Postupy úctovania v podvojnom úctovníctve s komentárom

2. Postupy účtovania v PÚ
s komentárom a príkladmi

Ing. Ľudmila Novotná

PREHĽAD

Opatrenie Ministerstva financií SR č. 23054/2002-92
Postupy účtovania PÚ

ZÁKLADNÉ USTANOVENIE	§ 1	259
VŠEOBECNÉ USTANOVENIA	§ 2 – 11	262
ZÁSADY PRE ČLENENIE MAJETKU A ZÁVÄZKOV	§ 12 – 20	311
PODROBNOSTI O POSTUPOCH ÚČTOVANIA PRI OCEŇOVANÍ MAJETKU	§ 21 – 24	362
PODROBNOSTI O POSTUPOCH ÚČTOVANIA V OSOBITNÝCH ÚČTOVNÝCH PRÍPADOCH	§ 25 – 30d	379
OSOBITNÉ USTANOVENIA O POSTUPOCH ÚČTOVANIA	§ 31	444
ÚČTOVÁ TRIEDA 0 – DLHODOBÝ MAJETOK	§ 32 – 42	445
ÚČTOVÁ TRIEDA 1 – ZÁSOBY	§ 43 – 45	452
ÚČTOVÁ TRIEDA 2 – FINANČNÉ ÚČTY	§ 46 – 47	455
ÚČTOVÁ TRIEDA 3 – ZÚČTOVACIE VZŤAHY	§ 48 – 57	457
ÚČTOVÁ TRIEDA 4 – KAPITÁLOVÉ ÚČTY A DLHODOBÉ ZÁVÄZKY	§ 58 – 62	467
ÚČTOVÁ TRIEDA 5 – NÁKLADY	§ 63 – 73	469
ÚČTOVÁ TRIEDA 6 – VÝNOSY	§ 74 – 83	473
ÚČTOVÁ TRIEDA 7 – UZÁVIERKOVÉ ÚČTY A PODSÚVAHOVÉ ÚČTY	§ 84 – 85	475
Osobitné ustanovenia na účely prechodu zo slovenských korún na eurá	§ 85a – 85e	475
PRECHODNÉ A ZÁVEREČNÉ USTANOVENIA	§ 86 – 88	478
PRÍLOHA č. 1 – RÁMCOVÁ ÚČTOVÁ OSNOVA PRE PODNIKATEĽOV		486
PRÍLOHA č. 2 – ZOZNAM PREBERANÝCH PRÁVNE ZÁVÄZNÝCH AKTOV EURÓPSKEJ ÚNIE		496

OPATRENIE č. 23054/2002-92
Ministerstva financií Slovenskej republiky zo 16. decembra 2002,

ktorým sa ustanovujú podrobnosti
o postupoch účtovania a rámcovej účtovej
osnove pre podnikateľov účtujúcich
v sústave podvojného účtovníctva,

v znení

opatrenia MF SR č. 25167/2003-92, opatrenia MF SR č. MF/10069/2004-74,

opatrenia MF SR č. MF/26670/2005-74, opatrenia MF SR č. MF/25814/2006-74,

opatrenia MF SR č. MF/16317/2007-74, opatrenia MF SR č. MF/23535/2008-74,

opatrenia MF SR č. MF/10531/2009-74, opatrenia MF SR č. MF/26312/2009-74,

opatrenia MF SR č. MF/15653/2010-74, opatrenia MF SR č. MF/25822/2010-74,

opatrenia MF SR č. MF/27262/2011-74, opatrenia MF SR č. MF/17922/2013-74,

opatrenia MF SR č. MF/23635/2014-74, opatrenia MF SR č. MF/19930/2015-74,
opatrenia MF SR č. MF/14776/2017-74, opatrenia MF SR č. MF/015328/2018-74,
opatrenia MF SR č. MF/017028/2018-74
a opatrenia MF SR č. MF/011805/2020-74

Ministerstvo financií Slovenskej republiky podľa § 4 ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve (ďalej len „zákon“) ustanovuje:

§ 1

Základné ustanovenie

(1) Týmto opatrením sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre

a) právnické osoby, ktoré podnikajú podľa osobitných predpisov,¹⁾

b) pre fyzické osoby podľa § 1 ods. 1 písm. a) tretieho bodu zákona (ďalej len „fyzická osoba – podnikateľ“), ak účtujú v sústave podvojného účtovníctva,

c) zahraničné osoby podľa § 1 ods. 1 písm. a) druhého bodu zákona.

(2) Toto opatrenie sa nevzťahuje na osoby uvedené v odseku 1, na ktoré sa vzťahuje § 17a zákona a osoby, na ktoré sa vzťahujú postupy účtovania a rámcová účtová osnova ustanovená osobitnými predpismi.²⁾

(3) Rámcová účtová osnova pre osoby uvedené v odseku 1 tvorí prílohu č. 1 k tomuto opatreniu.

Komentár k § 1

Stav do 30. 9. 2020

Opatrenie MF SR č. 23 054/2002-92 a jeho novely vydalo Ministerstvo Financií SR na základe splnomocnenia ustanoveného v § 4 ods. 2 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov. Opatrenie je určené pre účtovné jednotky, ktorými sú:

• právnické osoby, ktoré podnikajú podľa osobitných predpisov, napr. obchodné spoločnosti a družstvá, ktoré podnikajú podľa Obchodného zákonníka (§ 2), štátne podniky zriadené podľa zákona o štátnom podniku,

• fyzické osoby – podnikatelia, ktorí preukazujú pre daňové účely skutočne vynaložené výdavky, ak účtujú v sústave podvojného účtovníctva,

• zahraničné osoby podľa § 1 ods. 1 písm. a) druhého bodu zákona o účtovníctve.

O zahraničné osoby ide v prípade, ak tieto na území Slovenskej republiky podnikajú alebo vykonávajú inú činnosť podľa osobitných predpisov. Pri definícii zahraničnej osoby sa zákon o účtovníctve odvoláva na § 21 Obchodného zákonníka.

Zahraničnou osobou sa rozumie fyzická osoba s bydliskom alebo právnická osoba so sídlom mimo územia Slovenskej republiky. Zahraničné osoby sú ohľadom možnosti podnikať na území Slovenskej republiky postavené na roveň slovenským osobám. Podnikaním zahraničnej osoby na území Slovenskej republiky sa rozumie podnikanie tejto osoby, ak má podnik alebo jeho organizačnú zložku umiestnenú na území Slovenskej republiky. Oprávnenie zahraničnej osoby podnikať na území Slovenskej republiky vzniká ku dňu zápisu podniku tejto osoby alebo jeho organizačnej zložky do obchodného registra v rozsahu predmetu podnikania zapísanom v obchodnom registri. Návrh na zápis podáva zahraničná osoba.

Organizačná zložka zahraničnej osoby, aj keď sa zapisuje do obchodného registra, nemá právnu subjektivitu, ale to neznamená, že sa zákon o účtovníctve na ňu nevzťahuje. Táto organizačná zložka musí viesť podvojné účtovníctvo v rozsahu a spôsobom ustanoveným zákonom o účtovníctve.

Výnimku z uvedeného všeobecného pravidla – povinnosti zápisu do obchodného registra – tvoria fyzické osoby s bydliskom v niektorom z členských štátov Európskej únie alebo v inom členskom štáte Organizácie pre hospodársku spoluprácu a rozvoj, ktoré podnikajú na území Slovenskej republiky. Tieto fyzické osoby nemajú povinnosť zápisu do obchodného registra v SR a pozerá sa na ne, ako na podnikateľov podľa právneho poriadku Slovenskej republiky, to znamená, že môžu účtovať v jednoduchom účtovníctve. Toto ustanovenie § 21 ods. 6 nadobudlo účinnosť od 1. 5. 2004, t. j. od platnosti zmluvy o pristúpení SR k Európskym spoločenstvám.

Stav od 1. 10. 2020

Podnikanie zahraničnej osoby v nadväznosti na novelu Obchodného zákonníka platnú od 1. 10. 2020 (z. č. 390/2019 Z. z.)

Oprávnenie zahraničnej osoby podnikať na území Slovenskej republiky vzniká ku dňu

a) vzniku živnostenského oprávnenia alebo iného ako živnostenského oprávnenia podľa osobitných predpisov zahraničnej fyzickej osobe, a to v rozsahu predmetu podnikania zapísaného v živnostenskom registri alebo inej evidencie ustanovenej osobitným zákonom, alebo

b) zápisu podniku alebo organizačnej zložky podniku zahraničnej právnickej osoby do obchodného registra, a to v rozsahu zapísaného predmetu podnikania; návrh na zápis podáva zahraničná právnická osoba.

Podnik, alebo organizačná zložka
podniku zahraničnej právnickej osoby

Oprávnenie podnikať na území SR v rozsahu zapísaného predmetu podnikania vo vzťahu k podnikom, resp. organizačným zložkám podnikov zahraničných právnických osôb zostáva bez zmeny, to znamená, že tieto sa aj naďalej zapisujú do obchodného registra.

Zahraničná fyzická osoba môže podnikať na území SR ohlásením živnosti na živnostenskom úrade v súlade so živnostenským zákonom (zákon č. 455/1991 Zb. o živnostenskom podnikaní). V tomto prípade je potrebné postupovať podľa pravidiel, aké ustanovuje živnostenský zákon. Zahraničná fyzická osoba, ak je občanom členského štátu Európskej únie alebo členského štátu OECD, považuje sa za slovenskú osobu a na prevádzkovanie živnosti jej stačí získať osvedčenie o živnostenskom oprávnení. Táto možnosť podnikania pre tieto osoby je v platnosti už od 1. 5. 2004, tak ako je vyššie uvedené.

Podnikanie zahraničnej fyzickej osoby z tretích krajín závisí od typu pobytu na Slovensku. Napr. zahraničná fyzická osoba (občan tretej krajiny) môže na území SR podnikať, ak má na Slovensku trvalý pobyt a získa osvedčenie o živnostenskom oprávnení. Zahraničná fyzická osoba z tretích krajín môže na území SR podnikať, ak má prechodný pobyt, alebo prostredníctvom zodpovedného zástupcu. Preto je potrebné v tomto smere obrátiť sa priamo na živnostenský úrad za účelom získania informácií o možnosti zahraničnej fyzickej osoby z tretích krajín podnikať na území SR.

Podvojné účtovníctvo pre podnikateľov
musí viesť aj pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou

Na základe zákona č. 547/2011 Z. z., ktorým sa novelizoval zákon o účtovníctve, od 1. 1. 2012 zanikla možnosť, aby pozemkové spoločenstvo s právnou subjektivitou viedlo jednoduché účtovníctvo.

K úprave sa pristúpilo preto, že išlo o jediný typ právnickej osoby – podnikateľov, ktorí viedli jednoduché účtovníctvo. V súlade s § 39i ods. 1 zákona o účtovníctve pozemkové spoločenstvo, ktoré viedlo jednoduché účtovníctvo, malo otvoriť účtovné knihy v sústave podvojného účtovníctva k 1. januáru 2012, ak má účtovné obdobie kalendárny rok alebo prvým dňom účtovného obdobia, ktoré začína po 1. januári 2012, ak má účtovné obdobie hospodársky rok.

Postupy účtovania pre podnikateľov účtujúcich v podvojnom účtovníctve sa vzťahujú aj na mikro účtovnú jednotku, ktorá sa zadefinovala do zákona o účtovníctve od 1. 1. 2014. Pre tieto účtovné jednotky zákon o účtovníctve a postupy účtovania ustanovili niektoré úľavy v oblasti oceňovania a účtovania o majetku a záväzkoch a najmä sa ustanovila tzv. skrátená forma zostavovania účtovnej závierky.

Aj mikro účtovná jednotka postupuje podľa tohto opatrenia pre vedenie podvojného účtovníctva pre podnikateľov. Nemusí dodržiavať všetky ustanovenia opatrenia, má určité výhody najmä pri oceňovaní majetku a záväzkov reálnou hodnotou, účtovaní niektorých účtovných prípadov a zostavení účtovnej závierky.

Výhody mikro účtovnej jednotky

Mikro účtovná jednotka neoceňuje
cenné papiere a deriváty na reálnu hodnotu a nepoužíva metódu vlastného imania

Podľa § 2 ods. 7 zákona o účtovníctve – oceňovanie majetku a záväzkov reálnou hodnotou sa nevzťahuje na mikro účtovnú jednotku (cenné papiere, deriváty a podiely na základnom imaní).

Podľa § 14 ods. 19 postupov účtovania, v účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá je mikro účtovnou jednotkou, sa pri prvotnom účtovaní cenné papiere a podiely oceňujú obstarávacou cenou (napr. vklad do základného imania inej účtovnej jednotky).

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve tejto účtovnej jednotky neúčtuje

a) zmena reálnej hodnoty majetkových cenných papierov určených na obchodovanie,

b) zmena reálnej hodnoty dlhových cenných papierov určených na obchodovanie,

c) zmena reálnej hodnoty cenných papierov a podielov, ktoré tvoria podiel na základnom imaní inej účtovnej jednotky a nie sú cenným papierom alebo podielom v dcérskej účtovnej jednotke alebo v účtovnej jednotke s podielovou účasťou,

d) zmena hodnoty cenných papierov a podielov, ktoré tvoria podiel na základnom imaní účtovnej jednotky, pre ktorú je účtovná jednotka materskou účtovnou jednotkou alebo v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť,

e) nepoužíva ocenenie metódou vlastného imania.

V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá účtovala cenné papiere a podiely reálnou hodnotou alebo metódou vlastného imania, sa k prvému dňu účtovného obdobia, v ktorom sa účtovná jednotka stala mikro účtovnou jednotkou, zostatok na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov odúčtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala jeho tvorba. Zmena reálnej hodnoty cenných papierov, ktorá sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtovala na vecne príslušné účty nákladov alebo výnosov, sa odúčtuje na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

Mirko účtovná jednotka
a časové nerozlišovanie

V mikro účtovných jednotkách nie je potrebné na účte časového rozlíšenia účtovať nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad, ktorý sa týka účtovania nákladov a výnosov medzi dvoma účtovnými obdobiami, pričom nejde o účtovný prípad týkajúci sa účtovania dotácií a emisných kvót, ktoré sa musia časovo rozlišovať.

V mikro účtovnej jednotke sa neúčtuje o odloženej dani.

Mikro účtovná jednotka
a účtovná závierka

Najväčšou výhodou byť mikro účtovnou jednotkou je tzv. skrátené zostavovanie účtovnej závierky. Ministerstvo financií vydalo pre zostavovanie účtovnej závierky mikro účtovnej jednotky osobitné Opatrenie č. MF/15464/2013-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek individuálnej účtovnej závierky a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre mikro účtovné jednotky v znení neskorších predpisov. Opatrenie je zverejnené vo Finančnom spravodajcovi č. 12/2013. Výkaz Súvaha obsahuje veľa súčtových riadkov. Výkaz ziskov a strát je v novej štruktúre, systematické zoradenie – najskôr výnosy a následne náklady. Poznámky obsahujú znížený rozsah údajov (cca 3 strany) a neobsahujú tabuľky.

VŠEOBECNÉ USTANOVENIA

§ 2

Deň uskutočnenia účtovného
prípadu

(1) Dňom uskutočnenia účtovného prípadu je deň splnenia dodávky, platby záväzku, inkasa pohľadávky, započítania pohľadávky, postúpenia pohľadávky, prevzatia dlhu, poskytnutia a prijatia preddavku, úhrady úveru alebo pôžičky poskytnutím nového úveru alebo pôžičky, zistenia manka na majetku a záväzkoch, schodku, prebytku majetku, škody na majetku, vkladu do obchodnej spoločnosti a družstva, pohybu majetku vo vnútri účtovnej jednotky a deň zistenia ďalších skutočností vyplývajúcich z osobitných predpisov alebo z vnútorných podmienok účtovnej jednotky, ktoré sú predmetom účtovníctva a ktoré v účtovnej jednotke nastali a účtovná jednotka má k dispozícii potrebné podklady, ktoré dokumentujú tieto skutočnosti.

(2) Pri nehnuteľnostiach obstaraných na základe zmluvy, pri ktorých sa vlastníctvo nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností³⁾ a do nadobudnutia vlastníctva nadobúdateľ nehnuteľnosť užíva, dňom uskutočnenia účtovného prípadu je deň prevzatia nehnuteľnosti nadobúdateľom; u prevádzajúceho je dňom uskutočnenia účtovného prípadu deň odovzdania nehnuteľnosti. Ak nebude vklad do katastra nehnuteľností povolený, účtovné zápisy sa zrušia.

(3) Pri príspevku do kapitálového fondu z príspevkov^3a) je dňom uskutočnenia účtovného prípadu deň splatenia príspevku; deň splatenia pri nepeňažnom príspevku je deň prevzatia príspevku obchodnou spoločnosťou a u akcionára alebo spoločníka je to deň odovzdania príspevku obchodnej spoločnosti.

Komentár k § 2

Dňom uskutočnenia účtovného prípadu je deň splnenia dodávky, platby záväzku, inkasa pohľadávky, započítania pohľadávky, postúpenia pohľadávky, prevzatia dlhu, poskytnutia a prijatia preddavku, úhrady úveru alebo pôžičky poskytnutím nového úveru alebo pôžičky, zistenia manka na majetku a záväzkoch, schodku, prebytku majetku, škody na majetku, vkladu do obchodnej spoločnosti a družstva, pohybu majetku vo vnútri účtovnej jednotky a deň zistenia ďalších skutočností vyplývajúcich z osobitných predpisov alebo z vnútorných podmienok účtovnej jednotky, ktoré sú predmetom účtovníctva a ktoré v účtovnej jednotke nastali a účtovná jednotka má k dispozícii potrebné doklady, ktoré dokumentujú tieto skutočnosti.

® Deň splnenia dodávky

V praxi častým problémom je stanoviť „deň splnenia dodávky“ tak u odberateľa (kupujúceho) ako aj u dodávateľa (predávajúceho), nakoľko postupy účtovania deň splnenia dodávky nedefinujú. Preto pri stanovení dňa splnenia dodávky je potrebné vychádzať z iných právnych predpisov, ktoré deň splnenia dodávky definujú (napr. z Obchodného zákonníka), na základe ktorých je možné deň splnenia dodávky a teda aj deň uskutočnenia účtovného prípadu stanoviť, napr. dňom splnenia dodávky je deň odovzdania tovaru kupujúcemu alebo prvému prepravcovi, alebo pôjde o deň prevzatia dodávky u kupujúceho, prípadne deň splnenia dodávky sa určí v zmluve po dohode medzi kupujúcim a predávajúcim.

Príklad

Účtovná jednotka dňa 14. 2. obdržala tovar od dodávateľa, ale faktúru obdržala až 21. 2.

Účtovným dokladom pre zaúčtovanie vzniku záväzku nemusí byť vždy faktúra, môže to byť dodací list, príjemka tovaru, preberací protokol, potvrdenie o prevzatí tovaru a podobne. To znamená, že účtovná jednotka bude o prijatom tovare účtovať v deň, kedy bola splnená dodávka. Ak dňom uskutočnenia účtovného prípadu bude deň, kedy bol tovar odberateľovi fyzicky dodaný, potom dňom zaúčtovania splnenia dodávky a teda aj dňom uskutočnenia účtovného prípadu bude 14. 2.

V súvislosti s týmto príkladom potom ďalším dňom uskutočnenia účtovného prípadu bude deň úhrady záväzku, ktorý sa zaúčtuje ako úbytok peňažných prostriedkov v hotovosti (výdavkový pokladničný doklad) alebo z bankového účtu (výpis z účtu) a ďalej zánik záväzku. Pri úhrade v hotovosti sa za deň uskutočnenia účtovného prípadu považuje deň, kedy boli peniaze fyzicky dodávateľovi vyplatené. Pri bankovom výpise sa za deň uskutočnenia účtovného prípadu považuje deň, v ktorom došlo k úbytku alebo k prírastku peňažných prostriedkov na bankovom účte a nie deň, v ktorom bol bankový výpis vystavený alebo účtovnej jednotke doručený.

® Dodanie tovaru bez faktúry s dodacím listom len v merných jednotkách

Ak by nastal prípad, že účtovná jednotka obdrží tovar skôr ako obdrží faktúru za tento tovar a spolu s tovarom je doručený len dodací list, na ktorom je však dodávaný tovar uvedený len v merných jednotkách alebo v jednotkách množstva bez ceny, účtovná jednotka prijatý tovar zaúčtuje len v analytickej evidencii (analytická evidencia je širší pojem, ktorý v sebe zahŕňa aj analytické účty), ktorá bude len v merných jednotkách alebo v jednotkách množstva a do účtovníctva ho zaúčtuje až vtedy, keď obdrží faktúru s cenami, ale zaúčtuje ho dňom, kedy bol tovar dodaný.

Ideálny prípad nastáva v prípade, keď tovar aj faktúru obdrží odberateľ v rovnaký deň, potom nie je problém stanovenia dňa uskutočnenia účtovného prípadu, pretože ten bude rovnaký.

Ak by účtovná jednotka obdržala skôr faktúru ako jej bude dodaný tovar, a teda skôr, ako bude dodávka splnená, účtovná jednotka bude účtovať o tovare na ceste prostredníctvom účtu 139 – Tovar na ceste. Na ťarchu účtu 139 sa účtujú prijaté faktúry za dodaný tovar, ktorý účtovná jednotka neprevzala so súvzťažným zápisom v prospech účtu dodávateľa. Pôjde napr. o prípady dodania tovaru podľa § 412 až 416 Obchodného zákonníka, keď dodávateľ splní dodávku odovzdaním tovaru prvému dopravcovi na prepravu pre kupujúceho. V prospech účtu 139 sa účtuje prevzatie tovaru na sklad alebo do predajne so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 132 – Tovar na sklade a v predajniach.

® Stanovenie dňa účtovného
prípadu pri splnení dodávky
vyjadrenej v cudzej mene

Stanovenie dňa uskutočnenia účtovného prípadu má význam pri oceňovaní pohľadávok a záväzkov vyjadrených v cudzej mene. Pre oceňovanie cudzou menou sa ocenenie neviaže na dátum vystavenia dokladu alebo jeho doručenia do účtovnej jednotky, ale sa viaže tiež na deň uskutočnenia účtovného prípadu, ktorým, ako sme uviedli, je deň splnenia dodávky. Preto pri prepočte vzniku pohľadávok a záväzkov vyjadrených v cudzej mene sa nepoužije kurz zo dňa vystavenia dokladu (faktúry), ale určenie kurzu sa viaže na deň splnenia dodávky = deň uskutočnenia účtovného prípadu (kurz zo dňa predchádzajúceho deň uskutočnenia účtovného prípadu). Kurzové rozdiely vznikajú pri inkase pohľadávky alebo úhrade záväzku.

Príklad

Ocenenie záväzku vyjadreného v cudzej mene

• Faktúra aj tovar sú dodané v jeden deň

Účtovná jednotka dňa 15. 3. zakúpila tovar v ČR a spolu s tovarom obdržala aj dodávateľskú faktúru, ktorá bola vystavená v CZK. Suma za zakúpený tovar bola vo výške 10 000 CZK, prepočet na eurá sa uskutočnil kurzom ECB určeným a vyhláseným ECB zo dňa 14. 3., ktorý bol vo výške 23,971CZK/EUR (kurz zo dňa predchádzajúceho deň uskutočnenia účtovného prípadu). Výpočet: 10 000 USD: kurz 23,971 = 417,17 EUR.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Dodávateľská faktúra	10 000 CZK / 417,17 EUR	131	321

• Tovar je dodaný v jeden deň, faktúra iný deň

Účtovná jednotka dňa 20. 10. zakúpila tovar v ČR. Faktúru k dodanému tovaru obdržala až 4. 11. Suma za dodaný tovar na faktúre bola 50 000 CZK. Prepočet na eurá sa vykoná kurzom ECB určeným a vyhláseným ECB zo dňa 19. 10., ktorý bol vo výške 24,674 CZK/EUR. Výpočet: 50 000 USD: kurz 24,6741 = 2 026,42 EUR. Pre ocenenie dodaného tovaru sa použitie kurzu nebude viazať na deň, kedy účtovná jednotka faktúru prijala, ale sa použije kurz zo dňa predchádzajúceho deň uskutočnenia účtovného prípadu, t. j. bude sa viazať ku dňu splnenia dodávky.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Dodávateľská faktúra	50 000 USD / 2 026,42 EUR	131	321

Z uvedeného vyplýva, že pre ocenenie dodaného tovaru sa nepoužije kurz zo dňa, kedy účtovná jednotka faktúru prijala, ale sa použije kurz zo dňa predchádzajúceho deň uskutočnenia účtovného prípadu (splnenie dodávky).

® Dodanie tovaru podľa
Obchodného zákonníka (§ 412 až 416)

Ak predávajúci nie je povinný podľa zmluvy dodať tovar v určitom mieste, uskutočňuje sa dodanie tovaru jeho odovzdaním prvému dopravcovi na prepravu pre kupujúceho, ak zmluva určuje odoslanie tovaru predávajúcim. Predávajúci umožní kupujúcemu uplatniť práva z prepravnej zmluvy voči dopravcovi, pokiaľ tieto práva nemá kupujúci na základe prepravnej zmluvy.

Ak zmluva nemá ustanovenie o odoslaní tovaru predávajúcim a tovar je v zmluve jednotlivo určený alebo určený podľa druhu, ale má byť dodaný z určitých zásob alebo sa má vyrobiť, a strany v čase uzavretia zmluvy vedeli, kde sa nachádza alebo kde sa má vyrobiť, uskutočňuje sa dodanie, keď sa kupujúcemu umožní nakladať s tovarom v tomto mieste.

V prípadoch, na ktoré sa nevzťahuje vyššie uvedené, splní predávajúci povinnosť dodať tovar tým, že umožní kupujúcemu nakladať s tovarom v mieste, kde má predávajúci svoje sídlo alebo miesto podnikania, prípadne bydlisko alebo organizačnú zložku, ak predávajúci jej miesto včas kupujúcemu oznámi.

Ak sa dodanie tovaru uskutočňuje jeho odoslaním a tovar odovzdávaný dopravcovi nie je zjavne a dostatočne označený ako zásielka pre kupujúceho, nastanú účinky dodania, len keď predávajúci bez zbytočného odkladu oznámi kupujúcemu odoslanie tovaru a odoslaný tovar v oznámení bližšie určí. Ak tak predávajúci neurobí, uskutočňuje sa dodanie až odovzdaním tovaru dopravcom kupujúcemu.

Predávajúci je povinný dodať tovar:

a) v deň, ktorý je v zmluve určený alebo určený spôsobom určeným v zmluve,

b) kedykoľvek počas lehoty, ktorá je v zmluve určená alebo určená spôsobom určeným v zmluve, ibaže zo zmluvy alebo z účelu zmluvy, ktorý bol predávajúcemu známy pri uzavretí zmluvy, vyplýva, že dobu dodania v rámci tejto lehoty určuje kupujúci. Ak zo zmluvy nevyplýva niečo iné, začína lehota, v ktorej sa má tovar dodať, plynúť odo dňa uzavretia zmluvy. Ak však podľa zmluvy má kupujúci splniť určité povinnosti ešte pred dodaním tovaru (napr. predložiť nákresy potrebné na výrobu tovaru, zaplatiť kúpnu cenu alebo jej časť alebo zabezpečiť jej zaplatenie), začína táto lehota plynúť až odo dňa splnenia tejto povinnosti.

Ak predávajúci dodá tovar pred určenou dobou, je kupujúci oprávnený tovar prevziať alebo ho odmietnuť.

Pokiaľ z obchodných zvyklostí alebo z ustálenej predchádzajúcej praxe medzi stranami nevyplýva niečo iné, rozumie sa pre určenie času plnenia v zmluve výrazom:

a) „začiatkom obdobia“ prvých 10 dní tohto obdobia,

b) „v polovici mesiaca“ od 10. do 20. dňa mesiaca,

c) „v polovici štvrťroka“ druhý mesiac štvrťroka,

d) „koncom obdobia“ posledných 10 dní obdobia,

e) „ihneď“ pri potravinách a surovinách do dvoch dní, pri strojárskych výrobkoch 10 dní, pri ostatnom tovare päť dní.

Ak nie je doba dodania tovaru dohodnutá, je predávajúci povinný bez vyzvania kupujúceho dodať tovar v primeranej lehote s prihliadnutím na povahu tovaru a na miesto dodania.

® Doklady vzťahujúce sa na tovar
(§ 417 až 419)

Predávajúci je povinný odovzdať kupujúcemu doklady, ktoré sú potrebné na prevzatie a na užívanie tovaru, ako aj ďalšie doklady ustanovené v zmluve.

Odovzdanie dokladov, na ktoré sa nevzťahuje § 419, sa uskutočňuje v čase a mieste určenom v zmluve, inak pri dodaní tovaru v mieste tohto dodania. Ak predávajúci odovzdal doklady pred určenou dobou, môže až do tejto doby odstrániť vady dokladov, ak tým nespôsobí kupujúcemu neprimerané ťažkosti alebo výdavky. Nárok na náhradu škody tým nie je dotknutý.

Doklady, ktoré sú potrebné na prevzatie prepravovaného tovaru alebo na voľné nakladanie s tovarom alebo pri dovoze na jeho preclenie, je predávajúci povinný odovzdať kupujúcemu v mieste platenia kúpnej ceny, ak k odovzdaniu má dôjsť pri tomto platení, inak v sídle alebo mieste podnikania, prípadne v bydlisku kupujúceho.

Doklady vzťahujúce sa k tovaru odovzdá predávajúci kupujúcemu včas tak, aby kupujúci mohol s tovarom voľne nakladať alebo prevziať prepravovaný tovar v čase jeho dôjdenia do miesta určenia a dovezený tovar bez zbytočného odkladu precliť.

® Deň uskutočnenia účtovného
prípadu pri nehnuteľnostiach

Pri nehnuteľnostiach obstaraných na základe zmluvy, pri ktorých sa vlastníctvo nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností a do nadobudnutia vlastníctva nadobúdateľ nehnuteľnosť užíva, dňom uskutočnenia účtovného prípadu je deň prevzatia nehnuteľnosti nadobúdateľom. U predávajúceho je dňom uskutočnenia účtovného prípadu deň odovzdania nehnuteľnosti. Ak nebude vklad do katastra nehnuteľnosti povolený, účtovné zápisy sa zrušia.

Teda aj naďalej platí, že pri nehnuteľnostiach obstaraných na základe zmluvy sa vlastníctvo nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností, ale ak nadobúdateľ bude nehnuteľnosť užívať ešte pred nadobudnutím vlastníctva povolením vkladu do katastra nehnuteľností, potom dňom uskutočnenia účtovného prípadu u nadobúdateľa je deň prevzatia nehnuteľnosti. U predávajúceho je to deň odovzdania nehnuteľnosti. Táto zmena vstúpila do platnosti od 1. 1. 2003. Do tejto zmeny dňom uskutočnenia účtovného prípadu pri obstaraní nehnuteľnosti bol iba deň povolenia vkladu do katastra nehnuteľnosti. Nákup a predaj nehnuteľnosti sa tak mohol účtovať až po tomto dni bez ohľadu na to, kedy bola nehnuteľnosť kupujúcemu odovzdaná.

® Deň uskutočnenia účtovného
prípadu pri príspevku do kapitálového fondu z príspevkov

Opatrením MF SR č. MF/14776/2017-74 sa s účinnosťou od 1. 1. 2018 do § 2 – Deň uskutočnenia účtovného prípadu ustanovil aj deň uskutočnenia účtovného prípadu pri príspevku do kapitálového fondu z príspevkov, ktorý sa vytvára v zmysle § 123a ods. 2 a § 217a Odchodného zákonníka. Týmto dňom je deň splatenia príspevku. Ak ide o nepeňažný príspevok, deň splatenia je:

• deň prevzatia príspevku obchodnou spoločnosťou,

• deň odovzdania príspevku u akcionára alebo spoločníka.

Účtovaniu kapitálového fondu z príspevkov a vkladov do kapitálového fondu z príspevkov je ustanovené v § 27a a § 27b. Viď. komentár k týmto paragrafom.

§ 2a

(1) Účtovným prípadom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovanie skutočností

a) podľa § 2 ods. 2 zákona, pri ktorých sa účtovný zápis uskutočňuje iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (ďalej len „závierkové účtovné prípady“),

b) podľa § 2 ods. 2 zákona týkajúcich sa ich stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktoré účtovná jednotka zistila do dňa zostavenia účtovnej závierky (ďalej len „upravujúce závierkové účtovné prípady“); upravujúcim závierkovým účtovným prípadom nie je účtovanie skutočností, ktoré nastali medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia, ak nesúvisia so stavom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, napríklad pokles trhovej ceny cenných papierov v období medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia,

c) z dôvodu otvorenia účtovných kníh podľa § 16 ods. 10 zákona do dňa schválenia účtovnej závierky.

Komentár k § 2a

Definície účtovných prípadov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka

• závierkové účtovné prípady,

• upravujúce závierkové účtovné prípady,

• účtovné prípady z dôvodu opätovného otvorenia účtovných kníh.

Postupy účtovania v § 2a definujú pojem „účtovný prípad ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka“ ako účtovanie skutočností (predmet účtovníctva),

a) pri ktorých sa účtovný zápis uskutočňuje iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (ďalej len „závierkové účtovné prípady“),

b) týkajúcich sa ich stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a ktoré účtovná jednotka zistila do dňa zostavenia účtovnej závierky (ďalej len „upravujúce závierkové účtovné prípady“); upravujúcim závierkovým účtovným prípadom nie je účtovanie skutočností, ktoré nastali medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia, ak nesúvisia so stavom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, napríklad pokles trhovej ceny cenných papierov v období medzi dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a dňom jej zostavenia,

c) z dôvodu otvorenia účtovných kníh podľa § 16 ods. 10 zákona do dňa schválenia účtovnej závierky.

® Deň, ku ktorému sa zostavuje riadna individuálna účtovná závierka

• ku koncu kalendárneho roka,

• ku koncu hospodárskeho roka.

Podľa § 3 ods. 3 zákona o účtovníctve, účtovným obdobím je kalendárny rok, alebo podľa § 3 ods. 4 zákona o účtovníctve, účtovným obdobím môže byť aj hospodársky rok. Keďže účtovná závierka sa zostavuje ku dňu skončenia účtovného obdobia, potom ak účtovným obdobím je kalendárny rok, deň ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, je 31. december kalendárneho roka.

Ak účtovným obdobím je hospodársky rok, napr. od 1. 5. 2023 do 30. 4. 2024, potom deň, ku ktorému sa účtovná závierka musí zostaviť, je 30. 4. 2024.

® Deň zostavenia účtovnej závierky

Dňom zostavenia účtovnej závierky je deň, kedy sa fyzicky účtovná závierka fyzicky zostaví (spracuje), a to je spravidla neskorší deň, ako deň, ku ktorému sa zostavuje, pretože proces zostavenia účtovnej závierky vyžaduje určité časové obdobie. Deň zostavenia účtovnej závierky si určí účtovná jednotka sama (§ 17 ods. 8 zákona o účtovníctve).

® Závierkové účtovné prípady

Účtovaním podľa § 2 ods. 2 zákona o účtovníctve je účtovanie skutočností (predmet účtovníctva) o stave a pohybe majetku, o stave a pohybe záväzkov, o rozdiele majetku a záväzkov (vlastné imanie účtovnej jednotky, ktorou je podnikateľ), o výnosoch, o nákladoch, o príjmoch, o výdavkoch a o výsledku hospodárenia účtovnej jednotky.

Na základe uvedeného, ak závierkovými účtovnými prípadmi je účtovanie skutočností, pri ktorých sa účtovný zápis uskutočňuje iba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, potom ide o účtovné prípady,

• pre ktoré zákon o účtovníctve alebo postupy účtovania stanovujú účtovanie ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, a ktoré zákon o účtovníctve podmieňuje inventarizáciou (nakoľko v zmysle § 29 ods. 2 zákona o účtovníctve inventarizáciu účtovná jednotka vykonáva ku dňu, ku ktorému zostavuje riadnu, alebo mimoriadnu účtovnú závierku).

Zákon o účtovníctve pojem, „deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka“, používa v prípadoch:

• oceňovania majetku a záväzkov ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka podľa § 24 ods. 1 písm. b) zákona o účtovníctve spôsobom podľa § 27 zákona, t. j. reálnou hodnotou,

• prepočítavania majetku a záväzkov v cudzej mene na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka podľa § 24 ods. 2 písm. b) zákona o účtovníctve,

• ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sú budúce ekonomické úžitky zásob nižšie ako ich ocenenie v účtovníctve, ocenia sa v čistej realizačnej hodnote; čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena zásob znížená o predpokladané náklady na ich dokončenie a náklady súvisiace s ich predajom podľa § 26 ods. 1 zákona o účtovníctve,

• ak ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je suma záväzkov vyššia ako ich výška v účtovníctve, uvedú sa záväzky v účtovnej závierke vo zvýšenom ocenení podľa § 26 ods. 2 zákona o účtovníctve,

• ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovná jednotka povinná upraviť ocenenie hodnoty majetku, vytvoriť rezervy a odpisovať majetok v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami podľa § 26 ods. 3 zákona o účtovníctve.

Medzi závierkové účtovné prípady v zmysle zákona o účtovníctve a postupov účtovania možno zaradiť najmä:

1. Účtovanie o časovom rozlíšení v zmysle § 5 postupov účtovania.

2. Účtovanie o inventarizačných rozdieloch v zmysle § 11 a 21 ods. 2 postupov účtovania.

3. Účtovanie o zmene reálnej hodnoty cenných papierov a podielov v zmysle § 14 postupov účtovania.

4. Tvorba opravných položiek v zmysle § 18 postupov účtovania.

5. Zaúčtovanie zvýšenia záväzkov, zníženia záväzkov v zmysle § 18 ods. 15 postupov účtovania.

6. Tvorba rezerv v zmysle § 19 postupov účtovania.

7. Zaúčtovanie kurzových rozdielov v zmysle § 24 ods. 4 postupov účtovania.

8. Účtovanie pohľadávky v prípade, ak nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka v zmysle § 48 ods. 3 postupov účtovania.

9. Účtovanie o nevyfakturovaných dodávkach v zmysle § 50 ods. 6 postupov účtovania.

10. Účtovanie dlhodobých záväzkov a pohľadávok na analytické účty podľa zostatkovej doby splatnosti v zmysle § 4 ods. 1 písm. c) postupov účtovania.

® Upravujúce závierkové účtovné prípady

Medzi upravujúce závierkové účtovné prípady možno zaradiť účtovné prípady uvedené:

1. v § 18 ods. 9 postupov účtovania – úprava alebo tvorba opravných položiek,

2. v § 19 ods. 6 postupov účtovania – úprava alebo tvorba rezerv,

3. v § 48 ods. 3 postupov účtovania – úprava alebo zaúčtovanie pohľadávok bez dokladu,

4. v § 50 ods. 6 postupov účtovania – úprava alebo zaúčtovanie nevyfakturovaných dodávok.

Príklad

Úprava alebo tvorba opravných položiek
v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Účtovná jednotka účtovala o zásobách v obstarávacej cene 10 000 €, pričom 24. 2. 2024 predala tieto zásoby za 6 000 €. Predaj zásob je už účtovným prípadom roka 2024. Náklady spojené s predajom boli vo výške 500 €. Uvedený predaj účtovná jednotka posúdila ako udalosť, ktorá poskytla dôkaz o čistej realizačnej hodnote k súvahovému dňu, a táto bola vo výške 5 500 € (6 000 € – 500 €).

Zásoby boli obstarané ešte ku koncu roka 2022. Počas roka 2023 nedošlo k ich predaju a preto mala účtovná jednotka účtovať o opravnej položke k 31. 12. 2023 v rámci závierkových účtovných prípadov. Účtovná jednotka však o opravnej položke neúčtovala. Ale z dôvodu, že účtovná závierka ešte nebola zostavená, účtovná jednotka v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov zaúčtovala opravnú položku k zásobám vo výške 4 500 €.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	Suma v €
1.	16. 11. 2022	20. 11. 2022	Obstaranie zásob	131/321	10 000
2.	27. 11. 2022	1. 12. 2022	Úhrada záväzku	321/221	10 000
3.	3. 12. 2022	5. 12. 2022	Prevzatie na sklad	132 / 131	10 000
4.	31. 12. 2022	–	Účtovanie k 31. 12. 2022	–	–
5.			Účtovanie počas roka 2023	–	–
6.	31. 12. 2023		Účtovanie k 31. 12. 2023:
		–	závierkové účtovné prípady	–	–
		24. 2. 2024	upravujúce závierkové účtovné prípady	505 / 196	4 500

Úprava alebo tvorba rezerv
v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

V účtovnej jednotke sa určili po 31. 12. 2023 odmeny pre niektorých zamestnancov za rok 2023. V rámci závierkových účtovných prípadov bola zaúčtovaná rezerva na tieto odmeny vo výške 5 000 €. Vo februári 2024 bolo vypočítané, že suma týchto odmien bude len 4 000 €. Účtovná jednotka v rámci upravujúcich účtovných prípadov zaúčtuje úpravu vytvorenej rezervy a zníži ju o 1 000 €.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	Suma v €
1.	31. 12. 2023		Účtovanie k 31. 12. 2023:
		17. 1. 2024	závierkové účtovné prípady	521 / 323	5 000
		22. 2. 2024	upravujúce závierkové účtovné prípady	323 / 521	1 000

Úprava alebo zaúčtovanie pohľadávok bez dokladu
v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Účtovná jednotka uskutočnila dňa 15. 12. 2023 dodávku živých zvierat, pričom spracovateľský podnik si v zmluve vyhradil právo vystavovať doklady o dodaní mäsa. Faktúra vystavená odberateľom, deklarujúca tržbu účtovnej jednotky, bola vystavená nesprávne, preto ju dodávateľ neakceptoval a vrátil. V rámci závierkových účtovných prípadov účtovná jednotka účtovala o pohľadávke podľa § 48 ods. 3 postupov účtovania vo výške 5 000 € (suma stanovená odhadom).

Vo februári 2024 došlo k dohode a bola vystavená faktúra na sumu 6 000 €, ktorá bola výsledkom dohody oboch obchodných partnerov. K určeniu výšky tržieb z predaja majetku došlo až vo februári 2024. Uvedená udalosť je dôvodom účtovania úpravy pohľadávky v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	Suma v €
1.	31. 12. 2023		Účtovanie k 31. 12. 2023:
		15. 1. 2024	závierkové účtovné prípady	311-Aú / 602	5 000
		25. 2. 2024	upravujúce závierkové účtovné prípady	311-Aú / 602	1 000

Úprava alebo zaúčtovanie nevyfakturovaných dodávok
v rámci upravujúcich závierkových účtovných prípadov

Účtovná jednotka odobrala tovar 19. 12. 2023, ale faktúra od dodávateľa jej do konca účtovného obdobia, t. j. do 31. 12. 2023, nebola doručená. Preto v rámci závierkových účtovných operácií k 31. 12. na základe interného účtovného dokladu účtovala o rezerve na nevyfakturované dodávky v dohadnej sume 20 000 € (cenu za kus stanovila podľa predchádzajúcej dodávky). Faktúru obdržala až 23. januára 2024 vo výške 21 500 €. V rámci upravujúcich závierkových účtovných operácií zaúčtuje úpravu ceny podľa došlej faktúry.

Č.	Účtovanie ku dňu	Účtovanie dňa	Účtovný prípad	MD / D	Suma v €
1.	31. 12. 2023		Účtovanie k súvahovému dňu, t. j. k 31. 12.
		15. 1. 2024	závierkové účtovné prípady	132 / 326	20 000
		23. 1. 2024	upravujúce závierkové účtovné prípady	132 / 326	+ 1 500

# Poznámka

Závierkové a upravujúce závierkové účtovné prípady sa účtujú zvyčajne na základe interných účtovných dokladov.

Z uvedených skutočností vyplýva, že pre účtovanie upravujúcich závierkových účtovných prípadov je správne posúdiť udalosti, ktoré nastanú po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (súvahový deň), t. j. či si vyžadujú úpravu alebo si úpravu nevyžadujú.

Udalosti po súvahovom dni, ktoré si vyžadujú úpravu sú udalosťami (skutočnosťami), na základe ktorých sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady podľa § 2a postupov účtovania, pretože poskytujú dôkaz o stave, ktorý existoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (súvahový deň).

Udalosti po súvahovom dni, ktoré si nevyžadujú úpravu, by sa mali uviesť v poznámkach, napr. informácie o

a) poklese alebo zvýšení trhovej ceny finančného majetku ako dôsledku okolností, ktoré nastali po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka do dňa zostavenia účtovnej závierky s uvedením dôvodu týchto zmien,

b) dôvodoch pre zmenu výšky rezerv a opravných položiek, o ktorých sa účtovná jednotka dozvedela medzi dňom, ku ktorému účtovná sa závierka zostavuje a dňom jej zostavenia a ktoré sa týkajú ich stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,

c) zmene spoločníkov účtovnej jednotky,

d) prijatí rozhodnutia o predaji účtovnej jednotky alebo jej časti,

e) zmenách významných položiek dlhodobého finančného majetku,

f) začatí alebo ukončení činnosti časti účtovnej jednotky, napríklad, organizačnej zložky, prevádzkarne,

g) vydaných dlhopisoch a iných cenných papierov,

h) zlúčení, splynutí, rozdelení a zmene právnej formy účtovnej jednotky,

i) mimoriadnych udalostiach, ak majú vplyv na hospodárenie účtovnej jednotky, napríklad o živelnej pohrome,

j) získaní alebo odobratí licencií alebo iných povolení významných pre činnosť účtovnej jednotky.

® Znovu otvorenie
už uzavretých účtovných kníh

V zmysle § 16 ods. 10 zákona o účtovníctve do schválenia účtovnej závierky možno uzavreté účtovné knihy opäť otvoriť v prípade, ak sa má zabezpečiť pravdivý a verný obraz účtovníctva. S prihliadnutím na zásadu významnosti sa otvoria uzavreté účtovné knihy len v prípade, že zostavená účtovná závierka (ešte neschválená) neposkytuje verný a pravdivý obraz a je potrebné za účelom jeho dosiahnutia vykonať opravy účtovania.

Podľa § 2a ods. 1 písm. c) postupov účtovania účtovným prípadom ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka je účtovanie skutočností z dôvodu otvorenia účtovných kníh podľa § 16 ods. 10 zákona do dňa schválenia účtovnej závierky. Inak povedané, účtovné prípady v znovu otvorených knihách sú účtovými prípadmi k 31. 12. (ak účtovná jednotka neúčtuje v hospodárskom roku). Napr. účtovná jednotka za rok 2022 zostavila účtovnú závierku a uložila ju do registra účtovných závierok. V máji 2023 prišla na závažnú chybu, kvôli ktorej pristúpila k znovu otvoreniu účtovných kníh za rok 2022. Účtovný prípad zaúčtovala, znova zostavila účtovnú závierku a opätovne ju odoslala do registra účtovných závierok po jej schválení.

Po schválení účtovnej závierky sa opravy vykonajú v období, v ktorom boli chyby účtovnou jednotkou zistené, účtové knihy už nie je možné opätovne otvoriť. Napr. ak účtovná závierka za rok 2022 bola schválená v júni 2023 a v júli účtovná jednotka prišla na chybu, táto bude už účtovným prípadom roka 2023, pretože za rok 2022 už nie je možné účtovné knihy opätovne otvoriť.

§ 3

Účtový rozvrh

(1) Účtový rozvrh obsahuje syntetické účty z rámcovej účtovej osnovy a môže obsahovať účtovnou jednotkou vytvorené syntetické účty majetku, záväzkov a vlastného imania nadväzujúce na ekonomický obsah účtovej skupiny, v rámci ktorej vytvorené syntetické účty dopĺňajú rámcovú účtovú osnovu, pričom k vytvorenému syntetickému účtu sa priradí trojmiestny číselný znak a slovné označenie.

(2) V účtovom rozvrhu sa analytické účty vytvárajú v súlade s § 4.

Komentár k § 3

Účtový rozvrh

V súlade s rámcovou účtovou osnovou je účtovná jednotka povinná zostaviť účtový rozvrh, v ktorom uvedie syntetické účty a analytické účty potrebné na zaúčtovanie všetkých účtovných prípadov v účtovnom období a na zostavenie účtovnej závierky a podsúvahové účty. Účtový rozvrh môže obsahovať aj účtovnou jednotkou vytvorené syntetické účty majetku, záväzkov a vlastného imania nadväzujúce na ekonomický obsah účtovej skupiny, v rámci ktorej vytvorené syntetické účty dopĺňajú rámcovú účtovú osnovu, pričom k vytvorenému syntetickému účtu sa priradí trojmiestny číselný znak a slovné označenie. Povinnosť zostavenia účtového rozvrhu je ustanovená v § 13 zákona o účtovníctve.

V priebehu účtovného obdobia možno účtový rozvrh dopĺňať podľa potrieb účtovnej jednotky. Ak nedochádza k prvému dňu účtovného obdobia k zmene účtového rozvrhu platného v prechádzajúcom účtovnom období, môže postupovať účtovná jednotka podľa tohto účtového rozvrhu aj v nasledujúcom účtovnom období.

V súlade s § 14 zákona o účtovníctve, ak účtovná jednotka používa rôzne analytické účty vytvorené k syntetickému účtu, musí platiť, že peňažné sumy analytických účtov musia zodpovedať príslušným súhrnným peňažným sumám začiatočných stavov, obratov strany Má dať a strany Dal, konečných zostatkov a konečných stavov, ku ktorým sa analytické účty vedú.

Analytické účty sú súčasťou analytickej evidencie, ktorá sa vedie v peňažných jednotkách. Ak to povaha majetku vyžaduje, vedie sa analytická evidencia aj v jednotkách množstva a obsahuje aj iné údaje pre potreby účtovnej jednotky. Pojem „analytická evidencia“ je širší ako „analytické účty“. Analytické účty sú súčasťou analytickej evidencie.

Ak účtovná jednotka vo svojom účtovníctve používa rôzne skratky, rôzne číselné označenia, kódy a podobne, je povinná viesť zoznam číselných znakov alebo iných symbolov a skratiek použitých v účtovných knihách a v ostatných účtovných záznamoch s uvedením ich významu a je povinná viesť aj zoznam účtovných kníh.

Príklad

Vytvorenie syntetického účtu účtovnou jednotkou

V účtovej skupine 02 – Dlhodobý hmotný majetok odpisovaný je pre dlhodobý hmotný hnuteľný majetok účet 022 – Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí. Účtovná jednotka si môže vytvoriť samostatný syntetický účet na účtovanie dopravných prostriedkov, strojov, prístrojov, technologických liniek, inventára a pod., pričom si zvolí číselné označenie medzi 022 až 025. Napr. pre účtovanie dopravných prostriedkov si zvolí účet 023 – Dopravné prostriedky a v rámci tohto syntetického účtu si môže zvoliť aj analytické účty, napr. na účtovanie nákladných a osobných automobilov, a pod. Len pripomíname, že do konca roka 2002 bol tento účet súčasťou rámcovej účtovej osnovy pre podnikateľov. Tento účet aj naďalej používajú účtovné jednotky v rozpočtových a príspevkových organizáciách, štátnych fondoch, obce a vyššie územné celky.

Od 1. 1. 2018 sa do postupov účtovania doplnilo aj účtovanie o tzv. virtuálnej mene. Na účtovanie o virtuálnej mene si môže účtovná jednotka do svojho účtovného rozvrhu doplniť. napr. účet 258 – Virtuálna mena. Analytické účty k tomuto účtu sa vytvárajú podľa jednotlivých virtuálnych mien. Osobitný analytický účet sa vytvára na virtuálnu menu nadobudnutú ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu. Ak si účtovná jednotka vytvorí tento syntetický účet, musí ho doplniť do účtového rozvrhu.

Napr. zoznam použitých skratiek môže znieť nasledovne:

CP	cenný papier
č.	číslo
DFM	dlhodobý finančný majetok
DHM	dlhodobý hmotný majetok
DIČ	daňové identifikačné číslo
DNM	dlhodobý nehmotný majetok
DÚJ	dcérska účtovná jednotka
FA	faktúra
DFA	dodávateľská faktúra
OFA	odberateľská faktúra
IČO	identifikačné číslo organizácie
kons.	konsolidovaný
MÚJ	materská účtovná jednotka
OP	opravná položka
p. a.	per annum
PSČ	poštové smerovacie číslo
ÚJ	účtovná jednotka
VI	vlastné imanie
ZI	základné imanie

§ 4

Vytváranie analytických účtov
k syntetickým účtom

(1) Pri vytváraní analytických účtov sa zohľadňujú tieto hľadiská:

a) členenie majetku podľa druhu, hmotne zodpovedných osôb a miesta umiestnenia majetku; osobitne sa sleduje majetok poskytnutý účtovnej jednotke na zabezpečenie jej pohľadávky, cenné papiere v umorovacom konaní,

b) členenie majetku podľa doby použiteľnosti na dlhodobý majetok a krátkodobý majetok,

c) členenie pohľadávok a záväzkov podľa dohodnutej doby splatnosti a zostatkovej doby splatnosti,

d) členenie podľa jednotlivých dlžníkov alebo rovnorodých skupín dlžníkov,

e) členenie podľa jednotlivých veriteľov alebo rovnorodých skupín veriteľov,

f) členenie podľa jednotlivých mien podľa § 4 ods. 7 zákona,

g) členenie podľa položiek účtovnej závierky, a to vrátane požiadaviek na zostavenie poznámok; členenie sa týka aj požiadaviek na zverejňovanie údajov z účtovnej závierky,

h) členenie podľa požiadaviek na vyčíslenie základu dane jednotlivých daní,

i) členenie pre potreby zúčtovania zdravotného, nemocenského a dôchodkového poistenia, príspevkov na poistenie v nezamestnanosti a príspevku do garančného fondu,

j) členenie z hľadiska potrieb finančného riadenia účtovnej jednotky,

k) členenie finančných účtov, nákladov a výnosov pre činnosť vykonávanú účtovnou jednotkou

1. na základe výlučného práva, pričom výlučným právom sa rozumie právo na poskytovanie určitej služby alebo vykonávanie činnosti na vymedzenom geografickom území, ktorá je na základe osobitného predpisu vyhradená jedinej účtovnej jednotke,

2. na základe osobitného práva, pričom osobitným právom sa rozumie

2a. právo na poskytovanie určitej služby alebo na vykonávanie činnosti v určitej oblasti, ktorá je na základe osobitného predpisu vyhradená dvom účtovným jednotkám alebo účtovným jednotkám, ktoré sú verejným podnikom alebo obmedzenému počtu účtovných jednotiek alebo účtovným jednotkám, ktoré sú verejnými podnikmi, bez toho, aby sa obmedzenie počtu účtovných jednotiek alebo voľba oprávnených účtovných jednotiek zakladala na objektívnych, primeraných a nediskriminačných kritériách; verejným podnikom sa rozumie účtovná jednotka, ktorá postupuje podľa tohto opatrenia, a v ktorej orgány verejnej moci vykonávajú priamo alebo nepriamo väčšinový vplyv z dôvodu vlastníctva účtovnej jednotky, hlasovacích práv, podielu na základnom imaní a pravidiel, ktorými sa táto účtovná jednotka riadi,

2b. výhoda, ktorá jednu účtovnú jednotku alebo viaceré účtovné jednotky v značnom rozsahu zvýhodňuje oproti iným účtovným jednotkám pri vykonávaní rovnakej činnosti v tej istej oblasti na vymedzenom geografickom území za porovnateľných podmienok,

3. vo verejnom záujme, pričom účtovná jednotka prijíma náhradu za túto činnosť v akejkoľvek forme a zároveň vykonáva aj iné činnosti,

l) členenie podľa jednotlivých druhov rezerv a opravných položiek,

m) iné hľadiská podľa potrieb účtovnej jednotky.

(2) Podľa povahy majetku a záväzkov sa v účtovníctve vytvára analytická evidencia, ktorá obsahuje okrem ocenenia aj ďalšie pre účtovnú jednotku potrebné údaje.

Komentár k § 4

V postupoch účtovania sú stanovené kritériá, ktoré je účtovná jednotka povinná zohľadniť pri vytváraní analytických účtov, ktoré budú súčasťou účtového rozvrhu. Analytické účty sú vedené len v peňažných jednotkách a sú súčasťou hlavnej knihy. Nie sú stanovené zásady pre vytváranie analytickej evidencie. Analytická evidencia je chápaná v širšom rozsahu, napríklad aj v jednotkách množstva či iných technických merných jednotkách. Analytickú evidenciu vedie účtovná jednotka podľa svojho rozhodnutia a svojich potrieb.

Pri vytváraní analytických účtov sa zohľadňujú tieto hľadiská:

a) členenie majetku podľa druhu, hmotne zodpovedných osôb a miesta umiestnenia majetku, osobitne sa sleduje majetok poskytnutý účtovnej jednotke na zabezpečenie jej pohľadávky, cenné papiere v umorovacom konaní,

b) členenie majetku podľa doby použiteľnosti na dlhodobý majetok a krátkodobý majetok,

c) členenie pohľadávok a záväzkov podľa dohodnutej doby splatnosti a zostatkovej doby splatnosti,

d) členenie podľa jednotlivých dlžníkov alebo rovnorodých skupín dlžníkov,

e) členenie podľa jednotlivých veriteľov alebo rovnorodých skupín veriteľov,

f) členenie na menu euro a cudziu menu podľa § 4 ods. 7 zákona,

g) členenie podľa položiek účtovnej závierky a to vrátane požiadaviek na zostavenie poznámok; členenie sa týka aj požiadaviek na zverejňovanie údajov z účtovnej závierky,

h) členenie podľa požiadaviek na vyčíslenie základu dane jednotlivých daní,

i) členenie pre potreby zúčtovania zdravotného, nemocenského a dôchodkového poistenia, príspevkov na poistenie v nezamestnanosti a príspevku do garančného fondu,

j) členenie z hľadiska potrieb finančného riadenia účtovnej jednotky,

k) členenie finančných účtov, nákladov a výnosov pre činnosť vykonávanú účtovnou jednotkou na základe výlučného práva, na základe osobitného práva a vo verejnom záujme,

l) členenie podľa jednotlivých druhov rezerv a opravných položiek,

m) iné hľadiská podľa potrieb účtovnej jednotky.

Od 1. 1. 2005 je do postupov účtovania aplikovaná Smernica č. 80/723/EHS o transparentnosti finančných vzťahov medzi členskými štátmi a verejnými podnikmi a o finančnej transparentnosti v rámci určitých vybraných podnikov. Za uvedeným účelom je do § 4 písm. k) doplnená povinnosť pre vybrané skupiny účtovných jednotiek analyticky členiť finančné účty nákladov a výnosov pri vykonávaných činnostiach.

Povinnosť analytického členenia finančných účtov, ako aj účtov nákladov a výnosov pre účtovnú jednotku vykonávajúcu činnosť vo verejnom záujme bude pri prijímaní akejkoľvek náhrady za vykonávanú činnosť vo verejnom záujme, nielen v prípade poskytovania štátnej pomoci.

Účtovná jednotka vedie iba takú analytickú evidenciu, ktorá je pre ňu potrebná a pre ktorú má náplň.

§ 5

Časové rozlíšenie
nákladov a výnosov

(1) Náklady a výnosy sa účtujú do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia. Opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov minulých účtovných období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti účtovnej jednotky.

(2) Náhrady vynaložených nákladov predchádzajúcich účtovných období sa účtujú do výnosov bežného účtovného obdobia.

(3) Náklady a výdavky, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období, sa časovo rozlišujú ako

a) náklady budúcich období na účtoch 381 a 382,

b) výdavky budúcich období na účte 383.

(4) Výnosy a príjmy, ktoré sa týkajú budúcich účtovných období, sa časovo rozlišujú ako

a) výnosy budúcich období na účte 384,

b) príjmy budúcich období na účte 385.

(5) Kritériom na účtovanie účtovných prípadov časového rozlíšenia je skutočnosť, že je známy ich vecný obsah, suma a je určené obdobie, ktorého sa týkajú.

(6) Náklady a výnosy sa účtujú na príslušných účtoch nákladových druhov a výnosových položiek časovo rozlíšené, s výnimkou nákladových druhov, ktoré tvoria komplexné náklady budúcich období. Vznik komplexných nákladov budúcich období sa po prvotnom zaúčtovaní na príslušných účtoch nákladových druhov v účtovej triede 5 účtuje v prospech účtu 655 a na ťarchu účtu 382 a ich zúčtovanie v prospech účtu 382 a na ťarchu účtu 555.

(7) Na účty časového rozlíšenia sa vzťahuje dokladová inventúra a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť existencie časového rozlíšenia.

Komentár k § 5

Náklady v účtovníctve vyjadrujú spotrebované vložené vstupy do výroby alebo inej činnosti. Náklad je zníženie ekonomických úžitkov účtovnej jednotky v účtovnom období, ktoré sa dá spoľahlivo oceniť. Od nákladu je potrebné odlišovať výdavok, ktorý sa dotýka finančného toku a predstavuje úbytok peňažných prostriedkov alebo peňažných ekvivalentov. Náklady sa zachytávajú na stranu Má dať jednotlivých účtov nákladov v účtovej triede 5 – Náklady narastajúcim spôsobom od začiatku roka podľa druhov, tzv. vecné triedenie nákladov.

V účtovníctve sa účtuje o všetkých vzniknutých (vynaložených) nákladoch bez ohľadu na to, či sú alebo nie sú daňovo uznané.

Výnosy v účtovníctve vyjadrujú náhrady za vynaložené náklady. Výnosom je zvýšenie ekonomických úžitkov účtovnej jednotky v účtovnom období, ktoré sa dá spoľahlivo oceniť. Od výnosu je potrebné rozlíšiť príjem, ktorý sa dotýka finančného toku a predstavuje prírastok peňažných prostriedkov a peňažných ekvivalentov. Príjem je spravidla dôsledkom výnosu.

Výnosy sa účtujú na stranu Dal účtov v účtovej triede 6 – Výnosy narastajúcim spôsobom od začiatku účtovného obdobia. Prvotné výnosy sa v účtovej triede účtujú v zásade časovo rozlíšené. Výnosy sa účtujú zásadne v priznaných, nárokovateľných sumách. Vo výnosoch sa účtujú všetky sumy priznaných výnosov, aj keď nie sú predmetom dane z príjmov.

Súčasťou výnosov u dodávateľa sú aj zľavy a zrážky, bez ohľadu na to, či zákazník mal nárok na zľavu vopred alebo bola uznaná dodatočne, napríklad na základe reklamácie. Zľavy môžu byť účtované na samostatných analytických účtoch k účtom výnosov.

Pri účtovaní nákladov a výnosov sa uplatňuje:

a) brutto princíp (§ 7 ods. 5 zákona o účtovníctve) – každý vzniknutý náklad sa zaúčtuje samostatne na vecne príslušný nákladový účet a každý vzniknutý výnos sa zaúčtuje samostatne na príslušný výnosový účet,

b) akruálny princíp (§ 3 zákona o účtovníctve) – všetky náklady a výnosy sa účtujú do príslušného účtovného obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, bez ohľadu na dátum platenia,

c) realizačný princíp – výnosy sa účtujú v okamihu realizácie, bez ohľadu na dátum platenia.

Na dodržanie zásady ustanovenej v § 3 ods. 1 zákona o účtovníctve, že účtovné prípady sa účtujú a vykazujú v období, s ktorým časovo a vecne súvisia, nadväzujú postupy účtovania v § 5, ktoré priamo ustanovujú, že náklady a výnosy sa účtujú do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia. Opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov minulých účtovných období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti. Náhrady vynaložených nákladov predchádzajúcich účtovných období sa účtujú do výnosov bežného účtovného obdobia.

Náklady a výdavky, ktoré sa týkajú budúcich
účtovných období, sa časovo rozlišujú ako:

a) náklady budúcich období na účtoch 381 a 382,

b) výdavky budúcich období na účte 383.

Výnosy a príjmy, ktoré sa týkajú budúcich
účtovných období, sa časovo rozlišujú ako:

a) výnosy budúcich období na účte 384,

b) príjmy budúcich období na účte 385.

Kritériom na účtovanie účtovných prípadov časového rozlíšenia je skutočnosť, že je známy ich

• vecný obsah,

• suma a

• je určené obdobie, ktorého sa týkajú.

Náklady a výnosy sa účtujú na príslušných účtoch nákladových druhov a výnosových položiek časovo rozlíšené, s výnimkou nákladových druhov, ktoré tvoria komplexné náklady budúcich období. Vznik komplexných nákladov budúcich období sa po prvotnom zaúčtovaní na príslušných účtoch nákladových druhov v účtovej triede 5 (5xx/112, 321,...) účtuje v prospech účtu 655 a na ťarchu účtu 382 (382/655) a ich zúčtovanie v prospech účtu 382 a na ťarchu účtu 555 (555/382).

Na účty časového rozlíšenia sa vzťahuje dokladová inventúra a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť.

Účet 381 - Náklady budúcich období

Podľa postupov účtovania na tomto účte sa účtujú výdavky bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú nákladov v budúcich obdobiach, a to konkrétnych účtov v účtovej triede 5 – Náklady, napr. vopred platené nájomné a predplatné (výdavok peňažných prostriedkov časovo predchádza nákladu). Zúčtovanie nákladov budúcich období na príslušný účet nákladov sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

Základné súvzťažnosti účtovania nákladov budúcich období	MD	D
a) v bežnom roku: výdavok	381	211, 221, 321, 32x, 379
b) v budúcich rokoch: náklad	5xx	381

Ako z náplne účtu vyplýva, účtujú sa tu také účtovné prípady, na ktoré sa výdavky peňažných prostriedkov uskutočnia v bežnom účtovnom období, ale nákladom budú až v nasledujúcom účtovnom období (účtovné prípady platené vopred). Postupy účtovania uvádzajú ako príklad účtovania nákladov budúcich období nájomne a predplatné platené vopred (noviny, časopisy, odborné publikácie a pod.).

Príklad

Nájomné platené vopred

Účtovná jednotka (ďalej len „ÚJ“) za prenájom obchodných priestorov zaplatila nájomné vopred v roku 2023 vo výške 15 000 € na roky 2023 až 2025.

Ako sa daný účtovný prípad zaúčtuje?

ÚJ nájomné zaplatené vopred zaúčtuje v prospech účtu 221 – Bankové účty. Alikvotný podiel z poskytnutej úhrady peňažných prostriedkov zaúčtuje do nákladov roka 2023, zvyšnú časť zaúčtuje na ťarchu účtu 381 – Náklady budúcich období. Z tohto účtu alikvotný podiel zaúčtuje do nákladov v roku 2024 a do nákladov v roku 2025. Účtovné súvzťažnosti sú zobrazené v nasledujúcej tabuľke.

Popis účtovného prípadu	Suma v €	Účtovný predpis
Popis účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Nájomné zaplatené v roku 2023:
Úhrada nájomného	15 000	–	–
Nájomné na rok 2023	5 000	518	–
Nájomné na roky 2024 a 2025	10 000	381	221
Zúčtovanie účtu časového rozlíšenia (nájomného) v roku 2024	5 000	518	381
Zúčtovanie účtu časového rozlíšenia (nájomného) v roku 2025	5 000	518	381

Keďže ÚJ zaplatila nájomné na tri roky dopredu, o výdavku musí účtovať prostredníctvom účtu časového rozlíšenia tak, aby z tohto účtu nájomné zaúčtovala do tých účtovných období, s ktorými náklad časovo a vecne súvisí.

Príklad

Nájomné platené vopred

ÚJ uzatvorila zmluvu na prenájom budovy 25. 9. 2023 na 2 roky (24 mesiacov). Nájomné bolo dohodnuté od októbra 2023. V zmluve sa nájomca zaviazal, že nájomné zaplatí vopred. Nájomné bolo dohodnuté na 8 640 € za celú dobu prenájmu.

Akým spôsobom zaúčtuje nájomca nájomné zaplatené vopred na celú dobu prenájmu?

Skôr, ako ÚJ pristúpi k účtovaniu príslušného nákladu do daného účtovného obdobia, musí vypočítať alikvotnú výšku nájomného.

Výpočet mesačného nájomného	8 640 € / 24 mesiacov	360 €
Výpočet nájomného na rok 2023	360 € x 3 mesiace	1 080 €
Výpočet nájomného na rok 2024	360 € x 12 mesiacov	4 320 €
Výpočet nájomného na rok 2025	360 € x 9 mesiacov	3 240 €

P. č.	Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1.	Nájomné platené vopred na nasledujúce účtovné obdobie, napr. podľa zmluvy (výdavok r. 2023)	8 640	381	221
2.	Zúčtovanie nákladov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (v roku 2023)	1 080	518	381
3.	Zúčtovanie nákladov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (v roku 2024)	4 320	518	381
4.	Zúčtovanie nákladov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (v roku 2025)	3 240	518	381

Nájomné, ktoré ÚJ (nájomca) zaplatila vopred, musí zaúčtovať do nákladov do toho účtovného obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisí. V našom prípade 3 mesiace do nákladov v roku 2023, 12 mesiacov v roku 2024 a 9 mesiacov v 2025.

Príklad

Účtovanie výdavku na módny katalóg jeseň – zima 2023/2024

ÚJ zaoberajúca sa predajom tovaru prostredníctvom zásielkovej služby si dala v auguste 2023 vytlačiť katalógy na obdobie jeseň 2023 - zima 2024. Katalógy boli zákazníkom distribuované ešte v roku 2023.

Ako správne zaúčtovať výdavok na tieto katalógy, je nutné výdavok rozlíšiť na mesačné obdobia zahŕňajúce obdobia jeseň a zimu?

ÚJ faktúru za katalógy jeseň – zima nebude časovo rozlišovať, náklad zaúčtuje do účtovného obdobia roka 2023.

P. č.	Text účtovného prípadu	MD	D
1.	Dodávateľská faktúra za katalógy	501	321
2.	Úhrada dodávateľskej faktúry	321	221

Aj keď ide o katalóg, v ktorom je móda na obdobie jeseň – zima, ktorá zachádza až do prvých mesiacov nasledujúceho účtovného obdobia roka 2024, účtovná jednotka úhradu za tieto katalógy nebude časovo rozlišovať, ale zaúčtuje ju ako náklad v roku 2023 z dôvodu, že katalógy boli vytlačené aj distribuované v roku 2023 (vecné plnenie – dodanie katalógov nastalo ešte v roku 2023).

Príklad

Kalendáre na rok 2024 vytlačené a distribuované v roku 2023

ÚJ si dala v tlačiarňach natlačiť kalendáre na rok 2024.

Výdavok za tieto kalendáre bude nákladom roka 2023 alebo 2024?

Na zaúčtovanie aj tohto účtovného prípadu (nielen na katalógy) sú v praxi odlišné názory, ale ak dodržíme všetky zásady časového rozlíšenia nákladov a výnosov, potom ak kalendáre boli ÚJ dodané a vyfakturované v roku 2023, a tieto budú distribuované (rozdané) pracovníkom, ktorí ich budú mať k dispozícii pre svoju prácu ešte v roku 2023, potom pôjde o účtovný prípad roka 2023. Ak by boli rozdané až v roku 2024, pôjde o účtovný prípad roka 2024, prípadne časť kalendárov rozdaných v roku 2023 zaúčtuje do roku 2023, zvyšnú časť do roku 2024.

P. č.	Text účtovného prípadu	MD	D
1.	Dodávateľská faktúra za kalendáre dodané a pracovníkom rozdané v roku 2023	501	321
2.	Úhrada dodávateľskej faktúry	321	221

Ak by sa účtovný prípad časovo rozlišoval

P. č.	Text účtovného prípadu	MD	D
1.	Dodávateľská faktúra za kalendáre dodané v r. 2023	381	321
2.	Úhrada dodávateľskej faktúry	321	221
3.	Zúčtovanie účtu časového rozlíšenia do nákladov v r. 2024 z dôvodu, že kalendáre pracovníci dostali až v roku 2024	501	381

Podľa situácie z praxe, kalendáre sú zvyčajne rozdané či už pracovníkom alebo obchodným partnerom a pod. ešte v roku, ktorý predchádza roku, ktorý je na kalendári vytlačený, a preto vo väčšine prípadov pôjde o náklad bežného účtovného obdobia.

Príklad

Suma paušálu zaplatená vopred

ÚJ zaoberajúca sa výrobnou činnosťou sa zmluvne dohodla s inou ÚJ, že bude namiesto nej vykonávať servis výrobkov. Servisné služby bude vykonávať dva roky počas záručnej doby. Paušál na záručný servis bol poskytnutý v roku 2023 jednorazovo na celú dobu záručnej lehoty.

Ako má ÚJ tento účtovný prípad zaúčtovať?

Podľa postupov účtovania na účte 381 – Náklady budúcich období sa účtujú výdavky bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú nákladov v budúcich obdobiach, a to konkrétnych účtov v účtovej triede 5 – Náklady. Zúčtovanie nákladov budúcich období na príslušný účet nákladov sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

P. č.	Text účtovného prípadu	MD	D
1.	Suma paušálu zaplatená v roku 2023 na zabezpečenie servisných služieb na základe zmluvy s vykonávateľom servisnej činnosti	381	221
2.	Zúčtovanie paušálu do nákladov bežného účtovného obdobia, v ktorom sú servisné služby vykonávané v r. 2024 a v r. 2025	518	381

Poskytnutý paušál sa zúčtuje na účet časového rozlíšenia 381 – Náklady budúcich období a z tohto účtu sa zaúčtuje do nákladov v tých účtovných obdobiach, v ktorých boli servisné služby vykonané. Ak by sa záručný servis vykonával aj v roku 2023, potom alikvotný podiel sa zaúčtuje do nákladov aj v tomto roku.

Komplexné náklady budúcich období

Na účte 382 – Komplexné náklady budúcich období sa účtujú náklady budúcich období, ktoré sa sledujú vo vzťahu k danému účelu. Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

Základné súvzťažnosti účtovania komplexných nákladov budúcich období	MD	D
v bežnom roku: výdavok	účty nákladov	rôzne účty
v bežnom roku aktivácia nákladov	382	655
v budúcich rokoch: náklad časovo rozlíšený	555	382

V minulosti, ešte pred rokom 2003, sa na tomto účte účtovali napríklad náklady na prípravu a zábeh výkonov, náklady na dlhodobú propagáciu, náklady na reklamu. Tieto účtovné prípady boli z náplne účtu 382 vypustené (teraz sa účtujú podľa § 56 ods. 6 postupov účtovania) a postupy účtovania neuvádzajú žiadny prípad, ktorý by sa teraz na tomto účte účtoval, takže je predpoklad, že účtovných prípadov, ktoré by sa na tomto účte mohli účtovať, nie je veľa. Ako príklad možno spomenúť len poľnohospodárstvo, napr. účtovanie nákladov na zúrodnenie pôdy.

Účtovanie na účte 382 spočíva v tom, že jednotlivé náklady, ktoré počas účtovného obdobia vzniknú a sú zaúčtované na príslušných nákladových účtoch, sa na konci účtovného obdobia „aktivujú“ do výnosov prostredníctvom účtu 655 – Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období. Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období sa uskutoční prostredníctvom účtu 555 – Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia a to v pomernej časti, ktorý sa na toto obdobie vzťahuje.

P. č.	Účtovné súvzťažnosti komplexných nákladov budúcich období	Suma v €	MD	D
1.	Rôzne náklady vynaložené v bežnom roku (r. 2023):
	mzdy	8 000	521	331
	zákonné poistenie	4 000	524	336
	spotreba materiálu	12 000	501	112
	nakupované služby atď.	8 000	518	321
SPOLU		32 000
2.	Zúčtovanie komplexných nákladov v bežnom účtovnom období (rok 2023)	32 000	382	655
3.	Zúčtovanie komplexných nákladov v nasledujúcom účtovnom období (stanovená 2-ročná lehota)
	v roku 2024	16 000	555	382
	v roku 2025	16 000	555	382

Účtovné prípady, ktoré sa časovo nerozlišujú

Podľa § 56 ods. 6 postupov účtovania časovo sa nerozlišujú tieto účtovné prípady, napríklad:

• náklady na prípravu a zábeh výkonov,

• náklady spojené so zlúčením, splynutím a rozdelením spoločnosti a so zmenou ich právnej formy,

• náklady na získanie vlastného imania, napr. upisovanie nových akcií a iné zvyšovanie vlastného imania a s tým súvisiace náklady, ako napríklad notárske a súdne poplatky, provízie maklérom, prospekt emitenta cenných papierov,

• náklady na školenia a semináre,

• náklady na marketingové a iné štúdie,

• náklady na prieskum trhu,

• náklady na získania noriem a certifikátov,

• náklady na uvedenie výrobkov na trh,

• náklady na reštrukturalizáciu a reorganizáciu podniku alebo časti podniku,

• náklady na rozšírenie výroby,

• náklady na reklamu a propagáciu,

• pokuty, penále, manká a škody,

• ako aj ostatné náklady podobného charakteru.

Uvedené účtovné prípady sa účtujú do nákladov v tom účtovnom období, v ktorom vznikli. Ak sú tieto služby vopred platené, napríklad platené nájomné reklamných plôch, vysielacieho času, inzertného priestoru, časovo sa rozlišujú.

Príklad

Veľkoplošná reklama zaplatená vopred

ÚJ ku koncu účtovného obdobia roka 2023 zaplatí za prenájom veľkoplošnej reklamnej plochy 7 000 €. Reklama bude zobrazená na bilbordoch až v januári 2024.

Môže sa výdavok na prenájom veľkoplošnej reklamy zaúčtovať do účtovného obdobia roka 2023?

Podľa § 56 ods. 6 postupov účtovania ide o účtovný prípad, ktorý sa časovo nerozlišuje, pokiaľ nie je za tento prípad – službu zaplatené vopred, potom sa musí časovo rozlíšiť. Výdavok za prenájom reklamnej plochy sa zaúčtuje do účtovného obdobia roka 2023, ale náklad do účtovného obdobia roka 2024.

	Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Rok 2023	1. Výdavok za prenájom plochy	7 000	381	221
Rok 2024	1. Zúčtovanie časovo rozlíšeného nákladu do účtovného obdobia roka 2024	7 000	518	381

Z dôvodu, že vecné plnenie nastane až v roku 2024, náklad na reklamu bude zaúčtovaný až v roku 2024.

Príklad

Poplatok za školenie

ÚJ v decembri 2023 zaplatila za školenie 80 €. Školenie sa uskutoční vo februári 2024.

Môže výdavok za školenie zaúčtovať do nákladov roka 2023?

Podľa § 56 ods. 6 postupov účtovania ide o účtovný prípad, ktorý sa časovo nerozlišuje, ale ak je zaplatený vopred, musí sa časovo rozlíšiť. Výdavok za prenájom reklamnej plochy sa zaúčtuje do účtovného obdobia roka 2023, ale náklad do účtovného obdobia roka 2024.

	Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Rok 2023	1. Úhrada za školenie podľa pozvánky zaplatená vopred	80	381	221
Rok 2024	1. Zúčtovanie časovo rozlíšeného nákladu do účtovného obdobia roka 2024	80	518	381

Keďže účtovný prípad – školenie sa uskutoční až roku 2024 a za tento náklad sa zaplatilo vopred, t. j. v roku 2023, musí sa účtovný prípad časovo rozlíšiť. Výdavok za školenie v roku 2023 sa zaúčtuje ako výdavok peňažných prostriedkov z bankového účtu a na účet časového rozlíšenia nákladov. Do nákladov sa z účtu časového rozlíšenia zaúčtuje v účtovnom období roka 2024.

Príklad

Prenájom za vysielací čas v rozhlase

ÚJ ku koncu účtovného obdobia roka 2023 zaplatí za prenájom vysielacieho času v rozhlase z dôvodu reklamy svojho výrobku. Reklama sa uskutoční až v mesiaci február 2024. Sumu za prenájom vysielacieho času vo výške 14 000 € ÚJ uhradí dňa 19. 12. 2023.

Do ktorého účtovného obdobia sa zaúčtuje náklad za reklamu?

Ako už bolo uvedené, ide o náklad, ktorý sa časovo nerozlišuje, ale pokiaľ je zaň zaplatené vopred, vtedy sa musí časovo rozlíšiť.

	Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Rok 2023	1. Úhrada za prenájom vysielacieho času platená vopred podľa zmluvy	14 000	381	221
Rok 2024	1. Zúčtovanie časovo rozlíšeného nákladu do účtovného obdobia roka 2024	14 000	518	381

Keďže účtovný prípad „reklama výrobku“ – služba sa v rámci vysielacieho času v rozhlase uskutoční až v roku 2024, účtovným prípadom (nákladom) bude v tomto účtovnom období. Vykonaná úhrada v roku 2023 za prenájom vysielacieho času sa zaúčtuje ako výdavok peňažných prostriedkov z bankového účtu a na účet časového rozlíšenia nákladov, teda taktiež sa jedná o službu, za ktorú bolo zaplatené vopred a preto sa musí časovo rozlíšiť. Z účtu časového rozlíšenia sa daný účtovný prípad zaúčtuje do nákladov na príslušný nákladový účet v účtovnom období roka 2024.

Výdavky budúcich období

Na účte 383 – Výdavky budúcich období sa účtuje časové rozlíšenie nákladov bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú výdavkov v určitých budúcich obdobiach, napríklad nájomné platené pozadu (náklad časovo predchádza výdavku peňažných prostriedkov).

Základné súvzťažnosti účtovania výdavkov budúcich období	MD	D
1. v bežnom roku: náklad	5xx	383
2. v budúcich rokoch: výdavok	383	211, 221

Ako z náplne tohto účtu vyplýva, účtujú sa tu také účtovné prípady, ktoré sú nákladom v danom účtovnom období, ale na ktoré sa výdavok uskutoční až v nasledujúcom účtovnom období, napr. nájomné a iné služby, ak sa uhrádzajú pozadu.

Príklad

Nájomné platené pozadu

ÚJ uzatvorila zmluvu za prenájom budovy dňa 25. 9. 2023 na 2 roky (24 mesiacov). Nájomné bolo dohodnuté od októbra 2023. V zmluve sa nájomca zaviazal a prenajímateľ s tým súhlasil, že nájomca nájomné zaplatí až po skončení prenájmu. Nájomné bolo dohodnuté na 8 640 € za celú dobu prenájmu.

Akým spôsobom zaúčtuje nájomca nájomné zaplatené pozadu za celú dobu prenájmu?

Skôr, ako ÚJ pristúpi k účtovaniu nájomného zaplateného pozadu, vypočíta si alikvotný podiel nájomného pripadajúceho na jednotlivé účtovné obdobia a v príslušnom účtovnom období zaúčtuje do nákladov príslušný podiel nájomného a v poslednom roku zaúčtuje aj úhradu (výdavok) nájomného prenajímateľovi z bežného bankového účtu.

Výpočet mesačného nájomného	8 640 € / 24 mesiacov	360 €
Výpočet nájomného na rok 2023	360 € x 3 mesiace	1 080 €
Výpočet nájomného na rok 2024	360 € x 12 mesiacov	4 320 €
Výpočet nájomného na rok 2025	360 € x 9 mesiacov	3 240 €

P. č.	Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1.	Zúčtovanie výdavkov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (v roku 2023)	1 080	518	383
2.	Zúčtovanie výdavkov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (v roku 2024)	4 320	518	383
3.	Zúčtovanie výdavkov budúcich období do nákladov bežného účtovného obdobia (v roku 2025)	3 240	518	383
4.	Zúčtovanie výdavku za nájomné zaplatené prenajímateľovi po skončení prenájmu (r. 2025) z bankového účtu	8 640	383	221

Nájomné, ktoré ÚJ (nájomca) zaplatila po skončení prenájmu sa zaúčtuje do nákladov do toho účtovného obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisí. V našom prípade 3 mesiace do nákladov v roku 2023, 12 mesiacov v roku 2024 a 9 mesiacov v roku 2025. Výdavok peňažných prostriedkov sa zaplatí v poslednom účtovnom období v roku 2025 (po skončení nájmu) z bankového účtu.

Výnosy budúcich období

Na účte 384 – Výnosy budúcich období sa účtujú príjmy bežného účtovného obdobia, ktoré vecne patria do výnosov v budúcich obdobiach, napríklad nájomné prijaté vopred, sumy zaplatených paušálov vopred na zabezpečenie servisných služieb a prijaté predplatné. Zúčtovanie výnosov budúcich období sa vykoná v období, s ktorým vecne súvisia. Na účte 384 sa účtujú aj prijaté úhrady za vykonané preložky rozvodných zariadení podľa osobitného predpisu. Prijaté úhrady sa časovo rozlišujú vo výške odpisov týchto zariadení. Na účte 384 sa na účely zabezpečenia vecnej a časovej súvislosti účtujú účtovné prípady spojené s účtovaním dotácie na majetok a dotácie na úhradu nákladov podľa § 52a.

Ako výnosy budúcich období sa teda účtuje:

• nájomné prijaté vopred,

• sumy prijatých paušálov vopred na zabezpečenie servisných služieb,

• prijaté predplatné,

• prijaté úhrady za vykonané preložky rozvodných zariadení, ktoré sa rozpúšťajú do výnosov z účtu časového rozlíšenia vo výške odpisov z týchto zariadení,

• dotácie na obstaranie majetku, ktoré sa rozpúšťajú do výnosov bežného účtovného obdobia v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov DHM na obstaranie ktorého bola dotácia poskytnutá,

• dotácia na úhradu nákladov podľa § 52a postupov účtovania.

Základné súvzťažnosti účtovania výnosov budúcich období	MD	D
1. v bežnom roku: príjem	211, 221	384
2. v budúcich rokoch: výnos	384	6xx

Príklad

Účtovanie dotácie na nákup pozemku

ÚJ dostala dotáciu na nákup pozemku, na ktorom postaví nehnuteľnosť – budovu. Po skončení výstavby a po uvedení nehnuteľnosti do užívania ÚJ pristúpi k účtovaniu rozpustenia poskytnutej dotácie na nákup pozemku.

ÚJ si musí najskôr stanoviť účtovný odpisový plán podľa § 28 zákona o účtovníctve. Hmotný majetok odpisuje účtovná jednotka s ohľadom na opotrebovanie zodpovedajúce bežným podmienkam jeho používania. Teda ÚJ musí v odpisovom pláne stanoviť dobu použiteľnosti stavby a počas tejto doby bude dotáciu na nákup pozemku rozpúšťať do výnosov. Napríklad, ak si ÚJ v účtovnom odpisovom pláne stanoví, že doba použiteľnosti budovy bude 30 rokov, potom sumu dotácie vydelí počtom rokov a sumu prislúchajúcu na rok zaúčtuje do výnosov. Ak dotácia bude napr. vo výške 64 500 € a doba použiteľnosti budovy bude stanovená na 30 rokov, potom ročné rozpustenie dotácie do výnosov bude vo výške 2 150 €. Vzhľadom na to, že účtovné zápisy sa musia v účtovných knihách vykonávať mesačne, potom aj odpisy a rozpustenie dotácie sa musí účtovať mesačne, aj keď sme pre jednoduchosť v príklade použili sumy pripadajúce na rok.

Text	Suma v €	MD	D
Zúčtovanie nároku na dotáciu (deň priznania dotácie)	64 500	346, 347	384
Inkaso dotácie na bankový účet	64 500	221	346, 347
Mesačné rozpúšťanie dotácie do výnosov vo výške odpisov (suma je uvedená za rok)	2 150	384	648

Príklad

Výnosy budúcich období – nájomné prijaté vopred

ÚJ prijala nájomné v roku 2023 vo výške 15 000 € na roky 2019 až 2021 za prenájom obchodných priestorov. Ročné nájomné bolo dohodnuté vo výške 5 000 €.

Aké sú účtovné súvzťažnosti tohto účtovného prípadu?

Keďže ÚJ prijala nájomné na tri roky dopredu, o príjme bude účtovať prostredníctvom účtu časového rozlíšenia tak, aby z tohto účtu nájomné zaúčtovala do tých účtovných období, s ktorými výnos časovo a vecne súvisí. Účtovné súvzťažnosti sú uvedené v nasledujúcej tabuľke.

Popis účtovného prípadu	Suma v €	Účtovný predpis
Popis účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
Nájomné prijaté v roku 2023
prijatá platba	15 000	221	384
nájomné pripadajúce na rok 2023	5 000	384	602
Zúčtovanie účtu časového rozlíšenia (nájomné) v r. 2024	5 000	384	602
Zúčtovanie účtu časového rozlíšenia (nájomné) v r. 2025	5 000	384	602

Z uvedeného účtovania vyplýva, že na účte 384 – Výnosy budúcich období sa účtujú príjmy v bežnom účtovnom období, ktoré vecne patria do výnosov v budúcich obdobiach. Zároveň možno konštatovať, že účet 384 je v podstate zrkadlovým účtom k účtu 381 – Náklady budúcich období, pretože to čo je nákladom jednej účtovnej jednotky, je výnosom druhej účtovnej jednotky.

Príklad

Nájomné prijaté vopred

ÚJ uzatvorila zmluvu na prenájom budovy 25. septembra 2023 na 2 roky (24 mesiacov). Nájomné bolo zmluvne dohodnuté od októbra 2023. V zmluve sa nájomca zaviazal, že nájomné zaplatí vopred. Nájomné bolo dohodnuté na 8 640 € za celú dobu prenájmu.

Akým spôsobom zaúčtuje prenajímateľ prijatie nájomného, ktoré nájomca zaplatil vopred na celú dobu prenájmu?

Nájomné prijaté vopred prenajímateľ zaúčtuje na účet výnosov budúcich období a z tohto účtu ho potom bude účtovať do výnosov do účtovných období, s ktorým výnos časovo a vecne súvisí.

Výpočet mesačného nájomného	8 640 € / 24 mesiacov	360 €
Výpočet nájomného na rok 2023	360 € x 3 mesiace	1 080 €
Výpočet nájomného na rok 2024	360 € x 12 mesiacov	4 320 €
Výpočet nájomného na rok 2025	360 € x 9 mesiacov	3 240 €

P. č.	Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1.	Nájomné prijaté vopred na nasledujúce účtovné obdobia, napr. podľa zmluvy (príjem roku 2023)	8 640	221	384
2.	Zúčtovanie výnosov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (alikvotný podiel patriaci do výnosov v roku 2023)	1 080	384	602
3.	Zúčtovanie výnosov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (v roku 2024)	4 320	384	602
4.	Zúčtovanie výnosov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (v roku 2025)	3 240	384	602

Nájomné, ktoré ÚJ (prenajímateľ) prijala vopred musí zúčtovať do výnosov toho účtovného obdobia, s ktorým výnos časovo a vecne súvisí. V našom prípade nájomné za 3 mesiace do výnosov v roku 2023, nájomné za 12 mesiacov do výnosov v roku 2024 a nájomné za 9 mesiacov do výnosov v roku 2025.

Príklad

Účtovanie výnosov za výrobu módneho katalógu jeseň – zima 2023/2024

ÚJ zaoberajúca sa výrobou tlačovín uzatvorila v auguste 2023 zmluvu na výrobu katalógov na obdobie jeseň – zima 2023 až 2024.

V ktorom účtovnom období sa výnos z výroby katalógov zaúčtuje?

ÚJ, ktorá katalógy vyrobila, odberateľskú faktúru zaúčtuje do výnosov ešte v roku 2023, teda v účtovnom období, v ktorom katalógy vyrobila a distribuovala odberateľovi.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
Odberateľská faktúra za katalógy	311	601
Prijatá úhrada od odberateľa	221	311

Výroba katalógov sa účtuje v účtovníctve výrobcu ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu (výroba a distribúcia katalógov odberateľovi). Na tento účtovný prípad sa u poskytovateľa služby časové rozlišovanie výnosov nevzťahuje.

Príklad

Kalendáre na rok 2024 vytlačené a distribuované v roku 2023

ÚJ v roku 2023 vyrobila pre inú ÚJ kalendáre na rok 2024. Výnos za tieto kalendáre sa bude časovo rozlišovať?

Aj v tomto prípade bude ÚJ o tlači kalendárov účtovať v tom účtovnom období, v ktorom ich vytlačila a distribuovala objednávajúcej ÚJ, teda v účtovnom období, v ktorom sa uskutočnil účtovný prípad.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
Odberateľská faktúra za výrobu kalendárov v roku 2023	311	601
Prijatá úhrada od odberateľa v roku 2023	221	311

Výroba kalendárov sa účtuje v účtovníctve výrobcu ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu (výroba a distribúcia kalendárov odberateľovi). Na výrobcu kalendárov sa časové rozlišovanie výnosov nevzťahuje.

Príklad

Suma paušálu prijatá vopred

ÚJ prijala zmluvne dohodnutý paušál na servisné služby od výrobcu. Servisné služby bude vykonávať dva roky počas záručnej doby. Paušál na záručný servis bol prijatý v roku 2023 jednorazovo na celú dobu záručnej lehoty 2 roky.

Ako má účtovná jednotka tento účtovný prípad zaúčtovať?

Podľa postupov účtovania na účte 384 – Výnosy budúcich období sa účtujú príjmy v bežnom účtovnom období, ktoré vecne patria do výnosov v budúcich obdobiach, napríklad sumy zaplatených paušálov vopred na zabezpečenie servisných služieb.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
Suma paušálu prijatá v roku 2023 na zabezpečenie servisných služieb na základe zmluvy s výrobcom	221	384
Zúčtovanie paušálu do výnosov bežného účtovného obdobia, v ktorom sú servisné služby vykonávané (rok 2024 a 2025)	384	602

Suma paušálu prijatého vopred na zabezpečenie servisných služieb na základe zmluvy s výrobcom sa prostredníctvom účtu 384 – Výnosy budúcich období zaúčtuje do obdobia, s ktorým výnos časovo a vecne súvisí. Ak by sa servis poskytol už v roku 2023, alikvotný podiel sa musí do výnosov zaúčtovať v tomto roku.

Príklad

Nájomné prijaté pozadu

ÚJ (prenajímateľ) uzatvorila zmluvu za prenájom budovy 25. septembra 2023 na 2 roky (24 mesiacov). Nájomné bolo zmluvne dohodnuté od októbra 2023. V zmluve sa nájomca zaviazal, že nájomné zaplatí po skončení prenájmu. Nájomné bolo dohodnuté na 8 640 € za celú dobu prenájmu.

Akým spôsobom zaúčtuje prenajímateľ nájomné, ktoré prijal od nájomcu po skončení prenájmu?

Počas doby prenájmu bude prenajímateľ účtovať príslušný podiel do výnosov v bežných účtovných obdobiach a v poslednom účtovnom období zaúčtuje aj príjem peňažných prostriedkov za prenájom budovy.

Výpočet mesačného nájomného	8 640 € / 24 mesiacov	360 €
Výpočet nájomného na rok 2023	360 € x 3 mesiace	1 080 €
Výpočet nájomného na rok 2024	360 € x 12 mesiacov	4 320 €
Výpočet nájomného na rok 2025	360 € x 9 mesiacov	3 240 €

P. č.	Text účtovného prípadu	Suma v €	MD	D
1.	Zúčtovanie príjmov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (v roku 2023)	1 080	385	602
2.	Zúčtovanie príjmov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (v roku 2024)	4 320	385	602
3.	Zúčtovanie príjmov budúcich období do výnosov bežného účtovného obdobia (v roku 2025)	3 240	385	602
4.	Nájomné prijaté po skončení prenájmu (r. 2025)	8 640	221	385

Nájomné, ktoré ÚJ (nájomca) zaplatila po skončení prenájmu, prenajímateľ zaúčtuje do výnosov do toho účtovného obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisí. V našom prípade 3 mesiace do výnosov v roku 2023, 12 mesiacov v roku 2024 a 9 mesiacov v roku 2025. Príjem peňažných prostriedkov prenajímateľ zúčtuje v poslednom účtovnom období v roku 2025 (po skončení nájmu). Z uvedeného príkladu vyplýva, že účet 385 – Príjmy budúcich období je zrkadlovým účtom k účtu 383 – Výdavky budúcich období.

Časové nerozlišovanie

Opatrením Ministerstva financií SR č. MF/23635/ 2014-74 z 3. decembra 2014, ktorým sa novelizovali postupy účtovania, sa od 31. 12. 2014 v § 56 ustanovil nový odsek č. 14, ktorý znie: „V mikro ÚJ nie je potrebné na účte časového rozlíšenia účtovať nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad, ktorý sa týka účtovania nákladov a výnosov medzi dvoma účtovnými obdobiami, pričom nejde o účtovný prípad týkajúci sa účtovania dotácií a emisných kvót. Vo veľkých a v malých ÚJ sa náklady a výnosy časovo rozlišujú. Vo veľkých ÚJ a v malých ÚJ nie je potrebné časovo rozlišovať náklady a výnosy, ak ide o nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad týkajúci sa časového rozlíšenia nákladov alebo výnosov posledného a prvého mesiaca účtovného obdobia.“

! Upozornenie!

Z uvedeného vyplýva, že ÚJ majú možnosť, nie povinnosť, účtovné prípady časovo rozlišovať.

® Časové nerozlišovanie v mikro ÚJ

Príklad

Nájomné platené každoročne za dlhodobý prenájom nehnuteľnosti:

S.r.o. – mikro ÚJ má uzatvorenú nájomnú zmluvu za prenájom skladových priestorov na dobu neurčitú. Nájomné platí každoročne v máji bežného roka do apríla nasledujúceho roka. ÚJ nájomné časovo rozlišovala. V máji 2023 opäť zaplatila nájomné do mája 2024 v sume 1 200 €. Pre spoločnosť je to nevýznamná suma.

Je možné túto sumu v roku 2023 časovo nerozlišovať? Ak áno, potom v nákladoch v roku 2023 bude mať spoločnosť zaúčtovanú časť nájomného z roku 2022, ktorá sa časovo rozlišovala a celé nájomné na rok 2023 až 2024. Je tento postup správny?

Keďže z roku 2022 mikro ÚJ zostalo zaúčtovať časť nájomného (za 4 mesiace vo výške 400 €) a ak sa rozhodne nájomné na rok 2023/2024 časovo nerozlišovať, potom v roku 2023 bude mať v nákladoch zaúčtovanú alikvotnú časť nájomného z roku 2022 a celé nájomné na rok 2023/2024 (1 200 €), čo je spolu 1 600 €, ktoré sa zaúčtuje na účet 518 v roku 2023.

