Vznik daňovej povinnosti

pri mankách a škodách

Pojem „škoda“ z hľadiska právneho zahrnuje majetkovú ujmu, ktorá nastala v majetkovej sfére poškodeného, je objektívne vyjadriteľná peniazmi ako všeobecným ekvivalentom a môže byť napraviteľná jedine poskytnutím iného majetkového plnenia (poistnou náhradou). Ako je uvedený pojem definované v legislatíve?

Manká a škody,  príp. zmarené investície

z účtovného pohľadu treba považovať za mimoriadny úbytok majetku ÚJ, ktorý vzniká ako neželaný mimoriadny jav v rámci výkonu hospodárskej činnosti. Poškodenie majetku, ktoré je napraviteľné opravou a uvedením majetku do pôvodného prevádzkyschopného stavu, sa nepovažuje za škodu.

Pojem „škoda“ z účtovno-daňového pohľadu je definovaný len v § 26 ods. 6 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z.n.p. ako neodstrániteľné poškodenie, zničenie, odcudzenie alebo strata majetku; inventarizáciou zistené odcudzenie alebo zistená strata majetku je manko. V zmysle tejto charakteristiky sa za škodu nepovažuje také poškodenie majetku, ktoré je možné odstrániť opravou. Náklady vznikajúce z titulu odstraňovania poškodenia majetku, t. j. v dôsledku opráv, nie sú škodou, ale nákladmi na opravy.

Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. sa osobitne vznikom situácie neodstrániteľného poškodenia, zničenia alebo straty majetku nezaoberá, s výnimkou škody vzniknutej krádežou. Všeobecne možno konštatovať, že pri vzniku neodstrániteľnej škody vzniknutej poškodením, resp. zničením majetku platiteľovi DPH nevzniká daňová povinnosť ani povinnosť vrátiť v minulosti uplatnený odpočet dane. Výnimkou je však spomínaný prípad odcudzenia tovaru.

Manko

Všeobecne platí, že predmetom dane z pridanej hodnoty nie je samotné zistenie manka ako záporného inventarizačného rozdielu spôsobeného najrôznejšími okolnosťami, pretože nejde o dodanie tovaru v zmysle zákona o DPH. Platiteľ však musí byť schopný v prípade chýbajúceho majetku, pri ktorého obstaraní si v plnej alebo čiastočnej výške uplatnil odpočítanie DPH, predložiť dôkaz preukazujúci, že v danom prípade skutočne vznikla škoda na majetku. Absencia dôkazov alebo existencia takých dôkazov, ktoré správca dane nevyhodnotí ako dôkaz preukazujúci škodu, môže viesť správcu dane k záveru, že išlo o bezodplatné dodanie tovaru alebo dodanie tovaru na iný účel ako na podnikanie, a to sa už v zmysle § 8 ods. 3 zákona o DPH považuje za dodanie tovaru za protihodnotu, pri ktorom vzniká platiteľovi daňová povinnosť. Základ dane sa v takomto prípade určí podľa § 22 ods. 2 zákona o DPH a bude ním cena, za ktorú boli zásoby obstarané, vrátane všetkých nákladov spojených s ich obstaraním. V prípade, že platiteľ DPH zistí manko v prípade dlhodobého majetku, potom sa postupuje obdobne ako pri zásobách s tým, že základom dane bude zostatková cena chýbajúceho majetku. Z uvedeného vyplýva, že iba pokiaľ platiteľ je schopný preukázať, že v prípade zisteného manka nešlo o dodanie tovaru v zmysle zákona o DPH, daňová povinnosť mu nevznikne.

Toto platí samozrejme len za predpokladu, že stanovené prirodzené úbytky bude možné naozaj považovať za prirodzený úbytok. Z tohto dôvodu je potrebné, aby účtovná jednotka mala vypracovanú ekonomicky odôvodnenú normu prirodzených úbytkov, ktorá bude potvrdzovať možný vznik takéhoto javu.

Príklad

Obchodná spoločnosť, platiteľ DPH, vyrába nábytok určený na predaj v tuzemsku i v zahraničí. Materiál určený k výrobe je uskladnený vo vlastných skladových priestoroch a pri jeho obstaraní si platiteľ uplatňuje plný nárok na odpočítanie DPH. Pri inventarizácii boli zistené chýbajúce kusy výrobkov.

Musí spoločnosť odviesť DPH z hodnoty chýbajúcich zásob, keďže ich už nikdy nepoužije na dodávky tovarov a služieb ako platiteľ?

