Výhody mikrodaňovníka – príklady

Pre daňovníka, ktorý splní podmienky určené pre to, aby mohol byť v príslušnom zdaňovacom období posudzovaný v súlade s § 2 písm. w) ZDP ako mikrodaňovník, sú v tomto zákone určené špecifické legislatívne úpravy, a to

•    zvýhodnenia v oblasti odpisovania hmotného majetku,

•    odpočet daňovej straty podľa § 30 ZDP do výšky základu dane,

•    jednoduchšie zahrnovanie opravných položiek k nepremlčaným pohľadávkam do daňových výdavkov, a to v súlade s účtovníctvom,

•    odpis pohľadávky do daňových výdavkov do výšky opravnej položky, v akej by ju zaúčtoval v účtovníctve do nákladov.

Ak je mikrodaňovníkom – fyzická osoba s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ktorá o týchto príjmoch účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva alebo vedie daňovú evidenciu, môže uplatniť zvýhodnenia v oblasti odpisovania hmotného majetku a odpočtu daňovej straty podľa § 30 ZDP. Pre mikrodaňovníka – fyzickú osobu, ktorý pri príjmoch podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP uplatňuje výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP (tzv. paušálne výdavky), je určené len zvýhodnenie pri odpočte daňovej straty podľa § 30 ZDP.

Ak postavenie mikrodaňovníka získa daňovník, ktorým je fyzická osoba účtujúca v sústave PÚ, môže okrem zvýhodneného odpisovania a zvýhodneného odpočtu daňovej straty využiť, tak ako mikrodaňovník – právnická osoba účtujúca v sústave PÚ, aj výhodu pri zahrnovaní opravných položiek k nepremlčaným pohľadávkam do daňových výdavkov a výhodu pri odpise takejto pohľadávky do daňových výdavkov.

Výhody, ktoré vyplývajú z postavenia mikrodaňovníka, daňovník môže aj nemusí využiť.

Odpisovanie hnuteľného majetku

V nadväznosti na zavedenie statusu mikrodaňovníka je v § 26 ods. 12 ZDP ako jedna z výhod upravená možnosť zvýhodneného odpisovania, t. j. zvýhodneného uplatnenia vstupnej ceny majetku do daňových výdavkov. Ide o možnosť mikrodaňovníka a nie o jeho povinnosť, je teda na daňovníkovi, či sa rozhodne pre tento zvýhodnený spôsob odpisovania.

Zvýhodnené odpisovanie podľa § 26 ods. 12 ZDP sa týka výlučne hmotného majetku zaradeného do odpisových skupín 0 až 4, t.j. hmotného majetku s dobou odpisovania 2, 4, 6, 8, 12 rokov okrem osobného automobilu zatriedeného do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2, ktorého vstupná cena je 48 000 eur a viac.

Výhoda odpisovania spočíva v tom, že počas určenej doby odpisovania pre príslušnú odpisovú skupinu, v ktorej je majetok zaradený, možno do daňových výdavkov uplatniť odpis v akejkoľvek daňovníkom určenej výške, najviac do výšky vstupnej ceny. Výška daňového odpisu v jednotlivých zdaňovacích obdobiach je teda na dobrovoľnom rozhodnutí daňovníka. To znamená, že do daňových výdavkov môže formou odpisov uplatniť vstupnú cenu, resp. vstupnú cenu zvýšenú o technické zhodnotenie majetku aj v jednom zdaňovacom období. Rovnaký postup sa uplatní aj v prípade technického zhodnotenia plne odpísaného hmotného majetku vyššieho ako 1 700 eur [§ 22 ods. 6 písm. e) ZDP].

Tento spôsob odpisovania môže použiť daňovník, ktorý je

•    právnickou osobou, na hmotný majetok zaradený do užívania v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka,

•    fyzickou osobou, na hmotný majetok zaradený do obchodného majetku [§ 2 písm. m) ZDP] v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 ZDP) v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka.

V prípade, že daňovník začal uplatňovať zvýhodnený spôsob odpisovania (podľa § 26 ods. 12 ZDP), pokračuje v tomto spôsobe uplatňovania daňových odpisov aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, a to bez ohľadu na skutočnosť, či v týchto zdaňovacích obdobiach je alebo nie je mikrodaňovníkom.

Ak však daňovník zaradí do užívania, resp. do obchodného majetku hmotný majetok v zdaňovacom období, v ktorom nie je považovaný za mikrodaňovníka, pri odpisovaní tohto hmotného majetku postupuje podľa ustanovení ZDP pre rovnomerné alebo zrýchlené odpisovanie, a to aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, kedy môže byť po splnení stanovených podmienok považovaný za mikrodaňovníka.

Príklad 1

Daňovník, ktorý je za zdaňovacie obdobie roka 2024 považovaný za mikrodaňovníka, obstaral a zaradil do užívania v máji tohto roka testovacie zariadenie v obstarávacej cene 5 800 €. Testovacie zariadenie zaradil do prvej odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky. Môže daňovník za zdaňovacie obdobie roka 2024 uplatniť zvýhodnený spôsob odpisovania podľa § 26 ods. 12 ZDP a zahrnúť do daňových výdavkov v tomto zdaňovacom období odpis zariadenia v plnej výške 5 800 €?

