V súlade s § 34 ods. 5 ZDP poslednou známou daňovou povinnosťou je daň vypočítaná zo základu dane (čiastkového základu dane) zisteného z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 zníženého o odpočet daňovej straty uvedeného v poslednom daňovom priznaní, pri použití sadzby dane vo výške 19 %. V princípe sa vyčísli sadzbou 19 % zo sumy uvedenej na r. 55 tlačiva daňového priznania za rok 2020.

Podľa § 34 ods. 6 ZDP ak daňovník skončil podnikanie a inú samostatnú zárobkovú činnosť (§ 17 ods. 9), nie je povinný platiť preddavky na daň, a to od platby preddavku, ktorá je splatná po dni, v ktorom došlo k zmene rozhodujúcich skutočností.

Opäť je potrebné prihliadať na to, či v konkrétnom prípade pozastavenia činnosti nedochádza ku jej skončeniu v zmysle § 17 ods. 9 ZDP, ako to už bolo rozoberané.

V prípade viacerých činností daňovníka v rámci § 6 ods. 1 a 2 ZDP sa zánik tejto povinnosti týka úplného ukončenia všetkých aktivít. Ak daňovník ukončil vykonávanie len jednej z viacerých činností, napr. živnostenské podnikanie, ale pokračuje napr. v advokátskej činnosti, naďalej má platiť preddavky na daň.

Príklad 1

Pán Múdry v daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie roku 2020 typu B uviedol príjmy zo živnosti podľa § 6 ods. 1 písm. b) ZDP a príjmy z činnosti súdneho znalca podľa § 6 ods. 2 písm. c) ZDP. Na základe výpočtu poslednej známej daňovej povinnosti z podaného daňového priznania za rok 2020 mu vznikla povinnosť platiť v preddavkovom období od 1. 4. 2021 do 31. 3. 2022 štvrťročné preddavky na daň. Daňovník k 31. 5. 2021 ukončil činnosť, z ktorej plynuli príjmy v § 6 ods. 2 písm. c) ZDP.

Keďže však naďalej podniká ako živnostník, nemôže postupovať podľa § 34 ods. 6 ZDP a musí pokračovať v platení preddavkov na daň, a to v doterajšej výške. Má však možnosť požiadať o určenie preddavkov na daň inak. V odôvodnených prípadoch môže správca dane v súlade s§ 34 ods. 4 ZDP na žiadosť daňovníka určiť platenie preddavkov na daň inak.

Ustanovenie § 34 ZDP bolo s účinnosťou od 1. 1. 2022 doplnené o odsek 8, podľa ktorého výšku preddavkov na daň splatných po lehote na podanie daňového priznania oznámi správca dane daňovníkovi najneskôr päť dní pred splatnosťou preddavku na daň, ak správca dane neuplatní postup podľa § 34 ods. 4 ZDP (určenie inak). Výnimkou sú teda prípady, keď rozhodnutím určil daňovníkovi platenie preddavkov na daň inak.

Správca dane v súlade s predmetným ustanovením daňovníkovi prvýkrát oznámi výšku preddavkov na daň splatných v roku 2022 v preddavkovom období, ktoré začne od prvého dňa nasledujúceho po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roka 2021 (v princípe ide o preddavkové obdobie, ktoré začne 1. apríla 2022).

Skončenie podnikania a základ dane mikrodaňovníka

Aj keď je problematika zdaňovania príjmov tohto okruhu daňovníkov veľmi široká, aspoň v stručnosti je vhodné upozorniť na jednu súvislosť s uplatňovaním zvýhodneného odpisovania hmotného majetku (patriaceho do odpisovej skupiny 0 – 4).

Podľa § 17 ods. 31 ZDP pri vyradení hmotného majetku, pri ktorom boli uplatnené zvýhodnené odpisy podľa § 26 ods. 12 pred uplynutím doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a 5 ZDP, je daňovník povinný zvýšiť základ dane o kladný rozdiel medzi už uplatnenými odpismi (podľa § 26 ods. 12) a odpismi vyčíslenými podľa § 27 alebo § 28 ZDP.

