Otázky z praxe

odpis rizikovej pohľadávky
v daňových výdavkoch

Odpis rizikovej pohľadávky nezahrnutej do zdaniteľných príjmov

Spoločnosť v účtovníctve eviduje pohľadávku, ktorú nadobudla v roku 2021 postúpením v obstarávacej cene 2 000 €.

Je možné takúto pohľadávku odpísať v roku 2024 do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP?

Keďže pohľadávka bola nadobudnutá postúpením (účtovný zápis 315/325), spoločnosť nemôže využiť pri jej odpise a následnom zahrnutí do základu dane ustanovenie § 19 ods. 2 písm. r) ZDP, pretože pohľadávka nebola zahrnutá do zdaniteľných príjmov. Pri zahrnutí odpísanej pohľadávky do daňových výdavkov môže uplatniť postup podľa § 19 ods. 2 písm. h) ZDP, ak splní podmienky uvedené v tomto ustanovení.

Odpis rizikovej pohľadávky v závislosti od doby, ktorá uplynula od jej splatnosti

Spoločnosť eviduje pohľadávku za poskytnutú službu vo výške 5 000 €, ktorá bola splatná 31. 3. 2022. Dlžník so spoločnosťou nekomunikuje a neodpovedá ani na jej výzvy, preto upustila od jej vymáhania a k 30. 6. 2024 celú menovitú hodnotu pohľadávky odpísala do nákladov.

Je odpis pohľadávky uznaným daňovým výdavkom a v akej výške?

Keďže pohľadávka spĺňa podmienky uvedené v § 20 ods. 14 ZDP (ide o nepremlčanú pohľadávku, u ktorej je riziko, že ju dlžník úplne alebo čiastočne nezaplatí) a v momente odpisu je po splatnosti viac ako 720 dní a menej ako 1 080 dní, odpis pohľadávky v účtovníctve je uznaným daňovým do výšky 50 % menovitej hodnoty, t. j. v sume 2 500 €. Zvyšná časť odpísanej pohľadávky (50 %) bude v roku 2024 pri zistení základu dane položkou zvyšujúcou výsledok hospodárenia. Túto zvyšnú časť pohľadávky vo výške 50 % spoločnosť už do daňových výdavkov v nasledujúcich zdaňovacích nemôže uplatniť.

Odpis nepremlčanej pohľadávky, ku ktorej bola tvorená daňovo uznaná opravná položka

Spoločnosť v auguste 2024 odpísala pohľadávku za predaj tovaru v sume 7 000 €, splatnú 15. 6. 2021. K pohľadávke bola v roku 2023 vytvorená opravná položka v plnej výške pohľadávky (100 %), pričom daňovo uznaná opravná položka bola podľa § 20 ods. 14 písm. b) ZDP vo výške 50 % (od splatnosti pohľadávky uplynulo viac ako 720 dní a menej ako 1 080 dní), t. j. v sume 3 500 €.

Ako spoločnosť upraví základ dane v roku 2024 z dôvodu odpisu pohľadávky, ku ktorej bola tvorená opravná položka?

V súlade s § 17 ods. 28 písm. b) ZDP je spoločnosť povinná v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k odpisu pohľadávky, zvýšiť základ dane o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola v roku 2023 daňovo uznaná - úprava sa vykoná pripočítaním opravnej položky v sume 3 500 € k výsledku hospodárenia v riadku 180 daňového priznania. Keďže odpis pohľadávky je uznaným daňovým výdavkom v súlade s § 19 ods. 2 písm. r) ZDP do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 ZDP, t. j. v roku 2024 po 1 080 dňoch od splatnosti pohľadávky až do výšky 100 % jej menovitej hodnoty, zároveň sa o sumu 7 000 € základ dane v roku 2024 zníži - úprava sa vykoná odpočítaním sumy 7 000 € od výsledku hospodárenia v riadku 290 daňového priznania.

Pohľadávka premlčaná podľa Občianskeho zákonníka aj ZDP

Spoločnosť odpísala do nákladov pohľadávku zahrnutú do zdaniteľných príjmov v menovitej hodnote 10 000 € dňa 15. 2. 2024. Ide o pohľadávku splatnú 30. 9. 2020, tzn, že pohľadávka je podľa Občianskeho zákonníka od 1. 10. 2023 premlčaná a podľa § 20 ods. 3 ZDP je premlčaná aj v zdaňovacom období 2024, v ktorom došlo k odpisu pohľadávky (v roku 2024 nebola ani jeden deň nepremlčaná). Spoločnosť si k predmetnej pohľadávke zaúčtovala v roku 2020 opravnú položku vo výške 100 % menovitej hodnoty pohľadávky. V roku 2023, kedy bola pohľadávka viac ako 1080 dní po lehote splatnosti, si uplatnila opravnú položku do daňových výdavkov iba do výšky 20 % (2 000 €).