Keďže sa daňovník stal v roku 2024 mikrodaňovníkom, môže pri majetku zaradenom do užívania v tomto zdaňovacom období, v ktorom sa stal mikrodaňovníkom, uplatniť zvýhodnený spôsob odpisovania, t. j. v priebehu stanovenej doby odpisovania môže v ktoromkoľvek zdaňovacom období uplatniť odpis v ním určenej výške, najviac však do výšky vstupnej ceny. Daňovník teda v roku 2024, ktorý je prvým rokom odpisovania testovacieho zariadenia, môže uplatniť daňový odpis aj do výšky vstupnej ceny, t. j. do výšky 5 800 €.

Daňovník, ktorý uplatňuje zvýhodnený spôsob odpisovania, je povinný aplikovať aj ostatné ustanovenia ZDP týkajúce sa uplatňovania daňových výdavkov v súvislosti s hmotným majetkom. Ide napríklad o ustanovenie § 24 ods. 5 ZDP, podľa ktorého je povinnosť pri preradení majetku z osobného užívania do podnikania uplatniť odpis ako v ďalších rokoch odpisovania (rovnako tak postupuje aj daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie pri začatí používania majetku na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane), či § 19 ods. 2 písm. t) a § 24 ods. 8 ZDP, podľa ktorých sa v prípade využívania majetku na súkromné účely uplatnia odpisy do daňových výdavkov vo forme paušálnych výdavkov vo výške 80 % alebo v preukázanej výške v závislosti od pomeru používania majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

Odpisy hmotného majetku
poskytnutého na prenájom

V súvislosti so zadefinovaním mikrodaňovníka sa upravilo aj ustanovenie § 19 ods. 3 písm. a) ZDP, podľa ktorého sa odpisy hmotného majetku poskytnutého na prenájom zahrnujú do daňových výdavkov najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie, pričom neuplatnená časť ročného odpisu sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania opäť len do výšky prípadného príjmu z prenájmu. Ak však majetok zaradený do odpisových skupín 0 až 4 poskytne na prenájom daňovník, ktorý je v v zdaňovacom období prenájmu mikrodaňovníkom, tento limit výšky odpisov sa neuplatní. Ak mikrodaňovníkom je fyzická osoba, treba zdôrazniť, že môže ísť len o prenájom hmotného majetku zaradeného do obchodného majetku v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP.

Podľa prechodného ustanovenia § 52zzb ods. 3 ZDP ustanovenie § 19 ods. 3 písm. a) ZDP v uvedenom znení účinnom od 1. 1. 2021 sa môže použiť na hmotný majetok nadobudnutý najskôr 1. 1. 2021.

Príklad 2

Daňovník obstaral a zaradil do užívania v januári 2023 fotografický prístroj, ktorý zaradil do prvej odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky. Keďže v roku 2023 nebol považovaný za mikrodaňovníka, uplatňuje rovnomerné odpisovanie podľa § 27 ZDP, pričom ročný odpis fotografického prístroja je vo výške 5 000 €. V zdaňovacom období roka 2024 fotografický prístroj prenajal za ročné nájomné 2 000 €. V akej výške prenajímateľ uplatní do daňových výdavkov v roku 2024 odpis tohto majetku, ak je v tomto roku 2024 považovaný za mikrodaňovníka?

V súlade s § 19 ods. 3 písm. a) ZDP sa u mikrodaňovníka limit odpisov do výšky príjmu z prenájmu pri majetku zaradenom do odpisovej skupiny 0 až 4 neuplatňuje. Keďže prenajímateľ je v roku 2024 považovaný za mikrodaňovníka, pri uplatnení rovnomerného odpisovania podľa § 27 ZDP zahrnie do daňových výdavkov v tomto roku odpis fotografického prístroja v plnej výške 5 000 €.

Predčasné vyradenie hmotného
majetku odpisovaného zvýhodneným spôsobom

V prípade, že mikrodaňovník využil zvýhodnený spôsob odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 12 ZDP, ale vyradí výhodnejšie odpisovaný majetok pred uplynutím doby odpisovania, resp. predĺženej doby odpisovania z dôvodu vykonania technického zhodnotenia (§ 26 ods. 5 ZDP), a to z akéhokoľvek dôvodu (trvalé poškodenie, predaj, preradenie do osobného užívania a pod.), je povinný v súlade so znením § 17 ods. 31 ZDP zvýšiť základ dane o kladný rozdiel medzi sumou už uplatnených odpisov do daňových výdavkov a sumou odpisov, ktoré by boli vyčíslené podľa § 27 ZDP alebo § 28 ZDP (v prípade majetku zaradeného do odpisovej skupiny 2 alebo 3). To znamená, že musí prepočítať odpisy klasicky, nezvýhodneným spôsobom určeným v § 27 alebo § 28 ZDP a rozdiel medzi už uplatnenými odpismi v daňových výdavkoch a odpismi, ktoré by uplatnil klasickým spôsobom musí zahrnúť do základu dane.

V zdaňovacom období, v ktorom sa zvyšuje základ dane podľa § 17 ods. 31 ZDP, daňová zostatková cena predčasne vyradeného majetku sa uplatní do daňových výdavkov v závislosti od dôvodu vyradenia, a to v súlade s príslušnými ustanoveniami ZDP [§ 19 ods. 3 písm. b) až d) ZDP]. Pri výpočte zostatkovej ceny (§ 25 ods. 3 ZDP), ktorou sa rozumie rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a celkovou výškou odpisov z tohto majetku zahrnutých do daňových výdavkov, sa v tomto prípade za výšku odpisu zahrnutého do daňových výdavkov považuje ročný odpis podľa § 27 alebo § 28 ZDP.

