Vyrubenie miestnej dane obcou
– obsahové súčasti rozhodnutia

Jednotlivé obce vykonávajú správu miestnych daní danú právnou úpravou. Právnu povinnosť uhradiť miestnu daň, môže obec daňovému subjektu uložiť výlučne rozhodnutím. Rozhodnutie obce popri sume vyrubenej miestnej dane musí obsahovať aj ďalšie obsahové súčasti, akými sú odôvodnenie a poučenie daňového subjektu o možnosti podať odvolanie. V odôvodnení rozhodnutia obec okrem iného zhodnotí aj dokazovanie, ktoré ju viedlo k záverom, ktoré sú súčasťou výrokovej časti rozhodnutia. Poučenie o možnosti podať odvolanie informuje daňový subjekt o odvolacej lehote a mieste, kde môže odvolanie podať.

Rozhodnutie, ktorým vyrubuje obec výšku daňovej platby v daňovom konaní má jednotlivé obsahové náležitosti ustanovené v § 63 ods. 3 a 5 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“), nakoľko je rozhodnutím vydaným v daňovom konaní. Uvedené obligatórne obsahové náležitosti rozhodnutia obce sú ustanovené kogentnou právnou úpravou, čo v konečnom dôsledku znamená, že ich nemožno meniť alebo upravovať autoritatívnym rozhodnutím správcu dane a taktiež ani konsenzom správcu dane a daňového subjektu.

Rozhodnutie vydané správcom dane v daňovom konaní musí obsahovať tieto obsahové náležitosti:

•    Označenie orgánu, ktorý rozhodnutie vydal, pričom musí ísť o presné označenie správcu dane, ktorý má právnu subjektivitu. Podľa § 4 ods. 1 daňového poriadku je správcom dane daňový úrad, colný úrad a obec, pričom ide o taxatívny právny výpočet. V praxi totiž dochádza k prípadom, že ak je správcom dane obec, napríklad pri dani z nehnuteľností podľa § 2 ods. 1 písm. a) zákona č. 582/2004 Z. z. o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady v znení neskorších predpisov, tak sa vydávajú rozhodnutia s hlavičkou „obecného úradu“, ktorý však podľa § 16 zákona SNR č. 369/1990 Zb. o obecnom zriadení v znení neskorších predpisov zabezpečuje organizačné a administratívne veci obecného zastupiteľstva a starostu, ako aj orgánov zriadených obecným zastupiteľstvom, teda nemá vlastnú právnu subjektivitu. Preto možno konštatovať, že v tomto prípade ide o nesprávne označenie, nakoľko obecný úrad nemá právnu subjektivitu a preto má byť vydávané rozhodnutie pod hlavičkou obce, ktorá je správcom dane v daňovom konaní. Ak uvedené nebude rešpektované, tak môže dôjsť k napadnutiu daného rozhodnutia daňovým subjektom pre vecnú nesprávnosť, pričom prípadné odvolanie daňového subjektu v predmetnej procesnej záležitosti môže byť úspešné.

•    Označenie daňového subjektu. V tomto ohľade je veľmi podstatné, aby sa označenie daňového subjektu v plnom rozsahu zhodovalo s oficiálnou databázou, napríklad ak ide o fyzickú osobu – podnikateľa, tak aby bolo jeho obchodné meno presne odpísané zo živnostenského registra alebo ak ide o právnickú osobu tak z obchodného registra. Pokiaľ toto nebude rešpektované, tak môže byť dotknutý daňový subjekt úspešný v rámci odvolacieho konania.

•    Číslo a dátum rozhodnutia.

     Výrokovú časť, ktorá obsahuje meritórne rozhodnutie vo veci, v ktorej musia byť jednoznačne, presne uvedené ustanovenia právnych predpisov, na základe ktorých sa rozhodlo; výška daňovej alebo poplatkovej povinnosti; lehota na úhradu daňovej povinnosti daňového subjektu, pričom v § 63 ods. 4 daňový poriadok len podporne ustanovuje všeobecnú lehotu 15 dní od právoplatnosti rozhodnutia. Uvedená všeobecná lehota však platí len v tom prípade, ak daňový poriadok alebo osobitný právny predpis neustanovuje inú lehotu. Taktiež je potrebné uviesť, kto hradí a v akej výške náklady daňového konania podľa § 12 daňového poriadku a nakoľko rozhodnutie ukladá povinnosť uhradiť daň, teda peňažné plnenie, tak je potrebné uviesť identifikačné údaje pre realizáciu platby, napríklad IBAN, variabilný symbol.