Porovnaním skutočného stavu zásob so stavom zásob evidovaných v účtovníctve, účtovná jednotka stanoví výšku škody, o ktorej bude účtovať v rámci účtovných závierkových prác. Inventarizačné zápisy z vykonanej inventúry sú dôkazom o vzniku manka, no nemusia byť postačujúcim dôkazným prostriedkom pre správcu dane. Je vhodné doplniť tento dôkaz interným alebo externým vyšetrovaním dôvodov vzniku tejto škody. Spoločnosti v danom prípade nevzniká daňová povinnosť k DPH, keďže z pohľadu DPH nedošlo k dodaniu tovaru v zmysle § 8 zákona o DPH. Nárok na odpočítanie DPH uplatnený v súvislosti s obstaraním zásob zostáva tiež zachovaný. Údaje o chýbajúcom materiále sa v daňových záznamoch ani v daňovom priznaní k DPH neuvádzajú.

Neodstrániteľné poškodenie

Ak dôjde k zničeniu majetku používaného k podnikateľskej činnosti a k jeho následnej likvidácii z dôvodu neodstrániteľného poškodenia, platiteľovi DPH nevzniká povinnosť odviesť daň, ktorú si predtým pri obstaraní tohto majetku odpočítal. Zákon o DPH takúto povinnosť vo svojich ustanoveniach neurčuje. Zničenie a s tým súvisiaca likvidácia však musia byť preukázané, inak môže vzniknúť domnienka, že nastalo bezodplatné dodanie tovaru alebo dodanie tovaru na iný účel ako na podnikanie, a to sa už v zmysle § 8 ods. 3 zákona o DPH považuje za dodanie tovaru za protihodnotu, pri ktorom vzniká platiteľovi daňová povinnosť.

Príklad

Platiteľ dane využíva pre svoje podnikanie garáž, ktorá však bola povodňami zničená a bolo potrebné ju zbúrať. Škoda bola zaprotokolovaná políciou i hasičmi, rozsah škody bol overovaný aj zamestnancami poisťovne. Garáž ešte nebola doodpisovaná, účtovná zostatková cena bola 6 000 €, daňová zostatková cena 4 200 €.

Musí spoločnosť odviesť DPH zo zostatkovej hodnoty majetku, ak pri obstaraní garáže si platiteľ uplatnil plný nárok na odpočítanie DPH?

Zákon o DPH neustanovuje povinnosť vrátiť daň v prípadoch, ak dôjde k poškodeniu majetku a jeho následnej likvidácii. Nedochádza ani k zdaniteľnému obchodu, pri ktorom by vznikala daňová povinnosť. Bez ohľadu na skutočnosť, že majetok nie je ešte odpísaný, platiteľ DPH nebude mať povinnosť vrátiť DPH, ktorú si uplatnil na odpočítanie pri obstaraní garáže. Protokoly polície, hasičov, či poisťovne sú dostatočným dôkazom o vzniku škody.

Príklad

Podnikateľ – platiteľ DPH havaroval s osobným automobilom zahrnutým v jeho obchodnom majetku. Na vozidle vznikla škoda vo výške 5 600 € (hodnota opravy bez DPH), pričom poisťovňa uhradila poistné plnenie 5320 €.

Aký režim DPH je potrebné uplatniť v tejto situácii?

Ak po havárii automobilu dôjde k jeho oprave, ide teda o odstrániteľné poškodenie hmotného majetku, ktoré sa nepovažuje za škodu a náklady na odstránenie poškodenia sa účtujú na ťarchu účtu 511. Prislúchajúci predpis náhrady od poisťovne sa bude účtovať do prevádzkových výnosov, v prospech účtu 648. Na základe faktúry za opravu automobilu vznikne platiteľovi za predpokladu splnenia všetkých podmienok pre uplatnenie odpočítania dane uvedených v § 49 – 51 zákona o DPH právo na odpočet dane. V danom prípade nevzniká žiadna daňová povinnosť v súvislosti so vznikom poškodenia automobilu.

Zmarené investície

Za škodu možno považovať aj situáciu, keď z rôznych dôvodov dôjde k ukončeniu investičnej akcie. Podľa § 36 ods. 6 a § 68 ods. 7 Postupov účtovania v PÚ platí, že v prípade rozhodnutia o zrušení pripravovanej alebo rozostavanej investície sa sumy vzťahujúce sa na tento účtovný prípad a zaúčtované na účte 041 a 042 jednorazovo odpíšu na ťarchu účtu 549, a to v deň rozhodnutia o zrušení prác na obstarávaní dlhodobého majetku, ak ide o škodu. V ostatných prípadoch – t. j. ak nejde o škodu – je potrebné ich zaúčtovať na účet 548. Zákon o DPH riešenie problematiky posudzovania takto zmarených investícií z pohľadu DPH špecificky neustanovuje, je potrebné každý prípad posudzovať osobitne vychádzajúc z § 49 až 51 zákona o DPH o vzniku práva na odpočítanie dane a § 8 zákona o DPH o dodaní tovaru.

