Spotreba pohonných látok
v daňových výdavkoch
Všeobecne platí, že výdavky na spotrebované pohonné látky na účely dane z príjmov musia byť preukázateľne vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov a musia byť zaúčtované v účtovníctve daňovníka v súlade s účtovnými predpismi. Táto zásada vyplýva zo zákona o dani z prímov. Ako upravuje zákon výdavky na spotrebované pohonné látky? Aké podmienky musia byť splnené?
Spôsoby uplatňovania výdavkov
ZDP ponúka daňovníkovi tri spôsoby uplatňovania výdavkov na spotrebované pohonné látky do daňových výdavkov. Daňovník má možnosť rozhodnúť sa pre jeden z týchto troch spôsobov, a to podľa jednotlivých motorových vozidiel.
Prepočítaná spotreba PHL [§ 19 ods. 2 písm. l) bod 1 ZDP]
Pri tomto spôsobe preukazovania spotreby pohonných látok sa náklady na spotrebované pohonné látky zahrnú do daňových výdavkov prepočítané podľa
• počtu najazdených kilometrov,
• ceny pohonnej látky platnej v čase jej nákupu a
• spotreby uvedenej v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze vozidla.
Ak sa spotreba pohonných látok uvedená v osvedčení o evidencii alebo v technickom preukaze vozidla nezhoduje so skutočnou spotrebou alebo sa tam neuvádza, pri prepočte sa vychádza zo spotreby preukázanej
- dokladom – certifikátom (tzv. prelitrovanie) vydaným osobou, ktorej bolo udelené oprávnenie autorizácie podľa osobitného predpisu (§ 23 zákona č. 142/2000 Z. z. o metrológii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.), alebo
- doplňujúcimi údajmi výrobcu alebo predajcu preukazujúce inú spotrebu pohonných látok.
Ak sa daňovník rozhodne použiť uvedený spôsob stanovenia daňových výdavkov na spotrebované pohonné látky, je povinný viesť knihu jázd a prípadná skutočne vyššia spotreba pohonných látok oproti spotrebe vypočítanej podľa § 19 ods. 2 písm. l) bod 1 ZDP je nedaňovým výdavkom.
Príklad
Daňovník (právnická osoba) v roku 2017 na základe príslušných dokladov o nákupe pohonných látok zaúčtoval náklady na spotrebu pohonných látok vo výške 10 000 eur. Po prepočítaní spotrebou uvedenou v osvedčení o evidencii vozidla a cenou pohonných látok platnou v čase jej nákupu podľa § 19 ods. 2 písm. l) bodu 1 ZDP sú výdavky na spotrebu pohonných látok na ubehnuté kilometre vo výške 9 540 eur.
Ako bude daňovník postupovať pri uplatnení spotrebovaných pohonných látok do daňových výdavkov?
Daňovník uplatní do daňových výdavkov náklady na spotrebované pohonné látky vo výške prepočítanej, t. j. v sume 9 540 eur. Rozdiel (nadspotreba) medzi takto vypočítanou spotrebou a spotrebou zúčtovanou vo výške 460 € je pri zistení základu dane položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia na riadku 130 daňového priznania (riadok 3 tabuľky A).
Príklad
Daňovník kúpil v apríli 2017 nové osobné motorové vozidlá u predajcu na Slovensku. Od predajcu dostal certifikát konformity, v ktorom sú uvedené spotreby pohonných látok pre mesto, mimo mesta a kombinovaná spotreba. Do osvedčenia o evidencii vozidla na dopravnom inšpektoráte bola zapísaná len kombinovaná spotreba. Daňovník vzhľadom k tomu, že takmer 80 % jázd vykonáva v rámci mesta, vedie presnú evidenciu jázd v meste a mimo mesta.
Môže prepočítať spotrebu pohonných látok v meste a mimo mesta podľa certifikátu konformity alebo je povinná sa riadiť údajom zapísaným v osvedčení o evidencii, a teda vypočítavať spotrebu pohonných látok len cez kombinovanú spotrebu?
