Výdavky na auto zamestnávateľa
– zmeny v zákone o DPH

V súvislosti s úpravou nároku na odpočet dane z pridanej hodnoty pri vybraných osobných motorových vozidlách používaných na podnikanie ako aj na iný účel sa v prechodnom ustanovení § 52zzzk ZDP ustanovuje, že v prechodnom, zákonom o DPH nastavenom období, sa daň z pridanej hodnoty, na ktorú nemá daňovník nárok na odpočet vo vymedzených prípadoch, nepovažuje za daňový výdavok pre účely ZDP.

Legislatíva

Koncom septembra 2025 (24. 9. 2025) bol schválený ďalší balík konsolidačných opatrení, a to zákon č. 261/­2025 Z. z., ktorým sa menia a dopĺňajú niektoré zákony v súvislosti s konsolidáciou verejných financií (ďalej len „zákon č. 261/­2025 Z. z.“).

Menenými a dopĺňanými zákonmi boli aj zákon č. 222/­2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty (ďalej len „zákon o DPH“) a zákon č. 595/­2003 Z.z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len ZDP“), kde boli schválené nadväzujúce úpravy týkajúce sa uplatňovania odpočtu dane z pridanej hodnoty a v tej súvislosti uplatnenia daňových výdavkov pri vyčíslení dane z príjmov daňovníkov pri používaní vybraných motorových vozidiel na podnikanie alebo aj na súkromný účel. Uvedené úpravy sa dotknú aj vybraných motorových vozidiel poskytnutých zamestnávateľom svojim zamestnancom, či už výlučne na podnikateľské účely alebo aj na súkromné účely.

Uvedené úpravy majú platiť len prechodné obdobie, a to od 1. 1. 2026 do 30. 6. 2028.

Vplyv zmien v zákone o DPH na daňové výdavky pri používaní vybraných motorových vozidiel

Cieľom predmetného ustanovenia zákona o DPH je zavedenie paušálneho odpočítania DPH na základe pevne ustanoveného percentuálneho pomeru vo výške 50 %.

Uvedené je zavedené z dôvodu

-    zníženia administratívnej záťaže na strane platiteľov dane spojenú s povinnosťou viesť podrobnú evidenciu o preukázaní rozsahu používania osobného motorového vozidla na podnikanie a s tým spojené správne určenie základu dane pre výpočet DPH pripadajúcej na súkromnú spotrebu (§ 9 ods. 2 zákona o DPH), resp. eliminovanie administratívne náročnej úpravy odpočítanej dane upravenej v § 54d zákona o DPH,

-    predchádzania daňovým únikom a vyhýbaniu sa dani, ku ktorým dochádza z dôvodu nezdanenia používania týchto vozidiel na iný účel ako na podnikanie, resp. z dôvodu neoprávneného odpočítania dane pri týchto vozidlách používaných na zmiešané použitie.

Vybranou skupinou vozidiel, ktorých sa táto úprava bude týkať, sú motorové vozidlá kategórie M1, L1e a L3e

(ďalej len „osobné motorové vozidlo“) používaných aj na iný účel ako na podnikanie.

Ide o skupinu vozidiel vymedzených zákonom č. 106/­2018 Z.z. o prevádzke vozidiel v cestnej premávke a o zmene a doplnení niektorých zákonov pričom

-    v kategórii L, ktorá vymedzuje dvojkolesové motorové vozidlá, trojkolesové motorové vozidlá a štvorkolky, ide o vybranú skupinu

•    L1e, čo sú ľahké dvojkolesové motorové vozidlá,

•    L3e, čo je dvojkolesový motocykel,

-    v kategórii M, ktorá vymedzuje – motorové vozidlá s najmenej štyrmi kolesami navrhnuté a konštruované najmä na prepravu osôb a ich batožiny, ide o skupinu

•    M1, čo sú vozidlá kategórie M s najviac ôsmymi miestami na sedenie okrem miesta na sedenie vodiča.

Na iné typy motorových vozidiel sa pravidlá pre odpočet DPH 50/­50 ustanovené v § 85n zákona o DPH nevzťahujú. Obdobne sa tieto pravidlá nebudú uplatňovať ani v prípade, že platiteľ nadobudnuté osobné motorové vozidlo nezaradí do majetku, ale eviduje ho ako zásoby (napríklad autopredajcovia).