® Časové nerozlišovanie
vo veľkých a malých ÚJ

Malá a veľká ÚJ musí uvedený účtovný prípad časovo rozlišovať, a to bez ohľadu na sumu, či je pre ÚJ významná alebo nie. Uvedené neplatí, len ak by platila nájomné mesačne napr. od 15. dňa v mesiaci do 15. dňa v nasledujúcom mesiaci, potom na prelome účtovných období nemusí nájomné časovo rozlišovať na dni a nájomné zaplatené v decembri za obdobie od 15. 12. 2023 do 15. 1. 2024 nemusí časovo rozlíšiť (nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad), zaúčtuje ho jednorazovo do nákladov v roku 2023.

® Časové nerozlišovanie vo všetkých ÚJ

Príklad

Paušál na telefón zaplatený vopred

ÚJ dňa 19. 12. 2023 dostala faktúru za telefón, kde je zaúčtovaný aj paušál, ktorý sa platí dopredu na obdobie od 15. 12. 2023 do 14. 1. 2024. Suma paušálu je vo výške 50 €.

Môže sa v tomto prípade použiť ustanovenie § 56 ods. 14 postupov účtovania a sumu vo výške 50 € zaúčtovať do nákladov v roku 2023 bez toho, aby sa časovo rozlišovala?

Nakoľko pre ÚJ ide o nevýznamnú sumu, ide o opakujúce sa plnenie a platba sa uskutočňuje na prelome účtovných období (posledný a prvý mesiac), ÚJ došlú faktúru za paušál na telefón v sume 50 € zaúčtuje do nákladov v roku 2023.

® Opravy nákladov a výnosov
minulých účtovných období

S dodržaním zásady, že „náklady a výnosy sa účtujú do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia“, úzko súvisí aj účtovanie opravy nákladov a výnosov minulých účtovných období. Kedy sa o oprave chýb minulých účtovných období bude účtovať? Napr. vtedy, ak účtovná jednotka nezaúčtuje náklady a výnosy do účtovného obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia, tzn., že ich nezaúčtuje vôbec, alebo ich zaúčtuje nesprávne alebo v nesprávnej sume, tak potom musí o nich účtovať v tom účtovnom období, v ktorom sa o týchto chybách dozvie, teda bude účtovať o oprave chýb minulého účtovného obdobia alebo minulých účtovných období. Postupy účtovania rozlišujú významné a nevýznamné opravy chýb minulých účtovných období a podľa toho ustanovujú aj spôsob ich účtovania.

Najčastejšie zistené chyby v účtovníctve minulých účtovných období:

a) neúčtovanie o skutočnostiach, ktoré sú predmetom účtovníctva do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia,

b) nesprávne účty alebo sumy,

c) nesprávne oceňovanie majetku a záväzku,

d) matematické chyby.

Chyby v účtovníctve minulých účtovných období:

1. významné chyby majú vplyv na rozhodovanie používateľa informácií z účtovnej závierky, pričom významnosť závisí od výšky peňažnej sumy a samotnej položky, ktorá bola vynechaná alebo bola nepresná,

2. nevýznamné chyby nemajú vplyv na rozhodovanie používateľa informácií z účtovnej závierky.

Vplyv opravy chyby

• na súvahové účty,

• na súvahové aj výsledkové účty.

Ak oprava chýb minulých účtovných období má vplyv len na súvahové účty, opraví sa účtovným zápisom na príslušných účtoch. Ak má oprava chyby minulého účtovného obdobia vplyv na náklad alebo výnos, účtuje sa:

• ak ide o opravy významných nákladov a významných výnosov, na účet výsledku hospodárenia minulých rokov (428 alebo 429),

• ak ide o opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov, na príslušný účet nákladov a príslušný účet výnosov.

® Účtovanie nevýznamných opráv
nákladov a výnosov

Opravy nevýznamných nákladov a nevýznamných výnosov minulých účtovných období sa účtujú ako účtovné prípady bežného účtovného obdobia na príslušných účtoch nákladov alebo výnosov z hospodárskej činnosti účtovnej jednotky (§ 5 ods. 1 postupov účtovania).

® Účtovanie významných opráv
nákladov a výnosov

Opravy významných nákladov a významných výnosov sa účtujú na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov (§ 59 ods. 13 postupov účtovania). Opravu nákladov minulých účtovných období v prípade významnej sumy účtovná jednotka zaúčtuje buď na účet 428 alebo 429 podľa toho, ktorý účet má otvorený. Ide o tzv. opravu „skokom“, to znamená, že sa obchádza účet nákladov alebo výnosov a účtuje sa priamo na účty 428 alebo 429.

Kedy pôjde o významnú sumu a kedy o nevýznamnú sumu, to si musí stanoviť účtovná jednotka sama, napr. v internej smernici, pretože napr. 2 000 € je pre menšiu účtovnú jednotku významná suma a pôjde teda aj o významnú opravu, ale pre inú účtovnú jednotku pôjde o sumu nevýznamnú a teda aj o nevýznamnú opravu.

® Čo sa nepovažuje za opravu chýb
minulých účtovných období

Podľa § 59 ods. 14 postupov účtovania, za opravu chýb minulých účtovných období sa nepovažujú rozdiely zo zmeny účtovnej hodnoty majetku a záväzku vyplývajúcich zo zmeny úpravy ocenenia podľa § 26 a 27 zákona o účtovníctve, napr. účtovanie výšky opravnej položky a rezerv, úprava doby používania alebo spôsobu opotrebovania dlhodobého hmotného majetku. Teda za opravu chýb sa nepovažuje prehodnotenie opodstatnenosti položiek, ktorých výška bola stanovená odhadom.

® Oprava chýb do dňa schválenia
účtovnej závierky

Podľa § 16 ods. 10 zákona o účtovníctve do schválenia účtovnej závierky môžu účtovné jednotky opätovne otvoriť účtovné knihy v prípade, že sa zabezpečí pravdivý a verný obraz účtovníctva. To znamená, že ak účtovná jednotka po zostavení účtovnej závierky do dňa jej schválenia najvyšším orgánom spoločnosti zistí, že zabudla zaúčtovať nejaký účtovný prípad, alebo že ho zaúčtovala nesprávne, môže opätovne otvoriť účtovné knihy, daný účtovný prípad doúčtovať alebo ho opraviť a zaúčtovať správne. Potom opätovne uzavrie účtovné knihy, zostaví účtovnú závierku a doručí ju na daňový úrad (ale až po schválení príslušným orgánom účtovnej jednotky). Pretože zákon o účtovníctve bližšie nešpecifikuje prípady, pri ktorých je možné účtovné knihy opätovne otvárať, treba predpokladať, že účtovné jednotky tak urobia iba v ojedinelých prípadoch (zabezpečenie pravdivého a verného obrazu účtovníctva) a že toto ustanovenie sa nebude v praxi zneužívať.

® Opravy chýb minulých účtovných
období po schválení účtovnej závierky

Tak ako je vyššie uvedené, zákon o účtovníctve v § 3 jednoznačne ustanovuje, že účtovná jednotka účtuje a vykazuje účtovné prípady v období, s ktorým časovo a vecne súvisia. Ak túto zásadu nemožno dodržať, účtovná jednotka ich zaúčtuje a vykáže v období, keď sa tieto skutočnosti zistili. Ak účtovná jednotka v bežnom účtovnom období zistí, že nesprávne zaúčtovala nejaký účtovný prípad v predchádzajúcom účtovnom období, prípadne ho nezaúčtovala vôbec a účtovná závierka za toto účtovné obdobie už bola schválená najvyšším orgánom spoločnosti, takže opätovné otvorenie účtovných kníh už neprichádza do úvahy, o oprave nesprávne zaúčtovaného účtovného prípadu bude účtovať v tom účtovnom období, v ktorom na chybu, resp. na nesprávne zaúčtovaný účtovný prípad prišla. To isté platí aj v prípade, že hoci účtovná jednotka ešte nemá schválenú účtovnú závierku najvyšším orgánom spoločnosti, ale z pohľadu účtovnej jednotky ide o nevýznamnú opravu, nebude opätovne otvárať účtovné knihy, aj takýto účtovný prípad zaúčtuje v tom účtovnom období, v ktorom sa chyba alebo nesprávne zaúčtovaný účtovný prípad zistili.

Prehľad o účtovaní chýb minulých účtovných období
Charakter chyby	Do zostavenia ÚZ (účtovné knihy ešte nie sú uzavreté)	Od zostavenia do schválenia ÚZ (účtovné knihy je možné znovu otvoriť)	Po schválení ÚZ (nie je možné znovu účtovné knihy otvoriť)
Významná	Na účty nákladov a výnosov do obdobia, v ktorom k chybe došlo	V rámci znovuotvorených účtovných kníh na účty nákladov a výnosov do obdobia, v ktorom k chybe došlo	Na účty vlastného imania: 428, 429 do obdobia, v ktorom sa chyba zistila
Nevýznamná	Na účty nákladov a výnosov do obdobia, v ktorom k chybe došlo	V rámci znovuotvorených účtovných kníh na účty nákladov alebo výnosov do obdobia, v ktorom k chybe došlo	Na účty výnosov a nákladov do obdobia, v ktorom sa chyba zistila

§ 6

Vnútroorganizačné
účtovníctvo

(1) Vnútroorganizačné účtovníctvo možno organizovať

a) v rámci analytických účtov k finančnému účtovníctvu, pričom sa využijú účty vnútroorganizačné náklady a vnútroorganizačné výnosy, ktoré sa zaradia do účtových skupín 59 a 69,

b) v samostatnom účtovnom okruhu, pre ktorý sa vytvoria účty v rámci voľných účtových tried 8 a 9 a ich obsahová náplň,

c) kombináciou postupov podľa písmen a) a b).

(2) Vo vnútroorganizačnom účtovníctve môže byť obdobie účtovania a vykazovania kratšie ako účtovné obdobie.

(3) Spojovacie účty preukazujúce nadväznosť medzi finančným účtovníctvom a vnútroorganizačným účtovníctvom pri jeho organizácii v samostatnom účtovnom okruhu sa vytvárajú v rámci účtových tried 8 a 9 alebo ich funkciu nahrádza technické spracovanie dát.

(4) Účty vnútroorganizačného účtovníctva sa uvádzajú v účtovom rozvrhu.

Komentár k § 6

Vnútroorganizačné účtovníctvo

Organizácia vnútropodnikového účtovníctva je v kompetencii účtovných jednotiek. Účtovné jednotky si samé zvolia spôsob, akým ho budú viesť, či v rámci analytických účtov k finančnému účtovníctvu, alebo v samostatnom účtovnom okruhu a pod. Spôsob vedenia vnútroorganizačného účtovníctva by si mali účtovné jednotky stanoviť v internej smernici.

§ 7

Otvorenie účtovných kníh

(1) Účty hlavnej knihy sa otvoria účtovnými zápismi. Konečné zostatky jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania sa zaúčtujú ako začiatočné stavy jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania k prvému dňu bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia.

(2) Začiatočné stavy súvahových účtov sa pri otvorení účtovných kníh účtujú účtovnými zápismi na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a v prospech príslušných novootvorených účtov záväzkov a vlastného imania a účtovnými zápismi v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a na ťarchu príslušných novootvorených účtov majetku.

(3) Pri otvorení účtov sa výsledok hospodárenia bezprostredne predchádzajúceho účtovného obdobia zaúčtuje na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Účtovný zisk sa účtuje na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a v prospech účtu 431 – Výsledok hospodárenia vo schvaľovaní. Účtovná strata sa účtuje v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní.

(4) Stav účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní sa účtuje

a) podľa rozhodnutia príslušného orgánu účtovnej jednotky, ak ide o účtovný zisk, zaúčtovaním v prospech príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a v prospech príslušného účtu účtovej skupiny 36 – Záväzky voči spoločníkom a združeniu, alebo v prospech ďalších účtov v súlade s osobitnými predpismi alebo na základe rozhodnutia príslušného orgánu; ak príslušný orgán účtovnej jednotky do konca účtovného obdobia nerozhodol o rozdelení zisku, možno tento zisk alebo jeho časť účtovať na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov,

b) podľa rozhodnutia príslušného orgánu účtovnej jednotky, ak ide o účtovnú stratu, zaúčtovaním na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny 35 – Pohľadávky voči spoločníkom a združeniu alebo na ťarchu ďalších účtov na základe rozhodnutia príslušného orgánu; ak príslušný orgán účtovnej jednotky do konca účtovného obdobia nerozhodol o vyrovnaní straty, možno túto stratu alebo jej časť účtovať na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov,

c) v účtovných jednotkách, ktorými sú fyzické osoby – podnikatelia, účtovnými zápismi v prospech alebo na ťarchu účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa.

Komentár k § 7

V súlade s ustanovením § 16 zákona o účtovníctve účtovné jednotky, ktoré sú právnickými osobami, otvárajú účtovné knihy vždy ku dňu svojho vzniku, k prvému dňu účtovného obdobia, k rozhodnému dňu. Účtovné jednotky, ktoré sú fyzickými osobami, otvárajú účtovné knihy vždy ku dňu začatia podnikania alebo inej zárobkovej činnosti, k prvému dňu účtovného obdobia.

® Účet 701 – Začiatočný účet súvahový

Účty hlavnej knihy sa otvoria účtovnými zápismi. Konečné zostatky jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania sa zaúčtujú ako začiatočné stavy jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania k prvému dňu bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia.

Začiatočné stavy súvahových účtov sa pri otvorení účtovných kníh účtujú účtovnými zápismi na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a v prospech príslušných novootvorených účtov záväzkov a vlastného imania a účtovnými zápismi v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a na ťarchu príslušných novootvorených účtov majetku.

Pri otvorení účtov sa výsledok hospodárenia bezprostredne predchádzajúceho účtovného obdobia zaúčtuje na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Účtovný zisk sa účtuje na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a v prospech účtu 431 Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Účtovná strata sa účtuje v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový a na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní.

Stav účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní sa účtuje

a) podľa rozhodnutia príslušného orgánu účtovnej jednotky, ak ide o účtovný zisk, zaúčtovaním v prospech príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a v prospech účtu 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku (stav platný do 31. 12. 2018) alebo v prospech ďalších účtov v súlade s osobitnými predpismi, alebo na základe rozhodnutia príslušného orgánu; ak príslušný orgán účtovnej jednotky do konca účtovného obdobia nerozhodol o rozdelení zisku, možno tento zisk alebo jeho časť účtovať na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov,

b) podľa rozhodnutia príslušného orgánu účtovnej jednotky, ak ide o účtovnú stratu, zaúčtovaním na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a na ťarchu účtu 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty (stav platný do 31. 12. 2018) alebo na ťarchu ďalších účtov na základe rozhodnutia príslušného orgánu; ak príslušný orgán účtovnej jednotky do konca účtovného obdobia nerozhodol o vyrovnaní straty, možno túto stratu alebo jej časť účtovať na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov,

c) v účtovných jednotkách, ktorými sú fyzické osoby – podnikatelia, účtovnými zápismi v prospech alebo na ťarchu účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa.

Stav od 1. 1. 2019

S účinnosťou od 1. 1. 2019 došlo k zmene v § 7 ods. 4 postupov účtovania (zmena na základe Opatrenie MF SR č. MF/017028/2018-74), keď pri účtovaní na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní sa namiesto účtov 364 a 354 uvádza účtová skupina 36 – Záväzky voči spoločníkom a združeniu a účtová skupina 35 – Pohľadávky voči spoločníkom a združeniu z dôvodu, že

• účtovanie záväzku pri prerozdelení účtovného zisku, kedy môže vznikať záväzok, o ktorom sa účtuje nielen na účte 364, ale na príslušných účtoch účtovej skupiny 36 – Záväzky voči spoločníkom a združeniu (napr. aj účet 361 alebo účet 365);

• účtovanie pohľadávky pri úhrade účtovnej straty, kedy môže vznikať pohľadávka, o ktorej sa účtuje nielen na účte 354, ale na príslušných účtoch účtovej skupiny 35 – Pohľadávky voči spoločníkom a združeniu (napr. aj účet 351 alebo účet 355).

Otváranie aktívnych súvahových účtov hlavnej knihy

Účtovný prípad	MD	D
1. Aktivované náklady na vývoj	012	701
2. Softvér	013	701
3. Oceniteľné práva	014	701
4. Goodwill	015	701
5. Ostatný dlhodobý nehmotný majetok	019	701
6. Stavby	021	701
7. Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí	022	701
8. Pestovateľské celky trvalých porastov	025	701
9. Základné stádo a ťažné zvieratá	026	701
10. Ostatný dlhodobý hmotný majetok	029	701
11. Pozemky	031	701
12. Umelecké diela a zbierky	032	701
13. Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku	041	701
14. Obstaranie dlhodobého hmotného majetku	042	701
15. Obstaranie dlhodobého finančného majetku	043	701
16. Poskytnuté preddavky na dlhodobý nehmotný majetok	051	701
17. Poskytnuté preddavky na dlhodobý hmotný majetok	052	701
18. Poskytnuté preddavky na dlhodobý finančný majetok	053	701
19. Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke	061	701
20. Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo v družstve s podielovou účasťou	062	701
21. Realizovateľné cenné papiere a podiely	063	701
22. Dlhové cenné papiere držané do splatnosti	065	701
23. Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti	066	701
24. Ostatné pôžičky	067	701
25. Ostatný dlhodobý finančný majetok	069	701
26. Opravné položky k nadobudnutému majetku	097	701
27. Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku	098	701
28. Materiál na sklade	112	701
29. Materiál na ceste	119	701
30. Nedokončená výroba	121	701
31. Polotovary vlastnej výroby	122	701
32. Výrobky	123	701
33. Zvieratá	124	701
34. Tovar na sklade a v predajniach	132	701
35. Nehnuteľnosť na predaj	133	701
36. Tovar na ceste	139	701
37. Pokladnica	211	701
38. Ceniny	213	701
39. Bankové účty	221	701
40. Majetkové cenné papiere na obchodovanie	251	701
41. Vlastné akcie a vlastné obchodné podiely	252	701
42. Dlhové cenné papiere na obchodovanie	253	701
43. Vlastné dlhopisy	255	701
44. Dlhové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do splatnosti	256	701
45. Ostatné realizovateľné cenné papiere	257	701
46. Obstaranie krátkodobého finančného majetku	259	701
47. Peniaze na ceste	261	701
48. Odberatelia	311	701
49. Zmenky na inkaso	312	701
50. Pohľadávky za eskontované cenné papiere	313	701
51. Poskytnuté preddavky	314	701
52. Ostatné pohľadávky	315	701
53. Čistá hodnota zákazky	316	701
54. Pohľadávky voči zamestnancom	335	701
55. Zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia	336	701
56. Daň z príjmov	341	701
57. Ostatné priame dane	342	701
58. Daň z pridanej hodnoty	343	701
59. Ostatné dane a poplatky	345	701
60. Dotácie zo štátneho rozpočtu	346	701
61. Ostatné dotácie	347	701
62. Pohľadávky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovým jednotkám v rámci podielovej účasti	351	701
63. Pohľadávky za upísané vlastné imanie	353	701
64. Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty	354	701
65. Ostatné pohľadávky voči spoločníkom a členom	355	701
66. Pohľadávky voči účastníkom združenia	358	701
67. Pohľadávky z predaja podniku	371	701
68. Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií	373	701
69. Pohľadávky z nájmu	374	701
70. Pohľadávky z vydaných dlhopisov	375	701
71. Nakúpené opcie	376	701
72. Iné pohľadávky	378	701
73. Náklady budúcich období	381	701
74. Komplexné náklady budúcich období	382	701
75. Príjmy budúcich období	385	701
76. Spojovací účet pri združení	398	701
77. Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov	414	701
78. Oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín	415	701
79. Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení	416	701
80. Zmeny základného imania	419	701
81. Neuhradená strata minulých rokov	429	701
82. Výsledok hospodárenia v schvaľovaní (strata)	431	701
83. Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka	481	701
84. Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa	491	701

Otváranie pasívnych súvahových účtov hlavnej knihy

Účtovný prípad	MD	D
1. Oprávky k aktivovaným nákladom na vývoj	701	072
2. Oprávky k softvéru	701	073
3. Oprávky k oceniteľným právam	701	074
4. Oprávky ku goodwillu	701	075
5. Oprávky k ostatnému dlhodobému nehmotnému majetku	701	079
6. Oprávky k stavbám	701	081
7. Oprávky k samostatným hnuteľným veciam a k súboru hnuteľných vecí	701	082
8. Oprávky k pestovateľským celkom trvalých porastov	701	085
9. Oprávky k základnému stádu a ťažným zvieratám	701	086
10. Oprávky k ostatnému dlhodobému hmotnému majetku	701	089
11. Opravné položky k dlhodobému nehmotnému majetku	701	091
12. Opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku	701	092
13. Opravné položky k nedokončenému dlhodobému nehmotnému majetku	701	093
14. Opravné položky k nedokončenému dlhodobému hmotnému majetku	701	094
15. Opravné položky k poskytnutým preddavkom na dlhodobý majetok	701	095
16. Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku	701	096
17. Opravné položky k nadobudnutému majetku	701	097
18. Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku	701	098
19. Opravné položky k materiálu	701	191
20. Opravné položky k nedokončenej výrobe	701	192
21. Opravné položky k polotovarom vlastnej výroby	701	193
22. Opravné položky k výrobkom	701	194
23. Opravné položky k zvieratám	701	195
24. Opravné položky k tovaru	701	196
25. Krátkodobé bankové úvery	701	231
26. Eskontné úvery	701	232
27. Vydané krátkodobé dlhopisy	701	241
28. Ostatné krátkodobé finančné výpomoci	701	249
29. Peniaze na ceste	701	261
30. Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku	701	291
31. Dodávatelia	701	321
32. Zmenky na úhradu	701	322
33. Krátkodobé rezervy	701	323
34. Prijaté preddavky	701	324
35. Ostatné záväzky	701	325
36. Nevyfakturované dodávky	701	326
37. Zamestnanci	701	331
38. Ostatné záväzky voči zamestnancom	701	333
39. Zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia	701	336
40. Daň z príjmov	701	341
41. Ostatné priame dane	701	342
42. Daň z pridanej hodnoty	701	343
43. Ostatné dane a poplatky	701	345
44. Dotácie zo štátneho rozpočtu	701	346
45. Ostatné dotácie	701	347
46. Záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti	701	361
47. Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku	701	364
48. Ostatné záväzky voči spoločníkom a členom	701	365
49. Záväzky voči spoločníkom a členom zo závislej činnosti	701	366
50. Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov	701	367
51. Záväzky voči účastníkom združenia	701	368
52. Záväzky z kúpy podniku	701	372
53. Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií	701	373
54. Predané opcie	701	377
55. Iné záväzky	701	379
56. Výdavky budúcich období	701	383
57. Výnosy budúcich období	701	384
58. Opravné položky k pohľadávkam	701	391
59. Spojovací účet pri združení	701	398
60. Základné imanie	701	411
61. Emisné ážio	701	412
62. Ostatné kapitálové fondy	701	413
63. Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov	701	414
64. Oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín	701	415
65. Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení	701	416
66. Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov	701	417
67. Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov	701	418
68. Zmeny základného imania	701	419
69. Zákonný rezervný fond	701	421
70. Nedeliteľný fond	701	422
71. Štatutárne fondy	701	423
72. Ostatné fondy	701	427
73. Nerozdelený zisk minulých rokov	701	428
74. Výsledok hospodárenia v schvaľovaní (zisk)	701	431
75. Rezervy zákonné	701	451
76. Ostatné rezervy	701	459
77. Bankové úvery	701	461
78. Dlhodobé záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti	701	471
79. Záväzky zo sociálneho fondu	701	472
80. Vydané dlhopisy	701	473
81. Záväzky z nájmu	701	474
82. Dlhodobé prijaté preddavky	701	475
83. Dlhodobé nevyfakturované dodávky	701	476
84. Dlhodobé zmenky na úhradu	701	478
85. Ostatné dlhodobé záväzky	701	479
86. Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka	701	481
87. Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa	701	491

§ 8

Uzavretie účtovných kníh
a účtovná závierka

(1) Účty hlavnej knihy sa uzavrú účtovnými zápismi podľa § 16 zákona.

(2) Pri uzavretí účtovných kníh sa

a) zisťujú obraty strán Má dať a strán Dal jednotlivých účtov,

b) zisťujú konečné stavy výsledkových účtov a konečné zostatky súvahových účtov,

c) zisťuje výsledok hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov; mimo účtovníctva sa zistí základ dane z príjmov a vyčíslená daň z príjmov sa účtuje podľa § 10,

d) účtujú konečné stavy účtov nákladov v prospech týchto účtov a na ťarchu účtu 710 – Účet ziskov a strát a konečné stavy účtov výnosov na ťarchu týchto účtov a v prospech účtu 710 – Účet ziskov a strát,

e) účtujú konečné zostatky účtov majetku v prospech týchto účtov a na ťarchu účtu 702 – Konečný účet súvahový a konečné zostatky účtov záväzkov a vlastného imania na ťarchu týchto účtov a v prospech účtu 702 – Konečný účet súvahový,

f) zisťuje výsledok hospodárenia a účtuje sa, ak ide o účtovný zisk na ťarchu účtu 710 – Účet ziskov a strát a v prospech účtu 702 – Konečný účet súvahový, ak ide o účtovnú stratu v prospech účtu 710 – Účet ziskov a strát a na ťarchu účtu 702 – Konečný účet súvahový.

(3) Po uskutočnení účtovného zápisu podľa odseku 2 písm. f) sa účtovné knihy uzatvoria a zostaví sa účtovná závierka.

(4) V účtovných jednotkách, ktorými sú verejné obchodné spoločnosti, pri uzavretí účtovných kníh sa nepostupuje podľa odseku 2 písm. f), ale sa účtuje o nároku spoločníkov na podiele na výsledku hospodárenia. Ak výsledok hospodárenia je zisk, účtuje sa na ťarchu účtu 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom so súvzťažným zápisom v prospech účtu 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku. Ak výsledok hospodárenia je strata, účtuje sa na ťarchu účtu 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom. Podľa tohto odseku sa účtuje aj v účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá je komanditnou spoločnosťou, vo vzťahu ku komplementárom.

Komentár k § 8

Účty hlavnej knihy sa uzavrú účtovnými zápismi podľa § 16 zákona o účtovníctve.

Pri uzavretí účtovných kníh sa

a) zisťujú obraty strán Má dať a strán Dal jednotlivých účtov,

b) zisťujú konečné stavy výsledkových účtov a konečné zostatky súvahových účtov,

c) zisťuje výsledok hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov; mimo účtovníctva sa zistí základ dane z príjmov a vyčíslená daň z príjmov sa účtuje podľa § 10 postupov účtovania,

d) účtujú konečné stavy účtov nákladov v prospech týchto účtov a na ťarchu účtu 710 – Účet ziskov a strát a konečné stavy účtov výnosov na ťarchu účtov a v prospech účtu 710 – Účet ziskov a strát,

e) účtujú konečné zostatky účtov majetku v prospech týchto účtov a na ťarchu účtu 702 – Končený účet súvahový a konečné zostatky účtov záväzkov a vlastného imania na ťarchu týchto účtov a v prospech účtu 702 – Konečný účet súvahový,

Po uskutočnení účtovného zápisu podľa § 8 odseku 2 písm. f) postupov účtovania sa účtovné knihy uzatvoria a zostaví sa účtovná závierka.

V účtovných jednotkách, ktorými sú verejné obchodné spoločnosti, sa pri uzavretí účtovných kníh nepostupuje podľa § 8 odseku 2 písm. f), ale sa účtuje o nároku spoločníkov na podiele na výsledku hospodárenia. Ak je výsledkom hospodárenia zisk, účtuje sa na ťarchu účtu 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom so súvzťažným zápisom v prospech účtu 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku.

Ak je výsledkom hospodárenia strata, účtuje sa na ťarchu účtu 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom. Podľa tohto odseku sa účtuje aj v účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá je komanditnou spoločnosťou, vo vzťahu ku komplementárom.

Účet 702 – Konečný účet súvahový

Uzavretie aktívnych súvahových účtov hlavnej knihy

Účtovný prípad	MD	D
1. Aktivované náklady na vývoj	702	012
2. Softvér	702	013
3. Oceniteľné práva	702	014
4. Goodwill	702	015
5. Ostatný dlhodobý nehmotný majetok	702	019
6. Stavby	702	021
7. Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí	702	022
8. Pestovateľské celky trvalých porastov	702	025
9. Základné stádo a ťažné zvieratá	702	026
10. Ostatný dlhodobý hmotný majetok	702	029
11. Pozemky	702	031
12. Umelecké diela a zbierky	702	032
13. Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku	702	041
14. Obstaranie dlhodobého hmotného majetku	702	042
15. Obstaranie dlhodobého finančného majetku	702	043
16. Poskytnuté preddavky na dlhodobý nehmotný majetok	702	051
17. Poskytnuté preddavky na dlhodobý hmotný majetok	702	052
18. Poskytnuté preddavky na dlhodobý finančný majetok	702	053
19. Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke	702	061
20. Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo v družstve s podielovou účasťou	702	062
21. Realizovateľné cenné papiere a podiely	702	063
22. Dlhové cenné papiere držané do splatnosti	702	065
23. Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti	702	066
24. Ostatné pôžičky	702	067
25. Ostatný dlhodobý finančný majetok	702	069
26. Opravné položky k nadobudnutému majetku	702	097
27. Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku	702	098
28. Materiál na sklade	702	112
29. Materiál na ceste	702	119
30. Nedokončená výroba	702	121
31. Polotovary vlastnej výroby	702	122
32. Výrobky	702	123
33. Zvieratá	702	124
34. Tovar na sklade a v predajniach	702	132
35. Nehnuteľnosť na predaj	702	133
36. Tovar na ceste	702	139
37. Pokladnica	702	211
38. Ceniny	702	213
39. Bankové účty	702	221
40. Majetkové cenné papiere na obchodovanie	702	251
41. Vlastné akcie a vlastné obchodné podiely	702	252
42. Dlžné cenné papiere na obchodovanie	702	253
43. Vlastné dlhopisy	702	255
44. Dlhové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do splatnosti	702	256
45. Ostatné realizovateľné cenné papiere	702	257
46. Obstaranie krátkodobého finančného majetku	702	259
47. Peniaze na ceste	702	261
48. Odberatelia	702	311
49. Zmenky na inkaso	702	312
50. Pohľadávky za eskontované cenné papiere	702	313
51. Poskytnuté preddavky	702	314
52. Ostatné pohľadávky	702	315
53. Čistá hodnota zákazky	702	316
54. Pohľadávky voči zamestnancom	702	335
55. Zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia	702	336
56. Daň z príjmov	702	341
57. Ostatné priame dane	702	342
58. Daň z pridanej hodnoty	702	343
59. Ostatné dane a poplatky	702	345
60. Dotácie zo štátneho rozpočtu	702	346
61. Ostatné dotácie	702	347
62. Pohľadávky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti	702	351
63. Pohľadávky za upísané vlastné imanie	702	353
64. Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty	702	354
65. Ostatné pohľadávky voči spoločníkom a členom	702	355
66. Pohľadávky voči účastníkom združenia	702	358
67. Pohľadávky z predaja podniku	702	371
68. Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií	702	373
69. Pohľadávky z nájmu	702	374
70. Pohľadávky z vydaných dlhopisov	702	375
71. Nakúpené opcie	702	376
72. Iné pohľadávky	702	378
73. Náklady budúcich období	702	381
74. Komplexné náklady budúcich období	702	382
75. Príjmy budúcich období	702	385
76. Spojovací účet pri združení	702	398
77. Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov	702	414
78. Oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín	702	415
79. Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení	702	416
80. Zmeny základného imania	702	419
81. Neuhradená strata minulých rokov	702	429
82. Hospodársky výsledok v schvaľovaní (strata)	702	431
83. Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka	702	481
84. Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa	702	491

Uzavretie pasívnych súvahových účtov hlavnej knihy

Účtovný prípad	MD	D
1. Oprávky k aktivovaným nákladom na vývoj	072	702
2. Oprávky k softvéru	073	702
3. Oprávky k oceniteľným právam	074	702
4. Oprávky ku goodwillu	075	702
5. Oprávky k ostatnému dlhodobému nehmotnému majetku	079	702
6. Oprávky k stavbám	081	702
7. Oprávky k samostatným hnuteľným veciam a k súboru hnuteľných vecí	082	702
8. Oprávky k pestovateľským celkom trvalých porastov	085	702
9. Oprávky k základnému stádu a ťažným zvieratám	086	702
10. Oprávky k ostatnému dlhodobému hmotnému majetku	089	702
11. Opravné položky k dlhodobému nehmotnému majetku	091	702
12. Opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku	092	702
13. Opravné položky k nedokončenému dlhodobému nehmotnému majetku	093	702
14. Opravné položky k nedokončenému dlhodobému hmotnému majetku	094	702
15. Opravné položky k poskytnutým preddavkom na dlhodobý majetok	095	702
16. Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku	096	702
17. Opravné položky k nadobudnutému majetku	097	702
18. Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku	098	702
19. Opravné položky k materiálu	191	702
20. Opravné položky k nedokončenej výrobe	192	702
21. Opravné položky k polotovarom vlastnej výroby	193	702
22. Opravné položky k výrobkom	194	702
23. Opravné položky k zvieratám	195	702
24. Opravné položky k tovaru	196	702
25. Krátkodobé bankové úvery	231	702
26. Eskontné úvery	232	702
27. Vydané krátkodobé dlhopisy	241	702
28. Ostatné krátkodobé finančné výpomoci	249	702
29. Peniaze na ceste	261	702
30. Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku	291	702
31. Dodávatelia	321	702
32. Zmenky na úhradu	322	702
33. Krátkodobé rezervy	323	702
34. Prijaté preddavky	324	702
35. Ostatné záväzky	325	702
36. Nevyfakturované dodávky	326	702
37. Zamestnanci	331	702
38. Ostatné záväzky voči zamestnancom	333	702
39. Zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia	336	702
40. Daň z príjmov	341	702
41. Ostatné priame dane	342	702
42. Daň z pridanej hodnoty	343	702
43. Ostatné dane a poplatky	345	702
44. Dotácie zo štátneho rozpočtu	346	702
45. Ostatné dotácie	347	702
46. Záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti	361	702
47. Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku	364	702
48. Ostatné záväzky voči spoločníkom a členom	365	702
49. Záväzky voči spoločníkom a členom zo závislej činnosti	366	702
50. Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov	367	702
51. Záväzky voči účastníkom združenia	368	702
52. Záväzky z kúpy podniku	372	702
53. Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií	373	702
54. Predané opcie	377	702
55. Iné záväzky	379	702
56. Výdavky budúcich období	383	702
57. Výnosy budúcich období	384	702
58. Opravná položka k pohľadávkam	391	702
59. Spojovací účet pri združení	398	702
60. Základné imanie	411	702
61. Emisné ážio	412	702
62. Ostatné kapitálové fondy	413	702
63. Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov	414	702
64. Oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín	415	702
65. Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčená, splynutí a rozdelení	416	702
66. Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov	417	702
67. Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov	418	702
68. Zmeny základného imania	419	702
69. Zákonný rezervný fond	421	702
70. Nedeliteľný fond	422	702
71. Štatutárne fondy	423	702
72. Ostatné fondy	427	702
73. Nerozdelený zisk minulých rokov	428	702
74. Hospodársky výsledok v schvaľovaní (zisk)	431	702
75. Rezervy zákonné	451	702
76. Ostatné rezervy	459	702
77. Bankové úvery	461	702
78. Dlhodobé záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti	471	702
79. Záväzky zo sociálneho fondu	472	702
80. Vydané dlhopisy	473	702
81. Záväzky z nájmu	474	702
82. Dlhodobé prijaté preddavky	475	702
83. Dlhodobé nevyfakturované dodávky	476	702
84. Dlhodobé zmenky na úhradu	478	702
85. Ostatné dlhodobé záväzky	479	702
86. Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka	481	702
87. Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa	491	702

Účet 710 – Účet ziskov a strát

Prevod konečných stavov účtov účtovej triedy 5 – Náklady pri uzavieraní účtovných kníh

Účtovný prípad	MD	D
1. Spotrebované nákupy	710	50.
2. Služby	710	51.
3. Osobné náklady	710	52.
4. Dane a poplatky	710	53.
5. Iné náklady na hospodársku činnosť	710	54.
6. Odpisy a opravné položky k dlhodobému majetku	710	55.
7. Finančné náklady	710	56.
8. Dane z príjmov a prevodové účty	710	591, 592, 595, 596
	596	710

Prevod konečných stavov účtov účtovej triedy 6 – Výnosy pri uzavieraní účtovných kníh

Účtovný prípad	MD	D
1. Tržby za vlastné výkony a tovar	60.	710
2. Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob	61.	710
3. Aktivácia	62.	710
4. Iné výnosy z hospodárskej činnosti	64.	710
5. Zúčtovanie niektorých položiek z hospodárskej činnosti	65.	710
6. Finančné výnosy	66.	710

Prevod zostatku účtu 710
pri uzavieraní účtovných kníh

Účtovný prípad	MD	D
1. Účtovný zisk	710	702
2. Účtovná strata	702	710

§ 9

Zisťovanie výsledku hospodárenia
v účtovníctve

(1) Výsledkom hospodárenia môže byť zisk alebo strata.

(2) Výsledok hospodárenia pred zdanením sa zisťuje ako rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej triedy 6 a nákladov účtovaných na účtoch účtovej triedy 5 okrem účtov 591, 592, 595 a účtov vnútroorganizačných výnosov a vnútroorganizačných nákladov.

(3) Výsledok hospodárenia po zdanení daňou z príjmov – účtovný výsledok hospodárenia, ktorým môže byť účtovný zisk alebo účtovná strata, sa zistí ako rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej triedy 6 a nákladov účtovaných na účtoch účtovej triedy 5.

(4) Výsledok hospodárenia sa člení podľa toho, z akej činnosti vznikol, na výsledok hospodárenia z

a) hospodárskej činnosti,

b) finančnej činnosti.

(5) Hospodárska činnosť je prevádzková činnosť, ktorá súvisí s predmetom podnikania účtovnej jednotky, činnosť vykonávaná na podporu prevádzkovej činnosti a súvisí s hospodárskou činnosťou okrem finančných činností. Výsledok hospodárenia z hospodárskej činnosti je rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtových skupín 60 až 65 a nákladov účtovaných na účtoch účtových skupín 50 až 55.

(6) Finančná činnosť je činnosť, ktorá súvisí s finančnými operáciami. Výsledok hospodárenia z finančnej činnosti je rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej skupiny 66 a nákladov účtovaných na účtoch účtovej skupiny 56.

Komentár k § 9

Výsledkom hospodárenia môže byť zisk alebo strata. Výsledok hospodárenia pred zdanením sa zisťuje ako rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej triedy 6 a nákladov účtovaných na účtoch účtovej triedy 5 okrem účtov 591, 592 a 595 a účtov vnútroorganizačných výnosov a vnútroorganizačných nákladov.

Výsledok hospodárenia po zdanení daňou príjmov – účtovný výsledok hospodárenia, ktorým môže byť účtovný zisk alebo účtovná strata, sa zistí ako rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej triedy 6 a nákladov účtovaných na účtoch účtovej triedy 5.

Výsledok hospodárenia sa člení podľa toho, z akej činnosti vznikol, na výsledok hospodárenia z

a) hospodárskej činnosti,

b) finančnej činnosti.

Hospodárska činnosť je prevádzková činnosť, ktorá súvisí s predmetom podnikania účtovnej jednotky, činnosť vykonávaná na podporu prevádzkovej činnosti a súvisí s hospodárskou činnosťou okrem finančných činností. Výsledok hospodárenia z hospodárskej činnosti je rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtových skupín 60 až 65 a nákladov účtovaných na účtoch účtových skupín 50 až 55.

Finančná činnosť je činnosť, ktorá súvisí s finančnými operáciami.

Výsledok hospodárenia z finančnej činnosti je rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej skupiny 66 a nákladov účtovaných na účtoch účtovej skupiny 56.

Výsledok hospodárenia sa člení na výsledok hospodárenia:

1. z hospodárskej činnosti – rozdiel medzi účtami účtových skupín 60 až 65 a nákladmi účtovanými na účtoch účtových skupín 50 až 55,

2. z finančnej činnosti – rozdiel medzi účtami účtových skupín 66 a nákladmi zaúčtovanými na účtoch účtovej skupiny 56.

Zisťovanie výsledku hospodárenia v účtovníctve a účtovanie dane z príjmov

Výpočet výsledku hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov:
6 – Výnosy mínus 5 – Náklady, okrem účtov 591 až 595 -------------------------------------------------------- zisk alebo strata pred zdanením daňou z príjmu i jeho úprava na základ dane (ktorá sa robí mimo sústavy účtovníctva) i výpočet dane z príjmov i zaúčtovanie vypočítanej splatnej dane z príjmov do účtovníctva 591 / 341 i Výpočet výsledku hospodárenia po zdanení daňou z príjmov 6 – Výnosy 5 – Náklady (vrátane daňových účtov) -------------------------------------------------------- Výsledok hospodárenia po zdanení daňou z príjmov
l účtovný zisk i rozdelenie	m účtovná strata i vyrovnanie

Výpočet výsledku hospodárenia pred zdanením
daňou z príjmov:

6 – Výnosy

mínus 5 – Náklady, okrem účtov 591 až 595

--------------------------------------------------------

zisk alebo strata pred zdanením daňou z príjmu

jeho úprava na základ dane

(ktorá sa robí mimo sústavy účtovníctva)

výpočet dane z príjmov

zaúčtovanie vypočítanej splatnej
dane z príjmov do účtovníctva

591 / 341

Výpočet výsledku hospodárenia po zdanení
daňou z príjmov

6 – Výnosy

5 – Náklady (vrátane daňových účtov)

--------------------------------------------------------

Výsledok hospodárenia
po zdanení daňou z príjmov

účtovný zisk

rozdelenie

účtovná strata

vyrovnanie

# Poznámka

Opatrením Ministerstva financií SR č. MF/23635/2014-74, ktorým sa novelizovali postupy účtovania, s účinnosťou od 31. 12. 2014 sa zrušili účtové skupiny 58 – Mimoriadne náklady a 68 – Mimoriadne výnosy, čím sa zrušilo vykazovanie výsledku hospodárenia z mimoriadnej činnosti.

Zrušením účtových skupín 58 a 68 sa zároveň zrušilo účtovanie na účtoch 582 – Škody, 588 – Ostatné mimoriadne náklady, 682 – Náhrady škôd a 688 – Ostatné mimoriadne výnosy. Opatrením sa zrušili aj účty 593 – Splatná daň z príjmov z mimoriadnej činnosti, 594 – Odložená daň z príjmov z mimoriadnej činnosti, prevodové účty nákladov 597 – Prevod nákladov na hospodársku činnosť a 598 – Prevod finančných nákladov. Zrušila sa aj účtová skupina 69 – Prevodové účty, ktorá obsahovala účty 697 – Prevod výnosov z hospodárskej činnosti a 698 – Prevod finančných výnosov.

§ 10

Účtovanie dane z príjmov

(1) Daň z príjmov je súčasťou nákladov účtovnej jednotky a účtuje sa na účtoch účtovej skupiny 59 – Dane z príjmov a prevodové účty.

(2) Pri dani z príjmov sa osobitne účtuje

a) daň z príjmov splatná za bežné účtovné obdobie a zdaňovacie obdobie (ďalej len „splatná daň z príjmov“),

b) daň z príjmov odložená do budúcich účtovných období a zdaňovacích období (ďalej len „odložená daň z príjmov“).

(3) Zo základu dane z príjmov a sadzby ustanovenej osobitným predpisom⁴⁾ sa na účely účtovania dane z príjmov vypočíta splatná daň z príjmov. Splatná daň z príjmov sa účtuje na ťarchu účtov 591 – Splatná daň z príjmov a v prospech účtu 341 – Daň z príjmov.

(4) Účtovanie o odloženej dani z príjmov sa vzťahuje na účtovné jednotky, ktoré majú povinnosť podľa § 19 zákona. V ostatných účtovných jednotkách sa o odloženej dani z príjmov môže účtovať podľa rozhodnutia účtovnej jednotky. V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorej zanikla povinnosť účtovať o odloženej dani z príjmov a neúčtuje o odloženej dani z príjmov, odložená daň z príjmov účtovaná na účte 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka sa odúčtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala jej tvorba, a to so súvzťažným zápisom na účet 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov alebo na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 - Neuhradená strata minulých rokov, ak sa tvorba účtovala na účte 592– Odložená daň z príjmov. V účtovníctve mikro účtovnej jednotky sa o odloženej dani z príjmov neúčtuje.

(5) Odložená daň z príjmov sa účtuje pri

a) dočasných rozdieloch medzi účtovnou hodnotou majetku a účtovnou hodnotou záväzkov vykázanou v súvahe a ich daňovou základňou,

b) možnosti umorovať daňovú stratu v budúcnosti, pod ktorou sa rozumie možnosť odpočítať daňovú stratu od základu dane v budúcnosti,

c) možnosti previesť nevyužité daňové odpočty a iné daňové nároky do budúcich období.

(6) Daňovou základňou na účely účtovania o odloženej dani z príjmov je hodnota majetku a hodnota záväzku zistená podľa osobitného predpisu.⁴⁾

(7) Dočasné rozdiely medzi účtovnou hodnotou majetku a účtovnou hodnotou záväzkov a ich daňovou základňou sú najmä

a) zdaniteľné dočasné rozdiely, ktoré v budúcich účtovných obdobiach budú tvoriť zdaniteľné sumy pri určovaní základu dane z príjmov, najmä

1. účtovná hodnota dlhodobého hmotného majetku je vyššia než je jeho daňová základňa, napríklad účtovná zostatková cena dlhodobého hmotného majetku je vyššia než je jeho zostatková cena podľa osobitného predpisu,⁴⁾

2. účtovná hodnota pohľadávky je vyššia než je jej daňová základňa, napríklad pohľadávka z úrokov, ktoré budú zdanené až po ich inkase,

b) odpočítateľné dočasné rozdiely, ktoré v budúcich účtovných obdobiach budú tvoriť odpočítateľné sumy pri určovaní základu dane z príjmov, najmä

1. účtovná hodnota dlhodobého hmotného majetku je nižšia než je jeho daňová základňa, napríklad účtovná zostatková cena dlhodobého hmotného majetku je nižšia než je jeho zostatková cena podľa osobitného predpisu,⁴⁾

2. účtovná hodnota pohľadávky je nižšia než je jej daňová základňa, napríklad bola vytvorená opravná položka k pohľadávkam a tento rozdiel medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou pohľadávky bude v budúcnosti daňovo uznaný,

3. účtovná hodnota zásob je nižšia než je ich daňová základňa, napríklad bola vytvorená opravná položka k zásobám a tento rozdiel medzi účtovnou hodnotou a daňovou základňou zásob bude v budúcnosti daňovo uznaný,

4. účtovná hodnota záväzku je vyššia než je jeho daňová základňa, napríklad záväzky daňovo uznané až po ich zaplatení.

(8) Odložená daňová pohľadávka sa vzťahuje na

a) odpočítateľné dočasné rozdiely,

b) možnosť umorovať daňovú stratu v budúcnosti, ktorou sa rozumie možnosť odpočítať daňovú stratu od základu dane v budúcnosti,

c) možnosť previesť nevyužité daňové odpočty a iné daňové nároky do budúcich období.

(9) Odložený daňový záväzok sa vzťahuje na zdaniteľné dočasné rozdiely.

(10) Účtovanie o odloženej dani sa nevzťahuje na goodwill alebo záporný goodwill pri jeho prvotnom zaúčtovaní. Účtovanie o odloženej dani sa vzťahuje na dočasný rozdiel ku goodwillu alebo zápornému goodwillu, ktorý vznikol po jeho prvotnom zaúčtovaní, napríklad z dôvodu rôznych daňových odpisov a účtovných odpisov, ak pri prvotnom účtovaní goodwillu alebo záporného goodwillu nevznikol dočasný rozdiel.

(11) O odloženej daňovej pohľadávke sa účtuje len vtedy, ak je pravdepodobné, že základ dane, voči ktorému bude možné vyrovnať sumy uvedené v odseku 8, je dosiahnuteľný. Za dosiahnuteľný sa považuje, ak voči tomu istému daňovému úradu a u toho istého daňovníka existujú dostatočné zdaniteľné dočasné rozdiely, ktorých krytie sa v budúcnosti očakáva

a) v rovnakom období ako očakávané krytie odpočítateľných dočasných rozdielov, alebo

b) v obdobiach, v ktorých môže byť umorená daňová strata, ku ktorej sa táto odložená daňová pohľadávka vzťahuje.

(12) Ak u toho istého daňovníka a voči tomu istému daňovému úradu nie sú dostatočné zdaniteľné rozdiely, o odloženej daňovej pohľadávke sa účtuje len vtedy, ak je pravdepodobné, že sa dosiahne dostatočný základ dane z príjmov u toho istého daňovníka a voči tomu istému daňovému úradu v tom období, v ktorom sú odpočítateľné dočasné rozdiely kryté, alebo v ktorých môže byť daňová strata umorená.

(13) Odložené daňové pohľadávky, o ktorých sa doteraz neúčtovalo, sa posudzujú ku dňu, ku ktorému sa zostaví účtovná závierka a

a) preveruje sa účtovná hodnota odloženej daňovej pohľadávky a ak je nepravdepodobné, že v budúcich účtovných obdobiach bude dosiahnutý dostatočný základ dane z príjmov, ktorý by umožnil vyrovnanie časti alebo celej odloženej daňovej pohľadávky, účtovná hodnota odloženej daňovej pohľadávky sa znižuje; účtovná hodnota odloženej daňovej pohľadávky sa znižuje v tej výške, v akej už nie je pravdepodobné, že bude dosiahnutý dostatočný základ dane z príjmov, aby sa mohla využiť odložená daňová pohľadávka, pričom táto sa zruší v tej výške, v akej nie je pravdepodobné, že bude dosiahnutý základ dane z príjmov,

b) o odloženej daňovej pohľadávke, o ktorej sa doposiaľ neúčtovalo, sa účtuje v takej sume, v akej je pravdepodobné, že budúci základ dane z príjmov umožní jej vyrovnanie, napríklad skvalitnenie podnikateľskej činnosti účtovnej jednotky jej umožní dosiahnuť v budúcnosti dostatočný základ dane z príjmov, aby splnila kritériá pre účtovanie o odloženej daňovej pohľadávke.

(14) Na účely účtovania pri výpočte odloženej daňovej pohľadávky a odloženom daňovom záväzku sa použijú sadzby dane z príjmov, u ktorých sa predpokladá, že budú platiť v tom období, v ktorom bude odložená daňová pohľadávka vyrovnaná alebo odložený daňový záväzok uplatnený. Ak táto sadzba dane z príjmov nie je známa, použije sa sadzba dane z príjmov platná v nasledujúcom účtovnom období.

(15) O odloženom daňovom záväzku sa účtuje na ťarchu účtu 592 – Odložená daň z príjmov z bežnej činnosti a na účte 594 – Odložená daň z príjmov z mimoriadnej činnosti so súvzťažným zápisom v prospech účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka. O odloženej daňovej pohľadávke sa účtuje v prospech účtu 592– Odložená daň z príjmov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka. Odložená daňová pohľadávka a odložený daňový záväzok vznikajúce v súvislosti s určitým účtovným prípadom, sa účtujú v závislosti od toho, ako sa účtuje účtovný prípad. Pri účtovných prípadoch, ktoré sa neúčtujú ako náklad alebo výnos, ale priamo v prospech alebo na ťarchu účtov vlastného imania, napríklad na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov, 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení, 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov, 429 – Neuhradená strata minulých rokov, sa aj odložená daň z príjmov účtuje priamo na ťarchu alebo v prospech týchto účtov vlastného imania. Odložená daňová pohľadávka alebo odložený daňový záväzok vznikajúci pri vklade podniku alebo jeho časti sa u prijímateľa vkladu účtuje so súvzťažným zápisom na účet 015 – Goodwill. Odložená daňová pohľadávka alebo odložený daňový záväzok vznikajúci pri kúpe podniku alebo časti podniku u kupujúceho sa účtuje so súvzťažným zápisom na účet 015 – Goodwill.

(16) V súvahe sa odložená daňová pohľadávka a odložený daňový záväzok vykazujú samostatne. Ak sa vzťahujú na odloženú daň z príjmov toho istého daňovníka a ide o ten istý daňový úrad, môže sa vykázať len výsledný zostatok účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka.

(17) Pred zaúčtovaním dane z príjmov odloženej do budúcich účtovných období sa pri zmene sadzby dane z príjmov prepočíta zostatok účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka novou sadzbou dane z príjmov a rozdiel sa účtuje podľa charakteru na ťarchu alebo v prospech účtu 592 – Odložená daň z príjmov. Odložená daňová pohľadávka alebo odložený daňový záväzok vzniknutý v predchádzajúcich účtovných obdobiach, v ktorých by sa účtoval s vplyvom na výsledok hospodárenia, sa k prvému dňu účtovného obdobia, v ktorom sa účtuje prvýkrát o odloženej dani podľa odseku 4, účtuje na ťarchu účtu alebo v prospech účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo 429 – Neuhradená strata minulých rokov so súvzťažným zápisom na účet 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka.

(18) O odloženej dani z príjmov vyplývajúcej z dočasných rozdielov súvisiacich s podielmi v dcérskych účtovných jednotkách a v účtovných jednotkách, v ktorých má účtovná jednotka podielovú účasť, sa neúčtuje, ak sú splnené tieto podmienky:

a) účtovná jednotka, ktorá má takýto podiel, je schopná ovplyvniť vyrovnanie týchto dočasných rozdielov a

b) je pravdepodobné, že tieto dočasné rozdiely nebudú vyrovnané v blízkej budúcnosti.

(19) K odpočítateľnému dočasnému rozdielu a zdaniteľnému dočasnému rozdielu k majetku a záväzku sa neúčtuje ani odložená daňová pohľadávka ani odložený daňový záväzok pri prvotnom zaúčtovaní majetku alebo záväzku v účtovníctve, ak v čase prvotného zaúčtovania nemá tento účtovný prípad vplyv ani na výsledok hospodárenia ani na základ dane a zároveň nejde o účtovný prípad vznikajúci u kupujúceho pri kúpe podniku alebo časti podniku, u prijímateľa vkladu pri vklade podniku alebo časti podniku alebo u nástupníckej účtovnej jednotke pri zlúčení, splynutí alebo rozdelení. K tomuto odpočítateľnému dočasnému rozdielu a zdaniteľnému dočasnému rozdielu sa odložená daňová pohľadávka a odložený daňový záväzok neúčtujú ani v nasledujúcich účtovných obdobiach.

Komentár k § 10

Účtovanie o odloženej dane z príjmov sa vzťahuje na účtovné jednotky, ktoré majú povinnosť podľa § 19 zákona o účtovníctve overiť účtovnú závierku audítorom.

V ostatných účtovných jednotkách sa o odloženej dani z príjmov môže účtovať podľa rozhodnutia účtovnej jednotky. V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorej zanikla povinnosť účtovať o odloženej dani z príjmov a neúčtuje o odloženej dani z príjmov, odložená daň z príjmov účtovaná na účte 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka sa odúčtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala jej tvorba, a to so súvzťažným zápisom na účet 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov alebo na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 – Neuhradená strata minulých rokov, ak sa tvorba účtovala na účte 592 – Odložená daň z príjmov.

Zostatok účtu	Pôvodný zápis	Odúčtovanie
MD 481-Aú	MD 481-Aú / D 414	MD 414 / D 481-Aú
D 481-Aú	MD 414 / D 481-Aú	MD 481- Aú / D 414
MD 481-Aú	MD 481 / D 592	MD 428, 429 / D 481-Aú
D 481-Aú	MD 592 / D 481-Aú	MD 481-Aú / D 428, 429

Postup pri účtovaní o odloženej dani z príjmov:

• vykonať rozbor majetku a záväzkov,

• určenie účtovnej hodnoty a daňovej základne,

• pri dočasných rozdieloch špecifikovať:

1. dočasné zdaniteľné rozdiely, ak účtovná hodnota > daňová základňa, potom účtovať: MD 592/481 D,

2. dočasné odpočítateľné rozdiely, ak účtovná hodnota < daňová základňa, potom účtovať: MD 481/592 D, z dočasného zdaniteľného rozdielu vypočítať odložený daňový záväzok, z dočasného odpočítateľného rozdielu vypočítať odloženú daňovú pohľadávku a zároveň zistiť plánovaný HV pre ďalšie roky a dosiahnuteľný základ dane, do výšky možného uplatnenia zaúčtovať medziročný pokles, resp. nárast.

Výpočet odloženej dane = suma dočasných
rozdielov x sadzba dane

Účtovanie o odloženej dani v zmysle § 10 postupov účtovania

Odložená daň z príjmov vznikajúca	Odložená daňová pohľadávka		Odložený daňový záväzok
Odložená daň z príjmov vznikajúca	MD	D	MD	D
Z hospodárskej a finančnej činnosti	481	592	592	481
Pri účtovných prípadoch účtovaných na účte 414	481	414	414	481
Pri účtovných prípadoch účtovaných na účte 416	481	416	416	481
Pri účtovných prípadoch účtovaných na účte 428, 429	481	428, 429	428, 429	481
Pri účtovných prípadoch účtovaných na účte 015	481	015	015	481

! Upozornenie!

V účtovníctve mikro účtovnej jednotky sa o odloženej dani z príjmov neúčtuje.

Splatná daň z príjmov

Daň z príjmov je súčasťou účtovných nákladov účtovnej jednotky a účtuje sa na účtoch účtovej skupiny 59 – Dane z príjmov a prevodové účty.

Pri dani z príjmov sa osobitne účtuje

a) daň z príjmov splatná za bežné účtovné obdobie a zdaňovacie obdobie (ďalej len „splatná daň z príjmov“),

b) daň z príjmov odložená do budúcich účtovných a zdaňovacích období (ďalej len odložená daň z príjmov“).

Zo základu dane z príjmov a sadzby ustanovenej zákonom o dani z príjmov sa na účely účtovania dane z príjmov vypočíta splatná daň z príjmov.

• Splatná daň z príjmov sa účtuje na ťarchu účtu 591 – Splatná daň z príjmov a v prospech účtu 341 – Daň z príjmov.

Daňová licencia – účinnosť
do 31. 12. 2017, čo je posledný rok,
za ktorý sa daňová licencia platila

Účtovanie daňovej licencie postupy účtovania osobitne neupravovali. Ak účtovnej jednotke vznikla povinnosť platiť len daňovú licenciu, považovala sa podľa § 46b ods. 1 zákona o dani z príjmov za minimálnu daň, ktorá sa účtuje tiež na ťarchu účtu 591 – Splatná daň z príjmov so súvzťažným účtom v prospech účtu 341 – Daň z príjmov (§ 46b je od 1. 1. 2018 zrušený zákonom č. 341/2016 Z. z.).

Ak účtovnej jednotke vznikne daňová povinnosť, z ktorej si môže odpočítať daňovú licenciu zaplatenú za predchádzajúce zdaňovacie obdobie, do účtovníctva zaúčtuje len tú daň, ktorú musí zaplatiť na daňový úrad. Teda účtovanie o daňovej licencii, daňovej povinnosti a zápočte daňovej licencie s daňovou povinnosťou sa nevykonáva v účtovníctve, o týchto skutočnostiach sa neúčtuje. Úpravy sa vykonajú len v tlačive daňového priznania (tabuľka v DP). Do účtovníctva sa ako predpis účtuje výsledná daň, ktorú musí účtovná jednotka odviesť na daňový úrad.

Účtovanie splatnej dane z príjmov
(predpis) z riadku 1050 daňového priznania

Má dať účet 591 – Splatná daň z príjmov

Dal účet 341 – Daň z príjmov

Uvedený predpis splatnej dane sa zaúčtuje do účtovného obdobia, za ktoré sa účtovná závierka zostavuje.

Platba dane sa vykoná až v nasledujúcom účtovnom období, napr. v roku 2023 za rok 2022.

Má dať účet 341 – Daň z príjmov

Dal účet 221 – Bankové účty.

§ 11

Účtovanie inventarizačných
rozdielov

(1) Na príslušné účty nákladov alebo výnosov sa účtujú inventarizačné rozdiely podľa § 30 ods. 7 zákona okrem

a) chýbajúcich cenných papierov, kedy sa vykáže ich úbytok na analytickom účte Cenné papiere v umorovacom konaní a ak sa začne umorovacie konanie,

b) schodku peňažných hotovostí a cenín, ktorý sa účtuje ako pohľadávka voči hmotne zodpovednej osobe.

(2) Prebytok nakupovaných zásob, ak je preukázateľné, že došlo k chybnému účtovaniu pri ich vyskladnení, sa účtuje v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy a skutočný úbytok zásob, ak je preukázateľné, že došlo k chybnému účtovaniu pri ich vyskladnení, sa účtuje na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy.

(3) Prebytok zásob vlastnej výroby vrátane zvierat sa účtuje na príslušné účty zmeny stavu vnútroorganizačných zásob. Prebytok nakupovaných zásob, ak sa nepreukáže chybné účtovanie podľa odseku 2, sa účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

(4) Prebytok neodpisovaného dlhodobého majetku sa účtuje na ťarchu účtu majetku a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Komentár k § 11

Účtovanie inventarizačných rozdielov

Inventarizáciou účtovná jednotka overuje, či stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v účtovníctve zodpovedá skutočnosti.

Inventarizáciu ustanovuje zákon o účtovníctve v § 29 a v § 30.

Inventarizácia majetku a záväzkov	Ustanovenia zo zákona o účtovníctve
Povinnosť vykonať inventarizáciu	§ 6 ods. 3
Inventarizácia ako podmienka preukázateľnosti účtovníctva	§ 8 ods. 4
Cieľ inventarizácie	§ 29 ods. 1
Deň, ku ktorému sa inventarizácia vykonáva	§ 29 ods. 2
Termíny vykonávania inventarizácie	§ 29 ods. 3
Druhy inventúr: fyzická a dokladová	§ 30 ods. 1
Inventúrny súpis	§ 30 ods. 2
Inventarizačný zápis	§ 30 ods. 3
Lehoty na vykonanie inventúry	§ 30 ods. 4
Inventarizačný rozdiel	§ 30 ods. 5
Čo sa nepovažuje za inventarizačný rozdiel	§ 30 ods. 6
Účtovanie inventarizačného rozdielu	§ 30 ods. 7

Podľa § 6 ods. 3 ZoÚ účtovná jednotka je povinná inventarizovať majetok, záväzky a rozdiel majetku a záväzkov (vlastné imanie u podnikateľov účtujúcich v podvojnom účtovníctve) spôsobom podľa § 29 a 30 ZoÚ. Vykonanie inventarizácie je jednou z podmienok preukázateľnosti účtovníctva a podmienkou správnosti zostavenej účtovnej závierky. Účtovníctvo účtovnej jednotky je preukázateľné, ak všetky účtovné záznamy sú preukázateľné a účtovná jednotka vykonala inventarizáciu (§ 8 ods. 4 ZoÚ). Cieľom inventarizácie je overiť, či stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov v účtovníctve zodpovedá skutočnosti.

Deň, ku ktorému sa inventarizácia vykonáva

Inventarizáciu účtovná jednotka vykonáva

• ku dňu zostavenia riadnej účtovnej závierky, ktorým je 31. december kalendárneho roka, ak účtovným obdobím je kalendárny rok, alebo k inému dátumu, ak účtovným obdobím je hospodársky rok, napr. k 30. 4. bežného účtovného obdobia;

• ku dňu zostavenia mimoriadnej účtovnej závierky, ktorá sa zostavuje napr. ku dňu predchádzajúcemu dňu vstupu účtovnej jednotky do likvidácie alebo ku dňu účinnosti vyhlásenia konkurzu a pod.

Pri zostavovaní priebežnej účtovnej závierky sa inventarizácia vykoná len na účely vyjadrenia ocenenia podľa § 26 ods. 3 ZoÚ, to znamená, že účtovná jednotka je povinná upraviť ocenenie hodnoty majetku, vytvoriť rezervy a zaúčtovať odpisy v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami.

Termíny vykonávania inventarizácií

ZoÚ ustanovuje dve lehoty vykonávania inventarizácie, ročnú a štvorročnú lehotu.

Predmet inventarizácie	Inventarizované obdobie
Dlhodobý hmotný majetok	raz za štyri účtovné obdobia
Dlhodobý nehmotný majetok	raz za účtovné obdobie ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka
Dlhodobý finančný majetok
Krátkodobý finančný majetok
Zásoby
Peňažná hotovosť, ceniny
Pohľadávky, záväzky
Vlastné imanie

Vlastné imanie v podvojnom účtovníctve pre podnikateľov predstavuje rozdiel medzi majetkom a záväzkami. Ide o vlastný zdroj krytia majetku, ktorý sa vykazuje na r. 80 účtovnej závierky malej a veľkej účtovnej jednotky a na r. 25 účtovnej závierky mikro účtovnej jednotky.

Druhy inventúr

• fyzická,

• dokladová.

Skutočný stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov (vlastné imanie) sa zisťuje inventúrou. Inventúra môže byť fyzická alebo dokladová. Pri majetku hmotnej povahy sa skutočný stav zisťuje fyzickou inventúrou. Pri záväzkoch, rozdiele majetku a záväzkov a pri tých druhoch majetku, pri ktorých nemožno vykonať fyzickú inventúru (napr. pri pohľadávkach, záväzkoch, rezervách, atď.), sa skutočný stav zisťuje dokladovou inventúrou a ak je to možné, používa sa kombinácia fyzickej a dokladovej inventúry (napr. inventarizácia DHM sa vykoná fyzickou obhliadkou a dokladmi preukazujúcimi vlastníctvo k tomuto majetku).

Fyzická inventúra sa uskutočňuje počítaním, meraním, vážením, technickým prepočtom pri voľne uloženom materiály (uhlie, piesok, krmivo), pričom sa vychádza z jednotiek množstva použitých v účtovníctve (v skladovej evidencii). Dokladová inventúra - správnosť zostatku účtu sa overuje prostredníctvom účtovných dokladov, ktoré ho tvoria.

Lehoty na vykonanie inventúry

Fyzickú inventúru hmotného majetku, ktorú nemožno vykonať ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, možno vykonávať v priebehu posledných troch mesiacov účtovného obdobia, prípadne v prvom mesiaci nasledujúceho účtovného obdobia. Pritom sa musí preukázať stav majetku ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Tzn., že inventúru hmotného majetku môže účtovná jednotka vykonávať od 1. 10. 2023 do 31. 1. 2024, ale zistený skutočný stav musí upraviť o prípadné prírastky a úbytky tak, aby výsledok inventarizácie bol vykázaný k 31. 12. 2023.

Fyzickú inventúru zásob môže účtovná jednotka vykonávať kedykoľvek v priebehu účtovného obdobia, prípadne v prvom mesiaci nasledujúceho účtovného obdobia (§ 30 ods. 4 ZoÚ), pritom musí preukázať stav zásob ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Ak sa fyzická inventúra zásob sa vykoná v mesiaci január 2024, musí sa zistený skutočný stav zásob upraviť o prírastky a úbytky tak, aby výsledok inventarizácie bol vykázaný k 31. 12. 2023.

Povinnosť vykonať inventarizáciu peňažných prostriedkov v hotovosti (v eurách alebo v cudzej mene) je raz za účtovné obdobie, a to ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Účtovná jednotka môže inventarizáciu pokladne vykonať počas účtovného obdobia kedykoľvek podľa svojich potrieb.

Inventarizačný rozdiel

Inventarizačným rozdielom je

• manko, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve a nemožno ho preukázať účtovným záznamom (účtovný doklad); pri peňažných prostriedkoch a ceninách sa označuje ako schodok,

• prebytok, ak zistený skutočný stav je vyšší ako stav v účtovníctve a nemožno ho preukázať účtovným záznamom.

Inventarizačný rozdiel sa účtuje do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov (účty vlastného imania).

Za inventarizačný rozdiel sa nepovažujú rozdiely vyplývajúce z úpravy ocenenia podľa § 26 ZoÚ (odpisy, opravné položky) a § 27 ZoÚ (ocenenie reálnou hodnotou).

Účtovanie inventarizačných rozdielov

Účtovanie inventarizačných rozdielov je ustanovené v § 11 a v § 21 ods. 2 PÚ. Podľa § 11 PÚ, na príslušné účty nákladov alebo výnosov sa účtujú inventarizačné rozdiely podľa § 30 ods. 7 ZoÚ (do obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov) okrem

a) chýbajúcich cenných papierov, kedy sa vykáže ich úbytok na analytickom účte Cenné papiere v umorovacom konaní a ak sa začne umorovacie konanie,

b) schodku peňažných hotovostí a cenín, ktorý sa účtuje ako pohľadávka voči hmotne zodpovednej osobe.

Umorovacie konanie – vyhlásenie cenného papiera za neplatný pri strate, odcudzení alebo zničení, do doby, kým sa umorovacie obdobie neskončí a nevydajú sa náhradné cenné papiere.

Účtovanie prebytku

Prebytok nakupovaných zásob (§ 11 ods. 2 PÚ)

• ak je preukázateľné, že došlo k chybnému účtovaniu pri ich vyskladnení, účtuje sa v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy a skutočný úbytok zásob, ak je preukázateľné, že došlo k chybnému účtovaniu pri ich vyskladnení, sa účtuje na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy;

• ak sa nepreukáže chybné účtovanie pri vyskladnení, prebytok sa účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Podľa § 11 ods. 3 PÚ sa prebytok zásob vlastnej výroby vrátane zvierat účtuje na príslušné účty zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Prebytok materiálu a tovaru, ak sa chybne účtovalo pri jeho vyskladnení do spotreby	112, 132	501,504
2. Prebytok zásob vlastnej výroby, napr. nedokončenej výroby, zistený pri inventarizácii	121	611
3. Prebytok zásob, ak sa nepreukáže chybné účtovanie pri vyskladnení	112,132, 12x	648

Prebytok dlhodobého odpisovaného majetku

• sa účtuje podľa § 21 ods. 2 PÚ. Podľa tohto ustanovenia dlhodobý nehmotný majetok a DHM novozistený pri inventarizácii a v účtovníctve doteraz nezachytený (prebytok) ocenený reálnou hodnotou, účtuje sa so súvzťažným zápisom na účet 384 – Výnosy budúcich období a tieto sa rozpúšťajú podľa § 56 ods. 12 PÚ ako dotácie do výnosov vo výške odpisov z majetku.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1.	Prebytok dlhodobého majetku odpisovaného, napr. prebytok stroja ako novozistený v účtovníctve doteraz nezachytený ocenený v reálnej hodnote	022	384
2.	Zúčtovanie hodnoty zaúčtovanej na účte 384 v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov a) zúčtovanie odpisov zo stroja b) zúčtovanie sumy vo výške odpisov do výnosov	551 384	082 648

Účtovné súvzťažnosti

Prebytok dlhodobého majetku odpisovaného, napr. prebytok stroja
ako novozistený v účtovníctve doteraz nezachytený ocenený v reálnej hodnote

022

384

Zúčtovanie hodnoty zaúčtovanej na účte 384 v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov

a) zúčtovanie odpisov zo stroja

b) zúčtovanie sumy vo výške odpisov do výnosov

551

384

082

648

Prebytok neodpisovaného dlhodobého majetku

• sa účtuje na ťarchu účtu majetku a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Účtovné súvzťažnosti		MD	D
1.	Prebytok neodpisovaného majetku, napr. prebytok pozemku, ako novozistený v účtovníctve nezachytený ocenený v reálnej hodnote	031	648

Účtovanie manka

Podľa postupov účtovania manká sa účtujú na nasledujúcich nákladových účtoch:

• účet 549 – Manká a škody

- na tomto účte sa účtujú manká a škody na dlhodobom majetku, manko na nakúpených zásobách ako aj na zásobách vlastnej výroby. Ich náhrada sa účtuje na účet 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,

• účet 569 – Manká a škody na finančnom majetku

- na tomto účte sa účtujú manká a škody na finančnom majetku. Ich náhrada sa účtuje na účte 668 – Ostatné finančné výnosy.

Účtovné súvzťažnosti	Účtovný predpis
Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Manko dlhodobého majetku (DM) a) zostatková cena chýbajúceho majetku b) vyradenie DM z evidencie v obstarávacej cene	549 07x, 08x	07x, 08x 01x, 02x
2. Manko nedokončeného DM	549	04x
3. Účtovanie manka na zásobách	549	účty zásob
4. Schodok pokladničnej hotovosti a cenín	335	211, 213

# Poznámka

Mankom nie sú preukázané manká v rámci noriem prirodzených úbytkov. Ide o technologické a technické straty vyplývajúce z prirodzených vlastností výrobkov vznikajúcich napr. rozprášením, vysychaním v rámci technologických úbytkov vo výrobnom a odbytovom procese do výšky stanovenej normami. Normy prirodzených úbytkov zásob, ak si ich chce účtovná jednotka uplatniť, musí ich určiť vlastným predpisom vždy na príslušné účtovné obdobie, samozrejme za predpokladu, že má také druhy zásob, pri ktorých sa predpokladajú technologické straty. Úbytky v rámci noriem prirodzených úbytkov sa účtujú priamo do spotreby (účty 501, 504 alebo na stranu MD účtov účtovej skupiny 61 pri zásobách vlastnej výroby). Rozdiely vyplývajúce z úpravy ocenenia podľa § 26 a 27 sa neposudzujú ako inventarizačné rozdiely.

ZÁSADY PRE ČLENENIE MAJETKU A ZÁVÄZKOV

§ 12

Všeobecné zásady pre členenie
majetku a záväzkov

(1) Majetok účtovnej jednotky sa z časového hľadiska člení na dlhodobý majetok a krátkodobý majetok. Dlhodobý majetok je majetok, ktorého doba použiteľnosti, dohodnutá doba splatnosti alebo vyrovnania iným spôsobom pri vzniku účtovného prípadu je dlhšia ako jeden rok. Krátkodobý majetok je majetok, ktorého doba použiteľnosti, dohodnutá doba splatnosti alebo vyrovnania iným spôsobom pri vzniku účtovného prípadu je najviac jeden rok.

(2) Záväzky účtovnej jednotky sa z časového hľadiska členia na dlhodobé záväzky a krátkodobé záväzky. Dlhodobý záväzok je záväzok, ktorého dohodnutá doba splatnosti alebo vyrovnania iným spôsobom pri vzniku účtovného prípadu je dlhšia ako jeden rok. Krátkodobý záväzok je záväzok, ktorého dohodnutá doba splatnosti alebo vyrovnania iným spôsobom pri vzniku účtovného prípadu je najviac jeden rok.

(3) Ak pri konkrétnom druhu majetku a konkrétnom druhu záväzku nie je možné ich členenie podľa odsekov 1 a 2, rozhodujúci pre členenie majetku a záväzkov je zámer účtovnej jednotky s akým sa obstarával majetok alebo vznikal záväzok.

(4) Dohodnutá doba splatnosti pohľadávok a záväzkov je doba dohodnutá v zmluve alebo iným spôsobom, v ktorej sa majú pohľadávky a záväzky splatiť. Podľa dohodnutej doby splatnosti sa pohľadávky a záväzky účtujú pri vzniku účtovného prípadu na príslušné syntetické účty.

(5) Zostatková doba splatnosti pohľadávok a záväzkov je doba, ktorá sa rovná rozdielu medzi dohodnutou dobou splatnosti a dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Komentár k § 12

Všeobecné zásady pre členenie majetku a záväzkov

Základným triediacim kritériom majetku a záväzkov je časové hľadisko, t. j. doba použiteľnosti majetku, dohodnutá doba splatnosti alebo vyrovnania iným spôsobom, podľa ktorého sa majetok a záväzky členia na dlhodobé a krátkodobé (§ 12 a § 13 postupov).

Krátkodobý majetok je majetok, ktorého doba použiteľnosti, dohodnutá doba splatnosti alebo vyrovnania iným spôsobom je najviac jeden rok. Za krátkodobý majetok sa považujú zásoby (materiál, nedokončená výroba, polotovary vlastnej výroby, výrobky, zvieratá a tovar), krátkodobý finančný majetok (peňažné hotovosti, ekvivalenty peňažných hotovosti napr. šeky, ceniny, poukážky, účty v bankách, majetok účtovaný v účtovej skupine 25, peniaze na ceste) a krátkodobé pohľadávky (pohľadávky s dohodnutou dobou splatnosti najviac jeden rok).

Krátkodobý záväzok je záväzok, ktorého dohodnutá doba splatnosti alebo vyrovnania iným spôsobom pri vzniku účtovného prípadu je najviac jeden rok. Majetok alebo záväzok, ktorý nespĺňa uvedené kritérium, sa považuje za dlhodobý majetok a dlhodobý záväzok.

Ak pri konkrétnom druhu majetku nie je možné jednoznačne určiť dobu použiteľnosti, dôležitý je zámer účtovnej jednotky, s akým sa majetok obstarával (napríklad pri obstaraní cenných papierov).

Postupy v uvedenej súvislosti definujú:

a) dohodnutú dobu splatnosti pohľadávok a záväzkov ako dobu splatnosti pohľadávok a záväzkov dohodnutú v zmluve alebo iným spôsobom, v ktorej sa majú pohľadávky a záväzky vyrovnať; podľa dohodnutej doby splatnosti sa účtovný prípad zaúčtuje pri svojom vzniku buď na účet krátkodobého záväzku alebo pohľadávky alebo na účty dlhodobého záväzku alebo pohľadávky, teda podľa doby, za ktoré sa majú pohľadávky alebo záväzky splatiť, vyrovnať,

b) zostatkovú dobu splatnosti pohľadávok a záväzkov ako dobu, ktorá sa rovná rozdielu medzi dohodnutou dobou splatnosti a dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka; podľa zostatkovej doby splatnosti sa pohľadávky alebo záväzky vykazujú v účtovnej závierke. Napr. účtovná jednotka má na účte 461 – Bankové úvery zaúčtovaný úver ešte z roku 2018. K 31. 12. 2023 pri zostavovaní účtovnej závierky ak účtovná jednotka zistí, že tento úver už bude v roku 2024 splatený, potom sa v účtovnej závierke – v súvahe k 31. 12. 2023 vykáže ako krátkodobý záväzok.

§ 13

Zásady pre členenie dlhodobého
majetku a jeho účtovanie

(1) Dlhodobý majetok sa člení na

a) dlhodobý nehmotný majetok,

b) dlhodobý hmotný majetok,

c) dlhodobý finančný majetok,

d) dlhodobé pohľadávky.

(2) Dlhodobým nehmotným majetkom sú zložky majetku, ktorých ocenenie je vyššie ako suma podľa osobitného predpisu⁵⁾ a doba použiteľnosti dlhšia ako jeden rok. Nehmotný majetok, ktorého ocenenie sa rovná sume podľa osobitného predpisu⁵⁾ alebo je nižšie, možno zaradiť do dlhodobého nehmotného majetku, ak doba použiteľnosti tohto majetku je dlhšia ako jeden rok.

(3) Nehmotný majetok, ktorého ocenenie sa rovná sume podľa osobitného predpisu⁵⁾ alebo je nižšie, s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok, ktorý nebol zaradený do dlhodobého nehmotného majetku, sa účtuje na ťarchu účtu 518 – Ostatné služby.

(4) Dlhodobý hmotný majetok sa člení na

a) pozemky, stavby,⁶⁾ byty a nebytové priestory,⁷⁾ umelecké diela,⁸⁾ zbierky [§ 38 ods. 3 písm. b)], predmety z drahých kovov,

b) samostatné hnuteľné veci s výnimkou hnuteľných vecí uvedených v písmene a) a súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok a v ocenení vyššom, ako je suma ustanovená v osobitnom predpise,⁹⁾

c) pestovateľské celky trvalých porastov¹⁰⁾ s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky,

d) základné stádo a ťažné zvieratá, bez ohľadu na ich obstarávaciu cenu,

e) otvárky nových lomov, pieskovní a hlinísk, technická rekultivácia a technické zhodnotenie¹¹⁾ ak nie sú súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku; súčasťou technickej rekultivácie môžu byť len stavby, napríklad komunikácie, ktoré svojím charakterom, účelom a rozsahom slúžia na vykonanie technickej rekultivácie, pričom technická rekultivácia nie je dlhodobým hmotným majetkom, ak tak ustanovuje osobitný predpis.¹²⁾

(5) Na príslušnom účte dlhodobého majetku sa účtuje aj príslušenstvo,¹³⁾ napríklad prídavné alebo výmenné zariadenia, ktoré sú súčasťou jeho ocenenia a evidencie. Príslušenstvo je súčasťou dodávky hlavnej veci alebo sa k hlavnej veci priradí dodatočne.

(6) Hmotný majetok podľa odseku 4 písm. b), ktorého ocenenie sa rovná sume podľa osobitného predpisu⁹⁾ alebo je nižšie, možno zaradiť do dlhodobého hmotného majetku, ak doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok.

(7) O hmotnom majetku podľa odseku 4 písm. b), ktorého ocenenie sa rovná sume podľa osobitného predpisu⁹⁾ alebo je nižšie, s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok, ktorý nebol zaradený do dlhodobého hmotného majetku, sa účtuje ako o zásobách.

(8) Dlhodobý finančný majetok sa člení na

a) cenné papiere a podiely podľa § 14 ods. 2 písm. a),

b) dlhodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami, účtovnej jednotke so spoločným rozhodujúcim vplyvom a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti,

c) dlhodobé pôžičky,

d) umelecké diela, zbierky, predmety z drahých kovov a pozemky, ktoré sú obstarané za účelom dlhodobého uloženia voľných peňažných prostriedkov.

(9) Dlhodobé pohľadávky sú pohľadávky s dohodnutou dobou splatnosti dlhšou ako jeden rok.

Komentár k § 13

Za dlhodobý majetok sa považuje:

a) dlhodobý nehmotný majetok,

b) dlhodobý hmotný majetok,

c) dlhodobý finančný majetok,

d) dlhodobé pohľadávky.

Dlhodobým nehmotným majetkom sú zložky majetku, ktorých ocenenie je vyššie ako 2 400 € a doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok.

• Nehmotný majetok, ktorého ocenenie sa rovná sume 2 400 € alebo je nižšie, možno zaradiť do dlhodobého nehmotného majetku, ak doba použiteľnosti tohto majetku je dlhšia ako jeden rok.

• Nehmotný majetok, ktorého ocenenie sa rovná sume 2 400 € alebo je nižšie, s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok, ktorý nebol zaradený do dlhodobého nehmotného majetku, sa účtuje na ťarchu účtu 518 – Ostatné služby.

• Dlhodobý hmotný majetok sa člení:

a) pozemky, stavby, byty a nebytové priestory, umelecké diela, zbierky a predmety z drahých kovov,

b) samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko–ekonomické určenie s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok a v ocenení vyššom ako 1 700 € v osobitnom prípade,

c) pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky,

d) základné stádo a ťažné zvieratá bez ohľadu na ich obstarávaciu cenu,

e) otvárky nových lomov, pieskovní a hlinísk, technická rekultivácia a technické zhodnotenie, ak nie sú súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku; súčasťou technickej rekultivácie môžu byť len stavby, napríklad komunikácie, ktoré svojím charakterom, účelom a rozsahom slúžia na vykonanie technickej rekultivácie, pričom technická rekultivácia nie je dlhodobým hmotným majetkom, ak tak neustanovuje osobitný predpis (banský zákon).

# Poznámka

Postupy účtovania pojem „stavby“ nedefinujú, odvolávajú sa na stavebný zákon (zákon č. 50/1976 Zb.), z ktorého je potrebné pri účtovaní na tomto účte vychádzať (ide napr. o budovy, haly, stavby, atď.). Pri účtovaní o bytoch a nebytových priestoroch je potrebné vychádzať zo zákona č. 182/1993 Z. z.

• Hmotný majetok, ktorým sú samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie a ocenenie ktorého sa rovná sume 1 700 € alebo je nižšie, možno zaradiť do dlhodobého hmotného majetku, ak doba použiteľnosti je dlhšia ako jeden rok.

• Hmotný majetok, ktorým sú samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie a ocenenie ktorého sa rovná sume 1 700 € alebo je nižšie s dobou použiteľnosti dlhšou ako jeden rok, ktorý nebol zaradený do dlhodobého hmotného majetku, sa účtuje ako o zásobách.

• O hnuteľných veciach s dobou použiteľnosti najviac jeden rok sa účtuje bez ohľadu na obstarávaciu cenu ako o zásobách.

Príslušenstvo

Na príslušnom účte dlhodobého hmotného majetku sa účtuje aj príslušenstvo, napríklad prídavné alebo výmenné zariadenia, ktoré sú súčasťou jeho ocenenia a evidencie. Príslušenstvo je súčasťou dodávky hlavnej veci, alebo sa k hlavnej veci priradí dodatočne.

Postupy účtovania príslušenstvo nedefinujú, ale sa odvolávajú na Občiansky zákonník. Podľa § 121 ods. 1 Občianskeho zákonníka, príslušenstvom sú veci, ktoré patria vlastníkovi hlavnej veci a sú ním určené na to, aby sa s hlavnou vecou trvalo užívali. To znamená, že príslušenstvom sú také veci, ktoré v právnom zmysle majú charakter samostatných vecí a z rozhodnutia ich vlastníka, ktorý je súčasne vlastníkom hlavnej veci, sú tieto určené na to, aby sa trvalo užívali s hlavnou vecou. Aj hlavná vec aj príslušenstvo veci sú samostatnými vecami vo vlastníctve tej istej osoby. Z porovnania ich hospodárskeho významu vyplýva, ktorá z nich je hlavnou vecou. Napr. príslušenstvom automobilu je rezervné koleso, náradie a pod. Príslušenstvom automobilu je aj zakúpenie prvých zimných pneumatík, tzn. nákup prvých zimných pneumatík (aj dodatočne po uvedení automobilu do užívania a bez ohľadu na výšku obstarávacej ceny) zvyšuje obstarávaciu (vstupnú) cenu automobilu v zdaňovacom (účtovnom) období, v ktorom došlo k nákupu. Každé ďalšie obstaranie zimných pneumatík ovplyvňuje základ dane v tom zdaňovacom (účtovnom) období, v ktorom sa o tomto účtovnom prípade účtuje priamo do spotreby, tzn. predstavuje bežný daňový výdavok v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov. Z rozhodnutia vlastníka môže vec stratiť charakter príslušenstva napr. tým, že ju určí za príslušenstvo inej hlavnej veci alebo ju prevedie na inú osobou a pod.

Technické zhodnotenie majetku

Podľa § 13 ods. 4 písm. e) postupov účtovania, technické zhodnotenie je dlhodobým hmotným majetkom, ak nie je súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku. Postupy účtovania technické zhodnotenie nedefinujú, ale odvolávajú sa na § 29 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov. Podľa tohto zákona technickým zhodnotením hmotného majetku a nehmotného majetku sa rozumejú výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy, rekonštrukcie a modernizácie prevyšujúce pri jednotlivom hmotnom majetku a nehmotnom majetku 1 700 € v úhrne za zdaňovacie obdobie.

Podľa § 21 ods. 3 postupov účtovania, ocenenie jednotlivého dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa zvýši o náklady na dokončené technické zhodnotenie, ak náklady v úhrne za účtovné obdobie sú vyššie ako 1 700 € a technické zhodnotenie je v tomto účtovnom období uvedené do užívania. Náklady neprevyšujúce uvedenú sumu, sa môžu účtovať ako:

a) technické zhodnotenie,

b) služby, ak ide o dlhodobý nehmotný majetok,

c) náklady na hospodársku činnosť, ak ide o dlhodobý hmotný majetok.

Technické zhodnotenie v účtovníctve vykonané na majetku, ktorý je už odpísaný, zvyšuje ocenenie tohto majetku. Technické zhodnotenie plne odpísaného majetku z pohľadu zákona o dani z príjmov sa pre účely daňového odpisovania považuje za iný majetok. Technické zhodnotenie vo všeobecnosti môže byť vykonávané dodávateľským spôsobom alebo vo vlastnej réžii. Účtuje sa rovnakým spôsobom ako o majetku, ku ktorému bolo vykonané prostredníctvom kalkulačných účtov obstarania majetku, v závislosti od formy jeho obstarania.

• Dlhodobý finančný majetok sa člení na:

a) cenné papiere a podiely podľa § 14 ods. 2 písm. a) postupov účtovania,

b) dlhodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami, účtovnej jednotke so spoločným rozhodujúcim vplyvom a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti,

c) dlhodobé pôžičky,

d) umelecké diela, zbierky, predmety z drahých kovov a pozemky, ktoré sú obstarané za účelom dlhodobého uloženia voľných peňažných prostriedkov.

• Dlhodobé pohľadávky sú pohľadávky s dohodnutou dobou splatnosti dlhšou ako jeden rok.

§ 14

Zásady pre členenie cenných papierov
a podielov a ich účtovanie

(1) Cenné papiere a podiely sa oceňujú pri obstaraní podľa § 25 zákona. Cenné papiere na obchodovanie sa podľa § 25 ods. 1 písm. e) tretieho bodu zákona oceňujú reálnou hodnotou. Súčasťou obstarávacej ceny cenného papiera a podielu oceneného podľa § 25 ods. 1 písm. a) tretieho bodu zákona sú náklady súvisiace s obstaraním cenného papiera a podielu, napríklad poplatky, provízie za sprostredkovanie. Súčasťou obstarávacej ceny nie sú najmä úroky z úverov na obstaranie cenných papierov a podielov, kurzové rozdiely a náklady spojené s držbou cenného papiera a podielu. V priebehu obstarávania sa jednotlivé zložky obstarávacej ceny nakupovaných cenných papierov a podielov účtujú na účte 043 – Obstaranie dlhodobého finančného majetku alebo ak ide o krátkodobý finančný majetok na účte 259 – Obstaranie krátkodobého finančného majetku.

(2) Cenné papiere a podiely sa účtujú ako

a) dlhodobý finančný majetok, ak ide o cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke, cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou, realizovateľné cenné papiere a podiely a dlhové cenné papiere držané do doby splatnosti,

b) krátkodobý finančný majetok, ak ide o majetkové cenné papiere určené na obchodovanie a dlhové cenné papiere určené na obchodovanie, dlhové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do doby splatnosti, vlastné akcie a vlastné obchodné podiely, vlastné dlhopisy a ostatné realizovateľné cenné papiere.

(3) Cenné papiere a podiely sa sledujú na analytických účtoch podľa druhu cenných papierov, emitentov a mien, na ktoré cenné papiere a podiely znejú. Na účely účtovania a vykazovania cenných papierov a podielov sa rozumie

a) materskou účtovnou jednotkou účtovná jednotka, ktorá má rozhodujúci vplyv v jednej alebo vo viacerých dcérskych účtovných jednotkách, pričom rozhodujúci vplyv sa posudzuje podľa § 22 ods. 3 zákona,

b) skupinou materská účtovná jednotka a všetky jej dcérske účtovné jednotky,

c) prepojenými účtovnými jednotkami dve alebo viaceré účtovné jednotky v rámci skupiny,

d) spoločným rozhodujúcim vplyvom zmluvne dohodnuté zdieľanie rozhodujúceho vplyvu.

(4) Ako dlhový cenný papier držaný do doby splatnosti sa účtuje cenný papier, ktorý má určenú splatnosť, a u ktorého má účtovná jednotka úmysel a zámer držať ho do doby splatnosti.

(5) Ako dlhový cenný papier sa účtuje cenný papier úverovej povahy, napríklad dlhopis s pevnou úrokovou sadzbou (ďalej len „kupónový dlhopis“), dlhopis, u ktorého je úrokový výnos stanovený rozdielom medzi menovitou hodnotou a jeho nižším emisným kurzom (ďalej len „diskontované cenné papiere“) a zmenky.

(6) Ako cenný papier na obchodovanie sa účtuje cenný papier, ktorý je držaný za účelom vykonania obchodu na tuzemskej burze a zahraničnej burze alebo inom verejnom trhu s cieľom dosahovať zisk z cenových rozdielov v krátkodobom horizonte.

(7) Ako realizovateľný cenný papier a podiel sa účtuje cenný papier a podiel, ktorý nie je cenným papierom na obchodovanie, cenným papierom držaným do doby splatnosti, cenným papierom a podielom v dcérskej účtovnej jednotke, cenným papierom a podielom v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou.

(8) Zmena reálnej hodnoty majetkových cenných papierov určených na obchodovanie sa účtuje ako zníženie hodnoty v prospech účtu krátkodobého finančného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 564 – Náklady na precenenie cenných papierov. Pri zvýšení hodnoty sa účtuje na ťarchu účtu finančného majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 664 – Výnosy z precenenia cenných papierov.

(9) Zmena reálnej hodnoty dlhových cenných papierov určených na obchodovanie sa účtuje takto:

a) zníženie menovitej hodnoty kupónových dlhopisov na ťarchu účtu 566 – Náklady na krátkodobý finančný majetok súvzťažne s účtom finančného majetku,

b) zvýšenie menovitej hodnoty kupónových dlhopisov v prospech účtu 666 – Výnosy z krátkodobého finančného majetku súvzťažne s účtom finančného majetku.

(10) Pri diskontovaných cenných papierov je zmena v ocenení reálnou hodnotou súčasťou úrokového výnosu.

(11) Zmena reálnej hodnoty cenných papierov a podielov, ktoré tvoria podiel na základnom imaní inej účtovnej jednotky a nie sú cenným papierom alebo podielom v dcérskej účtovnej jednotke alebo v účtovnej jednotke s podielovou účasťou sa účtuje na ťarchu účtu vecne príslušného účtu majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov.

(12) Zmena hodnoty cenných papierov a podielov, ktoré tvoria podiel na základnom imaní účtovnej jednotky, pre ktorú je účtovná jednotka materskou účtovnou jednotkou, alebo v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť, sa účtuje pri oceňovaní metódou vlastného imania takto:

a) zmena reálnej hodnoty cenného papiera a podielu sa zaznamená na ťarchu alebo v prospech samostatného analytického účtu príslušného finančného majetku súvzťažne s účtom 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov,

b) pri predaji sa zaúčtovaná zmena hodnoty zruší zápisom na ťarchu alebo v prospech samostatného analytického účtu príslušného finančného majetku súvzťažne s účtom 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov.

(13) U dlhových cenných papierov sa účtuje o úrokovom výnose na ťarchu príslušného účtu, pričom sa tento úrokový výnos zaznamenáva na analytický účet k príslušnému účtu cenných papierov a v prospech účtu účtovej skupiny 66 – Finančné výnosy. O úrokovom výnose sa účtuje v priebehu doby, ktorá uplynie medzi nákupom cenného papiera a splatnosťou cenného papiera vo vecnej a časovej súvislosti.

(14) Úrokovým výnosom pri dlhových cenných papieroch sa rozumie

a) pri dlhových cenných papieroch s úrokovou sadzbou výnos stanovený touto sadzbou,

b) pri diskontovaných cenných papieroch rozdiel medzi menovitou hodnotou dlhopisu a obstarávacou cenou.

(15) Pri dlhových cenných papieroch držaných do doby splatnosti sa rozdiel medzi obstarávacou cenou bez kupónu a menovitou hodnotou účtuje vo vecnej a časovej súvislosti podľa charakteru buď na ťarchu účtu účtovej skupiny 56 alebo v prospech účtu účtovej skupiny 66 súvzťažne s účtom finančného majetku. Pri diskontovaných cenných papieroch držaných do doby splatnosti sa v prospech príslušného účtu v účtovej skupine 66 účtuje vo vecnej a časovej súvislosti rozdiel medzi ich obstarávacou cenou a menovitou hodnotou.

(16) Ak objektívne nie je možné určiť reálnu hodnotu cenného papiera alebo podielu alebo ak náklady na získanie informácie o ich reálnej hodnote prevýšia prínosy plynúce z týchto informácií, o reálnej hodnote sa neúčtuje. Účtuje sa však o alikvotnom úrokovom výnose podľa odseku 14.

(17) O presunoch medzi jednotlivými skupinami cenných papierov sa účtuje, ak cenný papier určený na obchodovanie stratí charakter evidovaného cenného papiera a presunie sa do inej skupiny cenných papierov podľa nového zámeru účtovnej jednotky.

(18) Pri ocenení metódou vlastného imania sa postupuje tak, že podiel na základnom imaní, ktorý je pri obstaraní ocenený obstarávacou cenou, sa pri ocenení ku dňu ustanovenému v § 24 ods. 1 písm. b) a c) zákona upravuje na hodnotu zodpovedajúcu miere účasti účtovnej jednotky na vlastnom imaní spoločnosti, v ktorej má účtovná jednotka podiel na základnom imaní. Zmena v ocenení sa účtuje podľa odseku 12. Podiel na základnom imaní sa ocení nulou, ak hodnota zodpovedajúca miere účasti účtovnej jednotky na vlastnom imaní je rovná alebo menšia ako nula.

(19) V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá je mikro účtovnou jednotkou, sa pri prvotnom účtovaní cenné papiere a podiely oceňujú obstarávacou cenou podľa odseku 1. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve tejto účtovnej jednotky neúčtuje podľa odsekov 8, 9, 11, 12 a 18.

(20) V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá účtovala cenné papiere a podiely reálnou hodnotou alebo metódou vlastného imania, sa k prvému dňu účtovného obdobia, v ktorom sa účtovná jednotka stala mikro účtovnou jednotkou, zostatok na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov odúčtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala jeho tvorba. Zmena reálnej hodnoty cenných papierov, ktorá sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtovala na vecne príslušné účty nákladov alebo výnosov, sa odúčtuje na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

(21) Na účte 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke sa účtujú cenné papiere a podiely priamo v dcérskej účtovnej jednotke podľa § 22 ods. 4 zákona.

(22) Na účte 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou sa účtujú cenné papiere a podiely na základnom imaní spoločnosti alebo družstva, v ktorých má účtovná jednotka podielovú účasť a cenné papiere a podiely v účtovnej jednotke so spoločným rozhodujúcim vplyvom.

(23) Na účte 066 – Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti sa účtujú dlhodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa odseku 3 písm. c), pôžičky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka spoločný rozhodujúci vplyv podľa odseku 3 písm. d), pôžičky voči účtovnej jednotke, ktorá má v tejto účtovnej jednotke spoločný rozhodujúci vplyv podľa odseku 3 písm. d), pôžičky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť a pôžičky voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke podielovú účasť. Vo veľkej účtovnej jednotke sa na osobitnom analytickom účte účtujú dlhodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa odseku 3 písm. c).

