Tvorba a účtovanie rezerv

v oblasti miezd

Rezerva je záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí. Pri tomto záväzku je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, pričom ak nie je známa presná výška tohto záväzku, ocení sa odhadom v sume dostatočnej na splnenie existujúcej povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka pri zohľadnení rizík a neistôt.

Záväzok s určitým časovým vymedzením a určitou výškou sa neúčtuje na účte rezerv

ale na príslušnom účte záväzku. Rezerva sa vždy tvorí na základe zásady opatrnosti.

style='font-family:"Times New Roman",serif;letter-spacing:-.1pt'>Spôsob tvorby a používania rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, pričom rezerva sa môže použiť len na účel, na ktorý bola vytvorená. Zostatky rezerv sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia. Rezervy nemajú aktívny zostatok. style='font-family:"Times New Roman",serif'>Rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa z dôvodu upravujúcich závierkových účtovných prípadov účtuje tvorba rezervy, alebo sa upraví jej výška.

Zamestnávatelia bez ohľadu na to, či účtujú v sústave jednoduchého alebo podvojného účtovníctva, pri tvorbe rezerv musia rozlišovať

1. daňové hľadisko, podľa ktorého rozdeľujeme rezervy na:

a)  rezervy zákonné – sú to rezervy, ktorých tvorba je daňovým výdavkom v zmysle § 20 ods. 9 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov. V oblasti miezd je takýmto daňovým výdavkom len tvorba rezervy na nevyčerpané dovolenky a na mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, a to len u zamestnávateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva,

b)  rezervy ostatné – ide o rezervy, ktorých tvorba bez ohľadu na výšku a účel tvorby je vždy výdavkom neovplyvňujúcim základ dane. Ide o všetky rezervy vytvorené u zamestnávateľov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva, ako aj všetky rezervy vytvorené u zamestnávateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva – okrem rezervy vytvorenej podľa písmena a), napr.

•    na odmeny a prémie vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca,

•    na odstupné,

•    na odmeny členom dozornej rady a iných orgánov spoločnosti,

•    na odchodné,

•    na plnenia pre zamestnancov pri životných jubileách alebo pracovných jubileách,

•    na iné plnenia pre zamestnancov (napr. na náklady súvisiace s uplatnením príspevku na rekreáciu).

Tvorba a čerpanie rezerv v sústave jednoduchého účtovníctva sa účtuje v rámci uzávierkových účtovných operácií

Tvorba rezervy sa účtuje vo výdavkoch vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom, v členení na ostatné výdavky.

Čerpanie rezervy sa účtuje ako storno výdavkov vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom, v členení na ostatné výdavky a súčasne ako výdavok v členení podľa položiek peňažného denníka.

Pri zostavovaní daňového priznania je potrebné upraviť základ dane z príjmov o rezervy účtované vo výdavkoch vynaložených na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov.

style='font-family:"Times New Roman",serif'>Tvorba rezerv sa v sústave podvojného účtovníctva účtuje na vecne príslušný nákladový účet, ku ktorému záväzok prislúcha (odporúčam používané nákladové účty v rámci analytickej evidencie rozčleniť na daňové a nedaňové v záujme bezproblémového vyčíslenia základu dane pri zostavovaní daňového priznania). Ak ide o rezervu, ktorá sa týka viacerých nákladových druhov alebo na tento nákladový druh nie je ustanovený nákladový účet, tvorí sa rezerva na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo účtu 568 – Ostatné náklady na finančnú činnosť.

Použitie rezervy sa účtuje

na ťarchu vecne príslušného účtu rezerv so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu záväzkov. Zrušenie nepotrebnej rezervy alebo jej časti sa účtuje opačným účtovným zápisom, ako sa účtovala tvorba rezervy. Pri rezervách sa uplatňuje zásada správneho vyčíslenia konečného zostatku súvahového účtu rezerv a k tomu prislúchajúcich konečných stavov nákladov.

2. účtovné hľadisko, podľa ktorého rozdeľujeme rezervy na:

a)  rezervy krátkodobé,

b)  rezervy dlhodobé.

style='font-family:"Times New Roman",serif;letter-spacing:.1pt'>Rezervy s predpokladanou dobou vyrovnania pri vzniku najviac jeden rok, napríklad za nevyčerpané dovolenky vrátane sociálneho poistenia sa účtujú na účte 323 – Krátkodobé rezervy. Na samostatnom analytickom účte k účtu 323 – Krátkodobé rezervy sa účtujú krátkodobé rezervy, ktorých tvorba vyplýva zo zákona o dani z príjmov. style='font-family:"Times New Roman",serif'>Dlhodobé rezervy sa účtujú na účtoch účtovej skupiny 45 – Rezervy, kde sa účtuje tvorba, použitie a zrušenie týchto rezerv. Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých rezerv. Na účte 451 – Rezervy zákonné sa účtujú dlhodobé rezervy, ktorých tvorba vyplýva zo zákona o dani z príjmov.

