.
Z dôvodu častých pracovných ciest na obchodné rokovania si daňovník okrem stáleho zariadeného bytu v SR prenajal a zariadil byt vo Veľkej Británii, ktorý mu bude k dispozícii v prípade pracovnej cesty do okolitých krajín.
Britské daňové orgány posúdili, že daňovník je podľa anglických daňových predpisov považovaný za daňového rezidenta Veľkej Británie.
Keďže daňovník má zriadené a udržiavané stále byty v obidvoch zmluvných štátoch a nebolo možné rozhraničiť jeho rezidenciu podľa kritéria „stáleho bytu“, je potrebné zistiť, ku ktorému štátu má daňovník užšie osobné a hospodárske vzťahy (stredisko životných záujmov).
Daňovník má v SR úzke rodinné väzby, zamestnávateľa, uzatvorené kapitálové životné poistky, je členom športového klubu, čerpá účelový úver na rekonštrukciu nehnuteľnosti, ktorú má vo svojom vlastníctve, deti daňovníka okrem povinnej školskej dochádzky navštevujú jazykové kurzy a spevácke krúžky na území SR, manželka vlastní obchod a je členkou záhradníckeho spolku v SR, daňovník vlastní v SR záhradnú chatku, je angažovaný v politickej strane a pôsobí ako dobrovoľník v miestnom charitatívnom centre, pričom celá rodina má v SR praktických a odborných lekárov.

Po posúdení uvedených skutočností je zrejmé, že hoci má daňovník zriadený druhý stály byt vo Veľkej Británii, súčasne si udržiava stály byt na území SR v prostredí, v ktorom žije, kde má rodinu a ďalšie osobné a ekonomické vzťahy, a je teda po uplatnení kritéria strediska životných záujmov považovaný za rezidenta SR.

______________________

b) ak nemôže byť určené, v ktorom zmluvnom štáte má táto osoba stály byt, alebo ak nemá v žiadnom zmluvnom štáte stredisko životných záujmov, je rezidentom v tom zmluvnom štáte, v ktorom sa obvykle zdržuje.

Ak má fyzická osoba stály byt v obidvoch zmluvných štátoch, alebo ak osoba nemá k dispozícii stály byt ani v jednom zo zmluvných štátov, pričom nie je možné určiť štát, v ktorom má stredisko životných záujmov, bude považovaná za rezidenta toho zmluvného štátu, v ktorom sa obvykle zdržiava.
Na účely zmlúv o ZDZ sa výrazom „štát, v ktorom sa osoba obvykle zdržiava“ rozumie zmluvný štát, v ktorom sa fyzická osoba častejšie zdržiava, pričom tento výraz však nie je možné stotožňovať s kritériom „obvyklého zdržiavania sa“, ktoré je vymedzené v zákone o dani z príjmov.
Štát, v ktorom sa fyzická osoba obvykle zdržiava, je potrebné posudzovať nielen v spojení so stálym bytom, ktorý má táto osoba umiestnený v určitom zmluvnom štáte, ale s akýmkoľvek iným miestom v tomto štáte, kde sa táto osoba zdržiava. Ak osoba nemá stály byt ani v jednom zo zmluvných štátov (napr. z dôvodu ubytovania v hoteloch), je potrebné posudzovať všetky pobyty v príslušnom zmluvnom štáte bez ohľadu na účel týchto pobytov,

c) ak sa táto osoba obvykle zdržuje v oboch zmluvných štátoch alebo v žiadnom z nich, je rezidentom v tom zmluvnom štáte, ktorého je štátnym občanom;
d) ak je táto osoba štátnym občanom oboch zmluvných štátov alebo žiadneho z nich, upravia príslušné úrady zmluvných štátov túto otázku vzájomnou dohodou prostredníctvom procedúry uvedenej prevažne v článku 25 zmluvy o ZDZ.

V SR je kompetentným orgánom na vedenie procedúry riešenia prípadov dohodou Ministerstvo financií SR.

Príklad 6

Nemecký daňovník bol vyslaný svojím zamestnávateľom na technickú pomoc svojej pobočke umiestnenej na území SR predbežne na tri roky. Nemecký daňovník dostal povolenie na trvalý pobyt, čím by spĺňal kritériá rezidencie podľa § 2 zákona o dani z príjmov. Nakoľko ale daňovník predložil potvrdenie o daňovej rezidencii k Spolkovej republike Nemecko nastáva konflikt záujmov a v súlade s článkom 4 zmluvy o ZDZ, ktorú má SR uzavretú s Nemeckom pod č. 18/1984 Zb., správca dane požiada o preukázanie tvrdenia nemeckého daňovníka. Daňovník predloží správcovi dane list vlastníctva k rodinnému domu na území Nemecka, svoju registráciu v politickej strane na území Nemecka, živnostenský list na základe, ktorého vykonáva sprostredkovateľskú činnosť na území Nemecka. Aj skutočnosť, že daňovník zostáva zamestnancom nemeckej spoločnosti a na územie SR je vyslaný len na určitý nevyhnutný čas potrebný pre vykonanie práce, na ktorú bol určený, potvrdzuje, že daňovník má stredisko životných záujmov na území Nemecka a teda je rezidentom Nemecka a na území SR bude zdaňovaný len z príjmov zo zdrojov na území SR v súlade s § 16 zákona o dani z príjmov.

______________________

Daňová rezidencia u inej ako fyzickej osoby
Ak osoba iná ako fyzická osoba je považovaná podľa vnútroštátnych daňových predpisov zmluvných štátov za daňovníka s NDP (rezidenta) v obidvoch zmluvných štátoch, bude rezidentom len toho zmluvného štátu, v ktorom má umiestnené miesto skutočného vedenia.
Po rozhraničení dvojitej rezidencie osoby (či už fyzickej osoby alebo právnickej osoby, resp. inej osoby) uplatnením rozhraničovacích kritérií uvedených v príslušnej zmluve o ZDZ dochádza k modifikácii ustanovenia § 2 zákona o dani z príjmov a pri určení rozsahu daňovej povinnosti osoby na účely zákona o dani z príjmov sa vychádza z rezidencie tejto osoby určenej podľa zmluvy o ZDZ.
Ak je osoba považovaná za rezidenta na daňové účely nielen v SR, ale aj v inom štáte podľa jeho vnútroštátnych daňových predpisov a SR nemá s týmto štátom vzájomné daňové vzťahy upravené zmluvou o ZDZ, nie je možné uspokojivým spôsobom rozhraničiť dvojitú rezidenciu tejto osoby, pretože v takomto prípade sa postupuje výlučne podľa ustanovení zákona o dani z príjmov.

Príklad 7

Daňovník z Kostariky vykonával v SR v zdaňovacom období podnikateľskú činnosť, pričom bol na území SR fyzicky prítomný počas obdobia presahujúceho 300 dní v tomto zdaňovacom období (kalendárnom roku). Po ukončení zdaňovacieho obdobia sa daňovník informoval u daňového poradcu, aké príjmy má uviesť v podanom daňovom priznaní a zdaniť v SR.
Daňový poradca vychádzal zo skutočnosti, že daňovník sa v predmetnom zdaňovacom období obvykle zdržiaval na území SR a je teda podľa § 2 písm. d) bod 1 ZDP považovaný za daňovníka s NDP na území SR (daňový rezident).
Hoci je daňovník považovaný za rezidenta aj v Kostarike, SR nemá s týmto štátom uzatvorenú zmluvu o ZDZ, a preto nie je možné zamedziť dvojitej rezidencii tejto osoby.

Ak by bol daňovník považovaný za rezidenta aj v inom štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, bolo by možné rozhraničiť dvojitú rezidenciu a určiť iba jeden štát, v ktorom má neobmedzenú daňovú povinnosť.

______________________

Rezidencia osoby sa zvyčajne posudzuje za zdaňovacie obdobie (kalendárny rok).
Vo všeobecnosti spôsob a forma preukazovania rezidencie osoby na daňové účely nie je taxatívne vymedzená v žiadnom vnútroštátnom daňovom predpise SR, preto je možné použiť akúkoľvek formu a spôsob preukázania. V prípade pochybností je však za najpreukaznejší doklad považované potvrdenie o rezidencii tejto osoby vydané správcom dane (resp. zahraničným správcom dane).

je vo väzbe vymedzenia daňovníka s NDP a ODP určený aj ich predmet dane na území SR, t.j. rozsah ich daňovej povinnosti.
V prípade, ak je daňovník, daňovníkom s NDP (celosvetovou daňovou povinnosťou) jeho predmetom dane sú všetky jeho príjmy (výnosy) zo zdrojov na území SR ako aj zo zdrojov plynúcich zo zahraničia.
Ak je daňovníkom s ODP, jeho predmetom dane sú len príjmy (výnosy) plynúce zo zdrojov na území SR a to len z príjmov taxatívne vymedzených v § 16 zákona o dani z príjmov.

je zdaniteľným príjmom len príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane ani podľa zákona o dani z príjmov a ani podľa medzinárodnej zmluvy.
Hlavne v prípade daňovníka fyzickej osoby je potrebné dôsledne sledovať všetky príjmy, ktoré mu plynú, pričom z týchto príjmov sa ďalej vyčlenia príjmy, ktoré nie sú predmetom dane (§ 3 ods. 2, § 5 ods. 5, neuvedené príjmy v § 16 pre daňovníkov s ODP) a zvyšné príjmy sa ešte posúdia, či nie sú oslobodené od dane podľa ustanovení samotného zákona o dani z príjmov (§ 5 ods. 7, § 9 ) ale aj podľa medzinárodných zmlúv.
Až zostávajúce príjmy sú zdaniteľnými príjmami, ktoré daňovník fyzická osoba zatrieďuje pod jednotlivé druhy príjmov vymedzené v ustanoveniach § 5 až 8 ZDP a to do:

- príjmov zo závislej činnosti (§ 5 ZDP),
- príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6 ZDP),
- príjmov z kapitálového majetku (§ 7 ZDP),
- ostatných príjmov (§ 8 ZDP).

V prípade právnických osôb sú príjmy, ktoré sú predmetom dane vymedzené v ustanovení § 12 ZDP a príjmy, ktoré sú oslobodené od dane sú určené ustanovením § 13 ZDP.

je daňovým výdavkom každý výdavok (náklad) preukázateľne vynaložený daňovníkom na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov,

- zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka alebo
- zaevidovaný v evidencii príjmov a výdavkov daňovníka podľa § 6 ods. 11 pri príjmoch z prenájmu alebo
- zaevidovaný v evidencii príjmov a výdavkov daňovníka podľa § 6 ods. 14 pri príjmoch z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti.

Bližšie je zákonná možnosť a spôsob zahrnutia výdavkov do daňových výdavkov vymedzená v ustanoveniach § 19 až 29 zákona o dani z príjmov.
Podľa § 19 ods. 1 zákona o dani z príjmov, ak výšku výdavku (nákladu) limituje osobitný predpis, preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov najviac do výšky tohto limitu. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon alebo jeho zahrnutie v zdaňovacom období upravuje tento zákon v inej výške ako osobitný predpis, preukázaný výdavok (náklad) možno zahrnúť do daňových výdavkov len v rozsahu a za podmienok ustanovených v tomto zákone. Ak výšku výdavku (nákladu) limituje tento zákon výškou dosiahnutého príjmu alebo výškou príjmu z prijatej úhrady, uplatní sa výdavok (náklad) alebo jeho časť do daňových výdavkov v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dosiahnutý príjem alebo prijatá úhrada.

sú vymedzené základné pojmy základ dane a daňová strata.
Základom dane je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.
V prípade daňovníkov, fyzických osôb, je základ dane bližšie vymedzený v ustanovení § 4 zákona o dani z príjmov, podľa ktorého ak daňovníkovi plynie viac druhov príjmov v zdaňovacom období, základom dane je súčet čiastkových základov dane zistených podľa jednotlivých druhov príjmov.

Upozornenie!

Nejde o súčet poberaných zdaniteľných príjmov ale každý príjem je zaradený do základu dane určeného pre daný druh príjmu (napr. základ dane z príjmov zo závislej činnosti podľa § 5 zákona, základ dane z príjmov z kapitálového majetku podľa § 7 zákona).
Základ dane pre daňovníka, právnické osoby, je bližšie vymedzený v § 14 zákona o dani z príjmov.

V prípade, ak daňovník fyzická osoba, dosahuje príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z prenájmu a uplatňuje preukázateľné výdavky a v prípade daňovníkov právnických osôb sa základ dane určí podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov.

Daňovou stratou je rozdiel, o ktorý daňové výdavky prevyšujú zdaniteľné príjmy pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období.
V prípade, daňovníkov, fyzických osôb daňová strata môže vzniknúť iba pri príjmoch dosahovaných podľa § 6 zákona o dani z príjmov, a to iba pri tých, pri ktorých sa uplatňujú preukázateľné daňové výdavky. Uvedené priamo vychádza práve z definície daňovej straty, podľa ktorej daňovou stratou je rozdiel, o ktorý daňové výdavky, t.j. výdavky preukázateľne vynaložené daňovníkom, zaúčtované v účtovníctve daňovníka alebo zaevidované v evidencii daňovníka podľa § 6 ods. 11 alebo 14, prevyšujú zdaniteľné príjmy.

je zdaňovacím obdobím kalendárny rok, ak tento zákon neustanovuje inak.
Zdaňovacím obdobím u fyzickej osoby je vždy kalendárny rok.
To platí aj pre daňovníkov, ktorí sú zamestnancami zamestnávateľa (právnickej osoby), ktorý nemá zdaňovacie obdobie zhodné s kalendárnym rokom, t.j. má zdaňovacie obdobie určené na základe vedeného účtovníctva ako hospodársky rok.
Skutočnosť, že u daňovníka fyzickej osoby je zdaňovacím obdobím vždy kalendárny rok, potvrdzuje aj ustanovenie § 4 ods. 9 zákona o dani z príjmov. Podľa tohto ustanovenia sa u daňovníka s príjmami z podnikania (§ 6), zisťuje základ dane vždy za kalendárny rok, aj v prípade, ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz, povolené vyrovnanie alebo povolená reštrukturalizácia.
V prípade, ak daňovník zomrie, zákon o dani z príjmov neurčuje iné zdaňovacie obdobie pre tohto daňovníka, ale prostredníctvom lehôt na podanie daňového priznania určených ustanovením § 49 zákona o dani z príjmov, upravuje, že za tohto daňovníka podáva daňové priznanie dedič za príslušnú časť roka do dňa smrti daňovníka.
V prípade právnických osôb môže byť zdaňovacie obdobie stanovené aj iným spôsobom, určeným napr. aj v § 49 zákona o dani z príjmov a to napr. hospodársky rok.

je zadefinovaný obchodný majetok. Ide o špecifický pojem týkajúci sa len daňovníkov, fyzických osôb dosahujúcich príjmy podľa § 6 zákona o dani z príjmov, pričom ho má fyzická osoba vo vlastníctve, využíva ho na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov a zároveň o ňom aj účtuje alebo účtovala, eviduje alebo evidovala podľa § 6 ods. 11 alebo 14 zákona.
Obchodným majetkom je aj majetok obstarávaný formou finančného prenájmu. Uvedené však platí za predpokladu, že ho táto fyzická osoba využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie predmetných príjmov, a o tomto majetku účtuje v súlade s účtovnými predpismi alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona o dani z príjmov.

Upozornenie!

Na rozdiel od definície obchodného majetku podľa § 6 ObchZ je pre daňové účely definícia rozšírená nielen o podmienku vlastnenia a používania majetku na podnikanie,

- ale aj o podmienku o takomto majetku účtovať alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona o dani z príjmov

a zároveň je platná nielen na daňovníka, ktorý dosahuje príjmy z podnikateľskej činnosti (§ 6 ods. 1)

- ale aj na daňovníka dosahujúceho príjmy z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 2) alebo príjmy z prenájmu (§ 6 ods. 3).

Daňovník, fyzická osoba vlastniaci majetok a to či už veci, pohľadávky a iné práva a peniazmi oceniteľné iné hodnoty, ak ho chce využívať na dosiahnutie zabezpečenie a udržanie príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov sa môže sám dobrovoľne rozhodnúť

- či tento majetok zaradí do svojho obchodného majetku, t.j. bude o ňom účtovať alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona o dani z príjmov alebo
- ho do svojho obchodného majetku nezaradí, t.j. nebude o ňom účtovať alebo nebude viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona o dani z príjmov.

______________________

Uvedené má podstatný význam a dôsledky pre daňové účely a to:

- nielen na uplatňovanie výdavkov súvisiacich s takýmto majetkom daňovníka ale
- zároveň aj na prípadné zdanenie resp. oslobodenie príjmov z predaja takéhoto majetku.

Len v prípade, ak daňovník takýto majetok nielen využíva na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmu ale o ňom aj účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo 14 zákona o dani z príjmov je možné hovoriť ako o obchodnom majetku a len v súvislosti s obchodným majetkom je možné uplatňovať aj napr. výdavky na opravy a údržbu alebo je možné odpisovať takýto majetok.
V opačnom prípade aj keď daňovník využíva takýto majetok na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, stále ide o jeho osobný majetok a výdavky napr. na jeho opravu a udržiavanie nie sú daňovými výdavkami podľa § 21 zákona o dani z príjmov, nakoľko ide o výdavky na osobnú potrebu daňovníka. Tieto si daňovník uplatní v prípade, ak bude takýto majetok predávať a príjem z jeho predaja nebude oslobodený, t.j. bude ostatným príjmom podľa § 8, ku ktorému si daňovník v súlade s § 8 ods. 5 zákona môže zahrnúť aj takéto výdavky.
Naproti tomu v prípade, ak by daňovník predal majetok, ktorý nebol zaradený do obchodného majetku sú podmienky pre jeho oslobodenie stanovené zákonom o dani z príjmov menej prísne ako pri predaji majetku zaradeného do obchodného majetku.

závislou osobou sa rozumie blízka osoba, alebo ekonomicky, personálne alebo inak prepojená osoba.
Blízka osoba sa chápe osoba v zmysle § 116 a 117 Obč. zákonníka. Podľa uvedených ustanovení Obč. zákonníka je blízkou osobou príbuzný v priamom rade, súrodenec a manžel. Za blízku osobu sa považujú aj iné osoby v rodinnom alebo obdobnom pomere, ktoré sú osobami sebe navzájom blízkymi tak, že ujmu, ktorú by utrpela jedna z nich, by druhá dôvodne pociťovala ako ujmu vlastnú.
Vymedzenie ekonomického a personálneho prepojenia na účely zákona o dani z príjmov obsahuje § 2 písm. o) zákona o dani z príjmov. Iné prepojenie na účely zákona o dani z príjmov je definované v § 2 písm. p) zákona o dani z príjmov.

ekonomickým alebo personálnym prepojením sa rozumie účasť osoby na majetku, kontrole alebo vedení inej osoby. Za ekonomické alebo personálne prepojenie sa rovnako považuje aj vzájomný vzťah medzi osobami, ktoré sú pod kontrolou alebo vedením tej istej osoby, alebo v ktorých má táto osoba priamy alebo nepriamy majetkový podiel.

Ustanovenie § 2 písm. o) zákona o dani z príjmov ďalej vymedzuje, čo sa rozumie účasťou na majetku alebo kontrole. Účasť na majetku a kontrole predstavuje:

- viac ako 25 % priamy podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach,
- viac ako 25 % nepriamy podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach, ktorý predstavuje súčin priamych podielov vyjadrených v percentuálnej výške (t.j. vydelených stomi) následne vynásobený stomi, alebo
- viac ako 25 % nepriamy odvodený podiel na základnom imaní alebo na hlasovacích právach, ktorý predstavuje súčet nepriamych podielov.

Nepriamy odvodený podiel sa používa len na výpočet výšky účasti jednej osoby na majetku alebo kontrole inej osoby, ak táto jedna osoba má účasť na majetku alebo kontrole niekoľkých osôb, z ktorých každá má účasť na majetku alebo kontrole tej istej inej osoby. Ak výška nepriameho odvodeného podielu presahuje 50 %, všetky osoby, prostredníctvom ktorých bola jeho výška počítaná, sú ekonomicky prepojené bez ohľadu na skutočnú výšku ich podielu.
Účasťou na vedení sa rozumie spojitosť s obchodnou spoločnosťou alebo družstvom prostredníctvom členstva v štatutárnych alebo dozorných orgánoch tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva.

Príklad 8

Spoločnosť A vlastní 80 % priamy podiel na základnom imaní spoločnosti B. Spoločnosť B vlastní 35 % priamy podiel na základnom imaní spoločnosti C. Sú spoločnosti A a C závislými osobami na účely zákona o dani z príjmov?

Spoločnosti A a C sa budú považovať za závislé osoby v prípade, ak nepriamy podiel spoločnosti A na spoločnosti C bude vyšší ako 25 %. Nepriamy podiel spoločnosti A na spoločnosti C sa vypočíta nasledovne: 0,80 x 0,35 = 0,28 x 100 = 28 %.
Nepriamy podiel spoločnosti A na základnom imaní spoločnosti B je vyšší ako 25 %, z tohto dôvodu sa spoločnosti A a C považujú za závislé osoby na účely zákona o dani z príjmov.

Príklad 9

Spoločnosť A má 60 % priamy podiel na spoločnosti B a súčasne 50 % priamy podiel na spoločnosti C. Spoločnosť B má 30 % priamy podiel na spoločnosti D a spoločnosť C vlastní 40 % podiel na spoločnosti D. Aký je nepriamy podiel spoločnosti A v spoločnosti D?

Spoločnosť A má v spoločnosti D nepriamy odvodený podiel, nakoľko na tejto spoločnosti vlastní dva nepriame podiely, a to:

- prostredníctvom spoločnosti B vo výške 18 % (0,60 x 0,30 = 0,18 x 100) a 
- prostredníctvom spoločnosti C vo výške 20 % (0,50 x 0,40 = 0,20 x 100).

Nepriamy odvodený podiel spoločnosti A na spoločnosti D predstavuje súčet uvedených dvoch nepriemych podielov vo výške 38 % (18 % + 20 %).

Nepriamy odvodený podiel spoločnosti A na spoločnosti D je vyšší ako 25 %. Z uvedeného dôvodu sa spoločnosť A a spoločnosť D považujú za závislé osoby na účely zákona o dani z príjmov.

______________________

iným prepojením, ktoré podmieňuje posúdenie závislosti osôb na účely zákona o dani z príjmov, sa rozumie obchodný vzťah, ktorí daňovníci vytvorili len za účelom zníženia základu dane alebo zvýšenia daňovej straty.

zahraničnou závislou osobou je tuzemská osoba (fyzická alebo právnická), ktorá je vzájomne ekonomicky, personálne alebo inak prepojená so zahraničnou osobou (fyzickou alebo právnickou). Zahraničnou závislou osobou je aj tuzemská osoba, ktorá má so zahraničnou osobou vzťah, ktorý možno označiť za vzťah blízkych osôb v zmysle § 116 a 117 Obč. zákonníka.
Postavenie zahraničnej závislej osoby môže mať aj daňovník s NDP vo vzťahu k jeho stálym prevádzkarňam v zahraničí, ako aj stála prevádzkareň umiestnená na území SR vo vzťahu k svojmu zriaďovateľovi, ktorým je daňovník s ODP.

stanovuje základné podmienky finančného prenájmu, ktorým sa rozumie obstaranie hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci. Základnými podmienkami finančného prenájmu sú:

- cena, za ktorú prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu je súčasťou celkovej sumy dohodnutých platieb,
- vlastnícke právo má prejsť bez zbytočného odkladu po skončení nájmu na nájomcu
- doba trvania finančného prenájmu musí byť najmenej 60 % doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 a nie menej ako 3 roky,
- ak predmetom prenájmu je pozemok doba trvania finančného prenájmu musí byť najmenej 60 % doby odpisovania hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 4, t.j. 144 mesiacov,

- pri postúpení nájomnej zmluvy na nového nájomcu bez zmeny podmienok tejto zmluvy, doba nájmu platí pre nájomnú zmluvu ako celok.

Spoločnosť Alko, s.r.o. si prenajala osobný automobil (1 odpisová skupina) na základe zmluvy o finančnom prenájme, pričom doba prenájmu bola v zmluve stanovená na 38 mesiacov. Na začiatku 20 mesiaca spoločnosť Alko postúpila nájomnú zmluvu na spoločnosť Dula, s.r.o.

Spoločnosť Dula odpisuje vstupnú cenu majetku evidovanú na účte O22 – Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí rovnomerne počas zostávajúcej doby trvania nájomnej zmluvy, t.j. počas 21 až 38 mesiaca trvania zmluvy o finančnom prenájme.

______________________

je daňovníkom členského štátu EÚ, fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá podlieha zdaneniu na území tohto členského štátu EÚ z príjmov plynúcich zo zdrojov na území tohto členského štátu EÚ, ako aj zo zdrojov mimo územia tohto členského štátu EÚ a ktorá na území SR nie je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou.

účelovým sporením pre daňové účely sú finančné prostriedky vynaložené daňovníkom na:

- vkladanie finančných prostriedkov do banky, alebo
- investovanie finančných prostriedkov prostredníctvom spoločnosti poskytujúcej investičné služby, alebo
- služby v oblasti kolektívneho investovania, ktorá je podľa osobitných predpisov oprávnená takúto službu poskytovať,

na zabezpečenie príjmu, ktorý bude plynúť tomuto daňovníkovi po dovŕšení 55 rokov veku života.
Účelové sporenie je jedným z troch nezdaniteľných častí, ktoré sú daňovník, fyzická osoba, môže uplatniť v úhrnnej ročnej výške 398,33 eura spolu s doplnkovým dôchodkovým sporením alebo životným poistením.

je životným poistením na daňové účely životné poistenie, z ktorého daňovníkovi bude plynúť príjem najskôr v roku, v ktorom daňovník dovŕši 55 rokov života. Ide o druhú nezdaniteľnú časť, ktorú si daňovník môže uplatniť za zákonom splnených podmienok v úhrnnej ročnej výške 398,33 eura spolu s účelovým sporením a doplnkovým dôchodkovým sporením.

DRUHÁ ČASŤ
DAŇ FYZICKEJ OSOBY

§ 3

Predmet dane

(1) Predmetom dane sú

a) príjmy zo závislej činnosti (§ 5),
b) príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6),
c) príjmy z kapitálového majetku (§ 7),
d) ostatné príjmy (§ 8).

(2) Predmetom dane nie je

a) prijatá náhrada oprávnenej osoby podľa osobitných predpisov,3) príjem získaný vydaním,3) darovaním4) alebo dedením5) nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty okrem príjmu z neho plynúceho a okrem darov poskytnutých v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 5 alebo § 6,
b) úver a pôžička,
c) podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú  na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, aj keď sú zamestnancami tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, vyrovnací  podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti  alebo družstva  a podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi okrem podielu na výsledku podnikania vyplácaného tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti, podielu na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti a okrem podielu spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacieho podielu pri zániku účasti spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti; za obchodnú spoločnosť alebo družstvo sa považuje aj obdobná obchodná spoločnosť alebo družstvo so sídlom v zahraničí,
d) podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou,
e) daň z pridanej hodnoty6) uplatnená v cene tovaru alebo služby, ak ide o platiteľa tejto dane,
f) príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií7) a podielov7a) ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri zrušení daňovníka bez likvidácie, a to aj vtedy, ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch Európskej únie.

Komentár k § 3

Predmet dane
Všeobecné ustanovenie pre daň z príjmov fyzických osôb, ktoré taxatívne určuje druhy príjmov, ktoré sú predmetom dane z príjmov fyzických osôb, a ktoré predmetom dane nie sú, upravuje ustanovenie § 3 zákona o dani z príjmov.
Predmetom dane z príjmov fyzických osôb sú podľa § 3 ods. 1 zákona o dani z príjmov

a) príjmy zo závislej činnosti (§ 5),
b) príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6),
c) príjmy z kapitálového majetku (§ 7),
d) ostatné príjmy (§ 8).

V ustanovení § 3 ods. 2 zákona o dani z príjmov sú taxatívne vymedzené prípady príjmov, ktoré nie sú predmetom dane.

- prijatá náhrada oprávnenej osoby podľa osobitných predpisov a príjem získaný vydaním – ide o príjmy vyplácané napr. podľa zákona č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v z.n.p., zákona č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých krívd v z.n.p.,
- príjem získaný darovaním alebo dedením nehnuteľnosti, bytu, nebytového priestoru alebo ich častí (ďalej len „nehnuteľnosť“) alebo hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty s výnimkou príjmu z neho plynúceho a s výnimkou darov poskytovaných v súvislosti s výkonom činnosti zo závislej činnosti (§ 5) alebo príjmy z podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6).

Tak ako už bolo vyššie uvedené, práve v tomto ustanovení je zadefinovaný ďalší základný pojem, ako jeden z mála neuvedený priamo v ustanovení § 2 zákona, a to legislatívna skratka „nehnuteľnosť“.
Podľa § 119 Občianskeho zákonníka nehnuteľnosťami sú pozemky a stavby spojené so zemou pevným základom.
Pre daňové účely má význam rozlíšenie hnuteľných a nehnuteľných vecí aj z pohľadu občianskeho práva.
Občiansky zákonník pri vymedzení vecí hnuteľných vychádza z vymedzenia nehnuteľností, pričom všetky ostatné veci považuje za hnuteľné veci.
Za nehnuteľnosť podľa Občianskeho zákonníka a súvisiacich predpisov sa považujú:

- pozemky, t.j. ohraničená časť zemského povrchu a všetky veci, ktoré tvoria ich súčasť ako napr. nerastné suroviny, porasty a stavby s nimi spojené. Samotný pojem pozemku Občianskeho zákonníka nevymedzuje. Pozemkom sa podľa § 3 ods. 1 Katastrálneho zákona rozumie časť zemského povrchu oddelená od susedných častí hranicou územnej správnej jednotky, katastrálneho územia obce, hranicou vymedzenou právom k nehnuteľnosti, hranicou držby alebo hranicou druhu pozemku alebo rozhraním spôsobu využívania pozemku. Pozemky, na rozdiel od iných vecí, majú tú vlastnosť, že nevznikajú ani nezanikajú vo svojom súhrne. Môže len meniť svoj druh alebo kultúru.

Všetko, čo je pevne spojené s pozemkom sa považuje za nehnuteľnosť do tej doby, pokiaľ je tu prirodzené alebo umelé spojenie. Ak dôjde k jeho pretrhnutiu, t.j. napr. vypíli sa strom, zbúra sa stavba, vec sa stáva hnuteľnou vecou. Z toho dôvodu sa aj stavba považuje za nehnuteľnosť do tej doby, kým je pevne spojená s pozemkom.
Rozlišovanie medzi hnuteľnými vecami a nehnuteľnosťami má v súkromnom práve význam v tom, že podliehajú rozdielnemu právnemu režimu. To znamená, že nehnuteľnosti sa zapisujú do katastra nehnuteľností a Občianskeho zákonníka stanovuje na právne úkony s nimi spojené osobitnú úpravu uvedenú v § 46 Občianskeho zákonníka a tiež upravuje osobitne aj nadobudnutie vlastníckeho práva.
Veci, ktoré síce majú charakter nehnuteľnosti (stavby), ale sa nezapisujú do katastra nehnuteľností napr. dočasné stavby resp. stavby, ktoré nie sú spojené pevne so zemou ako napr. záhradné altánky, plechová garáž, predajný stánok, nespadajú pod právny režim nehnuteľností a možno s nimi nakladať ako s hnuteľnými vecami.

- stavby, sú definované ako nehnuteľnosti spojené so zemou pevným základom.

Pri posúdení, či ide skutočne o stavbu spojenú so zemou pevným základom, alebo nie, je potrebné vždy posúdiť podľa povahy a okolností konkrétne posudzovaného prípadu. V súvislosti so stavbou Občianskeho zákonníka v § 120 určuje, že stavba nie je súčasťou pozemku a v § 135c upravuje právny režim stavby na cudzom pozemku.
Na účely občianskoprávnych vzťahov nie je dôležité vymedzenie stavby v zmysle stavebných predpisov, účelové vymedzenie stavby ako napr. stavby trvalé a dočasné, jednoduché, drobné a pod. a ani to, či stavba spĺňa všetky náležitosti stanovené stavebnými predpismi. Toto vymedzenie má však podstatný význam práve z hľadiska daňových predpisov a to napr. aj pri uplatňovaní obstarávacej ceny prostredníctvom odpisov do daňových výdavkov, posúdenia, či ide o rekonštrukciu stavby a pod.
Z hľadiska vymedzenia stavby ako veci v právnom zmysle je dôležité určiť moment vzniku stavby ako nehnuteľnej veci. Tu je rozhodujúci okamih, v ktorom je stavba vybudovaná minimálne do takého štádia, od ktorého počnúc všetky ďalšie práce smerujú už k ukončeniu takto druhovo a individuálne určenej veci. Týmto okamihom je stav, kedy je už jednoznačne a nezameniteľným spôsobom jasné aspoň dispozičné riešenie prvého nadzemného podlažia. Od tohto okamihu, keď už vzniklo vlastnícke právo k stavbe, sú všetky ďalšie stavebné práce z hľadiska vzniku stavby bezvýznamné, nakoľko všetko, čo následne k stavbe „prirastie“, stáva sa jej súčasťou a vlastnícky patrí k tomu, komu stavba patrila ako vec v okamihu jej vzniku. To isté platí aj pre posudzovanie okamihu zániku stavieb. Uvedené sa netýka v prípade tzv. špeciálnych stavieb ako sú napr. stavby podzemné, stavby pre energetiku a dopravu, banské diela a pod.

Pokiaľ pri stavebných úpravách pôvodná stavba nezanikla, potom logicky platí, že všetko, čo k nej v dôsledku týchto úprav prirastie a inak spĺňa podmienky podľa § 120 Občianskeho zákonníka, t.j. prístavba, nadstavba, vstavba sa stáva jej súčasťou a nie je rozhodné, aká bola cena vykonaných stavebných úprav, z akých zdrojov boli hradené a v akom rozsahu tieto úpravy kvantitatívne či kvalitatívne pôvodnú stavbu rozšírili resp. zmenili.
Stavby môžu mať rôzny charakter a z pohľadu občianskeho práva ich možno deliť na:

- rodinné domy,
- iné obytné domy,
- rekreačné chaty,
- garáže,
- hospodárske a iné budovy.

Stavby v zmysle občianskoprávnych predpisov, t.j spojené so zemou pevným základom, sa evidujú v katastri nehnuteľností.
Kataster nehnuteľností rozlišuje medzi:

- rozostavanými stavbami,
- podzemnými a
- nadzemnými stavbami.

Rozostavanou stavbou je podľa § 3 ods. 15 katastrálneho zákona stavba, na ktorú nebolo vydané kolaudačné rozhodnutie a pridelené súpisné číslo a je aspoň v takom stupni rozostavanosti, že už z predloženého znaleckého posudku je zrejmé stavebno-technické a funkčné usporiadanie jej prvého nadzemného podlažia.
Za osobitný druh nehnuteľnosti ako stavby sa považuje byt. Z toho dôvodu aj pri prevode vlastníckeho práva k bytu je potrebné dodržiavať rovnaké zásady ako pri prevode nehnuteľností.
Stavbou podľa § 43 stavebného zákona je stavebná konštrukcia postavená stavebnými prácami zo stavebných výrobkov, ktorá je pevne spojená so zemou alebo ktorej osadenie vyžaduje úpravu podkladu.
Nebytovými budovami podľa § 43c stavebného zákona sú stavby, v ktorých je viac ako polovica ich využiteľnej podlahovej plochy určená na nebytové účely, kde patria napr. hotely, motely, penzióny a ostatné ubytovacie zariadenia na krátkodobé pobyty, budovy pre administratívu, správu a na riadenie, pre banky a pošty, budovy pre obchod a služby vrátane autoservisov a čerpacích staníc a pod.
Ak sú budovy určené na rôzne účely, rozlišujú sa podľa hlavného účelu, na ktorý pripadá najväčšia časť využiteľnej podlahovej plochy.
Ak časť nebytovej budovy slúži na bývanie, vzťahujú sa na túto časť požiadavky na bytové budovy.

Samozrejme toto sú vybrané len niektoré hlavné predpisy upravujúce pojem nehnuteľnosti ale sú aj iné, ktoré túto problematiku upravujú, a ktoré majú vplyv na daňové posúdenie napr. následného zdanenia resp. oslobodenia príjmu ako napr. zákon č. 182/1993 Z. z. zákon o vlastníctve bytov a nebytových priestorov v z.n.p.

______________________

Pre daňové účely sa teda podľa definície v ustanovení § 3 ods. 2 písm. a) rozširuje pojem nehnuteľnosť aj o byt, nebytový priestor alebo ich časti, čo znamená, že v prípade, ak zákon v ďalších ustanoveniach upravuje zdanenie napr. príjmu z prevodu vlastníctva nehnuteľností v ustanovení § 8 zákona o dani z príjmov, potom sa jedná nielen o príjem z prevodu vlastníctva nehnuteľnosti – pozemku, stavby ale aj o príjem z prevodu vlastníctva bytu, nebytového priestoru a ich častí.
Nadobúdanie vlastníctva dedením alebo darovaním je vymedzené ustanoveniami ObčZ. V okamihu nadobudnutia vlastníctva k nehnuteľnosti, hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty daňovník získal príjem (peňažný alebo nepeňažný, ktorý však v tomto momente nie je u daňovníka (dediča alebo obdarovaného) predmetom dane. Ak však zo zdedenej alebo z darovanej nehnuteľnosti, hnuteľnej veci, práva alebo inej majetkovej hodnoty plynie príjem, tento už je predmetom dane, ktorý ak nie je oslobodený od dane je zdaniteľným príjmom.

Príklad 11

Daňovník zdedil nehnuteľnosť. Hodnota tejto nehnuteľnosti ako príjem získaný dedením nie je predmetom dane. Túto nehnuteľnosť dal daňovník do prenájmu, pričom príjem, ktorý mu už bude plynúť z prenájmu tejto nehnuteľnosti bude príjmom, ktorý je predmetom dane, a ktorý je zdaniteľným príjmom podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov. Pri tomto druhu príjmu zákon o dani z príjmu upravuje aj oslobodenie od dane do výšky päťnásobku životného minima podľa § 9 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov (od 1. 1. 2011 do pevnej výšky 500 eur).

Výnimkou z tohto pravidla sú príjmy získané darom poskytované v súvislosti s výkonom zo závislej činnosti alebo príjmami z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu.

______________________

predmetom dane nie je úver a pôžička.
Pôžička neznamená príjem a jej splácanie naopak neznamená výdaj (náklad). Ak napr. zamestnanec dostane pôžičku od svojho zamestnávateľa a musí ju vrátiť, suma tejto pôžičky nie je predmetom dane z príjmov, pretože zamestnancovi nevznikne prírastok majetku. Ak by však zamestnávateľ poskytol zamestnancovi nenávratnú pôžičku, išlo by o dar v súvislosti s príjmami podľa § 5 zákona o dani z príjmov, ktorá by bola zahŕňaná do zdaniteľného príjmu zamestnanca.
V prípade, ak by zamestnávateľ poskytol bezúročnú pôžičku alebo pôžičku s úrokom nižším ako je obvyklá výška úroku v mieste a v čase plnenia, je takéto zvýhodnenie vždy predmetom dane u zamestnanca a to bez ohľadu na výšku pôžičky.

- podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, aj keď sú zamestnancami tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva,
- vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva,
- podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi,
- okrem podielu na výsledku podnikania vyplácaného tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti, podielu na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti a okrem podielu spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacieho podielu pri zániku účasti spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti.

Pre účely tohto ustanovenia sa za obchodnú spoločnosť alebo družstvo považuje aj obdobná obchodná spoločnosť alebo družstvo so sídlom v zahraničí.

V nadväznosti na prechodné ustanovenie § 52 ods. 24 zákona o dani z príjmov sa však ustanovenie § 3 ods. 2 písm. c) použije až:

- na podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie po nadobudnutí účinnosti tohto zákona, t.j. prvýkrát zo zisku vykázanom v roku 2004. V prípade, ak boli podiely na zisku vykázané do 31. 12. 2003 a vyplatené po 1. 1. 2004 budú u daňovníka fyzickej osoby ostatným príjmom podľa § 8 zákona o dani z príjmov zdanené sadzbou dane vo výške 19 %,
- na vyrovnacie podiely a na podiely na likvidačnom zostatku, na vyplatenie ktorých vznikol nárok po nadobudnutí účinnosti tohto zákona,

čiže prvýkrát až na podiely na zisku vykázané za rok 2004 a vyrovnacie podiely a podiely na likvidačnom zostatku vyplatené po 1. 1. 2004.
Uvedené sa použije aj na prípady vyplácania týchto príjmov subjektom so sídlom alebo bydliskom mimo územia SR.

Príklad 12

Slovenská spoločnosť vyplácala v roku 2010 dodatočne podiely na zisku z hospodárskeho výsledku vykázaného z roku 2003 a nové podiely na zisku z hospodárskeho výsledku za rok 2007. Kým prvé podiely na zisku vyplácané ešte z hospodárskeho výsledku vykázaného za rok 2003 sú stále zdaniteľnými príjmami, ktoré sú súčasťou základu dane daňovníka, fyzickej osoby ako ostatný príjem podľa § 8 zákona o dani z príjmov (daňové priznanie typ B, tabuľka „ostatné príjmy“, riadok „iné príjmy“) zdaňovaný sadzbou dane vo výške 19 %, tak druhé podiely na zisku už nie sú predmetom dane z príjmov fyzických osôb.

Príklad 13

Daňovníkovi bol vyplatený v roku 2010 vyrovnací podiel ešte z roku 2003 v súlade s ustanoveniami Obchodného zákonníka. Keďže bol tento vyrovnací podiel, na ktorý vznikol nárok daňovníkovi v roku 2003 pri odchode zo spoločnosti vyplatený až v roku 2010, t.j. po nadobudnutí účinnosti zákona o dani z príjmov, nie je podľa § 52 ods. 24 v nadväznosti na § 3 ods. 2 písm. c) zákona tento podiel predmetom dane z príjmov fyzických osôb.

______________________

V prípade, ak pôjde o podiely na zisku vykázané z hospodárskeho výsledku do 31. 12. 2003 a vyplácané daňovníkovi s ODP tieto boli zdaniteľné až po 1. 4. 2004 podľa ustanovenia § 52 ods. 24 zákona o dani z príjmov upraveného zákonom č. 177/2004 Z. z. o európskom zoskupení hospodárskych záujmov, ktorý je účinný od 1. 5. 2004. Podľa citovaného ustanovenia je podiel na zisku vyplácaný daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou z hospodárskeho výsledku vykázaného za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2003, ktorý plynie tomuto daňovníkovi od 1. 4. 2004 zdaňovaný zrážkovou daňou podľa § 43 zákona o dani z príjmov. To znamená, že od 1. 1. 2004 do 31. 3. 2004 tieto podiely na zisku z hospodárskeho výsledku vykázaného do 31. 12. 2003 vyplácané daňovníkom s ODP neboli zdaniteľné na území SR a vyplácané od 1. 4. 2004 sú zdaňované v súlade s § 52 ods. 24 zákona o dani z príjmov a to zrážkovou daňou podľa § 43 zákona o dani z príjmov.
Takýto príjem však naďalej nie je predmetom dane, ak plynie daňovníkovi so sídlom (právnická osoba) v členskom štáte EÚ, ktorý má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takéhoto príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto príjem plynie.
Ak podiel na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie do 31. 12. 2003 plynie daňovníkovi s NDP od subjektu, ktorý má sídlo v inom členskom štáte EÚ, a tento daňovník má v čase výplaty, poukázania alebo pripísania takéhoto príjmu v jeho prospech aspoň 25 % priamy podiel na základnom imaní subjektu, od ktorého mu takýto plynie, tento príjem odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o pristúpení SR k EÚ, t.j. od 1. 5. 2004 nie je predmetom dane.
Podiely na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti, podiely spoločníka v.o.s. a komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacie podiely pri zániku účasti spoločníka vo v.o.s. alebo pri zániku účasti komplementára k.s. sú predmetom dane a naďalej sú príjmami z podnikania podľa § 6 ods. 1 písm. d) zákona, pričom sa zdaňujú v súlade s § 6 ods. 7 a 8 zákona o dani z príjmov.
S účinnosťou od 1. 1. 2008 sa novelou zákona č. 621/2007 Z. z. doplnil ako predmet dane z príjmov fyzických osôb aj podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti a to z dôvodu, že časť zisku vyplácaná tichému spoločníkovi v.o.s., vyplývajúca z jeho podielu na výsledku podnikania v.o.s. je v súlade s ustanoveniami Obchodného zákonníka vyplácaná z podielu pred zdanením. Z uvedeného dôvodu dochádzalo tak k nezdaneniu takéhoto podielu u vyplácajúcej spoločnosti ako aj u prijímateľa, keďže bol do 31. 12. 2007 vylúčený z predmetu dane.
Keďže uvedený príjem, t. j. podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi v.o.s. nie je ako špecifický druh príjmu riešený, takýto príjem sa bude zahrňovať do ostatných príjmov podľa § 8 zákona o dani z príjmov ako iný príjem.

predmetom dane nie je podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou.

§ 4

Základ dane

(1) Základ dane sa zistí ako súčet čiastkových základov dane podľa jednotlivých druhov príjmov uvedených v § 5 až 8.
(2) Základ dane zistený podľa jednotlivých druhov príjmov uvedených v § 6 až 8 sa znižuje o daňovú stratu. Daňovú stratu alebo jej časť, ktorú nemožno uplatniť pri zdanení príjmov v zdaňovacom období, v ktorom vznikla, možno odpočítať od úhrnu čiastkových základov dane zistených podľa jednotlivých druhov príjmov uvedených v § 6 až 8 v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach podľa § 30.
(3) Príjmy zo závislej činnosti (§ 5) plynúce daňovníkovi najdlhšie do 31. januára po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa dosiahli, sú súčasťou základu dane za toto zdaňovacie obdobie.
(4) Výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti vynaložené v kalendárnom roku, ktorý predchádzal roku, v ktorom daňovník s príjmami podľa § 6 začal túto činnosť vykonávať, sa zahrnú do základu dane, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom začal túto činnosť vykonávať. U daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý pokračuje v činnosti8) poručiteľa, sa prihliadne aj na zásoby získané z dedičstva po poručiteľovi, ktorý mal príjmy podľa § 6, ak o tieto zásoby bol zvýšený základ dane poručiteľa podľa § 17 ods. 8.
(5) Príjem z predaja nehnuteľností a hnuteľných vecí, ktoré boli zahrnuté do obchodného majetku a ktoré daňovník využíval len sčasti na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo ich daňovník prenajímal len sčasti, ktorý nie je oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až c), sa zahrnie do základu dane len v tom pomere, v akom daňovník tento majetok využíval na uvedené činnosti.
(6) Príjem, z ktorého je možné daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až d) považovať za preddavok na daň, sa zahŕňa do základu dane, ak daňovník využil možnosť odpočítať daň vyberanú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7.

(účinnosť od 1. januára 2011)

(7) Príjem, pre ktorý je ustanovené, že sa daň vybraná podľa § 43 ods. 6 považuje za splnenie daňovej povinnosti, sa do základu dane nezahŕňa.
(8) Príjmy uvedené v § 6 ods. 3, § 7 a 8, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do základu dane v rovnakom pomere u každého z nich, ak sa nedohodnú inak; v tom istom pomere sa zahŕňajú do základu dane výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie týchto príjmov.
(9) U daňovníka s príjmami z podnikania (§ 6) sa základ dane zisťuje vždy za kalendárny rok, a to aj vtedy, ak bol na daňovníka vyhlásený konkurz, povolené vyrovnanie alebo povolená reštrukturalizácia; na tento účel je daňovník povinný zostaviť účtovnú závierku k poslednému dňu kalendárneho roka, pričom povinnosť zostaviť účtovnú závierku podľa osobitného predpisu77) týmto nie je dotknutá.

Základ dane
Vychádzajúc zo základnej definície vymedzenej v ustanovení § 2 písm. j) zákona o dani z príjmov, základom dane je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.
Zdaniteľným príjmom je podľa § 2 písm. h) zákona o dani z príjmov, príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane z príjmov ani podľa zákona o dani z príjmov a ani podľa medzinárodnej zmluvy.
V nadväznosti na tieto ustanovenia sa do základu dane z príjmov fyzických osôb nezahŕňajú:

- príjmy, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 3 ods. 2 zákona, § 5 ods. 5 zákona a príjmy neuvedené príjmy v § 16 zákona pre daňovníkov s ODP,
- príjmy, ktoré sú oslobodené od dane upravené v ustanoveniach § 5 ods. 7 zákona a v § 9 zákona, ďalej aj napr. v prechodných ustanoveniach napr. § 52 ods. 2, 5, 7, 20, 21, a tiež príjmy oslobodené od dane podľa medzinárodných zmlúv.

Pre fyzické osoby je spôsob zistenia základu dane špecificky upravený práve v ustanovení § 4 zákona o dani z príjmov.

sa základ dane určí ako súčet čiastkových základov dane podľa jednotlivých druhov príjmov uvedených v § 5 až 8 zákona o dani z príjmov, t.j. ako súčet čiastkových základov dane z príjmov zo závislej činnosti (§ 5), z príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6), z príjmov z kapitálového majetku (§ 7) a z ostatných príjmov (§ 8). Keďže každý z týchto druhov príjmu má svoj špecificky určený spôsob výpočtu čiastkového základu dane je nevyhnutné, pre správne vyčíslenie daňovej povinnosti daňovníka, správne zatriedenie príjmu dosiahnutého daňovníkom k jednotlivému druhu príjmu podľa zákona o dani z príjmov.

sa základ dane zistený podľa jednotlivých druhov príjmov môže znížiť o daňovú stratu, pričom odpočítať (uplatniť) daňovú stratu nemožno v žiadnom prípade od čiastkového základu dane z príjmov zo závislej činnosti, ale len od úhrnu čiastkových základov dane zistených podľa § 6 až 8 zákona o dani z príjmov.
Vychádzajúc z definície daňovej straty (§ 2 písm. k) zákona o dani z príjmov) a hlavne z definície daňového výdavku [§ 2 písm. i) zákona o dani z príjmov] je zrejmé, že daňová strata môže vzniknúť iba pri príjmoch dosahovaných podľa § 6 zákona o dani z príjmov, t.j. príjmoch z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu a to iba pri tých, pri ktorých si daňovník uplatňuje skutočne vynaložené výdavky, a to výdavky na základe vedeného účtovníctva alebo evidencie vedenej podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona o dani z príjmov.

V prípade, ak daňovník uplatňuje výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov a okrem týchto výdavkov má nárok navyše si odpočítať poistné a príspevky, nemôže mu z tohto titulu vzniknúť daňová strata.
Poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške, a to až po odpočítaní výdavkov percentom z príjmov maximálne do výšky príjmov.
Samozrejme ide len o poistné a príspevky vymedzené v § 5 ods. 7 zákona o dani z príjmov, kde bola zavedená legislatívna skratka na pojem „poistné a príspevky“ a to poistné na verejné zdravotné poistenie, poistné na sociálne poistenie, poistné na sociálne zabezpečenie a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu.

Príklad 14

Živnostník účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, pričom z príjmov, ktoré dosahuje z vykonávanej živnosti vykáže daňovú stratu vo výške 3 500 eur. Súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 až 8 má daňovník v tomto zdaňovacom období, t. j. v zdaňovacom období, v ktorom vykázal daňovú stratu v sume 3 000 eur. Daňovník zníži základ dane z príjmov podľa § 6 až 8 v sume 3 500 eur o daňovú stratu vo výške 3 000 eur a jeho základ dane bude vo výške 500 eur.

Ak by však daňovník vykázal daňovú stratu vo výške 3 000 eur a súčet jeho čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 až 8 zákona by bol vo výške 2 800 eur, musel by daňovník uplatniť daňovú stratu v súlade s § 4 ods. 2 zákona o dani z príjmov do výšky súčtu týchto čiastkových základov dane, t. j. do výšky 2 800 eur a zvyšnú časť daňovník môže douplatňovať v súlade s podmienkami ustanovenými v § 30 zákona o dani z príjmov v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach.

______________________

Daňovú stratu alebo jej časť, ktorú nemožno uplatniť pri zdanení príjmov v zdaňovacom období, v ktorom vznikla, možno odpočítať od úhrnu čiastkových základov dane zistených podľa jednotlivých druhov príjmov uvedených v § 6 až 8 v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach a to v súlade s ustanovením § 30 zákona o dani z príjmov.
U fyzickej osoby môže byť základ dane okrem daňovej straty znížený aj o nezdaniteľné časti základu dane, ak daňovník spĺňa zákonom stanovené podmienky na ich uplatnenie vymedzené ustanovením § 11 zákona o dani z príjmov.
Tak ako vyplýva z uvedeného fyzická osoba môže vykázať daňovú stratu len pri príjmoch z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z prenájmu, ak uplatňuje skutočne vynaložené výdavky, pričom daňovú stratu musí v prvom rade odpočítať v zdaňovacom období, v ktorom vznikla od základu dane zisteného podľa jednotlivých druhov príjmov uvedených v § 6 až 8 zákona o dani z príjmov a len tú daňovú stratu alebo jej časť, ktorú nemožno uplatniť pri zdanení príjmov v zdaňovacom období, v ktorom vznikla, možno odpočítať od úhrnu čiastkových základov dane podľa § 6 až 8 zákona o dani z príjmov v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach v súlade s § 30 tohto zákona.
Kým však daňovú stratu vykázanú v zdaňovacom období daňovník musí v súlade s § 4 ods. 2 zákona o dani z príjmov uplatniť v zdaňovacom období, v ktorom vznikla, ak okrem nej vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 až 8 zákona o dani z príjmov, pri jej uplatňovaní resp. douplatňovaní zvyšnej časti podľa § 30 zákona o dani z príjmov, ide len o možnosť využitia tohto ustanovenia, nie o daňovníkovu povinnosť, t.j. je len na rozhodnutí daňovníka, či si vzniknutú stratu resp. jej zvyšnú časť bude v súlade s § 30 zákona o dani z príjmov v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach uplatňovať alebo nie.

Príklad 15

Živnostník účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, pričom z príjmov, ktoré dosahuje z vykonávanej živnosti vykáže daňovú stratu vo výške 10 000 eur. Súčet čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 až 8 má daňovník v tomto zdaňovacom období, t.j. v zdaňovacom období, v ktorom vykázal daňovú stratu v sume 15 000 eur. Daňovník zníži základ dane z príjmov podľa § 6 až 8 v sume 15 000 eur o daňovú stratu vykázanú z príjmov z podnikania vo výške 10 000 eur a jeho základ dane bude vo výške 5 000 eur.

Ak by však daňovník vykázal daňovú stratu vo výške 10 000 eur a súčet jeho čiastkových základov dane z príjmov podľa § 6 až 8 zákona by bol len vo výške napr. 8 000 eur, musel by daňovník uplatniť daňovú stratu v súlade s § 4 ods. 2 zákona o dani z príjmov do výšky súčtu týchto čiastkových základov dane, t.j. do výšky 8 000 eur a zvyšnú časť, t.j. 2 000 eur daňovník môže douplatňovať v súlade s podmienkami ustanovenými v § 30 zákona o dani z príjmov v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach.

______________________

ak sú príjmy zo závislej činnosti vyplácané po skončení zdaňovacieho obdobia, za ktoré sa dosiahli, najneskôr však do 31. 1. nasledujúceho zdaňovacieho obdobia, sú súčasťou základu dane za toto zdaňovacie obdobie.

Príklad 16

Zamestnávateľ vyplatil zamestnancovi mzdu za december 2010 a to 30. januára 2011. Keďže tieto príjmy sú vyplatené do 31.1. nasledujúceho zdaňovacieho obdobia, po zdaňovacom období, v ktorom tieto príjmy boli dosiahnuté budú súčasťou základu dane daňovníka za zdaňovacie obdobie roku 2010.

______________________

si daňovník, ktorý dosahuje príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z prenájmu (§ 6 zákona o dani z príjmov), môže uplatniť do daňových výdavkov v roku, v ktorom začal vykonávať činnosť, aj výdavky vynaložené na zásoby a iné nevyhnutne vynaložené výdavky spojené so začatím činnosti, ktoré mal v predchádzajúcom roku.

Príklad 17

Daňovníčka si otvorila v roku 2010 kaderníctvo, t.j. v roku 2010 začala vykonávať činnosť. Už od decembra 2009 nakupovala tovar, platila prenájom, notárske poplatky a iné nevyhnutné výdavky. Aj keď oficiálne otvorila kaderníctvo až v roku 2010 a vtedy začala aj dosahovať zdaniteľné príjmy, výdavky, ktoré vynaložila na zásoby, vybavenie kaderníctva a ostatné nevyhnutné výdavky v roku 2009 sú daňovými výdavkami daňovníčky v roku 2010.

______________________

Upozornenie!

Nejde o prípady, ak daňovník začal vykonávať činnosť ku koncu zdaňovacieho obdobia, pričom vynaložil na výkon činnosti len výdavky a nedosiahol ani korunu príjmov. V takomto prípade ide o vznik daňovej straty (ak viedol preukázateľné výdavky), ktorú si uplatňuje v súlade s § 4 ods. 2 a § 30 zákona o dani z príjmov.

Ustanovenie § 4 ods. 4 ďalej upravuje, že ak ide o daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý pokračuje v činnosti po úmrtí poručiteľa, tento pri určení základu dane prihliadne aj na zásoby získané z dedičstva po poručiteľovi, ktorý mal príjmy podľa § 6, ak tieto zásoby u poručiteľa zvýšili základ dane podľa § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov.

______________________

Upozornenie!

V dôsledku smrti daňovníka dosahujúceho príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu (§ 6), dochádza k skončeniu poberania príjmov daňovníkom a preto dedič musí pri vysporiadaní daňovej povinnosti zomretého daňovníka upraviť jeho základ dane podľa § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov.

je súčasťou základu dane daňovníka dane z príjmov fyzických osôb, príjem z predaja hnuteľných a nehnuteľných vecí (ak nejde o príjem od dane oslobodený), ktoré mal daňovník zahrnuté v obchodnom majetku, aj keď len sčasti, a to v takom pomere, v akom ich daňovník využíval na svoju činnosť.

Na daňové účely je pojem „nehnuteľnosť“ vymedzený v § 3 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov. Pojem obchodný majetok je vymedzený v ustanovení § 2 písm. m) zákona o dani z príjmov, ktorý je špecificky definovaný pre daňovníka fyzickú osobu, pričom deň vyradenia z obchodného majetku je vymedzený v ustanovení § 9 ods. 5 zákona o dani z príjmov.

______________________

Príklad 18

Daňovník vlastnil nehnuteľnosť, pričom polovicu nehnuteľnosti využíval v súvislosti s podnikaním a mal ju zaradenú v obchodnom majetku. Nemal v tejto nehnuteľnosti trvalý pobyt. Daňovník vlastnil nehnuteľnosť 10 rokov. Rozhodol sa túto nehnuteľnosť predať za 36 000 eur. Keďže využíval len sčasti túto nehnuteľnosť na podnikanie, a to z jednej polovice bude príjem z predaja nehnuteľnosti vo výške 18 000 eur súčasťou jeho základu dane z príjmov podľa § 6 a druhá polovica (zvyšných 18 000 eur), ktorá nebola zahrnutá v obchodnom majetku bude oslobodená od dane a to vzhľadom na skutočnosť, že daňovník nehnuteľnosť vlastní viac ako 5 rokov a sú teda splnené podmienky na oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.

______________________

je možné s určitou zákonnou výnimkou uplatniť si ako súčasť základu dane aj príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, pričom daň takto vybratá bude považovaná za zaplatený preddavok na daň, ktorý si daňovník môže odpočítať od svojej daňovej povinnosti vyčíslenej v podanom daňovom priznaní.

Do 31. 12. 2010 sú príjmy, z ktorých zrazením dane je daňová povinnosť splnená taxatívne vymedzené v § 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov, pričom daň je vybraná platiteľom za daňovníka (príjemcu), ktorým je:

- daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie (§ 12 ods. 2),
- Fond národného majetku SR,
- Národná banka Slovenska a
- daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý na území SR nepodniká prostredníctvom stálej prevádzkarne alebo
- daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý na území SR síce podniká prostredníctvom stálej prevádzkarne, ale pritom ide preukázateľne o príjmy, ktoré nie sú spojené s touto stálou prevádzkarňou s výnimkou daňovníka s ODP s príjmami podľa § 16 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov, čo sú príjmy daňovníka zo zdrojov na území SR z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu a s účinnosťou zákona č. 60/2009 Z. z. o dani z príjmov od 1. 3. 2009 aj s výnimkou daňovníka s ODP s príjmami podľa § 16 ods. 1 písm. e) tretieho bodu zákona o dani z príjmov, čo sú príjmy tohto daňovníka z úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z podielových listov vrátane sumy určenej podľa § 43 ods. 10 pri ich vyplatení (vrátení), z výnosov z dlhopisov, z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu.

tiež zrazením dane pri príjmoch

a samozrejme v prípade, ak

V prípadoch, ak ale daňovník účtuje o príjmoch, z ktorých sa zráža daň a zrazením dane nie je splnená daňová povinnosť, daňovník už nemá možnosť rozhodovania, ale musí tieto príjmy zaradiť do základu dane (príslušného čiastkového základu dane) a vysporiadať ich prostredníctvom daňového priznania, pričom zrazenú daň si započíta ako zrazený preddavok na daň z príjmov fyzickej osoby.
Podľa § 17 ods. 3 písm. a) zákona o dani u príjmov do základu dane sa nezahŕňa príjem, pre ktorý je ustanovené, že sa daň vybraná podľa § 43 ods. 6 považuje za splnenie daňovej povinnosti, alebo pri ktorom daňovník, ktorý je fyzickou osobou a ktorý nie je povinný tento príjem účtovať, nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7.
Podľa § 17 ods. 4 zákona o dani z príjmov, súčasťou základu dane je aj príjem, z ktorého sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, ak vybraním zrážky nie je splnená daňová povinnosť, alebo ak daňovník, ktorý je fyzickou osobou a nie je povinný tieto príjmy účtovať, využil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7.

Príklad 19

Daňovníkovi uplatňujúcemu „paušálne“ výdavky pri príjme z remeselnej živnosti, banka zrazila daň z úroku z peňažných prostriedkov uložených na bežnom účte využívanom daňovníkom v súvislosti s výkonom jeho činnosti. Keďže daňovník nie je účtovnou jednotkou, t.j. neúčtuje o svojich príjmoch a výdavkoch a teda ani o príjme, ktorým je úrok z bežného účtu, môže sa rozhodnúť, či bude považovať zrazením dane svoju daňovú povinnosť z tohto príjmu za vysporiadanú alebo sa rozhodne využiť ustanovenie § 43 ods. 7 a úrok si zahrnie do základu dane z príjmov podľa § 6 a zrazenú daň si uvedie ako preddavok na daň.

______________________

Príklad 20

Daňovník nepodnikateľ má bežný účet, kde mu z peňažných prostriedkov tu uložených plynú úroky. Z úrokov mu banka zráža daň vo výške 19 %. Daňovník si zahrnie príjmy z úrokov z peňažných prostriedkov na bežnom účte do čiastkového základu dane z príjmov podľa § 7 zákona o dani z príjmov. Keďže daňovníkovi vyšla po odpočítaní nezdaniteľnej časti nulová daňová povinnosť, požiada o vrátenie preplatku na dani podľa § 63 zákona o správe daní.

______________________

a) príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s ODP (zahraniční umelci a športovci, ktorí vykonávajú svoju činnosť na území SR),
b) príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch ^a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu EÚ a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor,
c) príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s NDP podľa § 2 písm. d) okrem daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku SR a Národnej banky Slovenska,
d) výnosov z dlhopisov u daňovníka s ODP podľa § 2 písm. e) tretieho bodu, ktorý na území SR nepodniká prostredníctvom stálej prevádzkarne.

Ak sa rozhodne, že z týchto príjmov, bude mať daňovú povinnosť splnenú, tieto príjmy neuvádza v daňovom priznaní.
V tejto súvislosti sa upravuje aj znenie ustanovení § 17 ods. 3 písm. a) a ods. 4 zákona č. 548/2010 Z. z., podľa ktorých:

- sa do základu dane nezahŕňa príjem, pri ktorom vybraním dane zrážkou podľa § 43 ods. 6 je splnená daňová povinnosť alebo pri ktorom daňovník nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7 zákona
- súčasťou základu dane je aj príjem, z ktorého daň vyberanú zrážkou podľa § 43 ods. 6 písm. a) až d) je možné považovať za preddavok na daň, pri ktorom daňovník využil možnosť daň vyberanú zrážkou odpočítať ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. Súčasťou základu dane daňovníka s ODP podľa § 2 písm. e) tretieho bodu (právnická osoba), ktorý na území SR podniká prostredníctvom stálej prevádzkarne a daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou podľa § 2 písm. d) druhého bodu (právnická osoba) s výnimkou subjektu nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku SR a Národnej banky Slovenska je aj výnos z dlhopisov a pokladničných poukážok.

príjem z majetku, ktorí majú manželia v bezpodielovom spoluvlastníctve, sa zahŕňa do základu dane v rovnakom pomere medzi manželov, ak sa manželia nedohodnú inak. Dohoda môže byť aj taká, že sa takéto príjmy zdania len jednému z manželov. Ide o príjmy z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 zákona, príjmy z kapitálového majetku podľa § 7 zákona a ostatné príjmy podľa § 8 zákona.
V takom istom pomere ako príjmy sa u manželov zahŕňajú do základu dane aj výdavky spojené s týmito príjmami.

Príklad 21

Manželia prenajímali v roku 2010 nehnuteľnosť, ktorú vlastnili v bezpodielovom spoluvlastníctve. Rozhodli sa na daňové účely preukazovať skutočné výdavky a viesť evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Keďže manžel nepoberal žiadne iné príjmy, dohodli sa, že príjmy za prenájom bude priznávať len manžel (pomer bol stanovený 100:0), ku ktorým si uplatní aj všetky výdavky spojené s prenájmom. Ak by celkovo dosiahnutý príjem z prenájmu za zdaňovacie obdobie bol nižší ako 50 % nezdaniteľnej časti stanovenej v § 11 (pre rok 2010 nižšej ako 2 012,85 eur) daňovník by nemal povinnosť podávať daňové priznanie.
Rovnako daňovník postupuje pri takomto príjme aj podľa ustanovenia § 9 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého je príjem podľa § 6 ods. 3 oslobodený do výšky 5-násobku životného minima platného k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia, t.j. pre rok 2010 je to suma vo výške 925,95 eura (5x185,19 eur).

Ak by manželia delili príjmy z prenájmu v inom pomere, každý z nich si v tej svojej časti môže uplatniť oslobodenie od dane do výšky 5-násobku životného minima.
Pre rok 2011 sa uvedené oslobodenie do výšky 5-násobku životného minima nahrádza pevnou výškou sumy, a to takýto príjem je oslobodený do výšky 500 eur.

§ 5

Príjmy zo závislej činnosti

(1) Príjmami zo závislej činnosti sú

a) príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru, štátnozamestnaneckého pomeru alebo členského pomeru, alebo z obdobného vzťahu, v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, ako aj príjmy za prácu žiakov a študentov v rámci praktického vyučovania,
b) príjmy za prácu likvidátorov, prokuristov, nútených správcov, členov družstiev, spoločníkov a konateľov spoločností s ručením obmedzeným a komanditistov komanditných spoločností, a to aj keď nie sú povinní pri výkone práce pre družstvo alebo pre spoločnosť dodržiavať príkazy inej osoby,
c) platy a funkčné príplatky ústavných činiteľov Slovenskej republiky, verejného ochrancu práv, poslancov Európskeho parlamentu, ktorí boli zvolení na území Slovenskej republiky, prokurátorov Slovenskej republiky a vedúcich ostatných ústredných orgánov štátnej správy Slovenskej republiky ustanovené osobitnými predpismi,9)
d) odmeny za výkon funkcie v štátnych orgánoch, v orgánoch územnej samosprávy a v orgánoch iných právnických osôb alebo spoločenstiev,10) ak nejde o príjmy podľa písmena a) alebo písmena b), alebo odmeny za výkon funkcie, ak nejde o príjmy uvedené v písmenách a), b) a g),
e) odmeny obvinených vo väzbe11) a odmeny odsúdených vo výkone trestu odňatia slobody poskytované podľa osobitného predpisu,12)
f) príjmy z prostriedkov sociálneho fondu poskytované podľa osobitného predpisu,13)
g) príjmy plynúce v súvislosti s minulým, súčasným alebo budúcim výkonom závislej činnosti alebo funkcie bez ohľadu na to, či daňovník pre platiteľa príjmu skutočne vykonával, vykonáva alebo bude vykonávať túto závislú činnosť alebo funkciu,
h) obslužné,14)
i) vrátené poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie,20) sociálne poistenie21) a sociálne zabezpečenie,22) o ktoré si daňovník znížil podľa odseku 8 v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjmy zo závislej činnosti.

(2) Príjmami podľa odseku 1 sú bez ohľadu na ich právny dôvod pravidelné, nepravidelné alebo jednorazové príjmy, ktoré sa vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú k dobru, alebo spočívajú v inej forme plnenia daňovníkovi s týmito príjmami (ďalej len „zamestnanec“) od platiteľa týchto príjmov (ďalej len „zamestnávateľ“) alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti. Takýmito príjmami sú aj príjmy, ktoré poberá osoba, na ktorú prešlo zo zamestnanca právo na tieto príjmy.
(3) Príjmom zamestnanca je aj

a) suma vo výške 1 % zo vstupnej ceny vozidla podľa § 25 za každý aj začatý kalendárny mesiac poskytnutia motorového vozidla zamestnávateľa na používanie na služobné a súkromné účely. Ak ide o prenajaté vozidlo, vychádza sa z obstarávacej ceny vozidla u pôvodného vlastníka, a to aj v prípade, ak dôjde k následnej kúpe prenajatého vozidla. Ak v obstarávacej cene vozidla nie je zahrnutá daň z pridanej hodnoty,6) na účely tohto ustanovenia sa o túto daň cena zvýši,
b) rozdiel medzi vyššou trhovou cenou1) zamestnaneckej akcie a cenou tejto akcie garantovanou zamestnaneckou opciou v deň skutočnej realizácie zamestnaneckej opcie, znížený o sumu zaplatenú zamestnancom za nákup zamestnaneckej opcie; zamestnaneckou opciou na účely tohto zákona je opcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa, ktorú nemožno scudziť; zamestnaneckou akciou na účely tohto zákona je akcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa,
c) cena alebo výhra prijatá zamestnancom, ktorý sa zúčastnil súťaže vyhlásenej svojím zamestnávateľom; za príjem zamestnanca sa považuje aj takáto cena alebo výhra prijatá manželom (manželkou) zamestnanca a deťmi zamestnanca, ktoré sa na účely tohto zákona považujú u tohto zamestnanca za vyživované (§ 33), ak sa takejto súťaže zúčastnili, pričom táto cena alebo výhra sa u týchto výhercov posudzuje samostatne [§ 9 ods. 2 písm. m)].

(4) Zamestnávateľom je aj daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou, pre ktorého zamestnanec vykonáva prácu podľa jeho pokynov a príkazov, aj keď sa príjem za túto prácu na základe zmluvného vzťahu vypláca prostredníctvom osoby so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí. Na účely tohto zákona sa takto vyplácaný príjem považuje za príjem, ktorý vypláca daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Ak v úhradách zamestnávateľa osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí nie je preukázaná skutočná výška príjmov zamestnancov, považuje sa za príjem zamestnancov celá úhrada.
(5) Okrem príjmov, ktoré nie sú predmetom dane podľa § 3 ods. 2, nie je predmetom dane ani

a) cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vznikne zamestnancovi nárok podľa osobitných predpisov,15) okrem vreckového poskytovaného pri zahraničnej pracovnej ceste,

(účinnosť od 1. januára 2011)

b) nepeňažné plnenie vo výške hodnoty poskytovaných osobných ochranných pracovných prostriedkov podľa osobitných predpisov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy) vrátane ich udržiavania alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky vynaložené na tieto účely; to platí aj pre takéto plnenia poskytované žiakovi strednej odbornej školy a žiakovi odborného učilišťa, s ktorým má zamestnávateľ zmluvu uzavretú podľa osobitného predpisu.15a)
c) suma prijatá zamestnancom ako preddavok od zamestnávateľa, aby ju v jeho mene vynaložil, alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky, ktoré zamestnanec za zamestnávateľa vynaložil zo svojho tak, akoby ich vynaložil priamo zamestnávateľ,
d) suma do výšky ustanovenej osobitným predpisom16) na úhradu niektorých výdavkov zamestnanca,
e) hodnota poskytovaných rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií a preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom,17)
f) náhrada za používanie vlastného náradia, zariadenia a predmetov potrebných na výkon práce podľa osobitného predpisu,18) ak výška náhrady je určená na základe kalkulácie skutočných výdavkov,
g) náhrada výdavkov a plnenie poskytované v súvislosti s výkonom funkcie, na ktoré vzniká nárok podľa osobitných predpisov,9) okrem náhrady ušlého zdaniteľného príjmu a náhrady za stratu času.

(6) Predmetom dane nie sú plnenia podľa odseku 5 písm. b) a f), ktoré zamestnávateľ paušalizoval za podmienok, že pri výpočte paušálnej sumy vychádzal z priemerných podmienok rozhodujúcich na poskytovanie týchto plnení, pričom ich výška bola určená na základe preukázanej kalkulácie skutočných výdavkov. Ak sa zmenia podmienky, podľa ktorých sa paušálna suma určila, zamestnávateľ je povinný túto sumu preskúmať a upraviť.
(7) Okrem príjmov oslobodených od dane podľa § 9 sú od dane oslobodené aj príjmy poskytnuté ako

a) suma vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa; toto oslobodenie sa nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za ušlý zdaniteľný príjem,
b) hodnota stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov a finančný príspevok na stravovanie poskytovaný podľa osobitného predpisu,17a) ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom,
c) hodnota nealkoholických nápojov poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku,
d) použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia poskytnutého zamestnávateľom zamestnancom; rovnako sa posudzuje aj takéto plnenie poskytnuté manželovi (manželke) zamestnanca a deťom, ktoré sa na účely tohto zákona považujú za vyživované osoby (§ 33) tohto zamestnanca alebo jeho manželky (manžela),
e) poistné na verejné zdravotné poistenie,20) poistné na sociálne poistenie,21) poistné na sociálne zabezpečenie22) a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu alebo poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu (ďalej len „poistné a príspevky“), ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca,
f) náhrada príjmu a príplatok k náhrade príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti poskytovaná zamestnávateľom svojmu zamestnancovi podľa osobitného predpisu,23)
g) príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky plynúci daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou od zamestnávateľa so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ak časové obdobie súvisiace s výkonom tejto činnosti nepresiahne 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe nasledujúcich mesiacov, ak nejde o príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. d) a o príjmy z činností vykonávaných v stálej prevádzkarni (§ 16 ods. 2),
h) náhrada za stratu na zárobku po skončení pracovnej neschopnosti vzniknutej pracovným úrazom alebo chorobou z povolania, ak táto náhrada bola určená pevnou sumou právoplatným rozhodnutím súdu pred 1. januárom 1993,
i) podiel na zisku vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva,
j) náhrada za stratu na zárobku vyplatená zamestnancovi podľa osobitného predpisu,23aa) ak sa na účely jej výpočtu vychádza z priemerného mesačného čistého zárobku zamestnanca podľa osobitného predpisu.23ab)

(8) Základom dane (čiastkovým základom dane) sú zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu.
(9) Zrušený.

(účinnosť od 1. januára 2011)

Príjmy zo závislej činnosti
Jedným z druhov príjmov podliehajúcich dani z príjmov fyzickej osoby je príjem zo závislej činnosti, ktorý je vymedzený v § 5 zákona o dani z príjmov. Sú to príjmy, pri ktorých daňovník nevystupuje vo vlastnom mene, ale je povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu.

sú príjmami zo závislej činnosti:

a) príjmy zo súčasného alebo z predchádzajúceho pracovnoprávneho vzťahu, služobného pomeru, štátnozamestnaneckého pomeru alebo členského pomeru alebo z obdobného vzťahu, v ktorom je daňovník pri výkone práce pre platiteľa príjmu povinný dodržiavať pokyny alebo príkazy platiteľa príjmu, ako aj príjmy za prácu žiakov a študentov v rámci praktického vyučovania,

Patria sem najmä príjmy:

- plynúce z uzatvoreného pracovného pomeru (minulého aj súčasného) podľa Zákonníka práce – riadny pracovný pomer, pracovný pomer na určitú dobu, pracovný pomer na kratší pracovný čas, dohody o vykonaní práce, dohody o brigádnickej práci študentov,
- plynúce zo služobného pomeru – vojakov, colníkov, príslušníkov Policajného zboru SR a príjmy z členského pomeru – napr. hospodári telovýchovných jednôt alebo odborovej organizácie, príjmy za prácu žiakov a študentov z praktického výcviku atď.,
- súvisiace s predchádzajúcim pracovnoprávnym vzťahom – napr. príjmy vyplácané po skončení pracovného, služobného, obdobného pomeru – doplatky príjmu, dôchodky a pod.

b) príjmy za prácu členov družstiev, spoločníkov a konateľov spoločností s ručením obmedzeným a komanditistov komanditných spoločností, a to aj keď nie sú povinní pri výkone práce pre družstvo alebo pre spoločnosť dodržiavať príkazy inej osoby,
c) platy a funkčné príplatky ústavných činiteľov SR, verejného ochrancu práv, poslancov Európskeho parlamentu, ktorí boli zvolení na území SR, prokurátorov SR a vedúcich ostatných ústredných orgánov štátnej správy SR ustanovené osobitnými predpismi (napr. zákon NR SR č. 120/1993 Z. z. o platových pomeroch niektorých ústavných činiteľov SR v z.n.p.),
d) odmeny za výkon funkcie v štátnych orgánoch, v orgánoch územnej samosprávy a v orgánoch iných právnických osôb alebo spoločenstiev, ak nejde o príjmy podľa písm. a) alebo b) alebo odmeny za výkon funkcie, ak nejde o príjmy uvedené v písmenách a), b) a g),
e) odmeny obvinených vo väzbe podľa zákona č. 156/1993 Z. z. o výkone väzby v znení zákona č. 451/2002 Z. z. a odmeny odsúdených vo výkone trestu odňatia slobody podľa zákona č. 59/1965 Zb. o výkone trestu odňatia slobody v z.n.p.,
f) príjmy z prostriedkov sociálneho fondu poskytované podľa zákona NR SR č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde a o zmene a doplnení zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v z.n.p.,
Sociálny fond možno podľa zákona č. 152/1994 Z. z. o Sociálnom fonde tvoriť len z úhrnu príjmov zo závislej činnosti zamestnanca v pracovnom vzťahu alebo v obdobnom pracovnom vzťahu, z čoho vyplýva, že sociálny fond možno tvoriť okrem „klasických“ zamestnancov v súvislosti s príjmami zo závislej činnosti len u spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným, ktorý má uzatvorený pracovný pomer podľa Zákonníka práce so spoločnosťou a teda príjmy zo sociálneho fondu môže poberať len tento spoločník,
g) príjmy plynúce v súvislosti s minulým, súčasným alebo budúcim výkonom závislej činnosti alebo funkcie, bez ohľadu na to, či daňovník pre platiteľa príjmu skutočne vykonával, vykonáva alebo bude vykonávať túto závislú činnosť alebo funkciu,

Príklad 22

Môže to byť napr. náhrada za stratu príjmu vyplácaná poisťovňou zo zákonného poistenia zodpovednosti zamestnávateľa za škodu podľa Zákonníka práce, ktoré s účinnosťou od 1. 4. 2002 vykonáva Sociálna poisťovňa priamo daňovníkovi.

______________________

h) obslužné (vyplácané podľa zákona o hazardných hrách),
i) vrátené poistné zo zaplateného poistného na verejné zdravotné poistenie, sociálne poistenie a sociálne zabezpečenie, o ktoré si daňovník znížil v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach príjmy zo závislej činnosti. 

Ide o poistné platené na základe zákonov č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p., zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení, zákona č. 328/2002 Z. z. o sociálnom zabezpečení policajtov a vojakov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. a pod.

sú príjmami zo závislej činnosti podľa § 5 zákona o dani z príjmov bez ohľadu na ich právny dôvod pravidelné, nepravidelné alebo jednorazové príjmy, ktoré sa vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú k dobru alebo spočívajú v inej forme plnenia daňovníkovi s týmito príjmami (ďalej len „zamestnanec“) od platiteľa týchto príjmov (ďalej len „zamestnávateľ“) alebo v súvislosti s výkonom závislej činnosti.

ďalšími príjmami zahŕňanými do príjmov zamestnanca je:

- príjem zamestnanca vo výške 1 % zo vstupnej ceny vozidla podľa § 25 (obstarávacia cena vozidla, reprodukčná cena vozidla a ďalej určená vstupná cena v tomto ustanovení) za každý aj začatý kalendárny mesiac poskytnutia motorového vozidla zamestnávateľa na používanie na služobné a súkromné účely a ak ide o prenajaté vozidlo, vychádza sa z obstarávacej ceny vozidla u pôvodného vlastníka a to aj v prípade, ak dôjde k následnej kúpe prenajatého vozidla.

Príklad 23

Zamestnancovi poskytol zamestnávateľ 2 vozidlá na použitie aj na služobné aj na súkromné účely, pričom zamestnanec si môže v priebehu mesiaca vybrať, ktorý automobil bude používať a kedy. V takomto prípade bude príjmom zamestnanca suma vo výške 1 % zo vstupných cien obidvoch vozidiel. Ak ale zamestnancovi bolo poskytnuté ďalšie vozidlo z dôvodu poruchy a tým nepojazdnosti prvého vozidla, príjmom zamestnanca bude 1 % zo vstupnej ceny len jedného automobilu, a to zo vstupnej ceny, ktorá je vyššia. Uvedeným postupom sa zabráni špekulatívnym úpravám príjmu zamestnanca.

______________________

- rozdiel medzi vyššou trhovou cenou (zákon o účtovníctve) zamestnaneckej akcie a cenou tejto akcie garantovanou zamestnaneckou opciou v deň skutočnej realizácie zamestnaneckej opcie, znížený o sumu zaplatenú zamestnancom za nákup zamestnaneckej opcie. Zamestnaneckou opciou na účely tohto zákona je opcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa, ktorú nemožno scudziť [§ 5 ods. 3 písm. b) zákona o dani z príjmov]. Zamestnaneckou akciou na účely tohto zákona je akcia nadobudnutá zamestnancom od zamestnávateľa alebo od obchodnej spoločnosti ekonomicky prepojenej s obchodnou spoločnosťou zamestnávateľa.

Ustanovenie § 5 ods. 3 písm. b) zákona o dani z príjmov v takomto znení bolo upravené až zákonom č. 504/2009 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2010 a v súlade s § 52h ods. 1 zákona o dani z príjmov sa prvýkrát použije na zamestnaneckú opciu poskytnutú zamestnávateľom na nákup zamestnaneckej akcie po 31. decembri 2009.

Do účinnosti zákona č. 504/2009 Z. z. sa za príjem považovala hodnota zamestnaneckej opcie poskytnutej zamestnávateľom na nákup zamestnaneckej akcie určená ako rozdiel medzi vyššou trhovou cenou zamestnaneckej akcie platnou v prvý deň možnosti realizácie opcie a cenou akcie garantovanou opciou, znížený o sumu zaplatenú zamestnancom za nákup opcie.

______________________

- cena alebo výhra prijatá zamestnancom, ktorý sa zúčastnil súťaže vyhlásenej svojím zamestnávateľom, pričom za príjem zamestnanca sa považuje aj takáto cena alebo výhra prijatá manželom (manželkou) zamestnanca a deťmi zamestnanca, ktoré sa na účely tohto zákona považujú u tohto zamestnanca za vyživované (§ 33), ak sa takejto súťaže zúčastnili. Táto cena alebo výhra sa u týchto výhercov posudzuje samostatne [§ 9 ods. 2 písm. m)].

sú určené príjmy, ktoré okrem príjmov vylúčených z predmetu dane podľa § 3 ods. 2 zákona o dani z príjmov všeobecne a taxatívne upravujúceho príjmy, ktoré u daňovníkov, fyzických osôb nie sú predmetom dane určuje ďalej špeciálne pre príjmy zo závislej činnosti ďalší okruh príjmov, ktoré nie sú predmetom dane a sú uvedené v § 5 ods. 5 zákona o dani z príjmov. Ide napr. o príjmy:

- cestovná náhrada poskytovaná v súvislosti s výkonom závislej činnosti do výšky, na ktorú vznikne zamestnancovi nárok podľa osobitných predpisov, vrátane vreckového poskytovaného pri zahraničnej pracovnej ceste do výšky 40 % nároku na stravné ustanovené osobitnými predpismi

Príklad 24

Takýmto osobitným predpisom je aj zákon č. 283/2002 Zb. o cestovných náhradách (zákon o cestovných náhradách), ktorý upravuje poskytovanie náhrad výdavkov pri pracovných cestách. V prípade, že zamestnávateľ uhradí zamestnancovi náhradu cestovných výdavkov vo výške nároku podľa cit. zákona, pre zamestnanca je to plnenie, ktoré zákon o dani z príjmov nepovažuje za príjem zo závislej činnosti a je to plnenie, ktoré nie je pre zamestnanca predmetom dane. Ak ale zamestnávateľ poskytne zamestnancovi cestovné náhrady vo vyššej výške ako umožňuje zákon o cestovných náhradách potom sú zdaniteľným príjmom pre zamestnanca.

______________________

- nepeňažné plnenie vo výške hodnoty poskytovaných osobných ochranných pracovných prostriedkov podľa osobitných predpisov, osobných hygienických prostriedkov a pracovného oblečenia (napr. pracovné odevy, uniformy), vrátane ich udržiavania alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky vynaložené na tieto účely. To platí aj pre takéto plnenia poskytované žiakovi strednej odbornej školy a žiakovi odborného učilišťa, s ktorým má zamestnávateľ zmluvu uzavretú podľa § 53 Zákonníka práce,
- suma prijatá zamestnancom ako preddavok od zamestnávateľa, aby ju v jeho mene vynaložil, alebo suma, ktorou zamestnávateľ uhrádza zamestnancovi preukázané výdavky, ktoré zamestnanec za zamestnávateľa vynaložil zo svojho tak, akoby ich vynaložil priamo zamestnávateľ,
- suma do výšky ustanovenej osobitným predpisom na úhradu niektorých výdavkov zamestnanca,
- hodnota poskytovaných rekondičných pobytov, rehabilitačných pobytov, kondičných rehabilitácií a preventívnej zdravotnej starostlivosti v prípadoch a za podmienok ustanovených osobitným predpisom,
- náhrada za používanie vlastného náradia, zariadenia a predmetov potrebných na výkon práce podľa osobitného predpisu, ak výška náhrady je určená na základe kalkulácie skutočných výdavkov,
náhrada výdavkov a plnenie poskytované v súvislosti s výkonom funkcie, na ktoré vzniká nárok podľa osobitných predpisov, s výnimkou náhrady ušlého zdaniteľného príjmu a náhrady za stratu času.

sú vymedzené príjmy, ktoré sú okrem príjmov uvedených v § 9 zákona, tiež oslobodené od dane a to špecificky u zamestnancov.

