Paušálne výdavky
v daňových súvislostiach
Daňovník- fyzická osoba dosahujúca príjmy z podnikania, z inej samostatnej zárobkovej činnosti alebo z použitia diela a umeleckého výkonu má možnosť pri určení svojej daňovej povinnosti vybrať si medzi uplatňovaním preukázateľných výdavkov a paušálnych výdavkov. Prečo je preferované podnikateľmi uplatňovanie si paušálnych výdavkov? Kedy ich nie je možné uplatniť?
Uplatňovanie výdavkov
– preukázateľných, o ktorých
o účtuje podľa zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z.n.p. a podľa príslušných postupov účtovania v sústave podvojného účtovníctva alebo jednoduchého účtovníctva alebo
o vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p. (ďalej len „ZDP“)
– výdavkov určenými percentom z príjmov tzv. paušálnych výdavkov podľa § 6 ods. 10 ZDP, ktoré je však možné uplatniť len v prípade splnenia zákonnom stanovených podmienok v zákonnom stanovenej výške.
Paušálne výdavky
nie je možné uplatňovať pri príjmoch z prenájmu nehnuteľností zahrnovaných medzi príjmy podľa § 6 ods. 3 ZDP. Uplatňovanie paušálnych výdavkov je preferované väčšinou podnikateľmi s nižšími príjmami, nakoľko systém vykazovania základu dane týmto spôsobom je jednoduchší ako vedenie daňovej evidencie alebo účtovníctva.
V súlade s § 6 ods. 10 ZDP si paušálne výdavky môže uplatniť len daňovník dosahujúci príjmy
– z podnikania podľa § 6 ods. 1 ZDP,
– z inej samostatnej zárobkovej činnosti podľa § 6 ods. 2 ZDP a
– z použitia diela a použitia umeleckého výkonu podľa § 6 ods. 4 ZDP.
Podmienka pre uplatňovanie paušálnych výdavkov je, že daňovník
– nie je platiteľom DPH, alebo
– je platiteľom DPH len časť zdaňovacieho obdobia.
Zdaniteľnou osobou pre platenie DPH je osoba, ktorá dosiahla za najviac 12 predchádzajúcich po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov obrat 49 790 eur (§ 4 zákona č. 222/2004 Z. z o dani z pridanej hodnoty v z. n. p.).
To znamená, že výdavky percentom z príjmov si môže uplatniť daňovník, ktorý
– na začiatku zdaňovacieho obdobia bol platiteľom DPH a na konci zdaňovacieho obdobia už nie je platiteľom DPH alebo na začiatku zdaňovacieho obdobia nebol platiteľom DPH a na konci už je platiteľom DPH, alebo
– nebol platiteľom DPH počas celého zdaňovacieho obdobia.
Ak daňovník uplatní výdavky percentom z príjmov, v sumách výdavkov sú zahrnuté všetky jeho daňové výdavky okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť, ak toto poistné a príspevky nebolo zahrnuté do základu dane v predchádzajúcich zdaňovacích obdobiach. Poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške, pričom tieto si môže odpočítať až po odpočítaní paušálnych výdavkov a maximálne do výšky príjmov.
Daňová strata z dôvodu odpočítania si poistného a príspevkov pri uplatňovaní paušálnych výdavkov nemôže vzniknúť (definícia daňovej straty podľa § 2 zákona).
Ide o
– poistné na verejné zdravotné poistenie podľa zákona č. 580/2004 Z. z. o zdravotnom poistení a o zmene a doplnení zákona č. 95/2002 Z. z. o poisťovníctve a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p.,
– poistné na sociálne poistenie podľa zákona č. 461/2003 Z. z. o sociálnom poistení v z.n.p. a
– príspevky na starobné dôchodkové sporenie podľa zákona č. 43/2004 Z. z. o starobnom dôchodkovom sporení a o zmene a doplnení niektorých zákonov v z.n.p. Ide teda o I. a II. dôchodkový pilier.
