Podľa § 2 ods. 1 zákona č. 67/2020 Z. z. opatrenia podľa tohto zákona sa uplatňujú počas obdobia od 12. marca 2020, keď vláda Slovenskej republiky (ďalej len „vláda“) vyhlásila mimoriadnu situáciu podľa osobitného predpisu (§ 8 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 42/1994 Z. z. o civilnej ochrane obyvateľstva v znení neskorších predpisov) v súvislosti s ohrozením verejného zdravia II. stupňa z dôvodu ochorenia COVID-19 spôsobeným korona vírusom SARS-CoV-2 na území Slovenskej republiky do konca kalendárneho mesiaca, v ktorom vláda mimoriadnu situáciu odvolá, ak § 2 odsek 3 zákona č. 67/2020 Z. z. neustanovuje inak (ďalej len „obdobie pandémie“) a až do uplynutia najneskoršej lehoty podľa tohto zákona.

Vláda môže rozhodnúť, že opatrenia podľa zákona č. 67/2020 Z. z. sa uplatnia aj po v predošlom odseku uvedených lehotách, ak si to vyžiada ekonomická, sociálna alebo zdravotná situácia v súvislosti s pandémiou v Slovenskej republike. Predĺženie uplatňovania opatrení podľa zákona č. 67/2020 Z. z. ustanoví vláda nariadením. Vláda môže nariadením ustanoviť aj rozsah uplatňovania, osobitné podmienky uplatňovania opatrení podľa zákona č. 67/2020 Z. z. a podrobnosti o opatreniach podľa tohto zákona.

Podľa § 5 ods. 2 zákona č. 67/2020 Z. z. platí, že ak si nevyzdvihne fyzická osoba alebo právnická osoba písomnosť do konca lehoty, v ktorej bola uložená poštovým podnikom, považuje sa posledný deň tejto lehoty za deň doručenia, aj keď sa takáto fyzická osoba alebo právnická osoba o uložení nedozvedela v konkrétnom prípade. Uvedené ustanovenie § 5 ods. 2 zákona č. 67/2020 Z. z. zostáva v platnosti aj po 1. januári 2021, kedy došlo k zrušeniu niektorých opatrení vo finančnej oblasti, ktoré sa týkali mimoriadnej situácie.

Opakované doručenie

V kontexte uvedených súvislostí správca dane už nebude v prípade neúspešného doručenia písomnosti do vlastných rúk daňového subjektu vykonávať jej opakované doručenie podľa daňového poriadku, ale písomnosť sa bude považovať za riadne doručenú už po prvom neúspešnom pokuse. Preto sa daňový subjekt počas mimoriadnej situácie už nemôže dovolávať neplatnosti doručenia písomnosti určenej do vlastných rúk, pokiaľ nedošlo k jej opakovanému doručovaniu doručovateľom v danom prípade.

Podľa § 31 ods. 3 daňového poriadku písomnosti, ktoré sú určené do vlastných rúk právnickej osobe, je oprávnená prijímať osoba, ktorá je oprávnená konať v mene právnickej osoby, alebo osoba, ktorá je ňou poverená na prijímanie takýchto písomností.

Pokiaľ ide o také miesto doručenia, na ktoré nemožno doručiť písomnosť určenú do vlastných rúk, považuje sa písomnosť za doručenú v deň jej vrátenia správcovi dane, a to aj vtedy, ak sa adresát, ktorému mala byť písomnosť doručená, o tom nedozvie v danom prípade.

Možnosti zaslania podnetu elektronickou formou

Každé podanie, ktoré má písomnú formu, je možné vyhotoviť v daňovom konaní vo forme písomnosti správcu dane doručovanej elektronickými prostriedkami, teda vo forme elektronického dokumentu (ďalej len „elektronický dokument“), ktorý sa zašle elektronickou formou.

Pokiaľ ide o obsahovú stránku elektronického dokumentu, tento musí obsahovať, pokiaľ daňový poriadok neustanovuje špecifické náležitosti jeho obsahu všeobecné obsahové náležitosti, ktorými podľa § 13 ods. 3 daňového poriadku sú: kto podanie podáva, v akej veci, čo sa podaním navrhuje a pokiaľ to z povahy veci vyplýva, tak aj dôvody takéhoto podania.

