Právna úprava verejnej vyhlášky

v daňovej správe

Príslušný správca dane môže využiť doručovanie písomnosti verejnou vyhláškou, musí však splniť predpoklady ustanovené právnou úpravou. Uvedený spôsob doručovanie je využiteľný, ak nie je správcovi dane známy pobyt alebo sídlo adresáta. Predovšetkým musí byť oznámenie o uložení písomnosti vyvesené napríklad na úradnej tabuli obce pod zákonom ustanovenú dobu, o čom musí viesť príslušná obec aj záznam v danom prípade. Takéto doručovanie písomnosti má právnu váhu doručenia do vlastných rúk daňového subjektu.

Prípady doručovania písomností správcu dane verejnou vyhláškou

V priebehu daňového konania je potreba doručovania písomností v každom jeho štádiu. Tak napríklad od začiatku daňového konania potrebuje správca dane oznámiť daňovému subjektu začatie daňového konania za predpokladu, že ho začína z úradnej moci v konkrétnom prípade. Pokiaľ daňový subjekt nepodal daňové priznanie riadne a včas (v súlade s daňovým poriadkom a osobitnou právnou úpravou), správca dane je povinný zaslať mu podľa § 15 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) výzvu na podanie daňového priznania. Pritom vo výzve správca dane poučí daňový subjekt o následkoch nepodania daňového priznania.

V rámci dôkazného konania správca dane zasiela predvolania

podľa § 20 ods. 1 daňového poriadku osobám, ktorých osobná účasť pri správe daní je nevyhnutná, napríklad majú dôkazy významné pre priebeh daňového konania.

V prípade, že má osoba napríklad písomnosť alebo iný významný dôkaz pre daňové konanie, tak ju správca dane vyzve na jeho predloženie a určí mu tým účelom primeranú lehotu. Správca dane taktiež predvolá svedka, a to za účelom poskytnutia svedeckej výpovede.

Významnou písomnosťou, ktorej písomné vyhotovenie sa doručuje daňovému subjektu, ktorého sa týka do vlastných rúk, je prvostupňové rozhodnutie správcu dane v daňovom konaní. Podľa § 63 ods. 1 daňového poriadku ukladať povinnosti a priznávať práva podľa daňového poriadku alebo osobitného predpisu možno len rozhodnutím, ktoré musí byť doručené podľa daňového poriadku, jednotlivými spôsobmi doručovania písomností, ak daňový poriadok neustanovuje inak v danom prípade.

V odvolacom konaní, pokiaľ daňový subjekt podal odvolanie podľa § 72 ods. 1 daňového poriadku, vzniká taktiež potreba doručovať jednotlivé písomnosti, ktoré majú podstatný význam pre priebeh daňového konania. Tak napríklad pokiaľ prvostupňový správca dane sám vyhovie podanému odvolaniu daňového subjektu v celom rozsahu, v rámci autoremedúry podľa § 73 ods. 1 daňového poriadku, tak vydá rozhodnutie, ktoré je potrebné danému daňovému subjektu doručiť do vlastných rúk.

Pokiaľ odvolanie daňového subjektu neobsahuje všetky náležitosti

uvedené v § 13 ods. 3 a § 72 ods. 4 daňového poriadku, tak v tom prípade správca dane vyhotoví výzvu na jeho doplnenie, prípadne opravu podaného odvolania s uvedením lehoty, dokedy tak daňový subjekt, ktorý podal odvolanie, môže spraviť. V prípadoch, keď je podané odvolanie neprípustné, napríklad preto, že ho proti určitému rozhodnutiu nemožno podať, správca dane podľa § 73 ods. 5 oznámi písomne daňovému subjektu zamietnutie odvolania.

Tak napríklad mohlo by ísť o prípad, keď daňový subjekt podal odvolanie proti rozhodnutiu o nepovolení odkladu platenia dane, pričom podľa § 57 ods. 6 daňového poriadku nemožno proti rozhodnutiu o nepovolení odkladu platenia dane podať odvolanie. Takto podané odvolanie by preto správca dane, ktorý takéto rozhodnutie vydal, musel zamietnuť, pretože je neprípustné v tomto prípade. Taktiež podľa § 29 ods. 3 daňového poriadku proti rozhodnutiu o žiadosti o odpustenie zmeškania lehoty nie sú prípustné opravné prostriedky. Podľa § 73 ods. 1 daňového poriadku proti rozhodnutiu správcu dane v rámci autoremedúry nemožno podať odvolanie.

