Prerušenie odpisovania
optimalizácia DzP
Výšku dane z príjmov môže podnikateľ, ktorý podniká ako fyzická osoba a aj podnikateľ – právnická osoba, optimalizovať viacerými spôsobmi. Jedným z nich je prerušenie odpisovania hmotného majetku.
Podľa § 22 ods. 9 ZDP podnikateľ nemusí uplatniť daňový odpis hmotného majetku v každom zdaňovacom období. Odpisovanie môže prerušiť na jedno alebo viac zdaňovacích období a pokračovať v odpisovaní v ďalšom zdaňovacom období tak, ako keby k prerušeniu odpisovania nedošlo.
Zákon o dani z príjmov umožňuje, aby podnikateľ prerušil uplatňovanie daňových odpisov už v roku, v ktorom uvedie hmotný majetok do užívania. Zákon ustanovuje aj prípady, kedy podnikateľ musí odpisovanie prerušiť.
Odpisovanie hmotného majetku
Náklady na obstaranie hmotného majetku nie je možné, podľa § 21 ods. 1 písm. a) ZDP považovať za daňové výdavky. To znamená, že podnikateľ (pod pojmom podnikateľ budeme rozumieť podnikajúcu fyzickú a právnickú osobu) nemôže v čase obstarania hmotný majetok, aj keď finančné prostriedky na obstaranie majetku skutočne vynaložil, započítať v plnej výške do daňových výdavkov. Obstarávacia cena hmotného majetku sa dostane do daňových výdavkov postupne prostredníctvom odpisov.
Daňové odpisovanie
Odpisovanie je, podľa § 22 ods. 1 ZDP, postupné zahrňovanie odpisov hmotného majetku, používaného pri výkone podnikateľskej činnosti, do daňových výdavkov. T. z., že vstupná cena hmotného majetku sa dostane do daňových výdavkov postupne prostredníctvom odpisov počas doby odpisovania majetku. Do daňových výdavkov, ktoré ovplyvňujú základ dane a tým aj výšku daňovej povinnosti podnikateľa, sa započítavajú daňové odpisy. Daňové odpisovanie upravujú § 22 až 29 ZDP.
Hmotným majetok odpisovaným
podľa ustanovení ZDP, sú podľa § 22 ods. 2 ZDP:
• samostatné hnuteľné veci, poprípade súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie, ich VC je vyššia ako 1 700 eur a prevádzkovo – technická funkcie (životnosť, doba použiteľnosti) dlhšie ako jeden rok,
• budovy a iné stavby okrem prevádzkových banských diel, drobných stavieb na poľnohospodárske, lesnícke alebo na poľovnícke účely a jednoduchých stavieb na poľnohospodárske, lesnícke a poľovnícke účely, ak ich zastavaná plocha nepresahuje 30 m2 a 5 m a okrem oplotení slúžiacich na zabezpečenie lesnej výroby a poľnohospodárstva,
• pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako 3 roky,
• zvieratá uvedené v prílohe č. 1 ZDP,
• iný majetok podľa § 22 ods. 6 ZDP (napríklad technické zhodnotenie plne odpísaného hmotného majetku vyššie ako 1 700 eur).
Vstupná cena hmotné majetku
Podnikateľ, ktorý obstaral hmotný majetok, ktorý bude podľa ustanovení ZDP odpisovať, musí určiť jeho vstupnú cenu. Vstupná cena je definovaná v § 25 ods. 1 ZDP. Zjednodušene môžeme povedať, že je to:
• obstarávacia cena, ktorá sa najčastejšie použije pri majetku obstaranom kúpou alebo prevodom,
• suma vo výške vlastných nákladov, ktorá sa použije pri majetku vytvorenom vlastnou činnosťou,
• všeobecná cena pri hmotnom majetku nadobudnutom dedením a darovaním.