Ide napr. o:

a) sumu vynaložená zamestnávateľom na doškoľovanie zamestnanca, ktoré súvisí s činnosťou alebo s podnikaním zamestnávateľa, pričom sa však toto oslobodenie nevzťahuje na sumy vyplácané zamestnancovi ako náhrada za ušlý zdaniteľný príjem,
b) hodnotu stravy poskytovanej zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku alebo v rámci stravovania zabezpečovaného prostredníctvom iných subjektov a finančný príspevok na stravovanie poskytovaný podľa § 152 Zákonníka práce, ak zamestnanec na základe lekárskeho potvrdenia od špecializovaného lekára zo zdravotných dôvodov nemôže využiť žiadny zo spôsobov stravovania zamestnancov zabezpečených zamestnávateľom,
c) hodnotu nealkoholických nápojov poskytovaných zamestnávateľom zamestnancovi na spotrebu na pracovisku,
d) použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia poskytnutého zamestnávateľom zamestnancom; rovnako sa posudzuje aj takéto plnenie poskytnuté manželovi (manželke) zamestnanca a deťom, ktoré sa na účely tohto zákona považujú za vyživované osoby (§ 33) tohto zamestnanca alebo jeho manželky (manžela),
V prípade posudzovania oslobodenia príjmov za použitie rekreačného, zdravotníckeho, vzdelávacieho, predškolského, telovýchovného alebo športového zariadenia zamestnávateľa zamestnancom, môže ísť aj o také zariadenie, ktoré nie je vo vlastníctve zamestnávateľa, ale má ho prenajaté a poskytuje ho zamestnancom za týmto účelom. V tejto súvislosti však nemožno uznať zakúpenie rekreačných poukazov, ako poskytnutia služby prostredníctvom cestovnej kancelárie, ale uznať možno napr. prenajatie tenisových kurtov, alebo prenajatie časti rekreačného zariadenia a pod.,
e) poistné na verejné zdravotné poistenie, poistné na sociálne poistenie, poistné na sociálne zabezpečenie a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu alebo poistné a príspevky na zahraničné poistenie rovnakého druhu (ďalej len “poistné a príspevky”), ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca.

Ide o poistné na verejné zdravotné poistenie podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p., poistné na sociálne poistenie podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v z.n.p. a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p., t.j. I. a II. dôchodkový pilier.
Poistné na doplnkové dôchodkové sporenie, t.j. III. dôchodkový pilier, podľa zákona č. 650/2004 Z. z. v z.n.p. sa neuplatňuje v kombinácii s výdavkami percentom z príjmov ale uplatňuje sa ako nezdaniteľná časť v súlade s § 11 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov.

Upozornenie!

Práve v tomto ustanovení je uvedený ďalší pojem – legislatívna skratka, ktorá bude aplikovaná pre účely aj nasledujúcich ustanovení a ide o legislatívnu skratku „poistné a príspevky“. Napr. v prípade, ak daňovník s príjmami podľa § 6 uplatní k príjmom výdavky percentom podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov môže takto vyčíslené výdavky ponížiť o poistné a príspevky ale presne len o tie, ktoré sú vymedzené pre daňové účely pod touto legislatívnou skratkou.

______________________

f) náhrada príjmu a príplatok k náhrade príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti poskytovaná zamestnávateľom svojmu zamestnancovi podľa zákona č. 462/2003 Z. z. o náhrade príjmu pri dočasnej pracovnej neschopnosti zamestnanca a o zmene a doplnení niektorých zákonov,
g) príjem zo závislej činnosti vykonávanej na území SR plynúci daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou od zamestnávateľa so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ak časové obdobie súvisiace s výkonom tejto činnosti nepresiahne 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe nasledujúcich mesiacov, ak nejde o príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. d) – príjmy umelcov a športovcov z činnosti vykonávanej na území SR a o príjmy z činností vykonávaných v stálej prevádzkarni (§ 16 ods. 2),
h) náhrada za stratu na zárobku po skončení pracovnej neschopnosti vzniknutej pracovným úrazom alebo chorobou z povolania, ak táto náhrada bola určená pevnou sumou právoplatným rozhodnutím súdu pred 1. januárom 1993,
i) podiel na zisku vyplatený obchodnou spoločnosťou alebo družstvom zamestnancovi bez účasti na základnom imaní tejto spoločnosti alebo družstva,
j) náhrada za stratu na zárobku vyplatená zamestnancovi podľa osobitného predpisu, ak sa na účely jej výpočtu vychádza z priemerného mesačného čistého zárobku zamestnanca podľa osobitného predpisu.

Pôvodné znenie ustanovenia písmena j) týkajúce sa oslobodenia zamestnaneckých akcií (rozdiel medzi vyššou trhovou cenou zamestnaneckej akcie a jej cenou garantovanou opciou zaplatenou zamestnancom v deň nákupu zamestnaneckej akcie) sa s účinnosťou od 1. 1. 2010 (zákon č. 504/2009 Z. z.) nahradilo oslobodením náhrady za stratu na zárobku v zákonnom prípade. Táto úprava bola vykonaná v nadväznosti na úpravu v § 5 ods. 3 písm. b) zákona o dani z príjmov týkajúcu sa príjmov zo zamestnaneckých akcií. Podľa nového znenia sa oslobodzuje od dane náhrada za stratu na zárobku vypočítaná z priemerného mesačného čistého zárobku zamestnanca, ktorému je vyplatená, a ide o tzv. svedočné priznané podľa § 72 ods. 2 vyhlášky Ministerstva spravodlivosti SR č. 543/2005 Z. z. o Spravovacom a kancelárskom poriadku pre okresné súdy, krajské súdy, Špeciálny súd a vojenské súdy v z.n.p.
Ak sa ale náhrada na zárobku vypočíta a vyplatí z priemerného mesačného hrubého zárobku zamestnanca, potom takáto náhrada u zamestnanca sa zdaní podľa § 43 ods. 3 písm. m) tejto novely zákona zrážkovou daňou a zároveň podľa § 43 ods. 6 tohto zákona bude takto vybraná daň považovaná za vysporiadanú.

určuje spôsob výpočtu čiastkového základu dane špeciálne pre príjmy zo závislej činnosti.
Základom dane (čiastkovým základom dane) z príjmov fyzických osôb zo závislej činnosti sú zdaniteľné príjmy zo závislej činnosti znížené o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť zamestnanec, alebo príspevky na zahraničné poistenie zamestnanca, na ktorého sa vzťahuje povinné zahraničné poistenie rovnakého druhu.
S účinnosťou od 1. 1. 2008 sa pri výpočte základu dane zamestnanca, ktorý vykonáva zdravotnícke povolanie lekára, zubného lekára, sestry alebo pôrodnej asistentky, po odpočítaní poistného a príspevkov môžu znížiť príjmy zo závislej činnosti aj o úhrady zdravotníckeho pracovníka za jeho ďalšie vzdelávanie vzdelávacej ustanovizni uskutočňujúcej študijný program akreditovaný ministerstvom zdravotníctva preukázateľne zaplatené v príslušnom zdaňovacom období, a to do výšky ustanovenej osobitným predpisom, pričom ak zamestnanec nedodrží podmienky ďalšieho vzdelávania zdravotníckeho pracovníka ustanovené osobitným predpisom, je povinný zvýšiť si základ dane z príjmov zo závislej činnosti o uplatnené úhrady zdravotníckeho pracovníka za jeho ďalšie vzdelávanie v zdaňovacom období, v ktorom k porušeniu podmienok došlo.
Podľa odseku 9, ak zamestnanec nedodrží podmienky ďalšieho vzdelávania zdravotníckeho pracovníka ustanovené osobitným predpisom, je povinný zvýšiť si základ dane z príjmov zo závislej činnosti o uplatnené úhrady zdravotníckeho pracovníka za jeho ďalšie vzdelávanie v zdaňovacom období, v ktorom k porušeniu podmienok došlo.

S účinnosťou novely zákona o dani z príjmov č. 548/2010 Z. z., t.j. od 1. 1. 2011 sa pri výpočte základu dane zdravotníckych pracovníkov vypúšťa možnosť znížiť príjmy zo závislej činnosti o úhrady zdravotníckeho pracovníka za jeho ďalšie vzdelávanie. Práve z dôvodu, že sa zníženie základu dane o predmetné úhrady týkalo len úzko špecifikovaného okruhu daňovníkov, sa jej vypustením dosiahne opätovné zrovnoprávnenie výpočtu základu dane všetkých daňovníkov dosahujúcich príjmy zo závislej činnosti.
Zároveň však novela zákona o dani z príjmov v prechodnom ustanovení § 52j ods. 4, upravuje, že naďalej sa bude aplikovať ustanovenie § 5 ods. 9 o porušení podmienok zákona o dani z príjmov účinného do 31. 12. 2010 aj po 31. 12. 2010, t. j. ak zamestnanec nedodrží podmienky ďalšieho vzdelávania zdravotníckeho pracovníka ustanovené osobitným predpisom, je povinný zvýšiť si základ dane z príjmov zo závislej činnosti o uplatnené úhrady zdravotníckeho pracovníka za jeho ďalšie vzdelávanie v zdaňovacom období, v ktorom k porušeniu podmienok došlo.

§ 6

Príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu

(1) Príjmami z podnikania sú

a) príjmy z poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva,24)
b) príjmy zo živnosti,25)
c) príjmy z podnikania vykonávaného podľa osobitných predpisov26) neuvedené v písmenách a) a b),
d) príjmy spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti podľa odsekov 7 a 8.

(2) Príjmami z inej samostatnej zárobkovej činnosti, ak nepatria do príjmov uvedených v § 5, sú príjmy

a) z použitia alebo z poskytnutia práv z priemyselného alebo iného duševného vlastníctva vrátane autorských práv a práv súvisiacich s autorským právom,27) a to vrátane príjmov z vydávania, rozmnožovania a rozširovania literárnych a iných diel na vlastné náklady,
b) z činností,28) ktoré nie sú živnosťou ani podnikaním,
c) znalcov a tlmočníkov za činnosť podľa osobitného predpisu,29)
d) z činností sprostredkovateľov podľa osobitných predpisov, ktoré nie sú živnosťou.29a)

(3) Príjmami z prenájmu, ak nejde o príjmy uvedené v odseku 1 a v § 5, sú príjmy z prenájmu nehnuteľností.
(4) Príjmami podľa odseku 3 sú aj príjmy z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sa prenajímajú ako príslušenstvo nehnuteľnosti.
(5) Príjmom z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti je aj

a) príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom daňovníka,
b) úroky z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sa používajú v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti,
c) príjem z predaja podniku alebo jeho časti (§ 17a) na základe zmluvy o predaji podniku,30)
d) výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom.

(6) Na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) sa použijú ustanovenia § 17 až 29. Príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) sa na účely zistenia základu dane môžu znížiť len za podmienok uvedených v odseku 9. Výška odpusteného dlhu alebo jeho časti podľa odseku 5 písm. d) sa zahrnie u dlžníka do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dlh odpustený.
(7) Základom dane (čiastkovým základom dane) spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti je časť základu dane verejnej obchodnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až 29. Táto časť základu dane sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje zisk podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.31) Ak vykáže verejná obchodná spoločnosť podľa § 17 až 29 daňovú stratu, rozdeľuje sa na spoločníka časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahrnie aj podiel spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka v obchodnej spoločnosti.
(8) Základom dane (čiastkovým základom dane) komplementára komanditnej spoločnosti je časť základu dane komanditnej spoločnosti zisteného podľa § 17 až 29 pripadajúca na komplementára. Táto časť základu dane sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pripadajúca na komplementára podľa spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.32) Ak vykáže komanditná spoločnosť podľa § 17 až 29 daňovú stratu, rozdeľuje sa na komplementára časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahrnie aj podiel komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti.
(9) Príjmy uvedené v odseku 1 písm. d) sa na účely zistenia základu dane znižujú o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť spoločník verejnej obchodnej spoločnosti alebo komplementár komanditnej spoločnosti, za predpokladu, že toto poistné a príspevky nie sú nákladom verejnej obchodnej spoločnosti ani komanditnej spoločnosti. Takéto poistné a príspevky platené verejnou obchodnou spoločnosťou za spoločníkov alebo komanditnou spoločnosťou za komplementárov sú u spoločníkov alebo u komplementárov oslobodené od dane.
(10) Ak daňovník, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, alebo daňovník, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 40 % z úhrnu príjmov uvedených v odsekoch 1 a 2. Ak daňovník s príjmami podľa odseku 3 nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty alebo je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 40 % z týchto príjmov. Ak daňovník uplatní výdavky podľa tohto odseku, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky daňové výdavky daňovníka okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť, ak toto poistné a príspevky neboli zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach; toto poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške. Daňovník počas uplatňovania výdavkov týmto spôsobom je povinný viesť evidenciu o príjmoch v časovom slede, o zásobách a o pohľadávkach.

(účinnosť od 1. januára 2011)

(11) Ak daňovník uplatňuje pri príjmoch uvedených v odseku 3 preukázateľne vynaložené daňové výdavky, vedie počas celého zdaňovacieho obdobia evidenciu o 

a) príjmoch a daňových výdavkoch v časovom slede,
b) hmotnom majetku a nehmotnom majetku, ktorý možno odpisovať,
c) zásobách, pohľadávkach a záväzkoch.

(12) Evidenciu podľa odseku 11 je daňovník povinný uchovávať po dobu, v ktorej zanikne právo daň vyrubiť alebo dodatočne vyrubiť podľa osobitného predpisu.34)
(13) Ak sa daňovník, ktorý má príjmy podľa odseku 3, rozhodne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva alebo podvojného účtovníctva, aj keď táto povinnosť daňovníkovi nevyplýva z osobitných predpisov,1) je povinný týmto spôsobom postupovať počas celého zdaňovacieho obdobia.
(14) Daňovník vykonávajúci podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť podľa odsekov 1 a 2 za podmienok, že túto činnosť vykonáva samostatne bez zamestnanca, dosiahol z tejto činnosti v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období príjmy (výnosy) nepresahujúce sumu 170 000 eur a uplatňuje pri týchto príjmoch (výnosoch) preukázateľné daňové výdavky, môže viesť počas celého zdaňovacieho obdobia daňovú evidenciu o 

a) príjmoch a daňových výdavkoch v časovom slede vrátane prijatých a vydaných dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov,1)
b) hmotnom majetku a nehmotnom majetku, využívaných na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť,
c) zásobách, pohľadávkach a záväzkoch.

(15) Ak daňovník v priebehu zdaňovacieho obdobia nedodrží podmienky ustanovené v odseku 14, pokračuje vo vedení daňovej evidencie už len v tomto zdaňovacom období. V bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období je tento daňovník povinný viesť účtovníctvo podľa osobitného predpisu1) alebo evidenciu podľa odseku 10. Daňovník, ktorý sa rozhodne viesť evidenciu podľa odseku 14, je povinný túto evidenciu viesť počas celého zdaňovacieho obdobia a uchovávať ju po dobu, v ktorej zanikne právo vyrubiť daň alebo dodatočne vyrubiť daň.34)
(16) Ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil preukázateľné daňové výdavky, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na výdavky uplatňované spôsobom podľa odseku 10. Ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil výdavky spôsobom podľa odseku 10, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na preukázateľné daňové výdavky.
(17) Hnuteľné veci a nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov podľa odsekov 1 až 3 obaja manželia, zahrnie do obchodného majetku jeden z manželov. Výdavky súvisiace s využívaním týchto hnuteľných vecí a nehnuteľností sa rozdelia medzi oboch manželov v pomere, v akom ich využívajú pri svojej činnosti; v takomto pomere sa rozdelí aj príjem z ich predaja.

(účinnosť od 1. januára 2011)

sú vymedzené druhy príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Jednotlivé druhy príjmov uvedené v tomto ustanovení sú rozdelené v závislosti od spôsobu ich dosahovania a od charakteru vykonávanej činnosti.
V odseku 1 sú vymedzené príjmy z podnikania, ktoré sa rozdeľujú podľa skutočnosti, na základe akého právneho podkladu daňovník tieto činnosti vykonáva.
Ide o príjmy:

- z poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva, kde patria príjmy, ktoré dosahuje samostatne hospodáriaci roľník, ktorý vykonáva činnosť na základe osvedčenia vydaného podľa § 12a zákona č. 105/1990 Zb. o súkromnom podnikaní občanov v znení zákona č. 219/1991 Zb. a príjmy spoločníkov pozemkových spoločenstiev podľa § 10 zákona č. 181/1995 Z. z. o pozemkových spoločenstvách bez právnej subjektivity,
- príjmy zo živnosti, ktoré dosahuje daňovník (živnostník) vykonávajúci činnosť na základe živnostenského oprávnenia podľa zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní v z.n.p. (ďalej len „ŽZ“).

Upozornenie!

V prípade, ak je možné činnosť vykonávať len na základe živnostenského oprávnenia vydaného za splnenia podmienok určených ustanoveniami ŽZ a daňovník takéto živnostenské oprávnenie nemá, pričom nejde o závislú činnosť (§ 5 zákona o dani z príjmov), príjmy daňovníka budú zaradené do ostatných príjmov (v daňovom priznaní na r. „Iné príjmy“). Na daňové účely bude teda daňovník znevýhodnený zaradením takéhoto príjmu medzi ostatné príjmy podľa § 8 zákona o dani z príjmov, a to hlavne nemožnosťou uplatňovať si výdavky na zabezpečenie a udržanie príjmu ale len na dosiahnutie príjmu, čo vyplýva z ustanovenia § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov, pričom daňovník si takéto výdavky môže uplatniť maximálne do výšky dosiahnutého príjmu (nemôže vzniknúť daňová strata).

______________________

- príjmy z podnikania vykonávaného podľa osobitných predpisov neuvedené v písmenách a) a b), kde patria príjmy daňových poradcov, audítorov, exekútorov, súkromných lekárov, notárov a pod., čiže patria sem také druhy príjmov, ktoré sú dosahované činnosťou vykonávanou len na základe osobitných predpisov,

príjmy spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti podľa ods. 7 a 8.

V odseku 2 sú určené príjmy dosahované z výkonu inej samostatnej zárobkovej činnosti nie je potrebné žiadne povolenie alebo osvedčenie. V tomto prípade sa však vždy skúma, či príjem nie je príjmom podľa § 5 zákona o dani z príjmov, t.j. či nie je príjmom dosahovaným v rámci pracovnoprávneho vzťahu ako príjem zo závislej činnosti.
Ide o príjmy:

Upozornenie!

Príjmami z autorských práv sú aj príjmy za príspevky do novín a časopisov. Pri vyplácaní takýchto príjmov sa aplikuje ustanovenie § 43 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého sa daň z príjmov plynúcich zo zdrojov na území SR daňovníkom s ODP a NDP, vyberá zrážkou z príjmov autorov za príspevky do novín, časopisov, rozhlasu alebo televízie, ak nejde o umelecký výkon, pričom príjmy sa znížia o 40 % výdavky podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov a až z takto vypočítaných príjmov sa zrazí 19 % daň platiteľom dane. Ide však len o príspevky do novín a časopisov, ktoré majú označenie ISSN.

______________________

V tomto prípade, kým pôjde o príjmy vyplácané do 31. 12. 2010, z ktorých bola zároveň aj zrazená daň, tu sa daňovník rozhoduje, ak nie je povinný účtovať o takýchto príjmoch, či bude považovať zrazením dane svoju daňovú povinnosť za vysporiadanú alebo za preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 zákona účinného do 31. 12. 2010.
S účinnosťou od 1. 1. 2011 už je daňová povinnosť z týchto príjmov považovaná zrazením dane za vysporiadanú, a príjmy nie sú súčasťou základu dane daňovníka bez ohľadu na skutočnosť, či daňovník o takomto príjme účtuje alebo nie.

Príklad 25

Novinár je zamestnaný, t. j. dosahuje príjmy zo závislej činnosti podľa § 5 zákona o dani z príjmov v jednej zo spoločností, ktoré vydávajú dennú tlač a mesačné magazíny zaoberajúce sa politickou situáciou doma aj vo svete. Keďže je jeden z najúspešnejších žurnalistov, ktorý je vysielaný aj k svetovým udalostiam, rozhodne sa, že o svojich zážitkoch napíše knihu, ktorú spestrí aj svojimi fotografiami z konkrétnych miest. Túto knihu kúpi vydavateľstvo a zaplatí mu dohodnutú odmenu. Uvedené príjmy budú príjmami podľa § 6 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov.

Príklad 26

Zamestnanec ekonomickej kancelárie napísal príspevok k daňovej téme do redakcie zaoberajúcej sa vydávaním ekonomických publikácií. Redakcia mu vyplatila honorár, pričom príjem znížila o 40 % výdavky a zrazila mu daň vo výške 19 %. Daňovník o týchto príjmoch neúčtoval a nechcel využiť ustanovenie § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov. Takto zrazená daň bude teda považovaná za vysporiadanú daňovú povinnosť daňovníka z uvedených príjmov.

______________________

- z činností, ktoré nie sú živnosťou ani podnikaním, kde zaraďujeme napr. príjmy z činnosti osobnej asistencie alebo činnosť profesionálnych športovcov,

V zásade sa dá povedať, že uvedené ustanovenie je akýmsi zberným druhom príjmov, ktoré plynú zo sústavne vykonávanej nezávislej činnosti daňovníka, vo vlastnom mene na vlastnú zodpovednosť za účelom dosahovania ziskov (nejde o závislú činnosť ani o príležitostnú činnosť), ktorá nie je živnosťou ani podnikaním podľa osobitných predpisov,

- znalcov a tlmočníkov za činnosť podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov,
- z činností sprostredkovateľov podľa osobitných predpisov, ktoré nie sú živnosťou, kde patria napr. príjmy z činnosti sprostredkovateľov poistenia podľa zákona č. 340/2005 Z. z. o sprostredkovaní poistenia a sprostredkovaní zaistenia a o zmene a doplnení niektorých zákonov, príjmy z činnosti sprostredkovateľov starobného dôchodkového sporenia podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p., príjmy z činnosti sprostredkovateľov doplnkového dôchodkového sporenia podľa zákona č. 650/2004 Z. z. v znení zákona č. 747/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení, príjmy z činnosti sprostredkovateľov zamestnania podľa zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti v z.n.p. Nejde o príjmy sprostredkovateľa vykonávajúceho svoju činnosť na základe živnostenského oprávnenia podľa ŽZ.

je vymedzený príjem z prenájmu nehnuteľností vrátane príjmov z prenájmu hnuteľných vecí, ktoré sú príslušenstvom prenajímanej nehnuteľnosti.
Medzi príjmy z prenájmu nehnuteľností patria príjmy z ich prenájmu bez poskytovania ďalších služieb, ako sú napr. služby hotelového typu. Takýto prenájom nehnuteľnosti je už činnosťou, na ktorú je potrebné živnostenské oprávnenie podľa ŽZ a príjmy z nej plynúce budú príjmami zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.
To znamená, že do príjmov z prenájmu nehnuteľnosti podľa odseku 3 budú patriť príjmy len zo samotného prenájmu nehnuteľností, pri ktorom sa poskytujú len základné služby, ktoré sú podmienené riadnou prevádzkou nehnuteľnosti (napr. dodávka vody, elektriny).
V ustanovení § 6 zákona o dani z príjmov nie sú uvedené príjmy z prenájmu samostatných hnuteľných vecí vzhľadom na skutočnosť, že prenájom hnuteľných vecí vykonávaný sústavne sa môže vykonávať len na základe živnostenského oprávnenia, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.
Príjem z príležitostného prenájmu samostatných hnuteľných vecí sa zaraďuje do príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov.
V súvislosti s príjmami z prenájmu je potrebné prihliadnuť aj na oslobodenie tohto príjmu do výšky 5-násobku životného minima platného k 1. 1. 2010, t.j. oslobodenie do výšky 925,95 eur podľa § 9 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov.
Podľa tohto ustanovenia sú oslobodené od dane z príjmov fyzických osôb príjmy z prenájmu (§ 6 ods. 3) nehnuteľností a príjmy z príležitostných činností (§ 8 ods. 1 písm. a) zákona), ak nejde o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období päťnásobok sumy životného minima platného k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia (ďalej len “platné životné minimum”). Ak takto vymedzené príjmy presiahnu päťnásobok sumy platného životného minima, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu, pričom výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom.

Príklad 27

Daňovník dosiahne v roku 2010 príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) v sume 6 000 eur. Na tieto príjmy preukázateľne vynaloží výdavky v sume 3 000 eur.
Okrem uvedených príjmov dosiahne v roku 2010 aj príjmy z prevodu členských práv v družstve [§ 8 ods. 1 písm. e)] v sume 1 000 eur [nejde o príjem oslobodený podľa § 9 ods. 1 písm. i) zákona o dani z príjmov]. Členské práva na bytovom družstve obstaral v roku 2008 po prepočte na eurá za 500 eur [byt, s ktorým členské práva súviseli daňovník neužíval viac ako päť rokov, preto príjmy z prevodu členských práv nie sú oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. i) zákona o dani z príjmov].
Oslobodenie príjmov vo výške päťnásobku platného životného minima uplatní pri príjmoch z prenájmu nehnuteľnosti podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov. Do základu dane zahrnie len príjmy z prenájmu prevyšujúce sumu päťnásobku sumy platného životného minima, čo je suma oslobodená od dane z príjmov. Táto suma v roku 2010 predstavuje 925,95 eura (5 x 185,19 eura). Znamená to, že do základu dane za rok 2010 zahrnie daňovník zdaniteľné príjmy z prenájmu v sume 5 074,05 eura (6 000 eur – 925,95 eura).
Základ dane môžu ovplyvniť len výdavky vynaložené na príjmy zahrnované do základu dane. Tieto sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom. Pomer príjmov z prenájmu zahrnovaných do základu dane (5 074,05 eura) k celkovým príjmom z prenájmu (6 000 eur) predstavuje 84,57 %. Z celkových výdavkov preukázateľne vynaložených na príjmy z prenájmu (3 000 eur) preto daňovník zahrnie do základu dane výdavky len v sume 2 537,03 eur (84,57 % zo sumy 3 000 eur).

Nakoľko daňovník uplatní oslobodenie podľa § 9 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov vo výške päťnásobku sumy platného životného minima pri príjmoch z prenájmu (§ 6 ods. 3), pri príjmoch z predaja členských práv [§ 8 ods. 1 písm. e)] už oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. j) zákona o dani z príjmov uplatniť nemôže. Príjmy z prevodu členských práv v sume 1 000 eur sú jeho zdaniteľnými príjmami, od ktorých si môže odpočítať výšku vynaloženého výdavku na obstaranie členského práva (na dosiahnutie príjmu), t.j. 500 eur.

______________________

medzi príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti patria aj príjmy vymedzené v § 6 ods. 5 zákona o dani z príjmov, a to príjmy z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom daňovníka, úroky z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sú používané v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti, príjem z predaja podniku alebo jeho časti, ako aj výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom.

Upozornenie!

V prípade, ak daňovník dosahuje príjmy z prenájmu, príjmy definované v § 6 ods. 5 zákona o dani z príjmov (napr. úroky plynúce z bežného účtu) nie sú súčasťou základu dane (čiastkového základu dane) daňovníka vykázaného podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov.

Príklad 28

Daňovníkovi poberajúcemu len príjmy z prenájmu plynú tieto príjmy na jeho bežný účet. Úroky, ktoré mu budú plynúť z peňažných prostriedkov na tomto účte nebudú súčasťou jeho príjmov z prenájmu a teda nebudú zaradené ako príjem podľa § 6 ods. 3 ale budú príjmom podľa § 7 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.

Príklad 29

Vlastník nehnuteľnosti prenajal túto nehnuteľnosť nájomcovi spolu s technologickým zariadením, ktoré je súčasťou nehnuteľnosti za sumu 20 000 eur. Uvedená suma bude v plnej výške príjmom vlastníka budovy ako jeho príjem podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov. V prípade, ak má vlastník budovy túto zaradenú v obchodnom majetku môže si uplatniť aj odpisy budovy a samostatne technologického zariadenia ako daňový výdavok.
V prípade, ak by mal aj vlastník budovy vytvorený bežný účet v súvislosti s prenájmom nehnuteľnosti, úroky, ktoré mu plynú z peňažných prostriedkov na tomto účte nie sú jeho zdaniteľným príjmom z prenájmu podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov ale zdaniteľným príjmom z kapitálového majetku podľa § 7 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov a to vzhľadom na to, že príjmy definované v § 6 ods. 5 zákona o dani z príjmov sú príjmami z vykonávania jeho činnosti len u daňovníka, ktorý podniká alebo vykonáva inú samostatnú zárobkovú činnosť.
Rovnako aj v prípade, ak by tento daňovník aj predal túto nehnuteľnosť zaradenú do obchodného majetku, príjem z jej predaja by bol u daňovníka zdaniteľným príjmom podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.
Ako príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom [pojem obchodný majetok pre fyzickú osobu je definovaný v § 2 písm. m) zákona o dani z príjmov] sa rozumie príjem z prenájmu takéhoto majetku alebo príjem z predaja takéhoto majetku. Takýto príjem teda daňovník zaradí do príjmov z podnikania alebo samostatnej zárobkovej činnosti. Za príjem z nakladania s obchodným majetkom sa nepovažuje preradenie majetku daňovníka z obchodného majetku (majetku využívaného na podnikanie) na súkromné účely. Príjem z predaja alebo z prenájmu takéhoto obchodného majetku sa zahrnie medzi jednotlivé druhy príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti v závislosti od toho, na ktorú z uvedených činností je majetok využívaný.

Príklad 30

Živnostník vlastní od roku 2000 výrobnú halu. Halu využíva v súvislosti s výkonom živnosti a má ju zahrnutú do obchodného majetku. V roku 2010 halu predal. Pretože ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku, príjem z jej predaja nie je oslobodený od dane. Nakoľko daňovník využíva nehnuteľnosť v súvislosti s výkonom živnosti a má ju zahrnutú do obchodného majetku, príjem z jej predaja zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona.

Príklad 31

Daňovník – živnostník zaradil nehnuteľnosť do obchodného majetku, pričom časť nehnuteľnosti dal do prenájmu. Príjem, ktorý plynie tomuto daňovníkovi za prenájom časti nehnuteľnosti je príjmom daňovníka podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.

Príklad 32

Daňovník – živnostník má v obchodnom majetku zaradený osobný automobil. Tento automobil predá. Príjem z jeho predaja si daňovník zaradí do príjmov podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.
Ak by daňovník tento osobný automobil preradil z obchodného majetku na osobné účely a potom by ho predal a to do piatich rokov od vyradenia z obchodného majetku, príjem z predaja auta by bol jeho zdaniteľným príjmom podľa § 8 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov.
Ak by ho ale predal po piatich rokoch od jeho vyradenia z obchodného majetku, bol by príjem z predaja auta u daňovníka oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb podľa § 9 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov.
V prípade, ak má daňovník v obchodnom majetku zahrnutú nehnuteľnosť, ktorú využíva na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť len sčasti, príjmy z jej predaja, ktoré nie sú oslobodené od dane sa zahrnú do základu dane v tom pomere, v akom daňovník tento majetok využíva na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 zákona).

Príklad 33

Daňovník predal v roku 2010 nehnuteľnosť za 200 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 1999. Od roku 2003 polovicu tejto nehnuteľnosti využíval na zabezpečenie príjmov zo živnosti a súčasne ju mal zahrnutú do obchodného majetku. Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť je zahrnutá v obchodnom majetku a polovica z nej je využívaná v súvislosti s vykonávaním živnosti, príjem zodpovedajúci sume 100 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona. Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na vykonávanie živnosti to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia bytu do predaja (nemal v byte trvalý pobyt). K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t. j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti (200 000 eur) je oslobodený od dane.
Pri príjmoch z predaja nehnuteľností, ktoré sa zaraďujú medzi príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona, sa na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) použijú ustanovenia § 17 až 29 zákona. Podľa § 19 ods. 3 písm. b) zákona je daňovým výdavkom zostatková cena nehnuteľnosti. Zostatkovou cenou nehnuteľnosti sa na účely zákona rozumie rozdiel medzi vstupnou cenou nehnuteľnosti a celkovou výškou odpisov zahrnutých do daňových výdavkov (§ 25 ods. 3 zákona). Pojem vstupná cena je vymedzený v § 25 ods. 1 zákona. Daňovník môže uplatniť do daňových výdavkov zostatkovú cenu nehnuteľnosti v plnej výške, bez ohľadu na výšku príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti. To znamená, že ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorá je využívaná na podnikanie a inú samostatnú zárobkovú činnosť (nie na prenájom, z ktorého plynú príjmy podľa § 6 ods. 3 zákona) a ktorá je zahrnutá do obchodného majetku, na daňové účely sa akceptuje aj prípadná strata z predaja nehnuteľnosti.
Daňovník, ktorý dosahuje príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti do svojich zdaniteľných príjmov zahrnie aj úroky z peňažných prostriedkov na svojom bežnom účte používanom v súvislosti s jeho činnosťou.

Príklad 34

Živnostník si zriadi bežný účet v banke ako svoj podnikateľský účet. Úroky, ktoré mu banka pripíše sú zdaniteľným príjmom daňovníka, ktoré si pričíta k príjmom dosahovaným podľa § 6 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov. Tieto úroky pri ich výplate zdaní banka zrážkovou daňou vo výške 19 %, ktorú si však daňovník pri vysporiadaní svojej daňovej povinnosti odpočíta ako už zrazený preddavok na daň v daňovom priznaní. Od 1. 1. 2011 nie sú tieto príjmy (úroky z bežného účtu podnikateľa ani z iného účtu) súčasťou základu dane v súlade s § 43 zákona č. 548/2010 Z. z. o dani z príjmov, nakoľko zrazením dane je daňová povinnosť z takéhoto príjmu považovaná za vysporiadanú a nie je súčasťou základu dane bez ohľadu na skutočnosť, či daňovník o takomto príjme účtuje alebo nie.
Daňovník do svojich zdaniteľných príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti ďalej zahŕňa aj príjem z predaja podniku alebo jeho časti (§ 17a) na základe zmluvy o predaji podniku. V tomto prípade ide o predaj podniku na základe zmluvy uzavretej podľa § 476 až 488 Obchodného zákonníka, t.j. vecí, práv a iných majetkových hodnôt, ktoré patria podnikateľovi a slúžia na prevádzkovanie podniku alebo vzhľadom na svoju povahu majú tomuto účelu slúžiť. Z § 5 Obchodného zákonníka vyplýva definícia podniku. Čo ovplyvňuje základ dane pri predaji podniku vyplýva z ustanovenia § 17a zákona o dani z príjmov a to tak v prípade, ak daňovník účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva ako aj podvojného účtovníctva.
Príjmami z podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti je aj výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom. Výška tohto odpusteného dlhu sa zahrnie u dlžníka do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom bol dlh odpustený. Takýto postup neuplatní daňovník, ktorému napr. Sociálna poisťovňa odpustila predpísanú výšku penále za včas neuhradené poistné na sociálne poistenie, pretože výška penále by neovplyvňovala u neho výšku daňových výdavkov podľa § 21 zákona o dani z príjmov (nejde o daňový výdavok).

Príklad 35

Podnikateľ má zaplatiť dlh v súvislosti s podnikaním vo výške 20 000 eur. Splatí dlh do výšky 18 000 eur a veriteľ mu v roku 2010 odpustí zvyšnú časť vo výške 2 000 eur. Daňovník (dlžník) si teda sumu odpusteného dlhu vo výške 2 000 eur zahrnie ako svoj zdaniteľný príjem dosiahnutý v súvislosti s podnikaním do základu dane v roku 2010.

______________________

ak daňovník pri príjmoch z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z prenájmu uplatňuje preukázateľné výdavky, na zistenie základu dane použije ustanovenia § 17 až 29 zákona o dani z príjmov, pričom vychádza z účtovníctva či už jednoduchého alebo podvojného alebo z vedenej evidencie podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona o dani z príjmov.
Definícia základu dane je uvedená v § 2 písm. j) zákona o dani z príjmov ako rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.
Pri stanovení základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov je potrebné vychádzať:

1. z rozdielu medzi príjmami a výdavkami v prípade, ak daňovník vedie jednoduché účtovníctvo, alebo si uplatňuje výdavky percentom z príjmov na základe vedenej evidencie podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov (tzv. „paušálne výdavky“), alebo pri príjmoch z prenájmu preukázateľné výdavky na základe evidencie vedenej podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov [§ 17 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov], alebo pri príjmoch z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti preukázateľné výdavky na základe daňovej evidencie vedenej podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov, ak daňovník spĺňa zákonom stanovené podmienky pre jej vedenie,
2. z hospodárskeho výsledku, a to v prípade, ak daňovník vedie podvojné účtovníctvo [§ 17 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov].

Poznámka

Daňovníci, fyzické osoby, nepostupujú pri určení základu dane na základe medzinárodných účtovných štandardov podľa osobitných predpisov.
Daňovými výdavkami pri príjmoch z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu môžu byť:

- preukázateľné výdavky na základe

1. vedeného účtovníctva – jednoduchého, podvojného – nikdy však nie je účtovnou jednotkou podľa zákona o účtovníctve
2. vedenej preukázateľnej evidencie – § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov,

______________________

je stanovený základ dane spoločníkov verejných obchodných spoločností (ďalej len „v.o.s.“) a komplementárov komanditných spoločností (ďalej len „k.s.“), ak sú títo fyzickými osobami, ktoré vzhľadom na osobné ručenie v týchto obchodných spoločnostiach nie sú zdaňovaní daňou z príjmov právnických osôb, ale sú zdaňovaní daňou z príjmov fyzických osôb.
V.o.s. je právnickou osobou, ktorá sa skladá zo spoločníkov, u ktorých sa uplatňuje osobné ručenie za záväzky celej spoločnosti. Základ dane v.o.s. sa rozdelí na spoločníkov podľa podielov určených spoločenskou zmluvou alebo rovným dielom. V prípade zrušenia v.o.s. likvidáciou má spoločník nárok na podiel na likvidačnom zostatku. Spoločník, ktorého účasť vo v.o.s. zanikla z iného dôvodu ako je likvidácia spoločnosti, má právo na vyrovnací podiel.
K.s. zistí základ dane za spoločnosť ako celok (podľa § 17 až 29) a od takto zisteného základu dane sa odpočítajú podiely pripadajúce na jednotlivých komplementárov podľa spoločenskej zmluvy, ktoré u nich tvoria čiastkový základ dane. Zostávajúci základ dane je základom komanditnej spoločnosti ako právnickej osoby.
Ak vykáže v.o.s. alebo k.s. daňovú stratu, rozdeľuje sa na spoločníka, resp. komplementára časť tejto straty rovnako ako základ dane. Do základu dane sa zahŕňa aj podiel spoločníka v.o.s. alebo komplementára k.s. na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnací podiel pri zániku účasti spoločníka či komplementára v spoločnosti.
Podiely spoločníkov v.o.s. a komplementárov k.s. na zisku sa u fyzických osôb považujú za príjem z podnikania podľa § 6 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov, pričom tento príjem sa na účely zistenia základu dane znižuje o poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť spoločník v.o.s. alebo komplementár k.s., a to za predpokladu, že toto poistné a príspevky nie je nákladom v.o.s. alebo k.s. Povinné poistné a príspevky platené v.o.s. za spoločníkov alebo k.s. za komplementárov je u spoločníkov alebo u komplementárov oslobodené od dane.

ak daňovník, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, alebo daňovník, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 40 % z úhrnu príjmov uvedených v odsekoch 1 a 2 okrem daňovníka, ktorý má z týchto príjmov len príjmy z vykonávania remeselných živností podľa osobitného predpisu (príloha č. 1 živnostenského zákona), ktorý môže uplatniť výdavky vo výške 60 %.
Ak daňovník s príjmami podľa odseku 3 nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, alebo je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 40 % z týchto príjmov.
To znamená, že výdavky percentom z príjmov si môže uplatniť daňovník, ktorý napr. na začiatku zdaňovacieho obdobia bol platiteľom DPH a na konci zdaňovacieho obdobia už nie je platiteľom DPH alebo naopak, alebo nebol platiteľom DPH počas celého zdaňovacieho obdobia.

Medzi príjmy z podnikania podľa § 6 ods. 1 zákona o dani z príjmov patria aj príjmy spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a príjmy komplementárov komanditnej spoločnosti [§ 6 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov]. Vzhľadom na špecifický spôsob zisťovania základu dane (čiastkového základu dane) z uvedených príjmov, t.j. určí sa základ dane právnickej osoby – verejnej obchodnej spoločnosti a komanditnej spoločnosti – a ten sa rozdelí podľa zodpovedajúcich podielov na spoločníkov a komplementárov (zisťuje sa základ dane spoločnosti, kde sa uplatňujú preukázateľné výdavky) však pri týchto príjmoch nie je možné uplatniť paušálne výdavky (všetky výdavky preukázateľné boli uplatnené v základe dane spoločnosti, ktorý sa delí na spoločníkov a komplementárov). Bez ohľadu na uvedený spôsob určenia príjmu, však daňovník môže uplatniť pri ostatných druhoch príjmu z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti paušálne výdavky, ak nie je platiteľom DPH alebo je platiteľom len časť zdaňovacieho obdobia. V takomto prípade nedochádza k nepovolenej kombinácii uplatnenia rôznych druhov výdavkov.

______________________

Ak daňovník uplatní výdavky percentom z príjmov, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky daňové výdavky daňovníka okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť, ak toto poistné a príspevky nebolo zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške. Daňovník počas uplatňovania výdavkov týmto spôsobom je povinný viesť evidenciu o príjmoch v časovom slede, o zásobách a o pohľadávkach.

Príklad 36

Daňovník fyzická osoba podnikateľ vykonávajúci svoju činnosť na základe živnostenského oprávnenia prestal byť k 31. marcu 2010 platiteľom DPH. Môže si uplatniť paušálne výdavky?

Podľa ustanovenia § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov si daňovník, ktorý nie je platiteľom DPH alebo je platiteľom DPH len časť zdaňovacieho obdobia, môže uplatniť paušálne výdavky vo výške 40 % z príjmov. V prípade, ak by dosahoval príjmy len z remeselnej živnosti vymedzenej v prílohe č. 1 živnostenského zákona, mohol by si uplatniť výdavky vo výške 60 % z príjmov.

______________________

Daňovník je pri uplatňovaní výdavkov percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov povinný viesť evidenciu o príjmoch v časovom slede, o zásobách a o pohľadávkach. Okrem výdavkov určených percentom z príjmov si môže daňovník uplatniť naviac aj preukázateľne zaplatené poistné a príspevky, ktoré je povinný platiť. Tieto poistné a príspevky si však môže odpočítať až po odpočítaní výdavkov percentom z príjmov a maximálne do výšky príjmov, nakoľko daňová strata z dôvodu odpočítania si poistného a príspevkov pri uplatňovaní výdavkov percentom z príjmov nemôže vzniknúť (definícia daňovej straty § 2 zákona o dani z príjmov).
Ide o poistné na verejné zdravotné poistenie podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p., poistné na sociálne poistenie podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v z.n.p. a príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. Ide teda o I. a II. dôchodkový pilier.
Poistné na doplnkové dôchodkové sporenie, t.j. III. dôchodkový pilier, podľa zákona č. 650/2004 Z. z. v z.n.p. sa neuplatňuje v kombinácii s výdavkami percentom z príjmov ale uplatňuje sa ako nezdaniteľná časť v súlade s § 11 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov.
Ako poistné a príspevky, ktoré je daňovník povinný platiť a ktoré si môže uplatniť ako daňové výdavky sa rozumie aj platenie poistného a príspevkov ako dobrovoľný platiteľ poistného do Sociálnej poisťovne, pretože aj takáto dobrovoľne poistená osoba je už následne (po prihlásení) povinná platiť tieto sumy. Táto problematika bola riešená aj Usmernením MF SR č. 2634/2004 uverejnenom vo FS č. 2/2004 a to konkrétne v bode 29.
Percentuálne výdavky si môže uplatniť aj účastník združenia, ktoré nemá právnu subjektivitu a spoločníci pozemkového spoločenstva, ktoré nemá právnu subjektivitu. V obidvoch prípadoch sa delia spoločné príjmy a výdavky podľa § 10 ods. 2 zákona, pričom takéto delenie príjmov a výdavkov môžu využiť len daňovníci, ktorí dosahujú príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti. Daňovníci s príjmami z prenájmu nemôžu využiť delenie príjmov a výdavkov podľa § 10 ods. 2 zákona ale z dôvodu, že pôjde o spoluvlastníctvo k veci využívajú postup podľa § 10 ods. 1 zákona o dani z príjmov.
Výdavky vo výške 60 % z príjmov si môže uplatniť len daňovník, ktorý má príjmy len z vykonávania remeselných živností podľa prílohy č. 1 ŽZ a to počas celého zdaňovacieho obdobia. Sú to ohlasovacie živnosti a môžu sa teda vykonávať na základe ohlásenia, ak sú splnené všeobecné podmienky prevádzkovania živnosti uvedené v § 21 a 22 ŽZ. Remeselné živnosti sú taxatívne vymedzené v prílohe č. 1 ŽZ podľa jednotlivých skupín.

S účinnosťou od 1. 1. 2011 sa zákonom č. 548/2010 Z. z. zjednocuje výška paušálnych výdavkov na výšku 40 % z dosiahnutých príjmov z podnikania. Táto úprava vychádza z programového vyhlásenia vlády, ktorého jednou z oblastí úprav je audit existujúcich výnimiek v zákone o dani z príjmov s cieľom výrazného zníženia ich počtu. Uvedenou úpravou sa znižujú uplatňované paušálne výdavky pri príjmoch z remeselnej živnosti zo 60 % na 40 %. Tieto výdavky si môže v súčasnosti uplatniť len daňovník, ktorý má príjmy len z vykonávania remeselných živností taxatívne vymedzených v prílohe č. 1 ŽZ, a to počas celého zdaňovacieho obdobia. Ide o ohlasovacie živnosti, ktoré sa môžu vykonávať na základe ohlásenia, ak sú splnené všeobecné podmienky prevádzkovania živnosti uvedené v § 21 a 22 ŽZ.V súvislosti s možnosťou uplatnenia 60 % výdavkov z príjmov dosahovaných len z remeselných živností vznikali a stále vznikajú v praxi problémy s posudzovaním, či ide skutočne o remeselné živnosti uvedené v prílohe č. 1 ŽZ alebo ide remeselné činnosti, pri ktorých je možné uplatniť len 40 % paušálne výdavky, resp. či daňovník nedosahuje kombináciu príjmov z remeselných živností a remeselných činností a teda tiež už nemá nárok na uplatnenie až 60 % paušálnych výdavkov (nemôže sa uplatňovať kombinácia výdavkov preukázateľných s paušálnymi ale ani kombinácia rôznej výšky paušálnych výdavkov pri úhrne príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti).
Remeselná živnosť nie je ekvivalentná s remeselnou činnosťou. Pri remeselných činnostiach ide o ohlasovacie činnosti voľné, kde nie je potrebné preukazovať odbornú spôsobilosť tak, ako je to v prípade remeselných živností. Zákon o dani z príjmov viaže výnimku len na taxatívne vymedzené remeselné živnosti s odkazom na prílohu č. 1 ŽZ.
V prvom rade musí teda daňovník vedieť, či preukazuje odbornú spôsobilosť v súlade s § 21 ŽZ na vydanie živnostenského oprávnenia, resp. či nejde napr. aj o niektorú z viazaných živností uvedených v prílohe č. 2 k ŽZ.
Z uvedeného vyplýva, že pri určení či ide o remeselnú živnosť je východiskom preukazovanie odbornej spôsobilosti vo väzbe na vydanie živnostenského oprávnenia. 
Zjednotenie výšky paušálnych výdavkov prispeje k právnej istote daňovníkov dosahujúcich príjmy z remeselných živností resp. činností pri správnom vyčíslení základu dane.

Zo znenia ustanovenia § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov vyplýva, že môže dôjsť aj ku kombinácii použitia výdavkov preukázateľných s paušálnymi a to pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 a príjmoch podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov. Takže v prípade, ak daňovník dosahuje príjmy napr. z podnikania a dosahuje aj príjmy z prenájmu, môže pri príjmoch z podnikania pri určení čiastkového základu dane uplatniť k príjmom preukázateľné výdavky na základe vedeného jednoduchého alebo podvojného účtovníctva a pri príjmoch z prenájmu si môže uplatniť paušálne výdavky.
V prípade, ak daňovník chce zmeniť spôsob uplatňovania daňových výdavkov z preukázateľných t.j. z výdavkov uplatňovaných podľa § 19 na spôsob podľa § 6 ods. 10 zákona, t.j. výdavky určené percentom z príjmov alebo ak začal účtovať po období, v ktorom nebol účtovnou jednotkou, musí postupovať s účinnosťou od 1. 3. 2009 podľa § zákona o dani z príjmov.
V prípade príjmov z prenájmu nehnuteľnosti, ak daňovník uplatňuje preukázateľne vynaložené daňové výdavky, vedie počas celého zdaňovacieho obdobia evidenciu o príjmoch a daňových výdavkoch v časovom slede, hmotnom a nehmotnom majetku, ktorý možno odpisovať, zásobách, pohľadávkach a záväzkoch. Ak sa rozhodne, že chce účtovať v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva, aj keď mu táto povinnosť nevyplýva z ustanovení zákona o účtovníctve, je povinný týmto spôsobom postupovať počas celého zdaňovacieho obdobia. Napriek rozhodnutiu daňovníka, že bude viesť účtovníctvo, nestáva sa pri príjmoch z prenájmu účtovnou jednotkou podľa zákona o účtovníctve, a teda pri podaní daňového priznania nebudú súčasťou priznania aj účtovné výkazy.

upravuje vedenie preukázateľnej evidencie daňovníkom dosahujúcim príjmy z prenájmu podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov.

sa zákonom č. 60/2009 Z. z. zavádza možnosť daňovníka uplatniť si pri vyčíslení základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti, preukázateľné výdavky na základe daňovej evidencie za zákonom splnených podmienok, pričom v odseku 15 je uvedený postup pri porušení podmienok len za splnenia, ktorých môže daňovník viesť daňovú evidenciu.
Daňová evidencia bola zavedená s cieľom podpory rozvoja malého podnikania.
Aby mohol daňovník, ktorý vykonáva podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť, počas celého zdaňovacieho obdobia viesť daňovú evidenciu musí súčasne splniť všetky nasledovné podmienky:

- podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť vykonávať samostatne bez zamestnanca,
- v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období dosiahnuť z tejto činnosti príjmy (výnosy) nepresahujúce 170 000 eur,
- pri príjmoch z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti uplatňuje preukázateľné daňové výdavky.

Počas uplatňovania preukázateľných daňových výdavkov v rozsahu daňovej evidencie, daňovník nie je účtovnou jednotkou podľa § 1 zákona o účtovníctve a preto sa na neho nevzťahujú také povinnosti vyplývajúce zo zákona o účtovníctve ako napr. povinnosť zostaviť účtovnú závierku, vyhotoviť účtovné výkazy a pod.
Ak sa daňovník rozhodne viesť daňovú evidenciu, vedie ju počas celého zdaňovacieho obdobia. Nemôže dôjsť k situácii, že by časť zdaňovacieho obdobia viedol účtovníctvo a časť zdaňovacieho obdobia viedol daňovú evidenciu.
Daňovník, ktorý splní ustanovené podmienky a rozhodne sa uplatňovať preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie, vedie počas celého zdaňovacieho obdobia daňovú evidenciu o:

- príjmoch a daňových výdavkoch v časovom slede vrátane prijatých a vydaných dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z.n.p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“),
- hmotnom majetku a nehmotnom majetku, využívaných na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť,
- zásobách, pohľadávkach a záväzkoch.

Súčasťou príjmov uvádzaných v daňovej evidencii sú všetky peňažné aj nepeňažné príjmy dosiahnuté z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti, pričom však základ dane z týchto druhov príjmov ovplyvnia len zdaniteľné príjmy (príjmy, ktoré sú predmetom dane a nie sú od dane oslobodené ani podľa tohto zákona a ani podľa medzinárodnej zmluvy).
V prípade uplatnenia výdavkov, sa však v daňovej evidencii uplatňujú len daňové výdavky spĺňajúce podmienky v ustanoveniach § 2 písm. i) a § 19 ods. 1 zákona o dani z príjmov (výdavky upravené ustanovením § 21 zákona o dani z príjmov, nie sú daňovými výdavkami a neuvádzajú sa v daňovej evidencii).
Daňovník v daňovej evidencii uvádza len hmotný majetok a nehmotný majetok, ktorý využíva na podnikanie a na inú samostatnú zárobkovú činnosť. V prípade, ak sa daňovník rozhodne tento majetok uviesť v daňovej evidencii, potom sa stáva jeho obchodným majetkom a môže si uplatňovať všetky výdavky súvisiace s využívaním tohto majetku ako napr. odpisy, výdavky na opravu a udržiavanie, na poistenie a pod.
Ak daňovník, ktorý vedie daňovú evidenciu je platiteľom DPH, potom na účely DPH musí viesť podrobné záznamy v súlade s ustanoveniami zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z.n.p.
Ak daňovník v zdaňovacom období, v ktorom uplatní preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie, poruší podmienky ustanovené v § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov, potom v súlade s § 6 ods. 15 zákona, môže viesť daňovú evidenciu už len v tomto zdaňovacom období. V zdaňovacom období, ktoré bezprostredne nasleduje po zdaňovacom období, v ktorom došlo k porušeniu ustanovených podmienok, daňovú evidenciu už nebude môcť viesť, a bude sa môcť rozhodnúť, či v tomto nasledujúcom zdaňovacom období uplatní preukázateľné daňové výdavky a bude účtovať alebo uplatní výdavky percentom z úhrnu príjmov podľa § 6 ods. 10 za splnenia podmienok stanovených pre možnosť uplatnenia takýchto výdavkov.
Postup pri prechode z uplatňovania preukázateľných výdavkov v rozsahu daňovej evidencie na iný spôsob uplatňovania výdavkov a naopak je upravený v § 51a ods. 1 až 3 a 7 zákona o dani z príjmov.
Ustanovenie § 51a ods. 1 a 2 bolo do cit. zákona doplnené s účinnosťou od 1. marca 2009 zákonom č. 60/2009 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p.
Na zabezpečenie jednotného postupu pri vyčíslení základu dane z príjmov fyzickej osoby v súlade s § 51a ods. 1 zákona o dani z príjmov vydalo Ministerstvo financií SR usmernenie č. MF/011092/2009-72 na postup pri prechode z evidencie podľa § 6 ods. 10 cit. zákona na daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 a 15 cit. zákona a z daňovej evidencie podľa § 6 ods. 14 a 15 cit. zákona na evidenciu podľa § 6 ods. 10 cit. zákona (ďalej len „usmernenie č. MF/011092 /2009-72“), ktoré sa v nadväznosti na jeho tretí bod použilo po prvýkrát za celé zdaňovacie obdobie roka 2009. Usmernenie je uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 7/2009.
Na zabezpečenie jednotného postupu pri vyčíslení základu dane z príjmov fyzickej osoby v súlade s § 51a ods. 2 zákona o dani z príjmov vydalo Ministerstvo financií SR usmernenie č. MF/011087/2009-721 na postup pri prechode zo sústavy podvojného účtovníctva na daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 a 15 cit. zákona a z daňovej evidencie vedenej podľa § 6 ods. 14 a 15 cit. zákona do sústavy podvojného účtovníctva (ďalej len „usmernenie č. MF/011087/2009-721). Podľa § 3 cit. usmernenia sa toto usmernenie použilo po prvýkrát za celé zdaňovacie obdobie roka 2009. Usmernenie je uverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 7/2009.
Odseky 3 a 7 boli do § 51a zákona o dani z príjmov doplnené zákonom č. 504/2009 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p. o zmene a doplnení niektorých zákonov, s účinnosťou od 1. januára 2010. V súlade s prechodným ustanovením § 52h ods. 3 cit. zákona sa tieto ustanovenia použili už pri podávaní daňového priznania po 1. januári 2010 za zdaňovacie obdobie končiace v roku 2009.

sa zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 211 dopĺňa nová úprava, podľa ktorej ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil preukázateľné daňové výdavky, či už vedené na základe účtovníctva alebo evidencií podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na paušálne výdavky. A naopak, ak daňovník v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie uplatnil paušálne výdavky, nemôže ich po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za toto zdaňovacie obdobie zmeniť na preukázateľné daňové výdavky.
Uvedené ustanovenie sa zavádza z dôvodu právnej istoty pre daňovníka, pričom ani v súčasnosti nie je možné spätne za uplynuté zdaňovacie obdobie, za ktoré už daňovník podal daňové priznanie, v ktorom deklaroval svoj úmysel uplatňovať si výdavky určitým spôsobom, meniť tento spôsob cez podané dodatočné daňové priznanie. Uvedené vychádza aj z príslušných účtovných predpisov, podľa ktorých v prípade, ak by daňovník chcel za uplynuté zdaňovacie obdobie v podanom dodatočnom daňovom priznaní namiesto paušálnych výdavkov uplatniť preukázateľné na základe vedeného účtovníctva, v nadväznosti na § 1 zákona o účtovníctve, sa nemôže stať spätne účtovnou jednotkou, t.j. nanovo otvoriť účtovné knihy a začať účtovať. Takéto rozhodnutie o zmene spôsobu uplatňovaných výdavkov môže daňovník vykonať len do podania daňového priznania za zdaňovacie obdobie.
Rovnako aj v prípade, ak by naopak chcel zmeniť dodatočným daňovým priznaním uplatňované paušálne výdavky na preukázateľné, t.j. chcel by sa stať spätne účtovnou jednotkou, došlo by k porušeniu viacerých ustanovení zákona o účtovníctve a to napr. ohľadne účtovného obdobia, otvorenia a uzavretia účtovných kníh, inventarizácie, lehôt, zostavenia a predkladania účtovnej závierky a pod.
Rovnaký postup by mal byť zachovaný aj v prípade, ak daňovník uplatňuje preukázateľné výdavky podľa § 6 ods. 11 (preukázateľná evidencia pri príjmoch z prenájmu) alebo ods. 14 (daňová evidencia) zákona a preto sa zavádza zákaz zmeny spôsobu uplatnenia výdavkov po podanom daňovom priznaní priamo v zákone o dani z príjmov.

(zákonom č. 548/2010 Z. z. došlo k prečíslovaniu z dôvodu doplnenia ustanovenia o zákaze zmeny uplatňovania daňových výdavkov) upravuje spôsob zahrnutia majetku do obchodného majetku, v prípade ak je majetok v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov a títo ho využívajú v súvislosti so svojou podnikateľskou činnosťou.
Podľa tohto ustanovenia hnuteľné veci a nehnuteľnosti v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov, ktoré využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z prenájmu obaja manželia, zahrnie do obchodného majetku jeden z manželov. Výdavky súvisiace s využívaním týchto hnuteľných vecí a nehnuteľností sa rozdelia medzi oboch manželov v pomere, v akom ich využívajú pri svojej činnosti, pričom v takomto pomere sa rozdelí aj príjem z ich predaja.

Príklad 37

Manželia začali podnikať v roku 2009 a v roku 2010 kúpili počítač, ktorý využíva každý z manželov pri výkone svojej činnosti. Obstarávacia cena počítača bola 1 000 eur. Dohodli sa, že počítač do obchodného majetku zaúčtuje manžel, ktorý vypočítal ročný odpis v súlade s § 27 zákona o dani z príjmov. Počítač sa zaraďuje do 1. odpisovej skupiny a odpisuje sa 4 roky, t.j. pri rovnomernom odpisovaní každý rok je odpis vo výške 250 eur z obstarávacej ceny počítača.
Keďže manželia využívajú počítač v pomere – manžel 60 % a manželka 40 %, v daňových výdavkoch si manžel uplatní časť ročného odpisu vo výške 150 eur a manželka zostávajúcu časť ročného odpisu vo výške 100 eur.
Ak by manželia počas podnikania počítač predali, napr. v roku 2011 ho predajú za 800 eur, príjem z predaja si rozdelia v rovnakom pomere v akom ho využívali pri svojom podnikaní, t.j. manžel zdaní 480 eur a manželka 320 eur, pričom si obidvaja tento príjem zahrnú ako súčasť svojich príjmov z podnikania. Ako výdavok si uplatnia zostatkovú cenu určenú podľa § 25 ods. 3 zákona rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona a to manžel sumu vo výške 450 eur a manželka sumu vo výške 300 eur.

Ak by manželia využívali počítač aj na súkromné účely, musia z ročného odpisu najskôr odpočítať časť pripadajúcu na časť využívanú na osobné účely (§ 24 ods. 4 zákona, podľa ktorého sa pri odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku, ktorý sa iba sčasti používa na zabezpečenie zdaniteľného príjmu, do výdavkov na zabezpečenie zdaniteľného príjmu zahŕňa pomerná časť odpisov).

______________________

§ 7

Príjmy z kapitálového majetku

(1) Príjmami z kapitálového majetku, ak nejde o príjmy podľa § 6 ods. 1 písm. d), sú

a) úroky a ostatné výnosy z cenných papierov,
b) úroky, výhry a iné výnosy z vkladov na vkladných knižkách vrátane úrokov z peňažných prostriedkov na vkladovom účte, na účte stavebného sporiteľa a z bežného účtu okrem úrokov uvedených v § 6 ods. 5 písm. b),
c) úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a úroky z hodnoty splateného vkladu v dohodnutej výške spoločníkov verejných obchodných spoločností,
d) dávky z doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu;35) rovnako sa posudzuje aj odstupné vyplácané podľa osobitného predpisu,35)
e) plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku; rovnako sa posudzuje aj jednorazové vyrovnanie alebo odbytné vyplácané v prípade poistenia osôb pri predčasnom skončení poistenia,
f) výnosy zo zmeniek okrem príjmov z ich predaja,
g) príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia).

(2) Príjmom z kapitálového majetku je aj výnos, ktorý vzniká pri splatnosti cenného papiera z rozdielu medzi menovitou hodnotou cenného papiera a emisným kurzom pri jeho vydaní; v prípade predčasného splatenia cenného papiera sa namiesto menovitej hodnoty použije cena, za ktorú sa cenný papier kúpi späť.
(3) Z príjmov uvedených v odseku 1 písm. a), b), d), e) a g) a v odseku 2, plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky sa daň vyberá podľa § 43. V prípade dlhopisov a pokladničných poukážok predávaných pod ich menovitú hodnotu sa príjem vo výške rozdielu medzi ich menovitou hodnotou a nižšou obstarávacou cenou u majiteľa zahrnie do základu dane pri ich splatnosti. Ak príjmy uvedené v odseku 1 písm. a), b), d), e) a g) a v odseku 2 plynú zo zdrojov v zahraničí, zahŕňajú sa do základu dane (čiastkového základu dane).
(4) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňajú príjmy uvedené v odseku 1 písm. c) a f) neznížené o výdavky.
(5) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie suma, o ktorú úhrn príjmov podľa odseku 1 písm. g) prevyšuje úhrn vkladov podielnika; za vklad podielnika sa považuje predajná cena vyplateného (vráteného) podielového listu pri jeho vydaní. Ak úhrn vkladov podielnika prevyšuje úhrn príjmov podľa odseku 1 písm. g), na rozdiel sa neprihliada.
(6) Ak daňovník využije možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou podľa § 43 ods. 10 ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7, základ dane (čiastkový základ dane) sa zistí podľa odseku 5.

(účinnosť od 1. januára 2011)

Príjmy z kapitálového majetku
Ustanovenie špecifikuje príjmy z kapitálového majetku. V prípade príjmov z kapitálového majetku je predmetom dane výnos, ktorý je zvyčajne výsledkom investovania peňažných prostriedkov do produktov finančného trhu. Sú to napr. výnosy z dlhopisov, či výnosy z vkladov na vkladových účtoch alebo bežných účtoch ale aj výnosy zo životných poistení, doplnkového dôchodkového sporenia.
Pri príjmoch z kapitálového majetku sa vo väčšine prípadov uplatňuje vybratie dane zrážkou podľa § 43 zákona o dani z príjmov. Za vyberanie a platenie dane z týchto príjmov správcovi dane je zodpovedný ich platiteľ, čiže ten daňovník (inštitúcia), ktorý tieto príjmy vypláca, alebo pripisuje daňovníkovi k dobru. Daň zrážkou sa vyberá len pri príjmoch plynúcich zo zdrojov na území SR a ak takéto príjmy plynú daňovníkovi zo zdrojov v zahraničí zahŕňa ich do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 7 zákona o dani z príjmov.
Daňová povinnosť daňovníka, ak ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, sa považuje za splnenú riadnym vykonaním zrážky dane, ak tento zákon neustanovuje inak.
Do 31. 12. 2010 sú v § 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov, taxatívne uvedené príjmy, z ktorých sa zrazením dane považuje daňová povinnosť z takéhoto príjmu za vysporiadanú. Vo všetkých ostatných druhoch príjmov, z ktorých sa zráža daň podľa § 43 zákona sa daňovník rozhoduje, či bude zrazenú daň za vysporiadanú alebo za preddavok na daň. Výnimku tvoria len prípady, ak o týchto príjmoch daňovník účtuje, t.j. vtedy sú takéto príjmy súčasťou základu dane a zrazením dane sa považuje za daňová povinnosť z tohto príjmu za vysporiadanú.

- úroky a ostatné výnosy z cenných papierov,

Ide o úroky a ostatné výnosy z cenných papierov a to vkladových certifikátov, depozitných certifikátov a vkladových listov a z dlhopisov a pokladničných poukážok.

Ide o dávky z doplnkového dôchodkového sporenia podľa zákona č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov (do účinnosti tohto zákona bol účinný zákon č. 123/1996 o doplnkovom dôchodkovom poistení v z.n.p., ktorý sa v súlade s týmto ustanovením stále aplikuje). Rovnakým spôsobom sa posudzuje aj odstupné vyplácané podľa zákona č. 65/2004 Z. z.

Základom dane pre daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov je podľa § 43 ods. 5 zákona o dani z príjmov príjem znížený o zaplatené vklady alebo poistné, t.j. zdaní sa len výnos plynúci z týchto plnení. Ak napr. daňovník na poistnom zaplatí 10 000 eur a po skončení poistného vzťahu mu bude vyplatené 10 500 eur, predmetom dane bude len rozdiel vo výške 500 eur.

V prípade, ak tieto príjmy plynú zo zdrojov v zahraničí sú súčasťou základu dane daňovníka z príjmov podľa § 7 zákona o dani z príjmov a daňovník si ich vysporiada prostredníctvom daňového priznania.

Príklad 38

Fyzická osoba nepodnikateľ požičal druhej fyzickej osobe nepodnikateľovi peniaze, pričom medzi sebou uzavreli zmluvu o pôžičke podľa ObčZ. V tejto zmluve si dohodli úroky za požičané peniaze. Peniaze dlžník vrátil v stanovenom termíne a úroky, ktoré vyplatil veriteľovi boli u tejto fyzickej osoby zdaniteľným príjmom podľa § 7 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov.

______________________

§ 8

Ostatné príjmy

(1) Ostatnými príjmami, ak nejde o príjmy podľa § 5 až 7, sú najmä

a) príjmy z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí,
b) príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností,
c) príjmy z predaja hnuteľných vecí,
d) príjmy z prevodu opcií,
e) príjmy z prevodu cenných papierov,
f) príjmy z prevodu účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva,
g) príjmy zo zdedených práv z priemyselného a iného duševného vlastníctva vrátane autorských práv a práv príbuzných autorskému právu,36)
h) dôchodky37) a podobné opakujúce sa požitky,
i) výhry v lotériách a iných podobných hrách a výhry z reklamných súťaží a žrebovaní,
j) ceny z verejných súťaží, ceny zo súťaží, v ktorých je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybratých usporiadateľom súťaže, a ceny zo športových súťaží, ak nejde o daňovníka, ktorý športovú činnosť vykonáva v rámci inej samostatnej zárobkovej činnosti [§ 6 ods. 2 písm. b)],
k) príjmy z derivátových operácií.

(2) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v odseku 1 vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada. Daňovník, ktorý vkladá do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva nepeňažný vklad (ďalej len „vkladateľ nepeňažného vkladu“), zahrnuje do základu dane (čiastkového základu dane) rozdiel medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou vkladaného majetku, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu alebo až do jeho úplného zahrnutia postupne, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu; ak počas tohto obdobia dôjde u vkladateľa nepeňažného vkladu k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka37a) alebo u prijímateľa, ktorý nadobudol nepeňažný vklad (ďalej len „prijímateľ nepeňažného vkladu“), dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty podľa osobitného predpisu1) (ďalej len „reálna hodnota“) hmotného majetku alebo nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností, pričom pri vzniku týchto skutočností vkladateľ nepeňažného vkladu je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 2 a prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 7. Hodnotou vkladaného majetku je pri 

a) majetku s výnimkou majetku, pri ktorom príjmy z jeho predaja sú oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až d) a i)

(účinnosť od 1. januára 2011)

1. cena majetku zistená podľa § 25 ods. 1,
2. zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak je vkladom majetok, ktorý bol obchodným majetkom podľa § 2 písm. m),
3. úhrn cien obstarania cenných papierov a obchodného podielu,

b) individuálne vloženej pohľadávke, menovitá hodnota alebo obstarávacia cena pohľadávky,
c) zásobách ich obstarávacia cena alebo cena zásob, o ktoré bol vkladateľ nepeňažného vkladu povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. a) a c), ak zásoby boli obchodným majetkom podľa § 2 písm. m).

(3) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňajú zdaniteľné príjmy neznížené o výdavky, ak ide o

a) príjmy podľa odseku 1 písm. i) a j), ktoré plynú zo zdrojov v zahraničí,
b) dôchodky,37)

(4) Do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahrnie príjem z predaja nehnuteľnosti podľa odseku 1 písm. b) až v tom zdaňovacom období, v ktorom sa prijal, bez ohľadu na to, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci. Príjmy uvedené v odseku 1 písm. b) až f), vyplácané v splátkach na základe kúpnej zmluvy alebo inej zmluvy, ktorou sa prevádza vlastníctvo, alebo prijaté preddavky dohodnuté týmito zmluvami, alebo prijaté na základe zmluvy o budúcom predaji alebo inom prevode, sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane), a to v tom zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté.
(5) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. b) až e) je výdavkom

a) kúpna cena preukázateľne zaplatená za vec, cenný papier alebo opciu,
b) cena veci, cenného papiera alebo opcie zistená v čase nadobudnutia, ak nejde o výdavok podľa písmena a), pričom pri nehnuteľnostiach získaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny podľa § 25,
c) zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak ide o majetok, ktorý bol zahrnutý v obchodnom majetku,
d) finančné prostriedky preukázateľne vynaložené na technické zhodnotenie, opravu a údržbu veci vrátane ďalších výdavkov súvisiacich s predajom veci okrem výdavkov na osobné účely,
e) výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenných papierov a opcií; pri predaji zamestnaneckých akcií aj suma nepeňažného príjmu uvedeného v § 5 ods. 3 písm. b) zdanená podľa § 35,
f) výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku alebo jeho výrobu vo vlastnej réžii.

(6) Výdavkom podľa odseku 5 nie je hodnota vlastnej práce na veci, ktorú si daňovník sám vyrobil alebo ju vlastnou prácou zhodnotil.
(7) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. f) sa za výdavok považuje vklad alebo obstarávacia cena podielu.
(8) Výdavky, ktoré prevyšujú príjmy podľa odseku 1 písm. b) až f) v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky na predaj hnuteľných vecí, cenných papierov, nehnuteľností alebo na prevod opcií, obchodného podielu spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditistu komanditnej spoločnosti alebo členských práv člena družstva, sa môžu uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky týchto príjmov. Ak tieto príjmy plynú aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno podľa tohto ustanovenia uplatniť.
(9) Ak daňovník pri príjmoch z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva [odsek 1 písm. a)] neuplatní výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie príjmu, môže uplatniť výdavky vo výške 25 % z týchto príjmov.
(10) Z príjmov podľa odseku 1 písm. i) a j), okrem nepeňažnej výhry alebo ceny, plynúcich zo zdrojov na území Slovenskej republiky sa daň vyberá podľa § 43. Pri poskytnutí nepeňažnej výhry alebo ceny je prevádzkovateľ alebo organizátor hry, súťaže alebo žrebovania povinný oznámiť výhercovi hodnotu výhry alebo ceny, ktorou je obstarávacia cena alebo vlastné náklady prevádzkovateľa alebo organizátora hry, súťaže alebo žrebovania, alebo poskytovateľa výhry alebo ceny. Ak v cene z verejnej súťaže je zahrnutá odmena za použitie diela alebo výkonu, zníži sa táto cena o sumu pripadajúcu na túto odmenu, pričom táto suma sa zahrnie do príjmov uvedených v § 6.
(11) Pri príjmoch podľa odseku 1 písm. k) sa za výdavky považujú poplatky a iné podobné platby súvisiace s realizáciou derivátových operácií a výdavky súvisiace s vysporiadaním týchto derivátových operácií.

Ostatné príjmy
Za ostatné príjmy možno považovať tie príjmy, ktoré nie sú vymedzené v § 5 až 7 zákona o dani z príjmov.
Hlavne pre príjmy uvedené v § 8 zákona o dani z príjmov, je v prevažnej miere najskôr potrebné posúdiť, či nie sú tieto príjmy oslobodené od dane v plnej výške resp. len do zákonom určenej výšky a až ak nespĺňajú podmienky oslobodenia, tak sú zdaniteľnými príjmami, uvádzanými práve medzi ostatné príjmy.

medzi ostatné príjmy patria najmä (nejde o taxatívny výpočet príjmov):

- v prípade príjmov z príležitostných činností ide o príjmy napr. z príležitostného predaja lesných plodov, húb, liečivých bylín,
- o príjmoch z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva hovoríme vtedy, ak ide o predaj výrobkov z vlastnej drobnej pestovateľskej a chovateľskej činnosti, pričom nejde o činnosť vykonávanú v rámci podnikania samostatne hospodáriacim roľníkom. V prípade týchto príjmov si daňovník môže uplatniť výdavky vo výške 25 % z príjmov ak nechce uplatňovať výdavky preukázateľným spôsobom na dosiahnutie príjmov.
- medzi príjmy z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí nepatrí príjem za prenájom hnuteľného majetku využívaného v súvislosti s podnikaním alebo prenajímaného ako súčasť prenajímanej nehnuteľnosti. Sústavné prenajímanie hnuteľných vecí je možné len na základe živnostenského oprávnenia, pričom však už príjem za takýto prenájom bude zdaniteľným príjmom podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov.

Príjem z prenájmu nehnuteľností, či už je príležitostný alebo sústavný, tento je vždy príjmom podľa § 6 zákona o dani z príjmov len sa rozlišuje, či ide o tzv. „holý prenájom“, ktorý je príjmom podľa § 6 ods. 3 zákona alebo ide o prenájom poskytovaný aj s tzv. službami hotelového typu a v tom prípade už pôjde o výkon živnosti na základe živnostenského oprávnenia a príjem sa zaradí do príjmov podľa § 6 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov alebo o prenájom nehnuteľnosti zaradenej do obchodného majetku, ktorý sa potom zaradí k príslušnému druhu príjmu z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti.

V prípade, ak príjmy z predaja nehnuteľností nie sú od dane oslobodené v súlade s § 9 zákona o dani z príjmov a nejde o nehnuteľnosti zaradené do obchodného majetku, sú príjmy z predaja takejto nehnuteľnosti ostatnými príjmami uvedenými v tomto ustanovení.
Príjmy z predaja nehnuteľnosti patria medzi príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona vtedy, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorú predávajúci využíva:

- na osobné účely alebo
- na prenájom, z ktorého plynú príjmy podľa § 6 ods. 3 zákona, pričom nie je podstatné, či je prenajímaná nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku predávajúceho, alebo
- na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak v momente predaja nehnuteľnosť už nie je zahrnutá do obchodného majetku predávajúceho.

Príjmy z predaja nehnuteľnosti sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane) vždy až v tom zdaňovacom období, v ktorom ich predávajúci prijal, pričom nie je rozhodujúce, kedy nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 8 ods. 4 zákona) a rovnako nie je podstatné kedy došlo k uzavretiu kúpnej zmluvy.

Príklad 39

Daňovník uzavrel v roku 2010 zmluvu o prevode bytu a rekreačnej chaty. Byt, ktorý kúpil v roku 2009 za 100 000 eur (nemal v ňom trvalý pobyt) predal za 120 000 eur a chatu, ktorú kúpil v roku 2002 za 60 000 eur (po prepočte na eurá) predal za 30 000 eur. Kúpnu cenu za obidve nehnuteľnosti zaplatil kupujúci predávajúcemu v roku 2010. Obidve nehnuteľnosti predávajúci využíval len na osobné účely a z uvedeného dôvodu sa príjmy dosiahnuté z predaja bytu a rovnako aj príjmy z predaja chaty zaraďujú medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Podľa § 8 ods. 2 zákona, ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu vyššie, ako dosiahnutý príjem, na rozdiel sa neprihliada. To znamená, že daňovník zahrnie v daňovom priznaní za rok 2010 do základu dane (čiastkového základu dane) príjmy v sume 150 000 eur (120 000 eur za byt a 30 000 eur za chatu). Výdavky môže uplatniť len do výšky príjmov dosiahnutých z predaja uvedených nehnuteľností, t. j. môže uplatniť výdavky maximálne vo výške 150 000 eur, a to aj napriek tomu, že celkové preukázateľne vynaložené výdavky v danom prípade predstavovali 160 000 eur.

______________________

Ak daňovník využíval nehnuteľnosť (zaradenú do obchodného majetku) na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo ak ju prenajíma alebo prenajímal len sčasti, príjmy z jej predaja, ktoré nie sú oslobodené od dane sa zahrnú do základu dane v takom pomere, v akom daňovník tento majetok využíval na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 zákona).

Príklad 40

Daňovník predal v roku 2010 nehnuteľnosť za 100 000 eur. Nehnuteľnosť nadobudol do vlastníctva v roku 2004. Od roku 2005 polovicu tejto nehnuteľnosti využíva na prenájom, z ktorého mu plynú príjmy podľa § 6 ods. 3 zákona. Nehnuteľnosť eviduje podľa § 6 ods. 11 zákona (t. j. má ju zahrnutú do obchodného majetku). Vzhľadom na to, že nehnuteľnosť je zahrnutá v obchodnom majetku a polovica nehnuteľnosti je využívaná na prenájom, príjem zodpovedajúci sume 50 000 eur (polovica príjmu dosiahnutého z predaja nehnuteľnosti) nie je oslobodený od dane a daňovník je túto časť príjmu povinný zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) z ostatných príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Polovica nehnuteľnosti nebola využívaná na prenájom to znamená, že na účely oslobodenia príjmu z predaja tejto časti nehnuteľnosti je rozhodujúce, aká doba uplynula od nadobudnutia nehnuteľnosti do jej predaja. K predaju došlo po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti, t.j. príjem zodpovedajúci jednej polovici príjmov dosiahnutých z predaja nehnuteľnosti (50 000 eur) je oslobodený od dane.

______________________

Konkrétne druhy výdavkov, ktoré je možné odpočítať od príjmov dosiahnutých za predaj nehnuteľností sú taxatívne určené výdavky v § 8 ods. 5 zákona o dani z príjmov.
Ide o výdavky:

a) kúpna cena preukázateľne zaplatená za nehnuteľnosť, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorú daňovník nadobudol,
b) cena nehnuteľnosti zistená v čase jej nadobudnutia, ak ide o nehnuteľnosť, ktorú daňovník nadobudol dedením, darovaním alebo získal zámenou, pričom pri nehnuteľnostiach získaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny stanovenej podľa § 25 zákona o dani z príjmov.

Pri dedení a darovaní nehnuteľnosti je vstupnou cenou cena zistená v súlade s § 25 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov, t.j. reprodukčná obstarávacia cena zistená podľa osobitných predpisov [§ 25 ods. 5 písm. b) a § 25 ods. 1 písm. d) bod 1 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p. (ďalej len „zákon o účtovníctve“)].
Podľa § 25 ods. 4 písm. b) zákona o účtovníctve reprodukčnou obstarávacou cenou je cena, za ktorú by sa majetok obstaral v čase, keď sa o ňom účtuje, pričom reprodukčnou obstarávacou cenou sa oceňuje majetok aj v prípade bezodplatného nadobudnutia s výnimkou peňažných prostriedkov a cenín a pohľadávok ocenených menovitými hodnotami [§ 25 ods. 1 písm. d) bod 1 zákona o účtovníctve].
Aj keď zákon o účtovníctve presne nešpecifikuje akým spôsobom sa určí reprodukčná obstarávacia cena ako najpreukaznejší spôsob pre uplatnenie výdavku podľa § 8 ods. 5 písm. b) zákona o dani z príjmov je stanovenie ceny nehnuteľnosti znaleckým posudkom v súlade s osobitným predpisom a to v čase jej nadobudnutia. Je však možné akceptovať aj napr. ohodnotenie určené v darovacej zmluve a v prípade dedenia je možné akceptovať aj cenu stanovenú v dedičskom rozhodnutí.

Príklad 41

Dedičmi po poručiteľke sú jej štyri deti, každé z nich rovným dielom. Na základe osvedčenia o dedičstve predmetom dedenia je byt. Z osvedčenia o dedičstve vyplýva, že dedičia uzavreli dohodu o vyporiadaní dedičstva tak, že byt preberá jeden z dedičov s tým, že vyplatí spoludedičov, každého v trhovej cene – každému vyplatí sumu 20 000 eur [v úhrne vyplatí spoludedičom 60 000 eur (3 x 20 000 eur)]. Dedič, ktorý na základe osvedčenia o dedičstve nadobudol vlastnícke právo k bytu, tento byt v roku 2010 predá. Poručiteľka byt nadobudla do vlastníctva v roku 2009 a dedič, ktorý nadobudol k bytu vlastnícke právo v ňom nemal trvalý pobyt, t.j. podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja bytu od dane splnené neboli. Príjem z predaja bytu sa zahŕňa medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Z § 8 ods. 5 písm. b) zákona vyplýva, že pri príjmoch z prevodu nehnuteľností nadobudnutých dedením je výdavkom reprodukčná obstarávacia cena nehnuteľnosti zistená v čase jej nadobudnutia, čo v tomto prípade môže byť cena zistená uvedená v rozhodnutí o dedičstve. Z tohto rozhodnutia je zrejmá cena nehnuteľnosti stanovená na sumu 10 000 eur, t.j. táto suma sa podľa cit. ustanovenia považuje za výdavok. V nadväznosti na § 8 ods. 2 zákona je okrem tohto výdavku možné za výdavok preukázateľne vynaložený na dosiahnutie príjmu z predaja bytu uznať aj sumy preukázateľne vyplatené spoludedičom v rámci schváleného vyporiadania dedičov (3 x 20 000 eur).

Suma 20 000 eur prijatá každým zo spoludedičov v rámci schváleného vyporiadania dedičov v nadväznosti na ustanovenie § 3 ods. 2 písm. a) zákona nie je predmetom dane z príjmov fyzickej osoby.

______________________

c) zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak ide o majetok, ktorý bol zahrnutý v obchodnom majetku (zostatkovou cenou nehnuteľnosti podľa cit. ustanovenia sa rozumie rozdiel medzi vstupnou cenou a celkovou výškou odpisov, ktoré už boli zahrnuté do daňových výdavkov),
d) finančné prostriedky preukázateľne vynaložené na technické zhodnotenie, opravu a údržbu nehnuteľnosti vrátane ďalších výdavkov súvisiacich s jej predajom okrem výdavkov na osobné účely,

Ak daňovník zhodnotil alebo opravil nehnuteľnosť svojpomocne, nemôže si ako výdavok uplatniť hodnotu vlastnej práce. V takomto prípade je možné uplatniť len iné preukázateľne vynaložené výdavky – napr. cenu materiálu zakúpeného na opravu, údržbu alebo technické zhodnotenie, cenu služieb a prác vykonaných ich dodávateľom, ktoré predávajúci dodávateľovi preukázateľne zaplatil. Výdavky vynaložené na opravu, údržbu alebo technické zhodnotenie nehnuteľnosti je možné uplatniť len v prípade, ak sa takéto výdavky neuplatnili už v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach (napr. v čase, keď bola nehnuteľnosť zahrnutá v obchodnom majetku a bola využívaná na podnikanie, inú samostatnú zárobkovú činnosť alebo prenájom). Nakoľko zo zákona nevyplýva, že na daňové účely je možné akceptovať len tie výdavky, ktoré daňovník preukázateľne vynaložil na technické zhodnotenie, opravu a údržbu odo dňa nadobudnutia vlastníckeho práva k nehnuteľnosti, je možné akceptovať aj výdavky na technické zhodnotenie, opravu a údržbu nehnuteľnosti, ktoré daňovník preukázateľne vynaložil v čase, keď nehnuteľnosť ešte nebola v jeho vlastníctve, a užíval ju napr. ako nájomca (príp. ako nájomca – člen družstva). Ak ide o posudzovanie oprávnenosti výdavkov, ktoré daňovník vynaložil čase, keď ešte nebol vlastníkom nehnuteľnosti a užíval ju ako nájomca (príp. nájomca – člen družstva), je potrebné prihliadnuť aj na príslušné ustanovenia ObčZ (napr. § 687 až 695), na obsah nájomnej zmluvy, resp. na stanovy družstva.

e) výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku (napr. poplatok za znalecký posudok, výdavky vynaložené na vypracovanie kúpnej zmluvy, správne poplatky súvisiace s predajom) alebo jeho výrobu vo vlastnej réžii.

Všetky výdavky musí daňovník preukázať hodnovernými dokladmi, z ktorých musí byť zrejmá tak vynaložená suma, ako aj účel, na ktorý boli výdavky vynaložené.
Zdaňovanie príjmov vyplácaných v splátkach alebo formou preddavkov
Postup pri zdaňovaní príjmov z predaja nehnuteľnosti, ktoré sú vyplácané daňovníkovi v splátkach na základe kúpnej zmluvy alebo formou preddavkov na základe zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti je upravený v § 8 ods. 4 a 8 zákona. Takto dosahované príjmy sa zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane) v tom zdaňovacom období, v ktorom boli dosiahnuté. Súvisiace výdavky, ktoré prevyšujú príjmy v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky na predaj nehnuteľnosti, sa môžu uplatniť v tomto zdaňovacom období až do výšky dosiahnutých príjmov. Ak tieto príjmy plynú aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno uplatniť (§ 8 ods. 8 zákona).

Príklad 42

V kúpnej zmluve sa predávajúci a kupujúci dohodli, že kupujúci zaplatí predávajúcemu kúpnu cenu 600 000 eur za nehnuteľnosť v troch splátkach. Prvú splátku v sume 350 000 eur zaplatí v roku 2010, druhú v sume 150 000 eur v roku 2011 a tretiu splátku v sume 100 000 eur zaplatí až v roku 2012. Predávajúci nehnuteľnosť nadobudol kúpou za 400 000 eur (nehnuteľnosť nemal zahrnutú v obchodnom majetku) a okrem kúpnej ceny iné preukázateľné výdavky nevynaložil.
Zaplatené splátky zahrnie predávajúci do základu dane (čiastkového základu dane) nasledovne:

- v roku 2010 zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) príjem v sume 350 000 eur, ku ktorému si môže uplatniť výdavok maximálne do výšky príjmu, t.j. do výšky 350 000 eur,
- v roku 2011 v sume 150 000 eur, ku ktorému si môže uplatniť výdavok v zostávajúcej výške 50 000 eur a 
- v roku 2012 už zdaní len zostávajúci príjem sume 100 000 eur bez uplatnenia výdavku.

