Príjmy z reklamy

oslobodené od dane

Reklama je predvedenie, prezentácia alebo iné oznámenie v každej podobe súvisiace s obchodnou, podnikateľskou alebo inou zárobkovou činnosťou s cieľom uplatniť produkty na trhu. Za produkt v tomto prípade treba považovať tovar, služby, nehnuteľnosti, obchodné meno, ochranné známky, označenie pôvodu výrobkov a iné práva a záväzky súvisiace s podnikaním.

Šíriteľom reklamy je fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá reklamu šíri. Objednávateľom reklamy je ten, kto si objedná u šíriteľa reklamy šírenie reklamy.

Výdavky na reklamu
u objednávateľa reklamy

Pre uznanie výdavkov (nákladov) na reklamu do daňových výdavkov u objednávateľa reklamy je rozhodujúce, či tieto výdavky súvisia s činnosťou daňovníka a ich zámerom je dosiahnutie, zabezpečenie, udržanie alebo zvýšenie jeho príjmov.Za daňový výdavok sa teda považuje každý výdavok, ktorý spĺňa podmienky ustanovené v § 2 písm. i) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p. (ďalej len „ZDP“), avšak v rozsahu a za podmienok upravených v ostatných ustanoveniach ZDP.

Rozsah a podmienky pre uplatnenie nákladov vynaložených na reklamu do daňových výdavkov upravuje zákon o dani z príjmov osobitne v § 19 ods. 2 písm. k). Súčasne ZDP v § 21 ods. 1 písm. e) vyžaduje, aby náklady na reklamu neboli vynaložené v rozpore s osobitným predpisom, ktorým je zákon č. 147/2001 Z. z. o reklame a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z. n. p. (ďalej len „zákon o reklame“). Ustanovenie § 17 ods. 19 písm. i) ZDP podmieňuje zahrnutie výdavkov (nákladov) na reklamu do daňových výdavkov až po zaplatení v prípade, ak boli poskytnuté daňovníkom vymedzeným v § 12 ods. 3 písm. a) ZDP.V súlade s týmito ustanoveniami reklama musí byť:

•    vynaložená na účel prezentácie podnikateľskej činnosti daňovníka, tovaru, služieb, nehnuteľností, obchodného mena, ochrannej známky, obchodného označenia výrobkov a iných práv a záväzkov súvisiacich s činnosťou daňovníka,

•    vynaložená so zámerom dosiahnutia, zabezpečenia, udržania alebo zvýšenia príjmov daňovníka,

•    realizovaná v súlade so základnými požiadavkami na reklamu podľa zákona o reklame,

•    zaplatená, ak ide o výdavky (náklady) na reklamu poskytnuté občianskym združeniam, nadáciám, neinvestičným fondom, neziskovým organizáciám poskytujúcim všeobecne prospešné služby a s účinnosťou od 1. 1. 2024 aj účelovým zariadeniam cirkvi a náboženskej spoločnosti, organizáciám s medzinárodným prvkom, Slovenskému Červenému krížu a subjektom výskumu a vývoja. Podmienka zaplatenia sa vzťahuje na plnú výšku takýchto výdavkov (nákladov) vzniknutých v zdaňovacom období, a to bez ohľadu na ich použitie na strane šíriteľa reklamy.

Príklad 1

Spoločnosť uzatvorila s nadáciou zmluvu o reklame, podľa ktorej má v roku 2024 zaplatiť za reklamné služby sumu 5 000 €. Uvedenú sumu zaúčtovanú v roku 2024 na účte 518 – Ostatné služby spoločnosť uhradila až v januári 2025.Ako bude spoločnosť postupovať pri zahrňovaní tohto výdavku do základu dane?

Podľa § 17 ods. 19 písm. i) ZDP výdavky (náklady) na reklamu, ktoré sú poskytnuté daňovníkom nezaložených alebo nezriadených na podnikanie uvedeným v § 12 ods. 3 písm. a) ZDP, sa zahrňujú do základu dane až po skutočnom zaplatení. Keďže spoločnosť v roku 2024nadácii nezaplatí za poskytnuté reklamné služby, je náklad vo výške 5 000 € pri zistení základu dane za toto zdaňovacie obdobie položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia. Do základu dane sa uvedená suma zahrnie v súlade s § 17 ods. 19 písm. i) ZDP až v zdaňovacom období roka 2025, kedy dôjde ku skutočnému zaplateniu služby. Suma 5 000€ bude v tomto zdaňovacom období odpočítateľnou položkou od výsledku hospodárenia.