Je odpis pohľadávky v roku 2024 daňovo unaný a v akej výške?

Podľa § 17 ods. 28 písm. b) spoločnosť v roku 2024 zvýši základ dane o sumu opravnej položky, ktorú si uplatnila do daňových výdavkov podľa § 20 ZDP, t. j. o 20 % menovitej hodnoty pohľadávky (2 000 €). Základ dane si podľa uvedeného ustanovenia môže znížiť o sumu opravnej položky, ktorú by si mohla uplatniť v čase odpisu pohľadávky. Avšak v čase odpisu je pohľadávka už premlčaná (celé zdaňovacie obdobie), preto si nemôže k nej uplatniť daňový výdavok vo výške 100 % menovitej hodnoty pohľadávky. ZDP však umožňuje uplatniť výdavok najviac do výšky, v akej si spoločnosť uplatnila opravnú položku za daňový výdavok v čase, keď ešte nebola pohľadávka premlčaná. Keďže si zo zaúčtovanej opravnej položky vo výške 100 % uplatnila za daňový výdavok v čase nepremlčanosti iba 20 % jej menovitej hodnoty, môže si základ dane znížiť iba o sumu týchto 20 % menovitej hodnoty pohľadávky (2 000 €). Vplyv na základ dane je v danom prípade neutrály, preto uvedenú úpravu nie je potrebné vykonať.

Odpis pohľadávky, ktorú možno započítať so splatným záväzkom

Spoločnosť odpísala do nákladov nepremlčanú pohľadávku, ktorá bola zahrnutá do zdaniteľných príjmov (zaúčtovaná do výnosov) vo výške 1 000 €. Pohľadávka je po splatnosti viac ako 1 080 dní. V čase odpisu pohľadávky existujú na strane spoločnosti voči dlžníkovi aj splatné záväzky vo výške 700 €.

V akej výške je možné odpis takejto pohľadávky uplatniť do daňových výdavkov?

Z ustanovenia § 20 ods. 15 ZDP vyplýva, že opravná položka vytvorená k rizikovej pohľadávke (podľa § 20 ods. 14 ZDP) nie je uznaným daňovým výdavkom vo výške, ktorú možno započítať so splatným záväzkom voči dlžníkovi. Opravná položka vytvorená k rizikovej pohľadávke by teda bola uznaným daňovým výdavkom len vo výške prevyšujúcej splatné záväzky. Ak teda dôjde k odpisu uvedenej pohľadávky v menovitej hodnote 1 000 €, pričom v momente odpisu existuje splatný záväzok, ktorý možno s pohľadávkou vzájomne započítať vo výške 700 €, potom uznaným daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP je odpis pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok, t. j. v prípade tejto pohľadávky, ktorá je po splatnosti viac ako 1 080 dní, odpis pohľadávky je uznaným daňovým výdavkom vo výške 300 €.

Odpis pohľadávky voči neexistujúcej firme

Spoločnosť má neuhradenú pohľadávku voči odberateľovi, ktorý bol vymazaný z obchodného registra ex offo. Po zistení tejto skutočnosti spoločnosť odpísala pohľadávku do nákladov.

Je odpis tejto pohľadávky daňovo uznaný náklad?

Pri pohľadávke evidovanej voči neexistujúcemu dlžníkovi už neexistuje riziko, že ju dlžník sčasti alebo úplne neuhradí. Odpis takejto pohľadávky teda nespĺňa podmienky pre uznanie jej menovitej hodnoty do daňových výdavkov. Preto odpis pohľadávky voči neexistujúcemu dlžníkovi nie je uznaným daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP.

Odpis príslušenstva pohľadávky

Spoločnosť A má voči spoločnosti B pohľadávku, ktorá vznikla zo zmluvy o dielo vo výške 15 000 €. Pohľadávka bola splatná dňa 15. 2. 2022, preto spoločnosť A v zmysle zmluvy uplatnila aj úroky z omeškania, ktoré k 31. 12. 2023 predstavujú sumu 1 000 € a sú zahrnuté do zdaniteľných príjmov. Spoločnosť B nereaguje na upomienky, ani na navrhované osobné stretnutia a zo všetkých okolností je zrejmé, že táto pohľadávka nebude zaplatená, preto spoločnosť A neuhradenú pohľadávku vrátane príslušenstva v roku 2024 v plnej výške odpísala do nákladov. Je tento odpis pohľadávky vrátane príslušenstva daňovo uznaný výdavok?

