Preprava tovaru – reťazové transakcie

V kontexte s predmetnou problematikou je predovšetkým potrebné uviesť, že územnú pôsobnosť zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z.n.p. ustanovuje tento právny predpis v rámci § 2 ods. 2 a ods. 3 nasledovne:

•    tuzemskom sa rozumie územie Slovenskej republiky,

•    zahraničím sa rozumie územie, ktoré nie je tuzemskom,

•    územím Európskej únie je tuzemsko a územia ostatných členských štátov, ktoré sú zákonmi týchto členských štátov vymedzené na účely DPH ako tuzemsko týchto členských štátov,

•    územím tretích štátov je územie, ktoré nie je územím Európskej únie.

Plnenia pochádzajúce z Monackého kniežatstva alebo určené pre Monacké kniežatstvo sa považujú za plnenia pochádzajúce z Francúzska alebo určené pre Francúzsko a plnenia pochádzajúce z ostrova Man alebo určené pre ostrov Man sa považujú za plnenia pochádzajúce zo Spojeného kráľovstva Veľkej Británie a Severného Írska alebo určené pre Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného Írska.

Podľa § 2 ods. 1 písm. a) zákona o DPH je predmetom dane z pridanej hodnoty dodanie tovaru za protihodnotu v tuzemsku uskutočnené zdaniteľnou osobou, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby. Dodaním tovaru sa na účely zákona o DPH okrem iného rozumie prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník.

Miesto dodania tovaru
pri reťazových dodávkach

Určenie štátu, v ktorom je DPH splatná v prípade transakcií týkajúcich sa dodávok tovaru, závisí odsprávneho určenia miesta dodania tovaru.

Na základe ustanovenia § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH je miestom dodania tovaru, ak je dodanie spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, miesto, kde sa tovar nachádza v čase, keď sa odoslanie alebo preprava tovaru osobe, ktorej má byť tovar dodaný, začína uskutočňovať.

Ak však dodanie tovaru nie je spojené s odoslaním alebo prepravou tovaru, miestom dodania tovaru je podľa § 13 ods. 1 písm. c) zákona o DPH miesto, kde sa tovar nachádza v čase, kedy sa jeho dodanie uskutočňuje.

Na pravidlo určenia miesta dodania tovaru, ktoré je spojené s jeho prepravou bezprostredne nadväzuje aj ustanovenie § 13a zákona o DPH. V rámci neho sú ustanovené jednoznačné pravidlá týkajúce sa priradenia prepravy tovaru pri tzv. reťazových transakciách v rámci územia EÚ, keď tovar odosiela alebo prepravuje prostredná osoba v reťazci alebo tretia osoba na jej účet.

Reťazovými transakciami sa pre účely DPH myslia po sebe nasledujúce dodania toho istého tovaru, ktorý je predmetom jednej prepravy v rámci EÚ. To znamená, že musí ísť o situáciu, kedy sa do reťazovej transakcie zapoja najmenej tri osoby, tovar sa dodáva postupne a odosiela sa alebo sa prepravuje z jedného členského štátu do iného členského štátu priamo od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi v reťazci. Podstatnou skutočnosťou typickou pre reťazové transakcie je jedna preprava tovaru v rámci EÚ. Skutočnosť, že sa preprava tovaru vykonáva rôznymi dopravnými prostriedkami, napríklad sa tovar prekladá z nákladného automobilu na loď alebo na iný dopravný prostriedok, ešte nemusí znamenať, že nejde o jednu prepravu tovaru. Za jednu prepravu sa takto vykonávaná preprava považuje vtedy, ak je celá preprava tovaru vykonávaná prostrednou osobou alebo inou osobou na jej účet, pričom súčasne nedochádza k prerušeniu kontinuity prepravy tovaru v tom zmysle, že jednotlivé prepravy tovaru by mohli byť považované za samostatné. Prostredná osoba alebo tretia osoba na jej účet totiž môže na účely prepravy tovaru priamo od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi v reťazci uzatvoriť zmluvy o preprave tovaru s rôznymi dopravcami.