Mikrodaňovník nemôže tento majetok vyradiť skôr, než uplynie doba odpisovania určená pre príslušnú odpisovú skupinu (v prípade vykonania technického zhodnotenia doba predĺžená);musí ho vlastniť (mať v držbe, v obchodnom majetku) po celú určenú dobu odpisovania.

Ak majetok vyradí skôr (napr. predajom, likvidáciou, v dôsledku škody, preradením z obchodného majetku do osobného používania, darovaním, vkladom do obchodnej spoločnosti alebo družstva), musí v súlade s § 17 ods. 31 ZDP o príslušný rozdiel v odpisoch základ dane zvýšiť. Týka sa to teda aj skončenia podnikania.

Podľa § 9 ods. 5 ZDP dňom vyradenia majetku z obchodného majetku daňovníka sa rozumie deň, v ktorom daňovník posledný raz účtoval majetok v účtovníctve alebo uvádzal v evidencii podľa § 6 ods. 11.

Za mikrodaňovníka sa nepovažuje daňovník, ktorého zdaňovacie obdobie je kratšie ako 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov, okrem daňovníka, ktorý má kratšie zdaňovacie obdobie z dôvodu úmrtia, takže (ak sú ostatné podmienky, najmä výška dosiahnutých príjmov, splnené, aj za rok, v ktorom FO zomrela, je možné uplatniť zvýhodnenia a o. i. použiť sadzbu dane 15 %; toto obmedzenie okruhu subjektov bolo do ZDP zakomponované najmä s cieľom zamedziť možným špekulatívnym snahám znížiť sumu dosiahnutých príjmov v zdaňovacom období jeho skrátením prechodom (v prípade právnických osôb) na hospodársky rok.

Skončenie podnikania a niektoré špecifické výdavky

Daňovníci s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ktorí túto činnosť vykonávajú nepretržite najmenej 24 mesiacov si môžu v súlade s § 19 ods. 2 písm. w) ZDP zahrnúť do daňových výdavkov (ak sú účtovnými jednotkami alebo vedú daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP) sumy vynaložené na tuzemskú rekreáciu (seba a presne vyšpecifikovaného okruhu ďalších osôb na rekreácii zúčastnených), a to v rozsahu, vo výške a za podmienok ustanovených pre zamestnancov podľa § 152a Zákonníka práce. Táto možnosť sa nevzťahuje na daňovníka, ktorému (ak zároveň dosahoval aj príjmy zo závislej činnosti) bol poskytnutý takýto príspevok od zamestnávateľa (nemôže dôjsť ku duplicite). Nepretržitosť vykonávania činnosti posudzujeme (tiež) v súlade s § 17 ods. 9 ZDP.

Za podobných podmienok si daňovníci s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 ZDP, ktorí vykonávajú túto činnosť nepretržite najmenej 24 mesiacov môžu podľa § 19 ods. 2 písm. x) ZDP ako daňové výdavky uplatniť výdavky na športovú činnosť svojho dieťaťa, ak daňovníkovi nebol poskytnutý príspevok na športovú činnosť dieťaťa podľa § 152b Zákonníka práce v súvislosti s výkonom závislej činnosti.

Príklad 2

Daňovník pán Chudý podniká ako živnostník od roku 2013 a na dobu od 1. 2. do 30. 11. 2020 mal živnosť pozastavenú.

Keďže nedošlo v tomto prípade ku skončeniu činnosti v zmysle § 17 ods. 9 ZDP, môže si uplatniť výdavky na športovú činnosť svojho dieťaťa, ak sú splnené aj ostatné podmienky ustanovené v § 19 ods. 2 písm. x)ZDP.

