Právo

95. Pohľadávka rozložená do splátok a opravné položky

Spoločnosť Y (veriteľ) predala na základe kúpnej zmluvy v novembri 2020 spoločnosti X (dlžníkovi) tovar za cenu 100 000 €. Táto kúpna cena bude podľa zmluvy zaplatená v troch splátkach:

1. splátka je splatná 1. 12. 2020 vo výške       33 000 €,

2. splátka je splatná 1. 6. 2021 vo výške         33 000 €,

3. splátka je splatná 1. 12. 2021 vo výške       34 000 €.

K 31. 12. 2021 uhradila spoločnosť X sumu 25 000 € (len na 1. splátku). V roku 2022 odberateľ obdržal sumu 45 000 € (t. j. do 31. 12. 2022 bude uhradená v plnej výške 1. a 2. splátka, čiastočne tiež tretia splátka).

Ako bude spoločnosť postupovať pri tvorbe a uplatnení opravnej položky do daňových výdavkov?

V roku 2020 spoločnosť Y (veriteľ) zaúčtuje svoju vydanú faktúru v hodnote 100 000 eur v prospech zdaniteľných výnosov. K 1. 12. 2020 bude z uvedenej čiastky splatná len časť (33 000 €). Pohľadávku analyticky rozčlení na tri pohľadávky podľa splatnosti.

V roku 2021 môže spoločnosť Y uplatniť v rámci svojich daňových nákladov:

Tvorbu opravnej položky k 1. splátke podľa § 20 ods. 14 ZDP vo výške 20 % z nezaplatenej hodnoty pohľadávky v sume 8 000 € (33 000 – 25 000), t. j. 1 600 eur.

V roku 2022 došlo k plnej úhrade 1. a 2. splátky a k čiastočnej úhrade 3. splátky. Z toho u veriteľa vyplýva nasledovný daňový a účtovný postup:

1. Opravná položka vytvorená v roku 2021 k 1. splátke bude zúčtovaná v prospech účtu 547, pretože sa pohľadávky vyraďujú z účtovníctva z dôvodu inkasa – suma 1 600 € je súčasťou základu dane, nakoľko táto opravná položka bola tvorená na ťarchu daňových nákladov.

2. K 3. splátke bude v roku 2022 vytvorená opravná položka na ťarchu daňových nákladov vo výške 20 % z neuhradenej hodnoty pohľadávky v sume 30 000 € (100 000 – 25 000 – 45 000), t. j. vo výške 6 000 €.

96. Podmienka nepremlčania pohľadávky pri uplatnení opravnej položky

Spoločnosť, ktorej zdaňovacím obdobím je kalendárny rok, zaúčtuje 31. 12. 2022 opravnú položku k pohľadávke zahrnutej do zdaniteľných príjmov vo výške 100 % menovitej hodnoty pohľadávky. Pohľadávka bola splatná 30. 9. 2019. Od splatnosti pohľadávky teda uplynulo viac ako 1080 dní, avšak pohľadávka je podľa Občianskeho zákonníka od 1. 10. 2022 premlčaná.

Je v danom prípade opravná položka uznaným daňovým výdavkom?

Podľa § 20 ods. 3 ZDP sa pohľadávka považuje za nepremlčanú, ak je splnená podmienka, že pohľadávka je aspoň jeden kalendárny deň v zdaňovacom období nepremlčaná. Keďže predmetná pohľadávka bola do 30. 9. 2022 podľa Občianskeho zákonníka nepremlčaná, t. j. bola v zdaňovacom období 2022 splnená podmienka nepremlčateľnosti pohľadávky podľa § 20 ods. 3 ZDP, opravná položka k rizikovej pohľadávke zahrnutej do zdaniteľných príjmov zaúčtovaná 31. 12. 2022, aj keď je pohľadávka podľa Občianskeho zákonníka už premlčaná, je považovaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 písm. c) ZDP.