V prípade núteného výkonu právoplatného a vykonateľného rozhodnutia vydaného v daňovom konaní

ktoré je exekučným titulom, je nevyhnutné doručovať písomnosti hlavne daňovému dlžníkovi do vlastných rúk, nakoľko daňové exekučné konanie predstavuje podstatný zásah do jeho práv a oprávnených záujmov, nakoľko už postihuje jednotlivé jeho majetkové hodnoty. Ide predovšetkým o daňovú exekučnú výzvu, pričom len prostredníctvom odvolania proti nej má daňový dlžník možnosť zvrátiť vydanie daňového exekučného príkazu, proti ktorému už opravné prostriedky nemožno použiť.

Pritom je potrebné zvážiť zo strany správcu dane, ktorý zo spôsobov doručovania písomností v daňovom konaní si vyberie. Uvedený výber doručovania má význam aj z pohľadu právnych následkov, ktoré s doručovaním písomnosti daňový poriadok a osobitná právna úprava spája. Tak napríklad podľa § 31 ods. 1 písm. a) daňového poriadku sa do vlastných rúk adresáta doručujú všetky písomnosti, o ktorých tak ustanovuje daňový poriadok v danom ustanovení. Tak napríklad podľa § 92 ods. 3 daňového poriadku sa daňový exekučný príkaz doručuje daňovému dlžníkovi do vlastných rúk.

Pokiaľ písomnosť nebude doručená do vlastných rúk daňového subjektu a preberie ju niekto iný

napríklad blízky rodinný príslušník adresáta, tak v tom prípade vznikajú právne pochybnosti o právnej relevantnosti doručenia takejto písomnosti a taktiež o právnych účinkoch, ktoré daňový poriadok s jej doručením spája.

Tak napríklad pokiaľ rozhodnutie obce, ktorým vyrubuje daňovému subjektu sumu dane z nehnuteľností na úhradu, neprebral daňový subjekt ale jeho manželka, aj keď je jeho blízka osoba, vzniká pochybnosť, či takéto rozhodnutie obce je právne relevantné a či vzniká právna povinnosť daňovému subjektu zaplatiť v ňom uvedenú daňovú platbu.

Preto je potrebné takéto písomnosti doručovať so špeciálnou doručenkou s označením „do vlastných rúk“, ktorá zabezpečuje, že si písomnosť prevezme výlučne adresát takejto písomnosti a neprevezme si ju iná osoba.

Predpoklady pre doručovanie
verejnou vyhláškou

Pokiaľ nastanú vyššie uvedené prípady potreby doručovania písomností určených do vlastných rúk daňového subjektu, tak ich možno doručiť verejnou vyhláškou. Podľa § 35 ods. 1 daňového poriadku pokiaľ nie je správcovi dane známy pobyt alebo sídlo adresáta, doručí písomnosť verejnou vyhláškou.

Tak napríklad môže nastať prípad, keď správca dane potrebuje doručiť daňovému subjektu výzvu na podanie daňového priznania podľa § 15 ods. 2 daňového poriadku. Správcovi dane však nie je známy aktuálny pobyt daňového subjektu a v mieste svojho trvalého pobytu si písomnosť neprevzal a nezdržiava sa tam. V takomto prípade je možnosť vyvesiť oznámenie o uložení písomnosti s jej presným označením. Pokiaľ správca dane chce u daňového subjektu začať vykonávať daňovú kontrolu a nie je mu známe sídlo adresáta, napríklad akciovej spoločnosti, je potrebné mu doručiť podľa § 46 ods. 1 daňového poriadku oznámenie správcu dane o daňovej kontrole. Vzhľadom na to, že aktuálne sídlo daňového subjektu, právnickej osoby, správcovi dane nie je známe, tak je možnosť doručiť takéto oznámenie o začatí daňovej kontroly verejnou vyhláškou.

Rozhodnutia vydané v daňovom konaní by mali byť doručované daňovým subjektom, ktorých sa týkajú

do vlastných rúk, nakoľko sa nimi napríklad rozhoduje o právnych povinnostiach daňových subjektov, ktorými sa určuje daňová povinnosť v konkrétnom prípade. Ale môže ísť napríklad aj o rozhodnutie o povolení platby dane v splátkach podľa § 57 daňového poriadku.

V súvislosti s realizáciou doručovania písomnosti verejnou vyhláškou v daňovom konaní podľa § 35 ods. 2 daňového poriadku platí, že sa na úradnej tabuli obce nezverejňuje písomné vyhotovenie písomnosti, ale len oznámenie o mieste uloženie písomnosti s jej presným označením. Doručenie verejnou vyhláškou sa vykoná v mieste posledného pobytu alebo sídla adresáta tak, že obec na žiadosť správcu dane vyvesí po dobu 15 dní spôsobom v mieste obvyklým oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením. Oznámenie o mieste uloženia písomnosti sa vyvesí aj v sídle správcu dane, ktorého písomnosť má byť adresátovi doručená.