Komentár k § 14

Podľa § 13 ods. 1 postupov účtovania, za dlhodobý majetok sa považuje aj dlhodobý finančný majetok, ktorý sa účtuje na účtoch účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok, ktorý sa člení:

a) cenné papiere a podiely podľa § 14 ods. 2 písm. a),

b) dlhodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami, účtovnej jednotke so spoločným rozhodujúcim vplyvom a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti,

c) dlhodobé pôžičky,

d) umelecké diela, zbierky, predmety z drahých kovov a pozemky, ktoré sú obstarané za účelom dlhodobého uloženia voľných peňažných prostriedkov.

® Cenné papiere a podiely

Podľa § 14 ods. 2 písm. a) postupov účtovania, cenné papiere a podiely sa účtujú ako dlhodobý finančný majetok, ak ide o:

a) cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke,

b) cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo v družstve s podielovou účasťou,

c) realizovateľné cenné papiere a podiely a

d) dlhové cenné papiere a podiely držané do doby splatnosti.

Najvýznamnejšou zložkou dlhodobého finančného majetku sú cenné papiere a podiely. To znamená, že za dlhodobý finančný majetok sa považuje aj obchodný podiel, ktorý účtovná jednotka vlastní v inej obchodnej spoločnosti.

Dlhodobý finančný majetok sa účtuje na účtoch
061	Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke
062	Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou
063	Realizovateľné cenné papiere a podiely
065	Dlhové cenné papierne držané do splatnosti
066	Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti
067	Ostatné pôžičky
069	Ostatný dlhodobý finančný majetok

Cenné papiere a podiely sa sledujú na analytických účtoch podľa druhu cenných papierov, emitentov a mien, na ktoré cenné papiere a podiely znejú.

Na účely účtovania a vykazovania cenných papierov a podielov sa rozumie

a) materskou účtovnou jednotkou účtovná jednotka, ktorá má rozhodujúci vplyv v jednej alebo vo viacerých dcérskych účtovných jednotkách, pričom rozhodujúci vplyv sa posudzuje podľa § 22 ods. 3 zákona,

b) skupinou materská účtovná jednotka a všetky jej dcérske účtovné jednotky,

c) prepojenými účtovnými jednotkami dve alebo viaceré účtovné jednotky v rámci skupiny,

d) spoločným rozhodujúcim vplyvom zmluvne dohodnuté zdieľanie rozhodujúceho vplyvu.

Účty cenných papierov a podielov

Na účte 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke sa účtujú cenné papiere a podiely priamo v dcérskej účtovnej jednotke podľa § 22 ods. 4 zákona (dcérska účtovná jednotka je účtovná jednotka, v ktorej má materská účtovná jednotka rozhodujúci vplyv, a to priamo alebo nepriamo prostredníctvom svojich dcérskych účtovných jednotiek). Ako z náplne účtu vyplýva, na účte 061účtuje podielové cenné papiere a podiely len účtovná jednotka, ktorá je materskou účtovnou jednotkou.

Na účte 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou sa účtujú cenné papiere a podiely na základnom imaní spoločnosti alebo družstva, v ktorých má účtovná jednotka podielovú účasť a cenné papiere a podiely v účtovnej jednotke so spoločným rozhodujúcim vplyvom.

Podielovou účasťou podľa § 2 ods. 4 písm. m) zákona o účtovníctve sa rozumie aspoň 20 %-ný podiel na základnom imaní v inej účtovnej jednotke, ktorý je držaný, aby tvoril trvalé prepojenie s touto inou účtovnou jednotkou na účel, aby toto prepojenie prispelo k činnosti účtovnej jednotky.

Na účte 062 bude účtovná jednotka účtovať akcie, ak ich nadobudnutím získala najmenej 20 %-ný podiel na základnom imaní v akciovej spoločnosti, ktorej akcie nadobudla a nie je voči nej materskou účtovnou jednotkou, alebo ak nadobudla na základe zmluvy spoločný rozhodujúci vplyv.

Na účte 062 bude účtovná jednotka účtovať podiely, ak nadobudnutím podielu získala najmenej 20 %-ný podiel na základnom imaní v tejto obchodnej spoločnosti a nie je voči nej materskou účtovnou jednotkou, alebo ak nadobudla na základe zmluvy spoločný rozhodujúci vplyv.

Účet 063 – Realizovateľné
cenné papiere a podiely

Realizovateľný cenný papier a podiel, ktorý sa účtuje na účte 063, je definovaný v § 14 ods. 7 postupov účtovania. Ako realizovateľný cenný papier a podiel sa účtuje cenný papier a podiel, ktorý nie je cenným papierom na obchodovanie, cenným papierom držaným do doby splatnosti, cenným papierom a podielom v dcérskej účtovnej jednotke, cenným papierom a podielom v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou.

Na účte 063 bude účtovná jednotka účtovať akcie alebo podiely, ak nadobudnutím akcií alebo podielov získala menej ako 20 %-ný podiel na základnom imaní v obchodnej spoločnosti, v ktorej akcie alebo podiely na základnom imaní nadobudla.

V praxi sa najčastejšie stretávame s podielmi na základnom imaní v akciovej spoločnosti, alebo v spoločnosti s ručením obmedzeným.

Účet 065 – Dlhové cenné papiere
držané do splatnosti

Na tomto účte sa účtuje dlhový cenný papier držaný do doby splatnosti, ktorý ma určenú splatnosť, a u ktorého má účtovná jednotka úmysel zámer držať ho do doby splatnosti (§ 14 ods. 4 postupov účtovania).

Ako dlhové cenné papiere sa na tomto účte účtujú cenné papiere úverovej povahy, napr. dlhopisy s pevnou úrokovou sadzbou (kupónové dlhopisy), dlhopisy, u ktorých je úrokový výnos stanovený rozdielom, medzi menovitou hodnotou a ich nižším emisným kurzom (diskontované dlhopisy a zmenky (§ 14 ods. 5 postupov účtovania).

Oceňovanie dlhodobého
finančného majetku

Podľa § 14 ods. 1 postupov účtovania cenné papiere a podiely sa oceňujú pri ich obstaraní podľa § 25 zákona o účtovníctve.

Oceňovanie obstarávacou cenou

Podľa § 25 ods. 1 písm. a) bod. 3 zákona o účtovníctve obstarávacou cenou sa oceňujú:

• podiely na základnom imaní obchodných spoločností,

• deriváty a cenné papiere okrem cenných papierov, podielov na základom imaní obchodných spoločností, ktoré nemajú podobu cenného papiera a derivátov podľa písm. e) tretieho bodu.

Obstarávacou cenou je cena, za ktorú sa majetok obstaral, a náklady súvisiace s jeho obstaraním a všetky zníženia tejto ceny. Podľa § 14 ods. 1 postupov účtovania súčasťou obstarávacej ceny cenného papiera a podielu sú náklady súvisiace s obstaraním cenného papiera a podielu, napríklad poplatky a provízie za sprostredkovanie. Súčasťou obstarávacej ceny nie sú najmä:

a) úroky z úverov na obstaranie cenných papierov a podielov,

b) kurzové rozdiely a

c) náklady spojené s držbou cenného papiera a podielu.

Oceňovanie reálnou hodnotou

Podľa § 25 ods. 1 písm. e) zákona o účtovníctve, reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 sa oceňujú

3. cenné papiere, deriváty a podiely na základnom imaní, a to

3a. cenné papiere určené na obchodovanie,

3b. cenné papiere v majetku fondu, ak osobitný predpis neustanovuje inak,

3c. cenné papiere určené na predaj u obchodníka s cennými papiermi, v platobnej inštitúcii, v inštitúcii elektronických peňazí, ktorí nepostupujú podľa § 17a ods. 3, a v pobočke zahraničnej finančnej inštitúcie okrem pobočky zahraničnej správcovskej spoločnosti,

3d. deriváty v majetku fondu,

3e. deriváty u obchodníka s cennými papiermi, v platobnej inštitúcii a v inštitúcii elektronických peňazí, ktorí nepostupujú podľa § 17a ods. 3, a v pobočke zahraničnej finančnej inštitúcie okrem pobočky zahraničnej správcovskej spoločnosti,

3f. podiely na základnom imaní obchodných spoločností, ktoré nemajú podobu cenných papierov a sú v majetku fondu.

Na účely zákona o účtovníctve, reálnou hodnotou sa rozumie

a) trhová cena,

b) hodnota zistená oceňovacím modelom, ktorý využíva prevažne informácie z operácií alebo z kotácií na aktívnom trhu, ak nie je trhová cena známa,

c) hodnota zistená oceňovacím modelom, ktorý využíva prevažne informácie z operácií alebo z kotácií na inom ako aktívnom trhu, ak nie sú na aktívnom trhu informácie, ktoré by bolo možné použiť v oceňovacom modeli podľa písmena b), alebo

d) posudok znalca, ak pre oceňovanú položku majetku nie je možné zistiť jeho reálnu hodnotu prostredníctvom trhovej ceny a oceňovacími modelmi alebo pre oceňovanú položku majetku nie je dostupný oceňovací model odhadujúci s postačujúcou spoľahlivosťou cenu majetku, za ktorú by sa v danom čase predal, alebo jeho použitie by vyžadovalo od účtovnej jednotky vynaloženie neprimeraného úsilia alebo nákladov v pomere s prínosom jeho použitia pre kvalitu zobrazenia finančnej pozície účtovnej jednotky v účtovnej závierke.

Ocenenie
pri úbytku cenných papierov

Podľa § 25 ods. 5 zákona o účtovníctve, ak je to v súlade s požiadavkou verného a pravdivého zobrazenia podľa § 7 ods. 1 zákona, pri majetku, ktorým je rovnaký druh cenných papierov vedený v portfóliu účtovnej jednotky, možno za spôsob ocenenia podľa § 25 ods. 1 zákona považovať aj ocenenie úbytku cenou zistenou váženým aritmetickým priemerom, alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku príslušného druhu majetku sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku tohto majetku. Rovnaký druh cenného papiera možno uvedeným spôsobom oceniť len v prípade, ak sú od rovnakého emitenta a znejú na rovnakú menu.

Oceňovanie
metódou vlastného imania

Podľa § 14 ods. 12 postupov účtovania, zmena hodnoty cenných papierov a podielov, ktoré tvoria podiel na základnom imaní účtovnej jednotky, pre ktorú je účtovná jednotka materskou účtovnou jednotkou (účet 061), alebo v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť (účet 062), sa účtuje pri oceňovaní metódou vlastného imania takto:

Podľa § 14 ods. 18 postupov účtovania, pri ocenení metódou vlastného imania sa postupuje tak, že podiel na základnom imaní, ktorý je pri obstaraní ocenený obstarávacou cenou, sa pri ocenení ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, alebo k inému dňu, ak to vyžaduje osobitný predpis [(§ 24 ods. 1 písm. b) a c) zákona o účtovníctve)], upravuje na hodnotu zodpovedajúcu miere účasti účtovnej jednotky na vlastnom imaní spoločnosti, v ktorej má účtovná jednotka podiel na základnom imaní. Zmena v ocenení sa účtuje prostredníctvom účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov (§ 14 ods. 12 postupov účtovania). Podiel na základom imaní sa ocení nulou, ak hodnota zodpovedajúca miere účasti účtovnej jednotky na vlastnom imaní je rovná alebo menšia ako nula.

Účtovné súvzťažnosti

1. Oceňovanie metódou vlastného imania

a) zvýšenie ocenenia

b) zníženie ocenenia

061, 062

414

061, 062

Zmena reálnej hodnoty realizovateľných cenných papierov a podielov

Podľa § 14 ods. 11 postupov účtovania, zmena reálnej hodnoty realizovateľných cenných papierov a podielov (cenné papiere účtované na účte 063), sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov (zvýšenie ocenenia).

Zníženie ocenenia sa účtuje podľa § 18 ods. 3 postupov účtovania (bude sa tvoriť opravná položka).

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zmena reálnej hodnoty realizovateľných cenných papierov a podielov: a) zvýšenie ocenenia (podľa § 14 ods. 11)	063	414
b) zníženie ocenenia (tvorba OP podľa § 18 ods. 3) b1) do výšky zaúčtovaného kladného oceňovacieho rozdielu	414	063
b2) tvorbou opravnej položky	565	096

Podľa § 14 ods. 16 postupov účtovania, ak objektívne nie je možné určiť reálnu hodnotu cenného papiera alebo podielu alebo ak náklady na získanie informácie o ich reálnej hodnote prevýšia prínosy plynúce z týchto informácií, o reálnej hodnote sa neúčtuje. Účtuje sa však o alikvotnom úrokovom výnose podľa § 14 ods. 14 postupov účtovania. Úrokovým výnosom pri dlhových cenných papieroch sa rozumie

• pri dlhových cenných papieroch s úrokovou sadzbou výnos stanovený touto sadzbou,

• pri diskontovaných cenných papieroch rozdiel medzi menovitou hodnotu dlhopisu a obstarávacou cenou.

Účtovanie o dlhodobom finančnom majetku

Účet 043 – Obstaranie dlhodobého finančného majetku

Na účte 043 – Obstaranie dlhodobého finančného majetku sa v súlade s § 14 ods. 1 postupov účtovania účtujú v priebehu obstarávania jednotlivé zložky obstarávacej ceny nakupovaných cenných papierov a podielov. Účtuje sa tu tiež obstaranie finančného majetku hmotnej povahy, ako sú umelecké diela, zbierky, predmety z drahých kovov a pozemky, ak sú obstarané za účelom dlhodobého uloženia voľných peňažných prostriedkov (účet 069 – Ostatný dlhodobý finančný majetok).

Pri obstaraní sa cenné papiere a podiely v súlade s § 25 zákona o účtovníctve oceňujú obstarávacou cenou. Súčasťou obstarávacej ceny cenného papiera a podielu sú náklady súvisiace s obstaraním cenného papiera a podielu, napr. poplatky a provízie za sprostredkovanie. Súčasťou obstarávacej ceny nie sú najmä úroky z úverov na obstaranie cenných papierov a podielov, kurzové rozdiely a náklady spojené s držbou cenného papiera a podielu.

Obstaranie podielových cenných papierov a podielov a realizovateľných cenných papierov a podielov sa účtuje na ťarchu účtu 043 – Obstaranie dlhodobého finančného majetku a v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov (ak ide o obstaranie upísaním pri založení obchodnej spoločnosti alebo družstva a pri zvyšovaní ZI ďalšími vkladmi počas trvania obchodnej spoločnosti alebo družstva), alebo v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky, ak ide o kúpu cenných papierov alebo podielov.

Cenné papiere a podiely sa prevedú z účtu 043 v obstarávacej cene na príslušné účty cenných papierov a podielov v účtovej skupine 06 – Dlhodobý finančný majetok (061, 062, 063).

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Obstaranie dlhodobého finančného majetku ocenený obstarávacou cenou, ktorej súčasťou je a) cena obstarania b) výdavky súvisiace s jeho obstaraním (poplatky a provízie za sprostredkovanie)	043 043	325, 367 321, 325
2. Obstaranie umeleckých diel, zbierok, predmetov z drahých kovov a pozemkov, ktoré sú obstarané za účelom dlhodobého uloženia voľných peňažných prostriedkov	043	325, 379
3. Zaradenie obstaraných cenných papierov a podielov do dlhodobého finančného majetku	06x	043

Účet 053 – Poskytnuté preddavky na dlhodobý finančný majetok

Ak účtovná jednotka poskytne preddavok na obstaranie dlhodobého finančného majetku, zaúčtuje ho na ťarchu účtu 053 – Poskytnuté preddavky na dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom na strane dal účtu 211 – Pokladnica alebo 221 – Bankové účty.

Účtovanie predaja cenných papierov a podielov

Úbytok cenných papierov a podielov pri ich predaji sa účtuje na ťarchu účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely. Tržba z predaja cenných papierov a podielov účtovaných na účtoch 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke, 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo v družstve s podielovou účasťou 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely, 069 – Ostatný dlhodobý finančný majetok sa účtuje v prospech účtu 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zúčtovanie úbytku cenných papierov a podielov pri ich predaji	561	06x
2. Tržba z predaja cenných papierov a podielov	315, 378	661
3. Inkaso tržieb z predaja cenných papierov a podielov	211, 221	315, 378

Obstaranie akcií pri založení akciovej spoločnosti

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Upísanie akcií zakladateľmi a. s. pri jej založení	043	367
2. Splatenie upísaných akcií v peniazoch	367	211, 221
3. Splatenie upísaných akcií nepeňažnou formou, vkladom dlhodobého majetku odpisovaného: a) zúčtovanie zostatkovej ceny (účtovná hodnota) b) cena vkladu vo výške zostatkovej ceny c) rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku 1. ak je účtovná hodnota vyššia 2. ak je účtovná hodnota nižšia d) vyradenie vkladaného dlhodobého majetku v obstarávacej cene	541 367 568 367 07x, 08x	07x, 08x 641 367 668 01x, 02x
4. Splatenie upísaných akcií nepeňažnou formou vkladom dlhodobého hmotného majetku neodpisovaného a) účtovná cena (cena, v akej je majetok ocenený) b) cena vkladu vo výške účtovnej ceny c) rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku 1. ak je účtovná hodnota vyššia 2. ak je účtovná hodnota nižšia	541 367 568 367	031, 032 641 367 668
5. Splatenie upísaných akcií zásobami	367	1xx
6. Splatenie upísaných akcií pohľadávkami	367	311, 315, 378
7. Nárok akcionára na vrátenie zaplatenej sumy za akcie, ak upisovanie akcií bol neúčinné	378	043
8. Zrušenie záväzku u akcionára v prípade, ak upisovanie akcií bolo neúčinné a akcie ešte neboli zaplatené	367	043
9. Obstaranie akcií na kapitálovom trhu prostredníctvom obchodníka s cennými papiermi a) za účelom získania väčšiny hlasovacích práv b) provízia obchodníkovi s cennými papiermi c) poplatky za účasť na trhu (burza cenných papierov)	043-Aú 043-Aú 043-Aú	221, 379 221, 379 221, 379
10. Prevod akcií alebo dočasných listov v obstarávacej cene do majetku	06x	043-Aú
11. Predaj akcií a) tržba za predané akcie b) zúčtovanie úbytku v obstarávacej cene	221, 378 561	661 06x

# Poznámka

Obdobným spôsobom sa budú účtovať vklady aj do ostatných obchodných spoločností (s.r.o., v.o.s., k.s.).

Obstaranie dlhových cenných papierov

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Obstaranie kupónových dlhových cenných papierov vrátane nákladov spojených s obstaraním	043	32x
2. Prevod cenných papierov do majetku v obstarávacej cene	065	043
3. Rozdiel medzi obstarávacou cenou bez kupónu a menovitou hodnotu, t. j. alikvotná časť rozdielu vyčíslená ku dňu účtovnej závierky a ku dňu splatnosti cenných papierov a) ak je obstarávacia cena vyššia b) ak je obstarávacia cena nižšia	566 065-Aú	065-Aú 665
4. Zvýšenie reálnej hodnoty cenných papierov o úrokový výnos, vyčíslený ku dňu účtovnej závierky a ku dňu splatnosti cenných papierov	065-Aú	665
5. Nákup diskontovaných dlhových cenných papierov a) cena obstarania (emisný kurz) b) náklady súvisiace s obstaraním	043 043	32x 32x
6. Prevod cenných papierov do majetku v obstarávacej cene	065	043
7. Zvýšenie reálnej hodnoty cenných papierov o úrokový výnos vyčíslený ku dňu účtovnej závierky a ku dňu splatnosti cenných papierov z rozdielu medzi menovitou hodnotou a emisným kurzom	065-Aú	665
8. Inkaso v lehote splatnosti cenných papierov – predloženie cenných papierov k inkasu	211, 221	065

Účet 066 – Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti

Podľa § 14 ods. 23 postupov účtovania sa na účte 066 sa účtujú

• dlhodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami (skupina účtovných jednotiek – materská ÚJ a všetky jej dcérske ÚJ, napr. materská účtovná jednotka poskytne pôžičku dcérskej účtovnej jednotke alebo dcérska účtovná jednotka poskytne pôžičku materskej účtovnej jednotke, alebo dcérske účtovné jednotky si poskytnú pôžičku navzájom),

• dlhodobé pôžičky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka spoločný rozhodujúci vplyv (spoločným rozhodujúcim vplyvom sa rozumie zmluvne dohodnuté zdieľanie rozhodujúceho vplyvu, napr. účtovná jednotka poskytne pôžičku účtovnej jednotke, v ktorej má rozhodujúci vplyv získaný na základe dohody),

• pôžičky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť (pôžičku poskytla účtovná jednotka tej účtovnej jednotke, v ktorej má aspoň 20%-ný podiel na jej základnom imaní),

• pôžičky, voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke podielovú účasť (pôžičku poskytla účtovná jednotka tej účtovnej jednotke, ktorá má podiel na jej základnom imaní aspoň 20 %).

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Dlhodobé pôžičky poskytnuté materskou účtovnou jednotkou dcérskej účtovnej jednotke a naopak	066	211, 221
2. Predpis úrokov z pôžičiek	066-Aú	665
3. Inkaso splatenej pôžičky	211, 221	066

Vo veľkej účtovnej jednotke sa na osobitnom analytickom účte účtujú dlhodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami (dve alebo viaceré účtovné jednotky v rámci skupiny, ktorú tvorí materská účtovná jednotka a všetky jej dcérske účtovné jednotky).

Mikro účtovná jednotka, účtovná jednotka, ktorá nie je založená alebo zriadená na účel podnikania, a účtovná jednotka, ktorá účtuje v sústave jednoduchého účtovníctva, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, neoceňuje majetok a záväzky reálnou hodnotou okrem majetku a záväzkov podľa odseku 1 písm. c), t. j. v obchodných spoločnostiach alebo v družstvách zanikajúcich bez likvidácie – tu sa musí vykonať ocenenie reálnou hodnotou a neoceňuje majetok metódou vlastného imania (§ 27 ods. 11 zákona o účtovníctve).

§ 15

Zásady pre členenie zmeniek
a ich účtovanie

(1) O zmenke ako o cennom papieri sa účtuje v účtových skupinách 06 a 25.

(2) O zmenke ako platobnom prostriedku sa v účtovníctve veriteľa účtuje na účte 312 – Zmenky na inkaso. Obstarávacou cenou zmenky je hodnota pohľadávky. Hodnota účtu 312 – Zmenky na inkaso sa zvyšuje o dosahovaný úrokový výnos. V účtovníctve dlžníka sa účtuje o tejto zmenke v prospech účtov 322 – Zmenky na úhradu alebo 478 – Dlhodobé zmenky na úhradu.

(3) Zmenky ako zabezpečovací prostriedok sa sledujú na podsúvahových účtoch.

(4) Pri predaji zmenky účtovanej na účte 312 – Zmenky na inkaso sa účtuje ako o postúpení pohľadávky.

(5) Pri eskonte zmenky bankou alebo pobočkou zahraničnej banky (ďalej len „banka“) sa zmenka prevedie na účte 313 – Pohľadávky za eskontované cenné papiere v ocenení menovitou hodnotou. Do doby splatnosti eskontovanej zmenky zmenkovým dlžníkom o tomto záväzku sa účtuje v účtovníctve príjemcu úveru a o tomto záväzku sa účtuje v prospech účtu 232 – Eskontné úvery, a ak ide o záväzok dlhodobý, účtuje sa v prospech účtu 461 – Bankové úvery. Bankový úrok sa účtuje v časovej a vecnej súvislosti do finančných nákladov.

(6) Ručenie voči neskorším majiteľom zmenky, ktoré vzniklo z dôvodu prevodu (indosamentu) zmenky, s výnimkou eskontu, sa sleduje na podsúvahových účtoch, a to od dňa prevodu do dňa vyinkasovania zmenky. V odôvodnených prípadoch sa na záväzky vyplývajúce z ručenia vytvára rezerva. Ručenie sa znižuje o splatené sumy pri čiastočnom splácaní.

Komentár k § 15

O zmenke ako o cennom papieri sa účtuje v účtových skupinách 06 a 25.

O zmenke ako o platobnom prostriedku sa v účtovníctve veriteľa účtuje na účte 312 – Zmenky na inkaso. Obstarávacou cenou zmenky je hodnota pohľadávky. Hodnota účtu 312 – Zmenky na inkaso sa zvyšuje o dosahovaný úrokový výnos. V účtovníctve dlžníka sa účtuje o tejto zmenke v prospech účtov 322 – Zmenky na úhradu alebo 478 – Dlhodobé zmenky na úhradu.

Zmenky ako zabezpečovací prostriedok sa sledujú na podsúvahových účtoch.

Pri predaji zmenky účtovanej na účte 312 – Zmenky na inkaso sa účtuje ako o postúpení pohľadávky.

Pri eskonte zmenky bankou alebo pobočkou zahraničnej banky sa zmenka prevedie na účet 313 – Pohľadávky za eskontované cenné papiere v ocenení menovitou hodnotou. Do doby splatnosti eskontovanej zmenky zmenkovým dlžníkom o tomto záväzku sa účtuje v účtovníctve príjemcu úveru a o tomto záväzku sa účtuje v prospech účtu 232 – Eskontné úvery, a ak ide o záväzok dlhodobý, účtuje sa v prospech účtu 461 – Bankové úvery. Bankový úrok sa účtuje v časovej a vecnej súvislosti do finančných nákladov.

Ručenie voči neskorším majiteľom zmenky, ktoré vzniklo z dôvodu prevodu (indosamentu) zmenky, s výnimkou eskontu, sa sleduje na podsúvahových účtoch, a to od dňa prevodu do dňa vyinkasovania zmenky. V odôvodnených prípadoch sa na záväzky vyplývajúce z ručenia vytvára rezerva. Ručenie sa znižuje o splatené sumy pri čiastočnom splácaní.

Zmenka ako platobný prostriedok

V praxi sa najviac využíva zmenka ako platobný prostriedok. Jej použitie ako platobný prostriedok sa viaže na účty 312 a 313. Na účte 312 – Zmenky na inkaso sa účtuje príjem zmeniek cudzích, zmeniek cudzích na vlastný rad a zmeniek vlastných prijatých od odberateľov a od iných dlžníkov. Na účte 313 – Pohľadávky za eskontované cenné papiere sa účtujú pohľadávky za zmenky odovzdané banke na zaplatenie do doby splatnosti zmenky, ako aj iné cenné papiere odovzdané k eskontu banke. V prospech účtu sa účtujú zmenky a iné cenné papiere zinkasované bankou, ako aj zmenky a iné cenné papiere nezaplatené, bankou vrátené.

Účtovanie na účte 312 a účte 313 spolu súvisí:

a) na účte 312 sa účtujú prijaté zmenky namiesto peňazí. Ak odberateľ nemôže v dohodnutej lehote zaplatiť za splnenú dodávku, môže namiesto peňazí vystaviť zmenku a dlh zaplatiť zmenkou. Teda na účte 312 sa účtuje o zmenkách ako o platobnom prostriedku na strane veriteľa (dodávateľa). Obstarávacou cenou zmenky je hodnota pohľadávky, ktorá sa zvyšuje o úrokový výnos, ktorý sa účtuje na účet 662 – Úroky, a to v časovej a vecnej súvislosti s účtovným obdobím;

b) ak dodávateľ nebude čakať na splatnosť zmenky, ale ponúkne ju banke za účelom získania úveru (eskontný úver), vtedy sa bude účtovať aj na účte 313.

Príklad

Účtovanie u dodávateľa výrobkov, prác alebo služieb

a) dodávateľ namiesto peňazí prijme od odberateľa zmenku, ktorú si ponechá a v lehote splatnosti ju predloží odberateľovi na inkaso (preplatenie):

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Odberateľská faktúra napr. za predaný tovar	10 000	311	604
2. Dodávateľ namiesto peňazí prijal zmenku a) úhrada pohľadávky z obchodného vzťahu zmenkou b) prijatá zmenka v zmenkovej hodnote vrátane úroku – zmenková pohľadávka	10 000 11 200	– 312	311 –
1. úrok vzťahujúci sa na bežné obdobie, napr.	800	–	662
2. úrok vzťahujúci sa na budúce účtovné obdobie	400	–	384
3. Inkaso zmenky v lehote splatnosti (v budúcom účtovnom období)	11 200	221	312
V nasledujúcom účtovnom období musí účtovná jednotka zaúčtovať úrok z účtu 384 do výnosov	400	384	662

b) dodávateľ – majiteľ zmenky (remitent), nemusí čakať do lehoty splatnosti zmenky, ale ju predloží na eskont banke, to znamená, že banka mu na základe zmenky poskytne eskontný úver:

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Odberateľská faktúra napr. za predaný tovar	10 000	311	604
2. Dodávateľ namiesto peňazí prijal zmenku:
a) úhrada pohľadávky z obchodného vzťahu zmenkou	10 000	–	311
b) prijatá zmenka v zmenkovej hodnote vrátane úroku – zmenková pohľadávka:	11 200	312	–
1. úrok vzťahujúci sa na bežné obdobie	800	–	662
2. úrok vzťahujúci sa na budúce účtovné obdobie	400	–	384
3. Remitent predloží zmenku banke na eskont	11 200	313	312
4. Poskytnutie eskontného úveru
a) poskytnutý eskontný úver – výpis z úveru	11 200	261	232
b) prevod úveru na bankový účet	11 200	221	261
c) diskont (úrok) zaplatený banke:
1. vzťahujúci sa na bežné obdobie, napr.:	700	562	221
2. vzťahujúci sa na budúce účtovné obdobie, napr.:	140	381	221
d) bankové poplatky súvisiace s poskytnutím úveru, napr.:	250	568	221
5. Splatenie eskontného úveru zmenečníkom (dlžníkom): teda odberateľ zaplatí dlh banke, ktorá dá avízo dodávateľovi, že jeho eskontný úver je splatený	11 200	232	313

c) ak nastane prípad, že dlžník (zmenečník) zmenku neuhradí v lehote splatnosti, banka vráti zmenku späť majiteľovi, ktorý musí banke splatiť eskontný úver, prípadne ju požiada o krátkodobý úver. Účtovanie potom bude nasledovné:

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Splatenie eskontného úveru z bankového účtu	11 200	311	604
a) výpis z bankového účtu	11 200	261	221
b) výpis z eskontného úveru	11 200	232	261
2. Splatenie eskontného úveru z krátkodobého úveru
a) výpis z krátkodobého úveru	11 200	261	231
b) výpis z eskontného úveru	11 200	232	261

V praxi môžu nastať aj iné prípady, napr. remitent zmenku predá pred lehotou splatnosti alebo ňou zaplatí svoje záväzky (úhrada záväzku zmenkou: 321/312). Predaj zmenky sa účtuje ako predaj (postúpenie) pohľadávky:

Príklad

Účtovná jednotka (vlastník zmenky) sa rozhodla, že zmenku postúpi (predá) inej účtovnej jednotke. Hodnota zmenky pri jej vzniku vo výške 11 200 €, cena dohodnutá v zmluve o postúpení bola vo výške 12 000 €.

Účtovanie u postupcu
Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Odplatné postúpenie zmenky v cene dohodnutej v zmluve	12 000	315	646
2. Odpis postúpenej zmenky do nákladov v menovitej hodnote	11 200	546	311
3. Prijatá úhrada od postupníka	12 000	221	315

Účtovanie u postupníka
Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Prevzatie postúpenej zmenky v obstarávacej cene (zároveň zúčtovanie zmenky v menovitej hodnote v podsúvahovej evidencii = 11 200 €)	12 000	315	325
2. Úhrada postupcovi	12 000	325	221

§ 16

Zásady pre členenie derivátov
a ich účtovanie

(1) Derivát¹⁵⁾ je finančný nástroj, ktorý spĺňa tieto podmienky:

a) jeho reálna hodnota sa mení v závislosti od zmeny úrokovej miery, ceny cenného papiera, ceny komodity, kurzu cudzích mien, indexu finančného trhu, cenového indexu, od úverového hodnotenia (ratingu) alebo úverového indexu, alebo v závislosti od podobnej premennej,

b) nevyžaduje začiatočné čisté investície alebo vyžaduje začiatočné čisté investície, ktoré sú nižšie ako by sa vyžadovalo pri iných druhoch finančných nástrojov, ktoré podobne reagujú na zmeny v úverových a trhových faktoroch,

c) je dohodnutý a vyrovnaný k budúcemu dátumu, pričom doba od dohodnutia obchodu do jeho vyrovnania je dlhšia ako pri spotovej operácii.

(2) Finančným nástrojom je právny vzťah, na základe ktorého vzniká finančné aktívum jednej zmluvnej strany a finančný záväzok alebo kapitálový nástroj druhej zmluvnej strany.

(3) Kapitálovým nástrojom je zostatkový podiel na aktívach subjektu po odpočítaní všetkých jeho záväzkov napríklad akcie, obchodný podiel, podielový list.

(4) Zabezpečovacím nástrojom v účtovnej jednotke je derivát, ktorým sa zabezpečuje majetok alebo záväzky účtovnej jednotky (ďalej len „zabezpečovací derivát”) alebo iné finančné aktívum alebo finančný záväzok splňujúci požiadavky derivátu.

(5) Deriváty sa členia podľa účelu použitia na

a) deriváty určené na obchodovanie,

b) zabezpečovacie deriváty.

(6) Deriváty sa členia podľa druhu finančného nástroja na

a) pevné termínové operácie, ktorými sú forwardy, futurity a swapy,

b) opcie, z ktorých kupujúcemu plynie úžitok z priaznivého vývoja cien podkladových finančných nástrojov, ale ktoré pri nepriaznivom vývoji cien podkladových nástrojov negatívne neovplyvnia finančnú pozíciu kupujúceho.

(7) Deriváty sa z hľadiska podkladových finančných nástrojov členia na

a) úrokové deriváty, ktorými sú deriváty s úrokovými nástrojmi,

b) menové deriváty, ktorými sú deriváty s menovými nástrojmi,

c) akciové deriváty, ktorými sú deriváty s akciovými nástrojmi,

d) komoditné deriváty, ktorými sú deriváty s komoditnými nástrojmi,

e) úverové deriváty, ktorými sú deriváty s úverovými nástrojmi.

(8) Ako úrokové deriváty sa účtujú finančné nástroje, ktoré sa skladajú z jedného alebo viacerých podkladových úrokových nástrojov, ktoré sú len v jednej mene, a ktorých reálna hodnota nie je ovplyvnená úrokovou mierou rizikového finančného nástroja inej účtovnej jednotky.

(9) Ako menové deriváty sa účtujú finačné nástroje, ktoré sa skladajú z jedného alebo viacerých podkladových menových nástrojov, ktoré sú aspoň v dvoch menách, a ktorých reálna hodnota nie je ovplyvnená úrokovou mierou rizikového finančného nástroja inej účtovnej jednotky.

(10) Ako akciové deriváty sa účtujú finančné nástroje, ktoré sa skladajú z jedného alebo viacerých podkladových akciových nástrojov, ktoré sú len v jednej mene, a ktorých reálna hodnota nie je ovplyvnená úrokovou mierou rizikového finančného nástroja inej účtovnej jednotky.

(11) Ako komoditné deriváty sa účtujú finančné nástroje, ktoré sa skladajú z jedného alebo viacerých podkladových komoditných nástrojov, ktoré sú len v jednej mene a ktorých reálna hodnota nie je ovplyvnená úrokovou mierou rizikového finančného nástroja inej účtovnej jednotky.

(12) Ako úverové deriváty sa účtujú finančné nástroje, ktoré sa skladajú z dvoch alebo viacerých podkladových úrokových nástrojov, alebo tiež z jedného alebo viacerých podkladových akciových nástrojov alebo komoditných podkladových nástrojov a ktorého reálna hodnota je ovplyvnená úrokovou mierou rizikového finančného nástroja inej účtovnej jednotky. Vtedy sa účtuje

a) úverový derivát ako poskytnutá záruka, keď účtovná jednotka ako subjekt preberajúci riziko je zaviazaná plniť za dlžníka, ak tento subjekt neplní svoje záväzky,

b) úverový derivát ako prijatá záruka, ak účtovná jednotka dohodla úverový derivát na účely zabezpečenia finančného aktíva s tým, že ak neplní iný subjekt svoje záväzky, uhradí ich subjekt preberajúci riziko,

c) prijatá záruka ako úverový derivát, ak ju účtovná jednotka nedohodla na účely zabezpečenia finančného aktíva.

(13) Za deriváty sa nepovažujú

a) repo obchody,

b) zmluvy o nákupe, prenájme alebo predaji hmotného majetku, nehmotného majetku, zásob okrem komodít, s ktorými sa obchoduje alebo môže obchodovať na sekundárnom trhu, napríklad poľnohospodárske produkty, nerastné produkty vrátane ropy, drahé kovy a energia, keď jedna zo zmluvných strán je oprávnená finančne sa vyrovnať; výnimka sa nevzťahuje na zmluvy o komoditách uzavreté na účely kúpy, predaja alebo používania komodity, pri ktorých sa očakáva, že budú vyrovnané dodaním komodity,

c) zmluvy o nadobudnutí vlastných akcií výmenou,

d) poistné zmluvy alebo obvyklé zmluvy, ktoré vyžadujú úhradu v súvislosti s klimatickými, geologickými alebo inými fyzikálnymi faktormi.

(14) Zložený finančný derivát je zmluvne dohodnutý základný finančný nástroj s derivátom, ktorý ovplyvňuje peňažné toky alebo z iného hľadiska modifikuje vlastnosti základného finančného nástroja (ďalej len „vložený derivát“). Vložený derivát sa oddeľuje od základného finančného nástroja a účtuje sa o ňom, ak sú splnené súčasne tieto podmienky:

a) ekonomické vlastnosti a riziká vloženého derivátu nie sú v úzkom vzťahu s ekonomickými vlastnosťami a rizikami základného finančného nástroja,

b) základný finančný nástroj s rovnakými podmienkami ako vložený derivát by ako samostatný nástroj spĺňal definíciu derivátu,

c) základný finančný nástroj nie je oceňovaný reálnou hodnotou alebo je oceňovaný reálnou hodnotou, ale zmeny z ocenenia sú ponechané na súvahovom účte.

(15) Ak ekonomické vlastnosti a riziká vloženého derivátu nie sú v úzkom vzťahu s ekonomickými vlastnosťami a rizikami základného finančného nástroja, vložený derivát sa účtuje od základného finančného nástroja oddelene, napríklad pri

a) predajnej opcii a kúpnej opcii vložených do finančného nástroja, pričom predajná opcia je opcia, ktorá kupujúcemu dáva právo predať podkladový finančný nástroj za dohodnutú cenu k určitému termínu, pričom kúpna opcia je opcia, ktorá kupujúcemu dáva právo kúpiť podkladový finančný nástroj za cenu, za ktorú sa realizuje k určitému termínu,

b) menovej opcii vloženej do úrokového nástroja,

c) opcii na predĺženie splatnosti presahujúcej splatnosť úrokového základného finančného nástroja, ak pri splatnosti základného úrokového nástroja neexistuje korekcia na trhovú úrokovú mieru,

d) deriváte, ktorým sa mení základný úrokový nástroj na nástroj s charakteristikami kapitálového finančného nástroja alebo komodity,

e) deriváte, ktorý je vložený do úrokového nástroja, čím umožňuje konvertovať úrokový nástroj na finančný nástroj,

f) kúpnej opcii alebo predajnej opcii na úrokový nástroj vydaný s veľkým diskontom alebo prémiou, okrem opcií s cenou, za ktorú sa realizuje a ktorá sa rovná obstarávacej cene úrokového nástroja zvýšenej alebo zníženej o úrokové výnosy alebo náklady,

g) úverovom deriváte vloženého do základného finančného nástroja.

(16) Ak ekonomické vlastnosti a riziká vloženého derivátu sú v úzkom vzťahu s ekonomickými vlastnosťami a rizikami základného finančného nástroja, vložený derivát sa neúčtuje od základného finančného nástroja oddelene, napríklad pri

a) úrokovom swape vloženom do úrokového finančného nástroja,

b) úrokovej opcii vloženej do úrokového nástroja, ak je pri obstaraní opcia mimo peňazí; kúpna opcia je mimo peňazí, ak je spotová (okamžitá) cena nižšia ako cena, za ktorú sa opcia realizuje v čase splatnosti a predajná opcia je mimo peňazí ak je spotová cena vyššia ako cena, za ktorú sa opcia realizuje v čase splatnosti,

c) menovom swape alebo forwarde vloženom do úrokového nástroja,

d) opcii na predčasné splatenie základného finančného nástroja s cenou, za ktorú sa realizuje a ktorá za bežných okolností nepovedie k značným ziskom alebo stratám.

(17) Ak je úverový derivát, ktorý sa účtuje ako záruka, súčasťou zloženého finančného nástroja, napríklad dlhopis s vloženým úverovým derivátom, sleduje sa oddelene od základného finančného nástroja na podsúvahových účtoch ako záruka.

(18) Ako zabezpečovacie deriváty sa účtujú deriváty, ktoré spĺňajú súčasne tieto podmienky:

a) zodpovedajú stratégii účtovnej jednotky v riadení rizík,

b) zabezpečovací vzťah je od začiatku formálne zdokumentovaný, napríklad dokumentácia umožňuje identifikáciu zabezpečovaných nástrojov a zabezpečovacích nástrojov, vymedzenie rizika, prístup k zabezpečovaniu a preukázaniu efektívnosti zabezpečenia,

c) zabezpečenie je efektívne, pričom za efektívne sa považuje, ak v priebehu zabezpečovacieho vzťahu budú zmeny reálnych hodnôt zabezpečovacích nástrojov zodpovedať zabezpečovanému riziku, prípadne celkové zmeny reálnych hodnôt zabezpečovacích nástrojov sú v rozpätí 80 % až 125 % zmien reálnych hodnôt zabezpečovaných nástrojov zodpovedajúcich zabezpečovanému riziku; pri efektívnosti zabezpečenia sa zisťuje, či zabezpečenie je efektívne na začiatku zabezpečenia a ďalej aspoň ku dňu zostavenia riadnej účtovnej závierky, mimoriadnej účtovnej závierky alebo priebežnej účtovnej závierky.

(19) Zabezpečovanými nástrojmi môžu byť

a) aktíva vykázané v súvahe alebo záväzky, alebo ich časti,

b) zmluvy, ktoré sa neúčtujú na súvahových účtoch, zaväzujúce obidve strany a obsahujúce všetky významné náležitosti najmä množstvo, cenu, termín realizácie, sankcie,

c) očakávané budúce obchody dosiaľ zmluvne nezabezpečené, ktorých uskutočnenie je pravdepodobné, napríklad podľa obchodného plánu účtovnej jednotky, množstva podobných obchodov v minulosti, finančnej schopnosti a prevádzkovej schopnosti účtovnej jednotky vykonať tento obchod, rozsahu strát, ktoré by mohli nastať pri neuskutočnení obchodu, možnosti použiť na rovnaké účely iný druh obchodu s podstatne rozdielnymi charakteristikami; identifikácia očakávaného budúceho obchodu v dokumentácii sa vykoná aj z hľadiska obdobia, v ktorom by sa obchod mal uskutočniť, pričom sa určí obdobie a zdokumentuje sa obdobie v priebehu ktorého sa uskutočnenie obchodu očakáva.

(20) Zabezpečované nástroje môžu mať charakter

a) jednotlivého aktíva, záväzku alebo očakávaných budúcich obchodov,

b) viacerých aktív, záväzkov alebo očakávaných budúcich obchodov s obdobnými charakteristikami, pri ktorých sa zabezpečuje proti rovnakému riziku.

(21) Ako o zabezpečovacom deriváte sa neúčtuje, ak

a) uplynie doba platnosti zabezpečovacieho derivátu alebo je tento derivát predaný alebo uplatnený,

b) zabezpečenie už nespĺňa podmienky na zaradenie derivátu do zabezpečovacích derivátov,

c) sa už nepredpokladá, že dôjde k plneniu zmluvy alebo k realizácii očakávaného budúceho obchodu.

(22) Deriváty sa sledujú na podsúvahových účtoch, účtujú sa na súvahových účtoch a výsledkových účtoch odo dňa dohodnutia obchodu do dňa posledného vyrovnania, ukončenia, uplatnenia práva, predaja alebo spätného nákupu. Dňom dohodnutia obchodu je deň uzavretia zmluvy.

(23) Pohľadávky a záväzky vykazované v súvahe sa na analytických účtoch členia podľa jednotlivých derivátov. Pri pevných termínových operáciách zmeny reálnej hodnoty sa účtujú ako pohľadávka alebo záväzok na účte 373 – Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií. Pri opciách zaplatená opčná prémia sa účtuje na účte 376 – Nakúpené opcie, prijatá opčná prémia na účte 377 – Predané opcie. Na týchto účtoch sa tiež účtuje o zmenách ich reálnych hodnôt.

(24) Ak je derivát klasifikovaný ako derivát na obchodovanie určený na obchodovanie na tuzemskej burze, zahraničnej burze alebo inom verejnom trhu, účtuje sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, zmena reálnej hodnoty doložená údajmi z verejného trhu na účtoch 567 – Náklady na derivátové operácie a 667 – Výnosy z derivátových operácií so súvzťažným zápisom s účtami 373, 376, 377. Finančné vysporiadanie pri realizácii obchodu sa vykoná súvzťažne s účtami 373, 376 a 377.

(25) Zmena reálnej hodnoty derivátov určených na obchodovanie na neverejnom trhu sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtuje podľa povahy na ťarchu alebo prospech účtu 373, 376, 377 so súvzťažným zápisom s účtom 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov.

(26) Ak bude uplatnená

a) nakúpená kúpna opcia, opčná prémia vstupuje do obstarávacej ceny nadobudnutého majetku, okrem menovej opcie,

b) predaná kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377 – Predané opcie,

c) nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 567– Náklady na derivátové operácie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 376 – Nakúpené opcie,

d) predaná predajná opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377 – Predané opcie.

(27) Ak sa neuplatní

a) nakúpená kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 567 – Náklady na derivátové operácie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 376 – Nakúpené opcie,

b) nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 567 – Náklady na derivátové operácie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 376 – Nakúpené opcie,

c) predaná kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377 – Predané opcie,

d) predaná predajná opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377 – Predané opcie.

(28) Deriváty sa oceňujú reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 zákona. Na určenie reálnej hodnoty sa použije model oceňovania s preukázateľnými údajmi, napríklad referenčné výmenné kurzy určené a vyhlásené Európskou centrálnou bankou alebo Národnou bankou Slovenska, zverejnené úrokové sadzby medzibankového trhu, verejne dostupné ratingy ratingových agentúr. Ak sa nedá odborný odhad vypracovať, alebo ak sú náklady na získanie informácií o precenení neúmerné jeho významu, potom sa o reálnej hodnote neúčtuje, ak nie je zrejmé, že prišlo k znehodnoteniu derivátu.

(29) Zmeny reálnych hodnôt zabezpečovacích derivátov sa účtujú na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov so súvzťažným zápisom na príslušný účet derivátu. Zmeny reálnej hodnoty zabezpečeného aktíva alebo záväzkov z dôvodu zabezpečeného rizika sa účtujú na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov so súvzťažným zápisom na príslušný účet aktív alebo záväzkov.

(30) Ku dňu ukončenia zabezpečenia sa precenenie na reálnu hodnotu zabezpečeného aktíva alebo záväzkov rozpustí na ťarchu alebo v prospech účtu aktív alebo záväzkového účtu so súvzťažným zápisom s účtom 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov.

(31) Ak bude zabezpečovaný majetok a záväzky a so zabezpečovacím derivátom sa obchoduje na verejnom trhu a zmeny reálnej hodnoty je možné doložiť údajmi z verejného trhu, alebo so zabezpečovacím derivátom sa neobchoduje na verejnom trhu, ale derivát bude vysporiadaný podľa uzavretej zmluvy najneskôr do konca nasledujúceho účtovného obdobia, následne sa na ťarchu príslušného účtu nákladov a v prospech príslušného účtu výnosov účtuje nielen o zmenách reálnych hodnôt zabezpečeného majetku a záväzkov, ale aj o zabezpečovacích derivátoch.

(32) V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá je mikro účtovnou jednotkou, sa neúčtuje podľa odsekov 22 až 31. V účtovníctve tejto účtovnej jednotky sa o derivátoch účtuje takto:

a) pri pevných termínových operáciách, pri ktorých nastáva iba finančné vyrovnanie bez podkladového finančného nástroja, sa v deň vysporiadania obchodu o pohľadávke účtuje na účte 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy alebo o záväzku na účte 379 – Iné záväzky so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady,

b) pri pevných termínových operáciách s dodaním podkladového finančného nástroja sa v deň vysporiadania obchodu účtuje

1. o dodávanom podkladovom finančnom nástroji na vecne príslušnom účte majetku so súvzťažným zápisom na účte 378 – Iné pohľadávky alebo

2. odplata za dodanie podkladového finančného nástroja so súvzťažným zápisom na účte 379 – Iné záväzky; rozdiel medzi dohodnutou cenou podkladového nástroja a účtovnou hodnotou podkladového nástroja sa účtuje na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy,

c) pri opciách zaplatená opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky a prijatá opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 379 – Iné záväzky,

d) pri opciách, ak bude uplatnená

1. nakúpená kúpna opcia, opčná prémia vstupuje do obstarávacej ceny nadobudnutého majetku, okrem menovej opcie,

2. predaná kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostané finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky,

3. nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 568 – Ostané finančné náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 378 – Iné pohľadávky,

4. predaná predajná opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky,

e) pri opciách, ak sa neuplatní

1. nakúpená kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 378 – Iné pohľadávky,

2. predaná kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky,

3. nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 378 – Iné pohľadávky,

4. predaná predajná opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky.

(33) V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá účtovala o derivátoch, sa k prvému dňu účtovného obdobia, v ktorom sa účtovná jednotka stala mikro účtovnou jednotkou, zostatok na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov odúčtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala jeho tvorba. Zostatok na účte 373 – Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií, zostatok na účte 376 – Nakúpené opcie a zostatok na účte 377- Predané opcie, na ktorých sa účtovala zmena reálnej hodnoty derivátov so súvzťažným zápisom na vecne príslušné účty nákladov alebo výnosov sa odúčtuje na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

Komentár k § 16

Podľa § 8 ods. d) zák. č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch derivátom je peniazmi oceniteľné právo alebo záväzok vzťahujúci sa na cenné papiere alebo odvodený od cenných papierov, komodít, úrokových mier, kurzových indexov peňažných prostriedkov v mene euro alebo v cudzej mene alebo iných majetkových hodnôt využívaných na tento účel v obchodnom styku; derivátom je aj peniazmi oceniteľné právo alebo záväzok vzťahujúci sa na zmluvy o cenných papieroch alebo od takýchto zmlúv odvodený; derivátmi sú najmä finančné nástroje uvedené v § 5 ods. 1 písm. d) až j):

d) opcie, futures, swapy, dohody o budúcich úrokových mierach a iné deriváty týkajúce sa cenných papierov, mien, úrokových mier alebo výnosov alebo iných derivátových nástrojov, finančných indexov alebo finančných mier, ktoré môžu byť vyrovnané doručením alebo v hotovosti,

e) opcie, futures, swapy, dohody o budúcich úrokových mierach a iné deriváty týkajúce sa komodít, ktoré sa musia vyrovnať v hotovosti alebo sa môžu vyrovnať v hotovosti na základe voľby jednej zo zmluvných strán; to neplatí, ak k takému vyrovnaniu dochádza z dôvodu platobnej neschopnosti alebo inej udalosti, ktorá má za následok ukončenie zmluvy,

f) opcie, futures, swapy a iné deriváty týkajúce sa komodít, ktoré sa môžu vyrovnať v hotovosti, ak sa obchodujú na regulovanom trhu alebo na mnohostrannom obchodnom systéme,

g) opcie, futures, swapy, forwardy a iné deriváty neuvedené v písmene f), týkajúce sa komodít, ktoré neslúžia na podnikateľské účely, majú charakter iných derivátových finančných nástrojov a sú zúčtovávané alebo vyrovnávané prostredníctvom systémov zúčtovania a vyrovnania alebo podliehajú obvyklým výzvam na doplnenie aktív,

h) derivátové nástroje na presun úverového rizika,

i) finančné rozdielové zmluvy,

j) opcie, futures, swapy, dohody o budúcich úrokových mierach a iné deriváty týkajúce sa klimatických zmien, dopravných sadzieb, oprávnení na emisie, miery inflácie alebo iných úradných hospodárskych štatistík, ktoré sa musia vyrovnať v hotovosti alebo sa môžu vyrovnať na základe voľby jednej zo zmluvných strán, a to inak ako z dôvodu platobnej neschopnosti alebo inej udalosti majúcej za následok ukončenie zmluvy, ako aj iné deriváty týkajúce sa aktív, práv, záväzkov, indexov a iných faktorov, neuvedené v písmenách a) až i), ktoré majú charakter iných derivátových finančných nástrojov a obchoduje sa s nimi na regulovanom trhu alebo na mnohostrannom obchodnom systéme, alebo sú zúčtovávané alebo vyrovnávané prostredníctvom systémov zúčtovania a vyrovnania, alebo podliehajú obvyklým výzvam na doplnenie aktív.

Na základe uvedeného možno vyčleniť tieto základné deriváty: forward, futures, opcia a swapy. V bežnej praxi sa možno najčastejšie stretnúť s opicou.

Futures

Futures kontrakt sa dá jednoducho charakterizovať ako dohoda dvoch strán o nákupe/predaji štandardizovaného množstva komodity vo vopred špecifikovanej kvalite za danú cenu k danému budúcemu dátumu. S futures kontrakty je možné obchodovať výhradne na organizovaných trhoch, burzách. Ide o tzv. pevný obchod, kedy k danému termínu má jedna strana povinnosť kúpiť a druhá strana má povinnosť predať.

Opcia

Kontrakt, ktorý dáva kupujúcemu opcie právo, vôbec však nie povinnosť, kúpiť či predať komoditu, aktívum alebo futures kontrakt za vopred stanovenú cenu počas zjednanej doby. Opcia sa označuje za tzv. podmienený obchod, pretože kupujúci opcie môže, ale nemusí v budúcnosti kúpiť alebo predať. Ak kupujúci využije svoje právo, predávajúci (vypisovateľ) opcie musí vždy splniť svoje záväzky.

Forward

Princíp forwardu je zhodný s futures kontraktom.

Rozdiel spočíva v tom, že futures kontrakty sú obchodované vždy na burze, kým forward až na niektoré výnimky mimo burzy. Z toho vyplývajú ďalšie rozdiely: futures kontrakt je štandardizovaný čo sa týka objemu kontraktu, druhu komodity, splatnosti a na trhu sa určuje iba cena, kým forward je individuálny a podmienky závisia na dohode dvoch strán.

Pri vyrovnávaní futures kontraktu vstupuje medzi obe strany kontraktu clearingové centrum, ktoré garantuje vyrovnávanie. To je hlavná výhoda futures kontraktov.

Pre všetky typy derivátov je charakteristické:

• vždy ide o určitú formu termínovej zmluvy, medzi uzatvorením dohody a jej splnením uplynie určitá dohodnutá lehota,

• prevažne ide o obchodovanie s právami, právo kúpiť alebo právo predať, alebo právo získať nejaké plnenie.

Deriváty sa členia na pevné (nepodmienené) termínové obchody (operácie) a podmienené termínové obchody (operácie).

Pevné termínové obchody sú tie, pri ktorých ani kupujúci ani predávajúci nemôžu od zmluvy ustúpiť. Medzi nepodmienené, t. j. pevné derivátové operácie patria napríklad forwardy, futures a swapy. Podmienené derivátové operácie sú tie, pri ktorých kupujúci môže od zmluvy odstúpiť za cenu opcie (opčnej prémie), ktorú zaplatí predávajúcemu. Podmienenými derivátovými operáciami sú opcie.

Postupy účtovania upravujú členenie a účtovanie derivátov v § 16. Podľa účelu použitia sa deriváty členia na deriváty určené na obchodovanie a deriváty zabezpečovacie. Zabezpečovacie deriváty § 16 vymedzuje v ods. 18. Ak zabezpečovací derivát nespĺňa znaky, ktorými je charakterizovaný, platí, že ide o derivát na obchodovanie.

Deriváty sa účtujú v podsúvahe alebo na súvahových a výsledkových účtoch podľa druhu a povahy derivátu. Ak derivát pri vzniku, t. j. pri uzatvorení zmluvy nevyžaduje žiadnu počiatočnú investíciu, účtuje sa o pohľadávke alebo záväzku z termínovej zmluvy v podsúvahovej evidencii.

Text	MD	D
1. Zmena reálnej hodnoty derivátov obchodovaných na verejnom trhu:
a) zvýšenie ocenenia	373 AÚ	667
b) zníženie ocenenia	567	373 AÚ
2. Zmena reálnej hodnoty derivátov neobchodovaných na verejnom trhu:
a) zvýšenie ocenenia	373 AÚ	414
b) zníženie ocenenia	414	373 AÚ
3. Zrušenie oceňovacích rozdielov derivátov neobchodovaných na verejnom trhu pri realizácii zmluvy (vysporiadanie, uplatnenie, neuplatnenie, predaj)
a) zrušenie pasívneho oceňovacieho rozdielu	414	373 AÚ
b) zrušenie aktívneho oceňovacieho rozdielu	373 AÚ	414
4. Finančné vysporiadanie pri realizácii zmluvy
a) prijatá úhrada	221	373
b) zisk z derivátovej operácie pri vysporiadaní	221	667
c) zaplatená úhrada	373	221
d) náklady na derivátovú operáciu pri vysporiadaní	567	221

Nakúpené a predané opcie

Nakúpené a predané opcie podľa § 16 postupov účtovania sa účtujú na účte 376 – Nakúpené opcie a na účte 377 – Predané opcie. K týmto účtom sa analytické účty vedú členené na kúpne opcie a predajné opcie.

Na ťarchu účtu 376 – Nakúpené opcie sa účtujú nakúpené opcie, opčné prémie. Ak bude uplatnená

a) nakúpená kúpna opcia, opčná prémia vstupuje do obstarávacej ceny nadobudnutého majetku, okrem menovej opcie,

b) nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa zaúčtuje na ťarchu účtu 567 – Náklady na derivátové operácie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 376.

Ak sa neuplatní

a) nakúpená kúpna opcia, opčná prémia sa zaúčtuje na ťarchu účtu 567 so súvzťažným zápisom v prospech účtu 376,

b) nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa zaúčtuje na ťarchu účtu 567 so súvzťažným zápisom v prospech účtu 376.

Zmena reálnej hodnoty nakúpených opcií určených na obchodovanie ku dňu zostavenia účtovnej závierky sa účtuje

a) na ťarchu účtu 567 alebo v prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií so súvzťažným zápisom 376, ak sa obchoduje na tuzemskej a zahraničnej burze alebo inom verejnom trhu,

b) na ťarchu alebo v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov so súvzťažným zápisom v prospech alebo na ťarchu účtu 376, ak sa obchoduje na neverejnom trhu.

V prospech účtu 377 – Predané opcie sa účtujú predané opcie, opčné prémie. Ak bude uplatnená

a) predaná kúpna opcia, opčná prémia sa zaúčtuje v prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377,

b) predaná predajná opcia, opčná prémia sa zaúčtuje v prospech účtu 667 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377.

Ak sa neuplatní

a) predaná kúpna opcia, opčná prémia sa zaúčtuje v prospech účtu 667 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377,

b) predaná predajná opcia, opčná prémia sa zaúčtuje v prospech účtu 667 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 377.

Zmena reálnej hodnoty predaných opcií určených na obchodovanie ku dňu zostavenia účtovnej závierky sa účtuje

a) na ťarchu účtu 567 alebo v prospech účtu 667 so súvzťažným zápisom na účte 377, ak sa obchoduje na tuzemskej a zahraničnej burze alebo inom verejnom trhu,

b) na ťarchu alebo v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov so súvzťažným zápisom v prospech alebo na ťarchu účtu 377, ak sa obchoduje na neverejnom trhu.

Príklady účtovania opcií

A. kúpna opcia		Kupujúci		Predávajúci
Predmetom je predaj dlhopisov	Suma v €	MD	D	MD	D
1. Úhrada opčnej prémie	120	376	221	221	377
Alternatívne
2. Prepadnutie opcie	120	567	376	377	667
3. Kúpa podkladového aktíva (krátkodobé dlhopisy) v cene 1 000	1 000	256	325	561	256
a) zúčtovanie výnosu z predaja dlhopisov u predávajúceho	1 000	–	–	315	661
b) zúčtovanie opcie	120	256	376	377	667
c) úhrada kúpy dlhopisov	1 000	325	221	221	315

B. Predajná opcia		Kupujúci		Predávajúci
Predmetom je predaj akcií	Suma v €	MD	D	MD	D
1. Úhrada opčnej prémie	120	376	221	221	377
Alternatívne
2. Prepadnutie opcie	120	567	376	377	667
3. Predaj podkladového aktíva (akcie) v cene 1 000	1 000	315	661	251	325
a) zúčtovanie úbytku z predaja akcií u kupujúceho opcie	1 000	561	251	–	–
b) zúčtovanie opcie	120	567	376	377	667
c) úhrada kúpy akcií	1 000	221	315	325	221

V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá je mikro účtovnou jednotkou, sa o derivátoch účtuje takto:

b) pri pevných termínových operáciách s dodaním podkladového finančného nástroja sa v deň vysporiadania obchodu účtuje

1. o dodávanom podkladovom finančnom nástroji na vecne príslušnom účte majetku so súvzťažným zápisom na účte 378 – Iné pohľadávky alebo

c) pri opciách zaplatená opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky a prijatá opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 379 – Iné záväzky,

d) pri opciách, ak bude uplatnená

1. nakúpená kúpna opcia, opčná prémia vstupuje do obstarávacej ceny nadobudnutého majetku, okrem menovej opcie,

2. predaná kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostané finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky,

3. nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 568 – Ostané finančné náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 378– Iné pohľadávky,

4. predaná predajná opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky,

e) pri opciách, ak sa neuplatní

1. nakúpená kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 378 – Iné pohľadávky,

2. predaná kúpna opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky,

3. nakúpená predajná opcia, opčná prémia sa účtuje na ťarchu účtu 568 –Ostatné finančné náklady so súvzťažným zápisom v prospech účtu 378 – Iné pohľadávky,

4. predaná predajná opcia, opčná prémia sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky.

V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá účtovala o derivátoch, sa k prvému dňu účtovného obdobia, v ktorom sa účtovná jednotka stala mikro účtovnou jednotkou, zostatok na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov odúčtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala jeho tvorba. Zostatok na účte 373 – Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií, zostatok na účte 376 – Nakúpené opcie a zostatok na účte 377– Predané opcie, na ktorých sa účtovala zmena reálnej hodnoty derivátov so súvzťažným zápisom na vecne príslušné účty nákladov alebo výnosov sa odúčtuje na účet 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

# Poznámka

Mikro účtovná jednotka neoceňuje deriváty na reálnu hodnotu.

§ 17

Zásady pre členenie krátkodobého
majetku a jeho účtovanie

(1) Krátkodobý majetok sa člení na

a) zásoby,

b) krátkodobý finančný majetok,

c) krátkodobé pohľadávky.

(2) Zásobami sú

a) materiál,

b) nedokončená výroba, polotovary vlastnej výroby, výrobky a zvieratá,

c) tovar.

(3) Ako materiál sa účtujú najmä suroviny, pomocné látky a prevádzkové látky, náhradné dielce, obaly, hmotný majetok podľa § 13 ods. 7, pričom

a) ako suroviny sa účtujú hmoty, ktoré pri výrobnom procese prechádzajú úplne alebo sčasti do výrobku a tvoria jeho podstatu,

b) ako pomocné látky sa účtujú hmoty, ktoré prechádzajú priamo do výrobku, netvoria však jeho podstatu, napríklad lak na výrobky,

c) ako prevádzkové látky sa účtujú hmoty, ktoré sú potrebné na prevádzku účtovnej jednotky ako celku, napríklad mazadlá, palivo, čistiace prostriedky,

d) ako náhradné dielce sa účtujú predmety určené na uvedenie hmotného majetku do pôvodného stavu alebo prevádzkyschopného stavu,

e) ako o obaloch sa účtuje, ak slúžia na ochranu a dopravu nakúpeného materiálu, tovaru a vlastných výrobkov; a ak nevratné obaly sa dodávajú zákazníkovi alebo odovzdávajú vo vnútri účtovnej jednotky spolu s dodaným obsahom.

(4) O hnuteľných veciach s dobou použiteľnosti najviac jeden rok sa účtuje bez ohľadu na obstarávaciu cenu ako o zásobách.

(5) O nedokončenej výrobe sa účtuje, ak ide o produkty, ktoré už prešli jednou alebo niekoľkými výrobnými operáciami a nie sú už materiálom, ale nie sú ešte hotovým výrobkom. Medzi nedokončenú výrobu sa zahŕňajú tiež nedokončené výkony iných činností, pri ktorých nevznikajú hmotné produkty, napríklad služby súdnych exekútorov a architektov.

(6) O polotovaroch vlastnej výroby sa účtuje, ak ide o oddelene evidované produkty, ktoré ešte neprešli všetkými výrobnými stupňami a dokončia sa alebo skompletizujú do výrobkov v ďalšom výrobnom procese.

(7) O výrobkoch sa účtuje, ak ide o predmety vlastnej výroby určené na predaj mimo účtovnej jednotky alebo na spotrebu vo vnútri účtovnej jednotky.

(8) V zásobách sa účtujú najmä zvieratá, ktorými sú mladé chovné zvieratá, zvieratá vo výkrme, ryby, kožušinové zvieratá, včelstvá, kŕdle sliepok, kačíc, moriek, perličiek a husí na výkrm a psy.

(9) O tovare sa účtuje, ak sa nakupuje za účelom predaja, pričom nakúpený tovar sa zachováva v nezmenenej podobe, nepoužíva sa, neprenajíma a nevykonáva sa na ňom technické zhodnotenie. Tovarom sú aj výrobky vlastnej výroby, ktoré sa aktivovali (účtová skupina 62 – Aktivácia) a odovzdali do vlastných predajní účtovnej jednotky.

(10) Krátkodobým finančným majetkom sú

a) peňažné hotovosti účtovnej jednotky, ekvivalenty peňažných hotovostí, napríklad ceniny, poukážky, šeky,

b) účty v bankách,

c) majetok účtovaný v účtovej skupine 25, a to vrátane odplatne nadobudnutej virtuálnej meny, virtuálnej meny nadobudnutej ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu a virtuálnej meny nadobudnutej výmenou za inú virtuálnu menu,

d) komodity podľa § 25 ods. 1 písm. e) štvrtého bodu zákona,

e) peniaze na ceste.

(11) Krátkodobý finančný majetok je likvidný, bezprostredne obchodovateľný majetok, pri ktorom predpokladaná držba je najviac jeden rok odo dňa uskutočnenia účtovného prípadu.

(12) Krátkodobými pohľadávkami sú pohľadávky s dohodnutou dobou splatnosti najviac jeden rok.

Komentár k § 17

Podľa § 17 postupov účtovania, krátkodobým majetkom sú:

a) zásoby:

• materiál, nedokončená výroba, polotovary vlastnej výroby, výrobky, zvieratá a tovar;

b) krátkodobý finančný majetok:

• peňažné hotovosti, ekvivalenty peňažných hotovosti napr. šeky, ceniny, poukážky,

• účty v bankách,

• majetok účtovaný v účtovej skupine 25, a to vrátane odplatne nadobudnutej virtuálnej meny, virtuálnej meny nadobudnutej ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu a virtuálnej meny nadobudnutej výmenou za inú virtuálnu menu (od 1. 10. 2018),

• komodity podľa § 25 ods. 1 písm. e) štvrtého bodu zákona o účtovníctve (ide o komodity, s ktorými sa obchoduje na verejnom trhu, ktoré účtovná jednotka sama nevyrobila a nadobudla ich na účel ich ďalšieho predaja na verejnom trhu (od 1. 1. 2019),

• peniaze na ceste;

c) krátkodobé pohľadávky:

• pohľadávky s dohodnutou dobou splatnosti najviac jeden rok.

Peňažným ekvivalentom je krátkodobý, vysoko likvidný finančný majetok, ktorý je ľahko zameniteľný za známe sumy peňazí a u ktorého nie je riziko výraznej zmeny hodnoty (ceniny, poukážky, šeky).

Podľa § 17 ods. 11 postupov účtovania pre podnikateľov, krátkodobý finančný majetok je likvidný, bezprostredne obchodovateľný majetok, u ktorého predpokladaná držba je najviac jeden rok odo dňa uskutočnenia účtovného prípadu. Účtuje sa v účtovej triede 2 – Finančné účty.

Oceňovanie krátkodobého finančného majetku a zákon o účtoníctve

• menovitou hodnotou,

• obstarávacou cenou.

Z krátkodobého finančného majetku sa v praxi najviac stretávame s peňažnými prostriedkami v hotovosti a na bankových účtoch, ktoré sú vyjadrené v mene euro alebo v cudzej mene. Podľa § 25 ods. 1 písm. c) zákona o účtovníctve, peňažné prostriedky v hotovosti alebo na bankových účtoch a ceniny sa oceňujú menovitou hodnotou. Podľa § 25 ods. 6 písm. d) zákona o účtovníctve, menovitou hodnotu je cena, ktorá je uvedená na peňažných prostriedkoch a ceninách.

Bezodplatne nadobudnuté peňažné prostriedky a ceniny

• menovitá hodnota

Podľa § 25 ods. 1 písm. d) zákona o účtovníctve, peňažné prostriedky a ceniny v prípade bezodplatného nadobudnutia sa ocenia menovitou hodnotou. Teda nie je možné ich oceniť reálnou hodnotou ako ktorýkoľvek iný majetok, z dôvodu, že cena na nich je uvedená. Bezodplatne nadobudnuté peňažné prostriedky a ceniny sa podľa § 78 ods. 4 postupov účtovania účtujú v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti so súvzťažným zápisom na ťarchu vecne príslušného účtu majetku (211 – Pokladnica, 221 – Bankové účty, 213 – Ceniny).

Oceňovaniu úbytku krátkodobého finančného majetku

• vážený aritmetický priemer,

• metóda FIFO.

Zákon o účtovníctve v § 25 ods. 5 ustanovuje spôsob ocenenia úbytku niektorého druhu krátkodobého finančného majetku v prípade, ak je to v súlade s požiadavkou verného a pravdivého zobrazenia podľa § 7 ods. 1 zákona o účtovníctve. Ide o majetok, ktorým je rovnaký druh cenných papierov vedený v portfóliu účtovnej jednotky a pri peňažných prostriedkoch v rovnakej cudzej mene v pokladnici účtovnej jednotky.

Za spôsob ocenenia tohto majetku možno považovať aj ocenenie úbytku cenou zistenou váženým aritmetickým priemerom alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku príslušného druhu majetku sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku tohto majetku (metóda FIFO).

Rovnaký druh cenného papiera možno uvedeným spôsobom oceniť len v prípade, ak sú od rovnakého emitenta a znejú na rovnakú menu.

! Upozornenie!

Zmeny v § 17 – Krátkodobý finančný majetok

• od 1. 10. 2018 v § 17 ods. 10 písm. c) postupov účtovania na základe Opatrenia MF SR č. MF/015328/2018-74)

- krátkodobým finančným majetkom účtovaným v účtovej skupine 25 je aj odplatne nadobudnutá virtuálna mena, virtuálna mena nadobudnutá ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu a virtuálna mena nadobudnutá výmenou za inú virtuálnu menu,

• od 1. 1. 2019 v § 17 ods. 10 písm. d) postupov účtovania na základe Opatrenia MF SR č. MF/015328/2018-74)

• medzi krátkodobý finančný majetok sa zaradili aj komodity, s ktorými sa obchoduje na verejnom trhu, ktoré účtovná jednotka sama nevyrobila a nadobudla ich na účel ich ďalšieho predaja na verejnom trhu (ďalej len „komodity“). Tieto komodity sa podľa § 27 ods. 1 písm. f) zákona o účtovníctve ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, oceňujú reálnou hodnotou. V nadväznosti na oceňovanie komodít reálnou hodnotu sa v § 70 ods. 4 a § 80 ods. 4 postupov účtovania ustanovuje účtovanie zmeny ich reálnej hodnoty, a to podľa charakteru zmeny buď na účet 564 – Náklady na precenenie cenných papierov alebo 664 – Výnosy z precenenia cenných papierov.

Virtuálna mena

Ustanovenia týkajúce sa virtuálnej meny: § 17 ods. 10 písm. c), § 46 ods. 6, § 80 ods. 8 a § 85 ods. 2 písm. n) Opatrenia:

• v § 17 ods. 10 písm. c) sa ustanovuje účtovanie virtuálnej meny v účtovej skupine 25 – Krátkodobý finančný majetok; za krátkodobý finančný majetok sa považuje aj odplatne nadobudnutá virtuálna mena, virtuálna mena nadobudnutá ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu a virtuálna mena nadobudnutá výmenou za inú virtuálnu menu;

• v § 46 ods. 6 – ustanovuje sa:

- účtovanie virtuálnej meny na syntetickom účte, ktorý si doplní účtovná jednotka do svojho účtového rozvrhu napríklad účet 258 – Virtuálna mena,

- tvorba analytických účtov k virtuálnej mene; analytické účty sa vytvárajú podľa jednotlivých virtuálnych mien; osobitný analytický účet sa vytvára na virtuálnu menu nadobudnutú ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu,

- účtovanie virtuálnej meny pri jej úbytku; úbytok virtuálnej meny sa účtuje do nákladov na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady. Účtovanie virtuálnej meny do výnosov sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. Pri prepočte reálnej hodnoty virtuálnej meny vyjadrenej v cudzej mene na eurá sa postupuje podľa § 24 ods. 2 písm. a) zákona o účtovníctve. V účtovníctve vzniknuté hodnotové rozdiely z dôvodu ocenenia virtuálnej meny a prepočtu virtuálnej meny na eurá sa účtujú podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy;

• v § 80 ods. 8 sa dopĺňa účtovanie na účte 668 – Ostatné finančné výnosy o virtuálnu menu nadobudnutú ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu;

• v § 85 ods. 2 písm. n) sa ustanovuje účtovanie virtuálnej meny nadobudnutej ťažbou na podsúvahových účtoch do dňa výmeny za iný majetok alebo službu.

Podľa prechodného ustanovenia § 86m sa vyššie uvedené ustanovenia v znení účinnom od 1. októbra 2018 prvý krát použijú pri zostavovaní účtovnej závierky za účtovné obdobie, ktoré sa končí k 1. októbru 2018.

Metodické usmernenie
Ministerstva financií SR č. MF/10386/2018-721 k postupu
zdaňovania virtuálnych mien

Ministerstvo financií Slovenskej republiky podľa § 160 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov (ďalej len „daňový poriadok“) vydáva nasledovné metodické usmernenie na zabezpečenie jednotného výkladu pri zdaňovaní príjmu z plynúceho v súvislosti s predajom virtuálnej meny podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“).

1. Úvod

Pre účely tohto usmernenia sa virtuálnou menou rozumie digitálny nositeľ hodnoty, ktorý nie je vydaný ani garantovaný centrálnou bankou ani orgánom verejnej moci, ani nie je nevyhnutne naviazaný na zákonné platidlo, nemá právny status meny alebo peňazí, ale je akceptovaný niektorými fyzickými alebo právnickými osobami ako platobný prostriedok a ktorý možno, prevádzať, uchovávať alebo s ním elektronicky obchodovať.

2. Právny základ

Podľa § 2 písm. b) zákona o dani z príjmov je predmetom dane daňovníka príjem (výnos) z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka a podľa § 12 ods. 2 je predmetom dane daňovníka, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie príjem z činností, ktorými dosahuje zisk alebo ktorým sa dá zisk dosiahnuť, pričom zdaneniu podlieha iba zdaniteľný príjem podľa § 2 písm. h) zákona o dani z príjmov, t. j. príjem, ktorý je predmetom dane a nie je od dane oslobodený podľa zákona o dani z príjmov alebo podľa medzinárodnej zmluvy. Príjem (výnos) plynúci z predaja virtuálnej meny je predmetom dane, ktorý nie je od dane oslobodený, a preto je považovaný za zdaniteľný príjem podľa zákona o dani z príjmov. Za predaj virtuálnej meny sa na účely zdanenia podľa tohto usmernenia považuje akákoľvek výmena, napr. výmena virtuálnej meny za majetok alebo výmena virtuálnej meny za poskytnutie služby alebo jej odplatný prevod, a to aj výmena za inú virtuálnu menu.

3. Spôsob zdaňovania

3.1 U daňovníka podľa § 2 písm. d) prvého bodu zákona o dani z príjmov, ktorý nemá virtuálnu menu zaradenú do obchodného majetku podľa § 2 písm. m) zákona o dani z príjmov je príjem z jej predaja ostatným (iným) príjmom podľa § 8 zákona o dani z príjmov. Dosiahnuté zdaniteľné príjmy je možné znížiť o preukázateľne vynaložené výdavky na ich dosiahnutie, ak sú však výdavky vyššie ako dosiahnuté príjmy, na rozdiel sa neprihliada.

3.2 U daňovníka, ktorý zisťuje základ dane podľa § 17 ods. 1 zákona o dani z príjmov, je príjem dosiahnutý z predaja virtuálnej meny zdaniteľným príjmom podľa § 2 písm. h) zákona o dani z príjmov, na ktorý možno nahliadať primerane ako na príjem plynúci z finančného majetku. Uvedený daňovník pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty vychádza z výsledku hospodárenia zisteného z účtovníctva alebo z rozdielu príjmov a výdavkov. Takto zistený výsledok hospodárenia alebo rozdiel príjmov a výdavkov sa transformuje na základ dane prostredníctvom § 17 až 29 zákona o dani z príjmov. Na základe uvedeného k dosiahnutému príjmu z predaja virtuálnej meny je možné uplatniť daňové výdavky podľa § 19 zákona o dani z príjmov do výšky príjmov z predaja primerane podľa § 19 ods. 2 písm. f) zákona o dani z príjmov. V ostatných prípadoch zahrňovania nákladov a výnosov do základu dane sa postupuje v súlade so zákonom č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov.

4. Spôsob ocenenia a účtovania virtuálnej meny

4.1 Na účely účtovníctva sa odplatne nadobudnutá virtuálna mena spĺňajúca definíciu majetku podľa § 2 ods. 4 písm. a) zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon účtovníctve“) považuje za krátkodobý finančný majetok iný ako peňažné prostriedky, pri ktorom sa na účely ocenenia postupuje ako pri cenných papieroch určených na obchodovanie v ocenení podľa § 25 ods. 1 písm. e) bodu 3a. zákona o účtovníctve (reálna hodnota); ustanovenie § 25 ods. 7 zákona o účtovníctve sa v takomto prípade nepoužije (neuplatní sa výhoda určená pre mikro účtovnú jednotku, pre účtovnú jednotku nezaloženú alebo nezriadenú na podnikanie a ktorá účtuje v jednoduchom účtovníctve – aj tieto účtovné jednotky musia použiť reálnu hodnotu).

4.2 Virtuálna mena získaná v procese tzv. ťaženia sa do dňa jej vyradenia výmenou alebo iným spôsobom eviduje v podsúvahe, resp. v pomocnej knihe; v deň realizácie výmeny sa zaúčtuje v ocenení podľa § 25 ods. 1 písm. e) bodu 3a. zákona o účtovníctve (reálnou hodnotou).

4.3 Na ocenenie majetku okrem peňažných prostriedkov a služby nadobudnutých výmenou za virtuálnu menu sa použije ocenenie virtuálnej meny podľa § 27 ods. 2 písm. a) zákona o účtovníctve (trhová cena) ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu. Takéto ocenenie sa považuje za vstupnú cenu majetku aj pre účely zdanenia.

4.4 Na ocenenie virtuálnej meny nadobudnutej za inú virtuálnu menu sa použije ocenenie virtuálnej meny podľa § 27 ods. 2 písm. a) zákona o účtovníctve (trhová cena) ku dňu jej pripísania do peňaženky virtuálnej meny.

4.5 V súlade s § 13 ods. 2 zákona o účtovníctve sa do účtového rozvrhu účtovnej jednotky účtujúcej v sústave podvojného účtovníctva doplní syntetický účet majetku nadväzujúci na ekonomický obsah účtovej skupiny, v rámci ktorej vytvorený syntetický účet dopĺňa rámcovú účtovú osnovu. Analytická evidencia sa vedie podľa jednotlivých druhov virtuálnych mien. V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá nie je založená na účel podnikania, sa odplatne nadobudnutá virtuálna mena účtuje na analytickom účte k účtu 251 – Majetkové cenné papiere na obchodovanie. Pre potreby preukázania a vykazovania odplatne nadobudnutej virtuálnej meny sa v účtovníctve účtovnej jednotky účtujúcej v sústave jednoduchého účtovníctva vytvorí v súlade s § 15 ods. 1 zákona o účtovníctve pomocná kniha finančného majetku.

4.6 Rozdiely vzniknuté v účtovníctve do času pripísania alebo úbytku virtuálnej meny sa účtujú s vplyvom na výsledok hospodárenia. Pri stanovení ocenenia úbytku virtuálnej meny sa primerane postupuje podľa § 25 ods. 5 zákona o účtovníctve (úbytok cenou zistenou váženým aritmetickým priemerom alebo prvá cena na ocenenie prírastku majetku sa požuje ako prvá cena na ocenenie úbytku tohto majetku – tzv. metóda FIFO). Podrobnosti oceňovania virtuálnej meny sa uvádzajú vo vnútornom predpise účtovnej jednotky.

4.7 Virtuálna mena sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, neoceňuje reálnou hodnotou, resp. trhovou cenou.

Príklady na virtuálnu menu

Obstaranie bitcoinu na verejnom trhu

Ak sa virtuálna mena obstaráva na verejnom trhu, v súlade s § 25 zákona o účtovníctve sa oceňuje reálnou hodnotou, potom poplatky súvisiace s obstaraním nie sú súčasťou reálnej hodnoty (účtujú sa do nákladov na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady).

Príklad

Účtovná jednotka obstarala na verejnom trhu 1 Bitcoin za 4 500 eur, pričom zaplatila aj poplatok vo výške 40 eur. Záväzok za kúpu bitcoinu bol uhradený z bankového účtu vedeného v eurách. Následne účtovná jednotka bitcoin predala za 4 650 eur. Pri úbytku virtuálnej meny účtovná jednotka používa metódu FIFO (prvá cena na ocenenie prírastku príslušného druhu majetku sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku tohto majetku).

Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	Účtovná súvzťažnosť
Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	MD	D
Kúpa 1 BTC	4 500	258	32x, 379
Poplatok spojený s kúpou BTC	40	568	32x, 379
Úhrada záväzku z bankového účtu	4 540	32x, 379	221
Predaj 1 BTC a) vyradenie BTC z majetku b) tržba z predaja	4 500 4 650	568 31x, 378	258 668
Inkaso pohľadávky na bankový účet	4 650	221	31x, 378
BTC = bitcoin

Obstaranie bitcoinu individuálnym obchodom

Ak sa virtuálna mena obstaráva v individuálnom obchode, môžu vznikať rozdiely medzi kúpnou cenou a reálnou hodnotou virtuálnej meny, ktorou je trhová cena zistená na tom verejnom trhu s virtuálnou menou, ktorý si účtovná jednotka sama zvolí. Dané rozdiely nie sú súčasťou ocenenia virtuálnej meny, nakoľko virtuálna mena sa oceňuje reálnou hodnotou.

Príklad

Účtovná jednotka obstarala v individuálnom obchode 1 Bitcoin za 4 500 eur, pričom reálna hodnota 1 Bitcoinu na účtovnou jednotkou zvolenom verejnom trhu bola 4 450 €. Následne 1 Bitcoin predala v individuálnom obchode za 4 700 €. Pri úbytku virtuálnej meny účtovná jednotka používa metódu FIFO.

Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	Účtovná súvzťažnosť
Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	MD	D
Kúpa 1 BTC	4 450	258	32x, 379
Rozdiel medzi kúpnou cenu a RH	50	568	32x, 379
Úhrada záväzku z bankového účtu	4 500	32x, 379	221
Predaj 1 BTC za 4 700 € a) vyradenie BTC z majetku b) tržba z predaja	4 450 4 700	568 31x, 378	258 668
Inkaso pohľadávky na bankový účet	4 700	221	31x, 378
BTC = bitcoin; RH – reálna hodnota

Obstaranie virtuálnej meny inkasom pohľadávky za tovar alebo službu

Virtuálnu menu možno nadobudnúť aj v rámci inkasa pohľadávky, ktorá vznikla z titulu predaja tovaru alebo služby. To znamená, že virtuálna mena bola účtovnou jednotkou prijatá (nadobudnutá) ako platobný prostriedok. V tomto prípade ide o individuálny obchod predaja tovaru alebo služby s následným nadobudnutím virtuálnej meny, preto môžu vznikať hodnotové rozdiely pri oceňovaní virtuálnej meny reálnou hodnotou. Tieto rozdiely sú súčasťou ocenenia virtuálnej meny, keďže virtuálna mena sa oceňuje reálnou hodnotou.

Príklad

Účtovná jednotka vyfakturovala službu poskytnutú inej účtovnej jednotke. Cena služby na faktúre vrátane DPH bola vo výške 4 800 €. Pri inkase pohľadávky namiesto eur prijala bicoin. Na zvolenom trhu reálna hodnota bitcoinu v čase inkasa pohľadávky bola vo výške 4 900 €.

Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	Účtovná súvzťažnosť
Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	MD	D
Faktúra za poskytnuté služby a) tržba z predaj služby b) DPH c) faktúra spolu	4 000 800 4 800	– – 311	602 343 –
Inkaso pohľadávky v BTC	4 800	258	311
Rozdiel medzi RH bitcoinu a sumou pohľadávky	100	258	668
BTC = bitcoin; RH – reálna hodnota

Obstaranie virtuálnej meny ťažbou

Virtuálna mena nadobudnutá ťažbou sa účtuje na podsúvahových účtoch. Z podsúvahových účtov na účty majetku sa virtuálna mena presunie až v čase jej realizácie, t. j. vtedy, keď sa vyťažená virtuálna mena použije, buď ako platobný prostriedok alebo sa predá. Zaradenie virtuálnej meny do majetku sa zaúčtuje na účet výnosov.

Takto vyťaženú virtuálnu menu možno použiť na úhradu záväzku, ktorý súvisí s obstaraním majetku alebo služby. Aj v tomto prípade sa virtuálna mena považuje za platobný prostriedok, preto sa jej úbytok nezaúčtuje do nákladov.

Príklad

Účtovná jednotka za vyťaženie bitcoinu dostala odmenu 1 Bitcoin. Do času jeho použitia ho účtuje (eviduje) na podsúvahovom účte. Účtovná jednotka použije tento bicoin na úhradu záväzku za nákup tovaru. Na faktúre je uvedená cena 3 840 € vrátane DPH, úhrada záväzku bude v bitcoine.

Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	Účtovná súvzťažnosť
Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	MD	D
Ťažba bitcoinu	1 BTC	75x	79x

Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	Účtovná súvzťažnosť
Názov účtovného prípadu	Suma v eurách	MD	D
Dodávateľská faktúra za nákup tovaru
a) cena bez DPH	3 200	132
b) DPH	640	343
c) faktúra celkom	3 840		321
Zaradenie 1 BTC do majetku	3 840	258	668
Vyradenie 1 BTC z podsúvahy		79x	75x
Úhrada záväzku v BTC	3 840	321	258

§ 18

Zásady pre tvorbu a zúčtovanie
opravných položiek

(1) Opravná položka sa tvorí na základe zásady opatrnosti, ak je opodstatnené predpokladať, že nastalo zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve. Predpoklad zníženia hodnoty majetku je opodstatnený, ak nastala skutočnosť, ktorá je dôvodom na odhad zníženia budúcich ekonomických úžitkov z tohto majetku. Opravná položka sa účtuje v sume opodstatneného predpokladu zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve.

(2) K cenným papierom a podielom, ktorých zmena reálnej hodnoty sa účtuje na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov okrem cenných papierov a podielov podľa § 14 ods. 12, sa tvorba a zúčtovanie opravnej položky účtuje takto:

a) suma, ktorá tvorí kladný rozdiel medzi ocenením podľa § 25 ods. 1 zákona a reálnou hodnotou tohto majetku, sa účtuje na ťarchu účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 096 – Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku alebo účtu 291 – Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku; ak sa účtovala zmena reálnej hodnoty v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov, zúčtuje sa opačným účtovným zápisom ako jej tvorba,

b) suma, ktorá tvorí kladný rozdiel medzi reálnou hodnotou tohto majetku a ocenením podľa § 25 ods. 1 zákona a je k tomuto majetku vytvorená opravná položka, sa

1. vo výške vytvorenej opravnej položky zúčtuje na ťarchu účtu 096 – Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku alebo účtu 291 – Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku,

2. vo výške sumy tvoriacej rozdiel účtuje na ťarchu účtu 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely alebo účtu 257 – Ostatné realizovateľné cenné papiere so súvzťažným zápisom v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov.

(3) Opravná položka k dlhodobému finančnému majetku, ktorého hodnota sa oceňuje metódou vlastného imania, sa účtuje, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako je hodnota tohto majetku ocenená metódou vlastného imania. Opravná položka sa účtuje primerane postupom podľa odseku 2, pričom sa pri jej účtovaní posudzuje hodnota majetku ocenená metódou vlastného imania a hodnota majetku znížená o predpokladané nižšie ekonomické úžitky.

(4) Opravná položka k odpisovanému dlhodobému majetku, ktorého úžitková hodnota sa znižuje opotrebovaním, sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve, pričom ocenením v účtovníctve sa na tieto účely rozumie ocenenie po zohľadnení oprávok a už vytvorenej opravnej položky. Opravná položka k neodpisovanému dlhodobému majetku sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako jeho ocenenie v účtovníctve. Ocenením neodpisovaného dlhodobého majetku v účtovníctve sa rozumie ocenenie po zohľadnení už vytvorenej opravnej položky. Ak predpokladaná predajná cena dlhodobého majetku po odpočítaní nákladov na predaj je vyššia ako predpokladaná hodnota ďalšieho využitia tohto majetku účtovnou jednotkou, pri tvorbe opravnej položky sa zohľadňuje predpokladaná predajná cena znížená o náklady na predaj.

(5) Opravná položka k zásobám sa tvorí, ak je opodstatnené predpokladať, že budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako ich ocenenie v účtovníctve. Opravná položka sa vytvára podľa § 23 ods. 1.

(6) Opravná položka k finančnému majetku sa tvorí, ak predpokladané budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako ich ocenenie v účtovníctve, pričom ocenením v účtovníctve sa na tieto účely rozumie ocenenie po zohľadnení už vytvorenej opravnej položky.

(7) Opravná položka k pohľadávke sa tvorí najmä k pohľadávke, pri ktorej je opodstatnené predpokladať, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí, k spornej pohľadávke voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o jej uznanie.

(8) Opravná položka k dlhodobej pohľadávke a k dlhodobému finančnému majetku, ktorým sú pôžičky, ak je zostatková doba splatnosti tejto pohľadávky alebo pôžičky dlhšia ako jeden rok, upravuje hodnotu tejto pohľadávky a pôžičky na jej súčasnú hodnotu, napríklad metódou efektívnej úrokovej miery.

(9) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa posudzuje opodstatnenosť účtovania tvorby opravnej položky a trvania opodstatnenosti existencie a sumy už vytvorenej opravnej položky k majetku. Posudzuje sa potreba účtovania upravujúcich závierkových účtovných prípadov podľa § 2a ods. 1 písm. b), napríklad v prípade vyhlásenia konkurzu alebo reštrukutralizácie¹⁶⁾ na niektorého z odberateľov, ktoré sa uskutočnilo po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ktorým sa spravidla potvrdí, že znehodnotenie pohľadávok z obchodného styku existovalo už ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

(10) Opravná položka nemá aktívny zostatok.

(11) Tvorba opravnej položky k dlhodobému nehmotnému majetku a k dlhodobému hmotnému majetku, k obstarávanému dlhodobému nehmotnému majetku a dlhodobému hmotnému majetku a k poskytnutým preddavkom na dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok sa účtuje na ťarchu účtu 553 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek v účtovej skupine 09 - Opravné položky k dlhodobému majetku. Tvorba opravnej položky k zásobám, s výnimkou zásob vlastnej výroby, sa účtuje na ťarchu účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek k zásobám v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám. Tvorba opravnej položky k zásobám vlastnej výroby sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám. Tvorba opravnej položky k dlhodobému finančnému majetku, ku krátkodobému finančnému majetku, k obstarávanému finančnému majetku a k poskytnutým preddavkom na finančný majetok sa účtuje na ťarchu účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k finančnému majetku so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek k finančnému majetku v účtovej skupine 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku alebo 29 – Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku, ak ide o krátkodobý finančný majetok. Tvorba opravnej položky k pohľadávke sa účtuje na ťarchu účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke so súvzťažným zápisom v prospech účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam.

(12) Zúčtovanie opravnej položky sa účtuje z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva alebo z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva, napríklad pri predaji, likvidácií, darovaní, škode, spotrebe a inkase pohľadávky, sa účtuje pred vyradením majetku z účtovníctva.

(13) Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku a pri dlhodobom odpisovanom majetku v prospech vecne príslušného účtu oprávok k dlhodobému majetku.

(14) Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravnej položky so súvzťažným zápisom v prospech účtu

a) 553 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku,

b) 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám,

c) 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob,

d) 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku,

e) 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam.

(15) Ak sa pri inventarizácii záväzkov zistí, že ich suma je iná ako je ich suma v účtovníctve, nevytvárajú sa opravné položky, ale ich zvýšenie alebo zníženie sa účtuje priamo na účte záväzkov so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu nákladov alebo v prospech príslušného účtu výnosov, napríklad, ak nie je záväzok splatený alebo splácaný včas a podľa zmluvy vzniká povinnosť platiť úroky z omeškania alebo penále.

Komentár k § 18

Povinnosť účtovania opravných položiek vyplýva zo zákona o účtovníctve. Podľa § 26 ods. 3 zákona o účtovníctve, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, je účtovná jednotka povinná upraviť ocenenie hodnoty majetku, vytvoriť rezervy a odpisovať majetok v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami.

Podľa § 26 ods. 4 zákona o účtovníctve, ocenenie majetku sa upraví opravnými položkami, ak existuje opodstatnený predpoklad zníženia hodnoty majetku pod jeho účtovnú hodnotu. Opravné položky sa zrušia alebo sa zmení ich výška, ak nastane zmena predpokladu zníženia hodnoty. Zásady pre tvorbu a zúčtovanie opravných položiek sú upravené v § 18 postupov účtovania. Tvorba opravnej položky sa tvorí vždy ku konkrétnemu druhu majetku alebo rovnorodej skupine majetku, napr. zásob.

Opravná položka sa tvorí na základe zásady opatrnosti, ak je opodstatnené predpokladať, že nastalo zníženie hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve. Predpoklad zníženia hodnoty majetku je opodstatnený, ak nastala skutočnosť, ktorá je dôvodom na odhad zníženia budúcich ekonomických úžitkov z tohto majetku. Opravná položka sa účtuje v sume opodstatneného predpokladu zníženia hodnoty majetku oproti jeho oceneniu v účtovníctve.

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa posudzuje opodstatnenosť účtovania tvorby opravnej položky a trvania opodstatnenosti existencie a sumy už vytvorenej opravnej položky k majetku. Ak opravná položka už nie je opodstatnená, musí sa zaúčtovať zníženie opravnej položky alebo ju úplne rozpustiť. Ak sa preverením zistí, že zníženie hodnoty majetku je väčšie, ako je už premietnuté vo vytvorenej opravnej položke k majetku, musí sa opravná položka dotvoriť.

Opravné položky
k pohľadávkam v cudzej mene

Podľa § 4 ods. 7 zákona o účtovníctve účtovná jednotka je povinná viesť účtovníctvo a zostavovať účtovnú závierku v peňažných jednotkách meny euro. V prípade pohľadávok a záväzkov, podielov, cenných papierov, derivátov, cenín a peňažných prostriedkov, ak sú vyjadrené v cudzej mene, je účtovná jednotka povinná účtovať v eurách aj v cudzej mene; táto povinnosť platí aj pri opravných položkách, rezervách a technických rezervách, ak majetok a záväzky, ktorých sa týkajú, sú vyjadrené v cudzej mene.

Z uvedeného vyplýva, že ak je pohľadávka v cudzej mene a účtovnej jednotke vznikne povinnosť vytvoriť opravnú položku k tejto pohľadávke, musí byť aj táto opravná položka zaúčtovaná v cudzej mene.

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, musí sa vykonať prepočet zostatku opravnej položky v cudzej mene, vyčísliť a zaúčtovať kurzový rozdiel, rovnako ako pri pohľadávkach.

Tvorba opravných položiek sa účtuje na ťarchu týchto účtov:

553	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku
505	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám a na účtoch účtovej skupiny
61	Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob
565	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku
547	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam.

Súvzťažnými účtami pri účtovaní opravných položiek sú súvahové účty opravných položiek z účtovej skupiny:

09	Opravné položky k dlhodobému majetku
19	Opravné položky k zásobám
61	Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob a syntetické účty
291	Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku
391	Opravné položky k pohľadávkam

Opravné položky
k dlhodobému majetku

® Tvorba opravných položiek
k dlhodobému majetku

Pri tvorbe opravnej položky k dlhodobému majetku musí účtovná jednotka porovnávať dve hodnoty: predpokladanú hodnotu ďalšieho využitia dlhodobého majetku účtovnou jednotkou (akú hodnotu dosiahne, ak majetok bude využívať len pre svoje potreby) a predpokladanú predajnú cenu zníženú o náklady na predaj (za akú hodnotu by majetok mohla predať po odpočítaní prípadných nákladov spojených s predajom majetku). Teda pri tvorbe opravnej položky by si mala účtovná jednotka stanoviť obidve hodnoty, a ak zistí, že predajná cena aj po odpočte prípadných nákladov na predaj bude vyššia ako predpokladaná hodnota získaná z ďalšieho využitia majetku účtovnou jednotkou, výška opravnej položky sa bude určovať oproti predajnej cene. V opačnom prípade, ak predpokladaná predajná cena znížená o náklady na predaj bude nižšia ako predpokladaná hodnota získaná z budúceho využitia majetku účtovnou jednotkou, výška opravnej položky sa určí vo vzťahu k predpokladanému využitiu majetku účtovnou jednotkou.

Názov účtovného prípadu
Tvorba OP k DOM
MD	D
553 – Tvorba a zúčtovanie OP k DM	09 – Opravné položky k DM

® Zúčtovanie opravnej položky
k dlhodobému majetku

• z dôvodu zániku opodstatneného predpokladu jej trvania

Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku sa účtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala tvorba.