Pokiaľ ide o reťazové transakcie, z dostupnej judikatúry vyplýva, že prepravu tovaru v rámci EÚ možno pripísať len jednej z dodávok v reťazci. Ostatné dodania v reťazci predstavujú dodania bez prepravy a podliehajú zdaneniu v tom členskom štáte, v ktorom sa nachádzajú v čase, keď sa uskutočňujú. Tento princíp priradenia prepravy len jednej dodávke tovaru v reťazci dodaní platí aj v rámci reťazovej transakcie.

Až následne, teda po priradení prepravy tovaru konkrétnej dodávke tovaru v reťazci dodaní, sa skúma, či je možné na túto dodávku, ktorej je priradená preprava tovaru, uplatniť oslobodenie od dane ustanovené pre dodávky tovaru v rámci EÚ alebo či sa nemajú uplatniť ustanovenia týkajúce sa zásielkového predaja.

Priradenie prepravy tovaru
pri reťazových transakciách

Podľa § 13a zákona o DPH platí, že ak ten istý tovar je predmetom viacerých po sebe nasledujúcich dodaní a tento tovar bol odoslaný alebo prepravený z jedného členského štátu do druhého členského štátu priamo od prvého dodávateľa konečnému zákazníkovi v reťazci dodaní, odoslanie alebo preprava tovaru sa priradí len k dodaniu uskutočnenému pre prostrednú osobu. Ak prostredná osoba oznámila svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pre daň, ktoré jej pridelil členský štát, z ktorého sa tovar odoslal alebo prepravil, odoslanie alebo preprava tovaru sa priradí len k dodaniu tovaru, ktoré uskutočnila prostredná osoba. Prostrednou osobou je pre uvedené účely dodávateľ, ktorý v reťazci dodaní nie je prvým dodávateľom a ktorý odosiela alebo prepravuje tovar alebo na účet ktorého je tovar odoslaný alebo prepravený treťou osobou.

Z citovaného ustanovenia § 13a zákona o DPH je tak zrejmé, že reťazové transakcie, ak odoslanie alebo prepravu tovaru vykonáva prvý dodávateľ alebo posledný odberateľ v reťazci, príp. tretia osoba na ich účet, ako aj reťazové transakcie zahŕňajúce dovoz tovaru a dodanie tovaru do miesta určenia v treťom štáte nie sú predmetom tohto ustanovenia.

Priradenie prepravy podľa § 13a ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH sa vzťahuje aj na odoslanie alebo prepravu tovaru prvým odberateľom alebo na jeho účet podľa § 45 ods. 1 písm. d) spomínaného právneho predpisu. V zmysle toho ustanovenia sa totiž za trojstranný obchod považuje aj taký obchod, pri ktorom tovar odoslal alebo prepravil prvý odberateľ, alebo iná osoba na jeho účet z členského štátu iného ako je členský štát identifikácie prvého odberateľa do členského štátu druhého odberateľa.

Vymedzenie pojmu
„prostredná osoba“

Ako už bolo spomenuté, prostrednou osobou sa pre uvedené účely rozumie dodávateľ, ktorý v reťazci dodaní nie je prvým dodávateľom a ktorý odosiela alebo prepravuje tovar alebo na účet ktorého je tovar odoslaný alebo prepravený treťou osobou. Na preukázanie svojho postavenia ako prostrednej osoby bude musieť mať zdaniteľná osoba dôkaz o tom, že odoslala alebo prepravila tovar z jedného členského štátu do iného členského štátu, alebo že tretia osoba odoslala alebo prepravila tovar na účet tejto zdaniteľnej osoby (prostrednej osoby).

Čo sa týka vysvetelenia pojmu „na účet prostrednej osoby“, je potrebné uviesť, že ak prepravu tovaru nevykonáva samotná prostredná osoba, ale na jej uskutočnenie využije služby tretej osoby, táto prostredná osoba vstupuje do zmluvného vzťahu na poskytnutie služby prepravy alebo odoslania tovaru s dopravcom alebo zasielateľom.