Tak napríklad odvolanie daňového subjektu proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane musí podľa § 72 ods. 4 daňového poriadku popri uvedených, všeobecných náležitostiach podania obsahovať aj špecifické obsahové náležitosti, ktoré sú tam uvedené taxatívnym právnym výpočtom.

V daňovom poriadku sa diferencuje niekoľko možností, ktoré je možné využiť a zaslať správcovi dane dokument elektronickými prostriedkami

a sú to tieto:

-   prostredníctvom elektronickej podateľne finančnej správy alebo elektronickej podateľne ústredného portálu verejnej správy, pričom elektronický dokument je podpísaný kvalifikovaným elektronickým podpisom,

-   prostredníctvom elektronickej podateľne finančnej správy alebo elektronickej podateľne ústredného portálu verejnej správy, pričom dokument nemusí byť podpísaný kvalifikovaným elektronickým podpisom,

-   dokument je možné poslať elektronickou formou aj iným spôsobom pri dodržaní špecifického režimu.

Elektronický dokument s kvalifikovaným elektronickým podpisom

Elektronický dokument musí byť autorizovaný podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 305/2013 Z. z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Governmente) v znení neskorších predpisov. Pokiaľ elektronický dokument nebude v súlade s týmto osobitným zákonom autorizovaný, tak nespôsobí právne následky, ktoré s ním daňový poriadok spája.

Pre doručovanie písomností v daňovom konaní elektronickými prostriedkami je potrebné v plnom rozsahu použiť ustanovenie § 13 ods. 5 daňového poriadku, podľa ktorého podanie urobené elektronickými prostriedkami sa podáva prostredníctvom elektronickej podateľne podľa § 33 ods. 2 daňového poriadku a musí byť podpísané kvalifikovaným elektronickým podpisom [uvedenú problematiku upravuje Nariadenie európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 910/2014 z 23. júla 2014 o elektronickej identifikácii a dôveryhodných službách pre elektronické transakcie na vnútornom trhu a o zrušení smernice 1999/93/ES (Ú. v. EÚ L 257, 28. 8. 2014, s. 73 - 114) a taktiež osobitná právna úprava, ktorou je zákon č. 272/2016 Z. z. o dôveryhodných službách pre elektronické transakcie na vnútornom trhu a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o dôveryhodných službách) v znení neskorších predpisov] osoby, ktorá ho podáva, alebo prostredníctvom elektronickej podateľne ústredného portálu verejnej správy spôsobom podľa osobitného predpisu [týmto je zákon č. 305/2013 Z. z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Governmente) v znení neskorších predpisov.]

Podanie, ktoré má predpísanú štruktúrovanú formu podľa daňového poriadku alebo osobitného predpisu (týmto je napríklad zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov), možno podať len prostredníctvom elektronickej podateľne podľa § 33 ods. 2 daňového poriadku cez určené dátové rozhranie a v súlade s podmienkami a podrobnosťami o elektronickej komunikácii zverejnenými na webovom sídle Finančného riaditeľstva Slovenskej republiky podľa § 33 ods. 4 daňového poriadku.

Pokiaľ má elektronický dokument subjektu adresovaný správcovi dane nedostatky, oznámi to správca dane subjektu a upozorní ho na to, aby uvedené nedostatky odstránil a určí mu primeranú lehotu. Taktiež ho upovedomí o nepriaznivých právnych následkoch spojených s neuposlúchnutím takejto výzvy.

Pokiaľ daňový subjekt nedostatky podania v požadovanom rozsahu odstráni

v lehote určenej príslušným orgánom, považuje sa takéto podanie za podané bez nedostatkov v deň pôvodného podania. Pokiaľ však daňový subjekt výzve príslušného orgánu nevyhovie v plnom rozsahu a v určenej lehote, považuje sa toto podanie za nepodané a príslušný orgán túto skutočnosť oznámi daňovému subjektu.

V § 14 ods. 1 daňového poriadku sú prostredníctvom taxatívneho právneho výpočtu ustanovené subjekty, ktoré musia podania voči správcovi dane robiť prostredníctvom elektronickej podateľne finančnej správy alebo elektronickej podateľne ústredného portálu verejnej správy s alebo bez kvalifikovaného elektronického podpisu, teda musia využívať zasielanie podaní elektronickými prostriedkami v daňovom konaní.