Ako poistné a príspevky, ktoré je daňovník povinný platiť a ktoré si môže uplatniť ako daňové výdavky sa rozumie aj platenie poistného a príspevkov ako dobrovoľný platiteľ poistného do Sociálnej poisťovne, pretože aj takáto dobrovoľne poistená osoba je už následne povinná platiť tieto sumy. Táto problematika bola riešená aj Usmernením MF SR č. 2634/2004 uverejnenom vo FS č. 2/2004 a to konkrétne v bode 29.
Výška paušálnych výdavkov
je upravená okrem podmienky pre možnosť uplatnenia paušálnych výdavkov v § 6 ods. 10 ZDP, pričom táto je stanovená
– pri príjmoch z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti vo výške 60 % z ich úhrnu avšak tieto môžu byť uplatnené v maximálnej výške 20 000 eur ročne.
– pri príjmoch z použitia diela a použitia umeleckého výkonu (oddelene od príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti) rovnako vo výške 60 % z príjmov, ale tiež len v maximálnej ročnej výške 20 000 eur.
Príklad
Daňovník/fyzická osoba dosiahne v roku 2018 príjmy zo živnosti vo výške 40 000 eur (vykonáva živnosť celý rok) a dosiahne príjmy z použitia diela vo výške 12 000 eur. Chce si uplatniť paušálne výdavky.
Môže si uplatniť len sumu paušálnych výdavkov do maximálnej výšky 20 000 eur v úhrne zo všetkých príjmov dosahovaných z podnikania a z použitia diela?
Nie. V súlade s § 6 ods. 10 ZDP uplatní daňovník maximálnu sumu vo výške 20 000 eur samostatne z príjmu zo živnosti a samostatne z príjmov z použitia diela, t.j.
– pri príjmoch zo živnosti vo výške 40 000 eur sú paušálne výdavky vo výške 60 % v sume 24 000 eur, ale daňovník si môže odpočítať max. sumu 20 000 eur,
– pri príjmoch z použitia diela vo výške 12 000 eur sú paušálne výdavky vo výške 60 % v sume 7 200 eur, t.j. môže si uplatniť plnú sumu paušálnych výdavkov a to 7 200 eur (sú nižšie ako maximálne stanovená výška 20 000 eur).
Daňovník pri uplatňovaní paušálnych výdavkov vedie daňovú evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP, ale len v rozsahu podľa § 6 ods. 11 písm. a) a d), čo znamená evidenciu o príjmoch v časovom slede v členení potrebnom na zistenie základu dane (čiastkového základu dane) vrátane prijatých dokladov, ktoré spĺňajú náležitosti účtovných dokladov a o zásobách a pohľadávkach.
Príklad
Daňovník vykonával počas celého zdaňovacieho obdobia 2018 činnosť súkromného lekára, pričom z tejto činnosti dosiahol príjmy vo výške 35 724 eur. Okrem týchto príjmov dosiahol aj príjmy z použitia diela vo výške 2 650 eur, pričom s platiteľom dane uzatvoril pred vyplatením honoráru vopred dohodu o nezrazení dane vyberanej zrážkou z týchto prímov v súlade s ustanovením § 43 ods. 14 ZDP.
Môže daňovník uplatniť pri príjmoch z výkonu súkromného lekára skutočné preukázateľne vynaložené výdavky a pri príjmoch z použitia diela uplatniť výdavky percentom z príjmov?
Áno. V prípade, že daňovník dosahuje príjmy z výkonu činnosti súkromného lekára podľa § 6 ods. 1 písm. c) ZDP a súčasne aj príjmy z použitia diela podľa § 6 ods. 4 ZDP, v tomto prípade sa spôsob uplatňovania výdavkov kombinovať môže. Daňovník môže pri príjmoch z výkonu činnosti súkromného lekára uplatniť skutočné preukázateľne vynaložené výdavky (na základe vedeného jednoduchého alebo podvojného účtovníctva, resp. daňovej evidencie) a pri príjmoch z použitia diela sa môže rozhodnúť (ak nie je platiteľ DPH alebo je platiteľ DPH len časť zdaňovacieho obdobia) uplatniť výdavky percentom z príjmov vo výške 60 % z týchto príjmov vo výške 1 590 eur (2 650x0,60).
Príklad
Daňovník dosahuje v roku 2018 príjmy na základe živnostenského oprávnenia. Nie je registrovaný ako platiteľ DPH. Má dvoch zamestnancov.
