Odpisy

>   Právne minimum

Odpisy ako samostatná kategória zákona o dani z príjmov predstavujú zníženie hodnoty aktív, najčastejšie vyjadrenej vo forme fyzického opotrebenia. Odpisy teda znižujú základ dane z príjmov, avšak výška tohto zníženia musí byť každopádne v súlade s príslušnými ustanoveniami zákona o dani z príjmov.

Odpisovanie dlhodobého majetku v účtovníctve sa riadi účtovnými predpismi. Účtovné jednotky, ktoré odpisujú majetok, zostavujú odpisový plán ako podklad na vyčíslenie oprávok v priebehu jeho používania a v tomto pláne si sami určia postupy odpisovania.

Čo sa týka principiálneho rozdielu medzi účtovnými a daňovými odpismi, je potrebné skonštatovať, že účtovné odpisy sú ekonomickou kategóriou, ktorá vyjadruje skutočné opotrebenie majetku v konkrétnych podmienkach jeho používania. Na druhej strane daňové odpisy sú administratívnou kategóriou, ktorou štát deklaruje v rámci svojej daňovej politiky povolené opotrebenie pre daňové účely (náklady).

>   Odpisy z pohľadu ZDP

Pod daňovým odpisovaním zákon o dani z príjmov chápe postupné prenášanie hodnoty dlhodobého hmotného a dlhodobého nehmotného majetku do daňových nákladov. Z uvedeného je zrejmé, že do daňových výdavkov nie je možné jednorazovo uplatniť výdavky vynaložené na obstaranie takéhoto majetku. Nakoľko daňový odpis je konštruovaný ako možné daňové zaťaženie daňovníka z hľadiska platnej daňovej legislatívy, ktorá vychádza z finančných záujmov štátu a nie záujmov účtovnej jednotky, nemôže teda skutočne zobraziť opotrebenie majetku.

Definícia hmotného a nehmotného majetku

Hmotný odpisovaný majetok

Hmotným majetkom odpisovaným podľa zákona o dani z príjmov sú:

•    samostatné hnuteľné veci, prípadne súbory hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie, ktorých vstupná cena je vyššia ako 1 700 eur a prevádzkovo-technické funkcie dlhšie ako jeden rok,

•    budovy a iné stavby okrem

1.  prevádzkových banských diel,

2.  drobných stavieb na lesnej pôde slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva a oplotení slúžiacich na zabezpečovanie lesnej výroby a poľovníctva,

•    pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky, a to konkrétne,

•    ovocné stromy vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 90 stromov na 1 ha,

•    ovocné kríky vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 1 000 kríkov na 1 ha,

•    chmeľnice a vinice,

•    zvieratá uvedené v prílohe č.1 zákona o dani z príjmov,

•    iný majetok definovaný v § 22 ods. 6 zákona o dani z príjmov, pričom konkrétne ide o:

–   otvárky nových lomov, pieskovní, hlinísk, skládok odpadov, ak sa nezahrnujú do vstupnej ceny alebo zostatkovej ceny hmotného majetku,

–   technické rekultivácie, ak osobitný predpis neustanovuje inak,

–   technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur,

–   technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur vykonané a odpisované nájomcom,

–   technické zhodnotenie plne odpísaného hmotného majetku vyššie ako 1 700 eur a technické zhodnotenie vykonané na plne neodpísanom hmotnom majetku uvedenom v prílohe č. 3 zákona o dani z príjmov vyššie ako 1 700 eur, ak je zaradené do užívania alebo do obchodného majetku v inom zdaňovacom období, ako je zaradený do užívania alebo do obchodného majetku hmotný majetok uvedený v prílohe č. 3 zákona o dani z príjmov, na ktorého odpis sa uplatňuje odpočet výdavkov (nákladov) na investície podľa § 30e zákona o dani z príjmov.

Príklad

Podnikateľ je vlastníkom budovy, ktorá je kultúrnou pamiatkou. Uvedenú budovu využíva na prenájom a má ju zaradenú v obchodnom majetku. Podnikateľ na budove vykonal rekonštrukciu v hodnote 4 150 eur.

Je toto technické zhodnotenie súčasťou vstupnej ceny budovy, alebo ho musí podnikateľ zaradiť ako samostatný hmotný majetok odpisovaný?

Z dôvodu, že technické zhodnotenie nehnuteľnej kultúrnej pamiatky vyššie ako 1 700 eur patrí medzi tzv. „iný hmotný odpisovaný majetok“, spomínané technické zhodnotenie podnikateľ zaradí ako samostatný hmotný majetok do odpisovej skupiny 2 s dobou odpisovania 6 rokov.

Samostatnou hnuteľnou vecou je aj výrobné zariadenie, zariadenie a predmet slúžiaci na poskytovanie služieb, účelový predmet a iné zariadenie, ktoré s budovou alebo so stavbou netvorí jeden funkčný celok, aj keď je s ňou pevne spojené.

Súborom hnuteľných vecí je súhrn samostatných hnuteľných vecí, ktoré majú samostatné technicko-ekonomické určenie. Súborom hnuteľných vecí so samostatným technicko-ekonomickým určením je aj časť výrobného alebo iného celku. Súbor hnuteľných vecí sa účtuje alebo eviduje podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých veciach zaradených do súboru, o určení hlavnej funkčnej veci a o všetkých zmenách súboru, napríklad prírastkoch a úbytkoch vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných a zostatkových cenách jednotlivých prírastkov a úbytkov, o celkovej cene súboru hnuteľných vecí, o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny súboru hnuteľných vecí.

Samostatné hnuteľné veci, prípadne súbory hnuteľných vecí je možné rozložiť na jednotlivé oddeliteľné súčasti hmotného majetku, ak vstupná cena každej jednotlivej oddeliteľnej súčasti je vyššia ako 1 700 eur. Jednotlivé oddeliteľné súčasti sa evidujú samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých oddeliteľných súčastiach a všetky zmeny jednotlivých oddeliteľných súčastí, napríklad ich prírastky a úbytky vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných cenách a zostatkových cenách jednotlivých oddeliteľných súčastí, o celkovej cene hmotného majetku a o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny tohto majetku. Z hmotného majetku charakteru budov a stavieb je možné vyčleniť na samostatné odpisovanie len tie jednotlivé oddeliteľné súčasti, ktoré sú uvedené v prílohe č. 1 k zákonu o dani z príjmov. Konkrétne ide o rozvody počítačových sietí, klimatizačné zariadenia, osobné a nákladné výťahy, eskalátory a pohyblivé chodníky.

Nehmotný odpisovaný majetok

Za nehmotný majetok sa na účely zákona o dani z príjmov považuje dlhodobý nehmotný majetok definovaný v zákone o účtovníctve a postupoch účtovania, ktorého vstupná cena je vyššia ako 2 400 eur a použiteľnosť alebo prevádzkovo-technické funkcie sú dlhšie ako jeden rok.

Za nehmotný majetok sa na účely zákona o dani z príjmov považuje tiež dlhodobý nehmotný majetok zaúčtovaný právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie vyčleneného z goodwillu alebo záporného goodwillu podľa účtovných predpisov, len pri uplatnení reálnych hodnôt podľa § 17c zákona o dani z príjmov.

Nehmotný majetok sa odpisuje v súlade s účtovnými predpismi na základe odpisového plánu, maximálne do výšky vstupnej ceny s výnimkou goodwillu a záporného goodwillu, ktorý sa zahrnuje do základu dane podľa § 17a až 17c zákona o dani z príjmov.

Podľa zákona o účtovníctve sa nehmotný majetok okrem pohľadávok odpisuje počas predpokladanej doby používania zodpovedajúcej spotrebe budúcich ekonomických úžitkov z majetku. Ak sa nedá životnosť goodwillu a aktivovaných nákladov na vývoj spoľahlivo odhadnúť, musí ich účtovná jednotka odpísať najneskôr do piatich rokov od ich obstarania. Ak neboli aktivované náklady na vývoj úplne odpísané, môže účtovná jednotka rozdeliť zisk, ak úhrnná výška rezervných fondov a iných zložiek vlastného imania, ktoré sú k dispozícii na vyplácanie, je vyššia ako celková výška neodpísaných aktivovaných nákladov na vývoj. Nehmotný majetok vytvorený vlastnou činnosťou sa neaktivuje okrem softvéru a nákladov na vývoj, ktoré sa aktivujú v súlade s postupmi účtovania.

Za nehmotný majetok sa považujú najmä výsledky vývojovej činnosti, napríklad dizajn, softvér, oceniteľné práva, napríklad výrobno-technické poznatky (know how), licencie, užívacie práva, právo prechodu cez pozemok, vydavateľské práva, vydavateľské tituly, autorské práva, dovozné kvóty a vývozné kvóty, obchodné značky, ochranné známky, receptúry, predmety priemyselných práv a iné výsledky duševnej práce, ak sa obstarali za odplatu.

Naopak, náklady na školenia a semináre, marketingové a podobné štúdie, prieskum trhu, poradenstvo, odborné posudky, získanie noriem a certifikátov, napríklad ako sú ISO normy, prípravu a zábeh výkonov, reklamu, uvedenie výrobkov na trh, reštrukturalizáciu a reorganizáciu podniku alebo jeho časti, na rozšírenie výroby, ako aj ostatné náklady podobného charakteru sa neúčtujú ako dlhodobý nehmotný majetok, ale sa účtujú ako náklady na hospodársku činnosť.

Príklad

Podnikateľ účtujúci v JÚ si kúpil licenciu na výkon práva užívania predmetu priemyselného vlastníctva na základe licenčnej zmluvy, za ktorú zaplatil 8 000 eur. Licencia je na päť rokov.

Je táto licencia nehmotným majetkom odpisovaným, alebo sa môže jej obstarávacia cena zahrnúť do daňových nákladov jednorazovo pri jej obstaraní?

Licencie ako oceniteľné práva sa považujú za nehmotný majetok podľa § 10 ods. 4 písm. c) postupov účtovania v JÚ. Takýto nehmotný majetok odpíše podnikateľ počas predpokladanej doby jej používania, teda počas 5 rokov.

Majetok vylúčený z odpisovania

Z odpisovania sú podľa § 23 zákona o dani z príjmov vylúčené:

•    pozemky,

•    pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky, ktoré nedosiahli plodonosnú starobu,

•    ochranné hrádze,

•    umelecké diela, ktoré nie sú súčasťou stavieb a budov,

•    hnuteľné národné kultúrne pamiatky,

•    povrchové a podzemné vody, lesy, jaskyne, meračské značky, signály a iné zariadenia vybraných geodetických bodov a tlačové podklady štátnych mapových diel,

•    predmety múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty,

•    preložky energetických diel u ich vlastníkov, ak boli financované fyzickou osobou alebo právnickou osobou, ktorá potrebu tejto preložky vyvolala,

•    nehmotný majetok vložený ako vklad do obchodnej spoločnosti alebo členský vklad do základného imania družstva, ak ho vkladateľ nadobudol bezodplatne, napríklad know-how, obchodná značka alebo ak podľa podmienok vkladu bolo obchodnej spoločnosti alebo družstvu poskytnuté len právo na použitie bez prevodu vlastníckych práv k nehmotnému majetku a bez možnosti poskytnutia práva na použitie iným osobám,

•    hmotný majetok u veriteľa, ktorý nadobudol vlastnícke právo v dôsledku zabezpečenia záväzku prevodom práva počas zabezpečenia tohto záväzku,

•    hmotný majetok bezodplatne nadobudnutý organizáciou zabezpečujúcou jeho ďalšie využitie podľa osobitného predpisu, ak výdavky vynaložené na jeho vybudovanie sú u odovzdávajúceho daňovníka súčasťou obstarávacej ceny stavby alebo boli zahrnuté pri bezplatnom odovzdaní do výdavkov [viď § 19 ods. 3 písm. c) zákona o dani z príjmov].

Príklad

Daňovník v súvislosti s charakterom svojej podnikateľskej činnosti vysadil na pozemku ovocný sad a vinič.

Môže začať daňovník tieto pestovateľské celky odpisovať do daňových nákladov?