V súvislosti s doručením písomnosti verejnou vyhláškou daňový poriadok neustanovuje formálne a ani obsahové náležitosti žiadosti

správcu dane adresovanej obci, ktorá bola posledným miestom pobytu alebo sídlom adresáta písomnosti. Uvedené oznámenie o uložení písomnosti s jej presným poznačením obec a príslušný správca dane spravidla zverejňujú na svojej úradnej tabuli, ktorá je verejnosti prístupná.

Upozornenie!

Oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením je druhom zverejnenia písomnosti a taktiež sa v ňom zverejňujú aj osobné údaje subjektu, ktorému je písomnosť určená. Preto je pri doručovaní písomnosti verejnou vyhláškou v daňovom konaní potrebné v plnom rozsahu rešpektovať zákon č. 18/2018 Z. z. o ochrane osobných údajov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ochrane osobných údajov“). Predovšetkým nemožno zverejňovať osobné údaje daňového subjektu, ktoré sa nemôžu zverejňovať, napríklad všeobecne použiteľný identifikátor, akým je rodné číslo. Pokiaľ obec alebo príslušný správca dane zverejnia takýto osobný údaj daňového subjektu, je možné voči nim vyvodiť príslušnú právnu zodpovednosť podľa tohto zákona. Podľa uvedeného zákona sa poskytuje právna ochrana fyzickým osobám, ktoré sú podľa § 5 písm. n) zákona o ochrane osobných údajov dotknutými osobami. Podľa § 104 zákona o ochrane osobných údajov je možné za porušenie tohto zákona uložiť pokutu, ktorá je administratívnoprávnou sankciou.

Oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením sa vyvesí po dobu 15 dní. Ide o daňovým poriadkom ustanovenú lehotu. Pre počítanie lehôt ustanovuje daňový poriadok presné kritériá, pričom v tomto prípade ide o lehotu určenú prostredníctvom dní, ide o kalendárne, nejde o pracovné dni.

Podľa § 27 ods. 2 daňového poriadku sa preto do lehoty určenej počtom dní nezapočítava deň, keď došlo ku skutočnosti určujúcej začiatok lehoty.

Ide pritom o kogentnú právnu normu pre počítanie lehôt ustanovenú v daňovom poriadku, ktorá musí byť rešpektovaná. Pritom obec, ale aj správca dane, ktorí doručujú písomnosti verejnou vyhláškou, vedú o takomto doručovaní písomností špecifickú evidenciu, v ktorej je úradne potvrdené o akú písomnosť išlo, odkedy dokedy bolo oznámenie o nej zverejnené na úradnej tabuli obce alebo správcu dane v konkrétnom prípade.

Musí byť jednoznačne overiteľné, že oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením bolo zverejnené

na úradnej tabuli obce a správcu dane počas daňovým poriadkom ustanovenej lehoty 15 dní. Pokiaľ by táto lehota nebola dodržaná, napríklad oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením by bolo uložené len pod dobu 14 dní, prípadne by bolo zverejnené len v obci a nebolo zverejnené u príslušného správcu dane, tak by išlo o nedodržanie postupu podľa daňového poriadku, čo by malo právne následky predovšetkým v tom, že by nenastali právne účinky, ktoré s takýmto doručovaním daňový poriadok spája. Predovšetkým by nenastali právne účinky doručenia písomnosti do vlastných rúk adresáta, čo si v niektorých vyššie uvedených prípadoch daňový poriadok výslovne vyžaduje.

Tak napríklad pokiaľ nebolo rozhodnutie správcu dane o uložení daňovej povinnosti doručené daňovému subjektu do vlastných rúk, a to ani verejnou vyhláškou, nebolo riadne doručené, tak nemôže v jeho prípade nastať jeho právoplatnosť a vykonateľnosť a nemôže byť ani predmetom daňového exekučného konania, nemôže mať taktiež právne postavenie exekučného titulu. Preto je potrebné striktne dodržiavať všetky predpoklady ustanovené daňovým poriadkom pre doručovanie verejnou vyhláškou.

Predpoklady pre doručovanie
daňovej exekučnej výzvy verejnou vyhláškou

Procesné konanie, ktorým sa zabezpečuje nútený výkon právoplatného a vykonateľného rozhodnutia správcu dane v daňovom konaní, je daňové exekučné konanie. V rámci tohto konania má daňový dlžník možnosť brániť sa voči samotnému priebehu takéhoto daňového exekučného konania.