Členský štát EÚ je povinný uznať typové schválenie ES vozidla, ktoré mu udelil členský štát EÚ. Výrobca je povinný pri predaji ku každému vozidlu, ktoré má udelené typové schválenie ES dodať Certifikát konformity (COC) alebo „osvedčenie o zhode COC“, a to v každom členskom štáte EÚ. Ak má daňovník v osvedčení o evidencii vozidla uvedenú len jednu spotrebu pohonných látok, ale výrobca alebo predajca poskytol údaje o spotrebe pohonných látok v členení na jednotlivé cykly, pri výpočte výdavkov na spotrebované pohonné látky môže daňovník postupovať podľa spotreby zodpovedajúcej príslušnému cyklu premávky, pričom na tieto účely je možné akceptovať spotrebu pohonných látok podľa cyklov uvedenú v doklade, ktorým je Certifikát konformity pre konkrétny typ motorového vozidla.
Príklad
Daňovníkovi v priebehu zdaňovacieho obdobia skončí platnosť osvedčenia o úradnom meraní spotreby pohonných látok (prelitrovanie) a v priebehu tohto zdaňovacieho obdobia nemá vydané nové osvedčenie.
Ako bude postupovať pri uplatnení spotrebovaných pohonných látok do daňových výdavkov? Môže uplatňovať vyššiu spotrebu pohonných látok na uvedené motorové vozidlo až do konca zdaňovacieho obdobia?
Na účely uplatnenia výdavkov (nákladov) na spotrebované pohonné látky do daňových výdavkov postačuje, že daňovník má certifikát vydaný. Vyššiu spotrebu daňovník uplatňuje počas celého zdaňovacieho obdobia, v ktorom mu bolo osvedčenie o úradnom meraní vydané, bez ohľadu na to, v ktorom mesiaci bolo osvedčenie vydané. Ak daňovníkovi v priebehu zdaňovacieho obdobia skončí platnosť osvedčenia o úradnom meraní, potom aj keď v priebehu tohto zdaňovacieho obdobia nebude mať vydané nové osvedčenie, môže na uvedené motorové vozidlo uplatňovať spotrebu pohonných látok podľa tohto osvedčenia až do konca príslušného zdaňovacieho obdobia, resp. aj v nasledujúcom období.
Pri nákladných automobiloch a pracovných mechanizmoch, pri ktorých sa spotreba pohonných látok uvedená v osvedčení alebo v technickom preukaze nezhoduje so skutočnou spotrebou pohonných látok alebo sa tam neuvádza, možno na prepočet použiť preukázanú spotrebu vrátane spotreby preukázanej vlastným vnútorným aktom riadenia, ktorý preukázateľným spôsobom určuje a odôvodňuje spôsob výpočtu spotreby pohonných látok.
Pri vlastnom meraní spotreby pohonných látok je možné primerane použiť aj postup ustanovený v oznámení Ministerstva financií SR č. 8029/2000-72 o spôsobe stanovenia výšky daňového výdavku na spotrebu PHL motorového vozidla určeného na nákladnú dopravu a špeciálne použitie, ktoré bolo publikované vo Finančnom spravodajcovi č. 12/2000.
V prípade elektromobilov je pohonnou látkou elektrická energia a v technickom preukaze alebo osvedčení o evidencii elektromobilov sa neuvádza spotreba, ale len výkon.
Elektromobil môže daňovník nabíjať:
• v nabíjacej stanici, v ktorej získa doklad, ktorý si môže uplatniť ako daňový výdavok podľa § 19 ods. 2 písm. l) zákona o dani z príjmov alebo
• nabíjaním na báze striedavého prúdu (klasická zástrčka) – prostredníctvom faktúry za elektrickú energiu, daňovník si môže uplatňovať daňový výdavok podľa § 2 písm. i) ZDP (elektrárne zatiaľ nemajú špeciálnu sadzbu pre odber elektrickej energie špeciálne pre tieto vozidlá).