Pre účely zákona o dani z príjmov sa bude môcť ovocný sad považovať za hmotný majetok odpisovaný podľa tohto zákona len vtedy, ak spĺňa nasledujúce podmienky:

•    ovocné stromy v rámci ovocného sadu sú vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 90 stromov na 1 ha,

•    ovocné kríky v rámci ovocného sadu sú vysádzané na súvislom pozemku s výmerou nad 0,25 ha v hustote najmenej 1 000 kríkov na 1 ha.

Vinice sú v zmysle § 22 ods. 5 písm. c) zákona o dani z príjmov považované za hmotný majetok odpisovaný pre účely tohto zákona bez ďalšieho obmedzenia. Ovocný sad ako aj vinice musia však spĺňať podmienku doby plodnosti dlhšej ako tri roky.

Čo sa však týka samotnej možnosti uplatňovania odpisov z predmetných pestovateľských celkov trvalých porastov, je nevyhnutné vychádzať z ustanovenia § 23 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov, na základe ktorého sú z odpisovania vylúčené pestovateľské celky trvalých porastov s dobou plodnosti dlhšou ako tri roky, ktoré nedosiahli plodonosnú starobu.

Z uvedeného je zrejmé, že tieto pestovateľské celky trvalých porastov je možné začať odpisovať až vtedy, keď začnú prinášať úrodu, t. j. rodiť. To znamená, že mladé pestovateľské celky, ktoré ešte plodonosný vek nedosiahli, sa neodpisujú.

Výdavky (náklady) na obstaranie majetku vylúčeného z odpisovania nie sú uznaným daňovým výdavkom v čase obstarania tohto majetku, ale sú uznaným daňovým výdavkom pri vyradení majetku z používania, napr. pri jeho predaji podľa § 19 ods. 3 písm. e) zákona o dani z príjmov. Výdavky na obstaranie neodpisovaného majetku (vstupnú cenu) možno do daňových výdavkov zahrnúť iba do výšky príjmu z jeho predaja, ak sa jedná o

•    umelecké diela, ktoré nie sú súčasťou stavieb a budov,

•    hnuteľné národné kultúrne pamiatky,

•    povrchové a podzemné vody, lesy, jaskyne, meračské značky, signály a iné zariadenia vybraných geodetických bodov a tlačové podklady štátnych mapových diel,

•    predmety múzejnej hodnoty a galerijnej hodnoty,

•    pozemky nedotknuté ťažbou.

Osoby oprávnené daňovo odpisovať majetok

Vlastník majetku

Hmotný majetok a nehmotný majetok odpisuje daňovník, ktorý má k tomuto majetku vlastnícke právo.

Hmotný majetok a nehmotný majetok, ktorý je v spoluvlastníctve, odpisuje každý zo spoluvlastníkov zo vstupnej ceny, a to pomerne podľa výšky spoluvlastníckeho podielu.

Príklad

Dve fyzické osoby - dvaja podnikatelia si kúpili nehnuteľnosť, v ktorej si zriadili každý svoju prevádzku. Vlastníkom nehnuteľnosti je každý v 1/­2. Obstarávacia cena nehnuteľnosti bola 50 000 eur.

Uvedená nehnuteľnosť je v spoluvlastníctve dvoch fyzických osôb, každý z nich odpisuje nehnuteľnosť zo vstupnej ceny 50 000 eur podľa výšky spoluvlastníckeho podielu, t. j. v 1/­2. Za predpokladu, že ročný odpis vypočítaný zo vstupnej ceny 50 000 eur predstavuje 2 500 eur, potom každý zo spoluvlastníkov si uplatní ročný odpis v sume 1 250 eur.

Pri odpisovaní hmotného majetku a nehmotného majetku, ktorý sa iba sčasti používa na zabezpečenie zdaniteľného príjmu, sa do výdavkov na zabezpečenie zdaniteľného príjmu zahŕňa pomerná časť odpisov.

Príklad

Právnická osoba je vlastníkom nehnuteľnosti, z ktorej časť využíva na vlastné účely (prízemie) a časť nehnuteľnosti (na poschodí) prenajíma na obchodné účely. V roku 2026 však časť nehnuteľnosti určená na prenájom nebola prenajatá z dôvodu rekonštrukcie priestorov - t. j. v roku 2026 túto časť daňovník neprenajal vôbec.

Môže si daňovník uplatniť do daňových výdavkov v roku 2026 celý ročný odpis nehnuteľnosti, ak v roku 2026 nedosiahne žiadny príjem z prenájmu?

Právnická osoba si v roku 2026 môže uplatniť do daňových výdavkov za toto zdaňovacie obdobie iba pomernú časť odpisu nehnuteľnosti zodpovedajúcu časti nehnuteľnosti využívanej na vlastné podnikateľské účely. Pomernú časť odpisu nehnuteľnosti prislúchajúcu k časti prenajímanej nehnuteľnosti si nemôže za rok 2026 uplatniť z dôvodu nedosiahnutia žiadneho príjmu z prenájmu nehnuteľnosti.

V prípade daňovníka, ktorý uplatňuje výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. t) zákona o dani z príjmov, sa pri odpisovaní majetku do výdavkov (nákladov) na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľného príjmu zahŕňa ročný odpis v rovnakej percentuálnej výške v akej ich uplatňuje podľa spomínaného ustanovenia.

Daňovník, ktorý je fyzickou osobou, pri preradení hmotného majetku a nehmotného majetku z osobného užívania do obchodného majetku odpisuje tento majetok ako v ďalších rokoch odpisovania zo vstupnej ceny ustanovenej v § 25 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov, t. j. podľa spôsobu jeho nadobudnutia, pričom za roky nevyužívania majetku na zabezpečenie zdaniteľného príjmu sa odpisy neuplatňujú.

Príklad

Daňovník nadobudol osobné motorové vozidlo kúpou v roku 2024. V roku 2026 začal podnikať a svoje motorové vozidlo zaradil do obchodného majetku používaného na podnikanie.

Uvedený automobil daňovník nadobudol v roku 2024. Pri jeho preradení do obchodného majetku v roku 2026 uplatní odpis ako v treťom roku odpisovania, a to zo vstupnej ceny, ktorou je obstarávacia cena zaplatená pri kúpe vozidla.

Hmotný majetok a nehmotný majetok individuálne určený a poskytnutý združeniu bez právnej subjektivity na spoločné využitie účastníkov združenia odpisuje ten účastník združenia, ktorý majetok poskytol na spoločné užívanie účastníkom združenia.

Majetok poskytnutý ale nevyužívaný priamo jeho vlastníkom

V súvislosti s uplatňovaním odpisov do daňových nákladov u vlastníka majetku je potrebné spomenúť aj ustanovenie § 19 ods. 2 písm. n) zákona o dani z príjmov, ktoré umožňuje ako daňový náklad uplatniť odpisy pri majetku, ktorý nie je priamo využívaný daňovníkom, ale slúži na

1.  zabezpečenie zdaniteľných príjmov tohto daňovníka a súčasne aj daňovníka, ktorému bol poskytnutý, ak ide o poskytnutie majetku, ktorý slúži na podporu predaja tovaru, služieb alebo výrobkov daňovníka, ktorý tento majetok poskytol na priame využitie inému daňovníkovi,

2.  poskytovanie praktického vyučovania žiakov na základe zmluvy o poskytovaní praktického vyučovania a zmluvy o duálnom vzdelávaní alebo slúži na činnosť strednej odbornej školy s označením podniková škola.

Príklad

Pivovar poskytol svojim vybraným odberateľom bezodplatne chladiarenské zariadenia v cene 2 000 € za kus, a to na základe písomnej zmluvy, ktorou sa každý z odberateľov zaviazal využívať toto zariadenie na chladenie plechovkových pív a zároveň sa zaviazal ročne odobrať zmluvou stanovené minimálne množstvá tohto tovaru.

Pivovar zaradí chladiarenské zariadenia v roku odovzdania odberateľom do dlhodobého hmotného majetku a bude ich odpisovať v príslušnej odpisovej skupine. Tieto chladiarenské zariadenia nie sú síce priamo používané pivovarom, ale slúžia na podporu predaja jeho produkcie, pritom túto úlohu plnia aj u predajcu. Z tohto dôvodu budú výdavky na ich obstaranie vo forme odpisov v súlade s § 19 ods. 2 písm. n) bodu 1 zákona o dani z príjmov uplatniteľným daňovým výdavkom.

Nevlastník majetku

Hmotný majetok a nehmotný majetok môže však odpisovať aj daňovník, ktorý nemá vlastnícke právo k tomuto majetku, ak účtuje v účtovníctve alebo vedie evidenciu podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Konkrétne sa jedná o:

1.  hmotný majetok pri prevode vlastníckeho práva z dôvodu zabezpečenia záväzku prevodom práva na veriteľa podľa § 553 Občianskeho zákonníka, ak sa pôvodný vlastník (dlžník) písomne dohodne s veriteľom na výpožičke tohto majetku podľa § 659 Občianskeho zákonníka počas trvania zabezpečenia záväzku,

2.  dlhodobý hmotný hnuteľný majetok, ku ktorému vlastnícke právo prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny a do nadobudnutia vlastníckeho práva majetok kupujúci užíva,

Príklad

Daňovník uzatvoril v roku 2026 kúpnu zmluvu na obstaranie nákladného motorového vozidla na splátky. V zmluve sa zmluvné strany dohodli, že vlastníctvo vozidla prechádza na kupujúceho až zaplatením poslednej splátky, čo bude v roku 2028.

Keďže sa jedná o dlhodobý hmotný majetok, ku ktorému vlastnícke právo prechádza na kupujúceho až úplným zaplatením kúpnej ceny a do nadobudnutia vlastníckeho práva kupujúci majetok užíva v súvislosti s podnikateľskou činnosťou, môže daňovník uplatniť v daňových výdavkoch za zdaňovacie obdobie 2026 odpis nákladného motorového vozidla vypočítaný ako v prvom roku odpisovania v závislosti od počtu mesiacov používania vozidla počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania. V roku 2027 daňovník môže uplatniť odpis predmetného vozidla ako v druhom roku používania.

3.  nehnuteľnú vec obstaranú na základe zmluvy, pri ktorej sa vlastnícke právo nadobúda povolením vkladu do katastra nehnuteľností, ak do nadobudnutia vlastníckeho práva nehnuteľnosť užíva,

4.  hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu,

Finančným prenájmom sa pre účely zákona o dani z príjmov rozumie obstaranie hmotného majetku v zmysle podmienok ustanovených v § 2 písm. s) spomínaného právneho predpisu. Zákon o dani z príjmov hmotný majetok obstarávaný formou finančného prenájmu považuje za súčasť obchodného majetku.

Príklad

Ak uzatvorí podnikateľ počas roku 2026 nájomnú zmluvu na základe finančného prenájmu, na základe ktorej v roku 2029 odkúpi predmet nájmu, ktorým je osobné motorové vozidlo, do svojho vlastníctva a toto bude používať počas prenájmu na podnikanie.

Bude si môcť podnikateľ do daňových výdavkov uplatňovať odpisy tohto vozidla?

Nakoľko sa jedná o hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu, odpisy z tohto majetku používaného na podnikateľskú činnosť môže daňovník uplatňovať do daňových výdavkov.

5.  hmotný majetok a nehmotný majetok štátu, obce alebo vyššieho územného celku, ktorý bol zverený do správy rozpočtovej organizácie, príspevkovej organizácie alebo inej právnickej osobe.

V uvedenej súvislosti je namieste poznamenať, že technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok. Nájomca zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok. Pri vykonaní technického zhodnotenia budovy používanej na niekoľko účelov, zaradí nájomca technické zhodnotenie do odpisovej skupiny na základe účelu, na ktorý nájomca využíva prenajatý majetok.

Rovnakým spôsobom sa odpisuje nájomcom uhradené technické zhodnotenie plne odpísaného hmotného majetku vyššie ako 1 700 eur.

Napokon treba uviesť, že nehmotný majetok okrem vlastníka môže odpisovať aj daňovník, ktorý k nemu nadobudol právo na jeho užívanie za odplatu. To znamená, že tento daňovník nie je vlastníkom nehmotného majetku, ale na základe zmluvy má len právo používať ho na svoju činnosť.