Otázky 95 – 96 vypracovala Ing. Jana Bielená

97. Konanie správcu dane

Daňový subjekt nepodal správcovi dane daňové priznanie, a to ani na výzvu správcu dane podľa § 15 ods. 2 daňového poriadku v danom prípade. Preto príslušný správca dane začal konanie o určenie dane podľa pomôcok. S uvedeným postupom správcu dane nesúhlasil daňový subjekt s odôvodnením, že správca dane nemôže určiť základ dane a daňovú povinnosť len odhadom v jeho prípade.

Konal príslušný správca dane v súlade s platným právom?

Podľa § 48 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. (ďalej len „daňový poriadok“) správca dane, ktorý je príslušný na daňové konanie určí daň podľa pomôcok, ak daňový subjekt

a)  nepodá daňové priznanie ani na výzvu správcu dane,

b)  nesplní pri preukazovaní ním uvádzaných skutočností niektorú zo svojich zákonných povinností, v dôsledku čoho nemožno daň správne zistiť, alebo

c)  neumožní vykonať daňovú kontrolu; to neplatí, ak ide o daňovú kontrolu podľa § 46 ods. 2 daňového poriadku.

Taktiež podľa § 15 ods. 3 daňového poriadku platí, že ak daňový subjekt nepodal daňové priznanie, a to ani na výzvu správcu dane podľa § 15 ods. 1 a 2 daňového poriadku, správca dane je oprávnený určiť daň podľa pomôcok. Preto možno uviesť, že správca dane konal v súlade s platným právom.

Ing. JUDr. Ladislav Hrtánek, PhD.

98. Opravná položka k pohľadávke, ktorú je možné započítať so splatnými záväzkami

Spoločnosť má pohľadávku voči právnickej osobe (dlžníkovi) vo výške 100 000 € a súčasne má splatný záväzok voči tej istej právnickej osobe vo výške 50 000 €, tzn., že v tomto prípade nemožno započítať celú výšku pohľadávky.

Môže spoločnosť v tomto prípade uplatniť v daňových výdavkoch tvorbu opravnej položky?

Podľa § 20 ods. 15 ZDP sa ustanovenie § 20 ods. 14 ZDP o zahrnutí vytvorenej opravnej položky k rizikovej pohľadávke do daňových výdavkov neuplatní na pohľadávky, ktoré možno započítať so splatnými záväzkami voči dlžníkovi. Z uvedeného vyplýva, že pre účely uznania tvorby opravnej položky podľa § 20 ods. 14 ZDP ako daňového výdavku nie je dôležité, či v skutočnosti dôjde k započítaniu pohľadávok a záväzkov, zákon uvažuje len s teoretickou možnosťou započítania, pričom tento úkon má prednosť pred tvorbou opravnej položky.

To znamená, že vytvorená opravná položka sa môže uplatniť do daňových výdavkov stanoveným % podielom na rozdiel výšky pohľadávok a splatných záväzkov, ktoré možno navzájom započítať, t. j. v danom prípade na rozdiel 50 000 € (100 000 € – 50 000 €).

99. Opravné položky k príslušenstvu pohľadávky

Spoločnosť A má voči spoločnosti B pohľadávku, ktorá vznikla zo zmluvy o dielo vo výške 10 000 €. Keďže pohľadávka bola splatná dňa 31. 12. 2020, spoločnosť A v zmysle zmluvy uplatnila aj úroky z omeškania, ktoré predstavujú sumu 1 500 €. K 31. 12. 2022 spoločnosť A vytvorila k pohľadávke opravnú položku vo výške 100 % jej menovitej hodnoty, t. j. 10 000 € a k príslušenstvu pohľadávky vo výške 100 % hodnoty príslušenstva, t. j. 1 500 €.

V akej výške môže spoločnosť zahrnúť vytvorené opravné položky do daňových výdavkov?

Opravná položka vytvorená k pohľadávke vo výške 10 000 € spĺňa k 31. 12. 2022 podmienky pre jej uznanie do daňových výdavkov do výšky 50 % menovitej hodnoty (pohľadávka bola zahrnutá do príjmov, od splatnosti uplynulo viac ako 720 dní), preto je opravná položka podľa § 20 ods. 14 písm. b) ZDP v roku 2022 daňovým výdavkom do výšky 5 000 €. Opravná položka vytvorená k príslušenstvu pohľadávky vo výške 1 500 € nebude v roku 2022 uznaným daňovým výdavkom, pretože od splatnosti samotnej pohľadávky, ku ktorej sa úroky z omeškania viažu, neuplynulo ešte k 31. 12. 2022 viac ako 1 080 dní.