Daňovník môže preukazovať spotrebu elektrickej energie:
• vlastným meraním (pri ktorom si daňovník musí viesť knihu jázd) – spotreba preukázaná na základe vlastnej internej smernice, ktorou sa preukáže skutočná spotreba a postup, akým bola táto spotreba zistená. Pri tomto spôsobe určenia spotreby elektrickej energie je potrebné na účely správneho zistenia výšky daňového výdavku sledovať skutočnú spotrebu elektrickej energie a viesť osobitné záznamy spotreby elektrickej energie v prepočte na 100 km jazdy. Pri vlastnom meraní spotreby elektrickej energie je možné primerane použiť aj postup stanovený v Oznámení MF SR, alebo
• meračom (zabudovaným priamo vo vozidle), prostredníctvom ktorého by sa dal zistiť presný odber kWh elektrickej energie.
Spotreba PHL z údajov satelitného systému [§ 19 ods. 2 písm. l) bod 2]
V cestnej doprave, kde sa najčastejšie riešia otázky logistiky a skresľovania záznamov o prevádzke motorových vozidiel, sa využíva na získanie objektívnych informácií satelitný systém monitorovania automobilov. Uvedené zariadenie okrem iného umožňuje presne sledovať spotrebu pohonných látok a zaznamenáva aj presnú evidenciu jázd.
Daňovník, ktorý má vozidlo vybavené zariadením satelitného sledovania pohybu vozidla, môže zahrnúť do daňových výdavkov skutočnú spotrebu pohonných látok. Vyplýva to z § 19 ods. 2 písm. l) bod 2 ZDP, podľa ktorého daňovým výdavkom sú výdavky (náklady) na spotrebované pohonné látky najviac do výšky vykázanej z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel. Preukazujúcim dokladom v tomto prípade je spotreba vykázaná z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel, evidencia jázd, z ktorých bude jednoznačné použitie vozidla na služobné a súkromné účely a doklad o nákupe pohonných látok.
Pri existencii takéhoto zariadenia všetky výdavky na spotrebované pohonné látky pri cestách na služobné účely sú v plnej výške (vrátane zdokumentovanej nadspotreby) uznaným daňovým výdavkom. V tomto prípade daňovník nie je povinný vykonávať zložitý prepočet spotreby pohonných látok podľa spotreby uvedenej v osvedčení alebo v technickom preukaze.
Ak jednotka satelitného sledovania pohybu vozidla nesleduje aj spotrebu pohonných látok, daňovník nemôže použiť tento spôsob preukazovania spotreby pohonných látok.
Príklad
Ak jednotka satelitného sledovania pohybu vozidla nesleduje aj spotrebu pohonných látok, môže daňovník použiť spôsob preukazovania spotreby pohonných látok podľa § 19 ods. 2 písm. l) bod 2 ZDP?
Podľa § 19 ods.2 písm. l) bod 2 ZDP daňovými výdavkami sú výdavky (náklady) na spotrebované pohonné látky na základe dokladov o nákupe pohonných látok najviac do výšky vykázanej z prístrojov satelitného systému sledovania prevádzky vozidiel. Pokiaľ satelitný systém neobsahuje údaje o spotrebe pohonných látok, nie je možné tento spôsob uplatňovania výdavkov na spotrebované pohonné látky použiť.
Paušálne výdavky na spotrebované PHL [§ 19 ods.2 písm. l) bod 2]
Možnosť uplatnenia spotreby pohonných látok do daňových výdavkov vo forme paušálnych výdavkov spočíva v ich zahrnutí do daňových výdavkov do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie. Daňovníci sú pritom povinní vychádzať z počtu najazdených kilometrov za príslušný daňový rok, ktoré sa zistia zo stavu tachometra na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia pre každé motorové vozidlo samostatne.
Pri tomto spôsobe uplatňovania spotrebovaných pohonných látok do daňových výdavkov nie je potrebné viesť knihu jázd, t.j. nevyžaduje sa sledovanie použitia vozidla na služobné a súkromné účely. Preukazujúcim dokladom bude doklad o nákupe pohonných látok zaúčtovaný v účtovníctve a stav tachometra na začiatku a na konci zdaňovacieho obdobia.