Príklad

Spoločnosť realizovala vo vlastnej réžii výstavbu skladových priestorov. Spoločnosť náklady za dodané služby a tovar súvisiace s výstavbou účtovala na účet 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku. Po rozsiahlom poškodení rozhodla o zrušení rozostavanej investície, nakoľko rozostavanú budovu nemala poistenú. V súčasnosti rokuje o predaji rozostavanej budovy.

Je potrebné DPH odpočítavanú počas výstavby vrátiť?

Po rozhodnutí nepokračovať vo výstavbe, je potrebné naakumulovanú sumu na účte 042 chápať ako tzv. zmarenú investíciu a zúčtovať príslušnú sumu zaúčtovanú v tejto súvislosti na účte 042 na účet 549. Povinnosť vrátiť DPH odpočítavanú počas výstavby z dôvodu zrušenia rozostavanej investície nevznikne. Navyše platiteľ použije tovar a služby obstarávané pri výstavbe k následnému dodaniu tovaru (predaj rozostavanej poškodenej nehnuteľnosti).

Krádež

V prípade krádeže tovaru, pri ktorom platiteľ odpočítal daň, je platiteľ podľa ustanovenia § 53 ods. 5 zákona o DPH povinný odviesť daň vo výške odpočítanej dane. Ak bol odcudzený tovar predmetom odpisovania podľa § 22 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p., zníži platiteľ tento odvod dane o pomernú časť dane zodpovedajúcu odpisom.

Platiteľ daň odvedie za to zdaňovacie obdobie, v ktorom zistil krádež tovaru. Ak platiteľ dane pri kúpe tovaru pomerne odpočítal daň, vráti daň vo výške, v akej si daň odpočítal.

Príklad

Platiteľ dane v máji 2012 kúpil úžitkový automobil v cene bez dane 10 000 eur, pričom DPH vo výške 2000 eur si odpočítal v plnej výške. Platiteľ dane používal pre výpočet daňových odpisov rovnomerné odpisovanie a uplatnil do nákladov za rok 2012 a 2013 odpisy v úhrnnej výške 5 000 €. V decembri 2014 došlo ku krádeži tohto automobilu.

Akú sumu DPH je povinný vrátiť?

Výšku odvádzanej dane platiteľ dane zníži o pomernú časť dane zodpovedajúcu daňovým odpisom za roky 2012 a 2013 (dva roky daňového odpisovania), t.j. o 1000 € (5000 x 20 %). V daňovom priznaní k DPH za december 2014 platiteľ zahrnie do r. 28 (riadok pre opravu odpočítanej dane podľa § 53 zákona o DPH) sumu 1 000 € (2000 – 1 000) tak, aby touto sumou znížil hodnotu odpočítavanej dane v príslušnom zdaňovacom období (znamienko +).

Príklad

Platiteľ dane v máji 2005 kúpil osobný automobil v cene bez dane 400 000 Sk, DPH 19 % 76 000 Sk. Daň si v zmysle § 49 ods. 7 písm. a) platného zákona o DPH neodpočítal. V máji 2014 došlo ku krádeži tohto osobného automobilu.

Akú sumu DPH je povinný vrátiť?

V danom prípade nevzniká povinnosť odvedenia dane z dôvodu krádeže predmetného osobného automobilu, nakoľko platiteľ si DPH pri jeho obstaraní na zákalde znenia zákona platného v roku 2010 nemohol odpočítať.

Príklad

Mesačný platiteľ DPH si zakúpil prístroj v cene 9 000 € + 1 800 € (20 % DPH). V zdaňovacom období, v ktorom mu vznikol nárok na odpočítanie dane, si uplatňoval odpočet dane koeficientom, ktorý bol vo výške 0,7345. Z dane vo výške 1 710 € si tak uplatnil odpočet vo výške 1 322,10 € (1 800 € x 0,7345).

Spoločnosti bol prístroj ešte v roku obstarania odcudzený. Akú sumu DPH je povinný vrátiť?

Platiteľ má v tomto prípade povinnosť odviesť daň vo výške 1 322,10 €, t.j. daň, ktorú si uplatnil na odpočte pri kúpe prístroja, a nie daň vo výške 1 800 €, t.j. daň, ktorú zaplatil. Daň sa odvedie za to zdaňovacie obdobie, v ktorom platiteľ zistil krádež.