Spôsoby odpisovania majetku

Postup pri odpisovaní hmotného majetku

V prvom roku odpisovania je daňovník povinný zaradiť hmotný majetok do jednej z odpisových skupín podľa prílohy č. 1 zákona o dani z príjmov. Pri zatrieďovaní hmotného majetku okrem budov a stavieb sa vychádza z kódu štatistickej klasifikácie produktov podľa činnosti a pri budovách a stavbách z kódu klasifikácie stavieb podľa Vyhlášky Štatistického úradu SR č. 323/­2010 Z. z.

Zákonom o dani z príjmov stanovená doba odpisovania je:

•    v 0. odpisovej skupine - 2 roky,

•    v 1. odpisovej skupine - 4 roky,

•    v 2. odpisovej skupine - 6 rokov,

•    v 3. odpisovej skupine - 8 rokov,

•    v 4. odpisovej skupine - 12 rokov,

•    v 5. odpisovej skupine - 20 rokov,

•    v 6. odpisovej skupine - 40 rokov.

V nadväznosti na schválený Akčný plán rozvoja elektromobility v Slovenskej republike vládou SR sa zákonom o dani z príjmov od 1. 1. 2020 zvýhodnilo odpisovanie elektromobilov. Zaviedla sa nová odpisová skupina 0 s dobou odpisovania 2 roky, do ktorej sú zaradené osobné automobily, ktoré majú v osvedčení o evidencii časť II v položke „18.3 Druh paliva/­zdroj energie“ uvedenú skratku BEV alebo PHEV. Uvedené opatrenie má za cieľ zvýšiť motiváciu podnikateľského sektoru na obstaranie elektromobilu s cieľom podpory nízkoemisnej, resp. bezemisnej formy dopravy. Uvedenou úpravou došlo od 1. 1. 2020 k podpore bateriových elektrických vozidiel (BEV) alebo plug-in hybridných elektrických vozidiel (PHEV), pričom plug-in hybridné elektrické vozidlá môžu byť v akejkoľvek kombinácií s iným druhom paliva alebo zdroja energie.

Počnúc rokom 2025 boli do odpisovej skupiny 0 zaradené aj „Bicykel s pomocným elektrickým motorčekom a kolobežka s pomocným elektrickým motorčekom“ ako aj „Kolobežka s pomocným elektrickým motorčekom“.

V prípade takého hmotného majetku, ktorý nie je možné zaradiť do odpisových skupín podľa prílohy č. 1 k zákonu o dani z príjmov a ktorého doba použiteľnosti nevyplýva z iných predpisov, sa tento na účely odpisovania zaradí do odpisovej skupiny 2 a odpisuje sa 6 rokov. Uvedený postup sa však neuplatní v prípade hmotného majetku, ktorý sa odpisuje tzv. časovou metódou a tzv. výkonovou metódou podľa § 26 ods. 6 a 7 zákona o dani z príjmov.

Súbor hnuteľných vecí sa zaraďuje do odpisovej skupiny podľa hlavného funkčného celku.

Pri postupe uplatnenom podľa § 22 ods. 15 zákona o dani z príjmov sa jednotlivé oddeliteľné súčasti zaradia do rovnakej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený tento hmotný majetok s výnimkou jednotlivých oddeliteľných súčastí budov a stavieb, ktoré sú zaradené v prílohe č. 1 k zákonu o dani z príjmov.

Pri používaní budovy na niekoľko účelov je na zaradenie tejto budovy do odpisovej skupiny rozhodujúce jej hlavné využitie určené z celkovej úžitkovej plochy. Ak je daňovník vlastníkom len nebytových priestorov, nebytové priestory zaradí do odpisovej skupiny podľa účelu ich využitia. Ak v priebehu roka využíva nebytové priestory na rôzne účely, zaradí ich do odpisovej skupiny podľa toho, na aký účel nebytový priestor využíva k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

V uvedenej súvislosti možno poznamenať, že do 6. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 40 rokov sa zaraďujú:

•    bytové budovy (kód klasifikácie stavieb 11),

•    hotely a podobné budovy (kód klasifikácie stavieb 121),

•    budovy pre administratívu (kód klasifikácie stavieb 1220),

•    budovy pre kultúru a verejnú zábavu, vzdelávanie a zdravotníctvo (kód klasifikácie stavieb 126),

•    ostatné nebytové budovy (kód klasifikácie stavieb 127), okrem nebytových poľnohospodárskych budov (1271) a budov a kasární pre hasičov (1274),

•    ostatné inžinierske stavby (kód klasifikácie stavieb 24).

Pri preradení hmotného majetku a nehmotného majetku z osobného užívania do obchodného majetku sa tento majetok odpisuje ako v ďalších rokoch odpisovania.

Príklad

Daňovník je autorizovaným architektom a vykonáva podnikateľskú činnosť podľa osobitného predpisu. V roku 2026 chce vložil do obchodného majetku auto, ktoré si kúpili s manželkou v roku 2025 za 24 000 € a ktoré začal používať výlučne na podnikateľské účely.

V akej vstupnej cene zaradí daňovník auto do obchodného majetku a aké odpisy si môže uplatniť do daňových výdavkov?

Osobné automobily sú zaradené v odpisovej skupine 1, odpisujú sa rovnomerným spôsobom odpisovania 4 roky. Daňovník zaradí auto do obchodného majetku vo vstupnej cene, ktorou je u neho obstarávacia cena v sume 24 000 €. Vo väzbe na znenie § 24 ods. 5 a § 25 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov nie je možné uplatniť do daňových výdavkov odpisy za rok 2025. Rok 2026 je druhým rokom odpisovania. Ak automobil bude používať výlučne na podnikateľské účely, v daňových výdavkoch bude možné v roku 2026 uplatniť odpis v sume 6 000 € (24 000 : 4).

Odpis vo výške vypočítaného ročného odpisu z hmotného majetku, účtovaného podľa zákona o účtovníctve alebo evidovaného podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov k poslednému dňu obdobia, môže uplatniť k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia.

Pri hmotnom majetku, pri ktorom je zostatková cena daňovým výdavkom len do výšky príjmov (výnosov) z predaja tohto majetku, možno uplatniť odpis vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník majetok účtoval alebo majetok evidoval podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov.

Príklad

Podnikateľ v máji 2026 predal osobný automobil, ktorý mal celý čas zaradený v obchodnom majetku za 12 000 eur. Tento automobil kúpil v októbri 2024 za 16 800 eur.

Môže si uplatniť v roku 2026 odpis automobilu, keď ho už nemal zaradený v obchodnom majetku k poslednému dňu zdaňovacieho obdobia?

V predmetnom prípade ide o hmotný majetok, pri ktorom je zostatková cena daňovým výdavkom iba do výšky príjmov z jeho predaja (osobný automobil). Odpis v zdaňovacom období, v ktorom došlo k predaju takéhoto majetku možno uplatniť vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých daňovník o tomto majetku účtoval. Podnikateľ tak môže za rok 2026 uplatniť do daňových výdavkov odpis osobného automobilu za 4 mesiace vo výške 4/­12 z ročného odpisu, t.z. v sume 1 400 eur.

Odpisy hmotného majetku poskytnutého na prenájom

Odpisy hmotného majetku poskytnutého na prenájom je možné uplatniť do daňových výdavkov prenajímateľa najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie.

Ak je hmotný majetok poskytnutý na prenájom iba z časti alebo len časť zdaňovacieho obdobia, výška odpisov zahrnovaných do daňových výdavkov prenajímateľa sa určí podľa rozsahu a doby prenájmu tohto majetku.

Uvedený limit výšky odpisov sa však nevzťahuje na prenájom hmotného majetku zaradeného v odpisových skupinách 0 až 4 u mikrodaňovníka, a ak ide o mikrodaňovníka, ktorým je fyzická osoba, len na prenájom hmotného majetku zaradeného do obchodného majetku v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov.

Neuplatnená časť ročného odpisu prenajatého hmotného majetku sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania hmotného majetku vo výške ročného odpisu vypočítaného ako pomer vstupnej ceny hmotného majetku a doby odpisovania ustanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu a ak je hmotný majetok poskytnutý na prenájom, do výšky príjmov z prenájmu.

V prípade, ak predmetom nájmu je osobný automobil so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, na prenajímateľa sa nevzťahuje povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 34 zákona o dani.

Príklad

Spoločnosť prenajíma majetok iba niekoľko dní v mesiaci. Zvyšok mesiaca ho buď nevyužíva vôbec alebo ho používa na svoje vlastné podnikanie.

Má spoločnosť porovnávať odpisy hmotného majetku k výnosom z prenájmu podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov aj za tých niekoľko dní?

Zákon o dani z príjmov stanovuje uplatňovanie daňových výdavkov pri majetku, ktorý sa prenajíma iba z časti alebo iba časť zdaňovacieho obdobia všeobecne, t. j. jednoznačne nevymedzuje, že v prípade krátkodobého prenájmu (napr. niekoľko dní v mesiaci) je potrebné porovnávať mesačný daňový odpis s príjmami z prenájmu.

V prípade majetku, ktorý daňovník obstaral na svoju vlastnú činnosť a počas dní, v ktorých tento majetok nepotrebuje na výkon vlastnej činnosti, krátkodobo ho prenajme, daňovník napočítava dni prenájmu majetku počas zdaňovacieho obdobia, na základe ktorých sa stanoví počet mesiacov prenájmu majetku. Na účely uplatnenia daňových odpisov je možné porovnávať výšku daňového odpisu zodpovedajúcu počtu mesiacov prenájmu s príjmami z prenájmu. Z dôvodu jasného stanovenia počtu mesiacov prenájmu by sa vychádzalo zo skutočnosti, že mesiac má 30 dní (365 : 12), pričom by sa posudzoval každý aj začatý mesiac prenájmu.

Príkladmo možno uvažovať o hmotnom majetku, ktorého vstupná cena je 48 000 € a ktorý bol počas zdaňovacieho obdobia používaný na vlastnú činnosť, pričom každý mesiac bol prenajatý vždy 3 dni. Príjem z prenájmu za zdaňovacie obdobie je vo výške 1 900 €. Majetok bol prenajatý za zdaňovacie obdobie 36 dní (3 dni × 12 mesiacov), čo predstavuje 2 mesiace prenájmu (36 : 30 = 1,2).

Za uvedených predpokladov je daňovník pri uplatnení daňových odpisov povinný testovať daňový odpis vzťahujúci sa na 2 mesiace s príjmom z prenájmu. Daňový odpis týkajúci sa 2 mesiacov je vo výške 2 000 €, t. j. {[(48 000 : 4) : 12] × 2} a príjem z prenájmu vo výške 1 900 €. Daňovník si bude môcť uplatniť do daňových výdavkov daňový odpis vo výške 11 900 €, t. j. 1 900 € (daňové odpisy – prenájom) + 10 000 € (daňové odpisy vzťahujúce sa na zvyšných 10 mesiacov).

Príklad

Podnikateľ účtujúci v sústave jednoduchého účtovníctva odpisuje budovu zaradenú do 5. odpisovej skupiny so vstupnou cenou 180 000 eur. Ročný odpis predstavuje sumu 9 000 eur. Dohodnuté ročné nájomné je 8 000 eur ročne.

Akú výšku odpisu budovy si mohol podnikateľ zahrnúť do daňových výdavkov v roku 2025 a v roku 2026, ak nájomca v roku 2025 zaplatil nájomné dopredu na 2 roky (t. j. 16 000 eur)?

Podnikateľ uplatnil odpis budovy v roku 2025 vo výške 8 000 eur, nakoľko časovo rozlíšené nájomné na rok 2025 predstavovalo sumu 8 000 eur. V roku 2026 zahrnie do daňových výdavkov odpis vo výške časovo rozlíšenej sumy príjmov pripadajúcej na zdaňovacie obdobie roku  2026, ktorých inkaso nastalo v roku 2025, t. j. v sume 8 000 eur.

Rovnomerné odpisovanie

Pri rovnomernom odpisovaní sa ročný odpis určí ako podiel vstupnej ceny hmotného majetku a doby odpisovania ustanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu v § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov nasledovne:

V prvom roku odpisovania hmotného majetku sa uplatní len pomerná časť z ročného odpisu vypočítaného vyššie uvedeným spôsobom v závislosti od počtu mesiacov, a to počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia.

Ak počas doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov

a)  nebolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť tohto ročného odpisu sa uplatní v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov,

b)  bolo vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku, neuplatnená pomerná časť tohto ročného odpisu sa uplatní podľa § 26 ods. 5 zákona o dani z príjmov.