Názov účtovného prípadu
Zúčtovanie OP k DOM
MD	D
09 – Opravné položky k DM	553 – Tvorba a zúčtovanie OP k DM

• z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva

Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia majetku z účtovníctva sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku a pri dlhodobom odpisovanom majetku v prospech vecne príslušného účtu oprávok k dlhodobému majetku.

Názov účtovného prípadu
Zúčtovanie OP k DOM
MD	D
09 – Opravné položky k DM	07 – Oprávky k DNM 08 – Oprávky k DHM

• Účtovanie opravných položiek k finančnému majetku

Pri účtovaní opravnej položky k finančnému majetku je potrebné určiť, či ide o:

1. tvorbu opravných položiek k cenným papierom určeným na obchodovanie (ide najmä o krátkodobý finančný majetok),

2. tvorbu opravných položiek k cenným papierom a podielom, ktorých zmena reálnej hodnoty sa účtuje prostredníctvom účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov (ide najmä o účty 061, 062, 063).

Tvorba opravnej položky k cenným papierom a podielom

Finančný majetok oceňovaný reálnou hodnotou Výsledkovo Zmena reálnej hodnoty sa účtuje na účty: 564, 566, 664, 666
Opravné položky sa netvoria

Finančný majetok oceňovaný reálnou hodnotou Súvahovo Zmena reálnej hodnoty sa účtuje: 414
Opravné položky sa tvoria

Opravná položka k finančnému majetku účtovanému na účtoch 063 a 257

V § 18 ods. 2 postupov účtovania sa upravuje tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku v súvislosti s oceňovaním realizovateľných dlhodobých cenných papierov (účet 063) aj krátkodobých cenných papierov a podielov (účet 257) na reálnu hodnotu účtovaných na účtoch:

063	Realizovateľné cenné papiere a podiely
257	Ostatné realizovateľné cenné papiere

® Zvýšenie hodnoty

Pri účtovaní opravnej položky k účtu 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely a k účtu 257 – Ostatné realizovateľné cenné papiere je potrebné rozlišovať, či ide o zvýšenie hodnoty alebo o zníženie hodnoty. Tak ako je vyššie uvedené, zvýšenie hodnoty sa účtuje prostredníctvom účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov.

Účtovné súvzťažnosti:

1. Zmena reálnej hodnoty realizovateľných cenných papierov a podielov: zvýšenie ocenenia 063, 257 414

• Zníženie hodnoty sa účtuje prostredníctvom tvorby opravnej položky nasledovne:

a) ak obstarávacia cena podľa § 25 ods. 1 zákona o účtovníctve je väčšia ako reálna hodnota podľa § 27 zákona o účtovníctve, čo znamená, že vlastne došlo k poklesu ocenenia finančného majetku v účtovníctve (ocenenie v účtovníctve je väčšie ako je reálna hodnota finančného majetku), rozdiel sa zaúčtuje:

1. vzťahujúci sa k účtu 063:

- na stranu Má dať účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku a

- na stranu Dal účtu 096 – Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku,

2. vzťahujúci sa k účtu 257:

- na stranu Má dať 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku a

- na stranu Dal účtu 291 – Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku,

3. ak sa v predchádzajúcom účtovnom období účtovala zmena reálnej hodnoty (zvýšenie ocenenia) v prospech účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov (063, 257 / 414), zúčtuje sa opačnými účtovnými zápismi ako jej tvorba (414 / 063, 257),

b) ak reálna hodnota podľa § 27 zákona o účtovníctve je väčšia ako obstarávacia cena podľa § 25 ods. 1 zákona o účtovníctve (došlo k zvýšeniu ocenenia) a k tomuto účtu (063, 257) je vytvorená opravná položka,

- hodnota vo výške vytvorenej opravnej položky v predchádzajúcom období sa zúčtuje (zruší) nasledovne:

a) pri účte 063 na stranu Má dať účtu 096 – OP k dlhodobému finančnému majetku a na stranu Dal účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku,

b) pri účte 257 na stranu Má dať účtu 291 – OP ku krátkodobému finančnému majetku a na stranu Dal účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie OP k finančnému majetku,

- a hodnota tvoriaca rozdiel medzi výškou oceňovacieho rozdielu z vyššej reálnej hodnoty a zúčtovanej opravnej položky sa zaúčtuje (zvýšenie ocenenia je vyššie ako bola vytvorená opravná k tomuto majetku):

a) pri účte 063 na stranu Má dať účtu 063 – Realizovateľné CP a podiely a na stranu Dal účtu 414 – Oceňovacie rozdiely (OR) z precenenia majetku a záväzkov,

b) pri účte 257 na stranu Má dať účtu 257 – Ostatné realizovateľné CP a na stranu Dal účtu 414 – OR z precenenia majetku a záväzkov.

Z uvedeného vyplýva:

• ak došlo k zvýšeniu ocenenia, je potrebné najskôr skontrolovať, či k účtu 063 alebo 257 už bola naúčtovaná opravná položka alebo ešte nebola;

• ak opravná položka ešte zaúčtovaná nebola, zvýšenie sa zaúčtuje nasledovným účtovným zápisom: 063/414, 257/414;

• ak opravná položka už bola zaúčtovaná (teda v minulosti už došlo k zníženiu ocenenia prostredníctvom opravnej položky: 565/096, 565/291), najskôr sa zúčtuje (zruší) vytvorená opravná položka (096/656, 291/565) a ak rozdiel bude väčší, zaúčtuje sa zvýšenie ocenenia: 063/414, 257/414.

Tvorba opravných položiek k dlhodobému finančnému majetku, ktorého hodnota sa oceňuje metódou vlastného imania:

1. najskôr sa účtuje ocenenie metódou vlastného imania,

2. ak predpokladané budúce ekonomické úžitky sú nižšie ako ocenenie metódou vlastného imania, účtuje sa opravná položka.

# Poznámka

Podľa § 14 ods. 18 postupov účtovania, pri oceňovaní metódou vlastného imania sa postupuje tak, že podiel na základnom imaní, ktorý je pri obstaraní ocenený obstarávacou cenou, sa pri ocenení ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, alebo k inému dňu, ak to vyžaduje osobitný predpis (§ 24 ods. 1 písm. b) a c) zákona o účtovníctve), upravuje na hodnotu zodpovedajúcu miere účasti účtovnej jednotky na vlastnom imaní spoločnosti, v ktorej má účtovná jednotka podiel na základnom imaní. Zmena v ocenení sa účtuje prostredníctvom účtu 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov (§ 14 ods. 12 postupov účtovania). Podiel na základom imaní sa ocení nulou, ak hodnota zodpovedajúca miere účasti účtovnej jednotky na vlastnom imaní je rovná alebo menšia ako nula.

Opravné položky k zásobám

Opravná položka k zásobám sa tvorí, ak je opodstatnené predpokladať, že budúce ekonomické úžitky z tohto majetku sú nižšie ako ich ocenenie v účtovníctve. Opravná položka sa vytvára podľa § 23 ods. 1 postupov účtovania.

® Čistá realizačná hodnota zásob
a opravné položky

V súlade s ustanovením § 23 postupov účtovania pri inventarizácii zásob musí účtovná jednotka prehodnotiť, či úžitková hodnota zásob (reálna hodnota) zodpovedá ich oceneniu v účtovníctve. Ak zistí, že došlo k zníženiu ich ocenenia, pričom toto zníženie nie je definitívne, vytvára sa k zásobám opravná položka. Pri stanovení výšky opravnej položky k zásobám sa porovnáva ich hodnota, ktorou sú ocenené v účtovníctve (obstarávacia cena), s hodnotou, za ktorú by sa tieto zásoby dali predať, alebo použiť pre vlastné potreby po odpočítaní predpokladaných nákladov na ich dokončenie alebo nákladov na ich predaj. Ekonomickou podstatou je, aby ocenenie zásob v účtovníctve nebolo vyššie ako je ich predpokladaná predajná cena alebo použitie pre vlastné potreby účtovnej jednotky. Za čistú realizačnú hodnotu možno považovať cenu, za ktorú sa ešte zásoby môžu predať.

Tvorba OP k zásobám = obstarávacia cena
– čistá realizačná hodnota

Čistá realizačná hodnota zásob = predpokladaná predajná cena – náklady na predaj

® Tvorba opravnej položky k zásobám

Tvorba opravnej položky k zásobám, s výnimkou zásob vlastnej výroby sa účtuje na ťarchu účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek k zásobám v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám.

Tvorba opravnej položky k zásobám vlastnej výroby sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek v účtovej skupine 19 – Opravné položky k zásobám.

Názov účtovného prípadu
OP k zásobám
MD	D
505 – Tvorba a zúčtovanie OP k zásobám	19 – OP k zásobám

® Zúčtovanie vytvorenej
opravnej položky k zásobám

Zúčtovanie vytvorenej opravnej položky k zásobám môže dôjsť z dvoch dôvodov:

• zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty zásob, ktoré sa zúčtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravnej položky k zásobám so súvzťažným zápisom v prospech účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám,

Názov účtovného prípadu
Zúčtovanie OP k zásobám
MD	D
19 – OP k zásobám	505 – Tvorba a zúčtovanie OP k zásobám

• zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia zásob z účtovníctva, ktoré sa zúčtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek k zásobám so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu zásob.

Názov účtovného prípadu
Zúčtovanie OP k DOM
MD	D
19 – OP k zásobám	1 – Zásoby

® Opravné položky k pohľadávkam

Opravná položka k pohľadávke sa tvorí najmä k

• pohľadávke, pri ktorej je opodstatnené predpokladať, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí,

• k spornej pohľadávke voči dlžníkovi, s ktorým sa vedie spor o jej uznanie.

® Tvorba opravnej položky k pohľadávke

Tvorba opravnej položky k pohľadávke sa účtuje na ťarchu účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke so súvzťažným zápisom v prospech účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam.

Názov účtovného prípadu
Zúčtovanie OP k pohľadávkam
MD	D
547 – Tvorba a zúčtovanie OP k pohľadávkam	391 – OP k pohľadávkam

® Zúčtovanie opravnej
položky k pohľadávke

Zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke z dôvodu:

• úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty pohľadávky, ktoré sa zúčtuje na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam so súvzťažným zápisom v prospech účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam,

Názov účtovného prípadu
Zúčtovanie OP k pohľadávkam
MD	D
391 – OP k pohľadávkam	547 – Tvorba a zúčtovanie OP k pohľadávkam

• vyradenia pohľadávky z účtovníctva, ktoré sa zúčtuje na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu pohľadávok.

Názov účtovného prípadu
Zúčtovanie OP k pohľadávkam
MD	D
391 – OP k pohľadávkam	31x – Pohľadávky

® Tvorba zákonných
opravných položiek k pohľadávkam

Od 1. 1. 2007 sa tvorba zákonných opravných položiek k pohľadávkam podľa zákona č. 595/2003 Z. z. o daní z príjmov v znení neskorších predpisov účtuje na rovnakom nákladovom účte 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam, na ktorom sa účtuje aj tvorba ostatných, teda nezákonných opravných položiek k pohľadávkam. Z tohto dôvodu je potom potrebné opravné položky k pohľadávkam sledovať na analytických účtoch na opravné položky tvorené podľa zákona o dani z príjmov (zákonné opravné položky) a ostatné opravné položky k pohľadávkam.

Základné súvzťažnosti účtovania tvorby
a čerpania opravných položiek:

a) účtovanie tvorby opravných položiek	MD	D
1. tvorba zákonnej opravnej položky k pohľadávkam podľa § 20 zákona o dani z príjmov 2. tvorba ostatných opravných položiek k pohľadávkam	547-Aú 547-Aú	391-Aú 391-Aú
b) zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke z dôvodu
1. úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty pohľadávky 2. vyradenia pohľadávky z účtovníctva	391-Aú 391-Aú	547-Aú 31x, 378

Príklady účtovania opravných položiek k pohľadávkam

Príklad

Účtovanie opravnej položky k pohľadávke, ktorú dlžník v nasledujúcom účtovnom období úplne splatí

Účtovná jednotka má pohľadávku v menovitej hodnote 10 000 €, ktorá vznikla v mesiaci november. Nakoľko pohľadávka dlžníkom nebola do konca účtovného obdobia uhradená, účtovná jednotka musí k pohľadávke vytvoriť opravnú položku. Vzhľadom na to, že splatnosť pohľadávky uplynula ku koncu decembra daného účtovného obdobia, účtovná jednotka sa rozhodla vytvoriť opravnú položku len vo výške 50 % z menovitej hodnoty pohľadávky.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Tvorba opravnej položky k pohľadávke, ktorá predstavuje riziko, že ju dlžník sčasti nezaplatí (pohľadávka je vo výške 10 000 €, opravná položka sa tvorí vo výške 5 000 €)	5 000 €	547	391
2. Úhrada pohľadávky v nasledujúcom účtovnom období vo výške 100 % hodnoty pohľadávky	10 000 €	221	311
3. Zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke (pominuli dôvody jej existencie)	5 000 €	391	547

Príklad

Účtovanie opravnej položky k pohľadávke, ktorú dlžník v nasledujúcom účtovnom období splatí iba čiastočne

Účtovná jednotka má pohľadávku v menovitej hodnote 10 000 €, ktorá vznikla v mesiaci jún daného účtovného obdobia. Nakoľko pohľadávka dlžníkom nebola do konca účtovného obdobia uhradená, účtovná jednotka musí k pohľadávke vytvoriť opravnú položku. Účtovná jednotka sa rozhodla vytvoriť opravnú položku vo výške 100 % z menovitej hodnoty pohľadávky.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Tvorba opravnej položky k pohľadávke, ktorá predstavuje riziko, že ju dlžník úplne nesplatí (tvorba opravnej položky vo výške 100 % hodnoty pohľadávky)	10 000 €	547	391
2. Úhrada pohľadávky vo výške 8 000 € v nasledujúcom účtovnom období	8 000 €	221	311
3. Čiastočné zníženie opravnej položky k pohľadávke vo výške prijatej úhrady	8 000 €	391	547

Keďže k úhrade zvyšnej časti pohľadávky vo výške 2 000 € nedošlo ani v nasledujúcom účtovnom období, účtovná jednotka sa rozhodla, že ustúpi od jej vymáhania a pohľadávku vyradí z účtovníctva. Pred jej vyradením musí najskôr zúčtovať zvyšnú časť vytvorenej opravnej položky, čím dôjde zároveň k vyradeniu aj časti pohľadávky z účtovníctva.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
4. Zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke z dôvodu vyradenia pohľadávky z účtovníctva	2 000 €	391	311

Príklad

Účtovanie opravnej položky k pohľadávke, ktorú dlžník v nasledujúcich účtovných obdobiach nesplatí vôbec a účtovná jednotka pristúpi k odpisu pohľadávky do nákladov.

Účtovná jednotka má pohľadávku v menovitej hodnote 10 000 €, ktorá vznikla v mesiaci jún daného účtovného obdobia. Nakoľko pohľadávka dlžníkom nebola do konca účtovného obdobia uhradená, účtovná jednotka musí k pohľadávke vytvoriť opravnú položku. Účtovná jednotka vytvorila opravnú položku vo výške 100 % z menovitej hodnoty pohľadávky.

Dlžník pohľadávku neuhradil ani v nasledujúcom účtovnom období, a preto účtovná jednotka pristúpila k vyradeniu pohľadávky z účtovníctva.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Tvorba opravnej položky k pohľadávke, ktorá predstavuje riziko, že ju dlžník úplne nesplatí (tvorba opravnej položky vo výške 100 % hodnoty pohľadávky)	10 000 €	547	391
2. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia pohľadávky z účtovníctva	10 000 €	391	311

Nakoľko k úhrade pohľadávky nedošlo a účtovná jednotka sa rozhodla vyradiť pohľadávku z účtovníctva, podľa § 18 ods. 12 postupov účtovania, musí najskôr zúčtovať vytvorenú opravnú položku a až potom pristúpiť k jej vyradeniu z účtovníctva. Keďže v poslednom príklade výška opravnej položky bola vo výške 100 % hodnoty pohľadávky, jej zúčtovaním došlo k jej vyradeniu pohľadávky z účtovníctva, takže na účet 546 – Odpis pohľadávky už nie je čo účtovať.

Ak by opravná položka bola vytvorená iba vo výške 50 % z hodnoty pohľadávky, účtovná jednotka najskôr zúčtuje vytvorenú opravnú položku vo výške 50 % z účtu 311 a zvyšok pohľadávky odpíše (zúčtuje) do nákladov na účet 546.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia pohľadávky z účtovníctva	5 000 €	391	311
2. Odpis pohľadávky do nákladov	5 000 €	546	311

Ak by sa opravná položka k pohľadávke netvorila vôbec a účtovná jednotka sa rozhodla pohľadávku odpísať do nákladov, potom ju zaúčtuje na ťarchu účtu 546 – Odpis pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účty pohľadávky.

® Zaúčtovanie zvýšenia záväzkov, zníženia záväzkov v zmysle § 18 ods. 15 postupov účtovania

V zmysle § 18 ods. 15 postupov účtovania, ak sa pri inventarizácii záväzkov zistí, že ich suma je iná ako je ich suma v účtovníctve, nevytvárajú sa opravné položky, ale ich zvýšenie alebo zníženie sa účtuje priamo na účte záväzkov so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu nákladov alebo v prospech príslušného účtu výnosov, napríklad ak nie je záväzok splatený alebo splácaný včas a podľa zmluvy vzniká povinnosť platiť úroky z omeškania alebo penále, čím sa zvýši hodnota neuhradeného záväzku (napr. MD účet 544 alebo 545 a strana Dal účtu 321).

V praxi vznikajú aj prípady, keď dodávateľ zanikol a záväzok k 31. 12. nie je možné inventarizovať. Takáto situácia deklaruje stav, keď suma záväzkov v účtovníctve je vyššia, ako je suma záväzkov v skutočnosti. V zmysle uvedeného ustanovenia sa nevytvárajú opravné položky, ale záväzok sa zaúčtuje v prospech príslušného účtu výnosov. Napríklad záväzok za prijatý tovar sa zaúčtuje zápisom MD 321 D 648.

§ 19

Zásady pre tvorbu
a použitie rezerv

(1) Rezerva sa tvorí na základe zásady opatrnosti na riziká a straty. Rezerva je záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí, je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, pričom ak nie je známa presná výška tohto záväzku, ocení sa odhadom v sume dostatočnej na splnenie existujúcej povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka pri zohľadnení rizík a neistôt. Záväzok s určitým časovým vymedzením a určitou výškou sa neúčtuje na účte rezerv, ale na príslušnom účte záväzku.

(2) Spôsob tvorby a používania rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, pričom rezerva sa môže použiť len na účel, na ktorý bola vytvorená. Pri tvorbe rezerv podľa odseku 7 písm. s) sa môžu použiť poistno-matematické metódy a hodnota týchto rezerv sa upravuje na ich hodnotu v čase účtovania a vykazovania.

(3) Tvorba rezerv súvisiaca s obstaraním majetku, napríklad nevyfakturovaná dodávka materiálu, nevyfakturovaná dodávka dlhodobého majetku sa účtuje so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu majetku a jej použitie so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu záväzkov, napríklad po obdržaní faktúry od dodávateľa.

(4) Zostatky rezerv sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia.

(5) Rezervy nemajú aktívny zostatok.

(6) Rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa z dôvodu upravujúcich závierkových účtovných prípadov účtuje tvorba rezervy, alebo sa upraví jej výška.

(7) Rezervy sa vzťahujú na povinnosti vyplývajúce zo všeobecne záväzných právnych predpisov, z uzavretých zmlúv, z dobrovoľného rozhodnutia účtovnej jednotky splniť si povinnosť voči tretím stranám, napríklad ak na základe konania účtovnej jednotky v minulosti, zverejnenia pravidiel alebo oznámenia o uznaní zodpovednosti účtovnej jednotky tretia strana očakáva, že takáto povinnosť bude splnená. Rezervy sa vytvárajú na

a) náklady súvisiace s odstránením znečistenia životného prostredia,

b) reklamácie a záručné opravy,

c) odstránenie odpadov a obalov,

d) rekultiváciu pozemkov,

e) demoláciu budov,

f) odstupné,

g) nevyčerpané dovolenky, vrátane sociálneho poistenia,

h) odmeny členom dozornej rady a iných orgánov spoločnosti,

i) nevyfakturované dodávky a služby,

j) členské príspevky do zväzov, spolkov, komôr a podobne, ktoré sa týkajú vykazovaného účtovného obdobia,

k) bonusy, skontá, rabaty a podobne, ktoré sa týkajú výrobkov, tovaru a služieb predaných pred ukončením vykazovaného účtovného obdobia,

l) náklady na zostavenie, overenie, zverejnenie účtovnej závierky a výročnej správy týkajúcej sa vykazovaného účtovného obdobia,

m) náklady na zostavenie daňového priznania za vykazované účtovné obdobie,

n) pokuty a penále,

o) finančné povinnosti vyplývajúce z ručenia a záruk,

p) povinnosť spätného odkúpenia obalov,

q) prebiehajúce a hroziace súdne spory,

r) vyplácanie prémií a odmien,

s) vyplácanie odchodného, vyplácanie plnení pre zamestnancov pri životných jubileách alebo pracovných jubileách a iných plnení pre zamestnancov (zamestnanecké požitky),

t) provízie obchodným zástupcom,

u) na stratové zmluvy a nevýhodné zmluvy, ktorými sú zmluvy, pri ktorých náklady nevyhnutné na splnenie zmluvných povinností prevyšujú ekonomický úžitok, ktorý sa zo zmluvy očakáva,

v) náklady na uvedenie prenajatého majetku do predchádzajúceho stavu podľa § 41,

w) vypustené emisie do ovzdušia,

x) a iné riziká a straty súvisiace s činnosťou účtovnej jednotky.

(8) Tvorba rezervy na náklady sa účtuje na vecne príslušný nákladový účet, ku ktorému záväzok prislúcha. Ak ide o rezervu, ktorá sa týka viacerých nákladových druhov alebo na tento nákladový druh nie je ustanovený nákladový účet, tvorí sa rezerva na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo účtu 568 – Ostatné náklady na finančnú činnosť. Použitie rezervy sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu rezerv so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu záväzkov. Zrušenie nepotrebnej rezervy alebo jej časti sa účtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala tvorba rezervy. Pri rezervách sa uplatňuje zásada správneho vyčíslenia konečného zostatku súvahového účtu rezerv a k tomu prislúchajúcich konečných stavov nákladov.

(9) Rezerva na bonusy, rabaty, skontá a na vrátenie kúpnej ceny pri reklamácii sa tvorí ako zníženie pôvodne dosiahnutých výnosov so súvzťažným zápisom v prospech súvahového účtu rezerv.

(10) Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby podľa § 30 sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky. Zrušenie rezervy na stratu zo zákazkovej výroby sa účtuje na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Komentár k § 19

Zásady pre tvorbu a použitie rezerv

Podľa § 26 ods. 5 zákona o účtovníctve rezervy sú záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou. Účtovanie rezerv je upravené v § 19 postupov účtovania. Podľa tohto ustanovenia rezerva sa tvorí na základe zásady opatrnosti na riziká a straty. Rezerva je záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalostí, je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky, pričom ak nie je známa presná výška tohto záväzku, ocení sa odhadom v sume dostatočnej na splnenie existujúcej povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka pri zohľadnení rizík a neistôt. Záväzok s určitým časovým vymedzením a určitou výškou sa neúčtuje na účte rezerv, ale na príslušnom účte záväzku.

Podmienky na účtovanie a vykázanie rezerv:

1. súčasná povinnosť – vznik povinnosti vyplýva zo záväzných právnych predpisov, z uzavretých zmlúv, z dobrovoľného rozhodnutia účtovnej jednotky splniť si povinnosť voči tretej strane; povinnosť – ide o konkrétnu povinnosť, nie je možná tvorba rezervy na všeobecné riziká a straty v podnikaní,

2. pravdepodobnosť zníženia ekonomických úžitkov – samotná existencia povinnosti nestačí na uznanie rezervy, ale musí byť pravdepodobné, že na splnenie tejto povinnosti nastane úbytok ekonomických úžitkov,

3. spoľahlivosť ocenenia povinnosti – suma vykázaná ako rezervy vyjadruje najpresnejší odhad výdavku potrebného na splnenie povinnosti; odhad povinnosti vychádza z analýzy minulého vývoja, z odborných znalostí, poprípade aj z posudkov nezávislých expertov.

® Druhy rezerv podľa ich účelu:

• rezervy na obstaraný majetok,

• rezervy na vykonané služby,

• rezervy na budúce náklady.

Rezerva na obstaraný majetok je záväzok súvisiaci s obstaraným majetkom, ktorý bol dodaný, ale nie je presne vymedzená splatnosť záväzku alebo nie je známa výška, alebo obidve skutočnosti. Rezerva na vykonané služby je záväzok za poskytnutú službu, kde nie je presne vymedzená splatnosť záväzku alebo nie je presná výška záväzku alebo obidve skutočnosti. Rezerva na budúce náklady, ktoré sa očakávajú v budúcnosti.

Ak účtovnej jednotke bol dodaný majetok alebo poskytnutá služba do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a do dňa jej zostavenia nie je známa výška záväzku, účtuje nevyfakturované dodávky ako rezervy.

Spôsob tvorby a používania rezerv sa uvádza vo vnútornom predpise účtovnej jednotky, pričom rezerva sa môže použiť len na účel, na ktorý bola vytvorená. Zostatky rezerv sa prevádzajú do nasledujúceho účtovného obdobia. Rezervy nemajú aktívny zostatok.

Rezervy sú predmetom dokladovej inventúry a pri inventarizácii sa posudzuje ich výška a odôvodnenosť. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa z dôvodu upravujúcich závierkových účtovných prípadov účtuje tvorba rezervy, alebo sa upraví jej výška. V § 19 postupov účtovania je vymenovaná väčšina rezerv, hoci môžu vzniknúť aj iné rezervy.

® Krátkodobé a dlhodobé rezervy

Rezervy z časového hľadiska možno členiť na krátkodobé a dlhodobé rezervy.

Krátkodobé rezervy sa účtujú na účte 323 – Krátkodobé rezervy. Ide o rezervy, ak dohodnutá doba splatnosti alebo predpokladaná doba splnenia príslušného záväzku, v súvislosti s ktorým sa rezerva tvorí, je najviac jeden rok, napríklad rezervy na nevyčerpané dovolenky vrátane zákonného poistenia, na reklamácie, na nevyfakturované dodávky, ak je neurčité časové vymedzenie alebo výška záväzku.

Dlhodobé rezervy sa účtujú v prípade, ak dohodnutá doba splatnosti alebo predpokladaná doba splnenia príslušného záväzku, v súvislosti s ktorou sa tvorí rezerva je dlhšia ako jeden rok. Účtujú sa v účtovej skupine 45 – Rezervy na účte 451 – Zákonné rezervy a na účte 459 – Ostatné rezervy.

Tvorbu, použitie a zrušenie rezerv možno rozdeliť na 2 základné kategórie, a to tvorba rezerv:

• bez ich dopadu na výsledok hospodárenia

• napr. rezervy na obstaranie majetku a zásob,

• s dopadom na výsledok hospodárenia

• napr. rezervy na nevyfakturované dodávky.

Účtovanie rezerv bez dopadu na výsledok hospodárenia

Tvorba rezerv súvisiaca s obstaraním majetku, napríklad nevyfakturovaná dodávka dlhodobého majetku sa účtuje so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu majetku (napr. nevyfakturovaná dodávka dlhodobého majetku sa zaúčtuje: 04x/323, 459) a jej použitie so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu záväzkov, napríklad po obdržaní faktúry od dodávateľa (323/321).

Účtovné súvzťažnosti

Krátkodobé rezervy

Dlhodobé rezervy

Tvorba rezerv:

1. Pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku:

a) nehmotného

b) hmotného

041

042

323

041

042

459

2. Pri dodávke obstarávaných zásob:

a) materiálu

b) tovaru

112

132

323

112

132

459

Použitie rezerv:

1. Pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku:

a) nehmotného

b) hmotného

323

321

459

321

2. Pri dodávke obstarávaných zásob:

a) materiálu

b) tovaru

323

321

459

321

Zrušenie rezerv:

1. Zrušenie rezervy vytvorenej pri obstaraní dlhodobého majetku:

a) nehmotného

b) hmotného

323

041

042

459

041

042

2. Pri dodávke obstarávaných zásob:

a) materiálu

b) tovaru

323

112

132

459

112

132

Účtovanie rezerv s dopadom na výsledok hospodárenia

Tvorba rezervy na náklady sa účtuje na vecne príslušný nákladový účet, ku ktorému záväzok prislúcha. Ak ide o rezervu, ktorá sa týka viacerých nákladových druhov alebo na tento nákladový druh nie je ustanovený nákladový účet, tvorí sa rezerva na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo účtu 568 – Ostatné náklady na finančnú činnosť.

Použitie rezervy sa účtuje na ťarchu vecne príslušného účtu rezerv so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu záväzkov. Zrušenie nepotrebnej rezervy alebo jej časti sa účtuje opačným účtovným zápisom ako sa účtovala tvorba rezervy.

Pri rezervách sa uplatňuje zásada správneho vyčíslenia konečného zostatku súvahového účtu rezerv a k tomu prislúchajúcich konečných stavov nákladov.

Druh rezervy	Tvorba rezervy MD / D	Použitie rezervy MD / D	Zrušenie rezervy MD / D
Nevyfakturované dodávky energie	502 / 323	323 / 321	323 / 502
Nevyfakturované neskladovateľné dodávky	503 / 323	323 / 321	323 / 503
Nevyfakturované dodávky služieb	51x / 323	323 / 321	323 / 51x
Nevyčerpané dovolenky	521, 522 / 323	323 / 331, 366	323 / 521, 522
Odstupné	527 / 323	323 / 331, 366	323 / 527
Zákonné poistné ku mzdám	524 / 323	323 / 336	323 / 524
Provízie obchodným zástupcom	518 / 323	323 / 321	323 / 518
Zostavenie, overenie a zverejnenie účtovnej závierky	518 / 323	323 / 321	323 / 518
Úroky z omeškania	562 / 323	323 / 321	323 / 562
Nezmluvné pokuty a sankcie	545 / 323	323 / 321	323 / 545
Súdne poplatky	538 / 323	323 / 321	323 / 538

Rezervy, ktoré sa týkajú viacerých nákladových druhov, alebo na príslušný náklad nie je účet ustanovený, budú sa účtovať na účte 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť, prípadne na účte 568 – Ostatné náklady na finančnú činnosť:

Druh rezervy	Tvorba rezervy MD / D	Použitie rezervy MD / D	Zrušenie rezervy MD / D
Odstránenie znečistenia životného prostredia	548 / 323, 459	323, 459 / 321, 32x	323, 459 / 548
Reklamácia a záručné opravy	548 / 323, 459	323, 459 / 321, 32x	323, 459 / 548
Odstránenie odpadov a obalov	548 / 323, 459	323, 459 / 321, 32x	323, 459 / 548
Rekultiváciu pozemkov	548 / 323, 459	323, 459 / 321, 32x	323, 459 / 548
Členské príspevky	548 / 323	323 / 321, 32x	323 / 548
Stratové a nevýhodné zmluvy	548, 568 / 323, 459	323, 459 / 321, 32x	323, 459 / 548, 568
Uvedenie prenajatého majetku do pôvodného stavu	548 / 323, 459	323, 459 / 321, 32x	323, 459 / 548
Iné riziká a straty	548 / 323, 459	323, 459 / 321, 32x	232, 459 / 548

® Rezerva na zľavy

Aj keď platí zásada, že tvorba rezerv sa účtuje do nákladov, tvorba rezervy na zľavy sa účtuje na ťarchu výnosov. Ide o určité špecifikum, a to z dôvodu, že zľavy sú súčasťou tržieb. Aby sa táto zásada dodržala, musí sa tvorba rezervy na zľavy účtovať na ťarchu výnosov. Dôvody tohto účtovania vyplývajú z § 74 ods. 2 postupov účtovania, podľa ktorého zľava z ceny je súčasťou tržieb a účtuje sa ako zníženie ceny za účelom poskytnutia zvýhodnených podmienok pre odberateľa, napríklad zľava z ceny za odobraté množstvo, zľava z ceny z dôvodu urýchlenej platby, zľava z ceny z dôvodu podieľania sa na reklamne výrobku, tovaru alebo služby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu ako je poskytovaný tovar, výrobok alebo služba, napríklad tovar zdarma a prezentačné akcie.

Podľa § 19 ods. 9 postupov účtovania pre podnikateľov, od 1. 1. 2008 rezerva na bonusy, rabaty, skontá a na vrátenie kúpnej ceny pri reklamácií sa tvorí ako zníženie pôvodne dosiahnutých výnosov so súvzťažným zápisom v prospech súvahového účtu rezerv.

Druh rezervy

Tvorba rezervy

MD / D

Použitie rezervy

MD / D

Zrušenie rezervy

MD / D

Rezerva na bonusy, rabaty a skontá

601, 604 / 323

323 / 311, 325

323 / 601, 604

® Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby

Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby podľa § 30 sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky. Zrušenie rezervy na stratu zo zákazkovej výroby sa účtuje na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Ak sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, predpokladá, že zmluvné náklady prevýšia zmluvné výnosy, účtuje sa odhad očakávanej straty zo zákazkovej výroby ako rezerva na stratu zo zákazkovej výroby. Výška očakávanej straty je určená bez ohľadu na to, či sa začala práca na zákazkovej výrobe, na stupeň dokončenia zákazkovej výroby alebo na výšku ziskov, ktorých vznik sa očakáva z iných zmlúv, ku ktorým sa nepristupuje ako k jednej zákazkovej výrobe.

Očakávaná strata zo zákazkovej výroby môže byť identifikovaná, ak sa výsledok zo zákazkovej výroby môže spoľahlivo odhadnúť. Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky. V účtovnom období, v ktorom už nie je pravdepodobná strata zo zákazkovej výroby alebo je pravdepodobné zníženie straty zo zákazkovej výroby alebo zúčtovanie straty, sa účtuje na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Druh rezervy

Tvorba rezervy

MD / D

Zúčtovanie rezervy

MD / D

Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby

548 / 316

316 / 548

® Rezerva na emisné kvóty

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve účtovnej jednotke, ktorá vypúšťa emisie do ovzdušia, vytvorí rezerva na vypustené emisie do ovzdušia vo výške násobku známeho množstva vypustených emisií do ovzdušia od prvého dňa príslušného kalendárneho roka do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a hodnoty emisných kvót, ktoré si účtovná jednotka určí na odovzdanie podľa osobitného predpisu. Ak účtovná jednotka nemá ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka dostatočné množstvo emisných kvót na odovzdanie podľa osobitného predpisu, použije sa na ocenenie chýbajúceho množstva emisných kvót pri tvorbe rezervy odhadná suma potrebná na obstaranie emisných kvót. Vytvorená rezerva sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy.

Ku dňu odovzdania emisných kvót podľa osobitného predpisu sa účtuje o vzniku záväzku v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 323 – Krátkodobé rezervy. Výška záväzku sa účtuje v sume násobku overeného množstva emisií vypustených do ovzdušia a hodnoty emisných kvót, ktoré účtovná jednotka si určila na odovzdanie podľa osobitného predpisu. Rozdiel medzi výškou záväzku a výškou rezervy sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na ťarchu alebo v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Do 31. 12. 2007 sa rozdiel v prospech účtoval na str. Dal účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Zároveň sa účtuje zánik záväzku na ťarchu účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 254 – Emisné kvóty.

Názov rezervy

Tvorba rezervy

MD / D

Zúčtovanie rezervy

MD / D

Rezerva na emisné kvóty

548 / 323

323 / 325

® Zákonné rezervy

Ktoré rezervy budú uznané ako zákonné rezervy, upravuje § 20 ods. 9 zákona o dani z príjmov. Podľa tohto ustanovenia daňovým výdavkom je aj tvorba rezerv účtovaná ako náklad podľa zákona o účtovníctve na:

a) nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, mzdu pri uplatňovaní konta pracovného času vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca, rezervy na vyprodukované emisie v zmysle osobitného predpisu; to neplatí u daňovníkov účtujúcich v sústave jednoduchého účtovníctva,

b) lesnú pestovnú činnosť vykonávanú podľa osobitného zákona;tvorba rezervy na lesnú pestovnú činnosť sa určuje v projekte lesnej pestovnej činnosti na obdobie do doby zabezpečenia mladého lesného porastupotvrdenom odborným lesným hospodárom,ato aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

c) likvidáciu hlavných banských diel, lomov a odpadov pri banskej činnosti alebo činnosti vykonávanej banským spôsobom a na rekultiváciu pozemkov dotknutých banskou činnosťou alebo činnosťou vykonávanou banským spôsobom;to neplatí u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

d) uzavretie, rekultiváciu a monitorovanie skládokpo ich uzavretí a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

e) nakladanie s odovzdaným elektroodpadom z domácností, ak výška rezervy vypočítaná a preukázaná daňovníkom zodpovedá nákladom spojeným s nakladaním s elektroodpadom, a to aj u daňovníka účtujúceho v sústave jednoduchého účtovníctva,

f) účelová finančná rezerva podľa osobitného zákona (§ 14 z. č. 514/2008 Z. z. o nakladaní s odpadom z ťažobného priemyslu a o zmene a doplnení niektorých zákonov).

Podľa § 20 ods. 20 zákona o dani z príjmov rozdiel medzi výškou vytvorenej rezervy uznanej za daňový výdavok (t. j. daňovej rezervy) a sumou skutočného nákladu, ku ktorému bola táto rezerva tvorená, sa zahrnie do základu dane v zdaňovacom období, v ktorom došlo k použitiu alebo zrušeniu rezervy.

Zákonom č. 621/2007 Z. z. s účinnosťou od 1. 1. 2008 na účely zákona o dani z príjmov sa nepovažuje za daňovo uznanú rezervu na odmeny a prémie vrátane poistného, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca.

® Účtovanie zákonných rezerv

Pre tvorbu zákonných rezerv od 1. 1. 2007 nie sú v postupoch účtovania vyčlenené samostatné nákladové účty ako tomu bolo do konca roku 2006, to znamená, že aj zákonné rezervy sa budú účtovať na príslušných nákladových účtoch, na ktorých sa budú účtovať aj ostatné, tzv. nezákonné rezervy. Preto aj nákladové účty, nielen účet 323, je potrebné analyticky rozčleniť na tvorbu rezerv zákonných a ostatných rezerv.

V praxi najviac používanou zákonnou rezervou je rezerva na nevyčerpané dovolenky vrátane poistného a príspevkov, ktoré je povinný platiť zamestnávateľ za zamestnanca.

Príklad

Tvorba a použitie rezervy na nevyčerpané dovolenky

Názov účtovného prípadu	MD	D
1. Tvorba rezervy na nevyčerpané dovolenky v bežnom účtovnom období	521-Aú	323-Aú
2. Tvorba rezervy na zákonné poistenie súvisiace s nevyčerpanými dovolenkami v bežnom období	524-Aú	323-Aú
3. Zúčtovanie čerpania rezervy na nevyčerpané dovolenky v nasledujúcom účtovnom období	323-Aú	331-Aú
4. Zúčtovanie čerpania rezervy na zákonné poistenie súvisiace z dovolenkami v nasledujúcom účtovnom období	323-Aú	336-Aú
5. Zúčtovanie nepotrebnej (nevyčerpanej) rezervy	323-Aú	521-Aú, 524-Aú

# Poznámka

Pri účtovaní čerpania rezervy na dovolenky sa v praxi vyskytuje problém v tom, že softvér počas účtovného obdobia automaticky účtuje predpis mzdových nákladov 521/331, potom by sa čerpanie rezerv muselo zúčtovať nasledovným účtovným zápisom: 323/521. Obdobne platí aj pre zákonné poistenie súvisiace so mzdami: 524/336 a 323/524.

§ 20

Odpisovanie dlhodobého
majetku

(1) Dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok sa odpisuje na základe odpisového plánu nepriamo prostredníctvom účtovných odpisov. Zostatková hodnota sa zisťuje pomocou oprávok k dlhodobému nehmotnému majetku a dlhodobého hmotnému majetku.

(2) Dlhodobý hmotný majetok sa odpisuje s ohľadom na opotrebovanie zodpovedajúce bežným podmienkam jeho používania.

(3) Technické zhodnotenie dlhodobého nehmotného majetku sa odpíše takým spôsobom ako dlhodobý nehmotný majetok, ku ktorému sa vzťahuje.

(4) Pri tvorbe odpisového plánu sa zohľadňuje doba použiteľnosti, počet výrobkov alebo podobných jednotiek, u ktorých sa predpokladá ich získanie prostredníctvom majetku, pričom sa predovšetkým zohľadňuje

a) očakávané použitie majetku a intenzita jeho využitia,

b) očakávané fyzické opotrebovanie majetku, ktoré závisí od bežných podmienok jeho využívania, ako je smennosť, plán opráv a údržby, starostlivosť o majetok v čase, keď sa nevyužíva,

c) technické a morálne zastaranie,

d) zákonné alebo iné obmedzenia na používanie majetku,

e) rôzna doba použiteľnosti a rôzny priebeh opotrebenia jednotlivých oddeliteľných súčastí dlhodobého majetku podľa potrieb účtovnej jednotky.

(5) Podľa meniacich sa podmienok sa prehodnotí odpisový plán a upraví sa zostatková doba odpisovania alebo sadzby odpisovania.

(6) Pri odpisovaní zvierat základného stáda a ťažných zvierat možno postupovať tak, že odpisy sa vyjadria podielom obstarávacej ceny zníženej o predpokladanú tržbu pri brakovaní (čitateľ) a predpokladaného počtu rokov v chove základného stáda (menovateľ). Ťažné zvieratá, dostihové a plemenné kone sa odpisujú individuálne, ostatné zvieratá základného stáda možno odpisovať skupinovo.

(7) Ak sa odpisuje dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok, ktorý je v podielovom spoluvlastníctve, účtovné odpisy sa vykonávajú zo spoluvlastníckeho podielu každého spoluvlastníka.

(8) Účtovné odpisy sa účtujú v prospech účtu účtovej skupiny 07 – Oprávky k dlhodobému nehmotnému majetku a účtovej skupiny 08 – Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku a na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku. Spôsob zaokrúhlenia odpisov sa uvádza v odpisovom pláne.

(9) Dlhodobý hmotný majetok, ktorý bol obstaraný družstevnou bytovou výstavbou a neslúži podnikaniu, sa neodpisuje.

Komentár k § 20

® Odpisovanie dlhodobého hmotného
majetku a postupy účtovania (§ 20)

Dlhodobý hmotný majetok a dlhodobý nehmotný majetok sa odpisuje na základe odpisového plánu (§ 28 zákona o účtovníctve) nepriamo prostredníctvom účtovných odpisov. Odpisy predstavujú trvalé zníženie hodnoty dlhodobého majetku. Oprávky vyjadrujú znižovanie ocenenia počas celej doby používania dlhodobého majetku. Zostatková cena sa zisťuje pomocou oprávok k dlhodobému nehmotnému majetku a dlhodobému hmotnému majetku. Po uplynutí doby odpisovania a zaúčtovania odpisov do nákladov je zostatková cena nulová, čo však neznamená, že majetok sa už nemôže používať. Ak je majetok užívania schopný, ostáva zaúčtovaný v účtovníctve aj naďalej až do doby jeho vyradenia z užívania a tým aj z účtovníctva.

Ak účtovná jednotka majetok obstará ku koncu mesiaca, musí si v odpisovom pláne stanoviť, či ho začne odpisovať až od nasledujúceho mesiaca alebo uplatní alikvotnú časť mesačného odpisu za mesiac, v ktorom ho zaradila do užívania.

Dlhodobý hmotný majetok sa odpisuje s ohľadom na opotrebovanie zodpovedajúce bežným podmienkam jeho používania. Technické zhodnotenie dlhodobého nehmotného majetku sa odpíše takým spôsobom ako dlhodobý nehmotný majetok, ku ktorému sa vzťahuje.

Pri tvorbe odpisového plánu sa zohľadňuje doba použiteľnosti, počet výrobkov alebo podobných jednotiek, u ktorých sa predpokladá ich získanie prostredníctvom majetku, pričom sa predovšetkým zohľadňuje:

a) očakávané použitie majetku a intenzita jeho využitia,

b) očakávané fyzické opotrebenie majetku, ktoré závisí od bežných podmienok jeho využívania, ako je smennosť, plán opráv a údržby, starostlivosť o majetok v čase, keď sa nevyužíva,

c) technické a morálne zastaranie,

d) zákonné alebo iné obmedzenia na používanie majetku,

e) rôzna doba použiteľnosti a rôzny priebeh opotrebenia jednotlivých oddeliteľných súčastí dlhodobého majetku podľa potrieb účtovnej jednotky.

V odpisovom pláne sa určuje metóda odpisovania. K najčastejším metódami odpisovania patrí časová lineárna metóda, pri ktorej sú odpisy zaúčtované do nákladov rovnomerne počas celej doby odpisovania majetku.

Podľa meniacich sa podmienok sa prehodnotí odpisový plán a upraví sa zostatková doba odpisovania alebo sadzby odpisovania.

® Odpisovanie dlhodobého
nehmotného majetku
pre účely zákona o dani z príjmov

Od 1. 1. 2012 zákon o dani z príjmov pri definícii dlhodobého nehmotného majetku sa po vecnej stránke odvoláva na zákon o účtovníctve a na postupy účtovania.

Nehmotným majetkom pre účely zákona o dani z príjmov je dlhodobý nehmotný majetok podľa zákona o účtovníctve a podľa postupov účtovania, ktorého vstupná cena je vyššia ako 2 400 € a použiteľnosť alebo prevádzkovo-technické funkcie sú dlhšie ako jeden rok (§ 22 ods. 7 zákona o dani z príjmov). Podľa účtovníctva medzi dlhodobý nehmotný majetok patria najmä aktivované náklady na vývoj, softvér, oceniteľné práva a goodwill.

Ako sme už uviedli, podľa § 22 ods. 8 zákona o dani z príjmov, nehmotný majetok sa odpíše v súlade s účtovnými predpismi, najviac do výšky vstupnej ceny a s výnimkou goodwillu a záporného goodwillu, ktorý sa zahrnuje do základu dane podľa § 17a až 17c.

Príklad

Účtovná jednotka kúpila samostatný softvér na účtovanie miezd. Obstarávacia cena softvéru bola vo výške 3 600 €.

Softvér z pohľadu účtovného a teda aj z pohľadu zákona o dani z príjmov je považovaný za dlhodobý nehmotný majetok. Keďže jeho ocenenie je vyššie ako 2 400 € a doba používania je dlhšia ako jeden rok, musí sa o jeho obstaraní účtovať ako o dlhodobom nehmotnom majetku.

Účtovná jednotka musí vypracovať odpisový plán. Keďže dlhodobý nehmotný majetok okrem výdavkov na vývoj sa odpisuje počas predpokladanej doby používania, účtovná jednotka si stanovila, že softvér bude odpisovať 3 roky = 36 mesiacov. Výpočet mesačného odpisu: obstarávacia cena vo výške 3 600 €: 36 mesiacov = 100 € mesačne.

Ak by účtovná jednotka obstarala softvér v januári a v tomto mesiaci by ho aj zaradila do používania, za účtovné a zdaňovacie obdobie roka 2014 odpíše do nákladov účtovných aj daňových odpisy za 12 kalendárnych mesiacov.

Rok	Suma odpisov
1	1 200 €
2	1 200 €
3	1 200 €
Spolu	3 600 €

Príklad

Účtovná jednotka v mesiaci máj 2023 kúpila samostatný softvér na účtovanie miezd. Obstarávacia cena softvéru bola vo výške 3 600 €.

Účtovná jednotka začne softvér odpisovať v mesiaci, v ktorom bol zaradený do používania, teda v mesiaci máj. Potom v prvom roku zaúčtuje odpisy za 8 mesiacov, v druhom a v treťom roku po 12 mesiacov a vo štvrtom roku doúčtuje odpisy za 4 mesiace.

Rok	Suma odpisov
1	800 €
2	1 200 €
3	1 200 €
4	400 €
Spolu	3 600 €

Ak by účtovná jednotka predpokladala dobu používania softvéru napr. 6 rokov, potom by sa odpisoval počas tejto doby. Výpočet mesačného odpisu: 3 600 €: 72 mesiacov = 50 €. V prvom roku účtovná jednotka odpíše 400 €, v druhom až v šiestom roku 5 x po 600 € a v poslednom siedmom roku 200 €.

Rok	Suma odpisov
1	400 €
2	600 €
3	600 €
4	600 €
5	600 €
6	600 €
7	200 €
Spolu	3 600 €

Účtovné odpisy dlhodobého nehmotného majetku bude účtovná jednotka účtovať v knihe dlhodobého nehmotného majetku mesačne, v peňažnom denníku v rámci uzávierkových účtovných operácií bude účtovať odpisy pripadajúce na daný rok, teda v prvom roku 400 € za 8 mesiacov, v ďalších rokoch po 600 € za 12 mesiacov a v poslednom siedmom roku 200 € za 4 mesiace ako výdavky ovplyvňujúce základ dane z príjmov v ďalšom členení ostatné výdavky.

# Poznámka

Podľa účtovných predpisov si zaokrúhľovanie odpisov stanoví účtovná jednotka v internej smernici (na celé eurá nahor alebo nadol, na desatinné miesta). Podľa zákona o dani z príjmov sa odpisy zaokrúhľujú na celé eurá nahor, a preto aj pre účely účtovné si môže účtovná jednotka stanoviť zaokrúhľovanie odpisov aj pre účely účtovné na celé eurá nahor.

PODROBNOSTI
O POSTUPOCH ÚČTOVANIA
PRI OCEŇOVANÍ MAJETKU

§ 21

Podrobnosti o postupoch účtovania pri oceňovaní dlhodobého nehmotného majetku, dlhodobého hmotného majetku a dlhodobého finančného majetku

(1) Dlhodobý majetok a jeho technické zhodnotenie ocenené obstarávacou cenou, reálnou hodnotou alebo vlastnými nákladmi sa účtuje na príslušných účtoch majetku.

(2) Dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok novo zistený pri inventarizácii a v účtovníctve doteraz nezachytený ocenený reálnou hodnotou, účtuje sa so súvzťažným zápisom na účet 384 – Výnosy budúcich období a tieto sa rozpúšťajú rovnakým spôsobom ako dotácie podľa § 56 ods. 12. Ak ide o neodpisovaný dlhodobý hmotný majetok novo zistený pri inventarizácii ocenený reálnou hodnotou účtuje sa so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

(3) Ocenenie jednotlivého dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa zvýši o náklady na dokončené technické zhodnotenie, ak náklady v úhrne za účtovné obdobie sú vyššie ako suma uvedená v osobitnom predpise¹¹⁾ a technické zhodnotenie je v tomto účtovnom období uvedené do užívania. Náklady neprevyšujúce uvedenú sumu sa môžu účtovať ako

a) technické zhodnotenie,

b) služby, ak ide o dlhodobý nehmotný majetok,

c) náklady na hospodársku činnosť, ak ide o dlhodobý hmotný majetok.

(4) Ak sa technické zhodnotenie podľa zmluvy bude odpisovať v účtovníctve nájomcu, ocenenie podľa odseku 3 sa nezvýši.

(5) O trvalom znížení hodnoty dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa účtuje prostredníctvom odpisov, ak nejde o škodu.

(6) O znížení hodnoty dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa účtuje ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka podľa § 18 na účtoch účtovej skupiny 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku. Hodnota dlhodobého finančného majetku, ktorým sú pôžičky, ak sú neúročené alebo úročené nižšou úrokovou sadzbou ako je obvyklá úroková sadzba, sa upraví opravnou položkou na jej súčasnú hodnotu.

(7) Dlhodobý majetok nadobudnutý zámenou podľa § 25 ods. 1 písm. e) druhého bodu zákona sa ocení reálnou hodnotou podľa § 27 zákona. Pri účtovaní zámeny sa primerane postupuje ako pri účtovaní kúpy a predaja. Rozdiel medzi reálnou hodnotou nadobudnutého dlhodobého majetku a účtovnou hodnotou odovzdávaného majetku sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na vecne príslušný nákladový účet, na ktorom sa účtuje úbytok majetku alebo na vecne príslušný výnosový účet, na ktorom sa účtuje dosiahnutie výnosu z tohto majetku.

Komentár k § 21

Podrobnosti o postupoch účtovania pri oceňovaní dlhodobého nehmotného majetku, dlhodobého hmotného majetku a dlhodobého finančného majetku

Postupy účtovania v tomto ustanovení riešia postup pri oceňovaní a účtovaní majetku v niektorých špecifických prípadoch, napr. ocenenie a postup účtovania novozisteného dlhodobého majetku pri inventarizácii (prebytok dlhodobého majetku), ocenenie majetku o náklady na dokončené technické zhodnotenie a ich účtovanie, účtovanie o majetku v prípade trvalého zníženia jeho hodnoty, ak nejde o škodu, zníženie hodnoty dlhodobého majetku prostredníctvom opravnej položky a účtovanie o dlhodobom majetku, ktorý účtovná jednotka obstarala zámenou.

• Dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok novozistený pri inventarizácii a v účtovníctve doteraz nezachytený ocenený, reálnou hodnotou, účtuje sa so súvzťažným zápisom na účet 384 – Výnosy budúcich období a tieto sa rozpúšťajú rovnakým spôsobom ako dotácie podľa § 56 ods. 12 postupov účtovania (ako dotácie, to znamená, že hodnota zaúčtovaná na účte 384 sa rozpúšťa do výnosov v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov z dlhodobého majetku).

Názov účtovného prípadu

1. Prebytok dlhodobého majetku odpisovaného, napr. prebytok stroja ako novo zistený v účtovníctve doteraz nezachytený podľa § 21 ods. 2 postupov účtovania ocenený v reálnej hodnote

022

384

2. Zúčtovanie hodnoty zaúčtovanej na účte 384 v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov

a) zúčtovanie odpisov zo stroja

b) zúčtovanie sumy vo výške odpisov do výnosov

551

384

082

648

• Ak ide o neodpisovaný dlhodobý hmotný majetok (účet 031, 032) novozistený pri inventarizácií ocenený reálnou hodnotou, účtuje sa na príslušný účet majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti (031, 032/648).

Názov účtovného prípadu	MD	D
1. Prebytok dlhodobého hmotného majetku neodpisovaného, napr. prebytok pozemku, ako novo zistený v účtovníctve nezachytený podľa § 21 ods. 2 postupov účtovania ocenený v reálnej hodnote	031	648

• Ocenenie jednotlivého dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa zvýši o náklady na dokončené technické zhodnotenie, ak náklady v úhrne za účtovné obdobie sú vyššie ako 1 700 € a technické zhodnotenie je v tomto účtovnom období uvedené do užívania. Náklady neprevyšujúce túto sumu sa môžu účtovať ako

a) technické zhodnotenie,

b) služby, ak ide o dlhodobý nehmotný majetok,

c) náklady na hospodársku činnosť, ak ide o dlhodobý hmotný majetok.

Ak sa technické zhodnotenie podľa zmluvy bude odpisovať v účtovníctve nájomcu, ocenenie majetku o vykonané technické zhodnotenie sa u prenajímateľa nezvýši.

Príklad

Účtovanie technického zhodnotenia vykonané dodávateľským spôsobom na vlastnom dlhodobom nehmotnom majetku

Účtovná jednotka počas bežného účtovného obdobia vykonala modernizáciu softvéru dodávateľským spôsobom vo výške 1 750 €. Obstarávacia cena softvéru bola vo výške 2 500 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Zúčtovanie došlej dodávateľskej faktúry za vykonanú modernizáciu softvéru	1 750 €	041	321
2. Úhrada došlej dodávateľskej faktúry	1 750 €	321	221
3. Zvýšenie obstarávacej ceny softvéru o dokončené technické zhodnotenie	1 750 €	013	041

Keďže technické zhodnotenie dlhodobého nehmotného majetku presiahlo sumu 1 700 €, účtovná jednotka musela o technické zhodnotenie zvýšiť obstarávaciu cenu softvéru.

Rovnakým spôsobom sa bude účtovať technické zhodnotenie vykonané dodávateľským spôsobom na dlhodobom hmotnom majetku, len sa použijú účty pre dlhodobý hmotný majetok.

Po dokončení technického zhodnotenia sa obstarávacia cena softvéru zvýšila na 4 250 €.

Príklad

Účtovanie technického zhodnotenia dlhodobého majetku v prípade, keď jeho cena je vo výške 1 700 € a menej

Ak technické zhodnotenie nepresiahlo sumu 1 700 €, alebo bolo rovné sume 1 700 €, účtovná jednotka sa môže rozhodnúť, či vykonané technické zhodnotenie bude účtovať ako technické zhodnotenie a o jeho sumu navýši obstarávaciu cenu technicky zhodnocovaného dlhodobého majetku, alebo ho zúčtuje do nákladov.

Účtovanie technického zhodnotenia do nákladov

Suma

Dlhodobý hmotný majetok

Dodávateľská faktúra za technické zhodnotenie vykonané na administratívnej budove

1 500 €

548

321

Dlhodobý nehmotný majetok

Dodávateľská faktúra za modernizáciu softvéru

1 450 €

518

321

Ak by sa účtovná jednotka rozhodla, že technické zhodnotenie rovné sume 1700 € a menej bude považovať za dlhodobý majetok, o jeho hodnotu zvýši obstarávaciu cenu dlhodobého nehmotného alebo dlhodobého hmotného majetku.

Príklad

Dva druhy technického zhodnotenia vykonané na vozidle

Podľa § 21 ods. 3 postupov účtovania, ocenenie jednotlivého dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa zvýši o náklady na dokončené technické zhodnotenie, ak náklady v úhrne za účtovné obdobie sú vyššie ako 1 700 € a technické zhodnotenie je v tomto účtovnom období uvedené do užívania. Náklady neprevyšujúce uvedenú sumu, sa môžu účtovať ako:

• technické zhodnotenie,

• náklady na hospodársku činnosť, ak ide o dlhodobý hmotný majetok.

a) Cena technických zhodnotení spolu nepresiahne sumu 1 700 €

Účtovná jednotka začiatkom roka si dala do automobilu namontovať centrálne uzamykanie dverí. Dodávateľská faktúra za centrálne uzamykanie dverí a jeho montáž bola vo výške 600 €. Nakoľko cena nepresiahla sumu 1 700 €, účtovná jednotka sa rozhodla namontovanie centrálneho uzamykania dverí zaúčtovať priamo do nákladov na účet 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Dodávateľská faktúra zo servisu	600 €	548	321
2. Úhrada faktúry z bankového účtu	600 €	321	221

V septembri toho istého účtovného obdobia si dala účtovná jednotka do toho istého automobilu namontovať aj autoalarm. Cena autoalarmu vrátane montáže bola vo výške 940 €. Nakoľko cena autoalarmu spolu s centrálnym uzamykaním dverí nepresiahla sumu 1 700 € (600 € + 940 € = 1 540 €), tak účtovná jednotka nemá povinnosť navýšiť o uvedené technické zhodnotenia obstarávaciu cenu automobilu a aj cenu za autoalarm môže zaúčtovať do nákladov.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Dodávateľská faktúra zo servisu	940 €	548	321
2. Úhrada faktúry z bankového účtu	940 €	321	221

Účtovná jednotka sa môže rozhodnúť, že aj v tomto prípade o technické zhodnotenie nepresahujúce v úhrne sumu 1 700 € navýši obstarávaciu cenu majetku.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Dodávateľská faktúra zo servisu	600 €	042	321
2. Dodávateľská faktúra zo servisu	940 €	042	221
3. Zvýšenie obstarávacej ceny automobilu o vykonané technické zhodnotenie	1 540 €	022	042

b) cena technických zhodnotení spolu presiahne sumu 1 700 €

Účtovná jednotka začiatkom roka si dala na automobil namontovať centrálne uzamykanie dverí. Dodávateľská faktúra za centrálne uzamykanie dverí a jeho montáž bola vo výške 1 450 €. Nakoľko cena nepresiahla sumu 1 700 €, účtovná jednotka sa rozhodla namontovanie centrálneho uzamykania dverí zaúčtovať priamo do nákladov na účet 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Dodávateľská faktúra zo servisu	1 450 €	548	321
2. Úhrada faktúry z bankového účtu	1 450 €	321	221

V septembri toho istého účtovného obdobia si dala namontovať aj autoalarm. Cena autoalarmu vrátane montáže bola vo výške 920 €.

Riešenie

Pretože cena autoalarmu spolu s centrálnym uzamykaním dverí presiahla sumu 1 700 € (1 450 € + 920 € = 2 370 €), účtovná jednotka musí o uvedené technické zhodnotenie navýšiť obstarávaciu cenu automobilu, nakoľko sa uskutočnili v jednom účtovnom období. Najskôr musí preúčtovať sumu za centrálne uzamykanie dverí z nákladov na účet obstarania majetku, a potom zaúčtovať druhé technické zhodnotenie tiež na účet obstarania majetku a o technické zhodnotenia navýšiť obstarávaciu cenu automobilu.

Účtovné súvzťažnosti	Suma	MD	D
1. Preúčtovanie nákladov za centrálne uzamykanie dverí na účet obstarania majetku	1 450 €	042	548
2. Dodávateľská faktúra zo servisu za autoalarm	920 €	042	321
3. Úhrada faktúry z bankového účtu	920 €	321	221
4. Zaradenie technického zhodnotenia do majetku (zvýšenie obstarávacej ceny automobilu)	2 370 €	022	042

Odpisovanie automobilu sa pre ďalšie obdobie bude počítať zo zvýšenej obstarávacej ceny.

® Technické zhodnotenie vykonané
na prenajatom majetku

Podľa § 32 ods. 2 písm. c) postupov účtovania, v účtovej triede 0 – Dlhodobý majetok, bude účtovať nájomca technické zhodnotenie vykonané na prenajatom dlhodobom hmotnom majetku, ktoré na základe písomnej zmluvy s vlastníkom bude odpisovať nájomca podľa § 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov.

Podľa § 35 ods. 3 postupov účtovania, na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku sa účtujú aj náklady vynaložené na technické zhodnotenie dlhodobého hmotného majetku, ktorý má účtovná jednotka v nájme alebo bude mať v nájme na základe písomnej zmluvy a toto technické zhodnotenie sa bude odpisovať. V účtovníctve vlastníka prenajatého dlhodobého hmotného majetku sa v takomto prípade neúčtujú náklady na technické zhodnotenie a tieto náklady nezvyšujú obstarávaciu cenu dlhodobého hmotného majetku.

Táto povinnosť je ustanovená aj v § 21 ods. 4 postupov účtovania, teda ak technické zhodnotenie podľa zmluvy bude odpisovať nájomca, ocenenie prenajatého majetku u prenajímateľa o toto technické zhodnotenie sa nesmie zvýšiť.

Podľa § 41 ods. 1 postupov účtovania, technické zhodnotenie vykonané na prenajatom majetku a odpisované nájomcom sa odpíše v priebehu nájmu.

Zostatková cena technického zhodnotenia pri predčasnom skončení nájmu sa účtuje takto:

a) v účtovníctve nájomcu do nákladov na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku,

b) ak sa nájomca s prenajímateľom dohodnú o odplatnom prevode technického zhodnotenia, účtuje sa o takomto prevode v účtovníctve nájomcu ako o predaji dlhodobého hmotného majetku.

Náklady na uvedenie prenajatého majetku do predchádzajúceho stavu sa účtujú v účtovníctve nájomcu do ostatných nákladov na hospodársku činnosť.

Technické zhodnotenie prenajatého dlhodobého majetku odpisované nájomcom sa účtuje na účte, na ktorom by sa tento majetok účtoval, ak by bol nájomca jeho vlastníkom.

Podľa § 42 ods. 1 psím. c) postupov účtovania, účtovná jednotka, ktorá je nájomcom, osobitne na analytických účtoch účtuje technické zhodnotenie prenajatého dlhodobého hmotného majetku, ktoré na základe písomnej zmluvy s vlastníkom alebo správcom odpisuje nájomca za podmienok ustanovených v zákone o dani z príjmov (§ 24 ods. 2 zákona o dani z príjmov), t. j. technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky.

Účtovanie u nájomcu: účtovné súvzťažnosti vykonaného
technického zhodnotenia na prenajatom majetku

Dodávateľská faktúra za technické zhodnotenie na prenajatom
dlhodobom hmotnom majetku (budove)

a) vo výške 1 700 € a menej

b) nad 1 700 €

c) zaradenie technického zhodnotenia do majetku

548

042

021

321

042

a) Technické zhodnotenie vykonané vo vlastnej réžii nad 1 700 €

– materiál

– mzdy pracovníkov vrátane zákonného poistného

b) aktivácia nákladov do majetku

c) zaradenie tech. zh. do majetku

501

521, 524

042

02x

112

331

624

042

Odpisy technického zhodnotenia u nájomcu počas doby nájmu

551

08x

Odplatný prevod technického zhodnotenia na prenajatom majetku
pri predčasnom ukončení nájmu

a) výnos z predaja

b) zúčtovanie zostatkovej ceny do nákladov

c) vyradenie z majetku

311

541

08x

641

08x

02x

Zostatková cena technického zhodnotenia na prenajatom majetku pri predčasnom ukončení nájmu, ak sa nájomca s prenajímateľom nedohodli na predaji

a) zostatková cena technického zhodnotenia

b) náklady na uvedenie majetku do pôvodného stavu

551

548

08x

rôzne účty

• O trvalom znížení hodnoty dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa účtuje prostredníctvom odpisov, ak nejde o škodu (účet 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným účtom oprávok k dlhodobému nehmotnému majetku a k dlhodobému hmotnému majetku).

• O znížení hodnoty dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa účtuje ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka podľa § 18 postupov účtovania na účtoch účtovej skupiny 09 – Opravné položky k dlhodobému majetku. Hodnota dlhodobého finančného majetku, ktorým sú pôžičky, ak sú neúročné alebo úročené nižšou úrokovou sadzbou ako je obvyklá úroková sadzba, sa upraví opravnou položkou na jej súčasnú hodnotu.

• Dlhodobý majetok nadobudnutý zámenou podľa § 25 ods. 1 písm. e) prvého bodu zákona o účtovníctve sa ocení reálnou hodnotou podľa § 27 zákona.

Podľa § 25 ods. 1 písm. e) zákona o účtovníctve, dlhodobý majetok nadobudnutý zámenou sa ocení reálnou hodnotou. Podľa § 21 ods. 7 postupov účtovania pre podnikateľov, pri účtovaní zámeny sa primerane postupuje ako pri účtovaní kúpy a predaja. Rozdiel medzi reálnou hodnotou nadobudnutého dlhodobého majetku a účtovnou hodnotou odovzdávaného majetku sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na vecne príslušný nákladový účet, na ktorom sa účtuje úbytok majetku alebo na vecne príslušný výnosový účet, na ktorom sa účtuje dosiahnutie výnosu z tohto majetku.

Príklad

Spoločnosť Alfa nadobudla nehnuteľnosť od spoločnosti Beta zámenou za inú nehnuteľnosť.

Údaje o nehnuteľnosti v spoločnosti A		Údaje o nehnuteľnosti v spoločnosti B
účtovná hodnota	reálna hodnota	účtovná hodnota	reálna hodnota
262 500 €	263 500 €	263 000 €	263 500 €
Účtovná hodnota = zostatková cena majetku.

Účtovanie v spoločnosti A Spoločnosť A zámenou získala 1 000 €
Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Prijatie nehnuteľnosti B	263 500	042	641
2. Vyradenie nehnuteľnosti A	262 500	541	081

Účtovanie v spoločnosti B Spoločnosť B zámenou získala 500 €
Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Prijatie nehnuteľnosti A	263 500	042	641
2. Vyradenie nehnuteľnosti B	263 000	541	081

§ 22

Podrobnosti o postupoch účtovania
pri oceňovaní zásob

(1) Úbytok zásob rovnakého druhu sa môže účtovať v ocenení cenou zistenou váženým aritmetickým priemerom z obstarávacích cien alebo vlastných nákladov, alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku zásob sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku zásob. Vážený aritmetický priemer sa počíta najmenej raz za mesiac.

(2) Obstarávaciu cenu zásob je možné na analytických účtoch rozdeliť na cenu, za ktorú sa majetok obstaral a náklady súvisiace s obstaraním alebo na vopred stanovenú cenu, za ktorú sa majetok obstará a odchýlku od skutočnej ceny, za ktorú sa majetok obstará a náklady súvisiace s obstaraním. Pri vyskladnení zásob sa tieto náklady alebo odchýlky rozpúšťajú spôsobom uvedeným vo vnútornom predpise účtovnej jednotky.

(3) Z vnútropodnikových služieb súvisiacich s obstaraním zásob nákupom a so spracovaním zásob, sa do obstarávacej ceny aktivuje len prepravné a vlastné náklady na spracovanie materiálu podľa § 43 ods. 2 a 4.

(4) Finančné náklady súvisiace s použitím cudzích zdrojov, napríklad úroky, môžu sa zahrnúť do vlastných nákladov len vtedy, ak patria do obdobia ich vytvárania.

(5) Vlastné náklady pri zásobách vytvorených vlastnou činnosťou sa ocenia buď vo svojej skutočnej výške, alebo vo výške vlastných nákladov podľa operatívnych (plánových) kalkulácií. Takto určené náklady sú náklady určené v konkrétnych technických, technologických, ekonomických a organizačných podmienkach určených technickou prípravou výroby na uskutočňovanie výkonov, a preto sú takmer zhodné so skutočnými vlastnými nákladmi.

(6) Súčasťou ocenenia zásob sú zľavy z ceny. Zľava z ceny poskytnutá k už predaným alebo spotrebovaným zásobám sa účtuje ako zníženie nákladov na predané alebo spotrebované zásoby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu ako je prijatý tovar, výrobok alebo služba, ktorý sa účtuje podľa § 33 ods. 4 alebo podľa § 78 ods. 4.

(7) Zásoby nadobudnuté zámenou podľa § 25 ods. 1 písm. e) druhého bodu zákon sa ocenia reálnou hodnotou podľa § 27 zákona. Pri účtovaní zámeny sa primerane postupuje ako účtovaní kúpy a predaja. Rozdiel medzi reálnou hodnotou nadobudnutých zásob a účtovnou hodnotou odovzdávaného majetku sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na vecne príslušný nákladový účet, na ktorom sa účtuje úbytok tohto majetku alebo na vecne príslušný výnosový účet, na ktorom sa účtuje dosiahnutie výnosu z tohto majetku.

Komentár k § 22

Podrobnosti o postupoch účtovania pri oceňovaní zásob

Úbytok zásob rovnakého druhu sa môže účtovať v ocenení cenou zistenou váženým aritmetickým priemerom z obstarávacích cien alebo vlastných nákladov, alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku zásob sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku zásob. Vážený aritmetický priemer sa počíta najmenej raz za mesiac.

Obstarávaciu cenu zásob je možné na analytických účtoch rozdeliť na cenu, za ktorú sa majetok obstaral a náklady súvisiace s obstaraním alebo na vopred stanovenú cenu, za ktorú sa majetok obstará a odchýlku od skutočnej ceny, za ktorú sa majetok obstará a náklady súvisiace s obstaraním. Pri vyskladnení zásob sa tieto náklady alebo odchýlky rozpúšťajú spôsobom uvedeným vo vnútornom predpise účtovnej jednotky.

Z vnútropodnikových služieb súvisiacich s obstaraním zásob nákupom a so spracovaním zásob, sa do obstarávacej ceny aktivuje len prepravné a vlastné náklady na spracovanie materiálu podľa § 43 ods. 2 a 4 postupov účtovania.

Finančné náklady súvisiace s použitím cudzích zdrojov, napríklad úroky, môžu sa zahrnúť do vlastných nákladov len vtedy, ak patria do obdobia ich vytvárania.

Vlastné náklady pri zásobách vytvorených vlastnou činnosťou sa ocenia buď vo svojej skutočnej výške, alebo vo výške vlastných nákladov podľa operatívnych (plánových) kalkulácií. Takto určené náklady sú náklady určené v konkrétnych technických, technologických, ekonomických a organizačných podmienkach určených technickou prípravou výroby na uskutočňovanie výkonov, a preto sú takmer zhodné so skutočnými vlastnými nákladmi.

Súčasťou ocenenia zásob sú zľavy z ceny. Zľava z ceny poskytnutá k už predaným alebo spotrebovaným zásobám sa účtuje ako zníženie nákladov na predané alebo spotrebované zásoby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu ako je prijatý tovar, výrobok alebo služba, ktorý sa účtuje podľa § 33 ods. 4 alebo podľa § 78 ods. 4 postupov účtovania.

Zásoby nadobudnuté zámenou podľa § 25 ods. 1 písm. e) prvého bodu zákona o účtovníctve sa ocenia reálnou hodnotou podľa § 27 zákona o účtovníctve. Pri účtovaní zámeny sa primerane postupuje ako pri účtovaní kúpy a predaja. Rozdiel medzi reálnou hodnotou nadobudnutých zásob a účtovnou hodnotou odovzdávaného majetku (zásob) sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na vecne príslušný nákladový účet, na ktorom sa účtuje úbytok tohto majetku alebo na vecne príslušný výnosový účet, na ktorom sa účtuje dosiahnutie výnosu z tohto majetku.

§ 23

Podrobnosti o postupoch účtovania
pri oceňovaní zásob ku dňu inventarizácie
a pri uzavieraní účtovných kníh

(1) Ak sa pri inventarizácii zistí, že úžitková hodnota zásob nezodpovedá ich oceneniu v účtovníctve, prírastky hodnoty sa neúčtujú a úbytky hodnoty sú predmetom analýzy a ak nie je zníženie hodnoty definitívne, vytvára sa opravná položka. Ak obstarávacia cena alebo vlastné náklady zásob sú vyššie ako budú ekonomické úžitky z ich predaja alebo použitia pre vlastné potreby účtovnej jednotky, napríklad v dôsledku nepotrebnosti, nadbytočnosti, poklesu ich predajnej ceny alebo v dôsledku toho, že sa zvýšili náklady potrebné na ich dokončenie, vytvára sa opravná položka k týmto zásobám vo výške rozdielu medzi ich ocenením v účtovníctve a ich čistou realizačnou hodnotou. Čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena znížená o predpokladané náklady na ich dokončenie a o predpokladané náklady súvisiace s ich predajom. Ocenenie zásob po zohľadnení zníženia ich hodnoty nie je vyššie ako predpokladaná suma, ktorá by sa dosiahla ich predajom alebo ich použitím pre vlastné potreby účtovnej jednotky. K surovinám a k pomocným látkam sa opravná položka vytvára, ak je pravdepodobné, že hotové výrobky, na výrobu ktorých budú tieto suroviny a pomocné látky použité, sa predajú so stratou.

(2) Nevyfakturované dodávky sa ocenia napríklad podľa uzatvorenej zmluvy, dodacieho listu alebo odhadom.

Komentár k § 23

Podrobnosti o postupoch účtovania pri oceňovaní zásob ku dňu inventarizácie a pri uzavieraní účtovných kníh

Ak sa pri inventarizácii zistí, že úžitková hodnota zásob nezodpovedá ich oceneniu v účtovníctve, prírastky hodnoty sa neúčtujú a úbytky hodnoty sú predmetom analýzy a ak nie je zníženie hodnoty definitívne, vytvára sa opravná položka.

Ak obstarávacia cena alebo vlastné náklady zásob sú vyššie ako budú ekonomické úžitky z ich predaja alebo použitia pre vlastné potreby účtovnej jednotky, napríklad v dôsledku nepotrebnosti, nadbytočnosti, poklesu ich predajnej ceny alebo v dôsledku toho, že sa zvýšili náklady potrebné na ich dokončenie, vytvára sa opravná položka k týmto zásobám vo výške rozdielu medzi ich ocenením v účtovníctve a ich čistou realizačnou hodnotou. Čistou realizačnou hodnotou sa rozumie predpokladaná predajná cena znížená o predpokladané náklady na ich dokončenie a o predpokladané náklady súvisiace s ich predajom. Ocenenie zásob po zohľadnení zníženia ich hodnoty nie je vyššie ako predpokladaná suma, ktorá by sa dosiahla ich predajom alebo ich použitím pre vlastné potreby účtovnej jednotky. K surovinám a k pomocným látkam sa opravná položka vytvára, ak je pravdepodobné, že hotové výrobky, na výrobu ktorých budú tieto suroviny a pomocné látky použité, sa predajú so stratou.

Nevyfakturované dodávky sa ocenia napríklad podľa uzatvorenej zmluvy, dodacieho listu alebo odhadom.

® Nevyfakturované dodávky

Podľa § 50 ods. 6 postupov účtovania, na účte 326 – Nevyfakturované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky, napríklad nevyfakturované dodávky, prijaté služby, ak účtovná jednotka na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná výšku záväzku do dňa zostavenia účtovnej závierky.

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad ak na základe účtovného dokladu účtovná jednotka získala informáciu o výške záväzku a obstarávacej cene majetku, ktorý bol obstaraný do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Ako z uvedeného vyplýva, na účte 326 bude účtovná jednotka účtovať také účtovné prípady, a to najmä na konci účtovného obdobia, keď bude poznať výšku záväzku (účtovná jednotka nebude mať k dispozícii riadny účtovný doklad, napr. dodávateľskú faktúru, ale presnú sumu zistí z iného dokladu, napr. zo zmluvy, z dodacieho listu a pod). Ak výšku záväzku nebude poznať, zaúčtuje ich na účet 323 – Krátkodobé rezervy.

Podľa § 61 ods. 10 postupov účtovania, na účte 476 – Dlhodobé nevyfakturované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky s dobu splatnosti dlhšou ako jeden rok, napríklad nevyfakturované dodávky, poskytnuté služby, ak účtovná jednotka na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná presnú výšku záväzku. Aj pri účtovaní na účte 476 platia rovnaké pravidlá ako pri účtovaní na účte 326. To isté platí aj v prípade, ak by suma nebola známa, len namiesto účtu 323 – Krátkodobé rezervy sa použije účet 451 – Zákonné rezervy alebo účet 459 – Ostatné dlhodobé rezervy.

V nasledujúcom účtovnom období po obdržaní faktúry sa účet 326 alebo 476 zúčtuje s príslušným účtom záväzkov, napr. účet 321 – Dodávatelia. V tomto prípade by rozdiel medzi účtami 326, 476 a účtom záväzkov nemal vzniknúť. Uvedené platí aj v prípade, ak namiesto účtu 326 sa použije účet 323 – Krátkodobé rezervy. Prípadný rozdiel medzi účtom 323 a účtom záväzku sa zaúčtuje ako účtovný prípad nasledujúceho účtovného obdobia.

Účtovanie nevyfakturovaných dodávok pri uzatváraní účtovných kníh,
ak účtovná jednotka pozná výšku záväzku

Nevyfakturovaná dodávka	Doba splatnosti do jedného roka	Doba splatnosti dlhšia ako jeden rok
pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku	041, 042 / 326	041, 042 / 476
pri dodávke obstarávaného materiálu a tovaru	112, 132 / 326	112, 132 / 476
pri dodávke energie	502 / 326	–
pri ostatných neskladovateľných dodávkach (vodné, stočné)	503 / 326	–
pri nevyfakturovaných opravách	511 / 326	–
pri nevyfakturovaných službách na účely reprezentácie	513 / 326	–
pri ostatných nevyfakturovaných službách	518 / 326	–

Zúčtovanie nevyfakturovaných dodávok na riadne záväzky
po obdržaní faktúry od dodávateľa v nasledujúcom účtovnom období

Nevyfakturovaná dodávka	Doba splatnosti do jedného roka	Doba splatnosti dlhšia ako jeden rok
pri dodávke obstarávaného dlhodobého majetku	326 / 321	476 / 321
pri dodávke obstarávaného materiálu a tovaru	326 / 321	476 / 321
pri dodávke energie	326 / 321	–
pri ostatných neskladovateľných dodávkach (vodné, stočné)	326 / 321	–
pri nevyfakturovaných opravách	326 / 321	–
pri nevyfakturovaných službách na účely reprezentácie	326 / 321	–
pri ostatných nevyfakturovaných službách	326 / 325, 321	–

§ 24

Účtovanie kurzových rozdielov

(1) Na účtoch pohľadávok, záväzkov, dlhodobého finančného majetku a krátkodobého finančného majetku sa účtujú kurzové rozdiely vznikajúce v účtovníctve ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu z dôvodu inkasa pohľadávok, platby záväzkov a predaja dlhodobého finančného majetku a krátkodobého finančného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky. O kurzových rozdieloch sa účtuje ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu najmä z dôvodu postúpenia pohľadávky, vkladu pohľadávky do základného imania, vzájomného započítania pohľadávky.

(2) Kurzové rozdiely nevznikajú pri

a) dlžníkovi pri zmene veriteľa a pri veriteľovi, ak za dlžníka prevzala plnenie iná osoba,

b) splácaní peňažných vkladov od spoločníka do obchodných spoločností a družstiev; rozdiel sa účtuje ako pohľadávka alebo ako záväzok voči vkladateľovi.

(3) Kurz použitý pri vzniku účtovného prípadu, ktorým je poskytnutý preddavok alebo prijatý preddavok na účte 314 – Poskytnuté preddavky, 324 – Prijaté preddavky alebo účte 475 –Dlhodobé prijaté preddavky podľa § 24 zákona, sa použije aj na ostatné účtovné prípady súvisiace s týmto účtovným prípadom pri účtovaní na týchto účtoch, napríklad zúčtovanie preddavku. Rovnako sa postupuje pri účtovných prípadoch rovnakého charakteru účtovaných na účte 335 – Pohľadávky voči zamestnancom. Kurz použitý pri vzniku účtovného prípadu, ktorým je náklad alebo výnos budúceho obdobia účtovaný na účte 381 – Náklady budúcich období alebo na účte 384 – Výnosy budúcich období, sa použije aj na ostatné účtovné prípady súvisiace s týmto účtovným prípadom, napríklad vznik nákladov alebo výnosov v budúcich účtovných obdobiach. Pri zmene záväzku na účte 326 – Nevyfakturované dodávky, ktorý sa ide zaúčtovať na iný účet záväzku alebo pri zmene pohľadávky účtovanej podľa § 48 ods. 3, ktorá sa ide zaúčtovať na iný účet pohľadávky, sa pri prepočte cudzej meny na eurá uplatňuje rovnaký kurz ako bol použitý pri vzniku nevyfakturovanej dodávky alebo nevyfakturovanej pohľadávky.

(4) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov podľa § 4 ods. 7 zákona účtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky, s výnimkou prípadov podľa odsekov 5 a 6. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov účtovaných na účtoch časového rozlíšenia 385 – Príjmy budúcich období a 383 – Výdavky budúcich období, účtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky. Rovnako sa postupuje pri účtovaní kurzových rozdielov z opravných položiek a rezerv v cudzej mene.

(5) Kurzové rozdiely z majetku a záväzkov podľa § 27 ods. 1 zákona sú súčasťou ich ocenenia reálnou hodnotou. Účtujú sa takým istým spôsobom, ako sa účtujú zmeny reálnej hodnoty tohto majetku a záväzkov a to do výnosov alebo nákladov, alebo na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov, napríklad pri cenných papieroch podľa § 14, pri derivátoch podľa § 16.

(6) Kurzové rozdiely pri podieloch na základnom imaní v obchodných spoločnostiach, ocenených metódou vlastného imania podľa § 27 ods. 8 zákona sú súčasťou ocenenia metódou vlastného imania.

Komentár k § 24

Účtovanie kurzových rozdielov

Zákon o účtovníctve v § 4 ods. 7 ustanovuje povinnosť viesť účtovníctvo a zostavovať účtovnú závierku v peňažných jednotkách meny euro. Ak sú majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene, je účtovná jednotka povinná účtovať v eurách aj v cudzej mene.

Podľa § 24 ods. 1 zákona o účtovníctve, účtovná jednotka je povinná oceňovať majetok a záväzky ku dňu ocenenia, a to

a) ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu,

b) ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,

c) k inému dňu v priebehu účtovného obdobia, ak to vyžaduje osobitný zákon.

® Prepočet majetku a záväzkov
v cudzej mene na menu euro

Podľa § 24 ods. 2 zákona o účtovníctve, majetok a záväzky vyjadrené v cudzej mene prepočítava účtovná jednotka na eurá referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB alebo NBS (ďalej len referenčný kurz)

• v deň predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu,

• v deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

Z uvedeného vyplýva, že všeobecným kurzom na prepočet cudzej meny na menu euro v deň uskutočnenia účtovného prípadu, ak zákon o účtovníctve nestanovuje inak, je referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený ECB alebo NBS zo dňa predchádzajúceho dňu uskutočnenia účtovného prípadu (ďalej len „referenčný kurz“).

® Ocenenie prírastku cudzej meny

Z prechádzajúceho ustanovenia vyplýva, že ak by zákon neustanovoval iné ocenenia cudzej meny na menu euro, používal by sa referenčný výmenný kurz určený a vyhlásený ECB alebo NBS zo dňa predchádzajúceho deň uskutočnenia účtovného prípadu. Avšak zákon ustanovuje aj iné ocenenia cudzej meny.

Podľa § 24 ods. 3 zákona o účtovníctve, na ocenenie prírastku cudzej meny nakúpenej za menu euro, sa použije kurz, za ktorý bola táto cudzia mena nakúpená, alebo referenčný kurz v deň uzavretia obchodu.

Z uvedeného vyplýva, že zákon ustanovuje dva kurzy, ktoré môže účtovná jednotka použiť pri kúpe cudzej meny za menu euro:

a) komerčný kurz banky alebo zmenárne, v ktorej cudziu menu kúpila, alebo

b) referenčný kurz v deň uzavretia obchodu (v praxi sa tento kurz zvyčajne nepoužíva).

Príklad

Ocenenie prírastku valút kúpených v komerčnej banke z bankového účtu vedeného v eurách

• použitie komerčného kurzu banky

Účtovná jednotka dňa 5. 2. zakúpila zo svojho bežného bankového účtu vedného v € v Tatra banke 2 000 USD a valuty prijala do valutovej pokladnice. Banka cudziu menu účtovnej jednotke predala vo svojom kurze (kurz valuty predaj), ktorý bol vo výške 1,3504 USD/EUR. Príjem valút do pokladnice účtovná jednotka zaúčtuje v súlade s § 24 ods. 3 zákona o účtovníctve v komerčnom kurze banky, teda zaúčtuje ich v kurze, za ktorý boli valuty nakúpené.

Kurzový rozdiel nevzniká, pretože príjem valút do pokladnice účtovná jednotka ocenila v komerčnom kurze banky. Výpočet: 2 000 USD: 1,3504 = 1 481,04 €.

# Poznámka

Kurzy cudzej meny v príkladoch sú uvedené príkladmo.

Príklad

Ocenenie prírastku valút kúpených v komerčnej banke z bankového účtu vedeného v eurách

• použitie referenčného kurzu v deň uzavretia obchodu

Účtovná jednotka dňa 5. 2. zakúpila zo svojho bežného bankového účtu vedného v € v Tatra banke 2 000 USD a valuty prijala do valutovej pokladnice. Komerčný kurz banky (kurz valuty predaj) bol vo výške 1,3504 USD/EUR. Na ocenenie príjmu valút do valutovej pokladnice účtovná jednotka však použila kurz určený a vyhlásený ECB v deň uzavretia obchodu. Referenčný kurz ECB v deň uzavretia obchodu zo dňa 5. 2. bol vo výške 1,3705 USD/EUR.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Príjem valút do valutovej pokladnice	2 000 USD / 1 459,32 €	211-Aú	261
2. Výpis z bežného účtu vedeného v €	x / 1 481,04 €	261	221
3. Zúčtovanie kurzového rozdielu	21,72 €	563	261

Kurzový rozdiel vzniká, pretože cudzia mena bola zakúpená v inom kurze, než v akom bola prijatá do valutovej pokladnice. Výpočet: 2 000 USD: 1,3705 = 1 459,32 €. Ak by účtovná jednotka aj tento prírastok ocenila v kurze, v akom ich od banky kúpila, kurzový rozdiel by nevznikol.

® Prevod peňazí z účtu euro na účet v cudzej mene

Ako sme už uviedli, podľa § 24 ods. 3 zákona o účtovníctve, na ocenenie prírastku cudzej meny nakúpenej za menu euro, sa použije kurz, za ktorý bola táto cudzia mena nakúpená, alebo referenčný kurz v deň uzavretia obchodu.

Na základe uvedeného, ak účtovná jednotka presunie peniaze z účtu vedeného v eurách, na účet vedený v cudzej mene (napr. česká koruna alebo americký dolár), na ocenenie prírastku na účte vedenom v cudzej mene môže použiť kurz, za ktorý bola táto hodnota od banky kúpená alebo sa použije referenčný kurz v deň uzavretia obchodu.

Príklad

Presun z účtu vedeného v € na účet vedený v CZK (česká koruna)

Účtovná jednotka presunula 10 000 € z účtu vedeného v eurách na devízový účet vedený v CZK. V tomto prípade účtovná jednotka ocení prírastok cudzej meny na devízovom účte v komerčnom kurze, teda v kurze, v akom ich komerčná banka predala účtovnej jednotke (komerčný kurz banky: kurz „devízy predaj“); komerčný kurz banky bol napr. vo výške 24,765 CZK/EUR. Výpočet: 10 000 € x 24,765 = 247 650 CZK.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Úbytok meny euro z účtu vedeného v €	10 000 €	261	221
2. Prírastok CZK na devízovom účte	247 650 CZK / 10 000 €	221-Aú	261

Kurzový rozdiel nevzniká. Pokiaľ ide o presun cudzej meny na účet zriadený v eurách v komerčnej banke, prepočet sa môže vykonať komerčným kurzom príslušnej banky, a to kurzom „devízy nákup“, pretože banka od účtovnej jednotky cudziu menu kúpi.

® Úbytok cudzej meny (§ 24 ods. 6)

Na úbytok rovnakej cudzej meny v hotovosti alebo z devízového účtu sa môže použiť na prepočet cudzej meny na eurá cena zistená váženým aritmetickým priemerom alebo spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku cudzej meny v eurách sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku cudzej meny v eurách.

Príklad

Prvá cena na ocenenie prírastku, prvá cena na ocenenie úbytku

V súlade s § 24 ods. 6 zákona o účtovníctve, pri peňažných prostriedkoch v rovnakej cudzej mene v pokladnici účtovnej jednotky, možno za spôsob ocenenia považovať aj ocenenie spôsobom, keď prvá cena na ocenenie prírastku príslušného druhu majetku sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku tohto majetku.

Účtovná jednotka má vo valutovej pokladnici nasledovné položky CZK
6. 1.	1 000 CZK	kurz ECB z 5. 1. 26,231	38,12 €
18. 2.	2 000 CZK	komerčný kurz banky 25,128	79,59 €
3. 3.	500 CZK	kurz ECB z 2. 3. 25,770	19,40 €
29. 3.	2 500 CZK	komerčný kurz zmenárne 24,776	100,90 €
Spolu	6 000 CZK		238,01 €

Účtovné súvzťažnosti:

1. Zaúčtovanie poskytnutého preddavku zamestnancovi na pracovnú cestu dňa 7. 4. z valutovej pokladnice v sume 5 000 CZK metódou FIFO – keď prvá cena na ocenenie prírastku príslušného druhu majetku sa použije ako prvá cena na ocenenie úbytku;

	Výpočet	Suma	MD	D
7. 4.	výdaj 1 000 CZK kurz ECB z 5. 1. 26,231	38,12 €	335	211/1
7. 4.	výdaj 2 000 CZK komerčný kurz 25,128	79,59 €	335	211/1
7. 4.	výdaj 500 CZK kurz ECB z 2. 3. 25,770	19,40 €	335	211/1
7. 4.	výdaj 1 500 CZK komerčný kurz 24,776	60,54 €	335	211/1
Spolu	5 000 CZK	197,65 €

2. Zaúčtovanie vyúčtovania pracovnej cesty dňa 15. 4. 5 000 CZK/197,65 €

• preddavok sa zúčtuje v rovnakom ocenení, v akom bol poskytnutý

• účtovný predpis: MD 512 D 335

• výpočet kurzového rozdielu: kurzový rozdiel nevznikol.

® Preddavky v cudzej mene

Podľa § 24 ods. 6 zákona o účtovníctve, na ocenenie pohľadávky a záväzkov v cudzej mene spojených s účtovaním poskytnutého alebo prijatého preddavku v cudzej mene sa použije kurz v čase prijatia alebo poskytnutia preddavku.

Príklad

Účtovná jednotka poskytla dňa 15. 4. svojmu dodávateľovi preddavok v cudzej mene na dodávku tovaru vo výške 50 000 USD. Preddavok poskytla z bežného účtu vedeného v eurách, kurz banky devízy predaj bol vo výške 1,3446 USD/EUR. Výpočet: 50 000: 1,3446 USD/EUR = 37 185,78 € (účtovná jednotka použila kurz, za ktorý cudziu menu kúpila). Dňa 30. 4. bol účtovnej jednotke dodaný tovar (splnenie dodávky) spolu s dodávateľkou faktúrou. Záväzok ocenila referenčným výmenným kurzom určeným a vyhláseným ECB zo dňa 29. 4., ktorý bol vo výške 1,326 USD/EUR. Cena za celú dodávku bola vo výške 70 000 USD: kurz ECB 1,326 USD/EUR = 52 790,35 € (záväzok v cudzej mene). Účtovná jednotka rozdiel vo výške 20 000 USD doplatila dňa 5. 5. z bežného účtu vedeného v eurách. Kurz banky devízy predaj v tento deň bol vo výške 1,2775 USD/EUR, 20 000 USD: 1,2775 = 15 655,58 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Poskytnutý preddavok 50 000	37 185,78	314	221
2. Došlá dodávateľská faktúra 70 000	52 790,35	131	321/1
3. Zúčtovanie preddavku so záväzkom 50 000	37 185,78	321/1	314
4. Úhrada zvyšku záväzku 20 000	15 655,58	321/1	221
5. Zúčtovanie kurzového rozdielu na účte 321/1	51,01	563	321/1

Výpočet

•    zostatok na účte 321 = 51,01 € (52 790,35 – 37 185,78 – 15 655,58),
účtovná jednotka uhradila o        51,01 € viacej,
čím jej vznikla kurzová strata vo výške     51,01 €,

• účtovný predpis: MD 563, D 321/1.

# Poznámka

Pri zúčtovaní preddavkov kurzové rozdiely nevznikajú.

® Preddavky v cudzej mene ku dňu
zostavenia účtovnej závierky

Podľa § 24 ods. 9 zákona o účtovníctve, prijaté a poskytnuté preddavky sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa neprepočítavajú, zostanú zaúčtované vo svojom pôvodnom ocenení, teda ak by preddavok z predchádzajúceho príkladu nebol do dňa zostavenia účtovnej závierky zúčtovaný, zostane v ocenení 50 000 USD = 37 185,78 €.

® Zvolenie účtovnej metódy
používania kurzov

Podľa § 24 ods. 7 zákona o účtovníctve, účtovná jednotka použije zvolenú účtovnú metódu používania kurzov na všetky účtovné prípady v rámci daného obchodu a na všetky obchody podľa § 24 ods. 1 až 6 zákona o účtovníctve a na ich ocenenie v priebehu účtovného obdobia a v účtovnej závierke. Zvolenú metódu si musí stanoviť v internej smernici.

® Cudzia mena a postupy účtovania

Podľa § 24 ods. 1 postupov účtovania pre podnikateľov na účtoch pohľadávok, záväzkov, dlhodobého finančného majetku a krátkodobého finančného majetku sa účtujú kurzové rozdiely vznikajúce v účtovníctve ku dňu uskutočnenia účtovného prípadu z dôvodu inkasa pohľadávok, platby záväzkov a predaja dlhodobého finančného majetku a krátkodobého finančného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky. O kurzových rozdieloch sa účtuje aj pri postúpení pohľadávky, jej vklade do základného imania a pri vzájomnom započítaní pohľadávky.

® Kurzové rozdiely pri zmene veriteľa
alebo dlžníka

V § 24 ods. 2 postupov účtovania sú ustanovené prípady, pri ktorých kurzové rozdiely nevznikajú. Od 1. 1. 2012 sa upravilo znenie pod písm. a) v tom, že kurzové rozdiely nevznikajú pri dlžníkovi pri zmene veriteľa a pri veriteľovi, ak za dlžníka prevzala plnenie iná osoba.

Znenie pod. písm. b) ostalo bez zmeny, t. j. že kurzové rozdiely nevznikajú pri splácaní peňažných vkladov od spoločníka do obchodných spoločností a družstiev; rozdiel sa účtuje ako pohľadávka alebo ako záväzok voči vkladateľovi.

Príklad

Zmena veriteľa

Účtovná jednotka dňa 15. 3. zakúpila tovar, ktorý jej bol v tento deň aj dovezený. Dodávateľská faktúra bola ocenená v amerických dolároch. Suma za dodaný tovar bola vo výške 10 000 USD, prepočet na eurá sa uskutočnil kurzom ECB určeným a vyhláseným ECB zo dňa 14. 3 a kurz bol vo výške 1,3748 USD/EUR. Výpočet: 10 000 USD: kurz 1,3748 = 7 273,79 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Dodávateľská faktúra	10 000 USD / 7 273,79 €	131	321

Skôr ako odberateľ pristúpil k úhrade predmetného záväzku, dodávateľ mu oznámil, že došlo k zmene veriteľa (dodávateľ svoju pohľadávku postúpil – predal inej účtovnej jednotke), čo znamená, že odberateľ záväzok voči pôvodnému dodávateľovi zaúčtovaný na účte 321 zaplatí inej účtovnej jednotke. V tomto prípade nedochádza k zmene ocenenia záväzku, ten až do úhrady ostáva v pôvodnom ocenení.

# Poznámka

Uvedená zásada platí aj v prípade zmeny dlžníka. Ak za pôvodného dlžníka prevezme dlh iná účtovná jednotka (nový dlžník), ani v tomto prípade nedochádza k zmene ocenenia pohľadávky, tá až do jej inkasa ostáva v pôvodnom ocenení.