Príklad 3

Spoločnosť obstarala a zaradila do užívania v januári 2023 osobný automobil v obstarávacej cene 24 000 €, ktorý zaradila do prvej odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky. V zdaňovacom období 2023 bola spoločnosť považovaná za mikrodaňovníka, preto uplatnila zvýhodnený spôsob odpisovania a zahrnula do daňových výdavkov v tomto zdaňovacom období odpis do výšky vstupnej ceny, t. j. v sume 24 000 €. V apríli 2024 došlo k predaju automobilu za cenu 12 000 €. Ako bude spoločnosť v tomto prípade upravovať základ dane?

Keďže v druhom roku od zaradenia do užívania, t. j. pred skončením doby odpisovania, došlo k vyradeniu automobilu, pri ktorom bol využitý zvýhodnený spôsob odpisovania, podľa § 17 ods. 31 ZDP spoločnosť je povinná zvýšiť základ dane o kladný rozdiel medzi už uplatnenými odpismi a odpismi vyčíslenými rovnomerným spôsobom odpisovania podľa § 27 ZDP.

Z osobného automobilu zaradeného do 1.odpisovej skupiny by sa za obdobie jeho používania uplatnil rovnomerný odpis vo výške 7 500 € [rok 2023 (24 000/4 = 6 000 €), rok 2024 (24 000/4/12 x 3 = 1 500 €). Základ dane sa v roku 2024 zvýši o rozdiel medzi uplatnenými odpismi v sume 24 000 € a odpismi podľa § 27 ZDP vo výške 7 500 €, t. j. o rozdiel 16 500 €. Daňovou zostatkovou cenou automobilu je vstupná cena vo výške 24 000 € znížená o odpisy podľa § 27 ZDP vo výške 7 500 €, t. j. suma 16 500 €. Táto je uznaným daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. b) bod 1 ZDP len do výšky príjmov (výnosov) z predaja zahrnutých do základu dane, t. j. do výšky 12 000 €.

Odpočet daňovej straty
mikrodaňovníkom

Daňovník, ktorý je právnickou osobou, alebo daňovník, ktorý je fyzickou osobou s príjmami z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, môže v súlade s § 30 ods. 1 ZDP odpočítať od základu dane (čiastkového základu dane) daňovú stratu počas najviac piatich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, počnúc zdaňovacím obdobím bezprostredne nasledujúcim po zdaňovacom období, za ktoré bola daňová strata vykázaná.

Ak sa tento daňovník v zdaňovacom období, v ktorom si uplatňuje odpočet daňovej straty, považuje za mikrodaňovníka, môže v súlade s § 30 ods. 1 písm. a) ZDP uplatniť odpočet daňovej straty až do výšky 100 % vyčísleného základu dane. Podľa prechodného ustanovenia § 52zzb ods. 5 ZDP sa ustanovenie § 30 ods. 1 písm. a) ZDP v uvedenom znení použije na daňové straty vykázané za zdaňovacie obdobia, ktoré začínajú najskôr 1. januára 2021.

Ostatní daňovníci (právnické osoby a fyzické osoby s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP), ktorí v zdaňovacom období, v ktorom uplatňujú odpočet daňovej straty, nemajú postavenie mikrodaňovníka, môžu uplatniť odpočet daňovej straty počas piatich bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období maximálne do výšky 50 % vyčísleného základu dane (čiastkového základu dane).

Príklad 4

Daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 ZDP vykázal v roku 2023 daňovú stratu vo výške 3 000 €. Za rok 2024 vykáže základ dane vo výške 4 000 €. V roku 2024 bude spĺňať podmienku mikrodaňovníka. Akú sumu straty z roku 2023 si môže odpočítať od základu dane v roku 2024?

Daňovník môže stratu z roku 2023 odpočítať počas najviac piatich rokov, t. j. v rokoch 2024 až 2028. Keďže v roku 2024 bude spĺňať podmienky mikrodaňovníka, môže od základu dane za rok 2024 odpočítať celú sumu daňovej straty vykázanej v roku 2023, teda sumu 3 000 €, ak sa tak rozhodne.

Opravné položky k pohľadávkam u mikrodaňovníka

ZDP v § 20 ods. 23 ustanovuje pre mikrodaňovníka zvýhodnený režim aj pre zahrnutie opravnej položky k pohľadávke do daňových výdavkov. Daňovník účtujúci v sústave PÚ, ktorý má status mikrodaňovníka, má podľa tohto ustanovenia možnosť zahrnúť tvorbu opravnej položky k pohľadávke a tiež opravnú položku k príslušenstvu tejto pohľadávky (úroky z omeškania, poplatky z omeškania a iné platby, ktoré zvyšujú pohľadávky z dôvodu oneskorenej úhrady) do daňových výdavkov v súlade s účtovníctvom, t.j. vo výške, v akej je opravná položka zaúčtovaná v príslušnom zdaňovacom období do nákladov. Prechodné ustanovenie § 52zzb ods. 4 ZDP však umožňuje mikrodaňovníkovi uplatniť tento postup len pri opravnej položke k takej pohľadávke a príslušenstvu pohľadávky, ktoré boli zahrnuté do zdaniteľných príjmov v zdaňovacom období, v ktorom má daňovník status mikrodaňovníka.

Uvedenú výhodu má mikrodaňovník pri pohľadávke,

•    ktorá je nepremlčaná,

•    ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov,

•    pri ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí.