Vzhľadom na skutočnosť, že zo záväzkových vzťahov týkajúcich sa prepravy tovaru vyplýva ich úzky súvis s odplatou za vykonanie prepravy, odoslanie alebo prepravenie tovaru treťou osobou na účet zdaniteľnej osoby je potrebné chápať tak, že preprava je vykonaná na účet zdaniteľnej osoby vtedy, keď táto zdaniteľná osoba uzatvorí s dopravcom zmluvu o preprave tovaru alebo zasielateľskú zmluvu so zasielateľom a znáša dopravné náklady vo vzťahu k dopravcovi alebo vo vzťahu k zasielateľovi. Zo zasielateľskej zmluvy pre zasielateľa vyplýva povinnosť obstarať vo vlastnom mene a na účet príkazcu prepravu tovaru a príkazcovi vyplýva povinnosť zaplatiť zasielateľovi odplatu. To znamená, že všetky náklady, ktoré zasielateľovi vzniknú pri obstaraní prepravy veci, je povinný uhradiť príkazca.

Príklad 1

Ak príjemca tovaru preberá prevzatím zásielky ručenie za úhradu pohľadávok dopravcu voči prostrednej osobe (odosielateľ) zo zmluvy týkajúcej sa prepravy tovaru, považuje sa takáto preprava tovaru na účet prostrednej osoby (odosielateľa)? Prostredná osoba a prepravca uzatvorili zmluvu o preprave tovaru.

V princípe sa zmluva o preprave tovaru uzatvára medzi odosielateľom a prepravcom, ako zmluvnými stranami, pričom sa prepravca zaväzuje odosielateľovi, že prepraví vec z miesta odoslania do miesta určenia a odosielateľ sa zaväzuje zaplatiť mu dohodnutú odplatu. Ak príjemca tovaru preberie prevzatím zásielky ručenie za úhradu pohľadávok prepravcu voči odosielateľovi zo zmluvy týkajúcej sa prepravy tovaru, takáto preprava tovaru sa považuje za vykonávanú na účet odosielateľa, teda osoby, ktorá uzatvorila zmluvu o preprave tovaru s dopravcom. Odosielateľom, ktorý uzatvára zmluvu o preprave tovaru, môže byť predávajúci, kupujúci alebo zasielateľ.

Priradenie odoslania alebo
prepravy tovaru k dodaniu uskutočnenému pre prostrednú osobu

Vychádzajúc z prvej vety § 13a ods. 1 zákona o DPH platí, že ak odoslanie alebo prepravu tovaru z jedného členského štátu do druhého členského štátu, a to od prvého dodávateľa ku konečnému zákazníkovi v reťazci, zabezpečí prostredná osoba, odoslanie alebo preprava tovaru sa priradí k dodaniu, ktoré pre prostrednú osobu uskutočnil dodávateľ.

Uvedené pravidlo však neplatí v prípade, ak prostredná osoba oznámi svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pre DPH, ktoré má pridelené v členskom štáte, v ktorom začína preprava tovaru (pozri druhá veta § 13a ods. 1 zákona o DPH).

Ak prostredná osoba oznámi svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pridelené v inom členskom štáte, ako je členský štát, v ktorom začína preprava tovaru, alebo neoznámi svojmu dodávateľovi žiadne identifikačné číslo pre DPH, preprava tovaru sa vždy priradí k dodaniu, ktorá je uskutočnené pre prostrednú osobu.

Príklad 2

Česká firma, ktorá nie je identifikovaná pre DPH, si u poľského podnikateľa identifikovaného pre DPH v Poľsku objednala tovar, ktorý poľský podnikateľ kúpil od slovenského platiteľa dane so sídlom v SR. Tovar sa fyzicky prepraví z miesta v SR do miesta určenia v Českej republike. Poľský podnikateľ neobjednal tovar od slovenského platiteľa dane pod identifikačným číslom pre DPH prideleným v SR.