® Preddavky v cudzej mene a pohľadávky voči zamestnancovi v cudzej mene

V nadväznosti na zákon o účtovníctve, do postupov účtovania v § 24 sa od 1. 1. 2012 ustanovil nový odsek 3 podľa ktorého, kurz použitý pri vzniku účtovného prípadu, ktorým je poskytnutý alebo prijatý preddavok na účte 314 – Poskytnuté preddavky, 324 – Prijaté preddavky alebo účte 475 – Dlhodobé prijaté preddavky podľa § 24 zákona, sa použije aj na ostatné účtovné prípady súvisiace s týmto účtovným prípadom pri účtovaní na týchto účtoch, napríklad zúčtovanie preddavku. V tomto prípade kurzový rozdiel nevzniká (postup rovnaký ako v predchádzajúcom príklade preddavkov v cudzej mene). Rovnako sa postupuje pri účtovných prípadoch rovnakého charakteru účtovaných na účte 335 – Pohľadávky voči zamestnancom.

® Náklad alebo výnos budúceho obdobia

Kurz použitý pri vzniku účtovného prípadu, ktorým je náklad alebo výnos budúceho obdobia účtovaný na účte 381 – Náklady budúcich období alebo na účte 384 – Výnosy budúcich období, sa použije aj na ostatné účtovné prípady súvisiace s týmto účtovným prípadom, napríklad vznik nákladov alebo výnosov v budúcich účtovných obdobiach.

Príklad

Nájomné v cudzej mene zaplatené vopred

Účtovná jednotka vopred jednorázovo zaplatila nájomné na rok dopredu za obdobie od 1. 3. bežného účtovného obdobia do 28. 2. nasledujúceho účtovného obdobia vo výške 120 000 CZK. Úhradu nájomného zaplatila z účtu vedeného v eurách, komerčný kurz banky bol dňa 28. 2. bežného účtovného obdobia vo výške 24,2389 CZK/EUR. Výpočet: 120 000 CZK: 24,2389 = 4 950,72 €. Toto nájomné musí časovo rozlíšiť: 4 950,72 €: 12 mesiacov = 412,56 € (mesačné nájomné). Do bežného účtovného obdobia zaúčtuje nájomné za 10 mesiacov, do nasledujúceho účtovného obdobia zaúčtuje nájomné za dva mesiace.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Nájomné zaplatené dopredu napr. v r. 2023	120 000 CZK / 4 950,72 €	381	221
2. Nájomné pripadajúce na rok 2023 za desať mesiacov	100 000 CZK / 4 125,60 €	518	381
3. Nájomné pripadajúce na rok 2024 za dva mesiace	20 000 CZK / 825,12 €	518	381

Z uvedeného vyplýva, že zaplatené nájomné má charakter preddavku a z tohto dôvodu sa bude zúčtovávať do nákladov bežného účtovného obdobia v rovnakom ocenení, v akom bol ocenený pri svojom vzniku a prepočet sa nebude vykonávať ani z dôvodu zostavenia účtovnej závierky k 31. 12. 2023, zostane v pôvodnom cenení ako pri vzniku účtovného prípadu.

® Nevyfakturované dodávky
(zmena záväzku, zmena pohľadávky)

Pri zmene záväzku na účte 326 – Nevyfakturované dodávky, ktorý sa ide zaúčtovať na iný účet záväzku alebo pri zmene pohľadávky účtovanej podľa § 48 ods. 3, ktorá sa ide zaúčtovať na iný účet pohľadávky, sa pri prepočte cudzej meny na eurá uplatňuje rovnaký kurz ako bol použitý pri vzniku nevyfakturovanej dodávky alebo nevyfakturovanej pohľadávky.

Príklad

Nevyfakturovaná dodávka v cudzej mene

Účtovnej jednotke boli ku koncu účtovného obdobia dodané služby z ČR, avšak dodávateľom neboli ku dňu zostavenia účtovnej závierky vyfakturované. Účtovná jednotka musí účtovať o nevyfakturovanej dodávke za služby prostredníctvom účtu 326 – Nevyfakturované dodávky. Dodané služby boli vo výške 10 000 CZK, referenčný kurz ECB 31. 12. 2020 bol napríklad vo výške 24,456 CZK/€. Výpočet: 10 000 CZK: 24,456 = 408, 90 €.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v CZK / €	MD	D
Rok 2023 / Nevyfakturovaná dodávka za služby	10 000 CZK/408,90 €	518	326
Rok 2024 / Dodávateľská faktúra za služby	10 000 CZK / 408,90 €	326	321

Pri zmene záväzku na účte 326 – Nevyfakturované dodávky, ktorý sa ide zúčtovať na iný záväzkový účet, sa pri prepočte cudzej meny na eurá uplatňuje rovnaký kurz ako bol použitý pri vzniku nevyfakturovanej dodávky.

® Účty časového rozlíšenia v cudzej mene a účtovná závierka

Podľa § 24 ods. 4 postupov účtovania, ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa kurzový rozdiel z ocenenia majetku a záväzkov účtovaných na účtoch časového rozlíšenia 385 – Príjmy budúcich období a 383 – Výdavky budúcich období, účtuje na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty alebo v prospech účtu 663 – Kurzové zisky.

Z uvedeného vyplýva, že hodnota zaúčtovaná na účte 383 – Výdavok budúceho obdobia (náklad je v bežnom účtovnom období, ale výdavok a teda aj skutočný úbytok peňažných prostriedkov bude až v nasledujúcom účtovnom období), alebo na účte 385 – Príjmy budúcich období (výnos v bežnom účtovnom období, príjem peňažných prostriedkov v nasledujúcom účtovnom období) v cudzej mene, sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, prepočíta na menu euro a zaúčtuje sa kurzový rozdiel.

Napríklad nájomné v CZK podľa zmluvy platené pozadu od 1. 6. 2023 do 31. 12. 2023 zaplatené až v mesiaci marec 2024. Kurz zo dňa predchádzajúci dňu uskutočnenia účtovného prípadu 31. 5. 2023 bol napr. 24,756 CZK/EUR = 6 000 CZK: 24,756 = 242,37 €.

Účtovné súvzťažnosti
a) nájomné bežného roka
Suma v CZK / €	MD	D
6 000 CZK / 242,37 €	518	383

b) Prepočet zostatku účtu 383 ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a vyčíslenie kurzového rozdielu napr. kurz CZK/EUR dňa 31. 12. 2023 bude vo výške 24,365 CZK/EUR = 6 000 CZK: 24,365 = 246,25 € výpočet kurzového rozdielu: 246,25 € – 242,37 € = 3,88 € = kurzová strata, ktorá sa zaúčtuje na ťarchu účtu 563 a v prospech účtu 383.

Z uvedeného vyplýva, že ak by účtovná jednotka nájomné zaplatila dňa 31. 12. 2023, zaplatila by o 3,88 € viac ako pri vzniku účtovného prípadu, teda na účet 383 v cudzej mene sa ku dňu zostavenia účtovnej závierky pozerá ako na záväzok v cudzej mene. Úhrada nájomného v roku 2024 a vyčíslenie kurzového rozdielu sa vykoná k hodnote zaúčtovanej na účte 383 ku dňu zostavenia účtovnej závierky.

PODROBNOSTI O POSTUPOCH ÚČTOVANIA V OSOBITNÝCH ÚČTOVNÝCH PRÍPADOCH

§ 25

Účtovanie zmien základného
imania a tvorby rezervného fondu
a nedeliteľného fondu

(1) Otváracia súvaha zostavená ku dňu zápisu akciovej spoločnosti do obchodného registra obsahuje splatené vklady, pohľadávku vo výške nesplatených vkladov, základné imanie zapísané do obchodného registra, emisné ážio, rezervný fond a ďalšie skutočnosti uvedené v písomnostiach súvisiacich zo založením a vznikom akciovej spoločnosti.

(2) Pri účtovaní základného imania účtovnej jednotky, ktorou je akciová spoločnosť, sa postupuje takto:

a) na účte 411 – Základné imanie sa účtuje o zvyšovaní základného imania ku dňu zápisu do obchodného registra, na základe výpisu z obchodného registra,

b) zvýšenie základného imania, ktoré ešte nebolo zapísané do obchodného registra, sa účtuje v prospech účtu 419 – Zmeny základného imania a vyrovná sa preúčtovaním na účte 411 – Základné imanie, ku dňu zápisu do obchodného registra,

c) na účte 411 – Základné imanie sa účtuje o znižovaní základného imania ku dňu zápisu do obchodného registra, na základe výpisu z obchodného registra,

d) zníženie základného imania, ktoré ešte nebolo zapísané do obchodného registra sa účtuje na ťarchu účtu 419 – Zmeny základného imania a vyrovná sa preúčtovaním na účte 411 – Základné imanie, ku dňu zápisu do obchodného registra.

(3) V účtovnej jednotke, ktorá je akcionárom sa účtuje pohľadávka voči akciovej spoločnosti na vyplatenie likvidačného zostatku ku dňu schválenia návrhu na jeho rozdelenie na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 665 – Výnosy z dlhodobého finančného majetku. Ak bude táto pohľadávka vysporiadaná nepeňažne, obstarávacou cenou takto nadobudnutého majetku je hodnota tejto pohľadávky. V účtovnej jednotke, ktorá je akcionárom, sa účtuje pohľadávka voči akciovej spoločnosti z dôvodu zníženia základného imania prerozdelením akcionárom v hodnote vkladu do základného imania, a to na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok.

(4) Pri účtovaní základného imania účtovnej jednotky, ktorou je spoločnosť s ručením obmedzeným, sa postupuje takto:

a) na účtovanie o vzniku takejto účtovnej jednotky, o zvyšovaní a znižovaní základného imania sa vzťahujú odseky 1 a 2 primerane,

b) vyrovnací podiel sa účtuje ako záväzok voči spoločníkovi v prospech vecne príslušného účtu podľa § 54 ods. 1 a 3 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 252 – Vlastné akcie a vlastné obchodné podiely; nepeňažná úhrada vyrovnacieho podielu sa účtuje súvzťažne so zostatkovou hodnotou odpisovaného dlhodobého majetku a obstarávacou cenou neodpisovaného dlhodobého majetku alebo súvzťažne s účtom iného majetku; ak vznikne rozdiel na účte záväzkov účtuje sa v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy.

(5) V účtovnej jednotke, ktorá je spoločníkom v spoločnosti s ručením obmedzeným sa účtuje pohľadávka voči spoločnosti s ručením obmedzeným na vyrovnací podiel na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 665 – Výnosy z dlhodobého finančného majetku. Ak bude táto pohľadávka vysporiadaná nepeňažne, obstarávacou cenou takto nadobudnutého majetku je výška tejto pohľadávky. V účtovnej jednotke, ktorá je spoločníkom v spoločnosti s ručením obmedzeným, sa účtuje pohľadávka voči spoločnosti s ručením obmedzeným z dôvodu zníženia základného imania prerozdelením spoločníkom v hodnote vkladu do základného imania, a to na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok.

(6) Pri účtovaní základného imania účtovnej jednotky, ktorou je družstvo sa postupuje takto:

a) o zvyšovaní základného imania sa účtuje na účte 411 – Základné imanie pri prijatí nového člena, pri upísaní ďalších vkladov, ku ktorým sa zaviazali členovia družstva a ktoré nie sú určené na zvyšovanie zapisovaného základného imania do obchodného registra; pri zvyšovaní základného imania z účtovného zisku družstva na základe stanov alebo podľa rozhodnutia členskej schôdze,

b) o znižovaní základného imania na účte 411 – Základné imanie sa účtuje

1. vyrovnací podiel člena družstva z vlastného imania družstva okrem nedeliteľného fondu a ďalších fondov, ak je použitie týchto fondov upravené v stanovách,

2. úhrada straty, ak družstvo nemá v stanovách upravenú uhradzovaciu povinnosť členov alebo, ak stanovy neupravujú úhradu straty inak,

3. zníženie už upísaných členských vkladov,

c) o znižovaní základného imania sa neúčtuje pri prevode členských práv, alebo ak sa dedič stane členom družstva,

d) o zvyšovaní alebo znižovaní nezapisovaného základného imania družstva sa môže účtovať v prospech alebo na ťarchu účtu 411 bez účtovania na účte 419,

e) na účtovanie o vyrovnacom podiele sa primerane vzťahuje odsek 4.

(7) Na účtovanie základného imania v účtovnej jednotke, ktorou je komanditná spoločnosť sa primerane vzťahuje odsek 4.

(8) Tvorba rezervného fondu pri vzniku obchodnej spoločnosti sa účtuje na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov. Tvorba rezervného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 421 – Zákonný rezervný fond. V účtovníctve spoločníka sa účtuje pri vzniku obchodnej spoločnosti suma tvoriaca rezervný fond na ťarchu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov.

(9) Pri vzniku družstva sa tvorba nedeliteľného fondu účtuje na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 418 – Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov. Tvorba nedeliteľného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 422 – Nedeliteľný fond. V účtovníctve člena družstva sa účtuje pri vzniku družstva suma tvoriaca nedeliteľný fond na ťarchu účtu 069 – Ostatný dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov.

Komentár k § 25

Účtovanie zmien základného imania a tvorby rezervného fondu a nedeliteľného fondu

Podľa § 25 ods. 1 postupov účtovania, otváracia súvaha zostavená ku dňu zápisu akciovej spoločnosti do obchodného registra obsahuje splatené vklady, pohľadávku vo výške nesplatených vkladov, základné imanie zapísané do obchodného registra, emisné ážio, rezervný fond a ďalšie skutočnosti uvedené v písomnostiach súvisiacich so založením a vznikom akciovej spoločnosti.

Pri účtovaní základného imania účtovnej jednotky, ktorou je akciová spoločnosť, sa postupuje takto:

a) na účte 411– Základné imanie sa účtuje o zvyšovaní základného imania ku dňu zápisu do obchodného registra, na základe výpisu z obchodného registra,

c) na účte 411 – Základné imanie sa účtuje o znižovaní základného imania ku dňu zápisu do obchodného registra na základe výpisu z obchodného registra,

d) zníženie základného imania, ktoré ešte nebolo zapísané do obchodného registra, sa účtuje na ťarchu účtu 419 – Zmeny základného imania a vyrovná sa preúčtovaním na účte 411 – Základné imanie, ku dňu zápisu do obchodného registra.

V účtovnej jednotke, ktorá je akcionárom sa účtuje pohľadávka voči akciovej spoločnosti na vyplatenie likvidačného zostatku ku dňu schválenia návrhu na jeho rozdelenie na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 665 – Výnosy z dlhodobého finančného majetku. Ak bude táto pohľadávka vysporiadaná nepeňažne, obstarávacou cenou takto nadobudnutého majetku je hodnota tejto pohľadávky.

Účinnosť od 1. 1. 2018
Opatrenie MF SR č. MF/14776/2017-74

V účtovnej jednotke, ktorá je akcionárom, sa účtuje pohľadávka voči akciovej spoločnosti z dôvodu zníženia základného imania prerozdelením akcionárom v hodnote vkladu do základného imania, a to na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok.

® Spoločnosť s ručením obmedzeným a základné imanie

Pri účtovaní základného imania účtovnej jednotky, ktorou je spoločnosť s ručením obmedzeným, sa postupuje takto:

a) na účtovanie o vzniku takejto účtovnej jednotky, o zvyšovaní a znižovaní základného imania sa vzťahujú ustanovenia pre akciovú spoločnosť primerane (§ 25 ods. 1 a 2),

b) vyrovnací podiel sa účtuje ako záväzok voči spoločníkovi v prospech účtu 365 – Ostatné záväzky voči spoločníkom a členom (účet 365 sa používal do 30. 12. 2017) a s platnosťou od 31. 12. 2017 sa používa buď účet 361 – Záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti (§ 54 ods. 1 postupov účtovania) alebo v prospech účtu 365 – Ostatné záväzky voči spoločníkom a čelnom, ak ide o inak prepojené osoby (§ 54 ods. 3 postupov účtovania) so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 252 – Vlastné akcie a vlastné obchodné podiely; nepeňažná úhrada vyrovnacieho podielu sa účtuje súvzťažne so zostatkovou hodnotou odpisovaného dlhodobého majetku a obstarávacou cenou neodpisovaného dlhodobého majetku alebo súvzťažne s účtom iného majetku; ak vznikne rozdiel na účte záväzkov účtuje sa v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy.

V účtovnej jednotke, ktorá je spoločníkom v spoločnosti s ručením obmedzeným, sa účtuje pohľadávka voči spoločnosti s ručením obmedzeným na vyrovnací podiel na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 665 – Výnosy z dlhodobého finančného majetku. Ak bude táto pohľadávka vysporiadaná nepeňažne, obstarávacou cenou takto nadobudnutého majetku je výška tejto pohľadávky.

Účinnosť od 1. 1. 2018
Opatrenie MF SR č. MF/14776/2017-74

V účtovnej jednotke, ktorá je spoločníkom v spoločnosti s ručením obmedzeným, sa účtuje pohľadávka voči spoločnosti s ručením obmedzeným z dôvodu zníženia základného imania prerozdelením spoločníkom v hodnote vkladu do základného imania, a to na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok.

® Družstvo a základné imanie

Pri účtovaní základného imania účtovnej jednotky, ktorou je družstvo, sa postupuje takto:

b) o znižovaní základného imania na účte 411 – Základné imanie sa účtuje

1. vyrovnací podiel člena družstva z vlastného imania družstva okrem nedeliteľného fondu a ďalších fondov, ak je použitie týchto fondov upravené v stanovách,

2. úhrada straty, ak družstvo nemá v stanovách upravenú uhradzovaciu povinnosť členov alebo, ak stanovy neupravujú úhradu straty inak,

3. zníženie už upísaných členských vkladov,

c) o znižovaní základného imania sa neúčtuje pri prevode členských práv, alebo ak sa dedič stane členom družstva,

d) o zvyšovaní alebo znižovaní nezapisovaného základného imania družstva, sa môže účtovať v prospech alebo na ťarchu účtu 411 bez účtovania na účte 419,

e) na účtovanie o vyrovnacom podiele sa primerane vzťahuje ustanovenie pre spoločnosť s ručením obmedzeným.

® Komanditná spoločnosť

Na účtovanie základného imania v účtovnej jednotke, ktorou je komanditná spoločnosť sa primerane postupuje ako v spoločnosti s ručením obmedzeným.

# Poznámka

Verejná obchodná spoločnosť je spoločnosť, v ktorej aspoň dve osoby podnikajú pod spoločným obchodným menom a ručia za záväzky spoločnosti spoločne a nerozdielne všetkým svojím majetkom.

Peňažné a nepeňažné vklady spoločníkov sa stávajú majetkom spoločnosti, ich požadovaná výška nie je v Obchodnom zákonníku ustanovená. Podmienkou vzniku verejnej obchodnej spoločnosti nie je vytvorenie základného imania. Spoločníci sa však na jeho tvorbe môžu dohodnúť.

V ďalšej časti uvádzame účtovné súvzťažnosti v spoločnosti s ručením obmedzeným ako upísanie vkladov a ich splatenie, zvýšenie a zníženie ZI v spoločnosti s ručením obmedzeným.

Je dôležité si uvedomiť, že pri účtovaní je okrem postupov účtovania potrebné vychádzať aj z iných právnych predpisov, najmä z Obchodného zákonníka, ktorý upravuje založenie, vznik obchodných spoločností a družstva, zvýšenie a zníženie základného imania obchodných spoločností a družstiev, zrušenie a zánik obchodných spoločností a družstva atď.

® Založenie spoločnosti s ručením obmedzeným

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Pohľadávka za upísané vklady spoločníkov	353	411-Aú
2. Splatená časť vkladov (minimálne 30 % základného imania) v peniazoch na prechodný účet spravovaný správcom vkladu zaúčtovaná ako pohľadávka voči správcovi vkladu (§ 111, § 60 OZ)	378	353
3. Splácanie upísaného vkladu zakladateľmi vo forme nepeňažného vkladu, napr. budovou, zásobami, pohľadávkou	378	353
4. Príjem peňažných prostriedkov od správcu vkladu na bankový účet spoločnosti po jej vzniku (po zápise v obchodnom registri)	221	378
5. Príjem nepeňažného vkladu od správcu vkladu a) budova b) zásoby c) pohľadávky	021 1xx 31x	378 378 378
6. Vyúčtovanie záväzku voči zakladateľovi, ktorý uhrádzal výdavky súvisiace so založením spoločnosti vrátane zriaďovacích nákladov (jednotlivé položky sa zaúčtujú na príslušné účty nákladov)	5xx	379
7. Úhrada nákladov zakladateľovi	379	211, 221

# Poznámka

Od 1. 3. 2009 zriaďovacie náklady sa neúčtujú ako nehmotný majetok, účtujú sa priamo do nákladov na príslušné nákladové účty, ktorých sa týkajú.

Zvýšenie ZI v spoločnosti s ručením obmedzením (§ 142 – 145 ObchZ)

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zvýšenie ZI novými peňažnými aj nepeňažnými vkladmi	353	419
2. Splatenie pohľadávky: a) v peniazoch b) majetkom (napr. pohľadávkou)	221 311	353 353
3. Zvýšenie ZI z fondov vytvorených zo zisku	427	419
4. Ďalšie zvýšenie ZI napr. zo zisku spoločnosti	431	419
5. Zvýšenie ZI po jeho zápise v obchodnom registri	419	411

Zníženie ZI v spoločnosti s ručením obmedzením (§ 146 – § 147 ObchZ)

Účtovné súvzťažnosti

1. Zníženie ZI na základe rozhodnutia valného zhromaždenia,
napr. za účelom vykrytia straty spoločnosti

a) podaný návrh na zníženie ZI do obchodného registra

b) zníženie ZI po zápise v obchodnom registri

419

411

431

419

# Poznámka

Obdobným spôsobom sa bude účtovať aj v ostatných obchodných spoločnostiach (najmä a.s.) a družstve.

® Rezervný fond pri vzniku obchodných spoločností

Podľa § 25 ods. 8 postupov účtovania, tvorba rezervného fondu pri vzniku obchodnej spoločnosti (a.s., s.r.o.) sa účtuje na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov. Tvorba rezervného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 421 – Zákonný rezervný fond. V účtovníctve spoločníka sa účtuje pri vzniku obchodnej spoločnosti suma tvoriaca rezervný fond na ťarchu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov.

® Účet 418 – Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov (v družstve)

Podľa § 25 ods. 9 postupov účtovania, pri vzniku družstva sa tvorba nedeliteľného fondu účtuje na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 418 – Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov (§ 59 ods. 10 postupov účtovania). Tvorba nedeliteľného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 422 – Nedeliteľný fond. V účtovníctve člena družstva sa účtuje pri vzniku družstva suma tvoriaca nedeliteľný fond na ťarchu účtu 069 – Ostatný dlhodobý finančný majetok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov.

Príklad

Zákonný rezervný fond v akciovej spoločnosti, jeho tvorba a použitie

Akciová spoločnosť pri svojom vzniku povinne vytvára rezervný fond (§ 217 ObchZ), a to najmenej vo výške 10 % základného imania. Tento fond je povinná každoročne dopĺňať o sumu určenú v stanovách, najmenej však vo výške 10 % z čistého zisku vyčísleného v riadnej účtovnej závierke, až do dosiahnutia výšky rezervného fondu určenej v stanovách, najmenej však do výšky 20 % základného imania.

Príklad

Dve právnické osoby založili akciovú spoločnosť so základným imaním 25 000 € (100 ks akcií po 250 €). Rezervný fond vytvárajú príplatkami nad menovitú hodnotu upísaných akcií vo výške 2 500 € (každý akcionár po 1 250 €).

Účtovné súvzťažnosti

Suma

1. Pohľadávka za upísané vlastné imanie voči zakladateľom pri vzniku
akciovej spoločnosti na základe zakladateľskej zmluvy:

a) vklad do základného imania

b) vklad do rezervného fondu zakladateľmi

25 000 €

2 500 €

353

411-Aú

417

2. Použitie rezervného fondu na vykrytie straty

417

431

® Zákonný rezervný fond v s.r.o.,
jeho tvorba a použitie

Spoločnosť s ručením obmedzeným podľa § 124 ObchZ vytvára rezervný fond (RF) pri svojom vzniku vo výške určenej v spoločenskej zmluve a účtuje sa na účet 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov (s.r.o. podľa Obchodného zákonníka nemá povinnosť tvoriť rezervný fond pri svojom vzniku). Ak sa rezervný fond nevytvorí už pri vzniku spoločnosti, je spoločnosť povinná ho vytvoriť z čistého zisku vykázaného v riadnej účtovnej závierke za rok, v ktorom sa zisk po prvý raz vytvorí, a to vo výške najmenej 5 % z čistého zisku, nie však viac ako 10 % základného imania. Tento fond je povinná každoročne dopĺňať o sumu určenú v spoločenskej zmluve alebo v stanovách. Podľa § 124 ods. 2 Obchodného zákonníka, o použití rezervného fondu rozhodujú konatelia v súlade s ustanovením § 67 ods. 1 Obchodného zákonníka.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Tvorba RF pri vzniku spoločnosti príplatkami spoločníkov	353	417
2. Použitie RF na vykrytie straty spoločnosti	417	431

® Nedeliteľný fond v družstve,
jeho tvorba a použitie

Podľa § 235 Obchodného zákonníka, družstvo je povinné pri svojom vzniku zriadiť nedeliteľný fond, a to najmenej vo výške 10 % zapisovaného základného imania. Tento fond družstvo dopĺňa najmenej o 10 % ročného čistého zisku, a to až do doby, než výška nedeliteľného fondu dosiahne sumu rovnajúcu sa polovici zapisovaného základného imania družstva. Stanovy môžu určiť, že sa vytvára vyšší nedeliteľný fond alebo ďalšie zabezpečovacie fondy. Aj nedeliteľný fond sa použije na krytie strát družstva.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Tvorba nedeliteľného fondu z vkladov členov pri vzniku družstva	353	418
2. Použitie nedeliteľného fondu na krytie straty z hospodárenia družstva	418	431, 429

® Zmeny základného imania

Podľa § 59 ods. 11 postupov účtovania, na účte 419 – Zmeny základného imania sa účtuje podľa § 25 postupov účtovania. Zvýšenie základného imania, ktoré ešte nebolo zapísané do obchodného registra, sa účtuje v prospech účtu 419 – Zmeny základného imania a vyrovná sa preúčtovaním na účte 411 – Základné imanie, ku dňu zápisu do obchodného registra.

Zníženie základného imania, ktoré ešte nebolo zapísané do obchodného registra sa účtuje na ťarchu účtu 419 – Zmeny základného imania a vyrovná sa preúčtovaním na účte 411 – Základné imanie, ku dňu zápisu do obchodného registra.

Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých vkladateľov, ktorí sa zaviazali vložením vkladu zvýšiť základné imanie.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Zvýšenie ZI pred jeho zapísaním do obchodného registra a) upísaním nových akcií alebo vkladov b) z majetku spoločnosti alebo družstva, napr. z výsledku hospodárenia	353 431	419 419
2. Zápis zvýšenia ZI do obchodného registra	419	411
3. Zníženie ZI pred jeho zapísaním do obchodného registra, napr. a) znížením menovitej hodnoty akcií, napr. na účel krytia strát spoločnosti b) znížením vkladov, ak sa poskytnú platby spoločníkom	419 419	429, 431 361, 365
4. Zápis zníženia ZI v obchodnom registri	411	419

® Zákonný rezervný fond tvorený zo zisku

Podľa § 59 ods. 12 postupov účtovania, vytváranie a dopĺňanie rezervného fondu z účtovného zisku podľa osobitného predpisu (Obchodný zákonník) sa účtuje na účte 421 – Zákonný rezervný fond. Podľa § 25 ods. 8 postupov účtovania sa tvorba rezervného fondu z účtovného zisku účtuje a ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo na ťarchu účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov v prospech účtu 421 – Zákonný rezervný fond.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Tvorba zákonného rezervného fondu zo zisku	431	421
2. Čerpanie zákonného rezervného fondu na vykrytie straty	421	431

® Nedeliteľný fond v družstve tvorený zo zisku

Podľa § 25 ods. 9 postupov účtovania, tvorba nedeliteľného fondu z účtovného zisku sa účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní alebo na ťarchu účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov v prospech účtu 422 – Nedeliteľný fond.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Tvorba nedeliteľného rezervného fondu zo zisku družstva	431	422
2. Čerpanie nedeliteľného fondu na vykrytie straty družstva	422	431

§ 26

Účtovanie pri zlúčení, splynutí
a rozdelení

(1) Pri zrušení bez likvidácie sa v účtovníctve zanikajúcej účtovnej jednotky ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu rozdiely vzniknuté medzi reálnou hodnotou majetku a záväzkov podľa § 27 ods. 1 písm. c) zákona a účtovnou hodnotou majetku a záväzkov účtujú

a) na účet opravných položiek podľa § 18, ak je reálna hodnota majetku nižšia ako účtovná hodnota tohto majetku, pričom pri ich účtovaní sa odhadujú ekonomické úžitky z majetku v účtovnej jednotke, ktorá sa stane právnym nástupcom (ďalej len „nástupnícka účtovná jednotka“) okrem majetku oceneného reálnou hodnotou podľa § 27 ods. 2 písm. a) až d) zákona, ak nenastalo zníženie hodnoty majetku podľa § 18,

b) na účet rezerv; tvorba a zrušenie rezerv sa účtuje podľa § 19 a zohľadňuje sa tvorba rezerv v nástupníckej účtovnej jednotke,

c) výsledkovo alebo na účet 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov, ak ide o majetok a záväzky podľa § 14 a 16, pri ktorých sa účtuje zmena reálnej hodnoty z dôvodu zostavenia účtovnej závierky,

d) v ostatných prípadoch neuvedených v písmenách a) až c) na účet 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení; pred účtovaním oceňovacieho rozdielu sa zúčtuje opravná položka podľa § 18 ods. 14.

(2) V účtovníctve sa účtovnou hodnotou podľa odseku 1 rozumie hodnota majetku po zohľadnení odpisov vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ocenenie metódou vlastného imania pri cenných papieroch a podieloch oceňovaných metódou vlastného imania ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka alebo hodnota majetku po zohľadnení opravných položiek vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie a rezerv vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie.

(3) V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa oceňujú majetok a záväzky podľa § 25 ods. 1 písm. f) zákona v zanikajúcej právnickej osoby alebo podľa § 25 ods. 2 zákona. Pri zlúčení sa preberajú konečné stavy účtov nástupníckej účtovnej jednotky podľa § 17 ods. 6 zákona.

(4) Zostatok účtu 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení vzniknutý podľa odseku 1 písm. d), sa v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky vykazuje na účtoch účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy a účtovej skupiny 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia, a to v súlade so zmluvou o zlúčení, splynutí alebo rozdelení.

(5) V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na splynutí a rozdelení vykazujú na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov. Pri zlúčení sa vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na zlúčení vylúčia po zlúčení, a vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane účtov časového rozlíšenia a rezerv, sa účtujú na príslušné účty nákladov alebo výnosov v účtovníctve nástupníckej účtovnej jednotky.

(6) V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vykazujú majetok, záväzky a vlastné imanie jednotlivých účtovných jednotiek zúčastnených na zlúčení, splynutí a rozdelení, ak zúčastnená účtovná jednotka nemá podiel¹⁸⁾ v inej zúčastnenej účtovnej jednotke. Ak jedna zúčastnená účtovná jednotka má podiel v inej zúčastnenej účtovnej jednotke, vykazujú sa hodnoty v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky po vylúčení podielov, ktoré sa účtujú na účtoch účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok a hodnoty vlastného imania pripadajúceho na tieto podiely. Hodnota goodwillu alebo záporného goodwillu sa vykazuje podľa § 37 ods. 8 až 11.

(7) Ak podľa osobitného predpisu¹⁹⁾ vznikajú pri zlúčení vlastné akcie alebo vlastné obchodné podiely, v otváracej súvahe sa vykazuje

a) majetok, záväzky a vlastné imanie nástupníckej účtovnej jednotky,

b) majetok, záväzky a vlastné imanie zanikajúcej právnickej osoby, a to vrátane vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov,

c) goodwill alebo záporný goodwill, ktorého suma sa vypočíta ako rozdiel medzi hodnotou finančnej investície tvoriacej podiel¹⁸⁾ v nástupníckej účtovnej jednotke a hodnotou vlastného imania nástupníckej účtovnej jednotky pripadajúcou na tento podiel,

d) v hodnote goodwillu alebo záporného goodwillu suma na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 – Nerozdelená strata minulých rokov.

(8) V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa majetok a záväzky, ktoré sa preberajú od zahraničnej právnickej osoby v ocenení podľa § 25 ods. 2 zákona, vykazujú prepočítané podľa § 24 ods. 2 písm. c) zákona.

(9) V nástupníckej účtovnej jednotke, ktorá v otváracej súvahe vykázala vlastné akcie alebo vlastné obchodné podiely a účtuje zánik vlastných akcií alebo obchodných podielov z dôvodu zníženia základného imania, sa rozdiel medzi účtovnou hodnotou vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov a menovitou hodnotou znižovaného základného imania účtuje podľa charakteru na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

Komentár k § 26

Účtovanie pri zlúčení, splynutí a rozdelení

Problematika zlúčenia, splynutia a rozdelenia obchodných spoločností je upravená v § 69 a 69a Obchodného zákonníka. Zlúčenie je postup, pri ktorom na základe zrušenia bez likvidácie dochádza k zániku jednej spoločnosti alebo viacerých spoločností, pričom imanie zanikajúcich spoločností prechádza na inú už jestvujúcu spoločnosť, ktorá sa tým stáva právnym nástupcom zanikajúcich spoločností.

Spoločnosť A

Spoločnosť B

spoločnosť A a B

Splynutie je postup, pri ktorom na základe zrušenia bez likvidácie dochádza k zániku dvoch alebo viacerých spoločností, pričom imanie zanikajúcich spoločností prechádza na inú novozaloženú spoločnosť, ktorá sa svojím vznikom stáva právnym nástupcom zanikajúcich spoločností.

Spoločnosť A

Spoločnosť B

spoločnosť A a B

Rozdelenie spoločnosti je postup, pri ktorom na základe zrušenia bez likvidácie dochádza k zániku spoločnosti, pričom imanie zanikajúcej spoločnosti prechádza na

• iné už jestvujúce spoločnosti, ktoré sa tým stávajú právnymi nástupcami zanikajúcej spoločnosti (ďalej len „rozdelenie spoločnosti zlúčením“), alebo na

• novozaložené spoločnosti, ktoré sa svojím vznikom stávajú právnymi nástupcami zanikajúcich spoločností.

Imanie zanikajúcej spoločnosti prechádza na jestvujúce spoločnosti

Spoločnosť A

pôvodná spoločnosť B

a časť
spoločnosti A

pôvodná
spoločnosť C

časť
spoločnosti A

Imanie zanikajúcej spoločnosti prechádza na novozaložené spoločnosti

Spoločnosť A

časť
spoločnosti A

Zlúčenie, splynutie, rozdelenie
a zákon o účtovníctve

® Vedenie účtovníctva a rozhodný deň

Podľa § 4 ods. 3 zákona o účtovníctve, právnická osoba, ktorá sa zrušuje bez likvidácie, musí viesť účtovníctvo do dňa, ktorý predchádza rozhodnému dňu.

Rozhodný deň na účely účtovníctva je deň, od ktorého sa úkony zanikajúcich spoločností považujú z hľadiska účtovníctva za úkony vykonané na účet nástupníckej spoločnosti. Rozhodný deň nesmie byť neskorší ako deň nadobudnutia účinkov zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia (účinky nastávajú zápisom zmien do obchodného registra podľa § 69a ods. 1 Obchodného zákonníka).

Od rozhodného dňa, skutočnosti, ktoré sú predmetom účtovníctva (účtovné prípady) zanikajúcej právnickej osoby, sú súčasťou účtovníctva a účtovnej závierky nástupníckej účtovnej jednotky. Ak táto ešte nevznikla, účtovníctvo vedie a účtovnú závierku zostavuje zanikajúca právnická osoba. Od rozhodného dňa sa vedie účtovníctvo tak, aby bolo možné jednoznačne vyčísliť majetok, záväzky a výsledok hospodárenia zanikajúcej právnickej osoby, ak nenastanú účinky zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia.

Uzavretie a otvorenie
účtovných kníh a otváracia súvaha

® Zanikajúca právnická osoba uzatvorí svoje účtovné knihy
ku dňu predchádzajúcemu rozhodný deň

Podľa § 16 ods. 4 písm. c) zákona o účtovníctve zanikajúca právnická osoba uzavrie účtovné knihy ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu. K tomuto dňu zostavuje mimoriadnu účtovnú závierku. Ak je tento deň totožný s dňom ku ktorému sa zostavuje riadna účtovná závierka podľa § 17 ods. 6 zákona o účtovníctve, považuje sa táto mimoriadna účtovná závierka za riadnu. Pri vyplňovaní súvahy a výkazu ziskov a strát označuje, že zostavuje riadnu a tiež mimoriadnu účtovnú závierku.

Ak sa nedajú na účtovnej závierke vyznačiť obidva druhy účtovnej závierky, potom sa označí len „mimoriadna“, pretože tá má prednosť pred riadnou účtovnou závierkou z dôvodu jej zostavenia (mimoriadny dôvod).

® Nástupnícka účtovná jednotka otvorí účtovné knihy k rozhodnému dňu

Podľa § 16 ods. 1 písm. c) zákona o účtovníctve nástupnícka účtovná jednotka otvorí účtovné knihy k rozhodnému dňu, s výnimkou zlúčenia, kedy nástupnícka účtovná jednotka po zostavení otváracej súvahy, z ktorej prevezme údaje o zanikajúcej právnickej osobe, pokračuje vo vedení svojho účtovníctva.

Pri zlúčení nástupnícka účtovná jednotka podľa § 17 ods. 6 zákona o účtovníctve neuzavrie účtovné knihy, a teda nezostavuje účtovnú závierku, lebo ako právnická osoba už existuje, ale pre účely zlúčenia musí zistiť stavy účtov svojho účtovníctva, aby mohla zostaviť otváraciu súvahu ako nástupnícka účtovná jednotka za svoje účty a za účty zanikajúcej účtovnej jednotky.

® Ak v rozhodný deň nástupnícka účtovná jednotka ešte neexistuje, účtovníctvo vedie zanikajúca účtovná jednotka

Podľa § 16 ods. 2 zákona o účtovníctve, k rozhodnému dňu otvorí účtovné knihy nástupnícka účtovná jednotka. Ak táto ešte nevznikla, zostaví otváraciu súvahu a otvorí účtovné knihy za nástupnícku účtovnú jednotku zanikajúca právnická osoba. Pri zlúčení nástupnícka účtovná jednotka pokračuje vo vedení svojich účtovných kníh po doplnení účtov z pokladov otváracej súvahy.

Zanikajúca účtovná jednotka	Nástupnícka účtovná jednotka
– uzatvorí účtovné knihy	– zostaví otváraciu súvahu
– zostaví mimoriadnu účtovnú závierku	– doplní účtovníctvo o účty súvahy zo zanikajúcej účtovnej jednotky
ku dňu, ktorý predchádza rozhodnému dňu	k rozhodnému dňu

® Oceňovanie majetku a záväzkov reálnou hodnotou

Zákon o účtovníctve pri zostavovaní mimoriadnej účtovnej závierky ustanovuje povinnosť oceniť majetok a záväzky zanikajúcej spoločnosti bez likvidácie (zlúčením, splynutím, rozdelením) na reálnu hodnotou [§ 27 ods. 1 písm. c) zákona o účtovníctve]. Podľa § 27 ods. 2 zákona o účtovníctve, reálnou hodnotou sa rozumie trhová cena, hodnota zistená oceňovacími modelmi, posudok znalca.

Nástupnícka účtovná jednotka podľa § 25 ods. 1 písm. f) zákona o účtovníctve preberá majetok a záväzky ocenené reálnou hodnotou tak, ako stanovila reálnu hodnotu zanikajúca spoločnosť pri zostavovaní mimoriadnej účtovnej závierky.

Podľa § 27 ods. 12 zákona o účtovníctve, ocenenie reálnou hodnotou sa ku dňu ocenenia nevykoná, ak nie je možné spoľahlivo určiť reálnu hodnotu.

Zlúčenie, splynutie, rozdelenie
a postupy účtovania

Problematika zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia spoločností je ustanovená § 26 postupov účtovania.

Postup v zanikajúcej účtovnej jednotke

Zanikajúca účtovná jednotka musí svoj majetok a záväzky v účtovnej hodnote oceniť reálnou hodnotou. Rozdiel medzi týmito dvoma oceneniami musí účtovná jednotka vysporiadať jedným so spôsobov ustanovených v 26 ods. 1 postupov účtovania pre podnikateľov.

(1) Pri zrušení bez likvidácie sa v účtovníctve zanikajúcej účtovnej jednotky ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu rozdiely vzniknuté medzi reálnou hodnotou majetku a záväzkov podľa § 27 ods. 1 písm. c) zákona a účtovnou hodnotou majetku a záväzkov účtujú

a) na účet opravných položiek podľa § 18, ak je reálna hodnota majetku nižšia ako účtovná hodnota tohto majetku, pričom pri ich účtovaní sa odhadujú ekonomické úžitky z majetku v účtovnej jednotke, ktorá sa stane právnym nástupcom (nástupnícka účtovná jednotka), okrem majetku oceneného reálnou hodnotou, ak nenastalo zníženie hodnoty majetku podľa § 18,

b) na účet rezerv; tvorba a zrušenie rezerv sa účtuje podľa § 19 a zohľadňuje sa tvorba rezerv v nástupníckej účtovnej jednotke,

c) výsledkovo (účty 564, 664, 566, 666) alebo na účet 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov, ak ide o majetok a záväzky podľa § 14 a 16, pri ktorých sa účtuje zmena reálnej hodnoty z dôvodu zostavenia účtovnej závierky,

® Účtovná hodnota majetku u zanikajúcej účtovnej jednotky (§ 26 ods. 2)

(2) Účtovnou hodnotou sa rozumie hodnota majetku po zohľadnení odpisov vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ocenenie metódou vlastného imania pri cenných papieroch a podieloch oceňovaných metódou vlastného imania ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka alebo hodnota majetku po zohľadnení opravných položiek vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie a rezerv vytvorených ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka za bezprostredne predchádzajúce účtovné obdobie. Je dôležité upozorniť, že ocenenie majetku a záväzkov na reálnu hodnotu v zanikajúcej účtovnej jednotke sa posudzuje z pohľadu nástupníckej účtovnej jednotky.

Postup v nástupníckej účtovnej jednotke

• Nástupnícka účtovná jednotka je povinná zostaviť otváraciu súvahu, do ktorej prevezme majetok a záväzky v ocenení, v akom ich ocenila zanikajúca účtovná jednotka.

(3) V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa oceňujú majetok a záväzky podľa § 25 ods. 1 písm. f) zákona v zanikajúcej právnickej osobe alebo podľa § 25 ods. 2 zákona. Pri zlúčení sa preberajú konečné stavy účtov nástupníckej účtovnej jednotky podľa § 17 ods. 6 zákona.

® Účet 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení, ktorý vznikol z precenenia majetku a záväzkov v zanikajúcej účtovnej jednotke preberá nástupnícka účtovná jednotka

(4) Zostatok účtu 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení sa v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky vykazuje na účtoch účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy a účtovej skupiny 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia, a to v súlade so zmluvou o zlúčení, splynutí alebo rozdelení. Nástupnícka účtovná jednotka môže však tento rozdiel ponechať aj na účte 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení.

® Rozdiely pri splynutí a rozdelení

(5) V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na splynutí a rozdelení vykazujú na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov (a to priamo v otváracej súvahe).

® Rozdiely pri zlúčení

Pri zlúčení sa vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia medzi účtovnými jednotkami zúčastnenými na zlúčení vylúčia po zlúčení, a vzniknuté rozdiely z dôvodu vylúčenia vzájomných pohľadávok a záväzkov vrátane účtov časového rozlíšenia a rezerv, sa účtujú na príslušné účty nákladov alebo výnosov v účtovníctve nástupníckej účtovnej jednotky (vzájomné pohľadávky a záväzky sa vylúčia až po zlúčení a prípadne rozdiely sa zaúčtujú výsledkovo).

Pri splynutí a rozdelení	Pri zlúčení
vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia sa vylúčia v otváracej súvahe a vzniknuté rozdiely sa v nej vykážu na účte 428 alebo 429	vzájomné pohľadávky a záväzky vrátane rezerv a účtov časového rozlíšenia sa vykážu v otváracej súvahe
x	vylúčia sa až po zlúčení a rozdiely sa zaúčtujú na príslušné účty nákladov alebo výnosov

Majetkové prepojenie medzi zúčastnenými účtovnými jednotkami

Ďalej postupy upravujú účtovanie zlúčenia, splynutia alebo rozdelenia podľa toho, či sú zúčastnené strany majetkovo prepojené alebo nie.

® Zúčastnené strany
nie sú majetkovo prepojené

(6) V otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky sa vykazujú majetok, záväzky a vlastné imanie jednotlivých účtovných jednotiek zúčastnených na zlúčení, splynutí a rozdelení, ak zúčastnená účtovná jednotka nemá podiel (viď. § 61 Obchodného zákonníka) v inej zúčastnenej účtovnej jednotke.

® Zúčastnené strany
sú majetkovo prepojené

Ak jedna zúčastnená účtovná jednotka má podiel v inej zúčastnenej účtovnej jednotke, vykazujú sa hodnoty v otváracej súvahe nástupníckej účtovnej jednotky po vylúčení podielov, ktoré sa účtujú na účtoch účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok a hodnoty vlastného imania pripadajúceho na tieto podiely. Hodnota goodwillu alebo záporného goodwillu sa vykazuje podľa § 37 ods. 8 až 11. Uvedený postup sa použije napríklad v prípade, ak sa zlučuje materská účtovná jednotka (má podiel na účte 061) s dcérskou účtovnou jednotkou a materská účtovná jednotka je nástupníckou účtovnou jednotkou.

® Nadobúdanie vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov

(7) Ak podľa osobitného predpisu (viď. § 120 ods. 3 Obchodného zákonníka: ovládaná osoba nemôže nadobúdať obchodný podiel osoby, ktorá ju ovláda: tu ide o prípad, keď materská účtovná jednotka zaniká a nástupníckou účtovnou jednotkou je dcérska účtovná jednotka) vznikajú pri zlúčení vlastné akcie alebo vlastné obchodné podiely, v otváracej súvahe sa vykazuje

• majetok, záväzky a vlastné imanie nástupníckej účtovnej jednotky,

• majetok, záväzky a vlastné imanie zanikajúcej právnickej osoby, a to vrátane vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov,

• goodwill alebo záporný goodwill, ktorého suma sa vypočíta ako rozdiel medzi hodnotou finančnej investície tvoriacej podiel (viď. § 61 Obchodného zákonníka) v nástupníckej účtovnej jednotke a hodnotou vlastného imania nástupníckej účtovnej jednotky pripadajúcou na tento podiel,

• v hodnote goodwillu alebo záporného goodwillu suma na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účet 429 – Nerozdelená strata minulých rokov.

(9) V nástupníckej účtovnej jednotke, ktorá v otváracej súvahe vykázala vlastné akcie alebo vlastné obchodné podiely a účtuje zánik vlastných akcií alebo obchodných podielov z dôvodu zníženia základného imania, sa rozdiel medzi účtovnou hodnotou vlastných akcií alebo vlastných obchodných podielov a menovitou hodnotou znižovaného základného imania účtuje podľa charakteru na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov.

Príklad

Zlúčenie dvoch spoločností, ktoré sú majetkovo prepojené

Spoločnosť Alfa sa zlučuje so spoločnosťou Beta. Spoločnosti sú majetkovo prepojené, spoločnosť Alfa (materská spoločnosť) má 100 % majetkovú účasť v spoločnosti Beta (dcérska spoločnosť). V zmluve o zlúčení bol určený rozhodný deň na 1. 7. Do dňa, ktorý predchádza rozhodnému dňu, musí spoločnosť Beta zostaviť mimoriadnu účtovnú závierku, t. j. do 30. 6. Od 1. 7. pokračuje vo vedení účtovníctva nástupnícka účtovná jednotka, ktorou je spoločnosť Alfa.

Pri zlúčení, ak materská účtovná jednotka má 100 % podiel v dcérskej účtovnej jednotke a dcérska účtovná jednotka je zanikajúcou spoločnosťou, materská účtovná v otváracej súvahe podľa § 26 ods. 6 postupov účtovania vykáže:

1. majetok a záväzky zanikajúcej (dcérskej) účtovnej jednotky precenené na reálnu hodnotu ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu;

2. materská účtovná jednotka vykáže zostatky svojich súvahových účtov hlavnej knihy ku dňu, ktorý predchádza rozhodnému dňu, vrátane výsledku hospodárenia (účet 431) materskej spoločnosti ku dňu predchádzajúcemu rozhodnému dňu;

3. v otváracej súvahe:

a) sa vylučuje finančná investícia, ktorou je podiel materskej účtovnej jednotky na dcérskej účtovnej jednotke,

b) vylučuje sa vlastné imanie zanikajúcej účtovnej jednotky,

c) vykazuje sa vlastné imanie materskej účtovnej jednotky,

d) vykazuje sa prvotný goodwill alebo záporný goodwill,

e) vylúčia sa vzájomné pohľadávky a záväzky medzi materskou účtovnou jednotkou a dcérskou účtovnou jednotkou; ak sa hodnota pohľadávky v jednej účtovnej jednotke nerovná hodnote záväzku v druhej účtovnej jednotke, rozdiel sa zaúčtuje výsledkovo po zlúčení na príslušný účet nákladov alebo výnosov.

Konečné zostatky účtov súvahy v spoločnosti A (nástupnícka ÚJ) ku dňu, ktorý predchádza rozhodnému dňu
Dlhodobý hmotný majetok	300	Základné imanie	100
Finančná investícia v spol. B	100	Ostatné kapitálové fondy	50
Ostatný majetok	20	Nerozdelený zisk	70
		Výsledok hospodárenia	30
		Záväzky	150
		Rezervy	20

Úpravy ocenenia v spoločnosti B – zanikajúca ÚJ

Spoločnosť B pred úpravou na reálnu hodnotu vykazuje nasledovný majetok a záväzky v účtovnej hodnote
Súvaha k rozhodnému dňu
Aktíva		Vlastné imanie a záväzky
Dlhodobý majetok	100	Základné imanie	110
Zásoby	60	Ostatné kapitálové fondy	30
Pohľadávky	50	Nerozdelený zisk	10
Finančný majetok	20	Hosp. výsledok BÚO	5
Ostatný majetok	10	Záväzky	80
		Rezervy	5
Majetok spolu:	240	Vlastné imanie a záväzky spolu	240

Hosp. výsledok BÚO = hospodárky výsledok bežného účtovného obdobia

Úprava majetku a záväzkov na reálnu hodnotu (RH):
Majetok	Účtovná hodnota	Úpravy na RH	RH	Vlastné imanie a záväzky
Dlhodobý majetok	100	30	130	Základné imanie	110
				Ostatné kapitálové fondy + účet 416 = rozdiel z precenenia na RH (30 + 10)	40
Zásoby	60	– 15	45
Pohľadávky	50	– 5	45	Nerozdelený zisk	10
				Hosp. výsledok BÚO	5
Finančný majetok (účty 211, 221)	20		20	Záväzky	80
				Rezervy	5
Ostatný majetok	10		10
Majetok spolu:	240	10	250	VI a záväzky spolu	250

Úpravy na reálnu hodnotu:	Suma	Súvzťažnosť
1. Zvýšenie reálnej hodnoty DHM	30	02x / 416
2. Zásoby – opravné položky	15	505/ 19x
3. Pohľadávky – opravné položky	5	547/391

Otváracia súvaha v spoločnosti A = majetok a záväzky A + B
OTVÁRACIA SÚVAHA
Aktíva (majetok)		Pasíva (vlastné imanie a záväzky)
Dlhodobý majetok 300 + 130	430	Základné imanie 100 + 0	100
Finančná investícia	0	Ostatné kapitálové fondy 50 + 0	50
Goodwill – 65 + 0	– 65	Nerozdelený zisk 70 + 0	70
Zásoby + 45	45	Hospodársky výsledok BÚO 30 + 0	30
Pohľadávky 0 + 45	45	Záväzky 150 + 80	230
Finančný majetok 0 + 20 Ostatný majetok 20 + 10	20 30	Rezervy 20 + 5	25
Majetok spolu 255 + 250	505	VI a záväzky spolu 420 + 85	505

Otváracia súvaha spoločnosti A obsahuje výpočet hodnoty prvotného goodwillu alebo prvotného záporného goodwillu podľa § 37 ods. 9 postupov účtovania.

Výpočet goodwillu = hodnota finančnej investície v spol. A – reálna hodnota majetku a záväzkov v spol. B (majetok – záväzky) = 100 – (250 – 85) = 100 – 165 = – 65.

Ide o záporný goodwill, ktorý sa zaúčtuje na stranu Dal účtu 015 – Goodwill. Keďže spoločnosť A pre úpravy goodwillu podľa § 37 ods. 11 postupov účtovania nemá obsahovú náplň, záporný goodwill v sume 65 jednorázovo odpíše nasledovným účtovným zápisom: MD 075 / D 551 a následne ho vyradí z účtovníctva účtovným zápisom: MD 015 / D 075.

§ 27

Účtovanie predaja podniku

(1) Pri predaji podniku alebo jeho časti sa v účtovníctve predávajúceho účtuje predávaný majetok podniku alebo jeho časti na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť a záväzky v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Predajná cena sa účtuje na ťarchu účtu 371 – Pohľadávky z predaja podniku a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Rozdiel účtov 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť a 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti vyjadruje zisk alebo stratu z predaja podniku.

(2) V účtovníctve kupujúceho sa účtuje kupovaný majetok podniku alebo jeho časti na ťarchu príslušných účtov majetku a prevzaté záväzky v prospech príslušných účtov záväzkov. Kúpna cena sa účtuje v prospech účtu 372 – Záväzky z kúpy podniku.

Komentár k § 27

Účtovanie predaja podniku

Pri predaji podniku alebo jeho časti sa v účtovníctve predávajúceho účtuje predávaný majetok podniku alebo jeho časti

• na ťarchu účtu 548- Ostatné náklady na hospodársku činnosť a

• záväzky v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Predajná cena sa účtuje na ťarchu účtu 371 – Pohľadávky z predaja podniku a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Rozdiel účtov 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť a 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti vyjadruje zisk alebo stratu z predaja podniku.

Účtovanie predaja podniku u predávajúceho
Účtovný prípad	MD	D
1. Pohľadávka z titulu kúpnej ceny: a) pri predaji podniku	371	648
b) pri predaji časti podniku	371	648
2. Predávaný majetok podniku alebo časti podniku sa zaúčtuje s výnimkou odpisovaného dlhodobého majetku, pri ktorom sa zaúčtuje: – úbytok v zostatkovej cene – vyradenie majetku z účtovníctva	548 07x, 08x	07x, 08x 01x, 02x
3. Odpis záväzkov	32x, 379, 331, 23x, 46x, 47x	648

V účtovníctve kupujúceho sa účtuje kupovaný majetok podniku alebo jeho časti na ťarchu príslušných účtov majetku a prevzaté záväzky v prospech príslušných účtov záväzkov. Kúpna cena sa účtuje v prospech účtu 372 – Záväzky z kúpi podniku.

Účtovanie kúpy podniku u kupujúceho
Účtovný prípad	MD	D
1. Záväzok z kúpy podniku	–	372
2. Zložky majetku v reálnej hodnote	rôzne účty majetku	–
3. Zložky záväzkov v reálnej hodnote	372	rôzne účty záväzkov
4. Zúčtovanie rozdielu obstarávacej ceny majetku a záväzkov kupovaného podniku a ich reálnej hodnoty: a) pasívneho (goodwill) b) aktívneho (záporného goodwillu)	015 372	372 015

# Poznámka

Do 31. 12. 2013 sa namiesto účtov 548 a 648 používali účty mimoriadnych nákladov a mimoriadnych výnosov (588 a 688), ktoré sú od 1. 1. 2014 zrušené Opatrením MF SR č. MF/17922/2013-74.

§ 27a

Účtovanie nepeňažných vkladov
a nepeňažných príspevkov

(1) Pri nepeňažnom vklade, ktorým je podnik alebo časť podniku (ďalej len „vklad podniku“), sa v účtovníctve prijímateľa vkladu podniku účtujú prijímané jednotlivé zložky majetku a záväzkov tvoriace vklad podniku na vecne príslušné účty v ocenení podľa § 27 ods. 2 zákona. Identifikovaný a spoľahlivo oceniteľný dlhodobý nehmotný majetok vytvorený vlastnou činnosťou vkladateľa sa u prijímateľa vkladu podniku účtuje na príslušný účet dlhodobého nehmotného majetku.

(2) V účtovníctve prijímateľa vkladu podniku sa účtuje goodwill alebo záporný goodwill ako rozdiel medzi reálnou hodnotou jednotlivých zložiek majetku a záväzkov a hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka^19aa) (ďalej len „uznaná hodnota vkladu“). Pri výpočte tohto rozdielu sa k uznanej hodnote vkladu pripočíta aj hodnota splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov, prídel do rezervného fondu alebo emisného ážia (ďalej len „iné príspevky“), 2 ak sú dohodnuté v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo zakladateľskej listine (ďalej len „príslušná zmluva“). V účtovníctve prijímateľa vkladu podniku sa v deň splatenia podľa § 2 ods. 3 účtuje príspevok do kapitálového fondu z príspevkov na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie a v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy.

(3) V účtovníctve vkladateľa vkladu podniku sa vyradia z účtovníctva jednotlivé zložky majetku a záväzkov v účtovnej hodnote so súvzťažným zápisom na účet 367 – Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a jej zvýšením o iné príspevky, ak sú dohodnuté v príslušnej zmluve a účtovnou hodnotou vkladaných jednotlivých zložiek majetku a záväzkov, sa účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. O finančnej investícii z dôvodu vkladu podniku sa účtuje na príslušný účet finančnej investície podľa § 14 ods. 7, 21 a 22 a na účet 367 – Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Na tomto príslušnom účte finančnej investície sa účtujú aj iné príspevky, ak sú dohodnuté v príslušnej zmluve, pričom na tomto účte finančnej investície sa vytvárajú analytické účty aj podľa jednotlivých súčastí tvoriacich iné príspevky.

(4) V účtovníctve vkladateľa sa pri splácaní nepeňažného vkladu, ktorým nie je vklad podniku (jednotlivý majetok), postupuje primerane podľa odseku 3. Vyradený majetok sa účtuje v účtovnej hodnote so súvzťažným zápisom na účet 367– Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a jej zvýšením o iné príspevky, ak sú dohodnuté v príslušnej zmluve a účtovnou hodnotou vkladaného majetku, sa účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy.

(5) O finančnej investícii z dôvodu nepeňažného vkladu, ktorým nie je vklad podniku, sa účtuje na príslušnom účte finančnej investície podľa § 14 ods. 7, 21 a 22 a súvzťažne s účtom 367 – Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Na tomto účte finančnej investície sa účtujú aj iné príspevky, ak sú dohodnuté v príslušnej zmluve, pričom na tomto účte finančnej investície sa vytvárajú analytické účty aj podľa jednotlivých súčastí tvoriacich iné príspevky.

(6) V účtovníctve prijímateľa nepeňažného vkladu, ktorým nie je vklad podniku, sa účtuje o jednotlivom prijatom majetku na vecne príslušnom účte majetku v uznanej hodnote vkladu uvedenej v príslušnej zmluve. Ako súčasť ocenenia prijatého majetku sa účtujú aj iné príspevky, ak sú dohodnuté v príslušnej zmluve, pričom hodnota majetku je určená podľa osobitného predpisu.^19aa) V účtovníctve prijímateľa nepeňažného vkladu, ktorým nie je vklad podniku, sa účtuje príspevok do kapitálového fondu z príspevkov v deň jeho splatenia podľa § 2 ods. 3 na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie a v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy.

Komentár k § 27a

Účtovanie nepeňažných vkladov

S účinnosťou od 1. 1. 2018 do § 2 postupov účtovania sa doplnil odsek 3, ktorým sa stanovuje deň uskutočnenia účtovného prípadu pri príspevku do kapitálového fondu z príspevkov, ktorý sa vytvára v zmysle § 217a Odchodného zákonníka. Týmto dňom je splatenie príspevku. Ak ide o nepeňažný príspevok, deň splatenia je:

• deň prevzatia príspevku obchodnou spoločnosťou,

• deň odovzdania príspevku u akcionára alebo spoločníka.

V § 27a postupov účtovania sa ustanovuje účtovanie nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo časť podniku (ďalej len „vklad podniku“) a ktorým je jednotlivý majetok. Zároveň sa ustanovuje postup účtovania v prípade, keď súčasťou nepeňažného vkladu (vkladu podniku alebo jednotlivého majetku) sú príspevky do kapitálového fondu z príspevkov, prídel do rezervného fondu a prídel do emisného ážia, ktoré sa označujú ako „iné príspevky“.

Iné príspevky musia byť dohodnuté v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo zakladateľskej listine (ďalej len „zmluva“). Iné príspevky, ak sú v zmluve dohodnuté, sú v účtovníctve:

• vkladateľa (spoločníka alebo akcionára) súčasťou ocenenia finančnej investície, pričom na tomto účte finančnej investície sa vytvárajú analytické účty podľa jednotlivých súčastí tvoriacich iné príspevky. Účtom finančnej investície podľa § 14 postupov účtovania je jeden z účtov 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke, 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou, 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely;

• prijímateľa nepeňažného vkladu súčasťou ocenenia prijatého majetku. Ak súčasťou nepeňažného vkladu je príspevok do kapitálového fondu z príspevkov, účtuje sa tento príspevok v deň jeho splatenia v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy.

Vklad podniku alebo časť podniku
(ďalej len „vklad podniku“)

V účtovníctve vkladateľa vkladu podniku (vklad celého podniku alebo vklad jeho jednotlivej časti) sa vyradia z účtovníctva jednotlivé zložky majetku a záväzkov v účtovnej hodnote so súvzťažným zápisom na účet 367 – Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a jej zvýšením o iné príspevky, ak sú dohodnuté v príslušnej zmluve a účtovnou hodnotou vkladaných jednotlivých zložiek majetku a záväzkov, sa účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. O finančnej investícii z dôvodu vkladu podniku sa účtuje na príslušný účet finančnej investície (účet 061, 062 alebo 063). Súčasťou ocenenia na účtoch 061, 062 a 063 sú aj iné príspevky, ak boli v zmluve dohodnuté.

Vklad jednotlivých zložiek majetku

V účtovníctve vkladateľa pri splácaní nepeňažného vkladu, ktorým je jednotlivý majetok, sa jednotlivý majetok vyradí z účtovníctva vkladateľa v účtovnej hodnote so súvzťažným zápisom na účet 367- Záväzky z upísaných a nesplatených cenných papierov a vkladov. Rozdiel medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného jednotlivého majetku, sa účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. O finančnej investícii z dôvodu vkladu jednotlivého majetku sa účtuje na príslušný účet finančnej investície (účet 061, 062 alebo 063). Súčasťou ocenenia na účtoch 061, 062 a 063 sú aj iné príspevky, ak boli v zmluve dohodnuté.

Účtovanie u prijímateľa vkladu podniku alebo jednotlivých zložiek majetku

Pri nepeňažnom vklade, ktorým je podnik alebo časť podniku sa v účtovníctve prijímateľa vkladu účtujú prijímané jednotlivé zložky majetku a záväzkov tvoriace vklad podniku na vecne príslušné účty v ocenení reálnou hodnotou. V účtovníctve prijímateľa vkladu podniku sa účtuje goodwill alebo záporný goodwill ako rozdiel medzi reálnou hodnotou jednotlivých zložiek majetku a záväzkov a hodnotou nepeňažného vkladu započítanou na vklad spoločníka.

Ako súčasť ocenenia prijatého majetku sa účtujú aj iné príspevky, ak sú dohodnuté v príslušnej zmluve, pričom hodnota majetku je určená podľa osobitného predpisu (§ 59 ods. 3 Obchodného zákonníka). V účtovníctve prijímateľa nepeňažného vkladu, ktorým nie je vklad podniku, sa účtuje príspevok do kapitálového fondu z príspevkov v deň jeho splatenia podľa § 2 ods. 3 na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie a v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy.“

Účtovanie vkladu podniku u vkladateľa
P. č.	Názov účtovného prípadu	MD	D
1.	Upísanie vkladu podľa spoločenskej zmluvy vrátane iného príspevku	06x-Aú	367
2.	Splatenie vkladu jednotlivými zložkami majetku ocenené v reálnej hodnote	367	rôzne účty majetku
3.	Prevzatie záväzkov v reálnej hodnote	rôzne účty záväzkov	367
4.	Zúčtovanie rozdielu medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku a záväzkov a) kladný rozdiel (pasívny) b) záporný rozdiel (aktívny)	367 568	668 367

Účtovanie vkladu podniku u prijímateľa vkladu podniku
P. č.	Názov účtovného prípadu	MD	D
1.	Upísanie vkladu podľa spoločenskej zmluvy	353	419
2.	Splatenie vkladu jednotlivými zložkami majetku ocenené v reálnej hodnote	rôzne účty majetku	353
3.	Prevzatie záväzkov v reálnej hodnote	353	rôzne účty záväzkov
4.	Zúčtovanie rozdielu medzi uznanou hodnotou jednotlivých zložiek majetku a záväzkov tvoriace klad a) goodwill b) záporný goodwill	015 353	353 015

Príklad

Spoločnosť Alfa, s.r.o., zakladajú dvaja spoločníci. Jeden zo spoločníkov je fyzická osoba nepodnikateľ, druhá je právnická osoba Beta, s.r.o. Obaja spoločníci sa dohodli na vkladoch do spoločnosti po 10 000 €. Fyzická osoba svoj vklad vo výške 10 000 € splatí peňažnou formou, právnická osoba splatí svoj vklad nepeňažnou formou v podobe vkladu osobného automobilu. Obstarávacia cena osobného automobilu bola vo výške 24 000 €, doteraz uplatnené účtovné odpisy boli vo výške 12 000 €, zostatková cena v účtovníctve vkladateľa je 12 000 €. V roku splatenia nepeňažného vkladu zaúčtoval vkladateľ účtovné odpisy vo výške 500 € (výška mesačného odpisu vyplývajúca z odpisového plánu v účtovníctve vkladateľa je 500 €).

Účtovanie v spoločnosti Beta
P. č.	Názov účtovného prípadu	Suma	MD	D
1.	Záväzok z upísaného a nesplateného vkladu do spoločnosti Alfa, s.r.o.	10 000 €	061	367
2.	Zúčtovanie zostatkovej ceny z dôvodu vkladu po zaúčtovaní odpisu osobného automobilu	11 500 €	367	082
3.	Vyradenie automobilu z používania v OC	24 000 €	082	022
4.	Zúčtovanie rozdielu medzi uznanou hodnotou vkladu a účtovnou hodnotou vkladaného majetku	1 500 €	568	367

Účtovanie v spoločnosti Alfa
P. č.	Text prípadu	Suma	MD	D
1.	Pohľadávka za upísané vlastné imanie voči spoločníkovi Beta	10 000 €	353	419
2.	Splatenie pohľadávky za upísané vlastné imanie nepeňažným vkladom – osobným automobilom – hodnota uznaná na vklad spoločníka = reálnej hodnote	10 000 €	042	353
3.	Zaradenie osobného automobilu do používania	10 000 €	022	042
4.	Preúčtovanie zmeny základného imania po vykonaní zápisu zmien v Obchodnom registri	10 000 €	419	411

§ 27b

Účtovanie kapitálového fondu
z príspevkov

(1) V účtovníctve obchodnej spoločnosti, ktorá prijala splatený príspevok do kapitálového fondu z príspevkov, sa účtuje v hodnote uvedenej v príslušnej zmluve na ťarchu účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie a v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy. Na účely účtovania splateného príspevku sa vytvárajú analytické účty k účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy podľa jednotlivých akcionárov alebo spoločníkov.

(2) Nepeňažné splatenie príspevku do kapitálového fondu z príspevkov sa účtuje v hodnote uvedenej v príslušnej zmluve na vecne príslušnom majetkovom účte a v prospech účtu 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie. Vytvorenie kapitálového fondu z príspevkov, ktoré sa účtuje ako súčasť vkladu podniku alebo ako súčasť nepeňažného vkladu, ktorým nie je podnik, sa v účtovníctve prijímateľa nepeňažného vkladu účtuje podľa § 27a.

(3) V účtovníctve akcionára alebo spoločníka sa splatený príspevok do kapitálového fondu z príspevkov účtuje v uznanej hodnote dohodnutej v príslušnej zmluve v prospech účtu 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov, a podľa vplyvu akcionára alebo spoločníka sa účtuje podľa § 14 ods. 7, 21 a 22 na vecne príslušnom účte finančnej investície. Pri nepeňažnom splatení príspevku do kapitálového fondu z príspevkov sa rozdiel medzi uznanou hodnotou majetku uvedenou v príslušnej zmluve a účtovnou hodnotou majetku účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. Pri nepeňažnom splatení príspevku do kapitálového fondu z príspevkov, ktorý je súčasťou vkladu podniku alebo nepeňažným vkladom, ktorým nie je podnik, sa účtuje podľa § 27a.

(4) Použitie splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov na prerozdelenie medzi akcionárov alebo spoločníkov sa v účtovníctve obchodnej spoločnosti účtuje na základe rozhodnutia valného zhromaždenia na ťarchu účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy a v prospech vecne príslušného účtu záväzku podľa § 54 ods. 1 a 3.

(5) Použitie splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov na prerozdelenie medzi akcionárov alebo spoločníkov sa v účtovníctve akcionára alebo spoločníka účtuje na základe rozhodnutia valného zhromaždenia na vecne príslušný účet finančnej investície a na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky. Suma z prerozdelenia, ktorá prevyšuje hodnotu na vecne príslušnom účte finančnej investície, sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy.

Komentár k § 27b

Ustanovenie § 27b postupov účtovania upravuje účtovanie splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov, ak nie sú tieto príspevky súčasťou nepeňažného vkladu. Princíp účtovania je rovnaký ako v prípade, keď sú tieto príspevky súčasťou nepeňažného vkladu, tzn. v účtovníctve akcionára alebo spoločníka je splatený príspevok do kapitálového fondu z príspevkov súčasťou ocenenia finančnej investície, v účtovníctve obchodnej spoločnosti, ktorá prijala príspevok do kapitálového fondu z príspevkov, sa tento príspevok účtuje v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy, pričom sa na tomto účte vytvárajú analytické účty podľa jednotlivých akcionárov alebo spoločníkov. Ustanovenie § 27b ods. 4 až 6 postupov účtovania upravuje účtovanie použitia splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov na prerozdelenie medzi akcionárov alebo spoločníkov v účtovníctve obchodnej spoločnosti a v účtovníctve akcionára alebo spoločníka.

Použitie splateného príspevku do kapitálového fondu z príspevkov na základe rozhodnutia valného zhromaždenia sa účtuje:

• v účtovníctve obchodnej spoločnosti ako zníženie ostatných kapitálových fondov (účet 413),

• v účtovníctve akcionára alebo spoločníka v závislosti od skutočnosti, či príspevok splatil alebo nesplatil.

Ak akcionár alebo spoločník príspevok splatil prerozdelenie splateného príspevku sa účtuje ako zníženie vecne príslušného účtu finančnej investície (účty 061, 062, 063). Ak akcionár alebo spoločník príspevok nesplatil, účtuje sa nárok na príspevok do výnosov (účet 668).

V nadväznosti na ustanovenia § 27a a 27b postupov účtovania sa v § 37 ods. 10 postupov účtovania, spresňuje výpočet goodwillu, tak že pri jeho výpočte sa okrem uznanej hodnoty vkladu zohľadňuje aj hodnota iných príspevkov.

V § 59 ods. 6 postupov účtovania sa nanovo vymedzuje obsahová náplň účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy. Podľa § 86l postupov účtovania sa ustanovenie § 59 ods. 6 postupov účtovania o účtovaní na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy v znení účinnom od 1. januára 2018, prvýkrát použije na účtovné prípady, ktoré začínajú po 31. decembri 2017.

Komentár k účtu 413
– Ostatné kapitálové fondy

Účtovanie na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy sa od 1. 1. 2018 odvíja od Obchodného zákonníka. Uvedené vyplýva z obsahovej náplne účtu 413, podľa ktorej na tomto účte sa účtujú peňažné príspevky a nepeňažné príspevky do kapitálového fondu z príspevkov podľa § 123 ods. 2 a § 217 Obchodného zákonníka. To znamená, že účtovné jednotky, ktoré budú účtovať na tomto účte, musia vychádzať z citovaných ustanovení Obchodného zákonníka.

Zmena v zákone o účtovníctve

Na základe uvedenej zmeny v Obchodnom zákonníku, a to zákonom č. 264/2017 Z. z., došlo od 1. 1. 2018 k zmene aj v zákone o účtovníctve tak, že § 28 sa doplnil o nový odsek č. 5, ktorý znie:

„Na základe splatenia príspevkov do kapitálového fondu z príspevkov (ďalej len „KFzP“) sa účtuje v obchodnej spoločnosti a u spoločníka alebo akcionára vytvorenie KFzP podľa osobitného predpisu (§ 123 ods. 2 a § 217a Obchodného zákonníka). V účtovníctve spoločníka alebo akcionára sa splatené príspevky do KFzP účtujú ako súčasť ocenenia cenného papieru a podielu na základnom imaní.“

KFzP podľa Obchodného zákonníka

Ako sme uviedli, vytvorenie KFzP, ako aj jeho prerozdelenie, ustanovuje Obchodný zákonník. Ustanovenie § 217a Obchodného zákonníka sa vzťahuje na akciovú spoločnosť a aj na spoločnosť s ručením obmedzeným (§ 123 ods. 2 Obchodného zákonníka).

Vytvorenie KFzP musí byť upravené v zakladateľskej zmluve alebo v stanovách; ak ide o vytvorenie KFzP pri vzniku spoločnosti, musia ho schváliť zakladatelia, a ak ide o vytvorenie KFzP za trvania spoločnosti, musí ho schváliť valné zhromaždenie.

Na splatenie sa primerane použijú ustanovenia Obchodného zákonníka o vkladoch (napr. § 59), čím sa zabezpečuje, že príspevok do kapitálového fondu v nepeňažnej forme, tak ako nepeňažný vklad do základného imania, sa oceňuje v hodnote uznanej na vklad na základe znaleckého posudku.

Vklad (príspevok) sa považuje za KFzP okamihom splatenia, a nie prijatia záväzku splatiť ho, tzn., že predpis aj platba sa zaúčtujú v jeden deň (naraz).

Splatený KFzP možno použiť na prerozdelenie, t. j. vrátiť ho, a to nielen spoločníkom, ktorí príspevok splatili, ale aj tým, ktorý ho nesplatili, alebo ho možno použiť na zvýšenie základného imania. Uvedené použitie KFzP je možné realizovať, ak tak ustanovuje zakladateľská zmluva alebo stanovy, a to na základe rozhodnutia valného zhromaždenia.

Ak sa má splatený KFzP použiť na prerozdelenie medzi akcionárov (spoločníkov), najneskôr 60 dní vopred sa musí zverejniť oznámenie o výške jeho prerozdelenia v Obchodnom vestníku. KFzP nemožno použiť na prerozdelenie, ak je spoločnosť v kríze alebo by sa v dôsledku prerozdelenia tohto fondu dostala do krízy.

! Upozornenie!

Podľa prechodného ustanovenia § 768q ods. 2 Obchodného zákonníka sa ustanovenia § 123 ods. 2 a § 217a použijú len na príspevky do KFzP poskytnuté po 1. 1. 2018.

Zmeny v postupoch účtovania

Na uvedené zmeny súvisiace s KFzP nadväzujú aj zmeny v Postupoch účtovania pre podnikateľov účtujúcich v podvojnom účtovníctve (Opatrenie Ministerstva financií SR č. 23054/2002-92 v znení n.p.), ktoré boli prijaté Opatrením MF SR č. MF/14776/2017-74. Opatrenie je zverejnené vo FS v roku 2017 ako príspevok č. 18 a sú platné od 1. 1. 2018.

Zmeny súvisiace s KFzP sa týkajú nasledovných ustanovení Postupov účtovania: § 2 ods. 3, § 27a, § 27b, § 37 ods. 10, § 59 ods. 6, § 86l postupov účtovania.

V § 2 Postupov účtovania sa doplnil odsek 3, ktorým sa stanovuje deň uskutočnenia účtovného prípadu pri príspevku do KFzP, ktorý sa vytvára v zmysle § 217a Odchodného zákonníka. Týmto dňom je deň splatenia príspevku. Ak ide o nepeňažný príspevok, deň splatenia je

• deň prevzatia príspevku obchodnou spoločnosťou,

• deň odovzdania príspevku u akcionára alebo spoločníka.

V § 27a postupov účtovania sa ustanovuje účtovanie nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo časť podniku a ktorým je jednotlivý majetok. Zároveň sa ustanovuje postup účtovania v prípade, keď súčasťou nepeňažného vkladu (vkladu podniku alebo jednotlivého majetku) sú príspevky do KFzP, prídel do rezervného fondu a prídel do emisného ážia, ktoré sa označujú ako „iné príspevky“. Tieto musia byť dohodnuté v spoločenskej zmluve, zakladateľskej zmluve alebo zakladateľskej listine (ďalej len „zmluva“).

Iné príspevky, ak sú v zmluve dohodnuté, sú v účtovníctve:

• vkladateľa (spoločníka alebo akcionára) súčasťou ocenenia finančnej investície, pričom na tomto účte finančnej investície sa vytvárajú analytické účty podľa jednotlivých súčastí tvoriacich iné príspevky. Účtom finančnej investície podľa § 14 postupov účtovania je jeden z účtov 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke, 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou, 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely;

• prijímateľa nepeňažného vkladu súčasťou ocenenia prijatého majetku. Ak súčasťou nepeňažného vkladu je príspevok do KFzP, účtuje sa tento príspevok v deň jeho splatenia v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy.

Ustanovenie § 27b postupov účtovania upravuje účtovanie splateného príspevku do KFzP, ak nie sú tieto príspevky súčasťou nepeňažného vkladu. Princíp účtovania je rovnaký ako v prípade, keď sú tieto príspevky súčasťou nepeňažného vkladu, tzn. v účtovníctve akcionára alebo spoločníka je splatený príspevok do KFzP súčasťou ocenenia finančnej investície, v účtovníctve obchodnej spoločnosti, ktorá prijala príspevok do KFzP, sa tento príspevok účtuje v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy, pričom sa na tomto účte vytvárajú analytické účty podľa jednotlivých akcionárov alebo spoločníkov. Ustanovenie § 27b ods. 4 až 6 postupov účtovania upravuje účtovanie použitia splateného príspevku do KFzP na prerozdelenie medzi akcionárov alebo spoločníkov v účtovníctve obchodnej spoločnosti a v účtovníctve akcionára alebo spoločníka. Použitie splateného príspevku do KFzP na základe rozhodnutia valného zhromaždenia sa účtuje:

• v účtovníctve obchodnej spoločnosti ako zníženie ostatných kapitálových fondov (účet 413),

• v účtovníctve akcionára alebo spoločníka v závislosti od skutočnosti, či príspevok splatil alebo nesplatil. Ak akcionár alebo spoločník príspevok splatil, prerozdelenie splateného príspevku sa účtuje ako zníženie vecne príslušného účtu finančnej investície (účty 061, 062, 063). Ak akcionár alebo spoločník príspevok nesplatil, účtuje sa nárok na príspevok do výnosov (účet 668).

V nadväznosti na ustanovenia § 27a a 27b postupov účtovania sa v § 37 ods. 10 postupov účtovania, spresňuje výpočet goodwillu tak, že pri jeho výpočte sa okrem uznanej hodnoty vkladu zohľadňuje aj hodnota iných príspevkov.

V § 59 ods. 6 postupov účtovania sa nanovo vymedzuje obsahová náplň účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy. Podľa § 86l postupov účtovania sa ustanovenie § 59 ods. 6 postupov účtovania o účtovaní na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy v znení účinnom od 1. januára 2018, prvýkrát použije na účtovné prípady, ktoré začínajú po 31. decembri 2017.

Účtovanie nepeňažného vkladu, ktorým je podnik alebo časť podniku použitý sčasti aj ako príspevok do KFzP, RF a emisného ážia (§ 27a ods. 1 - 3).

Názov účtovného prípadu	Účtovanie u vkladateľa		Účtovanie u prijímateľa
Názov účtovného prípadu	MD	D	MD	D
Upísanie ZI, prídel do emisného ážia a RF
finančná investícia a zvýšenie ZI v hodnote uznanej na vklad	06x-Aú	367-Aú	353	419
finančná investícia a prídel do emisného ážia v hodnote uznanej pre prídel do emisného ážia (a. s.)	06x-Aú	367-Aú	353	412
finančná investícia a zvýšenie RF v hodnote uznanej pre prídel do RF	06x-Aú	367-Aú	353	417
Zápis do obchodného registra (OR) – účtovanie ZI zapísaného do OR	–	–	419	411-Aú
Splatenie – deň odovzdania/prevzatia
finančná investícia v uznanej hodnote časti vkladu použitej ako príspevok do KFzP (nepostačuje len prevzatie záväzku akcionárom alebo spoločníkom)	06x-Aú	367-Aú	353-Aú	413-Aú
odovzdanie /prijatie jednotlivých zložiek majetku (v účtovnej hodnote u vkladateľa a v RH u prijímateľa)	367-Aú	Rôzne účty majetku	Rôzne účty majetku	353
c) odovzdanie/prijatie jednotlivých zložiek záväzkov (v účtovnej hodnote u vkladateľa a v RH u prijímateľa)	účty záväzkov	367-Aú	353	účty záväzkov
d) rozdiel medzi RH a hodnotou uznanou na vklad zvýšenou o hodnotu iných príspevkov podľa § 27a ods. 2 postupov účtovania	–	–	015 353	353 015
e) rozdiel podľa § 27a ods. 3 postupov účtovania medzi účtovnou hodnotou majetku a záväzkov a uznanou hodnotou na vklad zvýšenou o hodnotu iných príspevkov	568 367	367 668	–	–
ZI – základné imanie RH = reálna hodnota 06x = finančná investícia účtovaná na účte 061, 062 alebo 063 súčet Aú k účtu 367 tvorí hodnotu nepeňažného vkladu stanovenú znaleckým posudkom

# Poznámka

Postup účtovania pri nepeňažnom vklade, ktorým je jednotlivý majetok, je rovnaký ako postup účtovania u prijímateľa vkladu podniku (časti podniku) s tým rozdielom, že pri nepeňažnom vklade, ktorým je jednotlivý majetok, nevzniká goodwill.

Nová obsahová náplň účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy

Ako sme uviedli, od 1. 1. 2018 sa novo zadefinovala obsahová náplň účtu 413 v § 59 odsek 6, ktorý znie: „Na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy sa účtujú peňažné príspevky a nepeňažné príspevky do KFzP (§ 123 ods. 2 a § 217 Obchodného zákonníka). V prospech tohto účtu sa účtuje napríklad bezodplatne nadobudnutý majetok od akcionárov a spoločníkov, prijaté podiely v družstvách na družstevnú bytovú výstavbu a vydané družstevné podielnické listy“.

Účtovanie príspevku do KFzP (§ 27b ods. 1 až 3)

Názov účtovného prípadu	Účtovanie u vkladateľa		Účtovanie u prijímateľa
Názov účtovného prípadu	MD	D	MD	D
Príspevok do KFzP
Účtovanie splatenia príspevku peňažnou formou v deň inkasa na bankový účet v menovitej hodnote	06x-Aú 367-Aú	367-Aú 221	353 221	413-Aú 353
Účtovanie splatenia príspevku nepeňažnou formou, napr. dlhodobým majetkom odpisovaným (hodnota uznaná podľa zmluvy) v deň odovzdania/prevzatia	06x-Aú 367-Aú	367-Aú 07x, 08x	353 01x, 02x	413-Aú 353
Rozdiel oproti účtovnej hodnote a) na účet 568 b) na účet 668	568 367-Aú	367-Aú 668	–	–

Prerozdelenie KFzP (§ 27b ods. 4 až 6)

Názov účtovného prípadu	Účtovanie u vkladateľa		Účtovanie u prijímateľa
Názov účtovného prípadu	MD	D	MD	D
Prerozdelenie splateného príspevku do KFzP podľa rozhodnutia príslušného orgánu
Použitie splateného príspevku akcionárom, spoločníkom, ktorý príspevok do KFzP splatil	413-Aú	361, 365	378	06x-Aú
Použitie splateného príspevku akcionárom, spoločníkom, ktorý príspevok do KFzP nesplatil	413-Aú	361, 365	378	668

Príklad

Spoločnosť Alfa, s.r.o., ako jediný zakladateľ dňa 15. 7. 2020 založila spoločnosť Beta. Vklad do základného imania splatila 1. 8. 2020 nepeňažnou formou budovou, kedy bol aj zápis vzniku spoločnosti v obchodnom registri. Účtovná hodnota budovy, t. j. zostatková cena, v čase vkladu bola vo výške 70 000 €, pričom obstarávacia cena budovy bola 100 000 €, doterajšie oprávky 30 000 €. Znaleckým posudkom bola cena vkladanej budovy ocenená sumou 80 000 €. V zakladateľskej listine bolo dohodnuté, že vklad do základného imania bol vo výške 50 000 € a do kapitálových fondov z príspevkov suma 30 000 €.

P. č.	Dátum	Názov účtovného prípadu	Suma	Strana MD	Strana Dal
1.	15. 7. 2020	Upísanie vkladu do ZI	50 000	061-Aú	367-Aú
2.	1. 8. 2020	Záväzok z príspevku do KFzP	30 000	061-Aú	367-Aú
3.	1. 8. 2020	Splatenie vkladu a príspevku odovzdaním vkladu v účtovnej hodnote budovy	70 000	367-Aú	081
4.	1. 8. 2020	Zúčtovanie rozdielu medzi účtovnou hodnotou (zostatková cena) vkladanej budovy a hodnotou uznanou pre vklad	10 000	367-Aú	668
5.	1. 8. 2020	Vyradenie vkladanej budovy z účtovníctva	100 000	081	021
ZI = základné imanie KFzP = kapitálový fond z príspevkov

Účtovanie prijatého vkladu v spoločnosti B

P. č.	Dátum	Názov účtovného prípadu	Suma	Strana MD	Strana Dal
1.	1. 8. 2020	Pohľadávky voči spoločníkovi pri vzniku spoločnosti vklad do ZI príspevok do KFzP	50 000 € 30 000 €	353 353	411-Aú 413-Aú
2.	1. 8. 2020	Splatenie pohľadávky nepeňažným vkladom budovou	80 000 €	021	353
ZI = základné imanie KFzP = kapitálový fond z príspevkov

§ 28

Účtovanie pri zrušení
obchodných spoločností,
družstiev alebo štátnych
podnikov s likvidáciou

(1) Ku dňu skončenia likvidácie obchodných spoločností alebo družstiev sa zostaví mimoriadna účtovná závierka, ktorá obsahuje vyčíslenie záväzku z dôvodu splatnej dane z príjmov. Na účely zabezpečenia vedenia účtovníctva do dňa zániku účtovnej jednotky sa otvoria účty majetku a záväzkov a účtuje sa o vysporiadaní daňovej povinnosti a vyplatení podielu spoločníkov na likvidačnom zostatku.

(2) Na účtovanie o zrušení štátneho podniku s likvidáciou sa primerane vzťahuje odsek 1.

Komentár k § 28

Účtovanie pri zrušení obchodných spoločností, družstiev alebo štátnych podnikov s likvidáciou

Podľa postupov účtovania, ku dňu skončenia likvidácie obchodných spoločností alebo družstiev sa zostaví mimoriadna účtovná závierka, ktorá obsahuje vyčíslenie záväzku z dôvodu splatnej dane z príjmov. Na účely zabezpečenia vedenia účtovníctva do dňa zániku účtovnej jednotky sa otvoria účty majetku a záväzkov a účtuje sa o vysporiadaní daňovej povinnosti a vyplatení podielu spoločníkov na likvidačnom zvyšku. Likvidáciu obchodných spoločností z vecného hľadiska upravujú ustanovenia Obchodného zákonníka.

Všeobecné ustanovenia
§ 68	Zrušenie a zánik spoločnosti
§ 68 ods. 2	Likvidácia sa nevyžaduje, ak: a) majetok zrušenej spoločnosti prechádza na právneho nástupcu, b) spoločnosť nemá žiaden majetok, c) súd zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, d) konkurz bol zrušený z dôvodu, že majetok úpadcu nestačí na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, e) konkurzné konanie bolo zastavené pre nedostatok majetku, f) konkurz bol zrušený pre nedostatok majetku, g) po skončení konkurzného konania nezostal spoločnosti žiaden majetok.
§ 70 až § 75a	Likvidácia spoločnosti

Ustanovenia pri konkrétnych právnych formách spoločnosti
Verejná obchodná spoločnosť
§ 88 až § 90	Zrušenie a likvidácia spoločnosti
§ 92	Vyrovnanie spoločníkov (podiel na likvidačnom zostatku)
Komanditná spoločnosť
§ 102	Zrušenie a likvidácia spoločnosti
§ 103	Zmena komanditnej spoločnosti na verejnú obchodnú spoločnosť
§ 104	Vysporiadanie spoločníkov (podiel na likvidačnom zostatku)
Spoločnosť s ručením obmedzeným
§ 151, § 152	Zrušenie a likvidácia spoločnosti
§ 153	Podiel na likvidačnom zostatku
Akciová spoločnosť
§ 218	Pre zrušenie a zánik spoločnosti platia ustanovenia § 68
§ 219	Menovanie likvidátora
§ 220, § 220a	Likvidačný zostatok
Družstvo
§ 254 až § 259	Zrušenie a likvidácia družstva
§ 259	Menovanie likvidátora, likvidačný zostatok

Zániku spoločnosti predchádza jej zrušenie s likvidáciou alebo bez likvidácie, ak jej imanie prechádza na právneho nástupcu. Likvidácia sa nevyžaduje, ak spoločnosť nemá žiaden majetok, alebo ak sa zamietol návrh na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, alebo ak bol konkurz zrušený z dôvodu, že majetok úpadcu nestačí na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo bolo konkurzné konanie zastavené pre nedostatok majetku, alebo ak bol konkurz zrušený pre nedostatok majetku, alebo ak po ukončení konkurzného konania nezostane spoločnosti žiaden majetok.

Spoločnosť sa zrušuje

a) uplynutím času, na ktorý bola založená,

b) odo dňa uvedeného v rozhodnutí spoločníkov alebo orgánu spoločnosti o zrušení spoločnosti, inak odo dňa, keď bolo toto rozhodnutie prijaté, ak ide o zrušenie spoločnosti s likvidáciou, alebo o zrušenie spoločnosti bez likvidácie s právnym nástupcom,

c) odo dňa uvedeného v rozhodnutí súdu o zrušení spoločnosti, inak odo dňa, keď toto rozhodnutie nadobudne právoplatnosť,

d) zrušením konkurzu po splnení rozvrhového uznesenia alebo zrušením konkurzu z dôvodu, že majetok úpadcu nepostačuje na úhradu výdavkov a odmenu správcu konkurznej podstaty, alebo zamietnutím návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku, alebo zastavením konkurzného konania pre nedostatok majetku alebo zrušením konkurzu pre nedostatok majetku alebo zrušením konkurzu po splnení konečného rozvrhu výťažku,

e) z iného dôvodu, ak tak ustanovuje osobitný zákon.

Vznik spoločnosti a jej zánik možno zhrnúť do nasledovnej schémy:

Spoločnosť vzniká zápisom do obchodného registra, jej vzniku prechádza založenie. Spoločnosť zaniká výmazom z obchodného registra. Výmazu prechádza zrušenie spoločnosti s likvidáciou alebo bez likvidácie.

Otvorenie účtovných kníh
ku dňu vstupu do likvidácie

Do 31. 12. 2011 bola účtovným jednotkám ustanovená povinnosť otvoriť účtovné knihy ku dňu vstupu do likvidácie v § 16 ods. 1. Novelou zákona č. 547/2011 Z. z., ktorým došlo k zmene zákona o účtovníctve, sa táto povinnosť z § 16 ods. 1 vypustila a presunula sa do osobitných odsekov v § 16. Predmetom úpravy nebola vecná zmena, ale zosúladenie jednotlivých ustanovení v § 16 v nadväznosti na otvorenie a uzavretie účtovných kníh.

® Jedno účtovné obdobie likvidácie

Podľa § 16 ods. 7 zákona o účtovníctve účtovná jednotka v prípade likvidácie, otvorí účtovné knihy ku dňu vstupu do likvidácie a uzavrie účtovné knihy ku dňu skončenia likvidácie (jedno účtovné obdobie likvidácie). Konečné zostatky jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania vykázané v mimoriadnej účtovnej závierke zostavenej ku dňu predchádzajúcemu deň vstupu do likvidácie sa zaúčtujú ako začiatočné stavy jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania pri otvorení účtovných kníh ku dňu vstupu do likvidácie.

Ak účtovné obdobie v likvidácii je dlhšie ako kalendárny rok alebo presahuje koniec kalendárneho roka, účtovná jednotka zostavuje na účely dane z príjmov (§ 14 ods. 1 zákona o dani z príjmov) priebežnú účtovnú závierku ku koncu každého kalendárneho roka, ktorý je súčasťou účtovného obdobia počas trvania likvidácie.

V mimoriadnej účtovnej závierke zostavenej ku dňu predchádzajúcemu deň vstupu do likvidácie sa zúčtujú (zrušia)

• zostatky vytvorených rezerv a opravných položiek,

• príjmov budúcich období,

• výnosov budúcich období,

• výdavkov budúcich období,

• nákladov budúcich období,

• s výnimkou tých, ktoré preukázateľne súvisia s obdobím likvidácie.

Dňom vstupu spoločnosti do likvidácie začína nové účtovné obdobie. Ku dňu vstupu do likvidácie spoločnosť zostaví otváraciu súvahu a otvorí účtovné knihy. V priebehu likvidácie účtuje spoločnosť účtovné operácie súvisiace s likvidáciou. Okrem bežných účtovných prípadov, ako je napr. prijatie platby za pohľadávky, alebo úhrada záväzkov, účtuje spoločnosť aj účtovné prípady, ako je napr. predaj majetku spoločnosti, či zúčtovanie nákladov spojených s likvidáciou.

Likvidáciu spoločnosti vykonáva likvidátor, ktorý robí v mene spoločnosti len úkony smerujúce k likvidácii (§ 72 ods. 1 Obchodný zákonník – všeobecné ustanovenia). Pri výkone tejto činnosti inkasuje, prípadne vymáha pohľadávky, prijíma plnenia, plní záväzky spoločnosti, zastupuje spoločnosť v súdnych sporoch, v rôznych úradných konaniach a pod.

Po vysporiadaní záväzkov a ostatných majetkových pomerov tak, aby mohlo dôjsť k úhrade nákladov spojených s likvidáciou a daňovej povinnosti, môže dôjsť k ukončeniu likvidácie. Ku dňu skončenia likvidácie sa zostaví mimoriadna účtovná závierka, ktorá obsahuje vyčíslenie záväzku z dôvodu dane z príjmov z výsledku hospodárenia za obdobie likvidácie.

Účtovnú závierku po skončení likvidácie musia schváliť spoločníci, vrátane likvidačného zostatku a vyplatenia odmeny likvidátorovi. Likvidačný zostatok tvorí čiastku, ktorá zostane až po úhrade všetkých nákladov spojených s likvidáciou včítane odmeny likvidátora. Vzhľadom na skutočnosť, že náklady na likvidáciu budú vznikať aj po skončení likvidácie, je potrebné tieto náklady zobraziť ako záväzky v tejto mimoriadnej účtovnej závierke.

Dňom nasledujúcim po dni ukončenia likvidácie sa otvoria účty majetku a záväzkov a účtuje sa len o vysporiadaní daňovej povinnosti, ostatných záväzkov, ktoré vyplývajú z likvidácie a o vyplatení podielu na likvidačnom zostatku jednotlivým spoločníkom.

§ 29

Účtovanie v konkurze
a v reštrukturalizácii

(1) Pri uzavieraní účtovných kníh z dôvodu konkurzu¹⁶⁾ podľa § 16 ods. 4 písm. d) zákona sa zostatky tých účtov časového rozlíšenia, rezerv a opravných položiek, ktoré konkurzom stratili opodstatnenosť preúčtujú na účty pohľadávok a záväzkov, alebo na účty nákladov a výnosov podľa vecnej povahy.

(2) V účtovníctve dlžníka sa účtuje

a) na základe potvrdenia reštrukturalizačného plánu súdom^16a)

1. úprava výšky záväzku; zníženie výšky záväzku sa účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,

2. záväzok, ktorý nie je zaúčtovaný v účtovníctve, ale preukázateľne existuje na základe schváleného zoznamu pohľadávok, v prospech vecne príslušného účtu záväzkov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na ťarchu účtu 429 – Neuhradená strata minulých rokov,

b) vydanie akcií alebo iných majetkových účastí^16aa) na účel výmeny za pohľadávku na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť, ak sa zvyšuje suma zaúčtovaného záväzku,

c) uspokojenie pôvodnej pohľadávky veriteľa zo zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka^16ab) po splnení reštrukturalizačného plánu na ťarchu vecne príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a účtovej skupiny 43 – Výsledok hospodárenia a v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky z hospodárskej činnosti.

(3) Možnosť uspokojenia pôvodnej pohľadávky veriteľa z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov sa u dlžníka uvádza ako podmienený záväzok v poznámkach účtovnej závierky.

(4) V účtovníctve veriteľa sa

a) na riziko nezaplatenia pohľadávky dlžníkom v reštrukturalizácii účtuje opravná položka podľa § 18,

b) uspokojenie pôvodnej pohľadávky vydaním akcií alebo iných majetkových účastí^16aa) počas plnenia reštrukturalizačného plánu účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 06.

(5) V účtovníctve veriteľa sa po splnení reštrukturalizačného plánu dlžníkom účtuje

a) odpis neuspokojenej hodnoty pohľadávky z účtovníctva a zúčtuje sa opravná položka k pohľadávke,

b) uspokojenie pôvodnej hodnoty pohľadávky z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov^16ab) na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky z hospodárskej činnosti a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

(6) Možnosť uspokojenia pôvodnej pohľadávky z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka sa u veriteľa uvádza ako podmienený majetok v poznámkach účtovnej závierky.

(7) Pri uplatnení pohľadávky podľa osobitného predpisu^16ac) sa táto pohľadávka účtuje v súlade so zmluvou o postúpení pohľadávky.