Keďže odpísaná nepremlčaná pohľadávka spĺňa podmienky pre tvorbu opravnej položky do výšky 50 % menovitej hodnoty (pohľadávka bola zahrnutá do príjmov, od splatnosti uplynulo viac ako 720 dní), bude v zdaňovacom období roku 2024 daňovým výdavkom len do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok, t. j. do výšky 7 500 €. Rozdiel v sume 7 500 € bude v roku 2024 pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia.

Odpis príslušenstva v zdaňovacom období roka 2024 nie je uznaným daňovým výdavkom, pretože nie sú splnené podmienky pre uznanie tvorby opravnej položky k príslušenstvu do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 22 ZDP (od splatnosti pohľadávky, ku ktorej sa príslušenstvo viaže, ani od splatnosti príslušenstva neuplynula doba dlhšia ako 1 080 dní). Úrok z omeškania odpísaný do nákladov v roku 2024 bude teda v plnej výške pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia.

Pohľadávka premlčaná podľa Občianskeho zákonníka

Spoločnosť zaúčtovala do nákladov odpis pohľadávky zahrnutej do zdaniteľných príjmov ku dňu 15. 7. 2024. Ide o pohľadávku splatnú 30. 6. 2021, u ktorej je riziko, že ju dlžník nezaplatí. Od splatnosti pohľadávky k 15. 7. 2024 uplynulo viac ako 1 080 dní, avšak pohľadávka je podľa Občianskeho zákonníka od 1. 7. 2024 premlčaná.

Je možné v takomto prípade odpis pohľadávky považovať za daňový výdavok?

Uvedená pohľadávka sa podľa § 20 ods. 3 ZDP považuje stále za nepremlčanú, pretože bola aspoň jeden kalendárny deň v zdaňovacom období 2024 nepremlčaná. Keďže odpísaná pohľadávka spĺňa podmienky pre uznanie tvorby opravnej položky do daňových výdavkov do výšky 100 %, bude táto odpísaná pohľadávka v zdaňovacom období 2024 daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP vo výške menovitej hodnoty pohľadávky napriek tomu, že pohľadávka je podľa Občianskeho zákonníka v čase odpisu už premlčaná.

Odpis pohľadávky neprihlásenej
do reštrukturalizácie

Spoločnosť eviduje pohľadávku, ktorú neprihlásila do reštrukturalizácie v zákonnej lehote.

Môže spoločnosť túto pohľadávku zahrnutú do zdaniteľných príjmov odpísať ako rizikovú podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP?

Podľa § 120 ods. 1 a § 121 zákona č. 7/2005 Z. z. o konkurze a reštrukturalizácii v z.n.p. (ďalej len „ZKR“) právo uplatňovať svoje nároky počas reštrukturalizácie majú len veritelia, ktorí spôsobom ustanoveným týmto zákonom prihlásili svoje pohľadávky. Ak sa tieto nároky v reštrukturalizácii riadne a včas neuplatnia prihláškou, právo vymáhať tieto nároky voči dlžníkovi v prípade potvrdenia reštrukturalizačného plánu súdom zaniká. V zmysle § 155 ods. 2 ZKR zverejnením uznesenia o potvrdení plánu v Obchodnom vestníku zaniká právo veriteľov, ktorí riadne a včas podľa tohto zákona neprihlásili svoje pohľadávky, vymáhať tieto pohľadávky voči dlžníkovi. Ak teda veriteľ neprihlásil riadne a včas pohľadávku do reštrukturalizácie, nemôže opravnú položku k tejto pohľadávke zahrnúť do daňových výdavkov podľa § 20 ods. 10 ZDP, ani takúto pohľadávku odpísať podľa § 19 ods. 2 písm. h) ZDP.

Pri odpísaní takejto pohľadávky by mohla spoločnosť postupovať v súlade s § 19 ods. 2 písm. r) ZDP, avšak do daňových výdavkov je možné zahrnúť odpis pohľadávky len do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 ZDP. Keďže v prípade neprihlásenia pohľadávky do reštrukturalizácie zanikol spoločnosti nárok na jej vymáhanie, nie sú splnené podmienky ustanovené v § 20 ods. 14 ZDP. Spoločnosť preto nemôže začať tvoriť opravnú položku podľa § 20 ods. 14 ZDP počas obdobia reštrukturalizácie, a v prípade, že čiastočne tvorila daňovo uznanú opravnú položku, nemôže pokračovať postupne v jej tvorbe až do výšky 100 % podľa § 20 ods. 14 písm. c) ZDP.