Aký režim DPH bude mať uvedená sitácia v prípade, ak poľský podnikateľ

a)  vykonal prepravu tovaru od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi v reťazci dodávoksvojimi vlastnými dopravnými prostriedkami,

b)  zabezpečil prepravu tovaru na svoj účet prostredníctvom tretej osoby?

Prostrednou osobou v reťazci dodávok je poľský podnikateľ. V zásade platí, že dodanie tovaru s prepravou možno priradiť len jednej dodávke tovaru, a to buď medzi slovenským platiteľom dane a poľským podnikateľom alebo medzi poľským podnikateľom a českým podnikateľom. V uvedenom prípade v zásade rozdiel v režime DPH nevzniká, a to v kontexte s ustanovením § 13a ods. 2 zákona o DPH.

Ad a)

Vychádzajúc z prvej vety § 13a ods. 1 zákona o DPH sa dodanie tovaru s prepravou priradí prvej dodávke, teda zmluvnému vzťahu medzi slovenským platiteľom dane a poľským podnikateľom. Nadobúdateľom tovaru v Českej republike je poľský podnikateľ.

Miestom dodania tovaru pri druhej dodávke, teda pri dodávke medzi poľským podnikateľom a českoufirmou, je Česká republika, kde sa tovar nachádza v čase jeho dodania (dodanie tovaru bez prepravy). Ide o dodanie tovaru, ktoré podlieha predpisom o DPH platným v ČR.

Ad b)

Preprava tovaru sa podľa § 13a ods. 1 prvá veta zákona o DPH priradí prvej dodávke. Nadobúdateľom tovaru v Českej republike je poľský podnikateľ. Aby dodanie tovaru slovenským platiteľom dane pre českú firmu mohlo byť oslobodené od dane v tuzemsku, musia byť splnené podmienky uvedené v § 43 zákona o DPH.

Miestom dodania tovaru medzi poľským podnikateľom a českou firmou je Česká republika, kde sa tovar nachádza v čase jeho dodania (dodanie tovaru bez prepravy). Ide o dodanie tovaru, ktoré podlieha predpisom o DPH platným v Českej republike.

Príklad 3

Prvým dodávateľom tovaru je poľská spoločnosť identifikovaná pre DPH v Poľsku a aj v SR podľa § 5 zákona o DPH.Poľský subjekt predáva tovar slovenskejspoločnosti ALFA, s.r.o. – platiteľovi DPH. Spoločnosť ALFA, s.r.o. predáva tovar slovenskej spoločnosti BETA, a.s. – platiteľovi DPH.Spoločnosť BETA, a.s. nepoužije pri kúpe tovaru od spoločnosti ALFA, s.r.o. identifikačné číslo pre DPH pridelené v SR. Spoločnosť BETA, a.s. predáva ďalej tento tovar českému podnikateľovi identifikovanému pre DPH v ČR.

Prepravu tovaru od prvého dodávateľa v reťazci z miesta v SR k poslednému odberateľovi v reťazci do miesta určenia v ČR vykonáva slovenskáspoločnosť BETA, a.s.

V predmetnom prípade je prostrednou osobou v reťazci dodávok v zmysle § 13a ods. 2 zákona o DPH slovenskáspoločnosť BETA, a.s. V tomto zmysle je prvá dodávka tovaru medzi poľskou spoločnosťou a slovenskouspoločnosťou ALFA, s.r.o. dodávkou tovaru bez prepravy s miestom dodania v SR. Táto dodávka podlieha DPH na území SR na základe ustanovenia § 69 ods. 2 zákona o DPH.

Preprava tovaru sa priradí druhej dodávke, teda zmluvnému vzťahu medzi slovenskouspoločnosťou ALFA, s.r.o. a slovenskouspoločnosťou BETA, a.s., nakoľkospoločnosť BETA, a.s. nepoužila pri kúpe tovaru od spoločnosti ALFA, s.r.o. identifikačné číslo pre DPH pridelené v SR, teda v členskom štáte, v ktorom začína preprava tovaru. Nadobúdateľom tovaru v ČR je potom v takomto prípade slovenskáspoločnosť BETA, a.s. Dodanie tovaru spoločnosťou BETA, a.s. pre českého podnikateľa je domácou dodávkou v ČR a podlieha predpisom o DPH platným v ČR.