______________________

Zdaňovanie príjmov z predaja nehnuteľnosti, ktorá je v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov
Príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktoré plynú manželom z ich bezpodielového spoluvlastníctva, sa zahŕňajú do základu dane (čiastkového základu dane) u každého z manželov v rovnakom pomere, ak sa manželia nedohodnú inak (v zákone nie je ustanovená forma takejto dohody). V rovnakom pomere, ako sa do základu dane zahŕňajú príjmy z predaja takejto nehnuteľnosti, zahŕňajú sa do základu dane aj výdavky vynaložené na ich dosiahnutie (§ 4 ods. 8 zákona).

Príklad 43

V roku 2010 manželia predali byt, v ktorom nemali trvalý pobyt a ktorý nadobudli do bezpodielového spoluvlastníctva v roku 2004 kúpou za 40 000 eur (po prepočte na eurá). Byt predali za 60 000 eur, pričom kúpna cena im bola zaplatená v roku 2010. Manželia sa dohodli, že celý príjem z predaja bytu zahrnie do základu dane manželka. To znamená, že v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roka 2010 zahrnie manželka do základu dane (čiastkového základu dane) príjmy z predaja bytu vo výške 60 000 eur (celkový dosiahnutý príjem) a uplatní si výdavky v sume 40 000 eur (celú kúpnu cenu, ktorú manželia za byt preukázateľne zaplatili).

______________________

Zdaňovanie príjmov z predaja nehnuteľnosti, ktorá je v podielovom spoluvlastníctve
V súlade s § 10 ods. 1 zákona, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorá je v podielovom spoluvlastníctve dvoch alebo viacerých daňovníkov, potom sa spoločne dosiahnuté príjmy z predaja a spoločne vynaložené výdavky zahŕňajú do základu dane jednotlivých podielových spoluvlastníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo spoluvlastníkmi dohodnutý iný podiel (§ 137 až 142 ObčZ).

Príklad 44

V súlade s § 10 ods. 1 zákona, ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorá je v podielovom spoluvlastníctve dvoch alebo viacerých daňovníkov, potom sa spoločne dosiahnuté príjmy z predaja a spoločne vynaložené výdavky zahŕňajú do základu dane jednotlivých podielových spoluvlastníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo spoluvlastníkmi dohodnutý iný podiel podľa § 137 až 142 ObčZ.

Dvaja súrodenci zdedili v roku 2008 po otcovi trojizbový byt, každý z nich rovným dielom. V čase nadobudnutia bytu do ich vlastníctva predstavovala cena bytu podľa znaleckého posudku po prepočte na eurá 14 000 eur. Otec (poručiteľ) vlastnil byt od roku 2006. Jeden so súrodencov mal v uvedenom byte trvalý pobyt od roku 2005. V roku 2010 súrodenci byt predali za 350 000 eur. Vzhľadom na to, že jeden zo spoluvlastníkov mal v byte trvalý pobyt počas viac ako dvoch rokov bezprostredne pred predajom, príjem z predaja bytu zodpovedajúci jeho spoluvlastníckemu podielu (polovica z 350 000 eur) je oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) zákona. V prípade druhého spoluvlastníka nie sú splnené podmienky na oslobodenie príjmu od dane, nakoľko v byte nemal trvalý pobyt a k predaju bytu došlo do piatich rokov [doba vlastníctva v úhrne aj doba vlastníctvo dediča + doba vlastníctva poručiteľa – ide o dedenie v priamom rade a aplikuje sa ustanovenie § 9 ods. 1 písm. c) zákona] od nadobudnutia bytu poručiteľom. Nakoľko ide o príjem z predaja bytu, ktorý bol v podielovom spoluvlastníctve, do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 8 zákona si tento daňovník (podielový spoluvlastník) zahrnie príjmy a výdavky vo výške zodpovedajúcej jeho spoluvlastníckemu podielu, t.j. príjmy vo výške 175 eur (polovica zo sumy 350 000 eur) a výdavky vo výške 7 000 eur (polovica zo sumy 14 000 eur).

______________________

Zdaňovanie príjmov z predaja rozostavanej stavby
Podľa § 120 Občianskeho zákonníka stavba nie je súčasťou pozemku. Ak sa predáva pozemok, na ktorom je umiestnená stavba, je preto potrebné posudzovať splnenie podmienok na účely oslobodenia príjmov z predaja podľa § 9 zákona samostatne za pozemok a samostatne za stavbu (uvedené platí aj vtedy ak ide o predaj pozemku, na ktorom je umiestnená rozostavaná stavba).
Pri určení momentu nadobudnutia nehnuteľnosti, ktorá bola nadobudnutá na základe zmluvy, je potrebné vychádzať z údajov uvedených v právoplatnom rozhodnutí správy katastra o vklade, v nadväznosti na právne účinky vkladu podľa § 28 Katastrálneho zákona.
Podľa § 6 ods.1 písm. c) tretí bod cit. zákona sa v katastri evidujú aj stavby spojené so zemou pevným základom, ktoré sú rozostavanými stavbami v súvislosti so vznikom, zmenou alebo zánikom práva k nim. Podľa § 3 ods. 15 tohto zákona sa rozostavanou stavbou na evidovanie v katastri rozumie stavba, na ktorú nebolo vydané kolaudačné rozhodnutie a pridelené súpisné číslo a je aspoň v takom stupni rozostavanosti, že už z predloženého znaleckého posudku je zrejmé stavebnotechnické a funkčné usporiadanie jej prvého nadzemného podlažia. Pri zápise údajov o práve k rozostavanej stavbe sa podľa § 46 ods. 4 cit. zákona predkladá právoplatné stavebné povolenie, geometrický plán a znalecký posudok o cene rozostavanej stavby a ako vlastník sa zapíše osoba uvedená v právoplatnom stavebnom povolení. Stavebný zákon definíciu pojmu „rozostavaná stavba“ neobsahuje.
V nadväznosti na uvedené ustanovenia, je na účely zákona o dani z príjmov pri posudzovaní príjmov dosiahnutých z predaja rozostavanej stavby potrebné vychádzať zo skutočnosti, či rozostavaná stavba je evidovaná v katastri nehnuteľností. Ak je rozostavaná stavba evidovaná v katastri nehnuteľností, momentom nadobudnutia takejto nehnuteľnosti je zápis do katastra nehnuteľností. Príjem z predaja takejto rozostavanej stavby sa zaraďuje medzi príjmy z prevodu vlastníctva nehnuteľností podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona, ak nejde o príjem oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. b) resp. c) zákona. To znamená, že ak sa predáva napr. rozostavaná stavba evidovaná v katastri nehnuteľností po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia – zápisu rozostavanej stavby do katastra nehnuteľností, potom je príjem z jej predaja oslobodený od dane. Ak by však k jej predaju došlo do piatich rokov od jej nadobudnutia, potom sa príjem z predaja považuje za zdaniteľný príjem.
Ak sa predáva rozostavaná stavba, ktorá nie je evidovaná v katastri nehnuteľností, potom príjem z jej predaja nie je možné na účely zákona o dani z príjmov posudzovať ako príjem z predaja nehnuteľností (t. j. nie je možné ani uplatňovať ustanovenia týkajúce sa oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľností od dane z príjmov fyzickej osoby). V danom prípade ide o príjem z predaja majetku daňovníka (nejde ani o predaj hnuteľných vecí) a ako taký sa zaraďuje medzi ostatné príjmy podľa § 8 ods. 1 zákona, ktorý sa v daňovom priznaní uvádza v riadku iné príjmy podľa § 8 zákona. Za výdavok sa v danom prípade v súlade s ustanovením § 8 ods. 2 zákona považujú výdavky preukázateľne vynaložené na dosiahnutie predmetného príjmu (napr. výdavky vynaložené na nákup materiálu a pod.).
Zdaňovanie príjmov dosiahnutých zámenou nehnuteľností
Predmetom dane z príjmov fyzickej osoby je aj nepeňažné plnenie získané zámenou. Základný právny rámec zámeny veci za vec predstavuje zámenná zmluva, ktorú upravuje § 611 ObčZ. Zámennou zmluvou sa jeden účastník zaväzuje odovzdať druhému účastníkovi určitú vec do vlastníctva a ten sa zaväzuje výmenou odovzdať mu do vlastníctva inú vec. Na zámennú zmluvu platia primerane ustanovenia o kúpnej zmluve (§ 588 až 610 ObčZ), a to tak, že každá zo strán sa považuje ohľadne veci, ktorú výmenou dáva, za predávajúcu stranu, a ohľadne veci, ktorú výmenou prijíma, za kupujúcu stranu.
V praxi často dochádza k zámene bytov. Pri zámene bytu za byt dochádza k prevodu vlastníctva bytu a príjem získaný zámenou (ak nejde o byt zahrnutý do obchodného majetku) sa považuje za ostatný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Pri zisťovaní základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov dosiahnutých zámenou bytu za byt sa uplatňuje ustanovenie § 8 ods. 2 zákona, t. j. do základu dane (čiastkového základu dane) sa zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie, pričom výdavky ktoré je možné pri príjmoch získaných zámenou bytu za byt uplatniť, sú vymedzené § 8 ods. 5 zákona (t. j. uplatňujú sa rovnaké výdavky, ako pri príjmoch z predaja bytu).

Príklad 45

Pani Jarná vlastní jednoizbový byt, ktorý nadobudla kúpou a zaplatila zaň kúpnu cenu vo výške 50 000 eur. Pán Zima vlastní trojizbový byt, ktorý nadobudol kúpou za 100 000 eur. Ani pani Jarná a ani pán Zima nemali tieto byty zahrnuté v obchodnom majetku. Obidvaja sa na základe zámennej zmluvy dohodli, že si predmetné byty vymenia. Pani Jarná sa v zámennej zmluve zaviazala odovzdať pánovi Zimovi do vlastníctva jednoizbový byt a pán Zima sa zaviazal odovzdať pani Jarnej do vlastníctva trojizbový byt. Okrem toho sa v predmetnej zmluve dohodli, že vzhľadom na to, že pani Jarná za jednoizbový byt získa trojizbový byt, je povinná pánovi Zimovi doplatiť v hotovosti 80 000 eur. V zámennej zmluve je uvedená cena vymieňaných bytov, ktorá bola určená na základe znaleckého posudku tak, že cena jednoizbového bytu je 70 000 eur a cena trojizbového bytu predstavuje 110 000 eur. Predmetom dane z príjmov fyzickej osoby je aj nepeňažný získaný zámenou, to znamená, že v dôsledku zámeny získala pani Jarná nepeňažný príjem 110 000 eur, čo je hodnota trojizbového bytu, ktorý získala zámenou. Pán Zima získal nepeňažný príjem 70 000 eur, čo je hodnota jednoizbového bytu, ktorý získal zámenou a okrem tohto nepeňažného príjmu získal aj peňažný príjem 80 000 Sk, čo je doplatok, ktorý mu na základe zámennej zmluvy zaplatila pani Jarná, t. j. v úhrne dosiahol príjem v sume 130 000 eur.

Príjem (nepeňažný aj peňažný), ktorý daňovníci dosiahli na základe zámennej zmluvy sa považuje za ostatný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona. Pri zistení základu dane z uvedeného príjmu musia obidvaja daňovníci postupovať podľa § 8 ods. 2 a 5 zákona. Pretože obidvaja nadobudli byty, ktoré dali na zámenu kúpou, bude u obidvoch výdavkom kúpna cena, ktorú za byt, ktorý dali na zámenu preukázateľne zaplatili. To znamená, že na účely zistenia základu dane (čiastkového základu dane) z prevodu bytu si môže pani Jarná príjem získaný zámenou v sume 110 000 eur znížiť o výdavok v sume 50 000 eur (kúpna cenu bytu preukázateľne zaplatená za byt, ktorý dala na zámenu). Pán Zima si môže dosiahnutý príjem 130 000 eur (70 000 +80 000) znížiť o výdavok v sume 100 000 eur (kúpna cena bytu preukázateľne zaplatená za byt, ktorý dal na zámenu).

______________________

Príjem z predaja hnuteľných vecí je od dane oslobodený bez nejakého časového obmedzenia s výnimkou príjmov z predaja hnuteľných vecí, ktoré boli zahrnuté do obchodného majetku, a to do piatich rokov od ich vyradenia z obchodného majetku. V takom prípade pôjde o zdaniteľný príjem podľa § 8 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov, od ktorého je možné odpočítať výdavky uvedené v § 8 ods. 5 zákona o dani z príjmov ako napr. zostatkovú cenu podľa § 25 ods. 3 v prípade predaja hmotného majetku zaradeného do obchodného majetku (predaj až po jeho vyradení z obchodného majetku inak by to bol príjem zahŕňaný do § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov).
Na účely zákona o dani z príjmov sa za hnuteľnú vec nepovažuje cenný papier.

Príklad 46

Daňovníčka predala auto, ktoré nemala zaradené v obchodnom majetku. Príjem z jeho predaja je oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb. V prípade, ak by toto auto mala zaradené v obchodnom majetku, vyradila by ho a predala, bol by tento príjem oslobodený od dane až po piatich rokoch od vyradenia z obchodného majetku. V opačnom prípade je príjem z predaja auta ostatným príjmom podľa § 8 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov.

d) príjem z prevodu opcií
e) príjmy z prevodu cenných papierov

S účinnosťou od 1. 1. 2007 sa za prevod cenného papiera nepovažuje vrátenie (vyplatenie) podielového listu, pričom sa tento príjem presúva do príjmov z kapitálového majetku.

______________________

Pod prevodom účasti v obchodných spoločnostiach sa rozumie prevod obchodného podielu spoločníka na iného spoločníka alebo na inú osobu. Spoločník spoločnosti s ručením obmedzeným môže svoj obchodný podiel previesť na iného spoločníka alebo inú osobu, ak to spoločenská zmluvy pripúšťa. V prípade družstva môže člen družstva previesť práva a povinnosti na iného člena, ak to stanovy nevylučujú. Za výdavok sa považuje vklad alebo obstarávacia cena podielu.

Ide o príjmy právnych nástupcov po pôvodcoch práv z priemyselného vlastníctva alebo iného duševného vlastníctva vrátane autorských práv a práv príbuzných autorskému právu (napr. zdedené autorské práva, vynálezy, zlepšovacie návrhy).

V tomto prípade ide o dôchodky vymedzené v § 842 ObčZ. Nepatria sem dôchodky z dôchodkového zabezpečenia platené ako dôchodky na základe osobitných predpisov, ktoré sú oslobodené od dane z príjmov fyzických osôb.

Lotérie a iné podobné hry sa prevádzkujú na základe povolenia podľa zákona o hazardných hrách. Takéto hry sú zväčša založené na náhode a nie na vedomostiach a znalostiach. Ide však o výhry v lotériách, stávkach a iných podobných hrách zo zdrojov na území SR, ktoré nie sú prevádzkované na základe individuálnej licencie udelenej podľa zákona o hazardných hrách.
Pre výhru z reklamnej súťaže alebo zo žrebovania je charakteristické, že ich účastníci po splnení kritérií vopred stanovených prevádzkovateľom súťaže (napr. zakúpenie určeného počtu výrobkov, zaslanie určitého počtu kupónov a pod.) môžu získať výhru (spravidla nepeňažnú).
Ide napr. o zbieranie kupónov z určených výrobkov.

Príklad 47

Ako sa zdaňujú vecné výhry z príležitostných súťaží organizovaných fajčiarskymi spoločnosťami alebo čokoládovňami (napr. zbieranie obalov ak je výhrou ruksak, auto, dovolenka, t.j. nepeňažná výhra)? Kto odvádza daň a v akej výške? A čo v prípade ak cenou bude peňažná výhra?
V takýchto prípadoch ide o výhry z reklamných súťaží, pre ktoré je charakteristické, že ich účastníci po splnení kritérií vopred stanovených prevádzkovateľom súťaže (napr. zakúpenie určeného počtu výrobkov, zaslanie určitého počtu kupónov a pod.) môžu získať výhru (spravidla nepeňažnú).
Takéto ceny alebo výhry sú v hodnote neprevyšujúcej 165,97 eur za cenu alebo výhru oslobodené od dane podľa § 9 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov.
Pri poskytnutí nepeňažnej výhry alebo ceny prevyšujúcej hodnotu 165,97 eur je prevádzkovateľ alebo organizátor súťaže povinný oznámiť výhercovi hodnotu výhry alebo ceny a tento si ju zahrnie ako ostatný príjem podľa § 8 zákona o dani z príjmov do daňového priznania a zdaní 19 % sadzbou dane.
Ak ide o peňažnú výhru neprevyšujúcu 165,97 eur za cenu alebo výhru je takýto príjem výhercu oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb podľa § 9 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov.

Ak ide o peňažnú výhru prevyšujúcu príjem 165,97 eur za cenu alebo výhru prevádzkovateľ alebo organizátor súťaže zrazí daň podľa § 43 zákona o dani z príjmov vo výške 19 % a až takto zdanenú výhru vyplatí výhercovi.

______________________

Čo sa chápe verejnou súťažou vymedzujú ustanovenia § 847 ObčZ. Súťaž predpokladá možnosť pre viaceré subjekty, podľa vopred určených pravidiel zúčastniť sa a dosiahnuť požadovaný výsledok (cieľ). Výsledok (cieľ), ktorý sa má dosiahnuť tvorí predmet súťaže a je vymedzený v ObčZ ako dielo (hmotný alebo nehmotný výsledok ľudskej činnosti, vytvorenie alebo zhotovenie ktorého bolo predmetom súťaže) alebo výkon (akákoľvek ľudská činnosť, ktorou sa dosahuje cieľ určený súťažou). Súťaž má byť verejná, pričom z formálneho hľadiska je súťaž verejná vtedy, ak bola vyhlásená spôsobom, z ktorého je zrejmé, že sa o nej mohla dozvedieť verejnosť.

Príklad 48

Súťaž o najlepšiu pôvodnú slovenskú rozhlasovú hru.
V prípade súťaže, v ktorej je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže ide o tzv. užšiu súťaž, účasť v ktorej je viazaná na určité podmienky, prostredníctvom ktorých sa obmedzuje okruh súťažiacich (osobná kvalifikácia, vek a pod.).

Príklad 49

Miss University, Mis mamička.

Príjmy z výhier podľa § 8 ods. 1 písm. i) a j) zákona o dani z príjmov sú však zdaniteľnými príjmami len v prípade, ak nie sú od dane oslobodené podľa § 9 zákona o dani z príjmov.

______________________

Podľa § 8 ods. 10 zákona o dani z príjmov, z príjmov z cien a výhier, s výnimkou nepeňažnej výhry alebo ceny, plynúcej zo zdrojov v SR sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, ktorú zráža prevádzkovateľ (organizátor) súťaže. V prípade, ak tieto peňažné ceny alebo výhry plynú zo zdrojov v zahraničí zahŕňajú sa do základu dane (čiastkového základu dane) zo zdaniteľných príjmov podľa § 8 zákona o dani z príjmov a vysporiadajú sa prostredníctvom daňového priznania.
Pri poskytnutí nepeňažnej výhry alebo ceny je prevádzkovateľ alebo organizátor hry, súťaže alebo žrebovania povinný oznámiť výhercovi hodnotu výhry alebo ceny, ktorú si daňovník vysporiada prostredníctvom daňového priznania.
Ak v cene z verejnej súťaže je zahrnutá odmena za použitie diela alebo výkonu, zníži sa táto cena o sumu pripadajúcu na túto odmenu, pričom táto suma sa zahrnie do príjmov uvedených v § 6 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

Príjem z derivátových operácií bude ostatným príjmom len ak tento príjem dosahuje nepodnikateľ.
Ak takýto príjem bude dosahovať podnikateľ v rámci výkonu svojej podnikateľskej činnosti budú príjmy z derivátových operácií príjmami podľa § 6 zákona o dani z príjmov. Na uvedené ustanovenie nadväzuje ustanovenie § 8 ods. 11, ktoré určuje, že pri príjmoch z derivátových operácií sa za výdavky považujú poplatky a iné podobné platby súvisiace s realizáciou derivátových operácií a výdavky súvisiace s vysporiadaním týchto derivátových operácií.
Vychádzajúc z ustanovenia § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov sa však výdavky na derivátové operácie podľa § 8 ods. 11 zákona uznávajú maximálne do výšky dosiahnutých príjmov z derivátových operácií.
V prípade príjmov z derivátových operácií dosahovaných podnikateľmi sú výdavky uznávané ako daňové výdavky k týmto príjmom ustanovené v § 19 ods. 2 písm. o) zákona o dani z príjmov. V tomto ustanovení sú výdavky rovnako obmedzené len do výšky príjmov dosiahnutých z derivátových operácií. Výnimkou sú:

- banky, poisťovne a ich zahraničné pobočky, u ktorých je strata uznaným daňovým výdavkom a tiež
- zabezpečovacie deriváty, pri ktorých sa náklad na opčnú prémiu zahŕňa do základu dane pri nakúpenej kúpnej opcii a nakúpenej predajnej opcii.

sa v prípade ostatných príjmov do základu dane (čiastkového základu dane) zahŕňa zdaniteľný príjem znížený o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Ak sú výdavky spojené s jednotlivým druhom príjmu uvedeným v odseku 1 vyššie ako príjem, na rozdiel sa neprihliada, t.j. tomto druhu príjmov nemôže vzniknúť daňová strata.

Príklad 50

Daňovník nepodnikateľ kúpil v roku 2010 byt za 400 000 eur, ktorý ešte v ten istý rok predal za 300 000 eur. Keďže pri výpočte ČZD môže ísť s výdavkami maximálne do výšky príjmu, jeho ČZD z príjmov podľa § 8 bude nulový.

______________________

Zákonom č. 504/2009 Z. z. sa s účinnosťou od 1. 1. 2010 dopĺňa ustanovenie § 8 ods. 2 o postup, podľa ktorého daňovník, ktorý vkladá do základného imania obchodnej spoločnosti alebo družstva nepeňažný vklad, zahrnuje do základu dane (čiastkového základu dane) rozdiel medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka určenou podľa § 59 ObchZ a hodnotou vkladaného majetku (ďalej len „oceňovací rozdiel NV“).
Vklad do obchodnej spoločnosti je upravený v § 59 ObchZ, podľa ktorého je vkladom spoločníka súhrn peňažných prostriedkov (ďalej len „peňažný vklad“) a iných peniazmi oceniteľných hodnôt (ďalej len „nepeňažný vklad“), ktoré spoločník vkladá do spoločnosti a podieľa sa nimi na výsledku podnikania spoločnosti.
Vkladom spoločníkov sa vytvára základné imanie spoločnosti. Právnym titulom na prevod majetku, ktorý tvorí predmet vkladu, je vklad do základného imania spoločnosti na základe záväzku prevzatého v spoločenskej zmluve, zakladateľskej listine, zakladateľskej zmluve, listine upisovateľov. Spôsob prevodu majetku, ktorý tvorí vklad, závisí od druhu vkladu, pričom ObchZ uvádza špecifiká vkladu len pri podniku a pohľadávke. ObchZ nevymedzuje striktne, čo je spôsobilé byť predmetom vkladu, ale vymedzuje náležitosti na vklady, ktoré v nadväznosti s občianskoprávnou úpravou podľa § 118 Občianskeho zákonníka predmety občianskoprávnych vzťahov uvedené riešia.
Vkladom, podľa ObchZ, môže byť majetok predstavovaný peniazmi alebo inými hodnotami, tzv. nepeňažné vklady – veci, pohľadávky, cenné papiere, obchodné podiely, podnik alebo jeho časť, práva z priemyselného a duševného vlastníctva, majetkové práva užívacie a iné. Vklady spočívajúce v záväzku vykonať práce alebo poskytnúť služby nie sú ustanoveniami ObchZ povolené. Vklad musí byť peniazmi oceniteľný, prevoditeľný, hospodársky určiteľný.
Základná zásada pri vyčíslení základu dane (čiastkového základu dane) uvedená v § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov, ktorá zamedzuje uznaniu vyšších výdavkov ako dosiahnutých príjmov, t.j. vznik straty, zostáva zachovaná aj pre tieto prípady. Uvedené znamená, že v prípade, ak bola hodnota vkladaného majetku uznaná na započítanie na vklad do obchodnej spoločnosti v nižšej sume ako je hodnota tohto vkladaného majetku na tento rozdiel sa neprihliada a daňovník (vkladateľ) nebude postupovať podľa doplneného § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z. Z dôvodu, že ustanovenie § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z. určuje len zahrnutie kladného rozdielu medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou vkladaného majetku, v prípade vzniku straty nebude vkladateľ postupovať podľa tohto ustanovenia ani vypĺňať daňové priznanie z tohto titulu a to ani pri uplatnení výdavkov do výšky príjmu.
Určenie hodnoty vkladu
Určenie hodnoty vkladaného majetku pre účely vyčíslenia prípadného oceňovacieho rozdielu NV je tiež uvedené v § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z., pričom touto hodnotou majetku je pri:

a) majetku s výnimkou majetku, pri ktorom príjmy z jeho predaja sú oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. a) až e) a j)

1. cena majetku zistená podľa § 25 ods. 1,
2. zostatková cena podľa § 25 ods. 3, ak je vkladom majetok, ktorý bol obchodným majetkom podľa § 2 písm. m),
3. úhrn cien obstarania cenných papierov a obchodného podielu,

b) individuálne vloženej pohľadávke, menovitá hodnota alebo obstarávacia cena pohľadávky,
c) zásobách ich obstarávacia cena alebo cena zásob, o ktoré bol vkladateľ nepeňažného vkladu povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. a) a c), ak zásoby boli obchodným majetkom podľa § 2 písm. m).

Ak fyzická osoba, nepodnikateľ (občan) resp. podnikateľ, ktorý neúčtuje, vkladá majetok do obchodnej spoločnosti oceňovací rozdiel NV zahŕňaný do základu dane podľa § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z. vzniká len pri majetku, z ktorého by prípadný príjem z predaja nebol oslobodený od dane.
Ak by z takto vkladaného majetku bol príjem z predaja oslobodený, potom ho vkladateľ vloží v cene uznanej na vklad v súlade s § 59 ObchZ, ale pre daňové účely žiadny rozdiel nevzniká a daňovník nepostupuje v súlade s § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z.
Takýmto majetkom vkladaným do obchodnej spoločnosti, ktorý je testovaný na oslobodenie jeho príjmu z predaja v čase jeho vloženia je majetok, ktorého oslobodenie je uvedené v:

- § 9 ods. 1 písm. a) až e) [§ 9 ods. 1 písm. a) až d) – od 1. 1. 2011], čo sú oslobodené príjmy z predaja nehnuteľností a hnuteľných vecí a
- § 9 ods. 1 písm. j) [§ 9 ods. 1 písm. i) – od 1. 1. 2011], čo sú oslobodené príjmy od dane z prevodu cenných papierov, účasti (podielu) na spoločnosti alebo členských práv družstva ale len do výšky 5-násobku životného minima (pre rok 2010 vo výške 925,95 eur – od 1. 1. 2011 oslobodenie do pevne stanovenej výšky 500 eur). Ak by príjem z ich predaja znížený o zákonné výdavky presahoval uvedenú hranicu oceňovací rozdiel NV sa bude odvíjať od tohto rozdielu.

Hodnota majetku podľa tohto ustanovenia, ktorá bude používaná ako hodnota nepeňažného vkladu pre vkladateľa podľa § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z. bude vo výške:

- ak ide o majetok nadobudnutý kúpou alebo prevodom,
- ak ide o majetok nadobudnutý od fyzickej osoby darom zistenej u tohto darcu, ktorá ho nemala zaradený v obchodnom majetku a pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 zákona o dani z príjmov,
- ak ide o majetok vylúčený z odpisovania u darcu, a tento ho vyradí v dôsledku jeho darovania (účinnosť od 1. 1. 2010), v tomto prípade vkladateľovi,

Poznámka

Ide o prípady neodpisovaného majetku, ktorý bol vyradený z obchodného majetku v dôsledku jeho darovania.

Príklad 51

Daňovník A chce vložiť do obchodnej spoločnosti Alfa pozemok, ktorý mu daroval daňovník B. Daňovník B využíval pozemok na podnikanie a mal ho aj zaradený v obchodnom majetku. Tento pozemok nadobudol kúpou v roku 2009 za 100 000 eur. Daňovník B vyradil pozemok z obchodného majetku z dôvodu, že ho chcel darovať daňovníkovi A, pričom ide o neodpisovaný majetok a príjem z jeho predaja by v deň darovania nebol oslobodený od dane. Hodnotou vkladu bude pre daňovníka B, obstarávacia cena, za ktorú daňovník B kúpil pozemok, t.j. 100 000 eur.

______________________

Poznámka

Ide o prípady, keď daňovník vyradil neodpisovaný majetok z obchodného majetku a do 5 rokov od jeho vyradenia ho daruje vkladateľovi, ktorý ho vloží do obchodnej spoločnosti, pričom jeho príjem z predaja v deň darovania vkladateľovi, ktorý ho vložil do obchodnej spoločnosti nie je oslobodený od dane.

Príklad 52

Daňovník A chce v roku 2010 vložiť do obchodnej spoločnosti Beta pozemok, ktorý mu daroval daňovník C. Daňovník C kúpil pozemok v roku 2007 v obstarávacej cene po prepočte 89 000 eur, pričom tento aj využíval na podnikanie a mal ho zaradený v obchodnom majetku. Keďže daňovník C už v roku 2009 nevyužíval pozemok, rozhodol sa ho vyradiť z obchodného majetku. V auguste 2010 daroval tento pozemok daňovníkovi A. Nakoľko ide o neodpisovaný majetok nadobudnutý darom, a príjem z jeho predaja by v deň darovania nebol oslobodený od dane (odo dňa vyradenia z obchodného majetku neuplynulo 5 rokov), hodnotou tohto pozemku pre účely vkladu u daňovníka (vkladateľa) A je obstarávacia cena zistená u darcu B, t.j. 89 000 eur.

______________________

- ak ide o majetok nadobudnutý od fyzickej osoby darom, pričom ide o majetok, ktorý u darcu nebol zahrnutý v obchodnom majetku a pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň vzťahovalo oslobodenie podľa § 9 zákona o dani z príjmov,
- ak ide o majetok nadobudnutý dedením,
- ak ide o nehnuteľnú kultúrnu pamiatku, kde sa reprodukčná obstarávacia cena určí ako cena stavby zistená podľa Vyhlášky MF SR č. 465/1991 Zb. o cenách stavieb, pozemkov, trvalých porastov, úhradách za zriadenie práva osobného užívania pozemkov a náhradách za dočasné užívanie pozemkov v znení neskorších predpisov bez prihliadnutia na kategóriu kultúrnej pamiatky, na jej historickú hodnotu a na cenu umeleckých a umelecko–remeselníckych prác, ktoré sú jej súčasťou,

- sumy vo výške vlastných nákladov podľa § 25 ods. 5 zákona o účtovníctve,
- zostatkovej ceny vkladaného majetku nadobudnutého darom,

- ak ide o majetok nadobudnutý darom zistenej u darcu, ktorý tento majetok vyradil z obchodného majetku v dôsledku jeho darovania, okrem majetku vylúčeného z odpisovania (účinnosť od 1. 1. 2010),

Poznámka

Ide o darovaný majetok, ktorý mal darca zahrnutý v obchodnom majetku a vyradil ho v dôsledku darovania.

______________________

Poznámka

Ide o darovaný majetok, ktorý darca vyradil z obchodného majetku a do piatich rokov sa rozhodol ho darovať, pričom príjem z jeho predaja v deň darovania nie je od dane oslobodený.

______________________

Podľa tohto ustanovenia postupuje daňovník, ktorý vkladá do obchodnej spoločnosti svoj majetok zaradený do obchodného majetku, a to v zostatkovej cene určenej ako rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a nehmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutú do daňových výdavkov.

Príklad 53

Daňovník A účtoval o nehnuteľnosti využívanej na podnikanie, ktorú nadobudol v roku 2008 kúpou v obstarávacej cene po prepočte 100 000 eur. V roku 2009 túto nehnuteľnosť vyradil z obchodného majetku a v roku 2010 ju chce vložiť do obchodnej spoločnosti. Keďže je vkladaným majetkom nehnuteľnosť, ktorú mal daňovník zaradenú v obchodnom majetku a od jej vyradenia ešte neuplynulo viac ako 5 rokov, nie je v deň vkladu príjem z jej predaja oslobodený od dane, hodnotou vkladanej nehnuteľnosti bude jej zostatková cena, t.j. 90 000 eur (100 000/20 – 2 ročné odpisy = 10 000 eur).

______________________

Aj pri vkladaní cenných papierov a obchodného podielu do obchodnej spoločnosti sa hodnota vkladaného majetku určuje v nadväznosti na skutočnosť, či by príjem z ich predaja bol v deň vkladu oslobodený od dane podľa § 9 ods. 1 písm. j) zákona o dani z príjmov.

Príklad 54

Vkladateľ nepeňažného vkladu plánuje v roku 2010 vložiť do obchodnej spoločnosti cenný papier, ktorý nadobudol v roku 2009 v hodnote 1 000 eur. Cena uznaná na vklad určená znalcom je 1 500 eur. Táto cenu bude považovaná pre účely určenia oceňovacieho rozdielu v ustanovení § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov ako príjem dosiahnutý z jeho predaja. Príjem z jeho predaja znížený o vynaložený výdavok na jeho obstaranie (podľa § 8 ods. 5 a 7 zákona o dani z príjmov) je podľa § 9 ods. 1 písm. j) zákona o dani z príjmov oslobodený od dane, nakoľko nepresahuje sumu 5-násobku životného minima, t.j. 925,95 eur (5x185,19). V takomto prípade, teda vkladateľ neurčuje oceňovací rozdiel podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

Príklad 55

Vkladateľ nepeňažného vkladu vložil cenné papiere, ocenené znalcom a uznané za vklad v úhrnnej hodnote 2 500 eur, ktoré nadobudol v úhrnnej cene za 1 000 eur. V súlade s 9 ods. 1 písm. j) zákona o dani z príjmov je príjem z predaja cenných papierov znížený o úhrn obstarávacích cien oslobodený do výšky 5-násobku životného minima, t.j. do výšky 925,95 eur. Zostávajúca časť vo výške 574,05 eur (2 500 – 1 000 – 925,95 eur) je zdaniteľným príjmom daňovníka. Vzniknutý zdaniteľný príjem bude zároveň považovaný za oceňovací rozdiel, ktorý bude vkladateľ zahŕňať do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov postupne alebo najdlhšie do siedmych rokov.

Príklad 56

Vkladateľ nepeňažného vkladu vložil do obchodnej spoločnosti cenné papiere nadobudnuté v obstarávacej cene 500 eur, započítané na vklad v hodnote 600 eur. Pri určení hodnoty vkladaných cenných papierov pre účely oceňovacieho rozdielu NV podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov v závislosti od oslobodenia príjmu z ich predaja je potrebné postupovať podľa § 9 ods. 1 písm. j) zákona.
Daňovník mal v roku 2010 aj príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3) v sume 200 eur, na ktoré vynaložil skutočné výdavky vo výške 100 eur.
V súlade s ustanoveniami § 9 ods. 1 písm. h) a j) zákona o dani z príjmov, je však možné tieto príjmy oslobodiť do výšky 5-násobku životného minima v ich úhrne, pričom v prvom rade sa musí oslobodenie uplatniť pri príjmoch podľa § 9 ods. 1 písm. h) zákona, t.j. pri príjmoch z prenájmu.
Uvedený zákonný postup sa musí aplikovať aj pri určení hodnoty nepeňažného vkladu.
Príjmy z prenájmu nehnuteľnosti (§ 6 ods. 3), ktoré daňovník dosiahol v roku 2010 nepresiahli sumu päťnásobku platného životného minima (925,95 eur), sú v plnej výške (200 eur) oslobodené od dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov.
Nakoľko zo sumy 925,95 eur, čo je v roku 2010 suma oslobodená od dane, daňovník uplatní oslobodenie od dane podľa § 9 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov pri príjmoch z prenájmu v sume 200 eur, pri príjmoch z predaja cenných papierov, ktorých oslobodenie od dane upravuje § 9 ods. 1 písm. j) cit. zákona, môže uplatniť oslobodenie už len vo výške 725,95 eur (925,95 eur – 200 eur).
Príjmy z predaja cenných papierov sa na účely oslobodenia od dane podľa § 9 ods. 1 písm. j) zákona o dani z príjmov posudzujú po znížení o výdavky. Cenné papiere daňovník obstaral za 500 eur a znalec ich uznal za 600 eur, pričom po odpočítaní zostávajúcej časti sumy 5-násobku životného minima, bude mať základ dane nulový, t.j. 600 – 500 – 725,95 eur.

Pre účely určenia oceňovacieho rozdielu NV, teda bude príjem z predaja cenných papierov oslobodený od dane v plnej výške a preto daňovníkovi nevznikne oceňovací rozdiel podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

______________________

Hodnotou individuálne vloženej pohľadávky je:

- pri vlastnej pohľadávke jej menovitá hodnota
- pri pohľadávke nadobudnutej postúpením jej obstarávacia cena.

V prípade, určenia hodnoty pohľadávok započítanej na vklad, túto znalec stanoví v súlade s vyhláškou č. 492/2004 Z. z., pričom berie do úvahy okrem účtovnej hodnoty pohľadávky aj koeficient vymožiteľnosti pohľadávky, v ktorom sa zohľadňuje platobná disciplína dlžníka, jeho obchodná aktivita, dátum splatnosti, objem pohľadávky a zabezpečenie plnenia a v závislosti na charaktere pohľadávky sa určí v rozmedzí od 0,0 do 1,0.
V prípade vlastných pohľadávok, znalec môže pohľadávku oceniť:

- maximálne vo výške jej menovitej hodnoty, t.j. oceňovací rozdiel nevzniká alebo
- v nižšej sume, pričom záporný oceňovací rozdiel zákon o dani z príjmov v ustanovení § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov neupravuje.

Príklad 57

Daňovníkovi Albertovi (občanovi, nepodnikateľovi) vznikla pohľadávka na základe uzavretej zmluvy o predaji nehnuteľnosti, pričom príjem z jej predaja nespĺňal podmienky pre oslobodenie príjmov. V zmluve uzavretej dňa 15. 3. 2010 sa dohodli na kúpnej cene nehnuteľnosti vo výške 200 000 eur, ktorú kupujúci Daniel zaplatí do konca roka 2010. Vkladateľ Albert túto pohľadávku vložil do obchodnej spoločnosti, pričom znalec mu ju ocenil vo výške menovitej hodnoty v súlade s Vyhláškou č. 492/2004 Z. z. Vkladateľovi nevzniká oceňovací rozdiel NV, preto nepostupuje v súlade s § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

______________________

V prípade pohľadávok nadobudnutých postúpením, znalec môže pohľadávku oceniť:

- maximálne vo výške jej menovitej hodnoty, pričom ak vkladateľ nadobudol túto pohľadávku v nižšej obstarávacej cene, vzniknutý rozdiel je oceňovacím rozdielom zahŕňaným do základu dane (čiastkovým základom dane) podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov,
- v nižšej hodnote ako jej menovitá hodnota pohľadávky ale vo vyššej ako je obstarávacia cena pohľadávky u vkladateľa, t.j. tiež vzniká oceňovací rozdiel,
- v nižšej hodnote ako je obstarávacia cena u vkladateľa, nevzniká oceňovací rozdiel.

Príklad 58

Ak by sme vychádzali z predchádzajúceho príkladu a došlo by k situácii, že predávajúci nehnuteľnosti Albert súrne potrebuje peniaze a postúpi pohľadávku na iného občana Norberta v hodnote 170 000 eur a tento túto pohľadávku nadobudnutú postúpením vloží do základného imania spoločnosti, pričom znalec ocení pohľadávku na výšku 180 000 eur (maximálne do výške 200 000 eur) v súlade s Vyhláškou č. 492/1994 Z. z., vkladateľ Norbert musí rozdiel vo výške 10 000 eur zahrnúť do základu dane podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

______________________

Hodnotou zásob u vkladateľa je:

- obstarávacia cena zásob ak ich kúpil vkladateľ občan resp. vkladateľ podnikateľ, ktorý ich nezahrnul do obchodného majetku,
- cena zásob, o ktoré bol vkladateľ nepeňažného vkladu povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. a) a c), ak zásoby boli obchodným majetkom (§ 2 písm. m) zákona o dani z príjmov), t.j. ide o zásoby, ktoré už mal daňovník zahrnuté do daňových výdavkov, ak účtoval v sústave JÚ resp. v paušálnych výdavkoch podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov a neboli ešte spotrebované.

Príklad 59

Daňovník k 30. 03. 2010 ukončí živnosť (vráti živnostenské oprávnenie). Keďže mu zostali na sklade zásoby v hodnote 20 400 eur o túto hodnotu musí zvýšiť základ dane pri skončení podnikania podľa § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov a to ku dňu, ku ktorému skončil podnikanie, t.j. k 30. 03. 2010 ku ktorému aj zostaví mimoriadnu účtovnú závierku. Zásoby sa rozhodne v máji 2010 vložiť ako nepeňažný vklad do obchodnej spoločnosti, v ktorej sa stane spoločníkom. Znalec ocenil zásoby na hodnotu 30 000 eur. Rozdiel vo výške 9 600 eur musí daňovník (vkladateľ) zahrnúť do základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov, a to buď jednorazovo v celej výške v roku 2010 alebo postupne vo výške min. 1/7 počnúc rokom 2010 maximálne do roku 2016.

______________________

Zahrnutie oceňovacieho rozdielu NV do základu dane
Tento vzniknutý oceňovací rozdiel NV sa zahrnie do základu dane vkladateľa v zdaňovacom období,

- v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu alebo
- až do jeho úplného zahrnutia postupne, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu.

Príklad 60

Daňovník, nepodnikateľ, vložil v roku 2010 do obchodnej spoločnosti nehnuteľnosť, z ktorej príjem z predaja by nemal od dane oslobodený, nakoľko ju nevlastnil viac ako 5 rokov. Daňovník, vkladateľ túto nehnuteľnosť obstaral kúpou za 200 000 eur. Znalec nehnuteľnosť pri vklade ohodnotil na sumu 500 000 eur, ktorá bola aj uznaná za vklad do obchodnej spoločnosti.

Rozdiel vo výške 300 000 môže daňovník:

- vložiť jednorazovo ako príjem vstupujúci do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 8 zákona o dani z príjmov,
- vkladať postupne počnúc rokom 2010 najdlhšie však do 7 rokov, t.j. do r. 2016, pričom však zahŕňa najmenej vo výške 1/7 z uvedeného rozdielu s výnimkou posledného roku, v ktorom už len zvyšnú časť doodpisuje napr.

Ak počas tohto obdobia dôjde u vkladateľa nepeňažného vkladu:

- k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka podľa § 59 ObchZ alebo
- u prijímateľa, ktorý nadobudol nepeňažný vklad, dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty podľa zákona o účtovníctve hmotného alebo nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom,

je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností.

Zároveň pri vzniku týchto skutočností je povinný:

- vkladateľ nepeňažného vkladu uplatniť postup podľa § 17b ods. 2 zákona o dani z príjmov, t.j. je povinný prijímateľovi nepeňažného vkladu oznámiť skutočnosť o jednorazovom zahrnutí vykázaného oceňovacieho rozdielu NV do základu dane a to do 30 dní od splatenia nepeňažného vkladu podľa § 59 a § 60 ObchZ. Ak by tak neurobil bude sankcionovaný podľa § 35 ods. 7 písm. d) zákona o správe daní.

a

- prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný uplatniť postup podľa § 17b ods. 7 zákona o dani z príjmov, t.j. prijímateľ je povinný oznámiť vkladateľovi skutočnosť, že predal alebo vyradil viac ako 50 % reálnej hodnoty majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom počas sedemročnej lehoty, v ktorej vkladateľ zahŕňa do základu dane oceňovací rozdiel NV a to do 30 dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti. Ak prijímateľ nepeňažného vkladu túto skutočnosť neoznámi vkladateľovi nepeňažného vkladu, uplatní sa postup podľa § 35 ods. 7 písm. d) zákona o správe daní.

Podľa ustanovenia § 35 ods. 7 písm. d) zákona o správe daní, ak si vkladateľ alebo prijímateľ nesplní oznamovaciu povinnosť podľa § 17b ods. 2 a 7 zákona o dani z príjmov v zákonom určenej lehote, správca dane mu uloží pokutu vo výške 33 190 eur. Pri uložení pokuty správca dane prihliada na závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu.
V súvislosti s nepeňažným vkladom, vkladaným fyzickou osobou do základného imania obchodnej spoločnosti a vznik oceňovacieho rozdielu je potrebné rozlišovať, či na strane prijímateľa, tento preberá nepeňažný vklad:

- v reálnych cenách alebo
- v pôvodných cenách.

Uvedené upravuje nadväzujúce ustanovenie § 17 ods. 11 písm. b) zákona č. 504/2009 Z. z., podľa ktorého sa na vyčíslenie základu dane pri nepeňažnom vklade použije ocenenie majetku v:

1. reálnych hodnotách alebo v hodnote započítanej na vklad spoločníka, ak sa postupuje podľa § 17b, alebo
2. pôvodných cenách, ak sa postupuje podľa § 17d.

V prípade, ak prijímateľ preberá nepeňažný vklad v reálnych cenách a vkladateľ nepeňažného vkladu, fyzická osoba, vykazuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, postupuje primerane podľa ustanovení § 17b ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov o dani z príjmov. Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je fyzická osoba, ktorá o majetku neúčtuje, pri ocenení nepeňažného vkladu uplatní postup podľa § 8 ods. 2 zákona o dani z príjmov.
V prípade, ak prijímateľ preberá nepeňažný vklad v pôvodných cenách, a vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, uplatní primerane postup podľa § 17d ods. 1 a 4 zákona o dani z príjmov.
U daňovníka fyzickej osoby, nepodnikateľa, však aj v tomto prípade, môže vzniknúť oceňovací rozdiel medzi hodnotou vkladu určenou podľa § 8 ods. 2 resp. ods. 5 a hodnotou započítanou na vklad spoločníka podľa § 59 ObchZ.

sa príjmy:

- z cien a výhier uvedených v ods. i) a j) tohto ustanovenia, ktoré plynú zo zdrojov v zahraničí a
- z dôchodkov

neznižujú o výdavky.

sa príjmy z predaja nehnuteľností, hnuteľných vecí, opcií, cenných papierov a z prevodu účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva, vyplácané v splátkach na základe kúpnej zmluvy alebo inej zmluvy, ktorou sa prevádza vlastníctvo, alebo prijaté preddavky dohodnuté týmito zmluvami alebo prijaté na základe zmluvy o budúcom predaji alebo inom prevode, zahrnú do základu dane (čiastkového základu dane), a to v tom zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté.
Výdavky, ktoré prevyšujú príjmy podľa odseku 1 písm. b) až f) v tom zdaňovacom období, v ktorom po prvý raz plynú splátky alebo preddavky na predaj hnuteľných vecí, cenných papierov, nehnuteľností alebo na prevod opcií, obchodného podielu spoločníka spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditistu komanditnej spoločnosti alebo členských práv člena družstva, sa môžu uplatniť v tom zdaňovacom období až do výšky týchto príjmov. Ak tieto príjmy plynú aj v ďalšom zdaňovacom období, postupuje sa rovnako, a to až do výšky celkovej sumy, ktorú možno podľa tohto ustanovenia uplatniť.

Príklad 61

Daňovník kúpil v roku 2009 pozemok za 700 000 eur. Tento v roku 2010 predal za 1 000 000 eur, pričom v kúpno-predajnej zmluve sa dohodol s kupujúcim, že mu zaplatí kúpnu cenu v splátkach. Prvá splátka – preddavok mu bola vyplatená vo výške 500 000 eur ešte v roku 2010 a zvyšných 500 000 eur mu bude vyplatené v roku 2011. Daňovník – predávajúci, v roku 2010 zdaní zaplatený preddavok vo výške 500 000 eur, pričom jeho výdavok bude časť kúpnej ceny pozemku v maximálnej výške príjmu z predaja, t.j. vo výške 500 000 eur. Základ dane (čiastkový základ dane) daňovníka z príjmov z predaja nehnuteľnosti podľa § 8 ods. 1 písm. b) v zdaňovacom období roku 2010 bude nulový, ak sa daňovník rozhodne uplatniť si výdavok až do výšky príjmu. V roku 2011 bude základom dane (čiastkovým základom dane) z príjmov podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona príjem vo výške 500 000 eur znížený o zostávajúci výdavok 200 000 eur (zvyšok kúpnej ceny, za čo predávajúci kúpil pozemok v roku 2008), t.j. základ dane bude vo výške 300 000 eur.

______________________

pri príjmoch definovaných v písm. b) až e), t.j. príjmoch z predaja nehnuteľností, hnuteľných vecí, opcií a cenných papierov je výdavkom:

- kúpna cena preukázateľne za vec zaplatená (ak daňovník nadobudol napr. nehnuteľnosť kúpou),
- cena veci, cenného papiera alebo opcie zistená v čase nadobudnutia, ak nejde o výdavok podľa písmena a), pričom pri nehnuteľnostiach získaných dedením alebo darovaním sa vychádza z ceny podľa § 25,
- zostatková cenu podľa § 25 ods. 3, ak ide o majetok, ktorý bol zahrnutý v obchodnom majetku,
- finančné prostriedky preukázateľne vynaložené na technické zhodnotenie, opravu a údržbu veci vrátane ďalších výdavkov na osobné účely,
- výdavky súvisiace s nadobudnutím a predajom cenných papierov a opcií; pri predaji zamestnaneckých akcií aj suma nepeňažného príjmu uvedeného v § 5 ods. 3 písm. b) zdanená podľa § 35,
- výdavky preukázateľne vynaložené na obstaranie majetku alebo jeho výrobu vo vlastnej réžii

výdavkom podľa odseku 5 nie je hodnota vlastnej práce na veci, ktorú si daňovník sám vyrobil alebo ju vlastnou prácou zhodnotil.

Upozornenie!

Okrem príjmov uvedených priamo v § 8 zákona o dani z príjmov, v tlačive daňového priznania (typ B) je uvedený aj samostatný riadok, v ktorom sa vyčísľujú iné ostatné príjmy neuvedené v § 8 zákona o dani z príjmov, ktoré spĺňajú zákonom stanovenú definíciu, t.j. sú predmetom dane a nie sú od dane oslobodené.
Do tohto druhu ostatných príjmov sa zahŕňajú napr.:

- podiely na zisku vyplácané z hospodárskeho výsledku vykázaného do 31. 12. 2003,
- príjmy zo živnosti, na ktorú je potrebné živnostenské oprávnenie a daňovník ho nemá,
- daňový bonus vyplácaný zo zahraničia, ktorý nie je príjmom oslobodeným od dane a pod.

Tieto príjmy sa v daňovom priznaní typ B uvádzajú na riadku 11 a to v úhrnnej výške. Výdavky k týmto príjmom sa uvádzajú len do výšky každého jednotlivého druhu príjmu, napr. daňovník dosiahne z týchto príjmov dva druhy úhrnom 330 € (250 € + 80 €), pričom výdavky k príjmom 250 € preukázateľne vynaložil v sume 150 € a 100 € vynaložil k príjmom 80 €. Výdavky budú spolu vo výške 230 € (150 € + 80 €).

§ 9

Príjmy oslobodené od dane

(1) Od dane je oslobodený príjem

a) z predaja nehnuteľnosti, na ktorú sa nevzťahuje oslobodenie podľa písmena b), a to po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia alebo jej vyradenia z obchodného majetku, ak bola táto nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti uzavretej do piatich rokov od jej nadobudnutia alebo od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od jej nadobudnutia alebo vyradenia z obchodného majetku,
b) z predaja nehnuteľnosti nadobudnutej dedením (postupným dedením) v priamom rade alebo niektorým z manželov, ak uplynie aspoň päť rokov odo dňa nadobudnutia tejto nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva alebo spoluvlastníctva poručiteľa (poručiteľov) alebo vyradenia z obchodného majetku, ak bola táto nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti uzavretej do piatich rokov od jej nadobudnutia alebo od jej vyradenia z obchodného majetku, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od jej nadobudnutia alebo vyradenia z obchodného majetku,
c) z predaja hnuteľnej veci okrem príjmov z predaja hnuteľnej veci, ktorá bola zahrnutá do obchodného majetku, a to do piatich rokov od jej vyradenia z obchodného majetku; za hnuteľnú vec sa na účely tohto zákona nepovažuje cenný papier,
d) z predaja nehnuteľnosti alebo hnuteľnej veci vydanej oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov,3) prijatý touto osobou,
e) z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty38) a z odpisu záväzkov pri konkurze alebo reštrukturalizácii, ktoré sú vykonané podľa osobitného predpisu38) vrátane odpisu záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze neuplatnili svoje pohľadávky voči daňovníkovi; obdobne sa postupuje aj pri odpise záväzkov u daňovníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, a u daňovníka, ktorý sa zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty,
f) prijatý v rámci plnenia vyživovacej povinnosti podľa osobitného predpisu39) a obdobné plnenie poskytované zo zahraničia,
g) podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a), ak úhrn týchto príjmov nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur, pričom ak takto vymedzené príjmy presiahnu 500 eur, do základu dane sa zahrnú len príjmy nad takto ustanovenú sumu; výdavky k príjmom zahrnovaným do základu dane sa zistia rovnakým pomerom, ako je pomer príjmov zahrnovaných do základu dane k celkovým príjmom,
h) z prevodu členských práv a povinností v bytovom družstve súvisiacich s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu, ak daňovník užíval tento byt na bývanie aspoň päť rokov odo dňa uzavretia nájomnej zmluvy s bytovým družstvom, okrem príjmov, ktoré plynú daňovníkovi zo zmluvy o budúcom prevode členských práv a povinností v bytovom družstve súvisiacich s prevodom práva užívania nájomného družstevného bytu, uzavretej v čase do piatich rokov odo dňa uzavretia nájomnej zmluvy s bytovým družstvom,
i) podľa § 8 ods. 1 písm. d) až f), ak úhrn týchto príjmov znížený o výdavok podľa § 8 ods. 5 a 7 nepresiahne v zdaňovacom období 500 eur; ak takto vymedzený rozdiel medzi úhrnom príjmov a úhrnom výdavkov presiahne 500 eur, do základu dane sa zahrnie len rozdiel nad takto ustanovenú sumu; ak daňovník súčasne dosiahol aj príjmy podľa § 6 ods. 3 a § 8 ods. 1 písm. a), uplatní sa oslobodenie od dane podľa písmena g) a podľa tohto písmena, najviac v úhrnnej výške 500 eur,
j) získaný nadobudnutím vlastníctva bytu ako náhrady za uvoľnený byt alebo prijatá náhrada za uvoľnený byt užívateľom bytu od oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná nehnuteľnosť podľa osobitných predpisov3) alebo od dediča oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná táto nehnuteľnosť, v ktorej sa takýto byt nachádza.

(účinnosť od 1. januára 2011)

(2) Od dane sú oslobodené aj

a) dávky, podpory a služby z verejného zdravotného poistenia,20) individuálneho zdravotného poistenia,20) sociálneho poistenia,21) nemocenského zabezpečenia a úrazového zabezpečenia,40) dôchodky zo starobného dôchodkového sporenia40a) vrátane plnenia z tohto sporenia podľa osobitného predpisu40b) a plnenia z povinného zahraničného poistenia rovnakého druhu,
b) dávka a príspevky na zabezpečenie základných životných podmienok a riešenie hmotnej núdze,41) sociálne služby,42) peňažné príspevky na kompenzáciu sociálnych dôsledkov ťažkého zdravotného postihnutia,42) štátne dávky a štátne sociálne dávky upravené osobitnými predpismi43) a ďalšie sociálne dávky,44)

(účinnosť od 1. januára 2011)

c) príplatok k náhrade príjmu, príplatok k nemocenskému, príplatok k podpore pri ošetrovaní člena rodiny, príplatok k peňažnej pomoci v materstve a príplatok k dôchodku vrátane príplatku za výkon funkcie sudcu, sudcu ústavného súdu a prokurátora poskytované podľa osobitných predpisov,45)
d) plnenia poskytované v rámci aktívnej politiky trhu práce46) okrem platieb prijatých v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 6,
e) jednorazový príspevok za výkon mimoriadnej služby poskytovaný podľa osobitného predpisu,47)
f) dávky výsluhového zabezpečenia a služby sociálneho zabezpečenia príslušníkov ozbrojených síl, ozbrojených bezpečnostných zborov, ozbrojených zborov, Národného bezpečnostného úradu, Hasičského a záchranného zboru, Horskej záchrannej služby a Slovenskej informačnej služby poskytované podľa osobitných predpisov49) okrem výsluhového príspevku, odchodného a rekreačnej starostlivosti,
g) vecné dary alebo peňažné dary poskytované príslušníkom Hasičského a záchranného zboru, zamestnancom a členom hasičských jednotiek a fyzickým osobám pri záchrane života a majetku,50)
h) plnenia z poistenia osôb okrem plnenia z poistenia pre prípad dožitia určitého veku, alebo doplnkového dôchodkového sporenia podľa osobitného predpisu,35)
i) prijaté náhrady škôd, náhrady nemajetkovej ujmy, plnenia poskytované na odstránenie alebo zmiernenie následkov mimoriadnej udalosti,50a) plnenia z poistenia majetku a plnenia z poistenia zodpovednosti za škodu okrem platieb prijatých ako náhrada za

(účinnosť od 1. januára 2011)

1. stratu zdaniteľného príjmu, ak nejde o stratu príjmu zabezpečenú dávkami alebo príplatkami podľa písmen a) a c),
2. škodu spôsobenú na majetku, ktorý bol v čase vzniku škody obchodným majetkom,
3. škodu spôsobenú v súvislosti s podnikaním alebo s inou samostatnou zárobkovou činnosťou daňovníka (§ 6 ods. 1 a 2) a za škodu spôsobenú daňovníkom v súvislosti s prenájmom (§ 6 ods. 3),
4. škodu spôsobenú na majetku, ktorý mal daňovník prenajatý, ak tento majetok využíval na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť,

j) štipendiá51) poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu alebo poskytované vysokými školami a obdobné plnenia poskytované zo zahraničia, štipendiá poskytované žiakom podľa osobitného predpisu51a), podpory a príspevky z prostriedkov nadácií a občianskych združení,52) neziskových organizácií a neinvestičných fondov53) vrátane nepeňažného plnenia, podpory a príspevky54) poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov vrátane nepeňažného plnenia okrem platieb prijatých ako náhrada za stratu príjmu alebo v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 5 a 6,
k) úroky z preplatku na dani zapríčineného správcom dane,55)
l) výhry v lotériách a iných podobných hrách prevádzkovaných na základe povolenia vydaného podľa osobitných predpisov56) a obdobné výhry zo zahraničia,
m) prijaté ceny alebo výhry neuvedené v písmene l) v hodnote neprevyšujúcej 165,97 eura za cenu alebo výhru; cenou alebo výhrou sa rozumie

1. cena z verejnej súťaže, cena zo súťaže, v ktorej je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybratých usporiadateľom súťaže, okrem odmeny zahrnutej do tejto ceny za použitie diela alebo výkonu, ak je súčasťou tejto ceny,
2. výhra z reklamnej súťaže alebo zo žrebovania,
3. cena zo športovej súťaže, pričom od dane nie sú oslobodené ceny zo športových súťaží prijaté daňovníkmi, ktorých športová činnosť je inou samostatnou zárobkovou činnosťou (§ 6),

n) suma daňového zvýhodnenia na vyživované dieťa žijúce s daňovníkom v domácnosti57) (ďalej len „daňový bonus“) vyplatená daňovníkovi podľa § 33,
o) peňažné náhrady z Fondu ochrany vkladov58) a z Garančného fondu investícií,59)
p) príjem z predaja podielového listu do výšky aktuálnej ceny podielového listu platnej v deň jeho predaja, okrem predaja podielového listu osobe so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí,
r) prijatá náhrada za vyvlastnenie pozemkov a stavieb vo verejnom záujme vyplatená podľa osobitného predpisu,59b)
s) finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná,
t) suma priznaná a vyplatená zamestnancovi podľa § 32a (ďalej len „zamestnanecká prémia“),
u) hmotné zabezpečenie žiakov stredných odborných škôl a žiakov odborných učilíšť poskytované podľa osobitného predpisu,59c)
v) peňažné alebo nepeňažné plnenie poskytnuté Fondom národného majetku Slovenskej republiky fyzickej osobe pri bezodplatnom prevode zaknihovaných cenných papierov podľa osobitného predpisu,59d)
w) príjmy osôb konajúcich v prospech Policajného zboru, vyplácané týmto osobám z osobitných finančných prostriedkov, ktoré Policajný zbor používa na úhradu výdavkov spojených s vykonávaním operatívno-pátracej činnosti, s vykonávaním kriminálneho spravodajstva, s používaním agenta a s ochranou svedka,59e)
x) výnosy (príjmy) povinného účastníka schémy obchodovania,59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,59g) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v rokoch 2011 a 2012 podľa osobitného predpisu.59h)

(3) Ak ide o predaj nehnuteľností uvedených v odseku 1 písm. a), alebo písm. b) po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov,60) do lehoty uvedenej v odseku 1 písm. a), alebo písm. b) sa započítava doba, počas ktorej bola takáto nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov.
(4) Oslobodenie príjmov z predaja alebo prevodu nehnuteľností podľa odseku 1 písm. a) a b) alebo z prevodu uvedeného v odseku 1 písm. h) u predávajúceho alebo prevodcu sa posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode, a to podľa toho, ktorý deň nastal skôr, bez ohľadu na to, v ktorom zdaňovacom období kupujúci alebo nadobúdateľ nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti alebo právo spojené s členským podielom.

(účinnosť od 1. januára 2011)

(5) Dňom vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 alebo 14.

Komentár k § 9

v nadväznosti aj na odseky 3, 4 a 5 je uvedené oslobodenie príjmov z prevodu nehnuteľností.

Zákonom č. 548/2010 Z. z. sa s účinnosťou od 1. 1. 2011 vypúšťa ustanovenie § 9 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého bol oslobodený príjem z predaja bytu, v ktorom mal predávajúci trvalý pobyt najmenej po dobu dvoch rokov bezprostredne pred predajom. V tejto súvislosti došlo aj k prečíslovaniu odsekov, podľa ktorého sa písmená b) až k) označujú ako písmená a) až j).
V nadväznosti na prechodné ustanovenie § 52j ods. 2 zákona č. 548/2010 Z. z., sa oslobodenie príjmu z predaja bytu v závislosti od doby trvalého pobytu predávajúceho v tomto byte podľa platného ustanovenia § 9 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov platného do 31. 12. 2010, bude vzťahovať aj naďalej na príjmy z predaja bytov nadobudnutých do 31. 12. 2010.

Príjmy z predaja nehnuteľností uvedených v § 9 odseku 1 písm. a), b) sú oslobodené od dane v závislosti od viacerých kritérií, a to:

- druh nehnuteľnosti,
- doba trvania vlastníctva nehnuteľnosti daňovníka v posudzovanej nehnuteľnosti,
- spôsob nadobudnutia nehnuteľnosti,
- jej zahrnutie alebo nezahrnutie v obchodnom majetku daňovníka.

Splnenie podmienok (t. j. podmienky dĺžky doby vlastníctva resp. aj doby trvalého pobytu pre byty nadobudnuté do 31. 12. 2010) sa u predávajúceho alebo prevodcu posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti, pričom rozhodujúci je vždy ten deň, ktorý nastal skôr. Na účely oslobodenia od dane u predávajúceho nie je podstatné, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k nehnuteľnosti kupujúci (§ 9 ods. 4 zákona).

Príklad 62

Daňovník nadobudol garáž kúpou 14. 4. 2005. V roku 2010 sa ju rozhodol predať. Zmluva o prevode garáže bola uzavretá 15. 4. 2010. Platbu za nehnuteľnosť daňovník prijal 17. 4. 2010. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobudol kupujúci v máji 2010. Splnenie podmienok pre oslobodenie od dane sa v nadväznosti na § 9 ods. 4 zákona v danom prípade posudzuje podľa dňa zavretia zmluvy o prevode nehnuteľnosti (15. 4. 2010), nakoľko uvedený deň nastal skôr, ako bola prijatá platba za nehnuteľnosť (17. 4. 2010). V tomto prípade je príjem z predaja posudzovanej nehnuteľnosti oslobodený od dane z príjmov.

Príklad 63

Daňovník nadobudol chatu kúpou 20. 6. 2005. V roku 2010 sa ju rozhodol predať. Zmluva o prevode bola uzavretá 21. 6. 2010. Platbu za nehnuteľnosť daňovník prijal už 16. 6. 2010. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti nadobudol kupujúci v septembri 2010. Splnenie podmienok pre oslobodenie príjmu z predaja nehnuteľnosti od dane sa v nadväznosti na § 9 ods. 4 zákona v danom prípade posudzuje podľa dňa prijatia platby (16. 6. 2010), nakoľko k platbe došlo skôr, ako bola uzavretá zmluva o prevode nehnuteľnosti (21. 6. 2010). V tomto prípade príjem z predaja nehnuteľnosti nebude oslobodený od dane, nakoľko neprešlo 5 rokov od dňa nadobudnutia chaty do dňa jej predaja (platba bola prijatá pred uplynutím piatich rokov).

______________________

Ak daňovník predáva rodinný dom spolu s pozemkom, tieto sa pre daňové účely posudzujú samostatne, a to aj v nadväznosti na § 120 ObčZ, podľa ktorého sa stavby nepovažujú za súčasť pozemku. Aj v prípade, ak v kúpnej zmluve určia kúpnu cenu úhrnnou sumou, t.j. nie je stanovená jednotlivo pre každú z predávaných nehnuteľnosti, bude sa posudzovať splnenie podmienok na oslobodenie príjmov z predaja predmetných nehnuteľností od dane samostatne za každú z predávaných nehnuteľností – samostatne za pozemok a samostatne za rodinný dom. Daňovník, predávajúci, musí kúpnu cenu rozčleniť a určiť aký príjem z celkového príjmu dosiahol z predaja rodinného domu a aký príjem z predaja pozemku a v závislosti od skutočnosti, či spĺňa pri niektorej z predávaných nehnuteľností podmienky pre ich oslobodenie od dane, môže byť tento príjem oslobodený len u jednej z nich ak pri druhej podmienky nespĺňa.
V súvislosti s nadobudnutím vlastníctva nehnuteľnosti je potrebné uviesť, že doba nadobudnutia nehnuteľnosti sa posudzuje aj podľa spôsobu nadobudnutia nehnuteľnosti. Vlastníctvo nehnuteľnosti sa:

- pri zmluvnom prevode (predaj – kúpa) podľa § 132 ObčZ nadobúda vkladom do katastra nehnuteľností,
- pri dedením nadobúda podľa § 430 ObčZ dňom úmrtia poručiteľa,
- pri dražbe nadobúda právoplatnosťou uznesenia o udelení príklepu, t.j. dňom príklepu podľa § 336i Občianskeho súdneho poriadku,
- pri exekúcii v rámci exekučného konania nadobúda dňom udelenia príklepu podľa § 150 Exekučného poriadku,
- na základe rozhodnutia štátneho orgánu nadobúda napr. rozhodnutím správneho orgánu o vyvlastnení veci,
- pri postavenom dome, či už vlastnou výstavbou alebo dodávateľským spôsobom nadobúda na základe kolaudačného rozhodnutia.

Oslobodenie príjmov z predaja nehnuteľnosti v závislosti od splnenia zákonom stanoveného časového testu sa uplatňuje len na príjmy z predaja bytu alebo obytného domu s najviac dvoma bytmi vrátane súvisiacich pozemkov. Podľa § 9 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov sa príjem z predaja takýchto nehnuteľností oslobodzuje od dane, ak v nich mal predávajúci trvalý pobyt najmenej po dobu dvoch rokov bezprostredne pred predajom.

Poznámka

Aj keď stavebný zákon ani iný súvisiace osobitné predpisy nedefinujú pojem „obytný dom s najviac dvoma bytmi“ (pojmy uvedené vyššie v časti definície), uvedeným sa rozumejú pre daňové účely aj rodinné domy najviac s dvomi bytmi.

Príklad 64

Daňovník majúci trvalý pobyt v rodinnom dome od roku 2000, sa chce presťahovať do iného mesta a predáva tento rodinný dom. Uzavrel s kupujúcim kúpnu zmluvu na základe, ktorej mu bola vyplatená dohodnutá suma vo výške 100 000 eur. Po uzavretí kúpnej zmluvy si daňovník odhlásil trvalý pobyt v predávanej nehnuteľnosti. Keďže mal daňovník v predávanej nehnuteľnosti trvalý pobyt viac ako dva roky bezprostredne pred jej predajom, príjem z jej predaja bude oslobodený od dane.

______________________

- ak ide o predaj bytu alebo obytného domu najviac s dvoma bytmi, ktorý bol zahrnutý do obchodného majetku predávajúceho (predaj nehnuteľnosti po jej vyradení z obchodného majetku daňovníka), zákon ustanovuje prísnejšie podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja od dane (bližšie v ďalšej časti),
- od dane nie je oslobodený

Príklad 65

Daňovník bol od januára 2010 vlastníkom bytu, v ktorom mal trvalý pobyt od mája 2008. V marci 2010 uzavrel zmluvu o budúcom predaji tohto bytu, na základe ktorej mu bola v júni 2010 vyplatená suma 100 000 eur. Kúpnu zmluvu s kupujúcim uzavrel v septembri 2010. Nakoľko predmetný príjem plynul daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji bytu a táto zmluva bola uzavretá do dvoch rokov od začatia jeho trvalého pobytu v predávanom byte, príjem z predaja bytu plynúci daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti nie je oslobodený od dane.

______________________

b) oslobodenie príjmov z predaja v závislosti na dobe vlastnenia

[§ 9 ods. 1 písm. a) a b) zákona – prečíslované zákonom č. 548/2010 Z. z. – predtým b) a c) zákona]
Uvedené oslobodenie sa aplikuje na príjmy z predaja ostatných nehnuteľnosti (napr. garáže, pozemku, bytu alebo obytného domu najviac s dvoma bytmi, v ktorom daňovník nemal trvalý pobyt počas dvoch rokov bezprostredne pred jeho predajom), pričom takýto príjem je oslobodený po uplynutí piatich rokov odo dňa nadobudnutia takejto nehnuteľnosti.

Príklad 66

V apríli 2011 uzavrie daňovník zmluvu o prevode bytu a súčasne mu aj bola vyplatená kúpna cena. V predávanom byte mal trvalý pobyt od mája 2010 a vlastnil ho od januára 2005. Byt využíval len na osobné účely (nemal ho zahrnutý do obchodného majetku). Pretože daňovník predal byt po uplynutí piatich rokov od jeho nadobudnutia, príjem z predaja je oslobodený od dane.

Príklad 67

Daňovník vlastní byt od decembra 2005. Nemal v ňom trvalý pobyt a ani ho nemal zahrnutý do obchodného majetku, t.j. byt využíval len na osobné účely. V roku 2010 sa rozhodol byt predať. V novembri 2010 dôjde k uzavretiu kúpnej zmluvy a v januári 2011 zaplatí kupujúci predávajúcemu dohodnutú kúpnu cenu. Kupujúci nadobudne vlastnícke právo k bytu v decembri 2010. Podľa § 9 ods. 4 zákona sa splnenie podmienok na účely oslobodenia u predávajúceho posudzuje podľa dňa prijatia prvej platby alebo preddavku alebo podľa dňa uzavretia zmluvy o prevode bytu, pričom rozhodujúci je vždy deň, ktorý nastal skôr. Z cit. ustanovenia tiež vyplýva, že na účely oslobodenia príjmov z predaja bytu u predávajúceho nie je podstatné, v ktorom zdaňovacom období nadobudol vlastnícke právo k bytu kupujúci. V danom prípade dôjde k uzavretiu kúpnej zmluvy v novembri 2010 a až následne – v januári 2011 bude zaplatená kúpna cena. To znamená, že splnenie podmienok na účely oslobodenia od dane sa bude posudzovať podľa dňa uzavretia kúpnej zmluvy. Vzhľadom na skutočnosť, že predávajúci nemal v byte trvalý pobyt a k momentu uzavretia kúpnej zmluvy byt vlastnil menej ako päť rokov, príjem z predaja tohto bytu nie je oslobodený od dane. Príjem je daňovník povinný zahrnúť do základu dane za zdaňovacie obdobie, v ktorom mu bude kúpna cena vyplatená (do základu dane za zdaňovacie obdobie roka 2011).

______________________

Ak ide o predaj nehnuteľnosti po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov podľa § 149 až 151 Občianskeho zákonníka, do doby vlastníctva nehnuteľnosti sa započítava aj doba, počas ktorej bola takáto nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve manželov (§ 9 ods. 3 zákona).

Poznámka

Podľa § 149 Občianskeho zákonníka, ak zanikne bezpodielové spoluvlastníctvo manželov vykoná sa vyporiadanie. Bezpodielové spoluvlastníctvo manželov zaniká zánikom manželstva zo zákona, za trvania manželstva súdnym rozhodnutím a za trvania manželstva zo zákona. K vyporiadaniu bezpodielového spoluvlastníctva môže dôjsť dohodou, súdnym rozhodnutím alebo uplynutím doby. Podľa § 149a cit. zákona pokiaľ sa dohody medzi manželmi týkajú nehnuteľností, musia mať písomnú formu a nadobúdajú účinnosť vkladom do katastra.

Príklad 68

Vo februári 2005 manželia nadobudli do bezpodielového spoluvlastníctva pozemok. V septembri 2009 po rozvode manželstva, nadobudla uvedený pozemok na základe dohody o vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva do výlučného vlastníctva manželka. V apríli 2011 manželka pozemok predá (pozemok nebol zahrnutý do obchodného majetku). Nakoľko ide o predaj nehnuteľnosti po zániku a vyporiadaní bezpodielového spoluvlastníctva manželov, do doby vlastníctva sa započítava aj doba, počas ktorej bola nehnuteľnosť v bezpodielovom spoluvlastníctve. Vzhľadom na to, že od nadobudnutia nehnuteľnosti do bezpodielového spoluvlastníctva manželov do jej predaja uplynulo viac ako päť rokov, príjem z predaja pozemku je oslobodený od dane.

______________________

Ak ide o predaj nehnuteľnosti nadobudnutej dedením (postupným dedením) v priamom rade alebo niektorým z manželov, potom podľa § 9 ods. 1 písm. b) zákona, je príjem z predaja oslobodený od dane za podmienky, že uplynie aspoň päť rokov odo dňa nadobudnutia nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva alebo spoluvlastníctva poručiteľa (poručiteľov).

Poznámka

O dedenie v priamom rade ide vtedy, ak poručiteľom je príbuzný v priamom rade, t. j. priamy predok alebo priamy potomok (napr. rodičia, deti, starí rodičia, vnuci).

Príklad 69

V marci 2011 daňovník predal pozemok, ktorý zdedil v decembri 2009 po smrti otca. Otec daňovníka (poručiteľ) nadobudol pozemok kúpou v decembri roku 2003. Príjem z predaja pozemku je oslobodený od dane, pretože od nadobudnutia pozemku poručiteľom (otcom) do predaja pozemku daňovníkom uplynulo viac ako päť rokov (6 rokov vlastnil otec, poručiteľ + 1 rok a 3 mesiace vlastnil syn, daňovník).

______________________

Príklad 70

V januári 2010 daňovníčka predala byt, ktorý nadobudla v decembri 2009 dedením po otcovi (byt nebol zahrnutý do obchodného majetku). Otec (poručiteľ) byt vlastnil od roku 2008 a do nadobudnutia bytu do vlastníctva ho užíval ako nájomca – člen bytového družstva. Od decembra 2007 mala v tomto byte trvalý pobyt jeho dcéra. Príjem z predaja bytu je oslobodený od dane, nakoľko predávajúca v ňom mala trvalý pobyt viac ako dva roky bezprostredne pred predajom.

______________________

- ak ide o predaj nehnuteľnosti, ktorá bola zahrnutá do obchodného majetku predávajúceho (predaj nehnuteľnosti po jej vyradení z obchodného majetku daňovníka), zákon ustanovuje prísnejšie podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja od dane (bližšie v 3. bode tejto časti metodického pokynu),
- od dane nie je oslobodený:
- príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorý plynie daňovníkovi podľa zmluvy o budúcom predaji nehnuteľnosti, ktorá bola uzavretá do piatich rokov od nadobudnutia nehnuteľnosti, aj keď kúpna zmluva bude uzatvorená až po piatich rokoch od nadobudnutia nehnuteľnosti,
- príjem z predaja nehnuteľnosti, ktorá je zahrnutá do obchodného majetku, s výnimkou uvedenou v § 9 ods. 1 písm. d) a e) zákona (uvedieme v ďalšej časti).

c) oslobodenie od dane v závislosti od doby, ktorá uplynula od vyradenia nehnuteľnosti z obchodného majetku

[§ 9 ods. 1 písm. a) a b) zákona platného od 1. 1. 2011, do 31. 12. 2010 – § 9 ods. 1 písm. a) až c) zákona].
Vo všeobecnosti platí, že pri predaji nehnuteľnosti, ktorú mal daňovník zahrnutú v obchodnom majetku, t.j. daňovník o tejto nehnuteľnosti účtoval ako o majetku využívanom na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo na prenájom, alebo ju daňovník evidoval ako majetok prenajímaný, sa uplatňuje prísnejší režim oslobodenia od dane z príjmov fyzických osôb ako pri nehnuteľnosti, ktorú daňovník nemal zaradenú v obchodnom majetku.
V takomto prípade sa nesledujú podmienky pre oslobodenie príjmu z predaja nehnuteľnosti v závislosti od uplynutia zákonnej doby odo dňa jej nadobudnutia do vlastníctva, resp. doby trvalého pobytu v tejto nehnuteľnosti ale odo dňa jej vyradenia z obchodného majetku.
Príjem z predaja zaradenej nehnuteľnosti v obchodnom majetku bude teda oslobodený od dane, ak k jej predaju dôjde po vyradení nehnuteľnosti z obchodného majetku do osobného užívania až po uplynutí piatich rokov odo dňa jej vyradenia.
Dňom vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona o dani z príjmov (§ 9 ods. 5 zákona).
Ak nehnuteľnosť daňovník využíval len sčasti na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť, alebo ak ju daňovník prenajímal len sčasti, pri určení tej časti príjmu z jej predaja, ktorá nie je oslobodená od dane sa vychádza z rovnakého pomeru, v akej ju daňovník využíval na uvedené činnosti (§ 4 ods. 5 zákona o dani z príjmov).

Príklad 71

Daňovník vlastnil byt od roku 2004 a rovnako od roku 2004 v ňom mal aj trvalý pobyt. V roku 2008 pracoval v zahraničí a počas tejto doby byt prenajímal. Pri príjmoch z prenájmu (§ 6 ods. 3 zákona) uplatňoval preukázateľne vynaložené daňové výdavky a súčasne byt evidoval v evidencii prenajímaného hmotného majetku podľa § 6 ods. 11 písm. b) zákona, t. j. byt mal zahrnutý do obchodného majetku. K 31. decembru 2009 byt z obchodného majetku vyradil (preradil ho z obchodného majetku do majetku určeného na osobné účely). V marci 2010 daňovník byt predal. Pretože ide o predaj bytu, ktorý bol zahrnutý do obchodného majetku, na účely oslobodenia príjmu z predaja je rozhodujúca doba, ktorá uplynula od vyradenia bytu z obchodného majetku do jeho predaja. K predaju bytu došlo do piatich rokov od vyradenia bytu z obchodného majetku a z toho dôvodu príjem z predaja nie je oslobodený od dane.

Príklad 72

Daňovník vlastnil nehnuteľnosť od marca 2000. V rokoch 2001 až 2009 nehnuteľnosť prenajímal. Pri príjmoch z prenájmu podľa 6 ods. 3 zákona uplatňoval preukázateľné daňové výdavky. Prenajímanú nehnuteľnosť nemal zahrnutú do obchodného majetku. V máji 2010 nehnuteľnosť predal. Pretože ide o predaj nehnuteľnosti, ktorá nebola zahrnutá do obchodného majetku, na účely oslobodenia príjmu z predaja je rozhodujúca doba, ktorá uplynula od nadobudnutia nehnuteľnosti do dňa jej predaja. K predaju nehnuteľnosti došlo po uplynutí piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia a z toho dôvodu je príjem z predaja oslobodený od dane.

Príklad 73

Fyzická osoba – nepodnikateľ poberá v roku 2009 príjmy z prenájmu pôdy, pri ktorých si uplatňuje paušálne výdavky vo výške 40 % podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov. V súlade s § 2 písm. m) zákona o dani z príjmov, je obchodným majetkom len majetok, o ktorom daňovník účtuje alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 (daňová evidencia uvedená v § 6 sa vedie len pri príjmoch z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti za zákonom určených podmienok). V takomto prípade, ak daňovník predá pozemok, podmienky oslobodenia sa budú skúmať odo dňa kedy pozemok nadobudol do vlastníctva.

______________________

[§ 9 ods. 1 písm. d) zákona č. 548/2010 Z. z., do 31. 12. 2010 písm. e) zákona]
Od dane sú oslobodené aj príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktorá bola vydaná oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov (ide o vydanie v rámci tzv. reštitučných zákonov) za podmienky, že príjem z predaja takejto nehnuteľnosti bol prijatý touto oprávnenou osobou.
V prípade oslobodenia príjmov z predaja nehnuteľností nadobudnutých v rámci osobitných predpisov ako oprávnených osôb sa príslušné ustanovenia zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov odvolávajú napr. na osobitné predpisy (tzv. „reštitučné zákony“):

- zákon č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v z.n.p.,
- zákon č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých majetkových krívd v z.n.p.,
- zákon č. 87/1991 Zb. o mimosúdnych rehabilitáciách v znení neskorších predpisov,
- zákon č. 229/1991 Zb. o úprave vlastníckych vzťahov k pôde a inému poľnohospodárskemu majetku v z.n.p.,
- zákon Slovenskej národnej rady č. 319/1991 Zb. o zmiernení niektorých majetkových a iných krívd a o pôsobnosti orgánov štátnej správy SR v oblasti mimosúdnych rehabilitácií v z.n.p.,
- zákon č. 42/1992 Zb. o úprave majetkových vzťahov a vyporiadaní majetkových nárokov v družstvách v z.n.p.,
- zákon č. 105/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku príslušníkom československých zahraničných alebo spojeneckých armád, ako aj domáceho odboja v rokoch 1939 – 1945 v z.n.p.,
- zákon č. 462/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku politickým väzňom v znení zákona č. 665/2002 Z. z.

Na účely oslobodenia od dane v tomto prípade:

- nie je rozhodujúce ako dlho predávajúci nehnuteľnosť vlastnil,
- nie je rozhodujúca dĺžka trvalého pobytu,
- nie je podstatné ani to, či je alebo bola predávaná nehnuteľnosť zahrnutá do obchodného majetku daňovníka.

Príklad 74

Daňovníčke bola 25. 6. 2010 na základe rozhodnutia v reštitúcii vrátená nehnuteľnosť. Túto sa daňovníčka rozhodla hneď v júli 2010 predať. Keďže predáva nehnuteľnosť ako oprávnená osoba, ktorá ju nadobudla na základe rozhodnutia v rámci reštitúcie, príjem ktorý dosiahne za predaj nehnuteľnosti bude u nej oslobodeným príjmov v súlade s § 9 ods. 1 písm. e) zákona o dani z príjmov a to bez ohľadu na skutočnosť, že v tejto nehnuteľnosti daňovníčka nemala trvalý pobyt aspoň 2 roky a ani ju nevlastnila viac ako 5 rokov.

Ak by túto nehnuteľnosť však napr. darovala dcére a táto by sa rozhodla predať túto nehnuteľnosť, už bude príjem z predaja nehnuteľnosti poberať dcéra, ktorá nebola oprávnenou osobou na vydanie nehnuteľnosti v rámci reštitúcie a preto sa podmienky pre oslobodenie budú skúmať podľa § 9 ods. 1 písm. a) alebo b) zákona o dani z príjmov.

______________________

[§ 9 ods. 1 písm. e) zákona č. 548/2010, do 31. 12. 2010 písm. f) zákona]
Od dane z príjmov sú oslobodené aj príjmy z predaja majetku (aj nehnuteľností), ktorý je zahrnutý do konkurznej podstaty oslobodený a to bez ohľadu na skutočnosť, či bola splnená podmienka dĺžky trvalého pobytu, resp. doby vlastníctva predávanej nehnuteľnosti, a či ide o predaj nehnuteľnosti zahrnutej do obchodného majetku daňovníka.

zákona (prečíslované zákonom č. 548/2010 Z. z.) je uvedené oslobodenie príjmov z predaja hnuteľných vecí.
Príjem z predaja akejkoľvek hnuteľnej veci, ktorá nebola zahrnutá v obchodnom majetku daňovníka, je oslobodený od dane z príjmov fyzických osôb [§ 9 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov].
V prípade, ak ale predávanú hnuteľnú vec mal daňovník zahrnutú v obchodnom majetku, je príjem z jej predaja oslobodený až po piatich rokoch od jej vyradenia z obchodného majetku. Rovnako ako pri nehnuteľnostiach je oslobodený aj príjem z predaja hnuteľných vecí, ktoré boli vydané oprávnenej osobe podľa osobitných predpisov a príjem z predaja bol prijatý touto oprávnenou osobou [§ 9 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov] a príjem z predaja hnuteľnej veci, ktorá bola zahrnutá do konkurznej podstaty [§ 9 ods. 1 písm. e) zákona o dani z príjmov].

sa oslobodzuje príjem prijatý v rámci plnenia vyživovacej povinnosti podľa osobitných predpisov (napr. zákon o rodine).

zákona [prečíslovanie z dôvodu vypustenia príjmu z predaja bytu v závislosti na trvalom pobyte zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011 – do 31. 12. 2010 je uvedené ustanovenie v § 9 ods. 1 písm. h) a j) zákona o dani z príjmov] je uvedené oslobodenie zákonom určených príjmov do výšky 500 eur – do 31. 12. 2010 oslobodenie uvedených príjmov do výšky 5-násobku životného minima.
Príjmami oslobodenými do výšky 5-násobku životného minima (životné minimum platné k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia) sú príjmy:

- z prenájmu podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov,
- z príležitostných činností vrátane príjmov z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva a z príležitostného prenájmu hnuteľných vecí podľa § 8 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov,
- príjmy z prevodu opcií podľa § 8 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov,
- príjmy z prevodu cenných papierov podľa § 8 ods. 1 písm. e),
- príjmy z prevodu účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva.

Oslobodenie týchto príjmov zostáva podľa zákona č. 548/2010 Z. z. aj po 1. 1. 2011, pričom sa však určila hranica pre ich oslobodenie na fixnú výšku 500 eur.
K tomuto kroku (určeniu fixnej hranice) bolo pristúpené aj vzhľadom na nepodstatný rast koeficientu pre potreby stanovenia sumy životného minima, od ktorého sa vykonáva aj úprava zákonnej hranice 5-násobku životného minima pre oslobodenie vybraných druhov príjmov a tiež sa zavedenie pevnej sumy pre oslobodenie určených príjmov javí ako presnejšie, jednoduchšie a zrozumiteľnejšie.
Znížením sumy na výšku 500 eur sa v súlade s programovým vyhlásením zabezpečí aj prínos do štátneho rozpočtu, pričom sa zároveň ponechá možnosť oslobodenia stanovených príjmov, ktoré zmiernia daňový dopad hlavne pre prípady nízkopríjmových skupín a pre skupiny daňovníkov, ktorí dosahujú len takéto príjmy, pričom zrušením oslobodenia by museli podávať daňové priznania, čo by malo dopad na zvýšenie administratívnej náročnosti nielen pre týchto daňovníkov ale aj pre správcu dane.
Pre oslobodenie príjmov z prevodu opcií, cenných papierov a účasti (podielu) na spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditnej spoločnosti alebo z prevodu členských práv družstva, ktoré daňovník nadobudol do 31. 12. 2010 sa v súlade s § 52j ods. 2 zákona č. 548/2010 Z. z. použijú podmienky stanovené zákonom do 31. 12. 2010, t.j. oslobodenie od dane z príjmov sa bude posudzovať do hranice 5-násobu platného životného minima pre zdaňovacie obdobie, v ktorom dôjde k prevodu tohto majetku.

