Poskytnutie dopravy a ubytovania zamestnávateľom pre svojich zamestnancov

Medzi zamestnanecké benefity, t. j. plnenia na ktorých zabezpečenie zamestnávateľ nie je povinný podľa žiadnych osobitných predpisov, patrí aj zabezpečenie dopravy a ubytovania pre zamestnancov. Tieto benefity sú po splnení podmienok určených v zákone č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“) aj daňovo zvýhodnené a to či už oslobodením na strane zamestnanca do zákonom určenej výšky alebo uznaním ich zabezpečenia do daňových výdavkov.

Zabezpečenie dopravy do zamestnania pre zamestnancov

V prípade zabezpečenia dopravy na miesto výkonu práce zamestnávateľom pre zamestnancov je toto aj daňovo zvýhodnené aj na strane zamestnanca aj na strane zamestnávateľa. Ide však o presne vymedzený spôsob dopravy, na ktorý je toto zvýhodnenie nastavené.

Na strane zamestnanca ide o oslobodenie takto dosiahnutého nepeňažného plnenia do zákonom určenej výšky a to podľa § 5 ods. 7 písm. m) ZDP. Na strane zamestnávateľa zase pôjde o daňový výdavok, ale až ak sú splnené podmienky uvedené v § 19 ods. 2 písm. s) ZDP.

V ostatných prípadoch by zabezpečenie dopravy pre zamestnancov, znamenalo zdaniteľný príjem zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP, pričom daňovým výdavkom by mohol byť len po splnení podmienky uvedenej v § 19 ods. 1 ZDP, a to že takéto poskytnuté plnenia pre zamestnancov by boli upravené napr. v kolektívnej zmluve alebo pracovnej zmluve.

Čo sa týka samotného oslobodenia takéhoto nepeňažného plnenia je toto podľa § 5 ods. 7 písm. m) ZDP oslobodeným plnením, ak bolo poskytnuté zamestnancovi zamestnávateľom za účelom zabezpečenia dopravy zamestnanca na miesto výkonu práce a späť podľa § 19 ods. 2 písm. s) prvého bodu v úhrnnej sume najviac 60 eur mesačne.

Pri ocenení nepeňažné plnenia na zamestnanca sa nepostupuje podľa § 2 písm. c) ZDP

čo je bežne používané ocenenie príjmu „cenou obvyklou“ aj vo vzťahu zamestnávateľ – zamestnanec, ale priamo v § 5 ods. 7 písm. m) ZDP je nastavené špeciálne ocenenie, a to vypočítané z prostriedkov preukázateľne vynaložených zamestnávateľom prepočítaných na jedno miesto v motorovom vozidle spĺňajúcom charakter uvedený v § 19 ods. 2 písm. s) prvého bodu ZDP.

Takto ocenené plnenie je oslobodené do výšky 60 eur mesačne, pričom ak presiahne uvedenú sumu zahrnie sa zvyšok do základu dane (čiastkového základu dane) a v tejto presahujúcej sume sa zdaní ako príjem zo závislej činnosti podľa § 5 ZDP.

Podmienky kedy je zabezpečenie takejto dopravy oslobodeným plnením a daňovým výdavkom sú uvedené v § 19 ods. 2 písm. s) prvý bod ZDP, podľa ktorého ide o dopravu zamestnanca na miesto výkonu práce a späť z dôvodu, že

-    verejným poskytovateľom pravidelnej dopravy nie je doprava preukázateľne vykonávaná vôbec alebo

-    jej zabezpečenie verejným poskytovateľom dopravy nezodpovedá rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa, pričom

-    zamestnávateľ na tento účel využíva motorové vozidlá zatriedené do kódu Klasifikácie produktov 29.10.3., čo sú prostriedky hromadnej dopravy určené na prepravu min. 10-tich osôb.

Takúto dopravu môže zamestnávateľ zabezpečiť vlastnými prostriedkami hromadnej dopravy určenými na prepravu

min. 10 osôb alebo na daný účel využije službu iného zmluvného prepravcu.