Súčasťou vstupnej ceny je technické zhodnotenie v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania. Pri zrýchlenom odpisovaní technické zhodnotenie zvyšuje aj zostatkovú cenu.
Prerušenie odpisovania
Odpisovaním sa podľa § 22 ods. 1 ZDP rozumie postupné zahrňovanie odpisov hmotného a nehmotného majetku, ktorý je účtovaný alebo evidovaný v daňovej evidencii a je používaný na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, do daňových výdavkov.
Podľa § 22 ods. 9 ZDP podnikateľ môže uplatňovanie daňových odpisov hmotného majetku prerušiť, a to na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo na viac celých zdaňovacích období. V ďalšom zdaňovacom období pokračuje v odpisovaní tak, ako keby odpisovanie nebolo prerušené. Prerušením odpisovania sa celková dĺžka doby odpisovania predlžuje o dobu prerušenia odpisovania. Odpisovanie je možno prerušiť už v prvom roku odpisovania.
Odpisy vypočíta podnikateľ, v súlade s ustanovením ZDP u každého hmotného majetku osobitne. Postupovať môže tak, že daňový odpis uplatní v plnej výške alebo v plnej výške odpisovanie preruší. Podnikateľ nemôže odpisovanie prerušiť napríklad na pol roka, aj keď je to pre neho výhodné. Prerušenie odpisovania znamená, že podnikateľ si neuplatní daňové odpisy do daňových výdavkov. O tieto odpisy však nepríde, lebo si ich môže uplatniť v ďalších zdaňovacích obdobiach.
Dôvody prerušenia odpisovania z hľadiska optimalizácie DzP
Väčšina podnikateľov sa snaží optimalizovať výšku dane z príjmov, to zn. stanoviť ju v takej výške, ktoré je pre podnikateľa najlepšia (nie vždy to musí byť najnižšia daň). Podnikatelia najčastejšie prerušia odpisovania hmotného majetku z dôvodov:
• podnikateľ, ktorý podniká ako FO, nechce vykázať stratu, lebo stratí nárok na odpočet nezdaniteľnej časti základu dane (ďalej NČZD). Uplatnením odpočtu NČZD si podnikateľ zníži daň, často až na nulu. Ročný odpis, ktorý neuplatní, lebo odpisovanie preruší, si bude môcť odpočítať, v súlade s § 22 ods. 9 ZDP v ďalšom zdaňovacom období, a tak znížiť základ dane a daň aj v ďalších rokoch. NČZD si podnikateľ nemôže „preniesť“ do ďalších rokov a keď ju neuplatní, tak o ňu príde.
• podnikateľ, ktorý podniká ako FO, nechce vykázať stratu z dôvodu uplatnenia nároku na daňový bonus na vyživované deti. Podľa § 33 ods. 1 ZDP má nárok na daňový bonus podnikateľ, ktorý v zdaňovacom období dosiahol príjmy podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 ZDP. Od výšky vykázaného základu dane sa odvíja, podľa § 33 ods. 6 ZDP, aj výška daňového bonusu. Platí, že čím vyšší má podnikateľ príjem (resp. čiastkový základ dane), tým získa vyšší alebo úplný daňový bonus,
• podnikateľ – FO plánuje v blízkej budúcnosti požiadať o starobný dôchodok, to zn. chce zvýšiť základ dane a tým aj platby do Sociálnej poisťovne, aby dosiahol vyšší dôchodok,
• podnikateľ (FO alebo PO) nechce v príslušnom zdaňovacom období vykázať stratu z dôvodu, aby vykázal lepšie výsledky hospodárenia (zisk), napríklad z pri posudzovaní jeho hospodárskeho výsledku pri žiadosti o poskytnutie dotácie, úveru a podobne,
• podnikateľ (FO alebo PO) chce v daňovom priznaní k dani z príjmov odpočítať stratu, ktorú už nebude môcť odpočítavať v ďalšom zdaňovacom období. Stratu môže podnikateľ odpočítať, podľa § 30 ods. 1 ZDP. Ak podnikateľ stratu, na odpočet ktorej má nárok neodpočíta, príde o ňu (nemôže si ju presunúť do ďalšieho zdaňovacieho obdobia). Tým, že podnikateľ preruší odpisovanie, môže využiť odpočet straty (inak by o ňu prišiel). O neuplatnený ročný odpis nepríde, lebo si ho presunie do ďalšieho zdaňovacieho obdobia,
• podnikateľ (FO alebo PO) nechce v príslušnom zdaňovacom období vykázať stratu z ďalších dôvodov, napríklad z dôvodu predpokladanej kontroly pracovníkmi daňového úradu a podobne.