Podľa § 90 ods. 1 daňového poriadku sa daňové exekučné konanie začína vydaním rozhodnutia o začatí daňového exekučného konania. Podľa § 90 ods. 3 daňového poriadku sa však rozhodnutie o začatí daňového exekučného konania nedoručuje daňovému dlžníkovi ani jeho ručiteľovi. Preto platí, že daňový dlžník nemá možnosť dozvedieť sa od správcu dane o tom, že sa začalo voči nemu daňové exekučné konanie. Pritom vydanie a riadne doručenie rozhodnutia o začatí daňového exekučného konania má pre daňového dlžníka podstatné, nepriaznivé právne následky v tom, že od okamihu jeho doručenia pristúpi subjekt, ktorý má oprávnenie disponovať s majetkom daňového dlžníka, k faktickému zamedzeniu disponovania s takýmto majetkom.

Tak napríklad od okamihu doručenia rozhodnutia o začatí daňového exekučného konania má banka, ktorá je peňažným ústavom, v ktorom má daňový dlžník peňažné prostriedky oprávnenie tieto mu neposkytnúť a zadržiavať ich, nemôže však ešte vykonávať zrážky peňažných prostriedkov z daného účtu daňového dlžníka v peňažnom ústave.

Pritom zadržiavanie peňažných prostriedkov má pre daňového dlžníka podstatnú právnu ujmu v tom zmysle, že tento si nemôže vyrovnávať svoje peňažné podlžnosti, napríklad úver voči banke, ktorá ho za neplatenie dohodnutých splátok môže sankcionovať napríklad sankčným úrokom.

Pokiaľ už došlo k vydaniu rozhodnutia o začatí daňového exekučného konania

je možné, aby správca dane vydal daňovú exekučnú výzvu. Pritom daňová exekučná výzva už predstavuje jedno z rozhodnutí správcu dane, proti ktorému sa daňový dlžník môže brániť podaním odvolania.

Podľa § 91 ods. 5 daňového poriadku môže daňový dlžník do 15 dní odo dňa doručenia daňovej exekučnej výzvy proti nej podať odvolanie, ale len v taxatívne určených prípadoch ustanovených touto kogentnou právnou normou, a to vtedy, ak:

•    nastali okolnosti, ktoré spôsobili zánik vymáhaného daňového nedoplatku alebo bránia jeho vymáhateľnosti,

•    sú iné dôvody, pre ktoré je daňová exekúcia neprípustná.

Pritom daňový poriadok ani prostredníctvom demonštratívneho právneho výpočtu neustanovuje iné prípady, pre ktoré je daňová exekúcia neprípustná, môže však ísť o prípady, keď daňový dlžník už daňový nedoplatok uhradil, prípadne preukáže, že navrhovaný spôsob exekúcie je neprípustný, nakoľko daňový dlžník nemá vlastnícke právo k predmetu, ktorý je postihnutý výkonom exekúcie.

Odvolanie daňového dlžníka voči daňovej exekučnej výzve musí byť riadne odôvodnené

pričom na neskôr uplatnené dôvody sa neprihliada a nebudú správcom dane v ďalšom daňovom exekučnom konaní akceptované. Vydanie daňového exekučného príkazu podľa § 92 daňového poriadku už predstavuje finálny právny úkon vydaný správcom dane v daňovom konaní, ktorým sa završuje uvedené konanie a vykonáva sa daňové rozhodnutie. Taxatívnosť v súvislosti s uvedenými právnymi predpokladmi, pre ktoré možno podať daňovým dlžníkom odvolanie znamená, že uvedené právne dôvody nemožno ani zužovať a ani rozširovať. Taktiež ide o kogentnú právnu úpravu, od ktorej sa nemožno odchýliť, a to ani súhlasným prejavom vôle správcu dane a daňového dlžníka, ktorý v daňovom konaní vystupuje.

V súvislosti s daňovou exekučnou výzvou je podstatné predovšetkým to, že sa musí daňovému dlžníkovi doručiť do vlastných rúk, inak nespôsobuje právne účinky. Podľa § 91 ods. 3 písm. c) daňového poriadku platí, že daňová exekučná výzva sa doručuje daňovému dlžníkovi do vlastných rúk, pričom sa zaň považuje aj doručenie verejnou vyhláškou, ak sa nepodarilo doručiť daňovú exekučnú výzvu daňovému dlžníkovi na známu adresu mimo územia SR alebo sídlo, alebo pobyt daňového dlžníka nie je známy alebo sa v mieste doručovania nezdržuje v danom prípade.