Podľa § 14 ods. 1 daňového poriadku majú právnu povinnosť doručovať elektronickými prostriedkami finančnej správe tieto subjekty

a)  daňový subjekt, ktorý je platiteľom dane z pridanej hodnoty alebo právnickou osobou zapísanou v obchodnom registri, alebo fyzickou osobou - podnikateľom registrovanou pre daň z príjmov,

b)  daňový poradca za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní,

c)  advokát za daňový subjekt, ktorého zastupuje pri správe daní,

d)  zástupca neuvedený v písmenách b) a c) za daňový subjekt podľa písmena a), ktorého zastupuje pri správe daní.

Výnimku predstavuje doručovanie príloh k podaniam v daňovom konaní, ktoré je možné doručovať aj iným spôsobom. Pokiaľ ide o podanie v daňovom konaní, ktoré má štruktúrovanú formu podľa daňového poriadku alebo podľa osobitného predpisu (takýmto je napríklad zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov), ale ktoré osoba doručila nesprávne, teda nepoužila elektronické prostriedky, nebude sa naň prihliadať v daňovom konaní.

Pod „elektronickým dokumentom“ je pritom potrebné podľa § 32 ods. 1 a 2 daňového poriadku ponímať akúkoľvek písomnosť, ktorá bola správcovi dane doručená elektronickými prostriedkami, na ktorú sa vzťahujú ustanovenia daňového poriadku a zákona č. 272/2016 Z. z. o dôveryhodných službách pre elektronické transakcie na vnútornom trhu a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o dôveryhodných službách) v znení neskorších predpisov. Pritom elektronický dokument musí byť autorizovaný podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon č. 305/2013 Z. z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Governmente) v znení neskorších predpisov.

Pre doručovanie elektronických dokumentov platia podľa § 32 daňového poriadku tieto obligatórne podmienky:

-   elektronické dokumenty sa subjektom podľa § 14 daňového poriadku (sú uvedené vo vyššie uvedenom výpočte) doručujú do ich elektronickej osobnej schránky,

-   elektronický dokument zaslaný do elektronickej osobnej schránky je doručený okamihom, keď osoba uvedená v § 14 daňového poriadku s prístupom do elektronickej osobnej schránky prijme uvedený dokument,

-   ak osoba uvedená v § 14 daňového poriadku neprijme elektronický dokument do 15 dní odo dňa jeho zaslania do elektronickej osobnej schránky, považuje sa tento elektronický dokument za doručený posledným dňom tejto lehoty, aj keď sa osoba uvedená v § 14 daňového poriadku o doručení nedozvedela,

-   elektronické doručovanie sa považuje za doručenie do vlastných rúk,

-   doručovanie elektronickými prostriedkami sa vzťahuje aj na Finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky.

Právny dokument doručovaný elektronickou formou nepodpísaný kvalifikovaným elektronickým podpisom

V takomto prípade dokument adresovaný správcovi dane nemusí byť podpísaný kvalifikovaným elektronickým podpisom, ale platí, že musia byť splnené tieto podmienky podľa § 13 ods. 5 daňového poriadku:

-   Subjekt musí oznámiť správcovi dane údaje potrebné na doručovanie na tlačive podľa vzoru uverejneného na webovom sídle finančného riaditeľstva a zároveň uzavrie so správcom dane písomnú dohodu o elektronickom doručovaní.

-   Uvedená dohoda obsahuje najmä náležitosti elektronického doručovania, spôsob overovania elektronického podania a spôsob preukazovania doručenia. Náležitosti takejto dohody ustanovuje § 13 ods. 5 daňového poriadku len demonštratívne, teda v konkrétnom prípade môže správca dane od subjektu požadovať aj prípadné iné doplnenia za účelom uzavretia možnosti doručovať podania správcovi dane elektronicky.

Uvedená dohoda musí mať písomnú formu, ktorú ustanovuje priamo daňový poriadok, pričom je možné taktiež využívať elektronickú podateľňu finančnej správy alebo elektronickú podateľňu ústredného portálu verejnej správy.

Iná možnosť elektronického zasielania dokumentov správcovi dane

-   Pokiaľ daňový subjekt nevyužije možnosť doručiť dokument elektronickou formou správcovi dane prostredníctvom elektronickej podateľne finančnej správy alebo elektronickej podateľne ústredného portálu verejnej správy s kvalifikovaným elektronickým podpisom (elektronický dokument) alebo bez neho, tak má možnosť zaslať právny dokument alebo podanie aj na elektronickú adresu správcu dane, ktorá je zverejnená, v tomto prípade však platí osobitný právny režim.