Upozornenie!

V prípade, ak daňovník bude po 1. 1. 2011 predávať napr. aj cenné papiere nadobudnuté do 31. 12. 2010 aj cenné papiere nadobudnuté po 1. 1. 2011, bude v prvom rade aplikovať oslobodenie podľa platného zákona po 1. 1. 2011, pričom musí byť zachované aj znenie § 9 ods. 1 písm. g) a i), podľa ktorého sa oslobodzujú takéto príjmy v úhrnnej výške, čo znamená, že cenné papiere nadobudnuté po 1. 1. 2011 sa oslobodia do výšky 500 eur a cenné papiere nadobudnuté do 31. 12. 2010 sa už oslobodia len v úhrnne spolu s oslobodením nových cenných papierov maximálne do výšky 926,90 eur (5-násobok životného minima platné pre rok 2011), t.j. ak sa uplatní celé oslobodenie 500 eur na predaj nových cenných papieroch tak na staré sa bude aplikovať už len výška 426,90 eur.

______________________

[v zákone účinnom do 31.12.2010 v písmene k) zákona] je uvedené oslobodenie náhrady za uvoľnenie bytu
Ide o oslobodenie príjmu od dane:

- získaného nadobudnutím vlastníctva bytu ako náhrady za uvoľnený byt jeho užívateľom,
- prijatého ako náhradu za uvoľnený byt jeho užívateľom

od oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná nehnuteľnosť podľa osobitných predpisov (tzv. „reštitučné zákony“) alebo od dediča tejto oprávnenej osoby, ktorej bola vydaná táto nehnuteľnosť, v ktorej sa takýto byt nachádza.
Ide teda o vydané nehnuteľnosti, na ktoré vznikol nárok oprávnenej osobe alebo jej dedičovi, na základe reštitučných zákonov, t.j., ak oprávnená osoba alebo jej dedič, ktorej bola vydaná nehnuteľnosť vyplatí doterajším nájomcom za uvoľnenie bytu finančnú náhradu alebo im ako náhradu zabezpečí do vlastníctva iný byt, bude tento príjem u nadobúdateľov tejto finančnej náhrady alebo bytu oslobodený od dane.
V súlade s prechodným ustanovením § 52g ods. 4 zákona o dani z príjmov, ak bola takáto náhrada vyplatená už počas mesiacov január a február, t.j. do 1. 3. 2009, od kedy nadobudol účinnosť zákon č. 60/2009 Z. z., budú aj tieto náhrady už oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. k) zákona o dani z príjmov.

sú oslobodené príjmy poskytované formou dávok, podpôr a služieb.
Napr. ide o:

- dávky, podpory a služby z verejného zdravotného poistenia, individuálneho zdravotného poistenia, sociálneho poistenia, nemocenského zabezpečenia a úrazového zabezpečenia, dôchodky zo starobného dôchodkového sporenia vrátane plnenia z tohto sporenia podľa osobitného predpisu a plnenia z povinného zahraničného poistenia rovnakého druhu sú oslobodenými príjmami,
- dávky a príspevky na zabezpečenie základných životných podmienok a riešenie hmotnej núdze vyplácané podľa zákona č. 599/2003 Z. z. o pomoci v hmotnej núdzi a o zmene a doplnení niektorých zákonov, sociálne služby, peňažné príspevky na kompenzáciu sociálnych dôsledkov ťažkého zdravotného postihnutia a peňažný príspevok za opatrovanie vyplácané podľa zákona č. 195/1998 Z. z. o sociálnej pomoci v z.n.p., štátne dávky a štátne sociálne dávky upravené osobitnými predpismi ako napr. podľa zákona č. 280/2002 Z. z. o rodičovskom príspevku v znení zákona č. 643/2002 Z. z., zákona č. 235/1998 Z. z. o príspevku pri narodení dieťaťa, o príspevku rodičom, ktorým sa súčasne narodili tri deti alebo viac detí alebo ktorým sa v priebehu dvoch rokov opakovane narodili dvojčatá a ktorým sa menia ďalšie zákony, ďalšie sociálne dávky, a to napr. podľa zákona č. 98/1987 Zb. o osobitnom príspevku baníkom v z.n.p.,
- príplatok k náhrade príjmu, príplatok k nemocenskému, príplatok k podpore pri ošetrovaní člena rodiny, príplatok k peňažnej pomoci v materstve a príplatok k dôchodku vrátane príplatku za výkon funkcie sudcu, sudcu ústavného súdu a prokurátora poskytované podľa osobitných predpisov,
- dávky výsluhového zabezpečenia a služby sociálneho zabezpečenia príslušníkov ozbrojených síl, ozbrojených bezpečnostných zborov, ozbrojených zborov, Národného bezpečnostného úradu, Hasičského a záchranného zboru, Horskej záchrannej služby a Slovenskej informačnej služby poskytované podľa osobitných predpisov okrem výsluhového príspevku, odchodného a rekreačnej starostlivosti.

Od dane sú tiež oslobodené aj sumy daňového bonusu a zamestnaneckej prémie, ktoré sú v zásade sociálnou pomocou poskytujúcou štátom prostredníctvom týchto položiek vymedzených priamo zákonom o dani z príjmov za splnenia určitých zákonnom stanovených podmienok v zákone o dani z príjmov podľa § 33 a 32a.
Podľa § 9 ods. 2 písm. n) zákona o dani z príjmov je od dane oslobodená aj suma daňového zvýhodnenia na vyživované dieťa žijúce s daňovníkom v domácnosti (ďalej len “daňový bonus”) vyplatená daňovníkovi, ktorý spĺňa podmienky uvedené v § 33 zákona o dani z príjmov.
V prípade, ak daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR dosahuje príjmy aj v zahraničí a podľa zahraničných vnútroštátnych predpisov mu vzniká nárok na daňový bonus resp. dávku založenú na princípoch poskytovania daňového bonusu na našom území, neznamená uvedené vyplatenie takéhoto bonusu v zahraničí stratu nároku na uplatnenie daňového bonusu na území SR. Zákon o dani z príjmov v žiadnom svojom ustanovení neurčuje, že v prípade, ak daňovníkovi bol priznaný a vyplatený nárok na daňový bonus v zahraničí nemá už nárok na daňový bonus na území SR.
Zákon o dani z príjmov však takýto vyplácaný daňový bonus neoslobodzuje od dane z príjmov. Od dane z príjmov je podľa § 9 ods. 2 písm. n) oslobodený len daňový bonus vyplácaný na území SR po splnení zákonom určených podmienok v § 33 zákona.
Spôsob preukázania výšky vyplateného zo zahraničia nie je a ani nemôže byť určený na území SR. Tento určujú predpisy, na základe ktorých je bonus v zahraničí vyplatený. Preto daňovník preukáže výšku vyplateného bonusu akýmkoľvek preukázateľným spôsobom, pričom v prípade, ak by mal správca dane pochybnosti, môže si sám uvedené skutočnosti overiť prostredníctvom procedúry výmeny informácií vykonanej podľa článku – výmena informácií, upraveného v príslušnej zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia.
Mohlo by ísť o kópie výplatných pások, ak bol vyplácaný mesačne zamestnávateľom ku mzde, kópia potvrdenia príjmov od zamestnávateľa, ak by tam bol nárok uvedený, podané daňové priznanie, ak bol nárok uplatňovaný prostredníctvom daňového priznania a pod.
Takýto doklad nie je povinnou prílohou prikladanou k daňovému priznaniu a preto ho daňovník bude predkladať správcovi dane len v prípade vykonávania daňovej kontroly jeho daňových povinností.

Príklad 75

Daňovníčke bol priznaný a vyplatený daňový bonus v Českej republike. Je tento príjem oslobodený od dane v SR?
Keďže je daňový bonus vyplácaný v Českej republike, s ktorou má SR uzavretú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia č. 238/2003 Z. z. postupuje sa pri zdanení tohto príjmu aj podľa článkov zmluvy. Takýto príjem sa bude posudzovať podľa článku – iné, podľa ktorého príjmy rezidenta jedného zmluvného štátu, nech majú zdroj kdekoľvek, ktoré sa neuvádzajú v predchádzajúcich článkoch tejto zmluvy, podliehajú zdaneniu iba v tomto štáte, t.j. v štáte rezidencie, ktorým je SR.
Daňovník, fyzická osoba si v Českej republike uplatňuje daňový bonus, pričom pri splnení podmienok uvedených v § 33 zákona o dani z príjmov si môže uplatniť nárok na daňový bonus aj v SR.

Keďže však podľa ustanovenia § 9 ods. 2 písm. n) zákona o dani z príjmov je od dane oslobodená len suma daňového bonusu vyplácaná na území SR podľa § 33 zákona o dani z príjmov [nie je uvedené, že aj obdobné plnenie vyplácané zo zahraničia ako v § 9 ods. 2 písm. a) zákona], daňový bonus vyplácaný zo zahraničia je u rezidenta SR považovaný za zdaniteľný príjem, ktorý si prizná ako súčasť ostatných príjmov a to konkrétne ako iné príjmy.

______________________

Podľa § 9 ods. 2 písm. t) zákona o dani z príjmov je suma priznaná a vyplatená zamestnancovi podľa § 32a, t.j. zamestnanecká prémia, oslobodená od dane.
V prípade, ak daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou na území SR dosahuje príjmy aj v zahraničí a podľa zahraničných vnútroštátnych predpisov mu vzniká nárok na zamestnaneckú prémiu resp. dávku založenú na princípoch poskytovania zamestnaneckej prémie na našom území, neznamená uvedené vyplatenie takejto prémie v zahraničí stratu nároku na uplatnenie zamestnaneckej prémie na území SR. Zákon o dani z príjmov v žiadnom svojom ustanovení neurčuje, že v prípade, ak daňovníkovi bola priznaná a vyplatená zamestnanecká prémia v zahraničí nemá už nárok na zamestnaneckú prémiu na území SR.
Zákon o dani z príjmov však takto vyplácanú zamestnaneckú prémiu neoslobodzuje od dane z príjmov. Od dane z príjmov je podľa § 9 ods. 2 písm. t) oslobodená len zamestnanecká prémia vyplácaná na území SR po splnení zákonom určených podmienok v § 32a zákona.
Spôsob preukázania výšky takto vyplatenej prémie, rovnako ako pri daňovom bonuse, vychádza zo spôsobu možného podľa zahraničných vnútroštátnych predpisov platných na území vyplácajúceho štátu.
Takýto doklad nie je povinnou prílohou prikladanou k daňovému priznaniu a preto ho daňovník bude predkladať správcovi dane len v prípade vykonávania daňovej kontroly jeho daňových povinností.

Príklad 76

Daňovníkovi bola priznaná zamestnanecká prémia v zahraničí. Je tento príjem oslobodeným príjmom alebo si ho musí daňovník zdaňovať?

Keďže podľa § 9 ods. 2 písm. t) zákona o dani z príjmov je od dane z príjmu oslobodená len zamestnanecká prémia vyplácaná na území SR, ak je vyplácaná zo zdrojov v zahraničí pôjde o zdaniteľný príjem na území SR.

______________________

sa zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011 dopĺňa oslobodenie plnenia poskytované fyzickým osobám na odstránenie alebo zmiernenie následkov mimoriadnych udalostí (povodeň, požiar, zemetrasenie, lavína a pod.) podľa § 3 ods. 2 zákona Národnej rady SR č. 42/1994 Z. z. o civilnej ochrane obyvateľstva v z.n.p. (ďalej len „zákon o CO“).
Účelom zákona o CO je upraviť podmienky na účinnú ochranu života, zdravia a majetku pred následkami mimoriadnych udalostí, ako aj ustanoviť úlohy a pôsobnosť orgánov štátnej správy, obcí a práva a povinnosti fyzických osôb a právnických osôb pri zabezpečovaní civilnej ochrany obyvateľstva (ďalej len „civilná ochrana").
Civilná ochrana je systém úloh a opatrení zameraných na ochranu života, zdravia a majetku, spočívajúcich najmä v analýze možného ohrozenia a v prijímaní opatrení na znižovanie rizík ohrozenia, ako aj určenie postupov a činnosti pri odstraňovaní následkov mimoriadnych udalostí, pričom jej poslaním je v rozsahu ustanovenom týmto zákonom chrániť život, zdravie a majetok a utvárať podmienky na prežitie pri mimoriadnych udalostiach a počas vyhlásenej mimoriadnej situácie.
Na účely zákona o CO sa:

-mimoriadnou situáciou rozumie obdobie ohrozenia alebo obdobie pôsobenia následkov mimoriadnej udalosti na život, zdravie alebo majetok, ktorá je vyhlásená podľa tohto zákona; počas nej sa vykonávajú opatrenia na záchranu života, zdravia alebo majetku, na znižovanie rizík ohrozenia alebo činnosti nevyhnutné na zamedzenie šírenia a pôsobenia následkov mimoriadnej udalosti,
- mimoriadnou udalosťou rozumie živelná pohroma, havária, katastrofa alebo teroristický útok, pričom:

- živelná pohroma je mimoriadna udalosť, pri ktorej dôjde k nežiaducemu uvoľneniu kumulovaných energií alebo hmôt v dôsledku nepriaznivého pôsobenia prírodných síl, pri ktorej môžu pôsobiť nebezpečné látky alebo pôsobia ničivé faktory, ktoré majú negatívny vplyv na život, zdravie alebo na majetok,
- havária je mimoriadna udalosť, ktorá spôsobí odchýlku od ustáleného prevádzkového stavu, v dôsledku čoho dôjde k úniku nebezpečných látok alebo k pôsobeniu iných ničivých faktorov, ktoré majú vplyv na život, zdravie alebo na majetok,
- katastrofa je mimoriadna udalosť, pri ktorej dôjde k narastaniu ničivých faktorov a ich následnej kumulácii v dôsledku živelnej pohromy a havárie.

- stratu zdaniteľného príjmu, ak nejde o stratu príjmu zabezpečenú dávkami alebo príplatkami podľa § 9 písmen a) a c) zákona o dani z príjmov a to dávky, podpory a služby z verejného zdravotného poistenia a individuálneho zdravotného poistenia napr. podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p., sociálneho poistenia, nemocenského zabezpečenia a úrazového zabezpečenia, dôchodky zo starobného dôchodkového sporenia vrátane plnenia z tohto sporenia podľa osobitného predpisu a plnenia z povinného zahraničného poistenia rovnakého druhu a príplatok k náhrade príjmu, príplatok k nemocenskému, príplatok k podpore pri ošetrovaní člena rodiny, príplatok k peňažnej pomoci v materstve a príplatok k dôchodku vrátane príplatku za výkon funkcie sudcu, sudcu ústavného súdu a prokurátora poskytované podľa osobitných predpisovo a to napr. zákon č. 385/2000 Z. z. o sudcoch a prísediacich a o zmene a doplnení niektorých zákonov, zákon č. 312/2001 Z. z. o štátnej službe a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.,
- škodu spôsobenú na majetku, ktorý bol v čase vzniku škody obchodným majetkom,
- škodu spôsobenú v súvislosti s podnikaním alebo s inou samostatnou zárobkovou činnosťou daňovníka (§ 6 ods. 1 a 2) a za škodu spôsobenú daňovníkom v súvislosti s prenájmom (§ 6 ods. 3),
- škodu spôsobenú na majetku, ktorý mal daňovník prenajatý, ak tento majetok využíval na podnikanie alebo na inú samostatnú zárobkovú činnosť.

zákona o dani z príjmov sú oslobodené:

- štipendiá poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu alebo poskytované vysokými školami a obdobné plnenia poskytované zo zahraničia, štipendiá poskytované žiakom podľa osobitného predpisu,
- podpory a príspevky z prostriedkov nadácií a občianskych združení, neziskových organizácií a neinvestičných fondov vrátane nepeňažného plnenia, podpory a príspevky poskytované z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov vrátane nepeňažného plnenia okrem platieb prijatých ako náhrada za stratu príjmu alebo v súvislosti s výkonom činností, z ktorých plynú príjmy podľa § 5 a 6,
- finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je SR viazaná.

V prípade podpôr a príspevkov poskytovaných z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, vyšších územných celkov a štátnych fondov je možné sa stretnúť aj s pojmom dotácie.
Zo všeobecného hľadiska možné definovať dotáciu ako peňažné prostriedky, ktoré majú charakter platby, a ktorú jednotlivec alebo inštitúcia poskytuje inému jednotlivcovi alebo inštitúcii bez toho, že by očakával(a) nejakú protihodnotu.
Môže ísť v zásade o:

- účelovú dotáciu (je určená na presne vymedzené použitie) alebo
- neúčelovú dotáciu (jej využitie nie je presne definované, možno ju použiť na akékoľvek výdavky).

Iným delením by bolo delenie na:

- vyrovnávacie dotácie (vystupujú ako určité percento z celkových výdavkov subjektov, ktoré ich prijímajú),
- nevyrovnávacie (neodvodzované) dotácie, ktoré nie sú viazané na výdavky príjemcu.

Z hľadiska účelovosti, by bolo možné dotácie deliť na dotácie poskytnuté:

- životné prostredie,
- poľnohospodárstvo a potravinárstvo,
- priemysel a výrobu,
- kultúra a umenie,
- sociálne projekty,
- školstvo, vzdelávanie a štipendiá,
- komunálna sféra a rozvoj obcí,
- veda a výskum a 
- cestovný ruch a rozvoj vidieka.

Dotácie sa poskytujú najmä zo štátneho rozpočtu a zo štátnych účelových fondov. Oporou pre poskytovanie dotácií a príspevkov v právnom slova zmysle je príslušný zákon, alebo na jeho základe konštituovaná podzákonná právna regulácia (napr. nariadenie vlády, vyhláška, výnos). V prípade poskytovania dotácií zo štátnych (účelových) fondov poskytuje okrem zákonnej regulácie právnu oporu aj normatívna interná inštrukcia príslušného správcu štátneho (účelového) fondu, najmä jeho štatút.
Základným právnym rámcom pre poskytovanie dotácií zo štátneho rozpočtu je zákon č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Na základe citovaného zákona sa po splnení príslušných zákonných kritérií prideľujú dotácie právnickým alebo fyzickým osobám, právnickým osobám zriadeným na základe osobitných predpisov (napr. Slovenský rozhlas) a obciam a vyšším územný celkom na úhradu nákladov súvisiacich s preneseným výkonom štátnej správy. Z prostriedkov štátneho rozpočtu sa poskytujú aj dotácie určené na základe realizácie spoločných projektov SR s EÚ, ktoré EÚ vyčlenila na presne určený účel a tieto sú po ich pridelení súčasťou štátneho rozpočtu SR.
Dotácie predstavujú určitú formu nenávratného financovania z verejných zdrojov poskytovanú na vopred stanovený účel. Poskytujú sa zo štátneho rozpočtu, z rozpočtu obcí a vyšších územných celkov, zo štátnych fondov a pod. a to prevažne v peňažnej forme. Pri poskytovaní dotácií sa jedná o jednostranný vzťah, t.j. poskytovateľ nemá nárok na akékoľvek protiplnenie.
Čo sa týka grantov, tieto predstavujú nenávratné finančné čiastky, obvykle dostupné pre špecifické účely, ktoré sú poskytnuté po splnení stanovených kritérií. Jedným z hlavných faktov často spojených zo získaním grantu je spolufinancovanie, t. j. nutnosť vynaložiť taktiež svoje vlastné finančné prostriedky. Množstvo grantov je špecificky poskytovaných pre určitú lokalitu alebo región. Právnym základom je grantová zmluva alebo zmluva o poskytnutí grantu.
V neposlednej rade, je možné stretnúť sa s podporami a príspevkami z prostriedkov nadácií a občianskych združení, neziskových organizácií a neinvestičných fondov vrátane nepeňažného plnenia.

zákona o dani z príjmov je oslobodenie príjmov z výhier v lotériách a iných podobných hrách prevádzkovaných na základe povolenia vydaného podľa zákona č. 171/2005 Z. z. o hazardných hrách v z.n.p. v plnej výške a cien alebo výhier v hodnote neprevyšujúcej 165,97 eura za cenu alebo výhru.
S účinnosťou zákona č. 60/2009 Z. z. sa upravuje ustanovenie § 9 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov, ktoré oslobodzuje príjmy z výhier v lotériách a iných podobných hazardných hrách prevádzkovaných v zahraničí na základe povolení či licencií vydaných podľa osobitných predpisov (obdobných ako podľa zákona o hazardných hrách) platných v zahraničí.

sa zákonom č. 60/2009 Z. z. zavádza aj oslobodenie prijatej náhrady za vyvlastnenie pozemkov a stavieb vo verejnom záujme vyplatené podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku v znení neskorších predpisov (stavebný zákon), ktorá bola v súlade s prechodným ustanovením § 52g ods. 4 zákona o dani z príjmov oslobodená, ak bola vyplatená už od 1. 1. 2009 (zákon č. 60/2009 Z. z. účinný od 1. 3. 2009).

Poznámka

Vyvlastnenie pozemkov je upravené napr. v prechodnom ustanovení § 141 ods. 4 stavebného zákona.
Podľa cit. ustanovenia vo verejnom záujme možno vyvlastniť pozemky:

- zastavané stavbami povolenými podľa platných právnych predpisov, ku ktorým mali právo hospodárenia k 24. novembru 1990 národné výbory a ktoré prešli do vlastníctva obcí podľa osobitného predpisu a pri ktorých dosiaľ nedošlo k majetkovoprávnemu vysporiadaniu; návrh na vyvlastnenie práv k takýmto pozemkom môže podať obec, na ktorú prešlo vlastníctvo k stavbe, najneskôr 31. decembra 2000,
- zastavané stavbami povolenými podľa platných právnych predpisov a vymedzenými v osobitných predpisoch, ktoré boli pred 1. októbrom 1995 vo vlastníctve štátu a pri ktorých dosiaľ nedošlo k majetkovoprávnemu vysporiadaniu; návrh na vyvlastnenie práv k takýmto pozemkom môže podať v mene štátu príslušný správca stavby najneskôr do 31. decembra 2000,
- v uzavretom priestore výstaviska určeného na konanie medzinárodných výstav so zameraním na poľnohospodárstvo, ktoré bolo zriadené na základe povolenia do 31. decembra 1989; návrh na vyvlastnenie môže podať v mene štátu príslušný správca tohto výstaviska najneskôr do 31. decembra 2000.

Postup pri vyvlastňovaní pozemkov bližšie upravujú ustanovenia §§ 108 až 116 stavebného zákona.

______________________

sa zákonom č. 563/2009 Z. z. oslobodzujú od dane peňažné alebo nepeňažné plnenie poskytnuté Fondom národného majetku SR fyzickej osobe pri bezodplatnom prevode zaknihovaných cenných papierov podľa § 29 ods. 11 písm. a) druhý a tretí bod zákona č. 92/1991 Zb. o podmienkach prevodu majetku štátu na iné osoby v z.n.p.
V súlade s prechodným ustanovením § 52h ods. 14 zákona č. 563/2009 Z. z. sa tieto plnenia oslobodzujú pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie, ktoré sa končí 31. decembra 2009.
Ide o prípady, ak fyzická osoba ponúkne bezodplatne fondu zaknihované cenné papiere, pričom je fond povinný takúto ponuku prijať a na tento účel uzatvárať s fyzickými osobami zmluvy, predmetom ktorých je:

- prípadne prevzatie alebo pristúpenie k záväzkom prevodcu zaplatiť poplatky spojené s evidenciou cenných papierov podľa § 105 zákona č. 566/2001 o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov („zákon o CP“) za kalendárny rok, v ktorom došlo k prevodu cenných papierov, a za kalendárny rok predchádzajúci tomuto roku, a s registráciou prevodu v tejto evidencii podľa § 22 zákona o CP,
- prípadne záväzok nahradiť tieto poplatky, ak už boli prevodcom zaplatené.

Podľa tohto zákona síce FNM je povinný prevziať ponúkané bezcenné cenné papiere fyzickou osobou, ale je len na jeho rozhodnutí, či uhradí aj poplatky vzniknuté s vedením týchto cenné papiere na účte tejto fyzickej osoby – majiteľa účtu.

sa zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011 oslobodzujú od dane príjmy osôb konajúcich v prospech Policajného zboru, vyplácané týmto osobám z osobitných finančných prostriedkov, ktoré Policajný zbor používa na úhradu výdavkov spojených s vykonávaním operatívno-pátracej činnosti, s vykonávaním kriminálneho spravodajstva, s používaním agenta a s ochranou svedka.
Podľa § 39 ods. 1 zákona Národnej rady SR č. 171/1993 Z. z. o Policajnom zbore v z.n.p. ustanovuje, že jedným z prostriedkov operatívno-pátracej činnosti je aj „využívanie osôb konajúcich v prospech Policajného zboru.“ V § 41 ods. 1 tohto zákona sa k tomuto prostriedku uvádza, že osobou konajúcou v prospech Policajného zboru sa rozumie fyzická osoba, ktorá dobrovoľne, utajovaným spôsobom poskytuje informácie a služby Policajnému zboru pri odhaľovaní trestnej činnosti. Pri jej využívaní je možné v súlade s § 39c citovaného zákona využívať osobitné finančné prostriedky, napríklad aj formou odmeňovania týchto osôb. Ak by tieto osoby priznávali takýto príjem, prezradilo by sa, že Policajnému zboru poskytujú informácie alebo služby, čo by bolo jednak v rozpore s požiadavkou utajovaného poskytovania informácií a služieb a zároveň by sa tým i sťažilo plnenie úloh Policajného zboru najmä pri predchádzaní, odhaľovaní a dokumentovaní trestnej činnosti a zisťovaní jej páchateľov, pri pátraní po osobách a veciach a pri zabezpečovaní a poskytovaní ochrany a pomoci ohrozenému svedkovi a chránenému svedkovi.

sa z dôvodu zavedenia dane z emisných kvót v § 51b zákona č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. januára 2011 od dane z príjmov oslobodzujú výnosy (príjmy) z ich predaja, nakoľko tieto budú podliehať zdaneniu daňou z emisných kvót.
Uvedené oslobodenie sa týka výnosov z predaja emisných kvót, ktoré budú bezodplatne pridelené a zapísané podľa § 9 ods. 8 zákona č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. (ďalej len „zákon č. 572/2004 Z. z.“) v rokoch 2011 a 2012. Toto oslobodenie sa vzťahuje na predaj emisných kvót realizovaný povinným účastníkom schémy obchodovania podľa § 2 písm. g) zákona č. 572/2004 Z. z., ktorý vykonáva činnosti uvedené v prílohe č. 1 tabuľke č. A zákona č. 572/2004 Z. z. Podľa prechodného ustanovenia § 52j ods. 9 zákona o dani z príjmov ustanovenie § 9 ods. 2 písm. x) zákona o dani z príjmov sa použije na výnosy plynúce do 31. decembra 2012.

§ 10

Výpočet príjmov a výdavkov spoluvlastníka a účastníka združenia, ktoré nie je právnickou osobou

(1) Príjmy dosiahnuté spoločne dvoma alebo viacerými daňovníkmi z dôvodu spoluvlastníctva k veci alebo zo spoločných práv a spoločné výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo účastníkmi dohodnutý iný podiel.61)
(2) Príjmy dosiahnuté daňovníkmi pri spoločnom podnikaní alebo zo spoločnej inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2), na základe písomnej zmluvy o združení62) alebo písomného vyhlásenia o združení sa63) a daňové výdavky sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov rovným dielom, ak nie je v zmluve o združení určené inak. To platí aj pre príjmy a daňové výdavky pri spoločnom podnikaní (§ 6) na základe písomnej zmluvy o združení62) medzi fyzickými osobami a právnickými osobami.

Výpočet príjmov a výdavkov spoluvlastníka a účastníka združenia, ktoré nie je právnickou osobou
Delenie príjmov dosiahnutých spoločným podnikaním na základe písomnej zmluvy o združení medzi jednotlivých účastníkov a spôsob delenia príjmov plynúcich zo spoluvlastníctva k veci, ktorá sa tiež v niektorých prípadoch dotýka účastníkov združenia je uvedené v § 10 zákona o dani z príjmov.
Podľa tohto ustanovenia:

1) príjmy dosiahnuté spoločne dvoma alebo viacerými daňovníkmi z dôvodu spoluvlastníctva k veci alebo zo spoločných práv a spoločné výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov podľa ich spoluvlastníckych podielov, ak nie je právnym predpisom ustanovený alebo účastníkmi dohodnutý iný podiel,
2) príjmy dosiahnuté daňovníkmi pri spoločnom podnikaní alebo zo spoločnej inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov), na základe písomnej zmluvy o združení alebo písomného vyhlásenia o združení sa a daňové výdavky sa zahŕňajú do základu dane jednotlivých daňovníkov rovným dielom, ak nie je v zmluve o združení určené inak. To platí aj pre príjmy a daňové výdavky pri spoločnom podnikaní (§ 6 zákona o dani z príjmov) na základe písomnej zmluvy o združení medzi fyzickými osobami a právnickými osobami.

V prípade združenia je možné povedať, že na daňové účely:

- zmluva musí mať písomnú formu,
- deliť možno len príjmy z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti uvedené v § 6 zákona o dani z príjmov,
- príjmy dosiahnuté spoločnou činnosťou a daňové výdavky vynaložené na ich dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie sa rozdeľujú medzi účastníkov rovným dielom, ak v zmluve nie je určené inak,
- z dikcie § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov vyplýva, že daňovník s viacerými druhmi príjmov uvedených v § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov nemôže kombinovať rôzne spôsoby uplatňovania výdavkov – buď si od všetkých príjmov odpočítava výdavky paušálne alebo výdavky skutočne vynaložené,
- zákon o dani z príjmov nezakazuje u účastníkov združenia použiť rôzny spôsob uplatňovaných výdavkoch pri zachovaní rozdelenia príjmov a výdavkov v súlade s § 10 ods. 2 zákona o dani z príjmov (bude spresnené nižšie).

Z týchto požiadaviek a obmedzení konkrétne vyplýva, že:

- možnosť aplikácie ustanovenia § 10 ods. 2 zákona o dani z príjmov sa nevzťahuje na daňovníkov, ktorí podnikajú bez živnostenského oprávnenia, nakoľko ich príjmy sa už nezaraďujú medzi príjmy z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6, ale medzi ostatné príjmy podľa § 8 zákona o dani z príjmov,
- ak daňovník podniká v rámci združenia a súčasne individuálne, pričom účtuje musí si pri všetkých príjmoch uplatňovať výdavky preukázateľne vynaložené na základe vedeného účtovníctva,
- ak účastník združenia dosahuje aj iné druhy príjmov patriace do § 6 zákona o dani z príjmov, nemôže si už pri žiadnom z týchto príjmov uplatňovať výdavky percentuálne, ak v združení účtuje resp. preukazuje výdavky.

Príklad 77

Pán Janko dosahuje viaceré druhy príjmov. Podniká na základe živnostenského oprávnenia a dosahuje príjmy aj ako súkromný veterinárny lekár. V roku 2010 si rozšíril činnosť o ďalšiu živnosť, ktorú začal vykonávať ako účastník založeného združenia. Automaticky mu zanikla možnosť uplatňovať si pri niektorej z individuálne vykonávaných činností výdavky percentom z príjmov.

______________________

Ďalším ustanovením, ktoré upravuje odpisovanie majetku poskytnutého účastníkom združenia na jeho spoločné používanie v § 24 ods. 6 zákona o dani z príjmov ale aj § 24 ods. 3 zákona o dani z príjmov, kde je uvedený spôsob uplatňovania odpisov hmotného majetku v prípade, ak je v spoluvlastníctve viacerých osôb, čo vzniká aj v prípade majetku nadobudnutého činnosťou združenia.
Ustanovenie § 10 ods. 1 zákona o dani z príjmov sa využíva pri plynutí akýchkoľvek príjmov zo spoluvlastníctva k veci. Ide napr. o príjmy z predaja nehnuteľnosti, ktorá je v spoluvlastníctve viacerých daňovníkov, alebo príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorá je v spoluvlastníctve viacerých daňovníkov.
Podľa tohto ustanovenia sa takéto príjmy delia podľa výšky ich spoluvlastníckych podielov, pričom určenie spoluvlastníctva sa posudzuje v súlade s ustanoveniami Občianskeho zákonníka.
V prípade, ak napr. dvaja súrodenci majú v spoluvlastníctve nehnuteľnosť, ktorú dali do prenájmu a ich spoluvlastnícke podiely sú vo výške polovice pre každého, potom aj príjmy z prenájmu si budú deliť rovnakým pomerom ako vlastnia podiely na danej prenajímanej nehnuteľnosti.
Rovnako si budú deliť aj výdavky k dosiahnutým príjmom.

§ 11

Nezdaniteľné časti základu dane

(1) Základ dane (čiastkový základ dane) zistený z príjmov podľa § 5 alebo § 6 ods. 1 a 2 alebo súčet čiastkových základov dane z týchto príjmov sa znižuje o nezdaniteľné časti základu dane uvedené v odsekoch 2 a 3.
(2) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane, ktorý

a) sa rovná alebo je nižší ako 100-násobok sumy životného minima,39a) platného k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia (ďalej len „platné životné minimum“), nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca 19,2-násobku sumy platného životného minima,

(účinnosť od 1. januára 2011)

b) je vyšší ako 100-násobok platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca rozdielu 44,2-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka sa rovná nule.

(3) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane

a) rovnajúci sa alebo nižší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti57) v tomto zdaňovacom období

1. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca 19,2-násobku platného životného minima,
2. má vlastný príjem nepresahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 19,2-násobku platného životného minima a vlastným príjmom manželky (manžela),
3. má vlastný príjem presahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

b) vyšší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti57) v tomto zdaňovacom období

1. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca rozdielu 63,4-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane tohto daňovníka; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,
2. má vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma vypočítaná podľa prvého bodu, znížená o vlastný príjem manželky (manžela); ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule.

(4) Na účely uplatnenia nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 3 sa za vlastný príjem manželky (manžela) považuje vlastný príjem manželky (manžela), znížený o zaplatené poistné a príspevky, ktoré manželka (manžel) v príslušnom zdaňovacom období bola (bol) povinná zaplatiť. Do vlastného príjmu manželky (manžela) sa nezahŕňa zamestnanecká prémia podľa § 32a, daňový bonus podľa § 33, zvýšenie dôchodku pre bezvládnosť, štátne sociálne dávky64) a štipendium poskytované študujúcim sústavne sa pripravujúcim na budúce povolanie.125)
(5) Daňovník, ktorý si môže uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 3 len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, môže znížiť základ dane o nezdaniteľnú časť základu dane zodpovedajúcu jednej dvanástine nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 3 za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane.
(6) Základ dane daňovníka sa neznižuje o sumu vypočítanú podľa odseku 2, ak daňovník je na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom starobného dôchodku alebo predčasného starobného dôchodku zo sociálneho poistenia, starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodku zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu, alebo výsluhového dôchodku22) (ďalej len „dôchodok“) alebo ak mu dôchodok bol priznaný spätne k začiatku zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku predchádzajúcich zdaňovacích období a ak suma tohto dôchodku je v úhrne vyššia ako suma, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2. Ak suma dôchodku v úhrne nepresahuje sumu, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2, zníži sa základ dane podľa odseku 2 len vo výške rozdielu medzi sumou, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2 a vyplatenou sumou dôchodku.
(7) Základ dane sa znižuje o nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 3 aj u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ak úhrn jeho zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území Slovenskej republiky (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých príjmov tohto daňovníka, ktoré mu plynú zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí.

(účinnosť od 1. januára 2011)

Nezdaniteľné časti
Jedným zo zákonných práv daňovníka, fyzickej osoby, pri výpočte jeho daňovej povinnosti z dosiahnutých zdaniteľných príjmov, je jeho právo na uplatnenie nezdaniteľných častí, ktoré mu znižujú určený základ dane. Na uplatnenie tohto práva však daňovník musí spĺňať zákonom určené podmienky.
Postup pri určení nezdaniteľných častí, tak ako je v súčasnosti platný, je upravený zákonom o dani z príjmov s účinnosťou od 1. 1. 2007 (zákon č. 688/2006 Z. z.). V nadväznosti na v tom čase zverejnené programové vyhlásenie vlády SR sa uplatňovanie nezdaniteľnej časti na daňovníka a nezdaniteľnej časti daňovníka na manželku (manžela) zásadným spôsobom zmenilo, pričom uzákonená úprava nezdaniteľných častí nahradila pôvodne plánované zavedenie tzv. „milionárskej dane“, postupným znižovaním súm týchto nezdaniteľných častí základu dane viažucich sa na dosiahnutú výšku základu dane daňovníka.
Ďalšou významnou úpravou výpočtu nezdaniteľných častí, a to aj s ohľadom na vznik globálnej celosvetovej hospodárskej a finančnej krízy bola zmena pri výpočte nezdaniteľnej časti, ktorou bolo zvýšenie koeficientu pre ich prepočítanie špecificky pre zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010. Uvedené bolo určené zákonom č. 60/2009 Z. z. od 1. 3. 2009, ktorého hlavným cieľom bolo práve zavedenie tzv. „balíčka proti krízových opatrení“ a táto úprava nezdaniteľných častí bola jedným z nich.
Pre zdaňovacie obdobie roka 2010 došlo k ďalšej úprave výpočtu nezdaniteľných častí (zákona č. 504/2009 Z. z.), podľa ktorého sa suma uvedených nezdaniteľných častí zafixovala na rovnakú výšku ako bola vypočítaná pre rok 2009, a to použitím sumy platného životného minima k 1. januáru 2009 (178,92 eura). Napriek uvedenej fixácii sumy nezdaniteľnej časti pre rok 2010, pri jej výpočte spôsobom platným v zákone o dani z príjmov podľa § 11 ods. 2 a 3 (do účinnosti zákona č. 60/2009 Z. z.) je stále suma nezdaniteľnej časti vyššia. Pôvodná suma by sa určila ako 19,2 násobok platného životného minima (k 1. 1. 2010 je to suma 185,19) čo je 3 555,65 eur. Ako 22,5 násobok životného minima platného k 1. 1. 2009 je to suma 4 025,70 eur.

Poslednými zásadnými zmenami pri uplatňovaní nezdaniteľných častí sú zmeny upravené zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011.
Ide o zmeny v dvoch oblastiach a to:

- uplatnenia (odpočítania) nezdaniteľných častí na daňovníka a na jeho manželku (manžela), len od čiastkového základu dane z príjmov zo závislej činnosti (§ 5) alebo čiastkového základu dane z príjmov z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2) alebo ich úhrnu, pričom táto úprava zvýhodňuje príjmy dosahované z tzv. aktívne vykonávanej práce pred tzv. pasívnymi príjmami, t.j. príjmami z prenájmu nehnuteľnosti, príjmami z kapitálového majetku a ostatnými príjmami, ktoré sú v zásade príjmami plynúcimi na základe vlastníctva nejakého majetku a nie z výkonu nejakej činnosti,
- vypustenia nezdaniteľných častí základu dane na účelové sporenie, životné poistenie a doplnkové dôchodkové sporenie.

sa základ dane znižuje o nezdaniteľné časti základu dane, ktoré sú vymedzené v odsekoch 2 až 4 a to nezdaniteľné časti:

- na daňovníka,
- na manželku (manžela),
- na doplnkové dôchodkové poistenie,
- na účelové sporenie a
- životné poistenie,

pričom posledné tri uvedené nezdaniteľné časti maximálne v zákonom stanovenej úhrnnej výške za zdaňovacie obdobie.

Je upravený spôsob výpočtu nezdaniteľnej časti na daňovníka, na ktorý nadväzuje aj odsek 6 (prečíslovanie odsekov 5 až 8 na odseky 4 až 7 vypustením nezdaniteľných častí uvedených v odseku 4 – účelové sporenie, životné poistenie a doplnkové dôchodkové sporenie, zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011).
Výška nezdaniteľnej časti sa viaže na násobok platného životného minima, pričom legislatívny pojem (legislatívna skratka) „platné životné minimum“ bol do 31. 12. 2010 uvedený v § 9 ods. 1 písm. h) zákona. Legislatívna skratka „platné životné minimum“ podľa citovaného ustanovenia znamená „sumu životného minima platného k 1. januáru príslušného zdaňovacieho obdobia“.
Zákonom č. 548/2010 Z. z. sa s účinnosťou od 1. 1. 2011 presunul tento pojem priamo do ustanovenia § 11 ods. 2 zákona o dani z príjmov.
V súlade s § 11 ods. 2 zákona o dani z príjmov, ktorý vymedzuje určenie nezdaniteľnej časti, ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane, ktorý

a) sa rovná alebo je nižší ako 100-násobok sumy platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca 19,2-násobku sumy platného životného minima,
b) je vyšší ako 100-násobok platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca rozdielu 44,2-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka sa rovná nule.

Podľa § 52g ods. 1 písm. a) zákona č. 60/2009 Z. z. sa pre roky 2009 a 2010 na zníženie základu dane o nezdaniteľné časti základu dane na tieto zdaňovacie obdobia nepoužije ustanovenie § 11 ods. 2 a základ dane sa zníži spôsobom:
ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane, ktorý

1. sa rovná alebo je nižší ako 86-násobok sumy platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca 22,5-násobku sumy platného životného minima,
2. je vyšší ako 86-násobok platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka je suma zodpovedajúca rozdielu 44-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane ročne na daňovníka sa rovná nule,

Upozornenie!

Tak ako už bolo vyššie uvedené, novelou zákona o dani z príjmov č. 504/2009 Z. z. prechodné ustanovenie § 52h ods. 13 upravil výpočet nezdaniteľných častí na daňovníka a na manželku daňovníka na rok 2010, pričom na ich výpočet sa použije životné minimum platné k 1. 1. 2009 v sume 178,92 eura. Z uvedeného dôvodu, bude výška nezdaniteľnej časti uplatňovaná daňovníkom na seba alebo na manželku v roku 2010 v rovnakej výške ako v roku 2009.

______________________

Vychádzajúc zo sumy platného životného minima, t.j. zo sumy 178,92 eura vyplýva, že

a) ak daňovník dosiahne v roku 2010 základ dane = 15 387,12 eura (86 x 178,92 eura) – uplatní si nezdaniteľnú časť v plnej výške t.j. vo výške 4 025,70 eura (22,5 x 178,92 eura),
b) ak daňovník dosiahne základ dane 15 387,12 eura, nezdaniteľná časť sa prepočíta zákonom stanoveným vzorcom.

napr.

1. daňovník dosiahne v roku 2010 základ dane vo výške 20 000 eura,
nezdaniteľnú časť sa vypočíta ako
44 x 178,92 eura – 1/4 20 000 eura = 7 872,48 – 5 000 = 2 872,48 eura
Daňovník má nárok uplatniť si nezdaniteľnú časť vo výške 2 872,48 eura
2. daňovník dosiahne v roku 2010 základ dane vo výške 40 000 eura,
jeho nezdaniteľná časť = 44 x 178,92 eura – 1/4 40 000 eura = 7 872,48 – 10 000 = – 2 127,52 eura
V súlade s § 52g ods. 1 písm. a) bod 1 ZDP, keďže je rozdiel medzi 44 násobkom platného životného minima a 1/4 základu dane nižší ako nula, daňovník nemá nárok uplatniť si nezdaniteľnú časť.

V prípade, ak daňovník dosahuje príjmy zo závislej činnosti, nezdaniteľná časť na daňovníka sa uplatňuje u zamestnávateľa priebežne mesačne jednou dvanástinou zo sumy nezdaniteľnej časti stanovenej na príslušné zdaňovacie obdobie, bez ohľadu na skutočnosť, aký základ dane bude v kalendárnom roku vykazovať alebo vykazoval v predchádzajúcom kalendárnom roku (§ 11 ods. 2 zákona o dani z príjmov). Nárok na odpočet tejto nezdaniteľnej časti v plnej výške (nie pomernou časťou pripadajúcou len na mesiace, v ktorých dosahoval príjem) má každý zamestnanec, bez ohľadu na to, koľko dní resp. mesiacov v kalendárnom roku odpracoval. Túto nezdaniteľnú časť si však môže uplatňovať za rovnaké obdobie kalendárneho roka iba u jedného zamestnávateľa.

Poznámka

Zo dňa 26. 2. 2009 je v platnosti oznámenie MF SR, ktoré vymedzuje jednotný postup výpočtu 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka na účely § 35 ods. 1 písm. b) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p.

______________________

Podľa § 35 ods. 1písm. b) zákona o dani z príjmov sa pri výpočte zdaniteľnej mzdy za príslušný kalendárny mesiac zohľadňuje za ustanovených podmienok 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka uvedenej v § 11 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov.
Nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka uvedená v § 11 ods. 2 písm. a) v znení § 52g ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov je s účinnosťou od 1. 3. 2009 za rok 2009 suma 4 025, 70 eura.
Na účely § 35 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov sa 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka vypočíta a zaokrúhli na euro centy nadol takto:
4025,70 : 12 = 335,475 eura, zaokrúhlene 335,47 eura.
Keďže sa aj na rok 2010 používa rovnaká suma na odpočet nezdaniteľnej časti, uvedené oznámenie je primerane platné aj pre rok 2010.

1. Nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka uvedená v § 11 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov je za rok 2011 suma 3 559,30 eura, t.j. suma 3 559,296 eura zaokrúhlená na euro centy nahor.
2. Na účely § 35 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov sa 1/12 nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka uvedenej v bode 1 tohto oznámenia vypočíta a zaokrúhli na euro centy nadol takto: 3 559,296 : 12 = 296,608 = 296,60 eura.
3. Napriek skutočnosti, že dvanásťnásobok sumy, vypočítanej a zaokrúhlenej podľa bodu 2 tohto oznámenia predstavuje sumu 3 559,20 eura (296,60 x 12 = 3 559,20), na konci roka 2011 sa uplatní nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka vo výške uvedenej v bode 1 tohto oznámenia, t. j. vo výške 3 559,30 eura, v ktorej sa zohľadní rozdiel vzniknutý zaokrúhlením pri výpočte podľa bodu 2 tohto oznámenia (0,10 eura za zdaňovacie obdobie).

Ak daňovník dosahuje iné príjmy s výnimkou príjmov zo závislej činnosti, napr. príjmy z podnikania, z prenájmu, z kapitálového majetku, túto nezdaniteľnú časť si uplatňuje až za celé zdaňovacie obdobie v podanom daňovom priznaní.
Nárok na túto nezdaniteľnú časť má každý daňovník, fyzická osoba, dosahujúca nejaký druh zdaniteľných príjmov bez ohľadu na to koľko mesiacov v kalendárnom roku pracuje a či je to cudzinec, ktorý nemá na území SR trvalý pobyt alebo sa ani na území SR obvykle nezdržuje.
Nárok na túto nezdaniteľnú časť sa nepreukazuje žiadnym dokladom ale vzniká automaticky zo zákona.

Poznámka

V prípade, ak u daňovníka je vykonávaná daňová kontrola a správca dane zistí, že daňovník si neuplatnil nezdaniteľnú časť základu dane, na ktorú mal zákonný nárok, alebo si ju uplatnil v nižšej sume, musí v súlade so základnými zásadami daňového konania v rámci výkonu kontroly, nezdaniteľnú časť daňovníkovi priznať a upraviť základ dane o jej správnu výšku (a to aj v prípade, ak daňovník nespolupracuje a správca dane určuje daň pomôckami).

______________________

Podľa § 11 ods. 6 zákona o dani z príjmov základ dane daňovníka sa neznižuje o sumu vypočítanú podľa odseku 2 a pre roky 2009 a 2010 o sumu vypočítanú podľa § 52g ods. 1 písm. a) zákona č. 60/2009 Z. z., ak je daňovník na začiatku zdaňovacieho obdobia poberateľom starobného dôchodku alebo predčasného starobného dôchodku zo sociálneho poistenia, starobného dôchodkového sporenia alebo dôchodku zo zahraničného povinného poistenia rovnakého druhu, alebo výsluhového dôchodku (ďalej len „dôchodok“) alebo ak mu dôchodok bol priznaný spätne k začiatku zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku predchádzajúcich zdaňovacích období a ak suma tohto dôchodku je v úhrne vyššia ako suma, o ktorú sa znižuje základ dane podľa odseku 2 (alebo § 52g ods. 1). Ak suma dôchodku v úhrne nepresahuje sumu, o ktorú sa znižuje základ dane, zníži sa základ dane len vo výške rozdielu medzi sumou, o ktorú sa znižuje základ dane a vyplatenou sumou dôchodku.
V tomto prípade, t.j. ak daňovník poberá nejaký druh zo zákonom stanovených dôchodkov v nižšej sume ako je výška nezdaniteľnej časti na daňovníka a chce si uplatniť ich rozdiel ako nezdaniteľnú časť na daňovníka musí tento nárok na nezdaniteľnú časť vo výške rozdielu preukázať zamestnávateľovi, u ktorého si uplatňuje túto nezdaniteľnú časť, a to buď posledným rozhodnutím o priznaní dôchodku alebo dokladom o ročnom úhrne vyplateného dôchodku.
Ak daňovník podáva daňové priznanie, takéto doklady nie sú súčasťou daňového priznania.
Podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v znení neskorších predpisov je dôchodkové poistenie:

1. starobné poistenie ako poistenie na zabezpečenie príjmu v starobe a pre prípad úmrtia,
2. invalidné poistenie ako poistenie pre prípad poklesu schopnosti vykonávať zárobkovú činnosť v dôsledku dlhodobo nepriaznivého zdravotného stavu poistenca a pre prípad úmrtia.

Z dôchodkového poistenia sa za podmienok ustanovených zákonom o sociálnom poistení poskytujú dôchodkové dávky, a to:

a) zo starobného poistenia:

1. starobný dôchodok,
2. predčasný starobný dôchodok,
3. vdovský dôchodok a vdovecký dôchodok,
4. sirotský dôchodok,

b) z invalidného poistenia:

Povinne nemocensky poistení sú

a) zamestnanec, ktorý vykonáva prácu na území SR alebo mimo územia SR počas obdobia určeného zamestnávateľom, ak medzinárodná zmluva, ktorá má prednosť pred zákonmi SR, neustanovuje inak,
b) samostatne zárobkovo činná osoba, ktorej príjem z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa osobitného predpisu alebo výnos súvisiaci s podnikaním a s inou samostatnou zárobkovou činnosťou bol vyšší ako 12-násobok vymeriavacieho základu uvedeného v § 138 ods. 9.

Dobrovoľne nemocensky poistená osoba môže byť fyzická osoba po dovŕšení 16 rokov veku, ktorá má na území SR trvalý pobyt, povolenie na prechodný pobyt.
Podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení v z.n.p. je starobným dôchodkovým sporením, sporenie na osobný účet sporiteľa, ktorého účelom je spolu so starobným poistením podľa zákona o sociálnom poistení, zabezpečiť jeho príjem v starobe a pozostalým pre prípad jeho úmrtia.
Sporiteľom podľa tohto zákona je fyzická osoba, ktorá má zmluvu o starobnom dôchodkovom sporení s dôchodkovou správcovskou spoločnosťou zapísanú do registra zmlúv o starobnom dôchodkovom sporení podľa § 64a ods. 2. Sporiteľ podľa tohto zákona je aj poberateľ starobného dôchodku alebo predčasného starobného dôchodku ako disponibilného prebytku podľa § 32.
Poberateľom dôchodku je fyzická osoba, ktorej sa vypláca starobný dôchodok, predčasný starobný dôchodok a pozostalostný dôchodok podľa tohto zákona.
Výsluhovým dôchodkom podľa zákona č. 328/2002 Z. z. o sociálnom zabezpečení policajtov a vojakov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. je dôchodok, na ktorý má nárok policajt a profesionálny vojak, ktorému sa skončil služobný pomer, ak tento trval najmenej 15 rokov.
Na výsluhový dôchodok má nárok aj policajt a profesionálny vojak, ktorému sa skončil služobný pomer, ak poberal invalidný výsluhový dôchodok a doba trvania služobného pomeru spolu s dobou poberania invalidného výsluhového dôchodku dosahuje najmenej 15 rokov.

Upozornenie!

V prípade, ak dosahuje zdaniteľné príjmy na území SR cudzinec, t.j. daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou, má nárok na uplatnenie nezdaniteľnej časti na daňovníka rovnako ako daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Ak by však v zahraničí, kde má bydlisko, poberal nejaký druh dôchodku, ktorý by bol porovnateľný s dôchodkami vymedzenými v § 11 ods. 7 zákona o dani z príjmov rovnako nemá nárok na uplatnenie nezdaniteľnej časti na daňovníka resp. má nárok len na uplatnenie rozdielu sumy nezdaniteľnej časti na daňovníka a sumy dôchodku, ktorý tento daňovník poberá na území svojho bydliska. Napr. rakúsky občan dosahuje zdaniteľné príjmy na území SR pričom na území Rakúska poberá starobný dôchodok.

Príklad 78

Daňovník poberá k 1. 1. 2010 starobný dôchodok vo výške 250 eur, t.j. ročne je to dôchodok vo výške 3 000 eur. Keďže ešte pracuje, t.j. dosahuje príjmy zo závislej činnosti a v prípade ak by jeho základ dane za rok 2010 nepresiahol výšku 15 387,12 eur, bude mať nárok na uplatnenie nezdaniteľnej časti vo výške rozdielu nezdaniteľnej časti na daňovníka platnej na rok 2010 (rovnaká ako v roku 2009 z dôvodu použitia životného minima platného pre rok 2009) vo výške 4 025,70 eur a jeho dôchodkom vo výške 3 000 eur, t.j. bude mať nárok uplatniť si nezdaniteľnú časť na daňovníka vo výške 1 025,70 eur.

______________________

V prípade, ak daňovníkovi bol spätne priznaný niektorý z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 zákona o dani z príjmov k začiatku bezprostredne predchádzajúceho zdaňovacieho obdobia alebo k začiatku zdaňovacích období predchádzajúcich tomuto zdaňovaciemu obdobiu, musí v súlade s § 32 ods. 11 zákona o dani z príjmov za toto resp. tieto zdaňovacie obdobia podať dodatočné daňové priznanie, ak si v nich uplatňoval nezdaniteľnú časť základu dane na daňovníka. Ak daňovník podá dodatočné daňové priznanie len z tohto dôvodu, neuplatní sa postup podľa osobitného predpisu, t.j. správca dane nebude takéhoto daňovníka postihovať vyrubovaním sankcií v súlade s § 35 a 35b zákona o správe daní.
Z uvedeného vyplýva, že ak je daňovníkovi priznaný niektorý z dôchodkov uvedených v § 11 ods. 6 zákona o dani z príjmov spätne za predchádzajúce zdaňovacie obdobia, je povinný si dodatočným daňovým priznaním svoju daňovú povinnosť opraviť.

Príklad 79

Daňovník podá daňové priznanie za zdaňovacie obdobie roka 2009, pričom k začiatku tohto zdaňovacieho obdobia nepoberal ani jeden z dôchodkov uvedených v § 11 zákona o dani z príjmov a teda si uplatnil nezdaniteľnú časť na daňovníka vo výške 4 025,70 eur. V máji 2010 mu sociálna poisťovňa prizná spätne k 1. 1. 2009 starobný dôchodok vo výške 5 000 eur. Keďže je jeho dôchodok vyšší ako nezdaniteľná časť vo výške stanovenej pre zdaňovacie obdobie roka 2009 nemal nárok na jej uplatnenie a v súlade s ustanovením 32 ods. 11 zákona o dani z príjmov musí podať dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobie roka 2009, v ktorom si vypočíta novú daňovú povinnosť bez nároku na uplatnenie nezdaniteľnej časti. V súlade s § 32 ods. 11 zákona o dani z príjmov však nebude správca dane vyrubovať sankcie podľa zákona o správe daní, ak daňovník skutočne podal dodatočné daňové priznanie len z tohto dôvodu.

______________________

Je upravený spôsob výpočtu nezdaniteľnej časti daňovníka na jeho manželku (manžela), na ktorý nadväzuje aj odsek 4, 5 a 7 (prečíslovanie odsekov 5 až 8 na odseky 4 až 7 vypustením nezdaniteľných častí uvedených v odseku 4 – účelové sporenie, životné poistenie a doplnkové dôchodkové sporenie, zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011).
Nezdaniteľná časť daňovníka na manželku (manžela) je upravená ustanovením § 11 ods. 3 zákona o dani z príjmov a jej výška, resp. spôsob výpočtu sa rovnako ako pri nezdaniteľnej časti ročne na daňovníka odvíja od výšky základu dane tohto daňovníka, t.j. daňovníka, ktorý si uplatňuje nezdaniteľnú časť na manželku (manžela).
Podľa ustanovenia § 11 ods. 3 zákona o dani z príjmov, ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane:

a) rovnajúci sa alebo nižší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti ^v tomto zdaňovacom období:

1. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca 19,2-násobku platného životného minima,
2. má vlastný príjem nepresahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 19,2-násobku platného životného minima a vlastným príjmom manželky (manžela),
3. má vlastný príjem presahujúci sumu zodpovedajúcu 19,2-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

b) vyšší ako 176,8-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti v tomto zdaňovacom období:

1. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca rozdielu 63,4-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane tohto daňovníka; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,
2. má vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma vypočítaná podľa prvého bodu, znížená o vlastný príjem manželky (manžela); ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule.

Znova, ako už bolo vyššie uvedené, špecificky pre rok 2010 (tak ako pre rok 2009) sa na zníženie základu dane o nezdaniteľné časti základu dane daňovníka na manželku (manžela) nepoužije ustanovenie § 11 ods. 3 a základ dane sa zníži podľa ustanovenia § 52g ods. 1 písm. b) zákona č. 60/2009 Z. z., takto:

ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období dosiahne základ dane:

1a. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca 22,5-násobku platného životného minima,
Daňovník v roku 2010 dosiahne základ dane = 31 489,92 eura (176 x 178,92 eura), pričom jeho manželka nemá vlastný príjem.
Daňovník si môže uplatniť nezdaniteľnú časť na manželku v plnej výške, t.j. vo výške 4 025,70 (22,5 x 178,92 eura)
1b. má vlastný príjem nepresahujúci sumu zodpovedajúcu 22,5-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je rozdiel medzi sumou zodpovedajúcou 22,5-násobku platného životného minima a vlastným príjmom manželky (manžela),
Daňovník v roku 2010 dosiahne základ dane = 31 489,92 eura (176 x 178,92 eura), pričom jeho manželka má vlastný príjem vo výške 3 000 euro.
Daňovník si môže uplatniť nezdaniteľnú časť na manželku vo výške rozdielu medzi 4 025,70 eura (22,5 x 178,92 eura) a 3 000 euro (vlastný príjem manželky), t.j. daňovník si uplatní nezdaniteľnú časť na manželku vo výške 1 025,70 eura.
1c. má vlastný príjem presahujúci sumu zodpovedajúcu 22,5-násobku platného životného minima, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,

Daňovník v roku 2010 dosiahne základ dane =31 489,92 eura (176 x 178,92 eura), pričom jeho manželka má vlastný príjem vo výške 5 000 euro.
Daňovník si nemôže uplatniť nezdaniteľnú časť na manželku lebo jej vlastný príjem presahuje výšku 22,5 násobku životného minima, t.j. presahuje sumu 4 025,70 eura.

2. vyšší ako 176-násobok platného životného minima a jeho manželka (manžel) žijúca s daňovníkom v domácnosti ^v tomto zdaňovacom období

2a. nemá vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma zodpovedajúca rozdielu 66,5-násobku platného životného minima a jednej štvrtiny základu dane tohto daňovníka; ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule,
Daňovník v roku 2010 dosiahne základ dane vo výške 40 000 eur, jeho základ dane 31 489,92 eura (176 x 178,92 eura), pričom manželka nemá vlastný príjem.
Daňovník si môže uplatniť nezdaniteľnú časť na manželku vo výške zodpovedajúcej rozdielu 66,5 x 178,92 eura – 1/4 40 000 = 11 898,18 – 10 000 = 1 898,18 eur.
2b. má vlastný príjem, nezdaniteľná časť základu dane ročne na manželku (manžela) je suma vypočítaná podľa prvého bodu, znížená o vlastný príjem manželky (manžela); ak táto suma je nižšia ako nula, nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) sa rovná nule.

Upozornenie!

Tak ako už bolo vyššie uvedené, podľa prechodného ustanovenia § 52h ods. 13 novely zákona o dani z príjmov č. 504/2009 Z. z. aj nezdaniteľná časť na manželku zostáva pre rok 2010 v rovnakej výške ako pre rok 2009, nakoľko jej výpočet sa bude odvíjať od platného životného minima k 1. 1. 2009, ktoré je v sume 178,92 eura.
Nezdaniteľná časť základu dane na manželku (manžela) podľa § 11 ods. 3 zákona o dani z príjmov v ustanovenej výške sa uplatní, len ak manželka (manžel) žije s daňovníkom v „spoločnej“ domácnosti v priebehu celého príslušného zdaňovacieho obdobia.

Poznámka:

Podľa § 115 Obč., domácnosť tvoria fyzické osoby, ktoré spolu trvale žijú a spoločne uhradzujú náklady na svoje potreby. Pojmovými znakmi vymedzujúcimi domácnosť sú spolužitie, aspoň dvoch alebo viacerých fyzických osôb, ktoré spoločne uhrádzajú náklady do tejto domácnosti na svoje potreby, ak je charakter tohto spolužitia trvalý.
Spolužitie môže prichádzať do úvahy tak medzi blízkymi osobami (§ 116 Obč.), ako aj medzi osobami bez príbuzenského alebo iného obdobného vzťahu (medzi cudzími osobami). Spolužitie spravidla predpokladá spoločné bývanie. U maloletých detí sa pre spolužitie v domácnosti vyžaduje dohoda zákonných zástupcov (rodičov) alebo rozhodnutie súdu. Spolužitie v domácnosti sa obvykle nepreruší prechodným ubytovaním fyzickej osoby mimo svojej domácnosti, napr. počas štúdií, po dobu výkonu zamestnania mimo bydliska, po dobu liečenia, po dobu študijného pobytu v zahraničí a pod. Naproti tomu nepôjde o spolužitie osôb, ktoré bývajú spolu v jednom byte, ale sú napr. vo vzťahu nájomca a podnájomník. K spolužitiu nedochádza ani v dôsledku priateľských, susedských, či príbuzenských návštev, aj keď by u navštíveného tieto osoby dočasne alebo občas prespávali. Pre existenciu či neexistenciu spolužitia nemusí byť rozhodujúce ani prihlásenie či odhlásenie podľa predpisov o evidencii obyvateľstva, pretože toto samo o sebe nezakladá spolužitie osôb. Významné je iba skutočné spolužitie v spotrebnom spoločenstve.
Spolužitie zakladá najmenej dve alebo viac fyzických osôb, pričom právnické osoby neprichádzajú do úvahy. Domácnosť v právnom zmysle nevytvára jedna osoba sama, pritom pre vytvorenie spolužitia postačí, keď napr. jeden z rodičov má v opatere maloleté dieťa, alebo osvojenec (osamelá osoba) osvojenca a pod.
Zo spotrebného spoločenstva viacerých osôb vyplýva, že tieto osoby prispievajú na úhradu spoločných potrieb a každá z nich si zaobstaráva v rámci tohto spoločenstva v podstate to, čo potrebuje. Spoločné uhradzovanie nákladov znamená, že zásadne nie sú presne oddeľované finančné prostriedky na vedenie domácnosti. Formy spoločného hospodárenia môžu byť rôzne, pretože od niektorých osôb sa napr. nebude vyžadovať, aby prispievali finančne na úhradu nákladov, keď pôjde o maloletých, študujúcich, prípadne, keď budú viesť domácnosť a pod. O spoločné uhradzovanie nákladov na domácnosť súvisiacich so svojimi potrebami nepôjde medzi tými spolubývajúcimi, ktorí hospodária oddelene, t.j. bývanie niekoľkých osôb v spoločnom byte ešte nie je spoločnou domácnosťou, aj keď napr. nájomné, platby za spotrebu plynu, elektriny alebo aj ďalšie platby znášajú tieto osoby rovnakým dielom, ak každá z nich žije na svoj účet a k ostatným osobám nemá bližší hospodársky ani citový vzťah.
Spolužitie osôb musí byť trvalé, t.j. keď objektívne zistiteľné okolnosti svedčia o úmysle viesť takéto spoločenstvo trvale, t.j. keď objektívne zistiteľné okolnosti svedčia o úmysle viesť takéto spoločenstvo trvale, nielen na prechodnú dobu. Podmienka trvalosti spolužitia ba nebola splnená, ak by spolužitie bolo vopred obmedzené napr. na obdobie počas sezónnych prác.

Spoločná domácnosť trvá aj v prípade manželov, ktorí sa rozviedli, ale naďalej sa spoločne podieľajú na nákladoch domácnosti.

______________________

Podľa § 11 ods. 4 zákona o dani z príjmov na účely uplatnenia nezdaniteľnej časti základu dane daňovníka na manželku (manžela), sa za vlastný príjem manželky (manžela) považuje jej príjem, znížený o zaplatené poistné a príspevky, ktoré manželka (manžel) v príslušnom zdaňovacom období bola (bol) povinná zaplatiť.
Do vlastného príjmu manželky (manžela) sa nezahŕňa zamestnanecká prémia podľa § 32a, daňový bonus podľa § 33, zvýšenie dôchodku pre bezvládnosť, štátne sociálne dávky (napr. rodičovský príspevok, prídavok na dieťa) a štipendium poskytované študujúcim sústavne sa pripravujúcim na budúce povolanie.
Pri uplatňovaní nezdaniteľnej časti daňovníka na manželku (manžela) je potrebné si uvedomiť, že sa sčítavajú vlastné príjmy manželky (manžela) nie základy dane a do vlastného príjmu sa zahŕňajú všetky druhy príjmov, s výnimkou príjmov určených v § 11 ods. 4 zákona o dani z príjmov, a to aj v prípade, ak sú od dane oslobodené alebo vysporiadané zrážkovou daňou. Môže ísť napr. o dávku v nezamestnanosti, nemocenské, materské, úroky z úsporných vkladov.

Príklad 80

Daňovník bol v januári a vo februári 2010 práceneschopný. Po nastúpení do práce bol prepustený a do konca roka už nikde nepracoval. Nepoberal žiadne iné príjmy v celom zdaňovacom období. Manželka si môže na tohto daňovníka uplatniť nezdaniteľnú časť, ak spĺňa zákonom stanovené podmienky ale len vo výške rozdielu medzi určenou výškou nezdaniteľnej časti (4 025,70 eur) a sumou príjmov manžela, ktorými sú dávky platené z nemocenského poistenia a hrubého príjmu manžela zo zamestnania za mesiace január a február.

______________________

Daňovník, ktorý si môže uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane podľa odseku 3 len jeden alebo niekoľko kalendárnych mesiacov v zdaňovacom období, môže znížiť základ dane o nezdaniteľnú časť základu dane zodpovedajúcu jednej dvanástine nezdaniteľnej časti základu dane podľa odseku 3 za každý kalendárny mesiac, na začiatku ktorého boli splnené podmienky na uplatnenie tejto nezdaniteľnej časti základu dane. Ide o prípady, ak manželia uzavrú manželstvo v priebehu roka.

Príklad 81

Daňovník sa ožení v priebehu kalendárneho roka 2010, sobáš uzavrie dňa 10. augusta. Vlastný príjem manželky v roku 2010 bude vo výške 1 000 eur. Rozdiel medzi nezdaniteľnou časťou základu dane na manželku (v roku 2010 je to suma 4 025,70 eur) a jej vlastným príjmom v roku 2010 (1 000 eur) je vo výške 3 025,70 eura. Jedna dvanástina tohto rozdielu je suma vo výške 252,14 eura.

Pretože daňovník podľa znenia ustanovenia spĺňa podmienku na uplatnenie nezdaniteľnej sumy len počas 4 kalendárnych mesiacov, na začiatku ktorých boli splnené podmienky na uplatnenie jednej dvanástiny vypočítaného rozdielu, zníži sa mu základ dane len vo výške 1 008,56 eur (252,14 eur x 4 mesiace). Uvedené však uplatní za podmienky, že neprekročil zákonom určenú hranicu základu dane vypočítaného z ním dosiahnutých príjmov.

______________________

Základ dane sa daňovníkovi znižuje o nezdaniteľnú časť základu dane na manželku (manžela), len ak má na území SR trvalý pobyt, alebo povolenie na trvalý pobyt. s účinnosťou od 1. 1. 2007 sa rozšíril okruh daňovníkov, ktorí si mohli uplatniť uvedené nezdaniteľné časti o daňovníkov, ktorí nemajú trvalý pobyt ani povolenie na trvalý pobyt na území SR, ale sa na území SR obvykle zdržiavajú.
Obvyklým zdržiavaním sa na území SR sú pre daňové účely prípady, ak daňovník nemá na území SR trvalý pobyt, ale sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach, pričom do tohto obdobia sa započítava každý aj začatý deň pobytu [§ 2 písm. d) prvý bod zákona o dani z príjmov].
Zákonom č. 60/2009 Z. z. o dani z príjmov sa s účinnosťou od 1. 1. 2009 rozširuje možnosť uplatnenia týchto nezdaniteľných častí aj pre daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou, za podmienky, že úhrn ich zdaniteľných príjmov zo zdrojov na území SR (§ 16) v príslušnom zdaňovacom období tvorí najmenej 90 % zo všetkých zdaniteľných príjmov týchto daňovníkov, dosiahnutých tak zo zdrojov na území SR ako aj zo zdrojov v zahraničí. Zdaniteľnosť príjmov daňovníka zo zdrojov v zahraničí sa posudzuje podľa § 2 písm. h) zákona o dani z príjmov, to znamená že daňovník dosiahne príjmy, ktoré sú predmetom dane a nie sú od dane oslobodené ani podľa zákona o dani z príjmov ani podľa medzinárodnej zmluvy.

Príklad 82

Daňovník, daňový rezident na území Rakúska poberal na území rezidencie príjmy ako zamestnanec vo výške 20 000 eur za celé zdaňovacie obdobie roka 2010. V tomto zdaňovacom období poberal z územia SR zdaniteľné príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktorú vlastnil vo výške 100 000 eur a plynuli mu úroky vo výške 1 500 eur. Jeho celkové zdaniteľné príjmy (celosvetové) boli vo výške 121 500 eur. Keďže slovenské zdaniteľné príjmy predstavujú u tohto daňovníka 83,54 % (101 500/121 500x100) z jeho celosvetových príjmov, nemá nárok na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane na manželku. V tomto prípade, by však nemal nárok aj z dôvodu prekročenia zákonnej hranice, t.j. jeho základ dane je vyšší ako 31 489,92 eura (176 násobok platného životného minima).

Príklad 83

Daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou na území SR dosahuje príjmy z redemácie podielových listov vo výške 25 000 eur. V krajine rezidencie nedosahuje žiadne zdaniteľné príjmy, t.j. na území SR má 100 % svojich zdaniteľných príjmov a preto si môže uplatniť nezdaniteľnú časť základu dane na manželku, za predpokladu, že spĺňa aj ostatné podmienky pre jej uplatnenie (napr. manželka nemá vlastný príjem).

Poznámka

V súčasnosti sa do tlačiva daňového priznania typ A aj B platného za zdaňovacie obdobie roka 2010 (toho času v procese schvaľovania), t.j. tlačiva pre daňovníkov, ktorí dosahujú len príjmy zo závislej činnosti a tlačiva pre daňovníkov, ktorí dosahujú aj iné príjmy zapracoval nový oddiel, v ktorom daňovníci s obmedzenou daňovou povinnosťou uplatňujúci postup podľa § 11 ods. 8 zákona o dani z príjmov uvedú štát daňovej rezidencie a výšku svojich celosvetových príjmov.

______________________

O túto nezdaniteľnú časť sa základ dane znižuje až po uplynutí kalendárneho roka a to:

- v prípade, ak ide o daňovníka, ktorý má len príjmy zo závislej činnosti a zamestnávateľ mu vykonáva ročné zúčtovanie, uplatňuje mu túto nezdaniteľnú časť zamestnávateľ v ročnom zúčtovaní dane za zdaňovacie obdobie, pričom v tomto prípade musí zamestnávateľovi preukázať:

- sobášnym listom, že ide o jeho manželku (manžela) a 
- výšku vlastných príjmov manželky (manžela) resp. to, že nepoberá žiadne vlastné príjmy „čestným vyhlásením o výške vlastného príjmu manželky (manžela)“,

- v prípade ak daňovník podáva daňové priznanie, uplatní si túto nezdaniteľnú časť v tomto podávanom daňovom priznaní, pričom v tomto prípade k daňovému priznaniu neprikladá v tejto súvislosti žiadne doklady.

a) príspevky na doplnkové dôchodkové sporenie podľa osobitného predpisu,
b) finančné prostriedky na účelové sporenie,
c) poistné na životné poistenie,

ktoré je však možné uplatniť v maximálnej úhrnnej výške 398,33 eura.
Na uvedené ustanovenie nadväzovali aj pôvodné odseky 8 až 14 zákona o dani z príjmov platné do 31. 12. 2010.
V súčasnosti sa zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011 tieto nezdaniteľné časti vypustili a to z dôvodu, že možnosť odpočítania týchto typov úspor od základu dane daňovníka zakladali určité daňové výnimky, pričom ich uprednostňovaním sa nezvýšila celková úroveň úspor v ekonomike, ale sa zmenila len v prospech sporení týchto typov ich štruktúra, čo nebolo efektívne. Navyše, pri súčasnom nastavení si nízkopríjmoví daňovníci, t.j. daňovníci s príjmom do 342,2 eur mesačne (108 % úrovne minimálnej mzdy), nemohli tento typ úľavy uplatniť, nakoľko ich základ dane bol po uplatnení nezdaniteľnej časti základu dane na daňovníka nulový (pozn. tlačová správa MF SR uverejnená na www.finance.gov.sk).
Prvotným podnetom na vypustenie uplatňovania nezdaniteľnej časti na doplnkové dôchodkové sporenie podľa zákona č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. (ďalej len „zákon o DDS“), na základe čoho boli prehodnotené aj ďalšie nezdaniteľné časti na účelové sporenie a životné poistenie, bolo upozornenie Európskej komisie na možnú nezlučiteľnosť ustanovení zákona o dani z príjmov s právom EÚ. Podľa tohto upozornenia sa na území SR uplatňovali rozdielne pravidlá na možnosť zníženia základu dane fyzickej osoby o príspevky platené na doplnkové dôchodkové sporenie podľa zákona o DDS v porovnaní s platením príspevkov do podobných systémov doplnkového dôchodkového sporenia v zahraničí, čo bolo možné považovať za obmedzenie voľného pohybu osôb a slobody usadiť sa.
Poslednýkrát si daňovník bude môcť uplatniť tieto nezdaniteľné časti za zdaňovacie obdobie roka 2010!

* zákon č. 60/2009 Z. z. účinný od 1. 3. 2009 v § 52g ods. 1 – na zníženie základu dane o nezdaniteľné časti základu dane sa na zdaňovacie obdobia rokov 2009 a 2010 nepoužije § 11 ods. 2 a 3
** Nezdaniteľné časti sa už počítajú pôvodným spôsobom podľa § 11 ods. 2 a 3

TRETIA ČASŤ
DAŇ PRÁVNICKEJ OSOBY

§ 12

Predmet dane

(1) Predmetom dane daňovníka, ktorý je

a) správcovskou spoločnosťou a vytvára podielové fondy,66) sú len príjmy správcovskej spoločnosti,
b) doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou a vytvára doplnkové dôchodkové fondy,35) sú len príjmy doplnkovej dôchodkovej spoločnosti,
c) dôchodkovou správcovskou spoločnosťou a vytvára a spravuje dôchodkové fondy,40a) sú len príjmy dôchodkovej správcovskej spoločnosti.

(2) Predmetom dane daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie,67) sú príjmy z činností, ktorými dosahujú zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov a príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43.
(3) Daňovníkmi podľa odseku 2 sú záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, občianske združenia vrátane odborových organizácií, politické strany a politické hnutia, štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti, spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov, obce, vyššie územné celky,68) rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie, štátne fondy,69) vysoké školy,70) Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou, Sociálna poisťovňa, Národný úrad práce, Fond ochrany vkladov, Slovenská kancelária poisťovateľov, Slovenský pozemkový fond, Slovenský rozhlas, Slovenská televízia, Fond na podporu zahraničného obchodu, Garančný fond investícií59) neinvestičné fondy, nadácie, neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby, organizácie, ktorých nezisková činnosť vyplýva z osobitného predpisu, na základe ktorého vznikli; za daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení na podnikanie, sa na účely tohto zákona nepovažujú obchodné spoločnosti nezaložené na účel podnikania.
(4) Predmetom dane daňovníka, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou, Národnou bankou Slovenska72) a Fondom národného majetku Slovenskej republiky,73) sú iba príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43.
(5) Predmetom dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, je aj príjem podľa § 14 ods. 4 a 6.
(6) Predmetom dane daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, je aj príjem podľa § 14 ods. 5 a 7.
(7) Predmetom dane nie je

a) príjem podľa § 50,
b) príjem získaný darovaním4) alebo dedením,5)
c) podiel na zisku, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku alebo podiel na výsledku podnikania, ak nie sú predmetom dane podľa § 3 ods. 2 písm. c) a sú vyplácané právnickej osobe,
d) príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií7) a podielov7a) ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri zrušení daňovníka bez likvidácie, a to aj vtedy, ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch Európskej únie.

vymedzuje predmet dane:

- správcovskej spoločnosti, ktorá vykonáva činnosť podľa zákona č. 594/2003 Z. z. o kolektívnom vyjednávaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.,
- doplnkovej dôchodkovej spoločnosti, ktorá vykonáva činnosť podľa zákona č. 650/2004 Z. z. o doplnkovom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. a
- dôchodkovej správcovskej spoločnosti, ktorá vykonáva činnosť podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p..

Predmetom dane správcovskej spoločnosti, doplnkovej dôchodkovej spoločnosti a dôchodkovej správcovskej spoločnosti sú príjmy dosahované týmito spoločnosťami s výnimkou príjmov:

- podielových fondov vytváraných správcovskou spoločnosťou,
- doplnkových dôchodkových fondov vytváraných doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou a
- dôchodkových fondov vytváraných dôchodkovou správcovskou spoločnosťou.

stanovuje predmet dane daňovníkov nezriadených alebo nezaložených na podnikanie, ktorí sú vymedzení v § 12 ods. 3. Predmetom dane týchto daňovníkov sú príjmy z činností, ktorými dosahujú zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť a to vrátane:

- príjmov z predaja majetku,
- príjmov z nájomného,
- príjmov z reklám,
- príjmov z členských príspevkov,
- príjmov, z ktorých sa vyberá daň zrážkovou daňou podľa § 43.

Upozornenie!

Príjmy, ktoré sú predmetom dane podľa tohto ustanovenia môžu byť za presne zákonom vymedzených podmienok oslobodené od dane z príjmov. Podmienky oslobodenia zákonom vymedzených príjmov a daňovníkov upravuje § 13 ZDP. Medzi takéto príjmy patria napríklad výnosy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov, členské príspevky podľa stanov, štatútu, zriaďovacích listín občianskych združení, politických strán a hnutí, profesijných združení.

Príklad 84

Občianske združenie Slniečko sa v roku 2011 rozhodlo predať osobný automobil obstaraný v roku 2008, ktorý používalo iba v rámci svojej hlavnej činnosti. Príjem z predaja tohto osobného automobilu je predmetom dane občianskeho združenia, pričom k tomuto zdaniteľnému príjmu si môže uplatniť do daňových výdavkov v súlade s § 17 ods. 16 ZDP cenu, v ktorej bol majetok ocenený v účtovníctve v roku 2008 ako aj cenu technické zhodnotenie vykonaného na osobnom automobile.

______________________

vymedzuje daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení za účelom podnikania. Medzi takýchto daňovníkov patria:

- záujmové združenia právnických osôb upravené v § 20f a nasl. ObčZ.,
profesijné komory,
- občianske združenia a odborové organizácie upravené zákonom č. 83/1990 Z. Z. o združovaní občanov,
- politické strany a hnutia upravené zákonom č. 85/2005 Z. z. o politických stranách a politických hnutiach,
- štátom uznané cirkvi a náboženské spoločnosti upravené zákonom č. 308/1991 Zb. o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností,
- spoločenstvá vlastníkov bytov a nebytových priestorov upravené zákonom č. 182/1993 Z. z. o vlastníctve bytov a nebytových priestorov.
- obce upravené zákonom č. 369/1990 Zb. o obecnom zriadení,
- vyššie územné celky upravené zákonom č. 302/2001 Z. z. o samospráve vyšších územných celkov (zákon o samosprávnych krajoch),
- rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie upravené zákonom č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy,
- štátne fondy,
- vysoké školy upravené zákonom č. 131/2002 Z. z. o vysokých školách,
- Úrad pre dohľad nad zdravotnou starostlivosťou upravený zákonom č. 581/2004 Z. z. o zdravotných poisťovniach, dohľade nad zdravotnou starostlivosťou a o zmene a doplnení niektorých zákonov,
- Sociálna poisťovňa upravená zákonom č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení,
- Národný úrad práce,
- Fond ochrany vkladov upravený zákonom č. 118/1996 Zb. o ochrane vkladov,
- Slovenská kancelária poisťovateľov,
- Slovenský pozemkový fond upravený zákonom č. 330/1991 Zb. o pozemkových úpravách, usporiadaní pozemkového vlastníctva, pozemkových úradoch, pozemkovom fonde a o pozemkových spoločenstvách,
- Rozhlas a televízia Slovenska upravené zákonom č. 532/2010 o rozhlase a televízií Slovenska (do 31. 12. 2010 Slovenský rozhlas upravený zákonom č. 619/2003 Z. z. o Slovenskom rozhlase a Slovenská televízia upravená zákonom č. 16/2004 Z. z. o Slovenskej televízií),
- Garančný fond investícií upravený zákonom č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách (zákon o cenných papieroch),
- neinvestičné fondy upravené zákonom č. 147/1997 Zb. o neinvestičných fondoch,
- nadácie upravené zákonom č. 34/2002 Z. z. o nadáciách,
- neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby upravené zákonom č. 213/1997 Zb. o neziskových organizáciách poskytujúcich všeobecne prospešné služby,
- organizácie, ktorých nezisková činnosť vyplýva z osobitného predpisu, na základe ktorého vznikli.

Obchodné spoločnosti, ktoré nie sú založené za účelom podnikania sa nepovažujú za daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení za účelom podnikania a tým sa na nich nevzťahujú ustanovenia §12 ods. 2 ZDP.

vymedzuje predmet dane Národnej banky Slovenska, Fondu národného majetku SR a verejných obchodných spoločností.
Predmetom dane Národnej banky Slovenska a Fondu národného majetku SR sú len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, t.j. len príjmy zdanené podľa § 43 zákona o dani z príjmov. Vykonaním zrážky dane platiteľom dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech Národnej banky Slovenska a Fondu národného majetku SR sa ich daňová povinnosť považuje za splnenú (§ 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov).
Rovnaký predmet dane ako u Národnej banky Slovenska a Fondu národného majetku SR – t.j. príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou – je vymedzený aj v prípade verejných obchodných spoločností. Vybraním dane zrážkou sa daňová povinnosť verejnej obchodnej spoločnosti taktiež považuje za riadne splnenú (§ 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov). Verejná obchodná spoločnosť síce vyčísli základ dane alebo daňovú stratu za spoločnosť ako celok, avšak vyčíslený základ dane alebo daňová strata sa rozdelí medzi jednotlivých spoločníkov. Zdanenie nenastáva na úrovni spoločnosti, ale až u jednotlivých spoločníkov. Z tohto dôvodu má spoločník verejnej obchodnej spoločnosti má možnosť rozhodnúť sa, že daň vyberanú zrážkou u verejnej obchodnej spoločnosti bude považovať za jeho preddavok na daň (§ 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov). Spoločník verejnej obchodnej spoločnosti môže tento preddavok odpočítať od jeho daňovej povinnosti v daňovom priznaní, pričom samozrejme odpočítať môže len pomernú časť dane zrazenej verejnej obchodnej spoločnosti, ktorá pripadá na tohto spoločníka, a to v pomere, v akom sa rozdeľuje zisk medzi jednotlivých spoločníkov podľa ustanovení spoločenskej zmluvy. V prípade, ak spoločenská zmluvy osobitne nerieši rozdelenie zisku spoločníkom, delí sa zisk rovným dielom a rovnako sa medzi spoločníkov delí rovným dielom aj základ dane alebo daňová strata verejnej obchodnej spoločnosti, ako aj daň vybraná z príjmov verejnej obchodnej spoločnosti zrážkou.

vymedzuje predmet dane spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti. Verejná obchodná spoločnosť vyčísli základ dane alebo daňovú stratu za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov. Takto vyčíslený základ dane alebo daňová strata sa nezdaní na úrovni verejnej obchodnej spoločnosti, ale sa rozdelí medzi jednotlivých spoločníkov. Pomer, akým sa základ dane alebo daňová strata rozdelí medzi jednotlivých spoločníkov, vyplýva z rozdelenia zisku podľa ustanovení spoločenskej zmluvy. Ak v spoločenskej zmluve nie je špecifikované rozdelenie zisku medzi jednotlivých spoločníkov, rozdelí sa základ dane alebo daňová strata verejnej obchodnej spoločnosti medzi jej spoločníkov rovným dielom.
Časť základu dane alebo daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti, ktorá pripadne na jednotlivého spoločníka, predstavuje pre tohto spoločníka príjem, ktorý je predmetom dane v zmysle § 12 ods. 5 zákona o dani z príjmov. Táto časť základu dane alebo daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúca na spoločníka sa zahrnie do jeho základu dane v tom zdaňovacom období, za ktoré verejná obchodná spoločnosť podáva daňové priznanie.
V súlade s ustanovením § 12 ods. 4 zákona o dani z príjmov predmetom dane verejnej obchodnej spoločnosti sú len príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou. Vybraním dane zrážkou sa daňová povinnosť verejnej obchodnej spoločnosti považuje za riadne splnenú (§ 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov). Spoločník verejnej obchodnej spoločnosti sa však môže rozhodnúť, že daň vyberanú zrážkou verejnej obchodnej spoločnosti bude považovať za preddavok na daň podľa § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov. Tento preddavok môže spoločník verejnej obchodnej spoločnosti odpočítať od jeho daňovej povinnosti v daňovom priznaní, pričom odpočítať je možné len pomernú časť dane zrazenej verejnej obchodnej spoločnosti, ktorá pripadá na tohto spoločníka v pomere, v akom sa rozdeľuje zisk medzi jednotlivých spoločníkov podľa ustanovení spoločenskej zmluvy, inak rovným dielom.

vymedzuje predmet dane komplementára komanditnej spoločnosti. Komanditná spoločnosť vyčísli základ dane alebo daňovú stratu za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov, ktorý sa následne rozdelí na podiel pripadajúci na komplementárov a podiel pripadajúci na komanditistov. Tieto podiely sa určia rovnakým pomerom, akým sa medzi komplementárov a komanditistov delí zisk pred zdanením.
Podiel základu dane alebo daňovej straty komanditnej spoločnosti, ktorý pripadá na komanditistov, predstavuje základ dane alebo daňovú stratu komanditnej spoločnosti. Tento podiel sa zdaňuje na úrovni komanditnej spoločnosti.
Podiel základu dane alebo daňovej straty komanditnej spoločnosti, ktorý pripadá na komplementárov, sa ďalej rozdeľuje medzi jednotlivých komplementárov rovnakým spôsobom, ako sa medzi nich rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov. Pomerná časť tohto podielu, ktorá pripadne na jednotlivého komplementára, predstavuje jeho predmet dane v zmysle § 12 ods. 6 zákona o dani z príjmov a je súčasťou základu dane každého z nich.
Komplementár komanditnej spoločnosti si obdobne ako spoločník verejnej obchodnej spoločnosti môže od svojej daňovej povinnosti v daňovom priznaní odpočítať pomernú časť dane vybranej zrážkou, ktorá bola zrazená komanditnej spoločnosti, v súlade s § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov.

vymedzuje tie príjmy právnických osôb, ktoré nie sú predmetom dane.
Predmetom dane právnickej osoby nie je podľa § 7 písm. a) zákona o dani z príjmov príjem podľa § 50 zákona o dani z príjmov, t.j. podiel zaplatenej dane poskytnutý prijímateľovi – právnickej osobe uvedenej v § 50 ods. 4 zákona o dani z príjmov. Prijímateľom podielu zaplatenej dane môže byť občianske združenie, nadácia, neinvestičný fond, nezisková organizácia poskytujúca všeobecne prospešné služby, účelové zariadenie cirkvi a náboženskej spoločnosti, organizácia s medzinárodným prvkom, Slovenský Červený kríž, subjekty výskumu a vývoja, Protidrogový fond a Fond rozvoja odborného vzdelávania a prípravy.
Predmetom dane právnickej osoby nie je podľa § 7 písm. b) zákona o dani z príjmov príjem získaný darovaním alebo dedením. U právnickej osoby nie je predmetom dane hodnota daru získasného na základe darovacej zmluvy (§ 628 až § 630 Obč. zákonníka) a ani hodnota dedičstva získaného zo závetu (§ 460 až 487 Obč. zákonníka). Príjmy, ktoré plynú daňovníkovi zo získaného daru alebo dedičstva, sú predmetom dane.
Predmetom dane právnickej osoby nie je podľa § 7 písm. c) zákona o dani z príjmov podiel na zisku, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku alebo podiel na výsledku podnikania, ktorý je vyplácaný právnickej osobe, ak nie sú predmetom dane ani u fyzických osôb podľa § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov. Ide o podiel na zisku vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, vyrovnací podiel, podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva a podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi, s výnimkou:

- podielu na zisku, vyrovnacieho podielu pri zániku účasti a podielu na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti, ktorý sa vypláca spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárovi komanditnej spoločnosti,
- podielu na výsledku podnikania vyplácaného tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti.

