Príjmy fyzických osôb,
ktoré nie sú predmetom dane

Príjmy fyzických osôb, ktoré nie sú predmetom dane predstavujú príjmy, ktoré nie sú zdaniteľnými príjmami, t. j. príjmy, ktoré sú vylúčené z predmetu dane z príjmov. Tieto príjmy sú obsiahnuté v rámci ustanovenia § 3 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. (ďalej iba „zákon o dani z príjmov“) a špecificky pre príjmy zo závislej činnosti v rámci § 5 ods. 5 tohto právneho predpisu. V príspevku sa budeme venovať problematike príjmov vylúčených z predmetu dane len podľa § 3 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

V zmysle spomínaného ustanovenia zákona o dani z príjmov nie je u fyzických osôb predmetom dane:

•    prijatá náhrada oprávnenej osoby podľa osobitných predpisov (napr. podľa zákona o súdnej rehabilitácii, zákona o zmiernení následkov niektorých majetkových krívd, zákona o mimosúdnych rehabilitáciách, zákona o úprave vlastníckych vzťahov k pôde a inému poľnohospodárskemu majetku, zákona o zmiernení niektorých majetkových a iných krívd, zákona o úprave majetkových vzťahov a vyporiadaní majetkových nárokov v družstvách, zákona o poskytnutí jednorazového finančného príspevku príslušníkom československých zahraničných alebo spojeneckých armád, ako aj domáceho odboja v rokoch 1939-1945, zákona o poskytnutí jednorazového finančného príspevku politickým väzňom)

•    príjem získaný vydaním podľa osobitných predpisov

•    príjem nadobudnutý darovaním (okrem darov poskytnutých v súvislosti s výkonom závislej činnosti, podnikateľskej činnosti alebo inej samostatnej zárobkovej činnosti a darov, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa)

•    príjem nadobudnutý dedením (okrem príjmu z neho plynúceho)

•    úver a pôžička

•    podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní, alebo členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto spoločnosti alebo družstva, aj keď sú zamestnancami tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva (okrem podielu na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti), a to podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobia rokov 2004 až 2016,

•    vyrovnací podiel (okrem vyrovnacieho podielu pri zániku účasti spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti alebo pri zániku účasti komplementára v komanditnej spoločnosti), na vyplatenie ktorého vznikol nárok po 1. 1. 2004 a ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie do 31. 12. 2016,

•    podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva (okrem podielu spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti), ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpili do likvidácie do 31. 12. 2016, alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu najneskôr do 31. 12. 2016,

•    podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi (okrem podielu na výsledku podnikania vyplácanému tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti), ak je vyplatený z výsledku podnikania vykázanom za zdaňovacie obdobia 2004 až 2016,

•    podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na výnosoch a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou, vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2016,

•    daň z pridanej hodnoty uplatnená v cene tovaru alebo služby, ak ide o platiteľa tejto dane,

•    príjem plynúci z dôvodu nadobudnutia nových akcií (§ 208 Obchodného zákonníka) a podielov (§ 144 a 223 Obchodného zákonníka) ako aj príjem plynúci z dôvodu ich výmeny pri premene obchodných spoločností alebo družstiev podľa osobitného predpisu (zákon č. 309/2023 Z. z. o premenách obchodných spoločností a družstiev) a to aj vtedy, ak súčasťou premeny je aj majetok spoločnosti so sídlom v členských štátoch Európskej únie.

Príjem oprávnenej osoby podľa tzv. reštitučných zákonov

Predmetom dane z príjmov fyzických osôb nie je príjem vyplatený oprávnenej osobe podľa nasledujúcich právnych predpisov:

•    zákona č. 119/1990 Zb. o súdnej rehabilitácii v z. n. p.

•    zákona č. 403/1990 Zb. o zmiernení následkov niektorých majetkových krívd v z. n. p.

•    zákona č. 87/1991 Zb. o mimosúdnych rehabilitáciách v z. n. p.

•    zákona č. 229/1991 Zb. o úprave vlastníckych vzťahov k pôde a inému poľnohospodárskemu majetku v z. n. p.

•    zákona č. 319/1991 Zb. o zmiernení niektorých majetkových a iných krívd a o pôsobnosti orgánov štátnej správy SR v oblasti mimosúdnych rehabilitácií v z. n. p.