Príklad

Ako bude postupovať podnikateľ pri rovnomernom odpisovaní hmotného majetku, ktorý obstaral a zaradil do obchodného majetku v apríli 2026 v obstarávacej cene 19 200 eur. Predmetný majetok je zaradený v 1. odpisovej skupine.

Odpisovanie majetku bude prebiehať nasledovne:

Príklad

Podnikateľ zaradil hmotný majetok do užívania v apríli 2026, pričom ho zaradil do 1. odpisovej skupiny. Obstarávacia cena majetku bola 12 000 eur. V septembri 2026 bolo vykonané technické zhodnotenie v sume 6 000 eur.

Ako bude podnikateľ postupovať pri odpisovaní tohto majetku?

Do základu dane z príjmov za rok 2026 bude možné zahrnúť odpis za mesiace apríl 2026 až december 2026, t. j. 9/­12 ročného odpisu. Podľa § 25 ods. 2 zákona o dani z príjmov bude súčasťou vstupnej ceny technické zhodnotenie v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania. V piatom roku, tzn. po uplynutí doby odpisovania, si podnikateľ uplatní do daňových výdavkov časť z ročného odpisu neuplatnenú v roku zaradenia.

Zrýchlené odpisovanie

V prvom roku odpisovania je daňovník povinný zaradiť hmotný majetok do jednej z odpisových skupín podľa prílohy č.  1 zákona o dani z príjmov. Pri zatrieďovaní hmotného majetku okrem budov a stavieb sa vychádza z kódu štatistickej klasifikácie produktov podľa činnosti a pri budovách a stavbách z kódu klasifikácie stavieb podľa Vyhlášky Štatistického úradu SR č. 323/­2010 Z. z.

Dôležité je poznamenať, že zrýchlené odpisovanie môže daňovník uplatniť iba pri hmotnom majetku zaradenom v 2. a 3. odpisovej skupine.

Doba odpisovania hmotného majetku je

•    v 2. odpisovej skupine 6 rokov a 

•    v 3. odpisovej skupine je 8 rokov.

Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku sa odpisovým skupinám 2 a 3 priraďujú tieto koeficienty pre zrýchlené odpisovanie

Pri zrýchlenom odpisovaní sa určia odpisy z hmotného majetku nasledovne:

a)  v prvom roku odpisovania hmotného majetku len pomerná časť z ročného odpisu určeného ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie hmotného majetku platného v prvom roku odpisovania v závislosti od počtu mesiacov, počnúc mesiacom jeho zaradenia do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia,

b)  v ďalších rokoch odpisovania hmotného majetku ako podiel dvojnásobku jeho zostatkovej ceny a rozdielu medzi priradeným koeficientom pre zrýchlené odpisovanie platným v ďalších rokoch odpisovania a počtom rokov, počas ktorých sa už odpisoval; len na účely výpočtu ročných odpisov

1)  v druhom roku odpisovania sa zostatková cena hmotného majetku určí ako rozdiel medzi vstupnou cenou a podielom jeho vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie platného v prvom roku odpisovania neskráteným o pomernú časť ročného odpisu neuplatnenú v daňových výdavkoch v prvom roku odpisovania,

2)  v ďalších rokoch odpisovania sa zostatková cena určená podľa prvého bodu zníži o daňové odpisy z tohto majetku zahrnuté do daňových výdavkov, počnúc druhým rokom odpisovania.

Ak počas doby odpisovania hmotného majetku nebolo vykonané technické zhodnotenie tohto majetku, neuplatnená pomerná časť z ročného odpisu podľa vyššie uvedeného písm. a) sa uplatní v roku nasledujúcom po roku uplynutia doby odpisovania hmotného majetku podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov.

Príklad

Podnikateľ zaradil hmotný majetok do užívania v júli 2026 v obstarávacej cene 24 000 eur. Tento hmotný majetok je zaradený v 2. odpisovej skupine, pričom je uplatňovaný zrýchlený spôsob odpisovanie.

Ak bol hmotný majetok zaradený do užívania v júli 2026, do základu dane možno zahrnúť odpis za mesiace júl 2026 až december 2026, tzn. 6/­12 ročného odpisu. Alikvotná časť odpisu sa vypočíta ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie hmotného majetku platného v prvom roku odpisovania v závislosti od počtu mesiacov, v ktorých sa o majetku účtuje.

Zostatková cena na účely výpočtu zrýchlených odpisov sa určí ako vstupná cena znížená o výšku celkového ročného odpisu.

Aj v súvislosti so zrýchleným spôsobom odpisovania majetku je potrebné pripomenúť, že odpisy hmotného majetku poskytnutého na prenájom sa môžu uplatniť do daňových výdavkov prenajímateľa najviac do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie. Neuplatnená časť ročného odpisu prenajatého hmotného majetku sa uplatní počnúc rokom nasledujúcim po uplynutí doby odpisovania hmotného majetku do výšky príjmov z prenájmu.

Prípadné technické zhodnotenie majetku je súčasťou vstupnej ceny v tom zdaňovacom období, v ktorom bolo dokončené a zaradené do užívania, pričom pri zrýchlenom odpisovaní technické zhodnotenie zvyšuje aj zostatkovú cenu.

Technické zhodnotenie pri použití zrýchleného spôsobu odpisovania na účely výpočtu ročnej výšky odpisu a priradenia ročného koeficientu zvyšuje zostatkovú cenu. Toto však neplatí, ak bolo technické zhodnotenie vykonané v prvom roku odpisovania.

Pri zrýchlenom odpisovaní hmotného majetku po vykonaní technického zhodnotenia sa odpisy určujú:

•    v roku zvýšenia zostatkovej ceny ako podiel dvojnásobku tejto ceny hmotného majetku a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie platného pre zvýšenú zostatkovú cenu,

•    v ďalších rokoch odpisovania ako podiel dvojnásobku zostatkovej ceny majetku a rozdielu medzi priradeným koeficientom pre zrýchlené odpisovanie platným pre zvýšenú ZC a počtom rokov, počas ktorých sa majetok odpisoval zo zvýšenej zostatkovej ceny.

Napokon platí, že ak počas doby odpisovania hmotného majetku bolo vykonané technické zhodnotenie, neuplatnená pomerná časť z ročného odpisu z 1. roku odpisovania zvyšuje zostatkovú cenu tohto majetku v roku vykonania technického zhodnotenia.

Príklad

Daňovník zaradil hmotný majetok do užívania v júni 2026, v obstarávacej cene 150 000 eur, hmotný majetok je zaradený v 2. odpisovej skupine, technické zhodnotenie bolo vykonané v prvom roku odpisovania, konkrétne v novembri 2026 v sume 5 000 eur. Daňovník uplatňuje zrýchlené odpisovanie.

Ak bol hmotný majetok zaradený do užívania v júni 2026, do základu dane z príjmov je možné zahrnúť odpis za mesiace jún až december 2026, tzn. 7/­12 ročného odpisu. Alikvotná časť odpisu sa vypočíta ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie hmotného majetku platného v prvom roku odpisovania v závislosti od počtu mesiacov, v ktorých sa o majetku účtuje.

Zostatková cena v 1. roku odpisovania na účely výpočtu odpisov v ďalších rokoch odpisovania sa určí ako vstupná cena mínus výška ročného odpisu (pomerná časť odpisu uplatnená v 1. roku odpisovania + pomerná časť odpisu neuplatnená v 1. roku odpisovania).

Príklad

Podnikateľ zaradil hmotný majetok do užívania v júni 2024 v obstarávacej cene 20 000 eur, hmotný majetok je zaradený v 2. odpisovej skupine, technické zhodnotenie bude vykonané v treťom roku odpisovania (máj 2026) v sume 2 000 eur. Podnikateľ uplatňuje zrýchlené odpisovanie.

Ak bol hmotný majetok zaradený do užívania v júni 2024, do základu dane bolo možné zahrnúť odpis za mesiace jún 2024 až december 2024, tzn. 7/­12 ročného odpisu. Alikvotná časť odpisu sa vypočíta ako podiel vstupnej ceny a priradeného koeficientu pre zrýchlené odpisovanie hmotného majetku platného v prvom roku odpisovania v závislosti od počtu mesiacov, v ktorých sa o majetku účtuje.

Zostatková cena v 1. roku odpisovania na účely výpočtu odpisov v ďalších rokoch odpisovania sa vypočíta ako vstupná cena – výška ročného odpisu (pomerná časť odpisu uplatnená v 1. roku odpisovania + pomerná časť odpisu neuplatnená v 1. roku odpisovania).

V 3. roku odpisovania sa zostatková cena na účely výpočtu odpisov zvýši o hodnotu technického zhodnotenia a pomernú časť neuplatneného ročného odpisu z 1. roku odpisovania (z tejto zostatkovej ceny sa počíta odpis).

„Časová“ metóda odpisovania

V zmysle ustanovenia § 26 ods. 6 zákona o dani z príjmov sa pri zákonom vymedzených druhoch majetku aplikuje tzv. „časová metóda odpisovania“, ktorá sa využíva pri majetku, ktorý má obmedzenú dobu použiteľnosti z hľadiska času. Táto „časová metóda odpisovania“ sa aplikuje použiť pri:

•    otvárkach nových lomov, pieskovní, hlinísk a technickej rekultivácie, ak nie sú súčasťou hmotného majetku, do ktorého vstupnej ceny sú zahrnuté,

•    dočasných stavbách, pri ktorých je určený čas trvania alebo účel, na ktoré sú zriadené a

•    banských dielach vymedzených Banským zákonom.

Princíp uvedeného postupu spočíva v tom, že pri „časovej metóde odpisovania“ je doba odpisovania totožná s dobou použiteľnosti majetku. Ročný odpis sa určí ako podiel vstupnej ceny vyššie uvedeného druhu majetku a určenej doby trvania.

Ročný odpis sa určuje s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania. Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať v účtovníctve alebo evidovať podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov.

V roku začatia a v roku ukončenia odpisovania takéhoto majetku možno uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov.

Mesačný odpis pri časovej metóde odpisovania sa zaokrúhľuje podľa § 47 zákona o dani z príjmov.

Príklad

V majetku firmy je stavba, ktorá má charakter dočasnej stavby (5 rokov).

Ako je to s odpismi? Nebude zaradená do 5., resp. 6. odpisovej skupiny a nebude sa odpisovať 20, resp. 40 rokov?

Z pohľadu zákona o dani z príjmov je osobitne dôležité členenie stavieb z hľadiska času trvania. Od tohto členenia je závislý spôsob odpisovania stavieb nasledovne:

•    stavby trvalé, u ktorých sa neobmedzuje stavebno-technickou dokumentáciou ani stavebným alebo užívacím povolením čas ich trvania a tieto sa odpisujú podľa § 27 zákona o dani z príjmov v 5. alebo 6. odpisovej skupine,

•    stavby dočasné, u ktorých sa vopred obmedzí čas trvania, napr. stavby zariadenia staveniska, stavby zriaďované na krátkodobý účel, stavby umiestňované na pozemkoch výhľadovo určených na iné využitie a pod., t. j. stavby, u ktorých sa stavebné a užívacie povolenie vydá len na určitú dobu, a tieto stavby sa odpisujú tzv. časovou metódou podľa § 26 ods. 6 zákona o dani z príjmov počas doby trvania stanovenej stavebným úradom.

V zmysle spomínaného § 26 ods. 6 zákona o dani z príjmov okrem iného platí, že ročný odpis dočasných stavieb sa určí ako podiel vstupnej ceny a určenej doby trvania. Pri časovom spôsobe odpisovania je teda ročný odpis vyjadrený ako podiel vstupnej ceny a stanovenej doby použiteľnosti.

Vychádzajúc z § 26 ods. 9 zákona o dani z príjmov sa ročný odpis pri dočasných stavbách určí s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania. Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať alebo evidovať podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. Pri tomto spôsobe odpisovania možno v roku začatia a v roku ukončenia odpisovania uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov.