Citované ustanovenie zákona o DPH upravuje aj ďalšie výnimky, pre ktoré sa uvedená úprava nebude aplikovať.

Uvedené paušálne odpočítanie dane vo výške 50 % sa týka vybraných osobných motorových vozidiel, ktoré

-    boli nadobudnuté ako investičný majetok (§ 85n ods. 1) alebo

-    sa používajú (§ 85n ods. 2) v období od 1. januára 2026 do 30. júna 2028.

Paušálne odpočítanie dane vo výške 50 %

sa bude vzťahovať aj na tovar a služby, ktoré budú platiteľovi dodané v súvislosti s používaním osobných motorových vozidiel, ktoré používa na podnikanie a súčasne na iný účel ako na podnikanie.

Pôjde napríklad o náhradné diely, pohonné látky alebo služby autoservisu, pričom v súvislosti s navrhovaným paušálnym odpočítaním dane z takýchto tovarov alebo služieb je potrebné zdôrazniť, že sa uplatní aj ak sú nadobudnuté, resp. prijaté v súvislosti s používaním osobných motorových vozidiel nadobudnutých pred sledovaným obdobím, resp. ktoré sa pred sledovaným obdobím začali používať.

V nadväznosti na uvedené sa do časti zákona č. 261/­2025 Z.z. upravujúcej daň z príjmov doplnilo prechodné ustanovenie § 52zzzk účinné od 1. 1. 2026, podľa ktorého sa za daňový výdavok podľa § 2 písm. i) a § 19 nepovažuje daň z pridanej hodnoty, ak na jej odpočítanie v období určenom v § 85n zákona o DPH nemá platiteľ dane z pridanej hodnoty nárok.

Ide presne o situácie upravené v citovanom ustanovení zákona o DPH pri vybraných motorových vozidlách, kde v období od 1. 1. 2026 do 30. 6. 2028 sa pri využívaní vybraných motorových vozidiel (kategórie M1, L1e, L3e) nielen na podnikateľské, ale aj súkromné účely môže u platiteľa DPH odpočítať len 50 % z DPH vzťahujúcej sa k vstupnej cene (obstarávacej cene) na obstarané/­nadobudnuté vybrané motorové vozidlá od 1. 1. 2026 a k nákladom súvisiacim s takýmito vozidlami bez ohľadu kedy boli nadobudnuté a na zvyšných 50 % nemá nárok na odpočítanie.

Úprava neuznania časti DPH u platiteľa DPH vzťahujúca sa k neodpočítavanej DPH vo výške 50% do daňových výdavkov

uvedená v § 52zzzk je špecifickou úpravou a týka sa tak

-    DPH, ktorá aj keď je neodpočítaná podľa zákona o DPH, nevstupuje do obstarávacej/­vstupnej ceny pre uplatňovanie odpisov z obstaraného motorového vozidla (neuplatní sa § 25 ods. 5 ZDP), ktoré je upravené v § 85n zákona o DPH nadobudnutého v období od 1. 1. 2026 až 30. 6. 2028 a tým aj do daňových výdavkov podľa § 19 ZDP (§ 19 ods. 3 písm. a) ZDP),

-    DPH, ktorá je neodpočítaná a vzťahujú sa ku všetkým nákladom súvisiacich s prevádzkou týchto vybraných vozidiel, o ktorých daňovník bude účtovať alebo viesť daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP ako napr. spotreby pohonných látok, opráv, náhradných dielov, servisov, a to bez ohľadu na skutočnosť kedy tieto motorové vozidlá boli nadobudnuté.

V tejto súvislosti došlo aj k spresneniu v predmetnom ustanovení, ktoré bolo predložené v rámci pozmeňovacieho návrhu ministerstvom financií (v čase písania príspevku predložený na schválenie a zverejnený v rámci uznesenia z finančného výboru).