Príklad

Zamestnávateľ so 40-hodinovým pracovným týždňom účtujúci v sústave podvojného účtovníctva vykázal k 31. 12. 2023 zostatok nevyčerpanej dovolenky u troch zamestnancov. Výpočet náhrady mzdy za dovolenku a príslušného poistného je nasledovný:

Zamestnanec	A	B	C	SPOLU
Zostatok dovolenky	2 dni	5 dní	8 dní	15 dní
Priemerný hodinový zárobok za 4. štvrťrok 2021	5,45	15,32	11,45	10,74
Náhrada príjmu za dovolenku (priem. hod. zárobok x 8 hodín x zostatok dovolenky)	87,20	612,80	732,80	1 432,80
Poistné platené za zamestnávateľa (35,2 %)	30,69	215,70	257,94	504,33
Rezerva celkom	117,89	828,50	990,74	1 937,13

 

Zamestnávateľ zaúčtuje vytvorenú rezervu na nevyčerpané dovolenky v sume 1 937,13 eur nasledovne:

Text účtovného prípadu	Suma	MD	D
Rezerva na nevyčerpanú dovolenku v roku 2023	1 432,80	521	323/A
Poistné za zamestnávateľa z vytvorenej rezervy	504,33	524	323/A
Čerpanie rezervy v roku 2024 zamestnancami	1 432,80	323/A	331
Použitie rezervy na odvody poistného do Sociálnej poisťovne a zdravotných poisťovní	504,33	323/A	336/A

 

Ing. Zuzana Cingelová

§ 20 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov

citácia na str. 49

Rezervy a opravné položky

(1) Rezervami, ktorých tvorba je súčasťou základu dane za podmienok ustanovených v tomto zákone, sú rezervy v poisťovníctve, rezervy vytvárané zdravotnými poisťovňami (odseky 16 a 18) a rezervy podľa odseku 9.

(2) Opravnými položkami, ktorých tvorba je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. f) za podmienok ustanovených týmto zákonom, sú opravné položky k

a)  nadobudnutému majetku (odsek 13),

b)  nepremlčaným pohľadávkam (odsek 14),

c)  pohľadávkam voči dlžníkom v konkurznom konaní, reštrukturalizačnom konaní, vo verejnej preventívnej reštrukturalizácii a neverejnej preventívnej reštrukturalizácii88aab) a pohľadávkam voči dlžníkom, ktorým bol súdom určený splátkový kalendár38) (odseky 10 až 12 a 24),

d)  nepremlčaným pohľadávkam, ktoré tvoria banky a pobočky zahraničných bánk a Exportno-importná banka Slovenskej republiky,

e)  nepremlčaným pohľadávkam z poistenia v prípade zániku poistenia, ktoré tvoria poisťovne a pobočky zahraničných poisťovní (zaisťovne a pobočky zahraničných zaisťovní),

f) nepremlčaným pohľadávkam zdravotných poisťovní (odsek 17) okrem pohľadávok z verejného zdravotného poistenia prislúchajúcich k výnosom oslobodeným od dane podľa § 13 ods. 2 písm. i),

g)  nepremlčaným pohľadávkam voči osobám v rezolučnom konaní podľa osobitného predpisu96a) (odsek 21),

h)  nepremlčaným pohľadávkam u mikrodaňovníka (odsek 23).

(3) Zásady pre tvorbu, čerpanie a rozpustenie rezerv a opravných položiek ustanovuje osobitný predpis. Pohľadávka sa na účely tohto zákona považuje k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia za nepremlčanú, ak v príslušnom zdaňovacom období bola aspoň jeden kalendárny deň nepremlčaná.

(4) Banky a pobočky zahraničných bánk a Exportno-importná banka Slovenskej republiky môžu zahrnúť do daňových výdavkov tvorbu opravnej položky podľa odseku 6 k pohľadávke z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý hodnotou zabezpečenia, ak od splatnosti pohľadávky, na ktorú je tvorená opravná položka, uplynula doba dlhšia ako

a)  360 dní, najviac do výšky 20 % z nesplateného úveru, ktorý nie je krytý ...