Niektoré príjmy a výdavky po skončení podnikania

V pôvodnom znení ZDP nebolo obsiahnuté ustanovenie, ktoré by upravovalo postup daňovníka, ktorý po skončení podnikania alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti (resp. prenájmu) prijal príjmy (ktoré pri skončení podnikania neboli evidované ako pohľadávky), resp. dodatočne vynaložil výdavky, ktoré sú inak daňovo akceptované, a to súvisiace s týmito činnosťami. Vzhľadom na skúsenosti z praxe bolo v rámci jednej z novelizácií takéto ustanovenie do ZDP doplnené, pričom sa umožnil dvojaký postup.

V súlade s § 32 ods. 12 ZDP ak daňovník po skončení podnikania (§ 17 ods. 9) dodatočne príjme zdaniteľné príjmy súvisiace s týmito činnosťami alebo v súvislosti s týmito činnosťami dodatočne zaplatí výdavky, ktoré by boli uznané za daňové výdavky:

–   o tieto prijaté alebo zaplatené sumy zvýši príjmy alebo daňové výdavky prostredníctvom dodatočného daňového priznania za zdaňovacie obdobie, v ktorom skončil podnikanie, pričom nebude za to sankcionovaný podľa daňového poriadku, alebo

–   zahrnie tieto prijaté alebo zaplatené sumy do základu dane za zdaňovacie obdobie, v ktorom takéto sumy prijal alebo zaplatil, ak je to pre neho výhodnejšie.

Rovnako (analogicky) postupuje aj daňovník, ktorý vráti príjmy, ktoré zahrnul do základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 až 8 v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach alebo dodatočne zaplatí výdavky, ktoré by boli uznané za daňové výdavky vynaložené v súvislosti s príjmami podľa § 6 až 8 (pokiaľ ide o ostatné príjmy podľa § 8, týka sa to najmä poistného na zdravotné poistenie zaplateného na základe výkazu nedoplatkov doručeného daňovníkovi po vykonaní ročného zúčtovania príslušnou zdravotnou poisťovňou).

Príklad 3

Pani Švárna, ktorá popri zamestnaní vykonávala činnosť audítora, túto podnikateľskú činnosť skončila k 31. októbru 2020. Základ dane upravila v súlade s § 17 ods. 8 ZDP – o. i. ho zvýšila o pohľadávky a znížila o záväzky.

V roku 2021 ešte prijala sumu 150 €, ktorá ku dňu skončenia činnosti nebola (a ani nemala byť) evidovaná ako pohľadávka. Taktiež na základe výkazu nedoplatkov z príslušnej ZP, zaslaného po vykonaní RZ za rok 2020, uhradila nedoplatok poistného 84 €. V súlade s 32 ods. 12 ZDP podala DDP za rok 2020.

Špecifický spôsob skončenia podnikania predajom podniku

V zmysle § 6 ods. 5 písm. c) ZDP za príjem z podnikania alebo z inej samostatnej zárobkovej činnosti sa považuje aj príjem z predaja podniku alebo jeho časti (§ 17a) na základe zmluvy o predaji podniku. Je to rozsiahla problematika, takže len stručne poukážeme na základné logické súvislosti.

Z § 17a ods. 8 ZDP vyplýva, že príjem z predaja podniku alebo jeho časti sa zahrnie do základu dane predávajúceho v tom zdaňovacom období, v ktorom nastane účinnosť zmluvy o predaji podniku (nie je podstatné, či celá kúpna cena sa zaplatí naraz alebo v splátkach).

Pojem podnik je definovaný v § 5 ObchZ. Rozumie sa ním súbor všetkých zložiek podnikania, hmotných, osobných aj nehmotných. Podnik tvoria veci, práva a iné majetkové hodnoty, ktoré patria podnikateľovi a slúžia na podnikanie. Časťou podniku na tento cieľ môže byť tiež len ucelená časť so všetkými zložkami, napr. samostatná organizačná zložka (§ 487 cit. zákonníka). Podľa § 6 ods. 3 cit. zákonníka čistým obchodným imaním je obchodný majetok po odpočítaní záväzkov vzniknutých podnikateľovi v súvislosti s podnikaním.