100.     Opravná položka k príslušenstvu pohľadávky u mikrodaňovníka

K 31. 12. 2022 eviduje spoločnosť voči inej spoločnosti pohľadávku, ktorá vznikla zo zmluvy o dielo vo výške 8 000 €. Keďže pohľadávka vznikla a bola splatná v roku 2021, spoločnosť v zmysle zmluvy uplatnila aj úroky z omeškania, ktoré predstavujú sumu 1 000 €. K 31. 12. 2022 spoločnosť vyhodnotila, že ide o rizikovú pohľadávku, ktorú dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, preto v účtovníctve vytvorila k pohľadávke opravnú položku vo výške 100 % jej menovitej hodnoty, t. j. 8 000 € a k príslušenstvu pohľadávky vo výške 100 % hodnoty príslušenstva, t. j. 1 000 €.

Ako bude spoločnosť, ktorá je v zdaňovacom období roka 2021 a 2022 považovaná za mikrodaňovníka, postupovať pri uplatnení tvorby opravných položiek do daňových výdavkov?

Keďže v zdaňovacom období roka 2022 je spoločnosť mikrodaňovníkom, má možnosť v súlade s § 20 ods. 23 ZDP a v nadväznosti na § 52zzb ods. 4 ZDP zahrnúť do daňových výdavkov tvorbu opravnej položky k nepremlčanej rizikovej pohľadávke, zahrnutej do zdaniteľných príjmov u mukrodaňovníka, vo výške zaúčtovanej, t. j. vo výške 8 000 €. Rovnako tak opravná položka vytvorená v účtovníctve k príslušenstvu pohľadávky zahrnutému do zdaniteľných príjmov v zdaňovacom období, v ktorom bola mikrodaňovníkom, u ktorého je tiež riziko, že ho dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, vo výške 1 000 €, bude v tomto zdaňovacom období, v ktorom sa o nej účtuje, u mikrodaňovníka uznaným daňovým výdavkom v plnej výške.

Otázky 98 – 100 vypracovala Ing. Jana Bielená

101.     Nejasnosti v daňovom prizanní

Správca dane vyzval daňový subjekt na vysvetlenie nejasností v podanom daňovom priznaní podľa § 17 ods. 1 daňového poriadku v danom prípade. Taktiež v uvedenej výzve v súlade s § 17 ods. 2 daňového poriadku správca dane oznámil nedostatky daňového priznania, určil daňovému subjektu primeranú lehotu na ich odstránenie, ktorá bola 30 dní, a poučil daňový subjekt o následkoch neuposlúchnutia výzvy. Uvedený daňový subjekt ale aj napriek výzve neodstránil nedostatky daňového priznania. Preto správca dane pristúpil k určeniu dane podľa pomôcok.

Konal príslušný správca dane v súlade s platným právom?

Podľa § 17 ods. 3 daňového poriadku platí, že ak daňový subjekt neodstráni v lehote určenej správcom dane vo výzve nedostatky daňového priznania, ktoré majú vplyv na výšku dane alebo sumy, ktorú mal podľa osobitných predpisov vykázať, alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov, správca dane vykoná u daňového subjektu daňovú kontrolu alebo vyrubí v skrátenom vyrubovacom konaní podľa § 68a daňového poriadku daň alebo rozdiel dane oproti vyrubenej dani, alebo určí sumu alebo rozdiel v sume, ktorú mal daňový subjekt vykázať podľa osobitných predpisov, alebo na ktorú si uplatnil nárok podľa osobitných predpisov.

V tomto prípade mal správca dane obligatórne začať daňovú kontrolu u daňového subjektu a nemal začínať určovanie dane podľa pomôcok. Tieto konania totiž nemôžu prebiehať súbežne. Preto možno uviesť, že správca dane nekonal v tomto prípade v súlade s platným právom.

Ing. JUDr. Ladislav Hrtánek, PhD.