•    zákona č. 42/1992 Zb. o úprave majetkových vzťahov a vyporiadaní majetkových nárokov v družstvách v z. n. p.

•    zákona č. 105/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku príslušníkom československých zahraničných alebo spojeneckých armád, ako aj domáceho odboja v rokoch 1939 – 1945 v z. n. p.

•    zákona č. 462/2002 Z. z. o poskytnutí jednorazového finančného príspevku politickým väzňom v znení zákona č. 665/2002 Z. z.

•    zákona č. 503/2003 Z. z. o navrátení vlastníctva k pozemkom

Príjem dosiahnutý z vyplatenia náhrady podľa tzv. reštitučných zákonov nie je predmetom dane z príjmov okrem príjmu z neho plynúceho. Príjem z predaja nehnuteľnosti alebo hnuteľnej veci vydanej oprávnenej osobe podľa reštitučných zákonov prijatý touto osobou je teda síce predmetom dane, ale je od dane z príjmov oslobodený.

Ak oprávnená osoba prevedie reštitučný nárok (právo na vydanie pozemku) priznaný rozhodnutím pozemkového úradu na ďalšiu osobu za odplatu, tento príjem nie je možné považovať za príjem oslobodený od dane z príjmov a podlieha dani z príjmov podľa § 8 zákona o dani z príjmov ako ostatný príjem.

Príklad 1

Pán Anton požiadal ako oprávnená osoba o vydanie svojej nehnuteľnosti podľa zákona č. 229/1991 Zb. a nehnuteľnosť mu bola vydaná späť v roku 2023. Túto nehnuteľnosť v roku 2024 predal.

V tomto prípade sa jedná o príjem z predaja nehnuteľnosti vydanej oprávnenej osobe podľa reštitučného zákona, ktorý síce je predmetom dane z príjmov, ale je od dane oslobodený, a to podľa § 9 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov. Z toho dôvodu nevzniká pánovi Antonovi ako predávajúcemu povinnosť príjem z predaja tejto nehnuteľnosti uvádzať v daňovom priznaní k dani z príjmov.

Príklad 2

Pani Anna si v roku 2005 uplatnila reštitučný nárok podľa zákona č. 503/2003 Z. z. Na základe rozhodnutia pozemkového úradu jej bolo priznané právo na náhradu za predmetný pozemok. Pani Anna na základe uzatvorenej zmluvy v roku 2024 previedla právo vyplývajúce z rozhodnutia pozemkového úradu na tretiu osobu za odplatu.

Z dôvodu, že v danom prípade sa nejedná o predaj nehnuteľnosti alebo hnuteľnej veci nadobudnutej vydaním oprávnenej osobe podľa reštitučných zákonov, ale dochádza k prevodu práva na náhradu za pozemok, príjem z tohto prevodu je predmetom dane z príjmov a nie je od dane z príjmov oslobodený. Pani Anne tak vzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní k dani z príjmov za rok 2024. Čiastkovým základom dane z tohto druhu príjmu je príjem znížený len o výdavky preukázateľne vynaložené na jeho dosiahnutie. Za takéto výdavky je možné považovať napr. výdavky preukázateľne zaplatené advokátovi za právne služby poskytnuté v reštitučných konaniach, ako aj v súvislosti s prevodom nárokov z reštitučných rozhodnutí na tretiu osobu.

Predmetom dane z príjmov nie je peňažný a nepeňažný príjem získaný dedením podľa Občianskeho zákonníka v okamihu nadobudnutia vlastníctva k nehnuteľnosti, hnuteľnej veci alebo práva a inej majetkovej hodnoty s výnimkou príjmu z neho plynúceho. Za príjem získaný dedením sa považuje nehnuteľnosť, byt, nebytový priestor alebo ich časti (nehnuteľnosť), hnuteľná věc ale aj práva alebo iné majetkové hodnoty.

Príklad 3

Pani Katarína nadobudla na základe uznesenia o dedičstve po zomrelom poručiteľovi nehnuteľnosť v hodnote 200 000 eur.