To znamená, že ak by napr. nehnuteľnosť určená rozhodnutím stavebného úradu za dočasnú stavbu v hodnote 24 000 eur, bola daná do užívania v auguste 2026 a jej dočasnosť by spočívala v piatich rokoch, potom jej mesačný daňový odpis by sa vypočítal ako podiel vstupnej ceny a počtu mesiacov za 5 rokov: 24 000 eur /­ 60 mesiacov = 400 eur. Za rok 2026 by však bolo možné uplatniť daňový odpis iba za obdobie využívania majetku - za 5 mesiacov, t. j. 2 000 eur. Za roky 2027 až 2030 bude možné uplatniť ročný daňový odpis vo výške 4 800 eur. V roku 2031 bude možné uplatniť daňový odpis opäť iba za obdobie využívania majetku - za 7 mesiacov, t. j. 2 800 eur. V ďalších rokoch už nebude možné uplatňovať odpisy do daňových výdavkov, ani v prípade ďalšieho používania stavby (po určených 5 rokoch), nakoľko jej vstupná cena už bola úplne odpísaná.

Príklad

Spoločnosť ABC, s. r. o. sa zaoberá výrobou pneumatík. V súvislosti s podnikateľskou činnosťou v roku 2023 obstarala zariadenie na liatie pneumatík za 18 700 eur. Výrobcom udávaná životnosť tohto zariadenia je 400 000 odliatkov (pneumatík). Vychádzajúc z výrobného plánu bude využitie tohto zariadenia 34 mesiacov, pričom 6 mesiacov v roku 2023, 12 mesiacov v roku 2024, 12 mesiacov v roku 2025 a 4 mesiace v roku 2026.

Ako mala spoločnosťodpisovať toto zariadenie?

V uvedenom prípade ide o zariadenie na liatie pneumatík, ktoré je v zmysle Klasifikácie produkcie zaradené v rámci kódu 28.91.1. Zariadenia zaradené v rámci tohto kódu sa odpisujú osobitným spôsobom odpisovania podľa § 26 ods. 7 zákona o dani z príjmov.

Pri uvedených zariadeniach sa ročný odpis môže určiť buď ako podiel vstupnej ceny zariadenia a ustanovenej doby jeho použiteľnosti – t. j. tzv. „časový“ spôsob odpisovania, alebo ako podiel vstupnej ceny a určeného počtu vyrobených výrobkov (odliatkov, výliskov a pod.) – t. j. tzv. „výkonový“ spôsob odpisovania.

Pri „časovom“ spôsobe odpisovania zariadenia na liatie pneumatík sa ročný odpis určí na základe technologických parametrov tohto zariadenia s prihliadnutím na reálny odhad odbytu, ktorý je v danom prípade zrejme vyjadrený v parametroch výrobného plánu.

Na základe § 26 ods. 9 zákona o dani z príjmov je nevyhnutné akceptovať skutočnosť, že pri tomto spôsobe odpisovania je možné v roku začatia a v roku ukončenia odpisovania uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov.

V prvom rade je potrebné určiť, aký odpis prináleží na jeden mesiac využívania spomínaného zariadenia. Táto hodnota sa vypočíta ako podiel vstupnej (obstarávacej) ceny zariadenia a celkového počtu mesiacov jeho využívania, t. j. 18 700 eur /­ 34 mesiacov = 550 eur. To znamená, že mesačne bude spoločnosť môcť odpísať 550 eur.

V danom prípade teda bude uplatnenie odpisov v zmysle spomínaných ustanovení zákona o dani z príjmov nasledovné:

Súčet uplatnených odpisov sa teda musí rovnať vstupnej cene, t. j. 18 700 eur.

„Výkonová“ metóda odpisovania

Výkonovú metódu odpisovania je možné v zmysle ustanovenia § 26 ods. 7 zákona o dani z príjmov aplikovať pri formách, modeloch, šablónach zatriedených do kódov Klasifikácie produktov:

•    25.73.6 - ostatné nástroje,

•    28.92.4 - stroje a zariadenia na triedenie, drvenie, miešanie zeminy a kameňa, rúd a ostatných nerastných látok (iba stroje na tvarovanie odlievacích foriem z piesku),

•    28.96.1 - stroje a prístroje inde neuvedené na spracovanie plastov a gumy alebo na zhotovovanie výrobkov z týchto materiálov,

•    25.73.5 – formy; formovacie rámy pre zlievanie kovov; formovacie základne; modely na formy.

Ročný odpis sa určí ako podiel vstupnej ceny a ustanovenej doby použiteľnosti alebo určeného počtu vyrobených odliatkov alebo výliskov.

Ročný odpis sa určuje s presnosťou na celé kalendárne mesiace, počnúc mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania. Mesiacom, v ktorom boli splnené podmienky na začatie odpisovania, je mesiac, v ktorom sa majetok začal účtovať v účtovníctve alebo evidovať podľa § 6 ods. 11 zákona o dani z príjmov. V roku začatia a v roku ukončenia odpisovania možno uplatniť ročné odpisy len vo výške pripadajúcej na toto zdaňovacie obdobie v závislosti od počtu kalendárnych mesiacov, počas ktorých sa majetok využíval na zabezpečenie príjmov.

Mesačný odpis pri výkonovej metóde odpisovania sa zaokrúhľuje podľa § 47 zákona o dani z príjmov.

Príklad

Spoločnosť XYZ, a. s. obstarala odlievaciu formu za 24 000 eur. Forma má životnosť 24 mesiacov a podľa výrobcu sa môže na nej vyrobiť 288 000 odliatkov. V prvom roku sa bude používať 7 mesiacov, v druhom roku 12 mesiacov a v treťom roku 5 mesiacov. Jedná sa o rovnomerné využívanie majetku a mesačne sa vyrobí 12 000 ks odliatkov.

Aký odpis si spoločnosť môže uplatniť v jednotlivých rokoch?

Predovšetkým treba poznamenať, že spoločnosť sa môže rozhodnúť, či uplatní tzv. časovú metódu odpisovania alebo tzv. výkonovú metódu odpisovania.

Ak uplatní výkonovú metódu odpisovania, odpis uplatní v závislosti od počtu vyrobených odliatkov. To znamená, že:

•    v prvom roku obstarania uplatní odpis vo výške 7 000 eur (24 000 : 288 000 × 84 000),

•    v druhom roku uplatní odpis vo výške 12 000 eur (24 000 : 288 000 × 144 000) a 

•    v treťom roku uplatní odpis 5 000 eur (24 000 : 288 000 × 60 000).

„Komponentné“ odpisovanie

Hmotný majetok je možné rozložiť na jednotlivé oddeliteľné súčasti hmotného majetku, ak vstupná cena každej jednotlivej oddeliteľnej súčasti je vyššia ako 1 700 eur. Jednotlivé oddeliteľné súčasti sa evidujú samostatne tak, aby boli preukázateľne zabezpečené technické a hodnotové údaje o jednotlivých oddeliteľných súčastiach a všetky zmeny jednotlivých oddeliteľných súčastí, napríklad ich prírastky a úbytky vrátane údajov o dátume vykonanej zmeny, o rozsahu zmeny, o vstupných cenách a zostatkových cenách jednotlivých oddeliteľných súčastí, o celkovej cene hmotného majetku a o sume odpisov vrátane ich zmien vyplývajúcich zo zmeny vstupnej ceny tohto majetku.

Súčet vstupných cien jednotlivých oddeliteľných súčastí hmotného majetku sa rovná vstupnej cene tohto hmotného majetku.

Pri komponentnom odpisovaní sa jednotlivé oddeliteľné súčasti zaradia do rovnakej odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený tento hmotný majetok.

Pri budovách a iných stavbách je možné vyčleniť na samostatné odpisovanie len tie jednotlivé oddeliteľné súčasti, ktoré sú uvedené v prílohe č. 1 zákona o dani z príjmov, pričom konkrétne ide o:

-    rozvody počítačových sietí (sú zaradené v 2. odpisovej skupine),

-    klimatizačné zariadenia (sú zaradené v 4. odpisovej skupine),

-    osobné a nákladné výťahy (sú zaradené v 4. odpisovej skupine),

-    eskalátory a pohyblivé schody (sú zaradené v 4. odpisovej skupine).

Odpisovanie majetku obstaraného formou finančného lízingu

Hmotný majetok prenajatý formou finančného prenájmu, okrem pozemkov, odpisuje daňovník počas doby odpisovania tohto majetku podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov stanovenej podľa zaradenia majetku do odpisovej skupiny, a to do výšky vstupnej ceny majetku. Vstupnou cenou hmotného majetku je istina a náklady súvisiace s obstaraním prenajatého majetku (poplatok za uzatvorenie nájomnej zmluvy, doprava, montáž, clo).

V dotknutých prípadoch je samozrejmé potrebné zohľadniť postup podľa § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov, v zmysle ktorého sa základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou, alebo základ dane z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, zvýši o kladný rozdiel medzi úhrnom skutočne uplatnených daňových odpisov v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou 48 000 eur a viac podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov a úhrnom ročných odpisov alebo pomerných častí ročných odpisov za príslušné zdaňovacie obdobie z týchto osobných automobilov vypočítaných zo vstupnej ceny 48 000 eur spôsobom podľa § 27 zákona o dani z príjmov, ak tento základ dane je nižší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur.

Pri obstaraní hmotného majetku formou finančného prenájmu súčasťou obstarávacej ceny u daňovníka, ktorý obstaráva hmotný majetok formou finančného prenájmu, nie je daň z pridanej hodnoty. Daň z pridanej hodnoty je u neplatiteľa DPH daňovo uplatniteľným výdavkom.

Úrok sa zahrňuje do daňových výdavkov počas doby trvania nájomnej zmluvy tak, ako sa o ňom účtuje.

Majetok zaradený do 2. a 3. odpisovej skupiny možno odpisovať aj metódou zrýchleného odpisovania.

Príklad

Spoločnosť ABC, s. r. o. obstarala v marci 2026 osobné motorové vozidlo na základe nájomnej zmluvy s dojednaným právom kúpy prenajatej veci v hodnote 24 000 eur + úrok + DPH. Doba nájmu je dohodnutá na 36 mesiacov.

Ako sa vypočíta ročný odpis tohto vozidla v roku 2026?

V roku 2026 spoločnosť zaradila vozidlo do 1. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky. Ročný odpis v roku 2026 vypočíta ako 1/­4 obstarávacej ceny, t. j. 6 000 eur (24 000 : 4). Keďže v prvom roku odpisovania majetku sa uplatní len pomerná časť z ročného odpisu v závislosti od počtu mesiacov od zaradenia majetku do užívania do konca tohto zdaňovacieho obdobia, spoločnosť ABC, s. r. o. si v roku 2026 uplatní odpis iba vo výške 10/­12 z ročného odpisu, čo predstavuje sumu 5 000 eur.

V ďalších rokoch bude pokračovať v odpisovaní nasledovne:

v roku 2027 - odpis 6 000 eur,

v roku 2028 - odpis 6 000 eur,

v roku 2029 - odpis 6 000 eur,

v roku 2030 - odpis 1 000 eur.

V prípade postúpenia nájomnej zmluvy postupuje nový nájomca, na ktorého bol postúpený predmet finančného prenájmu, rovnako ako pri kúpe, tzn. doba trvania nájmu hmotného majetku obstaraného formou finančného prenájmu u nového nájomcu musí byť minimálne 60 % doby odpisovania majetku. Nájomca zaradí predmet finančného prenájmu ako novoobstaraný majetok a odpisuje ho počas doby odpisovania ustanovenej pre príslušnú odpisovú skupinu podľa § 26 zákona o dani z príjmov.

Vykonané technické zhodnotenie hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu zvyšuje vstupnú cenu hmotného majetku, a to v tom zdaňovacom období, v ktorom je technické zhodnotenie hmotného majetku dokončené a zaradené do užívania.

Príklad

Spoločnosť XYZ, s. r. o. uzatvorila 23. februára 2025 nájomnú zmluvu s právom kúpy prenajatej veci, pričom predmetom nájmu je automobil zaradený do 1. odpisovej skupiny. Dohodnutá doba trvania nájomnej zmluvy je 36 mesiacov. Istina bez DPH predstavuje sumu 24 640 eur. Poplatok za uzatvorenie nájomnej zmluvy činí 464 eur. V roku 2026 spoločnosť vykoná technické zhodnotenie spomínaného automobilu v hodnote 2 400 eur. Predmetný automobil spoločnosť zaradila do 1. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 4 roky.