Priradenie odoslania alebo
prepravy tovaru k dodaniu uskutočnenému prostrednou osobou

V prípadoch, keď prostredná osoba v reťazci dodaní oznámi svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pre DPH, ktoré jej pridelil členský štát, z ktorého sa tovar odosiela alebo prepravuje, odoslanie alebo prepravu tovaru v rámci reťazovej transakcie nemožno priradiť k dodaniu tovaru pre prostrednú osobu. Odoslanie alebo preprava tovaru sa v takomto prípade priradí k dodaniu tovaru, ktoré uskutoční prostredná osoba pre svojho zákazníka. Uvedené platí v zmysle druhej vety ustanovenia § 13a ods. 1 zákona o DPH.

Príklad 4

Prvým dodávateľom tovaru je poľská spoločnosť identifikovaná pre DPH v Poľsku a aj v SR podľa § 5 zákona o DPH. Poľský subjekt predáva tovar slovenskej spoločnosti ALFA, s.r.o. – platiteľovi DPH. Spoločnosť ALFA, s.r.o. predáva tovar slovenskej spoločnosti BETA, a.s. – platiteľovi DPH. Spoločnosť BETA, a.s. použije pri kúpe tovaru od spoločnosti ALFA, s.r.o. identifikačné číslo pre DPH pridelené v SR. Spoločnosť BETA, a.s. predáva ďalej tento tovar českému podnikateľovi identifikovanému pre DPH v ČR.

Prepravu tovaru od prvého dodávateľa v reťazci z miesta v SR k poslednému odberateľovi v reťazci do miesta určenia v ČR vykonáva slovenská spoločnosť BETA, a.s.

Na základe skutočnosti, že spoločnosť BETA, a.s. použije pri kúpe tovaru od spoločnosti ALFA, s.r.o. identifikačné číslo pre DPH pridelené v SR nemôže byť preprava tovaru priradená druhej dodávke, teda dodávke tovaru spoločnosťou ALFA, s.r.o. pre slovenskúspoločnosť BETA, a.s., ale preprava tovaru sa priradí až dodávke, ktorú uskutočňuje spoločnosť BETA, a.s. ako prostredná osoba pre českého podnikateľa, teda až tretej dodávke.

Prvá dodávka tovaru medzi poľskou spoločnosťou a slovenskouspoločnosťou ALFA, s.r.o., ako aj druhá dodávka medzi slovenskouspoločnosťou ALFA, s.r.o. a slovenskouspoločnosťou BETA, a.s. sú domácimi dodávkami tovaru s miestom dodania v SR. Tieto dodávky sú bez prepravy a podliehajú DPH v SR. Spoločnosť ALFA, s.r.o. kúpi tovar od poľského podnikateľa v režime prenosu daňovej povinnosti podľa § 69 ods. 2 zákona o DPH. Pri predaji tohto tovaru pre spoločnosť BETA, a.s. uplatní sadzbu DPH platnú v tuzemsku.

Až následne v rámci zmluvného vzťahu medzi spoločnosťou BETA, a.s. a českým podnikateľom ide o dodanie tovaru s prepravou. Nadobúdateľom tovaru v ČR je český podnikateľ. Dodanie tovaru spoločnsoťou BETA, a.s. pre českého podnikateľa bude oslobodené od dane v tuzemsku len za predpokladu, aj budú splnené podmienky uvedené v § 43 zákona o DPH.

Priradenie odoslania alebo prepravy tovaru pri trojstrannom obchode

Na základe ustanovenia § 13a ods. 3 zákona o DPH sa priradenie prepravy podľa § 13a ods. 1 a ods. 2 zákona o DPH vzťahuje aj na odoslanie alebo prepravu tovaru prvým odberateľom alebo na jeho účet podľa § 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH. V zmysle tejto skutočnosti je nevyhnutné aj v rámci trojstranného obchodu posúdiť, ktorému zmluvnému vzťahu možno priradiť prepravu tovaru. Rozhodujúca je skutočnosť, aké identifikačné číslo pre DPH oznámi prvý odberateľ prvému dodávateľovi, ak bude prvý odberateľ vykonávať odoslanie alebo prepravu tovaru od prvého dodávateľa k druhému odberateľovi.