Príjmy z reklamy u neziskových
organizácií oslobodené od dane

Príjmy z reklamnej činnosti u šíriteľa reklamy sú v zásade vždy zdaniteľným príjmom. Pokiaľ ide o poskytovanie reklamnej činnosti daňovníkmi nezaloženými alebo nezriadenými na podnikanie, treba vychádzať zo všeobecného pravidla ustanoveného v § 13 ods. 1 písm. a) ZDP, podľa ktorého sú u týchto daňovníkov oslobodené od dane príjmy plynúce z činnosti, na ktorej účel títo daňovníci vznikli alebo ktorá je ich základnou činnosťou vymedzenou osobitným predpisom okrem príjmov z predaja majetku, príjmov z nájomného, príjmov z reklám, príjmov z členských príspevkov, ak nie sú oslobodené podľa § 13 ods. 1 písm. b) až g) alebo odseku 2 ZDP, príjmov na základe zmluvy o sponzorstve v športe, príjmov z činností, ktoré sú podnikaním (§ 2 ObchZ) a príjmov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou podľa § 43 ZDP.

Taxatívne vymedzené príjmy nie sú oslobodené od dane, a to aj napriek tej skutočnosti, že sú dosahované v rámci hlavnej činnosti daňovníka.

Príjmy z reklamy sú u daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie považované za zdaniteľné príjmy.

Výnimku predstavujú iba príjmy plynúce z tzv. charitatívnej reklamy, ktoré sú za podmienok stanovených v § 13 ods. 1 písm. g) ZDP od dane oslobodené. V súlade s týmto ustanovením sú oslobodené od dane príjmy z reklám, ktoré sú určené na charitatívne účely plynúce daňovníkom uvedeným v § 12 ods. 3 písm. a) ZDP najviac do výšky 30 000 eur (do 31. 12. 2023 najviac do výšky 20 000 eur) za príslušné zdaňovacie obdobie, pričom tieto príjmy je daňovník povinný použiť len na účel vymedzený v § 50 ods. 5 ZDP, a to najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom tieto príjmy daňovník prijal.

Ak daňovník do uplynutia tejto lehoty nepoužije príjmy z reklám oslobodené od dane na účel vymedzený v § 50 ods. 5 ZDP, je povinný zahrnúť tieto príjmy alebo ich nepoužitú časť do základu dane najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom uplynie táto lehota.

V nadväznosti na zavedenie oslobodenia príjmov z reklamy na charitatívne účely sa v § 12 ods. 3 ZDP rozdelili daňovníci nezaložení alebo nezriadení na podnikanie na dve skupiny:

a)  prvú skupinu tvoria občianske združenia, nadácie, neinvestičné fondy, neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby a od 1. 1. 2024 aj účelové zariadenia cirkvi a náboženskej spoločnosti [§ 6 ods. 1 písm. h) a k) zákona č. 308/1991 Zb.], organizácie s medzinárodným prvkom (zákon č. 116/1985 Zb.), Slovenský červený kríž a subjekty výskumu a vývoja [§ 7 písm. a) a c) zákona č. 172/2005 Z. z.];

b)  druhú skupinu tvoria ostatné formy daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie ako napr. záujmové združenia právnických osôb, profesijné komory, obce, rozpočtové organizácie, príspevkové organizácie, politické strany a politické hnutia atď.

Oslobodenie príjmov plynúcich z reklamy za podmienok stanovených v § 13 ods. 1 písm. g) ZDP sa vzťahuje len na prvú skupinu daňovníkov. Ide o daňovníkov, ktorí sú prijímateľmi podielu zaplatenej dane (§ 50 ods. 4 ZDP) a ktorí prijatý podiel zaplatenej dane musia použiť len na účely vymedzené v § 50 ods. 5 ZDP. Na tento účel vymedzený v § 50 ods. 5 ZDP musia použiť aj finančné prostriedky získané z tzv. charitatívnej reklamy, pretože len v tomto prípade je možné príjem z reklamy oslobodiť od dane.