Komentár k § 29

V nadväznosti na zmenu zákona č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii v znení n. p. vykonanú zákonom č. 87/2015 Z. z., ktorým sa mení a dopĺňa zákon č. 513/1991 Zb. Obchodný zákonník v znení n. p., sa upravil aj postup účtovania dlžníka a veriteľa v reštrukturalizácii opatrením MF SR č. MF/19930/2015-74 s účinnosťou od 31. 12. 2015.

K účinnosti od 31. 12. 2015 uvádzame prechodné ustanovenie v § 86j, podľa ktorého ustanovenia § 29 ods. 2 až 7 o účtovaní v reštrukturalizácii sa použijú pri zostavovaní účtovnej závierky k 31. decembru 2015, pričom ak má účtovná jednotka účtovné obdobie hospodársky rok alebo zostavuje priebežnú účtovnú závierku, môže tieto ustanovenia použiť aj pri zostavovaní účtovnej závierky ku dňu, ktorý predchádza 31. decembru 2015, ak sa účtovná závierka zostavuje po 31. decembri 2015.

V § 29 ods. 2 a 3 sa ustanovuje účtovanie u dlžníka, a to:

• úprava výšky zaúčtovaného záväzku a účtovanie záväzku, ktorý nie je v účtovníctve zaúčtovaný, na základe potvrdenia reštrukturalizačného plánu súdom;

• účtovanie vydania akcií alebo iných majetkových účastí na účel výmeny za pohľadávku;

• účtovanie uspokojenia pôvodnej pohľadávky veriteľa zo zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka po splnení reštrukturalizačného plánu.

V účtovníctve dlžníka sa účtuje

a) na základe potvrdenia reštrukturalizačného plánu súdom

1. úprava výšky záväzku; zníženie výšky záväzku sa účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,

b) vydanie akcií alebo iných majetkových účastí na účel výmeny za pohľadávku na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť, ak sa zvyšuje suma zaúčtovaného záväzku,

c) uspokojenie pôvodnej pohľadávky veriteľa zo zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka po splnení reštrukturalizačného plánu na ťarchu vecne príslušných účtov účtovej skupiny 41 – Základné imanie a kapitálové fondy.

Základné imanie a kapitálové fondy, 42 – Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia a účtovej skupiny 43 – Výsledok hospodárenia a v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky z hospodárskej činnosti.

Možnosť uspokojenia pôvodnej pohľadávky veriteľa z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov sa u dlžníka uvádza ako podmienený záväzok v poznámkach účtovnej závierky.

V § 29 ods. 4 až 6 sa ustanovuje účtovanie u veriteľa, a to účtovanie:

• opravných položiek podľa § 18;

• uspokojenia pôvodnej pohľadávky vydaním akcií alebo iných majetkových účastí počas plnenia reštrukturalizačného plánu;

• odpisu neuspokojenej hodnoty pohľadávky a uspokojenia pôvodnej hodnoty pohľadávky z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov po splnení reštrukturalizačného plánu.

V účtovníctve veriteľa sa účtuje

1. na riziko nezaplatenia pohľadávky dlžníkom v reštrukturalizácii účtuje opravná položka podľa § 18,

2. uspokojenie pôvodnej pohľadávky vydaním akcií alebo iných majetkových účastí počas plnenia reštrukturalizačného plánu účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 06.

V účtovníctve veriteľa sa po splnení reštrukturalizačného plánu dlžníkom účtuje

1. odpis neuspokojenej hodnoty pohľadávky z účtovníctva a zúčtuje sa opravná položka k pohľadávke,

2. uspokojenie pôvodnej hodnoty pohľadávky z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky z hospodárskej činnosti a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Možnosť uspokojenia pôvodnej pohľadávky z vytvoreného zisku alebo iných vlastných zdrojov dlžníka sa u veriteľa uvádza ako podmienený majetok v poznámkach účtovnej závierky.

§ 30

Účtovanie zákazkovej výroby

(1) Na účely účtovania zákazkovej výroby u zhotoviteľa sa rozumie

a) zákazkovou výrobou zákazka vznikajúca na základe zmluvy medzi zhotoviteľom a objednávateľom osobitne dohodnutá na zhotovenie majetku alebo kombinácie majetkov, ktoré spolu súvisia alebo sú navzájom závislé vzhľadom na ich dizajn, technológiu, funkciu, účel alebo použitie, pri ktorej objednávateľ určuje hlavné konštrukčné prvky alebo architektonicko-stavebné riešenie, a preto nejde o štandardizovanú výrobu; zákazkovou výrobou sa okrem zhotovenia majetku alebo kombinácie majetkov rozumie aj

1. zmluva na poskytovanie služieb, ktoré priamo súvisia so zhotovením majetku alebo kombinácie majetkov, napríklad služby manažérov projektu alebo architektov,

2. zmluva na likvidáciu majetku, obnovu prostredia alebo rekultiváciu životného prostredia po likvidácii majetku, ku ktorému sa táto likvidácia, obnova alebo rekultivácia viaže,

b) zmluvnými výnosmi zákazkovej výroby odhadované výnosy zo zákazkovej výroby dohodnuté v zmluve a zvyčajne stanovené na základe fixnej ceny alebo stanovené ako súčet nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže, odsúhlasenej odchýlky pôvodne stanovených výnosov, iného nároku zo zákazkovej výroby a stimulačného doplatku,

c) fixnou cenou cena pevne stanovená za zákazkovú výrobu ako celok alebo za jednotku výkonu, ktorá sa zvyšuje alebo znižuje podľa dodatočne dohodnutej zmeny jednej alebo viacerých špecifikácií zákazkovej výroby alebo z dôvodu sankcií,

d) súčtom nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže cena, pri ktorej má zhotoviteľ nárok na oprávnené náklady alebo inak vymedzené náklady a maržu stanovenú ako percentuálnu časť týchto nákladov alebo ako pevný poplatok,

e) odchýlkou zmena dohodnutej ceny z dôvodu pokynu objednávateľa na zmenu v rozsahu vykonania prác, ktoré ovplyvňujú zmluvné výnosy, a je pravdepodobné schválenie rozsahu a sumy odchýlky objednávateľom, pričom suma zmluvných výnosov sa dá spoľahlivo oceniť,

f) iným nárokom zo zákazkovej výroby suma požadovaná ako náhrada za vzniknuté náklady nezahrnuté do zmluvnej ceny, ak je pravdepodobné, že objednávateľ nárok uzná, pričom uznaná suma objednávateľom sa dá spoľahlivo stanoviť,

g) stimulačným doplatkom dodatočná suma zaplatená objednávateľom alebo v jeho mene zhotoviteľovi, ak sú dosiahnuté alebo prekročené stanovené parametre výkonov tvoriacich predmet zákazkovej výroby a je pravdepodobné ich splnenie alebo prekročenie, pričom suma stimulačného doplatku sa dá spoľahlivo stanoviť,

h) zmluvnými nákladmi sú predpokladané náklady, ktoré sa dajú priradiť k zákazkovej výrobe odo dňa zabezpečenia zmluvy až po jej úplné splnenie, pričom sa delia na priame náklady na zákazkovú výrobu, nepriame náklady, ktoré sa vo všeobecnosti dajú priradiť k zákazkovej výrobe a ostatné náklady, ktoré možno požadovať na preplatenie od objednávateľa na základe podmienok zmluvy,

i) priamymi nákladmi náklady priamo sa vzťahujúce na zákazkovú výrobu, ktoré boli zákazkovou výrobou vyvolané v rozsahu, v akom sa vzťahujú k jej realizácii, predovšetkým náklady na spotrebovaný materiál, prácu, odpisy dlhodobého majetku, na nájom strojov a zariadení, na dizajn a technickú pomoc, úroky z úverov, odhadované náklady na odstraňovanie vád a záručnú opravu; tieto náklady môžu byť znížené o výnosy, ktoré nie sú zahrnuté do zmluvných výnosov, napríklad výnosy z nadbytočného materiálu,

j) nepriamymi nákladmi náklady, ktoré súvisia so všeobecnými činnosťami spojenými so zákazkovou výrobou a dajú sa priradiť k zákazkovej výrobe, napríklad náklady na poistenie, náklady na dizajn a technickú pomoc, režijné náklady a ostatné nepriame náklady, pričom tieto náklady sa priraďujú pomocou metód, ktoré sú systematické, racionálne vyjadrujú vzťah medzi týmito nákladmi a zákazkovou výrobou a sú aplikované rovnakým spôsobom na všetky náklady, ktoré majú podobný charakter,

k) ostatnými nákladmi, ktoré možno požadovať na preplatenie od objednávateľa náklady neuvedené v písmenách i) a j), ale sú dohodnuté v zmluvných podmienkach, napríklad niektoré náklady na všeobecnú administratívu, náklady na vývoj,

l) nákladmi, ktoré sa nedajú priradiť ku zákazkovej výrobe náklady, ktoré nesúvisia so zákazkovou výrobou alebo nemôžu byť priradené k zákazkovej výrobe, napríklad ostatné náklady, ktorých preplatenie nie je v zmluve dohodnuté, odbytové náklady, odpisy nečinných strojov a zariadení, ktoré sa nepoužívajú pri konkrétnej zákazkovej výrobe,

m) nákladmi na zabezpečenie zmluvy náklady samostatne identifikovateľné a spoľahlivo oceniteľné na zabezpečenie zmluvy, ak je dostatočne pravdepodobné podpísanie zmluvy.

(2) V účtovníctve zhotoviteľa sa ako jedna zákazková výroba účtuje skupina zmlúv s jedným objednávateľom alebo niekoľkými objednávateľmi, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) skupina zmlúv a ich podmienky sa dohadujú ako jeden celok,

b) skupina zmlúv vzájomne úzko súvisí tak, že sú súčasťou jedného projektu a majú spoločnú maržu,

c) zmluvy sa vykonávajú súbežne alebo na seba postupne nadväzujú.

(3) V účtovníctve zhotoviteľa, ak sa v jednej zmluve dohodlo zhotovenie viacerých majetkov, sa účtuje o zhotovení jednotlivého majetku tvoriaceho predmet zmluvy ako o samostatnej zákazkovej výrobe, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) pre jednotlivý majetok sa predložili samostatné ponuky,

b) jednotlivý majetok bol predmetom samostatného rokovania a zhotoviteľ a objednávateľ mali možnosť prijať alebo odmietnuť tú časť zmluvy, ktorá sa vzťahuje na jednotlivý majetok,

c) ku jednotlivému majetku možno identifikovať zmluvné náklady a zmluvné výnosy.

(4) V účtovníctve zhotoviteľa sa zhotovenie dodatočného majetku účtuje ako o samostatnej zákazkovej výrobe, ak

a) majetok sa podstatne líši v dizajne, technológii alebo funkcii od majetku obsiahnutého v pôvodnej zmluve alebo

b) cena zhotovenia dodatočného majetku sa dohodne bez ohľadu na pôvodnú zmluvnú cenu.

(5) Na účely účtovania zákazkovej výroby sa používa rozpočtovanie zmluvných nákladov a zmluvných výnosov. V priebehu zákazkovej výroby sa suma rozpočtovaných zmluvných nákladov a rozpočtovaných zmluvných výnosov prehodnocuje a upravuje na základe prehodnotenia budúcich udalostí a zníženia alebo odstránenia neistoty. Zmena rozpočtovaných zmluvných nákladov a rozpočtovaných zmluvných výnosov sa účtuje do nákladov alebo výnosov účtovného obdobia, v ktorom bola uskutočnená.

(6) Na účely účtovania zákazkovej výroby, pri ktorej sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo odhadnúť, sa zmluvné výnosy a zmluvné náklady pripadajúce na účtovné obdobie účtujú ako náklady a výnosy metódou stupňa dokončenia. Pri účtovaní zmluvných výnosov podľa metódy stupňa dokončenia zákazkovej výroby sa zmluvné výnosy priraďujú k už vynaloženým zmluvným nákladom, ktoré sa vynaložili na dosiahnutie stupňa dokončenia zákazkovej výroby. Metóda stupňa dokončenia sa uskutočňuje kumulatívne v každom účtovnom období na základe aktuálneho rozpočtu zmluvných nákladov a zmluvných výnosov.

(7) Pri účtovaní výnosov s fixnou cenou sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo oceniť, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) celkové zmluvné výnosy sa môžu spoľahlivo stanoviť,

b) je pravdepodobné, že do účtovnej jednotky budú plynúť ekonomické úžitky spojené so zmluvou,

c) náklady na dokončenie zákazkovej výroby, ako aj stupeň dokončenia zákazkovej výroby sa môže spoľahlivo určiť ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,

d) zmluvné náklady sa môžu identifikovať a spoľahlivo oceniť tak, že sa môžu porovnať skutočne vynaložené náklady s predpokladanými nákladmi stanovenými v rozpočte.

(8) Pri účtovaní zmluvných výnosov stanovených ako súčet nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo odhadnúť, ak:

a) je pravdepodobné, že do účtovnej jednotky budú plynúť ekonomické úžitky spojené so zmluvou a

b) zmluvné náklady sa môžu identifikovať a spoľahlivo stanoviť.

(9) Pri účtovaní podľa metódy stupňa dokončenia zákazkovej výroby, pri ktorej sa stupeň dokončenia zákazkovej výroby zisťuje podľa nákladov skutočne vynaložených na zákazkovú výrobu, sa do výpočtu zahŕňajú len tie náklady, ktoré zodpovedajú už vykonanej práci. Metóda stupňa dokončenia sa určuje napríklad ako

a) pomer skutočne už vynaložených nákladov na zákazkovú výrobu za vykonanú prácu a rozpočtovaných zmluvných nákladov na zákazkovú výrobu,

b) zistenie stavu vykonanej práce, napríklad pomocou odpracovaných hodín, ukončených operácií, alebo

c) dokončenie pomernej fyzickej časti zmluvnej práce.

(10) Ak výsledok zákazkovej výroby ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa nemôže spoľahlivo odhadnúť, účtujú sa zmluvné výnosy v sume vynaložených zmluvných nákladov v danom účtovnom období, pri ktorých je pravdepodobné, že budú preplatené (ďalej len „metóda nulového zisku“). Možnosť spoľahlivého odhadu výsledku zákazkovej výroby sa prehodnocuje vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

(11) Zhotoviteľom požadované sumy za vykonanú prácu na zákazkovej výrobe, napríklad na základe vystaveného účtovného dokladu, sa účtujú na ťarchu účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtu 606 – Výnosy zo zákazky. Preddavky, ktoré zhotoviteľ prijal pred vykonaním príslušnej práce sa účtujú v prospech účtu 324 – Prijaté preddavky alebo v prospech účtu 475 – Dlhodobé prijaté preddavky.

(12) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa doúčtuje rozdiel medzi doteraz požadovanými platbami za plnenie na zákazkovej výrobe a hodnotou zákazkovej výroby podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku na účet 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom na účet 606 – Výnosy zo zákazky.

(13) Ak sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka predpokladá, že zmluvné náklady prevýšia zmluvné výnosy, účtuje sa odhad očakávanej straty zo zákazkovej výroby ako rezerva na stratu zo zákazkovej výroby. Výška očakávanej straty je určená bez ohľadu na to, či sa začala práca na zákazkovej výrobe, na stupeň dokončenia zákazkovej výroby alebo na výšku ziskov, ktorých vznik sa očakáva z iných zmlúv, ku ktorým sa nepristupuje ako k jednej zákazkovej výrobe.

(14) Očakávaná strata zo zákazkovej výroby môže byť identifikovaná, ak sa výsledok zo zákazkovej výroby môže spoľahlivo odhadnúť. Rezerva na stratu zo zákazkovej výroby sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky. V účtovnom období, v ktorom už nie je pravdepodobná strata zo zákazkovej výroby alebo je pravdepodobné zníženie straty zo zákazkovej výroby alebo zúčtovanie straty, sa účtuje na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Komentár k § 30

Účtovanie zákazkovej výroby

® Definícia zákazkovej výroby

Zákazkovou výrobou sa rozumie zákazka vznikajúca na základe zmluvy medzi zhotoviteľom a objednávateľom osobitne dohodnutá na zhotovenie majetku alebo kombinácie majetkov, ktoré spolu súvisia alebo sú navzájom závislé vzhľadom na ich dizajn, technológiu, funkciu, účel alebo použitie, pri ktorej objednávateľ určuje hlavné konštrukčné prvky alebo architektonicko-stavebné riešenie, a preto nejde o štandardizovanú výrobu.

Zákazkovou výrobou sa rozumie aj

1. zmluva na poskytovanie služieb, ktoré priamo súvisia so zhotovením majetku alebo kombinácie majetkov, napríklad služby manažérov projektu alebo architektov,

2. zmluva na likvidáciu majetku, obnovu prostredia alebo rekultiváciu životného prostredia po likvidácii majetku, ku ktorému sa táto likvidácia, obnova alebo rekultivácia viaže.

Z uvedeného vyplýva, že projekt na zákazku ako aj služby architektov alebo projektantov, budú súčasťou ceny zákazky, alebo ak z dôvodu zákazky bude potrebné nejaký majetok likvidovať, potom všetky náklady spojené s likvidáciou majetku budú súčasťou ceny zákazky a mali by byť zohľadnené v rozpočte na zákazku.

® Zmluvné výnosy zákazkovej výroby

Zmluvnými výnosmi zákazkovej výroby sú odhadované výnosy zo zákazkovej výroby dohodnuté v zmluve a zvyčajne stanovené na základe fixnej ceny alebo stanovené ako súčet nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže, odsúhlasenej odchýlky pôvodne stanovených výnosov, iného nároku zo zákazkovej výroby a stimulačného doplatku.

Fixnou cenou je cena pevne stanovená za zákazkovú výrobu ako celok alebo za jednotku výkonu, ktorá sa zvyšuje alebo znižuje podľa dodatočne dohodnutej zmeny jednej alebo viacerých špecifikácií zákazkovej výroby alebo z dôvodu sankcií.

Súčtom nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže je cena, pri ktorej má zhotoviteľ nárok na oprávnené náklady alebo inak vymedzené náklady a maržu stanovenú ako percentuálnu časť týchto nákladov alebo ako pevný poplatok.

Odchýlkou je zmena dohodnutej ceny z dôvodu pokynu objednávateľa na zmenu v rozsahu vykonania prác, ktoré ovplyvňujú zmluvné výnosy, a je pravdepodobné schválenie rozsahu a sumy odchýlky objednávateľom, pričom suma zmluvných výnosov sa dá spoľahlivo oceniť.

Iným nárokom zo zákazkovej výroby je suma požadovaná ako náhrada za vzniknuté náklady nezahrnuté do zmluvnej ceny, ak je pravdepodobné, že objednávateľ nárok uzná, pričom uznaná suma objednávateľom sa dá spoľahlivo stanoviť.

Stimulačným doplatkom je dodatočná suma zaplatená objednávateľom alebo v jeho mene zhotoviteľovi, ak sú dosiahnuté alebo prekročené stanovené parametre výkonov tvoriacich predmet zákazkovej výroby a je pravdepodobné ich splnenie alebo prekročenie, pričom suma stimulačného doplatku sa dá spoľahlivo stanoviť.

® Zmluvné náklady zákazkovej výroby

Zmluvnými nákladmi sú predpokladané náklady, ktoré sa dajú priradiť k zákazkovej výrobe odo dňa zabezpečenia zmluvy až po jej úplné splnenie, pričom sa delia na priame náklady na zákazkovú výrobu, nepriame náklady, ktoré sa vo všeobecnosti dajú priradiť k zákazkovej výrobe a ostatné náklady, ktoré možno požadovať na preplatenie od objednávateľa na základe podmienok zmluvy.

Priame náklady sú náklady priamo sa vzťahujúce na zákazkovú výrobu, ktoré boli zákazkovou výrobou vyvolané v rozsahu, v akom sa vzťahujú k jej realizácii, predovšetkým náklady na spotrebovaný materiál, prácu, odpisy dlhodobého majetku, na nájom strojov a zariadení, na dizajn a technickú pomoc, úroky z úverov, odhadované náklady na odstraňovanie vád a záručnú opravu; tieto náklady môžu byť znížené o výnosy, ktoré nie sú zahrnuté do zmluvných výnosov, napríklad výnosy z nadbytočného materiálu.

Nepriame náklady sú náklady, ktoré súvisia so všeobecnými činnosťami spojenými so zákazkovou výrobou a dajú sa priradiť k zákazkovej výrobe, napríklad náklady na poistenie, náklady na dizajn a technickú pomoc, režijné náklady a ostatné nepriame náklady, pričom tieto náklady sa priraďujú pomocou metód, ktoré sú systematické, racionálne vyjadrujú vzťah medzi týmito nákladmi a zákazkovou výrobou a sú aplikované rovnakým spôsobom na všetky náklady, ktoré majú podobný charakter.

Ostatné náklady sú náklady, ktoré možno požadovať na preplatenie od objednávateľa (nejde o priame a nepriame náklady), ale sú dohodnuté v zmluvných podmienkach, napríklad niektoré náklady na všeobecnú administratívu, náklady na vývoj.

Náklady, ktoré sa nedajú priradiť ku zákazkovej výrobe sú náklady, ktoré nesúvisia so zákazkovou výrobou alebo nemôžu byť priradené k zákazkovej výrobe, napríklad ostatné náklady, ktorých preplatenie nie je v zmluve dohodnuté, odbytové náklady, odpisy nečinných strojov a zariadení, ktoré sa nepoužívajú pri konkrétnej zákazkovej výrobe.

Nákladmi na zabezpečenie zmluvy sú náklady samostatne identifikovateľné a spoľahlivo oceniteľné na zabezpečenie zmluvy, ak je dostatočne pravdepodobné podpísanie zmluvy.

® Účtovanie zákazkovej výroby
v účtovníctve zhotoviteľa

V účtovníctve zhotoviteľa sa ako jedna zákazková výroba účtuje skupina zmlúv s jedným objednávateľom alebo niekoľkými objednávateľmi, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) skupina zmlúv a ich podmienky sa dohadujú ako jeden celok,

b) skupina zmlúv vzájomne úzko súvisí tak, že sú súčasťou jedného projektu a majú spoločnú maržu,

c) zmluvy sa vykonávajú súbežne alebo na seba postupne nadväzujú.

V účtovníctve zhotoviteľa, ak sa v jednej zmluve dohodlo zhotovenie viacerých majetkov, účtuje sa o zhotovení jednotlivého majetku tvoriaceho predmet zmluvy ako o samostatnej zákazkovej výrobe, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) pre jednotlivý majetok sa predložili samostatné ponuky,

b) jednotlivý majetok bol predmetom samostatného rokovania a zhotoviteľ a objednávateľ mali možnosť prijať alebo odmietnuť tú časť zmluvy, ktorá sa vzťahuje na jednotlivý majetok,

c) ku jednotlivému majetku možno identifikovať zmluvné náklady a zmluvné výnosy.

V účtovníctve zhotoviteľa sa zhotovenie dodatočného majetku účtuje ako o samostatnej zákazkovej výrobe, ak

a) majetok sa podstatne líši v dizajne, technológii alebo funkcii od majetku obsiahnutého v pôvodnej zmluve alebo

b) cena zhotovenia dodatočného majetku sa dohodne bez ohľadu na pôvodnú zmluvnú cenu.

® Rozpočet na zákazku

Na účely účtovania zákazkovej výroby sa používa rozpočtovanie zmluvných nákladov a zmluvných výnosov (zostavuje sa rozpočet). V priebehu zákazkovej výroby sa suma rozpočtovaných zmluvných nákladov a rozpočtovaných zmluvných výnosov prehodnocuje a upravuje na základe prehodnotenia budúcich udalostí a zníženia alebo odstránenia neistoty. Zmena rozpočtovaných zmluvných nákladov a rozpočtovaných zmluvných výnosov sa účtuje do nákladov alebo výnosov účtovného obdobia, v ktorom bola uskutočnená.

® Účtovanie výnosov metódou stupňa dokončenia zákazky

Na účely účtovania zákazkovej výroby, pri ktorej sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo odhadnúť, sa zmluvné výnosy a zmluvné náklady pripadajúce na účtovné obdobie účtujú ako náklady a výnosy metódou stupňa dokončenia.

Pri účtovaní zmluvných výnosov podľa metódy stupňa dokončenia zákazkovej výroby sa zmluvné výnosy priraďujú k už vynaloženým zmluvným nákladom, ktoré sa vynaložili na dosiahnutie stupňa dokončenia zákazkovej výroby. Metóda stupňa dokončenia sa uskutočňuje kumulatívne v každom účtovnom období na základe aktuálneho rozpočtu zmluvných nákladov a zmluvných výnosov.

® Účtovanie výnosov s fixnou cenou

Pri účtovaní výnosov s fixnou cenou sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo oceniť, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) celkové zmluvné výnosy sa môžu spoľahlivo stanoviť,

b) je pravdepodobné, že do účtovnej jednotky budú plynúť ekonomické úžitky spojené so zmluvou,

c) náklady na dokončenie zákazkovej výroby, ako aj stupeň dokončenia zákazkovej výroby sa môže spoľahlivo určiť ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka,

d) zmluvné náklady sa môžu identifikovať a spoľahlivo oceniť tak, že sa môžu porovnať skutočne vynaložené náklady s predpokladanými nákladmi stanovenými v rozpočte.

® Účtovanie výnosov
ako súčet nákladov a marže

Pri účtovaní zmluvných výnosov stanovených ako súčet nákladov na realizáciu zákazkovej výroby a marže sa dá výsledok zákazkovej výroby spoľahlivo odhadnúť, ak:

a) je pravdepodobné, že do účtovnej jednotky budú plynúť ekonomické úžitky spojené so zmluvou a

b) zmluvné náklady sa môžu identifikovať a spoľahlivo stanoviť.

® Metóda stupňa dokončenia zákazky

Pri účtovaní podľa metódy stupňa dokončenia zákazkovej výroby, pri ktorej sa stupeň dokončenia zákazkovej výroby zisťuje podľa nákladov skutočne vynaložených na zákazkovú výrobu, sa do výpočtu zahŕňajú len tie náklady, ktoré zodpovedajú už vykonanej práci. Metóda stupňa dokončenia sa určuje napríklad ako

a) pomer skutočne už vynaložených nákladov na zákazkovú výrobu za vykonanú prácu a rozpočtovaných zmluvných nákladov na zákazkovú výrobu,

b) zistenie stavu vykonanej práce, napríklad pomocou odpracovaných hodín, ukončených operácií, alebo

c) dokončenie pomernej fyzickej časti zmluvnej práce.

® Zákazková výroba ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka – metóda nulového zisku

Ak výsledok zákazkovej výroby ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa nemôže spoľahlivo odhadnúť, účtujú sa zmluvné výnosy v sume vynaložených zmluvných nákladov v danom účtovnom období, pri ktorých je pravdepodobné, že budú preplatené (ďalej len „metóda nulového zisku“). Možnosť spoľahlivého odhadu výsledku zákazkovej výroby sa prehodnocuje vždy ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

® Účtovanie zákazkovej výroby

Zhotoviteľom požadované sumy za vykonanú prácu na zákazkovej výrobe, napríklad na základe vystaveného účtovného dokladu, sa účtujú na ťarchu účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtu 606 – Výnosy zo zákazky. Preddavky, ktoré zhotoviteľ prijal pred vykonaním príslušnej práce sa účtujú v prospech účtu 324 – Prijaté preddavky alebo v prospech účtu 475 – Dlhodobé prijaté preddavky.

Účtovná súvzťažnosť	MD	D
1. Odberateľská faktúra za vykonané práce (priebežná fakturácia)	311	606
2. Prijatý preddavok na zákazkovú výrobu a) krátkodobý b) dlhodobý	221 221	324 475
3. Zúčtovanie preddavku a) krátkodobý b) dlhodobý	324 475	311 311

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa doúčtuje rozdiel medzi doteraz požadovanými platbami za plnenie na zákazkovej výrobe a hodnotou zákazkovej výroby podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku na účet 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom na účet 606 – Výnosy zo zákazky.

Účtovná súvzťažnosť	MD	D
1. Doúčtovanie výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky	316	606
2. Zníženie výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky	606	316

Ak sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka predpokladá, že zmluvné náklady prevýšia zmluvné výnosy, účtuje sa odhad očakávanej straty zo zákazkovej výroby ako rezerva na stratu zo zákazkovej výroby. Výška očakávanej straty je určená bez ohľadu na to, či sa začala práca na zákazkovej výrobe, na stupeň dokončenia zákazkovej výroby alebo na výšku ziskov, ktorých vznik sa očakáva z iných zmlúv, ku ktorým sa nepristupuje ako k jednej zákazkovej výrobe.

Účtovná súvzťažnosť	MD	D
1. Tvorba rezervy na stratu zo zákazkovej výroby	548	316
2. Zrušenie rezervy na stratu zo zákazkovej výroby	316	548

Príklad

Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané, čiastková fakturácia

Účtovná jednotka uzatvorila zmluvu na zákazku „výstavba budovy“ na 3 roky. Rozpočtované náklady na zákazku sú vo výške 75 000 €, rozpočtované výnosy sú vo výške 80 000 €. Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané a bola dohodnutá priebežná (čiastková) fakturácia.

Rozpočtované náklady	75 000 €
Rozpočtované výnosy	80 000 €
Rozpočtovaný zisk	5 000 €

	Rok 1	Rok 2	Rok 3	Spolu
Náklady v jednotlivých rokoch	25 000 €	28 000 €	22 000 €	75 000 €
Výnosy v jednotlivých rokoch	26 000 €	30 000 €	24 000 €	80 000 €
Zisk v jednotlivých rokoch	1 000 €	2 000 €	2 000 €	5 000 €
Kumulatívne náklady	25 000 €	53 000 €	75 000 €	x
Priebežná fakturácia	25 000 €	25 000 €	30 000 €	80 000 €

Stupeň dokončenia zákazky:

pomer skutočne vynaložených nákladov na zákazkovú výrobu za vykonanú prácu a rozpočtovaných zmluvných nákladov na zákazkovú výrobu.

Výpočet
1. rok 25 000 € : 75 000 € = 33,33 %	2. rok 53 000 € : 75 000 € = 70,66 %	3. rok 75 000 € : 75 000 € = 100 %

Výpočet výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky
1. rok 80 000 € x 33,33 % = 26 664 €	2. rok 80 000 € x 70,66 % = 56 528 € – 26 664 € = 29 864 €	3. rok 80 000 € x 100 % = 80 000 € – 56 528 € = 23 472 €

Účtovanie v 1. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	25 000 €
2. Priebežná fakturácia výkonov	311	606	25 000 €
3. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	1 664 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná nižšia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia zvýšiť výnosy o 1 664 €.

Účtovanie v 2. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov	5xx	1xx, 3xx	28 000 €
2. Priebežná fakturácia výkonov	311	606	25 000 €
3. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	4 864 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná nižšia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia zvýšiť výnosy o 4 864 €.

Účtovanie v 3. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	22 000 €
2. Priebežná fakturácia výkonov	311	606	30 000 €
3. Zúčtovanie účtu 316	606	316	6 528 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná vyššia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia znížiť výnosy o 6 528 €.

Príklad

Zmena rozpočtu – zmena nákladov v prvom roku

Príklad nadväzuje na predchádzajúci príklad s tým rozdielom, že došlo k zvýšeniu nákladov o 1 000 €. Rozpočtované výnosy sa nezmenili, bola dohodnutá čiastková fakturácia. Účtovná jednotka musí pristúpiť k aktualizácii rozpočtu na zákazku.

	Pôvodný rozpočet	Úprava rozpočtu
Rozpočtované náklady	75 000 €	76 000 €
Rozpočtované výnosy	80 000 €	80 000 €
Rozpočtovaný zisk	5 000 €	4 000 €

	Rok 1	Rok 2	Rok 3	Spolu
Náklady v jednotlivých rokoch	26 000 €	28 000 €	22 000 €	76 000 €
Výnosy v jednotlivých rokoch	26 000 €	30 000 €	24 000 €	80 000 €
Zisk v jednotlivých rokoch	0 €	2 000 €	2 000 €	4 000 €
Kumulatívne náklady	26 000 €	54 000 €	76 000 €	x
Priebežná fakturácia	25 000 €	25 000 €	30 000 €	80 000 €

Stupeň dokončenia zákazky:

pomer skutočne vynaložených nákladov na zákazkovú výrobu za vykonanú prácu a rozpočtovaných zmluvných nákladov na zákazkovú výrobu.

Výpočet
1. rok 26 000 € : 76 000 € = 34,21 %	2. rok 54 000 € : 76 000 € = 71,05 %	3. rok 76 000 € : 76 000 € = 100 %

Výpočet výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky
1. rok 80 000 € x 34,21 % = 27 368 €	2. rok 80 000 € x 71,05 % = 56 840 € – 27 368 € = 29 472 €	3. rok 80 000 € x 100 % = 80 000 € – 56 840 € = 23 160 €

Účtovanie v 1. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	26 000 €
2. Priebežná fakturácia výkonov	311	606	25 000 €
3. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	2 368 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná nižšia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia zvýšiť výnosy o 2 368 €.

Účtovanie v 2. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov	5xx	1xx, 3xx	28 000 €
2. Priebežná fakturácia výkonov	311	606	25 000 €
3. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	4 472 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná nižšia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia zvýšiť výnosy o 4 472 €.

Účtovanie v 3. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	22 000 €
2. Priebežná fakturácia výkonov	311	606	30 000 €
3. Zúčtovanie účtu 316	606	316	6 840 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná vyššia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia znížiť výnosy o 6 840 €.

Príklad

Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané, fakturácia až po skončení zákazky

Účtovná jednotka uzatvorila zmluvu na zákazku „výstavba budovy“ na 3 roky. Rozpočtované náklady na zákazku sú vo výške 75 000 €, rozpočtované výnosy sú vo výške 80 000 €. Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané a fakturácia bola dohodnutá až po skončení zákazky.

Rozpočtované náklady	75 000 €
Rozpočtované výnosy	80 000 €
Rozpočtovaný zisk	5 000 €

	Rok 1	Rok 2	Rok 3	Spolu
Náklady v jednotlivých rokoch	25 000 €	28 000 €	22 000 €	75 000 €
Výnosy v jednotlivých rokoch	26 000 €	30 000 €	24 000 €	80 000 €
Zisk v jednotlivých rokoch	1 000 €	2 000 €	2 000 €	5 000 €
Kumulatívne náklady	25 000 €	53 000 €	75 000 €	x
Priebežná fakturácia	0 €	0 €	80 000 €	80 000 €

Stupeň dokončenia zákazky:

Pomer skutočne vynaložených nákladov na zákazkovú výrobu za vykonanú prácu a rozpočtovaných zmluvných nákladov na zákazkovú výrobu.

Výpočet
1. rok 25 000 €: 75 000 € = 33,33 %	2. rok 53 000 € : 75 000 € = 70,66 %	3. rok 75 000 € : 75 000 € = 100 %

Výpočet výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky
1. rok 80 000 € x 33,33 % = 26 664 €	2. rok 80 000 € x 70,66 % = 56 528 € – 26 664 € = 29 864 €	3. rok 80 000 € x 100 % = 80 000 € – 56 528 € = 23 472 €

Účtovanie v 1. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	25 000 €
2. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	26 664 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná nižšia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia zvýšiť výnosy o 26 664 €.

Účtovanie v 2. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov	5xx	1xx, 3xx	28 000 €
2. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	29 864 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná nižšia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia zvýšiť výnosy o 29 864 €.

Účtovanie v 3. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	22 000 €
2. Fakturácia výkonov	311	606	80 000 €
3. Zúčtovanie účtu 316	606	316	56 528 €

Vo výnosoch bola zúčtovaná vyššia suma ako mala byť zúčtovaná podľa stupňa dokončenia zákazky, z čoho vyplýva, že sa musia znížiť výnosy o 56 528 €.

Príklad

Metóda nulového zisku

Účtovná jednotka uzatvorila zmluvu na zákazku „výstavba budovy“ na 3 roky. Rozpočtované náklady na zákazku sú vo výške 75 000 €, rozpočtované výnosy sú vo výške 80 000 €. Fakturácia bola dohodnutá až po skončení zákazky.

Rozpočtované náklady	75 000 €
Rozpočtované výnosy	80 000 €
Rozpočtovaný zisk	5 000 €

	Rok 1	Rok 2	Rok 3	Spolu
Náklady v jednotlivých rokoch	25 000 €	28 000 €	22 000 €	75 000 €
Výnosy v jednotlivých rokoch	26 000 €	30 000 €	24 000 €	80 000 €
Zisk v jednotlivých rokoch	1 000 €	2 000 €	2 000 €	5 000 €
Kumulatívne náklady	25 000 €	53 000 €	75 000 €	x
Priebežná fakturácia	0 €	0 €	80 000 €	80 000 €

Stupeň dokončenia zákazky:

Pomer skutočne vynaložených nákladov na zákazkovú výrobu za vykonanú prácu a rozpočtovaných zmluvných nákladov na zákazkovú výrobu.

Výpočet
1. rok 25 000 €, % dokončenia 0	2. rok 53 000 € : 75 000 € = 70,66 %	3. rok 75 000 € : 75 000 € = 100 %

Výpočet výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky
1. rok výnosy sa zúčtujú vo výške nákladov 25 000 €	2. rok 80 000 € x 70,66 % = 56 528 € – 25 000 € = 31 528 €	3. rok 80 000 € x 100 % = 80 000 € – 31 528 € = 48 472 €

Účtovanie v 1. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	25 000 €
2. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	25 000 €

Keďže výsledok zákazkovej výroby sa v prvom roku nedal spoľahlivo odhadnúť, do výnosov sa zaúčtovala rovnaká suma ako do nákladov.

Účtovanie v 2. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov	5xx	1xx, 3xx	28 000 €
2. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	31 528 €

Keďže fakturácia počas zákazkovej výroby sa nerealizovala, do výnosov sa musí zaúčtovať suma vo výške 31 528 €.

Účtovanie v 3. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	22 000 €
2. Fakturácia výkonov	311	606	80 000 €
3. Zúčtovanie účtu 316	606	316	56 528 €

Do výnosov sa zaúčtovala realizačná faktúra a zúčtoval sa účet 316.

§ 30a

Účtovanie finančného prenájmu

(1) Na účely účtovania finančného prenájmu sa rozumie

a) finančným prenájmom obstaranie dlhodobého hmotného majetku na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci za dohodnuté platby počas dohodnutej doby nájmu^16b) tohto majetku,

b) dohodnutými platbami jednotlivé platby uhrádzané nájomcom prenajímateľovi počas dohodnutej doby finančného prenájmu majetku; súčasťou dohodnutých platieb je aj kúpna cena, za ktorú na konci dohodnutej doby finančného prenájmu majetku prechádza vlastnícke právo k prenajatému majetku z prenajímateľa na nájomcu,

c) istinou u prenajímateľa celková suma dohodnutých platieb znížená o nerealizované finančné výnosy; nerealizovanými finančnými výnosmi sú budúce finančné výnosy vypočítané prenajímateľom, napríklad metódou efektívnej úrokovej miery a metódou prírastkovej výpožičkovej úrokovej miery,

d) istinou u nájomcu celková suma dohodnutých platieb znížená o nerealizované finančné náklady (nájomné), pričom suma istiny u nájomcu sa rovná sume istiny u prenajímateľa; nerealizovanými finančnými nákladmi (nájomným) sú budúce finančné náklady, ktoré sú u prenajímateľa nerealizovanými finančnými výnosmi.

(2) V deň odovzdania majetku nájomcovi sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje na ťarchu účtu 374 – Pohľadávky z nájmu istina u prenajímateľa so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu účtovej triedy 6 – Výnosy. Vyradenie prenajatého majetku z účtovníctva prenajímateľa sa účtuje na ťarchu príslušného účtu nákladov so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku.

(3) V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje na ťarchu účtu 374 – Pohľadávky z nájmu splatný finančný výnos so súvzťažným zápisom v prospech účtu 662 – Úroky. Členenie dohodnutých platieb na istinu u prenajímateľa a finančný výnos sa uvedie v zmluve o finančnom prenájme, napríklad v splátkovom kalendári týchto platieb.

(4) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje na ťarchu účtu 374 – Pohľadávky z nájmu finančný výnos pripadajúci na obdobie od posledného dňa splatnosti dohodnutých platieb do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, so súvzťažným zápisom v prospech účtu 662 – Úroky.

(5) Prijatie majetku prenajímateľom z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje na ťarchu príslušného účtu majetku v ocenení podľa zmluvy o finančnom prenájme so súvzťažným zápisom v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky.

(6) Finančné vysporiadanie prenajímateľa s nájomcom z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje

a) v prospech účtu 374 – Pohľadávky z nájmu so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 325 – Ostatné záväzky, ak prenajímateľ odobral prenajatý majetok nájomcovi,

b) na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky so súvzťažným zápisom v

1. prospech účtu 374 – Pohľadávky z nájmu do výšky zostatku pohľadávky vzniknutej z finančného prenájmu, prípadne

2. prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

(7) Prijatie majetku nájomcom sa v účtovníctve nájomcu účtuje v deň prijatia majetku na ťarchu príslušného účtu majetku v ocenení rovnajúcom sa istine u nájomcu so súvzťažným zápisom v prospech účtu 474 – Záväzky z nájmu. Náklady súvisiace s obstaraním predmetu finančného prenájmu sa účtujú na ťarchu účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 321 – Dodávatelia alebo 379 – Iné záväzky.

(8) Majetok obstaraný finančným prenájmom sa v účtovníctve nájomcu odpisuje podľa § 20.

(9) V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v účtovníctve nájomcu účtuje splatný finančný náklad v prospech účtu 474 – Záväzky z nájmu so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 562 – Úroky.

(10) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve nájomcu účtuje v prospech účtu 474 – Záväzky z nájmu finančný náklad pripadajúci na obdobie od posledného dňa splatnosti dohodnutých platieb do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 562 – Úroky.

(11) V deň odovzdania majetku prenajímateľovi z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu sa v účtovníctve nájomcu účtuje takto:

a) zostatková cena majetku v prospech príslušného účtu účtovej skupiny 08 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 551 – Odpisy,

b) vyradenie majetku z účtovníctva nájomcu na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny 08 – Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku.

(12) Finančné vysporiadanie nájomcu s prenajímateľom z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu sa v účtovníctve nájomcu účtuje v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom na ťarchu

a) účtu 474 – Záväzky z nájmu do výšky zostatku záväzku vzniknutého z finančného prenájmu, prípadne

b) účtu 548 – Ostatné prevádzkové náklady.

(13) Nárok na plnenie z finančného vysporiadania nájomcu s prenajímateľom z dôvodu predčasného ukončenia finančného prenájmu sa v účtovníctve nájomcu účtuje v prospech účtu 648 – Ostatné prevádzkové výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu

a) účtu 474 – Záväzky z nájmu, prípadne

b) účtu 315 – Ostatné pohľadávky.

(14) Výnos z predaja majetku, ktorý predávajúci súčasne nadobúda zmluvou o finančnom prenájme, sa v účtovníctve predávajúceho časovo rozlišuje počas dohodnutej doby finančného prenájmu v sume, ktorá je znížená o účtovnú hodnotu tohto majetku, ak sa pri jeho predaji dosiahol zisk.

(15) Istina u nájomcu z dohodnutých platieb sa v účtovníctve nájomcu stanoví podľa odseku 1 písm. c), ak ide o finančný prenájom od zahraničného prenajímateľa, ktorý neurčuje rozdelenie dohodnutých platieb na istinu a finančný výnos.

Komentár k § 30a

Účtovanie finančného prenájmu

Na účely účtovania finančného prenájmu sa rozumie:

V deň odovzdania majetku nájomcovi sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje na ťarchu účtu 374 – Pohľadávky z nájmu istina u prenajímateľa so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu účtovej triedy 6 – Výnosy. Vyradenie prenajatého majetku z účtovníctva prenajímateľa sa účtuje na ťarchu príslušného účtu nákladov so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu majetku.

V deň splatnosti dohodnutých platieb sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje na ťarchu účtu 374 – Pohľadávky z nájmu splatný finančný výnos so súvzťažným zápisom v prospech účtu 662 – Úroky. Členenie dohodnutých platieb na istinu u prenajímateľa a finančný výnos sa uvedie v zmluve o finančnom prenájme, napríklad v splátkovom kalendári týchto platieb.

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve prenajímateľa účtuje na ťarchu účtu 374 – Pohľadávky z nájmu finančný výnos pripadajúci na obdobie od posledného dňa splatnosti dohodnutých platieb do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, so súvzťažným zápisom v prospech účtu 662 – Úroky.

Príklad

Predmetom finančného prenájmu (lízingu) je úžitkový automobil (s nárokom na odpočítanie DPH). Dodávka predmetu lízingu ako aj jeho zaradenie do majetku účtovnej jednotky (nájomcu) bola v 3/2022

Doba trvania lízingu	36 mesiacov	DPH k zvýšenej splátke vopred	2 904,31 €
Splácanie	kvartálne	Stĺpec 3 – Základ dane	16 447,56 €
Cena bez DPH	29 043,15 €	Stĺpec 4 – DPH	3 289,51 €
DPH pri prevzatí predmetu	5 808,63 €	Stĺpec 5 – Lízingová splátka	(3+4) 19 737,07 €
Cena vrátane DPH	34 851,78 €	Stĺpec 6 – Istina	14 521,57 €
Predajná cena bez DPH	33,19 €	Stĺpec 7 – Úrok	1 925,99 €
Zvýšená splátka vopred	14 521,57 €	Stĺpec 8 – K úhrade	(4+6+7) 19 737,72 €

Splátkový kalendár
1	2	3	4	5	6	7	8
P. č.	Dátum splatnosti splátky	Základ dane	DPH 20 %	Lízing. splátka	Istina	Úrok	K úhrade
1.	5. 3. 2022	1 370,63	274,126	1 644,756	1 061,60	309,08	1 644,806
2.	5. 6. 2022	1 370,63	274,126	1 644,756	1 086,53	284,10	1 644,756
3.	5. 9. 2022	1 370,63	274,126	1 644,756	1 112,06	258,57	1 644,756
4.	5. 12. 2022	1 370,63	274,126	1 644,756	1 138,20	232,43	1 644,756
5.	5. 3. 2023	1 370,63	274,126	1 644,756	1 164,96	205,69	1 644,776
6.	5. 6. 2023	1 370,63	274,126	1 644,756	1 192,29	178,31	1 644,726
7.	5. 9. 2023	1 370,63	274,126	1 644,756	1 220,34	150,25	1 644,716
8.	5. 12. 2023	1 370,63	274,126	1 644,756	1 249,02	121,61	1 644,756
9.	5. 3. 2024	1 370,63	274,126	1 644,756	1 278,37	92,26	1 644,756
10.	5. 6. 2024	1 370,63	274,126	1 644,756	1 308,41	62,22	1 644,756
11.	5. 9. 2024	1 370,63	274,126	1 644,756	1 339,16	31,47	1 644,756
12.	5. 12. 2024	1 370,63	274,126	1 644,756	1 370,63	0,0	1 644,756
Spolu:		16 447,56	3 289,512	19 737,072	14 521,57	1 925,99	19 737,072

Účtovanie lízingu ako celku
P. č.	Text	Suma	MD	D
1.	Zvýšená splátka vopred	17 425,88 €	474	221
2.	DPH k zv. splátke	2 904,31 €	343	474
3.	Istina bez DPH	29 043,15 €	042	474
4.	Predajná cena	33,19 €	042	474
5.	Zaradenie do DM	29 076,34 €	022	042
6.	Úrok	1 925,99 €	562	474
7.	DPH k úroku	385,198 €	343	474
8.	DPH k istine	2 904,31 €	343	474
9.	Úhrada štvrťročných splátok	19 737,072 €	474	221
10.	Úhrada predajnej ceny	33,19 €	474	221
11.	Mesačné odpisy (za 48 mesiacov)	29 076,34 €	551	082

Pri účtovaní obstarania majetku formou finančného prenájmu je potrebné vždy vychádzať zo zmluvy a z podmienok v nej uvedených, pretože lízingové zmluvy nie sú jednotne upravené zákonom. Z tohto dôvodu je vzťah medzi nájomcom a prenajímateľom upravený vzájomnou dohodou. V zmluvách sú tiež upravené podmienky predčasného ukončenia zmluvy. V praxi sa často stáva, že prenajímatelia prenajímaný majetok zúčtovávajú už z účtu 042, teda neúčtujú o jeho zaradení na účet 022, ak majetok obstarali za účelom jeho prenajatia. Potom účtovná súvzťažnosť vyradenia z majetku bude nasledovná: 541/042.

§ 30b

Účtovanie o emisných kvótach

(1) V účtovnej jednotke, ktorej je bezodplatne pripísaný proporčný podiel emisných kvót na účet kvót podľa osobitného predpisu,^19b) sa tieto emisné kvóty účtujú v deň ich pripísania v ocenení reálnou hodnotou. Emisné kvóty sa účtujú na ťarchu vytvoreného účtu v účtovej skupine 25 – Krátkodobý finančný majetok, napríklad účtu 254 – Emisné kvóty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období.

(2) Nakúpené emisné kvóty sa účtujú na účte 254 – Emisné kvóty v obstarávacej cene. Obstarávanie emisných kvót sa účtuje na účte 259 – Obstaranie krátkodobého finančného majetku. Predaj emisných kvót sa účtuje v prospech účtu 254 – Emisné kvóty so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely. Výnos z predaja emisných kvót sa účtuje na účte 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov. Nakúpené emisné kvóty, ktoré spĺňajú podmienky podľa § 25 ods. 1 písm. e) štvrtého bodu zákona, sa účtujú v ocenení reálnou hodnotou. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú v ocenení podľa § 27 ods. ods. 2 písm. a) zákona. Zmena reálnej hodnoty nakúpených emisných kvót sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 564 – Náklady na precenenie cenných papierov alebo účtu 664 – Výnosy z precenenia cenných papierov.

(3) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá vypúšťa emisie^19b) do ovzdušia, vytvorí rezerva na vypustené emisie do ovzdušia vo výške násobku známeho množstva vypustených emisií do ovzdušia od prvého dňa príslušného kalendárneho roka do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a hodnoty emisných kvót, ktoré si účtovná jednotka určí na odovzdanie podľa osobitného predpisu.^19b) Ak účtovná jednotka nemá ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka dostatočné množstvo emisných kvót na odovzdanie podľa osobitného predpisu,^19b) použije sa na ocenenie chýbajúceho množstva emisných kvót pri tvorbe rezervy odhadná suma potrebná na obstaranie emisných kvót. Vytvorená rezerva sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy.

(4) V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá vypúšťa emisie do ovzdušia upravené osobitným predpisom,^19b) sa zúčtujú bezodplatne pridelené emisné kvóty. Zúčtovanie časového rozlíšenia sa účtuje na ťarchu účtu 384 – Výnosy budúcich období so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti v časovej a vecnej súvislosti s použitím bezodplatne pridelených emisných kvót z dôvodu ich predaja alebo tvorby rezervy alebo splnenia povinnosti odovzdania emisných kvót.^19b)

(5) Ku dňu odovzdania emisných kvót podľa osobitného predpisu^19b) sa účtuje o vzniku záväzku v prospech účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 323 – Krátkodobé rezervy. Výška záväzku sa účtuje v sume násobku overeného množstva emisií vypustených do ovzdušia a hodnoty emisných kvót, ktoré účtovná jednotka si určila na odovzdanie podľa osobitného predpisu.^19b) Rozdiel medzi výškou záväzku a výškou rezervy sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na ťarchu alebo v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Zároveň sa účtuje zánik záväzku na ťarchu účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 254 – Emisné kvóty.

Komentár k § 30b

Účtovanie o emisných kvótach

V účtovnej jednotke, ktorej je bezodplatne pripísaný proporčný podiel emisných kvót na účet kvót podľa osobitného predpisu, sa tieto emisné kvóty účtujú v deň ich pripísania v ocenení reálnou hodnotou podľa § 25 zákona. Emisné kvóty sa účtujú na ťarchu vytvoreného účtu v účtovej skupine 25 – Krátkodobý finančný majetok, napríklad účtu 254 – Emisné kvóty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období.

Text	Ocenenie	MD	D
Bezodplatné pripísanie EK	reálna hodnota	254	384

Nakúpené emisné kvóty sa účtujú na účte 254 – Emisné kvóty v obstarávacej cene. Obstarávanie emisných kvót sa účtuje na účte 259 – Obstaranie krátkodobého finančného majetku. Predaj emisných kvót sa účtuje v prospech účtu 254 – Emisné kvóty so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely. Výnos z predaja emisných kvót sa účtuje na účte 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov. Nakúpené emisné kvóty, ktoré spĺňajú podmienky podľa § 25 ods. 1 písm. e) tretieho bodu zákona, sa účtujú v ocenení reálnou hodnotou. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú v ocenení podľa § 27 ods. 1 písm. g) zákona. Zmena reálnej hodnoty nakúpených emisných kvót sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu 564 – Náklady na precenenie cenných papierov alebo účtu 664 – Výnosy z precenenia cenných papierov.

Text	Ocenenie	MD	D
Nákup emisných kvót záväzok voči predávajúcemu	obstarávacia cena	259	325
zaradenie emisnej kvóty	obstarávacia cena	254	259
úhrada predávajúcemu	obstarávacia cena	325	221
Nákup emisných kvót na obchodovanie na verejnom trhu záväzok voči predávajúcemu	reálna hodnota	259	325
zaradenie emisnej kvóty	reálna hodnota	254	259
úhrada predávajúcemu	reálna hodnota	325	221
Ku dňu ku ktorému sa zostavuje ÚZ	zmena reálnej hodnoty	254	664
	zmena reálnej hodnoty	564	254
Predaj emisných kvót pohľadávka voči kupujúcemu	predajná cena	315	661
vyradenie emisnej kvóty	účtovné ocenenie emisných kvót	561	254
zúčt. podielu bezodplatne pripísaných EK	reálna hodnota	384	648
úhrada od kupujúceho	predajná cena	221	315

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa v účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá vypúšťa emisie do ovzdušia, vytvorí rezerva na vypustené emisie do ovzdušia vo výške násobku známeho množstva vypustených emisií do ovzdušia od prvého dňa príslušného kalendárneho roka do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka a hodnoty emisných kvót, ktoré si účtovná jednotka určí na odovzdanie podľa osobitného predpisu.

Ak účtovná jednotka nemá ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka dostatočné množstvo emisných kvót na odovzdanie podľa osobitného predpisu, použije sa na ocenenie chýbajúceho množstva emisných kvót pri tvorbe rezervy odhadná suma potrebná na obstaranie emisných kvót.

Vytvorená rezerva sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy.

V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá vypúšťa emisie do ovzdušia upravené osobitným predpisom, sa zúčtujú bezodplatne pridelené emisné kvóty. Zúčtovanie časového rozlíšenia sa účtuje na ťarchu účtu 384 – Výnosy budúcich období so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti v časovej a vecnej súvislosti s použitím bezodplatne pridelených emisných kvót z dôvodu ich predaja alebo tvorby rezervy alebo splnenia povinnosti odovzdania emisných kvót.

Text	Ocenenie	MD	D
Vypustené emisie	hodnota EK na odovzdanie	548	323
Vypustené emisie presahujúce množstvo EK na odovzdanie	odhadnutá suma potrebná na obstaranie EK	548	323
Zúčtovanie podielu bezodplatne pripísaných EK	reálna hodnota	384	648

Rozdiel medzi výškou záväzku a výškou rezervy sa účtuje podľa charakteru tohto rozdielu na ťarchu alebo v prospech účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Do 31. 12. 2007 sa rozdiel v prospech účtoval na str. Dal účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Zároveň sa účtuje zánik záväzku na ťarchu účtu 325 – Ostatné záväzky so súvzťažným zápisom v prospech účtu 254 – Emisné kvóty.

Text	Ocenenie	MD	D
Odovzdané emisné kvóty	hodnota EK na odovzdanie	323	325
Rozdiel medzi výškou záväzku a rezervy, ak je kladný	hodnota EK na odovzdanie	548	325
Rozdiel medzi výškou záväzku a rezervy, ak je záporný	hodnota EK na odovzdanie	323	548
Zánik záväzku	hodnota EK na odovzdanie	325	254

Pri účtovaní o emisných kvótach je nutné vychádzať zo zákona č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 733/2004 Z. z.

§ 30c

Účtovanie koncesie u koncesionára

(1) Na účely účtovania koncesie u koncesionára sa rozumie

a) koncesnou zmluvou zmluva uzatvorená medzi verejným obstarávateľom^19c) alebo obstarávateľom^19d) a koncesionárom^19e) na uskutočnenie stavebných prác alebo zmluva uzavretá medzi verejným obstarávateľom alebo obstarávateľom a koncesionárom na poskytnutie služieb podľa osobitného predpisu,^19f)

b) koncesiou na stavebné práce s rizikom dopytu zhotovenie diela koncesionárom spojené s rizikom dopytu, ktoré znáša koncesionár, a to podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve,

c) rizikom dopytu riziko spojené s nadobudnutím práva na poberanie úžitkov z diela v rozsahu, v ktorom je koncesionárovi poskytnuté ako protiplnenie za zhotovenie diela a hodnota úžitkov závisí od dopytu po užívaní diela,

d) koncesiou na stavebné práce s rizikom dostupnosti zhotovenie diela koncesionárom spojené s rizikom dostupnosti, a to podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve,

e) rizikom dostupnosti riziko spojené s nadobudnutím práva na peňažné plnenie od verejného obstarávateľa alebo obstarávateľa v rozsahu, v ktorom je koncesionárovi poskytnuté za zhotovenie diela a práva na peňažné plnenie za poskytovanie služieb na zabezpečenie dostupnosti diela, a to podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve,

f) koncesiou na služby nadobudnutie práva na využívanie poskytovaných služieb podľa osobitného predpisu,^19g)

g) uvedením diela do užívania začiatok plynutia koncesnej lehoty^19h) podľa koncesnej zmluvy.

(2) Na základe koncesie na stavebné práce s rizikom dopytu sa v účtovníctve koncesionára účtuje o vybudovaní diela ako o zákazkovej výrobe podľa § 30, ak verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty. Na základe uvedenia diela do užívania sa účtuje v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku. Zároveň sa hodnota na účte 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku účtuje v prospech účtu 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 014 – Oceniteľné práva. Oceniteľné právo sa odpisuje podľa odpisového plánu počas koncesnej lehoty. V koncesnej zmluve dohodnuté povinnosti spojené s obnovou diela alebo údržbou diela sa v odhadnej výške výdavkov potrebných na splnenie povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtujú postupom podľa § 19. Ak sú v koncesnej zmluve osobitne dohodnuté peňažné nároky za vykonanie údržby diela alebo obnovy diela, účtujú sa náklady na ich vykonanie a s tým spojené výnosy v čase vykonania údržby diela alebo obnovy diela. Technické zhodnotenie diela sa účtuje metódou percenta dokončenia podľa § 30. Výnosy dosahované poberaním úžitkov z využívania diela sa účtujú do účtovného obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia na účte 602 – Tržby z predaja služieb.

(3) Na základe koncesie na stavebné práce s rizikom dostupnosti sa v účtovníctve koncesionára účtuje o vybudovaní diela ako o zákazkovej výrobe podľa § 30, ak verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty. O peňažných nárokoch za zhotovené dielo a o úrokoch vypočítaných metódou efektívnej úrokovej miery, a to vo vecnej a časovej súvislosti, sa účtuje na účte 311 – Odberatelia ako o dlhodobej pohľadávke. O peňažných nárokoch za poskytované služby spojené s dielom sa účtuje vo vecnej a časovej súvislosti počas obdobia od uvedenia diela do užívania do ukončenia koncesnej lehoty na ťarchu účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb. V koncesnej zmluve dohodnuté povinnosti spojené s obnovou diela alebo údržbou diela sa v odhadnej výške výdavkov potrebných na splnenie povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtujú postupom podľa § 19. Ak sú v koncesnej zmluve osobitne dohodnuté peňažné nároky za vykonanie údržby diela alebo obnovy diela, účtujú sa náklady na ich vykonanie a s tým spojené výnosy v čase vykonania údržby diela alebo obnovy diela. Technické zhodnotenie diela sa účtuje metódou percenta dokončenia podľa § 30. Výnosy z údržby diela alebo obnovy diela sa účtujú v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb.

(4) Na základe koncesnej zmluvy, v ktorej koncesionár čiastočne preberá riziko dopytu a čiastočne riziko dostupnosti, sa účtuje v pomere prevzatého rizika dopytu ako o oceniteľnom práve na účte 014 – Oceniteľné práva a v pomere prevzatého rizika dostupnosti ako dlhodobej pohľadávke na účte 311 – Odberatelia.

(5) V účtovníctve koncesionára sa náklady vzniknuté na zhotovenie diela účtujú na ťarchu účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku, ak koncesionár je vlastníkom zhotovovaného diela a ostáva ním aj po ukončení koncesnej lehoty. Ku dňu uvedenia diela do užívania sa účtuje v prospech účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu účtovej skupiny 02 – Dlhodobý hmotný majetok – odpisovaný a odpisuje sa podľa odpisového plánu postupom podľa § 20. Výnosy dosahované poberaním úžitkov z užívania diela alebo iné peňažné nároky vyplývajúce z koncesnej zmluvy sa účtujú vo vecnej a časovej súvislosti na príslušné účty účtovej skupiny 60 – Tržby za vlastné výkony a tovar.

(6) Na základe koncesie na služby sa v účtovníctve koncesionára účtujú náklady na služby vo vecnej a časovej súvislosti s dosahovanými výnosmi počas poberania úžitkov zo služieb alebo peňažných nárokov zo služieb od verejného obstarávateľa alebo obstarávateľa.

Komentár k § 30c

Účtovanie koncesie u koncesionára

PPP projekty sú vhodné vo viacerých oblastiach napr. doprava (cesty, mosty), zdravotníctvo (budovy nemocníc), šport (športové haly) a pod. PPP projekty sú jednou z foriem koncesných zmlúv medzi verejným a súkromným partnerom. Osobitosťou týchto zmlúv je, že koncesionár zhotoví, obstará nehnuteľnosť a zároveň bude poskytovať služby, ktoré sú spojené s obstaranou nehnuteľnosťou. Koncesionár je povinný ku koncu poskytovania služby odovzdať nehnuteľnosť v dohodnutom stave zadávateľovi – subjektu verejnej správy. Koncesionár financuje výstavbu nehnuteľnosti, aby následne poskytoval služby vo verejnom záujme spojené s obstaranou nehnuteľnosťou. Rozhodujúce pre účtovanie u koncesionára je riziko, ktoré koncesionár za obstaranie nehnuteľnosti a poskytovanie služby na seba preberá. Môže na seba prevziať riziko dopytu alebo riziko dostupnosti.

Vymedzenie pojmov

Koncesia a koncesná zmluva

Koncesná zmluva medzi verejným obstarávateľom a koncesionárom uzavretá
koncesia na stavebné práce		koncesia na poskytnutie služieb
koncesia s rizikom dopytu	koncesia s rizikom dostupnosti

Na účely účtovania koncesie u koncesionára sa koncesnou zmluvou rozumie zmluva uzatvorená medzi verejným obstarávateľom alebo obstarávateľom a koncesionárom na uskutočnenie stavebných prác alebo zmluva uzavretá medzi verejným obstarávateľom alebo obstarávateľom a koncesionárom na poskytnutie služieb podľa osobitného predpisu (zákon o verejnom obstarávaní).

® Koncesia na stavebné práce

Koncesiou na stavebné práce s rizikom dopytu sa rozumie zhotovenie diela koncesionárom spojené s rizikom dopytu, ktoré znáša koncesionár, a to podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve.

Rizikom dopytu sa rozumie riziko spojené s nadobudnutím práva na poberanie úžitkov z diela v rozsahu, v ktorom je koncesionárovi poskytnuté ako protiplnenie za zhotovenie diela a hodnota úžitkov závisí od dopytu po užívaní diela.

Koncesiou na stavebné práce s rizikom dostupnosti sa rozumie zhotovenie diela koncesionárom spojené s rizikom dostupnosti, a to podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve.

Rizikom dostupnosti sa rozumie riziko spojené s nadobudnutím práva na peňažné plnenie od verejného obstarávateľa alebo obstarávateľa v rozsahu, v ktorom je koncesionárovi poskytnuté za zhotovenie diela a práva na peňažné plnenie za poskytovanie služieb na zabezpečenie dostupnosti diela, a to podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve.

® Koncesia na služby

Koncesiou na služby sa rozumie nadobudnutie práva na využívanie poskytovaných služieb podľa osobitného predpisu (koncesia na služby podľa § 15 ods. 2 zákona o verejnom obstarávaní je zákazka rovnakého typu ako zákazka na poskytnutie služby s tým rozdielom, že protiplnením za služby, ktoré sa majú poskytnúť je buď len právo využívať poskytované služby na dohodnutý čas alebo toto právo spojené s peňažným plnením. V koncesnej zmluve verejný obstarávateľ a koncesionár dohodnú rozsah využívania poskytovaných služieb, ktorého súčasťou môže byť aj poberanie úžitkov z nich, ako aj výšku a podmienky prípadného peňažného plnenia).

® Uvedenie diela do užívania

Koncesná lehota

Uvedením diela do užívania sa rozumie začiatok plynutia koncesnej lehoty podľa koncesnej zmluvy. Podľa § 66 ods. 2 zákona o verejnom obstarávaní koncesná lehota je lehota určená v koncesnej zmluve, počas ktorej má koncesionár právo užívať predmet koncesnej zmluvy alebo brať úžitky z predmetu koncesnej zmluvy.

Koncesná lehota začína plynúť od prvého dňa mesiaca nasledujúceho po kolaudácii stavby alebo po jej uvedení do trvalej prevádzky, alebo po inej udalosti podľa koncesnej zmluvy, ak už koncesionár mal alebo mohol mať výnosy z prevádzkovania stavby alebo z poskytovania služby (uvedenie do užívania = začiatok plynutia koncesnej lehoty).

Koncesná lehota sa končí uplynutím posledného dňa mesiaca určenej lehoty. Koncesnú lehotu nemožno stanoviť na neurčitý čas.

® Verejný obstarávateľ
alebo obstarávateľ

Verejného obstarávateľa a obstarávateľa definuje zákon o verejnom obstarávaní. Verejným obstarávateľom podľa § 6 zákona č. 25/2006 Z. z. o verejnom obstarávaní sa rozumie Slovenská republika zastúpená svojimi orgánmi, ďalej obec, vyšší územný celok, právnická osoba (osoba založená alebo zriadená na osobitný účel plnenia potrieb vo všeobecnom záujme), združenie právnických osôb, ktorého členom je aspoň jeden z verejných obstarávateľov.

Obstarávateľ podľa § 8 zákona o verejnom obstarávaní je právnická osoba, na ktorú má verejný obstarávateľ priamy alebo nepriamy rozhodujúci vplyv na základe vlastníckeho práva, finančného podielu alebo pravidiel, ktorými sa spravuje a vykonáva činnosť podľa zákona o verejnom obstarávaní.

® Koncesionár

Koncesionárom podľa § 14 zákona o verejnom obstarávaní je fyzická osoba, právnická osoba alebo skupina takýchto osôb, s ktorou verejný obstarávateľ uzavrel koncesnú zmluvu na uskutočnenie stavebných prác (koncesná zmluva na práce) alebo koncesnú zmluvu na poskytnutie služby podľa tohto zákona. Koncesionárom môže byť aj verejný obstarávateľ.

® Účtovanie u koncesionára

Účtovanie koncesie
na stavebné práce s rizikom dopytu

• Verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty.

Na základe koncesie na stavebné práce s rizikom dopytu sa v účtovníctve koncesionára účtuje o vybudovaní diela ako o zákazkovej výrobe podľa § 30, ak verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty (koncesná lehota je lehota určená v koncesnej zmluve, počas ktorej má koncesionár právo užívať predmet koncesnej zmluvy alebo brať úžitky z predmetu koncesnej zmluvy).

Na základe uvedenia diela do užívania sa účtuje v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku. Zároveň sa hodnota na účte 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku účtuje v prospech účtu 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 014 – Oceniteľné práva. Oceniteľné právo sa odpisuje podľa odpisového plánu počas koncesnej lehoty.

V koncesnej zmluve dohodnuté povinnosti spojené s obnovou diela alebo údržbou diela sa v odhadnej výške výdavkov potrebných na splnenie povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtujú postupom podľa § 19 postupov účtovania (účtovanie rezerv). Ak sú v koncesnej zmluve osobitne dohodnuté peňažné nároky za vykonanie údržby diela alebo obnovy diela, účtujú sa náklady na ich vykonanie a s tým spojené výnosy v čase vykonania údržby diela alebo obnovy diela. Technické zhodnotenie diela sa účtuje metódou percenta dokončenia podľa § 30. Výnosy dosahované poberaním úžitkov z využívania diela sa účtujú do účtovného obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia na účte 602 – Tržby z predaja služieb.

Vybudovanie diela bude koncesionár účtovať ako zákazkovú výrobu podľa § 30 postupov účtovania pre podnikateľov.

® Výstavba diela

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Náklady vynaložené na vybudovanie diela	5xx	1xx, 211, 221, 32x
2. Zúčtovanie výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky	316	606
3. Ukončenie výstavy a uvedenie diela do užívania	041	316
4. Zaradenie oceniteľného práva do dlhodobého nehmotného majetku	014	041
5. Náklady na údržbu počas užívania diela	5xx	112, 211, 221, 32x
6. Tvorba rezervy na obnovu diela	548	323
7. Odpisy oceniteľného práva	551	074

® Poskytovanie služieb

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
8. Výnosy z poberania úžitkov vybudovaného diela	311	602

Koncesia na stavebné práce
s rizikom dostupnosti

Verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty.

Na základe koncesie na stavebné práce s rizikom dostupnosti sa v účtovníctve koncesionára účtuje o vybudovaní diela ako o zákazkovej výrobe podľa § 30, ak verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty.

O peňažných nárokoch za zhotovené dielo a o úrokoch vypočítaných metódou efektívnej úrokovej miery, a to vo vecnej a časovej súvislosti, sa účtuje na účte 311 – Odberatelia ako o dlhodobej pohľadávke.

O peňažných nárokoch za poskytované služby spojené s dielom sa účtuje vo vecnej a časovej súvislosti počas obdobia od uvedenia diela do užívania do ukončenia koncesnej lehoty na ťarchu účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb. V koncesnej zmluve dohodnuté povinnosti spojené s obnovou diela alebo údržbou diela sa v odhadnej výške výdavkov potrebných na splnenie povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtujú postupom podľa § 19 postupov účtovania (účtovanie rezerv). Ak sú v koncesnej zmluve osobitne dohodnuté peňažné nároky za vykonanie údržby diela alebo obnovy diela, účtujú sa náklady na ich vykonanie a s tým spojené výnosy v čase vykonania údržby diela alebo obnovy diela. Technické zhodnotenie diela sa účtuje metódou percenta dokončenia podľa § 30. Výnosy z údržby diela alebo obnovy diela sa účtujú v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb.

Vybudovanie diela bude koncesionár účtovať ako zákazkovú výrobu podľa § 30 postupov účtovania pre podnikateľov.

® Výstavba diela

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Náklady vynaložené na vybudovanie diela záväzkov	5xx	1xx, 211, 221, 32x
2. Zúčtovanie výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky	316	606
3. Uvedenie diela do užívania	311	316
4. Náklady prevádzky na údržbu diela počas jeho užívania	5xx	1xx, 211, 221, 32x
5. Tvorba rezervy na obnovu diela	548	323
6. Úroky z úveru	561	461

® Poskytovanie služieb

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
7. Výnosy z poberania úžitkov diela	311	602
8. Výnosový úrok	561	461

Koncesia na stavebné práce
s rizikom dopytu a s rizikom dostupnosti

Na základe koncesnej zmluvy, v ktorej koncesionár čiastočne preberá riziko dopytu a čiastočne riziko dostupnosti, sa účtuje v pomere prevzatého rizika dopytu ako o oceniteľnom práve na účte 014 – Oceniteľné práva a v pomere prevzatého rizika dostupnosti ako dlhodobej pohľadávke na účte 311 – Odberatelia.

Koncesionár je vlastníkom diela
aj po ukončení koncesnej lehoty

V účtovníctve koncesionára sa náklady vzniknuté na zhotovenie diela účtujú na ťarchu účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku, ak koncesionár je vlastníkom zhotovovaného diela a ostáva ním aj po ukončení koncesnej lehoty. Ku dňu uvedenia diela do užívania sa účtuje v prospech účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu účtovej skupiny 02 – Dlhodobý hmotný majetok – odpisovaný a odpisuje sa podľa odpisového plánu postupom podľa § 20.

Výnosy dosahované poberaním úžitkov z užívania diela alebo iné peňažné nároky vyplývajúce z koncesnej zmluvy sa účtujú vo vecnej a časovej súvislosti na príslušné účty účtovej skupiny 60 – Tržby za vlastné výkony a tovar.

® Výstavba diela

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Náklady vynaložené na vybudovanie diela záväzkov	5xx	1xx, 211, 221, 32x
2. Uvedenie diela do užívania (aktivácia nákladov vynaložených na dielo)	042	624
3. Zaradenie zhotoveného diela do DHM	021	042
4. Odpisy dlhodobého hmotného majetku	551	081
5. Náklady na údržbu diela počas jeho užívania	5xx	112, 211, 221, 32x

® Poskytovanie služieb

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
8. Výnosy z poberania úžitkov diela	311	602

Koncesia na služby

Na základe koncesie na služby sa v účtovníctve koncesionára účtujú náklady na služby vo vecnej a časovej súvislosti s dosahovanými výnosmi počas poberania úžitkov zo služieb alebo peňažných nárokov zo služieb od verejného obstarávateľa alebo obstarávateľa.

Príklad účtovania koncesie
na stavebné práce s rizikom dopytu

Príklad

Ako príklad uvádzame konkrétny príklad účtovania koncesie na stavebné práce s rizikom dopytu u koncesionára.

• Verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty.

Koncesiou na stavebné práce s rizikom dopytu sa rozumie zhotovenie diela koncesionárom spojené s rizikom dopytu, ktoré znáša koncesionár, a to podľa podmienok dohodnutých v koncesnej zmluve. Rizikom dopytu sa rozumie riziko spojené s nadobudnutím práva na poberanie úžitkov z diela v rozsahu, v ktorom je koncesionárovi poskytnuté ako protiplnenie za zhotovenie diela a hodnota úžitkov závisí od dopytu po užívaní diela.

Zadanie príkladu: podľa uzatvorenej koncesnej zmluvy medzi koncesionárom a verejným obstarávateľom sa koncesionár zaviazal vybudovať rýchlostnú komunikáciu do troch rokov a prevzal na seba riziko dopytu.

Počas 10 rokov bude brať úžitky z rýchlostnej komunikácie vo forme mýtneho.

Suma dosahovaných výnosov z mýtneho závisí od dopytu po užívaní tejto rýchlostnej komunikácie konečnými užívateľmi.

Výstavbu rýchlostnej komunikácie bude koncesionár účtovať podľa § 30 postupov účtovania, teda bude účtovať o zákazkovej výrobe. Zmluvné výnosy a zisková marža vo výške 10 % tvoria hodnotu zhotoveného diela a predstavujú sumu, za ktorú koncesionár získa právo na poberanie úžitkov vo forme mýtneho. Oceniteľné právo sa odpisuje rovnomerne počas desiatich rokov. Výnosy u koncesionára sú podmienené používaním komunikácie.

Koncesionár má povinnosť v desiatom roku vymeniť povrch vozovky. Na túto povinnosť bude koncesionár tvoriť rezervu. Pri jej výpočte zohľadní počet vozidiel, ktoré komunikáciu použijú. Koncesionár po skončení koncesie odovzdá komunikáciu verejnému obstarávateľovi.

Kalkulácia predpokladaných nákladov a výnosov

Náklady a výnosy u koncesionára	Náklady	Výnosy
Náklady na výstavbu komunikácie	5 580
Náklady obnovu a udržiavanie komunikácie	204
Úroky z úverov	126
Výnosy z prevádzky komunikácie		6 300
Spolu	5 910	6 300

	Rok 1	Rok 2	Rok 3	Spolu
Náklady v jednotlivých rokoch	1 980 €	2 600 €	1 330 €	5 910 €
Výnosy v jednotlivých rokoch	2 000 €	2 800 €	1 500 €	6 300 €
Kumulatívne náklady	1 980 €	4 580 €	5 910 €	x

skutočne vynaložené náklady

Stupeň dokončenia zákazky = ---------------------------------------- × 100

rozpočtované náklady

Výpočet
1. rok 1 980 € : 5 910 € = 33,50 %	2. rok 4 580 € : 5 910 € = 77,50 %	3. rok 5 910 € : 5 910 € = 100 %

Výpočet výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky
1. rok 6 300 € x 33,50 % = 2 110,50 €	2. rok 6 300 € x 77,50 % = 4 882,50 € – 2 110,50 € = 2 772 €	3. rok 6 300 € x 100 % = 6 300 € – 4 882,50 € = 1 417,50 €

Účtovné súvzťažnosti:

P. č.	Popis účtovného prípadu	Suma	MD	D
	1. rok
1	Náklady na zhotovenie diela	1 980,00	5xx	32x
2	Zúčtovanie výnosov podľa metódy stupňa dokončenia	2 110,50	316	606
	2. rok
3	Náklady na zhotovenie diela	2 600,00	5xx	32x
4	Zúčtovanie výnosov podľa stupňa dokončenia	2 772,00	316	606
	3. rok
5	Náklady na zhotovenie diela	1 330,00	5xx	32x
6	Zúčtovanie výnosov podľa metódy stupňa dokončenia	1 417,50	316	606
7	Ukončenie výstavby, uvedenie komunikácie do užívania	6 300,00	041	316
8	Ukončenie obstarávania, zaradenie majetku do oceniteľného práva	6 300,00	014	041
9	Náklady na prevádzku diela	90,50	5xx	32x
10	Tvorba rezervy obnovu komunikácie	15,00	548	459
11	Úroky z úveru	18,60	562	461
12	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
13	Výnosy mýtneho v 1. roku	690,00	3xx	602
	4. rok
14	Náklady na prevádzku diela	95,20	5xx	32x
15	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
16	Úroky z úveru	17,60	562	461
17	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
18	Výnosy mýtneho v 2. roku	700,00	3xx,211	602
	5. rok
19	Náklady na prevádzku diela	98,00	5xx	32x
20	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
21	Úroky z úveru	16,60	562	461
22	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
23	Výnosy mýtneho v 3. roku	700,00	3xx,211	602
	6. rok
24	Náklady na prevádzku diela	100,00	5xx	32x
25	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
26	Úroky z úveru	15,60	562	461
27	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
28	Výnosy mýtneho v 4. roku	710,00	3xx,211	602
	7. rok
29	Náklady na prevádzku diela	120,40	5xx	32x
30	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
31	Úroky z úveru	12,60	562	461
32	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
33	Výnosy mýtneho v 5. roku	680,00	3xx,211	602
	8. rok
34	Náklady na prevádzku diela	105,60	5xx	32x
35	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
36	Úroky z úveru	12,60	562	461
37	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
38	Výnosy mýtneho v 6. roku	690,00	3xx,211	602
	9. rok
39	Náklady na prevádzku diela	108,70	5xx	32x
40	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	323
41	Úroky z úveru	10,60	562	461
42	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
43	Výnosy mýtneho v 7. roku	700,00	3xx,211	602
	10. rok
44	Náklady na prevádzku diela	110,00	5xx	32x
45	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
46	Úroky z úveru	8,60	562	461
47	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
48	Výnosy mýtneho v 8. roku	710,00	3xx	602
	11. rok
49	Náklady na prevádzku diela	115,00	5xx	32x
50	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
51	Úroky z úveru	7,60	562	461
52	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
53	Výnosy mýtneho v 9. roku	700,00	3xx,211	602
	12. rok
54	Náklady na prevádzku diela	120,00	5xx	32x
55	Tvorba rezervy na obnovu komunikácie	15,00	548	459
56	Úroky z úveru	5,60	562	461
57	Odpisy oceniteľného práva	630,00	551	074
58	Výnosy mýtneho v 10. roku	690,00	3xx,211	602
	13. rok
59	Náklady na obnovu komunikácie	204,00	5xx	32x
60	Zúčtovanie rezervy	150,00	459	548
61	Vyradenie majetku z účtovníctva	6 300,00	074	014

# Poznámka

Podobným spôsobom sa bude účtovať aj účtovanie koncesie s rizikom dostupnosti, len vybudované dielo sa nebude účtovať ako oceniteľné právo do dlhodobého nehmotného majetku, ale ako dlhodobá pohľadávka voči verejnému obstarávateľovi, ktorý dielo preplatí. K tejto pohľadávke sa bude účtovať aj úrokový výnos, ktorý sa počíta metódou efektívnej úrokovej miery. Ďalšími účtovnými prípadmi budú potom náklady na bežnú prevádzku diela a výnosy z prevádzky diela. Ak koncesionárovi vzniknú nejaké povinnosti obnovy diela pred jeho odovzdaním verejnému obstarávateľovi, bude počas koncesnej zmluvy tvoriť rezervu na obnovu diela.

Účtovanie u koncesionára závisí od prevzatého rizika. Môžu vzniknúť tieto spôsoby účtovania:

Spôsob č. 1: Koncesionár preberá riziko dopytu a verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty.

Spôsob č. 2: Koncesionár preberá riziko dostupnosti a verejný obstarávateľ alebo obstarávateľ nadobúda vlastnícke právo k dielu na začiatku realizácie diela alebo do ukončenia koncesnej lehoty.

Spôsob č. 3: Koncesionár čiastočne preberá riziko dopytu, čiastočne riziko dostupnosti podľa bodov 1 a 2.

Spôsob č. 4: Koncesionár je vlastníkom zhotoveného diela a ostáva ním aj po skončení koncesnej lehoty.

§ 30d

(1) Na účely účtovania sa pri výstavbe nehnuteľnosti účtuje ako o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) zhotoviteľ na základe zmluvy medzi zhotoviteľom a objednávateľom preniesol efektívnu kontrolu nad zhotovovanou nehnuteľnosťou na objednávateľa a neponechal si riadiacu spoluzodpovednosť nad zhotovovanou nehnuteľnosťou (ďalej len „priebežný transfer“),

b) zmluva nespĺňa podmienky zákazkovej výroby podľa § 30, pretože objednávateľ má len obmedzenú možnosť ovplyvniť hlavné konštrukčné prvky alebo architektonicko-stavebné riešenie nehnuteľnosti alebo časti nehnuteľnosti,

c) výstavba sa uskutočňuje priamo alebo nepriamo prostredníctvom subdodávateľov a pri výstavbe sa neposkytujú len služby, ale sa zabezpečuje práca aj materiál,

d) zmluva na predaj dokončenej nehnuteľnosti alebo jednotlivých častí nehnuteľnosti sa uzatvára s jedným alebo viacerými objednávateľmi pred ukončením výstavby, a to aj pred začatím výstavby.

(2) V účtovníctve zhotoviteľa sa účtuje o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj na základe posúdenia indikátorov priebežného transferu zhotoviteľom, pričom rozhodnutie zhotoviteľa o existencii priebežného transferu, zhodnotenie a opis indikátorov sa uvádzajú v poznámkach účtovnej závierky.¹⁹ⁱ⁾ Na splnenie podmienok priebežného transferu sa jednotlivo a aj spoločne posudzujú napríklad tieto indikátory:

a) zákazková výstavba nehnuteľnosti určenej na predaj sa uskutočňuje na pozemku vo vlastníctve objednávateľa,

b) objednávateľovi nevzniká nárok na odstúpenie od zmluvy s právom vrátenia peňažných prostriedkov,

c) pri nedokončení dohodnutej výstavby zhotoviteľom, nehnuteľnosť zostáva objednávateľovi,

d) zmluva oprávňuje objednávateľa zmeniť zhotoviteľa, s prípadnou sankciou a nájsť si iného zhotoviteľa na dokončenie nehnuteľnosti.

(3) Na účely účtovania podľa odseku 1 sa použijú postupy podľa § 30. Zhotoviteľom požadované sumy za vykonanú prácu pri realizácii zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj v priebehu účtovného obdobia sa účtujú na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 606 – Výnosy zo zákazky. Preddavky, ktoré zhotoviteľ prijal pred vykonaním príslušnej práce sa účtujú v prospech účtu 324 – Prijaté preddavky alebo v prospech účtu 475 – Dlhodobé prijaté preddavky.

(4) Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa doúčtuje rozdiel medzi nárokovanými sumami za plnenia na zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj a hodnotou zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku na osobitný analytický účet k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom na osobitný analytický účet k účtu 606 – Výnosy zo zákazky.

(5) Na základe zmluvných podmienok sa môže účtovať o samostatných identifikovateľných skutočnostiach upravených zmluvou, napríklad osobitne o predaji pozemku, osobitne o predaji nedokončenej nehnuteľnosti, osobitne o realizácii dokončenia výstavby, o ktorej sa účtuje ako o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj.

(6) V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá stavia nehnuteľnosť na predaj po ukončení výstavby a nie sú splnené podmienky na účtovanie o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj alebo na účtovanie o zákazkovej výrobe, sa účtuje ako o zásobách vlastnej výroby. V priebehu účtovného obdobia sa vlastné náklady vznikajúce na výstavbu nehnuteľnosti na predaj aktivujú na ťarchu účtu 121 – Nedokončená výroba so súvzťažným zápisom v prospech účtu 611 – Zmena stavu nedokončenej výroby. Dokončená výstavba nehnuteľnosti na predaj sa účtuje na účte 123 – Výrobky. Výnosy z predávanej nehnuteľnosti alebo časti nehnuteľnosti sa účtujú v prospech účtu 601 – Tržby za vlastné výrobky.

(7) V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá obstaráva nehnuteľnosť za účelom ďalšieho predaja, pričom nejde o predaj nehnuteľnosti v nezmenenom stave alebo nie sú splnené podmienky na účtovanie o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj, sa účtuje na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj. Na účte 133– Nehnuteľnosť na predaj sa účtujú opravy, technické zhodnotenie a súvisiace náklady spojené nehnuteľnosťou, ktoré vznikajú z dôvodu uvedenia nehnuteľnosti do stavu spôsobilého na predaj. Na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj sa účtuje aj obstaranie pozemku, na ktorom sa realizuje výstavba nehnuteľnosti za účelom predaja podľa odseku 6.

Komentár k § 30d

Zákazková výstavba nehnuteľnosti
určená na predaj

Na účely účtovania sa pri výstavbe nehnuteľnosti účtuje ako o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj, ak sú súčasne splnené tieto podmienky:

a) zhotoviteľ na základe zmluvy medzi zhotoviteľom a objednávateľom preniesol efektívnu kontrolu nad zhotovovanou nehnuteľnosťou na objednávateľa a neponechal si riadiacu spoluzodpovednosť nad zhotovovanou nehnuteľnosťou (ďalej len „priebežný transfer“),

b) zmluva nespĺňa podmienky zákazkovej výroby podľa § 30, pretože objednávateľ má len obmedzenú možnosť ovplyvniť hlavné konštrukčné prvky alebo architektonicko-stavebné riešenie nehnuteľnosti alebo časti nehnuteľnosti,

c) výstavba sa uskutočňuje priamo alebo nepriamo prostredníctvom subdodávateľov a pri výstavbe sa neposkytujú len služby, ale sa zabezpečuje práca aj materiál,

d) zmluva na predaj dokončenej nehnuteľnosti alebo jednotlivých častí nehnuteľnosti sa uzatvára s jedným alebo viacerými objednávateľmi pred ukončením výstavby, a to aj pred začatím výstavby.

V účtovníctve zhotoviteľa sa účtuje o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj na základe posúdenia indikátorov priebežného transferu zhotoviteľom, pričom rozhodnutie zhotoviteľa o existencii priebežného transferu, zhodnotenie a opis indikátorov sa uvádzajú v poznámkach účtovnej závierky. Na splnenie podmienok priebežného transferu sa jednotlivo a aj spoločne posudzujú napríklad tieto indikátory:

a) zákazková výstavba nehnuteľnosti určenej na predaj sa uskutočňuje na pozemku vo vlastníctve objednávateľa,

b) objednávateľovi nevzniká nárok na odstúpenie od zmluvy s právom vrátenia peňažných prostriedkov,

c) pri nedokončení dohodnutej výstavby zhotoviteľom, nehnuteľnosť zostáva objednávateľovi,

d) zmluva oprávňuje objednávateľa zmeniť zhotoviteľa, s prípadnou sankciou a nájsť si iného zhotoviteľa na dokončenie nehnuteľnosti.

Spôsob účtovania zákazkovej výstave nehnuteľnosti určenej na predaj

Na účely účtovania nehnuteľnosti určenej na predaj sa použijú postupy podľa § 30 – účtovanie zákazkovej výroby. Zhotoviteľom požadované sumy za vykonanú prácu pri realizácii zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj v priebehu účtovného obdobia sa účtujú na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 606 – Výnosy zo zákazky. Preddavky, ktoré zhotoviteľ prijal pred vykonaním príslušnej práce sa účtujú v prospech účtu 324 – Prijaté preddavky alebo v prospech účtu 475 – Dlhodobé prijaté preddavky.

Účtovné súvzťažnosti

Priebežná fakturácia za vykonanú prácu pri realizácii zákazkovej
výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj

311-Aú

606-Aú

Zhotoviteľom prijaté preddavky pred vykonaním prác

a) krátkodobé

b) dlhodobé

211, 221

324

475

Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa doúčtuje rozdiel medzi nárokovanými sumami za plnenia na zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj a hodnotou zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku na osobitný analytický účet k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom na osobitný analytický účet k účtu 606 – Výnosy zo zákazky.

Účtovné súvzťažnosti

Zúčtovanie rozdielu medzi nárokovanými sumami a hodnotou podľa stupňa dokončenia

a) zvýšenie výnosov

b) zníženie výnosov

316-Aú

606-Aú

316-Aú

Na základe zmluvných podmienok sa môže účtovať o samostatných identifikovateľných skutočnostiach upravených zmluvou, napríklad osobitne o predaji pozemku, osobitne o predaji nedokončenej nehnuteľnosti, osobitne o realizácii dokončenia výstavby, o ktorej sa účtuje ako o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj.

Príklady účtovania zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj

Príklad č. 1

Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané, fakturácia až po skončení zákazky

Účtovná jednotka bude stavať nehnuteľnosť – bytovku, na ktorú uzatvorila zmluvu o dielo na obdobie dvoch rokov. Rozpočtované náklady na zákazku sú vo výške 32 860 €, rozpočtované výnosy sú vo výške 40 000 €. Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané, fakturácia bola dohodnutá až po skončení zákazky.

	Rok 1	Rok 2	Spolu
Náklady v jednotlivých rokoch	17 860 €	15 000 €	32 860 €
Výnosy v jednotlivých rokoch	18 000 €	22 000 €	40 000 €
Rozpočtovaný zisk	140 €	7 000 €	7 140 €
Kumulatívne náklady	17 860 €	32 860 €	x
Fakturácia po skončení zákazky	x	x	40 000 €

skutočne vynaložené náklady

Stupeň dokončenia zákazky = ---------------------------------------- × 100

rozpočtované náklady

Výpočet
1. rok 17 860 €: 32 860 € = 54,35 %	2. rok 32 860 €: 32 860 € = 100 %

Výpočet výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky
1. rok 40 000 € x 54,35 % = 21 740 €	2. rok 40 000 € x 100 % = 40 000 € – 21 740 € = 18 260 €

	Rok 1	Rok 2	Spolu
Stupeň dokončenia zákazky	54,35 %	45,65 %	100 %
Stupeň dokončenia zákazky kumulatívne	54,35 %	100 %	x
Výnosy v jednotlivých rokoch podľa stupňa dokončenia zákazky	21 740 €	18 260 €	40 000 €
Kumulatívne výnosy	21 740 €	40 000 €	x

Účtovanie v 1. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	17 860 €
2. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	21 740 €

Výnosy podľa stupňa dokončenia zákazky sú vo výške 21 740 € a keďže účtovná jednotka výkony počas zákazkovej výroby nefakturovala, musí doúčtovať do výnosov sumu podľa stupňa dokončenia zákazky vo výške 21 740 €.

Účtovanie v 2. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov	5xx	1xx, 3xx	15 000 €
2. Realizačná faktúra	311	606	40 000 €
3. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	606	316	21 740,00 €

Účtovná jednotka v druhom roku vystavila realizačnú faktúru a zúčtovala čistú hodnotu zo zákazky zaúčtovanú na účte 316.

Príklad č. 2

Rozpočtované náklady a výnosy boli dodržané, bola dohodnutá čiastková fakturácia

Zadanie príkladu je rovnaké ako v príklade č. 1, len bola dohodnutá priebežná fakturácia.

	Rok 1	Rok 2	Spolu
Náklady v jednotlivých rokoch	17 860 €	15 000 €	32 860 €
Výnosy v jednotlivých rokoch	18 000 €	22 000 €	40 000 €
Rozpočtovaný zisk	140 €	7 000 €	7 140 €
Kumulatívne náklady	17 860 €	32 860 €	x
Priebežná fakturácia	18 000 €	22 000 €	40 000 €

skutočne vynaložené náklady

Stupeň dokončenia zákazky = ---------------------------------------- × 100

rozpočtované náklady

Výpočet
1. rok 17 860 €: 32 860 € = 54,35 %	2. rok 32 860 €: 32 860 € = 100 %

Výpočet výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky
1. rok 40 000 € x 54,35 % = 21 740 €	2. rok 40 000 € x 100 % = 40 000 € – 21 740 € = 18 260 €

	Rok 1	Rok 2	Spolu
Stupeň dokončenia zákazky	54,35 %	45,65 %	100 %
Stupeň dokončenia zákazky kumulatívne	54,35 %	100 %	x
Výnosy v jednotlivých rokoch podľa stupňa dokončenia zákazky	21 740 €	18 260 €	40 000 €
Kumulatívne výnosy	21 740 €	40 000 €	x

Účtovanie v 1. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov na zákazku	5xx	1xx, 3xx	17 860 €
2. Priebežná fakturácia	311	606	18 000 €
3. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	316	606	3 740 €

Výnosy podľa stupňa dokončenia zákazky sú vo výške 21 740 €, účtovná jednotka musí doúčtovať do výnosov sumu podľa stupňa dokončenia zákazky sumu vo výške 3 740 €.

Účtovanie v 2. roku	MD	D	Suma
1. Účtovanie skutočných nákladov	5xx	1xx, 3xx	15 000 €
2. Priebežná faktúra	311	606	22 000 €
3. Úprava výnosov podľa stupňa dokončenia zákazky ku dňu zostavenia účtovnej závierky	606	316	3 740 €

Účtovná jednotka v druhom roku vystavila druhú časť faktúry a zúčtovala čistú hodnotu zo zákazky zaúčtovanú na účte 316.

# Poznámka

Ak by došlo k zmene rozpočtu, najskôr sa musí upraviť rozpočet, vypočíta sa percento dokončenia zákazky a bude sa účtovať zákazková výroba ako v predchádzajúcich príkladoch.

Účtovanie nehnuteľnosti určenej
na predaj ako o zásobách vlastnej výroby

V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá stavia nehnuteľnosť na predaj po ukončení výstavby a nie sú splnené podmienky na účtovanie o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj alebo na účtovanie o zákazkovej výrobe, sa účtuje ako o zásobách vlastnej výroby. V priebehu účtovného obdobia sa vlastné náklady vznikajúce na výstavbu nehnuteľnosti na predaj aktivujú na ťarchu účtu 121 – Nedokončená výroba so súvzťažným zápisom v prospech účtu 611 – Zmena stavu nedokončenej výroby. Dokončená výstavba nehnuteľnosti na predaj sa účtuje na účte 123 – Výrobky. Výnosy z predávanej nehnuteľnosti alebo časti nehnuteľnosti sa účtujú v prospech účtu 601 – Tržby za vlastné výrobky.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Náklady na výstavbu nehnuteľnosti určenú na predaj	rôzne účty nákladov	rôzne účty zásob, záväzkov a pod.
2. Aktivácia nákladov do nedokončenej výroby	121	611
3. Prevod nedokončenej výroby do výrobkov a) úbytok nedokončenej výroby b) prírastok výrobkov	611 123	121 613
4. Výnos z predávanej nehnuteľnosti	311	601
5. Úbytok výrobkov	613	123

Príklad

Obstaranie budovy za účelom ďalšieho predaja

Účtovná jednotka obstarala budovu za účelom jej ďalšieho predaja. Nakoľko nespĺňa požiadavky pre účtovanie o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj ani na účtovanie o zákazkovej výrobe, účtovná jednotka bude účtovať ako o zásobách vlastnej výroby.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Externé náklady na prípravu a zabezpečenie výstavby, napr. prieskumné, geologické, geodetické a projektové práce vrátane variantných riešení	15 000	501	321
2. Náklady na demoláciu časti budovy vykonanú dodávateľsky	2 000	501	321
3. Nákup materiálu na stavbu budovy	85 000	112	321
4. Spotreba materiálu na stavbu budovy	85 000	501	112
5. Stavebné práce vykonané vo vlastnej réžii (mzdové náklady vrátane poisteného)	51 500	52x	331
6. Rôzne režijné náklady súvisiace so stavbou napr. podiel el. energie	10 000	502	321
7. Vyúčtovanie nákladov vynaložených na výstavbu budovy do nedokončenej výroby (interný doklad)	163 500	121	611
8. Dokončenie výstavby budovy určenej na predaj a) zúčtovanie nedokončenej výroby b) dokončená budova určená na predaj ocenená vo vlastných nákladoch	163 500 163 500	611 123	121 613
9. Predaj budovy a) predajná cena b) úbytok predanej budovy	180 000 163 500	311 613	601 123

Účtovanie nehnuteľnosti určenej na predaj prostredníctvom účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj

V účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá obstaráva nehnuteľnosť za účelom ďalšieho predaja, pričom nejde o predaj nehnuteľnosti v nezmenenom stave alebo nie sú splnené podmienky na účtovanie o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj, sa účtuje na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj. Na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj sa účtujú opravy, technické zhodnotenie a súvisiace náklady spojené nehnuteľnosťou, ktoré vznikajú z dôvodu uvedenia nehnuteľnosti do stavu spôsobilého na predaj. Na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj sa účtuje aj obstaranie pozemku, na ktorom sa realizuje výstavba nehnuteľnosti za účelom predaja podľa § 30d os. 6 postupov účtovania.