Na účely ZDP sa pohľadávka považuje k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia za nepremlčanú, ak v príslušnom zdaňovacom období bola aspoň jeden kalendárny deň nepremlčaná [§ 20 ods. 2 písm. h) a § 20 ods. 3 ZDP]. To znamená, že pri posudzovaní nepremlčania pohľadávky na účely ZDP sa neposudzuje premlčanie uplynutím lehoty premlčania podľa osobitných predpisov (Obchodný zákonník, Občiansky zákonník), ale pohľadávka sa v tomto prípade považuje za nepremlčanú, ak v príslušnom zdaňovacom období bola aspoň jeden kalendárny deň nepremlčaná podľa týchto osobitných predpisov.

Zahrnutím pohľadávky do zdaniteľných príjmov sa na účely ZDP rozumie zaúčtovanie pohľadávky do výnosov daňovníka v súlade s účtovnými predpismi, a tým jej zahrnutie do výsledku hospodárenia ako aj do základu dane zisteného za príslušné zdaňovacie obdobie.

Zásady pre tvorbu, čerpanie a rozpustenie opravných položiek určujú účtovné predpisy, tzn. zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p., ktorým sa ustanovujú príslušné opatrenia Ministerstva financií SR, na ktorý ZDP odkazuje v § 20 ods. 3.

Zvýhodnený režim podľa § 20 ods. 23 ZDP nie je možné uplatniť pri pohľadávkach nadobudnutých postúpením alebo pri pohľadávkach, ktoré možno vzájomne započítať so splatnými záväzkami voči dlžníkovi (§ 20 ods. 15 ZDP).

Ak v zdaňovacom období, v ktorom sa zahrnuje tvorba opravnej položky k pohľadávke alebo k príslušenstvu pohľadávky do daňových výdavkov, daňovník nie je považovaný za mikrodaňovníka, resp. opravná položka bola tvorená k pohľadávke alebo k jej príslušenstvu, ktoré boli zahrnuté do zdaniteľných príjmov v zdaňovacom období, v ktorom daňovník nie je považovaný za mikrodaňovníka, postupuje sa podľa ustanovení § 20 ods. 14 a 22 ZDP, t. j. opravná položka sa zahŕňa do základu dane na základe časového testu uplynutia doby od splatnosti pohľadávky.

Príklad 5

Spoločnosť v marci 2024 zaúčtovala do výnosov pohľadávku za dodávku tovaru v hodnote 6 000 €, splatnosť pohľadávky bola 30. 4. 2024. Ku koncu zdaňovacieho obdobia vyhodnotila spoločnosť pohľadávku ako rizikovú a v účtovníctve k 31. 12. 2024 zaúčtovala do nákladov tvorbu opravnej položky k tejto pohľadávke vo výške 6 000 €. Ako bude spoločnosť postupovať pri zahrnutí opravnej položky do daňových výdavkov, ak je v tomto roku 2024 považovaná za mikrodaňovníka?

Keďže ku koncu zdaňovacieho obdobia 2024 bola pohľadávka po splatnosti menej ako 360 dní, spoločnosť by nemohla zahrnúť tvorbu opravnej položky do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 14 ZDP. Avšak v zdaňovacom období roka 2024 je spoločnosť mikrodaňovníkom, preto má možnosť v súlade s § 20 ods. 23 ZDP zahrnúť do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie roka 2024 tvorbu opravnej položky vo výške zaúčtovanej, t. j. vo výške 6 000 €.

Odpis rizikovej pohľadávky
u mikrodaňovníka

V nadväznosti na možnosť uplatnenia tvorby opravnej položky k rizikovej pohľadávke do daňových výdavkov v súlade s účtovníctvom, aj odpis takejto pohľadávky a jej príslušenstva je u mikrodaňovníka uznaný do daňových výdavkov vo výške zaúčtovanej. Umožňuje to ustanovenie § 19 ods. 2 písm. r) ZDP v znení účinnom od 1. 1. 2021, podľa ktorého odpis pohľadávky a príslušenstva k pohľadávke u mikrodaňovníka, ktoré boli zahrnuté do zdaniteľných príjmov u mikrodaňovníka, sú uznaným daňovým výdavkom, a to do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 23 ZDP, t. j. do výšky, v akej by si ju zaúčtoval mikrodaňovník do nákladov v súlade s účtovnými predpismi.

Zvýhodnený spôsob odpisovania mikrodaňovníkom

Daňovník, ktorý je v zdaňovacom období roka 2024 považovaný za mikrodaňovníka, kúpil a zaradil do užívania v tomto roku stroj na výrobu nápojov v obstarávacej cene 8 000 €. Stroj zaradil do prvej odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky. V súlade s § 26 ods. 12 ZDP v roku 2024 stroj odpísal do daňových výdavkov vo výške 5 000 €, zostávajúcu časť odpisu uplatní v niektorom z nasledujúcich zdaňovacích období. Ako bude postupovať daňovník pri odpisovaní tohto majetku, ak v nasledujúcich rokoch jeho zdaniteľné príjmy presiahnu sumu 60 000 €, t. j. v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach nebude považovaný za mikrodaňovníka?