-   Takýto dokument musí subjekt doručiť správcovi dane aj v listinnej forme, a to do piatich pracovných dní od odoslania podania urobeného elektronickými prostriedkami alebo telefaxom, inak sa považuje za nedoručený a nespôsobuje právne následky, ktoré daňový poriadok s jeho riadnym a včasným doručením spája.

-   Elektronický dokument je doručený okamihom jeho prijatia správcom dane do elektronickej podateľne, ktorá je vedená v rámci elektronických služieb finančnej správy podľa § 33 daňového poriadku, pričom takéto potvrdenie správcu dane o prijatí elektronického dokumentu zašle správca dane do osobnej schránky daňového subjektu.

Možnosť zasielania podnetov verejnou vyhláškou

Pokiaľ sa správcovi dane nedarí doručiť písomnosť daňovému subjektu na adresu jeho trvalého pobytu alebo jeho aktuálny pobyt je mu neznámy, môže správca dane využiť doručovanie verejnou vyhláškou.

Podľa § 35 ods. 1 daňového poriadku pokiaľ nie je správcovi dane známy pobyt alebo sídlo adresáta, doručí písomnosť verejnou vyhláškou.

Príklady možnosti doručovania verejnou vyhláškou

-   Správca dane potrebuje doručiť daňovému subjektu výzvu na podanie daňového priznania podľa § 15 ods. 2 daňového poriadku. Správcovi dane však nie je známy aktuálny pobyt daňového subjektu a v mieste svojho trvalého pobytu si písomnosť neprevzal. V takomto prípade je možnosť doručiť výzvu verejnou vyhláškou.

-   Pokiaľ správca dane chce u daňového subjektu začať vykonávať daňovú kontrolu a nie je mu známe sídlo adresáta, napríklad akciovej spoločnosti, je potrebné mu doručiť podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku oznámenie správcu dane o daňovej kontrole. Vzhľadom na to, že aktuálne sídlo daňového subjektu, právnickej osoby, správcovi dane nie je známe, tak je možnosť doručiť takéto oznámenie o začatí daňovej kontroly verejnou vyhláškou.

-   Rozhodnutia vydané v daňovom konaní by mali byť doručované daňovým subjektom, ktorých sa týkajú do vlastných rúk, nakoľko sa nimi rozhoduje o právnych povinnostiach daňových subjektov, predovšetkým ide o platobné výmery, ktorými sa určuje daňová povinnosť v konkrétnom prípade. Ale môže ísť napríklad aj o rozhodnutie o povolení platby dane v splátkach podľa § 57 daňového poriadku.

V súvislosti s realizáciou doručovania písomností verejnou vyhláškou v daňovom konaní podľa § 35 ods. 2 daňového poriadku platí, že sa na úradnej tabuli obce nezverejňuje písomné vyhotovenie písomnosti, ale len oznámenie o uložení takejto písomnosti s jej presným označením. Doručenie verejnou vyhláškou sa vykoná v mieste posledného pobytu alebo sídla adresáta tak, že obec na žiadosť správcu dane vyvesí po dobu 15 dní spôsobom v mieste obvyklým oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením. Oznámenie o mieste uloženia písomnosti sa vyvesí aj v sídle správcu dane, ktorého písomnosť má byť adresátovi doručená.

V súvislosti s doručením písomnosti verejnou vyhláškou daňový poriadok neustanovuje formálne a ani obsahové náležitosti žiadosti správcu dane adresovanej obci, ktorá bola posledným miestom pobytu alebo sídlom adresáta písomnosti. Uvedené oznámenie o uložení písomnosti obec a príslušný správca dane zverejňujú na svojej úradnej tabuli, ktorá je verejnosti prístupná.

Oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením je druhom zverejnenia písomnosti a taktiež sa v ňom zverejňujú aj osobné údaje subjektu, ktorému je písomnosť určená. Preto je pri doručovaní písomnosti verejnou vyhláškou v daňovom konaní potrebné v plnom rozsahu rešpektovať zákon č. 18/2018 Z. z. o ochrane osobných údajov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ochrane osobných údajov“). Predovšetkým nemožno zverejňovať osobné údaje daňového subjektu, ktoré sa nemôžu zverejňovať, napríklad všeobecne použiteľný identifikátor, akým je rodné číslo. Pokiaľ obec alebo príslušný správca dane zverejnia takýto osobný údaj daňového subjektu, je možné voči nim vyvodiť príslušnú právnu zodpovednosť podľa tohto zákona. Podľa zákona o ochrane osobných údajov sa poskytuje právna ochrana fyzickým osobám, ktoré sú podľa § 5 písm. n) zákona o ochrane osobných údajov dotknutými osobami. Podľa § 104 zákona o ochrane osobných údajov je možné za porušenie tohto zákona uložiť pokutu, ktorá je administratívnoprávnou sankciou.

Oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením sa vyvesí po dobu 15 dní. Ide o daňovým poriadkom ustanovenú lehotu. Pre počítanie lehôt ustanovuje daňový poriadok presné kritériá, pričom v tomto prípade ide o lehotu určenú prostredníctvom dní, ide o kalendárne, nejde o pracovné dni. Platí § 27 ods. 2 daňového poriadku, že do lehoty určenej počtom dní sa nezapočítava deň, keď došlo ku skutočnosti určujúcej začiatok lehoty.

Pritom musí byť jednoznačne overiteľné, že oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením bolo zverejnené na úradnej tabuli obce a správcu dane počas daňovým poriadkom ustanovenej lehoty 15 dní. Pokiaľ by táto lehota nebola dodržaná, napríklad oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením by bolo uložené len pod dobu 14 dní, prípadne by bolo zverejnené len v obci a nebolo zverejnené u príslušného správcu dane, tak by išlo o nedodržanie postupu podľa daňového poriadku, čo by malo právne následky predovšetkým v tom, že by nenastali právne účinky, ktoré s takýmto doručovaním daňový poriadok spája.

Predovšetkým by nenastali právne účinky doručenia písomnosti do vlastných rúk adresáta, čo si v niektorých, vyššie uvedených prípadoch daňový poriadok výslovne vyžaduje a nenastala by ani právoplatnosť a vykonateľnosť rozhodnutia, ktoré sa doručuje verejnou vyhláškou.

Iné možnosti právne súladného zasielania podnetov v daňovom konaní

Popri uvedených spôsoboch doručovania písomností daňový poriadok v § 30 ods. 1 povoľuje, aby boli písomnosti v daňovom konaní doručované daňovým subjektom aj osobne, zamestnancami správcu dane. Taktiež je možné doručovať písomnosti v daňovom konaní prostredníctvom poskytovateľa poštových služieb alebo iného orgánu, ak tak ustanovuje osobitný predpis, ktorým je napríklad zákon č. 475/2005 Z. z. o výkone trestu odňatia slobody a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

Pokiaľ má adresát zástupcu s plnomocenstvom na účely správy daní, doručuje sa písomnosť len tomuto zástupcovi. Ak má však adresát osobne pri správe daní niečo vykonať, doručuje sa písomnosť jemu aj jeho zástupcovi. Týmto nie je dotknuté doručenie písomnosti uložením podľa § 9 ods. 2 a 11 daňového poriadku.

Ak nejde o doručovanie elektronickými prostriedkami, doručuje sa písomnosť na adresu na území členského štátu, ktorú daňový subjekt oznámil správcovi dane; inak sa doručuje písomnosť fyzickej osobe na adresu trvalého pobytu a právnickej osobe na adresu sídla; ustanovenie § 9 ods. 11 daňového poriadku tým nie je dotknuté.

RADA!

- Pri výkone správy daní a poplatkov vyvstáva v každom jeho štádiu potreba doručovania podkladov, ktoré sú významné pre priebeh a riadne skončenie daňového procesu.

- V čase pandémie možno využiť doručovanie elektronickou formou.

- Pokiaľ bol vyhotovený elektronický dokument, musí byť podpísaný zaručeným elektronickým podpisom, čo je obligatórny predpoklad pre jeho právnu relevanciu.

- Správca dane pritom môže využiť aj doručovanie verejnou vyhláškou.

- A taktiež správca dane môže využiť aj doručovanie zamestnancami správu dane, poštovým podnikom alebo aj ustanovenému zástupcovi, pokiaľ však má daňový subjekt niečo vykonať, doručuje sa písomnosť aj jemu v komplexnom rozsahu.

Ing. JUDr. Ladislav Hrtánek, PhD.