Ak podmienky výkonu práce zamestnanca vylučujú použitie hromadných dopravných prostriedkov, môže zamestnávateľ využiť aj iný spôsob dopravy zamestnancov na miesto výkonu práce (napr. doprava zamestnancov do ťažko dostupných terénov – lesníci, drevorubači a pod.)

Príklad

Zamestnávateľ vo januári zabezpečí dopravu pre svojich zamestnancov, nakoľko verejná hromadná doprava k jeho prevádzke nie je. Dopravcovi uhradil 2 000 eur za dopravu v pracovných dňoch, pričom doprava bola zabezpečená 45 miestnym autobusom.

Akým spôsobom rozpočíta a dodaní takúto dopravu svojim zamestnancom?

Zamestnávateľ prepočíta celú úhradu (fakturovanú sumu) za poskytnutú dopravu na počet miest v autobuse, t. j. 2 000 eur/45 miest, čo je suma na jedného zamestnanca 44,44 eur. Keďže uvedená suma neprevyšuje maximálnu výšku oslobodeného príjmu na dopravu 60 eur celá suma takto poskytnutého plnenia bude u zamestnanca oslobodená. Uvedeným spôsobom sa určí nepeňažné plnenie na zamestnanca bez ohľadu na skutočnosť, či bol plne obsadený autobus zamestnancom a či sa zamestnanec prepravoval každý deň v mesiaci.

Príklad

Zamestnávateľ vykonáva prepravu svojich zamestnancov zo sídla spoločnosti na prevádzku zamestnávateľa motorovým vozidlom, kód klasifikácie 29.10.3 (prostriedky hromadnej dopravy min. pre 10 osôb).

Je oslobodenie uvedené v § 5 ods. 7 písm. m) ZDP použiteľné aj keď sa zamestnanci dostavia do sídla spoločnosti na vlastné náklady a následne ich zamestnávateľ prepraví na prevádzku zamestnávateľa (preprava zamestnancov medzi jednotlivými prevádzkami zamestnávateľa)?

V súlade s § 5 ods. 7 písm. m) ZDP je od dane z príjmov oslobodené nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi od zamestnávateľa za účelom zabezpečenia dopravy zamestnanca na miesto výkonu práce a späť v ustanovenej výške za ustanovených podmienok. Ide o prepravu zamestnancov do zamestnania a späť, kedy verejným poskytovateľom pravidelnej dopravy nie je doprava preukázateľne vykonáva vôbec alebo v rozsahu zodpovedajúcom potrebám zamestnávateľa, t. j. preprava zamestnancov z určeného miesta, napr. z miesta bydliska, na miesto pravidelného pracoviska.

Ak zamestnávateľ poskytuje zamestnancom prepravu len medzi jednotlivými svojimi prevádzkami, išlo by o vnútropodnikovú prepravu, ktorá nie je u zamestnancov zdaniteľným príjmom zo závislej činnosti a je daňovým výdavkom u zamestnávateľa. Za takúto vnútropodnikovú dopravu by sa dala považovať aj preprava z miesta sídla spoločnosti/zamestnávateľa, ktoré je u prepravovaných zamestnancov považované za pravidelné pracovisko a jeho prevádzkami.

Príklad

Zamestnávateľ poskytuje dopravu z dohodnutého miesta, ktorým je bydlisko zamestnanca, na miesto výkonu práce a späť nielen kmeňovým, ale aj dočasne prideleným (agentúrnym) zamestnancom. Vzhľadom na to, v nákladoch na prepravu sú zahrnuté nielen náklady na prepravu vlastných (kmeňových) zamestnancov, ale aj agentúrnych zamestnancov. Zamestnávateľ je pre agentúrnych zamestnancov v postavení užívateľského zamestnávateľa. Pomernú časť cestovného agentúrnym zamestnancom zráža zo mzdy agentúra dočasného zamestnávania.

Kto má vykonať zdanenie zabezpečenej dopravy v tomto prípade voči agentúrnym zamestnancom? Zamestnávateľ alebo agentúra dočasného zamestnávania? Je zamestnávateľ povinný prefakturovať náklady na prepravu agentúrnych zamestnancov agentúre dočasného zamestnávania, ak ich zamestnávateľovi uhrádza výrobná firma?