V zásade tak môžu nastať nasledujúce skutočnosti:

•    Ak prvý odberateľ použije pri kúpe tovaru od prvého dodávateľa identifikačné číslo pre DPH pridelené v inom členskom štáte, ako v tom, z ktorého sa tovar začína odosielať alebo prepravovať, potom sa preprava tovaru priradí prvej dodávke, teda dodávke tovaru pre prvého odberateľa.

•    Ak prvý odberateľ použije pri kúpe tovaru od prvého dodávateľa identifikačné číslo pre DPH pridelené v členskom štáte, z ktorého sa tovar začína odosielať alebo prepravovať, potom sa dodanie tovaru s prepravou priradí zmluvnému vzťahu medzi prvým odberateľom a druhým odberateľom. V takomto prípade nie sú splnené podmienky trojstranného obchodu.

Jednou z podmienok trojstranného obchodu vyplývajúcej z § 45 ods. 1 písm. d) zákona o DPH je, že tovar odoslal alebo prepravil prvý dodávateľ alebo prvý odberateľ, alebo iná osoba na ich účet z členského štátu iného ako je členský štát identifikácie prvého odberateľa do členského štátu druhého odberateľa. Úprava § 13a zákona o DPH sa musí vziať do úvahy v prípade, ak odoslanie alebo prepravu tovaru bude vykonávať prvý odberateľ.

Príklad 5

Maďarská firma identifikovaná pre DPH v Maďarsku si u slovenského platiteľa dane objednala tovar, ktorý slovenský platiteľ dane kúpil u poľského podnikateľa identifikovaného pre DPH v Poľsku. Prepravu tovaru z Poľska do Maďarska vykonal slovenský platiteľ dane.

Pre priradenie prepravy tovaru prvej alebo druhej dodávke je rozhodujúca skutočnosť, aké identifikačné číslo pre DPH použije slovenský platiteľ dane pri kúpe tovaru od prvého dodávateľa.

Ak slovenský platiteľ dane použije pri kúpe tovaru identifikačné číslo pre DPH pridelené v SR, potom sa preprava tovaru od prvého dodávateľa v Poľsku k druhému odberateľovi v Maďarsku priradí prvej dodávke, teda dodávke medzi poľským podnikateľom a slovenským platiteľom dane. Len táto dodávka tovaru môže byť oslobodená od dane, a to v danom prípade v Poľsku, pričom poľský podnikateľ je povinný podať súhrnný výkaz, v ktorom uvedie dodanie tovaru oslobodené od dane pre slovenského platiteľa dane.

Pokiaľ sú splnené aj ostatné podmienky trojstranného obchodu, nadobudnutie tovaru prvým odberateľom v Maďarsku sa považuje za zdanené, slovenský platiteľ dane sa nemusí registrovať pre DPH v Maďarsku a osobou povinnou platiť daň namiesto slovenského platiteľa dane z druhej dodávky, ktorá je domácou dodávkou v Maďarsku, je maďarská firma ako druhý odberateľ tovaru pri trojstrannom obchode. Slovenský platiteľ dane je povinný podať v tuzemsku súhrnný výkaz, v ktorom uvedie dodávku tovaru pre maďarskú firmu, hodnotu dodaného tovaru a kód 1, ktorý deklaruje, že ide o dodanie tovaru v rámci trojstranného obchodu.

Podmienky oslobodenia
od dane pridodaní tovaru v rámci reťazových transakcií

Ustanovenie § 13a zákona o DPH upravuje len samotné priradenie prepravy tovaru na účely určenia miesta dodania tovaru. Aby dodanie tovaru, s ktorým je spojená preprava tovaru, mohlo byť oslobodené od dane, musia byť splnené podmienky uvedené v § 43 zákona o DPH. Vychádzajúc z ustanovenia § 43 ods. 9 zákona o DPH je dôležitou súčasťou podmienok pre oslobodenie od dane aj samotné deklarovanie dodania tovaru do iného členského štátu v súhrnnom výkaze.