Pre doručovanie daňovej exekučnej výzvy daňovému dlžníkovi podľa § 91 ods. 3 písm. c) daňového poriadku verejnou vyhláškou musia byť naplnené všetky, v § 35 daňového poriadku ustanovené predpoklady, nakoľko inak nepôjde o doručenie daňovej exekučnej výzvy do vlastných rúk daňového dlžníka a správca dane ďalej nemôže pokračovať v daňovom exekučnom konaní vydaním daňového exekučného príkazu.

Príslušný správca dane musí pokúsiť doručiť daňovú exekučnú výzvu daňovému dlžníkovi na správcovi dane známu adresu mimo územia SR

Taktiež je možné doručiť daňovú exekučnú výzvu daňovému dlžníkovi verejnou vyhláškou aj vtedy, keď sídlo, ak ide o právnickú osobu alebo pobyt, pokiaľ ide o fyzickú osobu, správca dane nepozná alebo sa daňový subjekt v mieste doručovania, ktorý je správcovi dane známy, nezdržuje v danom prípade. Pritom sa správca dane musí najskôr pokúsiť doručiť daňovú exekučnú výzvu daňovému dlžníkovi na jemu známu adresu a keď sa mu písomnosť vráti nedoručená, tak môže daňovú exekučnú výzvu doručiť aj verejnou vyhláškou.

Pokiaľ sú splnené všetky predpoklady pre doručovanie daňovej exekučnej výzvy verejnou vyhláškou, tak takéto doručenie má právnu váhu doručenia do vlastných rúk daňového dlžníka, teda správca dane môže následne písomne vyhotoviť daňový exekučný príkaz podľa § 92 ods. 4 daňového poriadku, ktorý už nemožno napadnúť žiadnym opravným prostriedkom.

§ 29 zákona č. 563/2009 Z. z.
o správe daní (daňový poriadok)

Zmeškanie lehoty

(1) Správca dane zo závažných dôvodov odpustí zmeškanie lehoty, ak o to daňový subjekt požiada najneskôr do 30 dní odo dňa, keď odpadli dôvody zmeškania, a ak v tej istej lehote urobí zmeškaný úkon. Zmeškanie už predĺženej lehoty nemožno odpustiť.

(2) Zmeškanie lehoty nemožno odpustiť, ak uplynul od posledného dňa pôvodnej lehoty jeden rok.

(3) Proti rozhodnutiu o žiadosti o odpustenie zmeškania lehoty nie sú prípustné opravné prostriedky.

(4) Ustanovenia odsekov 1 až 3 sa primerane vzťahujú aj na finančné riaditeľstvo a ministerstvo.

§ 31 zákona č. 563/2009 Z. z.
o správe daní (daňový poriadok)

Doručovanie do vlastných rúk

(1) Do vlastných rúk sa doručujú písomnosti,

a)  o ktorých tak výslovne ustanovuje tento zákon,

b)  ak je deň doručenia rozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie by pre adresáta mohlo byť spojené s právnou ujmou,

c)  ak tak určí správca dane.

(2) Ak nebola fyzická osoba, ktorej má byť písomnosť doručená do vlastných rúk, zastihnutá v mieste doručenia, upovedomí ju doručovateľ vhodným spôsobom, že písomnosť príde doručiť znovu v určený deň a hodinu. Ak bude nový pokus o doručenie bezvýsledný, uloží doručovateľ písomnosť na pošte a fyzickú osobu o tom vhodným spôsobom vyrozumie. Ak si nevyzdvihne fyzická osoba písomnosť do 15 dní od jej uloženia, považuje sa posledný deň tejto lehoty za deň doručenia, aj keď sa fyzická osoba o uložení nedozvedela.

(3) Písomnosti, ktoré sú určené do vlastných rúk právnickej osobe, je oprávnená prijímať osoba, ktorá je oprávnená konať v mene právnickej osoby, alebo osoba, ktorá je ňou poverená na prijímanie takýchto písomností. Ak nebola v mieste doručenia osoba oprávnená prijímať písomnosti zastihnutá, upovedomí ju doručovateľ vhodným spôsobom, že písomnosť príde doručiť znovu v určený deň a hodinu. Ak bude nový pokus o doručenie bezvýsledný, uloží doručovateľ písomnosť na pošte a právnickú osobu o tom vhodným spôsobom vyrozumie. Ak si nevyzdvihne právnická osoba písomnosť do 15 dní od jej uloženia, považuje sa posledný deň tejto lehoty za deň doručenia, i keď sa ...