Môže tento daňovník uplatniť za rok 2018 výdavky percentom z príjmov?
Áno. Daňovník, ktorý vykonáva činnosť na základe živnostenského oprávnenia, a ktorý nie je platiteľom DPH, sa môže rozhodnúť uplatniť výdavky percentom aj v prípade, že zamestnáva zamestnancov.
V prípade, ak daňovník chce zmeniť
spôsob uplatňovania daňových výdavkov z preukázateľných t.j. z výdavkov uplatňovaných podľa § 19 na spôsob podľa § 6 ods. 10 zákona, t.j. výdavky určené percentom z príjmov alebo ak začal účtovať po období, v ktorom nebol účtovnou jednotkou, musí postupovať podľa § 51a ZDP.
V súlade s § 6 ods. 16 ZDP však nikdy nemôže zmeniť spôsob uplatňovaných výdavkov po podaní daňového priznania.
ZDP upravuje v § 51a prechod
– z percentuálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky (daňová evidencia alebo účtovníctvo)
– z preukázateľných daňových výdavkov (daňová evidencia alebo účtovníctvo) na percentuálne výdavky.
Podľa § 51a ods. 1 ZDP, ak daňovník zmení spôsob uplatňovania výdavkov podľa § 6 ods. 10 na uplatňovanie preukázateľných výdavkov podľa § 6 ods. 11 ZDP a naopak upraví základ dane postupom, ktorý určí MF SR.
Tento postup je upravený v usmernení č. MF/011092/2009-72.
V súlade s týmto usmernením daňovník, ktorý sa bezprostredne po zdaňovacom období, v ktorom uplatňoval percentuálne výdavky, rozhodne viesť daňovú evidenciu, v zdaňovacom období, v ktorom ju začne viesť, neupravuje základ dane o cenu nespotrebovaných zásob ani o výšku pohľadávok.
Pri prechode z evidencie paušálnych výdavkov
podľa § 6 ods. 10 zákona na daňovú evidenciu daňovník:
· konečný zostatok zásob zistený z evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom uplatnil percentuálne výdavky, uvedie ako začiatočný stav zásob v daňovej evidencii v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období,
· konečný zostatok pohľadávok z evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom uplatnil percentuálne výdavky, prevedie ako začiatočný stav pohľadávok v daňovej evidencii v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.
Ak daňovník, zaúčtoval v predchádzajúcich účtovných obdobiach opravnú položku k nadobudnutému majetku, o jej prípadný zostatok sa pri zmene spôsobu uplatňovania výdavkov základ dane neupravoval. Túto opravnú položku daňovník, ktorý zmení spôsob uplatňovania výdavkov z percentuálnych výdavkov na preukázateľné daňové výdavky v rozsahu daňovej evidencie, zahrnuje v súlade s § 51a ods. 7 ZDP aj počas vedenia daňovej evidencie do daňových výdavkov alebo príjmov v súlade s účtovnými predpismi.
V prípade, ak daňovník, ktorý sa bezprostredne po zdaňovacom období, v ktorom viedol daňovú evidenciu, rozhodne uplatniť percentuálne výdavky, neupravuje základ dane v zdaňovacom období, v ktorom uplatní percentuálne výdavky, o cenu nespotrebovaných zásob, výšku záväzkov ani o výšku pohľadávok.
Údaje z daňovej evidencie prevedie tento daňovník do evidencie podľa § 6 ods. 10 ZDP tak, že:
· konečný zostatok zásob zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom daňovník viedol daňovú evidenciu, uvedie ako začiatočný stav zásob v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období v evidencii podľa § 6 ods. 10 ZDP,
· konečný zostatok pohľadávok zistený k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia, v ktorom daňovník viedol daňovú evidenciu, prevedie ako začiatočný stav pohľadávok v evidencii podľa § 6 ods. 10 ZDP v bezprostredne nasledujúcom zdaňovacom období.