•    Odôvodnenie je podstatnou časťou rozhodnutia obce a obsahovo by malo byť jeho najrozsiahlejšou časťou. V odôvodnení rozhodnutia obec podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku uvedie, ktoré skutočnosti sú podkladom pre vydanie rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. Výnimku z toho, že rozhodnutie vydané v daňovom konaní musí obsahovať odôvodnenie, predstavuje podľa § 63 ods. 8 daňového poriadku prípad, keď sa rozhoduje o opravných prostriedkoch a daňovému subjektu sa vyhovie v plnom rozsahu. Ide o prípady autoremedúry, kedy správca dane podľa § 73 ods. 1 daňového poriadku vyhovie odvolateľovi v plnom rozsahu, pričom ide o jediný prípad, keď o odvolaní môže rozhodovať obec, ktorá je prvostupňovým správcom dane, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal.

•    Poučenie o možnosti podať opravný prostriedok, hlavne o mieste, lehote a forme podania odvolania s upozornením na vylúčenie odkladného účinku. V prípade rozhodnutia, ktorým obec vyrubuje daňovú povinnosť daňového subjektu platí všeobecná odvolacia lehota podľa § 72 ods. 3 daňového poriadku, ktorá je 30 dní odo dňa doručenia písomného vyhotovenia rozhodnutia daňovému subjektu do vlastných rúk.

•    Platný daňový poriadok presne ustanovuje vo svojom § 63 ods. 6 a 7 postup, podľa ktorého sa má postupovať, ak rozhodnutie vydané v daňovom konaní neobsahuje poučenie o opravnom prostriedku, mylne informuje, že opravný prostriedok nemožno podať alebo uvádza nesprávnu lehotu pre podanie odvolania.

•    Vlastnoručný podpis oprávnenej osoby s uvedením jej mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie vyhotovuje v elektronickej podobe, neobsahuje vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky, ale sa autorizuje podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 305/2013 Z. z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Governmente) v znení neskorších predpisov.

•    Rozhodnutie vydané v daňovom konaní je podľa § 63 ods. 9 daňového poriadku právoplatné, ak bolo riadne doručené daňovému subjektu a nemožno proti nemu podať odvolanie. Vykonateľné je podľa § 63 ods. 10 daňového poriadku vtedy, ak proti nemu nemožno podať odvolanie alebo ak odvolanie nemá odkladný účinok a ak zároveň uplynula lehota plnenia.

•    Rozhodnutie v daňovom konaní je potom možné podľa § 63 ods. 12 daňového poriadku opraviť len v prípade zrejmých nedostatkov, prípade nesprávností, ktoré sú zjavné, chyby v písaní, počítaní, chýbajúce formálne náležitosti a iné zrejmé nesprávnosti v rozhodnutí a upovedomia sa o tom oznámením účastníci konania.

Podľa § 63 ods. 8 daňového poriadku rozhodnutie v daňovom konaní nemusí obsahovať odôvodnenie, keď nastane prípad autoremedúry, kedy prvostupňový správca dane, ktorý napadnuté rozhodnutie vydal, vyhovie podľa § 73 ods. 1 daňového poriadku podanému odvolaniu v celom rozsahu. V takomto prípade sa taktiež voči takémuto rozhodnutiu prvostupňového správcu dane nemožno odvolať.

V § 63 ods. 6 a 7 daňového poriadku je taktiež riešený prípad, keď chýba v rozhodnutí poučenie o odvolaní alebo v rozhodnutí bolo nesprávne uvedené poučenie, že proti rozhodnutiu nemožno podať odvolanie, alebo ak bola skrátená lehota na podanie odvolania alebo nie je v poučení určená lehota vôbec, odvolanie možno podať do šiestich mesiacov po doručení rozhodnutia; to neplatí, ak rozhodnutie podľa daňového poriadku nemusí obsahovať poučenie. Ak je v rozhodnutí určená na podanie odvolania lehota dlhšia ako v daňovom poriadku, platí lehota uvedená v rozhodnutí vydanom v daňovom konaní.

Pre právoplatnosť a vykonateľnosť rozhodnutia obce vydaného v daňovom konaní je nevyhnutné nielen to, aby obsahovalo všetky obsahové náležitosti ustanovené v § 63 ods. 3 a 5 daňového poriadku, ale taktiež to, aby bolo právne súladne doručené daňovému subjektu. Pretože § 63 daňového poriadku neustanovuje špecifické právne ustanovenie, ktoré by upravovalo doručovanie rozhodnutia obce vydaného v daňovom konaní, tak obec musí pri jeho doručovaní uplatniť ustanovenia daňového poriadku, ktoré sa týkajú doručovania písomností v daňovom konaní.