Účet 133 – Nehnuteľnosť na predaj

Obstaranie nehnuteľnosti

Náklady na opravu

Náklady na technické zhodnotenie

Úbytok nehnuteľnosti určenej
na predaj z dôvodu predaja

V súvislosti s účtovaním nehnuteľnosti určenej na predaj prostredníctvom účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj sa do postupov účtovania zaviedli dva nové účty, účet 507 – Predaná nehnuteľnosť a účet 607 – Výnosy z predaja nehnuteľnosti. Obsahová náplň týchto účtov nie je v postupoch účtovania definovaná, ale ako z ich názvu vyplýva, na účte 507 sa bude účtovať úbytok nehnuteľnosti určenej na predaj so súvzťažným zápisom v prospech účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj a na účte 607 sa budú účtovať výnosy z predajnej nehnuteľnosti so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 311 – Odberatelia.

Účtovné súvzťažnosti predaja nehnuteľnosti určenej na predaj

1. Úbytok nehnuteľnosti

a) na stranu Má dať účtu 507- Predaná nehnuteľnosť

b) na stranu Dal účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj

2. Výnosy z predaja nehnuteľnosti vyúčtované ako pohľadávka

a) na stranu Má dať účtu 311 – Odberatelia

b) na stranu Dal účtu 607 – Výnosy z nehnuteľnosti na predaj

Príklad

Obstaranie nehnuteľnosti na predaj

Účtovná jednotka obstarala staršiu budovu, na ktorej chce vykonať rôzne opravy a rekonštrukčné práce tak, aby ju potom mohla výhodnejšie predať. Účtovná jednotka budovu síce kúpila za účelom jej ďalšieho predaja, ale zatiaľ nemá odberateľa, teda účtovnú jednotku, ktorá nehnuteľnosť po opravách a rekonštrukcii kúpi. Odberateľa bude hľadať už počas vykonávania opráva a rekonštrukčných prác alebo až po ich ukončení.

Kúpu starej nehnuteľnosti účtovná jednotka zaúčtuje na účet 133 – Nehnuteľnosť na predaj a v prospech účtu 321 – Dodávatelia. Podľa § 44 ods. 11 postupov účtovania pre podnikateľov, na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj sa účtuje o nehnuteľnosti, ktorá sa obstaráva za účelom ďalšieho predaja podľa § 30d ods. 7 postupov účtovania pre podnikateľov.

Vynaložené náklady na opravy, technické zhodnotenie a súvisiace náklady spojené s nehnuteľnosťou, ktoré vznikajú z dôvodu uvedenia nehnuteľností do stavu spôsobilého na predaj, sa účtujú na ťarchu účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj. Vyradenie nehnuteľnosti z účtovníctva pri jeho predaji sa účtuje na ťarchu účtu 507 – Predaná nehnuteľnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 133 – nehnuteľnosť na predaj. Výnos z predaja nehnuteľnosti sa účtuje v prospech účtu 607 – Výnosy z predaja nehnuteľnosti so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 311 – Odberatelia.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Kúpa nehnuteľnosti za účelom jej ďalšieho predaja	30 000	133	321
2. Náklady na opravu a technické zhodnotenie budovy vykonané dodávateľským spôsobom	15 000	133	321
3. Vlastné náklady naložené na opravu budovy (ide o účty 501, 521, 524 a pod.)	5 000	5xx	112, 33x
4. Aktivácia vlastných nákladov vynaložených na opravu a technické zhodnotenie	5 000	133	621
5. Predaj nehnuteľnosti	60 000	311	607
6. Vyradenie nehnuteľnosti z účtovníctva	50 000	507	133

Ak by ku dňu zostavenia účtovnej závierky nedošlo k predaju nehnuteľnosti, zostane zaúčtovaná na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj, teda neovplyvní výsledok hospodárenia za dané účtovné obdobie.

Kúpa a predaj budovy v nezmenenom stave

Ak účtovná jednotka kúpi budovu a predá ju v nezmenenom stave, potom bude účtovať ako o kúpe a predaji tovaru bežným spôsobom.

Spôsob A účtovania zásob
Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Kúpa nehnuteľnosti za účelom jej ďalšieho predaja	30 000	131	321
2. Náklady spojené s obstaraním nehnuteľnosti	5 000	131	321
3. Prevzatie budovy na sklad	35 000	132	131
4. Predaj nehnuteľnosti	50 000	311	604
5. Vyradenie nehnuteľnosti zo zásob	35 000	504	132

Spôsob B účtovania zásob
Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Kúpa nehnuteľnosti za účelom jej ďalšieho predaja	30 000	504	321
2. Náklady spojené s obstaraním nehnuteľnosti	5 000	504	321
3. Predaj nehnuteľnosti	50 000	311	604

Obstaranie nehnuteľnosti pre vlastnú potrebu

Ak bude účtovná jednotka obstarávať nehnuteľnosť pre svoju potrebu, napr. výrobnú halu, o jej obstaraní alebo výstavbe bude účtovať prostredníctvom účtu 042 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku.

Príklad

Obstaranie dlhodobého hmotného majetku (budovy) vo vlastnej réžii

Účtovné jednotky môžu obstarať hmotný majetok aj vo vlastnej činnosti (vo vlastnej réžii). Majetok vytvorený vlastnou činnosťou sa oceňuje vo vlastných nákladoch v súlade s § 25 zákona o účtovníctve. Vlastnými nákladmi sú všetky priame náklady a nepriame náklady bezprostredne súvisiace s vytvorením hmotného majetku.

Účtovné súvzťažnosti	Suma v €	MD	D
1. Externé náklady na prípravu a zabezpečenie výstavby, napr. prieskumné, geologické, geodetické a projektové práce vrátane variantných riešení	15 000	042	321
2. Zostatková cena stavebného objektu likvidovaného z dôvodu novej výstavby	1 500	042	081
3. Náklady na demoláciu vykonanú dodávateľsky	4 000	042	321
4. Spotreba priameho materiálu na stavbu	85 000	501	112
5. Stavebné práce vykonané vo vlastnej réžii (mzdové náklady vrátane poisteného)	51 500	52x	331
6. Rôzne režijné náklady súvisiace so stavbou, napr. podiel el. energie	10 000	502	321
7. Aktivácia stavebných prác vykonaných vo vlastnej činnosti do majetku (interný doklad)	146 500	042	624
8. Prevod dokončenej stavby do užívania vo výške skutočne vynaložených nákladov	167 000	021	042
9. Mesačný odpis budovy do nákladov (167 000 €: 360 mesiacov)	464	551	081

Účtovná jednotka si účtovný odpisový plán budovy stanovila na 30 rokov (360 mesiacov). V súlade s § 20 postupov účtovania odpisy zaokrúhlila nahor.

Príklad

Obstaranie dlhodobého hmotného majetku (budovy) dodávateľsky

Účtovná jednotka zakúpila budovy pre vlastné podnikateľské účely. Keďže zakúpená budova nie je v stave spôsobilom na užívanie, musí účtovná jednotka pristúpiť k vykonaniu rekonštrukcie, ktorú vykoná dodávateľským spôsobom. Všetky náklady spojené s rekonštrukciou budovy sa budú tiež účtovať na účet 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku.

Účtovné súvzťažnosti	MD	D
1. Dodávateľská faktúra za kúpu budovy vystavená podľa kúpno-predajnej zmluvy	042	321
2. Dodávateľská faktúra za vykonanú rekonštrukciu budovy	042	321
3. Zaradenie majetku do užívania	021	042

V praxi bude problém určiť, či ide o výstavbu nehnuteľnosti určenej na predaj podľa § 30d, alebo o zákazkovú výrobu podľa § 30, alebo len o bežnú nedokončenú výrobu, prípadne o nehnuteľnosť účtovanú prostredníctvom účtu 133. Preto doporučujeme, aby si každá účtovná jednotka, ktorá sa do takejto činnosti plánuje pustiť, dôkladne prečítala príslušné ustanovenia z postupov účtovania, na základe toho potom aj spracovávala zmluvy, aby si stanovila jednoznačný spôsob, podľa ktorého bude účtovať.

Na záver pripomíname:

• určiť, či sa jedná o zákazkovú výrobu alebo o zákazkovú výstavbu nehnuteľnosti určenej na predaj – dôkladne sa oboznámiť s textom § 30 a § 30d a určiť, či sa jedná o zákazkovú výrobu, alebo o zákazkovú výstavbu nehnuteľnosti určenej na predaj;

• zákazková výstavba nehnuteľnosti určená na predaj sa účtuje rovnakým spôsobom ako zákazková výroba.

§ 30e

Účtovanie garantovanej
energetickej služby

(1) Na účely účtovania o energetickej službe s garantovanou úsporou energie^19j) (ďalej len „garantovaná energetická služba“) na základe zmluvy o energetickej efektívnosti pre verejný sektor^19k) sa rozumie

a) garantovanou energetickou úsporou celková predpokladaná úspora energie vo finančnom vyjadrení dosiahnuteľná počas trvania zmluvy 2 ktorá sa vypočíta na základe spracovaného energetického auditu a vyplýva zo zmluvy o energetickej efektívnosti s garantovanou úsporou energie,

b) energetickým zhodnotením majetku energetické zhodnotenie majetku prijímateľa garantovanej energetickej služby poskytovateľom garantovanej energetickej služby, a to najmä rekonštrukcia, modernizácia a oprava majetku za účelom dosiahnutia garantovanej energetickej úspory,

c) prevádzkovými službami služby na energeticky zhodnotenom majetku prijímateľa garantovanej energetickej služby poskytovateľom garantovanej energetickej služby, a to najmä údržba majetku, monitorovanie dosahovania garantovanej energetickej úspory.

(2) V účtovníctve poskytovateľa garantovanej energetickej služby sa o garantovanej energetickej službe účtuje v dvoch etapách, a to o vykonanom energetickom zhodnotení majetku a o prevádzkových službách, pričom sa pri ich účtovaní vychádza z garantovanej energetickej úspory a rozpočtu predpokladaných nákladov na energetické zhodnotenie majetku a na prevádzkové služby, ktoré sa upravujú podľa zmenených podmienok.

(3) V účtovníctve poskytovateľa garantovanej energetickej služby sa pri účtovaní energetického zhodnotenia majetku uplatňujú princípy zákazkovej výroby podľa § 30. Aj pri metóde nulového zisku sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtujú výnosy na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky a v prospech účtu 606 – Výnosy zo zákazky. Po ukončení energetického zhodnotenia majetku sa účtuje pohľadávka z účtu 316 – Čistá hodnota zákazky na účet 311 – Odberatelia a vytvárajú sa analytické účty na zohľadnenie časového hľadiska podľa § 12.

(4) V účtovníctve poskytovateľa garantovanej energetickej služby sa prevádzkové služby účtujú na ťarchu osobitného analytického účtu k účtu 311 – Odberatelia so súvzťažným zápisom v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb.

(5) Platby za garantovanú energetickú službu sa účtujú v prospech účtu 311 – Odberatelia. Zníženie nároku na platby z dôvodu nesplnenia zmluvných podmienok sa účtuje do hodnoty výnosov účtovaných v účtovnom období na ťarchu účtu 602 – Tržby z predaja služieb a nad hodnotu výnosov účtovaných v účtovnom období na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Nárok na odmenu z dôvodu dosahovania lepších ako zmluvných hodnôt energetickej efektívnosti sa účtuje v prospech účtu 602 – Tržby z predaja služieb.

(6) V účtovníctve prijímateľa garantovanej energetickej služby sa prijaté energetické zhodnotenie majetku účtuje ako technické zhodnotenie^19l) majetku na osobitnom analytickom účte k účtu 042 – Obstarávanie dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 321 – Dodávatelia a vytvárajú sa analytické účty na zohľadnenie časového hľadiska podľa § 12.

(7) V účtovníctve prijímateľa garantovanej energetickej služby sa prevádzkové služby účtujú na ťarchu osobitného analytického účtu k účtu 518 – Ostatné služby a v prospech osobitného analytického účtu k účtu 321 – Dodávatelia.

(8) Platby za garantovanú energetickú službu sa účtujú ako zníženie záväzkov na ťarchu účtu 321 – Dodávatelia. Zníženie nároku na platby z dôvodu nesplnenia zmluvných podmienok sa účtuje do hodnoty nákladov účtovaných v účtovnom období v prospech účtu 518 – Ostatné služby a nad hodnotu nákladov účtovaných v účtovnom období v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Nárok na odmenu pre poskytovateľa garantovanej energetickej služby z dôvodu dosahovania lepších ako zmluvných hodnôt energetickej efektívnosti sa účtuje na ťarchu účtu 518 – Ostatné služby.

Komentár k § 30e

Do postupov účtovania sa s účinnosťou od 1. 2. 2019 ustanovilo účtovanie garantovanej energetickej služby na základe Opatrenia MF SR č. MF/017028/2018-74.

Účtovanie garantovanej energetickej služby pre verejný sektor

Od 1. februára 2019 nadobúda účinnosť ustanovenie § 30e, ktoré upravuje postup účtovania energetickej služby s garantovanou úsporou energie na základe zmluvy o energetickej efektívnosti pre verejný sektor v súlade so zákonom č. 321/2014 Z. z. o energetickej efektívnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení účinnom od 1. februára 2019 (ďalej len „garantovaná energetická služba“), a to v účtovníctve poskytovateľa garantovanej energetickej služby (GES), ako aj v účtovníctve prijímateľa tejto služby.

V účtovníctve poskytovateľa GES sa účtuje o garantovanej energetickej službe v dvoch etapách, a to o:

• vykonanom energetickom zhodnotení majetku, pričom sa uplatňujú princípy zákazkovej výroby podľa § 30;

• prevádzkových službách, ktoré sa účtujú ako bežný výnos z predaja služieb (účtovný zápis: MD 311A D 602).

Pri ich účtovaní sa vychádza z garantovanej energetickej úspory a rozpočtu predpokladaných nákladov na energetické zhodnotenie majetku a na prevádzkové služby, ktoré sa upravujú podľa zmenených podmienok.

V účtovníctve prijímateľa GES sa:

• účtuje prijatie energetického zhodnotenia majetku ako technické zhodnotenie hmotného majetku (účtovný zápis: MD 042 D 321A, pričom analytický účet sa vytvára na zohľadnenie časového hľadiska);

• účtujú prevádzkové služby ako bežný náklad (účtovný zápis: MD 518 D 321A).

Ďalší postup účtovania u poskytovateľa a prijímateľa GES závisí od dosiahnutých, resp. nedosiahnutých zmluvne určených hodnôt zlepšenia energetickej efektívnosti.

OSOBITNÉ USTANOVENIA
O POSTUPOCH ÚČTOVANIA

§ 31

V účtovníctve účtovnej jednotky sa účtuje na účtoch týchto účtových tried:

a) účtová trieda 0 – Dlhodobý majetok,

b) účtová trieda 1 – Zásoby,

c) účtová trieda 2 – Finančné účty,

d) účtová trieda 3 – Zúčtovacie vzťahy,

e) účtová trieda 4 – Kapitálové účty a dlhodobé záväzky,

f) účtová trieda 5 – Náklady,

g) účtová trieda 6 – Výnosy,

h) účtová trieda 7 – Uzávierkové účty a podsúvahové účty.

ÚČTOVÁ TRIEDA 0
DLHODOBÝ MAJETOK

§ 32

(1) V účtovej triede 0 – Dlhodobý majetok sa účtuje o

a) dlhodobom majetku,

b) obstaraní dlhodobého majetku,

c) poskytnutých preddavkoch na dlhodobý majetok,

d) oprávkach k dlhodobému nehmotnému majetku a k dlhodobého hmotnému majetku,

e) opravných položkách k dlhodobému majetku.

(2) V účtovej triede 0 – Dlhodobý majetok sa účtuje o dlhodobom majetku, ku ktorému má účtovná jednotka vlastnícke právo alebo právo správy, ak ide o majetok štátu. O dlhodobom majetku sa účtuje v účtovníctve účtovnej jednotky, ktorá nemá k tomuto majetku vlastnícke právo alebo právo správy, ak ide o

a) dlhodobý hnuteľný majetok, ku ktorému vlastnícke právo alebo právo správy prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny alebo dohodnutej odplaty a do nadobudnutia vlastníckeho práva alebo práva správy, tento majetok kupujúci alebo nadobúdateľ užíva,

b) dlhodobý nehnuteľný majetok obstaraný na základe zmluvy, pri ktorej sa vlastnícke právo alebo právo správy nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností, ak do nadobudnutia vlastníckeho práva alebo práva správy účtovná jednotka nehnuteľnosť užíva,

c) technické zhodnotenie prenajatého dlhodobého hmotného majetku, ktoré na základe písomnej zmluvy s vlastníkom alebo správcom odpisuje nájomca za podmienok ustanovených v osobitnom predpise,²⁰⁾

d) technickú rekultiváciu, ktorá nie je súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého majetku a vykonáva sa na pozemkoch vo vlastníctve alebo v správe inej osoby ako je účtovná jednotka,

e) dlhodobý hmotný majetok pri prevode vlastníckeho práva z dôvodu zabezpečenia záväzku prevodom práva²¹⁾ na veriteľa, ak sa pôvodný vlastník (dlžník) písomne dohodne s veriteľom na výpožičke²²⁾ tohto majetku počas trvania zabezpečenia záväzku,

f) dlhodobý nehmotný majetok,

g) dlhodobý hmotný majetok obstaraný finančným prenájmom.

§ 33

Účtovanie obstarania
dlhodobého majetku

(1) Dlhodobý nehmotný majetok sa účtuje v účtovej skupine 01 – Dlhodobý nehmotný majetok, dlhodobý hmotný majetok sa účtuje v účtovej skupine 02 – Dlhodobý hmotný majetok – odpisovaný a technické zhodnotenie prenajatého majetku podľa § 32 ods. 2 písm. c), ak sú uvedené do užívania. Uvedením do užívania sa rozumie zabezpečenie všetkých technických funkcií tohto majetku potrebných na jeho užívanie a splnenie povinností podľa osobitných predpisov.²³⁾ Uvedením do užívania sa rozumie aj vydanie povolenia na predčasné užívanie stavby^23a) alebo rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skušobnú prevádzku.^23b)

(2) Odsek 1 sa vzťahuje aj na technické zhodnotenie majetku.

(3) Dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok vytvorený vlastnou činnosťou sa účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 04 – Obstaranie dlhodobého majetku a v prospech účtu 623 – Aktivácia dlhodobého nehmotného majetku alebo 624 – Aktivácia dlhodobého hmotného majetku.

(4) Dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok nadobudnutý bezodplatne sa účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 04 – Obstaranie dlhodobého majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období a účet časového rozlíšenia sa rozpúšťa do výnosov vo vecnej a časovej súvislosti so zaúčtovaním odpisov rovnakým spôsobom ako v § 56 ods. 12. Bezodplatne nadobudnutý dlhodobý hmotný majetok, o ktorom sa účtuje v účtovej skupine 03 sa účtuje so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok nadobudnutý bezodplatne od spoločníkov alebo členov, ktorým sa nezvyšuje základné imanie sa účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 04 – Obstaranie dlhodobého majetku a so súvzťažným zápisom v prospech účtu 413 – Ostatné kapitálové fondy. Majetok nadobudnutý štátnym podnikom delimitáciou sa účtuje na príslušný účet majetku a v prospech účtu 411 – Základné imanie.

(5) Dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok preradený z osobného užívania do podnikania sa účtuje na ťarchu účtu účtovej skupiny 01 – Dlhodobý nehmotný majetok, 02 – Dlhodobý hmotný majetok – odpisovaný alebo 03 – Dlhodobý hmotný majetok – neodpisovaný a v prospech účtu 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa.

(6) Na účtoch účtovej skupiny 05 – Poskytnuté preddavky na dlhodobý majetok sa účtujú dlhodobé preddavky a krátkodobé preddavky poskytnuté na dlhodobý majetok.

§ 34

Účtovanie obstarávania dlhodobého

nehmotného majetku

(1) Na účte 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku sa účtuje obstarávaný dlhodobý nehmotný majetok do času jeho uvedenia do užívania vrátane nákladov súvisiacich s jeho obstaraním. Súčasťou nákladov súvisiacich s obstaraním nie sú kurzové rozdiely. Úroky z úverov sa účtujú vo vecnej a časovej súvislosti do nákladov s výnimkou úrokov z úverov, ktoré sa účtovná jednotka rozhodla do času uvedenia dlhodobého nehmotného majetku do užívania účtovať ako súčasť nákladov súvisiacich s obstaraním dlhodobého nehmotného majetku. Ak je súčasťou nákladov súvisiacich s obstaraním dlhodobého nehmotného majetku zhotovovanie hnuteľných predmetov, napríklad prototypov, modelov alebo vzoriek, na ktorých sa práce skúšajú a overujú, sledujú sa na samostatnom analytickom účte. Ak sú hnuteľné predmety pre ďalšie práce nepotrebné, naloží sa s nimi podľa toho, či sa predajú, likvidujú alebo využijú vo vlastnej činnosti. Ak sa tieto predmety využijú vo vlastnej činnosti zaúčtujú sa na príslušný účet majetku.

(2) Ak sa dlhodobý nehmotný majetok vytvára vlastnou činnosťou alternatívne, napríklad alternatívne projekty, sú súčasťou ocenenia dlhodobého nehmotného majetku náklady na všetky alternatívne riešenia.

§ 35

Účtovanie obstarávania dlhodobého

hmotného majetku

(1) Na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku sa účtuje obstarávaný dlhodobý hmotný majetok a jeho technické zhodnotenie do času jeho uvedenia do užívania vrátane nákladov súvisiacich s jeho obstaraním, najmä na

a) prípravu a zabezpečenie výstavby dlhodobého hmotného majetku, napríklad odvody za dočasné odňatie poľnohospodárskej pôdy z poľnohospodárskeho pôdneho fondu, náklady na poskytnutie záruky v súvislosti s obstaraním, a to do času uvedenia dlhodobého majetku do užívania,

b) prieskumné, geologické, geodetické a projektové práce, a to vrátane variantných riešení, umelecké diela tvoriace súčasť stavebných objektov, náhrady na odstránenie ekonomickej ujmy poľnohospodárskych organizácií, odvody za trvalé odňatie poľnohospodárskej pôdy z poľnohospodárskeho pôdneho fondu, odvody za dočasné odňatie poľnohospodárskej pôdy z poľnohospodárskeho pôdneho fondu pre zariadenie staveniska, otvárky nových lomov, pieskovní a hlinísk, technickú rekultiváciu, technické zhodnotenie,¹¹⁾ dopravné, montážne práce a clo,

c) zabezpečovacie a konzervačné práce, alebo udržovacie a dekonzervačné práce, ak sa zastavia práce na obstarávaní dlhodobého hmotného majetku,

d) náhrady za nútené obmedzenie užívania nehnuteľností a náhrady majetkovej ujmy poskytované vlastníkovi nehnuteľností podľa osobitných predpisov²⁴⁾ a platby za ekologickú ujmu²⁵⁾ v súvislosti s výstavbou,

e) úhradu nákladov účelne vynaložených na pripojenie a zabezpečenie požadovaného príkonu alebo požadovanej dodávky plynu, tepla a vody, ako i úhrada vlastníkovi rozvodného zariadenia za preložku rozvodného zariadenia,²⁶⁾

f) skúšky, ktorými zhotoviteľ preukazuje riadne vykonanie diela; ak pri skúškach vzniknú použiteľné výrobky alebo výkony, ktoré podľa zmluvy patria objednávateľovi, znížia sa o výnosy z týchto výrobkov alebo výkonov náklady na obstaranie dlhodobého hmotného majetku,

g) vyvolanú investíciu, ktorou sa rozumie obstaranie majetku alebo služby, ktoré nebude účtovná jednotka používať, ale ktoré jej vznikli podľa osobitného predpisu alebo zo zmluvy v súvislosti s obstaraním dlhodobého majetku.

(2) Na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku sa neúčtujú a nie sú súčasťou obstarávacej ceny dlhodobého hmotného majetku

a) penále, pokuty, poplatky, úroky z omeškania alebo iné sankcie zo zmluvných vzťahov a peňažné náhrady škôd súvisiace s obstaraním dlhodobého hmotného majetku,

b) náklady na prípravu pracovníkov pre budované prevádzky a zariadenia,

c) náklady na vybavenie obstarávaného dlhodobého majetku zásobami,

d) náklady na biologickú rekultiváciu,

e) náklady súvisiace s prípravou a zabezpečením výstavby, ktoré vznikli po uvedení obstaraného hmotného majetku do užívania,

f) náklady na opravy a udržiavanie dlhodobého hmotného majetku, pričom opravami sa odstraňuje čiastočné fyzické opotrebovanie alebo poškodenie za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu a uvedením do prevádzkyschopného stavu sa rozumie vykonanie opravy aj s použitím iných než pôvodných materiálov, náhradných dielcov, súčastí alebo technológii, ak nedôjde k zmene technických parametrov alebo zvýšeniu výkonnosti majetku a ani k zmene účelu použitia; udržiavaním sa spomaľuje fyzické opotrebovanie, predchádza jeho následkom a odstraňujú sa drobnejšie závady,

g) kurzové rozdiely,

h) úroky z úverov, ak sa do času uvedenia tohto majetku do používania nerozhodne, že budú tvoriť súčasť obstarávacej ceny.

(3) Na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku sa účtujú aj náklady vynaložené na technické zhodnotenie dlhodobého hmotného majetku, ktorý má účtovná jednotka v nájme alebo bude mať v nájme na základe písomnej zmluvy a toto technické zhodnotenie sa bude odpisovať. V účtovníctve vlastníka prenajatého dlhodobého hmotného majetku sa v takomto prípade neúčtujú náklady na technické zhodnotenie a tieto náklady nezvyšujú obstarávaciu cenu dlhodobého hmotného majetku.

§ 36

Účtovanie pri vyraďovaní
dlhodobého majetku

(1) Dlhodobý majetok sa vyraďuje predajom, likvidáciou, vydaním alebo prevodom podľa osobitných predpisov,²⁷⁾ darovaním, vkladom dlhodobého majetku do inej obchodnej spoločnosti alebo družstva, v dôsledku škody alebo manka, preradením z podnikania do osobného užívania a delimitáciou.

(2) Zostatková cena stavebného objektu alebo jeho časti likvidovaného v dôsledku novej stavby, vrátane nákladov na likvidáciu sa zahrnie do nákladov na novú stavbu.

(3) Pri čiastočnej likvidácii jednotlivého dlhodobého hmotného majetku sa obstarávacia cena dlhodobého hmotného majetku zníži o obstarávaciu cenu vyradenej časti majetku, pričom oprávky k vyradenej časti majetku sú vyjadrené rovnakým percentom odpisov ako oprávky k dlhodobému hmotnému majetku ako celku za predpokladu, že zostávajúca časť majetku nestratí spôsobilosť užívania. Rovnako sa postupuje pri dlhodobom nehmotnom majetku a pri vyradení časti súboru hnuteľných vecí.

(4) Zostatková cena dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku, ktorý nie je plne odpísaný po zúčtovaní opravných položiek, sa účtuje pri vyradení najmä na ťarchu účtov

a) 541 – Zostatková cena predaného dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku pri predaji,

b) 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku pri likvidácii alebo pri prevode podľa osobitných predpisov,

c) 543 – Dary pri darovaní,

d) 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov pri vecnom vklade do obchodnej spoločnosti alebo družstva,

e) 549 – Manká a škody pri mankách a škodách,

f) 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa pri prevode do osobného užívania,

g) 411 – Základné imanie pri delimitácii alebo pri prevode majetku štátu, ku ktorému má právo hospodárenia štátny podnik podľa osobitného predpisu.²⁸⁾

(5) Pri predaji dlhodobého finančného majetku sa účtuje vyradenie majetku z účtovníctva na ťarchu účtu 561 – Predané cenné papiere a podiely so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok. Pred vyradením majetku sa zúčtuje vytvorená opravná položka podľa § 18 ods. 13.

(6) Pri zrušení prác a trvalom zastavení prác súvisiacich s obstaraním dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku, sa suma účtovaná na účte 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku alebo 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku zaúčtuje na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, ak ide o škodu a v ostatných prípadoch na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

§ 37

Účtovanie dlhodobého

nehmotného majetku

(1) Dlhodobý nehmotný majetok vytvorený vlastným vývojom alebo v priebehu jeho vývoja sa aktivuje na účte 012 – Aktivované náklady na vývoj, ak je možné preukázať

a) možnosť jeho technického dokončenia tak, že ho bude možné používať alebo predať,

b) zámer jeho dokončenia, používania alebo predaja,

c) schopnosť účtovnej jednotky jeho používania a predaja,

d) spôsob vytvárania budúcich ekonomických úžitkov a existenciu trhu pre výstupy dlhodobého nehmotného majetku alebo pre dlhodobý nehmotný majetok sám o sebe, alebo, ak bude používaný vo vnútri účtovnej jednotky jeho použiteľnosť,

e) dostupnosť zodpovedajúcich technických zdrojov, finančných zdrojov a ostatných zdrojov pre dokončenie jeho vývoja, použitie alebo predaj,

f) spoľahlivé ocenenie nákladov súvisiacich s jeho obstaraním v priebehu vývoja.

(2) Na účte 012 – Aktivované náklady na vývoj, sa účtuje o vývoji, ak ide o aplikáciu zistení výskumu alebo iných znalostí na plánovanie alebo návrh výroby nových alebo významne zlepšených materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb pred začatím ich sériovej výroby alebo používania. Ako vývoj sa účtuje najmä dizajn a

a) zhotovenie a testovanie prototypov a modelov,

b) zhotovenie nástrojov, šablón, foriem a čipov využívaním novej technológie,

c) zhotovenie a činnosť skúšobnej prevádzky, ktorá nie je v etape ekonomickej realizovateľnosti výroby,

d) zhotovenie a prevádzka vybranej alternatívy pre nové alebo zlepšené materiály, zariadenia, výrobky, procesy, systémy alebo služby.

(3) Výsledky vykonaných vývojových prác sa účtujú ako náklady na vývoj, ak sú

a) kúpené samostatne a nie sú súčasťou dodávky iného dlhodobého majetku a jeho ocenenia,

b) vytvorené vlastnou činnosťou za účelom obchodovania s nimi; nejde o výsledky zákazky alebo súčasť dodávky dlhodobého majetku,

c) vytvorené vlastnou činnosťou pre potreby účtovnej jednotky.

(4) Náklady na vývoj sa aktivujú, ak ich suma neprevýši sumu, u ktorej je pravdepodobné, že sa získa z budúcich ekonomických úžitkov po odpočítaní ďalších nákladov vývoja, predaja a administratívnych nákladov, ktoré sa týkajú priamo marketingu výrobkov alebo procesov. Ak sa nepreukáže podľa odseku 1 možnosť aktivovania nákladov na vývoj, účtujú sa do nákladov účtovných období, v ktorých vznikli.

(5) Na účtoch dlhodobého nehmotného majetku sa neúčtujú náklady na výskum, ktorým sa rozumie pôvodné a plánované zisťovanie, vykonávané s cieľom získať nové vedecké poznatky alebo technické poznatky. Náklady na výskum sa účtujú do nákladov v účtovných obdobiach, v ktorých vznikli. Nákladmi na výskum sú najmä náklady na

a) činnosti zamerané na získanie nových poznatkov,

b) skúmanie, zhodnotenie a konečný výber aplikácií zo záverov výskumu alebo iných poznatkov,

c) hľadanie alternatívnych materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb,

d) formuláciu, dizajn, hodnotenie a konečný výber možných alternatív nových alebo zlepšených materiálov, zariadení, výrobkov, procesov, systémov alebo služieb.

(6) Softvér sa účtuje na účte 013 – Softvér bez ohľadu na to, či je alebo nie je predmetom autorských práv, ak je

a) kúpený samostatne, a nie je súčasťou dodávky hardvéru a jeho ocenenia,

b) vytvorený vlastnou činnosťou, a to vrátane vývojovej činnosti podľa odsekov 1 až 4 za účelom používania pre potreby účtovnej jednotky alebo na účely obchodovania s ním, ak nejde o softvér na zákazku alebo o súčasť dodávky hardvéru.

(7) Na účte 014 – Oceniteľné práva sa účtujú napríklad výrobno-technické poznatky (know-how), licencie, užívacie práva, právo prechodu cez pozemok, vydavateľské práva, vydavateľské tituly, autorské práva, dovozné kvóty a vývozné kvóty, obchodné značky, ochranné známky, receptúry, predmety priemyselných práv a iné výsledky duševnej tvorivej činnosti, ak sa obstarali za odplatu napríklad kúpou, výmenou a nepeňažným vkladom.

(8) Na účte 015 – Goodwill sa účtuje goodwill obstaraný napríklad

a) kúpou, výmenou alebo vkladom podniku alebo jeho časti,

b) rozdelením, splynutím alebo zlúčením obchodných spoločností alebo družstiev.

(9) Goodwill sa účtuje na účte 015 – Goodwill, ak je kladný rozdiel medzi obstarávacou cenou a podielom obstarávateľa na reálnej hodnote obstaraného identifikovateľného majetku a záväzkov v deň obstarania. Ak je tento rozdiel záporný ide o záporný goodwill a účtuje sa v prospech účtu 015 – Goodwill.

(10) Goodwill sa účtuje pri kúpe alebo vklade podniku alebo jeho časti, ak je kúpna cena alebo uznaná hodnota vkladu vyššia ako je reálna hodnota jednotlivých zložiek majetku a záväzkov, ktorou sa tento majetok a záväzky ocenia v účtovníctve kupujúceho alebo prijímateľa vkladu a iných príspevkov. Záporný goodwill sa zaúčtuje v prospech účtu 015 – Goodwill. Pri účtovaní goodwillu sa zisťuje, v akej výške sa v budúcnosti v súvislosti s goodwillom zvýšia ekonomické úžitky a v súvislosti so záporným goodwillom znížia ekonomické úžitky. Ak budúce zvýšenie ekonomických úžitkov bude pravdepodobne nižšie než je výška goodwillu zaúčtovaná na účte 015 – Goodwill, príslušná časť goodwillu sa odpíše pri kúpe alebo vklade podniku alebo jeho časti. Vzniknutý záporný goodwiill sa jednorazovo odpíše v prospech účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 075 – Oprávky ku goodwillu.

(11) Goodwill sa účtuje pri zlúčení, splynutí a rozdelení, ak účtovná hodnota podielu jednej zúčastnenej spoločnosti v inej zúčastnenej spoločnosti je vyššia než reálna hodnota majetku a záväzkov pripadajúca na tento podiel, pričom účtovnou hodnotou podielu pri splynutí a rozdelení sa rozumie hodnota podielu ocenená reálnou hodnotou. Pri zlúčení, ak zanikajúca účtovná jednotka má podiel v nástupníckej účtovnej jednotke, sa účtuje goodwill ako rozdiel medzi reálnou hodnotou podielu pripadajúceho na účtovnú hodnotu majetku a záväzkov v nástupníckej účtovnej jednotke a hodnotou vlastného imania nástupnickej účtovnej jednotky, ktorá pripadá na podiel zanikajúcej účtovnej jednotky v nástupnickej účtovnej jednotke, okrem zlúčenia podľa § 26 ods. 7. Záporný goodwill sa účtuje v prospech účtu 015 – Goodwill. Pri účtovaní goodwillu sa zisťuje, v akej výške sa v budúcnosti v súvislosti s goodwillom zvýšia ekonomické úžitky a v súvislosti so záporným goodwillom, znížia ekonomické úžitky. Ak budúce zvýšenie ekonomických úžitkov bude pravdepodobne nižšie než je výška goodwillu zaúčtovaná na účte 015 – Goodwill, príslušná časť goodwillu sa odpíše pri zlúčení, splynutí a rozdelení. Vzniknutý záporný goodwiill sa jednorazovo odpíše v prospech účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 075 – Oprávky ku goodwillu.

(12) V účtovníctve nástupníckej účtovnej jednotky sa účtuje úprava hodnoty goodwillu alebo záporného goodwillu vykázaného v otváracej súvahe podľa § 26 o sumu

a) identifikovateľného spoľahlivo oceniteľného dlhodobého nehmotného majetku vytvoreného vlastnou činnosťou v zanikajúcej právnickej osobe do nadobudnutia podielu v zanikajúcej účtovnej jednotke, okrem zlúčenia podľa § 26 ods. 7, ktorý sa v účtovníctve nástupníckej účtovnej jednotky zaúčtuje na účtoch dlhodobého nehmotného majetku,

b) nerozdelených ziskov alebo neuhradených strát účtovaných na účtoch vlastného imania, ktoré pripadajú zúčastnenej účtovnej jednotke od nadobudnutia príslušného podielu v zúčastnenej účtovnej jednotke,

c) účtovanú na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov vytvorenej k zaniknutému podielu v zúčastnenej účtovnej jednotke,

d) oceňovacieho rozdielu na účte 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení v zanikajúcej účtovnej jednotke, ktorá sa vzťahuje na majetok nadobudnutý zanikajúcou účtovnou jednotkou odo dňa nadobudnutia podielu nástupníckou účtovnou jednotkou v zanikajúcej účtovnej jednotke alebo o sumu oceňovacieho rozdielu na účte 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení, ktorá sa vzťahuje k zaniknutému podielu v nástupníckej účtovnej jednotke,

e) odpisu goodwillu alebo záporného goodwillu na základe zistenia výšky zvýšenia ekonomických úžitkov v súvislosti s goodwillom a zníženia ekonomických úžitkov v súvislosti so záporným goodwillom podľa odseku 11.

(13) Hodnota záporného goodwillu po úprave podľa odseku 12 sa účtuje na ťarchu účtu 075 – Oprávky ku goodwillu so súvzťažným zápisom v prospech účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku. Hodnota goodwillu sa odpisuje na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 075 – Oprávky ku goodwillu, na základe opodstatneného predpokladu zvýšenia ekonomických úžitkov v súvislosti s goodwillom.

(14) Goodwill vytvorený vlastnou činnosťou sa neaktivuje.

(15) Náklady na školenia a semináre, marketingové a podobné štúdie, prieskum trhu, poradenstvo, odborné posudky, získanie noriem a certifikátov, napríklad ako sú ISO normy, prípravu a zábeh výkonov, reklamu, uvedenie výrobkov na trh, reštrukturalizáciu a reorganizáciu podniku alebo jeho časti, na rozšírenie výroby, ako aj ostatné náklady podobného charakteru sa neúčtujú ako dlhodobý nehmotný majetok, ale sa účtujú ako náklady na hospodársku činnosť.

§ 38

Účtovanie dlhodobého
hmotného majetku

(1) Obstaranie ložísk nerastných surovín sa účtuje na účte 031 – Pozemky, pričom ocenenie pozemku je vrátane ceny ložiska nerastných surovín. Obstarávacia cena pozemku sa znižuje postupne formou opravnej položky o hodnotu vyťažených surovín. Po vyťažení ložiska a jeho rekultivácii sa suma zaúčtovanej opravnej položky zníži o výdavky na rekultiváciu, maximálne však do výšky zaúčtovanej opravnej položky.

(2) Do obstarávacej ceny pozemku sa zahrnie hodnota kúpeného lesa, ak sa kúpil za účelom jeho pestovania. Obstarávacia cena kúpeného pozemku vysadeného stromami alebo kríkmi, ktoré nie sú pestovateľským celkom trvalých porastov,¹⁰⁾ je cena vrátane výsadby.

(3) Na účte 032 – Umelecké diela a zbierky sa účtujú

a) umelecké diela,⁸⁾ ak nie sú súčasťou stavebných objektov,

b) zbierky, napríklad súbor predmetov zobrazujúci historický alebo technický vývoj v podnikateľskej činnosti, hnuteľné kultúrne pamiatky.

(4) Na účte 026 – Základné stádo a ťažné zvieratá sa účtujú bez ohľadu na obstarávaciu cenu dospelé plemenné a chovné zvieratá⁴⁾ za účelom hospodárskeho využitia. Dospelosť zvierat na účely ich zaradenia do dlhodobého hmotného majetku je stanovená zootechnickými zásadami ako je spôsobilosť reprodukcie, napríklad spôsobilosť na rozmnožovanie vlastného druhu, veková hranica. Hospodárskym úžitkom sa rozumie najmä narodenie mláďat, produkcia mlieka, vlny, využitie ťažnej sily zvieraťa, komerčné využitie. Na tomto účte sa môžu účtovať aj zvieratá základného stáda a ostatných hospodársky využívaných chovov napríklad muflónov, danielov, jeleňov, pštrosov, ak ich využiteľnosť v chove je dlhšia ako štyri roky.

(5) Ocenenie dospelých zvierat obstaraných z vlastného chovu preradených zo zásob do dlhodobého hmotného majetku sa zvýši napríklad o náklady spojené s preradením, externé náklady na veterinárnu kontrolu, dopravu zvierat na iné miesto ustajnenia.

§ 39

Účtovanie opravnej položky

k nadobudnutému majetku

(1) Na účte 097 – Opravná položka k nadobudnutému majetku sa účtuje pri prevode majetku štátu podľa osobitného predpisu²⁸⁾ a pri predaji podniku, pokiaľ sa nevykonáva individuálne precenenie jednotlivých zložiek majetku. O tejto opravnej položke sa účtuje ako o rozdiele medzi kúpnou cenou pri predaji alebo cenou dosiahnutou vydražením a hodnotou majetku, ktorou sa ocenil v účtovníctve privatizovaného subjektu alebo predávajúceho zníženou o prevzaté záväzky. Účet 097– Opravná položka k nadobudnutému majetku môže mať podľa svojho charakteru aktívny zostatok alebo pasívny zostatok. Majetok na príslušných majetkových účtoch sa pritom ocení zostatkovou cenou z účtovníctva privatizovaného subjektu alebo predávajúceho.

(2) Ak sa individuálne precenenie jednotlivých zložiek majetku nevykonáva, zaúčtuje sa opravná položka k majetku na účte 097 – Opravná položka k nadobudnutému majetku. Do opravnej položky sa nezahŕňa cena pozemkov, ktorá sa zaúčtuje na účte 031 – Pozemky v dohodnutej cene; pokiaľ nie je cena pozemkov dohodnutá osobitne, zaúčtujú sa pozemky v ocenení podľa osobitného predpisu.

(3) Majetok sa môže dodatočne individuálne preceniť na základe odborného odhadu, a to len do výšky kúpnej ceny, alebo ceny dosiahnutej vydražením a o výsledok precenenia sa upraví opravná položka. Dodatočné precenenie sa môže vykonať najneskoršie do termínu prvého zostavenia účtovnej závierky; pokiaľ od nadobudnutia majetku do uzatvorenia účtovných kníh neuplynú tri mesiace, možno vykonať precenenie aj v nasledujúcom účtovnom období. Dodatočné precenenie sa týka všetkého takto obstaraného majetku s výnimkou pohľadávok, prechodných účtov aktív a účtov peňažných prostriedkov.

(4) Opravná položka sa odpisuje do nákladov alebo výnosov, pravidelne počas 15 rokov od nadobudnutia dlhodobého majetku, a to nepriamo prostredníctvom účtu 098 – Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku. Pri jej úplnom odpísaní sa vyradí z účtovníctva, zaúčtovaním v prospech alebo na ťarchu účtu 097 – Opravná položka k nadobudnutému majetku. Neodpísaná časť opravnej položky k nadobudnutému majetku sa jednorazovo odpíše podľa povahy do nákladov alebo výnosov pri predaji alebo vklade celého súboru majetku. Pri predaji alebo vklade časti dlhodobého majetku, ku ktorému sa opravná položka viaže, sa odpíše pomerná časť opravnej položky podľa povahy do nákladov alebo výnosov.

§ 40

Zrušený.

§ 41

Účtovanie technického zhodnotenia

majetku odpisovaného nájomcom

(1) Technické zhodnotenie vykonané na prenajatom majetku a odpisované nájomcom sa odpíše v priebehu nájmu.

(2) Zostatková cena technického zhodnotenia pri predčasnom skončení nájmu sa účtuje takto:

a) v účtovníctve nájomcu do nákladov na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku,

b) ak sa nájomca s prenajímateľom dohodnú o odplatnom prevode technického zhodnotenia, účtuje sa o takomto prevode v účtovníctve nájomcu ako o predaji dlhodobého hmotného majetku.

(3) Náklady na uvedenie prenajatého majetku do predchádzajúceho stavu sa účtujú v účtovníctve nájomcu do ostatných nákladov na hospodársku činnosť.

(4) Technické zhodnotenie prenajatého dlhodobého majetku odpisované nájomcom sa účtuje na účte, na ktorom by sa tento majetok účtoval, ak by bol nájomca jeho vlastníkom.

§ 42

Účtovanie dlhodobého majetku

na analytických účtoch

(1) Na analytických účtoch sa účtuje

a) podľa jednotlivých zložiek dlhodobého majetku pričom pri súbore hnuteľných vecí a majetku, ktorého súčasťou ocenenia je aj príslušenstvo sa analytické účty vytvárajú pre jednotlivé súbory a pre majetok vrátane príslušenstva a ak sa k súboru hnuteľných vecí priradí ďalšia vec a k majetku sa priradí príslušenstvo alebo sa vyradí, upraví sa ocenenie na príslušnom analytickom účte,

b) podľa účelu ustanoveného osobitnými predpismi alebo vyplývajúceho z požiadaviek riadenia účtovnej jednotky,

c) ak je účtovná jednotka nájomcom, osobitne majetok podľa § 32 ods. 2 písm. c) a e),

d) osobitne majetok daný do zálohy alebo ktorým sa iným spôsobom ručí za záväzky.

(2) Analytická evidencia podľa jednotlivých zložiek dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku slúži na jeho identifikáciu a obsahuje najmä názov alebo opis majetku, číselné označenie, dátum jeho obstarania a uvedenia do užívania, dátum zaúčtovania na účte účtovej skupiny 01, 02 a 03, ocenenie, údaje o zvolenom postupe účtovného odpisovania a daňového odpisovania, sadzby účtovných odpisov a daňových odpisov, sumy účtovných odpisov a daňových odpisov za zdaňovacie obdobie, účtovnú zostatkovú cenu a daňovú zostatkovú cenu, dátum a spôsob vyradenia. V analytickej evidencii dlhodobého majetku sa uvádza vecné bremeno k dlhodobému majetku, poskytnutá dotácia, podpora alebo príspevok (ďalej len „dotácia“) na dlhodobý majetok, záložné právo k dlhodobému majetku a podobne. Pri súbore hnuteľných vecí a majetku, ktorého súčasťou je aj príslušenstvo, sa jednotlivé časti súboru a jednotlivé kusy majetku zaznamenávajú v analytickej evidencii vo fyzickom a hodnotovom vyjadrení. Ak sa k súboru hnuteľných vecí priradí ďalšia vec a k majetku sa priradí príslušenstvo alebo naopak vyradí, zaznamenáva sa v analytickej evidencii aj dátum priradenia alebo vyradenia tejto veci alebo príslušenstva.

(3) Analytické účty dlhodobého finančného majetku sa vedú podľa jeho jednotlivých zložiek, pri preddavkoch a pôžičkách podľa jednotlivých dlžníkov. Analytická evidencia obsahuje údaje potrebné na identifikáciu dlhodobého finančného majetku alebo údaje ustanovené osobitnými predpismi. Analytické účty k cenným papierom a podielom sa vytvárajú podľa ich členenia uvedeného v § 14.

ÚČTOVÁ TRIEDA 1
ZÁSOBY

§ 43

Účtovanie zásob

(1) Účtovanie obstarania a úbytku zásob sa vykonáva podľa spôsobu A alebo B. Účtovanie zásob podľa spôsobu A môžu použiť všetky účtovné jednotky, pre ktoré platí toto opatrenie. Účtovanie zásob podľa spôsobu B sa vzťahuje na tie účtovné jednotky, na ktoré sa nevzťahuje povinnosť podľa § 19 zákona. V účtovnej jednotke, v ktorej sa zásoby účtujú podľa spôsobu B a ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka sú splnené aspoň dve z podmienok uvedených v § 19 ods. 1 písm. a) prvom až treťom bode zákona, sa od nasledujúceho účtovného obdobia účtujú zásoby podľa spôsobu A.

(2) Spôsobom A sa účtujú zásoby takto:

a) v priebehu účtovného obdobia sa zložky obstarávacej ceny nakupovaných zásob účtujú na ťarchu účtu 111 – Obstaranie materiálu alebo na ťarchu účtu 131 – Obstaranie tovaru so súvzťažným zápisom na príslušných účtoch zúčtovacích vzťahov, alebo na finančných účtoch; vnútroorganizačné služby, ktoré súvisia s prepravou dodávok zásob a vlastné náklady na spracovanie materiálu sa aktivujú; aktivácia materiálu, služieb a tovaru sa účtuje na ťarchu príslušných účtov zásob so súvzťažným zápisom v prospech účtov účtovej skupiny 62 –Aktivácia,

b) prevzatie materiálu a tovaru na sklad sa účtuje v účtovníctve účtovnej jednotky v obstarávacích cenách pri nákupoch a vo vlastných nákladoch pri zásobách vlastnej výroby účtovným zápisom na ťarchu účtu 112 – Materiál na sklade alebo 132 – Tovar na sklade a v predajniach a v prospech účtu 111 – Obstaranie materiálu alebo 131 – Obstaranie tovaru,

c) spotreba materiálu a predaj tovaru sa účtuje na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy a pri predaji materiálu na ťarchu účtu 542 – Predaný materiál so súvzťažným zápisom na príslušnom účte zásob,

d) inventarizačné rozdiely materiálu a tovaru podľa § 11 sa účtujú na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, ak ide o manká a v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, ak ide o prebytky alebo v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy, ak je možné preukázať, že prišlo k prebytku nesprávnym účtovaním spotreby materiálu alebo predávaného tovaru; úbytky materiálu a tovaru do výšky noriem prirodzených úbytkov sa účtujú na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy.

(3) Zásoby vlastnej výroby sa spôsobom A účtujú takto:

a) v priebehu účtovného obdobia sa prírastky zásob vlastnej výroby ocenené vlastnými nákladmi účtujú na ťarchu účtov účtovej skupiny 12 – Zásoby vlastnej výroby so súvzťažným zápisom v prospech príslušných účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob; pri vyskladnení zásob sa účtuje na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob a v prospech príslušných účtov účtovej skupiny 12 – Zásoby vlastnej výroby,

b) inventarizačné rozdiely zásob vlastnej výroby podľa § 11 sa účtujú na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, ak ide o manká a v prospech účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob, ak ide o prebytky; úbytky zásob do výšky noriem prirodzených úbytkov sa účtujú na ťarchu účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.

(4) Spôsobom B sa účtujú zásoby takto:

a) v priebehu účtovného obdobia sa zložky obstarávacej ceny nakupovaných zásob účtujú na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy so súvzťažným zápisom na príslušných účtoch zúčtovacích vzťahov alebo na finančných účtoch, pričom sa aktivujú vnútroorganizačné služby, ktoré súvisia s prepravou a dodávkou zásob a vlastné náklady na spracovanie materiálu; aktivácia materiálu, služieb a tovaru sa účtuje na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy súvzťažne s príslušným účtom účtovej skupiny 62 – Aktivácia,

b) pri uzavieraní účtovných kníh sa začiatočné stavy účtov 112 – Materiál na sklade a 132 – Tovar na sklade a v predajniach účtujú na ťarchu účtov 501 – Spotreba materiálu a 504 – Predaný tovar; stav zásob podľa inventarizácie sa účtuje pri materiáli na ťarchu účtu 112 – Materiál na sklade so súvzťažným zápisom na účte 501 – Spotreba materiálu a na ťarchu účtu 132 – Tovar na sklade a v predajniach so súvzťažným zápisom na účte 504 – Predaný tovar; manká a škody sa účtujú na ťarchu účtu 549 – Manká a škody; prebytky zásob sa účtujú v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo v prospech účtov účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy, ak možno preukázať, že došlo k prebytku nesprávnym účtovaním spotreby materiálu alebo predaného tovaru.

(5) Zásoby vlastnej výroby sa spôsobom B účtujú takto:

a) v priebehu účtovného obdobia sa v účtovej skupine 12 – Zásoby vlastnej výroby nevykonávajú žiadne účtovné zápisy a vynaložené náklady na výrobu alebo inú činnosť sa účtujú na príslušných účtoch účtovej triedy 5 – Náklady,

b) pri uzavieraní účtovných kníh sa začiatočné stavy zásob účtované na príslušných účtoch účtovej skupiny 12 – Zásoby vlastnej výroby účtujú na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob; stav zásob podľa inventarizácie sa účtuje na ťarchu príslušných účtov účtovej skupiny 12 – Zásoby vlastnej výroby so súvzťažným zápisom na príslušný účet účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob; manká sa účtujú na ťarchu účtu 549 – Manká a škody; prebytky zásob sa účtujú súvzťažne s príslušným účtom účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.

(6) Ak sa použije spôsob B účtovania zásob, analytická evidencia sa vedie formou skladovej evidencie tak, aby bolo možné zistiť a preukázať stav zásob a zložky obstarávacej ceny zásob aj v priebehu účtovného obdobia.

(7) Pri uzavieraní účtovných kníh, sa spôsobom A aj spôsobom B účtovania zásob, účtujú zásoby, ktoré sa nenachádzajú v účtovnej jednotke na ťarchu účtu 119 – Materiál na ceste alebo 139 – Tovar na ceste. Nevyfakturované dodávky sa účtujú v prospech účtu 326 – Nevyfaktúrované dodávky, 476 – Dlhodobé nevyfaktúrované dodávky, 323 – Krátkodobé rezervy alebo na účty účtovej skupiny 45 – Rezervy.

(8) Pri účtovaní zásob spôsobom A, sa môžu nákupy materiálu účtovať priamo na účte 112 – Materiál na sklade, nákupy zvierat na účte 124 – Zvieratá a nákupy tovaru na účte 132 – Tovar na sklade a v predajniach.

(9) Zásoby odovzdané na spracovanie inej účtovnej jednotke, do konsignačných skladov alebo požičané mimo účtovnej jednotky sa sledujú na analytických účtoch a v analytickej evidencii sa zaznamenáva miesto ich uloženia.

(10) O sumu nákladov na externé spracovanie materiálu alebo o vlastné náklady vynaložené na spracovanie materiálu vlastnou činnosťou, sa zvyšuje ocenenie zásob.

(11) Zásoby prevzaté účtovnou jednotkou na spracovanie, vypožičané od iných subjektov, došlé účtovnej jednotke omylom a informácie o konsignačnom sklade sa zaznamenávajú na podsúvahových účtoch s uvedením druhu zásob a ich ocenenia.

(12) Renovácia náhradných dielcov a úprava zásob vykonávaná vo vlastnej réžii sa aktivuje a náklady na renováciu a úpravu sú zložkou ocenenia náhradných dielcov a zásob na sklade.

(13) Prevod zásob vlastnej výroby do vlastných predajní sa účtuje prostredníctvom účtu 621 – Aktivácia materiálu a tovaru.

(14) Normy prirodzených úbytkov zásob a druhy materiálov účtovaných priamo do spotreby bez zaúčtovania na sklad sú uvedené vo vnútornom predpise účtovnej jednotky so zohľadnením toho, že spotreba materiálu vykázaná v účtovnej závierke zodpovedá skutočnej spotrebe materiálu.

§ 44

Účtovanie na syntetických účtoch

v účtovej triede 1

(1) Kalkulačný účet 111 – Obstaranie materiálu slúži na zistenie obstarávacej ceny materiálu pri spôsobe A účtovania zásob. Pri uzatvorení účtovných kníh nevykazuje tento účet zostatok.

(2) Na účte 112 – Materiál na sklade sa pri spôsobe A účtovania zásob, účtuje nakúpený a prevzatý materiál na sklad ocenený v obstarávacích cenách a materiál vlastnej výroby ocenený vo vlastných nákladoch. Pri spôsobe B účtovania zásob sa tu účtuje len pri uzavieraní účtovných kníh.

(3) Na účte 119 – Materiál na ceste sa účtujú vyúčtovania za dodaný materiál, ktorý účtovná jednotka ešte neprevzala.²⁹⁾

(4) Na účte 121 – Nedokončená výroba sa účtuje pri spôsobe A účtovania zásob stav a pohyb zásob nedokončenej výroby vo vlastných nákladoch, ktoré tvoria priame náklady a výrobná réžia. Odchylne sa môže účtovať nedokončená výroba

a) vo výrobe s krátkodobým nepretržitým cyklom, v ktorej sa účtujú mzdy až na výrobky alebo polotovary, a to len v položkách priamych materiálových nákladov,

b) v hromadnej a veľkosériovej výrobe len priamymi nákladmi,

c) v malosériovej výrobe, v zákazkovej výrobe a vo výrobe s dlhodobým cyklom priame náklady, výrobná réžia alebo správna réžia; pri správnej réžii, len ak výrobný cyklus trvá viac ako jeden rok.

(5) Na účte 121 – Nedokončená výroba sa pri spôsobe B účtovania zásob účtuje pri uzavieraní účtovných kníh.

(6) Na účte 122 – Polotovary vlastnej výroby sa účtuje pri spôsobe A účtovania zásob stav a pohyb zásob polotovarov vlastnej výroby v ocenení uvedenom pri účte 121 – Nedokončená výroba. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na tomto účte účtuje pri uzavieraní účtovných kníh.

(7) Na účte 123 – Výrobky sa účtuje pri spôsobe A účtovania zásob stav a pohyb výrobkov vlastnej výroby v ocenení uvedenom pri účte 121 – Nedokončená výroba. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na tomto účte účtuje pri uzavieraní účtovných kníh.

(8) Na účte 124 – Zvieratá sa účtuje pri spôsobe A účtovania zásob stav a pohyb zvierat. Nakúpené zvieratá sa oceňujú v obstarávacích cenách. Zvieratá vlastného chovu, príchovky a prírastky zvierat sa oceňujú vlastnými nákladmi. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na tomto účtuje pri uzavieraní účtovných kníh. Pri kŕdli sliepok určených na znášanie konzumných vajec sa účtuje tvorba opravnej položky počas produkčného cyklu do času jeho vyradenia podľa § 23 ods. 1.

(9) Kalkulačný účet 131 – Obstaranie tovaru slúži na zistenie obstarávacej ceny tovaru pri spôsobe A účtovania zásob. Pri uzatvorení účtovných kníh nevykazuje tento účet zostatok.

(10) Na účte 132 –Tovar na sklade a v predajniach sa účtuje stav a pohyb nakúpeného a prevzatého tovaru v obstarávacích cenách. Pri aktivovanom tovare sa na tomto účte účtuje v ocenení uvedenom pri účte 123 – Výrobky. Pri spôsobe B účtovania zásob sa na tomto účte účtuje pri uzavieraní účtovných kníh.

(11) Na účte 133 – Nehnuteľnosť na predaj sa účtuje o nehnuteľnosti, ktorá sa obstaráva za účelom ďalšieho predaja podľa § 30d ods. 7. Vynaložené náklady na opravy, technické zhodnotenie a súvisiace náklady spojené nehnuteľnosťou, ktoré vznikajú z dôvodu uvedenia nehnuteľnosti do stavu spôsobilého na predaj, sa účtujú na ťarchu účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj. Vyradenie nehnuteľnosti z účtovníctva pri jeho predaji sa účtuje na ťarchu účtu 507 – Predaná nehnuteľnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj. Výnos z predaja nehnuteľnosti sa účtuje v prospech účtu 607 – Výnosy z nehnuteľnosti na predaj so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 311 – Odberatelia.

(12) Na účte 139 – Tovar na ceste sa účtuje vyúčtovanie za dodaný tovar, ktorý účtovná jednotka ešte neprevzala.²⁹⁾

(13) Na účtoch účtovej skupiny 19 – Opravné položky k zásobám sa účtuje tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám. Tvorba opravnej položky k zásobám sa účtuje v prospech vecne príslušného účtu účtovej skupiny 19 – Opravné položky k zásobám so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám. Pri zásobách vlastnej výroby sa účtuje tvorba opravnej položky k zásobám so súvzťažným zápisom na ťarchu vecne príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnúroorganizačných zásob.

(14) Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu vyradenia zásob z účtovníctva sa účtuje na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu zásob. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty zásob sa účtuje v zaniknutej sume na ťarchu vecne príslušného súvahového účtu opravných položiek so súvzťažným zápisom v prospech účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám. Pri zásobách vlastnej výroby sa účtuje zúčtovanie opravnej položky so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizančých zásob.

§ 45

Účtovanie zásob

v analytickej evidencii

(1) Analytická evidencia sa vedie podľa druhov alebo skupín zásob na skladových kartách alebo súborov dát z počítača. V účtovných jednotkách vykonávajúcich maloobchodnú činnosť najmä podľa hmotne zodpovedných osôb a miest uloženia zásob.

(2) Analytická evidencia slúži na identifikáciu zásob a obsahuje najmä označenie, dátum obstarania, dátum vyskladnenia, ocenenie a údaje o množstve zásob.

ÚČTOVÁ TRIEDA 2
FINANČNÉ ÚČTY

§ 46

Obsahové vymedzenie
účtových skupín

(1) Na účtoch účtovej skupiny 21 sa účtuje stav a pohyb hotovostí na základe účtovných dokladov.

(2) Na účtoch účtovej skupiny 22 sa účtuje stav a pohyb peňažných prostriedkov účtovnej jednotky v bankách. Analytické účty sa vedú podľa účtovnou jednotkou otvorených účtov v bankách. Na účtoch účtovej skupiny 22 sa účtuje na základe oznámenia banky o pohyboch na jednotlivých účtoch v bankách. Vklady a výbery peňazí v hotovosti, prevody medzi účtami v bankách sa účtujú prostredníctvom účtu 261 – Peniaze na ceste.

(3) Na účtoch účtovej skupiny 23 sa účtujú krátkodobé bankové úvery poskytnuté najdlhšie na dobu jedného roka najmä prekleňovacie úvery, ak sa neúčtovali v rámci bežného účtu, krátkodobé úvery poskytnuté na základe eskontovaných zmeniek, postúpených hypotekárnych záložných listov. Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých účtovnou jednotkou otvorených účtov bankových úverov.

(4) Na účty účtovej skupiny 24 sa účtujú krátkodobé finančné výpomoci (záväzky), ktoré poskytli účtovnej jednotke iné osoby ako banky. Ďalej sa v tejto účtovej skupine účtujú poskytnuté peňažné prostriedky na základe účtovnou jednotkou vystavených krátkodobých dlhopisov.

(5) Na účtoch účtovej skupiny 25 – Krátkodobý finančný majetok sa účtuje časť finančného majetku, u ktorého je predpokladaná držba najviac jeden rok odo dňa uskutočnenia účtovného prípadu.

(6) Na účte účtovej skupiny 25 – Krátkodobý finančný majetok, ktorý si v účtovom rozvrhu vytvorila účtovná jednotka na účtovanie o virtuálnej mene podľa § 17 ods. 10 písm. c), napríklad na účte 258 –Virtuálna mena, sa účtuje prírastok virtuálnej meny a úbytok virtuálnej meny. Analytické účty sa vytvárajú podľa jednotlivých virtuálnych mien a na virtuálnu menu nadobudnutú ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu sa vytvára osobitný analytický účet. Účtovanie virtuálnej meny do nákladov pri úbytku virtuálnej meny sa účtuje na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady. Účtovanie virtuálnej meny do výnosov sa účtuje v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy. Pri prepočte reálnej hodnoty virtuálnej meny podľa § 27 ods. 13 zákona vyjadrenej v cudzej mene na eurá sa postupuje podľa § 24 ods. 2 písm. a) zákona. V účtovníctve vzniknuté hodnotové rozdiely z dôvodu ocenenia virtuálnej meny a prepočtu virtuálnej meny na eurá sa účtujú podľa charakteru na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady alebo v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy.

(7) Účtová skupina 26 – Prevody medzi finančnými účtami sa používa na preklenutie časového nesúladu medzi vkladmi, výbermi peňazí, šekov a iných hotovostí a prijatím príslušných bankových výpisov účtovnou jednotkou. Obdobne sa tu účtujú účtovné prípady, pri ktorých dochádza k časovému nesúladu pri prevodoch medzi účtami účtovnej jednotky v bankách. Na účtoch účtovej skupiny 26 sa vklady alebo výbery peňazí v hotovosti a šekov účtujú podľa pokladničných dokladov alebo výpisov z účtov v bankách a účtov úverov.

(8) Na účte účtovej skupiny 29 sa účtujú opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku, o ktorom sa účtuje na účtoch účtovej skupiny 25.

§ 47

Účtovanie na syntetických účtoch

v účtovej triede 2

(1) Na účte 211 – Pokladnica sa účtuje stav a pohyb peňazí v hotovosti, šekov prijatých namiesto hotových peňazí, poukážok na zúčtovanie, napríklad poukážky na odber tovaru a služieb. Súčasťou pokladničnej hotovosti sú výplaty vo výplatných vreckách, depozitá, ak sa v deň výplaty neodovzdali príjemcovi. Stav peňazí v pokladnici sa nenahrádza potvrdenkami alebo úpismi. Peniaze v hotovosti zverené zamestnancom na použitie na vopred stanovené účely a šeky vydané na použitie, sa účtujú ako pohľadávky voči zamestnancom alebo spoločníkom. Na analytických účtoch sa sleduje stav a pohyb valút, šekov, poukážok na zúčtovanie znejúcich na cudziu menu oddelene podľa jednotlivých mien.

(2) Na účte 213 – Ceniny sa účtuje stav a pohyb cenín pred ich vydaním do užívania, napríklad poštové známky, stravné lístky, kolky, telefónne karty, servisné poukážky^29a) a ostatné karty, ak majú hodnotu, z ktorej sa bude môcť čerpať po ich vydaní do užívania. Ceniny zverené zamestnancom alebo spoločníkom na použitie na vopred stanovené účely, sa účtujú ako pohľadávky voči zamestnancom alebo spoločníkom.

(3) Na účte 221 – Bankové účty sa účtuje stav a pohyb peňažných prostriedkov účtovnej jednotky v bankách. Bankové účty majú spravidla aktívny zostatok. Na účte 221 – Bankové účty sa účtuje aj vtedy, ak má po dohode s bankou príslušný účet v banke pasívny zostatok, napríklad kontokorentný účet. V súvahe sa pasívny zostatok vykazuje ako poskytnutý krátkodobý bankový úver.

(4) Na účte 231 – Krátkodobé bankové úvery sa účtujú úvery poskytnuté bankou na čas jedného roka a kratšie so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 221 – Bankové účty. Ak uhradí banka platobný doklad priamo z bankového úveru, účtuje sa poskytnutý úver vo výške vykonanej úhrady v prospech príslušného bankového úveru so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného účtu záväzku, napríklad účtu 321 – Dodávatelia. Pri účtovaní účtovného prípadu, ktorým je úhrada kreditnou platobnou kartou, sa účtuje v prospech účtu 231 – Krátkodobé bankové úvery so súvzťažným zápisom na ťarchu vecne príslušného účtu nákladov alebo majetku.

(5) Na účte 232 – Eskontné úvery sa účtujú úvery poskytnuté bankou na eskontované zmenky alebo iné cenné papiere, ktoré do času ich splatnosti prevzala banka na inkaso. Na ťarchu účtu 232 po obdržaní avíza od banky o úhrade zmenky alebo iného cenného papiera dlžníkom sa účtuje úhrada úveru so súvzťažným zápisom v prospech účtu 313 – Pohľadávky za eskontované cenné papiere. Na ťarchu účtu 232 sa účtuje aj vrátenie neuhradenej zmenky alebo iného cenného papiera bankou a to so súvzťažným zápisom v prospech účtu 221 – Bankové účty.

(6) Na účte 241 – Vydané krátkodobé dlhopisy sa účtujú krátkodobé dlhopisy, ktoré účtovná jednotka vydala so splatnosťou do jedného roka.

(7) Na účte 249 – Ostatné krátkodobé finančné výpomoci sa účtuje o prijatých krátkodobých výpomociach poskytnutých účtovnej jednotke od iných osôb, s výnimkou bánk a spoločníkov obchodnej spoločnosti. Na tomto účte sa účtuje na základe zmlúv alebo účtovnou jednotkou vydaných cenných papierov, okrem krátkodobých dlhopisov účtovaných na účte 241 – Vydané krátkodobé dlhopisy.

(8) Na účte 251 – Majetkové cenné papiere určené na obchodovanie sa účtuje podľa § 14. Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých druhov cenných papierov, emitentov a meny.

(9) Na účte 252 – Vlastné akcie a vlastné obchodné podiely sa účtujú vlastné akcie a obchodné podiely v obstarávacej cene. V účtovníctve sa na vlastné akcie a vlastné obchodné podiely vytvára zákonný rezervný fond, a to na účte 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov alebo na účte 421 – Zákonný rezervný fond.

(10) Na účte 253 – Dlhové cenné papiere na obchodovanie sa účtuje podľa § 14 o cenných papieroch úverovej povahy, ktoré sa držia za účelom obchodovania na verejnom trhu. Analytické účty sa vedú podľa druhu cenných papierov, emitentov a meny.

(11) Na účte 255 – Vlastné dlhopisy sa účtujú vlastné dlhopisy, ktoré môže účtovná jednotka držať podľa osobitného predpisu.³⁰⁾

(12) Na účte 256 – Dlhové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do doby splatnosti sa účtuje podľa § 14.

(13) Na účte 257 – Ostatné realizovateľné cenné papiere sa účtujú ostatné krátkodobé cenné papiere, s ktorými sa neobchoduje na tuzemskej burze, zahraničnej burze alebo inom verejnom trhu.

(14) Na účte 261 – Peniaze na ceste sa účtujú peniaze na ceste.

ÚČTOVÁ TRIEDA 3
ZÚČTOVACIE VZŤAHY

§ 48

(1) V účtovej triede 3 sa účtujú

a) dlhodobé pohľadávky a krátkodobé pohľadávky z obchodných vzťahov, napríklad voči odberateľom; poskytnuté preddavky dodávateľom účtované v účtovej skupine 31 – Pohľadávky okrem preddavkov na dlhodobý majetok; rozlíšenie na dlhodobé pohľadávky a krátkodobé pohľadávky vo vzťahu k dohodnutej dobe splatnosti sa vykoná na analytických účtoch k jednotlivým účtom,

b) krátkodobé záväzky alebo dlhodobé záväzky z obchodného styku, napríklad krátkodobé záväzky alebo dlhodobé záväzky voči dodávateľom, prijaté krátkodobé preddavky od odberateľov účtované v účtovej skupine 32 – Záväzky,

c) v účtovej skupine 33 pohľadávky a záväzky voči zamestnancom vrátane sociálneho poistenia, zdravotného poistenia, fondu zamestnanosti a garančného fondu; zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia sa vzťahuje na účtovnú jednotku, zamestnancov a spoločníkov v obchodných spoločnostiach, ktorí sú zároveň v pracovnoprávnom vzťahu k spoločnosti; účtová skupina 33 – Zúčtovanie so zamestnancami a orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia nezahŕňa zúčtovanie voči spoločníkom v obchodných spoločnostiach zo závislej činnosti,

d) v účtovej skupine 34 priame dane, nepriame dane, poplatky, dotácie na obstaranie dlhodobého majetku a dotácie na hospodársku činnosť,

e) v účtovej skupine 35 poskytnuté krátkodobé pôžičky medzi prepojenými účtovnými jednotkami alebo v rámci podielovej účasti, pohľadávky za upísané vlastné imanie, krátkodobé pohľadávky voči spoločníkom a členom a pohľadávky zo združenia podľa zmluvy o združení,

f) v účtovej skupine 36 krátkodobé záväzky z prijatých pôžičiek medzi prepojenými účtovnými jednotkami alebo v rámci podielovej účasti, záväzky voči spoločníkom a členom a záväzky zo združenia podľa zmluvy o združení,

g) v účtovej skupine 37 pohľadávky a záväzky z predaja podniku, pohľadávky z emisie dlhopisov, ako i iné pohľadávky a záväzky, ktoré nie sú účtované na účtoch predchádzajúcich účtových skupín,

h) v účtovej skupine 38 účtovné prípady časového rozlíšenia nákladov a výnosov na zabezpečenie nezávislosti jednotlivých účtovných období,

i) na účte 391 – Opravná položka k pohľadávkam, na účte 395 – Vnútorné zúčtovanie, vnútorné vzťahy v rámci účtovnej jednotky a na účte 398 – Spojovací účet pri združení vzájomné vzťahy medzi účastníkmi združenia podľa zmluvy o združení.

(2) Analytické účty sa vytvárajú podľa jednotlivých dlžníkov a veriteľov, ich rovnorodých skupín a podľa jednotlivých druhov mien. Vo veľkej účtovnej jednotke sa na osobitných analytických účtoch účtujú pohľadávky z obchodného styku a záväzky z obchodného styku voči prepojenej účtovnej jednotke a voči účtovnej jednotke s podielovou účasťou.

(3) Ak do dňa zostavenia účtovnej závierky nie je vystavený účtovný doklad pre dlžníka, výška pohľadávky sa určí napríklad na základe zmluvy alebo iného dokladu a pohľadávka sa účtuje na príslušných účtoch pohľadávok, s ktorými súvisí a vedie sa na samostatnom analytickom účte. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad, ak do dňa zostavenia účtovnej závierky účtovná jednotka získala informáciu o výške tržby z predaja majetku, ktorý účtovná jednotka predala pred dňom, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

§ 49

Účtovanie pohľadávok

(1) Na účte 311 – Odberatelia sa účtuje pohľadávka voči odberateľovi pri splnení dodávky voči odberateľovi. Na tomto účte sa neúčtujú zmenkové pohľadávky.

(2) Na účte 312 – Zmenky na inkaso sa účtuje príjem zmeniek cudzích, zmeniek cudzích na vlastný rad a zmeniek vlastných prijatých od odberateľov a od iných dlžníkov.

(3) Na účte 313 – Pohľadávky za eskontované cenné papiere sa účtujú pohľadávky za zmenky odovzdané banke na zaplatenie do doby splatnosti zmenky, ako aj iné cenné papiere odovzdané k eskontu banke. V prospech účtu sa účtujú zmenky a iné cenné papiere zinkasované bankou, ako aj zmenky a iné cenné papiere nezaplatené, bankou vrátené.

(4) Na účte 314 – Poskytnuté preddavky sa účtujú poskytnuté dlhodobé a krátkodobé preddavky dodávateľom, okrem preddavkov poskytnutých na dlhodobý majetok.

(5) Na účte 315 – Ostatné pohľadávky sa účtujú ostatné pohľadávky z obchodných vzťahov, napríklad reklamácie voči dodávateľom, nárok na záručný paušál pri prevzatí záväzkov za záručné opravy, pohľadávky z predaja dlhodobého majetku a materiálu. Na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky sa účtuje príjem prostredníctvom elektronickej registračnej pokladnice,^30ab) ktorý vzniká úhradou platobnou kartou, a to do času pripísania sumy na bankový účet. Pri pripísaní tejto sumy na bankový účet sa účtuje na ťarchu účtu 221 – Bankové účty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 315 – Ostatné pohľadávky.

(6) Na účte 316 – Čistá hodnota zákazky sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtuje rozdiel medzi požadovanými sumami za vykonanú prácu na zákazkovej výrobe a hodnotou zákazkovej výroby podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku podľa § 30 so súvzťažným zápisom na účet 606 – Výnosy zo zákazky. V prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky sa účtuje rezerva na predpokladanú stratu zo zákazkovej výroby so súvzťažným zápisom na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Zrušenie rezervy na stratu zo zákazkovej výroby podľa § 30 ods. 14 sa účtuje na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. V čase ukončenia zákazkovej výroby sa podľa charakteru zúčtuje zostatok na účte 316 – Čistá hodnota zákazky. Na osobitnom analytickom účte k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtuje rozdiel medzi požadovanými sumami za vykonanú prácu na zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj a hodnotou zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj podľa metódy stupňa dokončenia alebo podľa metódy nulového zisku podľa § 30 so súvzťažným zápisom na osobitne vytvorený analytický účet k účtu 606 – Výnosy zo zákazky. V prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky sa účtuje rezerva na predpokladanú stratu zo zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj so súvzťažným zápisom na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Zrušenie rezervy na stratu zo zákazkovej výstavby nehnuteľnosti určenej na predaj sa účtuje na ťarchu osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 316 – Čistá hodnota zákazky so súvzťažným zápisom v prospech osobitne vytvoreného analytického účtu k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

§ 50

Účtovanie záväzkov

(1) Na účte 321 – Dodávatelia sa účtuje záväzok voči dodávateľovi pri vzniku záväzku. Na tomto účte sa neúčtujú zmenkové záväzky.

(2) Na účte 322 – Zmenky na úhradu sa účtujú vydané vlastné zmenky a akceptované cudzie zmenky pri ich použití na uspokojenie záväzku voči dodávateľovi, pri ktorom zmenkový záväzok pre účtovnú jednotku je najviac jeden rok.

(3) Na účte 323 – Krátkodobé rezervy sa účtujú rezervy s predpokladanou dobou vyrovnania pri vzniku najviac jeden rok, napríklad za nevyčerpané dovolenky vrátane sociálneho poistenia, reklamácie, nevyfakturované dodávky, ak je neurčité časové vymedzenie alebo výška záväzku. Na samostatnom analytickom účte k účtu 323 – Krátkodobé rezervy sa účtujú krátkodobé rezervy, ktorých tvorba vyplýva z osobitného predpisu.^30aa)

(4) Na účte 324 – Prijaté preddavky sa účtujú prijaté krátkodobé preddavky od odberateľov.

(5) Na účte 325 – Ostatné záväzky sa účtujú ostatné krátkodobé záväzky z obchodných vzťahov, napríklad odberateľmi uplatnené reklamácie, záväzok voči obchodnému partnerovi, ktorý preberá záručné záväzky za predané výkony.

(6) Na účte 326 – Nevyfakturované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky, napríklad nevyfakturované dodávky, prijaté služby, ak účtovná jednotka na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná výšku záväzku do dňa zostavenia účtovnej závierky. Ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, sa účtujú upravujúce závierkové účtovné prípady, napríklad ak na základe účtovného dokladu účtovná jednotka získala informáciu o výške záväzku a obstarávacej cene majetku, ktorý bol obstaraný do dňa, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka.

§ 51

Zúčtovanie so zamestnancami
a orgánmi sociálneho poistenia
a zdravotného poistenia

(1) Na účte 331 – Zamestnanci sa účtujú záväzky z pracovnoprávnych vzťahov vrátane sociálneho poistenia voči zamestnancom alebo iným fyzickým osobám a ich zúčtovanie, okrem záväzkov voči spoločníkom a členom družstiev zo závislej činnosti. Analytická evidencia sa vedie podľa jednotlivých zamestnancov na mzdových listoch.

(2) Na účte 333 – Ostatné záväzky voči zamestnancom sa účtujú rôzne záväzky voči zamestnancom, napríklad nárok zamestnancov na náhradu cestovných výdavkov.

(3) Na účte 335 – Pohľadávky voči zamestnancom sa účtujú rôzne pohľadávky voči zamestnancom, napríklad poskytnuté preddavky na cestovné výdavky, preddavky na vyúčtovanie, uplatnenie náhrady voči zamestnancovi.

(4) Na účte 336 – Zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia sa účtujú

a) v prospech tohto účtu záväzky zo sociálneho poistenia voči Sociálnej poisťovni a príslušnej zdravotnej poisťovni plnené zamestnávateľom so súvzťažnými zápismi buď na ťarchu účtov 524 – Zákonné sociálne poistenie alebo 525 – Ostatné sociálne poistenie; sumy plnené za fyzickú osobu – podnikateľa sa účtujú súvzťažne na ťarchu účtu 526 – Sociálne náklady fyzickej osoby – podnikateľa a sumy plnené zamestnancom sa účtujú na ťarchu účtu 331 – Zamestnanci alebo 366 – Záväzky voči spoločníkom a členom zo závislej činnosti,

b) na ťarchu tohto účtu nároky na výplaty sociálnych dávok so súvzťažnými zápismi v prospech účtu 331 – Zamestnanci a 366 – Záväzky voči spoločníkom a členom zo závislej činnosti.

§ 52

Zúčtovanie daní a dotácií

(1) Na účte 341 – Daň z príjmov sa účtujú platené preddavky na daň z príjmov účtovnej jednotky v priebehu roka a zrazená daň z príjmov podľa osobitného predpisu,^30a) ak sa podľa osobitného predpisu⁴⁾ zrazená daň z príjmov započíta ako preddavok na daňovú povinnosť za celé zdaňovacie obdobie.

(2) Pri uzavieraní účtovných kníh sa v prospech účtu 341 účtuje záväzok účtovnej jednotky zo splatnej dane z príjmov voči daňovému úradu za zdaňovacie obdobie podľa daňového priznania so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 591 – Splatná daň z príjmov.

(3) Na účte 342 – Ostatné priame dane sa účtuje daň z príjmov, ktorá sa odvádza daňovému úradu účtovnou jednotkou ako platiteľom dane z príjmov vybraná od daňovníka alebo zrazená daňovníkovi dane z príjmov, napríklad zamestnancom.

(4) Na ťarchu účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty sa účtuje nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. V prospech účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty sa účtuje daňová povinnosť účtovnej jednotky z dane z pridanej hodnoty. Na účte 343 – Daň z pridanej hodnoty sa účtuje o doklade o oprave základu dane z pridanej hodnoty pri znížení a zvýšení daňovej povinnosti z dane z pridanej hodnoty.

(5) Pri prijatí služby, pri ktorej nevzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa osobitného predpisu,^30b) sa daň z pridanej hodnoty účtuje v prospech príslušného účtu záväzkov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu vecne príslušného účtu nákladov.

(6) Daň z pridanej hodnoty, ktorú je povinný uplatniť z nadobudnutia tovaru alebo z prijatia služby príjemca,^30c) sa v deň vzniku daňovej povinnosti podľa osobitného predpisu^30d) účtuje v prospech príslušného analytického účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty so súvzťažným zápisom na ťarchu príslušného analytického účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty, ak vzniká nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty. Ak deň nároku na odpočítanie dane nie je zhodný s dňom vzniku daňovej povinnosti, v deň vzniku nároku na odpočítanie dane z pridanej hodnoty sa preúčtuje daň z pridanej hodnoty v rámci analytických účtov k účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty.

(7) Pri nadobudnutí majetku, ktorým je tovar podľa osobitného predpisu,^30e) pri ktorom nevzniká účtovnej jednotke nárok na odpočítanie dane z pridanej hodnoty podľa osobitného predpisu,^30b) je daň z pridanej hodnoty súčasťou obstarávacej ceny.

(8) Rozdiel medzi pomerne odpočítanou daňou z pridanej hodnoty^30f) v jednotlivých zdaňovacích obdobiach a pomerne odpočítanou daňou z pridanej hodnoty^30g) vypočítanou po skončení účtovného obdobia^30h), sa účtuje podľa charakteru v prospech účtu alebo na ťarchu účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Daň z pridanej hodnoty pri zmene účelu využitia majetku podľa osobitného predpisu³⁰ⁱ⁾ sa účtuje podľa charakteru na ťarchu účtu alebo v prospech účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti. Pri zrušení registrácie pre daň z pridanej hodnoty podľa osobitného predpisu^30j) sa účtuje daň z pridanej hodnoty na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

(9) Daň z pridanej hodnoty vzťahujúca sa k obdobiu, v ktorom mala byť účtovná jednotka platiteľom dane z pridanej hodnoty, sa účtuje takto:

a) právo na odpočítanie dane z pridanej hodnoty^30k) na ťarchu účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti,

b) povinnosť platiť daň z pridanej hodnoty^30l) na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť so súvzťažným zápisom v prospech účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty.

(10) Ak dôjde ku krádeži majetku, odvod dane z pridanej hodnoty sa vo výške odpočítanej dane z pridanej hodnoty podľa osobitného predpisu^30m) účtuje na ťarchu účtu 549 –Manká a škody so súvzťažným zápisom v prospech účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty.

(11) Na účte 343 – Daň z pridanej hodnoty sa účtuje zníženie dane z pridanej hodnoty, ak po vzniku daňovej povinnosti odberateľ úplne alebo čiastočne nezaplatil za dodanie tovaru alebo služby a jeho pohľadávka z tohto dodania sa stala nevymožiteľná³⁰ⁿ⁾ so súvzťažným zápisom na účet pohľadávok. Na účte 343 – Daň z pridanej hodnoty sa účtuje oprava odpočítanej dane z pridanej hodnoty pri nevymožiteľnej pohľadávke^30o) so súvzťažným zápisom na účet záväzkov.

(12) Na účte 345 – Ostatné dane a poplatky sa účtuje

a) v prospech účtu daňová povinnosť účtovnej jednotky podľa osobitných predpisov³¹⁾ za zdaňovacie obdobie voči príslušnému správcovi dane so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov 311 – Odberatelia, 315 – Ostatné pohľadávky, 335 – Pohľadávky voči zamestnancom, 378 – Iné pohľadávky alebo na ťarchu účtov v účtovej triede 1 a účtovej triedy 5, ak zdaniteľné plnenie sa uskutočnilo pre vlastnú potrebu účtovnej jednotky alebo pri bezodplatnom plnení v prospech iných osôb, ako aj pri vzniku manka a škody na majetku,

b) na ťarchu účtu odvod spotrebných daní alebo preddavkové pevné sumy a vyrovnanie daňovej povinnosti zo spotrebných daní a nárok voči príslušnému správcovi dane na vrátenie spotrebných daní za zdaňovacie obdobie so súvzťažným zápisom v prospech účtov 321 – Dodávatelia, 325 – Ostatné záväzky, 379 – Iné záväzky, 471 – Dlhodobé záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti a 479 – Ostatné dlhodobé záväzky.

(13) Účtovanie o spotrebných daniach sa usporiada tak, aby bolo možné na jeho podklade preukázať daňovému úradu v nadväznosti na daňové priznanie

a) daňový záväzok za zdaňovacie obdobie,

b) nárok na vrátenie dane za zdaňovacie obdobie,

c) zúčtovanie spotrebných daní, ktorým sa vyjadrí celkový výsledný vzťah voči príslušnému správcovi dane za zdaňovacie obdobie.

(14) Na účte 345 sa účtujú aj ďalšie dane, napríklad daň z motorových vozidiel, daň z nehnuteľností, daň z dedičstva, daň z darovania a daň z prevodu a prechodu nehnuteľností.

(15) Poplatky sa účtujú v prospech účtu 345 so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 538 – Ostatné dane a poplatky. Platenie poplatkov sa účtuje na ťarchu účtu 345.

(16) Ocenenie nového osobného motorového vozidla sa zníži o sumu poskytnutej dotácie na kúpu nového osobného motorového vozidla podľa osobitného predpisu.^32a)

(17) V účtovníctve predajcu alebo zástupcu výrobcu^32a)osobného motorového vozidla sa účtuje o dotácii na kúpu nového osobného motorového vozidla podľa osobitného predpisu^32a) na účte 315 – Ostatné pohľadávky.

§ 52a

(1) Na účte 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu sa účtuje dotácia poskytovaná zo štátneho rozpočtu alebo z prostriedkov Európskej únie podľa osobitného predpisu.³²⁾ Na účte 347 – Ostatné dotácie sa účtuje dotácia poskytovaná z iných zdrojov ako zo štátneho rozpočtu alebo z prostriedkov Európskej únie podľa osobitného predpisu.³²⁾ Nárok na dotáciu, ako odplata za minulé alebo budúce splnenie určitých podmienok, sa účtuje na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu alebo 347 – Ostatné dotácie, ak je takmer isté, že sa splnia všetky podmienky súvisiace s dotáciou a súčasne, že sa dotácia poskytne. V účtovníctve sa dotácia účtuje priamo v prospech účtu výnosov alebo v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období. Suma dotácie sa účtuje do výnosov systematicky v období zodpovedajúcemu vecnému a časovému súladu účtovania súvisiacich nákladov.

(2) Dotácia na majetok spojená s kúpou, zhotovením alebo inou formou nadobudnutia majetku alebo technického zhodnotenia dlhodobého majetku, vrátane doplňujúcich podmienok, napríklad umiestnenia majetku, obdobia počas ktorého má byť majetok držaný, sa účtuje na ťarchu účtu 384 – Výnosy budúcich období pri

a) odpisovanom dlhodobom majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti systematicky a racionálne počas doby použiteľnosti majetku, kedy vznikajú súvisiace náklady, napríklad pripadajúca výška nákladov na odpisy, náklady na zostatkovú hodnotu pri vyradení majetku z účtovníctva,

b) neodpisovanom majetku, ak sa vyžaduje splnenie určitých podmienok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti počas obdobia, v ktorom vznikajú náklady na splnenie týchto povinností, napríklad dotácia na pozemok s podmienkou postavenia stavby na tomto pozemku, sa účtuje do výnosov počas doby použiteľnosti stavby v nadväznosti na jej odpisovanie,

c) neodpisovanom majetku, v prospech vecne príslušného účtu výnosov a to v účtovnom období, v ktorom je účtovaný súvisiaci náklad, napríklad spotreba majetku, zníženie stavu zásob vlastnej výroby z dôvodu predaja, náklad na vyradenie majetku z účtovníctva.

(3) Dotácia na úhradu nákladov, ktorá kompenzuje konkrétne náklady spojené s činnosťou účtovnej jednotky, sa účtuje do výnosov v účtovnom období, v ktorom sa účtuje kompenzovaný náklad. Pri účtovaní dotácie na úhradu nákladov sa na zabezpečenie vecnej a časovej súvislosti použije účtovanie na účte 384 – Výnosy budúcich období. Tieto sa rozpúšťajú v prospech vecne príslušného účtu výnosov, a to účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo účtu 668 – Ostatné finančné výnosy v účtovnom období, v ktorom sa účtujú kompenzované náklady.

(4) Poskytnutá dotácia na úhradu nákladov, ktoré vznikli v minulosti alebo dotácia poskytnutá s cieľom okamžitej finančnej pomoci, bez predpokladu budúcich súvisiacich nákladov, sa účtuje do výnosov v účtovnom období, v ktorom sú splnené podmienky na účtovanie nároku na dotáciu. Odpustenie pôžičky sa účtuje v čase splnenia podmienok na jej odpustenie v prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy so súvzťažným zápisom na ťarchu záväzkového účtu, na ktorom sa účtuje pôžička.

(5) Pri účtovaní povinnosti vrátiť poskytnutú dotáciu sa vznik záväzku účtuje najskôr s hodnotou na účte 384 – Výnosy budúcich období. V rozsahu, v ktorom suma prevýši sumu výnosov budúcich období, alebo ak neexistujú výnosy budúcich období, účtuje sa do nákladov bežného účtovného obdobia.

(6) Zmena sumy pôvodne odhadovaného nároku na dotáciu z dôvodu jej spresnenia na základe získaných nových skutočností sa účtuje s hodnotou na účte 384 – Výnosy budúcich období. V rozsahu, v ktorom suma prevýši sumu výnosov budúcich období, alebo ak neexistujú výnosy budúcich období, sa účtuje pri

a) znížení pôvodnej sumy na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť alebo účtu 568 – Ostatné finančné náklady,

b) zvýšení pôvodnej sumy v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo účtu 668 – Ostatné finančné výnosy.

(7) Ak v čase tvorby rezervy na náklady, vzniká nárok na účtovanie dotácie, suma nároku na dotáciu sa zohľadňuje pri účtovaní výšky rezervy. Pri účtovaní použitia rezervy a účtovania presnej výšky záväzkov, sa účtuje na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu alebo účtu 347 – Ostatné dotácie so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

(8) V účtovníctve nájomcu na základe oznámenia o schválení dotácie^32aa) sa účtuje predpis dotácie na nájomné na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu a so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti vo vecnej a časovej súvislosti so vzniknutými nákladmi na nájomné. Suma v akej sa nájomca zriekol plnenia z dotácie na nájomné v prospech prenajímateľa sa účtuje na ťarchu účtu 321 – Dodávatelia a so súvzťažným zápisom v prospech účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu. V účtovníctve prenajímateľa sa suma v akej sa nájomca zriekol plnenia z dotácie na nájomné v prospech prenajímateľa účtuje v prospech vecne príslušného účtu pohľadávok a so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky.

§ 52b

(1) Na účte 347 – Ostatné dotácie sa účtuje aj nárok na peňažné plnenie a nepeňažné plnenie (ďalej len „sponzorské“) podľa osobitného predpisu.³³⁾ Nárok na sponzorské sa účtuje na ťarchu účtu 347 – Ostatné dotácie na základe uzavretej zmluvy o sponzorstve v športe so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti alebo v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období. Suma sponzorského sa účtuje do výnosov systematicky v období zodpovedajúcemu vecnému a časovému súladu účtovania súvisiacich nákladov.

(2) Sponzorské na majetok spojené s kúpou, zhotovením alebo inou formou nadobudnutia majetku alebo technického zhodnotenia dlhodobého majetku, sa účtuje na ťarchu účtu 384 - Výnosy budúcich období pri

b) neodpisovanom majetku, v prospech vecne príslušného účtu výnosov a to v účtovnom období, v ktorom je účtovaný súvisiaci náklad, napríklad spotreba majetku, náklad na vyradenie majetku z účtovníctva.

(3) Sponzorské na úhradu nákladov, ktoré kompenzuje konkrétne náklady sponzorovaného, sa účtuje do výnosov v účtovnom období, v ktorom sa účtuje kompenzovaný náklad. Pri účtovaní sponzorského na úhradu nákladov sa na zabezpečenie vecnej a časovej súvislosti použije účtovanie na účte 384 – Výnosy budúcich období. Tieto sa rozpúšťajú v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

(4) Pri účtovaní povinnosti vrátiť poskytnuté sponzorské sa vznik záväzku účtuje najskôr s hodnotou na účte 384 – Výnosy budúcich období. V rozsahu, v ktorom suma prevýši sumu výnosov budúcich období, alebo ak neexistujú výnosy budúcich období, sa účtuje do nákladov bežného účtovného obdobia.

(5) Poskytnuté sponzorské na základe zmluvy o sponzorstve v športe,³³⁾ sa účtuje na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Ak sa spozorovaný zaviazal v zmluve o sponzorstve v športe k plneniu pre sponzora, napríklad k uvádzaniu loga sponzora, poskytnuté sponzorské sa časovo rozlišuje a účtuje sa do nákladov postupne počas trvania zmluvy o sponzorstve v športe alebo počas kratšieho dohodnutého obdobia.

§ 53

Účtovanie pohľadávok
voči spoločníkom, členom družstiev a účastníkom združenia

(1) Na účte 351 – Pohľadávky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti sa účtujú pohľadávky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa § 14 ods. 3 písm. c), pohľadávky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), pohľadávky voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), pohľadávky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť a pohľadávky voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke podielovú účasť, napríklad krátkodobé pôžičky, dlhodobé dividendy a krátkodobé dividendy, úroky z omeškania pri oneskorenom splácaní peňažného vkladu spoločníka obchodnej spoločnosti. Vo veľkej účtovnej jednotke sa na osobitnom analytickom účte účtujú tieto pohľadávky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa § 14 ods. 3 písm. c). Na tomto účte sa neúčtujú pohľadávky z obchodného styku.

(2) Na účte 353 – Pohľadávky za upísané vlastné imanie sa účtujú pohľadávky voči upisovateľom, ktorými sú akcionári, spoločníci a členovia družstva. Zostatok účtu predstavuje upísané nesplatené akcie alebo podiely.

(3) Na účte 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty sa účtujú krátkodobé pohľadávky voči spoločníkom vo verejnej obchodnej spoločnosti, komplementárom v komanditnej spoločnosti, spoločníkom v spoločnosti s ručením obmedzeným alebo členom družstva, vo výške predpísanej úhrady straty súvzťažne s účtom 596 – Prevod podielov na hospodárskom výsledku spoločníkom alebo účtom 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní.

(4) Na účte 355 – Ostatné pohľadávky voči spoločníkom a členom sa účtujú pohľadávky medzi inak majetkovo prepojenými osobami ako sú účtovné jednotky podľa odseku 1. Na tomto účte sa účtujú pohľadávky obchodnej spoločnosti alebo družstva voči spoločníkom alebo členom a tiež pohľadávky spoločníkov alebo členov voči obchodnej spoločnosti alebo družstvu, napríklad krátkodobé pôžičky, dlhodobé dividendy a krátkodobé dividendy, úroky z omeškania pri oneskorenom splácaní peňažného vkladu spoločníka obchodnej spoločnosti. V účtovníctve mikro účtovnej jednotky sa na tomto účte účtujú aj účtovné prípady medzi účtovnými jednotkami podľa odseku 1. Na tomto účte sa neúčtujú pohľadávky z obchodného styku.

(5) Na účte 358 – Pohľadávky voči účastníkom združenia sa účtujú pohľadávky voči účastníkom združenia, ak

a) nevzniká samostatná právnická osoba,

b) nie je poverený ani jeden z účastníkov združenia za správcu združenia, pričom zostatok tohto účtu sa odsúhlasí účastníkmi združenia.

§ 54

Účtovanie záväzkov voči spoločníkom,

členom družstiev a účastníkom združenia

(1) Na účte 361 – Záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti sa účtujú záväzky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa § 14 ods. 3 písm. c), záväzky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), záväzky voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), záväzky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť a záväzky voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke podielovú účasť, napríklad krátkodobé pôžičky. Vo veľkej účtovnej jednotke sa na osobitnom analytickom účte účtujú tieto záväzky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa § 14 ods. 3 písm. c). Na tomto účte sa neúčtujú záväzky z obchodného styku.

(2) Na účte 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku sa účtujú záväzky voči spoločníkom vrátane akcionárov v obchodných spoločnostiach alebo členom družstiev vo výške ich podielov na zisku spoločnosti alebo družstva, a to so súvzťažným zápisom na účte 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom, ak ide o spoločníkov vo verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov v komanditnej spoločnosti a účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní, ak ide o spoločníkov v ostatných obchodných spoločnostiach, členov družstiev a komanditistov v komanditnej spoločnosti.

(3) Na účte 365 – Ostatné záväzky voči spoločníkom a členom sa účtujú záväzky medzi inak majetkovo prepojenými osobami ako sú účtovné jednotky podľa odseku 1. Na tomto účte sa účtujú záväzky obchodnej spoločnosti alebo družstva voči spoločníkom alebo členom a tiež záväzky spoločníkov alebo členov voči obchodnej spoločnosti alebo družstvu, napríklad krátkodobé pôžičky, dlhodobé dividendy a krátkodobé dividendy, úroky z omeškania pri oneskorenom splácaní peňažného vkladu spoločníka obchodnej spoločnosti, záväzok spoločníka alebo člena z úhrady straty v obchodnej spoločnosti alebo družstve. V účtovníctve mikro účtovnej jednotky sa na tomto účte účtujú aj účtovné prípady medzi účtovnými jednotkami podľa odseku 1. Na tomto účte sa neúčtujú pohľadávky z obchodného styku.