Podmienky pre oslobodenie
príjmu z reklamy od dane

Zákon o dani z príjmov stanovuje hornú hranicu príjmov, ktoré sú za príslušné zdaňovacie obdobie oslobodené od platenia dane. V úhrne za príslušné zdaňovacie obdobie je oslobodený príjem plynúci z reklamy určenej na charitatívne účely do výšky 30 000 eur(do 31. 12. 2023 do výšky 20 000 eur), a to bez ohľadu na počet objednávateľov tejto reklamy a sumu dosiahnutých príjmov (môže byť celková suma reklamy aj 100 000 eur, celková suma oslobodených príjmov je len 30 000 eur).

Príklad 2

Občianske združenie poskytlo v roku 2024 spoločnosti A a spoločnosti B reklamné služby v hodnote 16 000 € pre každú spoločnosť, pričom úhrady za tieto služby prijalo v roku 2024 a splnilo tiež ostatné podmienky stanovené ZDP. Môže si občianske združenie predmetné príjmy oslobodiť od dane?

Ak občianske združenie účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, predmetné príjmy sú zahrnuté do rozdielu medzi príjmami a výdavkami. Ak účtuje v sústave podvojného účtovníctva, predmetné výnosy sú zahrnuté vo výsledku hospodárenia. Podľa § 13 ods. 1 písm. g) ZDP je pri dodržaní ostatných vymedzených podmienok u občianskeho združenia oslobodený príjem z reklám určených na charitatívne účely do výšky 30 000 €. Z dôvodu oslobodenia predmetných príjmov (výnosov) občianske združenie pri zisťovaní základu dane vykoná úpravu výsledku hospodárenia alebo rozdielu medzi príjmami a výdavkami podľa § 17 ods. 2 písm. c) ZDP. Keďže príjmy občianskeho združenia z reklám určené na charitatívne účely prevyšujú sumu 30 000 €, od dane sa oslobodí príjem najviac do výšky 30 000 € za zdaňovacie obdobie. Táto suma je teda pri zistení základu dane odpočítateľnou položkou od výsledku hospodárenia alebo od rozdielu medzi príjmami a výdavkami (riadok 230 daňového priznania). Zostávajúca suma príjmov (výnosov) z reklamy vo výške 2 000 € je súčasťou základu dane.

Tie občianske združenia, nadácie, neinvestičné fondy, neziskové organizácie poskytujúce všeobecne prospešné služby, účelové zariadenia cirkvi a náboženskej spoločnosti, organizácie s medzinárodným prvkom, Slovenský červený kríž a subjekty výskumu a vývoja, ktoré účtujú v sústave podvojného účtovníctva, príjmy z akejkoľvek reklamy nezahŕňajú do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom o nich účtovali do výnosov, ale podľa § 17 ods. 3 písm. m) ZDP až v tom zdaňovacom období, v ktorom tento príjem fyzicky aj prijali.

Nie je teda podstatné účtovanie pohľadávky na základe zmluvy o poskytnutí reklamy, ale až fyzické prijatie finančných prostriedkov na bankový účet alebo do pokladnice. Oslobodenie príjmov plynúcich z reklám sa vzťahuje k zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom nastane príjem finančných prostriedkov, rovnako ako u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva.

Príklad 3

Občianske združenie účtujúce v sústave podvojného účtovníctva v roku 2023uzatvorilo s obchodnou spoločnosťou zmluvu o poskytnutí reklamných služieb na charitatívne účely na sumu 10 000 €. Občianske združenie prijalo finančné prostriedky od spoločnosti na bankový účet v plnej výške 10 000 € až v roku 2024. Ako postupuje občianske združenie v roku 2023 a 2024 v súvislosti s príjmami plynúcimi z reklamy?

V roku 2023 občianske združenie na základe zmluvy o reklame zaúčtuje výnosy z reklamných služieb vo výške 10 000 € v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb. Keďže občianske združenie v roku 2023 tieto finančné prostriedky neprijalo, v súlade s § 17 ods. 3 písm. m) ZDP, podľa ktorého občianske združenie nezahŕňa príjem z akejkoľvek reklamy do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom o ňom účtuje do výnosov, ale až v zdaňovacom období, v ktorom finančné prostriedky fyzicky dostane, suma 10 000 € predstavuje pri zistení základu dane odpočítateľnú položku od výsledku hospodárenia (riadok 290 daňového priznania). V roku 2024, v ktorom občianske združenie fyzicky dostane finančné prostriedky od spoločnosti, uvedie sumu 10 000 € ako položku zvyšujúcu výsledok hospodárenia v súlade s § 17 ods. 3 písm. m) ZDP (riadok 180 daňového priznania).