V prvom rade je potrebné vyriešiť otázku, či rozhodnutie vydané obcou v daňovom konaní je písomnosťou, ktorá by mala byť doručená dotknutému daňovému subjektu do vlastných rúk.

Jednotlivé prípady, keď je potrebné písomnosť vydanú v daňovom konaní doručiť daňovému subjektu do vlastných rúk ustanovuje § 31 ods. 1 daňového poriadku, a to prostredníctvom taxatívneho výpočtu.

Písomnosť sa musí doručiť daňovému subjektu do vlastných rúk vtedy, ak tak ustanovuje daňový poriadok; ak je deň doručenia rozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie by pre adresáta mohlo byť spojené s právnou ujmou alebo ak tak určí správca dane v konkrétnom prípade.

V kontexte uvedeného taxatívneho právneho výpočtu § 31 ods. 1 daňového poriadku možno vyvodiť záver, že rozhodnutie obce je takou písomnosťou vydanou v daňovom konaní, s ktorej doručením sa spája začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie by pre jej adresáta, ktorým je daňový subjekt, bolo spojené s právnou ujmou.

Okamih doručenia písomného vyhotovenia rozhodnutia obce je totiž podstatný pre začiatok plynutia odvolacej lehoty podľa daňového poriadku, ktorá je podľa § 72 ods. 3 daňového poriadku 30 dní odo dňa doručenia písomného vyhotovenia rozhodnutia obce v daňovom konaní. Lehota na podanie odvolania je nesporne podstatnou zákonnou lehotou, nakoľko umožňuje podať odvolanie a tým umožniť zvrátiť právnu relevanciu rozhodnutia obce vydaného v prvostupňovom daňovom konaní. Preto premeškanie odvolacej lehoty je podstatnou právnou ujmou, ktorá spôsobí, že rozhodnutie obce sa stane právoplatným a nemožno voči nemu použiť odvolanie.

V kontexte uvedených súvislostí možno vyvodiť záver, že rozhodnutie obce musí byť doručené daňovému subjektu do vlastných rúk. Ide o doručenie prostredníctvom špeciálnej obálky s doručenkou s označením „do vlastných rúk“, ktorú si môže prevziať výlučne dotknutý daňový subjekt. Príslušnej obci sa vráti doručenka s označením časového okamihu prevzatia rozhodnutia daňovým subjektom a jeho vlastnoručným podpisom.

Pokiaľ sa pri doručovaní nedodrží postup doručovania do vlastných rúk ustanovený v § 31 daňového poriadku, tak sa obec vystavuje riziku, že pre nedodržanie formálnej stránky bude rozhodnutie napadnuté odvolaním. Pri podaní odvolania sa totiž daňový subjekt môže odvolávať na to, že rozhodnutie prevzala iná osoba, ktorá ho neinformovala o jeho obsahu a doručení, pričom nemožno považovať za ospravedlňujúce, že rozhodnutie prevzal blízky rodinný príslušník daňového subjektu.

Úspešnosť podaného odvolania pritom znamená, že odvolací orgán, ktorým je Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky buď rozhodne sám v prospech daňového subjektu alebo predmetný spis vráti prvostupňovému správcovi dane, ktorým je obec, na opakované rozhodnutie, čo znamená opakované prvostupňové daňové konanie a nárast prípadných nákladov v daňovom konaní. Pritom ide náklady ustanovené v § 12 daňového poriadku, kde napríklad patria aj náklady svedkov a iných subjektov v daňovom konaní. Úspešnosť odvolania navyše spôsobuje odklad právoplatnosti a vykonateľnosti rozhodnutia obce, ktoré sa nestane exekučným titulom a nemožno ho vymáhať v daňovom exekučnom konaní, prípadne prostredníctvom súdneho exekútora podľa § 88 ods. 2 daňového poriadku v danom prípade.

Je nevyhnutné plne rešpektovať predpoklady pre doručovanie písomností v daňovom konaní ustanovené daňovým poriadkom a zvoliť správny spôsob doručovania rozhodnutia obce, ktoré je podstatnou písomnosťou v daňovom konaní a ovplyvňuje priebeh celého daňového konania a možnosť uplatnenia odvolania v daňovom konaní.