V roku 2026 vykonané technické zhodnotenie vo výške 2 400 eur sa stane súčasťou vstupnej ceny. Technické zhodnotenie prenajatého majetku vyššie ako 1 700 eur ročne totiž zvyšuje vstupnú cenu prenajatého majetku a z takto zvýšenej vstupnej alebo zostatkovej ceny sa počíta ročný daňový odpis v súlade s § 25 ods. 2 zákona o dani z príjmov. Daňové odpisy uplatňované rovnomerným spôsobom odpisovania budú teda nasledovné:

Odpisovanie luxusných osobných automobilov

Vychádzajúc z ustanovenia § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov vzniká povinnosť základ dane daňovníka, ktorý je právnickou osobou alebo základ dane (čiastkový základ dane) z príjmov podľa § 6 daňovníka, ktorý je fyzickou osobou, zvýšiť o kladný rozdiel medzi úhrnom skutočne uplatnených daňových odpisov v príslušnom zdaňovacom období z osobných automobilov zatriedených do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 (t. j. osobné automobily) so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a úhrnom ročných odpisov alebo pomerných častí ročných odpisov za príslušné zdaňovacie obdobie z týchto osobných automobilov vypočítaných zo vstupnej ceny 48 000 eur metódou rovnomerného odpisovania, ak tento základ dane je nižší ako násobok počtu osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac a ročného daňového odpisu vypočítaného zo vstupnej ceny 48 000 eur.

Ak základ dane (čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6) za príslušné zdaňovacie obdobie:

•    presiahne sumu 12 000 eur (čo zodpovedá ¼ daňového odpisu jedného osobného automobilu zo vstupnej ceny 48 000 eur), daňovníkovi nevznikne povinnosť úpravy základu dane (čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov),

•    nepresiahne sumu 12 000 eur, daňovníkovi vznikne povinnosť upraviť (zvýšiť) základ dane (čiastkový základ dane z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov) o sumu rozdielu medzi skutočne uplatneným daňovým odpisom osobného automobilu v príslušnom zdaňovacom období a sumou 12 000 eur.

Ak daňovník odpisuje viac osobných automobilov so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, potom je povinný sledovať výšku základu dane (čiastkového základu dane z príjmov podľa § 6 zákona o dani z príjmov) vynásobenú počtom automobilov odpisovaných zo vstupnej ceny 48 000 eur a viac.

Táto úprava základu dane sa nevzťahuje na prenajímateľa, ktorý prenajíma osobné automobily so vstupnou cenou 48 000 eur a viac na základe nájomnej zmluvy bez vopred dohodnutého práva kúpy prenajatej veci. Tento daňovník uplatňuje daňové odpisy podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov v závislosti od dosiahnutých príjmov z prenájmu týchto automobilov.

Základom dane (čiastkovým základom dane) sa rozumie základ dane zistený podľa § 17 až 29 zákona o dani z príjmov ešte pred jeho úpravou o

•    pripočítateľnú položku u sponzora, ktorý nevykázal základ dane, aby si sponzorské mohol ponechať v daňových výdavkoch [§ 17 ods. 19 písm. h) zákona o dani z príjmov],

•    pripočítateľnú položku v prípade uplatnenia ročného odpisu pri osobnom automobile so vstupnou cenou 48 000 eur a viac, ak nebola vykázaná stanovená výška základu dane (§ 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov),

•    pripočítateľnú položku, ak nebola vykázaná výška základu dane pre uplatnenie celého nájomného za motorové vozidlo so vstupnou cenou 48 000 eur a viac (§ 17 ods. 35 zákona o dani z príjmov),

•    odpočítateľnú položku, ak daňovník splnil podmienky pre uplatnenie paušálnej sumy na každého žiaka v rámci poskytovaného duálneho vzdelávania (§ 17 ods. 37 zákona o dani z príjmov),

•    pripočítateľnú položku, ak daňovník uplatnil v daňových výdavkoch členské príspevky vyplývajúce z nepovinného členstva v právnickej osobe zriadenej na účel ochrany záujmov platiteľa viac ako 5 % zo základu dane [§ 19 ods. 3 písm. n) zákona o dani z príjmov],

•    pripočítateľnú položku, ak mal daňovník uplatnené viac ako 5 % zo základu dane na víno ako reklamný predmet [§ 21 ods. 1 písm. h) zákona o dani z príjmov].

Príklad

Podnikateľ obstaral a zaradil do užívania v marci 2026 osobný automobil so vstupnou cenou 64 560 eur.

Ak za zdaňovacie obdobie 2026 vykáže daňovú stratu, vznikne podnikateľovi povinnosť nejakým spôsobom ju upravovať?

Za predpokladu, že podnikateľ za zdaňovacie obdobie 2026 vykáže daňovú stratu, teda základ dane nižší ako 12 000 eur, potom mu vznikne povinnosť upraviť (znížiť) vykázanú stratu, a to o sumu 3 450 eur, čo predstavuje rozdiel medzi sumou skutočne uplatneným daňovým odpisom z osobného automobilu 13 450 eur (za 10 mesiacov od jeho zaradenia do užívania) a sumou odpisu vypočítaného z limitovanej vstupnej ceny 48 000 eur, čo je 10 000 eur.

V prípade stanovovania odpisu z osobného automobilu so vstupnou cenou nad 48 000 eur pri úprave základu dane pri používaní automobilu aj na súkromné účely podľa stanoviska Ministerstva financií SR zo znenia § 17 ods. 34 zákona o dani z príjmov vyplýva, že úprava základu dane sa vykoná ak vznikne kladný rozdiel medzi skutočne uplatnenými odpismi [80 % z ročného odpisu podľa § 19 ods. 2 písm. t) zákona o dani z príjmov] a ročným odpisom z osobného automobilu so vstupnou cenou 48 000 eur, t. j. 12 000 eur (za predpokladu, že daňovník neobstaral, resp. nezaradil do užívania osobný automobil v priebehu zdaňovacieho obdobia), pričom táto suma sa neupravuje v závislosti od uplatňovaných výdavkov podľa § 19 ods. 2 písm. t) zákona o dani z príjmov.

Odpisovanie majetku pri úmrtí daňovníka

Podľa ustanovenia § 22 ods. 14 zákona o dani z príjmov platí, že u daňovníka, u ktorého zdaňovacie obdobie je kratšie ako kalendárny rok z dôvodu úmrtia, sa uplatní z vypočítaného ročného odpisu alikvotná časť pripadajúca na celé mesiace, počas ktorých daňovník majetok účtoval ako obchodný majetok. Zvyšnú časť ročného odpisu prepočítaného na kalendárne mesiace uplatní daňovník pokračujúci v činnosti po zomretom daňovníkovi, pričom zvyšná časť odpisu sa uplatní už v mesiaci, v ktorom bol majetok zaevidovaný v majetku daňovníka pokračujúceho v činnosti po zomretom daňovníkovi.

Príklad

Daňovník vykonávajúci podnikateľskú činnosť zomrel 24. 4. 2026. V obchodnom majetku mal zaradené motorové vozidlo obstarané v roku 2025, z ktorého uplatňoval daňové odpisy. Po úmrtí daňovníka pokračuje v jeho živnosti syn.

Akú výšku odpisov si môže syn uplatniť v daňových výdavkoch pri príjmoch z podnikania za rok  2026?

Daňovník ako pokračovateľ v živnosti po smrti svojho otca môže uplatniť zvyšnú časť ročného odpisu vypočítaného za príslušné zdaňovacie obdobie pripadajúcu na 9 mesiacov vykonávania podnikateľskej činnosti, ak budú splnené aj ostatné podmienky uplatnenia daňového odpisu, a to účtovanie alebo evidovanie majetku k 31. 12. 2026 a používanie majetku na zabezpečenie zdaniteľných príjmov daňovníka.

Prerušenie uplatňovania odpisov

Možnosť prerušenia uplatňovania daňových odpisov je zakotvená v rámci ustanovenia § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov. V zmysle tohto ustanovenia môže daňovník uplatňovanie odpisov hmotného majetku prerušiť, a to len na jedno celé zdaňovacie obdobie alebo viac celých zdaňovacích období. V ďalšom zdaňovacom období potom daňovník pokračuje v odpisovaní tak, ako by nebolo prerušené, pričom celková doba odpisovania sa predlžuje o dobu prerušenia odpisovania.

Prerušenie uplatňovania daňových odpisov v zmysle § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov nemá žiadny dopad na spôsob účtovania odpisov účtovných. Účtovné odpisy totiž zobrazujú reálne fyzické a morálne opotrebenie dlhodobého majetku. Za tým účelom účtovná jednotka zostavuje podľa § 28 ods. 3 zákona o účtovníctve účtovný odpisový plán, pričom má možnosť stanoviť si výšku účtovných odpisov vo svojom internom odpisovom pláne v závislosti od skutočného opotrebenia, intenzity využívania a celkovej životnosti majetku. Naopak, daňové odpisy sú taxatívne ustanovené zákonom o dani z príjmov, prostredníctvom ktorého zákonodarca predpisuje povolené ovplyvnenie výšky základu dane z príjmov a tým samozrejme aj samotnej daňovej povinnosti.

Možnosť prerušenia uplatňovania daňových odpisov v zmysle § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov sa vzťahuje len na hmotný majetok. Uvedené vymedzenie je v kontexte s ustanovením § 22 ods. 8 zákona o dani z príjmov, podľa ktorého sa nehmotný majetok odpisuje účtovným spôsobom podľa § 28 zákona č. 431/­2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p., ktorý prerušenie odpisovania nepripúšťa

Prerušiť odpisovanie možno za celý rozsah majetku daňovníka alebo len individuálne za určené skupiny, príp. jednotlivé zložky majetku. Prerušenie odpisovania je teda možné uskutočniť nezávisle od seba na každom majetku zvlášť, t. j. v jednom zdaňovacom období sa bude jeden majetok odpisovať a druhý majetok bude mať odpisovanie prerušené. Čo je však dôležité, neuplatnenie daňového odpisu sa vzťahuje na odpis, na ktorý má daňovník právo za celé zdaňovacie obdobie, t. j. nemožno prerušiť uplatnenie odpisu len v jeho časti.

Príklad

Daňovník XY má v obchodnom majetku lisovaciu technologickú linku. V roku 2026 by spolu s jej daňovým odpisom dosiahol daňovú stratu 2 500 eur. Ročná výška daňového odpisu uvedeného majetku predstavuje čiastku 5 000 eur.

Ak sa daňovník rozhodne neuplatniť daňový odpis z technologickej linky, do základu dane za rok 2026 nesmie zahrnúť celoročný odpis vo výške 5 000 eur. Nemôže sa rozhodnúť vylúčiť len jednu polovicu z ročného odpisu a druhú polovicu ponechať v základe dane ako daňový výdavok tak, aby jeho základ dane bol 0.

Daňovník nemusí uplatniť daňový odpis aj niekoľko zdaňovacích období za sebou. Prerušenie odpisovania môže trvať jeden rok alebo viac rokov. Daňovník môže postupovať aj tak, že jeden rok ročný odpis uplatní, druhý rok odpisovanie preruší, tretí rok odpis uplatní a podobne. Rozhodnutie, ako bude pri odpisovaní postupovať, je na samotnom daňovníkovi. V súčasnosti platný zákon o dani z príjmov totiž neobmedzuje počet prerušení.

Na druhej strane však daňovník pri prerušení odpisovania nemôže postupovať tak, že v zdaňovacom období, ktoré nasleduje po prerušení odpisovania, by zahrnul do daňových výdavkov dva ročné odpisy, t. j. odpis za rok (resp. roky) prerušenia odpisovania a za nasledujúci rok. Takýto postup nie je z hľadiska zákona o dani z príjmov prípustný. Do daňových výdavkov môže byť vždy zahrnutý len odpis vo výške odpisu, na ktorý má nárok za príslušné zdaňovacie obdobie.

Príklad

Daňovník XY obstaral v januári 2024 automobil (zaradený do 1. odpisovej skupiny) v hodnote 12 000 eur. V roku 2025 dosiahol v podnikaní stratu a nechcel ju prehlbovať uplatnením daňových odpisov, a rovnaká situácia nastane aj v zdaňovacom období roku 2026.