Oslobodenie príjmov plynúcich z reklamy u vymedzených daňovníkov je podmienené účelom použitia a lehotou, do ktorej je povinný daňovník tieto príjmy použiť. ZDP ustanovuje povinnosť použiť oslobodené príjmy iba na účel, na ktorý je možné použiť podiel zaplatenej dane podľa § 50 ods. 5 ZDP, t.j. na charitatívne účely. Ide o:

•    ochranu a podporu zdravia, prevenciu, liečbu, resocializáciu drogovo závislých v oblasti zdravotníctva a sociálnych služieb,

•    podporu a rozvoj športu,

•    poskytovanie sociálnej pomoci,

•    zachovanie kultúrnych hodnôt,

•    podporu vzdelávania,

•    ochranu ľudských práv,

•    ochranu a tvorbu životného prostredia,

•    vedu a výskum a 

•    organizovanie a sprostredkovanie dobrovoľníckej činnosti.

ZDP neuvádza konkrétne prípady, na ktoré je možné použiť príjmy plynúce z reklamy, a neuvádza ani presné položky nákladov, ktoré zodpovedajú účelu vymedzenému v § 50 ods. 5 ZDP. Základnou zásadou však je, že musí ísť o náklady súvisiace priamo s činnosťou, ktorá zodpovedá zákonom určenému účelu.

Príklad 4

Občianske združenie použilo v roku 2024 príjmy plynúce z reklamnej činnosti vo výške 25 000 € na účel prevencie a liečby patologického hráčstva (gamblerstva). Splnilo občianske združenie podmienku použitia takýchto príjmov vymedzenú v § 13 ods. 1 písm. g) ZDP?

Keďže podiel zaplatenej dane je možné podľa § 50 ods. 5 ZDP použiť aj na účel ochrany a podpory zdravia, kde spadá aj prevencia a liečba patologického hráčstva (gamblerstva), občianske združenie splnilo podmienku použitia príjmov z reklám oslobodených od dane na účel podľa § 50 ods. 5 ZDP.

V súvislosti s možnosťou oslobodenia príjmov z charitatívnej reklamy je potrebné zdôrazniť, že ustanovenie § 13 ods. 1 písm. g) ZDP podmieňuje oslobodenie príjmov tiež skutočnosťou, že tieto príjmy použije na účel vymedzený v § 50 ods. 5 ZDP len daňovník podľa § 12 ods. 3 písm. a) ZDP, ktorému tieto príjmy plynú. Ak tento daňovník do uplynutia lehoty stanovenej ZDP príjmy z charitatívnej reklamy nepoužije na účel vymedzený v § 50 ods. 5 ZDP z dôvodu ich darovania, nie je splnená podmienka použitia predmetného príjmu pre oslobodenie dane podľa § 13 ods. 1 písm. g) ZDP. V tomto prípade je daňovník povinný príjem z reklám, resp. jeho nepoužitú časť zahrnúť do základu dane.

Nesplnenie podmienok
stanovených v súvislosti s použitím príjmov z reklamy

Ak daňovník vymedzený v § 12 ods. 3 písm. a) ZDP, ktorý prijal finančné prostriedky z reklamy určenej na charitatívne účely, nepoužije predmetné oslobodené príjmy od dane na účel vymedzený v § 50 ods. 5 ZDP najneskôr do konca roka nasledujúceho po roku, v ktorom príjmy z reklám určené na charitatívne účely prijal, je povinný zahrnúť tieto príjmy alebo ich nepoužitú časť do základu dane najneskôr v zdaňovacom období, v ktorom uplynie táto lehota.

Výdavky vynaložené
na charitatívnu reklamu

Ak príjem z reklamy je od dane oslobodený, potom všetky výdavky (náklady) vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie takéhoto oslobodeného príjmu nie sú daňovými výdavkami, a to podľa § 21 ods. 1 písm. j) ZDP.