Ak zamestnávateľ zamestnáva okrem vlastných „kmeňových“ zamestnancov aj zamestnancov prostredníctvom agentúry dočasného zamestnávania tzv. „agentúrnych zamestnancov“, vystupuje v pozícii ekonomického (užívateľského) zamestnávateľa. Ak zamestnávateľ zabezpečuje dopravu na miesto výkonu práce a späť všetkým zamestnancom (t. j. vlastným aj agentúrnym), preukázateľne vynaložené výdavky na prepravu agentúrnych zamestnancov prefakturuje agentúre. Agentúra následne vykoná zdanenie nepeňažného príjmu agentúrnym zamestnancom s možnosťou aplikácie § 5 ods. 7 písm. m) ZDP. Pri stanovení výšky prepravného pre agentúrnych zamestnancov vychádza agentúra zo vzájomne dohodnutých podmienok a informácií získaných od užívateľského zamestnávateľa.

Zabezpečenie ubytovania pre zamestnancov

Zabezpečenie ubytovania zamestnávateľom pre zamestnancov je ďalším z nenárokových nepeňažných plnení, ktoré majú charakter benefitu poskytovaného zamestnávateľom, pričom toto je aj upravené s určitými daňovými výhodami na strane zamestnanca aj zamestnávateľa.

Nepeňažné plnenie poskytnuté formou zabezpečenia ubytovania pre zamestnancov sa ocení cenou obvyklou voči zamestnancovi, a to podľa § 2 písm. c) ZDP.

Prvým zvýhodnením je oslobodenie od dane u zamestnanca a to po splnení podmienok určených v § 5 ods. 7 písm. n) ZDP. Uvedené sa však týka výlučne zamestnancov, ktorý sú ku zamestnávateľovi, ktorý zabezpečuje ubytovanie, v pracovnom pomere podľa § 42 Zákonníka práce.

Plnenie je oslobodené u každého zamestnanca

a to bez ohľadu na skutočnosť akú činnosť zamestnávateľ vykonáva po splnení podmienky, že tento zamestnanec je voči zamestnávateľovi v pracovnom pomere, pričom výška oslobodenia je v úhrnnej sume mesačne

•    100 eur,

•    350 eur, ak je zamestnanec v pracovnom pomere voči zamestnávateľovi nepretržite aspoň 24 mesiacov.

Mesačná výška oslobodenia 100 eur alebo 350 eur v úhrne sa určí v pomernej výške podľa počtu dní, v ktorých bolo zabezpečené ubytovanie v príslušnom kalendárnom mesiaci. Ak by poskytnuté ubytovanie bolo vo vyššej sume ako 100 eur alebo 350 eur, prevyšujúca suma sa zahrnie do zdaniteľného príjmu zamestnanca a zdaní sa ako súčasť jeho mzdy.

Poskytnuté ubytovanie je aj daňovým výdavkom zamestnávateľa, ale len v určitých prípadoch

a to

-    v plnej výške podľa § 19 ods. 2 písmeno s) ZDP, podľa ktorého sa za daňové výdavky zamestnávateľa považujú výdavky na ubytovanie pre zamestnancov v pracovnom pomere v budovách zatriedených do kódov Klasifikácie stavieb 112 a 113 podľa Vyhlášky Štatistického úradu Slovenskej republiky č. 323/2010 Z. z., ktorou sa vydáva Štatistická klasifikácia stavieb, ak prevažujúca činnosť tohto zamestnávateľa je výroba vykonávaná vo viaczmennej prevádzke.

Kód skupiny 112 Dvojbytové a viacbytové budovy zahŕňa oddelené domy, polooddelené domy a terasovité domy s dvomi bytmi so spoločným vchodom, ostatné bytové budovy ako sú napríklad rodinné domy s tromi bytmi a nájomné domy. Kód skupiny 113 Ostatné budovy na bývanie zahŕňa ostatné budovy ako sú napríklad internáty, robotnícke hotely.