Obdobne sa na daňové účely posudzuje aj podiel na zisku, vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku, ktorý vypláca obchodná spoločnosť alebo družstvo so sídlom v zahraničí.
Predmetom dane právnickej osoby nie je podľa § 7 písm. d) zákona o dani z príjmov príjem, ktorý plynie z dôvodu nadobudnutia nových akcií a podielov pri zvýšení základného imania akciovej spoločnosti, spoločnosti s ručením obmedzeným alebo družstva. Rovnako ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie dôjde k výmene akcií alebo podielov, príjem plynúci z tohto dôvodu nie je predmetom dane, a to aj v tom prípade, ak súčasťou splynutia, zlúčenia alebo rozdelenia spoločnosti je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch EÚ.

§ 13

Oslobodenie od dane

(1) Od dane sú oslobodené príjmy

a) daňovníkov uvedených v § 12 ods. 3 plynúce z činnosti, na ktorej účel títo daňovníci vznikli alebo ktorá je ich základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom okrem príjmov z činností, ktoré sú podnikaním a príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,
b) rozpočtových organizácií z prenájmu a z predaja majetku zahrnuté v rozpočte zriaďovateľa okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a okrem príjmov z prenájmu a z predaja majetku zahrnutého v rozpočte zriaďovateľa, ak zriaďovateľom tejto rozpočtovej organizácie je obec alebo vyšší územný celok,

(účinnosť od 1. januára 2011)

c) štátnych fondov,69) príjmy Garančný fond investícií59) a príjmy Fondu ochrany vkladov58) okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43,
d) plynúce z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty38) a z odpisu záväzkov pri konkurze alebo reštrukturalizácii, ktoré sú vykonané podľa osobitného predpisu38) vrátane odpisu záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze neuplatnili svoje pohľadávky voči daňovníkovi; obdobne sa postupuje aj pri odpise záväzkov u daňovníka, ktorý sa zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, a u daňovníka, ktorý sa zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty.

(2) Od dane sú oslobodené aj

a) výnosy z kostolných zbierok, cirkevných úkonov a príspevky plynúce registrovaným cirkvám a náboženským spoločnostiam,
b) členské príspevky podľa stanov, štatútu, zriaďovacích listín alebo zakladateľských listín prijaté záujmovými združeniami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami vrátane odborových organizácií, politickými stranami a politickými hnutiami,
c) úroky z preplatku na dani zapríčineného správcom dane,55)
d) úhrady za výkon správy bytov vo vlastníctve bytových družstiev spravovaných týmito bytovými družstvami a za výkon správy bytov spoločenstvami vlastníkov bytov,
e) úroky z účtov vyplácané Štátnej pokladnici príjmy z finančných operácií vykonávané Agentúrou pre riadenie dlhu a likvidity podľa osobitného predpisu,74a)
f) úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek, výnosy z majetku v podielovom fonde,74b) príjmy z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), dlhopisov, vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok vkladových listov a iných cenných papierov a vkladov postavených im na roveň plynúce zo zdroja na území Slovenskej republiky právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie a ktorá je aj konečným príjemcom týchto príjmov alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie, ak je konečným príjemcom týchto príjmov, od daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu alebo od stálej prevádzkarne právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ale len ak do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov bezprostredne nasledujúcich po sebe

(účinnosť od 1. januára 2011)

1. daňovník, ktorý tento príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu alebo
2. konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo
3. iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu,

g) finančné prostriedky plynúce z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je Slovenská republika viazaná,
h) príjmy podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého bodu a druhého bodu a náhrady za použitie alebo za poskytnutie práva na použitie priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia plynúce zo zdroja na území Slovenskej republiky právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie a ktorá je aj konečným príjemcom týchto príjmov alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu Európskej únie, ak je konečným príjemcom týchto príjmov, od daňovníka podľa § 2 písm. d) druhého bodu alebo od stálej prevádzkarne právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu Európskej únie, ale len ak do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov bezprostredne nasledujúcich po sebe

1. daňovník, ktorý tento príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu alebo
2. konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo
3. iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte Európskej únie má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu,

i) výnosy z verejného zdravotného poistenia,74aa)
j) výnosy (príjmy) povinného účastníka schémy obchodovania,59f) ktorý vykonáva činnosti podľa osobitného predpisu,59g) z predaja emisných kvót bezodplatne pridelených a zapísaných v rokoch 2011 a 2012 podľa osobitného predpisu.59h)

(účinnosť od 1. januára 2011)

stanovuje príjmy zákonom vymedzených právnických osôb, ktoré sú oslobodené od dane z príjmov. Medzi takéto oslobodené príjmy patria podľa:

príjmy daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení za účelom podnikania, plynúce z činnosti, za účelom ktorej daňovníci vznikli alebo, ktorá je ich základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom, štatútom, stanovami, zriaďovacou alebo zakladateľskou listinou. Toto oslobodenie sa nevzťahuje na príjmy z činnosti, ktorou sú podnikanie a na príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP.
Rozpočtové organizácie okrem takto vymedzených oslobodených príjmov majú oslobodené aj príjmy z prenájmu a predaja majetku za predpokladu, že tento príjem je zahrnutý v rozpočte zriaďovateľa.

Príklad 85

Občianske združenie Slniečko má vo svojich stanovách ako jednu z hlavných činností uvedené usporiadávanie odborných vzdelávacích akcií pre svojich členov a iných záujemcov. Sú príjmy z týchto vzdelávacích akcií predmetom dane alebo sú oslobodené od dane?

Občianske združenie sa na účely ZDP považuje podľa § 12 ods. 3 za daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania. V súlade s § 12 ods. 2 zákona o dani z príjmov predmetom dane takéhoto daňovníka sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov a príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 zákona o dani z príjmov.

______________________

Daňovník, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania podľa § 13 ods. 1 písm. a), má od dane oslobodené príjmy plynúce z činnosti, na ktorej účel tento daňovník vznikol, alebo ktorá je jeho základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom. V prípade občianskeho združenia ide o hlavnú činnosť, ktorá je vymedzená v stanovách občianskeho združenia. Výnimku z oslobodenia tvoria príjmy z činnosti, ktoré sú podnikaním a príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 zákona o dani z príjmov. Pod príjmami z činnosti, ktoré sú podnikaním sa rozumejú príjmy z činnosti, ktoré je možno vykonávať iba na základe živnostenského oprávnenia.
Nakoľko hlavnou činnosťou občianskeho združenia Slniečko uvedenou v jej stanovách je usporadúvanie odborných akcií pre svojich členov ako aj pre ostatných záujemcov, príjmy plynúce z týchto vzdelávacích podujatí možno považovať za príjmy oslobodené od dane z príjmov podľa § 13 os. 1 písm. a) ZDP za predpokladu, že na vykonávanie tejto činnosti nie je potrebné živnostenské oprávnenie. Zároveň podľa § 21 ods. 1 písm. j) ZDP výdavky vynaložené na príjmy, ktoré sú oslobodené od dane, nie sú uznanými daňovými výdavkami.

príjmy z prenájmu alebo z predaja majetku obcí a vyšších územných celkov, t.j. obce a vyššie územné celky tento príjem nezahrňujú do základu dane a súčasne v súlade s § 21 ods. 1 písm. j) ZDP si nemôžu náklady súvisiace s týmto príjmom zahrnúť do daňových výdavkov.

S účinnosťou od 1. 1. 2011 bolo z dôvodu zjednotenia spôsobu zdaňovania príjmov z predaja majetku u všetkých daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení za účelom podnikania zákonom č. 548/2010 Z. z. vypustené oslobodenie týchto príjmov obcí alebo vyšších územných celkov. Akýkoľvek príjmy z predaja alebo prenájmu majetku obce alebo vyššieho územného celku dosiahnuté po 31. 12. 2010 sú v súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane obce alebo vyššieho územného celku bez ohľadu nato, kedy bol daný majetok nadobudnutý.
Od 1. 1. 2011 ustanovenie písm. b) upravuje oslobodenie príjmov rozpočtových organizácií z prenájmu a z predaja majetku zahrnuté v rozpočte zriaďovateľa. Toto oslobodenie sa nevzťahuje na rozpočtové organizácie, ktorých zriaďovateľom je obec alebo vyšší územný celok. U týchto rozpočtových organizácií je príjem z prenájmu a predaja majetku zahrnutý v rozpočte zriaďovateľa predmetom dane podľa § 12 ods. 2 ZDP, tak ako u obce alebo vyššieho územného celku.

Príklad 86

Základná umelecká škola, ktorá je rozpočtovou organizáciou mesta v roku 2010 a 2011 prenajíma časť budovy, ktorá je v správe tejto školy. Sú príjmy dosahované z prenájmu časti budovy základnej umeleckej školy oslobodené od dane z príjmov alebo sú predmetom dane?

Základná umelecká škola ako rozpočtová organizácia sa na účely zákona o dani z príjmov považuje podľa § 12 ods. 3 za daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený za účelom podnikania. V súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane takéhoto daňovníka sú príjmy z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorými sa dá zisk dosiahnuť, a to vrátane príjmov z predaja majetku a príjmov z nájomného.

______________________

Do 31. 12. 2010 všetky rozpočtové organizácie podľa § 13 ods. 1 písm. a) ZDP mali od dane oslobodené okrem iného aj príjmy plynúce z prenájmu majetku zahrnuté do rozpočtu zriaďovateľa, t.j. nájomné za zdaňovacie obdobie 2010 bolo oslobodené od dane z príjmov.
Po 31. 12. 2010 ostalo v súlade s § 13 ods. 1 písm. b) ZDP zachované oslobodenie príjmov z prenájmu majetku rozpočtových organizácií s výnimkou rozpočtových organizácií, ktorých zriaďovateľom je obec alebo vyšší územný celok. Keďže zriaďovateľom umeleckej školy je mesto, príjmy z prenájmu časti budovy v zdaňovacom období 2011 predstavujú zdaniteľný príjem tejto základnej umeleckej školy bez ohľadu na skutočnosť, či prenájom majetku sa uskutočňuje v hlavnej alebo podnikateľskej činnosti.

príjmy štátnych fondov, Garančného fondu investícií a Fondu ochrany vkladov, s výnimkou príjmov zdaňovaných zrážkovou daňou podľa § 43.

príjmy, ktoré plynú z predaja majetku zahrnutého do konkurznej podstaty (vstupná, resp. zostatková cena tohto majetku nie je uznaným daňovým výdavkom) a výnosy z odpisu záväzkov pri konkurze alebo reštrukturalizácii vykonaných podľa zákona č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácií. Výnosy z odpisu záväzkov pri konkurze alebo reštrukturalizácií sú oslobodené od dane z príjmov bez ohľadu nato, či ide o odpis záväzkov voči veriteľom, ktorí v konkurze uplatnili alebo neuplatnili svoje pohľadávky voči dlžníkovi. Od dane z príjmov sú oslobodené aj výnosy z odpisu záväzku daňovníka, ktorý sa:

- zrušuje zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku a u daňovníka a
- zrušuje zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty.

vymedzuje ďalšie príjmy, ktoré sú oslobodené od dane z príjmov, ktorými sú podľa:

príjmy a výnosy plynúce cirkvám a náboženským spoločnostiam registrovaným Ministerstvom kultúry SR podľa zákona č. 308/1991 Zb. o slobode náboženskej viery a postavení cirkví a náboženských spoločností v znení neskorších predpisov z:

- kostolných zbierok,
- cirkevných úkonov (krsty, birmovky, sobáše, pohreby a zádušné omše),
- príspevkov.

členské príspevky vymedzené v stanovách, štatútoch, zriaďovacích a zakladateľských listinách prijaté záujmovými združeniami právnických osôb, profesijnými komorami, občianskymi združeniami vrátane odborových organizácií, politickými stranami a politickými hnutiami bez ohľadu na skutočnosť, či ide o členský príspevok vyplývajúci z povinného alebo nepovinného členstva v týchto právnických osobách.

úroky z preplatku na dani, ktoré je povinný zaplatiť správca dane daňovému subjektu, ak vráti preplatok na dani po lehote stanovenej v § 63 ods. 4 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v z.n.p. Ide o úrok vo výške trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky platnej v posledný deň lehoty, v ktorej mala byť suma preplatku vrátená, pričom úrok sa vypočíta zo sumy preplatku a počtu dní jeho zadržania. Ak trojnásobok základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky nedosiahne 10 %, pri výpočte úroku sa namiesto trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky použije ročná úroková sadzba 10 %.

úhrady za výkon správy bytov vo vlastníctve bytových družstiev spravovaných týmito bytovými družstvami a za výkon správy bytov spoločenstvami vlastníkov bytov. Správou bytov (domu) sa podľa § 6 zákona č. 182/1993 Z. z. o vlastníctve bytov a nebytových priestorov rozumie obstaranie služieb a tovaru, ktorými správca alebo spoločenstvo zabezpečuje pre vlastníkov bytov a nebytových priestorov v dome:

- prevádzku, údržbu, opravy a udržiavanie spoločných častí domu, spoločných zariadení domu, priľahlého pozemku a príslušenstva,
- služby spojené s užívaním bytu alebo nebytového priestoru,
- vedenie účtu domu v banke,
- vymáhanie škody, nedoplatkov vo fonde prevádzky, údržby a opráv a iných nedoplatkov,
- iné činnosti, ktoré bezprostredne súvisia s užívaním domu ako celku jednotlivými vlastníkmi bytov a nebytových priestorov.

od dane z príjmov sú oslobodené úroky z účtov, ktoré sú vyplácané Štátnej pokladnici, a príjmy z finančných operácií, ktoré vykonáva Agentúra pre riadenie dlhu a likvidity. Agentúra pre riadenie dlhu a likvidity je orgánom štátnej správy, ktorý bol zriadený ako rozpočtová organizácia Ministerstva financií SR podľa zákona č. 291/2002 Z. z. o Štátnej pokladnici a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

od dane z príjmov sú oslobodené úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek, z výnosov podielových listov, dlhopisov, vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a iných cenných papierov a vkladov postavených im na roveň, ktoré plynú zo zdroja na území SR za predpokladu, že sú splnené nasledovné podmienky:

- príjmy plynú právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu EÚ a je konečným príjemcom týchto príjmov, alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu EÚ, ak je konečným príjemcom týchto príjmov,
- príjmy vypláca daňovník s NDP – právnická osoba, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia, alebo stála prevádzkareň právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu EÚ,

pričom do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov nasledujúcich bezprostredne po sebe,

- daňovník, ktorý príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu, alebo
- konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo
- iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte EÚ má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu.

Oslobodenie od dane z príjmov podľa § 13 ods. 2 písm. f) zákona o dani z príjmov vyplýva z legislatívy EÚ. Do zákona o dani z príjmov bolo transponované v nadväznosti na ustanovenia smernice Rady 2003/49/ES z 3. júna 2003 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov. Toto oslobodenie od dane z príjmov sa aplikuje nielen na členské štáty EÚ, ale rovnako sa týka aj úrokov vyplácaných vo vzťahu k Švajčiarsku. Uvedené vyplýva z „Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Švajčiarskou konfederáciou upravuje opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov“ a „Memoranda o porozumení“ doplňujúcom túto Dohodu, ktorá má charakter medzinárodnej zmluvy v zmysle § 1 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

od dane z príjmov sú oslobodené finančné prostriedky, ktoré plynú z grantov poskytovaných na základe medzinárodných zmlúv, ktorými je SR viazaná. Za medzinárodnú zmluvu, ktorou je SR viazaná, sa považuje medzinárodná zmluva, ktorá bola schválená, ratifikovaná a vyhlásená spôsobom ustanoveným zákonom, a ktorá má podľa § 1 ods. 2 zákona o dani z príjmov prednosť pred týmto zákonom.

od dane z príjmov sú oslobodené príjmy podľa:

- § 16 ods. 1 písm. e) prvého bodu zákona o dani z príjmov – odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),
- § 16 ods. 1 písm. e) druhého bodu zákona o dani z príjmov – odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu,
- náhrady za použitie alebo za poskytnutie práva na použitie priemyselného, obchodného alebo vedeckého zariadenia,

ktoré plynú zo zdroja na území SR, za predpokladu, že sú splnené nasledovné podmienky:

- príjmy plynú právnickej osobe, ktorá je daňovníkom členského štátu EÚ a je konečným príjemcom týchto príjmov, alebo stálej prevádzkarni tejto právnickej osoby umiestnenej na území iného členského štátu EÚ, ak je konečným príjemcom týchto príjmov,
- príjmy vypláca daňovník s NDP – právnická osoba, ktorá má na území SR sídlo alebo miesto skutočného vedenia, alebo stála prevádzkareň právnickej osoby, ktorá je daňovníkom členského štátu EÚ,

pričom do dňa výplaty príjmu, počas obdobia najmenej dvadsiatich štyroch mesiacov nasledujúcich bezprostredne po sebe,

- daňovník, ktorý príjem vypláca, má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu, alebo
- konečný príjemca tohto príjmu má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, alebo
- iná právnická osoba so sídlom v členskom štáte EÚ má najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní daňovníka, ktorý tento príjem vypláca, a zároveň má aj najmenej 25 % priamy podiel na základnom imaní konečného príjemcu tohto príjmu.

Oslobodenie od dane z príjmov podľa § 13 ods. 2 písm. f) zákona o dani z príjmov vyplýva z legislatívy EÚ. Do zákona o dani z príjmov bolo transponované v nadväznosti na ustanovenia smernice Rady 2003/49/ES z 3. júna 2003 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov. Uplatňuje sa voči členským krajinám EÚ až s účinnosťou od 1. mája 2006, a to z dôvodu prechodného obdobia dvoch rokov, ktoré začalo plynúť dňom vstupu SR do EÚ (od 1. mája 2004), a počas ktorého SR nemusela uplatňovať oslobodenie od dane z príjmov v zmysle smernice Rady 2003/49/ES na platby licenčných poplatkov.
Toto oslobodenie od dane z príjmov sa aplikuje nielen na členské štáty EÚ, ale rovnako sa týka aj úrokov vyplácaných vo vzťahu k Švajčiarsku. Uvedené vyplýva z „Dohody medzi Európskym spoločenstvom a Švajčiarskou konfederáciou upravuje opatrenia rovnocenné s tými, ktoré sú ustanovené v smernici Rady 2003/48/ES o zdaňovaní príjmu z úspor v podobe výplaty úrokov“ a „Memoranda o porozumení“ doplňujúcom túto Dohodu, ktorá má charakter medzinárodnej zmluvy v zmysle § 1 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

Príklad 87

Slovenská spoločnosť s ručením obmedzeným získala právo na využitie nového dizajnu pri výrobe pripravovanej kolekcie športovej obuvi počas obdobia troch rokov od spoločnosti so sídlom vo Veľkej Británii, ktorá dizajn vyvinula. Bude platba za použitie dizajnu oslobodená od dane z príjmov na území SR podľa § 13 ods. 2 písm. h) zákona o dani z príjmov.
Spoločnosť nadobudla právo na použitie priemyselného vlastníctva obmedzené na dobu troch rokov. Úhrada, ktorá bude vyplatená za poskytnutie práva daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou (britskej spoločnosti), predstavuje príjem zo zdroja na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov. Z takéhoto príjmu sa daň vyberá zrážkou v súlade s ustanovením § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov.
Vzhľadom k tomu, že sa jedná o príjemcu z členského štátu, je potrebné zvážiť aj možnosť oslobodenia podľa § 13 ods. 2 písm. h) zákona o dani z príjmov. Licenčné poplatky budú od dane z príjmov oslobodené v prípade, ak budú splnené nasledujúce podmienky:

- britská spoločnosť má v držbe minimálny priamy podiel na základnom imaní slovenskej spoločnosti, t.j. podiel vyšší ako 25 %,
- britská spoločnosť má tento podiel v držbe počas minimálneho obdobia, t.j. obdobia, ktoré je dlhšie ako predchádzajúcich bezprostredne po sebe nasledujúcich 24 mesiacov, a súčasne,
- britská spoločnosť je konečným príjemcom licenčných poplatkov, t.j. prijíma licenčné poplatky pre seba a nie pre inú osobu, nevystupuje ako sprostredkovateľ, t.j. ako zástupca, správca majetku alebo splnomocnenec.

Ak podmienky oslobodenia nie sú splnené, licenčné poplatky budú zdanené zrážkovou daňou. Vzhľadom k tomu, že ide o britskú spoločnosť, pričom SR má s Veľkou Britániou uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, je nevyhnutné vziať do úvahy aj ustanovenia tejto zmluvy. Ustanovenia zmluvy sa uplatnia za predpokladu, že britská spoločnosť je skutočným vlastníkom licenčných poplatkov na daňové účely. V článku 12 zmluvy je pre krajinu zdroja určená sadzba dane 10 %. Slovenská spoločnosť z úhrady, ktorú vypláca britskej spoločnosti, zrazí daň vo výške 10 % z faktúrovanej čiastky.

______________________

výnosy z verejného zdravotného poistenia zdravotných poisťovní s odvolaním sa na § 15 ods. 6 zákona č. 581/2004 Z. z. o zdravotných poisťovniach, dohľade nad zdravotnou starostlivosťou a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. Výnosmi z verejného zdravotného poistenia zdravotných poisťovní sa rozumejú výnosy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia vykázaného z verejného zdravotného poistenia. V súlade s hore uvedeným zákonom o zdravotných poisťovniach kladný výsledok hospodárenia môže zdravotná poisťovňa použiť iba na úhrady podľa zákona č. č. 577/2004 Z. z. o rozsahu zdravotnej starostlivosti uhrádzanej na základe verejného zdravotného poistenia a o úhradách za služby súvisiace s poskytovaním zdravotnej starostlivosti a to najneskôr do konca kalendárneho roka nasledujúceho po kalendárnom roku, za ktorý sa tento kladný hospodársky výsledok vytvoril a spôsobom, ktorým by neohrozoval sústavné a účinné plnenie povinnosti zdravotnej poisťovne zabezpečovať pre poistencov dostupnosť zdravotnej starostlivosti a nebol by v rozpore s povinnosťou zdravotnej poisťovne uhrádzať poskytnutú zdravotnú starostlivosť riadne a včas. V prípade, že zdravotná poisťovňa, kladný výsledok hospodárenia nepoužije na zákonom vymedzený účel v časovo stanovenom termíne (§15 ods. 6 zákona o zdravotných poisťovniach) tieto výnosy sa nepovažujú za oslobodené od dane z príjmov. V súvislosti s oslobodenými výnosmi z verejného zdravotného poistenia platí, že v súlade s § 21 ods. 1 písm. j) zákona o dani z príjmov výdavky vynaložené na príjmy oslobodené od dane, nie sú uznanými daňovými výdavkami.

§ 14

Základ dane

(1) Základ dane sa zistí podľa § 17 až 29.
(2) Základom dane daňovníkov, ktorí sa zrušujú s likvidáciou alebo na ktorých bol vyhlásený konkurz, alebo ktorí sa zrušujú zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku75) v zdaňovacom období podľa § 41, je výsledok hospodárenia zistený podľa osobitného predpisu,1) upravený podľa § 17. Na zníženie základu dane počas týchto zdaňovacích období sa nepoužije § 30. Ak zdaňovacie obdobie je dlhšie ako kalendárny rok alebo presahuje koniec kalendárneho roka, celkový základ dane sa rovná súčtu jednotlivých základov dane vypočítaných za jednotlivé kalendárne roky alebo obdobie kratšie ako kalendárny rok. Tento základ dane sa určí z výsledku hospodárenia vykázaného v priebežnej účtovnej závierke zostavenej ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou zdaňovacieho obdobia počas trvania likvidácie alebo konkurzu. Ak daňovníkovi bola povolená reštrukturalizácia, nedochádza z tohto dôvodu k zmene zdaňovacieho obdobia ku dňu povolenia reštrukturalizácie alebo počas reštrukturalizácie.
(3) Základ dane daňovníka, ktorý je správcovskou spoločnosťou vytvárajúcou podielové fondy66) sa zisťuje len za správcovskú spoločnosť. Základ dane daňovníka, ktorý je doplnkovou dôchodkovou spoločnosťou vytvárajúcou doplnkové dôchodkové fondy, sa zisťuje len za doplnkovú dôchodkovú spoločnosť. Základ dane daňovníka, ktorý je dôchodkovou správcovskou spoločnosťou vytvárajúcou a spravujúcou dôchodkové fondy, sa zisťuje len za dôchodkovú správcovskú spoločnosť.
(4) Základ dane daňovníka, ktorý je verejnou obchodnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29. Tento základ dane sa medzi jednotlivých spoločníkov delí v takom pomere, v akom sa medzi nich rozdeľuje zisk31) podľa spoločenskej zmluvy. Ak v spoločenskej zmluve nie je rozdelenie zisku určené, základ dane sa delí medzi jednotlivých spoločníkov rovným dielom. Daňová strata sa delí rovnako ako základ dane vypočítaný podľa § 17 až 29.
(5) Základ dane daňovníka, ktorý je komanditnou spoločnosťou, sa zisťuje za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29. Od takto zisteného základu dane sa odpočíta podiel pripadajúci na komplementárov, ktorý sa určí v rovnakom pomere, v akom sa delí zisk pred zdanením medzi komanditistov a komplementárov.32) Zostávajúci základ dane je základom dane komanditnej spoločnosti. Daňová strata sa delí rovnako ako základ dane vypočítaný podľa § 17 až 29.
(6) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, je aj časť základu dane alebo časť daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúca na spoločníka podľa odseku 4. Táto časť základu dane alebo časť daňovej straty sa zahrnuje do základu dane v tom zdaňovacom období, za ktoré verejná obchodná spoločnosť podala daňové priznanie.
(7) Súčasťou základu dane daňovníka, ktorý je komplementárom komanditnej spoločnosti, je aj časť základu dane alebo daňovej straty komanditnej spoločnosti pripadajúca na jednotlivého komplementára; pritom táto časť základu dane alebo časť daňovej straty sa určí v rovnakom pomere, v akom sa rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov medzi jednotlivých komplementárov.32)

stanovuje spôsob zistenia základu dane právnickej osoby. Základ dane právnickej osoby sa zisťuje podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov. V súlade s § 17 ods. 22 zákona o dani z príjmov sa pri zisťovaní daňovej straty postupuje rovnako, ako pri zisťovaní základu dane.

vymedzuje základ dane daňovníkov, ktorí sa zrušujú s likvidáciou, na ktorých bol vyhlásený konkurz a ktorí sa zrušujú zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku. Základ dane týchto daňovníkov sa vyčísluje počas zdaňovacích období, ktorých dĺžka je stanovená v § 41 ZDP, pričom sa vychádza z výsledku hospodárenia zisteného v účtovníctve, ktorý sa následne upravuje podľa § 17. Počas týchto zdaňovacích období nemôže daňovník uplatňovať umorovanie daňovej straty podľa § 30 ZDP. Základ dane sa vypočíta ako súčet jednotlivých základov dane vypočítaných za jednotlivé kalendárne roky alebo obdobie kratšie ako kalendárny rok v prípade, ak zdaňovacie obdobie je dlhšie alebo presahuje koniec kalendárneho roka. Tento základ dane sa vypočíta z výsledku hospodárenia vykázaného v priebežnej účtovnej závierke zostavenej ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou zdaňovacieho obdobia počas likvidácie alebo konkurzu.
V prípade reštrukturalizácie u daňovníka ku dňu povolenia na reštrukturalizácia a počas reštrukturalizácie nedochádza k zmene zdaňovacieho obdobia.

Príklad 88

Spoločnosť RoPo,a.s. vstúpila dňa 12. 7. 2009 do likvidácie, pričom likvidácia spoločnosti sa skončila dňa 10. 2. 2011.
Zdaňovacie obdobie daňovníka, ktorý sa zrušuje likvidáciou sa v súlade s § 41 ods. 4 ZDP začína dňom jeho vstupu do likvidácie a končí sa dňom skončenia likvidácie, t.j. zdaňovacie obdobie spoločnosti trvá od 12. 7. 2009 do 10. 2. 2011. Základ dane tohto zdaňovacieho obdobia predstavuje súčet čiastkových základov dane za jednotlivé kalendárne roky, ktoré sú vypočítané z výsledkov hospodárenia priebežných účtovných závierok jednotlivých kalendárnych rokov.
ZD (2009) = výsledok hospodárenia zistený z priebežnej účtovnej závierky zostavenej k 31. 12. 2009 za účtovné obdobie od 12. 7. 2009 do 31. 12. 2009 upravený na základ dane podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov platného do 31. 12. 2009.
ZD (2010) = rozdiel výsledku hospodárenia zisteného z priebežnej účtovnej závierky zostavenej k 31. 12. 2010 od 12. 7. 2009 do 31. 12. 2010 a výsledku hospodárenia zisteného k 31. 12. 2009 za účtovné obdobie od 12. 7. 2009 do 31. 12. 2009. Tento rozdiel sa upraví na základ dane podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmu platného do 31. 12. 2010.
ZD (2011) = rozdiel výsledku hospodárenia zisteného z mimoriadnej účtovnej závierky zostavenej k 10. 2. 2011 za účtovné obdobie od 12. 7. 2009 do 10. 2. 2011 a výsledkom hospodárenia zisteného z priebežnej účtovnej závierky zostavenej k 31. 12. 2010 od 12. 7. 2009 do 31. 12. 2010. Tento rozdiel sa upraví na základ dane podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmu platného k 5. 3. 2011.

Celkový základ dane sa vypočíta ako súčet týchto čiastkových základov dane [ZD(2009) + ZD(2010) + ZD (2011)], pričom pri výpočte daňovej povinnosti sa tento základ dane prepočíta sadzbou dane platnou k 10. 2. 2011.

______________________

vymedzuje základ dane správcovskej spoločnosti, doplnkovej dôchodkovej spoločnosti a dôchodkovej správcovskej spoločnosti.
Základ dane správcovskej spoločnosti vytvárajúcej podielové fondy sa podľa § 14 ods. 3 zákona o dani z príjmov zisťuje len za správcovskú spoločnosť. Podľa zákona č. 594/2003 Z. z. o kolektívnom investovaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. správcovská spoločnosť je akciová spoločnosť so sídlom na území SR, ktorej predmetom podnikateľskej činnosti je vytváranie a spravovanie podielových fondov na základe povolenia udeleného Národnou bankou Slovenska. Podielový fond predstavuje spoločný majetok podielnikov zhromaždený správcovskou spoločnosťou vydávaním podielových listov a investovaním tohto majetku. Podielový fond nie je právnickou osobou, je spravovaný správcovskou spoločnosťou, pričom majetok v podielovom fonde nie je súčasťou majetku správcovskej spoločnosti. Z uvedeného dôvodu základ dane správcovskej spoločnosti je zistený samostatne len za správcovskú spoločnosť a nezahŕňa príjmy ani výdavky týkajúce sa vytvorených podielových fondov. V tejto súvislosti je zadefinovaný aj predmet dane správcovskej spoločnosti v § 12 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, ktorým sú len príjmy správcovskej spoločnosti.
Obdobne sa základ dane zisťuje v prípade doplnkovej dôchodkovej spoločnosti vytvárajúcej doplnkové dôchodkové fondy a v prípade dôchodkovej správcovskej spoločnosti vytvárajúcej a spravujúcej dôchodkové fondy.

tieto ustanovenia vymedzujú základ dane verejnej obchodnej spoločnosti a jej spoločníkov.
Verejná obchodná spoločnosť vyčísli základ dane alebo daňovú stratu za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov. Takto vyčíslený základ dane alebo daňová strata sa nezdaní na úrovni verejnej obchodnej spoločnosti, ale rozdelí sa medzi jednotlivých spoločníkov. Pomer, akým sa základ dane alebo daňová strata rozdelí medzi jednotlivých spoločníkov, vyplýva z rozdelenia zisku podľa ustanovení spoločenskej zmluvy. Ak v spoločenskej zmluve nie je špecifikované rozdelenie zisku medzi jednotlivých spoločníkov, rozdelí sa základ dane alebo daňová strata verejnej obchodnej spoločnosti medzi jej spoločníkov rovným dielom.
Časť základu dane alebo daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti, ktorá pripadne na jednotlivého spoločníka, predstavuje pre tohto spoločníka príjem, ktorý je predmetom dane v zmysle § 12 ods. 5 zákona o dani z príjmov. Táto časť základu dane alebo daňovej straty verejnej obchodnej spoločnosti pripadajúca na spoločníka sa zahrnie do jeho základu dane v tom zdaňovacom období, za ktoré verejná obchodná spoločnosť podáva daňové priznanie.

tieto ustanovenia vymedzujú základ dane komanditnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti.
Komanditná spoločnosť vyčísli základ dane alebo daňovú stratu za spoločnosť ako celok podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov, ktorý sa následne rozdelí na podiel pripadajúci na komplementárov a podiel pripadajúci na komanditistov. Tieto podiely sa určia rovnakým pomerom, akým sa medzi komplementárov a komanditistov delí zisk pred zdanením.
Podiel základu dane alebo daňovej straty komanditnej spoločnosti, ktorý pripadá na komanditistov, predstavuje základ dane alebo daňovú stratu komanditnej spoločnosti. Tento podiel sa zdaňuje na úrovni komanditnej spoločnosti.
Podiel základu dane alebo daňovej straty komanditnej spoločnosti, ktorý pripadá na komplementárov, sa ďalej rozdeľuje medzi jednotlivých komplementárov rovnakým spôsobom, ako sa medzi nich rozdeľuje časť zisku pred zdanením pripadajúca na komplementárov. Pomerná časť tohto podielu, ktorá pripadne na jednotlivého komplementára, predstavuje jeho predmet dane v zmysle § 12 ods. 6 zákona o dani z príjmov a je súčasťou základu dane každého z nich.

ŠTVRTÁ ČASŤ
SPOLOČNÉ USTANOVENIA

§ 15

Sadzba dane

Sadzba dane je 19 % zo základu dane

a) fyzických osôb zníženého o daňovú stratu a o nezdaniteľné časti základu dane (§ 11),
b) právnických osôb zníženého o daňovú stratu.

Sadzba dane
Sadzba dane je stanovená v rovnakej výške 19 % pre fyzické a právnické osoby. Podľa tohto ustanovenia sa uvedená sadzba dane uplatňuje aj na daň vybranú zrážkou podľa § 43 zákona o dani z príjmov a aj na zabezpečenie dane podľa § 44 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

§ 16

Zdroj príjmov daňovníka
s obmedzenou daňovou povinnosťou

(1) Príjmom zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou je príjem

a) z činností vykonávaných prostredníctvom jeho stálej prevádzkarne,
b) zo závislej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky alebo na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou,
c) zo služieb vrátane obchodného, technického alebo iného poradenstva, z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti a podobných činností poskytovaných na území Slovenskej republiky, aj keď nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne,
d) z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území Slovenskej republiky bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu,
e) z úhrad od daňovníkov s neobmedzenou daňovou povinnosťou a od stálych prevádzkarní daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorými sú

1. odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how),
2. odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu,
3. úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde,74b) z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z dlhopisov okrem výnosov zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok, z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu,76)
4. nájomné alebo príjmy plynúce z iného využitia hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky; hnuteľnou vecou umiestnenou na území Slovenskej republiky sú aj motorové vozidlá a ostatné dopravné zariadenia uvedené v prílohe č. 1 využívané daňovníkom podľa § 2 písm. d) alebo stálou prevádzkarňou daňovníka podľa § 2 písm. e) v medzinárodnej doprave,
5. príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území Slovenskej republiky, z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území Slovenskej republiky, z prevodu majetkových práv registrovaných na území Slovenskej republiky a z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území Slovenskej republiky,
6. odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie,
7. výhry v lotériách a iných podobných hrách, výhry z reklamných súťaží a zo žrebovania, ceny z verejných súťaží a zo športových súťaží,
8. výživné, dôchodky, renty a podobné plnenia,

f) z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území Slovenskej republiky.

(účinnosť od 1. januára 2011)

(2) Stálou prevádzkarňou sa na účely tohto zákona rozumie trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činností, ktorého prostredníctvom daňovníci s obmedzenou daňovou povinnosťou vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území Slovenskej republiky, a to najmä miesto, z ktorého je činnosť daňovníka organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie alebo miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov. Miesto alebo zariadenie na výkon činností je považované za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Ak ide o jednorazovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom je činnosť vykonávaná, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov. Stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, len ak výkon činnosti na nich presiahne šesť mesiacov. Stálou prevádzkarňou je aj osoba, ktorá koná v mene daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou a sústavne alebo opakovane prerokováva alebo uzatvára v jeho mene zmluvy na základe splnomocnenia. Osoba koná v mene daňovníka, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko.
(3) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije § 44 ods. 2.
(4) Príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem členov európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorí sú daňovníkmi s obmedzenou daňovou povinnosťou, a ktorý im plynie z členstva v tomto zoskupení, ako aj z úverov a pôžičiek poskytnutých tomuto zoskupeniu. Na zabezpečenie dane z uvedených príjmov sa použije ustanovenie § 44 ods. 2.

Komentár k § 16

Zdroj príjmov daňovníka s ODP
Základnou zásadou zdaňovania príjmov je princíp, podľa ktorého sú daňovníci zdaňovaní na základe koncepcie neobmedzenej a obmedzenej daňovej povinnosti. Neobmedzená daňová povinnosť predstavuje zdanenie, resp. predmet dane vymedzený celosvetovými príjmami zdanenými na území SR [§ 2 písm. f) zákona o dani z príjmov], zatiaľ čo obmedzená daňová povinnosť predstavuje zdanenie daňovníkov len z príjmov, ktoré majú zdroj na území SR vymedzený taxatívne v § 16 zákona o dani z príjmov [§ 2 písm. g) zákona o dani z príjmov].
Vychádzajúc z vyššie uvedeného v prípade daňovníkov s NDP títo sú zdaňovaní z celosvetových príjmov podľa ustanovení zákona o dani z príjmov, pričom v prípade ak tomuto daňovníkovi plynú príjmy zo zdrojov v zahraničí a tieto boli v zahraničí preukázateľne zdanené je možné využiť metódy na vylúčenie dvojitého zdanenia a to metódu započítania dane zaplatenej v zahraničí alebo metódu vyňatia príjmov dosiahnutých v zahraničí zo zdanenia na území SR. Uvedené metódy sú ustanovené v príslušných článkoch konkrétnych zmlúv o ZDZ a v ustanovení § 45 zákona o dani z príjmov.
Zdroj príjmov (predmet dane), plynúci daňovníkom s ODP z územia SR je v zákona o dani z príjmov definovaný v § 16. Výpočet týchto príjmov je taxatívny. Ide teda o komplexné vymedzenie príjmov, ktoré sú dosahované a zdaniteľné na území SR daňovníkmi s ODP.
Prípadné ďalšie príjmy aj keby plynuli z územia SR ale neboli by vymedzené ustanovením § 16 zákona o dani z príjmov by napriek skutočnosti, že zmluva o ZDZ takýto príjem vymedzuje na zdanenie v štáte zdroja, nepodliehajú na území SR zdaneniu.
Pri určovaní druhu príjmu plynúceho daňovníkovi s ODP zo zdroja na území SR je potrebné v prvom rade uviesť, že ustanovenie § 16 ods. 1 zákona o dani z príjmov:

1. zakladá právo na zdanenie určitého druhu príjmu v SR,
2. nerieši spôsob zdanenia ani výšku daňovej povinnosti,
3. druhy príjmov plynúce daňovníkovi s ODP, ktoré sú predmetom dane vymenováva taxatívne,
4. aplikuje sa jednoznačne pri posúdení príjmov plynúcich zo zdroja na území SR daňovníkom s ODP – daňových rezidentov krajiny, s ktorou SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ,
5. ak príjmy zo zdroja na území SR plynú daňovníkovi s ODP – daňovému rezidentovi krajiny, s ktorou SR má uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je nevyhnutné skúmať tento príjem nielen podľa § 16 zákona o dani z príjmov ale aj podľa príslušnej zmluvy o ZDZ. Zdanenie určitého príjmu v SR môže nastať iba v tom prípade, ak je tento príjem zdaniteľný v SR súčasne podľa zákona o dani z príjmov aj podľa zmluvy o ZDZ.

Podstatu pre určenie zdroja príjmu na území SR, ktorú si musíme uvedomiť je, že činnosť, z ktorej sú dosahované príjmy je vykonávaná na území SR, resp. vec, s ktorou súvisí dosahovaný príjem je umiestnená na území SR. Nie je podstatné kto príjem vypláca a už vôbec nie v akej mene a z akého účtu!

Príklad 89

Slovenský objednávateľ si objednal vypracovanie stavebného projektu na prestavbu prevádzkovej haly u rakúskeho zhotoviteľa. Uzatvorili spolu osobne zmluvu na území SR, pričom všetky podklady a údaje potrebné na vypracovanie projektu boli rakúskemu zhotoviteľovi posielané prostredníctvom elektronickej pošty. Rakúsky zhotoviteľ vypracovával štúdiu na území Rakúska. Celá komunikácia so slovenským objednávateľom prebiehala výlučne elektronicky a to až do odovzdania dohodnutej štúdie. Dohodnutá úhrada bola poslaná rakúskemu zhotoviteľovi po odovzdaní štúdie. Je táto úhrada zdaňovaná na území SR?

Uvedená úhrada nie je zdaňovaná na území SR vzhľadom na skutočnosť, že rakúsky zhotoviteľ nevypracovával projekt na území SR bez ohľadu na skutočnosť, že mu všetky potrebné podklady a údaje boli poskytnuté z územia SR.

______________________

Ustanovenie § 16 zákona o dani z príjmov rozlišuje príjmy dosahované zo zdroja na území SR a to na:

- príjmy z činnosti vykonávanej na území SR samotným daňovníkom, resp. osobami pre neho pracujúcimi, ktorými sú príjmy:

- z činnosti vykonávanej v stálej prevádzkarni – § 16 ods. 1 písm. a),
- zo závislej činnosti – § 16 ods. 1 písm. b),
- zo služieb vykonávaných inak ako prostredníctvom stálej prevádzkarne – § 16 ods. 1 písm. c),
- z vystúpení umelcov a športovcov – § 16 ods. 1 písm. d),

- príjmy, ktoré nevyžadujú fyzickú prítomnosť daňovníka – príjmy plynúce z rôznych foriem majetku zahraničných osôb umiestneného na území SR, ktorými sú:

- (odplaty) za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie predmetu priemyselného vlastníctva, počítačových programov (softvér), návrhov alebo modelov, plánov, výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov (know-how) – § 16 ods. 1 písm. e) prvý bod,
- (odplaty) za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu – § 16 ods. 1 písm. e) druhý bod,
- úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z podielových listov, z výnosov z dlhopisov, z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu -§ 16 ods. 1 písm. e) tretí bod,

- príjmy z prenájmu nehnuteľnosti alebo hnuteľnej veci umiestnenej na území SR – § 16 ods. 1 písm. d) štvrtý bod,

zákonom č. 548/2010 Z. z. sa s účinnosťou od 1. 1. 2011 spresňuje celé ustanovenie a vypúšťajú sa príjmy z prenájmu nehnuteľnosti, ktoré sa presúvajú do nového písmena f) v § 16 ods. 1 zákona.
„V § 16 ods. 1 písm. e) štvrtom bode sa vypúšťajú slová „nehnuteľností alebo“ a slová „je aj dopravný prostriedok využívaný“ sa nahrádzajú slovami „sú aj motorové vozidlá a ostatné dopravné zariadenia uvedené v prílohe č. 1 využívané“,

- príjmy z predaja nehnuteľnosti umiestnenej na území SR – § 16 ods. 1 písm. e) piaty bod

zmena zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011
piaty bod sa ruší a príjmy z predaja nehnuteľností sa presúvajú do nového písmena f), ktorý znie:
„z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území Slovenskej republiky“
V tejto súvislosti sa body 6 až 9 – § 16 ods. 1 zákona označujú ako body 5 až 8,

- príjmy z predaja hnuteľnej veci umiestnenej na území SR, vrátane príjmov z predaja cenných papierov, emitovaných tuzemskými právnickými osobami, z predaja majetkových práv registrovaných na území SR, z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve, ktoré sú tuzemskými právnickými osobami – § 16 ods. 1 písm. e) šiesty bod,

- odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie – § 16 ods. 1 písm. e) siedmy bod,
- ďalšie príjmy, kde je možné zahrnúť výhry v lotériách a iných podobných hrách, výhry z reklamných súťaží a zo žrebovania, ceny z verejných súťaží a zo športových súťaží, výživné a ďalej dôchodky a podobné plnenia podľa § 16 odseku 1 písm. e) ôsmeho bodu a § 16 ods. 1 písm. e) deviateho bodu.

sa za príjmy plynúce zo zdroja na území SR považujú príjmy z činnosti vykonávanej prostredníctvom stálej prevádzkarne. Príjmy plynúce z nakladania s majetkom stálej prevádzkarne napr. z predaja jej majetku alebo jeho prenájmu sú zahrnuté v iných ustanoveniach zákona o dani z príjmov, a to napr. v ustanovení § 16 ods. 1 písm. e) bod 4, 5 alebo písm. f) (príjem z prenájmu nehnuteľností a hnuteľných vecí, z predaja nehnuteľností a hnuteľných vecí, z predaja cenných papierov atď.). Ak plynú daňovníkovi s ODP príjmy napr. z úrokov, licenčných poplatkov, prenájmu a tieto sa preukázateľne vzťahujú k majetku jeho stálej prevádzkarne umiestnenej na území SR, a teda sa vlastne nepriamo aj spájajú s činnosťou tejto stálej prevádzkarne, potom sa tieto príjmy zahrnú do základu dane stálej prevádzkarne. V opačnom prípade podliehajú zdaneniu zrážkovou daňou podľa § 43 zákona o dani z príjmov vo výške sadzby dane 19 % zo zdaniteľných príjmov, pričom ale výška sadzby dane môže byť modifikovaná príslušnou zmluvou o ZDZ.

Príklad 90

Zahraničný daňovník poskytuje poradenskú činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne. Založil si na území SR aj účet, na ktorý mu plynú odmeny za poskytnuté služby. Z peňažných prostriedkov uložených na tomto účte mu banka vypočítala úroky, z ktorých mu zrazila daň. Keďže ide o účet v súvislosti s jeho podnikateľskou činnosťou zahrnie si sumu úrokov do svojich zdaniteľných príjmov a zrazenú daň si odpočíta od svojej daňovej povinnosti ako už zaplatený preddavok na daň.

______________________

Kedy vzniká stála prevádzkareň daňovníkovi s ODP na území SR a teda príjmy tohto daňovníka budú zdaniteľné na území SR z činnosti vykonávanej prostredníctvom stálej prevádzkarne je ustanovené v § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov.
V prípade, ak činnosť vykonáva daňovník, ktorý:

- je rezidentom štátu, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ aplikuje sa len definícia stálej prevádzkarne ustanovená v § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov,
- je rezidentom štátu, s ktorým SR má uzatvorenú zmluvu ZDZ je potrebné posudzovať vznik stálej prevádzkarne nielen podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov ale aj podľa príslušného článku aplikovanej zmluvy o ZDZ, ktorý upravuje vznik stálej prevádzkarne.

Hlavným zmyslom a významom stálej prevádzkarne je stanoviť právo jedného zo štátov zdaňovať príjmy podniku (z podnikania) druhého štátu, čo vlastnej upravuje aj § 16 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, podľa ktorého príjmy daňovníka s ODP sú príjmami zo zdrojov na území SR ak sú činnosti vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne vymedzenej v § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov.
V prípade zmluvných štátov je zdanenie príjmov podniku na území iného štátu vymedzený v článku – Zisky podnikov (prevažne článok 7), ktorý upravuje, že jeden zo zmluvných štátov nemôže zdaňovať príjmy podniku druhého zmluvného štátu, pokiaľ tento nevykonáva svoju činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne nachádzajúcej sa v tomto druhom štáte. Zisky stálej prevádzkarne môžu byť zdanené v krajine výkonu činnosti ale len v rozsahu, v akom sa dajú prisúdiť činnosti stálej prevádzkarne tam umiestnenej.
Pri určení vzniku stálej prevádzkarne a následne aj zdanenia príjmov dosahovaných zahraničným podnikom na území SR činnosťou vykonávanou prostredníctvom tejto stálej prevádzkarne je možné sa stále stretnúť s nesprávnym chápaním pojmu organizačnej zložky a stálej prevádzkarne.
Organizačná zložka je pojmom ObchZ a pokiaľ nespĺňa kritéria vzniku stálej prevádzkarne nie je možné príjmy dosahované z podnikateľskej činnosti v organizačnej zložke na území SR zdaniť.
Stála prevádzkareň nemusí byť organizačnou zložkou a organizačná zložka nemusí byť stálou prevádzkarňou.
Pre daňové účely je teda rozhodujúci vznik stálej prevádzkarne podľa ustanovenia ZDP a v prípade zmluvného štátu aj zmluvou, až potom je možné zdaniť príjem z podnikateľskej činností podniku vykonávanej na území druhého štátu prostredníctvom stálej prevádzkarne.
Organizačná zložka zahraničného podniku je len jednou z možných prípadov vzniku stálej prevádzkarne v súlade s ustanoveniami zákona o dani z príjmov.
Pokiaľ ide o príklady miest k výkonu činnosti daňovníkov – daňových nerezidentov na území SR, ktoré sú uvedené v ustanovení § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov, je potrebné uviesť, že za stálu prevádzkareň sa nepovažuje predaj tovaru v rámci veľtrhov, predajných výstav či obdobných jednorázových akcií.
Podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov sa stálou prevádzkarňou na účely zákona o dani z príjmov rozumie trvalé miesto alebo zariadenie na výkon činnosti, ktorého prostredníctvom daňovníci s ODP vykonávajú úplne alebo sčasti svoju činnosť na území SR, a to najmä miesto, z ktorého je činnosť organizovaná, pobočka, kancelária, dielňa, pracovisko, miesto predaja, technické zariadenie alebo miesto prieskumu a ťažby prírodných zdrojov.
Uvedená definícia stálej prevádzkarne je identická s definíciou vymedzenou v jednotlivých zmluvách o ZDZ.
V takýchto prípadoch hovoríme tiež o klasickej stálej prevádzkarni.
Podľa ustanovenia § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov miesto alebo zariadenie na výkon činností je považované za trvalé, ak sa na výkon činnosti využíva sústavne alebo opakovane. Ak ide o jednorázovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom je činnosť vykonávaná, sa považuje za trvalé, ak doba výkonu presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov.
O jednorazovo vykonávanej činnosti je možné hovoriť napr. aj v prípadoch jednorazovo poskytovaných služieb vymedzených v § 16 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov daňovým nerezidentom, pri ktorých poskytovaní vzniká stála prevádzkareň len ak sú vykonávané cez trvalé miesto alebo zariadenie, a len ak sú cez toto trvalé miesto alebo zariadenie vykonávané viac ako šesť mesiacov. Takýto vznik stálej prevádzkarne pri poskytovaní služieb daňovým nerezidentom v ZDP je rozdielny oproti vzniku stálej prevádzkarne poskytovaním služieb za účinnosti zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov, t.j. do 31. 12. 2003, kde stála prevádzkareň pri poskytovaní služieb vznikla uplynutím zákonom stanoveného času (viac ako 183 dní a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v priebehu kalendárnych mesiacov nasledujúcich po sebe) aj bez existencie trvalého miesta (podrobnejšie v časti – službové stále prevádzkarne).

Príklad 91

Fyzická osoba – maďarský daňový rezident vykonáva na území SR poradenskú činnosť v priestoroch slovenského objednávateľa v oblasti zlepšenia marketingu pre zvýšenie predaja nových výrobkov na trhu. Na území SR sa zdržuje len veľmi krátky čas, pričom nemá ani vyhradenú samostatnú kanceláriu a preto nie je možné hovoriť o existencii trvalého miesta maďarského daňovníka na území SR a teda tomuto daňovníkovi na území SR ani nevzniká stála prevádzkareň.

______________________

Ďalším druhom vzniku stálej prevádzkarne je vznik stálej prevádzkarne uplynutím času pri vykonávaní stavebných, montážnych a inštalačných činností. Hovoríme tiež o osobitnom prístupe k vzniku stálej prevádzkarne uplynutím času.
Podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov stavenisko, miesto vykonávania stavebných projektov a montážnych projektov sa považuje za stálu prevádzkareň, len ak výkon činnosti na nich presiahne šesť mesiacov. Uvedený osobitný prístup hovorí o vzniku stálej prevádzkarne v takej situácii, keď podnik vykonáva špecifické činnosti, pričom výkon týchto činností na určitom mieste trvá po dobu dlhšiu ako šesť mesiacov, t. j. ide o vznik stálej prevádzkarne uplynutím času. Takúto definíciu vzniku stálej prevádzkarne obsahujú vo väčšine prípadov aj zmluvy o ZDZ, ktoré však rôzne modifikujú časové obdobie, po ktorého uplynutí vzniká stála prevádzkareň.

Poznámka

Tu je potrebné znova pripomenúť, že zmluva nesmie sprísniť vnútroštátny zákon, t.j. zákona o dani z príjmov a naopak ak je zmluva dohodnutá výhodnejšie je potrebné aplikovať zmluvne dohodnuté právo. Napr. zákona o dani z príjmov určuje, že stála prevádzkareň vzniká po uplynutí šiestich mesiacov, ak zmluva ustanoví deväť mesiacov, stála prevádzkareň vznikne podľa zmluvy, t.j. uplynutím deväť mesiacov nakoľko je pre daňovníka výhodnejšia zmluva a uplatní sa zmluvne dohodnuté právo. Ak by však zmluva určovala napr. tri mesiace potom sa postupuje podľa zákona o dani z príjmov, nakoľko zmluva nesmie sprísniť podmienky stanovené vnútroštátnym predpisom, ktorým je na území SR zákona o dani z príjmov.

______________________

Podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov daňovníkovi s ODP vzniká na území SR stála prevádzkareň aj v prípade, ak osoba na území SR koná v mene tohto daňovníka a sústavne alebo opakovane prerokováva alebo uzatvára v jeho mene zmluvy na základe splnomocnenia. Osoba koná v mene daňovníka, ak koná na základe jeho pokynov, pričom daňovník výsledky jej činnosti kontroluje a nesie za ne podnikateľské riziko. Hovoríme tiež o závislom zástupcovi. Definícia „závislého zástupcu“, ktorého činnosťou vzniká podniku stála prevádzkareň na území iného zmluvného štátu je zadefinovaná aj v príslušných zmluvách o ZDZ.
Podľa § 16 ods. 3 zákona o dani z príjmov príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni je aj príjem spoločníkov verejných obchodných spoločností a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s ODP, ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam. Uvedený systém zdanenia spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti nadväzuje na osobitný spôsob zdanenia príjmov týchto spoločníkov podnikajúcich prostredníctvom obchodnej spoločnosti (právnickej osoby) založenej ako verejná obchodná spoločnosť alebo komanditná spoločnosť.
Zákonom č. 177/2004 Z. z. o európskom zoskupení hospodárskych záujmov (EZHZ), ktorý menil a doplnil ZDP, s účinnosťou k dátumu platnosti Zmluvy o pristúpení SR k EÚ, t.j. k 1. 5. 2004 sa doplnil § 16 o nový ods. 4 zákona o dani z príjmov, kde sa vymedzil druh stálej prevádzkarne v prípade členov EZHZ, ktorými sú daňovníci s obmedzenou daňovou povinnosťou.

vymedzuje príjem daňovníka s ODP zo závislej činnosti vykonávanej na území SR, ktorý je tiež príjmom plynúcim zo zdroja na našom území. Za takéto príjmy sa považujú aj príjmy daňovníkov s ODP zo závislej činnosti vykonávanej na palubách lietadiel alebo lodí, ktoré sú prevádzkované daňovníkom s NDP.
Ak je zamestnávateľom zahraničnej fyzickej osoby na území SR daňovník s NDP alebo daňovník s ODP, ktorý u nás vykonáva činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne, príjem tohto zamestnanca je na území SR zdaniteľný podľa § 5 zákona o dani z príjmov.
Tieto príjmy sú však zdaniteľné len v prípade, ak nie sú oslobodené od dane podľa zákona o dani z príjmov ale ani podľa medzinárodnej zmluvy. V prípade príjmov daňovníkov s ODP zo závislej činnosti, ktorí vykonávajú svoje zamestnanie na území SR, sú podľa § 5 ods. 7 písm. g) zákona o dani z príjmov, od dane oslobodené príjmy zo závislej činnosti vykonávanej na území SR plynúce týmto daňovníkom od zamestnávateľa so sídlom alebo s bydliskom v zahraničí, ak časové obdobie súvisiace s výkonom tejto činnosti nepresiahne 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe nasledujúcich mesiacov, ak nejde o príjmy vymedzené v § 16 ods. 1 písm. d) a o príjmy z činnosti vykonávanej v stálej prevádzkarni.
Oslobodenie sa teda nevzťahuje na príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. d), čo sú príjmy z činnosti umelcov, športovcov, artistov alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu. Tieto príjmy sú zdaňované na území SR zrážkovou daňou vo výške 19 % bez ohľadu na to, či ide o rezidentov zmluvných štátov alebo nie a bez ohľadu na to, či vykonávajú túto činnosť na základe pracovnoprávneho vzťahu alebo nezávisle. Uvedená sadzba dane v tomto prípade je stanovená len podľa zákona o dani z príjmov, vzhľadom na skutočnosť, že zmluvy o ZDZ a konkrétne článok 17 zaoberajúci sa týmito príjmami len prisudzuje právo na zdanenie jednému z dotknutých zmluvných štátov ale nestanovuje výšku sadzby dane.
V prípade závislej činnosti vykonávanej daňovníkmi s ODP na území tohto štátu dochádza k riešeniu dvoch situácií a to:

1. príjem zo závislej činnosti daňovníka s ODP je zdaniteľný na území SR bez ohľadu na dĺžku jeho pobytu na tomto území ak je tu jeho zamestnávateľom daňovník s NDP alebo daňovník s ODP, ktorý tu vykonáva činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne, podľa § 5 zákona o dani z príjmov,
2. príjem zo závislej činnosti je oslobodený od dane v súlade s § 5 ods. 7 písm. g) zákona o dani z príjmov, ak daňovník s ODP vykonáva na území SR závislú činnosť kratšie obdobie ako 183 dní v akomkoľvek období 12 po sebe nasledujúcich mesiacov a jeho zamestnávateľom je daňovník s ODP, ktorý na území SR nepodniká prostredníctvom stálej prevádzkarne.

Ak ide o daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom zmluvného štátu, pri zdanení jeho príjmov zo závislej činnosti je potrebné vychádzať aj z článku – Závislá činnosť (zvyčajne článok 15) príslušnej zmluvy o ZDZ. Všeobecným pravidlom platným pre zdanenie príjmov zo závislej činnosti podľa zmlúv o ZDZ je, že tieto príjmy sú zdaňované na území výkonu činnosti, t.j. na území zdroja.

Príklad 92

Daňovník, rezident SR zamestnanec slovenského zamestnávateľa je vyslaný do Maďarska, kde bude vykonávať činnosť v mene svojho slovenského zamestnávateľa 11 mesiacov. Jeho príjem bude zdaniteľný na území Maďarska, teda v krajine skutočného – fyzického výkonu činnosti, z dôvodu, že vykonáva činnosť v Maďarsku dlhšie ako 183 dní. Spôsob zdanenia určujú vnútroštátne predpisy Maďarska. Na území SR však bude ako daňovník s NDP zdaňovaný z celosvetových príjmov a teda aj z príjmov dosiahnutých v Maďarsku, pričom sa využijú ustanovenia k zamedzeniu dvojitého zdanenia.

______________________

sa za príjmy plynúce zo zdroja na území SR považujú príjmy daňovníkov s ODP zo služieb vrátane obchodného, technického alebo iného poradenstva, z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti a podobných činností poskytovaných na území SR, aj keď nie sú vykonávané prostredníctvom stálej prevádzkarne. Ide výlučne len o prípady, keď ide o jednorazovo poskytovanú službu, pričom doba výkonu činnosti nemá patričný stupeň stálosti, na základe čoho by jej poskytovateľovi na našom území mohla vzniknúť stála prevádzkareň.
Pojem „služba“ označuje celú škálu činnosti nevýrobného charakteru vykonávaných daňovníkmi s ODP na území SR za účelom dosahovania zisku. Ide o niektoré najbežnejšie prípady služieb ako napr. prieskumné, opravárenské, údržbárske alebo iné práce.
To, že stavebno-montážne projekty sú vyňaté z ponímania pojmu “služba“ má svoje dôsledky napr. v povinnostiach platiteľa dane. Zásadný význam tejto výnimky je, že v prípade zmlúv (kontraktov) uzatvorených s daňovými rezidentami štátov, s ktorými SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ na predpokladanú dobu kratšiu ako šesť mesiacov sa na rozdiel od ostatných služieb neuplatňuje žiadna daň vyberaná zrážkou. Fakticky tak príjmy z takýchto kratších stavebno-montážnych projektov nie sú v SR predmetom dane. Zdanenie príjmov zahraničných daňových rezidentov u stavebno-montážnych projektov v SR, tak prichádza do úvahy vždy až v prípade ak výkon týchto činností na území SR presiahne šesť mesiacov.
Ak tieto činnosti (služby) nie sú vykonávané na území SR, potom na tomto území nie sú zdaniteľné.
Pri poskytovaní služieb na území SR môžu nastať dve situácie v závislosti od skutočnosti, či ich poskytuje daňový rezident štátu, s ktorým SR má uzatvorenú zmluvu o ZDZ alebo daňový rezident štátu, s ktorým SR nemá uzatvorenú zmluvu o ZDZ (rovnako ako pri iných druhoch príjmu).
V prípade, ak ide o:

- príjmy za služby poskytované rezidentom nezmluvného štátu daň sa vyberá zrážkou podľa § 43 ods. 2 a to vo výške 19% od začatia poskytovania služieb až po vznik stálej prevádzkarne podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov, ak vôbec stála prevádzkareň vznikne,
- príjmy za služby poskytované rezidentom zmluvného štátu, pri zdanení sa postupuje podľa príslušnej zmluvy o ZDZ, t.j. na území SR sú zdaniteľné až v prípade, ak rezidentovi na území SR vzniká stála prevádzkareň, a to tak podľa zmluvy o ZDZ ako aj podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

Ustanovenie § 16 ods. 1 písm. c) v nadväznosti na odsek 2 ustanovenia § 16 tohto zákona sa uplatňuje pre prípady služieb a činností vykonávaných na území SR na základe samostatných, jednotlivých kontraktov (prípadne opakovaných) s odberateľom, t.j. za situácie, kedy nie je daná existencia stálej prevádzkarne založenej z vlastnej iniciatívy daňovníka s ODP, ktorý by sa sám, na základe vlastného posúdenia situácie na slovenskom trhu, rozhodol trvale, respektíve bez konkrétneho časového obmedzenia a bez väzby na konkrétny kontrakt, uplatniť sa na slovenskom trhu, a to s cieľom ponúkania a poskytovania služieb neobmedzenému a dopredu nešpecifikovanému okruhu rôznych odberateľov, zákazníkov. Pre účely daného ustanovenia zákona je teda možné v tejto súvislosti pod pojmom služba chápať aktivitu daňovníka s ODP na území SR smerujúcu k dosiahnutiu príjmu (samozrejme, že nie je vylúčené, že činnosť bude vo svojom výsledku stratová), ktorej podstatným prvkom je individuálna zmluva (kontrakt). V podstate by malo ísť o jednorázovú záležitosť napriek relatívne dlhej dobe vykonávania.
Podľa ZDP účinného od 1. 1. 2004, na rozdiel od zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov účinného do 31. 12. 2003 (služby vznikali uplynutím stanoveného času aj bez existencie trvalého miesta, cez ktoré by sa tieto služby poskytovali) sa zadefinoval pojem „jednorázovej činnosti“, ktorý je možno aplikovať aj na tieto jednorázové služby a zakladá v týchto prípadoch stálu prevádzkareň poskytovaním jednorázovej činnosti ale len v prípade, ak je vykonávaná cez trvalé miesto.
„Ak ide o jednorazovo vykonávanú činnosť, miesto alebo zariadenie, v ktorom je činnosť vykonávaná sa považuje za trvalé, ak doba výkonu činnosti presiahne šesť mesiacov, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach v akomkoľvek období dvanástich po sebe nasledujúcich mesiacov.“

Príklad 93

Daňovník majúci bydlisko v nezmluvnom štáte vypracoval na území SR pre svojho slovenského obchodného partnera reklamnú kampaň, ktorá zahŕňala aj výkon samotných reklamných akcií po rôznych mestách na území SR (príjem podľa § 16 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov – jednorazovo poskytnutá služba), pričom túto činnosť – vykonával na území SR kratšie ako šesť mesiacov. Zahraničnému daňovníkovi nevzniká na území SR stála prevádzkareň podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov, nakoľko neposkytuje služby cez trvalé miesto počas obdobia dlhšieho ako 183 dní. V tomto prípade slovenský obchodný partner ako platiteľ dane zrazí z úhrady daňovníkovi s ODP daň vo výške 19 % podľa § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

Príklad 94

Daňovník, právnická osoba so sídlom v Spolkovej republike Nemecko, uzavrel so slovenskou spoločnosťou zmluvu, predmetom, ktorej sú audítorské služby a ročné kontrolné audity, ktoré bude vykonávať nemecká spoločnosť v slovenskej spoločnosti. Sú zdaniteľné úhrady za poskytnuté služby nemeckou spoločnosťou pre slovenskú spoločnosť na území SR?

SR je v daňových vzťahoch k Spolkovej republike Nemecko viazaná Zmluvou o ZDZ uverejnenou v Zbierke zákonov pod č. 18/1984 Zb. a preto je potrebné pri riešení problému vychádzať z príslušných ustanovení tejto zmluvy. Zisky nemeckého podniku sa môžu zdaniť na území SR len v prípade, pokiaľ tento podnik vykonáva svoju činnosť na území SR prostredníctvom stálej prevádzkarne, ktorá je tu umiestnená (článok 7 ods. 1 zmluvy) a to je len v prípade, ak tento podnik vykonáva služby na území SR cez trvalé miesto, čo zodpovedá aj definícii stálej prevádzkarne upravenej v ustanovení § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

______________________

sú príjmami zo zdrojov na území SR daňovníka s ODP, príjmy z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo, alebo cez sprostredkujúcu osobu.
Pojem „umelec“ zahŕňa predovšetkým hosťujúceho divadelného, televízneho alebo filmového herca, speváka, hudobníka a pod. Nezahŕňa však administratívny a pomocný personál, ktorý podporoval vystúpenie umelca, ako napr. kameramanov, choreografov, technický a dopravný personál.
Čo sa týka športovcov, ide predovšetkým o účastníkov rôznych športových podujatí, napr. o bežcov, skokanov, plavcov, futbalistov, hráčov tenisu, golfu, automobilových pretekárov, džokejov, ale aj šachistov, hráčov biliardu a pod.
Príjmy umelcov a športovcov podliehajú na území SR zdaneniu daňou vyberanou zrážkou v súlade s § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov. Sadzba zrážkovej dane je 19 % pričom zmluva o ZDZ môže modifikovať výšku sadzby dane. V prevažnej miere však zmluvy o ZDZ neustanovujú žiadnu sadzbu dane pre príjem umelcov a športovcov a preto sa aplikuje výlučne domáci daňový predpis. V zmluvách o ZDZ je príjem športovcov a umelcov uvedený v samostatnom článku – Umelci a športovci, ktorým býva zväčša článok 7. Pod tento článok spadajú príjmy umelcov a športovcov bez ohľadu na skutočnosť či vykonávajú túto činnosť v závislom vzťahu, t.j. ako zamestnanci alebo v nezávislom vzťahu, t.j. ako napr. podnikateľskú činnosť. V tejto súvislosti je potrebné upozorniť na príjmy, ktoré umelci a športovci poberajú okrem príjmov za svoje vystúpenia, a to sú príjmy vo forme licenčných poplatkov, honorárov za reklamu alebo zo sponzorských odmien. Túto skutočnosť je potrebné zohľadniť vždy pri posudzovaní zdanenia tohto príjmu pre správne zatriedenie do konkrétneho druhu príjmu napr. do licenčných poplatkov.
Tieto príjmy nie sú vysporiadané automaticky zrazením dane podľa § 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov ale daňovník sa môže rozhodnúť, či využije ustanovenie § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov a bude považovať zrazenú daň za preddavok. V tom prípade na území SR podá daňové priznanie, pričom si uvedený príjem zahrnie do zdaniteľných príjmov v príslušnom základe dane (čiastkovom základe dane). Tu je už potom potrebné aj rozlišovať, či daňovník vykonával činnosť ako závislú a v tom prípade zahrnie príjem do základu dane (čiastkového základu dane) podľa § 5 zákona o dani z príjmov alebo ju vykonával nezávisle ako inú samostatnú zárobkovú činnosť a v tom prípade ho zahrnie do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov.

Príklad 95

Chorvátsky spevák vystupuje v januári roku 2009 v Bratislave na koncerte organizovanom slovenskou agentúrou. Slovenská agentúra mu z vyplácaného honoráru zráža daň podľa § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov vo výške 19 %. Pred zrazením dane však musí vyplácajúca agentúra spevákovi najskôr odpočítať 40 % výdavky a až z takto stanovenej sumy zráža daň.

______________________

prvý bod sú uvedené príjmy z tzv. priemyselných licenčných poplatkov
Ide o úhrady za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie:

- predmetu priemyselného vlastníctva (t.j. vynálezov, patentov, ochranných známok, priemyselných vzorov),
- počítačových programov (softvér),
- návrhov a modelov,
- plánov,
- výrobno-technických a iných hospodársky využiteľných poznatkov.

Z príjmov tohto charakteru sa na území SR daň vyberá zrážkou podľa § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov. Sadzba dane vyberanej zrážkou je 19 %, ak však ide o rezidenta zmluvného štátu, výška sadzby dane je modifikovaná príslušnou zmluvou o ZDZ. Ide zvyčajne o článok 12 – Licenčné poplatky.
Do tejto skupiny príjmov patria napr. aj úhrady za poskytnutie práv na použitie (resp. za použitie)

- nových odrôd rastlín,
- nových plemien zvierat,
- nových spôsobov prevencie, diagnostiky a liečenia chorôb ľudí a zvierat,
- nových spôsobov ochrany rastlín proti škodcom a chorobám,
- zlepšovacích návrhov a know-how.

Do priemyselných licenčných poplatkov patrí aj „know-how“, pod ktorým rozumieme technické, výrobné, vedecké alebo obchodné informácie využívané pre priemyselnú výrobu alebo pre zvládnutie priemyselného, obchodného, vedeckého alebo obdobného procesu napr. znalosti výrobných postupov, technická dokumentácia, receptúry.
Rovnako sem spadá aj softvér, pod ktorým rozumieme súbor príkazov a inštrukcií použitých priamo alebo nepriamo v počítači za účelom spracovania vopred stanovených úloh, pričom príkazy a inštrukcie môžu byť napísané alebo vyjadrené v zdrojovom kóde alebo v strojovom kóde. Neoddeliteľnou súčasťou počítačového programu je aj podkladový materiál potrebný na jeho prípravu.
Pri interpretácii výrazov „odplata za poskytnutie práva na použitie“ a „odplata za využitie“ treba zohľadniť predovšetkým tú skutočnosť, že autorským právom je chránený počítačový program a softvér obsahuje kópiu tohto programu chráneného autorským právom. Autorské práva k počítačovým programom sú vlastne práva k súborom informácií a príkazov použitých priamo alebo nepriamo v počítači za účelom spracovania vopred stanovených úloh. Právo používať počítačový program t.j. množiť, šíriť, predvádzať, prípadne predať, vo vzťahu k tretím osobám má jeho autor alebo osoba, na ktorú bolo toto právo prenesené samotným autorom alebo inou osobou, ktorá takéto oprávnenie získala od autora alebo od inej osoby s takýmto oprávnením.

Poznámka

Aj keď softvér podľa Autorského zákona je chránený autorským právom, pre daňové účely je považovaný za priemyselné práva.

______________________

V súvislosti so softvérom sa stretávame s nasledovnými situáciami rozsahu prevoditeľnosti práv:
Úplný prevod autorských práv sa považuje za predaj tovaru
Ak pri predaji softvéru dochádza k úplnému prevodu autorských práv z autora na nadobúdateľa, úhrady za takéto plnenie sa považujú za predaj tovaru. V tomto prípade sa pôvodný vlastník autorského práva definitívne vzdal, a teda nemá právo s ním už nijakým spôsobom ďalej nakladať. Pod ustanovenie § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov teda plný prevod autorských práv nespadá a takýto príjem je zdaniteľný v SR len, ak sa predáva prostredníctvom stálej prevádzkarne vlastníka softvéru (daňovníka s ODP).
Ak ide o úhrady za získanie čiastočných práv k autorskému právu, môže ísť o niekoľko druhov prípadov.

Môže ísť o poskytnutie práva (licencie) na ďalšie použitie programu za účelom jeho rozmnožovania a šírenia pre verejnosť (bez poskytnutia licencie by došlo k porušeniu autorských práv). Takéto prípady pod ustanovenie § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 v plnom rozsahu spadajú, nakoľko poskytnutie licencie znamená pridelenie práva na použitie autorského práva k programu, ktoré by v opačnom prípade bolo výhradným právom vlastníka autorských práv.
Od prípadu poskytnutia takejto licencie, t.j. práva na použitie programu za účelom jeho rozmnožovania a šírenia pre verejnosť je potrebné odlíšiť predaj hotového softvéru pre neznámeho koncového užívateľa, t.j. predaj tzv. „krabicového softvéru- poskytovaného s tzv. shring-wrap licenciou“. Ide o balenie obsahujúce:

- hotový program zaznamenaný na prenosovom médiu bez možnosti jeho ďalšieho prispôsobovania individuálnym požiadavkám konečného zákazníka,
- súvisiacu dokumentáciu a
- formulárovú zmluvu o poskytnutí práv na použitie takéhoto programu tzv. „shring – wrap“ licencia,

ktoré je určené pre distribúciu a predaj neznámym koncovým užívateľom, a to čo do ich počtu, ako aj profesijného zamerania. Tieto prípady sa posudzujú ako predaj tovaru, nespadajú teda pod ustanovenie § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov.

Iným prípadom je poskytnutie práv obmedzených na vlastné prevádzkovanie počítačového programu. Tieto práva umožňujú konečnému užívateľovi program kopírovať na pevnú mechaniku počítača alebo na archívne účely.
Rovnako môže ísť o prípady, keď užívateľ dostane právo na vytvorenie viacnásobných kópií programu len pre jeho vlastné použitie v rámci jeho podniku – ide o licencie na počet miest, podnikové licencie, sieťové licencie. Úhrady za takéto obmedzené právo na použitie tiež spadajú pod ustanovenie § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov.
Táto skutočnosť je vyjadrená aj v poznámke SR k interpretácii článku 12 Modelovej zmluvy OECD, kde sa uvádza, že platby spojené so softvérom spadajú do rámca tohto článku, keď sa prevádzajú menej ako úplné práva na softvér, či už sa dané platby týkajú práva používať autorské právo na softvér na komerčné využitie, alebo sa týkajú softvéru nadobudnutého na osobné alebo obchodné účely daného kupujúceho, keď (v tom poslednom prípade) softvér nie je úplne štandardizovaný, ale určitým spôsobom prispôsobený kupujúcemu.

Tretím prípadom je situácia, keď autor programu alebo softvérová firma poskytne tretej osobe zdrojový kód za účelom ďalšieho vývoja softvéru. V takomto prípade platba jednoznačne spadá pod ustanovenie § 16 ods. 1 písm. e) bod 1 zákona o dani z príjmov, nakoľko ide o úhradu za použitie tajného vzorca.

Príklad 96

Slovenská spoločnosť si kúpi od českého dodávateľa štandardizovaný softvér na prepojenie ich počítačového systému. Má z úhrady za tento softvér zraziť daň?
Zdanenie príjmov za použitie alebo právo na použitie počítačových programov (softvéru) spadá vo všeobecnosti do rámca článku 12 Zmluvy o ZDZ uzavretej medzi SR a ČR (č. 238/2003 Z. z.). V súlade s článkom 12 ods. 2 zmluvy platby akéhokoľvek druhu získané ako odplata za použitie alebo za právo na použitie počítačových programov (softvéru) sa môžu zdaniť v SR (štát zdroja), a to podľa jej právnych predpisov, ak je však skutočný vlastník licenčných poplatkov rezidentom ČR, daň takto uložená nepresiahne 10 % hrubej sumy licenčných poplatkov.

Výnimku z uvedeného všeobecného pravidla pre zdanenie softvéru predstavuje tzv. „krabicový softvér“, tzn. softvérový produkt, ktorý je predávaný ako kompletne zabalený celok (balík), ktorý obsahuje počítačový program zaznamenaný na prenosovom médiu, súvisiacu dokumentáciu a formulárovú zmluvu o poskytnutí práv na použitie takéhoto programu (tzv. licenčnú zmluvu) a ktorý je určený pre širokú distribúciu a predaj neznámym koncovým užívateľom, a to čo do ich počtu profesijného zamerania. Predaj „krabicového softvéru“ je považovaný z daňového hľadiska za predaj tovaru a takéto platby plynúce do zahraničia na území SR nepodliehajú dani.

______________________

druhý bod sú uvedené príjmy z tzv. kultúrnych licenčných poplatkov
Do skupiny kultúrnych licenčných poplatkov patria odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva k literárnym, vedeckým a umeleckým dielam alebo práva príbuzného autorskému právu podľa autorského zákona s výnimkou autorských práv k počítačovým programom. Sem patria príjmy za poskytnutie práva na použitie autorského práva ku:

- knihám,
- hudobným dielam,
- umeleckým dielam vrátane kinematografických filmov, filmov alebo nahrávok a akýchkoľvek iných prostriedkov obrazovej alebo zvukovej reprodukcie používaných na rozhlasové alebo televízne vysielanie,
- architektonickým dielam,
- dielam úžitkového umenia a pod.

Z príjmov tohto charakteru sa na území SR daň vyberá zrážkou podľa § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov. Sadzba dane vyberanej zrážkou je 19 %, ak však ide o rezidenta zmluvného štátu, výška sadzby dane je modifikovaná príslušnou zmluvou o ZDZ. Ide zvyčajne o článok 12 – Licenčné poplatky. V mnohých zmluvách o ZDZ, uzatvorenými v minulosti, sa však na kultúrne licenčné poplatky uplatňuje nulová sadzba dane. V krajine zdroja príjmu sa tieto druhy príjmu potom nezdaňujú.

Príklad 97

Fínsky spisovateľ napísal bestseller, ktorý bol veľmi úspešný po celom svete. Slovenské vydavateľstvo zakúpilo od fínskeho spisovateľa práva na vydanie tejto knihy aj na území SR, pričom sa dohodli na ročných úhradách za poskytnutie tohto práva. Je honorár vyplácaný za právo na použitie tohto literárneho diela zdaniteľný na území SR?

Autorské právo je zdaniteľné na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. e) druhý bod zákona o dani z príjmov, a to zrážkovou daňou vyberanou platiteľom dane, t.j. slovenským vydavateľstvom. Keďže však podľa článku 12 zmluvy o ZDZ medzi Fínskom a SR nie je povolené zdaňovať príjmy za použitie alebo za právo na použitie akéhokoľvek práva k literárnemu, umeleckému alebo vedeckému dielu v krajine zdroja, slovenské vydavateľstvo vyplatí honorár v plnej výške.

______________________

tretieho bodu sú príjmom zo zdroja na území SR daňovníka s ODP úroky a iné výnosy podobného charakteru
Presnejšie podľa tohto ustanovenia ide o úroky a iné výnosy:

- z poskytnutých úverov a pôžičiek,
- z vkladov na vkladných knižkách,
- z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z podielových listov,
- z výnosov z dlhopisov,
- z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa § 8 písm. d) zákona č. 566/2001 Z. z. v z.n.p.

S účinnosťou zákona č. 548/2010 Z. z. od 1. 1. 2011 sa ustanovenie spresňuje pre príjmy z podielových listov a príjmy z dlhopisov.
Podľa nového znenia zákona sú príjmom zo zdroja na území SR úroky a iné výnosy z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z majetku v podielovom fonde, z príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia), z výnosov z dlhopisov okrem výnosov zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok, z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu.

štvrtý bod sú príjmami plynúcimi zo zdrojov na území SR, príjmy z nájomného alebo z iného využitia hnuteľných vecí (do 31. 12. 2010 sem patrili aj príjmy z nájomného alebo z iného využitia nehnuteľností, ktoré sa zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011 presúvajú do nového písmena f) tohto ustanovenia).

Príjmy z nájomného alebo iného využitia hnuteľných vecí umiestnených v SR (nejedná sa o finančný prenájom, ktorý už spadá pod úroky) sa zdaňujú zrážkovou daňou podľa § 43 ods. 3 písm. k) zákona o dani z príjmov, sadzbou dane vo výške 19 %. V prípade, ak plynú takéto príjmy daňovníkovi s bydliskom alebo sídlom v zmluvnom štáte, spadajú tieto príjmy do článku – Licenčné poplatky, ktorou býva modifikovaná aj sadzba dane.
Za hnuteľnú vec umiestnenú na území SR sa podľa tohto ustanovenia považuje aj dopravný prostriedok využívaný daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou alebo stálou prevádzkarňou v medzinárodnej doprave a ktorý je prenajatý od daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou.

Príklad 98

Ide o prípady keď slovenskej spoločnosti prenajala česká spoločnosť lietadlo, ktoré ale slovenská spoločnosť prevádzkuje na linke ČR – Veľká Británia. Takýto nájom bude zdaniteľný na území SR, vzhľadom na to, že nerezident poberá od prevádzkovateľa linky, slovenskej spoločnosti so sídlom na území SR príjmy z prenájmu hnuteľnej veci, ktorou zabezpečuje prepravu mimo územia SR.

______________________

piaty bod sú príjmami plynúcimi zo zdrojov na území SR, príjmy z predaja hnuteľných vecí podľa zákona o dani z príjmov
[zákonom č. 548/2010 Z. z. sa s účinnosťou od 1. 1. 2011 presúvajú príjmy z predaja nehnuteľných vecí do nového písmena f) zákona a z tohto dôvodu sa vypúšťa piaty bod a nasledujúce odseky 6 až 9 sa prečíslovávajú na odseky 5 až 8 zákona].

Podľa tohto ustanovenia je ako zdroj príjmov zdaniteľných na území SR u daňovníkov s obmedzenou daňovou povinnosťou aj príjem:

- z predaja hnuteľných vecí umiestnených na území SR,
- z predaja cenných papierov emitovaných daňovníkmi zo sídlom na území SR a
- z predaja majetkových práv registrovaných na území SR,
- z prevodu účasti alebo podielu na obchodnej spoločnosti alebo členského práva v družstve so sídlom na území SR.

Tieto príjmy sú zdaniteľnými príjmami (ak nie sú oslobodené od dane v súlade s ustanoveniami zákona o dani z príjmov alebo medzinárodnými zmluvami), z ktorých platiteľ príjmu zabezpečuje daň podľa § 44 zákona o dani z príjmov vo výške 19 % z príjmu, resp. vo výške sadzby dane, ktorú ustanovuje príslušná zmluva o ZDZ.
S účinnosťou od 1. 1. 2007 sa zabezpečenie dane nevykonáva z úhrad vyplácaným, pripisovaným alebo poukazovaným v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. t), t.j. daňovníkom členského štátu EÚ.
Daňovník si musí vysporiadať daňovú povinnosť z tohto príjmu v súlade s ustanoveniami zákona o dani z príjmov v podanom daňovom priznaní ak pôjde o zdaniteľný príjem, ktorý nie je oslobodený od dane tak podľa medzinárodnej zmluvy ako aj zákona o dani z príjmov.

šiesty bod sú príjmami plynúcimi zo zdrojov na území SR, príjmy z odmien členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov za výkon funkcie.
V tomto prípade je možné hovoriť o dvoch druhoch odmien a to:

1. odmeny za výkon funkcie v orgánoch právnických osôb (pravidelné odmeny vyplácané v priebehu roka za výkon funkcie, ktoré sú daňovým výdavkom u vyplácajúcej spoločnosti), ktoré sú zdaniteľnými príjmami v súlade s ustanovením § 5 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov a
2. odmeny za výkon funkcie, ktoré sú vyplácané formou podielu na zisku tzv. „tantiémy“(nie sú súčasťou daňových výdavkov u vyplácajúcej spoločnosti ale sú vyplácané až po zdanení zo zisku spoločnosti ak o tom valné zhromaždenie rozhodne), ktoré s účinnosťou od 1. 1. 2004 nie sú predmetom dane z príjmov fyzických osôb v súlade s § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov.