Odpisy celkom uznané ako daňový výdavok za obdobie 2024 - 2029 sú v plnej výške obstarávacej ceny 12 000 eur.

Odpisovanie hmotného majetku je možné prerušiť aj v roku obstarania majetku, t. j. v prvom roku odpisovania. Takýto postup umožňovalo už Usmernenie MF SR č. 1254/­2001-72 k zákonu č. 358/­2000 Z. z. a č. 466/­2000 Z. z., ktoré menili a dopĺňali už v súčasnosti neplatný zákon č. 366/­1999 Z. z. o daniach z príjmov (publikované vo Finančnom spravodajcovi č. 5/­2001). Cit. usmernenie doplňovalo § 26 ods. 9 zákona č. 366/­1999 Z. z. o daniach z príjmov v z. n. p. tým, že za prerušované odpisovanie sa považuje aj prípad, ak majetok daňovník prvýkrát zaevidoval v majetku, avšak odpis v tomto roku alebo v ďalších rokoch neuplatnil. Zákon č. 595/­2003 Z. z. o dani z príjmov uvedenú situáciu priamo nerieši, takýto postup však ani nezakazuje, a teda aj v súčasnosti je možné naďalej využiť inštitút prerušenia uplatňovania daňového odpisu aj v roku obstarania.

Zákon o dani z príjmov ustanovuje však aj povinnosť prerušiť uplatnenie daňových odpisov hmotného majetku. Daňovník, okrem daňovníka, ktorý uplatňuje úľavu na dani podľa § 30a a 30b zákona o dani z príjmov, je povinný prerušiť uplatňovanie odpisovania hmotného majetku v tom zdaňovacom období,

a)  v ktorom hmotný majetok nevyužíval na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, okrem hmotného majetku poistného a rezervného charakteru nevyhnutného na zabezpečenie prevádzky hmotného majetku v používaní a hmotného majetku podľa § 26 ods. 7 zákona o dani z príjmov poskytnutého na základe zmluvy o výpožičke,

b)  ktoré začína dňom v poradí druhej zmeny zdaňovacieho obdobia z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, ak v poradí k druhej zmene príde počas dvoch po sebe nasledujúcich kalendárnych rokov, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom od poslednej zmeny zdaňovacieho obdobia uplynie 12 po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov,

c)  v ktorom nedôjde k predĺženiu platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby alebo k predĺženiu dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku, a to až do toho zdaňovacieho obdobia, v ktorom stavebný úrad rozhodne o ďalšom predĺžení platnosti povolenia na predčasné užívanie stavby, o ďalšom predĺžení dočasného užívania stavby na skúšobnú prevádzku alebo vydá kolaudačné rozhodnutie.

V súvislosti s poskytnutím majetku formou výpožičky sa na takýto vzťah uplatnia ustanovenia obdobne ako pri prenájme majetku. Keďže požičiavateľ počas obdobia, počas ktorého svoj majetok vypožičal, nevyužíva tento majetok na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, je povinný prerušiť odpisovanie tohto hmotného majetku podľa § 22 ods. 9 písm. a) zákona o dani z príjmov. Výnimkou z uvedenej povinnosti bude od 1. 1. 2020 majetok podľa § 26 ods. 7 zákona o dani z príjmov, t. j. formy, modely, šablóny, ktoré sa predovšetkým vo výrobnom sektore vypožičiavajú za účelom výroby výrobkov pre požičiavateľa. Pri týchto druhoch majetku poskytnutých formou výpožičky, nemusí požičiavateľ prerušiť odpisovanie a zároveň ani nelimituje výšku odpisu dosiahnutým príjmom podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov.

Príklad

Podnikateľ obstaral a zaradil do užívania v máji 2024 prístroj s dobou odpisovania 4 roky. V roku 2024 začal uplatňovať rovnomerné odpisy. Počas roku 2026 tento majetok nebude vôbec využívať na zabezpečenie zdaniteľných príjmov, nakoľko predmetnú činnosť nevykonáva. Predmetný majetok bude mať k 31. 12. 2026 stále zaradený v obchodnom majetku.

Bude môcť podnikateľ uplatniť v da­ňových výdavkoch za rok 2026 odpis majetku?

Daňovník je povinný prerušiť odpisovanie majetku v zdaňovacom období, v ktorom tento majetok nevyužíva na zabezpečenie zdaniteľných príjmov. Z uvedeného dôvodu nemôže v zdaňovacom období 2026 uplatniť odpis stroja do daňových výdavkov.

Uplatnenie prerušenia odpisovania, resp. zrušenie prerušenia odpisovania nie je však možné uplatniť prostredníctvom dodatočného daňového priznania za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola. To znamená, že ak daňovník v riadnom daňovom priznaní uplatnil prerušenie odpisovania, tak v dodatočnom daňovom priznaní po vykonaní daňovej kontroly už nemôže zrušiť prerušenie odpisovania a daňové odpisy dodatočne uplatniť. Prerušiť odpisovanie, resp. zmeniť prerušenie odpisovania nie je možné ani pri výkone daňovej kontroly podľa zákona č. 563/­2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v znení neskorších predpisov.

Novelou zákona o dani z príjmov účinnou už od 1. januára 2018 sa v uvedenej súvislosti doplnilo, že daňovník nemôže uplatniť prerušenie odpisovania alebo zmenu prerušenia odpisovania podľa § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov nielen pri výkone daňovej kontroly, alebo v dodatočnom daňovom priznaní za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola vykonaná daňová kontrola, ale aj vo vyrubovacom konaní.

Prerušenie odpisovania nemôže aplikovať daňovník, ak uplatňuje výdavky podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov. Ak teda daňovník uplatňuje daňové výdavky percentom z príjmov inštitút prerušenia uplatňovania daňových odpisov využiť nemôže. Zákon o dani z príjmov ustanovuje v takýchto prípadoch viesť odpisy len evidenčným spôsobom, pričom o túto dobu nemôže lehotu určenú na odpisovanie hmotného majetku predĺžiť. Daňovník tak v uvedených prípadoch nemôže presunúť vypočítanú výšku odpisu ročného do ďalšieho zdaňovacieho obdobia. V prípade, ak by daňovník prešiel v ďalšom zdaňovacom období na skutočne preukázané daňové výdavky, pokračuje v odpisovaní hmotného a nehmotného majetku a môže využiť možnosť prerušenia odpisovania. Dôvodom takéhoto postupu je skutočnosť, že vo výdavkoch stanovených percentom z príjmov sú podľa zákona o dani z príjmov započítané všetky výdavky daňovníka (t. j. aj odpisy). Výdavky stanovené percentom z príjmov nie je totiž možné zvyšovať o žiaden druh výdavkov, okrem zaplateného poistného a príspevkov, ktoré je daňovník povinný platiť, keď toto poistné a príspevky si môže daňovník uplatniť vo výdavkoch v preukázanej výške.

Prerušenie odpisovania nemôže uplatniť ani mikrodaňovník, ak uplatňuje odpisy podľa § 26 ods. 12 zákona o dani z príjmov.

Príklad

Podnikateľ XY v roku 2022 obstaral kúpou v hotovosti automobil, ktorý využíva pri svojej podnikateľskej činnosti. Obstarávacia cena automobilu bola 10 000 eur. Podnikateľ v roku 2022 uplatnil výdavky percentom z príjmu, v roku 2023 uplatnil preukázateľne vynaložené výdavky, v roku 2024 preukázateľne vynaložené výdavky, v roku 2025 uplatňuje výdavky percentom z príjmu a v roku  2026 uplatní opäť preukázateľne vynaložené výdavky.

Podnikateľ mohol pri prerušení odpisovania postupovať takto:

•    V roku  2022 nemohol uplatniť inštitút prerušenia uplatňovania daňových odpisov, nakoľko si uplatnil výdavky percentom z príjmu podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov. Rok 2022 bol však prvým rokom daňového odpisovania. Podnikateľ však musel viesť evidenciu odpisov aj počas tohto obdobia, v ktorom si ich nemohol uplatniť – vypočíta ročný daňový odpis a zostatkovú cenu, ktorú v tomto roku zníži o príslušnú výšku daňového odpisu.

•    V roku 2023 a 2024 podnikateľ mohol uplatniť prerušenie uplatňovania daňových odpisov, nakoľko si uplatňoval preukázateľne vynaložené daňové výdavky.

•    Za rok 2025 podnikateľ nemôže uplatniť inštitút prerušenia uplatňovania daňových odpisov, pretože opäť uplatnil výdavky percentom z príjmu podľa § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov. Rok 2025 je však druhým rokom daňového odpisovania (samozrejme za predpokladu, že v rokoch 2023 a 2024 podnikateľ využil možnosť prerušenia odpisovania). Podnikateľ však musí viesť evidenciu odpisov aj počas tohto obdobia, v ktorom si ich nemôže uplatniť – vypočíta ročný daňový odpis a zostatkovú cenu, ktorú v tomto roku zníži o príslušnú výšku daňového odpisu.

•    V roku 2026 daňovník mohol opäť uplatniť prerušenie uplatňovania daňových odpisov, nakoľko si uplatňoval preukázateľne vynaložené daňové výdavky.

Príklad

Podnikateľ XY obstaral automobil v roku 2024 a využíval ho len na svoje súkromné potreby, t. j. neevidoval ho v majetku určenom na podnikanie. V roku 2026 ho zaradil do obchodného majetku.

Za roky využívania len na osobné potreby (2024 a 2025) podnikateľ nemal právo uplatňovať daňové odpisy. V roku 2026 po preradení do obchodného majetku môže uplatniť odpis už len ako v 3. roku odpisovania. Vyplýva to z § 25 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov. Podnikateľ pri preradení automobilu z osobného užívania do podnikania ocení majetok obstarávacou cenou, t. j. cenou, za ktorú sa majetok obstaral. Rok obstarania (2024) je aj prvým rokom odpisovania a obstarávacia cena je vstupnou cenou, z ktorej sa po zaradení do užívania uplatňujú odpisy ako v ďalšom roku odpisovania. Lehota na odpisovanie začína plynúť rokom, v ktorom bol majetok obstaraný (2024), pričom za roky jeho nevyužívania na zabezpečenie zdaniteľného príjmu (2024 a 2025) nie je možné uplatniť odpisy ako daňový výdavok. V danom prípade nejde o prerušenie odpisovania.

Nadväzne na zákon č. 145/­1995 Z. z. o správnych poplatkoch v z. n. p., podľa ktorého zápis držiteľa úplne nového vozidla, ktoré ešte nikdy nebolo evidované v evidencii vozidiel podlieha správnemu poplatku, je potrebné spomenúť aj ustanovenie § 17 ods. 39 zákona o dani z príjmov. Vychádzajúc zo spomínaného ustanovenia sa základ dane z príjmov držiteľa motorového vozidla, ktorý do jedného roka od zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike nevykoná prevod držby motorového vozidla a zároveň najneskôr do 15 dní po uplynutí tejto lehoty neuhradí poplatok podľa zákona o správnych poplatkoch vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla, sa v zdaňovacom období, v ktorom uplynie lehota na úhradu poplatku, zvyšuje o výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla uplatnené v zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike. Počnúc zdaňovacím obdobím nasledujúcim po zdaňovacom období, v ktorom došlo k zápisu motorového vozidla do evidencie vozidiel v Slovenskej republike, sa základ dane držiteľa motorového vozidla zvyšuje o výdavky na obstaranie, technické zhodnotenie, prevádzkovanie, opravy a udržiavanie motorového vozidla uplatnené v základe dane, a to za každé zdaňovacie obdobie až do zdaňovacieho obdobia predchádzajúceho zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade poplatku vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla.

V súvislosti s problematikou prerušenia daňových odpisov treba poznamenať, že držiteľ motorového vozidla do zdaňovacieho obdobia, ktoré predchádza zdaňovaciemu obdobiu, v ktorom dôjde k úhrade poplatku vo výške zodpovedajúcej sume poplatku pri prvej evidencii vozidla, nie je oprávnený pri motorovom vozidle, u ktorého nie je tento poplatok uhradený uplatniť prerušenie odpisovania podľa § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov.