V § 51a ZDP ani v iných ustanoveniach ZDP nie je riešený postup daňovníka, ktorý mení spôsob uplatňovania výdavkov z paušálnych na jednoduché účtovníctvo a naopak. Na uvedené je však možné vztiahnuť postup prechodu z daňovej evidencie na paušálne výdavky a naopak, nakoľko daňová evidencia bola navrhnutá ako zjednodušená forma jednoduchého účtovníctva.
V § 51a odsekoch 4 až 6 ZDP
– je riešený postup daňovníka, ktorý
· začal účtovať v podvojnom účtovníctve po období, v ktorom viedol výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 ZDP a naopak, pričom musí upraviť základ dane podľa § 17 ods. 8 písm. b) alebo písm. c) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene. Úpravu základu dane tento daňovník vykoná zo zisteného stavu jednotlivých položiek k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne účtovať v sústave podvojného účtovníctva alebo viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10.
· začal viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10 ZDP po období v ktorom účtoval v sústave jednoduchého účtovníctva, základ dane zvýši o zostatky vytvorených rezerv podľa § 20 ods. 9 písm. b), d) až f) v zdaňovacom období, v ktorom došlo k tejto zmene, podľa stavu zisteného k začiatku zdaňovacieho obdobia, v ktorom začne viesť evidenciu podľa § 6 ods. 10.
– rieši postup pri zahrnutí opravnej položky u daňovníka, ktorý začal viesť výdavky spôsobom podľa § 6 ods. 10 ZDP, bezprostredne po období, v ktorom viedol jednoduché alebo podvojné účtovníctvo.
V prípade, ak daňovník uplatňuje paušálne výdavky, je potrebné aj uviesť súvislosť s uplatňovaním takýchto výdavkov a majetkom daňovníka, ktorý využíva na dosahovanie príjmov podľa § 6 ZDP.
Podľa § 2 písm. m) ZDP je obchodným majetkom súhrn majetkových hodnôt, a to vecí, pohľadávok a iných práv a peniazmi oceniteľných iných hodnôt, ktoré má fyzická osoba s príjmami podľa § 6 vo vlastníctve a ktoré sa využívajú na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie týchto príjmov, o ktorých táto fyzická osoba účtuje alebo účtovala, vedie alebo viedla evidenciu podľa § 6 ods. 11. Obchodným majetkom je u fyzickej osoby dosahujúcej príjmy podľa § 6 zákona aj majetok obstarávaný formou finančného prenájmu, ak o tomto majetku účtuje alebo vedie evidenciu.
Z uvedenej definície vyplýva, že v prípade, ak daňovník uplatňuje paušálne výdavky podľa § 6 ods. 10 ZDP, ak aj majetok využíva v súvislosti s dosahovanými príjmami, nepôjde o obchodný majetok daňovníka, t.j. stále bude jeho osobným majetkom. V súlade s § 22 ods. 9 ZDP, daňovník nemôže využiť prerušenie odpisovania a počas obdobia kedy uplatňuje paušálne výdavky vedie odpisy len evidenčne, pričom o túto dobu ani nemôže dobu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť.
V prípade, ak daňovník prejde z uplatňovaných paušálnych výdavkov na preukázateľné a bude chcieť uplatniť odpisy zo vstupnej ceny tohto majetku, bude postupovať v súlade s ustanoveniami § 24 ods. 5 a § 25 ods. 1 písm. d) ZDP, t.j. ako pri preradení majetku z osobného využívania do obchodného majetku. V prípade, ak majetok bol obchodným majetkom, t.j. daňovník o ňom účtoval alebo viedol evidenciu podľa § 6 ods. 11 ZDP a prešiel na uplatňovanie paušálnych výdavkov, počas tohto obdobia budú príslušné odpisy súčasťou uplatňovaných paušálnych výdavkov, ktoré bude viesť daňovník evidenčne.
Záver
Paušálne výdavky vo výške 25 % je možné uplatniť aj pri ostatných príjmoch uvedených v § 8 ods. 1 písm. a) ZDP a to pri príjmoch z príležitostnej poľnohospodárskej výroby, lesného a vodného hospodárstva, kde podľa § 8 ods. 9 ZDP je možné uplatniť paušálne výdavky vo výške 25 % do maximálnej ročnej výšky 5 040 eur.
Ing. Miroslava Brnová