V prípade, ak takéto odmeny za výkon funkcie budú vyplácané daňovému rezidentovi krajiny, s ktorou má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, budú tieto príjmy podliehať článku – Tantiémy, ktorým zvyčajne býva článok 16. V uvedenom článku sú zahrnuté nielen tantiémy ako také ale aj podobné odmeny, ktoré sú poskytované, resp. vyplácané z titulu vykonávania funkcie v orgánoch spoločností. Môže ísť tak o peňažné pravidelne vyplácané odmeny ako aj rôzne naturálne plnenia ako napr. používanie služobného bytu alebo auta, úhrada zdravotnej alebo životnej poistky alebo členstvo v kluboch.
Tento článok sa teda vzťahuje na plat, ktorý nadobúda, resp. poberá rezident zmluvného štátu, či už ako fyzická alebo právnická osoba, ako člen predstavenstva (štatutárneho orgánu) spoločnosti, ktorá je rezidentom druhého zmluvného štátu.
Nakoľko je niekedy obtiažne stanoviť, kde sa vykonávajú dané činnosti, považujú príslušné ustanovenia tieto činnosti za činnosti vykonávané v štáte trvalého sídla spoločnosti.
Člen predstavenstva spoločnosti má tiež iné funkcie a úlohy v danej spoločnosti napr. ako bežný zamestnanec, poradca, konzultant a pod. Je zrejmé, že tento článok sa nebude vzťahovať na platy a odmeny, ktoré poberá táto osoba z titulu týchto ostatných úloh a funkcií ale takéto platy a odmeny budú spadať do článku – Závislá činnosť.

siedmy bod sú príjmami plynúcimi zo zdrojov na území SR, príjmy z výhier v lotériách a iných podobných hrách, výhry z reklamných súťaží a zo žrebovania, ceny z verejných súťaží a zo športových súťaží.
V prípade vyplácania:

- peňažných výhier v lotériách a iných podobných hrách a peňažných výhier z reklamných súťaží a žrebovaní okrem výhier oslobodených od dane podľa § 9,
- peňažných cien z verejných súťaží, zo súťaží, v ktorých je okruh súťažiacich obmedzený podmienkami súťaže, alebo ak ide o súťažiacich vybraných usporiadateľom súťaže, a zo športových súťaží s výnimkou cien oslobodených od dane podľa § 9,

je z týchto príjmov vyberaná daň zrážkou v súlade s § 43 zákona o dani z príjmov.
V prípade, ak by daňovníkovi s ODP plynuli nepeňažné ceny a výhry, z týchto sa nevysporiadava daň zrážkou ale zabezpečuje sa daň v súlade s § 44 zákona o dani z príjmov, ak nejde o daňovníka členského štátu EÚ.
V prípade, ak takéto príjmy budú plynúť daňovým rezidentom štátov, s ktorými má SR uzavretú zmluvu o ZDZ je potrebné prihliadať aj na príslušné články zaoberajúce sa príslušnými príjmami.
Keďže špecifický článok pre takýto druh príjmu v zmluvách o ZDZ nie je uvedený, bude zahŕňaný do článku – Ostatné (Iné) príjmy, ktorým je zvyčajne článok 21.

ôsmy bod sú príjmami plynúcimi zo zdrojov na území SR, príjmy z výživného, dôchodkov, rient a podobných plnení
Tieto sú v prípade doplnkového dôchodkového sporenia príjmom, z ktorého sa zráža daň podľa § 43 ods. 3 zákona o dani z príjmov. V ostatných prípadoch, t.j. v prípadoch dôchodkov vyplácaných na základe zákona o sociálnom poistení a starobnom dôchodkovom poistení, aj keby boli podľa zmluvy o ZDZ predmetom dane na území SR sú podľa § 9 zákona o dani z príjmov oslobodené od dane.
Podľa § 9 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov sú oslobodené od dane dávky, podpory a služby z verejného zdravotného poistenia, z individuálneho zdravotného poistenia, sociálneho poistenia, nemocenského zabezpečenia a úrazového zabezpečenia, dôchodky zo starobného dôchodkového sporenia, vrátane plnenia z tohto sporenia podľa osobitného predpisu, a plnenia z povinného zahraničného poistenia rovnakého druhu (ide o I. a II. pilier dôchodkového zabezpečenia).
V prípade príjmov vyplácaných ako dôchodky, renty a iné podobné odmeny daňovému rezidentovi štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ tieto sú zahrnuté v článku - Dôchodky, ktorým býva zvyčajne článok 18.
Dôchodky a im podobné platby podľa tohto článku z dôvodu osobného/súkromného zamestnania sa zdaňujú iba v štáte sídla príjemcu. Ustanovenie sa tiež vzťahuje na vdovský a sirotský dôchodok a iné podobné platby ako sú renta (ročný dôchodok) vyplácané z dôvodu predchádzajúceho zamestnania. Používa sa tiež na dôchodky z dôvodu služieb poskytovaných štátu alebo jeho nižšieho správneho útvaru alebo miestnemu orgánu, na ktoré sa nevzťahujú ustanovenia článku 19 ods. 2 modelovej zmluvy.

ktorý bol doplnený zákonom č. 548/2010 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2011 je príjmom daňovníka s ODP zo zdroja na území SR príjem z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území SR.
Zásadným významom vyňatia týchto druhov príjmov z pod písmena e) v § 16 zákona, je v tom, že uvedený príjem je predmetom dane zo zdrojov na území SR, ak je vyplácaný daňovníkovi s ODP a to aj iným daňovníkom s ODP nielen daňovníkom s ODP, ktorý tu má stálu prevádzkareň vyplácajúcu tento príjem alebo nielen daňovníkom s NDP, tak ako je to stanovené pre príjmy spadajúce pod písmeno e) v § 16 zákona o dani z príjmov.
Ustanovenie sa zároveň spresňuje vymedzením príjmu zo zdroja na území SR nielen z predaja nehnuteľnosti daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou na území SR ale o akýkoľvek prevod takéhoto majetku. Toto spresnenie bolo vykonané aj v nadväznosti na úpravu zdanenia rozdielu medzi vyššou hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou vkladaného majetku vzniknutom vkladateľovi, daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, pri vklade nehnuteľnosti do základného imania obchodnej spoločnosti podľa § 8 a § 17b.

- príjmy z nájomného alebo iného využitia nehnuteľností umiestnených na území SR sú zdaniteľným príjmom, z ktorého platiteľ príjmu zabezpečuje daň podľa § 44 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

Príjem z prenájmu nehnuteľností je zdaniteľným príjmom, z ktorého je platiteľ príjmu povinný zabezpečovať daň podľa § 44 ods. 2 zákona o dani z príjmov, pričom daňovník s ODP si následne vysporiada svoju daňovú povinnosť prostredníctvom daňového priznania. Ak daňovník nepodá daňové priznanie, zrazením sumy na zabezpečenie dane môže správca dane rozhodnúť, že daňová povinnosť daňovníka je splnená.
Ak ide o príjem z prenájmu nehnuteľností plynúci daňovníkovi fyzickej osobe, na účely výpočtu sumy na zabezpečenie dane sa použije zdaniteľný príjem znížený o 40 % paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov.
S účinnosťou od 1. 1. 2007 sa zabezpečenie dane nevykonáva z úhrad vyplácaných, pripisovaných alebo poukazovaných v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom podľa § 2 písm. t), t.j. daňovníkom členského štátu EÚ (fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá podlieha zdaneniu na území tohto členského štátu EÚ z príjmov plynúcich zo zdrojov na území tohto členského štátu EÚ, ako aj zo zdrojov mimo územia tohto členského štátu EÚ a ktorá na území SR nie je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou).
V prípade vyplácania príjmov z nájomného nehnuteľností do zmluvného štátu spadajú do článku 6 – príjmy z nehnuteľného majetku.

- príjmy z prevodu nehnuteľností sú zdaniteľnými príjmami (ak nie sú oslobodené od dane v súlade s ustanoveniami zákona o dani z príjmov alebo medzinárodnými zmluvami), z ktorých platiteľ príjmu zabezpečuje daň podľa § 44 zákona o dani z príjmov vo výške 19 % z príjmu, resp. vo výške sadzby dane, ktorú ustanovuje príslušná zmluva o ZDZ.

Uvedený príjem je však zdaniteľným, ak nie je oslobodený podľa § 9 zákona o dani z príjmov.
V prípade, ak je daňovník daňovým rezidentom štátu, s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ je potrebné vychádzať aj z príslušných článkov danej aplikovanej zmluvy. Príjmami z predaja majetku sa zaoberá článok – Zdaňovanie kapitálových ziskov (zvyčajne článok 13) zmluvy o ZDZ.

§ 17

Všeobecné ustanovenia
o zisťovaní základu dane

(1) Pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty sa vychádza

a) u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva1) alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 alebo 14, z rozdielu medzi príjmami a výdavkami,
b) u daňovníka účtujúceho v sústave podvojného účtovníctva1) z výsledku hospodárenia,
c) u daňovníka, ktorý na základe povinnosti podľa osobitného predpisu1) vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke77a) podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo, z tohto výsledku hospodárenia, upraveného spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise vydanom Ministerstvom financií Slovenskej republiky (ďalej len „ministerstvo“), alebo z výsledku hospodárenia, ktorý by vyčíslil, ak by účtoval v sústave podvojného účtovníctva,1) pričom na účely zistenia tohto výsledku hospodárenia je povinný viesť evidenciu v rozsahu a spôsobom ustanoveným pre sústavu podvojného účtovníctva1) a uchovávať ju podľa osobitného predpisu;77b) ak pri zisťovaní základu dane daňovník uplatnil postup, pri ktorom sa vychádza z výsledku hospodárenia vykázanom v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo upravenom spôsobom ustanoveným vo všeobecne záväznom právnom predpise vydanom ministerstvom, takto uplatnený postup je daňovník povinný uplatňovať aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach,
d) u daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)], ktorý nemá povinnosť viesť účtovníctvo podľa osobitného predpisu1) a nerozhodne sa postupovať podľa písmena a) alebo písmena b), z rozdielu medzi príjmami a výdavkami, ak tento zákon neustanovuje inak.

(2) Výsledok hospodárenia alebo rozdiel medzi príjmami a výdavkami podľa odseku 1 pri zisťovaní základu dane sa

a) zvýši o sumy, ktoré nemožno podľa tohto zákona zahrnúť do daňových výdavkov alebo ktoré boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške,
b) zvýši o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sú zahrnované do základu dane.
c) zníži o sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia, ale podľa tohto zákona sa nezahrnú do základu dane.

(3) Do základu dane podľa odseku 1 sa nezahŕňa

a) príjem, pri ktorom vybraním dane zrážkou podľa § 43 ods. 6 je splnená daňová povinnosť alebo  pri ktorom daňovník nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7,

(účinnosť od 1. januára 2011)

b) príjem z nákupu vlastných akcií za hodnotu nižšiu, ako je ich menovitá hodnota, pri následnom znížení základného imania; za príjem z nákupu sa považuje rozdiel medzi menovitou hodnotou akcií a nižšou hodnotou, za ktorú sa nakúpili,
c) suma, ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená podľa tohto zákona alebo podľa doterajších predpisov,
d) daň z pridanej hodnoty vzťahujúca sa na hmotný majetok a nehmotný majetok,

1. na ktorú si platiteľ dane z pridanej hodnoty6) uplatnil nárok na odpočet pri registrácii podľa osobitného predpisu, pričom o daň z pridanej hodnoty6) je daňovník povinný znížiť vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,
2. ktorú je platiteľ dane z pridanej hodnoty povinný odviesť pri zrušení registrácie podľa osobitného predpisu,6) o ktorú upraví vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,

e) suma rovnajúca sa hodnote 45 % z rozdielu, o ktorý úhrn výdavkov (nákladov) z prevádzky vlastného stravovacieho zariadenia prevyšuje úhrn príjmov z jeho prevádzky,
f) dotácia poskytnutá na obstaranie odpisovaného hmotného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo o nej účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu;1) táto dotácia sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 alebo § 28 alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku,
g) príjem prislúchajúci k výdavku (nákladu), ktorý nebol uznaný za daňový výdavok podľa § 19, ktorý bol daňovník povinný účtovať,
h) dotácia, podpora a príspevok u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 v zdaňovacom období, v ktorom ich prijal, ak neboli použité na úhradu daňových výdavkov; tieto príjmy nepoužité na úhradu daňových výdavkov sú zahrnované do základu dane

1. postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto príjmov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, podpory a príspevku na obstaranie odpisovaného majetku,
2. v období čerpania dotácie, podpory a príspevku, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté,

i) príjem a obstarávacia cena cenného papiera účtovaná do výdavkov (nákladov) pri zabezpečovacom prevode cenného papiera u dlžníka a pri spätnom prevode cenného papiera u veriteľa.

(účinnosť od 1. januára 2011)

(5) Súčasťou základu dane zahraničnej závislej osoby je aj rozdiel, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch zahraničných závislých osôb vrátane cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, pričom tento rozdiel znížil základ dane. Pri určení rozdielu sa použije postup podľa § 18. Pri určení základu dane závislej osoby sa povoľuje zahrnúť do daňových výdavkov aj pomerná časť výdavkov (nákladov) na služby vynaložených inou osobou, voči ktorej je závislou osobou, ak

a) služba preukázateľne súvisí s predmetom činnosti tejto závislej osoby,
b) by si musela objednať túto službu u nezávislých osôb alebo takúto činnosť vykonať sama, keby jej ju neposkytla osoba, voči ktorej je závislou osobou,
c) cena služby zodpovedá princípu nezávislého vzťahu (§ 18 ods. 1),
d) preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.

(6) Úpravu základu dane zahraničnej závislej osoby na území Slovenskej republiky povolí správca dane, ak daňová správa štátu, s ktorým má Slovenská republika uzavretú medzinárodnú zmluvu, vykonala úpravu základu dane závislej osoby v zahraničí, ktorá je v súlade s princípom nezávislého vzťahu podľa § 18 ods. 1. Povolenie takejto úpravy správca dane písomne oznámi daňovníkovi.
(7) Základ dane daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý vykonáva činnosť na území Slovenskej republiky prostredníctvom stálej prevádzkarne, vykázaný podľa odseku 1, nemôže byť nižší, ako by bol dosiahnutý, keby ako nezávislá osoba vykonávala rovnaké alebo podobné činnosti nezávisle od jej zriaďovateľa. Na úpravu základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18. Do zdaniteľných príjmov sa zahŕňa príjem dosiahnutý činnosťou stálej prevádzkarne. Do daňových výdavkov sa môžu zahrnúť aj náklady preukázateľne vynaložené zriaďovateľom stálej prevádzkarne na účely tejto stálej prevádzkarne vrátane nákladov na vedenie a všeobecných správnych výdavkov bez ohľadu na miesto ich vzniku, ak zriaďovateľ stálej prevádzkarne preukáže úhrnnú výšku týchto nákladov za podnik ako celok, zdôvodní spôsob ich delenia medzi jednotlivé časti podniku daňovníka a preukáže tok výrobkov alebo služieb smerujúcich do tejto stálej prevádzkarne. Ak nemožno určiť základ dane týmto spôsobom, na jeho určenie možno použiť aj pomer zisku alebo straty k nákladom alebo k hrubým príjmom pri porovnateľných činnostiach u porovnateľných daňovníkov alebo porovnateľnú výšku obchodného rozpätia a podobné porovnateľné ukazovatele, ak sa na ich základe preukázateľne vyčísli základ dane. Ďalej možno použiť metódu rozdelenia celkových ziskov podniku daňovníka jeho rôznym častiam alebo organizačným zložkám, ak sa dodrží princíp nezávislého vzťahu (§ 18). Daňovník môže písomne požiadať správcu dane o odsúhlasenie konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne. Ak správca dane odsúhlasí navrhovanú metódu určenia základu dane, uplatňuje sa táto daňovníkom navrhnutá a odôvodnená metóda najmenej počas jedného zdaňovacieho obdobia, pričom k zmene metódy nemôže dôjsť v priebehu zdaňovacieho obdobia.
(8) Základ dane v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zrušeniu daňovníka s likvidáciou (§ 41 ods. 3) alebo v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz (§ 41 ods. 5), alebo v ktorom dochádza k skončeniu podnikania daňovníka (§ 6) alebo k skončeniu inej samostatnej zárobkovej činnosti, alebo prenájmu (§ 6), upraví daňovník, ktorý

a) účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo 14, o cenu nespotrebovaných zásob, zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) a e) a opravných položiek k nadobudnutému majetku, výšku záväzkov, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok podľa § 19, a výšku pohľadávok, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem, okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a písm. i) a o pomernú výšku nájomného, ktorá pripadá na príslušné zdaňovacie obdobie alebo jeho časť; pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa zahrnie do základu dane iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané, cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane,
b) účtuje v sústave podvojného účtovníctva, o zostatky vytvorených rezerv a opravných položiek, príjmov budúcich období, výnosov budúcich období, výdavkov budúcich období a nákladov budúcich období s výnimkou tých, ktoré preukázateľne súvisia s obdobím likvidácie alebo konkurzu,
c) uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10, o cenu nespotrebovaných zásob a o výšku pohľadávok s výnimkou pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) a i).

(9) Na účely zistenia základu dane podľa odseku 8 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, skončením podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo prenájmu je zánik oprávnenia, osvedčenia alebo iného rozhodnutia na výkon činnosti, prerušenie alebo pozastavenie a neobnovenie podnikania do lehoty na podanie daňového priznania s výnimkou sezónnych činností alebo skončenie poberania príjmov z podnikania, inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo poberania príjmov z prenájmu.
(10) Rozdiel zo vzájomného započítania pohľadávok a záväzkov pri zlúčení alebo splynutí obchodných spoločností alebo družstiev vykázaný podľa osobitného predpisu1) účtovaný na účet nerozdelený zisk minulých rokov alebo neuhradená strata minulých rokov sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, ktoré začína rozhodným dňom podľa osobitného predpisu.77c)
(11) Na vyčíslenie základu dane podľa odseku 1 pri

a) kúpe podniku alebo jeho časti sa použije ocenenie majetku v reálnych hodnotách a postupuje sa podľa § 17a, ak ide o daňovníka, ktorý zisťuje základ dane podľa odseku 1 písm. a), b) alebo písm. c),
b) nepeňažnom vklade sa použije ocenenie majetku v

1. reálnych hodnotách alebo v hodnote započítanej na vklad spoločníka,37a) ak sa postupuje podľa § 17b, alebo
2. pôvodných cenách, ak sa postupuje podľa § 17d,

c) zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa použije ocenenie majetku v

1. reálnych hodnotách, ak sa postupuje podľa § 17c, alebo
2. pôvodných cenách, ak sa postupuje podľa § 17e.

(12) Základ dane daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 alebo 14, sa

a) zvýši o menovitú hodnotu pohľadávky pri jej postúpení, a to aj ak ide o pohľadávku, ktorú daňovník postúpil za cenu nižšiu, ako je jej menovitá hodnota,
b) zvýši pri vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie o sumu vo výške odpisu menovitej hodnoty pohľadávky alebo pri pohľadávke nadobudnutej postúpením vo výške jej obstarávacej ceny okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a písm. i),
c) zníži pri vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením pri splnení podmienok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a písm. i),
d) zníži o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.

(13) Postup podľa odseku 19 a § 19 ods. 4 použije pri zisťovaní základu dane daňovník, ktorý

a) kupuje podnik alebo jeho časť (ďalej len „daňovník kupujúci podnik“),
b) je prijímateľom nepeňažného vkladu,
c) je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie.

(14) Súčasťou základu dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou je aj základ dane alebo daňová strata stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí. Pri jeho zisťovaní sa postupuje podľa odseku 1 s výnimkou výdavkov, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa právnych predpisov platných v štáte, v ktorom je zdroj príjmu, ktoré možno uplatniť do daňových výdavkov v rozsahu ustanovenom v týchto právnych predpisoch. Rovnako postupuje daňovník pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zahraničia na územie Slovenskej republiky, ak v zahraničí zostáva jeho stála prevádzkareň.
(15) Pri zrušení opravných položiek a zrušení rezerv na účet nerozdelený zisk minulých rokov1) sa základ dane zvyšuje o zaúčtovanú výšku zostatkov týchto účtov, ak ich tvorba je považovaná za daňový výdavok. Opravy chýb minulých účtovných období, ak ide o náklady (výdavky) uznané za daňový výdavok alebo výnosy (príjmy) zahrnované do zdaniteľných príjmov, sa zahrnujú do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, bez ohľadu na to, či sa účtujú do nákladov, výnosov alebo na účet nerozdelený zisk minulých rokov.
(16) Do základu dane daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2) sa pri predaji majetku, ktorý bol používaný na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, zahrnie rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu podľa § 25, zníženú o odpisy uplatnené v daňových výdavkoch vypočítané podľa § 27 alebo § 28. Pri predaji hmotného majetku, ktorý tento daňovník nepoužíval na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, je súčasťou základu dane aj rozdiel, o ktorý príjem z jeho predaja prevyšuje cenu, v ktorej bol majetok ocenený v účtovníctve pri jeho nadobudnutí, zvýšenú o náklady preukázateľne vynaložené na jeho technické zhodnotenie.
(17) Ak daňovník pred začatím zdaňovacieho obdobia doručí správcovi oznámenie o nezahrnovaní kurzových rozdielov vznikajúcich v účtovníctve z dôvodu nezrealizovaného inkasa pohľadávok alebo neuhradených platieb záväzkov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, do základu dane v období, v ktorom o nich účtuje, zahrnú sa tieto rozdiely do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k inkasu alebo odpisu pohľadávky alebo platbe alebo odpisu záväzku. V zdaňovacom období, v ktorom tento daňovník doručí správcovi dane oznámenie o ukončení nezahrnovania týchto kurzových rozdielov do základu dane, zahrnie do základu dane aj kurzové rozdiely vyčíslené v účtovníctve, nezahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Daňovník za zdaňovacie obdobie, v ktorom vznikol, uplatní postup o nezahrnovaní kurzových rozdielov vznikajúcich v účtovníctve do základu dane, ak doručí oznámenie správcovi dane v lehote najneskôr do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom daňovník vznikol. Právny nástupca daňovníka zaniknutého zrušením bez likvidácie môže pokračovať v postupe nezahrnovania kurzových rozdielov vznikajúcich v účtovníctve do základu dane bez doručenia oznámenia správcovi dane, ak právnym nástupcom je novozaložená obchodná spoločnosť alebo ak tento postup už uplatňoval aj daňovník, ktorý je právnym nástupcom daňovníka zaniknutého zrušením bez likvidácie.
(18) Súčasťou základu dane je aj daň z pridanej hodnoty,

a) na ktorú si platiteľ dane z pridanej hodnoty uplatnil nárok na odpočítanie pri registrácii podľa osobitného predpisu6) s výnimkou podľa odseku 3 písm. d),
b) ktorá je dodatočne odpočítateľná alebo dodatočne neodpočítateľná, ak platiteľ dane z pridanej hodnoty zmenil účel použitia hmotného majetku podľa osobitného predpisu.78)

(19) Zmluvné pokuty, poplatky z omeškania a úroky z omeškania79) okrem úrokov z omeškania z úverov platených bankám a prijatých bankami a úrokov v prípade vzniku nepovoleného debetného zostatku na bežnom účte platených bankám a prijatých bankami, sa zahrnú do základu dane u veriteľa po prijatí úhrady alebo u dlžníka po ich zaplatení.
(20) Súčasťou základu dane je aj nepeňažný príjem prenajímateľa, ktorý je vlastníkom prenajatej veci, a to vo výške výdavkov vynaložených nájomcom, po predchádzajúcom písomnom súhlase prenajímateľa, na technické zhodnotenie tejto veci nad rámec povinností dohodnutých v nájomnej zmluve a neuhradených prenajímateľom, a to v zdaňovacom období, v ktorom

a) bolo technické zhodnotenie uvedené do užívania, ak o hodnotu technického zhodnotenia vlastník zvýšil vstupnú (zostatkovú) cenu tohto majetku,
b) došlo k skončeniu nájmu; nepeňažný príjem sa určí vo výške zostatkovej ceny, ktorú by malo technické zhodnotenie pri použití rovnomerného odpisovania (§ 27).

(21) Nepeňažným príjmom prenajímateľa sú aj výdavky vynaložené nájomcom na opravy prenajatého hmotného majetku zahrnuté do daňových výdavkov nájomcu nad rámec povinností nájomcu dohodnutých v nájomnej zmluve.80)
(22) Pri zisťovaní daňovej straty sa postupuje rovnako, ako pri zisťovaní základu dane.
(23) Náklad, na ktorý bola tvorená rezerva podľa osobitného predpisu,1) ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok, sa zahrnie do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy, a to do výšky, v akej je tento náklad súčasne uznaný za daňový výdavok podľa § 19; zúčtovaný rozdiel medzi nákladom, na ktorý bola táto rezerva tvorená a sumou tejto rezervy, sa do základu dane nezahŕňa. Zrušenie rezervy, ktorej tvorba nie je uznaná za daňový výdavok sa nezahrnie do základu dane. Rovnako sa postupuje aj pri opravnej položke neuznanej za daňový výdavok podľa § 19.
(24) Základ dane nájomcu v zdaňovacom období, v ktorom došlo

a) k porušeniu podmienok finančného prenájmu podľa § 2 písm. s), sa upraví o rozdiel už uplatnených odpisov podľa § 26 ods. 8 v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by uplatnil ako vlastník podľa § 27 alebo § 28,
b) po skončení nájmu okrem finančného prenájmu ku kúpe prenajatej veci za kúpnu cenu nižšiu, ako je zostatková cena, ktorú by vec mala pri odpisovaní podľa § 27 alebo § 28, sa upraví o rozdiel už uplatneného nájomného v daňových výdavkoch a odpisov, ktoré by uplatnil vlastník podľa § 27 alebo § 28.

(25) Základ dane daňovníka podľa § 2 písm. e) sa vypočíta ako súčet základov dane a daňových strát jednotlivých stálych prevádzkarní a základu dane z tých druhov príjmov, ktoré nie sú súčasťou základu dane stálej prevádzkarne, z ktorých sa daň nevyberá zrážkou podľa § 43 alebo z ktorých vybraním dane zrážkou nie je splnená daňová povinnosť.
(26) Ak pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti, alebo družstva z územia Slovenskej republiky do niektorého z členských štátov Európskej únie vznikne na území Slovenskej republiky stála prevádzkareň, pri vyčíslení základu dane za zdaňovacie obdobie do dňa zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia sa postupuje podľa § 17e ods. 8 písm. a), pričom daňovník môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku stálej prevádzkarne a odpočítavaní daňovej straty podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.
(27) Základ dane zistený podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) sa zvýši o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 daňovým výdavkom, a to aj k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania, alebo neuhradenej časti takého záväzku ako aj o výšku záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu), a to v tom zdaňovacom období, v ktorom od jeho splatnosti uplynula doba 36 mesiacov s výnimkou daňovníka podľa osobitného predpisu.80a) Ak po tomto období dôjde

a) k úhrade záväzku alebo jeho časti, základ dane sa zníži o výšku uhradeného záväzku v tom zdaňovacom období, v ktorom bol záväzok alebo jeho časť uhradený,
b) k premlčaniu alebo zániku tohto záväzku, základ dane sa zníži o výšku zaúčtovaného výnosu v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o výnose účtuje.

(28) Základ dane zistený podľa § 17 ods. 1 písm. b) a c) sa v zdaňovacom období, v ktorom dôjde  

a) k postúpeniu pohľadávky, zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 3 písm. h),
b) k odpisu pohľadávky, zvýši o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 2 písm. h) a r),
c) k čiastočnému zaplateniu pohľadávky, upraví o časť opravnej položky podľa § 20.

(29) Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia vyššie výnosy (príjmy), ako mu vyplýva z osobitného predpisu1) alebo v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia nižšie náklady (výdavky), ako mu vyplýva z osobitného predpisu1) a z tohto dôvodu vykázal vyšší základ dane a odviedol vyššiu daň, úprava výsledku hospodárenia alebo nerozdeleného zisku minulých rokov alebo neuhradenej straty minulých rokov v nasledujúcich účtovných obdobiach už nebude mať vplyv na výšku základu dane a daňovej povinnosti; ak sa daňovník rozhodne pre takýto postup v príslušnom zdaňovacom období, neuplatní sa úprava základu dane podľa odseku 15.
(30) Mimoriadny odvod podľa osobitného predpisu80aa) sa zahrnie do základu dane vo výške jeho úhrady alebo časti jeho úhrady, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom k úhrade došlo.

(účinnosť od 30. septembra 2010)

Všeobecné ustanovenie o zisťovaní základu dane
Všeobecná definícia základu dane je rovnako ako väčšina základných pojmov uvedená v § 2 zákona o dani z príjmov a to konkrétne v písm. j). Podľa tohto ustanovenia je základom dane rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak.

V tomto ustanovení je upravený postup pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty daňovníka. Daňovník pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza z jednoduchého účtovníctva, podvojného účtovníctva, alebo uplatňuje postup podľa IAS/IFRS.

sa pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo u daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 alebo 14 (doplnenie zákonom č. 60/2009 Z. z. o daňovú evidenciu) z rozdielu medzi príjmami a výdavkami.

V podvojnom účtovníctve podľa zákona o účtovníctve a postupov účtovania platných pre účtovné jednotky sa pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza z výsledku hospodárenia.
Podľa zákona o účtovníctve a postupov účtovníctva platných pre účtovné jednotky sa výsledok hospodárenia vyčísli z údajov a informácií z riadne vedeného účtovníctva. Pri vyčíslení výsledku hospodárenia sa čerpajú informácie a údaje z riadne vedeného účtovníctva a postupov účtovania platných pre účtovné jednotky. Pri vedení účtovníctva je potrebné zohľadniť vecnú a časovú súvislosť medzi príjmami a výdavkami, ako aj povinnosť účtovania o nákladoch a výnosoch. Takto zistený výsledok hospodárenia upravuje podľa tohto ustanovenia zákona o dani z príjmov o položky nákladov a príjmov, ktoré neoprávnene zvýšili alebo znížili výsledok hospodárenie z daňového hľadiska.

Podľa tohto ustanovenia zákon o dani z príjmov umožňuje uplatňovať dva prístupy zisťovania základu dane alebo daňovej straty. Pri vyčíslení základu dane sa podľa prvého prístupu vychádza z výsledku hospodárenia vykázaného podľa IAS/IFRS, ktorý sa následne upraví podľa Opatrenia Ministerstva financií SR č. MF/011053/2006-72 uverejnenom vo FS č. 2/2006 novelizovanom Opatrením Ministerstva financií SR č. MF/026217/2006-72 uverejnenom vo FS 12/2006 (ďalej len „opatrenie MF SR“). Pri takto zvolenom postupe upraví daňovník výsledok hospodárenia na základ dane z príjmov podľa ustanovení zákona o dani z príjmov (§17 až §30). Základ dane alebo daňovú stratu je možné vyčísliť podľa IAS/IFRS a súbežne vyčísliť výsledok hospodárenia aj podľa slovenských postupov účtovania, čo predstavuje druhý prístup zisťovania základu dane. Pri takto zvolenom postupe je potrebné upravený výsledok hospodárenia následne upraviť na základ dane podľa zákona o dani z príjmov. Daňovník, ktorý vykazuje výsledok hospodárenia podľa IAS/IFRS a používa na stanovenie základu dane postup podľa opatrenia MF SR, ktorým sa výsledok hospodárenia podľa IAS/IFRS prevedie na výsledok hospodárenia podľa opatrenia MF SR, následne sa takto vyčíslený výsledok hospodárenia upraví na základ dane. Ak sa daňovník rozhodne pre vyčíslenie základu dane týmto spôsobom, uvedený postup už nie je možné podľa zákona o dani z príjmov zmeniť a nie je možné uplatniť ani súbežné vyčíslovanie základu dane podľa slovenských postupov účtovania.
Ak účtovná jednotka vykazuje výsledok hospodárenia podľa IAS/IFRS a na stanovenie základu dane použila postup podľa opatrenia MF SR, t.j. výsledok hospodárenia podľa IAS/IFRS prevedie na výsledok hospodárenia podľa opatrenia MF SR a upraví na základ dane. Zákon o dani z príjmov pri takto zvolenom spôsobe vyčíslovania základu dane neumožňuje uvedený postup zmeniť. Účtovná jednotka resp. daňovník už nemôže uplatniť možnosť súbežného vyčíslenia základu dane podľa slovenských postupov účtovania.

Ustanovenie § 17 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov bolo doplnené zákonom č. 504/2009 Z. z.s účinnosťou od 1. januára 2010. Daňovník s ODP, ktorý nemá povinnosť viesť účtovníctvo podľa zákona o účtovníctve, a ani sa dobrovoľne nerozhodne viesť jednoduché alebo podvojné účtovníctvo, vychádza pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty z rozdielu medzi príjmami a výdavkami (za predpokladu, že zákon o dani z príjmov neustanovuje inak). Toto ustanovenie sa uplatní najmä vo vzťahu k právnickým osobám, ktoré nie sú rezidentmi SR, nakoľko fyzické osoby nerezidenti majú základ dane u jednotlivých druhov príjmov vymedzený v ustanoveniach § 5 až 8 zákona o dani z príjmov. Zistenie základu dane alebo daňovej straty podľa tohto ustanovenia sa aplikuje vo vzťahu k tým druhom príjmov daňovníka s ODP, ktoré nie sú súčasťou základu dane stálej prevádzkarne, z ktorých sa daň nevyberá zrážkou podľa § 43, alebo z ktorých vybraním dane zrážkou nie je splnená daňová povinnosť.

Podľa zákona o dani z príjmov sa výsledok hospodárenia upravuje na základ dane. Daňovník upraví výsledok hospodárenia na základ dane nasledovne:

zvýšiť o sumy, ktoré nie je možné zahrnúť do daňových výdavkov, alebo boli do daňových výdavkov zahrnuté v nesprávnej výške,
zvýšiť o sumy, ktoré nie sú súčasťou výsledku hospodárenia a neoprávnene znížili príjmy daňovníka,
zníži o sumy, ktoré boli zaplatené a zvýšiť o sumy, ktoré boli prijaté v tom zdaňovacom období, v ktorom k úhrade alebo prijatiu došlo.

sa do základu dane nezahŕňa príjem, pri ktorom vybratím zrážkou podľa § 43 ods. 6 je splnená daňová povinnosť, alebo pri ktorom daňovník nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7.

Do 31. 12. 2010
Podľa zákona o dani z príjmov platného do konca roka 2010 boli naopak v ustanovení § 43 ods. 6 uvedené taxatívne príjmy, z ktorých zrazením dane bola daňová povinnosť daňovníka vysporiadaná a pri všetkých ostatných sa daňovník mohol rozhodnúť, či bude považovať daňovú povinnosť skutočne za vysporiadanú alebo zrazenú daň bude považovať za preddavok a príjmy, z ktorých bola daň zrazená budú súčasťou základu dane daňovníka. Možnosť rozhodovania nemali daňovníci, ktorí o takýchto príjmoch účtovali, ale mali povinnosť takéto príjmy zahrnúť do základu dane a zrazenú daň uviesť ako preddavok, ktorú si započítali pri podaní daňového priznania na svoju daňovú povinnosť.
Príjmy, z ktorých zrazením dane bola daňová povinnosť splnená boli taxatívne vymedzené v § 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov, pričom daň bola vybraná platiteľom za daňovníka (príjemcu), ktorým bol:

- daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie (§ 12 ods. 2),
- Fond národného majetku SR,
- Národná banka Slovenska a
- daňovník s ODP, ktorý na území SR nepodnikal prostredníctvom stálej prevádzkarne, alebo
- daňovník s ODP, ktorý na území SR síce podnikal prostredníctvom stálej prevádzkarne ale pritom išlo preukázateľne o príjmy, ktoré neboli spojené s touto stálou prevádzkarňou s výnimkou daňovníka s ODP s príjmami podľa § 16 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov, čo sú príjmy daňovníka zo zdrojov na území SR z činnosti umelca, športovca, artistu alebo spoluúčinkujúcich osôb a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území SR bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo alebo cez sprostredkujúcu osobu a s účinnosťou zákona č. 60/2009 Z. z. o dani z príjmov od 1. 3. 2009 aj s výnimkou daňovníka s ODP s príjmami podľa § 16 ods. 1 písm. e) tretieho bodu zákona o dani z príjmov, čo sú príjmy tohto daňovníka z úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov a pôžičiek a z vkladov na vkladných knižkách, z vkladov peňažných prostriedkov na bežných účtoch a vkladových účtoch, z výnosov z podielových listov vrátane sumy určenej podľa § 43 ods. 10 pri ich vyplatení (vrátení), z výnosov z dlhopisov, z výnosov z vkladových certifikátov, depozitných certifikátov, pokladničných poukážok, vkladových listov a z iných cenných papierov im na roveň postavených a z derivátov podľa osobitného predpisu.

Toto ustanovenie sa zákonom č. 504/2009 Z. z. upravilo spôsobom, že príjmy uvedené v § 16 ods. 1 písm. e) prvého až štvrtého bodu, ktoré plynú daňovníkom členského štátu EÚ a daňovníkom, ktorý má neobmedzenú daňovú povinnosť v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor nebudú považované za vysporiadané.
Daň bola vysporiadaná zrazením dane aj pri príjmoch:

a samozrejme v prípade, ak

Zákonom č. 548/2010 Z. z. je podľa § 43 od. 6 zákona s účinnosťou od 1. 1. 2011 je daň vyberanú zrážkou možné považovať za preddavok na daň, ak bola vybraná z:

- príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. d) u daňovníka s ODP,
- príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého a štvrtého bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu EÚ a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor,
- príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s NDP podľa § 2 písm. d) okrem daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku SR a Národnej banky Slovenska,
- výnosov z dlhopisov u daňovníka s ODP podľa § 2 písm. e) tretieho bodu, ktorý na území SR nepodniká prostredníctvom stálej prevádzkarne.

Ak sa daňovník podľa § 43 odseku 6 zákona rozhodne daň vyberanú zrážkou z príjmov podľa § 43 odseku 6 považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

sa do základu dane nezahŕňa príjem z nákupu vlastných akcií akciovej spoločnosti za hodnotu nižšiu ako je ich menovitá hodnota. Ide o nákup vlastných akcií z dôvodu zníženia základného imania podľa § 213 obchodného zákonníka. Príjmom z nákupu vlastných akcií sa rozumie rozdiel medzi menovitou hodnotou akcií a cenou, za ktorú boli tieto akcie spätne kúpené akciovou spoločnosťou s cieľom zníženia základného imania spoločnosti.

suma, ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená podľa ustanovení súčasne platného zákona (595/2003 Z. z.) ako aj zákonov o daniach z príjmov predchádzajúcich zákonu č. 595/2003 Z. z. (366/2000 Z. z. resp. 286/1992 Zb.) sa do základu dane nezahŕňa.

sa do základu dane nezahŕňa DPH, ktorá sa vzťahuje na hmotný a nehmotný majetok, a to:

- na ktorú si platiteľ DPH uplatnil odpočet pri registrácií pre DPH podľa § 55 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty. Daňovník, ktorý sa stane platiteľom dane, má právo na odpočet dane viažucej sa k majetku, ktorý nadobudol pred dňom, keď sa stal platiteľom pre DPH za podmienky, že tento majetok nebol zahrnutý do daňových výdavkov podľa zákona o dani z príjmov v kalendárnych rokoch predchádzajúcich kalendárnemu roku, v ktorom sa stal platiteľom pre DPH. Nárok na odpočet DPH pri registrácií má platiteľ v prípade, že tento majetok bude používať na uskutočňovanie svojich zdaniteľných obchodov. Platiteľ DPH si môže uplatniť odpočet za podmienok a v rozsahu uvedenom v § 49 až 51 zákona o DPH. Pri odpočítaní dane by mal platiteľ dane vedieť na akú činnosť bude daný majetok využívať a na základe toho uplatniť odpočet DPH v plnom rozsahu, krátený koeficientom alebo neuplatniť si odpočet z dôvodu, že nemá právo na odpočet DPH.

Pri odpisovanom hmotnom alebo nehmotnom majetku si platiteľ DPH uplatní odpočet v plnom rozsahu za podmienky, že majetok na ktorý si chce uplatniť odpočet DPH uviedol do užívania v tom istom roku ako sa registroval za platiteľa dane. Ak sa daňovník stal platiteľom dane v rokoch nasledujúcich po roku registrácie, je povinný odpočítavanú DPH znížiť o čiastku zodpovedajúcu daňovým odpisom uplatneným do daňových výdavkov podľa zákona o dani z príjmov. Na účely zákona o dani z príjmov je daňovník povinný znížiť vstupnú cenu hmotného a nehmotného majetku o DPH, na ktorú si daňovník uplatňuje odpočet pri registrácií pre DPH.

Príklad 99

Daňovník, ktorý nebol platiteľom DPH v roku 2009 obstaral a uviedol do užívania hmotný majetok v cene 119 000 € aj s DPH, ktorý je zaradený do odpisovej skupiny 1, pričom sa rozhodol uplatniť rovnomerný daňový spôsob odpisovania. V marci 2010 daňovník dosiahol obrat, pri ktorom je povinný registrovať sa na platiteľa pre DPH (49 790 €) a požiadal o registráciu. Daňovník sa stal platiteľom DPH k 1. 5. 2010. Ako bude daňovník postupovať pri výpočte daňových odpisov podľa zákona o dani z príjmov, ak má nárok na odpočet DPH pri registrácií v plnom rozsahu?
V roku 2009 daňovník ako neplatiteľ DPH si uplatní do daňových výdavkov ročný odpis z vstupnej ceny, ktorej súčasťou je aj DPH [§ 25 ods. 5 písm. a) zákona o dani z príjmov]:
119 0000 / 4 = 29 750 € z čoho DPH predstavuje 4 750 €.
V roku 2010 z dôvodu registrácie pre DPH je daňovník povinný na účely výpočtu daňových odpisov znížiť vstupnú cenu o uplatnený nárok na odpočet DPH pri registrácií a z tejto ceny počítať ročný daňový odpis. DPH z obstarávacej ceny predstavuje 19 000 €, z ktorých už 4 750 € bolo zahrnutých do daňových výdavkov ako súčasť výšky ročného odpisu. Z tohto dôvodu si platiteľ dane môže nárokovať odpočet DPH vo výške 14 250 € (19 000 – 4 750). To znamená, že výška vstupnej ceny pre výpočet ročného daňového odpisu predstavuje sumu 104 750 € (119 000 – 14 250).

- ktorú je platiteľ DPH povinný odviesť pri zrušení registrácie pre DPH podľa § 81 zákona o DPH. V poslednom zdaňovacom období pre DPH vzniká platiteľovi tejto dane daňová povinnosť vzťahujúca sa na majetok:
- pri ktorého nadobudnutí alebo vytvorení vlastnou činnosťou bola DPH úplne alebo čiastočne odpočítaná,
- ktorý nadobudol bez DPH,
- pri ktorého nadobudnutí alebo vytvorení vlastnou činnosťou bola DPH u predchádzajúceho vlastníka úplne alebo čiastočne odpočítaná.

DPH pri odpisovanom majetku sa vypočíta zo zostatkovej ceny majetku zistenej podľa zákona o dani z príjmov ku dňu skončenia posledného zdaňovacieho obdobia týkajúceho sa platenia DPH. Táto daň sa nezahŕňa do základu dane, ale upravuje sa o ňu vstupná cena hmotného a nehmotného majetku.

sa do základu dane nezahŕňa suma, ktorá sa rovná 45 % z rozdielu, o ktorý úhrn výdavkov prevyšuje úhrn príjmov z prevádzky vlastného stravovacieho zariadenia, t.j. do základu dane je možné zahrnúť stratu z prevádzky vlastného stravovacieho zariadenia vo výške 55 % z uvedeného rozdielu.

upravuje spôsob zahrňovania, resp. nezahrňovania dotácií na obstaranie odpisovaného hmotného majetku do základu dane u daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva. Dotácia na obstaranie odpisovaného hmotného majetku sa zahŕňa do základu dane počas doby odpisovania daného majetku stanoveného v § 26 zákona o dani z príjmov a to vo výške odpisov vypočítaných rovnomerným (§ 27) alebo zrýchleným spôsobom odpisovania (§ 28), alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku, t.j. v takom pomere v akom sa dotácia podieľa na obstarávacej ceny majetku.
Vplyv dotácie na obstaranie odpisovaného hmotného majetku má neutrálny vplyv na základ dane, nakoľko dotácia sa zahŕňa do základu dane vo výške, v akej sa do základu dane zahŕňajú odpisy tohto hmotného majetku.

Príklad 100

Výrobná spoločnosť obstarala a uviedla do užívania potravinársky stroj v hodnote 50 000 € v roku 2009. Po obstaraní stroja bola spoločnosti poskytnutá dotácia vo výške 50 000 €. Potravinársky stroj je na účely daňových odpisov zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky, pričom daňovník si zvolil zrýchlený spôsob odpisovania. Podľa odpisového plánu sa spoločnosť rozhodla účtovne odpisovať stroj 5 rokov.

Výrobná spoločnosť zahŕňa dotácie do výnosov počas účtovnej doby odpisovania, t.j. počas 5 rokov a to vo výške účtovného odpisu, čo má za následok neutrálny vplyv na výsledok hospodárenia.
V rokoch 2009 až 2011 rozdiel medzi účtovnými a daňovými odpismi predstavujú pri vyčíslení základu dane výrobnej spoločnosti položku znižujúcu základ dane na jednej strane. Na druhej strane v rovnakom období rozdiel medzi dotáciou účtovanou do výnosov a dotáciou, ktorá má byť podľa zahrnutá do základu dane predstavuje pri výpočte základu dane položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia.
V roku 2012 vplyvom použitej zrýchlenej metódy odpisovania rozdiel medzi účtovnými a daňovými odpismi predstavujú pri zisťovaní základu dane pripočítateľnú položku k základu dane a rozdiel medzi dotáciou účtovanou do výnosov a dotáciou, ktorá má byť zahrnutá do základu dane podľa zákona o dani z príjmov predstavuje odpočítateľnú položku od základu dane.
V roku 2013 spoločnosť uplatňuje iba účtovné odpisy, nakoľko poľnohospodársky stroj bol daňovo odpísaný počas rokov 2009 až 2012, t.j. počas doby odpisovania stanovenej v § 26 zákona o dani z príjmov. Alikvotná časť dotácie zúčtovaná do výsledku hospodárenia v roku 2013 predstavuje pri zisťovaní základu dane odpočítateľnú položku, nakoľko aj dotácia bola zahrnutá do základu dane počas rokov 2009 až 2012.

Príklad 101 – čiastočné obstaranie majetku z dotácie

Poľnohospodárske družstvo v roku 2009 obstaralo traktor v hodnote 7 500 €. V tomto roku bola poľnohospodárskemu družstvu priznaná dotácia vo výške 4 020 € na obstaranie tohto traktora. Poľnohospodárske družstvo sa rozhodlo účtovne odpisovať traktor 6 rokov. Traktor je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky a družstvo uplatňuje rovnomerný spôsob.

V rokoch 2009 až 2012 sú daňové odpisy o 625 € (1 875 – 1 250) vyššie ako účtovné odpisy, čo predstavuje položku odpočítateľnú od základu dane. Keďže dotácia sa podieľala na obstarávacej cene vo výške 53,6 % (4 020/7 500), je zúčtovaná do výnosov a základu dane v tomto pomere z účtovných, resp. daňových odpisov. V rokoch 2009 až 2012 je časť dotácie zúčtovaná do základu dane vyššia oproti časti dotácie zúčtovanej v účtovníctve o 375 € (1 005 – 670), čo pri výpočte základu dane predstavuje položku zvyšujúcu základ dane.
V rokoch 2013 a 2014 si poľnohospodárske družstvo uplatňuje iba účtovné odpisy, ktoré predstavujú pri výpočte základu dane položku zvyšujúcu základ dane. Zúčtovanie časti dotácie do výnosov vo výške účtovných odpisov predstavuje položku znižujúcu základ dane, nakoľko dotácia už bola zahrnutá do základu dane v rokoch 2009 až 2012 počas doby daňového odpisovania traktora.
Pri poskytnutí dotácie môže dôjsť k prípadu, že dotácia na obstaranie odpisovaného hmotného majetku je priznaná a poskytnutá v zdaňovacom a účtovnom období nasledujúcom po období, v ktorom bol majetok obstaraný a uvedený do užívania. Táto situácia môže vzniknúť, ak v roku obstarania a uvedenia majetku do užívania nie je možné účtovať o priznaní dotácie. Postupy účtovania v sústave PÚ ani zákona o dani z príjmov neupravujú spôsob rozpúšťania dotácie v tomto prípade. Pri rozpúšťaní dotácie je potrebné vychádzať z § 56 ods. 12 postupov účtovania v sústave PÚ, podľa ktorého sa dotácie rozpúšťajú v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov dlhodobého hmotného majetku. Nakoľko však už odpisy boli do výsledku hospodárenia zahrnuté v predchádzajúcom účtovnom období, možno v tomto prípade pri zahrňovaní časti dotácie zodpovedajúcej ročnému daňovému odpisu hmotného majetku za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol majetok obstaraný, postupovať dvoma spôsobmi:

a) túto časť dotácie celú zahrnúť do základu dane v roku, v ktorom bola dotácia priznaná alebo
b) túto časť dotácie zahrnúť do základu dane rovnomerne počas zostávajúcej doby odpisovania hmotného majetku.

Príklad 102

Poľnohospodárske družstvo v roku 2009 obstaralo a zaradilo do užívania kombajn v hodnote 60 000 €. V roku 2010 bola na základe splnenia stanovených podmienok poľnohospodárskemu družstvu priznaná a poskytnutá dotácia na obstaranie tohto stroja vo výške 60 000 €. Ako bude spoločnosť účtovať rozpustenie dotácie, ak kombajn je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou používania 4 roky, družstvo sa rozhodlo pre rovnomerný spôsob odpisovania a účtovne sa rozhodlo stroj odpisovať 6 rokov?

1. zahrnutie dotácie za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol kombajn obstaraný v účtovnom a zdaňovacom období, v ktorom bola dotácie poľnohospodárskemu družstvu priznaná.

V roku 2009 poľnohospodárske družstvo obstaralo a zaradilo do užívania kombajn, pričom do zostavenia účtovnej závierky za účtovné obdobie 2009 družstvo nemalo informácie o priznaní dotácií na nákup daného kombajnu. V tomto roku družstvo teda účtovalo iba účtovný odpis vo výške 10 000 € a pri zisťovaní základu dane z príjmov rozdiel medzi daňovými a účtovnými odpismi predstavoval odpočítateľnú položku vo výške 5 000 € (15 000 – 10 000).
V roku 2010 bola družstvu priznaná aj uhradená dotácia na nákup kombajnu. Družstvo sa rozhodlo, že časť dotácie pripadajúcej k odpisom stroja v roku 2009 zúčtuje a zahrnie do základu dane v roku priznania a prijatia dotácie, t.j. v roku 2010. To znamená, že v roku 2010 družstvo zúčtuje rozpustenie dotácie nielen vo výške ročného účtovného odpisu pripadajúceho na rok 2010, ale aj časť dotácie vzťahujúcej sa k uplatneným účtovným odpisom v roku 2009, t.j. vo výške 20 000 € (10 000 + 10 000). Pri výpočte svojej daňovej povinnosti zahrnie do základu dane dotáciu vo výške ročného daňového odpisu (15 000) a zároveň v roku 2010 jednorázovo zahrnie do základu dane aj časť dotácie vzťahujúcej sa k daňovým odpisom uplatneným do daňových výdavkov v roku 2009 vo výške 15 000 €.

2. zahrnutie dotácie za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol kombajn obstaraný rovnomerne počas zostávajúcej doby odpisovania

V roku 2009 poľnohospodárske družstvo obstaralo a zaradilo do užívania kombajn, pričom do zostavenia účtovnej závierky za účtovné obdobie 2009 družstvo nemalo informácie o priznaní dotácií na nákup daného kombajnu. V tomto roku družstvo teda účtovalo iba účtovný odpis vo výške 10 000 € a pri zisťovaní základu dane z príjmov rozdiel medzi daňovými a účtovnými odpismi predstavoval odpočítateľnú položku vo výške 5 000 € (15 000 – 10 000).
V roku 2010 bola družstvu priznaná aj uhradená dotácia na nákup kombajnu. Družstvo sa rozhodlo, že časť dotácie pripadajúcej k odpisom stroja v roku 2009 zúčtuje a zahrnie do základu dane rovnomerne počas zostávajúcej doby odpisovania stroja, t.j. vo výsledku hospodárenia počas rokov 2010 – 2014 a v základe dane počas rokov2010 – 2012.
Počas rokov 2010 až 2012 sa do základu dane zahrnie rozdiel medzi účtovnými a daňovými odpismi vo výške 5 000 € (15 000 – 10 000) čo predstavuje položku znižujúcu základ dane. Zároveň družstvo v týchto rokoch zahrnie do základu dane rozdiel medzi dotáciou zahrnovanou do základu dane podľa § 17 ods. 3 písm. f) zákona o dani z príjmov a dotáciou zaúčtovanou prostredníctvom účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti vo výške 8 000 € (20 000 – 12 000). Tento rozdiel predstavuje pri zisťovaní základu dane z príjmov položku zvyšujúcu základ dane.
V rokoch 2013 a 2014 poľnohospodárske družstvo bude uplatňovať iba účtovné odpisy, ktoré predstavujú pri výpočte základu dane položku zvyšujúcu základ dane. Poskytnutá dotácia sa zúčtováva do výnosov vo výške účtovných odpisov, nakoľko už bola zahrnutá do základu dane v rokoch 2007 až 2010 a predstavuje položku znižujúcu základ dane pri výpočte základu dane.
Rovnako môže dôjsť k situácií, že hmotný majetok, na ktorý bola dotácia poskytnutá je zaradený do užívania až v zdaňovacom a účtovnom období nasledujúcom po období, v ktorom bola dotácia poskytnutá. Aj v tomto prípade sa postupuje podľa ustanovenia § 17 ods. 3 písm. f) zákona o dani z príjmov a dotácia sa začne zahŕňať do základu dane až v zdaňovacom a účtovnom období, v ktorom bol hmotný majetok zaradený do užívania.

Príklad 103

Spoločnosti bola v roku 2009 priznaná aj vyplatená dotácia na nákup stroja na výrobu potravín vo výške 300 000 € (100 % obstarávacej ceny stroja). Spoločnosť obstarala a uviedla stroj do užívania v roku 2010. Ako bude spoločnosť účtovať odpisy a zúčtovávať dotáciu do výnosov, ak daňové aj účtovné odpisy sú v rovnakej výške?
Stroj na výrobu potravín je zaradený do odpisovej skupiny 1 s dobou odpisovania 4 roky.

Aj keď spoločnosti bola dotácia priznaná a dokonca ju prijala na bežný účet v roku 2009, bude podľa § 17 ods. 3 písm. f) zákona o dani z príjmov súčasťou základu dane až od zdaňovacieho obdobia, v ktorom bude použitá na nákup hmotného majetku, a v ktorom bude tento majetok uvedený do užívania. To znamená, že dotácia sa zahrnie do základu dane v rokoch 2010 až 2013.

Upozornenie!

Zákon o dani z príjmov špecificky neupravuje zahrňovanie dotácií na hospodársku (prevádzkovú) činnosť ako aj dotácií poskytnutých na obstaranie pozemkov a iného neodpisovaného hmotného majetku pre daňovníkov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva a preto sa pri zahrnovaní týchto dotácií do základu dane postupuje v súlade s § 17 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov, t.j. tak ako sa dotácia zahrnuje do výsledku hospodárenia podľa postupov účtovania v sústave PÚ, tak je aj súčasťou základu dane.

Ustanovenie § 17 ods. 3 písm. g) zákona o dani z príjmov ustanovuje, že v prípade, ak výdavok (náklad), ktorý bol daňovník povinný účtovať, nie je uznaný za daňový výdavok podľa § 19 zákona o dani z príjmov, potom sa do základu dane nezahrnie ani príjem, ktorý k tomuto výdavku (nákladu) prislúcha.

určuje spôsob zahrnutia dotácie, podpory a príspevku u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov.
Ide hlavne o otázku zahŕňania tejto dotácie (príjmu) do základu dane a to postupne v tom zdaňovacom období, v ktorom je dotácia čerpaná.
V prípade odpisovaného majetku je to postupne k výške uplatňovaných odpisov, v prípade dotácií na prevádzkovú réžiu je to postupne tak ako sa čerpajú.
Ide v zásade o úpravu časového rozlíšenia zdanenia príjmu v prospech daňovníka, nakoľko nemusí zahrnúť celý príjem do základu dane v zdaňovacom období kedy ho dosiahol, ale až postupne ako ho čerpá.
Presnejšie samotné účtovanie dotácii je uvedené v § 18 postupov účtovania v sústave JÚ.
Poskytnutá dotácia, príspevok a podpora (ďalej len „dotácia“) sa účtuje v knihe záväzkov, ak sa neúčtuje podľa odseku 2. V deň splnenia podmienok ustanovených pre poskytnutie dotácie sa účtuje zánik záväzku.
Ak podmienkou poskytnutia priznanej dotácie je preukázanie obstarania majetku, v deň obstarania majetku sa účtuje v knihe pohľadávok nárok na poskytnutie dotácie. V deň prijatia dotácie sa účtuje zánik pohľadávky.
Spôsob zahrňovania dotácií u daňovníka, ktorý vedie jednoduché účtovníctvo alebo vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov je uvedený v § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov.
Podľa tohto ustanovenia sa dotácie, podpory a príspevky, ktoré príjme daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov a ktoré nepoužije na úhradu daňových výdavkov v roku, v ktorom mu boli poskytnuté, zahrnú do základu dane až v tom zdaňovacom období, kedy dôjde k ich použitiu (čerpaniu) a to:

- postupne vo výške odpisov majetku nadobudnutého z týchto prostriedkov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, podpory a príspevku na obstaranie odpisovaného majetku,
- v období čerpania dotácie, podpory a príspevku, ak tieto príjmy nesúvisia s výdavkom účtovaným v zdaňovacom období, v ktorom boli prijaté.

Na druhú stranu je v ustanovení § 19 ods. 2 písm. m) zákona o dani z príjmov určené, že daňovými výdavkami sú výdavky, na ktorých úhradu boli poskytnuté dotácie, podpory a príspevky poskytnuté z prostriedkov štátneho rozpočtu, rozpočtov obcí, rozpočtov vyšších územných celkov, štátnych fondov a Národného úradu práce zahrnované do príjmov.

Príklad 104

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva prijal v roku 2009 dotáciu na obstaranie poľnohospodárskeho stroja v sume 80 000 eur. Stroj daňovník aj kúpil za 80 000 eur ale až v roku 2010. Obstarávacia cena stroja je 80 000 eur a doba odpisovania je 4 roky.
Pri rovnomernom spôsobe odpisovania (§ 27 zákona o dani z príjmov) bude dotácia zahrnovaná do základu dane nasledovne:

Pri zrýchlenom spôsobe odpisovania (§ 28 zákona o dani z príjmov) bude dotácia zahrnovaná do základu dane nasledovne:

(uvedené platí vtedy, ak daňovník počas rokov 2010 až 2013 uplatňovanie odpisov nepreruší)

Príklad 105

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva získal v roku 2010 zo štátneho rozpočtu dotáciu na obstaranie nákladného automobilu vo výške 30 000 eur, ktorý aj v roku 2010 kúpil za 60 000 eur. Ide o vozidlo zaradené do 1. odpisovej skupiny, t. j. doba odpisovania je 4 roky. Ročný odpis pri rovnomernom odpisovaní predstavuje 15 000 eur ( 60 000 : 4). Daňovník však prijal dotáciu len v sume 30 000 eur, t. j. bola mu poskytnutá len vo výške zodpovedajúcej jednej polovici obstarávacej ceny vozidla. Z uvedeného dôvodu bude počas doby odpisovania zahrnovať do zdaniteľných príjmov ročne sumu 7 500 eur, t. j. sumu zodpovedajúcu jednej polovici rovnomerného ročného odpisu.

Príklad 106

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva požiadal 25. 3. 2010 o dotáciu na obstaranie poľnohospodárskeho stroja. Dňa 25. 11. 2011 obdrží rozhodnutie o pridelení dotácie na kúpu stroja, ktorý aj 10. 12. 2011 kúpi za 90 000 eur. Dotácia vo výške 90 000 eur bude daňovníkovi poskytnutá až 20. 1. 2012. Ide o poľnohospodársky stroj zaradený do 1. odpisovej skupiny, t. j. doba odpisovania je 4 roky.

______________________

Ak daňovník na zdaňovacie obdobie, v ktorom obstaral hmotný majetok, odpisovanie preruší (§ 22 ods. 9 ZDP) a v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach bude pokračovať v odpisovaní tak, ako by odpisovanie nebolo prerušené, príjem sa zahrnie do základu dane v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach postupne vo výške odpisov hmotného majetku nadobudnutého z týchto prostriedkov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, podpory a príspevku na obstaranie odpisovaného majetku.
Účtovne bude účtovná jednotka odpisovať stroj 48 mesiacov. Cez uzávierkové účtovné operácie sa do výdavkov zahrnovaných do základu dane dostane len daňový odpis.

(uvedené platí vtedy, ak daňovník v roku 2011 preruší odpisovanie a počas rokov 2012 až 2015 uplatňovanie odpisov nepreruší)

Účtovanie:
V knihe pohľadávok:

- V r. 2011 v deň obstarania majetku (10. 12. 2011) – pohľadávka voči fondu vo výške 90 000 eur
- V r. 2012 v deň prijatia dotácie (20. 1. 2012) – zánik pohľadávky voči fondu vo výške 90 000 eur

V Peňažnom denníku v roku 2012:

- Príjem dotácie ako príjem na bankový účet , príjem neovplyvňujúci základ dane z príjmov – dotácie 90 000 eur
- rozpustenie dotácie vo výške daňových odpisov prostredníctvom účtovných uzávierkových operácií ako príjem zahrňovaný do základu dane z príjmov – ostatný príjem 22 500 eur
- odpis dlhodobého hmotného majetku prostredníctvom účtovných závierkových operácií 22 500 eur

V knihe dlhodobého majetku:

- v r. 2011 – účtovný odpis vo výške 1 875 eur (účtovná zostatková cena 88 125 eur)

daňové odpisy – prerušené 0 Sk

- v r. 2012 – účtovný odpis vo výške 22 500 eur (účtovná zostatková cena 65 625 eur)

daňové odpisy vo výške 22 500 eur (daňová zostatková cena 67 500 eur)

- v r. 2013 – účtovný odpis vo výške 22 500 eur (účtovná zostatková cena 43 124 eur)

daňové odpisy vo výške 22 500 eur (daňová zostatková cena 45 000 eur)

- v r. 2014 – účtovný odpis vo výške 22 500 eur (účtovná zostatková cena 20 625 eur)

daňové odpisy vo výške 22 500 eur (daňová zostatková cena 22 500 eur)

- v r. 2015 – účtovný odpis vo výške 20 625 eur (účtovná zostatková cena 0 eur)

daňové odpisy vo výške 22 500 eur (daňová zostatková cena 0 eur)
Dotácia, podpora a príspevok, ktoré príjme daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva a ktoré nepoužije na úhradu daňových výdavkov v roku, v ktorom mu boli poskytnuté, sa zahrnú do základu dane až v tom zdaňovacom období, kedy dôjde k ich použitiu (čerpaniu). Uvedené platí aj vtedy, ak tento daňovník v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu týchto prostriedkov zmení spôsob uplatňovania výdavkov na spôsob podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov, t. j. ak v roku čerpania dotácie, podpory a príspevky uplatní tzv. paušálne výdavky.

Príklad 107

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva získal v roku 2010 zo štátneho rozpočtu dotáciu na obstaranie stroja vo výške 40 000 eur, ktorý aj v roku prijatia dotácie kúpil za 40 000 eur.
V roku 2010, v ktorom dotáciu prijal, účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, t. j. pri zahrnovaní dotácie do základu dane postupoval podľa § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov. Vozidlo, ktoré obstaral je zaradené do 1. odpisovej skupiny, kde doba odpisovania predstavuje 4 roky. Ročný odpis pri rovnomernom odpisovaní bude preto 10 000 eur (40 000 eur : 4), t. j. počas doby odpisovania daňovník zahrnuje do základu dane ročne sumu vo výške 10 000 eur (t. j. sumu zodpovedajúcu ročnému odpisu hmotného majetku, ktorý z dotácie obstaral). V takomto zahrnovaní dotácie do základu dane daňovník pokračuje počas doby odpisovania, a to aj vtedy, ak by v nasledujúcom zdaňovacom období (zdaňovacích obdobiach) zmenil spôsob uplatňovania výdavkov na spôsob podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov, t. j. aj v tom zdaňovacom období, v ktorom uplatní tzv. paušálne výdavky.

Poznámka

V nadväznosti na § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov v sumách tzv. paušálnych výdavkov sú zahrnuté všetky výdavky, t. j. napr. aj odpisy. Podľa § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov daňovník, ak uplatňuje tzv. paušálne výdavky, nemôže uplatniť prerušenie odpisovania. V takomto prípade vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť.
Pri uplatňovaní § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov je potrebné prihliadnuť aj na to, či dotácia, podpora a príspevok boli daňovníkovi poskytnuté pred obstaraním odpisovaného hmotného majetku alebo až po jeho obstaraní. Ak nastane situácia, že daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva v jednom zdaňovacom období obstará napr. hmotný majetok, ale dotácia, podpora alebo príspevok mu budú poskytnuté až v nasledujúcom zdaňovacom období, potom predmetný príjem sa zahrnie do základu dane až v zdaňovacom období (počnúc zdaňovacím obdobím, ak išlo napr. o investičnú dotáciu), v ktorom boli dotácia, podpora alebo príspevok prijaté.
V danom prípade sa pri zahrnovaní príjmov z dotácie do základu dane môže postupovať jedným z nasledovných spôsobov:

1. v roku prijatia dotácie, podpory a príspevku sa zahrnú do základu dane príjmy vo výške ročného odpisu hmotného majetku obstaraného z týchto prostriedkov [pomernej časti ročného odpisu zodpovedajúcej výške použitých prostriedkov na obstaranie odpisovaného majetku (ďalej len „pomernej časti“)] za toto zdaňovacie obdobie a ročného odpisu (pomernej časti) za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, alebo
2. príjem zodpovedajúci ročnému odpisu (pomernej časti) za zdaňovacie obdobie, v ktorom bol hmotný majetok obstaraný, sa zahrnie do základu dane rovnomerne, počas zostávajúcej doby odpisovania, alebo
3. ak daňovník na zdaňovacie obdobie, v ktorom obstaral hmotný majetok, odpisovanie preruší (§ 22 ods. 9) a v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach bude pokračovať v odpisovaní tak, ako by odpisovanie nebolo prerušené, príjem sa zahrnie do základu dane v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach postupne vo výške odpisov hmotného majetku nadobudnutého z týchto prostriedkov alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie, podpory a príspevku na obstaranie odpisovaného majetku

Príklad 108

Daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva dostal v roku 2009 prísľub na poskytnutie dotácie na obstaranie poľnohospodárskeho stroja, ktorý aj v roku 2009 kúpil za 90 000 eur. Dotácia vo výške 90 000 eur bola daňovníkovi poskytnutá až v roku 2010. Ide o poľnohospodársky stroj zaradený do 1. odpisovej skupiny, t. j. doba odpisovania je 4 roky.
Pri rovnomernom spôsobe uplatňovania odpisov bude dotácia zahrnovaná do základu dane nasledovne:

(uvedené platí vtedy, ak daňovník uplatňovanie odpisov nepreruší)

Príklad 109

Daňovník (samostatne hospodáriaci roľník) účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva prijal v roku 2009 dotáciu na nákup osiva. Osivo zakúpil v roku 2010, v tomto roku však zmenil spôsob uplatňovania výdavkov – uplatnil tzv. paušálne výdavky. V roku prijatia dotácie účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva a nakoľko dotáciu nepoužil na určený účel, nezahrnul ju ani v roku 2009 do základu dane. V nadväznosti na znenie § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov daňovník zahrnie túto dotáciu do základu dane až v tom zdaňovacom období, v ktorom ju použije na úhradu daňových výdavkov, t.j. zahrnie ju do základu dane v roku 2010, teda v roku, v ktorom uplatňuje tzv. paušálne výdavky.
V prípade, ak daňovník, ktorý príjme dotáciu, príspevok alebo podporu, následne skončí podnikanie, a uvedené príjmy (alebo ich časť) nezahrnie do základu dane vzhľadom na to, že ich do momentu skončenia podnikania (§ 17 ods. 8)

- nepoužil na určený účel,
- použil na určený účel – obstaranie odpisovaného hmotného majetok, ale vzhľadom na spôsob zahrnovania tohto príjmu do základu dane (vo výške odpisov), do momentu skončenia podnikania „nestihol“ do základu dane zahrnúť celý prijatý príjem.

Spôsob úpravy základu dane u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva alebo daňovníka, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov, ktorý skončí podnikanie, je ustanovený v § 17 ods. 8 písm. a) zákona o dani z príjmov. Aj keď z cit. ustanovenia priamo nevyplýva, že v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k skončeniu podnikania je daňovník povinný zahrnúť do základu dane aj dotáciu, príspevok alebo podporu alebo ich zostávajúcu časť, ak neboli zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach podľa § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov, dotácia, príspevok a podpora predstavujú zdaniteľný príjem. Z uvedeného dôvodu aj takáto dotácia, príspevok alebo podpora alebo ich časť, sa zahrnie do základu dane, a to najneskôr ku dňu, v ktorom daňovník skončí podnikanie, za predpokladu, že tento príjem nie je povinný daňovník vrátiť do štátneho rozpočtu.
Postup zahrnovania dotácií, podpôr a príspevkov do základu dane, ktorý je upravený v § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov, je možné uplatniť len v takom prípade, ak dotácia, podpora a príspevok boli poskytnuté na úhradu výdavkov. Ak by však uvedené príjmy neboli viazané na výdavky príjemcu, zahrnuli by sa v plnej výške do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom ich daňovník prijal.
Ustanovenie § 17 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov upravuje špecifický spôsob zahrnovania dotácií, podpôr a príspevkov do základu dane, len ak dotáciu príjme daňovník účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva alebo daňovník, ktorý vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov.
Ak by takýto príjem plynul daňovníkovi, ktorý uplatňuje tzv. paušálne výdavky, musí celý tento príjem zahrnúť do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom ho prijal, t.j., ak dotáciu, podporu alebo príspevok príjme daňovník uplatňujúci tzv. paušálne výdavky, príjem sa časovo nerozlišuje. Skutočnosť, či dotáciu, podporu alebo príspevok daňovník uplatňujúci tzv. paušálne výdavky v zdaňovacom období, v ktorom ich prijal aj použil (čerpal) na stanovený účel, nie je v danom prípade rozhodujúca.
Ak je daňovníkovi v zdaňovacom období, v ktorom uplatňuje tzv. paušálne výdavky, poskytnutá napr. prevádzková dotácia, ktorú v tomto roku nepoužije na určený účel, ale použije ju až v nasledujúcom zdaňovacom období, v ktorom však zmení spôsob uplatňovania výdavkov z tzv. paušálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky a v ktorom bude účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva alebo viesť daňovú evidenciu, celú prevádzkovú dotáciu zahrnie do základu dane v roku, v ktorom ju prijal (tzv. paušálne výdavky uplatní z úhrnu dosiahnutých príjmov vrátane prijatej dotácie). V nasledujúcom zdaňovacom období, v ktorom zmení spôsob uplatňovania výdavkov a v ktorom začne účtovať v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo viesť daňovú evidenciu zahrnie do daňových výdavkov výdavky preukázateľne vynaložené na účel, na ktorý mu bola táto dotácia poskytnutá. Nakoľko celú prevádzkovú dotáciu zahrnul do základu dane (zdanil) už v tom zdaňovacom období, v ktorom ju prijal, nebude už tento príjem zahŕňať do základu v zdaňovacom období, v ktorom dotáciu použije.

Pri zabezpečovacom prevode cenných papierov sa postupuje podľa zákona č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.. Zmluva o zabezpečovacom prevode cenných papierov sa spravuje ustanoveniami ObčZ o zabezpečení záväzkov prevodom práva. Zmluva o zabezpečovacom prevode cenných papierov musí mať písomnú formu. Ide o poskytnutie cenného papiera dlžníka veriteľovi vo forme istého zabezpečenia budúcej úhrady jeho záväzkov, nedochádza však ku kúpe a predaju cenného papiera. V takomto prípade príjem ani obstarávacia cena cenného papiera účtovaná do výdavkov (nákladov) sa podľa § 17 ods. 3 písm. i) zákona o dani z príjmov nezahrnie do základu dane dlžníka pri zabezpečovacom prevode cenného papiera ani do základu dane veriteľa pri jeho spätnom prevode.

je riešená opačná situácia k ustanoveniu § 17 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov.
Podľa tohto ustanovenia platného do 31. 12. 2010, súčasťou základu dane je aj príjem, z ktorého sa daň vyberá zrážkou podľa § 43, ak vybraním zrážky nie je splnená daňová povinnosť alebo ak daňovník, ktorý je fyzickou osobou a nie je povinný tieto príjmy účtovať, využil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7. Súčasťou základu dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou je aj výnos z dlhopisov a pokladničných poukážok.
Podľa uvedeného sa príjem, z ktorého sa daň vyberá zrážkou zahrnie do základu dane až vtedy, ak:

- vybraním zrážky nie je splnená daňová povinnosť,
- daňovník, ktorý nie je povinný tieto príjmy účtovať, využil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov.

Do základu dane (čiastkového základu dane) daňovník zahrnie hrubý príjem a daň zrazenú z tohto príjmu si odpočíta ako preddavok od dane vypočítanej v daňovom priznaní. V nadväznosti na § 43 ods. 8 zákona o dani z príjmov daňovník, ktorý si podľa § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov môže odpočítať daň vybranú zrážkou a ktorý je pri zisťovaní základu dane postupuje podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov zahrnie príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, do základu dane za toto zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k vybratiu dane.

Ustanovenie § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov sa aplikuje pri vyčíslení základu dane alebo daňovej straty zahraničných závislých osôb.
Pojem zahraničná závislá osoba je definovaný v ustanovení § 2 písm. r) zákona o dani z príjmov. Zahraničnou závislou osobou sa rozumie vzájomne ekonomicky, personálne alebo inak prepojená tuzemská fyzická osoba alebo právnická osoba so zahraničnou fyzickou osobou alebo právnickou osobou. Rovnako sa posudzuje aj vzťah medzi daňovníkom s NDP a jeho stálymi prevádzkarňami v zahraničí alebo daňovníkom s ODP a jeho stálou prevádzkarňou na území SR.
Ceny (vrátane cien za poskytnuté služby, pôžičky a úvery) použité v rámci vzájomných obchodných vzťahov zahraničných závislých osôb s ich závislými osobami v zahraničí by mali byť stanovené v súlade s princípom nezávislého vzťahu, ktorý je upravený v ustanovení § 18 ods. 1 zákona o dani z príjmov. Princíp nezávislého vzťahu je založený na porovnávaní podmienok dohodnutých v obchodných vzťahoch alebo finančných vzťahoch medzi zahraničnými závislými osobami s podmienkami, ktoré by medzi sebou dohodli nezávislé osoby v porovnateľných obchodných alebo finančných vzťahoch za porovnateľných okolností. V prípade, ak ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch zahraničných závislých osôb nezodpovedajú cenám použitým medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, pričom tento cenový rozdiel znížil základ dane zahraničnej závislej osoby, potom je zahraničná závislá osoba povinná zahrnúť ho do základu dane. Pri vyčíslení rozdielu, o ktorý sa ceny pri vzájomných obchodných vzťahoch zahraničných závislých osôb líšia od cien používaných medzi nezávislými osobami v porovnateľných obchodných vzťahoch, sa postupuje podľa ustanovení § 18 zákona o dani z príjmov.
Vzhľadom k tomu, že zákon o dani z príjmov stanovuje len základné princípy problematiky transferového oceňovania, podrobnejší popis problematiky transferového oceňovania, zásady a odporúčania ako postupovať pri transferovom oceňovaní, akým spôsobom preveriť, či podmienky vzájomných obchodných vzťahov realizovaných zahraničnými závislými osobami sú v súlade s princípom nezávislého vzťahu a pod. sú zhrnuté v Smernici OECD o transferovom oceňovaní pre nadnárodné spoločnosti a správu daní, ktorá bola publikovaná v troch častiach vo Finančnom spravodajcovi Ministerstva financií SR č. 14/1997, č. 20/1999 a č. 3/2002.
Ustanovenie § 17 ods. 5 zákona o dani z príjmov ďalej umožňuje, aby závislá osoba pri zisťovaní základu dane zahrnula do svojich daňových výdavkov aj pomernú časť výdavkov (nákladov) na služby, ktoré nevynaložila ona sama, ale boli vynaložené osobou, voči ktorej je závislou. Pre ich zahrnutie do daňových výdavkov závislej osoby je však potrebné, aby boli splnené nasledovné predpoklady:

- služba preukázateľne súvisí s predmetom činnosti tejto závislej osoby,
- cena služby je v súlade s princípom nezávislého vzťahu,
- v prípade, ak by túto službu závislej osobe neposkytla osoba, voči ktorej je osoba závislou, musela by si ju objednať u nezávislých osôb, alebo by musela takúto činnosť vykonať sama,
- závislá osoba preukáže úhrnnú výšku výdavkov (nákladov) vynaložených na túto službu a spôsob ich delenia medzi osoby dosahujúce úžitok z tejto služby.

Ustanovenie § 17 ods. 6 zákona o dani z príjmov nadväzuje na ustanovenia zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia, ktoré má SR uzatvorené. Zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia zvyčajne v článku 9 obsahujú možnosť úpravy ziskov závislých osôb (prepojených osôb), ak podmienky ich vzájomných transakcií neboli v súlade s princípom nezávislého vzťahu. Úpravou ziskov závislej osoby len v jednom zmluvnom štáte na úroveň ziskov, ktoré by boli dosiahnuté za porovnateľných podmienok dohodnutých medzi porovnateľnými nezávislými osobami, bez adekvátnej úpravy ziskov osoby, voči ktorej je závislou, v druhom zmluvnom štáte by mohlo dôjsť k dvojitému zdaneniu ziskov týchto závislých spoločností. S cieľom eliminovať možné dvojité zdanenie obsahujú zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia ustanovenie o tzv. korešpondujúcej úprave základu dane, t.j. ak jeden zmluvný štát upraví transakcie realizované medzi závislými osobami z dôvodu aplikácie princípu nezávislého vzťahu, potom druhý zmluvný štát by mal primerane upraviť sumu dane uloženej druhej závislej osobe na jeho území. Z tohto dôvodu ustanovenie umožňujúce tzv. korešpondujúcu úpravu základu dane obsahuje aj zákon o dani z príjmov. Daňovník (zahraničná závislá osoba) môže požiadať správcu dane o povolenie korešpondujúcej úpravy základu dane v prípade, ak došlo k úprave základu dane jeho závislej osoby v štáte, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia. Úpravu základu dane zahraničnej závislej osoby na území SR povolí správca dane podľa § 17 ods. 6 zákona o dani z príjmov a povolenie úpravy základu dane daňovníkovi písomne oznámi.
Predpokladom pre povolenie korešpondujúcej úpravy základu dane správcom dane je preskúmanie, či prvotná úprava základu dane závislej osoby vykonaná v druhom zmluvnom štáte bola zrealizovaná v súlade s princípom nezávislého vzťahu, a preto daňovník, ktorý požiada správcu dane o korešpondujúcu úpravu základu dane, spolu so žiadosťou správcovi dane predloží aj dokumentáciu podľa § 18 ods. 1 zákona o dani z príjmov.

Daňovníkovi s ODP, ktorý na území SR vykonáva svoju činnosť, môže na území SR vzniknúť stála prevádzkareň podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov. V prípade, ak ide o daňovníka s ODP zo štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, sa vznik stálej prevádzkarne posudzuje nielen podľa zákona o dani z príjmov, ale súčasne aj podľa ustanovení príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia.
Pri vyčísľovaní základu dane daňovníkov s ODP, ktorí vykonávajú na území SR svoju činnosť prostredníctvom stálej prevádzkarne, sa postupuje podľa všeobecných ustanovení o zisťovaní základu dane obsiahnutých v zákone o dani z príjmov. Základ dane stálej prevádzkarne však nemôže byť podľa § 17 ods. 6 zákona o dani z príjmov nižší, ako by bol základ dane dosiahnutý v tom prípade, keby stála prevádzkareň bola nezávislou osobou a vykonávala by rovnaké alebo podobné činnosti nezávisle od svojho zriaďovateľa. Na úpravu základu dane stálej prevádzkarne sa primerane použije postup podľa § 18 ods. 1 zákona o dani z príjmov, keďže ceny použité pri vzájomných obchodných vzťahoch stálej prevádzkarne so závislými osobami by mali zodpovedať princípu nezávislého vzťahu.
Do zdaniteľných príjmov stálej prevádzkarne sa zahŕňajú príjmy dosiahnuté činnosťou stálej prevádzkarne. Daňové výdavky stálej prevádzkarne môžu obsahovať aj náklady jej zriaďovateľa, ak boli preukázateľne vynaložené na účely tejto stálej prevádzkarne. Takýmito nákladmi môžu byť aj náklady na vedenie alebo všeobecné správne výdavky, a to bez ohľadu na mesto ich vzniku, za podmienky, že zriaďovateľ stálej prevádzkarne:

- preukáže úhrnnú výšku týchto nákladov za podnik ako celok,
- zdôvodní spôsob ich delenia medzi jednotlivé časti podniku daňovníka a súčasne,
- preukáže tok výrobkov alebo služieb smerujúcich do tejto stále prevádzkarne.

Ak základ dane stálej prevádzkarne nie je možné určiť týmto spôsobom, je možné použiť na jeho stanovenie aj iné ukazovatele napr.:

- pomer zisku alebo straty k nákladom pri porovnateľných činnostiach u porovnateľných daňovníkov,
- pomer zisku alebo straty k hrubým príjmom pri porovnateľných činnostiach u porovnateľných daňovníkov, alebo
- porovnateľnú výšku obchodného rozpätia,

ak sa podľa nich základ dane stálej prevádzkarne preukázateľne vyčísli.
Ďalej je možné použiť na určenie základu dane stálej prevádzkarne aj metódu rozdelenia celkových ziskov podniku daňovníka jeho jednotlivým častiam alebo organizačných zložkám, ak sa dodrží princíp nezávislého vzťahu podľa § 18 zákona o dani z príjmov.
Daňovník môže podľa § 17 ods. 7 zákona o dani z príjmov požiadať správcu dane o odsúhlasenie konkrétnej metódy určenia základu dane stálej prevádzkarne. Metóda určenia základu dane stálej prevádzkarne, ktorú daňovník navrhne a odôvodní a ktorú správca dane odsúhlasí, sa uplatňuje najmenej počas jedného zdaňovacieho obdobia, pričom metóda určenia základu dane stálej prevádzkarne sa nemôže zmeniť v priebehu zdaňovacieho obdobia.

zákon o dani z príjmov určuje povinnosť daňovníkov upraviť základ dane v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zrušeniu daňovníka s likvidáciou (§ 41 ods. 3), alebo v ktorom bol na daňovníka vyhlásený konkurz (§ 41 ods. 5), alebo v ktorom dochádza k skončeniu podnikania daňovníka (§ 6) alebo k skončeniu inej samostatnej zárobkovej činnosti, alebo prenájmu (§ 6). Daňovník upravuje základ dane podľa skutočnosti, či účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo 14 (§ 17 ods. 8 písm. a) zákona) alebo účtuje v sústave podvojného účtovníctva, (§ 17 ods. 8 písm. b) zákona) alebo uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10 (§ 17 ods. 8 písm. c) zákona).
Pre daňovníka, fyzickú osobu, to znamená, že túto úpravu musí vykonať daňovník, ktorý:

- pre daňové účely sa za skončenie podnikania považuje
- zánik oprávnenia, osvedčenia alebo iného rozhodnutia na výkon činnosti,
- prerušenie alebo pozastavenie a neobnovenie podnikania do lehoty na podanie daňového priznania s výnimkou sezónnych činností, alebo
- skončenie poberania príjmov z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo poberania príjmov z prenájmu, pričom za skončenie poberania príjmov sa považuje aj skončenie poberania príjmov z dôvodu úmrtia daňovníka (v tomto prípade úpravu základu dane vykoná za zomretého daňovníka dedič, ktorý je podľa § 49 ZDP povinný podať daňové priznanie za zomretého daňovníka z príjmov dosiahnutých zomretým daňovníkom za príslušnú časť roka – do dňa jeho smrti),

- zmenil spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 19 na spôsob podľa § 6 ods. 10 ZDP alebo ak začal účtovať po období, v ktorom nebol účtovnou jednotkou.

Základ dane daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo ods. 14 zákona sa

Pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob sa do základu dane zahrnie iba rozdiel, o ktorý prevyšuje cena, za ktorú boli nespotrebované zásoby predané, cenu nespotrebovaných zásob už zahrnutých do základu dane.
V prípade úmrtia daňovníka však k uvedenej úprave základu dane pri ďalšom predaji nespotrebovaných zásob nedochádza, a to vzhľadom na skutočnosť, že príjem z predaja týchto zásob už plynie inému daňovníkovi (dedičovi).

Daňovník zomrel 31. 8. 2010. V účtovníctve mal zaúčtované nespotrebované zásoby (materiál, tovar) v obstarávacej cene 2 000 eur. O túto obstarávaciu sumu zásob sa zvýši základ dane zomretého daňovníka k dátumu úmrtia daňovníka.
Nespotrebované zásoby boli predmetom dedičského konania po zomretom manželovi, ktorý vykonával podnikateľskú činnosť a zdedila ich manželka. Hodnota týchto zdedených zásob určená v dedičskom konaní nie je predmetom dane podľa § 3 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov. Manželka (dedička) nepokračuje v živnosti po manželovi a tieto zásoby predá. Príjem plynúci z predaja týchto zásob je príjmom z predaja hnuteľných vecí podľa § 8 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov, ktoré vzhľadom na to, že daňovníčka nepodnikala a nezaradila ich do obchodného majetku sú oslobodené od dane podľa § 9 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov.

- zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) a e),
- výšku pohľadávok, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem, okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h) prvom až piatom bode a písm. i),

Príklad 111

Daňovník, neplatiteľ dane z pridanej hodnoty nemal ku dňu ukončenia činnosti uhradené pohľadávky za predaj tovaru od odberateľov vo výške 30 000 eur. Daňovník zvýši základ dane o hodnotu pohľadávky za predaj tovaru v sume 30 000 eur.
V prípade, ak by bol daňovník platiteľom DPH, podľa § 3 ods. 2 písm. e) ZDP daň z pridanej hodnoty uplatnená v cene tovaru alebo služby nie je predmetom dane z príjmov fyzických osôb, základ dane sa upraví o výšku pohľadávky bez DPH (DPH je príjem neovplyvňujúci základ dane).
Následná úhrada pohľadávky odberateľom už nie je predmetom dane, nakoľko o tento príjem bol zvýšený základ dane v súlade s § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov, a teda už bola zdanená.

- pomernú výšku nájomného, ktorá pripadá na príslušné zdaňovacie obdobie alebo jeho časť,

- výšku záväzkov, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok podľa § 19,

Príklad 112

Po smrti daňovníka zostali neuhradené faktúry za prevzatý materiál od dodávateľov. O výšku súm faktúr (záväzkov) za prevzatý materiál, ktoré sú daňovým výdavkom podľa § 19 zákona o dani z príjmov, dedič upraví základ dane (zníži základ dane).

______________________

- opravné položky k nadobudnutému majetku.

V súlade s § 17 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov, ak daňovník účtuje v sústave podvojného účtovníctva, vychádza pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty z výsledku hospodárenia.
V nadväznosti na § 17 ods. 8 písm. b) zákona o dani z príjmov základ dane sa:

- zníži o náklady budúcich období,
- zvýši sa o výnosy budúcich období a
- zníži resp. zvýši o zostatky vytvorených rezerv a o zostatky opravných položiek.