Ak daňovník v zdaňovacom období 2024, v ktorom obstaral a zaradil do užívania stroj na výrobu nápojov, splnil všetky podmienky, aby bol posudzovaný ako mikrodaňovník, môže využiť zvýhodnený spôsob odpisovania nastavený v § 26 ods. 12 ZDP, podľa ktorého si vstupnú cenu majetku môže zahrnúť do daňových výdavkov prostredníctvom odpisu počas doby odpisovania vo výške, akú si sám určí. Na uplatnený zvýhodnený spôsob odpisovania a rozhodnutie daňovníka nemá vplyv skutočnosť, že daňovník v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach 2025 až 2027 nie je považovaný za mikrodaňovníka. To znamená, že v odpisovaní zvýhodneným spôsobom podľa § 26 ods. 12 ZDP pokračuje aj v ďalších zdaňovacích obdobiach bez ohľadu na to, či bude považovaný za mikrodaňovníka a zostávajúcu sumu odpisu vo výške 3 000 € uplatní do daňových výdavkov v druhom, treťom alebo vo štvrtom roku odpisovania podľa vlastného rozhodnutia.

Preradenie majetku z osobného užívania do podnikania a zvýhodnený spôsob odpisovania

Daňovník s príjmami z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP, ktorý v roku 2023 nemal status mikrodaňovníka, kúpil v januári 2023 automobil za 20 000 €, ktorý v tomto roku nezaradil do obchodného majetku. Automobil zaradil do obchodného majetku (preradil z osobného užívania do obchodného majetku) v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa § 6 ods. 1 ZDP až v januári 2024. Môže pri tomto hmotnom majetku uplatniť zvýhodnený spôsob odpisovania podľa § 26 ods. 12 ZDP, ak v roku 2024 získa postavenie mikrodaňovníka?

Ak automobil daňovník nadobudol v roku 2023 a do obchodného majetku v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP tento majetok zaradil v roku 2024, v ktorom získal postavenie mikrodaňovníka, môže v roku 2024 uplatniť zvýhodnený spôsob odpisovania podľa § 26 ods. 12 ZDP, pričom tento výhodnejší spôsob uplatňovania daňových odpisov uplatňuje aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, a to bez ohľadu na to, či v týchto ďalších zdaňovacích obdobiach bude alebo nebude mať postavenie mikrodaňovníka. V tomto prípade je však potrebné rešpektovať aj ustanovenie § 24 ods. 5 ZDP, v súlade s ktorým pri preradení hmotného majetku z osobného užívania do obchodného majetku, sa tento majetok odpisuje zo vstupnej ceny ako v ďalších rokoch odpisovania.

Keďže automobil, ktorý daňovník kúpil v januári 2023 a zaradil do obchodného majetku v januári 2024, patrí do prvej odpisovej skupiny, kde doba odpisovania je 4 roky, v nadväznosti na znenie ustanovenia § 24 ods. 5 ZDP je rok 2024 druhým rokom odpisovania. Pri rovnomernom odpisovaní (§ 27 ZDP) tohto hmotného majetku ročný odpis v jednotlivých zdaňovacích obdobiach rokov 2024 až 2026 (t. j. v druhom, treťom a štvrtom roku odpisovania), by predstavoval 5 000 € (1/4 zo vstupnej ceny vo výške 20 000 €), t. j. za tieto tri zdaňovacie obdobia, by daňovník uplatnil do daňových výdavkov odpisy v úhrnnej sume 15 000 € (3 x 5 000 €). To znamená, že zvýhodneným spôsobom odpisovania podľa § 26 ods. 12 ZDP môže daňovník v zdaňovacích obdobiach rokov 2024 až 2026 uplatniť do daňových výdavkov odpisy v úhrnnej sume 15 000 €, pričom to, akú sumu odpisov z uvedenej celkovej sumy do daňových výdavkov uplatní v týchto zdaňovacích obdobiach, je na jeho rozhodnutí. Uvedené samozrejme platí len za predpokladu, že v zdaňovacom období, v ktorom odpisy do daňových výdavkov daňovník uplatní, automobil má zaradený v obchodnom majetku a využíva ho výlučne na dosiahnutie zdaniteľných príjmov z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP, nakoľko aj v prípade uplatnenia zvýhodnených odpisov podľa § 26 ods. 12 ZDP sa v prípade využívania automobilu aj na súkromné účely použijú ustanovenia § 19 ods. 2 písm. t) ZDP a § 24 ods. 8 ZDP, podľa ktorých sa odpisy zahrnú do daňových výdavkov vo výške 80 % alebo v preukázanej výške v závislosti od pomeru používania majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu.

Odpisy hmotného majetku poskytnutého na prenájom u mikrodaňovníka

Daňovník obstaral a zaradil do užívania v roku 2023 automobil v obstarávacej cene 18 000 €, ktorý zaradil do prvej odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky. Keďže v roku 2023 splnil podmienky mikrodaňovníka, uplatnil zvýhodnený spôsob odpisovania a zahrnul do daňových výdavkov v roku 2023 odpis automobilu vo výške 10 000 €, zostávajúcu časť odpisu vo výške 8 000 € uplatní v roku 2024, resp. v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach (2025 a 2026). V roku 2024 daňovník prenajal automobil na obdobie od 1. 1. 2024 do 31. 12. 2024 za ročné nájomné 3 000 €. Môže daňovník v roku 2024, v ktorom nie je považovaný za mikrodaňovníka, uplatniť odpis do daňových výdavkov v plnej výške 8 000 €?