Nepeňažný príjem vo forme nehnuteľnosti nadobudnutej priamo na základe osvedčenia o dedičstve nie je predmetom dane z príjmov a pani Kataríne (dedičke) teda nevzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní.

Príklad 4

Na základe osvedčenia o dedičstve po zomrelom poručiteľovi nadobudol jeden z dvoch dedičov nehnuteľnosť do svojho výlučného vlastníctva s tým, že bol povinný druhému dedičovi vyplatiť finančnú čiastku rovnajúcu sa ½ z hodnoty nehnuteľnosti. Vzniká fyzickej osobe povinnosť tento príjem v hotovosti priznať v daňovom priznaní a zaplatiť daň?

Z dôvodu, že vyplatenie finančnej náhrady dedičovi vyplýva z uznesenia o dedičstve, tento príjem nie je predmetom dane z príjmov a dedičovi nevzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní.

Príklad 5

Pán Pavol nadobudol v roku 2024 umelecký obraz v hodnote 100 000 eur dedením po svojom otcovi. Tento obraz v tomto roku následne predal za 80 000 eur.

Príjem z predaja obrazu je predmetom dane z príjmov, nakoľko sa jedná už o príjem plynúci z príjmu získaného dedením. Tento príjem z predaja hnuteľnej veci nezaradenej do obchodného majetku daňovníka je však od dane z príjmov oslobodený a daňovníkovi nevzniká v súvislosti s týmto príjmom žiadna daňová povinnosť.

Príklad 6

Pán Peter nadobudol na základe uznesenia o dedičstve po zomrelom poručiteľovi nehnuteľnosť v hodnote 200 000 eur. Túto nehnuteľnosť predal za 250 000 eur.

Nepeňažný príjem vo forme nehnuteľnosti nadobudnutej priamo na základe osvedčenia o dedičstve v sume 200 000 eur nie je predmetom dane z príjmov a dedičovi pri nadobudnutí nehnuteľnosti dedením nevzniká povinnosť tento nepeňažný príjem priznať v daňovom priznaní. Príjem z predaja tejto nehnuteľnosti vo výške 250 000 eur však už je predmetom dane z príjmov, ale je od dane oslobodený, ak uplynulo aspoň päť rokov odo dňa nadobudnutia tejto nehnuteľnosti preukázateľne do vlastníctva poručiteľa, ak sa jednalo o dedenie v priamom rade alebo niektorým z manželov, alebo ak uplynulo aspoň päť rokov odo dňa smrti poručiteľa do dňa predaja nehnuteľnosti, ak bola nehnuteľnosť nadobudnutá dedením v nepriamom rade.

Predmetom dane z príjmov nie je peňažný a nepeňažný príjem získaný darovaním (napr. podľa § 628 až 630 Občianskeho zákonníka) v okamihu nadobudnutia vlastníctva k nehnuteľnosti, hnuteľnej veci alebo práva a inej majetkovej hodnoty s výnimkou

•    darov poskytovaných v súvislosti s výkonom závislej činnosti, s výkonom podnikateľskej činnosti, inej samostatnej zárobkovej činnosti, v súvislosti s prenájmom nehnuteľnosti, v súvislosti s príjmami z použitia diela a umeleckého výkonu a darov, ktoré boli poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa,

•    príjmu z neho plynúceho.

Za príjem získaný darovaním sa pritom považuje nehnuteľnosť, byt, nebytový priestor alebo ich časti (nehnuteľnosť), hnuteľná vec ale aj práva alebo iné majetkové hodnoty.

Príklad 7

Pani Jana uzatvorila kúpnu zmluvu na predaj nehnuteľnosti, ktorú nadobudla darovaním od svojich rodičov. V čase darovania bola nehnuteľnosť ocenená súdnym znalcom v hodnote 120 000 eur. Z predaja nehnuteľnosti dosiahla pani Anna príjem vo výške 200 000 eur.

Nakoľko v predmetnom prípade sa jedná o príjem z predaja nehnuteľnosti nadobudnutej darovaním, tento príjem už podlieha dani z príjmov. Môže byť však oslobodený od dane pri splnení podmienok na jeho oslobodenie podľa § 9 zákona o dani z príjmov.