Tento spôsob zahrňovania spotrebovaných pohonných látok do daňových výdavkov môže daňovník uplatniť len za celé zdaňovacie obdobie s výnimkou vozidiel obstaraných v priebehu zdaňovacieho obdobia.
Ak daňovník uplatňuje výdavky na spotrebované pohonné látky v paušálnej výške 80 % z celkového preukázaného nákupu pohonných látok, nie je tým automaticky deklarované, že toto motorové vozidlo využíva na podnikanie len na 80 %.
Uplatňovanie výdavkov (nákladov) na spotrebované pohonné látky týmto spôsobom nemá vplyv na uplatňovanie ostatných ustanovení zákona o dani z príjmov súvisiacich s používaním motorových vozidiel.
Príklad
Daňovník (právnická osoba) má v majetku 3 osobné motorové vozidlá a v roku 2017 na základe dokladov o nákupe pohonných látok zaúčtoval náklady na spotrebované pohonné látky v celkovej výške 23 540 eur, čo zodpovedá primeranému počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometrov na začiatku a na konci príslušného zdaňovacieho obdobia. Motorové vozidlá používa výlučne na podnikanie a uplatňuje spôsob podľa § 19 ods. 2 písm. l) bod 3 ZDP.
V akej výške sú výdavky na spotrebované pohonné látky daňovo uznaným výdavkom?
Ak daňovník uplatňuje § 19 ods. 2 písm. l) bod 3 ZDP, daňovým výdavkom sú náklady na spotrebované pohonné látky vo výške 80% z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok, t. j. 18 832 eur. Zvyšných 20 % vo výške 4 708 eur je nedaňovým výdavkom, ktorý daňovník uvedie pri zistení základu dane ako položku zvyšujúcu výsledok na 130 daňového priznania (riadok 3 tabuľky A).
Ak daňovník ako zamestnávateľ poskytne motorové vozidlo na používanie zamestnancom aj na súkromné účely, v tom prípade si môže zamestnávateľ uplatniť výdavok na spotrebu pohonných látok len vo výške, v akej zamestnanec využíva motorové vozidlo poskytnuté zamestnávateľom v súvislosti s podnikaním tohto zamestnávateľa, najviac však do výšky 80 % z celkového preukázateľného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie. Výdavky na spotrebované pohonné látky súvisiace s použitím vozidla na súkromné účely zamestnanca nie sú daňovým výdavkom spoločnosti.
Príklad
Daňovník má v majetku niekoľko motorových vozidiel, pričom niektoré z nich používa výlučne na podnikateľskú činnosť a niektoré z nich poskytol zamestnancom aj na súkromné používanie.
Ako si môže uplatňovať paušálne výdavky na spotrebu pohonných látok, ak motorové vozidlo využíva výlučne na podnikanie, resp. využíva na podnikanie len v pomere 50 %?
Ak daňovník využíva motorové vozidlo výlučne na podnikanie, môže si do daňových výdavkov zahrňovať paušálne výdavky na spotrebu pohonných látok vo výške 80 % z celkového preukázaného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci zdaňovacieho obdobia.
Ak však daňovník využíva motorové vozidlo na podnikanie len na 50 %, pričom na 50 % je využívané zamestnancom na súkromné účely, do daňových výdavkov si môže zahrnúť paušálne výdavky na spotrebované pohonné látky vo výške 50 % z celkového preukázaného nákupu pohonných látok za príslušné zdaňovacie obdobie primeraného počtu najazdených kilometrov podľa stavu tachometra na začiatku a na konci zdaňovacieho obdobia. V tomto prípade daňovník ako zamestnávateľ zdaňuje zamestnancovi nepeňažný príjem vo výške 1 % zo vstupnej ceny vozidla v súlade s § 5 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov.
Ing. Jana Bielená