V súlade s § 19 ods. 3 písm. a) ZDP sa pri odpisovaní prenajatého majetku zaradeného do odpisovej skupiny 0 až 4 neuplatňuje limit odpisov do výšky príjmu z prenájmu len u mikrodaňovníka – právnickej osoby a fyzickej osoby s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP. Keďže daňovník v roku 2024 nemá postavenie mikrodaňovníka, pri automobile poskytnutom na prenájom odpisovanom zvýhodneným spôsobom odpisovania by sa v tomto zdaňovacom období uplatnil odpis len do výšky príjmu z prenájmu, t. j. vo výške 3 000 €. Daňovník však v tomto prípade má možnosť uplatniť zostávajúcu časť odpisu aj v roku 2025 a 2026.

Opravné položky k pohľadávkam u mikrodaňovníka

Spoločnosť eviduje pohľadávku za dodaný tovar v menovitej hodnote 10 000 €, ktorá vznikla 15. 9. 2024 a bola splatná 31. 10. 2024. K pohľadávke neuhradenej v lehote splatnosti spoločnosť vytvorila k 31. 12. 2024 účtovnú opravnú položku vo výške 50 % menovitej hodnoty pohľadávky, t. j. 5 000 €. V akej výške zahrnie tvorbu opravnej položky k predmetnej nepremlčanej pohľadávke do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2024, ak za toto zdaňovacie obdobie je spoločnosť považovaná za mikrodaňovníka? Ako bude postupovať v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, ak v týchto zdaňovacích obdobiach nezíska status mikrodaňovníka?

Mikrodaňovník môže zahrnúť v zdaňovacom období 2024 do daňových výdavkov vytvorenú opravnú položku k rizikovej pohľadávke vo výške 5 000 € v súlade s § 20 ods. 23 ZDP. V nasledujúcich zdaňovacích obdobiach spoločnosť už nie je mikrodaňovníkom, preto pri zahrňovaní opravnej položky k pohľadávke do daňových výdavkov bude postupovať podľa § 20 ods. 14 ZDP, pričom vytvorená opravná položka k pohľadávke vo výške 5 000 € zahrnutá do daňových výdavkov v zdaňovacom období 2024 sa neupravuje. V prípade opodstatneného predpokladu, že dlžník ani čiastočne predmetnú nepremlčanú pohľadávku neuhradí, daňovník môže dotvoriť opravnú položku k predmetnej pohľadávke v účtovníctve do výšky 100 % menovitej hodnoty tejto pohľadávky.

V zdaňovacom období 2025 uplynie od splatnosti predmetnej pohľadávky doba dlhšia ako 360 dní, ale kratšia ako 720 dní, preto by spoločnosť by mohla uplatniť v daňových výdavkoch vytvorenú opravnú položku do výšky 20 % menovitej hodnoty pohľadávky, t. j. do výšky 2 000 € v súlade s § 20 ods. 14 písm. a) ZDP. Avšak v daňových výdavkoch už uplatnila tvorbu opravnej položky vo výške 50 % menovitej hodnoty pohľadávky, preto nemá nárok v zdaňovacom období 2025 uplatniť žiadnu ďalšiu sumu z tvorby opravnej položky v daňových výdavkoch.

V zdaňovacom období 2026 uplynie od splatnosti predmetnej pohľadávky doba dlhšia ako 720 dní, ale kratšia ako 1 080 dní, a preto by spoločnosť mohla uplatniť v daňových výdavkoch vytvorenú opravnú položku do výšky 50 % menovitej hodnoty pohľadávky, t. j. do výšky 5 000 € v súlade s § 20 ods. 14 písm. b) ZDP. Keďže v daňových výdavkoch už uplatnila tvorbu opravnej položky vo výške 50 % menovitej hodnoty pohľadávky, nemá nárok v zdaňovacom období 2026 uplatniť žiadnu ďalšiu sumu z tvorby opravnej položky v daňových výdavkoch.

V zdaňovacom období 2027 uplynie od splatnosti predmetnej pohľadávky doba dlhšia ako 1 080 dní, a preto by spoločnosť mohla uplatniť v daňových výdavkoch vytvorenú opravnú položku do výšky 100 % menovitej hodnoty pohľadávky, t. j. do výšky 10 000 € v súlade s § 20 ods. 14 písm. c) ZDP. Keďže v daňových výdavkoch už uplatnila tvorbu opravnej položky vo výške 50 % menovitej hodnoty pohľadávky, zostávajúcich 50 % zo zaúčtovanej tvorby opravnej položky uplatní v daňových výdavkoch v zdaňovacom období 2027.

Podmienky uplatnenia zvýhodneného spôsobu odpisovania

Daňovník dosiahol za zdaňovacie obdobie roka 2023 zdaniteľné príjmy (výnosy) prevyšujúce 60 000 € a nezískal postavenie mikrodaňovníka. Zároveň v tomto zdaňovacom období obstaral a zaradil do obchodného majetku čerpadlo s kompresorom, ktoré zaradil do odpisovej skupine 2 s dobou odpisovania 6 rokov a odpisuje ho zrýchleným spôsobom odpisovania. Za zdaňovacie obdobie roka 2024 je daňovník považovaný za mikrodaňovníka. Môže daňovník za zdaňovacie obdobie roka 2024, kedy má status mikrodaňovníka, uplatniť odpis tohto hmotného majetku zvýhodneným spôsobom podľa § 26 ods. 12 ZDP?