Poskytnutý úver alebo pôžička nie je príjmom podliehajúcim dani z príjmov. Od úveru a pôžičky je však potrebné odlišovať úroky z úveru a pôžičky, ktoré sú predmetom dane z príjmov podľa § 7 ods. 1 písm. c) zákona o dani z príjmov ako príjem z kapitálového majetku.

Ak však veriteľ postúpi svoju pohľadávku voči dlžníkovi z poskytnutej pôžičky tretej osobe, príjem z postúpenia pohľadávky už je predmetom dane z príjmov, ktorý nie je od dane z príjmov oslobodený, a veriteľovi už vzniká povinnosť tento príjem z postúpenej pohľadávky zdaniť. Rovnako aj fyzická osoba, ktorá dosiahne príjem od dlžníka z uspokojenia svojej pohľadávky, tento príjem sa už nepovažuje za príjem z pôžičky, ale za ostatný príjem, ktorý podlieha dani z príjmov.

Príklad 10

Pán Ján uzatvoril s pobočkou banky zmluvu o úvere na obstaranie nehnuteľnosti. Na základe tejto zmluvy mu banka poslala na jeho bankový účet sumu dohodnutú v zmluve.

V predmetnom prípade ide o vyplatenie finančných prostriedkov z poskytnutého úveru, ktorý bude pán Ján na základe úverovej zmluvy splácať, a teda ide o príjem, ktorý nie je predmetom dane z príjmov.

Príklad 11

Pán Jozef si požičal od svojho kamaráta 300 eur na nákup novej práčky. V uzatvorenej zmluve o pôžičke sa dohodli, že pán Jozef vráti kamarátovi sumu 320 eur.

Keďže u pána Jozefa sa jedná o príjem z pôžičky, tento príjem nie je predmetom dane, a z toho dôvodu mu nevzniká žiadna daňová povinnosť. Zdaniteľný príjem však dosiahne jeho kamarát, ktorý pôžičku poskytol, a to vo výške dohodnutého úroku, t. j. 20 eur. Tento úrok už je predmetom dane z príjmov a kamarátovi vznikne povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní k dani z príjmov za príslušné zdaňovacie obdobie, ak mu vznikne povinnosť toto daňové priznanie podať.

Predmetom dane z príjmov nie je podiel na zisku (dividenda) vyplácaný zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva určeného na rozdelenie osobám, ktoré sa podieľajú na ich základnom imaní alebo členom štatutárneho a dozorného orgánu tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, aj keď sú zamestnancami tejto obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak sa jedná o podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie roka 2004 až 2016. (viď prechodné ustanovenie § 52zi zákona o dani z príjmov)

Podiely na zisku z vykázaného hospodárskeho výsledku do konca roka 2003 vyplácané po 1. 1. 2017 sú predmetom dane z príjmov, a ak sú vyplácané fyzickej osobe s neobmedzenou daňovou povinnosťou (rezidentovi SR), sú príjmom zdaňovaným daňou vyberanou zrážkou pri použití sadzby dane vo výške 7 %.

Podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017 sú predmetom dane z príjmov a podliehajú dani z príjmov podľa § 3 ods. 1 písm. e) zákona o dani z príjmov. Podiel na zisku spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti je vždy predmetom dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov.

Príklad 14

Spoločnosť s ručením obmedzeným vyplatila spoločníkom spoločnosti – fyzickým osobám v roku 2024 podiely na zisku z hospodárskeho výsledku vykázaného za rok 2016.

Keďže sa jedná o podiely na zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie 2016, tieto podiely nie sú predmetom dane z príjmov a fyzickým osobám, ani obchodnej spoločnosti, nevzniká žiadna daňová povinnosť v súvislosti s týmto príjmom.

Dani z príjmov nepodlieha podiel na výsledku podnikania vyplatený tichému spoločníkovi, ak je vyplatený z výsledku podnikania vykázanom za zdaňovacie obdobia 2004 až 2016. Uvedené sa však nevzťahuje na príjem vyplatený tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti, ktorý podlieha dani z príjmov podľa § 8 zákona o dani z príjmov.

Počnúc rokom 2017 podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi zo zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017 je predmetom dane z príjmov a zdaňuje sa daňou vyberanou zrážkou vo výške 7 %, ak plynie zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou (rezidentovi SR).

Podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi (okrem tichého spoločníka vo verejnej obchodnej spoločnosti) zo zisku vykázanom za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2024 podlieha dani z príjmov a zdaňuje sa daňou vyberanou zrážkou vo výške 10 %, ak plynie zo zdrojov na území Slovenskej republiky daňovníkovi s neobmedzenou daňovou povinnosťou (rezidentovi SR)

Podiel na výsledku podnikania vyplácaný tichému spoločníkovi verejnej obchodnej spoločnosti je aj po 1. 1. 2017 naďalej predmetom dane z príjmov a daňovník ho vysporiada osobne prostredníctvom podaného daňového priznania.

Vyrovnací podiel a podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva

Dani z príjmov nepodliehajú vyrovnacie podiely, na vyplatenie ktorých vznikol nárok po 1. 1. 2004 a ktorých výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobia do 31. 12. 2016.

Dani z príjmov nepodliehajú ani podiely na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpili do likvidácie do 31. 12. 2016, alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu najneskôr do 31. 12. 2016.

S účinnosťou od 1. 1. 2017 vyrovnací podiel, ktorého výška sa určila na základe riadnej individuálnej účtovnej závierky za účtovné obdobie začínajúce najskôr 1. 1. 2017, ako aj podiel na likvidačnom zostatku obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak obchodná spoločnosť alebo družstvo vstúpili do likvidácie najskôr 1. 1. 2017, alebo ak súd rozhodol o zrušení spoločnosti podľa osobitného predpisu s odkazom na § 68 ods. 6 Obchodného zákonníka najskôr 1. 1. 2017, je predmetom dane z príjmov.

Právo na vyplatenie vyrovnacieho podielu vzniká spoločníkovi spoločnosti pri zániku jeho účasti v spoločnosti za trvania spoločnosti. Právo na vyplatenie podielu na likvidačnom zostatku vzniká spoločníkovi spoločnosti pri zrušení spoločnosti likvidáciou.

Podiely spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti na likvidačnom zostatku pri likvidácii spoločnosti a vyrovnacie podiely pri zániku účasti spoločníka vo v.o.s. alebo pri zániku účasti komplementára k.s. sú predmetom dane z príjmov podľa § 6 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov.

Príklad 17

Spoločník spoločnosti s ručením obmedzeným zomrel v roku 2019. Dedičovi zomretého spoločníka, na ktorého neprešiel obchodný podiel, bol vyplatený v roku 2024 vyrovnací podiel, na ktorý mu vznikol nárok podľa Obchodného zákonníka. Je tento príjem predmetom dane z príjmov u dediča?

Nakoľko sa jedná o vyrovnací podiel vypočítaný z riadnej individuálnej účtovnej závierky za rok 2018, tento príjem už je predmetom dane z príjmov.

Podiel člena pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou na zisku a na majetku určenom na rozdelenie medzi členov pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázanom za zdaňovacie obdobia do 31. 12. 2016 sa nezdaňuje, a to bez ohľadu na jeho výšku.

Predmetom dane z príjmov sú iba podiely na zisku a na majetku pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou určenom na rozdelenie členom pozemkového spoločenstva s právnou subjektivitou vykázaných za zdaňovacie obdobie začínajúce najskôr 1. januára 2017.

Podľa § 3 ods. 2 písm. c) zákona o dani z príjmov predmetom dane z príjmov nie je daň z pridanej hodnoty uplatnená v cene tovaru alebo služby, ak ide o platiteľa tejto dane.

Príklad 19

Podnikateľ Adam je registrovaným platiteľom dane z pridanej hodnoty. Vyfakturoval svojmu odberateľovi sumu 12 000 eur za dodanie tovaru, z čoho suma 2 000 eur predstavuje daň z pridanej hodnoty, ktorú bol daňovník povinný uhradiť podľa zákona o DPH. Odberateľ zaplatil daňovníkovi sumu pohľadávky 12 000 eur. Aká suma je u daňovníka predmetom dane z príjmov?

Nakoľko sa jedná o platiteľa DPH, ktorý v cene tovaru uplatnil daň z pridanej hodnoty, predmetom dane z príjmov u podnikateľa je iba suma príjmov bez DPH, teda suma 10 000 eur.

Ing. Ján Mintál