Ak sa dodáva tovar v rámci reťazovej transakcie, kedy sa na dodaní toho istého tovaru, ktorý sa prepravuje od prvého dodávateľa v reťazci k poslednému odberateľovi v reťazci, zúčastňujú viaceré zdaniteľné osoby, oslobodené môže byť len to dodanie tovaru, ktoré je spojené s jeho prepravou z jedného členského štátu do iného členského štátu, ak sú splnené podmienky na oslobodenie od dane. V prvom rade je teda potrebné vedieť, ktorej dodávke tovaru v reťazci je priradené odoslanie alebo preprava tovaru. Následne, aby táto dodávka tovaru s odoslaním alebo prepravou mohla byť oslobodená od dane v rámci tohto zmluvného vzťahu, musia byť splnené podmienky stanovené v § 43 zákona o DPH.

Príklad 6

Slovenská spoločnosť ABC, a.s.– platiteľ DPH, predáva tovar maďarskej obchodnej spoločnosti, ktorá ho ďalej predáva rumunskému podnikateľovi identifikovanému pre DPH v Rumunsku. Tovar sa prepravuje priamo z priestorov slovenskej spoločnostiABC, a.s. v SR do priestorov rumunského podnikateľa v Rumunsku. Prepravu tovaru fyzicky vykonáva maďarskáspoločnosť, ktorá však neoznámilaspoločnosti ABC, a.s. žiadne identifikačné číslo pre DPH.

Maďarská obchodná spoločnosť je v zmysle § 13a ods. 2 zákona o DPH prostrednou osobou v reťazci dodaní. Preprava tovaru sa podľa prvej vety ustanovenia § 13a ods. 1 zákona o DPH priradí prvej dodávke, teda zmluvnému vzťahu medzi slovenskou spoločnosťou ABC, a.s. a maďarskou obchodná spoločnosťou. Maďarská obchodná spoločnosť má nadobudnutie tovaru v Rumunsku. Dodanie tovaru slovenskou spoločnosťou ABC, a.s. nemôže byť oslobodené od dane, pretože nie sú splnené podmienky podľa § 43 zákona o DPH. Dodanie tovaru maďarskou obchodnou spoločnosťou pre rumunského podnikateľa je bez prepravy a jeho miesto je v Rumunsku, kde sa tovar nachádza v čase jeho dodania.

Príklad 7

Český podnikateľ si u poľského podnikateľa identifikovaného pre DPH v Poľsku objednal tovar, ktorý poľský podnikateľ kúpil u slovenského platiteľa dane. Tovar sa fyzicky prepraví z miesta v SR do miesta určenia v Českej republike. Poľskýpodnikateľ vykonal prepravu tovaru od prvého dodávateľa k poslednému odberateľovi v reťazci dodávok, a to svojimi dopravnými prostriedkami.

Ako správne určiť režim DPH, ak poľský podnikateľ:

a)  poskytne slovenskému platiteľovi dane, identifikačné číslo pre DPH, ktoré má pridelené v inom členskom štáte, ako v SR,

b)  poskytne slovenskému platiteľovi dane, identifikačné číslo pre DPH, ktoré má pridelené v SR?

Prostrednou osobou v reťazci dodávok je v zmysle ustanovenia § 13a ods. 2 zákona o DPH poľský podnikateľ.