Zmluva o predaji podniku je upravená v § 476 – 488 ObchZ

Pri logickej úvahe o vyčíslení základu dane do úvahy musíme vziať to, že:

a) jednak vzniká (môže, ale nemusí) určitý rozdiel medzi výškou kúpnej ceny a výškou čistého obchodného imania (v podstate samotný zisk z predaja), jednak 

b)  u predávajúceho dochádza (minimálne v tejto časti samostatnej zárobkovej činnosti) k ukončeniu s nutnosťou úpravy základu dane.

Ad a) Rozdiel medzi výškou kúpnej ceny (ďalej aj „KC“) a výškou čistého obchodného imania (ďalej aj “ČOI“) vyjadríme:

KC – ČOI, čiže KC – (OM – Z), po odstránení zátvorky:

KC – OM + Z, po zmene poradia: kúpna cena + všetky záväzky – obchodný majetok,

KC + Z – súhrn majetkových hodnôt, t. j.

KC + Z – zostatková cena hmotného a nehmotného majetku – hodnota zásob

– všetky pohľadávky, resp. aj prípadný iný majetok.

Ad b) Pri ukončení činnosti daňovník účtujúci v sústave JÚ základ dane upraví podľa § 17 ods. 8 písm. a)ZDP– napr. zvýši základ dane o pohľadávky, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem [okrem pohľadávok uvedených v § 19 ods. 2 písm. h/ prvom až piatom bode ZDP] a zníži základ dane o záväzky, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok podľa § 19.

V konečnom dôsledku predávajúci, ktorý účtuje v sústave JÚ zdaní v súlade s § 17a ods. 1 ZDP:

kúpnu cenu + všetky záväzky, ktorých sa zbavuje (prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik), pričom ako výdavok odpočíta zostatkovú cenu hmotného a nehmotného majetku a tie záväzky, ktorých úhrada sa považuje za daňový výdavok. Ak mu ostali nevyčerpané zákonné rezervy (napr. na pestovnú činnosť), aj o ich zostatok základ dane zvýši, keďže pri ich tvorbe bol zaúčtovaný daňový výdavok. K istej korekcii môže dôjsť aj v súvislosti s pohľadávkami, ak niektoré pri následnom prijatí, inkase, nemajú vplyv na základ dane – aj na základe logickej úvahy by sa základ dane mal znížiť o rozdiel medzi hodnotou všetkých pohľadávok a hodnotou pohľadávok považovaných pri inkase za zdaniteľný príjem. Podobne sa prihliada na zostatkovú hodnotu opravnej položky k nadobudnutému majetku.

Niektoré položky sa raz pripočítajú, raz odpočítajú, čím dochádza k eliminácii ich vplyvu (napr. nespotrebované zásoby), pri niektorých ide o čiastočnú elimináciu:

Ak si teda jednotlivé položky rozanalyzujeme, dospejeme k záveru upravenému v § 17a ZDP.

V zmysle § 17a ods. 1 ZDP teda daňovník, ktorý predáva podnik alebo jeho časť (ďalej len „daňovník predávajúci podnik“) a ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 písm. a), zahrnuje do základu dane príjem z predaja podniku alebo jeho časti v dohodnutej kúpnej cene

•    zvýšenej o:

–   záväzky prevzaté daňovníkom kupujúcim podnik a 

–   nevyčerpané rezervy [§ 20 ods. 9 písm. b, d až f)],

•    zníženej o:

–   hodnotu záväzkov vzťahujúcich sa na výdavky, ktoré ak by boli uhradené pred predajom podniku alebo jeho časti, boli by u daňovníka predávajúceho podnik daňovým výdavkom,

–   zostatkovú cenu predávaného hmotného majetku a nehmotného majetku a 

–    hodnotu pohľadávok, ktoré by sa pri inkase nepovažovali za zdaniteľný príjem,

•    zníženej o zostatkovú hodnotu aktívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku alebo zvýšenej o zostatkovú hodnotu pasívnej opravnej položky k nadobudnutému majetku.

Ing. Valéria Jarinkovičová