-    v pomernej výške zodpovedajúcej časti nepeňažného plnenia presahujúceho oslobodenú výšku 100/350 eur podľa § 5 ods. 7 písm. n) ZDP (zdaniteľnému príjmu), u zamestnávateľa, ktorého prevažujúcou činnosťou nie je výroba vo viaczmennej prevádzke, za podmienky, že takto poskytnutý benefit je upravený a dohodnutý so zamestnancom v pracovnej zmluve, kolektívnej zmluve alebo inom internom predpise zamestnávateľa podľa § 19 ods. 1 ZDP.

Uvedené znamená, že vzhľadom na úpravu oslobodenia v § 5 ods. 7 písm. p) ZDP je možné v tomto prípade uplatniť len pomernú časť výdavkov do daňových výdavkov a to príslušnú pomeru, v akom zodpovedá časti zdaniteľného príjmu u zamestnancom a to vo väzbe na základnú definíciu daňového výdavku uvedenú v § 2 písm. i) ZDP.

Zároveň v § 21 ods. 1 písm. f) je upravené, že v prípade, ak ubytovanie zamestnávateľ poskytuje vo vlastnom zariadení na uspokojovanie potrieb zamestnancov, sa za príjmy považuje aj nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi za účelom zabezpečenia jeho ubytovania.

Oslobodenie uvedené v § 5 ods. 7 písm. n) ZDP sa netýka ubytovania poskytnutého na pracovnej ceste

Takéto ubytovanie rieši zákon o cestovných náhradách a je súčasťou cestovných náhrad, ktoré nie sú predmetom dane u zamestnanca a sú daňovým výdavkom zamestnávateľa ako výdavok vynaložený zamestnávateľom na pracovnú cestu zamestnanca podľa zákona o cestovných náhradách.

Príklad

Zamestnávateľ zabezpečuje zamestnancom ubytovanie za účelom pracovného stretnutia alebo vianočného večierka. Sídlo spoločnosti je v Bratislave, kde zamestnávateľ zabezpečuje ubytovanie, pričom ide o zamestnancov, ktorý pre neho pracujú v prevádzke, ktorú má zriadenú v Košiciach.

Je na takéto poskytnuté ubytovanie možné aplikovať oslobodenie podľa § 5 ods. 7 písm. n) ZDP a môže si zamestnávateľ uplatniť toto ubytovanie do daňových výdavkov spoločnosti ?

Podľa § 5 ods. 7 písm. n) ZDP je od dane oslobodené nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi v pracovnom pomere od zamestnávateľa za účelom zabezpečenia ubytovania zamestnanca v úhrnnej sume najviac 100 eur mesačne a u zamestnanca, ktorého pracovný pomer u tohto zamestnávateľa trvá nepretržite aspoň 24 mesiacov, v úhrnnej sume najviac 350 eur mesačne, ktoré sa určí v pomernej výške podľa počtu dní, v ktorých bolo zabezpečené ubytovanie zamestnanca v príslušnom kalendárnom mesiaci.

Ide o ubytovanie, ktoré zamestnávateľ zabezpečuje pre zamestnancov, ktorý nebývajú v mieste alebo v blízkosti miesta výkonu práce pre zamestnávateľa.

V prípade, ak prišiel zamestnanec na pracovnú cestu z Košíc, kde vykonáva prácu pre zamestnávateľa do miesta sídla zamestnávateľa, ide o pracovnú cestu, v rámci ktorej zamestnávateľ zabezpečuje ubytovanie zamestnancovi, pričom takýmto ubytovaním je aj ubytovanie v ubytovacích zariadeniach. V takomto prípade ide o cestovné náhrady, ktoré sú u zamestnanca vylúčené z predmetu dane a u zamestnávateľa sú daňovým výdavkom ako nárokové plnenie zamestnanca podľa zákona o cestovných náhradách.

V prípade, ak tento zamestnanec, ale príde do miesta sídla zamestnávateľa len z dôvodu jeho účasti na vianočnom večierku poriadanom zamestnávateľom a zamestnávateľ mu zabezpečí ubytovanie, ide o príjem, ktorý je u zamestnanca zdaniteľným príjmom a u zamestnávateľa daňovým výdavkom len v prípade, ak má poskytnutie takéhoto benefitu dohodnuté v pracovnej zmluve alebo v kolektívnej zmluve alebo v internej smernici a to podľa § 19 ods. 1 ZDP.

Ing. Miroslava Brnová