(4) Na účte 366 – Záväzky voči spoločníkom a členom zo závislej činnosti sa účtujú záväzky voči spoločníkom v spoločnosti s ručením obmedzeným, komanditistom komanditných spoločností a členom družstiev z pracovnoprávnych vzťahov vrátane sociálneho poistenia.

(5) Na účte 367 – Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov sa účtujú záväzky účtovnej jednotky, ako akcionára alebo spoločníka v inej obchodnej spoločnosti alebo člena družstva, za prevzaté a doteraz nesplatené cenné papiere a vklady.

(6) Na účte 368 – Záväzky voči účastníkom združenia sa účtujú záväzky voči účastníkom združenia, ak

a) nevzniká samostatná právnická osoba,

b) nie je poverený ani jeden z účastníkov združenia ako správca združenia, pričom zostatok tohto účtu sa odsúhlasí účastníkmi združenia.

§ 55

Účtovanie iných pohľadávok
a iných záväzkov

(1) Na účte 371 – Pohľadávky z predaja podniku sa v účtovníctve predávajúceho účtuje pohľadávka z predaja podniku alebo jeho časti podľa § 27.

(2) Na účte 372 – Záväzky z kúpy podniku sa v účtovníctve kupujúceho účtuje záväzok z kúpy podniku alebo jeho časti podľa § 27.

(3) Na účte 373 – Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií sa účtuje podľa § 16.

(4) Na účte 374 – Pohľadávky z nájmu sa v účtovníctve prenajímateľa účtujú pohľadávky z nájmu majetku vrátane finančného prenájmu.

(5) Na účte 375 – Pohľadávky z vydaných dlhopisov sa účtuje v účtovníctve emitenta dlhopisov

a) na ťarchu účtu vydanie

1. dlhodobých dlhopisov súvzťažne s účtom 473 – Vydané dlhopisy,

2. krátkodobých dlhopisov súvzťažne s účtom 241 – Vydané krátkodobé dlhopisy,

b) v prospech účtu úhrada dlhopisov od majiteľa.

(6) Analytické účty k tomuto účtu sa vedú podľa jednotlivých emisií dlhopisov.

(7) Na účte 376 – Nakúpené opcie sa účtuje podľa § 16. K tomuto účtu sa analytické účty vedú členené na kúpne opcie a predajné opcie.

(8) Na účte 377 – Predané opcie sa účtuje podľa § 16. K tomuto účtu sa vedú analytické účty členené na kúpne opcie a predajné opcie.

(9) Na účtoch 378 – Iné pohľadávky a 379 – Iné záväzky sa účtujú pohľadávky a krátkodobé záväzky, ktoré nie sú obsiahnuté v predchádzajúcich účtoch pohľadávok a záväzkov v účtovej triede 3, napríklad

a) pohľadávka voči zodpovednej osobe na náhradu škody alebo manka, súvzťažne s účtom 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti a pohľadávka voči poisťovni v dôsledku poistných udalostí,

b) záväzok zo zodpovednosti za spôsobenú škodu, súvzťažne k účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť, ak tento záväzok nemá charakter rezervy,

c) záväzok voči colnému orgánu z dôvodu cla, dane z pridanej hodnoty a záväzok zo spotrebných daní pri dovoze; na analytických účtoch sa sleduje osobitne zúčtovanie ciel a zúčtovanie dane z pridanej hodnoty a jednotlivých spotrebných daní pri dovoze; v nadväznosti na daňové priznanie k dani z pridanej hodnoty a spotrebnej dani je evidovanie na analytických účtoch k účtu 379 – Iné záväzky usporiadané tak, aby sa preukázalo platenie dane z pridanej hodnoty a spotrebnej dane colnému orgánu a nárok na odpočet dane z pridanej hodnoty a na vrátenie spotrebnej dane voči daňovému úradu.

§ 56

Účty časového rozlišovania

(1) Na účtoch účtovej skupiny 38 – Časové rozlíšenie nákladov a výnosov sa časovo rozlišujú náklady a výnosy.

(2) Na účte 381 – Náklady budúcich období sa účtujú výdavky bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú nákladov v budúcich obdobiach, a to konkrétnych účtov v účtovej triede 5, napríklad vopred platené nájomné a predplatné.

(3) Zúčtovanie nákladov budúcich období na príslušný účet nákladov sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

(4) Na účte 382 – Komplexné náklady budúcich období sa účtujú náklady budúcich období, ktoré sa sledujú vo vzťahu k danému účelu.

(5) Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období sa vykoná v účtovnom období, s ktorým časovo rozlíšené náklady vecne súvisia.

(6) Časovo sa nerozlišujú napríklad náklady na prípravu a zábeh výkonov, náklady spojené so zlúčením, splynutím a rozdelením spoločností a so zmenou ich právnej formy, náklady na získanie vlastného imania, napríklad upisovanie nových akcií a iné zvyšovanie vlastného imania a s tým súvisiace náklady, ako napríklad notárske poplatky a súdne poplatky, provízie maklérom, prospekt emitenta cenných papierov, náklady na školenia a semináre, náklady na marketingové a iné štúdie, náklady na prieskum trhu, náklady na získanie noriem a certifikátov, náklady na uvedenie výrobkov na trh, náklady na reštrukturalizáciu a reorganizáciu podniku alebo časti podniku, náklady na rozšírenie výroby, náklady na reklamu a propagáciu, pokuty, penále, manká a škody, ako aj ostatné náklady podobného charakteru, účtujú sa do nákladov v tom účtovnom období, v ktorom vznikli. Ak tieto služby sú vopred platené, napríklad platené nájomné reklamných plôch, vysielacieho času, inzertného priestoru, časovo sa rozlišujú.

(7) Na účte 383 – Výdavky budúcich období sa účtuje časové rozlíšenie nákladov bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú výdavkov v určitých budúcich obdobiach, napríklad nájomné platené pozadu.

(8) Zúčtovanie výdavkov budúcich období sa vykoná pri uskutočnení výdavku.

(9) Na účte 384 – Výnosy budúcich období sa účtujú príjmy v bežnom účtovnom období, ktoré vecne patria do výnosov v budúcich obdobiach, napríklad nájomné prijaté vopred, sumy zaplatených paušálov vopred na zabezpečenie servisných služieb a prijaté predplatné.

(10) Zúčtovanie výnosov budúcich období sa vykoná v období, s ktorým vecne súvisia.

(11) Prijaté úhrady za vykonané preložky rozvodných zariadení podľa osobitného predpisu²⁶⁾ sa časovo rozlišujú vo výške odpisov týchto zariadení.

(12) Na účte 384 –Výnosy budúcich období sa na účely zabezpečenia vecnej a časovej súvislosti účtujú účtovné prípady spojené s účtovaním dotácie na majetok a dotácie na úhradu nákladov podľa § 52a.

(13) Na účte 385 – Príjmy budúcich období sa účtujú časovo rozlíšené výnosy, ktoré časovo a vecne patria do bežného účtovného obdobia a týkajú sa príjmov v určitých budúcich obdobiach, napríklad nájomné prijaté pozadu. Na účte 385 sa účtuje so súvzťažným zápisom v prospech príslušných účtov výnosov v účtovej triede 6.

(14) V mikro účtovných jednotkách nie je potrebné na účte časového rozlíšenia účtovať nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad, ktorý sa týka účtovania nákladov a výnosov medzi dvoma účtovnými obdobiami, pričom nejde o účtovný prípad týkajúci sa účtovania dotácií a emisných kvót. Vo veľkých účtovných jednotkách a v malých účtovných jednotkách sa náklady a výnosy časovo rozlišujú. Vo veľkých účtovných jednotkách a v malých účtovných jednotkách nie je potrebné časovo rozlišovať náklady a výnosy, ak ide o nevýznamný a stále sa opakujúci účtovný prípad týkajúci sa časového rozlíšenia nákladov alebo výnosov posledného a prvého mesiaca účtovného obdobia.

§ 57

Účtovanie opravnej položky k zúčtovacím
vzťahom a vnútorné zúčtovanie

(1) Na účte 391 – Opravné položky k pohľadávkam sa účtuje tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávkam. Tvorba opravnej položky sa účtuje na ťarchu účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam so súvzťažným zápisom v prospech účtu 391 – Opravné položky k pohľadávka. Zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam z dôvodu vyradenia pohľadávok z účtovníctva sa účtuje na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu pohľadávok. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty majetku sa účtuje v zaniknutej sume na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam so súvzťažným zápisom v prospech účtu 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam.

(2) Na účte 395 – Vnútorné zúčtovanie sa účtujú vzťahy medzi jednotlivými vnútornými organizačnými útvarmi účtovnej jednotky v závislosti od organizácie účtovníctva účtovnej jednotky. Tento účet pri uzavieraní účtovných kníh nemá zostatok.

(3) Na účte 398 – Spojovací účet pri združení sa účtujú operácie voči účastníkom združenia, ak

a) nevzniká samostatná právnická osoba,

b) jeden z účastníkov tohto združenia je poverený správou peňazí alebo iných vecí poskytnutých na účely združenia.

(4) Na účte 398 – Spojovací účet pri združení sa v účtovníctve správcu združenia a v účtovníctve účastníkov združenia účtuje o vložených prostriedkoch a iných účtovných prípadoch. V rámci uzatvorenia účtovných kníh sa vzájomne odsúhlasuje účtovanie na účte 398 – Spojovací účet pri združení medzi správcom združenia a jednotlivými účastníkmi združenia. Účtovanie na účte 398 sa usporiada tak, aby sa zabezpečili údaje o podieloch jednotlivých účastníkov združenia na jeho majetku, výnosoch a nákladoch.

ÚČTOVÁ TRIEDA 4
KAPITÁLOVÉ ÚČTY
A DLHODOBÉ ZÁVÄZKY

§ 58

V účtovej triede 4 sa účtujú

a) základné imanie, kapitálové fondy, fondy tvorené zo zisku, oceňovacie rozdiely, prevedené výsledky hospodárenia, výsledok hospodárenia v schvaľovaní,

b) rezervy,

c) dlhodobé bankové úvery,

d) dlhodobé záväzky,

e) odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka,

f) vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa.

§ 59

Účtovanie vlastného imania

(1) Na účtoch účtových skupín 41 až 43 sa účtuje vlastné imanie účtovnej jednotky, ktoré predstavuje rozdiel majetku a záväzkov.

(2) V účtovníctve účtovnej jednotky sa účtujú tieto fondy:

a) kapitálové fondy tvorené a doplňované z kapitálových peňažných a nepeňažných vkladov,

b) fondy tvorené zo zisku účtovnej jednotky.

(3) Na účte 411 – Základné imanie sa účtuje základné imanie a jeho zmeny podľa § 25.

(4) Osobitne na analytických účtoch účtu 411 – Základné imanie sa vedie

a) základné imanie vytvorené vkladmi,

b) základné imanie vytvorené priamo alebo sprostredkovane zo zisku,

c) u družstiev základné imanie v členení na zapisované a nezapisované do obchodného registra,

d) podľa jednotlivých spoločníkov a členov družstva, ktorí vložili vklad alebo im bol vklad zvýšený zo zisku.

(5) Na účte 412 – Emisné ážio sa účtuje rozdiel medzi menovitou hodnotou vydaných akcií a sumou platenou za akcie (emisný kurz) podľa osobitného predpisu³⁴⁾ alebo vkladov pri zvyšovaní základného imania upísaním nových akcií alebo vkladov.

(6) Na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy sa účtujú peňažné príspevky a nepeňažné príspevky do kapitálového fondu z príspevkov.^3a) V prospech tohto účtu sa účtuje napríklad bezodplatne nadobudnutý majetok od akcionárov a spoločníkov, prijaté podiely v družstvách na družstevnú bytovú výstavbu a vydané družstevné podielnické listy.

(7) Tvorba oceňovacieho rozdielu z precenenia majetku a záväzkov podľa § 14 a 16 sa účtuje na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov. Okrem tvorby oceňovacieho rozdielu sa na tomto účte účtuje jeho rozpustenie, a to opačnými účtovnými zápismi ako ich tvorba.

(8) Na účte 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení sa v účtovníctve zanikajúcej účtovnej jednotky účtuje podľa § 26. Rozdiel medzi reálnou hodnotou a účtovnou hodnotou podľa § 26 ods. 1 písm. d) sa účtuje na vecne príslušný účet majetku alebo záväzkov so súvzťažným zápisom na účet 416 – Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení.

(9) Na účte 417 – Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov sa účtuje rezervný fond.³⁵⁾

(10) Na účte 418 – Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov sa účtuje nedeliteľný fond.³⁵⁾

(11) Na účte 419 – Zmeny základného imania sa účtuje podľa § 25. Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých vkladateľov, ktorí sa zaviazali vložením vkladu zvýšiť základné imanie.

(12) Vytváranie a dopĺňanie rezervného fondu z účtovného zisku podľa osobitného predpisu³⁵⁾ sa účtuje na účte 421 – Zákonný rezervný fond. K účtu 427 – Ostatné fondy sa vedú analytické účty podľa jednotlivých vytvorených fondov. Fondy podľa predchádzajúcich odsekov sa netvoria a nečerpajú na ťarchu nákladov a výnosov.

(13) Na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov sa účtujú okrem iných skutočností ustanovených týmto opatrením aj významné opravy chýb minulých účtovných období a rozdiely zo zmien použitých účtovných metód a účtovných zásad podľa § 7 ods. 3 zákona. Na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov sa účtuje aj významné dodatočné vyrubenie dane z príjmov za predchádzajúce roky a významný nárok na vrátenie dane z príjmov za predchádzajúce roky so súvzťažným zápisom v prospech alebo na ťarchu účtu 341 – Daň z príjmov.

(14) Za opravu chýb minulých účtovných období sa nepovažujú rozdiely zo zmeny účtovnej hodnoty majetku a záväzku, vyplývajúce zo zmeny úprav ocenenia podľa § 26 a 27 zákona, napríklad účtovanie výšky opravnej položky a rezerv, úprava doby používania alebo spôsobu opotrebenia dlhodobého majetku.

(15) Na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní sa účtuje rozdelenie účtovného zisku alebo usporiadanie účtovnej straty. Na ťarchu účtu 431 sa účtujú aj tantiemy a dividendy na výplatu podľa rozhodnutia účtovnej jednotky o rozdelení účtovného zisku, ak sa ne netvoria osobitné fondy zo zisku. Tento účet nemá ku dňu uzatvorenia účtovných kníh zostatok.

§ 60

Účtovanie rezerv

(1) Na účtoch účtovej skupiny 45 – Rezervy, sa účtuje tvorba, použitie a zrušenie rezerv. Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých rezerv.

(2) Na účte 451 – Rezervy zákonné sa účtujú dlhodobé rezervy, ktorých tvorba vyplýva z osobitného predpisu.^30aa)

§ 61

Účtovanie dlhodobých záväzkov

(1) Na účtoch účtovej skupiny 46 – Bankové úvery sa účtujú bankové úvery, ktoré majú dlhodobý charakter. Dlhodobým charakterom bankového úveru sa rozumie obdobie dohodnutej doby splatnosti dlhšie ako jeden rok. Rovnako sa tu účtujú dlhodobé bankové úvery, ktoré sa poskytujú pri eskonte zmeniek. Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých úverov poskytnutých účtovnej jednotke a podľa jednotlivých bánk.

(2) Na účtoch účtovej skupiny 47 – Dlhodobé záväzky sa účtujú záväzky z obchodného i neobchodného styku s dobou splatnosti dlhšou ako jeden rok. Analytické účty sa vedú podľa jednotlivých veriteľov.

(3) Na účte 471 – Dlhodobé záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti sa účtujú záväzky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa § 14 ods. 3 písm. c), záväzky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), záväzky voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke spoločný rozhodujúci vplyv podľa § 14 ods. 3 písm. d), záväzky voči účtovnej jednotke, v ktorej má účtovná jednotka podielovú účasť a záväzky voči účtovnej jednotke, ktorá má v účtovnej jednotke podielovú účasť, napríklad dlhodobé pôžičky. Vo veľkej účtovnej jednotke sa na osobitnom analytickom účte účtujú tieto záväzky medzi prepojenými účtovnými jednotkami podľa § 14 ods. 3 písm. c). V účtovníctve mikro účtovnej jednotky sa tieto záväzky účtujú na účte 479 – Ostatné dlhodobé záväzky. Na tomto účte sa neúčtujú záväzky z obchodného styku.

(4) Na účte 472 – Záväzky zo sociálneho fondu sa účtuje tvorba a použitie sociálneho fondu. Povinný prídel do sociálneho fondu podľa osobitného predpisu³⁶⁾ sa účtuje v prospech účtu 472 – Záväzky zo sociálneho fondu a na ťarchu účtu 527 – Zákonné sociálne náklady.

(5) Ďalšie zdroje fondu podľa osobitného predpisu³⁷⁾ sa účtujú v prospech účtu 472 – Záväzky zo sociálneho fondu a na ťarchu 221 – Bankové účty.

(6) Príspevok zamestnávateľa podľa osobitného predpisu³⁸⁾ sa účtuje v prospech účtu 472 – Záväzky zo sociálneho fondu a na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní.

(7) Na účte 473 – Vydané dlhopisy sa účtujú v účtovníctve emitenta dlhopisov vydané dlhopisy vo výške emisie so súvzťažným zápisom s účtom 375 – Pohľadávky z vydaných dlhopisov.

(8) Na účte 474 – Záväzky z nájmu sa v účtovníctve nájomcu účtujú dlhodobé záväzky z nájmu majetku vrátane finančného prenájmu.

(9) Na účte 475 – Dlhodobé prijaté preddavky sa účtujú prijaté preddavky od odberateľov.

(10) Na účte 476 – Dlhodobé nevyfaktúrované dodávky sa účtujú položky neúčtované ako obvyklé záväzky s dobou splatnosti dlhšou ako jeden rok, napríklad nevyfaktúrované dodávky, poskytnuté služby, ak účtovná jednotka na základe zmluvy, dodacieho listu alebo iného dokladu pozná presnú výšku záväzku.

(11) Na účte 478 – Dlhodobé zmenky na úhradu sa účtujú zmenky vlastné a akceptované cudzie zmenky.

(12) Na účte 479 – Ostatné dlhodobé záväzky sa účtujú ostatné dlhodobé záväzky, pre ktoré nie je v predchádzajúcich účtoch účtovej skupiny 47 – Dlhodobé záväzky určený samostatný syntetický účet, okrem dlhodobých záväzkov z obchodného styku účtovaných podľa § 48 ods. 1 písm. b). Na tomto účte sa účtujú taktiež záväzky vyplývajúce z tichého spoločenstva. Na tomto účte sa v účtovníctve koordinačného centra účtujú prijaté finančné prostriedky, ktoré tvoria finančnú garanciu podľa osobitného predpisu.^38aa)

(13) Na účte 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka sa účtuje odložená daň z príjmov.

§ 62

Účtovanie vlastného imania fyzickej
osoby – podnikateľa

(1) Účet 491 – Vlastné imanie fyzickej osoby – podnikateľa slúži na účtovanie všetkých osobných vkladov, vrátane vkladu na začiatku podnikateľskej činnosti, výberov fyzickej osoby a prijatých darov. Pri otváraní účtovných kníh sa na tento účet účtuje účtovný zisk alebo účtovná strata za predchádzajúce účtovné obdobie so súvzťažným zápisom na účte 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní.

(2) Účet 491 môže mať pasívny zostatok alebo aktívny zostatok.

(3) Osobitne sa zaznamenávajú na analytických účtoch k účtu 491 prijaté dary, zisk alebo strata predchádzajúcich účtovných období.

ÚČTOVÁ TRIEDA 5
NÁKLADY

§ 63

(1) V účtovej triede 5 sa účtujú prvotné náklady alebo druhotné náklady. Na jednotlivé účty tejto účtovej triedy sa účtujú účtovné prípady narastajúcim spôsobom od začiatku účtovného obdobia časovo rozlíšené.

(2) Ak vo vyúčtovaniach za prijaté služby alebo v nákladoch zaúčtovaných podľa iných účtovných dokladov budú zahrnuté tiež sumy, ktoré nepatria do nákladov účtovnej jednotky, napríklad náklady na súkromné telefonické hovory, prepravné, nájomné, elektrickú energiu možno pri účtovaní postupovať takto:

a) ak sa zistia pred zaúčtovaním príslušných účtovných dokladov nároky, ktoré majú, napríklad zamestnanci, spoločníci alebo členovia účtovnej jednotke uhradiť, sumy takých nárokov sa zaúčtujú priamo na príslušné účty v účtovej triede 3 – Zúčtovacie vzťahy,

b) ak sa nezistia tieto sumy pred účtovaním príslušných účtovných dokladov, účtujú sa tieto sumy na príslušné účty v účtovej triede 5; o dodatočne prijaté náhrady alebo vyúčtované nároky na ne na účtoch v účtovej triede 3 sa znížia zachytené náklady v účtovej triede 5,

c) v účtovných jednotkách, ktoré poskytujú služby, napríklad v cestovných kanceláriách, vo verejnom stravovaní sa v nákladoch v účtovej triede 5 účtujú celé sumy faktúr alebo iných dokladov a tržby za poskytnuté služby sa účtujú v účtovej triede 6.

(3) Konečné stavy účtov v účtovej triede 5 sa pri uzavieraní účtovných kníh účtujú na ťarchu účtu 710 – Účet ziskov a strát.

§ 64

Obsahové vymedzenie
účtových skupín nákladov
na hospodársku činnosť

(1) Na účtoch účtovej skupiny 50 – Spotrebované nákupy sa účtuje v závislosti od zvoleného spôsobu účtovania zásob

a) pri spôsobe A účtovania zásob

1. v priebehu účtovného obdobia spotrebované položky materiálu a predané položky tovaru sa účtujú na ťarchu účtov 501 – Spotreba materiálu a 504 – Predaný tovar so súvzťažným zápisom v prospech účtov zásob,

2. inventarizačné rozdiely sa účtujú podľa svojho charakteru podľa § 43,

b) pri spôsobe B účtovania zásob

1. v priebehu účtovného obdobia náklady, ktoré tvoria obstarávaciu cenu jednotlivých položiek nákupu, sa účtujú na ťarchu účtov 501 – Spotreba materiálu a 504 – Predaný tovar,

2. pri uzavretí účtovných kníh začiatočné stavy účtov 112 – Materiál na sklade a 132 – Tovar na sklade a v predajniach sa účtujú so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov 501 – Spotreba materiálu a 504 – Predaný tovar; konečné stavy zásob materiálu a tovaru overené inventarizáciou sa účtujú na ťarchu účtov 112 – Materiál na sklade a 132 – Tovar na sklade a v predajniach a v prospech účtov 501 – Spotreba materiálu a 504 – Predaný tovar.

(2) Na účte 502 – Spotreba energie sa účtujú náklady, napríklad na vodu, paru, plyn a elektrickú energiu.

(3) Na účte 503 – Spotreba ostatných neskladovateľných dodávok sa účtujú neskladovateľné nákupy.

(4) Na ťarchu účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám sa účtuje tvorba opravnej položky k zásobám, okrem zásob vlastnej výroby. V prospech účtu 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatnenosti predpokladu trvania zníženia hodnoty zásob sa účtuje v zaniknutej sume opravná položka k zásobám.

§ 65

Účtová skupina 51 – Služby

Na účtoch tejto účtovej skupiny sa účtujú prvotné náklady za externé služby s výnimkou účtu 513 – Náklady na reprezentáciu, na ktorom sa účtujú náklady na reprezentáciu a to vrátane vlastných výkonov, ktoré sa použijú na účely reprezentácie. Na účte 518 – Ostatné služby sa účtuje, napríklad nájomné, poštovné a poradenstvo. Účtuje sa tu tiež nehmotný majetok, ktorý nebol zaradený do dlhodobého nehmotného majetku.

§ 66

Účtová skupina 52 – Osobné náklady

Na účtoch 521 – Mzdové náklady, 522 – Príjmy spoločníkov a členov zo závislej činnosti, 523 – Odmeny členom orgánov spoločnosti a družstva sa účtujú všetky požitky zamestnancov vrátane príjmov spoločníkov a členov družstva zo závislej činnosti. Na týchto účtoch sa účtujú mzdy vždy v hrubých sumách. Do hrubej mzdy sa zahrnie aj naturálna mzda, ak je súčasťou mzdy. Na účtoch tejto účtovej skupiny sa účtuje aj tvorba sociálneho fondu podľa § 61 ods. 4 až 6. Na ťarchu účtu 524 – Zákonné sociálne poistenie sa účtuje aj príspevok do garančného fondu. Na ťarchu účtu 527 – Zákonné sociálne náklady sa účtuje aj odstupné a odchodné podľa osobitného predpisu.^38a)

§ 67

Účtová skupina 53 – Dane a poplatky

(1) V tejto účtovej skupine sa účtujú dane, odvody a obdobné platby charakteru nákladov, ak je účtovná jednotka daňovníkom okrem dane z príjmov, ktorá sa účtuje na ťarchu účtov účtovej skupiny 59 – Dane z príjmov a prevodové účty.

(2) Na účte 538 – Ostatné dane a poplatky sa účtujú aj dodatočné vyrubenia týchto daní za minulé roky vrátane dane z pridanej hodnoty za minulé roky, ak o túto daň už nemožno zvýšiť hodnotu dlhodobého hmotného majetku a dlhodobého nehmotného majetku, zásob a pohľadávok. Na tomto účte sa účtujú dodatočné vyrubenia spotrebných daní vzťahujúce sa k vlastnej spotrebe výrobkov.

§ 68

Účtová skupina 54 – Iné náklady

na hospodársku činnosť

(1) Na ťarchu účtu 541 – Zostatková cena predaného dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa účtuje rozdiel medzi cenou predávaného majetku zúčtovanom na účtoch účtových skupín 01 – Dlhodobý nehmotný majetok, 02 – Dlhodobý hmotný majetok – odpisovaný a vytvorenými oprávkami a opravnými položkami. Ďalej sa na ťarchu tohto účtu účtuje v súvislosti s predajom neodpisovaného dlhodobého hmotného majetku jeho cena účtovaná na účtoch účtovej skupiny 03 – Dlhodobý hmotný majetok – neodpisovaný a hodnota zaúčtovaná na účtoch 041 a 042 pri predaji nedokončeného dlhodobého majetku.

(2) Na ťarchu účtu 542 – Predaný materiál sa účtuje v súvislosti s predajom úbytok nakúpeného materiálu v obstarávacej cene alebo materiálu vytvoreného vlastnou činnosťou vo vlastných nákladoch.

(3) Na ťarchu účtu 543 – Dary sa účtuje bezodplatné odovzdanie majetku na základe dobrovoľného plnenia účtovnej jednotky. Na tomto účte sa účtuje, napríklad zostatková cena darovaného dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku vrátane daňovej povinnosti z dôvodu dane z pridanej hodnoty vzťahujúcej sa na bezodplatné plnenie.

(4) Na ťarchu účtov 544 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania a 545 – Ostatné pokuty, penále a úroky z omeškania sa účtujú najmä uznané sankčné položky na základe príslušných zmlúv, dokladov, bez ohľadu na to, či došlo k platbe alebo nie a odstupné zo zrušenia zmluvy.³⁹⁾ Neúčtujú sa tu úroky z omeškania podľa zmluvy o úveroch. Na ťarchu účtu 544 –Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania sa účtuje kompenzačná platba podľa osobitného predpisu.^39a)

(5) Na ťarchu účtu 546 – Odpis pohľadávky sa účtuje odpis pohľadávky pri trvalom upustení od jej vymáhania. Na účte 546 – Odpis pohľadávky sa účtujú aj postúpené pohľadávky z hospodárskej činnosti a odpis pohľadávok podľa osobitného predpisu.¹⁶⁾ Pred vyradením pohľadávky z účtovníctva sa zúčtuje vytvorená opravná položka k pohľadávke na ťarchu účtu 391 – Opravné položky k pohľadávkam so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu pohľadávky.

(6) Na účte 547 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam sa účtuje tvorba a zúčtovanie opravnej položky k pohľadávke podľa § 18.

(7) Na ťarchu účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť sa účtujú ostatné položky neúčtované na predchádzajúcich účtoch, ktoré sa týkajú hospodárskej činnosti, napríklad príspevky právnickým osobám, poistenie majetku určeného na prevádzkovú činnosť a iné poistné súvisiace s prevádzkovou činnosťou. Na samostatnom analytickom účte k tomuto účtu sa sledujú rozdiely vyplývajúce zo zníženia regulovaných cien podľa osobitného zákona.⁴⁰⁾

(8) Na ťarchu účtu 549 – Manká a škody sa účtujú manká a škody na dlhodobom majetku, manko a škoda na nakúpených zásobách ako aj manko a škoda na zásobách vlastnej výroby. Ak sa rozhodne o zrušení prác na príprave alebo rozostavaní obstarávaného dlhodobého majetku (zmarené investície), sumy vzťahujúce sa na tento účtovný prípad a účtované na účte 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku a na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku sa odpíšu na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, a to v deň rozhodnutia o zrušení prác na obstarávaní dlhodobého majetku, ak ide o škodu. V ostatných prípadoch sa zaúčtujú na účte 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť. Na tomto účte sa neúčtuje úbytok zásob do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov. Tie sa účtujú podľa charakteru na ťarchu účtu 501 – Spotreba materiálu, 504 – Predaný tovar alebo na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmena stavu vnútroorganizačných zásob. Nutné porážky zvierat sa účtujú ako predaj zvierat, a to aj, ak nie sú dosiahnuté tržby.

§ 69

Účtová skupina 55 – Odpisy a opravné položky k dlhodobému majetku

(1) V tejto účtovej skupine sa účtujú náklady súvisiace s hospodárskou činnosťou, ktoré sa neúčtujú na účtoch účtových skupín 50 až 54.

(2) Na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa účtujú

a) odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku,

b) zostatková cena dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku pri jeho vyradení z používania z dôvodu likvidácie tohto majetku; okrem likvidácie z dôvodu škody, vyradenia z dôvodu predaja, darovania alebo iných podobných dôvodov.

(3) Na ťarchu účtu 553 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku sa účtuje tvorba opravnej položky k dlhodobému nehmotnému majetku a k dlhodobému hmotnému majetku. Na ťarchu tohto účtu sa účtuje aj tvorba opravnej položky k obstarávanému dlhodobému nehmotnému majetku, k obstarávanému dlhodobému hmotnému majetku a k poskytnutým preddavkom na dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok. Zúčtovanie opravných položiek z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty dlhodobého nehmotného majetku, dlhodobého hmotného majetku, obstarávaného dlhodobého nehmotného majetku, obstarávaného dlhodobého hmotného majetku a poskytnutých preddavkov na dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok, sa účtuje v zaniknutej sume v prospech účtu 553 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku.

(4) Na ťarchu účtu 555 – Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období sa zúčtujú položky komplexných nákladov, ktoré vecne súvisia s bežným účtovným obdobím, so súvzťažným zápisom v prospech účtu 382 – Komplexné náklady budúcich období.

(5) Na ťarchu účtu 557 – Zúčtovanie oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku sa účtujú sumy vyjadrujúce postupné umorovanie opravnej položky k nadobudnutému majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 098 – Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku.

§ 70

Účtová skupina 56
– Finančné náklady

(1) Na účte 561 – Predané cenné papiere a podiely sa účtuje úbytok cenných papierov a podielov so súvzťažnými zápismi na účtoch účtových skupín 06 – Dlhodobý finančný majetok a 25 – Krátkodobý finančný majetok pri ich predaji. Ak ide o predaj dlhových cenných papierov, účtuje sa ku dňu ich predaja doúčtovanie alikvotného výnosu.

(2) Na ťarchu účtu 562 – Úroky sa účtuje platobná povinnosť z dôvodu úrokov voči bankám, dodávateľom, pri pôžičkách, finančných operácií, napríklad eskontu cenných papierov.

(3) Na ťarchu účtu 563 – Kurzové straty sa účtujú kurzové straty podľa § 24.

(4) Na ťarchu účtu 564 – Náklady na precenenie cenných papierov a účtu 566 – Náklady na finančný majetok sa účtuje podľa § 14. Na ťarchu účtu 564 – Náklady na precenenie cenných papierov sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtuje zmena reálnej hodnoty komodity podľa § 27 ods. 1 písm. f) zákona.

(5) Na ťarchu účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku sa účtuje tvorba opravnej položky k dlhodobému finančnému majetku a krátkodobému finančnému majetku, k obstarávanému finančnému majetku a k poskytnutým preddavkom na finančný majetok. Zúčtovanie opravnej položky z dôvodu úplného alebo čiastočného zániku opodstatneného predpokladu trvania zníženia hodnoty finančného majetku sa účtuje v zaniknutej sume v prospech účtu 565 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku.

(6) Na ťarchu účtu 567 – Náklady na derivátové operácie sa účtuje podľa § 16.

(7) Na ťarchu účtu 568 – Ostatné finančné náklady sa účtujú náklady peňažného styku, napríklad bankové výdavky, poistné, náklady súvisiace so získaním bankových záruk a podobné bankové výdavky, ako aj depozitné poplatky okrem prípadov, ak sú súčasťou obstarávacej ceny majetku.

§ 71 a § 72

Zrušené.

§ 73

Účtová skupina 59 – Dane z príjmov
a prevodové účty

(1) Výška splatnej dane z príjmov pri uzavretí účtovných kníh sa účtuje na ťarchu účtu 591 – Splatná daň z príjmov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 341 – Daň z príjmov.

(2) Výška odložených daní z príjmov sa účtuje podľa § 10 na účet 592 – Odložená daň z príjmov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka.

(3) Na ťarchu účtu 595 – Dodatočné odvody dane z príjmov sa účtujú nevýznamné dodatočné vyrubenia dane z príjmov za predchádzajúce roky a v prospech tohto účtu sa účtuje nevýznamný nárok na vrátenie dane z príjmov za predchádzajúce roky so súvzťažným zápisom v prospech alebo na ťarchu účtu 341.

(4) Na účte 596 – Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom sa účtuje nárok na podiel z účtovného zisku alebo povinnosť úhrady účtovnej straty spoločníkmi verejnej obchodnej spoločnosti alebo komanditármi komanditnej spoločnosti so súvzťažným zápisom na účte 364 – Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku alebo 354 – Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty.

ÚČTOVÁ TRIEDA 6
VÝNOSY

§ 74

(1) V účtovej triede 6 sa účtujú výnosy narastajúcim spôsobom od začiatku účtovného obdobia. Prvotné výnosy sa v tejto účtovej triede účtujú časovo rozlíšené. Daň z pridanej hodnoty sa účtuje v prospech účtu 343 – Daň z pridanej hodnoty.

(2) Zľava z ceny je súčasťou tržieb a účtuje sa ako zníženie ceny za účelom poskytnutia zvýhodnených podmienok pre odberateľa, napríklad zľava z ceny za odobraté množstvo, zľava z ceny z dôvodu urýchlenej platby, zľava z ceny z dôvodu podieľania sa na reklame výrobku, tovaru alebo služby. Za zľavu z ceny sa nepovažuje nepeňažné dodanie iného druhu ako je poskytovaný tovar, výrobok alebo služba, napríklad tovar zdarma a prezentačné akcie.

(3) Zrazená daň z príjmov sa účtuje na ťarchu účtu 341 – Daň z príjmov, ak sa započítava na celkovú daňovú povinnosť.⁴⁾ Ak sa odvedená suma preddavku považuje za splnenie daňovej povinnosti⁴⁾ zaúčtuje sa na ťarchu účtu 591– Splatná daň z príjmov. V ostatných prípadoch sa výnos, ktorý sa zdaňuje osobitnou sadzbou dane z príjmov a suma zrazenej dane z príjmov účtuje na ťarchu účtu 591– Splatná daň z príjmov. Dividendy, podiely na zisku, podiely na likvidačnom zostatku alebo im podobné plnenie sa účtujú v brutto čiastke.

(4) Zaniknuté záväzky, napríklad premlčaním sa účtujú na príslušný účet ostatných výnosov. Na tomto účte sa neúčtujú záväzky zaniknuté z dôvodu splnenia záväzku, započítania záväzku, nahradenia súčasného záväzku novým vo výške rovnajúcej sa výške pôvodného záväzku.

(5) Konečné stavy účtov v účtovej triede 6 sa pri uzavieraní účtovných kníh účtujú v prospech účtu 710 – Účet ziskov a strát.

§ 75

Účtová skupina 60 – Tržby za vlastné

výkony a tovar

V prospech účtov tejto účtovej skupiny sa účtujú tržby z predaja tovaru, zásob vlastnej výroby a služieb typických pre hospodársku činnosť účtovnej jednotky so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov účtovej skupiny 31 – Pohľadávky alebo účtu 211 – Pokladnica.

§ 76

Účtová skupina 61 – Zmeny stavu

vnútroorganizačných zásob

(1) Na účtoch tejto účtovej skupiny sa účtujú v závislosti od zvoleného spôsobu účtovania zásob, prírastky a úbytky zásob vlastnej výroby alebo zmena stavu zásob vyplývajúca z inventarizácie ako rozdiel medzi sumou stavu zásob nedokončenej výroby, polotovarov vlastnej výroby, výrobkov a zvierat na konci a na začiatku účtovného obdobia, štvrťroka alebo polroka. Súvzťažnými účtami sú príslušné účty účtovej triedy 1. Ak je hodnota zásob na konci príslušného obdobia vyššia ako na začiatku obdobia, účtuje sa rozdiel v prospech príslušných účtov účtovej skupiny 61, inak sa rozdiel účtuje na ťarchu príslušných účtov tejto účtovej skupiny.

(2) Pri použití zásob vlastnej výroby na reprezentáciu účtujú sa na ťarchu účtu 513 – Náklady na reprezentáciu a v prospech príslušných účtov zásob.

§ 77

Účtová skupina 62 – Aktivácia

(1) V prospech účtu 621 – Aktivácia materiálu a tovaru sa účtuje hodnota vyrobeného materiálu a tovaru vo vlastnej réžii so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov zásob, alebo účtu 501 – Spotreba materiálu alebo účtu 504 – Predaný tovar v závislosti od zvoleného spôsobu účtovania zásob.

(2) V prospech účtu 622 – Aktivácia vnútroorganizačných služieb sa účtuje napríklad vnútropodniková preprava so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov 111 – Obstaranie materiálu, 131 – Obstaranie tovaru, 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku, 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku, 501 – Spotreba materiálu, 504 – Predaný tovar alebo na ťarchu účtu 513 – Náklady na reprezentáciu, ak sa použijú vnútroorganizačné služby na reprezentáciu.

(3) V prospech účtov 623 – Aktivácia dlhodobého nehmotného majetku a 624 – Aktivácia dlhodobého hmotného majetku sa účtuje aktivácia dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku vyrobeného vo vlastnej réžii so súvzťažným zápisom na ťarchu účtov 041 – Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku a 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku.

§ 78

Účtová skupina 64 – Iné výnosy

z hospodárskej činnosti

(1) V prospech účtov 641 – Tržby z predaja dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku a 642 – Tržby z predaja materiálu sa účtujú tržby so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 315 – Ostatné pohľadávky alebo na ťarchu účtu 311 – Odberatelia.

(2) V prospech účtov 644 – Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania a 645 – Ostatné pokuty, penále a úroky z omeškania sa účtuje napríklad suma sankcií na základe príslušných zmlúv, dokladov, bez ohľadu či boli zaplatené alebo nie a nárok na kompenzačnú platbu podľa osobitného predpisu^39a). Patrí sem aj odstupné zo zrušenia zmluvy.³⁹⁾ Neúčtujú sa tu úroky z omeškania podľa zmluvy o úveroch.

(3) V prospech účtu 646 – Výnosy z odpísaných pohľadávok sa účtujú inkasá pohľadávok, ktoré sa v minulosti odpísali na ťarchu nákladov a od tohto dňa sa neúčtovali na účte pohľadávok. Na tomto účte sa účtujú aj výnosy z postúpenia pohľadávok z hospodárskej činnosti.

(4) V prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti sa účtujú výnosy neuvedené na predchádzajúcich účtoch, ktoré majú vzťah k hospodárskej činnosti účtovnej jednotky. Na tomto účte sa účtuje bezodplatne nadobudnutý majetok so súvzťažným zápisom na ťarchu vecne príslušného účtu majetku, ak sa podľa tohto opatrenia neúčtuje inak. Účtujú sa tu aj nároky na náhradu škody alebo majetku voči zodpovednej osobe a voči poisťovni v dôsledku poistných udalostí so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky. Účtujú sa tu aj inventarizačné rozdiely podľa § 43.

§ 79

Účtová skupina 65 – Zúčtovanie
rezerv a opravných položiek
z hospodárskej činnosti

(1) V prospech účtu 655 – Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období sa účtuje vznik komplexných nákladov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 382 – Komplexné náklady budúcich období.

(2) V prospech účtu 657 – Zúčtovanie oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku sa účtujú sumy vyjadrujúce postupné umorovanie oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 098 – Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku.

§ 80

Účtová skupina 66
– Finančné výnosy

(1) V prospech účtu 661 – Tržby z predaja cenných papierov a podielov sa účtuje predaj cenných papierov dlhodobého aj krátkodobého charakteru účtovaných na účtoch 061 – Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke, 062 – Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou, 063 – Realizovateľné cenné papiere a podiely, 069 – Ostatný dlhodobý finančný majetok a na účtoch účtovej skupiny 25 – Krátkodobý finančný majetok.

(2) V prospech účtu 662 – Úroky sa účtujú úroky od bánk alebo úroky z dlhodobých pôžičiek alebo krátkodobých pôžičiek a obdobné plnenia.

(3) V prospech účtu 663 – Kurzové zisky sa účtujú kurzové rozdiely podľa § 24.

(4) V prospech účtu 664 – Výnosy z precenenia majetkových cenných papierov sa účtuje podľa § 14. V prospech účtu 664 – Výnosy z precenenia cenných papierov sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, účtuje zmena reálnej hodnoty komodity podľa § 27 ods. 1 písm. f) zákona.

(5) V prospech účtu 665 – Výnosy z dlhodobého finančného majetku sa účtujú napríklad dividendy, podiely na zisku a úroky do splatnosti cenného papiera účtovaného na účtoch účtovej skupiny 06 – Dlhodobý finančný majetok.

(6) V prospech účtu 666 – Výnosy z krátkodobého finančného majetku sa účtujú dividendy, podiely na zisku a úroky, vyplývajúce z vlastníctva tohto majetku účtovaného na účtoch účtovej skupiny 25 – Krátkodobý finančný majetok.

(7) V prospech účtu 667 – Výnosy z derivátových operácií sa účtuje podľa § 16.

(8) V prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy sa účtujú finančné výnosy neúčtované na predchádzajúcich účtoch tejto účtovej skupiny. V prospech účtu 668 – Ostatné finančné výnosy sa účtuje virtuálna mena nadobudnutá ťažbou ku dňu výmeny za iný majetok alebo službu.

§ 81 až § 83

Zrušené.

ÚČTOVÁ TRIEDA 7
UZÁVIERKOVÉ ÚČTY
A PODSÚVAHOVÉ ÚČTY

§ 84

Uzávierkové účty

Uzavierkovými účtami sú

a) 701 – Začiatočný účet súvahový,

b) 702 – Konečný účet súvahový,

c) 710 – Účet ziskov a strát.

§ 85

Podsúvahové účty

(1) Na podsúvahových účtoch v účtových skupinách 75 až 79 sa sledujú skutočnosti, o ktorých sa neúčtuje v účtovných knihách a ktorých znalosť je podstatná na posúdenie majetkoprávnej situácie účtovnej jednotky a jej ekonomických zdrojov, ktoré možno využiť.

(2) Na podsúvahových účtoch sa sledujú najmä

a) prijaté depozitá a hypotéky,

b) prenajatý majetok,

c) majetok prijatý do úschovy,

d) zásoby prijaté na spracovanie,

e) zmenky na inkaso použité na úhradu do doby ich splatnosti,

f) prísne zúčtovateľné tlačivá,

g) materiál v skladoch civilnej obrany a ostatný materiál špecifického použitia,

h) program 222,

i) záväzky z lízingu,

j) pohľadávky z lízingu,

k) pohľadávky z opcií,

l) záväzky z opcií,

m) odpísané pohľadávky,

n) virtuálna mena nadobudnutá ťažbou.

(3) V účtovníctve účtovnej jednotky sa môže vytvoriť zúčtovací účet na zabezpečenie účtovného záznamu na podsúvahových účtoch.

Osobitné ustanovenia
na účely prechodu
zo slovenských korún
na eurá

§ 85a

Otvorenie súvahových účtov hlavnej
knihy k 1. januáru 2009

(1) K 1. januáru 2009 sa otvoria súvahové účty hlavnej knihy v eurách a informatívne v slovenských korunách. Suma v slovenských korunách nevstupuje do obratu účtu strany má dať a strany dal. Konečné zostatky jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania vykázané k 31. decembru 2008 sa účtujú ako začiatočné stavy jednotlivých súvahových účtov majetku, záväzkov a vlastného imania k 1. januáru 2009 po prepočítaní zo slovenských korún na eurá podľa § 37b zákona a zaokrúhlení na najbližší eurocent.⁴¹⁾

(2) Začiatočné stavy v eurách pri otvorení súvahových účtov hlavnej knihy sa účtujú účtovnými zápismi na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový so súvzťažným zápisom v prospech príslušných novootvorených účtov záväzkov a vlastného imania. V prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový sa účtujú začiatočné stavy účtov majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu novootvorených účtov majetku.

(3) Výsledok hospodárenia bezprostredne predchádzajúceho účtovného obdobia pri otváraní súvahových účtov hlavnej knihy k 1. januáru 2009 sa účtuje prepočítaný zo slovenských korún na eurá konverzným kurzom a zaokrúhlený na najbližší eurocent.⁴¹⁾ Účtovný zisk sa účtuje na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový so súvzťažným zápisom v prospech účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Účtovná strata sa účtuje v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Výsledok hospodárenia v schvaľovaní sa účtuje podľa § 7 ods. 4.

(4) Po zaúčtovaní začiatočných stavov jednotlivých súvahových účtov podľa odsekov 1 až 3, ak sa celková suma strany má dať účtu 701 – Začiatočný účet súvahový nerovná celkovej sume strany dal účtu 701– Začiatočný účet súvahový, vzniknutý rozdiel sa účtovne vyrovná buď na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový so súvzťažným zápisom v prospech účtu 379 – Iné záväzky alebo v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 378 – Iné pohľadávky.

(5) Vzniknutý rozdiel podľa odseku 4 sa k 1. januáru 2009 účtuje na ťarchu účtu 379 – Iné záväzky so súvzťažným zápisom v prospech vytvoreného analytického účtu 663 – Kurzové zisky pri prechode na euro alebo sa vzniknutý rozdiel účtuje v prospech účtu 378 – Iné pohľadávky so súvzťažným zápisom na ťarchu vytvoreného analytického účtu 563 – Kurzové straty pri prechode na euro, okrem rozdielu vzniknutého z dôvodu prepočítavania základného imania zapísaného v obchodnom registri v eurách. Rozdiel medzi sumou začiatočného stavu účtu 411 – Základné imanie v slovenských korunách po prepočítaní konverzným kurzom a zaokrúhlení na najbližší eurocent⁴¹⁾ a sumou zapísaného základného imania v obchodnom registri v eurách sa účtuje na účet 413 – Ostatné kapitálové vklady so súvzťažným zápisom na účet 701 – Začiatočný účet súvahový.

(6) Jednotlivé zložky analytickej evidencie k príslušnému začiatočnému stavu analytického účtu majetku, záväzkov a vlastného imania tvoriace podklad účtovania na tomto účte, sa k 1. januáru 2009 prepočítajú zo slovenských korún na eurá kurzom podľa § 37b zákona. Pri zaokrúhľovaní jednotlivých zložiek analytickej evidencie prepočítaných zo slovenských korún na eurá sa postupuje podľa vnútorného predpisu účtovnej jednotky, ak osobitný predpis neustanovuje inak, napríklad pre zaokrúhľovanie miezd za mesiac december.⁴²⁾ Celková suma analytickej evidencie v eurách k príslušnému začiatočnému stavu súvahového účtu sa zaokrúhli na najbližší eurocent,⁴¹⁾ ak osobitný predpis neustanovuje inak.

(7) Rozdiel medzi celkovou sumou analytickej evidencie prepočítanou na eurá podľa odseku 6 k príslušnému začiatočnému stavu súvahového účtu sa účtovne vyrovná úpravou začiatočného stavu príslušného účtu majetku, záväzkov a vlastného imania. Rozdiel sa účtuje na ťarchu analytického účtu 563 – Kurzové straty pri prechode na euro alebo v prospech analytického účtu 663 – Kurzové zisky pri prechode na euro.

§ 85b

Otváranie účtov hlavnej knihy
účtovnej jednotky, ktorá zostavuje
priebežnú účtovnú závierku

(1) V účtovnej jednotke, ktorá k 31. decembru 2008 zostavuje priebežnú účtovnú závierku podľa § 37a ods. 1 zákona, sa k 1. januáru 2009 otvoria súvahové účty hlavnej knihy podľa § 85a ods. 1, 2 a 4 až 7.

(2) V účtovnej jednotke, ktorá k 31. decembru 2008 zostavuje priebežnú účtovnú závierku podľa § 37a ods. 1 zákona, sa k 1. januáru 2009 otvoria v hlavnej knihe aj účty nákladov a výnosov. Konečné stavy jednotlivých účtov nákladov a konečné stavy jednotlivých účtov výnosov sa účtujú po prepočítaní konverzným kurzom a zaokrúhlení na najbližší eurocent.⁴¹⁾ Prepočítaná suma nákladových účtov v eurách sa účtuje k 1. januáru 2009 ako začiatočné hodnoty na vecne príslušný účet nákladov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 711 – Začiatočný účet nákladov a výnosov. Prepočítaná suma výnosových účtov v eurách sa účtuje k 1. januáru 2009 ako začiatočné hodnoty v prospech účtov výnosov so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 711– Začiatočný účet nákladov a výnosov. Začiatočné hodnoty nákladov a výnosov v eurách sa účtujú na základe účtovného dokladu, v ktorom sa tieto hodnoty uvádzajú v slovenských korunách a v eurách.

(3) Výsledok hospodárenia vykázaný k 31. decembru 2008 v priebežnej účtovnej závierke sa k 1. januáru 2009 prepočíta zo slovenských korún na eurá konverzným kurzom a zaokrúhli sa na najbližší eurocent.⁴¹⁾ Kladný výsledok hospodárenia sa najskôr účtuje pri otváraní súvahových účtov hlavnej knihy na ťarchu účtu 701 – Začiatočný účet súvahový so súvzťažným zápisom v prospech účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Záporný výsledok hospodárenia sa najskôr účtuje pri otváraní súvahových účtov hlavnej knihy v prospech účtu 701 – Začiatočný účet súvahový so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Zároveň sa prepočítaný kladný výsledok hospodárenia v eurách účtuje na ťarchu účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní so súvzťažným zápisom v prospech účtu 711 – Začiatočný účet nákladov a výnosov. Záporný výsledok hospodárenia v eurách sa účtuje na ťarchu účtu 711 – Začiatočný účet nákladov a výnosov so súvzťažným zápisom v prospech 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní. Predbežne vykázaná splatná daň z príjmov alebo odložená daň z príjmov v priebežnej účtovnej závierke sa môže k 1. januáru 2009 zaúčtovať opačným účtovným zápisom ako sa účtovala ich tvorba.

(4) Opravy chýb a nepresností, o ktorých sa účtuje najneskôr do dňa zostavenia riadnej účtovnej závierky alebo mimoriadnej účtovnej závierky, ktoré sa týkajú časti účtovného obdobia do konca roka 2008, sa účtujú prepočítané zo slovenských korún na eurá podľa zákona a tohto opatrenia.

§ 85c

Peňažné prostriedky

získané v predzásobení

Peňažné prostriedky z predzásobenia eurobankovkami a euromincami sa účtujú

a) na ťarchu analytického účtu 211 – Pokladnica za protihodnotu v slovenských korunách so súvzťažným zápisom v prospech účtu 221 – Bankové účty alebo 211 – Pokladnica v slovenských korunách, ak nastane úhrada za prijaté eurá v roku 2008,

b) na podsúvahových účtoch, ak úhrada za prijaté eurá nastane v roku 2009; 1. januára 2009 sa účtujú na ťarchu analytického účtu 211 – Pokladnica so súvzťažným zápisom v prospech účtu 261 – Peniaze na ceste alebo 231 – Krátkodobé bankové úvery, ak sa poskytol úver.

§ 85d

Účtovanie počas duálneho

hotovostného peňažného obehu

Peňažné prostriedky v slovenských korunách sa účtujú v roku 2009 na účte 211 – Pokladnica po prepočte zo slovenských korún na eurá konverzným kurzom a zaokrúhlení na najbližší eurocent.⁴¹⁾ Pri účtovaní denných tržieb alebo iného pohybu peňažných prostriedkov v slovenských korunách, sa prípadný rozdiel vzniknutý z dôvodu zaokrúhľovania na najbližší eurocent,⁴¹⁾ účtuje na účtoch 563 – Kurzové straty pri prechode na euro alebo 663 – Kurzové zisky pri prechode na euro.

§ 85e

Prepočet základného imania

(1) Pri premene menovitej hodnoty základného imania zo slovenských korún na eurá sa vzniknutý rozdiel medzi menovitou hodnotou základného imania alebo kmeňového imania⁴³⁾ ako začiatočného stavu účtu 411 – Základné imanie v eurách a menovitou hodnotou základného imania alebo kmeňového imania zapísaného do obchodného registra v eurách, v deň zápisu menovitej hodnoty základného imania alebo kmeňového imania do obchodného registra v eurách, účtuje v súlade s osobitným predpisom.⁴⁴⁾ Pri zaokrúhľovaní smerom nahor sa vzniknutý rozdiel účtuje na ťarchu príslušného účtu vlastného imania so súvzťažným zápisom v prospech účtu 411 – Základné imanie. Pri zaokrúhľovaní smerom nadol sa vzniknutý rozdiel účtuje na ťarchu účtu 411 – Základné imania a so súvzťažným zápisom v prospech účtu 417 – Zákonný rezervný fond alebo 418 – Nedeliteľný fond.

(2) Rozdiel vzniknutý z dôvodu odchýlenia sa od podmienok zaokrúhľovania podľa osobitného predpisu,⁴⁵⁾ sa účtuje ako zvýšenie alebo zníženie základného imania.

PRECHODNÉ A ZÁVEREČNÉ
USTANOVENIA

§ 86

(1) Na účely prechodu účtovania účtovných jednotiek, ktoré ku dňu nadobudnutia účinnosti tohto opatrenia účtovali podľa doterajších predpisov, sa vykonajú tieto účtovné operácie:

a) zostatok účtu 018 – Drobný nehmotný investičný majetok sa preúčtuje na príslušný účet účtovej skupiny 01,

b) zostatok účtu 078 – Oprávky k drobnému nehmotnému investičnému majetku sa preúčtuje na príslušný účet účtovej skupiny 07,

c) zostatok účtu 028 – Drobný hmotný investičný majetok sa preúčtuje na účet 022 – Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí,

d) zostatok účtu 088 – Oprávky k drobnému hmotnému investičnému majetku sa preúčtuje na účet 082 – Oprávky k samostatným hnuteľným veciam a k súboru hnuteľných vecí,

e) opravná položka vytvorená k cenným papierom a podielom, ktoré sa podľa § 27 zákona oceňujú reálnou hodnotou sa zruší so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu cenných papierov a podielov,

f) opravné položky vytvorené na deriváty, ktoré sa podľa § 27 zákona oceňujú reálnou hodnotou, sa zrušia so súvzťažným zápisom v prospech účtu derivátov,

g) opravné položky vytvorené na zabezpečovacie deriváty sa preúčtujú na účte 414 – Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov,

h) alikvótny úrokový výnos pri dlhových cenných papieroch účtovaný na účte 385 – Príjmy budúcich období sa zaznamená na príslušný analytický účet cenných papierov,

i) časť zostatku účtov účtovej skupiny 01 – Dlhodobý nehmotný majetok, ktorá ku dňu nadobudnutia účinnosti tohto opatrenia nespĺňa obsahovú náplň podľa § 37 ods. 9 sa účtuje podľa doterajších predpisov; k 1. januáru 2004 sa zostatková hodnota dlhodobého nehmotného majetku účtuje na príslušný účet účtovej skupiny 07 – Oprávky k dlhodobému nehmotnému majetku so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 428 – Nerozdelený zisk alebo 429 – Neuhradená strata minulých rokov,

j) zostatok účtu 373 – Nakúpené opcie sa preúčtuje na účet 376 – Nakúpené opcie,

k) zostatok účtu 374 – Predané opcie sa preúčtuje na účet 377 – Predané opcie,

l) zostatky účtov 381 – Náklady budúcich období a 382 – Komplexné náklady budúcich období podľa § 56 ods. 6, o ktorých sa účtovalo ku dňu nadobudnutia účinnosti tohto opatrenia sa rozpustia v súlade s doterajšími predpismi; k 1. januáru 2004 sa táto časť počiatočných stavov účtov 381 – Náklady budúcich období a 382 – Komplexné náklady budúcich období zaúčtuje so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 428 – Nerozdelený zisk alebo 429 – Neuhradená strata minulých rokov,

m) zostatok účtu 386 – Kurzové rozdiely aktívne sa preúčtuje na príslušný účet majetku alebo záväzkov, ku ktorému boli vytvorené,

n) zostatok účtu 387 – Kurzové rozdiely pasívne sa preúčtuje na príslušný účet majetku alebo záväzkov, ku ktorému boli vytvorené,

o) zostatok účtu 388 – Dohadné účty aktívne sa preúčtuje na príslušné účty pohľadávok podľa § 48 ods. 3,

p) zostatok účtu 389 – Dohadné účty pasívne sa preúčtuje na účet 459 – Ostatné rezervy alebo 323 – Krátkodobé rezervy,

q) zostatok účtu 441 – Sociálny fond sa preúčtuje na účet 472 – Záväzky zo sociálneho fondu,

r) rezervy tvorené podľa osobitného predpisu neuvedené v § 19 ods. 8 sa účtujú podľa doterajších predpisov; k 1. januáru 2004 sa táto časť začiatočného stavu účtu 451– Rezervy zákonné zaúčtuje súvzťažne v prospech účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov,

s) skutočnosti, o ktorých sa účtovalo na skupinových syntetických účtoch sa zaúčtujú na jednotlivé syntetické účty, na ktoré vecne patria.

(2) Na účte 097 – Opravná položka k nadobudnutému majetku sa táto opravná položka doodpisuje podľa § 39 ods. 4 a odo dňa nadobudnutia účinnosti tohto opatrenia sa nové účtovné prípady na tomto účte neúčtujú.

(3) Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka sa ku dňu nadobudnutia účinnosti tohto opatrenia prepočítajú podľa § 10. Tá časť odloženého daňového záväzku a odloženej daňovej pohľadávky, ktorá by bola účtovaná ako náklad alebo výnos k 31. decembru 2002 sa zaúčtuje na účte 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo na účte 429 – Neuhradená strata minulých rokov. Zostatok účtu 371 – Odložený daňový záväzok a pohľadávka sa preúčtujú na účet 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka.

§ 86a

(1) O prenajatom majetku, ktorý spĺňa podmienky podľa § 30a a zmluva o nájme bola uzavretá do 31. decembra 2003, sa účtuje podľa doterajších predpisov, ak sa nedohodne účtovanie o tomto majetku podľa tohto opatrenia.

(2) V účtovníctve účtovných jednotiek, ktoré vykonali účtovnú operáciu podľa § 86 ods. 1 písm. e), sa opraví účtovný zápis zúčtovaním opravnej položky vytvorenej k cenným papierom a podielom, ktoré sa podľa § 27 zákona oceňujú reálnou hodnotou v prospech príslušného účtu účtovej triedy 6.

§ 86b

(1) Ustanovenie § 35 ods. 2 písm. h) v znení platnom od 1. januára 2005 sa prvýkrát použije pre účtovnú závierku zostavenú k 31. decembru 2004.

(2) Ak účtovná jednotka účtovala o nájme majetku podľa § 40 v znení platnom do účinnosti tohto opatrenia, takýto majetok sa vyradí z účtovníctva nájomcu.

§ 86c

Týmto opatrením sa preberajú právne záväzné akty Európskej únie uvedené v prílohe č. 2.

§ 86d

(1) Na účtovanie v konkurze a vyrovnaní začatých do konca roka 2005 sa vzťahuje doterajší predpis.

(2) Rezerva na brakovanie kŕdľa sliepok na znášanie konzumných vajec vytvorená do konca roka 2005 sa tvorí a použije podľa doterajších predpisov.

(3) Pri účtovnom období, ktorým je hospodársky rok, sa ustanovenia tohto opatrenia prvýkrát použijú pre účtovnú závierku zostavovanú v roku 2006 s výnimkou § 18 ods. 12 a § 19 ods. 9.

(4) Pri účtovnom období, ktorým je kalendárny rok, sa ustanovenia § 18 ods. 12 a § 19 ods. 9 prvýkrát použijú pre účtovnú závierku zostavovanú v roku 2007.

(5) Ustanovenie § 14 ods. 8, § 14 ods. 11, § 30b, § 72 ods. 4 a 82 ods. 3 v znení účinnom od 1. januára 2006, sa prvýkrát použije pre účtovnú závierku zostavenú k 31. decembru 2005.

§ 86e

(1) Toto opatrenie sa prvýkrát použije pri zostavovaní účtovnej závierky za účtovné obdobie, ktoré sa končí po 1. januári 2007.

(2) Vytvorené opravné položky pri zostavovaní účtovnej závierky za účtovné obdobie, ktoré sa končí po 1. januári 2007, sa zúčtujú podľa § 18 v znení účinnom po 1. januári 2007.

(3) Vytvorené rezervy pri zostavovaní účtovnej závierky za účtovné obdobie, ktoré končí sa po 1. januári 2007, sa použijú a zrušia podľa § 19 ods. 8 v znení účinnom po 1. januári 2007.

§ 86f

Prechodné ustanovenia k úpravám

účinným od 20. marca 2009

(1) Ustanovenie § 33 ods. 1 v znení účinnom od 20. marca 2009 sa prvýkrát použije pri účtovaní stavby uvedenej do užívania z dôvodu vydania povolenia na predčasné užívanie stavby alebo rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku v účtovnom období, ktoré končí po 28. februári 2009.

(2) Opravná položka tvorená z dôvodu vydania povolenia na predčasné užívanie stavby alebo rozhodnutia o dočasnom užívaní stavby na skúšobnú prevádzku sa zúčtuje na ťarchu účtu 094 – Opravná položka k nedokončenému dlhodobému hmotnému majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 081 – Oprávky k stavbám. Pri tvorbe odpisového plánu v účtovnom období, ktoré končí po 28. februári 2009, sa zohľadní zníženie hodnoty majetku o zúčtovanú opravnú položku.

(3) Dlhodobý nehmotný majetok, ktorým sú zriaďovacie náklady, sa vyradí z účtovníctva pri zostavovaní účtovnej závierky po 20. marci 2009, ktorá sa zostavuje k 1. marcu 2009 a neskôr. Vyradenie tohto majetku z účtovníctva sa účtuje na ťarchu účtu 071 – Oprávky k zriaďovacím nákladom so súvzťažným zápisom v prospech účtu 011 – Zriaďovacie náklady. V účtovnej jednotke, ktorá prvýkrát zostavuje účtovnú závierku, sa zostatková hodnota dlhodobého nehmotného majetku, ktorým sú zriaďovacie náklady, účtuje na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 071 – Oprávky k zriaďovacím nákladom. V ostatných prípadoch sa zostatková hodnota dlhodobého nehmotného majetku, ktorým sú zriaďovacie náklady, účtuje na ťarchu účtu 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo 429 – Neuhradená strata minulých rokov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 071 – Oprávky k zriaďovacím nákladom.

(4) Dlhodobý hmotný majetok, vrátane technického zhodnotenia podľa § 32 ods. 2 písm. c), uvedený do užívania najneskôr 28. februára 2009, ktorého ocenenie sa rovná sume alebo je nižšie ako suma ustanovená osobitným predpisom,⁹⁾ sa považuje za dlhodobý hmotný majetok a pokračuje sa v jeho odpisovaní.

(5) Dlhodobý nehmotný majetok uvedený do užívania najneskôr 28. februára 2009, ktorého ocenenie sa rovná sume alebo je nižšie ako suma ustanovená osobitným predpisom,⁵⁾ sa považuje za dlhodobý nehmotný majetok a pokračuje sa v jeho odpisovaní.

§ 86g

Prechodné ustanovenia k úpravám

účinným od 1. januára 2010

(1) Na účet 415 – Oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín sa účtuje rozpustenie oceňovacieho rozdielu podľa ustanovenia § 59 ods. 8 v znení účinnom do 31. decembra 2009.

(2) Pri účtovaní a odpisovaní goodwillu alebo záporného goodwillu, ktorý vznikol do 31. decembra 2009, sa postupuje podľa tohto opatrenia v znení účinnom do 31. decembra 2009.

§ 86h

Prechodné ustanovenie k úpravám

účinným od 1. júla 2010

Ustanovenia § 30c, § 34 ods. 1 a § 37 ods. 10 a 11 v znení účinnom od 1. júla 2010 sa prvýkrát použijú pri zostavovaní účtovnej závierky za účtovné obdobie, ktoré končí po 30. júni 2010.

§ 86i

Prechodné ustanovenia k úpravám
účinným od 31. decembra 2010
a od 1. januára 2011

(1) Na účely prechodu účtovania zákazkovej výroby podľa § 30, sa k 1. januáru 2011 preúčtuje

a) zostatok účtu 385 – Príjmy budúcich období vzťahujúce sa na rozpracovanú zákazkovú výrobu na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky,

b) zostatok účtu 384 – Výnosy budúcich období vzťahujúce sa na rozpracovanú zákazkovú výrobu v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky,

c) vytvorená opravná položka k zákazkovej výrobe v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky,

d) vytvorená rezerva na zákazkovú výrobu v prospech účtu 316 – Čistá hodnota zákazky,

e) hodnota na účtoch účtovej skupiny 12 – Zásoby vlastnej výroby na ťarchu účtu 316 – Čistá hodnota zákazky.

(2) Ustanovenia o zákazkovej výstavbe nehnuteľnosti určenej na predaj podľa § 30d ods. 1 až 5 sa vzťahujú na zmluvy uzavreté po 31. decembri 2010.

(3) Dlhodobý hmotný majetok, o ktorom sa účtovalo podľa § 33 ods. 7 v znení účinnom do 31. decembra 2010, sa k 1. januáru 2011 zaúčtuje v prospech účtu 042 – Obstarávaný dlhodobý hmotný majetok so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj.

(4) Výstavba nehnuteľnosti na predaj, ktorá spĺňa podmienky podľa § 30d ods. 6 a začalo sa o nej účtovať do 31. decembra 2010, sa účtuje podľa predpisov účinných do 31. decembra 2010.

(5) Ustanovenia § 10 ods. 11, 16, 18 a 20 v znení účinnom od 31. decembra 2010 sa prvýkrát použijú pre účtovnú závierku zostavovanú k 31. decembru 2010.

§ 86j

Prechodné ustanovenie k úpravám
účinným od 31. decembra 2015

Ustanovenia § 29 ods. 2 až 7 o účtovaní v reštrukturalizácii sa použijú pri zostavovaní účtovnej závierky k 31. decembru 2015, pričom ak má účtovná jednotka účtovné obdobie hospodársky rok alebo zostavuje priebežnú účtovnú závierku, môže tieto ustanovenia použiť aj pri zostavovaní účtovnej závierky ku dňu, ktorý predchádza 31. decembru 2015, ak sa účtovná závierka zostavuje po 31. decembri 2015.

§ 86k

Prechodné ustanovenie k úpravám
účinným od 1. januára 2016

Ustanovenie v § 26 ods. 1 znení účinnom od 1. januára 2016 o účtovaní reálnej hodnoty sa prvýkrát použije v hospodárskom roku, ktorý začína v priebehu roka 2016, ak má účtovná jednotka účtovné obdobie hospodársky rok.

§ 86l

Prechodné ustanovenie k úpravám
účinným od 1. januára 2018

Ustanovenie § 59 ods. 6 v znení účinnom od 1. januára 2018 o účtovaní na účte 413 – Ostatné kapitálové fondy, sa prvýkrát použije na účtovné prípady, ktoré začínajú po 31. decembri 2017.

§ 86m

Prechodné ustanovenie k úpravám
účinným od 1. októbra 2018

Ustanovenia § 17 ods. 10 písm. c), § 46 ods. 6 a § 80 ods. 8 v znení účinnom od 1. októbra 2018 sa prvýkrát použijú pri zostavovaní účtovnej závierky za účtovné obdobie, ktoré sa končí k 1. októbru 2018.

§ 87

Zrušujú sa:

1. opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky zo 16. novembra 1998 č. 3177/1998-KM, ktorým sa ustanovuje účtová osnova a postupy účtovania pre podnikateľov (oznámenie č. 362/1998 Z. z.) v znení opatrenia č. 21891/1999-92 (oznámenie č. 387/1999 Z. z.) a opatrenia č. 22815/2000-92 (oznámenie č. 486/2000 Z. z.),

2. opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky č. 22008/1999-92, ktorým sa ustanovuje postup účtovania v konkurze a vyrovnaní (oznámenie č. 386/1999 Z. z.).

§ 87a

Zrušujú sa:

1. opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky z 12. augusta 2003 č. 14875/2003-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre Fond národného majetku Slovenskej republiky (oznámenie č. 361/2003 Z. z.) v znení opatrenia z 27. novembra 2008 č. MF/23960/2008-74 (oznámenie č. 510/2008 Z. z.),

2. opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky z 12. augusta 2003 č. 14880/2003-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky pre Fond národného majetku Slovenskej republiky (oznámenie č. 362/2003 Z. z.) v znení opatrenia z 27. novembra 2008 č. MF/23960/2008-74 (oznámenie č. 510/2008 Z. z.) a opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky z 25. októbra 2011 č. MF/24037/2011-74 (oznámenie č. 371/2011 Z. z.).

§ 88

Toto opatrenie nadobúda účinnosť 1. 1. 2003 (oznámenie o vydaní opatrenia č. 740/2002 Z. z.).

* * *

Opatrenie MF SR č. 25167/2003-92 nadobudlo účinnosť 1. 1. 2004.

Opatrenie MF SR č. MF/10069/2004-74 nadobudlo účinnosť 1. 1. 2005.

Opatrenie MF SR č. MF/26670/2005-74 nadobudlo účinnosť 1. 1 2006, okrem čl. I bodov 14 a 16 (§ 18 ods. 12 a § 19 ods. 9), ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2007.

Opatrenie MF SR č. 25814/2006-74 nadobudlo účinnosť 1. 1. 2007.

Opatrenie MF SR č. MF/16317/2007-74 nadobudlo účinnosť 1. 1. 2008.

Opatrenie MF SR č. MF/23535/2008-74 nadobudlo účinnosť 5. 12. 2008, okrem čl. I bodu 1, 2, 3, 4 bodu 5, a to § 85b, 85d, 85e a bodu 6, ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2009.

Opatrenie MF SR č. MF/10531/2009-74 nadobudlo účinnosť 20. 3. 2009.

Opatrenie MF SR č. MF/26312/2009-74 nadobudlo účinnosť 31. 12. 2009, s výnimkou čl. I bodov 1, 2 (§ 26 ods. 3 až 9), bodov 3 až 10 a bodu 12, ktoré nadobudli účinnosť 1. 1. 2010.

Opatrenie MF SR č. MF/15653/2010-74 nadobudlo účinnosť 1. 7. 2010.

Opatrenie MF SR č. MF/25822/2010-74 nadobudlo účinnosť 31. 12. 2010 okrem čl. I bodov 6 až 23, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2011.

Opatrenie č. MF SR č. MF/27262/2011-74 nadobudlo účinnosť 1. januára 2012.

Opatrenie č. MF SR č. MF/17922/2013-74 nadobudlo účinnosť 1. januára 2014.

Opatrenie č. MF/23635/2014-74 nadobudlo účinnosť 31. decembra 2014, okrem bodov 12, 13, 21 až 24 a 26, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2015.

Opatrenie č. MF/19930/2015-74 nadobudlo účinnosť 31. decembra 2015, okrem bodov 1, 3 až 6, § 14 ods. 22 v bode 7, bodov 8 až 12 a 19 až 24, § 86k v bode 33 a bodu 34, ktoré nadobudli účinnosť 1. januára 2016.

Opatrenie č. MF SR č. MF/14776/2017-74 nadobudlo účinnosť 1. januára 2018.

Opatrenie č. MF SR č. MF/015328/2018-74 nadobudlo účinnosť 1. októbra 2018.

Opatrenie č. MF SR č. MF/017028/2018-74 nadobudlo účinnosť 1. januára 2019 okrem § 30e, ktorý nadobudlo účinnosť 1. februára 2019.

Opatrenie č. MF/011805/2020-74 nadobudlo účinnosť 31. decembra 2020 okrem § 52 odsek 11, ktorý nadobudol účinnosť 1. januára 2021.

___________

Poznámka redakcie:

Redakčné oznámenie o oprave textu uverejnené vo FS č. 20/2003.

Redakčné oznámenie o oprave textu uverejnené vo FS č. 12/2008.

Odkazy k textu:

1) Napríklad § 2 ods. 2 Obchodného zákonníka, zákon č. 111/1990 Zb. o štátnom podniku v znení neskorších predpisov.

2) Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky z 30. novembra 2005 č. MF/22930/2005-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre zdravotné poisťovne (oznámenie č. 592/2005 Z. z.).

Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky z 30. novembra 2005 č. MF/24035/2005-74, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a účtovej osnove pre Sociálnu poisťovňu (oznámenie č. 580/2005 Z. z.).

Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky z 11. decembra 2003 č. 24501/2003-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre rozpočtové organizácie, štátne fondy, príspevkové organizácie, obce a vyššie územné celky (oznámenie č. 567/2003 Z. z.) v znení neskorších predpisov.

Opatrenie Ministerstva financií Slovenskej republiky z 10. decembra 2002 č. 22502/ 2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a účtovej osnove pre účtovné jednotky, ktoré nie sú založené alebo zriadené za účelom podnikania (oznámenie č. 734/2002 Z. z.) v znení neskorších predpisov.

3) § 28 ods. 3 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 162/1995 Z. z. o katastri nehnuteľností a o zápise vlastníckych a iných práv k nehnuteľnostiam (katastrálny zákon).

3a) § 123 ods. 2 a § 217a Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

4) Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov.

5) § 22 ods. 7 zákona č. 595/2003 Z. z.

6) Zákon č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov.

Opatrenie Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 128/2000 Z. z., ktorým sa vyhlasuje Klasifikácia stavieb.

7) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 182/1993 Z. z. o vlastníctve bytov a nebytových priestorov v znení neskorších predpisov.

8) Napríklad zákon č. 618/2003 Z. z. o autorskom práve a právach súvisiacich s autorským právom (autorský zákon).

9) § 22 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z. z.

10) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 162/1995 Z. z. v znení neskorších predpisov.

Vyhláška Úradu geodézie, kartografie a katastra Slovenskej republiky č. 461/2009 Z. z., ktorou sa vykonáva zákon Národnej rady Slovenskej republiky o katastri nehnuteľností a o zápise vlastníckych a iných práv k nehnuteľnostiam (katastrálny zákon) v znení neskorších predpisov.

11) § 29 zákona č. 595/2003 Z. z.

12) Zákon č. 44/1988 Zb. o ochrane a využití nerastného bohatstva (banský zákon) v znení neskorších predpisov.

Zákon č. 223/2001 Z. z. o odpadoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

13) § 121 ods. 1 Občianskeho zákonníka.

14) § 24 ods. 1 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z.

15) § 8 písm. d) zákona č. 566/2001 Z. z. o cenných papieroch a investičných službách a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o cenných papieroch).

16) Zákon č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

16a) § 153, 155 a 155a zákona č. 7/2005 Z. z. v znení neskorších predpisov.

16aa) § 161a zákona č. 7/2005 Z. z. v znení zákona č. 87/2015 Z. z.

16ab) § 155a a 159b zákona č. 7/2005 Z. z. v znení zákona č. 87/2015 Z. z.

16ac) Nariadenie vlády Slovenskej republiky č. 165/2015 Z. z. na vykonanie § 4 ods. 5 zákona č. 384/2011 Z. z. o osobitnom odvode vybraných finančných inštitúcií a o doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 87/2015 Z. z.

16b) § 2 písm. s) druhý až piaty bod zákona č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

17) § 7 zákona č. 368/1999 Z. z. o rezervách a opravných položkách.

18) § 61 Obchodného zákonníka.

19) § 120 ods. 3 Obchodného zákonníka.

19a) Zrušená.

19aa) § 59 ods. 3 Obchodného zákonníka.

19b) Zákon č. 572/2004 Z. z. o obchodovaní s emisnými kvótami a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 733/2004 Z. z.

19c) § 6 zákona č. 25/2006 Z. z. o verejnom obstarávaní a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

19d) § 8 zákona č. 25/2006 Z. z. v znení neskorších predpisov.

19e) § 14 zákona č. 25/2006 Z. z. v znení zákona č. 503/2009 Z. z.

19f) Zákon č. 25/2006 Z. z. v znení neskorších predpisov.

19g) § 15 ods. 2 zákona č. 25/2006 Z. z. v znení zákona č. 503/2009 Z. z.

19h) § 66 ods. 2 zákona č. 25/2006 Z. z. v znení zákona č. 503/2009 Z. z.

19i) Príloha č. 3 časti F. písm. q) bod 1d. opatrenia Ministerstva financií Slovenskej republiky z 31. marca 2003 č. 4455/2003-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek individuálnej účtovnej závierky a rozsahu údajov určených z individuálnej účtovnej závierky na zverejnenie pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva (oznámenie č. 123/2003 Z. z.) v znení neskorších predpisov.

19j) § 15 ods. 2 zákona č. 321/2014 Z. z. o energetickej efektívnosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

19k) § 18 ods. 1 zákona č. 321/2014 Z. z. v znení zákona č. 4/2019 Z. z.

19l) § 29 ods. 1 zákona č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

20) § 24 ods. 2 zákona č. 595/2003 Z. z.

21) § 553 Občianskeho zákonníka v znení zákona č. 509/1991 Zb.

22) § 659 Občianskeho zákonníka v znení zákona č. 509/1991 Zb.

23) Napríklad zákon č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v znení neskorších predpisov, zákon č. 314/2001 Z. z. o ochrane pred požiarmi v znení neskorších predpisov, zákon č. 725/2004 Z. z. o podmienkach prevádzky vozidiel v premávke na pozemných komunikáciách a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, zákon č. 124/2006 Z. z. o bezpečnosti a ochrane zdravia pri práci a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

23a) § 83 zákona č. 50/1976 Zb. v znení zákona č. 229/1997 Z. z.

23b) § 84 zákona č. 50/1976 Zb. v znení neskorších predpisov.

23c) Zrušená.

24) Napríklad zákon č. 656/2004 Z. z. o energetike a o zmene niektorých zákonov, zákon č. 610/2003 Z. z. o elektronických komunikáciách v znení neskorších predpisov, zákon č. 364/2004 o vodách a zmene zákona Slovenskej národnej rady č. 372/1990 Zb. o priestupkoch v znení neskorších predpisov (vodný zákon), v znení neskorších predpisov, zákon č. 543/2002 Z. z. o ochrane prírody a krajiny v znení neskorších predpisov.

25) Napríklad zákon č. 17/1992 Zb. o životnom prostredí v znení neskorších predpisov.

26) Zákon č. 656/2004 Z. z. o energetike a zmene niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

27) Napríklad zákon č. 87/1991 Zb. o mimosúdnych rehabilitáciách v znení neskorších predpisov, zákon č. 229/1991 Zb. o úprave vlastníckych vzťahov k pôde a inému poľnohospodárskemu majetku v znení neskorších predpisov, zákon č. 92/1991 Zb. o podmienkach prevodu majetku štátu na iné osoby v znení neskorších predpisov.

28) Zákon č. 92/1991 Zb. v znení neskorších predpisov.

29) § 412 až 416 Obchodného zákonníka.

29a) § 23 zákona č. 112/2018 Z. z. o sociálnej ekonomike a sociálnych podnikoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

30) Zákon č. 530/1990 Zb. o dlhopisoch v znení neskorších predpisov.

30a) § 43 ods. 7 zákona č. 595/2003 Z. z.

30aa) Napríklad zákon č. 595/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

30ab) Zákon č. 289/2008 Z. z. o používaní elektronickej registračnej pokladnice a o zmene a doplnení zákona Slovenskej národnej rady č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov.

30b) Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov.

30c) § 69 ods. 2 až 4, 6, 7 a 9 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 651/2004 Z. z.

30d) § 19 a 20 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 651/2004 Z. z.

30e) § 8 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 651/2004 Z. z.

30f) § 50 ods. 1 až 3 zákona č. 222/2004 Z. z.

30g) § 50 ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 523/2005 Z. z.

30h) § 50 ods. 4 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

30i) § 54 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

30j) § 81 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení neskorších predpisov.

30k) § 55 ods. 3 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 83/2009 Z. z.

30l) § 78 ods. 9 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 83/2009 Z. z.

30m) § 53 ods. 5 zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 523/2005 Z. z.

30n) § 25a zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 344/2020 Z. z.

30o) § 53b zákona č. 222/2004 Z. z. v znení zákona č. 344/2020 Z. z.

31) Napríklad zákon č. 104/2004 Z. z. o spotrebnej dani z vína v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2004 Z. z. o spotrebnej dani z liehu a o zmene a doplnení zákona č. 467/2002 Z. z. o výrobe a uvádzaní liehu na trh v znení zákona č. 211/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov.

32) Zákon č. 523/2004 Z. z. o rozpočtových pravidlách verejnej správy a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

32a) § 7a výnosu Ministerstva hospodárstva Slovenskej republiky z 1. marca 2005 č. 1/2005 o poskytovaní dotácií v pôsobnosti Ministerstva hospodárstva Slovenskej republiky (oznámenie č. 88/2005 Z. z.) v znení výnosu zo 4. marca 2009 č. 2 /2009 (oznámenie č. 80/2009 Z. z.).

32aa) § 13c zákona č. 71/2013 Z. z. o poskytovaní dotácií v pôsobnosti Ministerstva hospodárstva Slovenskej republiky v znení zákona č. 155/2020 Z. z.

33) § 50 a 51 zákona č. 440/2015 Z. z. o športe a o zmene a doplnení niektorých zákonov.

34) § 157 Obchodného zákonníka v znení neskorších predpisov.

35) Obchodný zákonník v znení neskorších predpisov.

36) § 3 ods. 1 písm. a) zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 152/1994 Z. z. o sociálnom fonde a o zmene a doplnení zákona č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov.

37) § 4 ods. 2 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 152/1994 Z. z.

38) § 4 ods. 3 zákona Národnej rady Slovenskej republiky č. 152/1994 Z. z.

38a) Zákonník práce v znení neskorších predpisov.

38aa) § 31a zákona č. 79/2015 Z. z. o odpadoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení zákona č. 460/2019 Z. z.

39) Napríklad § 355 Obchodného zákonníka.

39a) § 22 ods. 5 zákona č. 250/2012 Z. z. o regulácii v sieťových odvetviach.

40) Zákon Národnej rady Slovenskej republiky č. 18/1996 Z. z. o cenách v znení neskorších predpisov.

41) § 20 ods. 1 vyhlášky Ministerstva financií Slovenskej republiky č. 75/2008 Z. z., ktorou sa ustanovujú pravidlá vykazovania, prepočtu a zaokrúhľovania peňažných súm v súvislosti s prechodom na menu euro na účely účtovníctva, daní a colné účely.

42) Vyhláška Ministerstva práce sociálnych vecí a rodiny Slovenskej republiky č. 251/2008 Z. z., ktorou sa ustanovujú ďalšie podrobné pravidlá pre duálne zobrazovanie a pre prepočty a zaokrúhľovanie cien, jednotkových cien, platieb a iných hodnôt pri prechode zo slovenskej meny na menu euro pre oblasť miezd, platov a ostatného odmeňovania za prácu, oblasť cestovných náhrad, oblasť služieb zamestnanosti, oblasť sociálneho poistenia a starobného dôchodkového sporenia, sociálnych dávok sociálnej pomoci, pomoci v hmotnej núdzi a inej sociálnej podpory a pre oblasť sociálnych služieb.

43) Zákon č. 111/1990 Zb.

44) Zákon č. 659/2007 Z. z. o zavedení meny euro v Slovenskej republike a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov.

45) § 11 ods. 5 zákona č. 659/2007 Z. z.

Príloha č. 1 k opatreniu č. 23054/2002-92
v znení neskorších predpisov

RÁMCOVÁ ÚČTOVÁ OSNOVA
PRE PODNIKATEĽOV

Účtová trieda 0	Dlhodobý majetok
01	Dlhodobý nehmotný majetok
012	Aktivované náklady na vývoj
013	Softvér
014	Oceniteľné práva
015	Goodwill
019	Ostatný dlhodobý nehmotný majetok
02	Dlhodobý hmotný majetok odpisovaný
021	Stavby
022	Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí
025	Pestovateľské celky trvalých porastov
026	Základné stádo a ťažné zvieratá
029	Ostatný dlhodobý hmotný majetok
03	Dlhodobý hmotný majetok neodpisovaný
031	Pozemky
032	Umelecké diela a zbierky
04	Obstaranie dlhodobého majetku
041	Obstaranie dlhodobého nehmotného majetku
042	Obstaranie dlhodobého hmotného majetku
043	Obstaranie dlhodobého finančného majetku
05	Poskytnuté preddavky na dlhodobý majetok
051	Poskytnuté preddavky na dlhodobý nehmotný majetok
052	Poskytnuté preddavky na dlhodobý hmotný majetok
053	Poskytnuté preddavky na dlhodobý finančný majetok
06	Dlhodobý finančný majetok
061	Podielové cenné papiere a podiely v dcérskej účtovnej jednotke
062	Podielové cenné papiere a podiely v spoločnosti alebo družstve s podielovou účasťou
063	Realizovateľné cenné papiere a podiely
065	Dlhové cenné papiere držané do splatnosti
066	Pôžičky prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti
067	Ostatné pôžičky
069	Ostatný dlhodobý finančný majetok
07	Oprávky k dlhodobému nehmotnému majetku
072	Oprávky k aktivovaným nákladom na vývoj
073	Oprávky k softvéru
074	Oprávky k oceniteľným právam
075	Oprávky ku goodwillu
079	Oprávky k ostatnému dlhodobému nehmotnému majetku
08	Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku 2
081	Oprávky k stavbám
082	Oprávky k samostatným hnuteľným veciam a k súboru hnuteľných vecí
085	Oprávky k pestovateľským celkom trvalých porastov
086	Oprávky k základnému stádu a ťažným zvieratám
089	Oprávky k ostatnému dlhodobému hmotnému majetku
09	Opravné položky k dlhodobému majetku
091	Opravné položky k dlhodobému nehmotnému majetku
092	Opravné položky k dlhodobému hmotnému majetku
093	Opravné položky k nedokončenému dlhodobému nehmotnému majetku
094	Opravné položky k nedokončenému dlhodobému hmotnému majetku
095	Opravné položky k poskytnutým preddavkom na dlhodobý majetok
096	Opravné položky k dlhodobému finančnému majetku
097	Opravné položky k nadobudnutému majetku
098	Oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku
Účtová trieda 1	Zásoby
11	Materiál
111	Obstaranie materiálu
112	Materiál na sklade
119	Materiál na ceste
12	Zásoby vlastnej výroby
121	Nedokončená výroba
122	Polotovary vlastnej výroby
123	Výrobky
124	Zvieratá
13	Tovar
131	Obstaranie tovaru
132	Tovar na sklade a v predajniach
133	Nehnuteľnosť na predaj
139	Tovar na ceste
19	Opravné položky k zásobám
191	Opravné položky k materiálu
192	Opravné položky k nedokončenej výrobe
193	Opravné položky k polotovarom vlastnej výroby
194	Opravné položky k výrobkom
195	Opravné položky k zvieratám
196	Opravné položky k tovaru
Účtová trieda 2	Finančné účty
21	Peniaze
211	Pokladnica
213	Ceniny
22	Účty v bankách
221	Bankové účty
23	Bežné bankové úvery
231	Krátkodobé bankové úvery
232	Eskontné úvery3
24	Iné krátkodobé finančné výpomoci
241	Vydané krátkodobé dlhopisy
249	Ostatné krátkodobé finančné výpomoci
25	Krátkodobý finančný majetok
251	Majetkové cenné papiere na obchodovanie
252	Vlastné akcie a vlastné obchodné podiely
253	Dlhové cenné papiere na obchodovanie
255	Vlastné dlhopisy
256	Dlhové cenné papiere so splatnosťou do jedného roka držané do splatnosti
257	Ostatné realizovateľné cenné papiere
259	Obstaranie krátkodobého finančného majetku
26	Prevody medzi finančnými účtami
261	Peniaze na ceste
29	Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku
291	Opravné položky ku krátkodobému finančnému majetku
Účtová trieda 3	Zúčtovacie vzťahy
31	Pohľadávky
311	Odberatelia
312	Zmenky na inkaso
313	Pohľadávky za eskontované cenné papiere
314	Poskytnuté preddavky
315	Ostatné pohľadávky
316	Čistá hodnota zákazky
32	Záväzky
321	Dodávatelia
322	Zmenky na úhradu
323	Krátkodobé rezervy
324	Prijaté preddavky
325	Ostatné záväzky
326	Nevyfakturované dodávky
33	Zúčtovanie so zamestnancami a orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia
331	Zamestnanci
333	Ostatné záväzky voči zamestnancom
335	Pohľadávky voči zamestnancom
336	Zúčtovanie s orgánmi sociálneho poistenia a zdravotného poistenia
34	Zúčtovanie daní a dotácií
341	Daň z príjmov
342	Ostatné priame dane
343	Daň z pridanej hodnoty
345	Ostatné dane a poplatky
346	Dotácie zo štátneho rozpočtu
347	Ostatné dotácie
35	Pohľadávky voči spoločníkom a združeniu
351	Pohľadávky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti
353	Pohľadávky za upísané vlastné imanie4
354	Pohľadávky voči spoločníkom a členom pri úhrade straty
355	Ostatné pohľadávky voči spoločníkom a členom
358	Pohľadávky voči účastníkom združenia
36	Záväzky voči spoločníkom a združeniu
361	Záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti
364	Záväzky voči spoločníkom a členom pri rozdeľovaní zisku
365	Ostatné záväzky voči spoločníkom a členom
366	Záväzky voči spoločníkom a členom zo závislej činnosti
367	Záväzky z upísaných nesplatených cenných papierov a vkladov
368	Záväzky voči účastníkom združenia
37	Iné pohľadávky a iné záväzky
371	Pohľadávky z predaja podniku
372	Záväzky z kúpy podniku
373	Pohľadávky a záväzky z pevných termínových operácií
374	Pohľadávky z nájmu
375	Pohľadávky z vydaných dlhopisov
376	Nakúpené opcie
377	Predané opcie
378	Iné pohľadávky
379	Iné záväzky
38	Časové rozlíšenie nákladov a výnosov
381	Náklady budúcich období
382	Komplexné náklady budúcich období
383	Výdavky budúcich období
384	Výnosy budúcich období
385	Príjmy budúcich období
39	Opravná položka k zúčtovacím vzťahom a vnútorné zúčtovanie
391	Opravné položky k pohľadávkam
395	Vnútorné zúčtovanie
398	Spojovací účet pri združení
Účtová trieda 4	Kapitálové účty a dlhodobé záväzky
41	Základné imanie a kapitálové fondy
411	Základné imanie
412	Emisné ážio
413	Ostatné kapitálové fondy
414	Oceňovacie rozdiely z precenenia majetku a záväzkov
415	Oceňovacie rozdiely z kapitálových účastín
416	Oceňovacie rozdiely z precenenia pri zlúčení, splynutí a rozdelení
417	Zákonný rezervný fond z kapitálových vkladov
418	Nedeliteľný fond z kapitálových vkladov
419	Zmeny základného imania
42	Fondy tvorené zo zisku a prevedené výsledky hospodárenia
421	Zákonný rezervný fond
422	Nedeliteľný fond
423	Štatutárne fondy
427	Ostatné fondy
428	Nerozdelený zisk minulých rokov
429	Neuhradená strata minulých rokov5
43	Výsledok hospodárenia
431	Výsledok hospodárenia v schvaľovaní
45	Rezervy
451	Rezervy zákonné
459	Ostatné rezervy
46	Bankové úvery
461	Bankové úvery
47	Dlhodobé záväzky
471	Dlhodobé záväzky voči prepojeným účtovným jednotkám a účtovným jednotkám v rámci podielovej účasti
472	Záväzky zo sociálneho fondu
473	Vydané dlhopisy
474	Záväzky z nájmu
475	Dlhodobé prijaté preddavky
476	Dlhodobé nevyfakturované dodávky
478	Dlhodobé zmenky na úhradu
479	Ostatné dlhodobé záväzky
48	Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka
481	Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka
49	Fyzická osoba podnikateľ
491	Vlastné imanie fyzickej osoby podnikateľa
Účtová trieda 5	Náklady
50	Spotrebované nákupy
501	Spotreba materiálu
502	Spotreba energie
503	Spotreba ostatných neskladovateľných dodávok
504	Predaný tovar
505	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám
507	Predaná nehnuteľnosť
51	Služby
511	Opravy a udržiavanie
512	Cestovné
513	Náklady na reprezentáciu
518	Ostatné služby
52	Osobné náklady
521	Mzdové náklady
522	Príjmy spoločníkov a členov zo závislej činnosti
523	Odmeny členom orgánov spoločnosti a družstva
524	Zákonné sociálne poistenie
525	Ostatné sociálne poistenie
526	Sociálne náklady fyzickej osoby podnikateľa
527	Zákonné sociálne náklady
528	Ostatné sociálne náklady
53	Dane a poplatky
531	Daň z motorových vozidiel6
532	Daň z nehnuteľnosti
538	Ostatné dane a poplatky
54	Iné náklady na hospodársku činnosť
541	Zostatková cena predaného dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku
542	Predaný materiál
543	Dary
544	Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania
545	Ostatné pokuty, penále a úroky z omeškania
546	Odpis pohľadávky
547	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k pohľadávkam
548	Ostatné náklady na hospodársku činnosť
549	Manká a škody
55	Odpisy a opravné položky k dlhodobému majetku
551	Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku
553	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k dlhodobému majetku
555	Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období
557	Zúčtovanie oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku
56	Finančné náklady
561	Predané cenné papiere a podiely
562	Úroky
563	Kurzové straty
564	Náklady na precenenie cenných papierov
565	Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k finančnému majetku
566	Náklady na krátkodobý finančný majetok
567	Náklady na derivátové operácie
568	Ostatné finančné náklady
569	Manká a škody na finančnom majetku
59	Dane z príjmov a prevodové účty
591	Splatná daň z príjmov
592	Odložená daň z príjmov
595	Dodatočné odvody dane z príjmov
596	Prevod podielov na výsledku hospodárenia spoločníkom
Účtová trieda 6	Výnosy
60	Tržby za vlastné výkony a tovar
601	Tržby za vlastné výrobky
602	Tržby z predaja služieb
604	Tržby za tovar
606	Výnosy zo zákazky
607	Výnosy z nehnuteľnosti na predaj
61	Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob
611	Zmena stavu nedokončenej výroby
612	Zmena stavu polotovarov
613	Zmena stavu výrobkov
614	Zmena stavu zvierat
62	Aktivácia
621	Aktivácia materiálu a tovaru
622	Aktivácia vnútroorganizačných služieb7
623	Aktivácia dlhodobého nehmotného majetku
624	Aktivácia dlhodobého hmotného majetku
64	Iné výnosy z hospodárskej činnosti
641	Tržby z predaja dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku
642	Tržby z predaja materiálu
644	Zmluvné pokuty, penále a úroky z omeškania
645	Ostatné pokuty, penále a úroky z omeškania
646	Výnosy z odpísaných pohľadávok
648	Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti
65	Zúčtovanie niektorých položiek z hospodárskej činnosti
655	Zúčtovanie komplexných nákladov budúcich období
657	Zúčtovanie oprávky k opravnej položke k nadobudnutému majetku
66	Finančné výnosy
661	Tržby z predaja cenných papierov a podielov
662	Úroky
663	Kurzové zisky
664	Výnosy z precenenia cenných papierov
665	Výnosy z dlhodobého finančného majetku
666	Výnosy z krátkodobého finančného majetku
667	Výnosy z derivátových operácií
668	Ostatné finančné výnosy
Účtová trieda 7	Uzávierkové účty a podsúvahové účty
70	Súvahové uzávierkové účty
701	Začiatočný účet súvahový
702	Konečný účet súvahový
71	Výsledkový uzávierkový účet
710	Účet ziskov a strát
711	Začiatočný účet nákladov a výnosov
75 až 79	Podsúvahové účty
Účtové triedy 8 a 9	Vnútroorganizačné účtovníctvo

Príloha č. 2
k opatreniu č. 23054/2002-92
v znení neskorších predpisov
(zavedená opatrením
MF SR č. MF/23635/2014-74)

ZOZNAM PREBERANÝCH PRÁVNE ZÁVÄZNÝCH AKTOV
EURÓPSKEJ ÚNIE

1. Smernica Európskeho parlamentu a Rady 2013/34/EÚ z 26. júna 2013 o ročných účtovných závierkach, konsolidovaných účtovných závierkach a súvisiacich správach určitých druhov podnikov, ktorou sa mení smernica Európskeho parlamentu a Rady 2006/43/ES a zrušujú smernice Rady 78/660/EHS a 83/349/EHS (Ú. v. EÚ L 182, 29. 6. 2013).

2. Smernica Komisie 2006/111/ES zo 16. novembra 2006 o transparentnosti finančných vzťahov členských štátov a verejných podnikov a o finančnej transparentnosti v niektorých podnikoch (konsolidované znenie) (Ú.v EÚ L 318,17. 11. 2006) v plnom znení.

ZÁKONY 2026

ZÁKONY 2026

17,00 €

17,00 €