Zvýhodnený spôsob odpisovania majetku podľa § 26 ods. 12 ZDP je možné použiť iba na majetok zaradený do užívania v zdaňovacom období, v ktorom daňovník má postavenie mikrodaňovníka. Keďže čerpadlo s kompresorom bolo zaradené do obchodného majetku už v roku 2023, kedy daňovník nemal postavenie mikrodaňovníka, pokračuje v odpisovaní tohto hmotného majetku štandardným spôsobom, t. j. v danom prípade zrýchleným spôsobom odpisovania bez ohľadu na skutočnosť, že sa za zdaňovacie obdobie roka 2024 stal mikrodaňovníkom.

Technické zhodnotenie výhodnejšie odpisovaného majetku

Daňovník obstaral a zaradil do užívania v januári 2024 textilný stroj odpisovaný v prvej odpisovej skupine, ktorého vstupná cena bola 17 560 €. V zdaňovacom období 2024 je považovaný za mikrodaňovníka, preto môže tento stroj odpisovať zvýhodneným spôsob odpisovania. V súlade s § 26 ods. 12 ZDP v roku 2024 uplatnil odpis textilného stroja do daňových výdavkov v plnej výške 17 560 €. V roku 2025 stroj technicky zhodnotil v sume 2 100 €. Ako bude daňovník postupovať pri odpise technického zhodnotenia?

Keďže daňovník pri odpise textilného stroja zvolil zvýhodnený spôsob odpisovania podľa § 26 ods. 12 ZDP, pričom v prvom roku odpisovania uplatnil do daňových výdavkov odpis do výšky vstupnej ceny, technické zhodnotenie vykonané na tomto majetku dokončené v roku 2025, ktoré podľa § 25 ods. 2 ZDP zvyšuje vstupnú cenu majetku, môže daňovník uplatniť do daňových výdavkov v roku dokončenia a uvedenia do užívania, prípadne v ďalších dvoch zdaňovacích obdobiach podľa vlastného rozhodnutia. Vykonaním technického zhodnotenia sa doba odpisovania textilného stroja predĺžila o jeden rok (§ 26 ods. 5 ZDP), preto odpis technického zhodnotenia aj v roku 2028 by bol uplatnený v súlade s § 26 ods. 12 ZDP.

Zvýhodnený spôsob odpisovania a prerušenie odpisovania

Daňovník obstaral a zaradil do užívania v januári 2022 poľnohospodársky stroj v obstarávacej cene 13 400 €, ktorý zaradil do prvej odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky. Keďže v roku 2022 bol považovaný za mikrodaňovníka, v súlade s § 26 ods. 12 ZDP zvolil zvýhodnený spôsob odpisovania a odpísal stroj v prvom roku odpisovania vo výške 7 000 €. V nasledujúcom roku 2023 odpis neuplatnil, pretože vykázal v tomto zdaňovacom období daňovú stratu. V zdaňovacom období 2024 poľnohospodársky stroj vypožičal a teda ho v tomto roku nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, preto odpis neuplatnil ani v tomto zdaňovacom období. Môže daňovník neuplatnenie odpisu v roku 2023 a v roku 2024 považovať za prerušenie odpisovania a posunúť si dobu odpisovania až do roku 2027?

Keďže sa daňovník pri majetku obstaranom a zaradenom do užívania v roku 2022 rozhodol uplatniť zvýhodnený spôsob odpisovania, podľa § 22 ods. 9 ZDP nemôže u tohto majetku prerušiť odpisovanie, to znamená, že musí dodržať stanovenú dobu odpisovania, ktorú prerušením odpisovania nemôže predĺžiť. Preto zostávajúcu časť odpisu vo výške 6 400 € uplatní daňovník v zdaňovacom období 2025, ktorý je posledným rokom stanovenej doby odpisovania.

Predčasné vyradenie majetku odpisovaného zvýhodneným spôsobom

Daňovník s príjmami z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP, ktorý v roku 2022 získal postavenie mikrodaňovníka, obstaral a zaradil do obchodného majetku v januári 2022 obrábací stroj v obstarávacej cene za 24 000 €, odpisovaný v prvej odpisovej skupine s dobou odpisovania 4 roky. Zvýhodnené odpisy tohto majetku podľa § 26 ods. 12 ZDP uplatnil do daňových výdavkov v zdaňovacích obdobiach rokov 2022 a 2023, a to ročne po 12 000 €. V januári 2024 tento hmotný majetok daňovník preradil z obchodného majetku do osobného užívania. Ako má daňovník postupovať?

Keďže k vyradeniu obrábacieho stroja, pri ktorom daňovník v rokoch 2022 a 2023 uplatnil zvýhodnený spôsob odpisovania dôjde pred uplynutím doby odpisovania tohto majetku, daňovník uplatní postup podľa § 17 ods. 31 ZDP. Znamená to, že základ dane za zdaňovacie obdobie roka 2024, v ktorom dôjde k vyradeniu uvedeného majetku z obchodného majetku v dôsledku jeho preradenia do osobného užívania, daňovník zvýši o kladný rozdiel medzi sumou odpisov už uplatnených do daňových výdavkov (24 000 €) a sumou odpisov, ktoré prepočíta spôsobom podľa § 27 ZDP vo výške 12 000 € [(24 000/4) x 2 roky]. Úpravu základu dane vykonaná daňovník prostredníctvom úpravy (zvýšenia) príjmov zahrnovaných do základu dane. V roku 2024 pri vyradení obrábacieho stroja z obchodného majetku z dôvodu preradenia z obchodného majetku do osobného užívania daňovníka zostatková cena vo výške 12 000 € nie je daňovým výdavkom.