Ak však v minulosti bola k predmetnej pohľadávke tvorená daňovo uznaná opravná položka podľa § 20 ods. 14 ZDP, spoločnosť uplatní odpis neprihlásenej pohľadávky do reštrukturalizácie do daňových výdavkov do výšky v minulosti vytvorenej opravnej položky. Pri jej odpise daňovník uplatní § 17 ods. 28 písm. b) ZDP, tzn. zvýši základ dane o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 ZDP, a súčasne v rovnakej výške zníži základ dane o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP. Keďže takáto úprava by bola bez vplyvu na základ dane, nie je potrebné ju vykonať.

Odpis pohľadávky neprihlásenej do konkurzu

Spoločnosť eviduje vo svojom účtovníctve nepremlčanú pohľadávku, zahrnutú do zdaniteľných príjmov, voči dlžníkovi v konkurze. Pohľadávku do konkurzu neprihlásila a chce natrvalo upustiť od jej vymáhania a vyradiť ju z účtovníctva, t. j. odpísať ju do nákladov. Keďže pohľadávka nebola prihlásená, odpis pohľadávky podľa § 19 ods. 2 písm. h) bod 2 ZDP nemožno uplatniť.

Je možné do daňových výdavkov uznať odpis podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP, t. j. do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 tohto zákona?

Ak spoločnosť nespĺňa podmienky pre daňový odpis pohľadávky podľa §19 ods. 2 písm. h) ZDP z dôvodu, že pohľadávku neprihlásila počas obdobia konkurzu (pohľadávku možno prihlasovať počas celého obdobia trvania konkurzu), môže postupovať pri jej zahrnutí do daňových výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP, t. j. môže zahrnúť odpis pohľadávky do daňových výdavkov do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ods. 14 ZDP v momente jej odpisu, ktorým je moment vyhlásenia konkurzu. Ak dôjde k odpisu pohľadávky do výšky opravnej položky, ktorá by bola uznaná za daňový výdavok, podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP a zároveň v minulosti bola k predmetnej pohľadávke tvorená daňovo uznaná opravná položka, pri jej odpise sa aplikuje § 17 ods. 28 písm. b) ZDP, t. j. spoločnosť zvýši základ dane o sumu opravnej položky, ktorej tvorba bola uznaná za daňový výdavok podľa § 20 ZDP a súčasne zníži o výdavok (náklad) podľa § 19 ods. 2 písm. r) ZDP.

Zároveň platí, že ak spoločnosť k pohľadávke neprihlásenej do konkurzu ku dňu vyhlásenia konkurzu netvorila daňovo uznanú opravnú položku, nemôže ju začať tvoriť podľa § 20 ods. 14 ZDP počas obdobia konkurzu, a v prípade, že čiastočne tvorila daňovo uznanú opravnú položku, nemôže pokračovať postupne v jej tvorbe až do výšky100 % podľa § 20 ods. 14 písm. c) ZDP. V týchto prípadoch platí, že vyhlásením konkurzu zaniká dôvod tvorby opravnej položky podľa § 20 ods. 14 ZDP, ktorým je rizikovosť úplnej alebo čiastočnej úhrady pohľadávky dlžníkom, nakoľko vyhlásením konkurzu je skutočnosť úplného alebo čiastočného nezaplatenia úplne zrejmá.

Inkaso už odpísanej pohľadávky

Spoločnosť odpísala v roku 2023 pohľadávku za dodanie tovaru vo výške 1 000 €, splatnú 20. 9. 2020. V súlade s § 19 ods. 2 písm. r) ZDP uplatnila do daňových výdavkov odpis pohľadávky v plnej výške (1 000 €). V roku 2024 spoločnosť prijala platbu od dlžníka v sume 500 €.

Je tento príjem zdaniteľným príjmom?

Uvedený príjem, o ktorom sa v súlade s účtovnými predpismi účtuje do výnosov, je zdaniteľným príjmom podľa § 2 písm. c) a § 17 ods. 1 písm. b) ZDP. To znamená, že úhrada odpísanej pohľadávky je súčasťou základu dane, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom sa o nej účtuje do výnosov.

Ing. Jana Bielená