Príklad

Spoločnosť si v roku 2005 zakúpila strojné zariadenie v cene 24 600 eur a v tom istom roku ho aj zaradila do 2. odpisovej skupiny. V apríli 2014 bolo toto zariadenie spoločnosti odcudzené.

V zmysle § 53 ods. 5 zákona o DPH spoločnosť nie je povinná v tomto prípade odviesť daň, nakoľko daňová zostatková cena bola v čase odcudzenia zariadenia nulová.

Príklad

Z firmy boli odcudzené zásoby materiálu. V tom istom mesiaci, kedy došlo ku krádeži, polícia páchateľa chytila, zaistila všetky ukradnuté predmety. Tieto odcudzené veci zatiaľ nevrátila, nakoľko budú predmetom dokazovania.

Je firma povinná odviesť daň z ukradnutých predmetov, aj keď je zrejmé, že polícia všetko zaistené vráti, len zatiaľ nie je známe kedy?

V zmysle § 53 ods. 5 zákona o DPH je platiteľ, ktorému bol odcudzený tovar, pri ktorom si odpočítal daň, povinný odviesť daň vo výške uplatneného nároku na odpočet dane, a to v tom zdaňovacom období, kedy bola krádež zistená. Ak nastane prípad, že po odvedení dane z dôvodu odcudzenia sa odcudzený tovar nájde a vráti späť platiteľovi, platiteľ dane podá dodatočné daňové priznanie.

Keďže odcudzené veci v danom prípade boli nájdené a zaistené políciou v tom istom mesiaci (t. j. v tom istom zdaňovacom období), v ktorom sa ich odcudzenie zistilo, nevzniká povinnosť odvádzať daň v zmysle § 53 ods. 5 zákona o DPH. Na preukázanie oslobodenia od tejto povinnosti je postačujúce disponovať potvrdením polície o tom, že odcudzené predmety sa našli, sú zaistené a po dokazovacom konaní budú vrátené. Dôležité je, aby bol na tomto potvrdení uvedený dátum zaistenia uvedených predmetov políciou. Samozrejme, potrebné je doložiť aj zápisnicu spísanú policajným orgánom o tom, kedy k odcudzeniu došlo.

Ing. Dušan Dobšovič

§ 8 zákona č. 222/2004 Z. z.
o dani z pridanej hodnoty

Dodanie tovaru

(1) Dodaním tovaru je

a)  prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník, ak tento zákon neustanovuje inak; na účely tohto zákona hmotným majetkom sú hnuteľné a nehnuteľné veci, ako aj elektrina, plyn, voda, teplo, chlad a podobné nehmotné veci a bankovky a mince, ak sa predávajú na zberateľské účely za inú cenu, ako je ich nominálna hodnota, alebo za inú cenu, ako je prepočet ich nominálnej hodnoty na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska v deň predchádzajúci dňu predaja bankoviek a mincí,

b)  dodanie stavby alebo jej časti na základe zmluvy o dielo alebo inej obdobnej zmluvy,

c)  odovzdanie tovaru na základe nájomnej zmluvy, podľa ktorej sa vlastníctvo k predmetu nájomnej zmluvy nadobudne najneskôr pri zaplatení poslednej splátky.

(2) Dodaním tovaru je aj prevod vlastníckeho práva k hmotnému majetku za náhradu alebo protihodnotu na základe rozhodnutia vydaného štátnym orgánom alebo na základe zákona.

(3) Ak platiteľ dodá tovar na svoju osobnú spotrebu, dodá tovar na osobnú spotrebu svojich zamestnancov, dodá tovar bezodplatne alebo dodá tovar na ďalší iný účel ako na podnikanie a ak pri kúpe alebo vytvorení tohto tovaru vlastnou činnosťou bola daň úplne alebo čiastočne odpočítateľná, považuje sa takéto dodanie tovaru za dodanie tovaru za protihodnotu. Bezodplatné dodanie tovaru na obchodné účely, ak jeho hodnota nepresiahne 17 eur bez dane za jeden kus, a bezodplatné dodanie obchodných vzoriek sa nepovažuje za dodanie tovaru za protihodnotu.

(4) Za dodanie tovaru sa považuje aj premiestnenie tovaru, ktorý je vo vlastníctve zdaniteľnej osoby, z tuzemska do iného členského štátu, ak je tento tovar odoslaný alebo prepravený ňou alebo na jej účet do iného členského štátu na účely jej podnikania. Takéto premiestnenie sa považuje za dodanie tovaru za protihodnotu okrem premiestnenia tovaru

a)  na účel jeho inštalácie alebo montáže zdaniteľnou osobou alebo na jej účet v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru,

b   na účel zásielkového predaja tohto tovaru zdaniteľnou osobou v členskom ...