Neziskové organizácie musia na daňové účely rozlišovať jednotlivé druhy činností, ako aj príjmy a výdavky súvisiace s týmito jednotlivými činnosťami. Platí to aj pre poskytovanie (šírenie) reklamy. Príjmy z reklamy je potrebné odlíšiť od ostatných príjmov a je potrebné k nim priradiť zodpovedajúce výdavky.

Daňovým výdavkom podľa § 2 písm. i) ZDP je výdavok (náklad) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov preukázateľne vynaložený daňovníkom, zaúčtovaný v účtovníctve daňovníka v súlade s účtovnými predpismi, ak tento zákon neustanovuje inak. Zmyslom tohto ustanovenia je, že musí ísť o výdavok vynaložený za účelom dosiahnutia, zabezpečenia alebo udržania konkrétneho príjmu. Medzi výdavkami a príjmami musí teda existovať priamy a bezprostredný vzťah, v opačnom prípade pojmovo nemôže ísť o výdavky vynaložené na dosiahnutie, udržanie a zabezpečenie príjmu.

V prípade príjmu z reklamy takýmito súvisiacimi výdavkami vynaloženými na jeho dosiahnutie, zabezpečenie alebo udržanie sú v zásade výdavky na zhotovenie reklamy, umiestnenie reklamy a na jej šírenie.

Ak však príjem z reklamy je od dane oslobodený, potom ani výdavky na takúto reklamu nemožno uplatniť ako daňové výdavky. Ak je teda príjem z reklamy položkou znižujúcou výsledok hospodárenia(rozdiel medzi príjmami a výdavkami) podľa § 13 ods. 1 písm. d) ZDP, výdavky priamo súvisiace s týmto príjmom sú položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia (rozdiel medzi príjmami a výdavkami) v súlade s § 21 ods. 1 písm. j) ZDP.

Ing. Jana Bielená

ZÁKON č. 595/2003 Z. z.
o dani z príjmov

§ 17

Všeobecné ustanovenia
o zisťovaní základu dane

(3) Do základu dane podľa odseku 1 sa nezahŕňa

a)  príjem, pri ktorom vybraním dane zrážkou podľa § 43 ods. 6 je splnená daňová povinnosť alebo pri ktorom daňovník nevyužil možnosť odpočítať daň vybranú zrážkou ako preddavok na daň podľa § 43 ods. 7,

b)  príjem z nákupu vlastných akcií za hodnotu nižšiu, ako je ich menovitá hodnota, pri následnom znížení základného imania; za príjem z nákupu sa považuje rozdiel medzi menovitou hodnotou akcií a nižšou hodnotou, za ktorú sa nakúpili,

c)  suma, ktorá už bola u toho istého daňovníka zdanená podľa tohto zákona alebo podľa doterajších predpisov,

d)  daň z pridanej hodnoty vzťahujúca sa na hmotný majetok a nehmotný majetok,

1. na ktorú si platiteľ dane z pridanej hodnoty uplatnil nárok na odpočet pri registrácii podľa osobitného predpisu, pričom o daň z pridanej hodnoty je daňovník povinný znížiť vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,

2. ktorú je platiteľ dane z pridanej hodnoty povinný odviesť pri zrušení registrácie podľa osobitného predpisu, o ktorú upraví vstupnú cenu hmotného majetku a nehmotného majetku,

e)  suma rovnajúca sa hodnote 45 % z rozdielu, o ktorý úhrn výdavkov (nákladov) z prevádzky vlastného stravovacieho zariadenia prevyšuje úhrn príjmov z jeho prevádzky,

f) dotácia poskytnutá na obstaranie odpisovaného hmotného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bolo o nej účtované vo výnosoch podľa osobitného predpisu; táto dotácia sa zahrnie do základu dane počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 a vo výške odpisu podľa § 27 alebo § 28 alebo v pomernej časti zodpovedajúcej výške použitej dotácie na obstaranie tohto majetku,

g)  suma súvisiaca s obstaraním dlhodobého nehmotného majetku alebo dlhodobého hmotného majetku alebo dlhodobého finančného majetku účtovaná na účtoch obstarania dlhodobého nehmotného majetku alebo obstarania dlhodobého hmotného majetku alebo obstarania dlhodobého finančného majetku alebo v knihe dlhodobého majetku podľa osobitného predpisu alebo evidovaná ...