Podľa spôsobu účtovania výdavkov budúcich období a príjmov budúcich období tieto pri úprave základu dane podľa § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov neovplyvňujú základ dane.
Základ dane daňovníka, ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 ZDP sa určí ako rozdiel medzi príjmami a výdavkami, ktoré sú stanovené percentom z príjmov.
Podľa § 17 ods. 8 písm. c) ZDP daňovník, ktorý vedie evidenciu a uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP:
zvýši základ dane o:

V prípade, ak daňovník pozastavil živnosť a túto živnosť neobnovil do lehoty na podanie daňového priznania musí upraviť základ dane v súlade s § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov, tak ako pri skončení podnikania.

Poznámka

Podľa § 58 živnostenského zákona, živnostenský úrad miestne príslušný podľa sídla právnickej osoby alebo bydliska fyzickej osoby zruší živnostenské oprávnenie, ak:

a) podnikateľ už nespĺňa podmienky podľa § 6 ods. 1 písm. b) alebo c); neplatí to v prípade podľa § 6 ods. 1 písm. b), ak bol ustanovený zodpovedný zástupca,
b) nastanú prekážky podľa § 8 ods. 1 až 3,
c) pri koncesovaných živnostiach o to podnikateľ požiada, to neplatí, ak živnostenský úrad začal konanie o zrušení živnostenského oprávnenia podľa § 58 ods. 1 písm. d) alebo § 58 ods. 2 písm. a),
d) podnikateľ pri prevádzkovaní živnosti poruší podmienky alebo povinnosti určené zákonom ako osobitne závažné.

Živnostenský úrad miestne príslušný podľa sídla právnickej osoby alebo bydliska fyzickej osoby môže:

a) z vlastného podnetu alebo iného podnetu živnostenské oprávnenie na jednu živnosť alebo viac živností zrušiť alebo prevádzkovanie živnosti pozastaviť, prípadne pozastaviť prevádzkovanie živnosti v prevádzkarni, ktorá je v jeho územnej pôsobnosti, ak podnikateľ závažným spôsobom porušuje podmienky ustanovené koncesnou listinou, týmto zákonom alebo inými osobitnými predpismi,
b) z vlastného podnetu alebo iného podnetu živnostenské oprávnenie na jednu živnosť alebo viac živností zrušiť, ak podnikateľ nezačal prevádzkovať živnosť v lehote dlhšej ako dva roky od vydania živnostenského listu alebo koncesnej listiny,
c) z podnetu podnikateľa pozastaviť prevádzkovanie živnosti na obdobie najmenej šiestich mesiacov.

Pozastavenie prevádzkovania živnosti je teda v súlade s § 58 ods. 2 písm. c) zákona č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní (ďalej len „živnostenský zákon“) v z.n.p. časovo limitovaným dočasným prerušením prevádzkovania živnosti, a to minimálne na šesť mesiacov. Podľa živnostenského zákona teda nejde o skončenie podnikania alebo inej zárobkovej činnosti.
V takomto prípade musí tiež v súlade s § 16 ods. 5 účtovná jednotka, ktorá je fyzickou osobou, uzavrieť účtovné knihy vždy ku dňu skončenia podnikania alebo inej zárobkovej činnosti a v súlade s § 17 ods. 6 zákona o účtovníctve zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku (ak nepozastavil živnosť k poslednému dňu účtovného obdobia kedy sa zostavuje riadna účtovná závierka).
Daňovník teda vysporiada svoju daňovú povinnosť ku dňu pozastavenia živnosti kedy uzavrie účtovné knihy a zvýši základ dane o neprijaté pohľadávky a zníži o nezaplatené záväzky a všetky následné úhrady a príjmy, ktoré mu budú plynúť po tomto dni už nebudú daňovým výdavkom a ani zdaniteľným príjmom nakoľko už boli zahrnuté v základe dane ku dňu pozastavenia živnosti a teda aj daňovo vysporiadané.

Príklad 113

Daňovníčka vykonávajúca podnikateľskú činnosť na základe živnostenského oprávnenia, účtujúca v sústave JÚ, z dôvodu materskej dovolenky pozastavila živnosť k 30. 8. 2010. Ak neobnoví živnosť do lehoty na podanie daňového priznania, t.j. do 31. 3. 2011, ku dňu pozastavenia živnosti, t.j. k 30. 8. 2010 musí uzavrieť účtovné knihy, spraviť mimoriadnu účtovnú uzávierku a upraviť základ dane v súlade s § 17 ods. 8 písm. a) zákona o dani z príjmov.

______________________

V prípade, ak živnosť do lehoty na podanie daňového priznania obnoví nemá povinnosť úpravy základu dane v súlade s citovaným ustanovením zákona o dani z príjmov a účtovná jednotka neuzavrie svoje účtovné knihy. Obdobie pozastavenia živnostenského oprávnenia bude súčasťou bežného účtovného obdobia a teda aj v prípade, ak bude daňovník po dni pozastavenia živnosti uhrádzať niektoré záväzky, alebo mu budú plynúť zdaniteľné príjmy, bude o nich účtovať ako v bežnom účtovnom období.

Príklad 114

Ak daňovník pozastaví živnosť k 30. 3. 2010 a 2. 2. 2011 ju obnoví živnosť, t.j. v lehote na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2010, nie je povinný upravovať základ dane v súlade s § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov.

V prípade, ak by fyzická osoba, účtovná jednotka skončila svoju individuálnu podnikateľskú činnosť a bola zároveň účastníkom združenia zriadeného podľa § 829 Občianskeho zákonníka a bola tiež poverená vedením účtovníctva za účtovné prípady uskutočňované v rámci združenia, uzatvorí svoje účtovné knihy v súlade s § 16 ods. 5 písm. b) zákona o účtovníctve a účtovné prípady týkajúce sa združenia vysporiada pre jeho účastníkov v súlade s § 4 postupov účtovania v sústave JÚ a to tak, že časť príjmov a výdavkov zo združenia pripadajúca na ostatných účastníkov združenia preúčtuje prostredníctvom účtovných uzávierkových operácií týmto účastníkom. Majetok vedený účtovnou jednotkou sa vysporiada obdobným spôsobom a to v súlade so ZDP a zákonom o DPH, ak ide o platiteľa DPH. Odo dňa skončenia podnikateľskej činnosti ostatní účastníci združenia poveria vedením účtovníctva inú účtovnú jednotku.
V prípade, že dňom skončenia podnikateľskej činnosti účtovnej jednotky poverenej vedením účtovníctva dôjde zároveň aj k zániku činnosti združenia, je uvedené vysporiadanie príjmov, výdavkov a majetku združenia konečným aj pre ostatných účastníkov združenia, ktorí na konci účtovného obdobia v súlade s § 16 ods. 5 písm. a) zákona o účtovníctve uzatvoria účtovné knihy a v nich vyššie uvedeným spôsobom vysporiadajú aj príjmy, výdavky a majetok zo združenia.
Uvedené sa neuplatňuje v prípade, ak daňovník pozastavil živnosť z dôvodu vykonávania sezónnych prác, t.j. napr. stavbári, prevádzkovatelia plážových kúpalísk a pod. čo priamo vyplýva z ustanovenia § 17 ods. 9 ZDP.

je určený spôsob úpravy základu dane u daňovníka s príjmami z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti a z prenájmu podľa § 6 zákona o dani z príjmov, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 a ods. 14, pri vklade, postúpení alebo vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo z evidencie.
Podľa stanoviska MF SR, pri vklade, postúpení alebo vyradení pohľadávky z účtovníctva alebo evidencie:

- u daňovníka, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva o príjmoch podľa § 6 a k nim príslušných výdavkoch, vychádzajúc aj z postupov jednoduchého účtovníctva, o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy resp. výdavky, ktoré sa zahrňujú do základu dane v rámci uzávierkových účtovných operácií,
- u daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 uplatňuje výdavky spôsobom určeným v § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov (percentom z príjmov), pri uplatnení

- 17 ods. 12 písm. a) a b) zákona o dani z príjmov o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy a z takto zvýšených príjmov vypočíta percentuálne výdavky,
- § 17 ods. 12 písm. c) a d) zákona o dani z príjmov o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky percentuálne výdavky neupravuje, t.j. nezvyšuje, nakoľko obstarávacia cena pohľadávky je už zahrnutá v percentuálnych výdavkoch,

- u daňovníka, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov uplatňuje preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov a rovnako aj u daňovníka, ktorý pri príjmoch z prenájmu podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov uplatňuje preukázateľné daňové výdavky a vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov, pri uplatnení

- § 17 ods. 12 písm. a) a b) zákona o dani z príjmov o hodnotu pohľadávky zvýši príjmy,
- § 17 ods. 12 písm. c) a d) zákona o dani z príjmov o sumu vo výške obstarávacej ceny pohľadávky zvýši výdavky.

Príklad 115

Podnikateľ p. Šikovný (postupca) účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva postúpil v roku 2010 inému podnikateľovi p. Grambľavému (postupník) svoju vlastnú pohľadávku voči podnikateľke p. Krásnej. Menovitá hodnota pohľadávky bola vo výške 1 000 eur, pričom úhrada za postúpenie pohľadávky medzi podnikateľmi bola dohodnutá vo výške 800 eur. Dohodnutú sumu p. Grambľavý (postupník) uhradí až v roku 2011.
Bez ohľadu na dohodnutú nižšiu cenu za postúpenú pohľadávku a bez ohľadu, že úhrada postupcovi plynula až v roku 2011, bude menovitá hodnota pohľadávky – 1 000 eur ovplyvňovať základ dane postupcu už v roku 2010, a to v rámci uzávierkových účtovných operácií (§ 17 ods. 12 písm. a) zákona). V nasledujúcom zdaňovacom období, kedy skutočne bola postupcovi zaplatená postúpená pohľadávka, táto sa nezhrnie do základu dane v súlade s § 17 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmov (už raz bola zdanená – v roku 2010).

Príklad 116

Podnikateľ p. Abert uplatňujúci paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov obstará v roku 2010 od podnikateľa p. Brtka pohľadávku voči podnikateľovi p. Capkovi. Menovitá hodnota pohľadávky je 60 000 eur. Obstarávaciu cenu pohľadávky vo výške 50 000 eur podnikateľ p. Albert zaplatil podnikateľovi p. Brtkovi v roku 2010. Celú úhradu prijal podnikateľ p. Albert od dlžníka podnikateľa p. Capka v roku 2011.

Podľa § 17 ods. 12 písm. d) zákona o dani z príjmov, daňovník môže zahrnúť obstarávaciu cenu, ktorú zaplatil za obstaranie pohľadávky až v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade dlžníkom alebo k ďalšiemu postúpeniu pohľadávky. Keďže daňovník uplatňuje paušálne výdavky, v roku 2011 zahrnie do príjmov uhradenú pohľadávku od dlžníka vo výške 50 000 eur, pričom obstarávacia cena pohľadávky je už zahrnutá v uplatňovaných paušálnych výdavkoch, t.j. daňovník nezvyšuje výdavky o obstarávaciu cenu pohľadávky vo výške 50 000 eur.

______________________

Podľa tohto ustanovenia zákona o dani z príjmov sa od 1. 1. 2010 základ dane neupravuje o zmluvné pokuty, poplatky, úroky z omeškania, nájomné uhrádzané fyzickej osobe, odplát uhrádzané fyzickej osobe, provízií uhrádzaných fyzickej osobe v čase predaj podniku alebo časti podniku, nepeňažného vkladu alebo pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení spoločností alebo družstiev u daňovníka predávajúceho podnik, alebo u vkladateľa nepeňažného vkladu, alebo u daňovníka zrušeného bez likvidácie. U daňovníka predávajúceho podnik, vkladateľa nepeňažného vkladu alebo daňovníka zrušeného bez likvidácie sa do základu dane zahrnú až po ich prijatí alebo po ich zaplatení.
Znenie ustanovenia do 31. 12. 2008 upravovalo spôsob a úpravu základu dane pri zrušení daňovníka bez likvidácie, ktorý sa mal upraviť o zostatok vytvorených rezerv, hodnotu opravných položiek, ako aj opravnej položky k odplatne nadobudnutému majetku a účtov časového rozlíšenia. Výnimku mali len tie položky, ktoré sa vzťahujú k právam a záväzkom právneho nástupcu a preberá ich právny nástupca zaniknutej spoločnosti alebo družstva. S účinnosťou od 1. 1. 2008 došlo k spresneniu u právneho nástupcu, ktorým je daňovník na území SR s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Daňovník rozdelení, zlúčení a splynutí neupravuje základ dane o položky, ktoré preberá na seba právny nástupca, ktorý je daňovníkom na území SR s neobmedzenou daňovou povinnosťou. Rovnaký postup uplatní aj právny nástupca, daňovník z niektorého členského štátu EU, len na položky vzťahujúce sa k majetku tohto právneho nástupcu, za podmienky, že majetok preukázateľne ostáva na území SR (majetok je súčasťou stálej prevádzkarne).

Daňovníkovi s NDP (rezidentovi SR), ktorý vykonáva svoju podnikateľskú činnosť v zahraničí, môže na území druhého štátu vzniknúť stála prevádzkareň. Vznik stálej prevádzkarne v zahraničí sa posudzuje podľa národných právnych predpisov druhého štátu a v prípade, ak ide o štát, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, posudzuje sa vznik stálej prevádzkarne súčasne aj podľa ustanovení príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia.
Vznik stálej prevádzkarne v zahraničí oprávňuje druhý štát zdaniť tú časť ziskov, ktoré daňovník dosahuje vykonávaním podnikateľskej činnosti prostredníctvom stálej prevádzkarne, t.j. tie zisky, ktoré sú prisúdené jeho stálej prevádzkarni. Pravidlá pre prisúdenie ziskov stálej prevádzkarni sú stanovené vnútroštátnymi právnymi predpismi daného štátu, ako aj v rámci zmlúv o zamedzení dvojitého zdanenia, a to zvyčajne v ustanoveniach článku 7.
Predmetom dane daňovníka s NDP sú podľa § 2 písm. f) zákona o dani z príjmov nielen príjmy (výnosy) plynúce zo zdrojov na území SR, ale rovnako aj príjmy (výnosy) plynúce zo zdrojov v zahraničí. Keďže stála prevádzkareň je pojem vymedzený len na daňové účely, pričom stála prevádzkareň je súčasťou spoločnosti a nepredstavuje samostatný právny subjekt, predmetom dane daňovníka s NDP sú aj tie príjmy (výnosy), ktoré dosiahne prostredníctvom stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí. V tejto súvislosti súčasťou základu dane daňovníka s NDP je aj základ dane alebo daňová strata jeho stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí podľa § 17 ods. 14 zákona o dani z príjmov v znení účinnom od 1. januára 2010.
Podľa § 17 ods. 14 zákona o dani z príjmov v znení účinnom do 31. decembra 2009 súčasťou základu dane daňovníka s NDP bol základ dane stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí. Ak táto stála prevádzkareň dosiahla daňovú stratu, bolo potrebné zvážiť, či v štáte, kde je stála prevádzkareň umiestnená, je možné daňovú stratu umorovať (t.j. či je podľa legislatívy platnej v tomto štáte možné základ dane stálej prevádzkarne v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach znížiť o dosiahnutú daňovú stratu). V prípade, ak legislatíva štátu, v ktorom bola stála prevádzkareň umiestnená, takúto možnosť ponúkala, daňová strata stálej prevádzkarne nebola súčasťou základu daňovníka s NDP v SR.
Úprava ustanovenia § 17 ods. 14 zákona o dani z príjmov od 1. januára 2010, na základe ktorého je súčasťou základu dane daňovníka s NDP nielen základ dane ale rovnako aj daňová strata stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí, sa podľa prechodného ustanovenia § 52h ods. 2 zákona o dani z príjmov po prvýkrát použije na daňovú stratu stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí, ktorá bude vykázaná po 31. decembri 2009.
Z účtovného hľadiska môže byť stála prevádzkareň v zahraničí sledovaná ako istý vnútorný organizačný útvar účtovnej jednotky. Z tohto dôvodu výsledok hospodárenia, ktorý prináleží stálej prevádzkarni, je vykázaný ako súčasť celkového výsledku hospodárenia danej spoločnosti. Z neho sa podľa § 17 ods. 1 zákona o dani z príjmov vychádza pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty danej spoločnosti. Výsledok hospodárenia za spoločnosť ako celok sa upraví na základ dane, resp. daňovú stratu podľa ustanovení § 17 až 29 zákona o dani z príjmov.
Pri zisťovaní základu dane stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí sa teda v SR postupuje rovnako. Daňovým výdavkom sú vo všeobecnosti výdavky (náklady) vymedzené v § 2 písm. i) a § 19 zákona o dani z príjmov. V prípade stálej prevádzkarne umiestnenej v zahraničí sú podľa § 17 ods. 14 zákona o dani z príjmov daňovými výdavkami aj výdavky, ktoré je daňovník povinný uhrádzať podľa právnych predpisov platných v štáte, v ktorom je zdroj príjmu. Tieto výdavky si daňovník môže do daňových výdavkov uplatniť v rozsahu ustanovenom v týchto právnych predpisoch.

Príklad 117

Slovenská spoločnosť Frateli, s.r.o. má stálu prevádzkareň umiestnenú na území Talianska. Stála prevádzkareň v Taliansku, je povinná platiť za svojich zamestnancov v Taliansku poistné odvody vo výške podľa talianskych právnych predpisov. Pri vyčísľovaní základu dane, resp. daňovej straty spoločnosti Oliva, s.r.o. v SR sa vychádza z výsledku hospodárenia vykázaného za celú spoločnosť (jeho súčasťou je aj tá časť výsledku hospodárenia, ktorá pripadá na stálu prevádzkareň), ktorý sa upraví podľa ustanovení § 17 až 29 zákona o dani z príjmov. V prípade zaplateného povinného poistného za zamestnancov v Taliansku, sa do daňových výdavkov nezahrnú vo výške podľa slovenských právnych predpisov, ale vo výške ustanovenej podľa talianskych právnych predpisov.

______________________

Zisky stálej prevádzkarne teda môžu byť zdanené nielen v štáte, kde je stála prevádzkareň umiestnená, ale zároveň aj v štáte jej zriaďovateľa. Z uvedeného dôvodu by mohlo nastať dvojité zdanenie ziskov stálej prevádzkarne. Zamedzenie dvojitého zdanenia sa uplatní v prípadoch, ak ide o stálu prevádzkareň umiestnenú na území štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdaneniu, a to uplatnením metódy zápočtu alebo metódy vyňatia v súlade s § 45 zákona o dani z príjmov. Metóda, ktorá sa na zamedzenie dvojitého zdanenia uplatní, závisí od ustanovení príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia (zvyčajne článku 23).
S účinnosťou od 1. januára 2010 sa postup zistenia základu dane podľa § 17 ods. 14 zákona o dani z príjmov rovnako vzťahuje aj na daňovníka, ktorému z dôvodu zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva zo zahraničia na územie SR zostáva v zahraničí jeho stála prevádzkareň.

Problematika zrušenia opravných položiek a rezerv na účet nerozdelený zisk minulých rokov ako aj opravy minulých účtovných období bez ohľadu na postup účtovania a zákon o účtovníctve je upravená v tomto ustanovení. Podľa tohto ustanovenia je možné upravovať chyby minulých účtovných období, bez ohľadu na spôsob účtovania. Opravy chýb minulých účtovných období sa účtujú v tom období, v ktorom boli zistené a v závislosti od významnosti zistených chýb. Podľa zákona o účtovníctve a postupov účtovania sa pri významných chybách opravy účtujú na účet nerozdelený zisk minulých rokov a pri nevýznamných chybách na účty nákladov alebo výnosov. Podľa zákona o dani z príjmov sa chyby minulých účtovných období zahŕňajú do základu dane v tom zdaňovacom období, s ktorým vecne a časovo súvisia, podaním dodatočného daňového priznania za zdaňovacie obdobie. Podľa tohto ustanovenia sa postupuje pri zrušení opravných položiek a rezerv účtovaných na účet nerozdelený zisk minulých rokov. V prípade, že vytvorená rezerva, alebo opravná položka bola uznaná za daňový výdavok, t.j. pri jej vzniku znižovala základ dane, potom pri zrušení takejto rezervy alebo opravnej položky musí byť zahrnutá do základu dane, t. j. pri jej zrušení zvyšuje základ dane, bez ohľadu na spôsob účtovania.

stanovuje spôsob úpravy základu dane daňovníkov, ktorí nie sú založení alebo zriadení za účelom podnikania vymedzených v § 12 ods. 3 zákona o dani z príjmov v prípade predaja majetku, ktorý bol používaný na činnosť, z ktorej príjmy:

- sú predmetom dane z príjmov,
- nie sú predmetom dane z príjmov.

V prípade predaja majetku, ktorý bol používaný iba na činnosti, z ktorých príjmy sú predmetom dane, t.j. činnosti z ktorých sa dosahuje zisk, do základu dane daňovník zahrnie rozdiel, o ktorý príjem z predaja tohto majetku prevyšuje vstupnú cenu podľa § 25 zákona o dani z príjmov zníženú o daňové odpisy uplatnené v daňových výdavkoch vypočítané rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania.

Príklad 118

Občianske združenie Jahôdka si v roku 2009 obstaralo budovu v hodnote 900 000 € a využívalo ju iba na prenájom. Budovu odpisovala rovnomerným spôsobom odpisovania. V roku 2011 budovu za sumu 850 000 € predalo. Ako predaj budovy ovplyvní základ dane občianskeho združenia?

Nakoľko občianske združenie používalo budovu na prenájom, príjem z ktorého je v súlade s § 12 ods. 2 ZDP predmetom dane, v rokoch 2009 a 2010 si uplatňovalo do daňových výdavkov rovnomerný odpis každoročne vo výške 45 000 €. V roku 2011 pri predaji budovy bude ovplyvňovať základ dane občianskeho združenia rozdiel medzi príjmom z predaja budovy (850 000 €) a zostatkovou cenou budovy (900 000 – 90 000), t.j. zisk z predaja budovy 40 000 €.

______________________

Ak daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie nepoužíval majetok na činnosti, príjmy z ktorých sú predmetom dane, do základu dane zahrnie rozdiel o ktorý príjmy z predaja majetku prevyšujú cenu, v ktorej bol majetok ocenený v účtovníctve pri jeho nadobudnutí zvýšenú o prípadné náklady preukázateľne vynaložené na jeho technické zhodnotenie.

Príklad 119

Občianske združenie Jahôdka si v roku 2009 obstaralo budovu v hodnote 900 000 € a využívalo ju iba v rámci svojej hlavnej činnosti vymedzenej v jej stanovách. V roku 2011 budovu za sumu 850 000 € predalo. Ako predaj budovy ovplyvní základ dane občianskeho združenia?

Občianske združenie využívalo budovu iba na svoju hlavnú činnosť vymedzenú v stanovách, príjmy z ktorej sú podľa § 13 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov oslobodené od dane z príjmov. Z tohto dôvodu si občianske združenie nemohlo uplatňovať do daňových výdavkov odpisy podľa zákona o dani z príjmov. V roku 2011 pri predaji budovy občianske združenie zahrnie do základu dane rozdiel medzi predajnou cenou (850 000 €) a vstupnou cenou budovy (900 000), t.j. stratu z predaja 50 000 €.

______________________

V prípade, ak daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie používa majetok čiastočne na svoju hlavnú činnosť a čiastočne za účelom dosahovania zisku, potom pri predaji tohto majetku sa do základu dane zahŕňa príjem dosiahnutý z predaja tohto majetku znížený o vstupnú cenu majetku podľa § 25 zákona o dani z príjmov upravenú o pomernú časť odpisov vypočítanú v súlade s § 24 ods. 4 tohto zákona.

Príklad 120

Občianske združenie Jahôdka si v roku 2009 obstaralo budovu v hodnote 900 000 € a využívalo ju na 90 % v rámci svojej hlavnej činnosti vymedzenej v jej stanovách a 10 % na prenájom iným subjektom. V roku 2011 budovu za sumu 850 000 € predalo. Ako predaj budovy ovplyvní základ dane občianskeho združenia?
Nakoľko občianske združenie využívalo budovu aj čiastočne na činnosť, ktorá je predmetom dane, mohlo si v rokoch 2009 a 2010 uplatniť do daňových výdavkov rovnomerný odpis, avšak iba vo výške 10 % z výšky ročného odpisu, t.j. každoročne 4 500 € [( 900 000/20) x 0,10].

Pri predaji majetku v roku 2011 sa do základu dane občianskeho združenia zahrnie rozdiel medzi predajnou cenou (850 000 €) a vstupnou cenou zníženou o odpisy uplatnené do daňových výdavkov[900 000 – (4 500 x 2)], t.j. strata 41 000 €.

______________________

Upozornenie !

S účinnosťou od 1. 1. 2011 zákonom č. 548/2010 bolo zrušené oslobodenie príjmov z predaja majetku obcí a vyšších územných celkov podľa § 13 ods. 1 písm. b) ZDP, čo znamená, že ustanovenie § 17 ods. 16 sa od 1. 1. 2011 týka aj predaja majetku obcí a vyšších územných celkov, ako aj rozpočtových organizácií, ktorých zriaďovateľom sú títo daňovníci.

Podľa tohto ustanovenia súčasťou výsledku hospodárenia sú aj nerealizované kurzové rozdiely z ocenenia majetku a záväzkov ako aj rozdiely z ocenenia cenných papierov a derivátov reálnou hodnotou (zaúčtované do nákladov a výnosov na konci účtovného obdobia). Zákon o dani z príjmov umožňuje daňovníkovi nezahrňovať vzniknuté kurzové rozdiely do základu dane na základe svojho rozhodnutia, ak podá oznámenie o nezahrňovaní vzniknutých kurzových rozdielov správcovi dane pred začatím zdaňovacieho obdobia. Uvedený postup umožňuje prechodné ustanovenie § 52 ods. 39 zákona o dani z príjmov. Podľa tohto prechodného ustanovenia bol daňovník povinný podať oznámenie správcovi dane do lehoty na podanie daňového priznania za rok 2004.
Podľa prechodného ustanovenia § 52 ods. 43 zákona o dani z príjmov bol daňovník povinný doručiť oznámenie správcovi dane do konca roka 2005. Do základu dane sa nezahŕňajú len kurzové rozdiely, ktoré vznikli z dôvodu nezrealizovaných inkás pohľadávok a neuhradených platieb záväzkov. Následne kurzové rozdiely zahrnie daňovník do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k inkasu pohľadávok, ich odpisu alebo k platbe záväzku alebo jeho odpisu.
Od 1. marca 2009 si môže novovzniknutý daňovník uplatniť postup o nezahrňovaní kurzových rozdielov vzniknutých v účtovníctve do základu dane už v zdaňovacom období ich vzniku, ak doručí oznámenie správcovi dane najneskôr do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom vznikli. Právny nástupca daňovníka zaniknutého bez likvidácie sa umožňuje pokračovať pri nezahrňovaní kurzových rozdielov do základu dane.

Príklad 121

Daňovník vznikol 24. januára 2008. Správcovi dane doručil do konca februára oznámenie o nezahrňovaní kurzových rozdielov. Dňa 2. 10. 2008 vznikla daňovníkovi pohľadávka za predaj tovaru v sume 100 € (kurz NBS 1€ = 30,306 SKK) t.j. 3 030,6 SKK
Prepočet k 1. 1. 2009 konverzným kurzom :
Pohľadávka 100 € t.j. 3 030,6 SKK/30,1260 SKK = 100, 597 ≈ 100,60 €
Prepočet ku dňu splatnosti v roku 2009:
Pohľadávka v sume 100 €
Kurzový rozdiel (zisk) v sume 100,00 € – 100,60 € = – 0,60 €
Kurzový rozdiel zahrnie daňovník do základu dane v zdaňovacom období roku 2009, t.j. v tom zdaňovacom období v ktorom došlo k úhrade pohľadávky.

Príklad 122

Daňovník vznikol 20. júna 2008 a doručil správcovi dane do konca júla oznámenie o nezahrňovaní kurzových rozdielov. Dňa 12. 9. 2008 vznikla daňovníkovi pohľadávka za predaj tovaru v sume 300 $ (kurz NBS 1$ =21,725 SKK) t.j. 6 517,5 SKK
Prepočet k 1.1.2009 konverzným kurzom :
Pohľadávka 300 $ t.j. 6 067,8SKK/30,1260 SKK = 201,414 ≈ 201,41 €
Prepočet ku dňu splatnosti v roku 2011:
Pohľadávka v sume 300 $, pričom predpokladajme, že kurz ECB 1 € = 1,2961 $, t.j. 231,46 €
Kurzový rozdiel (zisk) v sume 231,46 – 201,41 € = 30,05 €

Kurzový rozdiel zahrnie daňovník do základu dane v zdaňovacom období roku 2011, t.j. v tom zdaňovacom období v ktorom došlo k úhrade pohľadávky.

sa do základu dane zahrnuje
- DPH, na ktorú si platiteľ DPH uplatnil podľa § 55 zákona o DPH nárok na odpočítanie DPH pri registrácií pre DPH, s výnimkou DPH vzťahujúcou sa na hmotný a nehmotný majetok, ktorý sa zahŕňa, resp. nezahŕňa do základu dane v súlade s § 17 ods. 3 písm. d) prvého bodu zákona o dani z príjmov. Podľa ods. 18 sa zahrnuje do základu dane napr. DPH vzťahujúca sa k zásobám. Platiteľ DPH má pri registrácií pre DPH nárok uplatniť si odpočet DPH vzťahujúcu sa na zásoby za predpokladu, že zásoby neboli zahrnuté do daňových výdavkov podľa zákona o dani z príjmov v kalendárnych rokoch predchádzajúcich kalendárnemu roku, v ktorom sa stal platiteľom DPH. Ak platiteľ DPH obstará zásoby v roku, v ktorom sa stal jej platiteľom, má nárok na jej odpočítanie.

- DPH, ktorá je dodatočne odpočítateľná alebo dodatočne neodpočítateľná, ak platiteľ DPH zmenil účel použitia hmotného majetku podľa zákona o DPH v období nasledujúcom po zdaňovacom období, v ktorom nadobudol investičný majetok alebo ho vytvoril na vlastné náklady. Spôsob úpravy DPH odpočítanej pri investičnom majetku upravuje § 54 a § 54a zákona o DPH. Zákon o DPH na svoje účely definuje investičný majetok (§ 54 ods. 2), ktorým sa rozumie:

- hnuteľná vec, ktorej obstarávacia cena bez DPH alebo vlastné náklady sú 3 319,39 eura a viac a ktorých doba použiteľnosti je dlhšia ako 1 rok,
- budovy, stavebné pozemky, byty a nebytové priestory,
- nadstavby budov, prístavby budov a stavebné úpravy budov, bytov a nebytových priestorov, ktoré si podľa stavebného zákona č. 50/1976 Zb. vyžadovali stavebné povolenie.

Zákon o DPH v § 54 ods. 3 zároveň vymedzuje, čo sa zmenou účelu použitia investičného majetku rozumie. Ide napr. o použitie investičného majetku, pri ktorom si platiteľ DPH uplatnil odpočet dane, na dodávky tovarov a služieb bez možnosti odpočítania DPH alebo iba s možnosťou pomerného odpočítania DPH.
Úpravu odpočítanej dane t.j. vypočítať dodatočne odpočítateľnú alebo dodatočne neodpočítateľnú daň, je daňovník povinný vykonať spôsobom a za podmienok stanovených zákonom o DPH.

Podľa § 17 ods. 19 zákona o dani z príjmov zmluvné pokuty, poplatky z omeškania a úroky z omeškania sa zahrnú do základu dane až v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich zaplateniu, resp. úhrade. Výnimkou sú úroky z omeškania z úverov a úroky pri vzniku nepovoleného debetného zostatku na bežnom účte, ktoré sú platené bankám a prijaté bankami. Tieto sa do základu dane zahrnujú v tom zdaňovacom období, v ktorom sú zaúčtované.

upravuje vznik nepeňažného príjmu prenajímateľa, ktorý je vlastníkom prenajatej veci a to v prípade, že nájomca na základe písomného povolenia vykoná technické zhodnotenie prenajatej veci nad rámec povinnosti stanovenej v nájomnej zmluve uzatvorenej podľa § 663 až 723 Obč. zákonníka, pričom prenajímateľ toto technické zhodnotenie nájomcovi neuhradí. Nepeňažný príjem v tomto prípade prenajímateľovi vzniká:

- v zdaňovacom období, v ktorom bolo technické zhodnotenie uvedené do užívania, ak o hodnotu tohto technického zhodnotenia prenajímateľ zvýšil vstupnú, resp. zostatkovú cenu,
- v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k ukončeniu nájmu, pričom nepeňažný príjem prenajímateľa sa určí vo výške zostatkovej ceny, ktorú by malo technické zhodnotenie pri použití rovnomerného spôsobu odpisovania podľa § 27 zákona.

sú nepeňažným príjmom prenajímateľa aj výdavky na opravu prenajatého majetku vykonané nad rámec povinnosti stanovených v nájomnej zmluve uzatvorenej napr. podľa § 663 až 723 Obč. zákonníka vynaložené nájomcom a zahrnuté do daňových výdavkov nájomcu za predpokladu, že prenajímateľ nájomcovi tieto výdavky neuhradil. Prenajímateľovi vzniká nepeňažný príjem v tom zdaňovacom období, v ktorom bola oprava vykonaná a u nájomcu sú výdavky za opravu prenajatého majetku daňovými výdavkami.

Pri zisťovaní daňovej straty sa postupuje rovnako ako pri zisťovaní základu dane. Základ dane právnickej osoby sa zisťuje podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov.

Postup pri zisťovaní základu dane pri tvorbe rezervy, ktorá sa nepovažuje za daňový výdavok je upravený v tomto ustanovení. Za daňový výdavok sa nepovažuje tvorba rezervy, ktorá je nedaňovou rezervou. Náklad vo výške zaúčtovaného záväzku sa zahrnie do základu dane, na ktorý bola rezerva tvorená v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k použitiu rezervy. Pri zrušení rezervy, t.j. ak nevznikne náklad, na ktorý bola rezerva tvorená, do základu dane sa rezerva, ktorá je nedaňovou rezervou nezahrnie.

Príklad 123

Spoločnosť RVV, ktorá sa zaoberá autodopravou vytvorila v roku 2008 rezervu na odstránenie požitých odpadov a olejov vo výške 2 800 €. Podľa platných právnych predpisov je spoločnosť RVV povinná likvidovať použité odpady a oleje v presne stanovených intervaloch. Takáto rezerva na odstránenie použitých odpadov a olejov sa nepovažuje za daňový výdavok. Taktiež takáto rezerva neovplyvní základ dane v roku 2008, pretože tvorba tejto rezervy v roku 2008 bola nedaňový výdavok a zvýši základ dane o 2 800 €. Do základu dane sa rezerva na odstránenie použitých odpadov a olejov zahrnie v čase jej použitia, a to vo výške jej skutočného čerpania, t.j. za daňový výdavok sa táto rezerva uzná v roku 2009 v čase jej čerpania a to v jej skutočnej výške čerpania 2 800 €.

Ak by sa v roku 2009 rezerva na odstránenie použitých odpadov a olejov čerpala vo len vo výške 2 000 €, potom by za daňový výdavok bola uznaná len v tejto výške. Zvyšná nevyčerpaná časť rezervy vo výške 800 € by bola v čase jej zrušenia nedaňová.

______________________

stanovuje úpravu základu dane:

- nájomcu pri finančnom prenájme v prípade, že dôjde k nedodržaniu podmienok finančného prenájmu podľa § 2 písm. s). Za porušenie podmienok sa považuje každé skončenie finančného prenájmu pred skončením doby, na ktorú bola zmluva o finančnom prenájme uzatvorená bez ohľadu nato, či k porušeniu podmienok došlo zavinením alebo bez zavinenia nájomcu. Ide predovšetkým o porušenie podmienok z dôvodu:
- totálneho znehodnotenia predmetu finančného prenájmu,
- krádeže predmetu finančného prenájmu,
- z dôvodu neplatenia splátok finančného prenájmu.

Nájomca v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k porušeniu podmienok finančného prenájmu je povinný upraviť základ dane o rozdiel už uplatnených odpisov do daňových výdavkov vypočítaných prostredníctvom tzv. leasingovej metódy odpisovania (§ 26 ods. 8 zákona o dani z príjmov) a odpisov, ktoré by si nájomca uplatnil ako vlastník metódou rovnomerného spôsobu odpisovania (§ 27) alebo zrýchleného spôsobu odpisu (§ 28).

Príklad 124

Spoločnosť Amiko, s.r.o. uzatvorila s leasingovou spoločnosťou VPR zmluvu o finančnom prenájme za týchto podmienok:

K 1. 3. 2011 došlo k totálnemu zničeniu predmetu finančného prenájmu. Ako spoločnosť Amiko upraví základ dane z dôvodu nedodržania podmienok finančného prenájmu?

Keďže došlo k porušeniu podmienok finančného prenájmu (totálne zničenie predmetu finančného prenájmu) spoločnosť Amiko je povinná upraviť základ dane v tom zdaňovacom období, v ktorom došlo k totálnemu zničeniu t.j. v zdaňovacom období 2011 o rozdiel medzi uplatnenými daňovými odpismi vypočítanými leasingovou metódou odpisovania a daňovými rovnomernými alebo zrýchlenými odpismi takto:

Podľa § 22 ods. 11 zákona o dani z príjmov je možné daňovo uplatniť iba odpis majetku, o ktorom je účtované k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, t.j. pre výpočet rozdielu z dôvodu porušenia podmienok sa počítajú odpisy iba za rok 2009 a 2010 takto:

Zákon o dani z príjmov dáva daňovníkovi možnosť výberu uplatnenia rovnomerného a zrýchleného spôsobu odpisovania.
Spoločnosť Amiko zníži základ dane pri uplatnení

- rovnomerného spôsobu odpisovania o 1 002 € (9 066 – 8 064)
- zrýchleného spôsobu odpisovania o 3 269 € ( 11 333 – 8 064).

Spoločnosť Amiko si vyberie spôsob odpisovania, ktorý je pre ňu výhodnejší. Keďže je povinná upraviť daňovú zostatkovú cenu o rozdiel, o ktorý znižuje základ dane pri výbere odpisovej metódy prihliadne aj na prípadnú výšku náhrady od poisťovne, nakoľko v prípade škody sa zostatková cena majetku podľa § 19 ods. 3 písm. d) zákona o dani z príjmov uznáva do výšky príjmov z náhrad.

- nájomcu operatívneho prenájmu a nájomcu finančného prenájmu, pri ktorom dôjde k odkúpeniu predmetu nájmu pred dohodnutou dobou trvania prenájmu. Rozhodujúce pre povinnosť úpravy základu dane je výška kúpnej ceny medzi prenajímateľom a nájomcom.

Ak kúpna cena je rovná zostatkovej cene alebo je vyššia ako zostatková cena, ktorú by vec mala keby bola odpisovaná rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania, základ dane nájomcu sa neupravuje, t.j. nájomca ponecháva v daňových výdavkoch uplatnené odpisy podľa § 26 ods. 8 zákon o dani z príjmov ako aj zaúčtovaný úrok.
Ak kúpna cena je nižšia ako zostatková cena, ktorú by vec mala keby bola odpisovaná rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom, nájomca je povinný upraviť základ dane o rozdiel už uplatneného nájomného v daňových výdavkoch (leasingové odpisy + úrok vzťahujúci sa k finančnému prenájmu) a odpisov, ktoré by daňovník uplatnil rovnomerným alebo zrýchleným spôsobom odpisovania.
Nájomca pri predčasnom odkúpení majetku po prípadnej úprave základu dane pokračuje v odpisovaní majetku spôsobom odpisovania, ktorý použil pri výpočte rozdielu podľa § 17 ods. 24 písm. b) zákona o dani z príjmov a to z upravenej vstupnej alebo zostatkovej ceny. Upravená vstupná alebo zostatková cena sa vypočíta tak, že k daňovej obstarávacej alebo zostatkovej cene sa pripočíta kúpna cena a odpočíta sa nesplatená istina, t.j. zostatok nesplateného záväzku vzniknutého z finančného prenájmu.

Príklad 125

Vychádza sa zo zadania predchádzajúceho príkladu. K 1. 1. 2011 sa spoločnosť Amiko rozhodne predčasne odkúpiť predmet finančného prenájmu za kúpnu cenu 6 500 €. Výška leasingových úrokov predstavuje k 1. 1. 2011 výšku 1062,03 €. Ako spoločnosť Amiko upraví základ dane z dôvodu predčasného odkúpenia predmetu finančného prenájmu?
Pri predčasnom odkúpení predmetu finančného prenájmu a prípadnej úpravy základu dane z tohto dôvodu je potrebné zistiť, či kúpna cena predmetu finančného prenájmu je nižšia ako zostatková cena, ktorú by vec mala pri rovnomernom alebo zrýchlenom spôsobe odpisovania.

Mesačný odpis podľa § 26 ods. 8 ZDP 18 131,13 / 36 = 503,64 ≈ 504 €

Zostatková cena pri uplatňovaní:

- rovnomerného spôsobu odpisovania: 18 131,13 – [(18 131,13/4) x 2] = 9 065,13 €
- zrýchleného spôsobu odpisovania: 18 131 – (4 533 + 6 800) = 6 798,13 €.

Nakoľko zostatková cena predmetu finančného prenájmu je vyššia v obidvoch prípadoch oproti kúpnej cene, nájomca je povinný upraviť základ dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) v závislosti od vybraného spôsobu odpisovania takto:

- pri rovnomernom spôsobe odpisovania:

Ak by spoločnosť chcela pokračovať v odpisovaní rovnomerným spôsobom odpisovania, je povinná v roku 2011 zvýšiť si základ dane o 60,03 €. Ak však chcela uplatňovať zrýchlený spôsob odpisovania v roku 2011 by si znížila základ dane o 2 206, 97 €.

Daňovníkovi s ODP, ktorý na území SR vykonáva svoju činnosť, môže na území SR vzniknúť stála prevádzkareň podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov. V prípade, ak ide o daňovníka s ODP zo štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, sa vznik stálej prevádzkarne posudzuje nielen podľa zákona o dani z príjmov, ale súčasne aj podľa ustanovení príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia. Daňovník s ODP môže mať aj viaceré stále prevádzkarne na území SR a súčasne mu môžu zo zdrojov na území SR plynúť aj ďalšie príjmy, ktoré nie je možné prisúdiť jeho stálym prevádzkarňam. Ustanovenie § 17 ods. 27 zákona o dani z príjmov stanovuje výpočet základu dane takéhoto daňovníka. Jeho základ dane sa vypočíta ako súčet:

- základov dane a daňových strát jednotlivých stálych prevádzkarní,
- základov dane z tých druhov príjmov, ktoré nie sú súčasťou základu dane stálej prevádzkarne, z ktorých sa daň:

- nevyberá zrážkou podľa § 43 zákona o dani z príjmov, alebo
- vyberá daň zrážkou podľa § 43, ale jej vybraním nie je splnená daňová povinnosť, t.j. daň vybraná zrážkou sa považuje za preddavok na daň.

S účinnosťou od 1. januára 2010 sa v zákone o dani z príjmov upravila problematika podnikových kombinácií. V tejto súvislosti bolo upravené aj ustanovenie § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov. V prípade zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva z územia SR do niektorého z členských štátov EÚ sa pri vyčíslení základu dane za zdaňovacie obdobie do dňa zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia postupuje podľa § 17e ods. 8 písm. a) zákona o dani z príjmov (s účinnosťou do 31. decembra 2009 sa postupovalo podľa ustanovenia § 17 ods. 13 zákona o dani z príjmov). Ustanovenie § 17e ods. 8 písm. a) zákona o dani z príjmov od 1. januára 2010 obsahuje spôsob úpravy základu dane pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom na území SR, ktorému na území SR vznikne stála prevádzkareň. Podľa tohto ustanovenia ak dôsledkom zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva z územia SR do niektorého z členských štátov EÚ vznikne na území SR stála prevádzkareň, základ dane za zdaňovacie obdobie do dňa zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva sa neupraví o zostatky rezerv, opravných položiek a účtov časového rozlíšenia (s výnimkou opravnej položky k pohľadávkam podľa § 20).
Zároveň podľa § 17 ods. 26 zákona o dani z príjmov stála prevádzkareň, ktorá vznikne dôsledkom zmeny sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva z územia SR do niektorého z členských štátov EÚ, môže:

- odpočítavať daňovú stratu podľa § 30 zákona o dani z príjmov, ktorá bola vykázaná pred zmenou sídla alebo miesta skutočného vedenia a
- pokračovať v odpisovaní majetku, ktoré začala odpisovať daná obchodná spoločnosť alebo družstvo.

stanovuje spôsob úpravy základu dane daňovníka, ktorý pri zisťovaní základu dane vychádza z výsledku hospodárenia zisteného z podvojného účtovníctva alebo z výsledku hospodárenia vykázaného podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo. Takýto daňovník je povinný do základu dane zahrnúť sumu neuhradeného záväzku, alebo jeho časti, ak od splatnosti tohto záväzku uplynula doba 36 mesiacov. Základ dane sa upravuje o neuhradené záväzky alebo ich časti, ktoré prislúchajú k:

- výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 ZDP uznaným daňovým výdavkom,
- výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku
- zásobám,
- inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania,
- záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu) – ide o skontá, rabaty a pod.

Daňovník je povinný vykonať úpravu základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom od splatnosti daného záväzku uplynula doba 36 mesiacov. Ak daňovník zvýši základ dane o takýto výdavok a v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach dôjde:

- k úhrade záväzku alebo jeho časti, má právo si znížiť základ dane o výšku uhradeného záväzku alebo jeho časti, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k jeho úhrade.
- k premlčaniu alebo zániku takéhoto záväzku, daňovník v zdaňovacom období, v ktorom v súlade s postupmi účtovania účtuje o výnose má právo znížiť základ dane o výšku tohto zaúčtovaného výnosu.

Výnimku zo zahrnovania neuhradeného záväzku alebo jeho časti do základu dane majú neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby zriadené podľa zákona č. 213/1997 Z. z. a príspevkové a rozpočtové organizácie upravené zákonom č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy.

Príklad 126

Spoločnosti Babu, s.r.o. vznikol záväzok v sume 979 095 Sk (32 500 €) z obstarania majetku s dobou splatnosti 12. 5. 2008. Je spoločnosť povinná zvýšiť základ dane, ak k úhrade záväzku došlo k 3. 6. 2011?
Od splatnosti záväzku v máji 2011 uplynulo 36 mesiacov to znamená, že daňovník v zdaňovacom období 2011 by mal zvýšiť základ dane o sumu 32 500 €. Nakoľko však spoločnosť tento záväzok uhradila v júni 2011, nebude v tomto zdaňovacom období zvyšovať základ dane podľa § 17 ods. 29 zákona.

Príklad 127

Spoločnosti Kiko, a.s. vznikol záväzok vo výške 479 003,40 Sk (15 900 €). Splatnosť záväzku uplynula dňa 13. 1. 2008. Je spoločnosť povinná zvýšiť základ dane, ak k 13. 1. 2011 došlo k splateniu časti záväzku vo výške 7 000 €?
V zdaňovacom období 2011 uplynulo 36 mesiacov od splatnosti záväzku. Keďže však spoločnosť uhradila časť záväzku, v zdaňovacom období 2011 zvýši základ dane o rozdiel celkovej výšky záväzku a jej uhradenej časti t.j. o 8 900 € (15 900 – 7 000).

Príklad 128

Spoločnosti Babu, s.r.o. vznikol záväzok s dobou splatnosti 3. 2. 2007 vo výške 150 630 Sk (5 000 €). Ako je spoločnosť povinná upraviť základ dane, ak k 12. 8. 2011 spoločnosť uhradila časť záväzku vo výške 3 000 €?
Od splatnosti záväzku uplynulo 36 mesiacov v zdaňovacom období 2010. Nakoľko v roku 2010 spoločnosť neuhradila záväzok alebo jej časť, základ dane zvýši o celkovú sumu záväzku, t.j. o 5 000 €. V roku 2011 spoločnosť uhradila časť záväzku a keďže v roku 2010 zahrnula do základu dane celú výšku záväzku, v zdaňovacom období 2011 spoločnosť zníži základ dane o sumu zaplateného záväzku, t.j. o 3 000 €.

Uvedené ustanovenie sa použilo prvý krát na vyčíslenie základu dane po 28. 2. 2009. Ak daňovník vykázal vyšší základ dane a odviedol vyššiu daň, pretože zistil, že zahrnul do výsledku hospodárenia vyššie výnosy, alebo nižšie náklady, potom v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach úprava výsledku hospodárenia, nerozdeleného zisku minulých rokov alebo neuhradenej straty minulých rokov nebude mať vplyv na výšku základu dane a daňovej povinnosti. V prípade, že daňovník vykázal vyšší základ dane a odviedol vyššiu daň, t. j. zahrnul do výsledku hospodárenia vyššie výnosy alebo nižšie náklady, zákon o dani z príjmov mu dáva možnosť rozhodnúť sa, či:

- zahrnie do základu dane tieto vyššie výnosy alebo nižšie náklady v príslušnom zdaňovacom období, s ktorým vecne a časovo súvisia, a z tohto dôvodu podá dodatočné daňové priznanie alebo
- súčasťou základu dane v príslušnom zdaňovacom období bude aj oprava vykonaná v účtovníctve, v ktorom bola chyba zistená podľa tohto ustanovenia. Takáto vykonaná oprava už nebude mať vplyv na zdaňovacie obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisí.

Príklad 129

Daňový subjekt zistil v roku 2010, že zabudol zaúčtovať náklad vo výške 2 000 € v roku 2008. Podľa zákona o dani z príjmov má daňovník dve možnosti:

- môže sa rozhodnúť upraviť základ dane o sumu 2 000 € za zdaňovacie obdobie roku 2008 a podá dodatočné daňové priznanie, alebo
- sumu 2 000 € zahrnie do základu dane v roku 2010; t. j. suma 2000 € nebude ovplyvňovať základ dane ani daňovú povinnosť roku 2008 a nebude podávať ani dodatočné daňové priznanie za rok 2008.

Ocenenie v reálnych hodnotách pri predaji a kúpe podniku alebo jeho časti, nepeňažnom vklade a zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev

§ 17a

Predaj a kúpa podniku alebo jeho časti v reálnych hodnotách

(1) Daňovník, ktorý predáva podnik alebo jeho časť (ďalej len „daňovník predávajúci podnik“) a ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), zahrnuje do základu dane príjem z predaja podniku alebo jeho časti v dohodnutej kúpnej cene

a) zvýšenej o záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik a o nevyčerpané rezervy [§ 20 ods. 9 písm. b), d) až f)],
b) zníženej o hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré ak by boli uhradené pred predajom podniku alebo jeho časti, boli by u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom, o zostatkovú cenu predávaného hmotného majetku a nehmotného majetku a o hodnotu pohľadávok, ktoré by sa pri inkase nepovažovali za zdaniteľný príjem,
c) zníženej o zostatkovú hodnotu aktívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku1) alebo zvýšenej o zostatkovú hodnotu pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku.1)

(2) Daňovník kupujúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), ocení majetok podniku alebo jeho časť v reálnej hodnote, pričom pri odpisovaní majetku sa uplatní postup podľa § 26. Opravnú položku k nadobudnutému majetku odpisuje tento daňovník podľa osobitného predpisu.1) Pri pohľadávkach, ktoré nadobudol daňovník kúpou podniku alebo jeho časti, uplatní postup podľa § 17 ods. 12 písm. d). Záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik od daňovníka predávajúceho podnik sa zahrnú do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom.
(3) Daňovník predávajúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), upraví výsledok hospodárenia zistený v účtovníctve1) pri odpisovanom majetku o rozdiel vzniknutý medzi zostatkovou cenou zistenou podľa osobitného predpisu1) a zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a o rozdiel medzi reprodukčnou obstarávacou cenou1) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g).
(4) Základ dane daňovníka predávajúceho podnik podľa odseku 3 sa zníži o

a) sumu (výšku) rezervy prevzatej daňovníkom kupujúcim podnik, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom,
b) rozdiel medzi vytvorenými opravnými položkami vo výške podľa osobitného predpisu1) a opravnými položkami už zahrnutými do základu dane podľa § 20; súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1)
c) sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27.

(5) Daňovník kupujúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), majetok a záväzky nadobudnuté kúpou podniku alebo jeho časti oceňuje reálnou hodnotou, pričom pri odpisovaní majetku uplatní postup podľa § 26. Goodwill alebo záporný goodwill sa zahrnuje do základu dane až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti;30) ak počas tohto obdobia

a) sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)
b) sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)
c) je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu,80b) alebo
d) dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku30) alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(6) Daňovník kupujúci podnik podľa odseku 5 upraví základ dane o rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom. Zrušenie rezervy nadobudnutej kúpou podniku alebo jeho časti sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu.1) Na ďalšiu tvorbu rezerv u daňovníka kupujúceho podnik sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 a § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv.
(7) Daňovník kupujúci podnik podľa odseku 5 pri nepremlčanej pohľadávke nadobudnutej kúpou podniku alebo jeho časti ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, uplatní ako daňový výdavok podľa § 19 pri

a) postúpení tejto pohľadávky reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 12 mesiacov,
2. 50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 24 mesiacov,
3. 100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 36 mesiacov,

b) odpise pohľadávky sumu najviac do výšky

1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 12 mesiacov,
2. 50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 24 mesiacov,
3. 100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti uplynula doba dlhšia ako 36 mesiacov.

(8) Úprava základu dane u daňovníka predávajúceho podnik podľa odsekov 1, 3 a 4 sa vykoná v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti.30)
(9) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti sa na účely tohto zákona vychádza z reálnej hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 5.

Predaj a kúpa podniku alebo jeho časti v reálnych hodnotách
V súlade s § 5 Obchodného zákonníka (ďalej len „ObchZ“) pri vykonávaní podnikateľskej činnosti podnikateľom sa vytvára osobitný komplex hodnôt hmotnej, nehmotnej a osobnej povahy, ktorý označujeme „podnik“. Podnik je teda výsledkom činnosti podnikateľa. Jeho štruktúra, charakter, veľkosť a pod. závisí od charakteru podnikateľa, ktorý tento podnik vytvára.
Podnik je súborom hmotných, osobných a nehmotných zložiek podnikania spojených podnikateľským zámerom, ktoré patria podnikateľovi a slúžia prevádzkovaniu jeho podnikateľskej činnosti. Z toho vyplýva, že podnik ako majetková hodnota je objektom právnych vzťahov a nie je ich subjektom. Takýmto subjektom je len podnikateľ.
Podnik môže byť predmetom dispozícií ako sú predaj, darovanie, vklad do obchodnej spoločnosti. Osobitne významné sú dispozície s podnikom pri prevádzkovaní a predaji podniku v konkurze. Podnik je predmetom dedenia a stáva sa súčasťou dedičstva. Živnostenský zákon upravuje osobitosti pri prevádzkovaní podniku fyzickej osoby – živnostníka pri úmrtí podnikateľa, ako aj pri pokračovaní v riadení podniku na základe živnostenského oprávnenia pri premene obchodných spoločností a družstva. V prípade podniku, ktorý sa zakladá na inom verejnoprávnom oprávnení, sa tieto osobitosti spravujú príslušnou úpravou, pričom treba zdôrazniť, že ide v zásade o „neprenosné a neprevoditeľné“ práva.
Podnik je vonkajším prejavom zložiek majetku podnikateľa, od ktorého je potrebné rozlišovať jeho obchodný majetok, pri ktorom ide o zobrazovanie zložiek majetku v účtovníctve podnikateľa resp. v daňovej evidencii podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov a v evidencii podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov.
Podľa § 6 ObchZ, obchodný majetok predstavuje súhrn majetkových hodnôt, ktoré patria podnikateľovi a slúžia alebo sú určené k jeho podnikaniu. Ide o súhrn všetkých aktív určitého podnikateľa. Obchodný majetok podľa ObchZ je vo vlastníctve podnikateľa a predstavujú ho veci (hnuteľné aj nehnuteľné), pohľadávky zo záväzkových vzťahov (zmluvných alebo mimozmluvných), iné majetkové a nemajetkové práva (práva k využívaniu vynálezu alebo patentu, právo k úžitkovému vzoru, k ochrannej známke), peniazmi oceniteľné iné hodnoty (obchodné meno, know-how, akcie, obchodné podiely v s.r.o.).
U fyzickej osoby pojem majetok zahrňuje ako obchodný majetok, tak aj ďalšie hodnoty, ktoré neslúžia k jeho podnikaniu. Z uvedeného dôvodu pri fyzickej osobe, rozlišujeme majetok a obchodný majetok.
Z právneho hľadiska je predaj podniku upravený v ustanoveniach § 476 a 488 Obchodného zákonníka a to z dôvodu, že ide o záväzkové vzťahy, ktoré sú obchodno-právnymi vzťahmi bez ohľadu na to, kto je subjektom týchto vzťahov.
Predaj podniku sa môže realizovať na základe uzatvorenia zmluvy, pričom pre platnosť zmluvy sa vyžaduje písomná forma a overené podpisy predávajúceho a kupujúceho.
Podľa § 476 ObchZ sa zmluvou o predaji podniku predávajúci zaväzuje previesť na kupujúceho vlastnícke právo k veciam, iné práva a iné majetkové hodnoty, ktoré slúžia na prevádzkovanie podniku a kupujúci sa zaväzuje prevziať záväzky predávajúceho súvisiace s podnikom a zaplatiť kúpnu cenu. Kúpna cena je určená na základe údajov o súhrne vecí, práv a záväzkov uvedených v účtovnej evidencii predávaného podniku ku dňu uzavretia zmluvy. Ak zmluva nadobudne účinnosť k neskoršiemu dátumu, prihliadne sa na zvýšenie alebo zníženie imania, ku ktorému došlo v medziobdobí.
Charakteristickou črtou tejto zmluvy je, že jej predmetom nie je jednotlivá vec, ale podnik, ktorým je podľa § 5 ObchZ súbor hmotných ako aj osobných a nehmotných zložiek podnikania. K podniku patria veci, práva a iné majetkové hodnoty, ktoré podnikateľovi slúžia na prevádzkovanie podniku, alebo vzhľadom na svoju povahu, majú tomuto účelu slúžiť.
Z vyššie uvedeného je zrejmé, že podnik to nie sú len veci (hnuteľné či nehnuteľné) a majetkové práva, ale i osobné zložky podnikania, ku ktorým patria, ako sami zamestnanci, tak ich kvalifikácia, ich skúsenosti, ako i nehmotné zložky (obchodné meno, povesť atď.). ObchZ pripúšťa, aby predmetom zmluvy o predaji podniku bola iba časť podniku, a to za určitých podmienok. Časťou podniku sa rozumie určitý, samostatne funkčný celok (súbor zložiek podniku) slúžiaci podnikateľskému subjektu k uskutočňovaniu jeho podnikateľskej činnosti (napr. organizačná zložka, prevádzkareň).
Z obsahu zmluvy musí jednoznačne vyplývať, že sa vzťahuje na prechod všetkých práv a záväzkov spojených s prevádzkou podniku alebo jeho časti, t.j. musí byť zrejmé, že nejde len o predaj jednotlivých zložiek majetku.
Pri predaji podniku je potrebné vychádzať zo skutočnosti, že podnik nie sú len veci hmatateľné ako hmotný majetok, nehnuteľnosti, zásoby, prípadne nehmotný majetok, ale aj pohľadávky a záväzky.
Na kupujúceho prechádzajú aj práva a záväzky z existujúcich právnych vzťahov, napríklad práva a záväzky z nájomných zmlúv, poistných zmlúv a iných zmlúv, a to bez súhlasu druhej zmluvnej strany. Kupujúci vstupuje v týchto vzťahoch do postavenia predávajúceho.
Pre predávajúceho znamená prevzatie peňažných záväzkov kupujúcim skutočnosť, že sa zbaví povinnosti zaplatiť dlh, pričom sa kupujúci stáva zaviazaným namiesto predávajúceho. Predávajúci na prechod pohľadávok nepotrebuje súhlas veriteľa, predávajúci však ručí za splnenie prevedených záväzkov kupujúcim (§ 477 ObchZ).
Na kupujúceho však neprechádzajú práva a povinnosti, ktoré nemajú súkromnoprávnu povahu, teda ktoré vznikli na základe právnych noriem verejného práva. Predmetom prechodu nie je živnostenské alebo iné oprávnenie predávajúceho na podnikateľskú činnosť. Neprechádzajú daňové povinnosti, záväzky voči štátnemu rozpočtu, nedoplatky predávajúceho na poistnom za zdravotné, nemocenské a dôchodkové poistenie, pokuty uložené orgánmi verejnej správy a iné záväzky verejnoprávnej povahy.
Postúpením peňažných pohľadávok kupujúcemu naopak predávajúci stráca postúpené pohľadávky s celým príslušenstvom a všetkými právami s nimi spojenými, pričom nie je už ďalej oprávnený pohľadávky vymáhať a prijímať od dlžníkov peňažné plnenia.
Prechod pohľadávok z predávajúceho na kupujúceho sa riadi ustanoveniami § 524 a nasl. ObchZ o postúpení pohľadávky. Predávajúci nezodpovedá kupujúcemu za vymoženie pohľadávok, teda za neochotu alebo neschopnosť dlžníka splniť si svoj záväzok. Zodpovedá však v prípade, že určitá pohľadávka, ktorá bola prezentovaná ako súčasť podniku, vôbec neexistovala.
Kúpnu cenu predávaného podniku tvorí u predávajúceho kúpna cena dohodnutá v zmluve o predaji podniku, resp. jeho časti vrátane hodnoty postúpeného záväzkov (§ 476, 477 ObchZ t.j. finančná hodnota, ktorú kupujúci za kúpený majetok zaplatí).
Predpokladá sa, že kúpna cena je určená na základe údajov o súhrne vecí, práv a záväzkov uvedených v účtovnej evidencii predávaného podniku ku dňu uzavretia zmluvy a na základe ďalších hodnôt uvedených v zmluve, pokiaľ nie sú zahrnuté do účtovnej evidencie. Ak má zmluva nadobudnúť účinnosť k neskoršiemu dátumu, mení sa výška kúpnej ceny s prihliadnutím na zvýšenie alebo zníženie imania, ku ktorému došlo v medziobdobí (§ 482 ObchZ).
Podľa § 483 ObchZ, zákon predpokladá odovzdanie a prevzatie vecí ku dňu účinnosti zmluvy, zmluvné strany však môžu dohodnúť aj iný termín na splnenie týchto vzájomných povinností. Nesplnením povinnosti veci odovzdať alebo prevziať jednou zo zmluvných strán, nastávajú účinky omeškania podľa § 365 a nasl. ObchZ.
Vlastnícke právo k hnuteľným veciam prechádza na kupujúceho samotnou účinnou zmluvou. Nie je potrebný žiadny úkon smerujúci k prevodu, ako napr. odovzdanie veci, či zaplatenie kúpnej ceny. V súlade s § 444 až 446 ObchZ je však možné dohodnúť aj neskorší prechod vlastníckeho práva k hnuteľnostiam, napr. až zaplatením kúpnej ceny alebo odovzdaním a prevzatím veci.
K prechodu vlastníckeho práva k nehnuteľným veciam je potrebný vklad do katastra nehnuteľnosti. Kupujúci nadobúda vlastnícke právo ku dňu, kedy vklad do katastra nehnuteľností nadobúda právne účinky, čo je dňom jeho právoplatnosti, ktorá vzniká vyznačením vkladu na listine o právnom úkone.

Vplyv predaja podniku na základ dane bol až do 31. 12. 2009 riešený v ustanovení § 17 ods. 11 zákona o dani z príjmov. V súlade s týmto ustanovením sa do základu dane daňovníka, ktorý predával podnik alebo jeho časť, zahrnul aj rozdiel, o ktorý príjem z predaja podniku v dohodnutej kúpnej cene zvýšenej o záväzky a zníženej o stav prevádzaných peňažných prostriedkov na bankových účtoch alebo v hotovosti prevyšoval hodnotu predávaného podniku alebo jeho časti zahŕňanú do daňových výdavkov.
Daňovník, ktorý viedol jednoduché účtovníctvo, zahrnul do daňových výdavkov aj hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré, ak by boli uhradené pred predajom podniku, boli by u predávajúceho daňovým výdavkom. Príjem z predaja podniku alebo jeho časti sa zahrnul do základu dane daňovníka v zdaňovacom období, v ktorom nastala účinnosť zmluvy o predaji podniku.
Zákonom č. 504/2009 Z. z. o dani z príjmov sa s účinnosťou od 1. 1. 2010 uvedené ustanovenie § 17 ods. 11 zrušilo a predaj podniku u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva a rovnako aj jeho kúpa je riešená v nových ustanoveniach § 17a ods. 1 a 2 tohto zákona.
Pri predaji podniku fyzickej osoby môže v praxi dôjsť k dvom situáciám a to:

- daňovník ukončí celú svoju podnikateľskú činnosť alebo
- pokračuje ďalej v inej činnosti.

A) Daňovník skončil podnikanie

V prípade, ak u daňovníka po predaji podniku resp. jeho časti zároveň aj dochádza k celkovému ukončeniu podnikateľskej činnosti, pričom nepredal všetky záväzky, pohľadávky, zásoby atď. ako súčasť predávaného podniku, musí ku dňu skončenia podnikania:

- upraviť základ dane nielen podľa § 17a ods. 1, čo je úprava kúpnej ceny predávaného podniku ale zároveň musí aj
- upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov.

Tieto úpravy základu dane vykoná daňovník v rámci účtovných uzávierkových operácií pri zostavovaní účtovnej závierky ku dňu skončenia podnikania.
Podľa § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k skončeniu podnikania daňovníka (§ 6) alebo k skončeniu inej samostatnej zárobkovej činnosti, alebo prenájmu (§ 6) upraví základ dane a to podľa skutočnosti, či účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 alebo 14 [§ 17 ods. 8 písm. a) zákona] alebo účtuje v sústave podvojného účtovníctva [§ 17 ods. 8 písm. b) zákona] alebo uplatňuje výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 [§ 17 ods. 8 písm. c) zákona].

B) Daňovník (predávajúci podnik) neskončil podnikanie

V prípade, ak daňovník po predaji podniku neskončil svoju podnikateľskú činnosť, účtovné knihy neuzatvára. Daňové priznanie k dani z príjmov podáva v zákonnom termíne podľa § 49 zákona o dani z príjmov po skončení zdaňovacieho obdobia. Súčasťou jeho príjmov z podnikania bude aj príjem z predaja podniku alebo jeho časti podľa § 6 ods. 5 písm. c) zákona o dani z príjmov, pričom základ dane pri predaji podniku alebo jeho časti sa upraví podľa § 17a ods. 1 zákona č. 504/2009 Z. z.
Úprava základu dane pri predaji podniku
V obidvoch prípadoch, t.j. aj keď daňovník predajom podniku skončil podnikanie aj keď neskončil, upravuje kúpnu cenu predávaného podniku v súlade s § 17a ods. 1 zákona o dani z príjmov, a to v rámci účtovných závierkových operácií pri zostavovaní účtovnej závierky, či už riadnej alebo mimoriadnej v súlade s postupmi účtovania v sústave JÚ.
Podľa tohto ustanovenia daňovník, ktorý predáva podnik alebo jeho časť a ktorý zisťuje základ dane podľa § 17a ods. 1 písm. a) zahrnuje do základu dane príjem z predaja podniku alebo jeho časti v dohodnutej kúpnej cene:

a) zvýšenej o záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik a o nevyčerpané rezervy [§ 20 ods. 9 písm. b), d) až f)],
b) zníženej o hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré ak by boli uhradené pred predajom podniku alebo jeho časti, boli by u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom, o zostatkovú cenu predávaného hmotného majetku a nehmotného majetku („HaNM“) a o hodnotu pohľadávok, ktoré by sa pri inkase nepovažovali za zdaniteľný príjem,
c) zníženej o zostatkovú hodnotu aktívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku alebo zvýšenej o zostatkovú hodnotu pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku.

Príjem z predaja podniku sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti (§ 17a ods. 8 zákona).
Dohodnutá kúpna cena + záväzky prevzaté kupujúcim + nevyčerpané rezervy + zostatková hodnota pasívnej opravnej položky – záväzky uznané za daňový výdavok – zostatková cena predávaného HaNM – pohľadávky, ktoré nie sú zdaniteľným príjmom – zostatková hodnota aktívnej opravnej položky.
V súlade s § 482 ObchZ predpokladá sa, že kúpna cena je určená na základe údajov o súhrne vecí, práv a záväzkov uvedených v účtovnej evidencii predávaného podniku ku dňu uzavretia zmluvy a na základe ďalších hodnôt uvedených v zmluve, pokiaľ nie sú zahrnuté do účtovnej evidencie. Ak má zmluva nadobudnúť účinnosť k neskoršiemu dátumu, mení sa výška kúpnej ceny s prihliadnutím na zvýšenie alebo zníženie imania, ku ktorému došlo v medziobdobí.
Pri prevode (predaji) hmotného a nehmotného majetku odpisovaného sa za výdavok pri predaji podniku považuje zostatková cena HaNM podľa § 19 ods. 3 písm. b) zákona o dani z príjmov.
Hodnota prevádzaných zásob, ktoré boli predávajúcim uhradené už pri predaji podniku neznižuje kúpnu cenu, nakoľko ju daňovník mal už uplatnenú vo výdavkoch. V prípade, ak predáva aj zásoby, ktoré neboli pred predajom uhradené o tieto si môže znížiť kúpnu cenu predávaného podniku. Keďže však ide o zásoby, ktorých úhradu preberá kupujúci ako záväzok ich zaplatiť o tento sa zvyšuje kúpna cena podniku.
Čo sa týka pohľadávok predávaných ako súčasť podniku v odbornej verejnosti prevládajú viaceré názory na spôsob postupu ich zahrnutia do základu dane.
Ministerstvo financií v súčasnosti zastáva názor, že v prípade

- vlastných pohľadávok je príjem z ich predaja súčasťou kúpnej ceny celého podniku a nie je podstatné, za akú cenu boli skutočne tieto predané, t.j. môžu sa predať aj za cenu pod ich menovitú hodnotu. Výdavok k príjmu z predaja tejto pohľadávky nie je možné uplatniť, nakoľko takýto výdavok si daňovník uplatnil už v čase ich vzniku (v predchádzajúcom období) vo forme úhrady napr. miezd, odvodových povinností, úhrady spotrebovaných služieb, spotrebovaného materiálu a pod.,
- obstaraných pohľadávok (nadobudnutých postúpením/kúpou), je príjem posudzovaný rovnako ako pri predávanej vlastnej pohľadávke, t.j. je súčasťou kúpnej ceny celého podniku resp. jeho časti. Čo sa týka výdavku k tejto pohľadávke, ide o výdavok vo výške obstarávacej ceny pohľadávky, ktorý si daňovník uplatní v plnej výške, tak ako ju kúpil/skutočne zaplatil pri obstaraní tejto pohľadávky a to v zdaňovacom období, v ktorom túto pohľadávku predal ako súčasť podniku resp. jeho časti.

Hodnota záväzkov, ktorú preberá kupujúci, sa u predávajúceho pripočítava k celkovej kúpnej cene podniku. Zároveň však daňovník do výdavkov zahrnie hodnotu tých záväzkov, ktoré by u neho boli (ak by ich sám uhradil pred predajom podniku) daňovými výdavkami v súlade s § 19 zákona o dani z príjmov vynaloženými na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov.

Príklad 130

Podnikateľ Albert účtujúci v sústave JÚ sa rozhodol predať svoj podnik druhému podnikateľovi Borisovi. Ku dňu účinnosti zmluvy o predaji podniku jeho obchodné imanie tvorili:

čisté obchodné imanie podnikateľa Alberta teda bude vo výške 39 000 eur (rozdiel majetku a záväzkov, t.j. 22 500 + 12 000 + 7 500 + 1 500 – 4 500).
Vplyv na základ dane v závislosti od dohodnutej kúpnej ceny, ktorú stanovili:

1. na úrovni čistého obchodného imania 39 000 eur
2. na úrovni zostatkovej hodnoty aktív 21 000 eur (HM + pohľadávky)
3. v dohodnutej kúpnej cene 50 000 eur
4. v dohodnutej kúpnej cene 10 000 eur

Úprava kúpnej ceny u predávajúceho podľa § 17a ods. 1 zákona o dani z príjmov.

1. Kúpna cena 39 000 eur (zásoby + hodnota HM + pohľadávky)

+ záväzky 4 500 eur
– hodnota podniku zahrňovaná do daňových výdavkov, t.j.
zostatková cena HM – 12 000 eur
obstarávacia cena pohľadávky nadobudnutej postúpením – 1 500 eur
– záväzky 4 500 eur, ktoré ak by boli uhradené pred predajom, boli by u predávajúceho daňové výdavky
= 25 500 eur – upravená kúpna cena podniku ovplyvňujúca základ dane v súlade s § 17a ods. 1 zákona o dani z príjmov.

Poznámka

Pri vlastných pohľadávkach bol výdavok uplatnený už v minulosti a preto sa oň neznižuje kúpna cena a rovnako aj zásoby už boli uhradené a ich nákup bol už daňovým výdavkom. Len v prípade zásob, ktoré ešte neboli uhradené, tieto by mohli byť uplatnené ako výdavky znižujúce kúpnu cenu podniku, ale zároveň by boli súčasťou záväzkov zvyšujúcich dohodnutú kúpnu cenu.

+ záväzky 4 500 eur
– hodnota podniku zahrňovaná do daňových výdavkov, t.j.
zostatková cena HM – 12 000 eur
obstarávacia cena pohľadávky nadobudnutej postúpením – 1 500 eur
– záväzky 4 500 eur, ktoré ak by boli uhradené pred predajom, boli by u predávajúceho daňové výdavky
= 7 500 eur – upravená kúpna cena podniku ovplyvňujúca základ dane v súlade s § 17a ods. 1 zákona o dani z príjmov

3. Kúpna cena 50 000 eur – dohodnutá kúpna cena

+ záväzky 4 500 eur
– hodnota podniku zahrňovaná do daňových výdavkov, t.j.
zostatková cena HM – 12 000 eur
obstarávacia cena pohľadávky nadobudnutej postúpením – 1 500 eur
– záväzky 4 500 eur, ktoré ak by boli uhradené pred predajom, boli by u predávajúceho daňové výdavky
= 36 500 eur – upravená kúpna cena podniku ovplyvňujúca základ dane v súlade s § 17a ods. 1 zákona o dani z príjmov

4. Kúpna cena 10 000 eur – dohodnutá kúpna cena

+ záväzky 4 500 eur
– hodnota podniku zahrňovaná do daňových výdavkov, t.j.
zostatková cena HM – 12 000 eur
obstarávacia cena pohľadávky nadobudnutej postúpením – 1 500 eur
– záväzky 4 500 eur, ktoré ak by boli uhradené pred predajom, boli by u predávajúceho daňové výdavky
= – 3 500 eur – v tomto prípade predávajúci dosiahol stratu z predaja podniku, ktorá bude súčasťou základu dane z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov.
Účtovná jednotka, ktorá je fyzickou osobou vedie účtovníctvo po dobu, počas ktorej podniká, alebo vykonáva inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazuje svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov. Preto je dôležité, či podnikateľ po predaji podniku alebo jeho časti bude pokračovať v podnikaní alebo s podnikaním skončí.
V prípade, ak po predaji podniku podnikateľský subjekt neskončí svoju podnikateľskú činnosť, účtovné knihy ku dňu účinnosti zmluvy o predaji podniku sa nemusia uzatvárať. Účtovné knihy, v ktorých má zaúčtovaný aj predaj podniku alebo jeho časti, uzavrie v rámci bežného účtovného obdobia, t. j. podľa § 16 ods. 6 písm. a) zákona o účtovníctve k poslednému dňu účtovného obdobia ( k 31. 12.), pričom ak účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti nastane v tomto účtovnom období upraví základ dane podľa § 17a ods. 1 ZDP. V nadväznosti na § 17 ods. 6 zákona o účtovníctve zostaví riadnu účtovnú závierku.
V druhom prípade, ak podnikateľ predajom podniku ukončí svoje podnikateľské aktivity resp. inú zárobkovú činnosť uzavrie ku dňu skončenia podnikania alebo inej zárobkovej činnosti účtovné knihy (§ 16 ods. 6 písm. b) zákona o účtovníctve), pričom upraví základ dane podľa § 17a ods. 1 ZDP a podľa § 17 ods. 8 ZDP. V nadväznosti na § 17 ods. 6 zákona o účtovníctve zostaví mimoriadnu účtovnú závierku. Ak deň ku ktorému sa zostavuje mimoriadna účtovná závierka, je totožný s dňom riadnej účtovnej závierky, zostavená účtovná závierka sa považuje aj za riadnu účtovnú závierku, t. zn. ak ku skončeniu podnikateľskej činnosti dôjde k 31. 12. zostavená mimoriadna účtovná závierka sa považuje aj za riadnu účtovnú závierku.
Ocenenie majetku a záväzkov v účtovníctve predávajúceho podnik alebo jeho časť a zaúčtovanie operácií týkajúcich sa predaja podniku alebo jeho časti
Predpisy týkajúce sa účtovníctva nestanovujú účtovnej jednotke, ktorá predáva podnik špecificky oceňovať majetok a záväzky. Vyradenie resp. zánik jednotlivých častí majetku a záväzkov predávajúci zaúčtuje v účtovných hodnotách. Účtovnou hodnotou v tomto prípade možno rozumieť hodnotu majetku po zohľadnení odpisov a hodnotu záväzkov, v ktorých sú zachytené v účtovníctve.
Neoddeliteľnou súčasťou účtovania pri predaji podniku bude zaúčtovanie:

- vyradenia majetku v knihe dlhodobého majetku v jeho zostatkovej hodnote z titulu predaja majetku v rámci predaja podniku alebo jeho časti,
- prevodu záväzkov v knihe záväzkov v hodnote, v akej sú zaúčtované,
- prevodu resp. postúpenie pohľadávok v knihe pohľadávok v hodnote, v akej sú zaúčtované,
- prevodu peňažných prostriedkov v pokladničných knihách, resp. v knihe účet v banke,
- predaja zásob v knihe zásob,
- v peňažnom denníku zaúčtuje:

- príjem kúpnej ceny t. j. peňažných prostriedkov (na bankový účet alebo v hotovosti) ako príjmy ovplyvňujúce základ dane z príjmov v členení ostatné príjmy, prípadne, ak tento príjem nastane po uzavretí účtovných kníh, t. j. po skončení podnikania uvedený príjem sa zaúčtuje prostredníctvom uzávierkových účtovných operácií,
- uzávierkové účtovné operácie týkajúce sa predaja podniku alebo jeho časti podľa § 17a ods. 1 zákona o dani z príjmov prípadne § 17 ods. 8 zákona o dani z príjmov.

Inventarizácia
Pri predaji celého podniku, účtovná jednotka zaúčtuje účtovné operácie týkajúce sa predaja podniku, t. zn. z účtovníctva vyradí všetok majetok z titulu predaja podniku. Ak účtovná jednotka pokračuje v podnikaní, ku koncu účtovného obdobia vykoná inventarizáciu „nového“ majetku a záväzkov. Ak predajom podniku účtovná jednotka s podnikaním končí v jej účtovníctve sa nenachádza žiaden majetok a záväzky, čo uvedie v rámci inventarizácie.
Pri predaji časti podniku inventarizáciu musí vykonať či už ku dňu skončenia podnikania alebo k poslednému dňu účtovného obdobia (ak v podnikaní pokračuje).
Povinnosť inventarizovať majetok a záväzky účtovnej jednotke vyplýva z § 6 ods. 3 zákona o účtovníctve. Inventarizáciu účtovná jednotka vykoná ku dňu, ku ktorému zostavuje riadnu alebo mimoriadnu účtovnú závierku a to podľa § 29 a 30 zákona o účtovníctve. Inventarizáciou overuje účtovná jednotka, či stav majetku a záväzkov v účtovníctve zodpovedá skutočnosti. Skutočný stav majetku a záväzkov sa zisťuje inventúrou a to fyzickou, dokladovou alebo kombináciou obidvoch. Fyzická inventúra (zmeraním, zvážením, prepočítaním alebo iným spôsobom) sa vykonáva pri majetku hmotnej povahy a nehmotnej povahy. Dokladová inventúra sa vykonáva pri záväzkoch a pri tých druhoch majetku, pri ktorých nemožno vykonať fyzickú inventúru.
Termíny inventarizácie majetku a záväzkov:

a) fyzická inventúra hmotného majetku okrem zásob možno vykonávať v priebehu posledných troch mesiacov účtovného obdobia (prípadne v prvom mesiaci nasledujúceho účtovného obdobia, čo však platí pri riadnom účtovnom období). Pritom sa musí preukázať stav hmotného majetku ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky hmotného majetku za dobu od skončenia fyzickej inventúry do konca účtovného obdobia (prípadne za dobu od začiatku nasledujúceho účtovného obdobia do dňa skončenia fyzickej inventúry v prvom mesiaci tohto účtovného obdobia – uvedené tiež platí pre riadne účtovné obdobie),
b) fyzickú inventúru zásob možno vykonávať kedykoľvek v priebehu účtovného obdobia, pričom sa musí preukázať stav zásob ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka údajmi fyzickej inventúry upravenými o prírastky a úbytky zásob za dobu od skončenia fyzickej inventúry do dňa ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,
c) inventarizácia peňažných prostriedkov sa vykonáva najmenej štyrikrát za účtovné obdobie. Zákon o účtovníctve nestanovuje, kedy a ako často sa má fyzická inventúra peňažných prostriedkov v hotovosti vykonať. Ak účtovná jednotka zabudla na túto povinnosť, môže vykonať inventúru peňažných prostriedkov v hotovosti napríklad aj 4-krát v poslednom mesiaci účtovania.

Z vykonanej inventúry účtovná jednotka vyhotoví inventúrny súpis, ktorého povinné údaje sú ustanovené v § 30 ods. 2 zákona o účtovníctve. Inventúrny súpis zabezpečuje preukázateľnosť účtovníctva. Stav majetku a záväzkov v inventúrnych súpisoch sa porovnáva so stavom majetku a záväzkov v účtovníctve a výsledky porovnania sa uvedú v inventarizačnom zápise, ktorým sa preukazuje vecná správnosť účtovníctva. Výsledkom porovnania je inventarizačný rozdiel môže mať dvojaký charakter, a to:

a) manko (pri peňažných prostriedkoch a ceninách sa označuje ako schodok), ak zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom,
b) prebytok, ak zistený skutočný stav je vyšší ako stav v účtovníctve a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom.

Inventarizačný rozdiel zaúčtuje účtovná jednotka do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku a záväzkov.
Postup pri uzavretí účtovných kníh
Postup pri uzavretí účtovných kníh upravuje § 8 ods. 4 a 5 postupov účtovania v JÚ.
Pri uzavretí účtovných kníh sa:

a) v peňažnom denníku
1. účtujú uzávierkové účtovné operácie. V prípade predaja podniku alebo jeho časti prostredníctvom uzávierkových účtovných operácií sa upraví základ dane podľa § 17a ods. 1 ZDP v zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti. Ak by zároveň podnikateľ skončil podnikanie a v účtovníctve by evidoval majetok prípadne záväzky (ktoré neboli súčasťou predaja podniku) prostredníctvom uzávierkových účtovných operácií sa upraví základ dane v zdaňovacom období, v ktorom dochádza k zrušeniu daňovníka podľa § 17 ods. 8 ZDP. Uzávierkové účtovné operácie sa účtujú tak, že sa:

→ zvýšia príjmy o sumy doteraz nezaúčtované v peňažnom denníku, ktoré sa zahrnujú do základu dane z príjmov do položky príjmy celkom a do položiek príjmov v členení podľa § 4 ods. 6 písm. d) postupov JÚ (v členení na predaj tovaru, predaj výrobkov a služieb a ostatné príjmy).

Príklad 131

Zvýšenie príjmu z predaja podniku t. j. dohodnutej kúpnej ceny o všetky záväzky prevzaté kupujúcim a o nevyčerpané rezervy, čo sa zaúčtuje ako POZD v členení ostatné príjmy.

Príklad 132

Zvýšenie príjmu z predaja podniku t. j. dohodnutej kúpnej ceny o zostatkovú hodnotu pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku, čo sa zaúčtuje ako POZD v členení ostatné príjmy.

→ znížia príjmy o sumy, ktoré sa nezahrnujú do základu dane z príjmov do položky príjmy celkom a do položiek príjmov podľa ich druhového členenia, ak takéto členenie vyplýva z vnútorného predpisu účtovnej jednotky.

Príklady k zníženiu príjmov zahrnovaných do základu dane z príjmov (POZD) v rámci uzávierkových účtovných operácií v nadväznosti na predaj podniku:

Príklad 133

Zníženie príjmu z predaja podniku o hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré ak by boli uhradené pred predajom podniku alebo jeho časti, boli by u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom, čo sa zaúčtuje ako zníženie (mínusom) POZD v členení ostatné príjmy.

Príklad 134

Zníženie príjmu z predaja podniku o zostatkovú cenu hmotného a nehmotného majetku, čo sa zaúčtuje ako zníženie (mínusom) POZD v členení ostatné príjmy.

Príklad 135

Zníženie príjmu z predaja podniku hodnotu pohľadávok, ktoré by sa pri inkase pohľadávky nepovažovali za zdaniteľný príjem, čo sa zaúčtuje ako zníženie (mínusom) POZD v členení ostatné príjmy.

→ zvýšia výdavky o sumy doteraz nezaúčtované v peňažnom denníku, ktoré sa zahrnú do základu dane z príjmov do položky výdavky celkom a do položiek výdavkov podľa § 4 ods. 6 písm. e) postupov JÚ.

Príklady k zaúčtovaniu výdavkov zahrnovaných do základu dane z príjmov (VOZD) v rámci uzávierkových účtovných operácií v nadväznosti na skončenie podnikania:

Príklad 136

Ak v rámci predaja časti podniku nebudú predané niektoré záväzky, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok, účtovná jednotka pri skončení podnikania musí o tieto záväzky upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 ZDP a to zaúčtovaním VOZD v členení podľa druhu výdavku.

→ znížia výdavky o sumy, ktoré sa nezahrnujú do základu dane z príjmov do položky výdavkov celkom a do položiek výdavkov podľa ich druhového členenia, ak takéto členenie vyplýva z vnútorného predpisu účtovnej jednotky

Príklady k zaúčtovaniu zníženia (storna) výdavkov v rámci uzávierkových účtovných operácií v nadväznosti na skončenie podnikania:

Príklad 137

Ak v rámci predaja časti podniku nebudú predané niektoré zásoby, účtovná jednotka pri skončení podnikania musí o tieto nespotrebované zásoby (napr. tovar) upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 ZDP a to zaúčtovaním zníženia (mínusom) VOZD v členení nákup tovaru.

Príklad 138

Ak v rámci predaja časti podniku nebudú predané zostatky vytvorených rezerv, účtovná jednotka pri skončení podnikania musí o tieto zostatky vytvorených rezerv upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 ZDP, a to zaúčtovaním zníženia (mínusom) VOZD v členení prevádzková réžia.