Ad a)

Ak poľský podnikateľ poskytne svojmu dodávateľovi (slovenskému platiteľovi dane) identifikačné číslo pre DPH, ktoré má pridelené v inom členskom štáte, ako v SR, dodanie tovaru s prepravou sa priradí prvému zmluvnému vzťahu, teda zmluvnému vzťahu medzi slovenským platiteľom dane a poľským podnikateľom. Táto prvá dodávka tovaru bude oslobodená od dane v SR a poľský podnikateľ bude mať nadobudnutie tovaru v Českej republike. Slovenský platiteľ dane musí uviesť dodanie tovaru oslobodené od dane v súhrnnom výkaze podanom v SR. Ak by boli splnené podmienky trojstranného obchodu, poľský podnikateľ by mohol tovar objednať aj pod identifikačným číslom pre DPH prideleným v Poľsku.

Ad b)

Ak poľský podnikateľ poskytne svojmu dodávateľovi, teda slovenskému platiteľovi dane, identifikačné číslo pre DPH, ktoré má pridelené v SR, dodanie tovaru s prepravou sa priradí druhému zmluvnému vzťahu, teda zmluvnému vzťahu medzi poľským a českým podnikateľom. Prvá dodávka tovaru by bola zdanená v SR sadzbou dane platnou v SR a poľský podnikateľ by sa musel v SR registrovať pre DPH. Druhá dodávka tovaru medzi poľským podnikateľom a českým podnikateľom by mohla byť oslobodená od dane v SR, ak by český podnikateľ poskytol poľskému podnikateľovi identifikačné číslo pre DPH, ktoré má pridelené v inom členskom štáte, ako je SR. Ak by český podnikateľ neposkytol svojmu dodávateľovi identifikačné číslo pre DPH, potom by aj druhá dodávka tovaru v reťazci podliehala sadzbe dane platnej v SR.

Ing. Ján Mintál

ZÁKON č. 222/2004 Z. z.
o dani z pridanej hodnoty

§ 43

Oslobodenie od dane
pri dodaní tovaru z tuzemska
do iného členského štátu

(1) Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu predávajúcim alebo nadobúdateľom alebo treťou osobou na účet predávajúceho alebo na účet nadobúdateľa, ak

a)  nadobúdateľom je zdaniteľná osoba, ktorá koná v postavení zdaniteľnej osoby v inom členskom štáte, alebo právnická osoba, ktorá nie je zdaniteľnou osobou, a

b)  nadobúdateľ podľa písmena a) je identifikovaný pre daň v inom členskom štáte a oznámil svoje identifikačné číslo pre daň pridelené v inom členskom štáte dodávateľovi.

(2) Oslobodené od dane je dodanie nového dopravného prostriedku, ktorý je odoslaný alebo prepravený z tuzemska do iného členského štátu kupujúcemu predávajúcim alebo kupujúcim alebo na ich účet.

(3) Oslobodené od dane je dodanie tovaru, ktorý je predmetom spotrebnej dane, odoslaného alebo prepraveného z tuzemska do iného členského štátu kupujúcemu predávajúcim alebo kupujúcim alebo na ich účet, ak kupujúci je zdaniteľnou osobou podľa práva iného členského štátu, ktorá nie je identifikovaná pre daň, alebo právnickou osobou, ktorá nie je zdaniteľnou osobou podľa práva iného členského štátu a nie je identifikovaná pre daň, a ak povinnosť platiť spotrebnú daň vzniká kupujúcemu v členskom štáte, v ktorom sa skončí odoslanie alebo preprava tovaru.

(4) Oslobodené od dane je premiestnenie tovaru zdaniteľnej osoby z tuzemska do iného členského štátu na účely jej podnikania (§ 8 ods. 4), ak by dodanie tohto tovaru pre inú osobu bolo oslobodené od dane podľa odseku 1.

(5) Platiteľ je povinný preukázať, že sú splnené podmienky oslobodenia od dane podľa odsekov 1 až 4

a)  kópiou faktúry,

b)  dokladom o odoslaní tovaru, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ poštovým podnikom, alebo kópiou dokladu o preprave tovaru, v ktorom je potvrdené odberateľom alebo osobou ním poverenou prevzatie tovaru v inom členskom štáte, ak prepravu tovaru zabezpečí dodávateľ alebo odberateľ osobou inou ako poštovým podnikom; ak platiteľ takú kópiu dokladu o preprave tovaru nemá, prevzatie tovaru ...