Podľa uvedeného spresnenia sa za daňový výdavok podľa § 2 písm. i) a § 19 nepovažuje daň z pridanej hodnoty podľa § 85n zákona o DPH, ak na jej odpočítanie nemá platiteľ dane z pridanej hodnoty nárok, pričom ak ide o daň z pridanej hodnoty vzťahujúcu sa na hmotný majetok podľa § 85n zákona o DPH, táto nie je súčasťou vstupnej ceny. Ak príde k zmene rozsahu použitia tohto majetku na účely podnikania, ako aj na iný účel ako je podnikanie, daň z pridanej hodnoty sa nezahŕňa do základu dane.

Touto úpravou sa v nadväznosti na novo zavádzaný režim paušálneho odpočítania dane z pridanej hodnoty pri vybraných kategóriách osobných motorových vozidiel:

-    spresňuje, že ak ide o daň z pridanej hodnoty neodpočítateľnú podľa § 85n zákona o DPH a vzťahujúcu sa k obstarávacej cene osobného motorového vozidla (vrátane vozidla obstaraného finančným prenájmom), ktorá sa účtuje ako súčasť tejto obstarávacej ceny, vylúčenie neodpočítateľnej dane z pridanej hodnoty z daňových výdavkov sa realizuje jej vylúčením zo vstupnej ceny podľa § 25 ZDP. Znamená to, že počas doby uplatňovania daňových odpisov sa bude vykonávať úprava základu dane o rozdiel medzi účtovnými odpismi a daňovými odpismi z dôvodu rozdielnej vstupnej ceny účtovnej a vstupnej ceny daňovej,

-    zavádza pre dodatočne odpočítateľnú daň z pridanej hodnoty, ktorá bola prvotne odpočítaná v súlade s § 85n zákona o DPH len v polovičnej výške, výnimka z postupu podľa § 17 ods. 18 písm. b) ZDP. Ak príde k zmene rozsahu použitia osobného motorového vozidla na účely podnikania, ako aj na iný účel ako na podnikanie, dodatočná zmena v odpočítaní dane z pridanej hodnoty sa do základu dane nebude zahrnovať, pretože ani prvotne neodpočítaná daň z pridanej hodnoty podľa § 85n zákona o DPH nie je daňovým výdavkom formou vylúčenia zo vstupnej ceny podľa § 25 ZDP.

Pri obstaraní predmetných motorových vozidiel

teda napriek skutočnosti, že bude napr. v podvojnom účtovníctve účtovať o obstarávacej cene nadobudnutého motorového vozidla, ktorej súčasťou bude aj DPH, na ktorú odpočítanie nemal nárok ani vo väzbe na § 85n zákona o DPH, pre účely daňového odpisovania nebude táto časť DPH, na ktorú odpočítanie daňovník nemal nárok vo väzbe na citované ustanovenie zákona o DPH, súčasťou vstupnej ceny.

Upozornenie!

Pre účely zdanenia nepeňažného plnenia poskytnutého motorového vozidla zamestnávateľom na služobné aj súkromné účely zamestnanca sa však v nadväznosti na súčasné znenie § 5 ods. 3 ZDP posúdi vstupná cena poskytnutého vozidla, ktorej súčasťou je celá DPH, t. j. nezohľadňuje sa, či zamestnávateľ musí vylúčiť 50 % neodpočítanej DPH z dôvodu aplikácie ustanovenia § 85n zákona o DPH alebo nie.

Pre účely zdanenia poskytnutia motorového vozidla len na súkromné účely, resp. v prevažnej miere na súkromné účely (služobne sa využije len málokedy čo napr. môže vychádzať z povahy pracovného zaradenia ako napr. pri konateľoch, spoločníkoch a pod.) sa vychádza z ceny obvyklej uvedenej v § 2 písm. c) ZDP, pričom v tomto prípade by sa mala cena obvyklá určiť na základe ceny prenájmu za obdobný typ motorového vozidla v mieste a v čase prenájmu. V tomto prípade je však dôležité, aby zamestnávateľ mal poskytnutie motorového vozidla aj dohodnuté so zamestnancom v pracovnej zmluve, kolektívnej zmluve alebo v internom predpise, a to z dôvodu, aby si výdavok na takto poskytnuté motorové vozidlo na súkromné účely, mohol uplatniť v daňových výdavkoch, t. j. musia byť splnené podmienky uvedené v § 19 ods. 1 ZDP.

Podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP sa za príjem zamestnanca považuje príjem počas ôsmich bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov od zaradenia motorového vozidla do užívania vrátane, suma vo výške 1 %, resp. 0,5 % v

1. prvom roku zo vstupnej ceny (§ 25) motorového vozidla zamestnávateľa, poskytnutého na používanie na služobné a súkromné účely za každý aj začatý kalendárny mesiac; ak ide o prenajaté motorové vozidlo, vychádza sa z obstarávacej ceny u pôvodného vlastníka, a to aj ak dôjde k následnej kúpe prenajatého motorového vozidla, pričom ak vo vstupnej cene nie je zahrnutá daň z pridanej hodnoty, na účely tohto ustanovenia sa o túto daň vstupná cena zvýši,

2. nasledujúcich siedmich kalendárnych rokoch zo vstupnej ceny motorového vozidla podľa prvého bodu každoročne zníženej o 12,5 % k prvému dňu príslušného kalendárneho roka za každý aj začatý kalendárny mesiac jeho poskytnutia na používanie na služobné a súkromné účely, pričom na účely výpočtu nepeňažného príjmu sa vstupná cena motorového vozidla zamestnávateľa podľa prvého bodu zvýši aj o sumu technického zhodnotenia motorového vozidla vykonaného v týchto rokoch.

Pre účely zdanenia poskytnutého firemného vozidla zamestnancom aj pre osobné účely

sa rozlišuje, či bolo poskytnuté firemné vozidlo,

-    ktoré má v osvedčení o evidencii časti II v položke 18.3 druh paliva/­zdroj energie uvedenú skratku BEV alebo PHEV (ide o automobily zaradené v odpisovej skupine 0), pre ktoré sa znížilo percento pre zdanenie takto poskytnutého plnenia na 0,5 % zo vstupnej ceny vozidla alebo

-    kde je iný druh paliva, kde zostáva percento určené vo výške 1 % zo vstupnej ceny poskytnutého vozidla.

Pri vyčíslení nepeňažného príjmu plynúceho z používania motorového vozidla zamestnávateľa aj na súkromné účely zamestnanca sa vychádza zo vstupnej ceny poskytnutého motorového vozidla, pričom výška zdaňovaného nepeňažného príjmu zohľadňuje aj opotrebenie používaného vozidla.

Vstupná cena motorového vozidla je určená v § 25 ZDP, pričom takouto vstupnou cenou je

•    obstarávacia cena, ak je motorové vozidlo nadobudnuté kúpou,

•    všeobecná cena podľa § 175o Občianskeho súdneho poriadku v znení neskorších predpisov (Občiansky súdny poriadok bol zrušený a bol nahradený Civilným sporovým poriadkom, Civilným mimosporovým poriadkom a Správnym súdnym poriadkom, pričom úprava dedenia a aj určenia všeobecnej ceny majetku nadobudnutom dedením je teraz upravená v Civilnom mimosporovom poriadku) pri motorovom vozidle nadobudnutom dedením,

•    cena určená znalcom podľa zákona č. 382/­2004 Z.z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov pri motorovom vozidle nadobudnutom darovaním,

•    pri preradení motorového vozidla z osobného užívania fyzickej osoby do obchodného majetku vstupná cena stanovená podľa § 25 ods. 1 písm. d) ZDP, a to v závislosti od spôsobu nadobudnutia motorového vozidla,

•    zostatková cena zistená u darcu v prípade, ak je motorové vozidlo nadobudnuté darom od darcu, ktorý vyradil motorové vozidlo z obchodného majetku z dôvodu jeho darovania alebo zostatková cena zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, ktorý vyradil motorové vozidlo z obchodného majetku, pričom pri jeho predaji uskutočnenom v deň darovania by sa naň nevzťahovalo oslobodenie podľa § 9 ZDP [§ 25 ods. 1 písm. f) ZDP].