2. uvedú súhrnné sumy príjmov a súhrnné sumy výdavkov v členení na:

3. uvedie výsledok hospodárenia za účtovné obdobie, ktorým je rozdiel medzi príjmami a výdavkami po zohľadnení uzávierkových účtovných operácií,

Zostavenie účtovnej závierky
Po vykonaní inventarizácie, zaúčtovaní inventarizačného rozdielu, vykonaní všetkých uzávierkových operácií a uzavretí účtovných kníh účtovná jednotka zostaví riadnu alebo mimoriadnu účtovnú závierku.
Podľa § 22 postupov účtovania v JÚ sa účtovná závierka zostavuje z údajov peňažného denníka, knihy pohľadávok, knihy záväzkov, pomocných kníh a z výsledkov vykonanej inventarizácie majetku a záväzkov.
Súčasťou účtovnej závierky v sústave jednoduchého účtovníctva je:

- výkaz o príjmov a výdavkoch – údaje do výkazu o príjmoch a výdavkoch sa čerpajú z peňažného denníka, a to z konečných súčtov jednotlivých stĺpcov peňažného denníka zistené za celé účtovné obdobie, to znamená súčty aj so zaúčtovaním uzávierkových účtovných operácií. Jednotlivé položky výkazu musia byť vždy totožné so stĺpcami peňažného denníka.
- výkaz o majetku a záväzkoch – údaje do výkazu o majetku a záväzkoch sa čerpajú zo všetkých účtovných kníh, ktoré účtovná jednotka v priebehu účtovného obdobia viedla, t. j. z peňažného denníka, z knihy pohľadávok, z knihy záväzkov a z jednotlivých pomocných kníh, ktoré overila inventarizáciou majetku a záväzkov. Pohľadávky a záväzky sa vo Výkaze o majetku a záväzkoch vykazujú podľa sumy inkasa alebo úhrady, t. j. vykazujú sa v zostatkovej hodnote.

Príklad 139

Podnikateľ Janko, predá podnikateľovi Mirkovi svoju predajňu stavebného materiálu. Zmluva o predaji podniku nadobudne účinnosť 25. 11. 2010 a keďže podnikateľ Janko plánuje odísť do dôchodku k 31. 12. 2010 chce aj ukončiť svoju podnikateľskú činnosť a zrušiť svoje živnostenské oprávnenie. Predávajúci sa s kupujúcim dohodli na kúpnej cene na úrovni čistého obchodného imania, t.j. na výške 79 000 eur. Aký to bude mať vplyv na určenie jeho daňovej povinnosti?

Podľa § 17a ods. 2 zákona o dani z príjmov, daňovník kupujúci podnik, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), ocení majetok podniku alebo jeho časť v reálnej hodnote, pričom pri odpisovaní majetku sa uplatní postup podľa § 26.
Určenie reálnej hodnoty majetku je upravené v § 25 zákona o účtovníctve, pričom reálnou hodnotou sa rozumie v prípade daňovníka účtujúceho v sústave JÚ:

- trhová cena,
- cena zistená kvalifikovaným odhadom (stanoví samotná účtovná jednotka resp. odborník v danej oblasti),
- posudkom znalca.

Opravnú položku k nadobudnutému majetku odpisuje tento daňovník podľa osobitného predpisu, t.j. v tomto prípade podľa postupov účtovania v sústave JÚ.
Pri pohľadávkach, ktoré nadobudol daňovník kúpou podniku alebo jeho časti uplatní postup podľa § 17 ods. 12 písm. d) zákona o dani z príjmov.
Podľa tohto ustanovenia sa základ dane daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý účtuje v sústave JÚ zníži o sumu vo výške zaplatenej obstarávacej ceny pohľadávky nadobudnutej postúpením v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.
Záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik od daňovníka predávajúceho podnik sa zahrnú do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom.
Ocenenie majetku a záväzkov v účtovníctve kupujúceho podnik alebo jeho časť
V účtovnej jednotke, ktorá kupuje podnik je dôležité ocenenie majetku a záväzkov pri ich nadobudnutí. Od 1. 1. 2010 sa v § 25 ods. 1 písm. e) prvého bodu zákona o účtovníctve ustanovilo ocenenie majetku a záväzkov nadobudnuté kúpou podniku alebo jeho časti reálnou hodnotou aj pre účtovné jednotky účtujúce v sústave jednoduchého účtovníctva. Reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 zákona o účtovníctve sa rozumie:

a) trhová cena,
b) ocenenie kvalifikovaným odhadom alebo posudkom znalca v prípade, že trhová cena nie je k dispozícii, alebo nevyjadruje správne reálnu hodnotu,
c) ocenenie ustanovené podľa osobitného predpisu, ktorým je § 95 zákona č. 594/2003 Z. z. o kolektívnom investovaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov, ak nie je možné postupovať podľa predchádzajúcich možností,
d) hodnota zhotovovaného diela poskytnutá koncesionárom verejnému obstarávateľovi, za ktorú koncesionár nadobúda nehmotný majetok uvedený v § 25 ods. 1 psím. g) zákona o účtovníctve.

Z uvedenej definície reálnej hodnoty vyplýva, že pre účtovnú jednotku účtujúcu v sústave jednoduchého účtovníctva pripadá do úvahy ocenenie len podľa písmena a) a b), t. j. ocenenie trhovou cenou, ocenenie kvalifikovaným odhadom alebo posudkom znalca.
Trhová cena sa použije na ocenenie cenných papierov, derivátov a pod. Podľa § 27 ods. 3 zákona o účtovníctve je trhovou cenou:

a) záverečná cena vyhlásená na burze v deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ak trh s príslušným majetkom, ktorý burza organizuje, je aktívnym trhom; ak v tento deň cena vyhlásená nebola, použije sa bezprostredne predchádzajúca záverečná cena vyhlásená najskôr desiaty deň pred týmto dňom, alebo ak taká cena nie je dostupná,
b) najpočetnejšia cena ponuky na inom aktívnom trhu v deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka; ak v tento deň na trhu nebola cena ponuky, použije sa cena z bezprostredne predchádzajúceho dňa, v ktorom bola cena ponuky, najskôr z desiateho dňa predo dňom ku, ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Spomínaný aktívny trh je trh, na ktorom:

a) sa obchoduje s majetkom podľa druhu majetku s podobnými vlastnosťami za obdobných podmienok,
b) sú obvykle osoby ochotné kúpiť alebo predať a
c) informácia o cenách na ňom je dostupná verejnosti.

Ak účtovná jednotka s majetkom neobchoduje na tuzemskej burze, ale obchoduje s ním na zahraničných regulovaných verejných trhoch, rozumie sa trhovou cenou záverečná cena vyhlásená na rozhodujúcom regulovanom trhu. Ak sa na rozhodujúcom regulovanom trhu s majetkom, ktorý je predmetom ocenenia, v deň ocenenia neobchodovalo, rozumie sa trhovou cenou najvyššia cena zo záverečných cien, vyhlásená na zahraničných regulovaných verejných trhoch, na ktorých je účtovnej jednotke dostupná účasť na obchodovaní.
Ak trhovú cenu nemožno spoľahlivo určiť, reálna hodnota sa stanoví kvalifikovaným odhadom, ktorý predstavuje súhrn všetkých budúcich výdavkov alebo príjmov pri použití najčastejšie sa vyskytujúcej úrokovej miery pre podobný nástroj emitenta s podobným ohodnotením alebo úrokovej miery, ktorá menovitú hodnotu tohto nástroja znižuje o úrokovú zrážku tohto nástroja na cenu, za ktorú by sa tento nástroj predal. V prípadoch, ktoré nie sú uvedené v predchádzajúcej vete sa pod kvalifikovaným odhadom rozumie aj iný odborný odhad.
Opravná položka k nadobudnutému majetku a zaúčtovanie operácií týkajúcich sa kúpy podniku alebo jeho časti
Po ocenení majetku a záväzkov reálnou hodnotou účtovná jednotka kupujúci podnik alebo jeho časť zaúčtuje takto ocenený majetok a záväzky do jednotlivých účtovných kníh svojho účtovníctva. Výdavok, ktorý predstavuje kúpnu cenu podniku účtuje účtovná jednotka v peňažnom denníku ako výdavok neovplyvňujúci základ dane z príjmov.
V nadväznosti na zmenu oceňovania majetku a záväzkov nadobudnuté kúpou podniku alebo jeho časti reálnou hodnotou od 1. 1. 2010 boli doplnené aj postupy účtovania v JÚ a to v § 16a, ktorý upravuje účtovanie o opravnej položke k nadobudnutému majetku. Opravnou položkou k nadobudnutému majetku sa rozumie rozdiel medzi kúpnou cenou a reálnou hodnotou, ktorou sa majetok ocení v účtovníctve kupujúcej účtovnej jednotky. Účtuje sa o nej v knihe dlhodobého majetku určenej na účtovanie opravnej položky k nadobudnutému majetku. Môže byť aktívna alebo pasívna podľa toho, či kúpna cena je vyššia alebo nižšia od reálnej hodnoty majetku.
Aktívna opravná položka k nadobudnutému majetku vzniká, ak je kúpna cena vyššia ako reálna hodnota, ktorou sa majetok ocení v účtovníctve kupujúcej účtovnej jednotky. T. zn. účtovná jednotka zaplatí v kúpnej cene za majetok viac ako je majetok ocenený v jej účtovníctve, t. zn. do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane sa prostredníctvom majetku a záväzkov (napr. prostredníctvom odpisov dlhodobého hmotného majetku) dostane menej ako za podnik účtovná jednotka zaplatila. Aby sa účtovnej jednotke dostala do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane celá kúpna cena, je potrebné aby účtovná jednotka vytvorila aktívnu opravnú položku k nadobudnutému majetku, ktorú zahrnie do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov prostredníctvom odpisov rovnomerne počas siedmich rokov (§ 16a ods. 3 postupov účtovania v JÚ).
Pasívna opravná položka k nadobudnutému majetku vzniká, ak je kúpna cena nižšia ako reálna hodnota, ktorou sa majetok ocení v účtovníctve kupujúcej účtovnej jednotky. T. zn. účtovná jednotka zaplatí v kúpnej cene za majetok menej ako je majetok ocenený v jej účtovníctve, t. zn. do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane sa prostredníctvom majetku a záväzkov (napr. prostredníctvom odpisov dlhodobého hmotného majetku) dostane viac ako za podnik účtovná jednotka zaplatila. Preto je potrebné aby účtovná jednotka vytvorila pasívnu opravnú položku k nadobudnutému majetku, ktorú zahrnie do príjmov ovplyvňujúcich základ dane z príjmov prostredníctvom odpisov rovnomerne počas siedmich rokov (§ 16a ods. 3 postupov účtovania v JÚ).

Príklad 140

Ak by sme vychádzali z uvedeného príkladu pri predaji podniku medzi podnikateľom Albertom účtujúcim v sústave JÚ a podnikateľom Borisom, ktorí sa dohodli na kúpnej cene

1. na úrovni čistého obchodného imania 39 000 eur
2. na úrovni zostatkovej hodnoty aktív 21 000 eur (HM + pohľadávky)
3. v dohodnutej kúpnej cene 50 000 eur
4. v dohodnutej kúpnej cene 10 000 eur.

Keďže reálnou hodnotou a to cez kvalifikovaný odhad samotnej účtovnej jednotky si môže kupujúci aj sám oceniť nadobudnuté zložky majetku, tento sa rozhodne prevziať ako reálnu hodnotu, cenu určenú z účtovníctva predávajúceho a to:

Nevzniká opravná položka

Účtovanie bude nasledovné
Peňažný denník:

- úhrada kúpnej ceny vo výške 39 000 eur – výdavok neovplyvňujúci základ dane

Kniha dlhodobého majetku:

- ak by išlo napr. o majetok zaradený v 1.odpisovej skupine – zaúčtuje sa v knihe dlhodobého majetku v sume 12 000 ako novoobstaraný majetok

Kniha pohľadávok:

- kupujúci rozpíše jednotlivé kúpené pohľadávky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Kniha záväzkov:

- kupujúci rozpíše jednotlivé záväzky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Účtovné uzávierkové operácie:

- zaúčtuje kúpené zásoby ako výdavok ovplyvňujúci základ dane vo výške 22 500 eur – časť kúpnej ceny
- zaúčtuje pomernú časť odpisu pripadajúcu k tomuto roku z majetku kúpeného v rámci podniku, t.j. 1/4 z 12 000 = 3 000 eur.

Opravné položky sa neúčtujú, nakoľko v tomto prípade nevznikajú
Obstarávacie cena pohľadávok sa dostane do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane cez účtovné uzávierkové operácie v nadväznosti na § 17 ods. 12 písm. d) zákona o dani z príjmov v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.
Nadobudnuté záväzky sa zahrnú do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane v nadväznosti na § 17a ods. 2 ZDP v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u predávajúceho podnik daňovým výdavkom.

Majetok celkom 43 500 eur (zásoby, zostatková cena HM, pohľadávky)

Vzniká opravná položka k nadobudnutému majetku = 18 000 eur – pasívna, ktorej odpis sa zahrnie do príjmov podľa § 4 ods. 6 písm. d) tretí bod postupov účtovania JÚ – ostatné príjmy, v rámci účtovných uzávierkových operácií a odpisuje sa rovnomerne počas siedmych rokov (§ 16a postupov účtovania v JÚ)
Účtovanie bude nasledovné
Peňažný denník:

- úhrada kúpnej ceny vo výške 21 000 eur – výdavok neovplyvňujúci základ dane

Kniha dlhodobého majetku:

- ak by išlo napr. o majetok zaradený v 1.odpisovej skupine – zaúčtuje sa v knihe dlhodobého majetku v sume 12 000 ako novoobstaraný majetok
- opravnú položku v sume rozdielu medzi kúpnou cenou a reálnou hodnotou – 18 000 eur

Kniha pohľadávok:

- kupujúci rozpíše jednotlivé kúpené pohľadávky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Kniha záväzkov:

- kupujúci rozpíše jednotlivé záväzky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Účtovné uzávierkové operácie:

- zaúčtuje kúpené zásoby ako výdavok ovplyvňujúci základ dane vo výške 22 500 eur – časť kúpnej ceny
- zaúčtuje pomernú časť odpisu pripadajúcu k tomuto roku z majetku kúpeného v rámci podniku, t.j. 1/4 z 12 000 = 3 000 eur
- zaúčtuje pomernú časť odpisu opravnej položky vo výške 1/7 z 18 000 eur ako príjem ovplyvňujúci základ dane – ostatný príjem (§ 16a postupy účtovania v JÚ)

Poznámka!

Obstarávacia cena pohľadávok sa dostane do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane cez účtovné uzávierkové operácie v nadväznosti na § 17 ods. 12 písm. d) zákona o dani z príjmov v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.
Nadobudnuté záväzky sa zahrnú do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane v nadväznosti na § 17a ods. 2 zákona o dani z príjmov v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u predávajúceho podnik daňovým výdavkom.

3. v dohodnutej kúpnej cene 50 000 eur

Vzniká opravná položka k nadobudnutému majetku = 11 000 eur – aktívna, ktorej odpis sa zahrnie do výdavkov podľa § 4 ods. 6 písm. e) piaty bod postupov účtovania JÚ – prevádzková réžia, v rámci účtovných uzávierkových operácií a odpisuje sa rovnomerne počas siedmych rokov (§ 16a postupov účtovania v JÚ)
Účtovanie bude nasledovné
Peňažný denník:

- úhrada kúpnej ceny vo výške 50 000 eur – výdavok neovplyvňujúci základ dane

Kniha dlhodobého majetku:

- ak by išlo napr. o majetok zaradený v 1.odpisovej skupine – zaúčtuje sa v knihe dlhodobého majetku v sume 12 000 ako novoobstaraný majetok
- opravnú položku v sume rozdielu medzi kúpnou cenou a reálnou hodnotou – 11 000 eur

Kniha pohľadávok:

- kupujúci rozpíše jednotlivé kúpené pohľadávky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Kniha záväzkov:

- kupujúci rozpíše jednotlivé záväzky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Účtovné uzávierkové operácie:

- zaúčtuje kúpené zásoby ako výdavok ovplyvňujúci základ dane vo výške 22 500 eur – časť kúpnej ceny
- zaúčtuje pomernú časť odpisu pripadajúcu k tomuto roku z majetku kúpeného v rámci podniku, t.j. 1/4 z 12 000 = 3 000 eur
- zaúčtuje pomernú časť odpisu opravnej položky vo výške 1/7 z 11 000 eur ako výdavok ovplyvňujúci základ dane – prevádzková réžia (§ 16a postupy účtovania v JÚ)

Poznámka!

Obstarávacie cena pohľadávok sa dostane do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane cez účtovné uzávierkové operácie v nadväznosti na § 17 ods. 12 písm. d) zákona o dani z príjmov v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.
Nadobudnuté záväzky sa zahrnú do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane v nadväznosti na § 17a ods. 2 ZDP v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u predávajúceho podnik daňovým výdavkom.

4. v dohodnutej kúpnej cene 10 000 eur

Majetok celkom 43 500 eur (zásoby, zostatková cena HM, pohľadávky)
Záväzky 4 500 eur
Reálna hodnota podniku = 39 000 eur
Kúpna cena podniku = 10 000 eur
Vzniká opravná položka k nadobudnutému majetku = 29 000 eur – pasívna, ktorej odpis sa zahrnie do príjmov podľa § 4 ods. 6 písm. d) tretí bod postupov účtovania JÚ – ostatné príjmy, v rámci účtovných uzávierkových operácií a odpisuje sa rovnomerne počas siedmych rokov (§ 16a postupov účtovania v JÚ)
Účtovanie bude nasledovné
Peňažný denník:

- úhrada kúpnej ceny vo výške 10 000 eur – výdavok neovplyvňujúci základ dane

Kniha dlhodobého majetku:

- ak by išlo napr. o majetok zaradený v 1.odpisovej skupine – zaúčtuje sa v knihe dlhodobého majetku v sume 12 000 ako novoobstaraný majetok
opravnú položku v sume rozdielu medzi kúpnou cenou a reálnou hodnotou – 29 000 eur

Kniha pohľadávok:

- kupujúci rozpíše jednotlivé kúpené pohľadávky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Kniha záväzkov:

- kupujúci rozpíše jednotlivé záväzky podľa odberateľov resp. ak je to pre neho výhodnejšie, uvedie len ich úhrn

Účtovné uzávierkové operácie:

- zaúčtuje kúpené zásoby ako výdavok ovplyvňujúci základ dane vo výške 22 500 eur – časť kúpnej ceny
- zaúčtuje pomernú časť odpisu pripadajúcu k tomuto roku z majetku kúpeného v rámci podniku, t.j. 1/4 z 12 000 = 3 000 eur
- zaúčtuje pomernú časť odpisu opravnej položky vo výške 1/7 z 29 000 eur ako ostatný príjem (§ 16a postupy účtovania v JÚ)

Poznámka!

Obstarávacie cena pohľadávok sa dostane do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane cez účtovné uzávierkové operácie v nadväznosti na § 17 ods. 12 písm. d) zákona o dani z príjmov v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k úhrade dlžníkom alebo postupníkom pri jej ďalšom postúpení, najviac však do výšky príjmov plynúcich z tejto úhrady.
Nadobudnuté záväzky sa zahrnú do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane v nadväznosti na § 17a ods. 2 ZDP v tom zdaňovacom období, v ktorom ich tento kupujúci uhradí, ak ide o úhradu záväzkov, ktoré by boli pred predajom podniku alebo jeho časti u predávajúceho podnik daňovým výdavkom.

stanovuje spôsob úpravy základu dane daňovníka, ktorý predáva podnik alebo jeho časť a ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva alebo, ktorý vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo. Takýto daňovník pri zisťovaní základu dane vychádza z výsledku hospodárenia, ktorý:

- upravuje o rozdiel medzi účtovnou zostatkovou a daňovou zostatkovou cenou pri odpisovanom majetku,
- upravuje o rozdiel medzi reprodukčnou obstarávacou cenou, resp. reálnou hodnotou a obstarávacou cenou podľa ZDP pri neodpisovanom majetku nadobudnutom darom alebo vkladom, ak tento vklad bol uskutočnený od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2009,
- upravuje o rozdiel medzi reprodukčnou obstarávacou cenou, resp. reálnou hodnotou a daňovou zostatkovou cenou pri odpisovanom majetku nadobudnutom darom alebo vkladom, ak tento vklad bol uskutočnený od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2009.

vymedzuje ďalšie úpravy základu dane, ktoré je povinný vykonať daňovník, ktorý predáva podnik alebo jeho časť a ktorý účtuje v sústave podvojného účtovníctva, alebo ktorý vykazuje výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke. Okrem úprav základu dane uvedených v ods. 3 je tento daňovník povinný základ dane:

- znížiť o sumu rezervy, ktorú prevezme kupujúci, pričom tvorba tejto rezervy nebola uznaná za daňový výdavok a zároveň náklad, na ktorý sa tvorí táto rezerva by bol daňovým výdavkom v súlade s § 19 ZDP. Rezervy, ktorých tvorba je uznaným daňovým výdavkom vstupujú do základu dane v súlade s účtovníctvom,
- znížiť o rozdiel medzi vytvorenými opravnými položkami v súlade s účtovníctvom a daňovo uznanými opravnými položkami zahrnutými do základu dane podľa § 20 ZDP s výnimkou opravných položiek k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku.

Opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku sa tvoria, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku (predpokladaná predajná cena znížená o náklady na predaj) sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve, pričom ocenením v účtovníctve sa rozumie ocenenie po zohľadnení oprávok (v prípade odpisovaného majetku) a už vytvorenej opravnej položky. V prípade vyradenia hmotného a nehmotného majetku, na ktorý bola vytvorená opravná položka sa táto opravná položka zúčtováva v prospech vecne príslušného účtu oprávok v účtovej skupine 07 – Oprávky k dlhodobému nehmotnému majetku alebo 08 – Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku, čím ovplyvňuje zostatkovú cenu daného hmotného alebo nehmotného majetku. Ak by táto opravná položka bola zahrnutá do rozdielu medzi vytvorenými opravnými položkami podľa zákona o účtovníctve a opravnými položkami uznanými za daňový výdavok ovplyvnila by základ dane nielen v tomto rozdiele ale aj v rozdiele medzi účtovnou zostatkovou a daňovou zostatkovou cenou, t.j. ovplyvnila by základ dane dvakrát,

- znížiť o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27 ZDP v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach.

Podľa § 17 ods. 27 ZDP je daňovník povinný zvýšiť základ dane o výšku záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), ktorý je podľa § 19 ZDP daňovým výdavkom, a to aj k výdavku (nákladu) prislúchajúcemu k odpisovanému a neodpisovanému majetku, zásobám a inému majetku, pri ktorom vzniká výdavok (náklad) pri jeho zaradení alebo vyradení zo spotreby alebo z používania, alebo neuhradenej časti takého záväzku ako aj o výšku záväzku účtovaného ako zníženie výnosu (príjmu) a to v tom zdaňovacom období, v ktorom od jeho splatnosti uplynula doba dlhšia ako 36 mesiacov. Daňovník predávajúci podnik alebo jeho časť si zníži základ dane o sumu záväzkov, o ktorú v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvýšil základ dane a ktoré do účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti neboli uhradené, resp. ak boli uhradené nedošlo k zníženiu základu dane daňovníka podľa § 17 ods. 27 ZDP.

Príklad 141

Spoločnosť Marco, s.r.o. ku dňu 1. 3. 2011, t.j. ku dňu predaja spoločnosti Omega eviduje tieto nesplatené záväzky:

a) záväzok 20 mesiacov po splatnosti v sume 13 200 €,
b) záväzok 39 mesiacov po splatnosti v sume 32 000 €, o ktorý si v roku 2010 zvýšila základ dane.
a) Spoločnosť Marco má tento záväzok iba 20 mesiacov po lehote splatnosti, preto v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach neuplatňovala ustanovenie § 17 ods. 27ZDP, t.j. nezvyšovala základ dane o tento záväzok a preto nemôže pri predaji podniku znížiť základ dane o výšku tohto záväzku podľa § 17a ods. 4 písm. c) ZDP.
b) V zdaňovacom období roku 2010 uplynula doba po splatnosti záväzku dlhšia ako 36 mesiacov, preto bola spoločnosť Marco povinná v zdaňovacom období roku 2010 zvýšiť si základ dane podľa § 17 ods. 27 ZDP o výšku tohto záväzku, t.j. o 32 000 €. V zdaňovacom období, v ktorom dochádza k predaju spoločnosti za predpokladu, že tento záväzok prechádza na kupujúceho spoločnosť Marco zníži základ dane o sumu 32 000 €.

Príklad 142

Spoločnosť Marco, s.r.o. na základe zmluvy o predaji podniku predala k 1. 7. 2011 podnik spoločnosti Babu, s.r.o. za predajnú cenu 240 000 €. K 30. 6. 2011 spoločnosť Marco evidovala tento stav majetku, záväzkov a účtov vlastného imania:

Pri spoločnosti Marco sa vychádza z nasledovných predpokladov:

- Budova obstaraná k 1. 1. 2007 v hodnote 200 000 €

- Pozemok nadobudnutý darom

- Zo záväzkov evidovaných na účte 321 – Dodávatelia bol v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach zvýšený základ dane v sume 2 500 € (záväzky 36 mesiacov po lehote splatnosti)

Zúčtovanie predaja

Výsledok hospodárenia (zisk z predaja podniku): 270 000 – 200 000 = 70 000 €

Výpočet základu dane spoločnosti Alfa

upravuje spôsob ocenenia majetku a záväzkov daňovníka kupujúceho podnik alebo jeho časť, ktorý zisťuje základ dane z výsledku hospodárenia z podvojného účtovníctva, alebo ktorý vykazuje výsledok hospodárenia výsledok hospodárenia v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo. Takýto daňovník pri kúpe podniku alebo jeho časti oceňuje majetok a záväzky v súlade so zákonom o účtovníctve reálnou hodnotou, tzn. že pri uplatnení daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti sa vychádza z reálnej hodnoty majetku a záväzkov. Napr. odpisovaný majetok sa daňovo odpisuje z reálnej hodnoty podľa § 26 ZDP ako novoobstaraný majetok, t.j. daňovník kupujúci podnik alebo jeho časť zaradí majetok do príslušnej odpisovej skupiny a odpisuje ako v 1 roku odpisovania.
Goodwill, resp. záporný goodwill vzniknutý pri kúpe podniku v prípade, že kúpna cena je vyššia alebo nižšia ako reálna hodnota jednotlivých zložiek majetku a záväzkov, je daňovník kupujúci podnik alebo jeho časť povinný zahrnúť do základu dane až do jeho úplného zahrnutia maximálne však do siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období a najmenej vo výške jednej sedminy ročne. Goodwill je daňovník povinný začať zahŕňať do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom nadobudne účinnosť zmluva o predaji podniku alebo jeho časti. To znamená, že goodwill môže daňovník zahrnúť aj jednorázovo alebo po častiach najdlhšie však počas siedmich zdaňovacích období v minimálnej výške 1/7.
Goodwill alebo záporný goodwill vzniknutý pri kúpe podniku alebo jeho časti do 31. 12. 2009 sa nezahŕňa do základu dane.
ZDP špecificky upravuje prípady, kedy goodwill musí byť zahrnutý do základu dane daňovníka kupujúceho podnik alebo jeho časť najneskôr v rámci týchto siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach. Ide o:

Príklad 143

Spoločnosť Babu na základe zmluvy o kúpe podniku kúpila k 1. 7. 2011 spoločnosť Marco za kúpnu cenu 240 000 €. K 1. 7. 2011 precenila kúpený majetok a záväzky na reálnu hodnotu nasledovne

K 1. 7. 2011 zároveň spoločnosť Babu vyčíslila goodwill

Úpravy výsledku hospodárenia spoločnosti Babu v roku 2010 v súvislosti s kúpou spoločnosti Marco

- zahrnutie goodwillu vo výške najmenej 2 428,57 € (1/7 z 17 000 €) do základu dane
- daňové odpisy: precenenie majetku na reálnu hodnotu sa považuje za vstupnú cenu hmotného majetku na účely ZDP, pričom majetok sa odpisuje ako novonadobudnutý, t.j. daňové odpisy budovy v roku 2010 : 165 000/20 = 8 250 €
- prípadná úprava VH v súvislosti s použitím alebo zrušením prevzatých rezerv.

upravuje spôsob zúčtovania rezerv, ktoré prevzal daňovník kupujúci podnik alebo jeho časť. Pri daňových a nedaňových rezervách prevzatých od daňovníka predávajúceho podnik alebo jeho časť preberá daňovník kupujúci podnik alebo jeho časť povinnosť zaplatiť vzniknutý záväzok súvisiaci s vytvorenými rezervami. Daňovník kupujúci podnik alebo jeho časť upravuje základ dane o rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady a to v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k úhrade záväzku, ku ktorému bola táto rezerva tvorená. Zrušenie alebo zníženie výšky prebranej rezervy nadobudnutej kúpou daňovník zahŕňa do základu dane v súlade s účtovníctvom, t.j. tak ako zrušenie alebo zníženie hodnoty rezervy vstupuje do výsledku hospodárenia, tak sa zahŕňa aj do základu dane. Pri ďalšej tvorbe rezerv postupuje daňovník kupujúci podnik podľa § 17 ods. 23 ZDP pri rezerve, ktorej tvorba nie je uznaným daňovým výdavkom a podľa § 20 ZDP ak ide o rezervu, ktorej tvorba je uznaným daňovým výdavkom.

Príklad 144

Spoločnosť Babu pri kúpe podniku Marco v zdaňovacom období roku 2011 prevzala rezervy účtované na účte 323 – Krátkodobé rezervy v členení na:
323.1 – rezervy na odstupné vo výške 4 200 €
323.2 – rezervy na nevyfakturované dodávky energie vo výške 10 000 €.

V roku 2011 došlo k vzniku týchto nákladov, na ktoré boli tvorené rezervy:

- náklady na odstupné vo výške 3 500 €
- fakturácia dodávky energie vo výške 12 000 €

Spôsob účtovania

Spoločnosť Babu pri kúpe podniku Marco sa zaviazala zaplatiť vzniknuté záväzky súvisiace s vytvoreným rezervami. Daňovník pri zisťovaní základu dane v zdaňovacom období nebude tento upravovať z dôvodu použitia rezervy, nakoľko tak ako čerpanie, resp. zrušenie daných rezerv vstupuje do výsledku hospodárenia vstupuje aj do základu dane.

obsahuje špecifickú možnosť uplatnenia daňových výdavkov pri postúpení alebo odpise pohľadávky bez príslušenstva nadobudnutej daňovníkom kupujúcim podnik alebo jeho časť za týchto zákonom stanovených podmienok:

- musí ísť o nepremlčané pohľadávky,
- reálna hodnota pohľadávok nesmie byť vyššia ako je menovitá hodnota pohľadávky,
- možnosť uplatnenia výdavkov do výšky príjmu z postúpenia alebo do percentuálnej výšky stanovenej zákonom v nadväznosti na dobu uplynutia od účinnosti zmluvy o predaji.

Pri postúpení pohľadávky si môže daňovník kupujúci podnik uplatniť daňový výdavok vo výške príjmu z jej postúpenia, alebo maximálne do výšky 20 %, 50 % alebo 100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva v závislosti od uplynutia doby od nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti (12, 24 alebo 36 mesiacov).
Pri odpise pohľadávky si môže daňovník kupujúci podnik uplatniť daňový výdavok do výšky 20 %, 50 % alebo 100 % z reálnej hodnoty bez príslušenstva v závislosti od doby nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti (12, 24 alebo 36 mesiacov).

všetky úpravy základu dane stanovené v ods. 1, 3 a 4 (vzťahujúce sa napr. na hmotný majetok, rezervy, opravné položky a pod.) vykoná daňovník v tom zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku alebo jeho časti. Účinnosť zmluva o predaji podniku alebo jeho časti môže nadobúdať dňom podpísania zmluvy alebo neskorším dátumom stanoveným v zmluve.

špecifikuje skutočnosť, že pri uplatnení daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých kúpou podniku alebo jeho časti sa vychádza z ocenenia v reálnej hodnote. Napr. pri predaji cenných papierov sa pri uplatnení daňových výdavkov vychádza z reálnej hodnoty týchto cenných papierov a nie z úhrnu obstarávacích cien.

§ 17b

Nepeňažný vklad v reálnych hodnotách

(1) Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok, podnik alebo jeho časť, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. b) alebo písm. c), výsledok hospodárenia

a) neupraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve,1) ak sa rozhodne tento rozdiel zahrnúť jednorazovo do základu dane, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)
b) upraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve1) postupne až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu80c) podniku alebo jeho časti; ak počas tohto obdobia

1. sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)
2. sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)
3. je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo, ak
4. u vkladateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu finančného majetku1) nadobudnutého týmto nepeňažným vkladom alebo u prijímateľa nepeňažného vkladu dôjde k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností,

c) upraví o rozdiel medzi zostatkovou cenou vkladaného odpisovaného majetku zistenou podľa osobitného predpisu1) a jeho zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a rozdiel medzi reprodukčnou obstarávacou cenou1) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g) v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)
d) zníži o sumu (výšku) rezervy, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom a ktorá je súčasťou nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,80c)
e) zníži o rozdiel vytvorených opravných položiek podľa osobitného predpisu1) a opravných položiek už zahrnutých do základu dane podľa § 20 v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu;80c) súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1)
f) zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27, v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu.80c)

(2) Ak vkladateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve1) podľa odseku 1 písm. a), je povinný túto skutočnosť oznámiť prijímateľovi nepeňažného vkladu do 30 dní odo dňa splatenia nepeňažného vkladu.80c) Ak vkladateľ nepeňažného vkladu túto skutočnosť neoznámi prijímateľovi nepeňažného vkladu, uplatní sa postup podľa osobitného predpisu.80d)
(3) Prijímateľ nepeňažného vkladu, ktorým je

a) individuálne vložený majetok, ocení tento majetok hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka,37a)
b) podnik alebo jeho časť, ocení takto nadobudnutý majetok a záväzky reálnou hodnotou.

(4) Prijímateľ nepeňažného vkladu

a) odpisuje hmotný majetok ako novoobstaraný majetok postupom podľa § 26 z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka37a) alebo
b) môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad spoločníka,37a) ak vkladateľ nepeňažného vkladu uplatní postup podľa odseku 1 písm. a), pričom

1. pri rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa § 27,
2. pri zrýchlenom odpisovaní sa postupuje podľa § 28 ako v ďalších rokoch odpisovania, a to počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26.

(5) Prijímateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane

a) rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovacom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom, pričom zrušenie rezervy nadobudnutej nepeňažným vkladom sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu;1) na ďalšiu tvorbu rezerv u prijímateľa nepeňažného vkladu sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 alebo § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv,
b) goodwill alebo záporný goodwill až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti;80c) ak počas tohto obdobia

1. sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)
2. sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)
3. je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo
4. dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku30) alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(6) Prijímateľ nepeňažného vkladu zahrnuje do základu dane ako daňový výdavok podľa § 19

a) pri postúpení nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej prijímateľom nepeňažného vkladu v ocenení reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 12 mesiacov,
2. 50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 24 mesiacov,
3. 100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 36 mesiacov,

b) pri odpise nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej prijímateľom nepeňažného vkladu v ocenení reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, sumu najviac do výšky

1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 12 mesiacov,
2. 50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 24 mesiacov,
3. 100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky nepeňažným vkladom uplynula doba dlhšia ako 36 mesiacov.

(7) Ak počas najviac siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu,80c) dôjde u prijímateľa nepeňažného vkladu k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom, je prijímateľ nepeňažného vkladu túto skutočnosť povinný oznámiť vkladateľovi nepeňažného vkladu s výnimkou, ak oznámil skutočnosti podľa odseku 2, a to do 30 dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti. Ak prijímateľ nepeňažného vkladu túto skutočnosť neoznámi vkladateľovi nepeňažného vkladu, uplatní sa postup podľa osobitného predpisu.80d)
(8) Vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorým je individuálne vložený majetok mimo územia Slovenskej republiky, postupuje podľa odseku 1 písm. a). Vkladateľ nepeňažného vkladu môže uplatniť postup podľa odseku 1 písm. b), pričom zodpovedá za zabezpečenie údajov od prijímateľa nepeňažného vkladu v rozsahu podľa odseku 7. Rovnako sa postupuje, ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)] pri individuálne vloženom majetku.
(9) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. d)], pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, ktorému na území Slovenskej republiky zostáva stála prevádzkareň, môže tento prijímateľ pri vyčíslení základu dane stálej prevádzkarne oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak nepoužije postup podľa § 17d.
(10) Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e)], pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti prijímateľovi tohto nepeňažného vkladu so sídlom na území Slovenskej republiky, môže tento prijímateľ oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak preukáže, že rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka37a) a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve vkladateľa nepeňažného vkladu, bol u vkladateľa nepeňažného vkladu preukázateľne zdanený a prijímateľ nepeňažného vkladu neuplatní postup podľa § 17d.
(11) Postup podľa odsekov 1 a 2 použije primerane vkladateľ nepeňažného vkladu, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a); ak vkladateľom nepeňažného vkladu je fyzická osoba, ktorá o majetku neúčtuje, pri ocenení nepeňažného vkladu uplatní postup podľa § 8 ods. 2.
(12) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých nepeňažným vkladom sa na účely tohto zákona vychádza z hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 3.

Komentár k § 17b

Nepeňažný vklad v reálnych hodnotách
Nepeňažný vklad podľa ObchZ
Nepeňažný vklad môže byť uskutočnený pri:

- založení obchodnej spoločnosti alebo už,
- za trvania spoločnosti, pristúpením nového spoločníka do obchodnej spoločnosti.

Vklad do obchodnej spoločnosti je upravený v § 59 ObchZ, podľa ktorého je vkladom spoločníka súhrn peňažných prostriedkov (ďalej len „peňažný vklad“) a iných peniazmi oceniteľných hodnôt (ďalej len „nepeňažný vklad“), ktoré spoločník vkladá do spoločnosti a podieľa sa nimi na výsledku podnikania spoločnosti.
Vkladom spoločníkov sa vytvára základné imanie spoločnosti. Právnym titulom na prevod majetku, ktorý tvorí predmet vkladu, je vklad do základného imania spoločnosti na základe záväzku prevzatého v spoločenskej zmluve, zakladateľskej listine, zakladateľskej zmluve, listine upisovateľov. Spôsob prevodu majetku, ktorý tvorí vklad, závisí od druhu vkladu, pričom ObchZ uvádza špecifiká vkladu len pri podniku a pohľadávke. ObchZ nevymedzuje striktne, čo je spôsobilé byť predmetom vkladu, ale vymedzuje náležitosti na vklady, ktoré v nadväznosti s občianskoprávnou úpravou podľa § 118 Občianskeho zákonníka predmety občianskoprávnych vzťahov uvedené riešia.
Vkladom môže byť majetok predstavovaný peniazmi alebo inými hodnotami, tzv. nepeňažné vklady – veci, pohľadávky, cenné papiere, obchodné podiely, podnik alebo jeho časť, práva z priemyselného a duševného vlastníctva, majetkové práva užívacie a iné. Vklady spočívajúce v záväzku vykonať práce alebo poskytnúť služby nie sú ustanoveniami ObchZ povolené. Vklad musí byť peniazmi oceniteľný, prevoditeľný, hospodársky určiteľný.
Plnenie vkladovej povinnosti sa odlišuje podľa skutočnosti, či ide:

- o peňažný vklad alebo
- nepeňažný vklad.

Pri peňažnom vklade sa umožňuje jeho splácanie aj po vzniku spoločnosti.
Nepeňažný vklad musí byť splatený pred zápisom výšky základného imania do obchodného registra.
Nepeňažný vklad do spoločnosti a určenie peňažnej sumy, v akej sa nepeňažný vklad započítava na vklad spoločníka, sa v súlade s § 59 ods. 3 ObchZ musia uviesť v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo v zakladateľskej listine, ak tento zákon neustanovuje inak.
Hodnota nepeňažného vkladu sa podľa § 59 ods. 3 ObchZ určí znaleckým posudkom, ktorý musí obsahovať aj opis nepeňažného vkladu, spôsob jeho ocenenia, údaj o tom, či jeho hodnota zodpovedá emisnému kurzu upísaných akcií splácaných týmto vkladom alebo hodnote prevzatého záväzku na vklad do spoločnosti. Znalec určuje cenu uznanú na zapísanie vkladu podľa vyhlášky č. 492/2004 Z. z. Ministerstva spravodlivosti SR o stanovení všeobecnej hodnoty majetku (ďalej len Vyhláška č. 492/2004 Z. z.).
Ak sa vkladá podnik alebo jeho časť, použijú sa vo vzťahu k prechodu práv a povinností primerane ustanovenia § 476 až § 488 ObchZ o zmluve o predaji podniku (§ 59 ods. 4 ObchZ).
Ak vklad do spoločnosti alebo jeho časť spočíva v prevode pohľadávky, použijú sa primerane ustanovenia o postúpení pohľadávky. Spoločník, ktorý previedol na spoločnosť ako vklad pohľadávku, ručí za vymožiteľnosť tejto pohľadávky do výšky hodnoty svojho vkladu. Nepeňažným vkladom môže byť aj pohľadávka voči spoločnosti.
Vlastnícke práva ku vkladom alebo k ich častiam prípadne aj iné práva spojené s vkladmi, ktoré boli splatené pred vznikom spoločnosti, prechádzajú na spoločnosť dňom jej vzniku. Vlastnícke právo k nehnuteľnosti však spoločnosť nadobúda až vkladom vlastníckeho práva do katastra nehnuteľností na základe písomného vyhlásenia vkladateľa opatreného osvedčením o pravosti jeho podpisu. Vkladateľ je povinný odovzdať správcovi vkladu uvedené písomné vyhlásenie, pred podaním návrhu na zápis spoločnosti do obchodného registra. Odovzdaním tohto vyhlásenia správcovi vkladu sa vklad považuje za splatený.
Ustanovenia tejto právnej úpravy na území SR týkajúce sa vymedzenia náležitostí na predmet vkladov z hľadiska ich určiteľnosti a oceniteľnosti, požiadavka na stanovenie ich hodnoty znaleckým posudkom, pravidlá pre zachovanie hodnoty základného imania aj po vzniku spoločnosti sú výsledkom prispôsobovania sa komunitárnemu právu, predovšetkým druhej smernici obchodných spoločností, tzv. kapitálovej smernici (77/91/EEC v znení 92/101EEC).
Nepeňažný vklad v reálnych hodnotách
V uvedenom ustanovení je od roku 2010 upravený nepeňažný vklad v reálnych hodnotách, ktorý bol doplnený novelou zákona č. 504/2009 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p. a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

Za nepeňažný vklad sa považuje individuálne vložený majetok, podnik alebo časť podniku. Podľa tohto ustanovenia daňovník vychádza z výsledku hospodárenia zisteného z účtovníctva, bez ohľadu na to, či sa jedná o daňovníka účtujúceho v podvojnom účtovníctve, alebo vykazujúceho hospodárenie v individuálnej účtovnej závierke podľa medzinárodných štandardov pre finančné výkazníctvo. V prípade, že daňovník vykáže stratu, podľa § 30 zákona o dani z príjmov, môže ju umorovať sedem rokov.
Podľa tohto ustanovenia sa môže daňovník rozhodnúť ako upraví základ dane o rozdiel medzi účtovným ocenením nepeňažného vkladu a jeho uznaným ocenením na vklad. Rozdiel vykázaný medzi účtovným ocenením nepeňažného vkladu a jeho uznaným ocenením na vklad zahrnie do jednorázovo do základu dane, pretože tento rozdiel je už súčasťou výsledku hospodárenia. Z tohto dôvodu už nie je nutné vykonať úpravu základu dane. Podľa tohto ustanovenia môže daňovník rozdiel vzniknutý medzi účtovným ocenením nepeňažného vkladu a jeho uznanou hodnotu na vklad zahnúť do základu dane najviac počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške 1/7 od toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom došlo k splateniu nepeňažného vkladu. Pri takto zvolenom postupe je povinnosť dodržiavať podmienky podľa § 17b ods. 1 písm. b) bod 1 až 4 zákona o dani z príjmov. Napríklad ak sa daňovník zruší likvidáciou, potom zahrnie takto vyčíslený rozdiel najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie. Ak sa daňovník zrušuje bez likvidácie, potom zahrnie takto vzniknutý rozdiel najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu.
Základ dane je daňovník povinný upraviť aj o rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou vloženého odpisovaného majetku a jeho daňovou zostatkovou cenou. Základ dane sa upraví aj pri vklade majetku nadobudnutého darom, o rozdiel medzi reprodukčnou obstarávacou cenou neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) až g) zákona o dani z príjmov v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu. V prípade, že rezerva, ktorej tvorba nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20 a náklad, k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom, by bola súčasťou nepeňažného vkladu, potom sa základ dane zníži o sumu takejto rezervy, v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu. Základ dane sa zníži aj rozdiel vytvorených opravných položiek, s výnimkou opravných položiek k dlhodobému hmotnému a nehmotnému majetku. Základ dane sa ďalej zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku, o ktoré po lehote splatnosti 36 mesiacov zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27 u vkladateľa nepeňažného vkladu.

Ak sa daňovník rozhodne rozdiel medzi hodnotu nepeňažného vkladu započítaného na vklad a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve zahrnúť do základu dane jednorázovo, je povinný splniť si oznamovaciu povinnosť do 30 dní od splatenia nepeňažného vkladu. Ak by oznamovacia povinnosť nebola splnená, bude sa postupovať podľa § 35 ods. 7 písm. d) zákona č. 511/1992 o správe daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.

Pri nepeňažnom vklade sa majetok a záväzky oceňujú reálnou hodnotou v súlade zo zákonom o účtovníctve, avšak pri individuálne vloženom majetku sa majetok a záväzky oceňujú hodnotou nepeňažného vkladu započítaného na vklad.

Pri nepeňažnom vklade odpisuje prijímateľ majetok a záväzky z reálnej hodnoty alebo hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad. Zákon o dani z príjmov umožňuje prijímateľovi zvoliť spôsob odpisovania majetku. Majetok môže odpisovať z reálnej hodnoty, alebo z hodnoty nepeňažného vkladu započítaného na vklad ako novoobstaraný majetok podľa § 26 zákona o dani z príjmov. Prijímateľ nepeňažného vkladu môže tiež pokračovať v odpisovaní majetku, pod podmienkou, že zahrnie do základu dane rozdiel medzi uznanou hodnotou nepeňažného vkladu započítaného na vklad a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve jednorázovo. Pri odpisovaní majetku rovnomernou metódou podľa § 27 zákona o dani z príjmov sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu. Pri odpisovaní majetku zrýchlenou metódou podľa § 28 zákona o dani z príjmov sa postupuje ako v ďalších rokoch odpisovania, počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26 zákona o dani z príjmov.

Príklad 145

Spoločnosť Enter, s.r.o. obstarala v roku 2005 stroj na obrábanie dreva. Jeho obstarávacia cena bola 35 000 € a spoločnosť Enter, s.r.o. uplatnila zrýchlenú metódu odpisovania. V roku 2009 spoločnosť Enter, s.r.o. vložila stroj na obrábanie dreva do spoločnosť Shift, s.r.o. Z tohto dôvodu došlo v roku 2009 k preceneniu odpisovaného majetku na reálnu hodnotu vo výške 20 000 € a pokračovaniu v odpisovaní zrýchlenou metódou.

V roku 2009 sa z dôvodu vkladu precení stroj na reálnu hodnotu v sume 20 000 € a spoločnosť Shift, s.r.o. odpisuje stroj ako novoobstaraný majetok zrýchlenou metódou odpisovania podľa § 17b ods. 3 zákona o dani z príjmov.

Do základu dane zahrnie prijímateľ nepeňažného vkladu podľa tohto ustanovenia:

- rozdiel medzi výškou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku, ku ktorému sa rezerva tvorila, zároveň však musí byť splnená podmienka, že náklad k uvedenej rezerve by bol daňovým výdavkom. Ak by došlo k zrušeniu rezervy uplatní sa postup podľa zákona o účtovníctve. Následne pri tvorbe ďalších rezerv bude daňovník postupovať podľa § 17 ods. 23 a § 20 zákona o dani z príjmov,
- goodwill alebo záporný goodwill najviac počas siedmych bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období najmenej vo výške 1/7 ročne od zdaňovacieho obdobia, v ktorom bol splatený nepeňažný vklad, až do jeho úplného zahrnutia. Ak sa daňovník zrušuje s likvidáciou, potom sa goodwill alebo záporný goodwill zahrnie do základu dane najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu vstupu do likvidácie. Ak sa daňovník zrušuje bez likvidácie, potom sa zahrnie do základu dane goodwill alebo záporný goodwill najneskôr v zdaňovacom období, ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu. Ak je na daňovníka vyhlásený konkurz, potom sa zahrnie do základu dane goodwill alebo záporný goodwill najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu. Ak daňovník predáva podniku, potom zahrnie do základu dane goodwill alebo záporný goodwill najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku a následne pri nepeňažnom vklade najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.

V tomto ustanovení je upravený postup pri nepremlčanej pohľadávky ocenenej v reálnej hodnote, za podmienky, že jej hodnota nebude vyššia ako menovitá hodnota pohľadávky bez príslušenstva. Daňový výdavok bude predstavovať reálnu hodnotu pohľadávky bez príslušenstva najviac do výšky príjmu z jej postúpenia. Daňovým výdavkom môže byť suma v ustanovenom rozsahu a v závislosti od uplynutia lehoty od nadobudnutia takejto pohľadávky. Za daňový výdavok sa pri odpise nepremlčanej pohľadávky bude považovať suma v ustanovenom rozsahu a v závislosti od uplynutia lehoty od nadobudnutia tejto pohľadávky, ktorá je ocenená v reálnej hodnote, pričom táto hodnota nemôže byť vyššia ako menovitá hodnota pohľadávky bez príslušenstva.

Prijímateľ nepeňažného vkladu je povinný vkladateľovi pri predaj alebo vyradenia viac ako 50 % reálnej hodnoty majetku nadobudnutého vkladom oznámiť túto skutočnosť do 30 dní odo dňa vzniku tejto skutočnosti. Ak by oznamovacia povinnosť nebola splnená, bude sa postupovať podľa zákona č. 511/1992 o správe daní a poplatkov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.

V prípade, že vkladateľ vloží individuálne vložený majetok subjektu mimo územia SR, musí vkladateľ takýto majetok oceniť na reálnu hodnotu. Vzniknutý rozdiel medzi účtovným ocenením nepeňažného vkladu a jeho uznaným ocenením na vklad môže zahrnúť do základu dane jednorázovo, v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu. Vkladateľ môže rozdiel zahrnúť do základu dane aj postupne počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu, je však povinný splniť oznamovaciu povinnosť podľa § 17b ods. 7 zákona o dani z príjmov. Rovnaký postup sa uplatní aj na vkladateľa, ktorým je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou pri individuálne vloženom majetku.

Podľa tohto ustanovenia sa majetok a záväzky pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti oceňujú na reálnu hodnotu, ak vkladateľom nepeňažného vkladu je daňovník s neobmedzenou daňovou povinnosťou a prijímateľom je daňovník mimo územia SR, ale na území SR zostáva tomuto prijímateľovi stála prevádzkareň a zároveň sa v tomto prípade neuplatní postup podľa § 17d zákona o dani z príjmov.

Podľa tohto ustanovenia pri nepeňažnom vklade podniku alebo jeho časti, ak vkladateľom je daňovník s obmedzenou daňovou povinnosťou a prijímateľ nepeňažného vkladu je so sídlom na území SR možno majetok a záväzky oceniť na reálnu hodnotu. Avšak na reálnu hodnotu sa môže majetok a záväzky oceniť iba v tom prípade, ak prijímateľ preukáže, že rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítaného na vklad a hodnotou nepeňažného vkladu v účtovníctve, bol u vkladateľa zdanený. Prijímateľ už v tomto prípade nemôže uplatniť postup podľa § 17d zákona o dani z príjmov.

V prípade, ak prijímateľ preberá nepeňažný vklad v reálnych cenách a vkladateľ nepeňažného vkladu, fyzická osoba, vykazuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov, postupuje primerane podľa ustanovení § 17b ods. 1 a 2 zákona č. 504/2009 Z. z. o dani z príjmov. Ak vkladateľom nepeňažného vkladu je fyzická osoba, ktorá o majetku neúčtuje, pri ocenení nepeňažného vkladu uplatní postup podľa § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z.
Z uvedeného ustanovenia vyplýva, že postup podľa § 17b ods. 1 a 2 primerane využije daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, t.j. daňovník dosahujúci príjmy z podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti, ktorý účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva.
Oproti tomu, daňovník, ktorý neúčtuje o príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, t.j. daňovník, ktorý:

- vedie daňovú evidenciu^* podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov,
- vedie evidenciu výdavkov percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10^** zákona o dani z príjmov,

postupuje pri určení oceňovacieho rozdielu NV podľa ustanovenia § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z.
Podľa § 1 zákona o účtovníctve sú účtovnou jednotkou fyzické osoby, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane z príjmov podľa zákona o dani z príjmov s výnimkou fyzických osôb, ktoré vedú daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov.
Podľa § 6 ods. 14 zákona o dani z príjmov, daňovník vykonávajúci podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť podľa odsekov 1 a 2 za podmienok, že túto činnosť vykonáva samostatne bez zamestnanca, dosiahol z tejto činnosti v bezprostredne predchádzajúcom zdaňovacom období príjmy (výnosy) nepresahujúce sumu 170 000 eur a uplatňuje pri týchto príjmoch (výnosoch) preukázateľné daňové výdavky, môže viesť počas celého zdaňovacieho obdobia daňovú evidenciu o:

a) príjmoch a daňových výdavkoch v časovom slede vrátane prijatých a vydaných dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov,
b) hmotnom majetku a nehmotnom majetku, využívaných na podnikanie alebo inú samostatnú zárobkovú činnosť,
c) zásobách, pohľadávkach a záväzkoch.

Podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov, ak daňovník, ktorý nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty, alebo daňovník, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 40 % z úhrnu príjmov uvedených v odsekoch 1 a 2 okrem daňovníka, ktorý má z týchto príjmov len príjmy z vykonávania remeselných živností podľa Živnostenského zákona, ktorý môže uplatniť výdavky vo výške 60 %. Ak daňovník s príjmami podľa odseku 3 nie je platiteľom dane z pridanej hodnoty alebo je platiteľom dane z pridanej hodnoty len časť zdaňovacieho obdobia, neuplatní preukázateľné daňové výdavky, môže uplatniť výdavky vo výške 40 % z týchto príjmov. Ak daňovník uplatní výdavky podľa tohto odseku, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky daňové výdavky daňovníka okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť, ak toto poistné a príspevky neboli zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach; toto poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške.
Podľa ustanovenia § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z. postupuje aj daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov, t.j. daňovník dosahujúci príjmy z prenájmu ale v tomto prípade bez ohľadu na skutočnosť, či účtuje o svojich príjmoch a výdavkoch alebo nie.
Uvedené vychádza zo skutočnosti, že aj keď by daňovník s príjmami z prenájmu účtoval o vkladanom majetku ako o obchodnom majetku, resp. by ho viedol v evidencii preukázateľných výdavkov podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov, v súlade s § 6 ods. 5^*** zákona o dani z príjmov sa príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom zaraďuje do príjmov súvisiacich len s podnikaním alebo inou samostatnou zárobkovou činnosťou. Ak ide o príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom využívaným v súvislosti s príjmami z prenájmu, tieto sa nezaraďujú medzi tieto príjmy, ale v závislosti od toho o aký druh príjmu pôjde. T.j. ak by sa napr. predávala nehnuteľnosť využívaná v súvislosti s prenájmom, zaradená do obchodného majetku daňovníka, tento príjem z predaja nebude príjmom podľa § 6 ods. 3 zákona o dani z príjmov ale príjmom podľa § 8 zákona o dani z príjmov.
Podľa § 6 ods. 5 zákona o dani z príjmov, príjmom z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti je aj:

a) príjem z akéhokoľvek nakladania s obchodným majetkom daňovníka,
b) úroky z peňažných prostriedkov na bežných účtoch, ktoré sa používajú v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti,
c) príjem z predaja podniku alebo jeho časti (§ 17a) na základe zmluvy o predaji podniku,
d) výška odpusteného dlhu alebo jeho časti u dlžníka, ktorá súvisí a je dôsledkom nakladania s jeho obchodným majetkom.

Pri určení hodnoty vkladaného majetku u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva sa primerane postupuje podľa § 17b ods. 1 zákona č. 504/2009 Z. z., t.j.

- neupravuje sa základ dane o výšku rezervy, ktorej tvorba by nebola zahrnutá do základu dane podľa § 20, pričom náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom, nakoľko daňovník účtujúci v sústave JÚ tvorí len zákonné daňové rezervy, ktoré sú daňovým výdavkom v čase jej tvorby,
- neupravuje sa základ dane o vytvorené opravné položky nakoľko v sústave JÚ sa opravné položky netvoria s výnimkou opravných položiek k nadobudnutému majetku pri kúpe podniku,
- neznižuje sa základ dane o sumu záväzkov po lehote splatnosti 36 mesiacov, nakoľko v sústave JÚ sa o takéto záväzky nezvyšuje základ dane (neaplikuje sa tzv. premlčacia lehota po skončení, ktorej musí daňovník účtujúci v sústave PÚ už uplatnené výdavky na zaplatenie záväzkov opätovne „dodaniť“).

Hodnotou majetku u vkladateľa pre účely vyčíslenia oceňovacieho rozdielu NV bude

- pri odpisovanom majetku zaradenom v obchodnom majetku jeho daňová zostatková cena podľa § 25 zákona o dani z príjmov.

Aj keď postupy účtovania v sústave JÚ dávajú možnosť na určenie iných účtovných odpisov ako sú daňové, v praxi daňovníci účtujúci v sústave JÚ takúto možnosť nevyužívajú, t.j. účtovné odpisy sa rovnajú daňovým a preto daňovník neupravuje základ dane o rozdiel vzniknutý medzi účtovnými a daňovými odpismi [§ 17b ods. 1 písm. c) zákona č. 504/2009 Z. z.]

- pri neodpisovanom majetku, jeho obstarávacia cena, ak bol nadobudnutý kúpou resp. reprodukčná obstarávacia cena, ak bol nadobudnutý dedením alebo darovaním
- pri pohľadávkach vkladaných do obchodnej spoločnosti sa hodnota určí z účtovníctva vkladajúceho daňovníka, pričom ak by znalec uznal na vklad nižšiu hodnotu ako je hodnota pohľadávky (menovitá alebo obstarávacia cena pri pohľadávke nadobudnutej postúpením), strata^**** z takto vloženej pohľadávky sa uzná rovnako ako v prípade, ak by daňovník účtoval v sústave PÚ.

Poznámka!

Podľa § 17 ods. 12 písm. a) zákona o dani z príjmov účinného do 31. 12. 2003, sa základ dane daňovníka s príjmami podľa § 6, ktorý účtuje v sústave JÚ, alebo ktorý vedie evidenciu podľa § 6 ods. 10 alebo ods. 11 alebo 14, sa zvýši o hodnotu pohľadávky pri jej vklade do obchodnej spoločnosti alebo družstva alebo pri jej postúpení, a to aj ak ide o pohľadávku, ktorú daňovník vložil alebo postúpil za cenu nižšiu, ako je jej menovitá hodnota; pri vklade pohľadávky alebo jej postúpení za cenu vyššiu, ako je jej menovitá hodnota, sa za príjem považuje táto vyššia cena.
Z uvedeného je zrejmé, že kým špeciálna úprava pri vklade pohľadávky do obchodnej spoločnosti zamedzovala uznanie straty z vkladanej pohľadávky, s účinnosťou od 1. 1. 2010, absenciou takéhoto ustanovenia sa bude uplatňovať postup vkladu pohľadávky do obchodnej spoločnosti u daňovníka účtujúceho v sústave JÚ rovnako ako u daňovníka účtujúceho v sústave PÚ.

Poznámka!

Ak by vkladateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva, vkladal do obchodnej spoločnosti majetok nezaradený do obchodného majetku (neúčtoval o tomto majetku), pri stanovení jeho hodnoty a oceňovacieho rozdielu NV bude postupovať podľa § 8 ods. 2 zákona č. 504/2009 Z. z.

______________________

Pri zahŕňaní oceňovacieho rozdielu NV, daňovníkom vkladateľom, tento postupuje podľa § 17b ods. 1 zákona č. 504/2009 Z. z., t.j. základ dane:

a) neupraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve, ak sa rozhodne tento rozdiel zahrnúť jednorazovo do základu dane, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu,
b) upraví o rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločník a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve postupne až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom dôjde k splateniu nepeňažného vkladu podniku alebo jeho časti.

Ak by počas tohto obdobia:

- bol na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu,
- u vkladateľa nepeňažného vkladu došlo k predaju alebo inému úbytku cenných papierov a obchodného podielu pod hodnotu finančného majetku nadobudnutého týmto nepeňažným vkladom,
- u prijímateľa nepeňažného vkladu došlo k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku nadobudnutého nepeňažným vkladom,

je vkladateľ nepeňažného vkladu povinný zahrnúť celú zostávajúcu časť vykázaného rozdielu do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností.
Podstatou nepeňažného vkladu do obchodnej spoločnosti z účtovného hľadiska je premena vloženého majetku na majetkovú účasť v obchodnej spoločnosti, t. zn. ide o obstaranie obchodného podielu resp. o obstaranie akcií. V konečnom dôsledku z účtovného hľadiska dôjde len k zmene štruktúry majetku.
Obchodný zákonník, ktorý definuje v § 59 pojem vklad spoločníka ako súhrn peňažných prostriedkov a iných hodnôt oceniteľných peniazmi, ktoré sa spoločník zaväzuje vložiť do spoločnosti a podieľať sa nimi na výsledku jeho podnikania, umožňuje, aby predmetom vkladu boli jednotlivé zložky majetku alebo podnik, príp. jeho časť.
Nepeňažný vklad vo forme jednotlivých zložiek majetku z pohľadu účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva
Nepeňažným vkladom môže byť len majetok, ktorého hospodárska hodnota sa dá určiť. Vklady spočívajúce v záväzku vykonať práce alebo poskytnúť služby nie sú prípustné. Nepeňažný vklad musí byť splatený pred zápisom výšky základného imania do obchodného registra. Nepeňažný vklad do spoločnosti a jeho peňažná hodnota určený znaleckým posudkom, ktorý musí obsahovať aj opis nepeňažného vkladu a spôsob jeho ocenenia, sa musí uviesť v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo v zakladacej listine.
Pri vklade:

- hmotného a nehmotného majetku (odpisovaného) sa tento majetok vyradí z knihy dlhodobého majetku v zostatkových hodnotách,
- zásob sa zásoby vyradia z knihy zásob,
- pohľadávok sa vyradia z knihy pohľadávok. Pri prevode pohľadávky, na prevod práv s ňou spojených sa podľa Obchodného zákonníka primerane použijú ustanovenia o postúpení pohľadávky. Spoločník, ktorý previedol na spoločnosť ako vklad pohľadávku, ručí za jej vymožiteľnosť do výšky jej ocenenia.

Vklad jednotlivých zložiek majetku nepredstavuje z hľadiska vkladateľa daňový výdavok.
V peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií sa zaúčtuje úprava výsledku hospodárenia podľa:

1) § 17b ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov a to v nadväznosti na § 17b ods. 11 zákona o dani z príjmov, ak sa nepeňažný vklad z daňového hľadiska uskutočňuje v reálnych hodnotách, alebo
2) § 17d ods. 1 a 4 zákona o dani z príjmov a to v nadväznosti na § 17d ods. 10 zákona o dani z príjmov, ak sa nepeňažný vklad z daňového hľadiska uskutočňuje v pôvodných cenách alebo

Nepeňažným vkladom do obchodnej spoločnosti účtovná jednotka nadobúda obchodný podiel resp. akcie, o ktorých účtuje v knihe finančného majetku v sume uznanej hodnoty vkladu u prijímateľa vkladu.

Príklad 146

Účtovná jednotka účtujúca v sústave jednoduchého účtovníctva vložila do obchodnej spoločnosti (s.r.o.) stroj, ktorého obstarávacia cena bola 10 000 eur. Odpisovala ho jeden rok rovnomerne, pričom doba odpisovania bola stanovená na 4 roky (účtovné odpisy sa rovnajú daňovým). Hodnota vkladu je vo výške 7 000 eur, pričom prijímateľ zaradí tento stroj do svojho účtovníctva v ocenení hodnoty nepeňažného vkladu, t. j. v hodnote 7 000 eur (v tzv. reálnej hodnote).
Riešenie:
Kniha záväzkov
Vznik záväzku vyplývajúceho zo splatenia nepeňažného vkladu. Po zápise splatenia nepeňažného vkladu do obchodného registra sa účtuje jeho zánik.
Kniha dlhodobého majetku
Vyradenie stroja z dôvodu nepeňažného vkladu v zostatkovej cene stroja, t. j. v hodnote 7 500 eur.
Zostatková cena stroja = obstarávacia cena – odpisy = 10 000 eur – 2 500 eur = 7 500 eur.
Kniha finančného majetku
Účtovná jednotka účtuje obstaranie obchodného podielu, ktorý vyjadruje podiel na základnom imaní (napr. vo výške menej ako 20 % na základom imaní obchodnej spoločnosti) vo výške 7 000 eur.
Peňažný denník
V rámci uzávierkových účtovných operácií sa postupuje pri úprave výsledku hospodárenia podľa § 17b ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, keďže sa nepeňažný vklad uskutočňuje v reálnych hodnotách. Do výdavkov zahrnovaných do základu dane sa zahrnie rozdiel medzi hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka a hodnotou nepeňažného vkladu zistenou v účtovníctve, t. j. 7 000 eur – 7 500 eur = 500 eur [§ 17b ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov].

Fyzická osoba účtujúca v sústave jednoduchého účtovníctva vložila doteraz neuhradenú pohľadávku vo výške 2 000 eur do spoločnosti s ručením obmedzeným. Na účely nepeňažného vkladu bola tiež ocenená v sume 2 000 eur. Ako bude fyzická osoba o tomto vklade účtovať a ako sa tento vklad premietne v základe dane fyzickej osoby?
Účtovanie u vkladateľa – fyzickej osoby:
Kniha pohľadávok
Účtovná jednotka eviduje v knihe pohľadávok pohľadávku vo výške 2 000 eur. Pri jej vklade do s.r.o. zúčtuje zánik pohľadávky vo výške 2 000 eur.

Poznámka!

S účinnosťou od 1. 1. 2010 sa z ustanovenia § 17 ods. 12 písm. a) zákona o dani z príjmov, vypustilo „dodanenie“ vkladanej pohľadávky, ak sa vložila za cenu nižšiu ako bola jej hodnota, preto jej vloženie do obchodnej spoločnosti nebude mať žiadny daňový dopad, iba sa vyradí z knihy pohľadávok.

_________________________

Kniha finančného majetku
Účtovná jednotka účtuje obstaranie obchodného podielu, ktorý vyjadruje podiel na základnom imaní (napr. vo výške menej ako 20 % na základom imaní s.r.o.) vo výške 2 000 eur.
Nepeňažný vklad vo forme podniku alebo jeho časti z pohľadu účtovania v sústave jednoduchého účtovníctva
Nepeňažný vklad vo forme podniku alebo jeho časti, rovnako ako nepeňažný vklad individuálne vloženého majetku nie je v postupoch účtovania v JÚ osobitne riešený. Podstatou nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo jeho časť je rovnaká ako v prípade vložených individuálnych zložiek majetku, t. j. nepeňažným vkladom do obchodnej spoločnosti účtovná jednotka nadobúda obchodný podiel resp. akcie.
Zaúčtovanie vkladu podniku v účtovníctve fyzickej osoby spočíva predovšetkým:

- vyradenia majetku v knihe dlhodobého majetku v jeho zostatkovej hodnote z titulu predaja majetku v rámci predaja podniku alebo jeho časti,
- prevodu záväzkov v knihe záväzkov v hodnote, v akej sú zaúčtované,
- prevodu resp. postúpenie pohľadávok v knihe pohľadávok v hodnote, v akej sú zaúčtované,
- prevodu peňažných prostriedkov v pokladničných knihách, resp. v knihe účet v banke,
- predaja zásob v knihe zásob,
- v peňažnom denníku zaúčtovať v rámci uzávierkových účtovných operácií povinnosti vyplývajúce z § 17b ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov alebo z § 17d ods. 1 a 4 zákona o dani z príjmov.

Ak fyzická osoba vkladom podniku končí svoju podnikateľskú činnosť, je potrebné zaúčtovať v peňažnom denníku uzávierkové účtovné operácie vyplývajúce z §17 ods. 8 zákona o dani z príjmov, vykonať inventarizáciu majetku a záväzkov (ak nejaké po vklade podniku zostali), uzavrieť účtovné knihy ku dňu skončenia podnikateľskej činnosti.

Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkov nadobudnutých nepeňažným vkladom sa podľa tohto ustanovenia vychádza z reálnej hodnoty.

§ 17c

Zlúčenie, splynutie alebo rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev v reálnych hodnotách

(1) Základ dane daňovníka zrušeného bez likvidácie sa v zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodnému dňu,80b)

a) upraví o sumu vo výške oceňovacích rozdielov z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázanú podľa osobitného predpisu,1) ak tieto oceňovacie rozdiely nezahrnuje do základu dane právny nástupca tohto daňovníka,
b) upraví o rozdiel medzi zostatkovou cenou odpisovaného hmotného majetku zistenou podľa osobitného predpisu1) a jeho zostatkovou cenou podľa § 25 ods. 3 a o rozdiel medzi reprodukčnou obstarávacou cenou1) neodpisovaného majetku nadobudnutého darom a jeho vstupnou cenou podľa § 25 ods. 1 písm. a) a g) a o goodwill alebo záporný goodwill ešte nezahrnutý do základu dane,
c) zníži o sumu (výšku) rezervy, ktorej tvorba nebola uznaná za daňový výdavok podľa § 20, ak náklad vzťahujúci sa k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom a ktorá prechádza na právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie,
d) zníži o rozdiel vo výške vytvorených opravných položiek podľa osobitného predpisu1) a opravných položiek, ktoré už boli zahrnuté do základu dane podľa § 20; súčasťou tohto rozdielu nie sú opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku a dlhodobému nehmotnému majetku,1)
e) zníži o sumu záväzku prislúchajúceho k výdavku (nákladu), o ktorú zvýšil základ dane podľa § 17 ods. 27.

(2) Majetok a záväzky nadobudnuté právnym nástupcom od daňovníka zrušeného bez likvidácie sa oceňujú reálnou hodnotou. Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie

a) odpisuje hmotný majetok z reálnej hodnoty ako novoobstaraný majetok postupom podľa § 26 alebo
b) môže pokračovať v odpisovaní hmotného majetku z reálnej hodnoty, pričom pri rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺži o dobu vyplývajúcu so spôsobu výpočtu podľa § 27 a pri zrýchlenom odpisovaní sa postupuje podľa § 28 ako v ďalších rokoch odpisovania, a to počas zostávajúcej doby odpisovania podľa § 26, ak oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázané podľa osobitného predpisu1) zahrnie do základu dane daňovník zrušený bez likvidácie alebo tento právny nástupca jednorazovo v tom zdaňovacom období, v ktorom nastal rozhodný deň.77c)

(3) Do základu dane právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa

a) oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázané podľa osobitného predpisu1) môžu zahrnúť podľa odseku 2 alebo až do ich úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň;77c) ak počas tohto obdobia dôjde k zvýšeniu základného imania, vyplateniu dividend, k predaju alebo inému vyradeniu viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného majetku a nehmotného majetku, ku ktorému sa viažu oceňovacie rozdiely, je tento právny nástupca povinný zahrnúť zostávajúcu časť týchto rozdielov do základu dane v tom zdaňovacom období, v ktorom dôjde k vzniku niektorej z týchto skutočností; ak počas tohto obdobia

1. sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)
2. sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)
3. je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo
4. dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku30) alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu,80c)

b) zahrnuje len rozdiel medzi sumou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku v zdaňovanom období, v ktorom došlo k úhrade záväzku, ku ktorému bola tvorená táto rezerva, ak náklad vzťahujúci sa k tomuto záväzku by bol daňovým výdavkom, pričom zrušenie rezervy nadobudnutej pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa zahrnuje do základu dane podľa osobitného predpisu;1) na ďalšiu tvorbu rezerv u tohto daňovníka sa vzťahujú ustanovenia § 17 ods. 23 alebo § 20 o tvorbe, použití alebo zrušení rezerv,
c) zahrnuje goodwill alebo záporný goodwill upravený podľa osobitného predpisu,1) až do jeho úplného zahrnutia, najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom nastal rozhodný deň;77c) ak počas tohto obdobia

1. sa daňovník zrušuje s likvidáciou, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie,80b)
2. sa daňovník zrušuje bez likvidácie, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu,80b)
3. je na daňovníka vyhlásený konkurz, najneskôr v zdaňovacom období ukončenom ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu80b) alebo
4. dôjde k predaju podniku, najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku30) alebo dôjde k nepeňažnému vkladu podniku, najneskôr ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.80c)

(účinnosť od 1. januára 2011)

(4) Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie zahrnuje do základu dane daňový výdavok podľa § 19

a) pri postúpení nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej zlúčením, splynutím alebo rozdelením obchodných spoločností alebo družstiev ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, reálnu hodnotu tejto pohľadávky bez príslušenstva, najviac do výšky príjmu z jej postúpenia alebo sumu najviac do výšky

1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 12 mesiacov,
2. 50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 24 mesiacov,
3. 100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 36 mesiacov,

b) pri odpise nepremlčanej pohľadávky nadobudnutej zlúčením, splynutím alebo rozdelením obchodných spoločností alebo družstiev ocenenej reálnou hodnotou, ktorá nesmie byť vyššia ako jej menovitá hodnota, sumu najviac do výšky

1. 20 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 12 mesiacov,
2. 50 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 24 mesiacov,
3. 100 % z reálnej hodnoty pohľadávky bez príslušenstva, ak odo dňa nadobudnutia pohľadávky pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev77c) uplynula doba dlhšia ako 36 mesiacov.

(5) Pri odpočítavaní daňovej straty u právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie sa postupuje podľa § 30.
(6) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom na území Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom mimo územia Slovenskej republiky a majetok ostáva súčasťou stálej prevádzkarne tohto právneho nástupcu umiestnenej na území Slovenskej republiky, ocení tento majetok a záväzky reálnou hodnotou podľa odseku 2, ak sa nepoužije postup podľa § 17e, pričom právny nástupca môže odpočítavať daňovú stratu daňovníka zrušeného bez likvidácie vo výške a spôsobom podľa § 30, ak sa vzťahuje k majetku a záväzkom tejto stálej prevádzkarne.
(7) Ak pri zrušení daňovníka bez likvidácie so sídlom mimo územia Slovenskej republiky, ktorého právnym nástupcom je daňovník so sídlom na území Slovenskej republiky a majetok ostáva súčasťou stálej prevádzkarne mimo územia Slovenskej republiky, tento právny nástupca môže oceniť majetok a záväzky reálnou hodnotou, ak oceňovacie rozdiely z precenenia majetku sú súčasťou základu dane právneho nástupcu podľa odseku 3 písm. a) a neuplatní postup podľa § 17e.
(8) Na uplatnenie daňových výdavkov pri majetku a záväzkoch nadobudnutých pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev sa na účely tohto zákona vychádza z reálnej hodnoty majetku a záväzkov podľa odseku 2.

Zlúčenie, splynutie a rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev v reálnych hodnotách
V tomto ustanovení je upravený postup pri zlúčenie, splynutie a rozdelenie obchodných spoločností alebo družstiev v reálnych hodnotách platný od 1. 1. 2010.

Pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností dochádza k úprave základu dane u daňovníka zrušeného bez likvidácie v tom zdaňovacom období, ktoré končí dňom predchádzajúcim rozhodným dňom podľa zákona o účtovníctve.
Daňovník zrušený bez likvidácie musí upraviť základ dane o oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností. Podľa postupov účtovania sa oceňovací rozdiel vykáže ako rozdiel z precenenia majetku pri zlúčení, splynutí a rozdelení napr. na účet 416 – Oceňovací rozdiel z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení. V prípade, že právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie nezahrnie do základu dane oceňovacie rozdiely, potom do základu dane má povinnosť zahrnúť tieto oceňovacie rozdiely jednorázovo daňovník zrušený bez likvidácie.
Daňovník zrušený bez likvidácie upraví základ dane aj o rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou odpisovaného majetku a jeho daňovou zostatkovou cenou. V prípade neodpisovaného majetku sa upraví základ dane o rozdiel medzi reprodukčnou obstarávacou cenou neodpisovaného majetku a jeho vstupnou cenou a aj o goodwill, alebo záporný goodwill ešte nezahrnutý do základu dane.
Základ dane daňovníka zrušeného bez likvidácie sa zníži o výšku rezervy, ktorá pri tvorbe nebola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 zákona o dani z príjmov (náklad k takto vytvorenej rezerve by bol daňovým výdavkom), pričom takáto rezerva prechádza na právneho nástupcu daňovníka zrušeného bez likvidácie.
U daňovníka zrušeného bez likvidácie sa základ dane zníži aj o rozdiel vo výške vytvorených opravných položiek v súlade s postupmi účtovania a opravnými položkami zahrnutými do základu dane podľa § 20. Výnimku z tejto úpravy majú len opravné položky k dlhodobému hmotnému a nehmotnému majetku. Základ dane sa zníži aj o sumu záväzkov, o ktoré sa základ dane zvýšil podľa § 17 ods. zákona o dani z príjmov, pretože boli po lehote splatnosti 36 mesiacov.

Majetok a záväzky ocení právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie na reálnu hodnotu, tak ako to vyplýva zo zákona o účtovníctve. Zákon o dani z príjmov umožňuje odpisovať majetok podľa zvoleného spôsobu. Podľa § 26 zákona o dani z príjmov môže právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie odpisovať majetok ako novoobstaraný majetok. Pri metóde rovnomerného odpisovania podľa § 27 zákona o účtovníctve je právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie povinný predĺžiť dobu odpisovania o dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu odpisu. Pri uplatnení zrýchleného odpisovania podľa § 26 zákona o dani z príjmov sa bude postupovať ako v ďalších rokoch odpisovania, počas zostávajúcej doby odpisovania majetku.
Pokračovať v odpisovaní majetku sa môže len pod podmienkou, že oceňovací rozdiel z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev vykázaný podľa účtovníctva, sa zahrnie do základu dane jednorázovo, v tom zdaňovacom období, v ktorom nastal rozhodný deň.

Príklad 148

Spoločnosť AB Auto, s.r.o. obstarala v roku 2006 stroj na lakovanie automobilov. Jeho obstarávacia cena bola 150 000 € a spoločnosť AB Auto, s.r.o. uplatnila rovnomernú metódu odpisovania. V roku 2010 došlo k zlúčeniu so spoločnosťou AlexLak, s.r.o., pričom právnym nástupcom sa stala spoločnosť AB Auto, s.r.o. Z tohto dôvodu došlo v roku 2010 k preceneniu odpisovaného majetku na reálnu hodnotu vo výške 80 000 € a pokračovaniu v odpisovaní rovnomernou metódou.

V roku 2010 sa stroj precení na reálnu hodnotu a  pokračuje sa v  odpisovaní podľa §  17c ods.  2 písm.  b) t.j. pri rovnomernom odpisovaní sa doba odpisovania predĺ.i o  dobu vyplývajúcu zo spôsobu výpočtu podľa §  27 zákona o  dani z  príjmov.

Upozornenie

Právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie upraví základ dane o oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností a družstiev podľa tohto ustanovenia. Zákon o dani z príjmov umožňuje právnemu nástupcovi daňovníka zrušeného bez likvidácie zahrnúť do základu dane oceňovacie rozdiely z precenenie pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností a družstiev jednorázovo v tom zdaňovacom období, v ktorom nastal rozhodný deň, alebo počas najviac siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období a najmenej vo výške 1/7 ročne. V tomto ustanovení je uvedený postup úpravy základ dane, v prípade, že právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie vyplatí dividendy, predá alebo vyradí viac ako 50 % reálnej hodnoty hmotného a nehmotného majetku, ku ktorému sa viaže oceňovací rozdiel. Uvedenú úprava sa vykoná v tom zdaňovacom období, v ktorom takáto skutočnosť nastane. Uvedený postup zahrňovania oceňovacieho rozdielu do základu dane sa uplatní aj v prípade, ak sa daňovník zrušuje s likvidáciou, bez likvidácie, je na neho vyhlásený konkurz, prípadne dôjde k predaju podniku alebo bude podnik predmetom nepeňažného vkladu.
Základ dane sa upraví aj o rozdiel medzi výškou prevzatej rezervy a výškou skutočnej úhrady záväzku, ku ktorému bola rezerva tvorená, pod podmienkou, že náklad k tejto rezerve by bol daňovým výdavkom. Ak sa rozhodne právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie tvoriť ďalšie rezervy, postupuje podľa § 17 ods. 23 a § 20 zákona o dani z príjmov. V prípade, že právny nástupca daňovníka zrušeného bez likvidácie zruší rezervy, ktorú nadobudol zlúčením, splynutím a rozdelením obchodných spoločností, alebo družstiev, potom bude postupovať podľa zákona o účtovníctve.

Príklad 149

Spoločnosť Mars, s.r.o. sa rozhodla zlúčiť so spoločnosťou Sun, s.r.o., pričom právnym nástupcom sa stane spoločnosť Sun. Obe spoločnosti majú sídlo ma území SR. V zmluve o zlúčení sa spoločnosti dohodli, že deň zlúčenia spoločnosti Mars, s.r.o. a spoločnosť Sun, s.r.o. je 1. 8. 2010. Obe spoločnosti si dohodli podmienky zlúčenia ako aj skutočnosť, že jednotlivé položky vlastného imania spoločnosti Mars, s.r.o. budú súčasťou tých istých položiek vlastného imania spoločnosti Sun, s.r.o.. V roku 2013 sa spoločnosť Sun, s.r.o. rozhodla vyplatiť dividendy. Uvedený príklad je zameraný predovšetkým na vyčíslenie oceňovacieho rozdielu a jeho vplyv na základ dane.
Spoločnosť Mars, s.r.o. je povinná ku dňu zrušenia spoločnosti (30. 7. 2010) zostaviť účtovnú závierku a vyčísliť základ dane za predchádzajúce zdaňovacie obdobie podľa § 17 zákona o dani z príjmov. Podľa zákona o účtovníctve ku dňu zrušenia bez likvidácie (30. 7. 2010) sa v spoločnosti Mars, s.r.o. ocenia jednotlivé zložky majetku a záväzkov trhovou cenou. Podľa § 26 postupov účtovania sa pri zlúčení spoločností v účtovníctve spoločnosti Mars, s.r.o. rozdiely vzniknuté medzi reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 1 písm. d) zákona o účtovníctve a účtovnou hodnotou majetku a záväzkov účtujú na účet 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení.

Ocenenie majetku a záväzkov reálnou hodnotou na účte 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení predstavuje 14 900 €.
Spoločnosť Sun, s.r.o. ako právny nástupca v súlade s § 26 postupov účtovania sa rozhodla oceňovací rozdiel zaúčtovaný na účte 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení vykázať ako súčasť účtu 411 – Základné imanie. V otváracej súvahe k 1. 7. 2010 po zlúčení spoločnosti spoločnosť Sun, s.r.o. (v súlade so zmluvou o zlúčení) eviduje na účte 411 – Základné imanie hodnotu vlastného základného imania pred zlúčením a hodnotu oceňovacieho rozdielu na účte 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení, t. j. (hodnota účtu 411- základné imanie + hodnota účtu 416 - Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení)
Zákon o dani z príjmov umožňuje podľa § 17c zahrnúť oceňovacie rozdiely podľa presne stanovených podmienok (vzniknuté v tomto prípade zlúčením spoločností Mars, s.r.o. a spoločnosti Sun, s.r.o.) do základu dane daňovníkovi zrušenému bez likvidácie ako aj právnemu nástupcovi. V tomto prípade podľa zmluvy o zlúčení sa spoločnosti dohodli, že spoločnosť Sun, s.r.o. preberie všetky zložky vlastného imania spoločnosti Mars, s.r.o., t.j. spoločnosť Sun, s.r.o. preberie oceňovací rozdiel vo výške 14 900 € (účet 416 Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení), ktorý má v otváracej úvahe zaúčtovaný na účte 411- Základné imanie. Spoločnosť Sun, s.r.o. sa rozhodla zahnúť oceňovacie rozdiely (sumu 14 900 €) vo výške jednej sedminy ročne, počnúc zdaňovacím obdobím v ktorom došlo k zlúčeniu spoločností, tak ako to umožňuje ustanovenie § 17c ods. 3 zákona o dani z príjmov, t. j. základ dane bude zvyšovať o sumu 2 128,57 € (14 900/7).
V roku 2013 sa spoločnosť Sun, s.r.o. rozhodla vyplatiť dividendy. Podľa § 17c v ods. 3 zákona o dani z príjmov je spoločnosť Sun, s.r.o. povinná zahrnúť zostávajúcu časť oceňovacích rozdielov do základu dane, pretože vyplatila dividendy viažuce sa k oceňovacím rozdielom, t. j. základ dane zvýši o sumu 8 514,29 € [14 900 – (2 128,57 x 3)].

§ 17c ods. 3 písm. c)
Nové znenie od 1. 1. 2011
Od roku 2011 novelou zákona č. 374/2010 Z. z. je upravený postup zahrňovania goodwillu alebo záporného goodwillu do základu dane.
Do konca roka 2010 sa goodwill alebo záporný goodwill pri zlúčení, splynutí a rozdelení obchodných spoločností alebo družstiev nezahrňoval do základu dane. Podľa tohto ustanovenia sa od roku 2011 goodwill, alebo záporný goodwill upraví v nadväznosti na postupy účtovania o:

- identifikovaný dlhodobý nehmotný majetok,
- nerozdelené zisky alebo neuhradené straty na účtoch vlastného imania,
- sumu na účte 414 vytvorenej k zaniknutému podielu v zúčastnenej účtovnej jednotke,
- odpis goodwillu alebo záporného goodwillu.

Takto upravený goodwill alebo záporný goodwill sa zahrnie do základu dane najdlhšie počas siedmich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, najmenej vo výške jednej sedminy ročne od toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom nastal rozhodný deň.
Ak sa daňovník zruší s likvidáciou, potom zahrnie goodwill alebo záporný goodwill do základu dane najneskôr v tom ukončenom zdaňovacom období, ku dňu predchádzajúcemu dňu jeho vstupu do likvidácie. Ak sa daňovník zruší bez likvidáciou, potom zahrnie goodwill alebo záporný goodwill do základu dane najneskôr v tom ukončenom zdaňovacom období, ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu. Ak je na daňovníka vyhlásený konkurz, potom sa zahrnie goodwill alebo záporný goodwill do základu dane najneskôr v tom ukončenom zdaňovacom období, ku dňu predchádzajúcemu dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu. Ak daňovník uskutoční predaj podniku, alebo nepeňažný vklad, potom zahrnie goodwill alebo záporný goodwill do základu dane najneskôr ku dňu nadobudnutia účinnosti zmluvy o predaji podniku, alebo ku dňu splatenia nepeňažného vkladu.

Príklad 150

Spoločnosť Alfa s.r.o. sa zlúčila so svojou materskou spoločnosťou Beta s.r.o., pričom spoločnosti Beta vykazuje 100 % podiel v spoločnosti Alfa s.r.o. Právnym nástupcom je spoločnosť Beta s.r.o.. Spoločnosť Alfa s.r.o. a ani spoločnosť Beta s.r.o. nemajú povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom. V zmluve o zlúčení sa spoločnosti dohodli, že jednotlivé zložky vlastného imania spoločnosti Alfa s.r.o. sú súčasťou nerozdeleného výsledku hospodárenia spoločnosti Beta s.r.o., vrátane účtu 416 – Oceňovacie rozdiely zo zlúčenia, splynutia a rozdelenia.
Účtovanie niektorých účtovných prípadov v spoločnosti Alfa s.r.o.:

Účtovná závierka spoločnosti Alfa s.r.o. po precení na reálnu hodnotu:

Otváracia súvaha spoločnosti Beta s.r.o. pred zlúčením:

Otváracia súvaha spoločnosti Beta s.r.o. po zlúčení