Prípad vyradenia majetku bez úpravy základu dane

Daňovník, ktorý bol v zdaňovacom období roka 2021 považovaný za mikrodaňovníka, v januári tohto roka 2021 obstaral a zaradil do užívania optické zariadenie so vstupnou cenou 4 000 €, ktoré je zaradené v odpisovej skupine 1 s dobou odpisovania 4 roky. Mikrodaňovník sa rozhodol uplatniť zvýhodnený spôsob odpisovania a v prvom roku odpisovania (2021) uplatnil odpis optického zariadenia vo výške 800 €, v druhom roku (2022) uplatnil odpis vo výške 900 €, v treťom roku (2023) uplatnil odpis vo výške 1 000 €. V januári 2024 (posledný rok odpisovania) daňovník optické zariadenie predčasne predal. Je daňovník povinný pri vyradení tohto hmotného majetku zvýšiť základ dane podľa § 17 ods. 31 ZDP?

Keďže z optického zariadenia zaradeného do 1.odpisovej skupiny by sa za obdobie jeho používania (rok 2021, 2022, 2023) uplatnil rovnomerný odpis vo výške 3 000 € (4 000/4 x 3 roky), aj keď daňovník pri tomto majetku uplatňoval odpisy ako mikrodaňovník podľa § 26 ods. 12 ZDP, úhrnná suma už uplatnených odpisov z tohto majetku vo výške 2 700 € (800 + 900 + 1 000) neprevyšuje sumu odpisov vyčíslených podľa § 27 ZDP a nevzniká mu tak kladný rozdiel, o ktorý by zvyšoval základ dane podľa § 17 ods. 31 ZDP, preto pri vyradení optického zariadenia v roku 2024 nie je povinný vykonať zvýšenie základu dane. Zostatková cena pri vyradení zariadenia predajom je vo výške 1 300 € (4 000 – 2 700), ktorá sa v súlade s § 19 ods. 3 písm. b) ZDP zahrnie do daňových výdavkov v plnej výške.

Odpočet daňovej straty mikrodaňovníkom

Spoločnosť so zdaňovacím kalendárny rok vykázala v roku 2021 daňovú stratu 30 000 €, v roku 2022 základ dane vo výške 10 000 €, v roku 2023 základ dane vo výške 13 000 € a v roku 2024 vyčíslila základ dane vo výške 15 000 €. Ako spoločnosť postupuje pri odpočte daňovej straty vykázanej v roku 2021 počas piatich zdaňovacích období, ak je v zdaňovacích obdobiach 2023 a 2024 považovaná za mikrodaňovníka?

Daňovú stratu z roku 2021 vo výške 30 000 € môže spoločnosť odpočítavať v rokoch 2022 – 2026, a to v ktoromkoľvek zdaňovacom období maximálne do výšky 50 %, resp. ako mikrodaňovník do výšky 100 % základu dane:

-   v roku 2022, ktorý je prvým rokom odpočtu, nebola spoločnosť považovaná za mikrodaňovníka, preto mohla uplatniť odpočet daňovej straty do výšky 50 % základu dane, t. j. do výšky 5 000 €, zostávajúca časť straty na odpočet je 25 000 €,

-   v roku 2023, ktorý je druhým rokom odpočtu, je spoločnosť považovaná za mikrodaňovníka, preto môže uplatniť odpočet straty do výšky 100 % základu dane t.j. do výšky 13 000 €, zostávajúca časť straty na odpočet je vo výške 12 000 €,

-   v roku 2024, ktorý je tretím rokom odpočtu, spoločnosť je tiež považovaná za mikrodaňovníka, preto môže uplatniť odpočet daňovej straty až do výšky 100 % základu dane. Keďže zostávajúca časť neodpočítanej straty je nižšia ako základ dane, odpočíta zostávajúcu časť daňovej straty v plnej výške 12 000 €.

Zo straty vykázanej v roku 2021 vo výške 30 000 € spoločnosť odpočíta v priebehu troch rokov celkovo 30 000 €.

Súbeh odpočtu daňových strát mikrodaňovníkom

Daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 ZDP vykázal v roku 2022 daňovú stratu vo výške 3 000 € a v roku 2023 daňovú stratu vo výške vo výške 2 000 €. V zdaňovacom období roka 2024, v ktorom je považovaný za mikrodaňovníka, vykázal základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP vo výške 5 200 €. Akú sumu daňovej straty z roku 2022 a 2023 si môže daňovník odpočítať od základu dane za rok 2024?

V súlade s § 30 ods. 1 ZDP daňovník, ktorý je fyzickou osobou s príjmami z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP, môže odpočítať daňovú stratu z roku 2022 v rokoch 2023 až 2027 a stratu z roku 2023 v rokoch 2024 až 2028. Keďže v roku 2024 získal postavenie mikrodaňovníka, môže od základu dane (čiastkového základu) z príjmov podľa § 6 ods. 1 ZDP vo výške 5 200 € odpočítať celú daňovú stratu vykázanú v roku 2022 a celú daňovú stratu vykázanú v roku 2023, t. j. sumu 5 000 € (3 000 € + 2 000 €). Ak by daňovník v roku 2024 nespĺňal podmienky mikrodaňovníka, mohol by si z daňových strát jednotlivo odpočítať najviac sumu 2 600 € (50 % z 5 200 €), t. j. zo straty vykázanej v roku 2022 by mohol odpočítať najviac sumu 2 600 € a stratu vykázanú v roku 2023 by mohol odpočítať v plnej výške 2 000 €.

Ing. Jana Bielená