Ak vo vstupnej cene motorového vozidla nie je zahrnutá DPH podľa zákona o DPH

na účely výpočtu nepeňažného príjmu zamestnanca sa vstupná cena o túto daň zvýši [na účely výpočtu nepeňažného príjmu zamestnanca sa vychádza zo vstupnej ceny zvýšenej o DPH podľa zákona o DPH v závislosti od toho, či je obstarané (prenajaté) vozidlo od platiteľa alebo neplatiteľa DPH].

Rovnako sa určí vstupná cena aj po 1. 1. 2026, napriek skutočnosti, že zamestnávateľ krátil DPH na 50 % v nadväznosti na prechodnú úpravu uvedenú v § 85n zákona o DPH a táto nie je ani uznaným daňovým výdavkom v nadväznosti na znenie § 52zzzk ZDP.

Ak ide o prenajaté vozidlo, vychádza sa z obstarávacej ceny vozidla u pôvodného vlastníka, a to aj v prípade, ak dôjde k následnej kúpe prenajatého vozidla.

V prípade zamestnávateľa, podnikateľa / fyzickej osoby, ktorý dá svojmu zamestnancovi k dispozícii motorové vozidlo zaradené do obchodného majetku aj na súkromné účely, sa nepeňažný príjem zdaňuje podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP zo vstupnej ceny vypočítanej odo dňa obstarania tohto motorového vozidla a nie odo dňa jeho zaradenia do užívania.

Tento postup je daný s ohľadom na skutočnosť iného prístupu k majetku fyzickej osoby, ktorá dosahuje príjmy podľa § 6 ZDP (príjem z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti, z prenájmu a z použitia diela a umeleckého výkonu), pričom táto sa kedykoľvek môže rozhodnúť o preradení motorového vozidla z osobného majetku do obchodného majetku (nemusí ho zaradiť ako obchodný majetok už v roku obstarania).

Podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, ak bude na vozidle v týchto rokoch vykonané technické zhodnotenie, jeho vstupná cena sa o hodnotu technického zhodnotenia zvýši a následne sa táto suma zníži každoročne o 12,5 %.

V § 5 ods. 3 ZDP je tiež určené, že ak ide o prenajaté motorové vozidlo, pri stanovení nepeňažného príjmu sa vychádza z obstarávacej ceny u pôvodného vlastníka, a to aj v prípade ak dôjde k následnej kúpe prenajatého vozidla.

Ak sa na prenajatom motorovom vozidle počas ôsmich bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych rokoch

od zaradenia vozidla do užívania u prenajímateľa vykoná technické zhodnotenie, na účely výpočtu nepeňažného príjmu sa obstarávacia cena vozidla zvýši o náklady na dokončené technické zhodnotenie. Vstupná cena vozidla sa zvyšuje o vykonané technické zhodnotenie aj vtedy, ak bolo vykonané nájomcom (zamestnávateľom), nakoľko ide o zvýšenie „úžitkovej“ hodnoty motorového vozidla a nie je v tomto prípade dôležité, kto technické zhodnotenie vykonal.

Ak v kalendárnom mesiaci zamestnávateľ poskytne zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely dve a viac motorových vozidiel postupne, v tom prípade aplikuje ustanovenie § 5 ods. 3 písm. a) ZDP len na jedno vozidlo, pričom pri výpočte nepeňažného príjmu zamestnanca sa vychádza zo vstupnej ceny, resp. zníženej vstupnej ceny toho z vozidiel, ktorého vstupná cena, resp. znížená vstupná cena, je vyššia.

Ak by zamestnávateľ poskytol v jednom kalendárnom mesiaci zamestnancovi na používanie na služobné a súkromné účely dve a viac motorových vozidiel súčasne, v takom prípade je príjmom zamestnanca nepeňažný príjem vypočítaný podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP za každé motorové vozidlo samostatne.

Ak zamestnávateľ poskytne v jednom kalendárnom mesiaci to isté motorové vozidlo na používanie na služobné a súkromné účely viacerým zamestnancom, nepeňažným príjmom každého z týchto zamestnancov je suma vypočítaná podľa § 5 ods. 3 písm. a) ZDP, t. j. 1 % resp. 0,5 % zo vstupnej ceny, resp. zníženej vstupnej ceny vozidla, a to za každý aj začatý kalendárny mesiac.

Ing. Miroslava Brnová