Kedy nie je možné odpisovanie prerušiť
Prerušované odpisovanie si nemôže, podľa § 22 ods. 9 ZDP uplatniť:
• podnikateľ, ktorý uplatňuje pri stanovení základu dane a výpočte dane z príjmov FO paušálne výdavky, t. z. výdavky stanovené percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 ZDP,
• podnikateľ – mikrodaňovník, ktorý uplatňuje zvýhodnený spôsob odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 12 ZDP,
• podnikateľ, ktorý uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a ZDP (úľava na dani pre príjemcov investičnej pomoci) a 30b ZDP (úľava na dani pre prijímateľa stimulov),
• pri výkone daňovej kontroly a vo vyrubovacom konaní podľa zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní, v z.n.p. (daňový poriadok) a v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola.
Paušálne výdavky a prerušenie odpisovania
Podľa § 22 ods. 9 ZDP prerušované odpisovanie nemôže uplatniť daňovník, ak uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP, t. j. paušálne výdavky. Podnikateľ, ktorý sa rozhodne, že pri stanovení základu dane uplatní paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP, vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže lehotu na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť. Ak podnikateľ strieda spôsob uplatňovania výdavkov z preukázateľne vynaložených daňových výdavkov na paušálne výdavky a naopak, nemôže predĺžiť dobu odpisovania hmotného majetku o tie zdaňovacie obdobia, v ktorých si uplatnil paušálne výdavky. Vedenie daňového ročného odpisu evidenčne počas období, v ktorých si ich nemôže podnikateľ uplatniť do daňových výdavkov, je dôležité pre výpočet zostatkovej ceny hmotného majetku. Podnikateľ nemôže postupovať tak, že za roky, keď si uplatnil paušálne výdavky, v ktorých sú už započítané podľa § 6 ods. 10 ZDP všetky výdavky okrem zaplatených odvodov do zdravotnej poisťovne a do Sociálnej poisťovne, bude zostatkovú cenu znižovať o ročný odpis.
Kedy musí byť odpisovanie prerušené
Podnikateľ musí podľa § 22 ods. 9 ZDP (s výnimkou podnikateľa, ktorý si uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a a § 30b) prerušiť odpisovanie hmotného majetku v tom zdaňovacom období, v ktorom:
• majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky majetku v používaní (ide o majetok, ktorý sa priamo nepoužíva na dosahovanie zdaniteľných príjmov, ale jeho existencia je nevyhnutná z hľadiska zabezpečenia napríklad celého nadväzujúceho výrobného cyklu, takýmto majetkom je napríklad náhradný zdroj elektriky a podobne),
• bol majetok poskytnutý na základe zmluvy o výpožičke okrem majetku podľa § 26 ods. 7 ZDP (formy, modely, šablóny),
• začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch rokov po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov,
• nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia predčasného užívania stavby alebo k predĺženiu skúšobnej prevádzky, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby, o ďalšom predĺžení dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.