V § 30 ods. 1 daňový poriadok povoľuje, aby boli písomnosti v daňovom konaní, teda aj rozhodnutie obce, doručované daňovým subjektom aj osobne, zamestnancami správcu dane. Taktiež možno doručovať písomnosti v daňovom konaní, teda aj rozhodnutie obce, prostredníctvom poskytovateľa poštových služieb alebo iného orgánu, ak tak ustanovuje osobitný predpis, ktorým je napríklad zákon č. 475/2005 Z. z. o výkone trestu odňatia slobody a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Ak má adresát zástupcu s plnomocenstvom na účely správy daní, doručuje sa písomnosť len tomuto zástupcovi. Ak má však adresát osobne pri správe daní niečo vykonať, doručuje sa písomnosť jemu aj jeho zástupcovi. Týmto nie je dotknuté doručenie písomnosti uložením podľa § 9 ods. 2 a 11 daňového poriadku.

Ak nejde o doručovanie elektronickými prostriedkami, doručuje sa písomnosť na adresu na území členského štátu, ktorú daňový subjekt oznámil správcovi dane; inak sa doručuje písomnosť fyzickej osobe na adresu trvalého pobytu a právnickej osobe na adresu sídla; ustanovenie § 9 ods. 11 daňového poriadku tým nie je dotknuté.

V prípade subjektov, s ktorými komunikuje finančná správa výlučne elektronicky, je potrebné doručiť im rozhodnutie elektronickou formou. Podľa § 14 ods. 1 daňového poriadku majú právnu povinnosť doručovať elektronickými prostriedkami finančnej správe tieto subjekty

a)  daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty alebo právnickou osobou zapísanou v obchodnom registri, alebo fyzickou osobou – podnikateľom registrovanou pre daň z príjmov,

b)  daňový poradca za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní,

c)  advokát za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní,

d)  zástupca neuvedený v písmenách b) a c) za daňový subjekt podľa písmena a), ktorého zastupuje pri správe daní.

Možnosť zasielania rozhodnutia obce verejnou vyhláškou

Podľa § 35 ods. 1 daňového poriadku ak nie je obci známy pobyt alebo sídlo adresáta, doručí písomnosť verejnou vyhláškou.

Príklady možnosti doručovania verejnou vyhláškou:

•    obec potrebuje doručiť daňovému subjektu výzvu na podanie daňového priznania k dani z nehnuteľností podľa § 15 ods. 2 daňového poriadku a osobitnej právnej úpravy. Pritom obci nie je známy pobyt daňového subjektu. V takomto prípade je možnosť doručiť výzvu verejnou vyhláškou,

•    ak obec chce u daňového subjektu začať vykonávať daňovú kontrolu a nie je jej známe sídlo adresáta, je potrebné mu doručiť podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku oznámenie správcu dane o daňovej kontrole. Vzhľadom na to, že aktuálne sídlo daňového subjektu obci nie je známe, tak je možnosť doručiť takéto oznámenie o začatí daňovej kontroly verejnou vyhláškou.

•    Rozhodnutia vydané v daňovom konaní musia byť doručované daňovým subjektom, ktorých sa týkajú do vlastných rúk, nakoľko sa nimi rozhoduje o právnych povinnostiach daňových subjektov v konkrétnom prípade. Ale môže ísť napríklad aj o rozhodnutie obce o povolení platby dane z nehnuteľností v splátkach podľa § 57 daňového poriadku. Podľa § 35 ods. 3 daňového poriadku doručovanie verejnou vyhláškou sa považuje za doručenie do vlastných rúk.

V súvislosti s realizáciou doručovania písomnosti verejnou vyhláškou v daňovom konaní podľa § 35 ods. 2 daňového poriadku platí, že sa na úradnej tabuli obce nezverejňuje písomné vyhotovenie písomnosti, ale len oznámenie o uložení takejto písomnosti s jej presným označením. Doručenie verejnou vyhláškou sa vykoná v mieste posledného pobytu alebo sídla adresáta tak, že obec na žiadosť správcu dane vyvesí po dobu 15 dní spôsobom v mieste obvyklým oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením. Oznámenie o mieste uloženia písomnosti sa vyvesí aj v sídle správcu dane, ktorého písomnosť má byť adresátovi doručená.

V súvislosti s doručením písomnosti verejnou vyhláškou daňový poriadok neustanovuje formálne, a ani obsahové náležitosti žiadosti správcu dane adresovanej obci, ktorá bola posledným miestom pobytu alebo sídlom adresáta písomnosti. Uvedené oznámenie o uložení písomnosti obec a príslušný správca dane zverejňujú na svojej úradnej tabuli, ktorá je verejnosti prístupná.

Oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením je druhom zverejnenia písomnosti a taktiež sa v ňom zverejňujú aj osobné údaje subjektu, ktorému je písomnosť určená. Preto je pri doručovaní písomnosti verejnou vyhláškou v daňovom konaní potrebné v plnom rozsahu rešpektovať zákon č. 18/2018 Z. z. o ochrane osobných údajov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ochrane osobných údajov“). Predovšetkým nemožno zverejňovať osobné údaje daňového subjektu, ktorý je fyzická osoba, ktoré sa nemôžu zverejňovať, napríklad všeobecne použiteľný identifikátor, akým je rodné číslo.

Pokiaľ obec alebo príslušný správca dane zverejnia takýto osobný údaj daňového subjektu, možno voči nim vyvodiť príslušnú právnu zodpovednosť podľa tohto zákona. Podľa zákona o ochrane osobných údajov sa poskytuje právna ochrana fyzickým osobám, ktoré sú podľa § 5 písm. n) zákona o ochrane osobných údajov dotknutými osobami. Podľa § 104 zákona o ochrane osobných údajov možno za porušenie tohto zákona uložiť pokutu, ktorá je administratívnoprávnou sankciou.

Oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením sa vyvesí pod dobu 15 dní. Ide o daňovým poriadkom ustanovenú zákonnú lehotu. Pre počítanie lehôt ustanovuje daňový poriadok presné kritériá, pričom v tomto prípade ide o lehotu určenú prostredníctvom dní, ide o kalendárne, nejde o pracovné dni. Platí § 27 ods. 2 daňového poriadku, podľa ktorého do lehoty určenej počtom dní sa nezapočítava deň, keď došlo ku skutočnosti určujúcej začiatok lehoty.

Musí byť jednoznačne overiteľné, že oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením bolo zverejnené na úradnej tabuli obce a správcu dane počas daňovým poriadkom ustanovenej lehoty 15 dní. Pokiaľ by táto lehota nebola dodržaná, napríklad oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením by bolo vyvesené len pod dobu napríklad 14 dní, prípadne by bolo zverejnené len v obci a nebolo zverejnené u príslušného správcu dane, tak by išlo o nedodržanie postupu podľa § 35 ods. 2 daňového poriadku, čo by malo právne následky predovšetkým v tom, že by nenastali právne účinky, ktoré s takýmto doručovaním daňový poriadok spája. Predovšetkým by nenastali právne účinky doručenia písomnosti do vlastných rúk adresáta, čo si v niektorých, vyššie uvedených prípadoch daňový poriadok výslovne vyžaduje a nenastala by ani právoplatnosť a vykonateľnosť rozhodnutia, ktoré sa doručuje verejnou vyhláškou.

Iné možnosti právne súladného zasielania podnetov v daňovom konaní

Podľa § 30 daňového poriadku správca dane doručuje písomnosť elektronickými prostriedkami. Popri uvedenom spôsobe doručovania písomností daňový poriadok povoľuje, aby boli písomnosti v daňovom konaní doručované daňovým subjektom aj osobne, zamestnancami správcu dane. Taktiež je možné doručovať písomnosti v daňovom konaní prostredníctvom poskytovateľa poštových služieb alebo iného orgánu, ak tak ustanovuje osobitný predpis, ktorým je napríklad zákon č. 475/2005 Z. z. o výkone trestu odňatia slobody a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Pokiaľ má adresát zástupcu s plnomocenstvom na účely správy daní, doručuje sa písomnosť len tomuto zástupcovi. Ak má však adresát osobne pri správe daní niečo vykonať, doručuje sa písomnosť jemu aj jeho zástupcovi. Týmto nie je dotknuté doručenie písomnosti uložením podľa § 9 ods. 2 a 11 daňového poriadku.

Podľa § 30 ods. 4 daňového poriadku platí, že ak adresát bezdôvodne odmietne prijať písomnosť, je táto doručená dňom, keď bolo prijatie odmietnuté; o tom musí doručovateľ adresáta poučiť.

Pokiaľ nejde o doručovanie elektronickými prostriedkami, doručuje sa písomnosť na adresu na území členského štátu, ktorú daňový subjekt oznámil správcovi dane; inak sa doručuje písomnosť fyzickej osobe na adresu trvalého pobytu a právnickej osobe na adresu sídla; ustanovenie § 9 ods. 11 daňového poriadku tým nie je dotknuté.

 Ing. JUDr. Ladislav Hrtánek, PhD.