Ing. Jarmila Strählová
ZÁKON
č. 595/2003 Z. z.
o dani z príjmov
§ 22
(9) Daňovník môže uplatňovanie odpisov hmotného majetku prerušiť, a to len na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období; v ďalšom zdaňovacom období daňovník pokračuje v odpisovaní tak, ako by nebolo prerušené, pričom celková doba odpisovania sa predlžuje o dobu prerušenia odpisovania. Prerušenie odpisovania nemôže uplatniť daňovník, ak uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10; v takom prípade daňovník vedie odpisy len evidenčne a o túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť. Prerušenie odpisovania nemôže uplatniť ani mikrodaňovník, ak uplatňuje odpisy podľa § 26 ods. 12. Daňovník, okrem daňovníka, ktorý uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a a 30b, je povinný prerušiť uplatňovanie odpisovania hmotného majetku v tom zdaňovacom období,
a) v ktorom hmotný majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem hmotného majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky hmotného majetku v používaní a hmotného majetku podľa § 26 ods. 7 poskytnutého na základe zmluvy o výpožičke,
b) ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov,
c) v ktorom nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby111a) alebo k predĺženiu dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku,111b) a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad107) rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby,111a) o ďalšom predĺžení dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku111b) alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.
(10) Hmotným majetkom na účely tohto zákona nie sú zásoby.
(11) Odpis vo výške vypočítaného ročného odpisu z hmotného majetku podľa § 26 ods. 6 a 7, § 27 alebo § 28 účtovaného1) alebo evidovaného podľa § 6 ods. 11 k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, okrem majetku vylúčeného z odpisovania, môže daňovník uplatniť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.
(12) Pri vyradení hmotného majetku a nehmotného majetku odpisovaného podľa § 26 ods. 6 a 7 uplatní daňovník odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval1) alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11. Pri hmotnom majetku, pri ktorom je zostatková cena daňovým výdavkom len do výšky príjmov (výnosov) z predaja podľa § 19 ods. 3 písm. b) prvého bodu, môže daňovník uplatniť odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval1) alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11.
(13) Daňovník pri prevode správy majetku štátu, majetku obce alebo majetku vyššieho územného celku uplatní z ročného odpisu pomernú časť vo výške pripadajúcej na počet celých kalendárnych mesiacov od začiatku zdaňovacieho obdobia do dňa prevodu, počas ktorých majetok účtoval1) a používal na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Zvyšnú časť ročného odpisu uplatní daňovník, ktorý nadobudol právo správy majetku štátu, majetku obce alebo majetku vyššieho územného celku, počnúc kalendárnym mesiacom, v ktorom táto skutočnosť nastala.
(14) U daňovníka, u ktorého zdaňovacie obdobie je kratšie ako kalendárny rok z dôvodu úmrtia, sa uplatní z vypočítaného ročného odpisu alikvotná časť pripadajúca na celé mesiace, počas ktorých daňovník majetok účtoval ako obchodný majetok.1) Zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na kalendárne mesiace uplatní daňovník pokračujúci v činnosti po zomretom daňovníkovi, pričom zvyšná časť odpisu sa uplatní už v mesiaci, v ktorom bol majetok zaevidovaný v majetku daňovníka pokračujúceho v činnosti po zomretom daňovníkovi.
(15) Hmotný majetok podľa odseku 2 písm. a) je možné rozložiť na jednotlivé oddeliteľné súčasti hmotného majetku (ďalej len „jednotlivá oddeliteľná súčasť“), ak vstupná cena každej jednotlivej oddeliteľnej súčasti je vyššia ako 1 700 eur. Jednotlivé oddeliteľné súčasti sa evidujú samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých oddeliteľných súčastiach a všetky zmeny jednotlivých oddeliteľných súčastí, napríklad ich prírastky a úbytky vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných cenách a zostatkových cenách jednotlivých oddeliteľných súčastí, o celkovej cene hmotného majetku a o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny tohto majetku. Z hmotného majetku podľa odseku 2 písm. b) je možné vyčleniť na samostatné odpisovanie len tie jednotlivé oddeliteľné súčasti, ktoré sú uvedené v prílohe ...