Zvýhodnené odpisovanie hmotného majetku u mikrodaňovníka

Mikrodaňovník môže hmotný majetok zaradený do odpisových skupín 0 až 4, s výnimkou osobného automobilu zatriedeného do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou 48 000 € a viac, odpísať v daňovníkom určenej výške, najviac počas doby odpisovania upravenej zákonom o dani z príjmov a najviac do výšky vstupnej ceny podľa § 25 ods. 1 zákona o dani z príjmov.

Rovnakým spôsobom môže mikrodaňovník postupovať aj v prípade technického zhodnotenia plne odpísaného majetku vyššieho ako 1 700 €. Výška daňového odpisu v jednotlivých zdaňovacích obdobiach je na rozhodnutí daňovníka, pričom sa umožňuje zahrnúť do základu dane vstupná cena majetku, alebo vstupná cena zvýšená o technické zhodnotenie majetku, a to aj v jednom zdaňovacom období.

Zvýhodnený spôsob odpisovania podľa § 26 ods. 12 zákona o dani z príjmov môže daňovník právnická osoba použiť výlučne na hmotný majetok zaradený do užívania v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka. Daňovník fyzická osoba môže zvýhodnený spôsob odpisovania použiť na hmotný majetok súvisiaci s dosahovaním príjmov zo samostatnej zárobkovej činnosti (§ 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov), ktorý bol zaradený do obchodného majetku v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka.

Zvýhodnené uplatňovanie daňových odpisov vyššie uvedeného majetku zostáva zachované aj v ďalších zdaňovacích obdobiach, bez ohľadu na skutočnosť, či daňovník v ďalších zdaňovacích obdobiach je alebo nie je mikrodaňovníkom.

Podľa § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov nemôže mikrodaňovník, ktorý bude uplatňovať zvýhodnený spôsob odpisovania, uplatniť prerušenie odpisovania, čiže celková doba odpisovania stanovená zákonom sa nemôže predĺžiť.

Zároveň platí, že výška odpisu majetku v jednotlivých rokoch odpisovania nemusí byť rovnomerná. V jednom roku nemusí daňovník uplatniť žiaden odpis majetku a v ďalšom roku môže napr. uplatniť 50 %, no maximálne do výšky vstupnej ceny. Zvýhodnený spôsob odpisovania sa bude vzťahovať aj na technické zhodnotenie takto odpisovaného majetku, uskutočnené v období, v ktorom daňovník už nemá postavenie mikrodaňovníka.

Príklad

Daňovník s príjmami podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, ktorý za rok 2025 získal postavenie mikrodaňovníka, obstaral v roku 2025 osobný automobil v obstarávacej cene do 48 000 eur.

Môže si v roku 2025 daňovník uplatniť daňový odpis vo výške nula a následne, v roku 2026, odpis v ľubovoľnej výške, maximálne do výšky obstarávacej ceny vozidla?

Podľa § 26 ods. 12 písm. b) zákona o dani z príjmov mikrodaňovník môže odpisovať hmotný majetok zaradený do odpisových skupín 0 až 4 okrem osobného automobilu zatriedeného do kódu Klasifikácie produktov 29.10.2 so vstupnou cenou (§ 25 zákona o dani z príjmov) 48 000 eur a viac, najviac počas doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a 5 zákona o dani z príjmov v ním určenej výške najviac do výšky vstupnej ceny podľa § 25 ods. 1 zákona o dani z príjmov. Rovnako sa postupuje aj pri inom majetku uvedenom v § 22 ods. 6 písm. e) zákona o dani z príjmov.

Tento spôsob odpisovania použije daňovník, ktorým je fyzická osoba, na hmotný majetok zaradený do obchodného majetku [§ 2 písm. m) zákona o dani z príjmov] v súvislosti s dosahovaním príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, v zdaňovacom období, v ktorom bol daňovník považovaný za mikrodaňovníka, pričom v súlade s § 52zzb ods. 3 zákona o dani z príjmov tento zvýhodnený spôsob odpisovania sa použije na hmotný majetok nadobudnutý najskôr 1. 1. 2021. Ak sú splnené ustanovené podmienky, potom tento spôsob uplatňovania odpisov uplatňuje daňovník aj v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach, a to bez ohľadu na to, či v týchto zdaňovacích obdobiach je alebo nie je mikrodaňovníkom.

Zvýhodnený spôsob odpisovania podľa § 26 ods. 12 zákona o dani z príjmov spočíva v tom, že pri splnení ustanovených podmienok môže mikrodaňovník vstupnú cenu hmotného majetku (§ 25 ods. 1 zákona o dani z príjmov) zahrnúť do daňových výdavkov prostredníctvom odpisov, ktorých výšku si určí sám. Takto určené odpisy zahrnuje do daňových výdavkov najviac počas doby odpisovania hmotného majetku, čo v prípade hmotného majetku zaradeného do odpisovej skupiny 1 sú 4 roky. Pri splnení podmienok ustanovených v § 26 ods. 12 zákona o dani z príjmov teda môže mikrodaňovník pri zahrnovaní vstupnej ceny hmotného majetku do daňových výdavkov postupovať napr. aj tak, že v prvom roku odpisovania hmotného majetku, čo je v predmetnom prípade rok 2025, uplatní do daňových výdavkov daňový odpis vo výške nula a v druhom roku odpisovania, čo je v danom prípade rok 2026, uplatní prostredníctvom daňových odpisov do daňových výdavkov celú vstupnú cenu hmotného majetku. Súčasne je potrebné pripomenúť, že v súlade s § 22 ods. 9 zákona o dani z príjmov, pri uplatnení zvýhodneného spôsobu odpisovania podľa § 26 ods. 12 zákona o dani z príjmov mikrodaňovník nemôže uplatniť prerušenie odpisovania a pri vyradení hmotného majetku, pri ktorom boli uplatnené odpisy podľa § 26 ods. 12 zákona o dani z príjmov, pred uplynutím doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 a 5 zákona o dani z príjmov, je povinný postupovať podľa § 17 ods. 31 zákona o dani z príjmov.

Vyradenie hmotného majetku

Ak daňovník (môže a nemusí byť v danom čase mikrodaňovníkom) vyradí hmotný majetok, pri ktorom bolo uplatnené zvýhodnené odpisovanie pred uplynutím doby odpisovania podľa § 26 ods. 1 zákona o dani z príjmov alebo predĺženej doby odpisovania podľa § 26 ods. 5 zákona (pri vykonaní technického zhodnotenia), bude povinný zvýšiť základ dane o kladný rozdiel medzi už uplatnenými odpismi pri zvýhodnenom odpisovaní a odpismi, ktoré by mohol daňovník uplatniť pri rovnomernom alebo zrýchlenom odpisovaní tohto majetku.

V nadväznosti na úpravu základu dane bolo novelizované ustanovenie § 25 ods. 3 zákona, podľa ktorého sa zostatkovou cenou majetku, na ktorý daňovník uplatnil zvýhodnené odpisovanie, rozumie rozdiel medzi vstupnou cenou hmotného majetku a hodnotou odpisu, ktorý by daňovník mohol uplatniť pri rovnomernom alebo zrýchlenom odpisovaní tohto majetku.

Odpisovanie prenajatého majetku uznaného ako daňový výdavok

Limitovaná výška odpisu prenajatého majetku uznaného ako daňový náklad podľa § 19 ods. 3 písm. a) zákona o dani z príjmov sa u mikrodaňovníka nevzťahuje na prenájom hmotného majetku zaradeného v odpisových skupinách 0 až 4. V prípade mikrodaňovníka fyzickej osoby, sa nevzťahuje na prenájom takého hmotného majetku, ktorý bol zaradený do obchodného majetku v súvislosti s dosahovaním príjmov z podnikania a inej samostatnej zárobkovej činnosti. V tomto prípade zákon vyžaduje, aby daňovník mal postavenie mikrodaňovníka v zdaňovacom období, za ktoré zisťuje výšku odpisu prenajatého majetku považovaného za daňový výdavok.

Na druhej strane zákon neodkazuje výlučne na majetok, pri ktorom má daňovník právo na zvýhodnené odpisovanie, preto by sa malo „nelimitovanie“ odpisu uplatniť na všetok majetok mikrodaňovníka, ktorý spĺňa vyššie uvedené znaky (odpisové skupiny a pri fyzických osobách súvis s dosahovaním príjmov ako SZČO).

>   Odpisy z pohľadu PÚ

V zásade platí, že účtovná jednotka odpisuje hmotný majetok okrem zásob a nehmotný majetok okrem pohľadávok v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami, ak osobitný predpis neustanovuje inak.

Ak ide o zmluvu o výpožičke podľa § 659 Občianskeho zákonníka počas doby zabezpečenia záväzku prevodom práva (§ 553 Občianskeho zákonníka), alebo ak sa vlastnícke právo k veciam nadobúda iným spôsobom ako prevzatím veci (§ 133 Občianskeho zákonníka), ako aj v ďalších prípadoch ustanovených osobitnými predpismi, o majetku účtuje a odpisuje ho účtovná jednotka, ktorá ho používa.

Účtovná jednotka je povinná zostaviť si odpisový plán, na základe ktorého vykonáva odpisovanie majetku. Uvedený majetok sa odpisuje len do výšky jeho ocenenia v účtovníctve.

Hmotný majetok okrem zásob a nehmotný majetok okrem pohľadávok odpisuje účtovná jednotka počas predpokladanej doby používania zodpovedajúcej spotrebe budúcich ekonomických úžitkov z majetku.

Ak sa nedá životnosť goodwillu a aktivovaných nákladov na vývoj spoľahlivo odhadnúť, musí ich účtovná jednotka odpísať najneskôr do piatich rokov od ich obstarania.

Napokon treba pripomenúť, že pozemky, predmety z drahých kovov a iný majetok vymedzený osobitnými predpismi sa neodpisujú.

Vychádzajúc z § 20 postupov účtovania v PÚ sa dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok odpisuje na základe odpisového plánu nepriamo prostredníctvom účtovných odpisov. Zostatková hodnota sa zisťuje pomocou oprávok k dlhodobému nehmotnému majetku a dlhodobého hmotnému majetku.

Dlhodobý hmotný majetok sa pritom odpisuje s ohľadom na opotrebovanie zodpovedajúce bežným podmienkam jeho používania.

Ak sa odpisuje dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok, ktorý je v podielovom spoluvlastníctve, účtovné odpisy sa vykonávajú zo spoluvlastníckeho podielu každého spoluvlastníka.

Prostredníctvom odpisov sa účtuje aj v prípadoch, keď nejde o škodu, ale je potrebné zaúčtovať trvalé zníženie hodnoty dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku.

Pri tvorbe odpisového plánu sa zohľadňuje doba použiteľnosti, počet výrobkov alebo podobných jednotiek, u ktorých sa predpokladá ich získanie prostredníctvom majetku, pričom sa predovšetkým zohľadňuje:

a)  očakávané použitie majetku a intenzita jeho využitia,

b)  očakávané fyzické opotrebovanie majetku, ktoré závisí od bežných podmienok jeho využívania, ako je smennosť, plán opráv a údržby, starostlivosť o majetok v čase, keď sa nevyužíva,

c)  technické a morálne zastaranie,

d)  zákonné alebo iné obmedzenia na používanie majetku,

e)  rôzna doba použiteľnosti a rôzny priebeh opotrebenia jednotlivých oddeliteľných súčastí dlhodobého majetku podľa potrieb účtovnej jednotky.

Základnými a najčastejšie používanými metódami odpisovania sú:

•    lineárna metóda – výška odpisov sa počas odpisovania nemení (ide o rovnomerné odpisovanie),

•    progresívna metóda – výška odpisov sa počas odpisovania zvyšuje,

•    degresívna metóda - výška odpisov sa počas odpisovania znižuje.

Sadzbu účtovných odpisov si zvolí účtovná jednotka podľa svojich individuálnych potrieb. Sadzby účtovných odpisov je možné určiť vo vzťahu k:

•    výkonom – účtovný odpis možno určiť podľa merateľného dosiahnutého úžitku (výkonu) v danom roku v porovnaní s maximálnym úžitkom (výkonom), ktorý sa očakáva od dlhodobého majetku v priebehu jeho životnosti,

•    času – účtovný odpis možno určiť percentom z obstarávacej ceny (sadzby odpisov sa stanovujú z hľadiska času, doby upotrebiteľnosti a vzťahu k výkonom).

Odpisový plán je možné prehodnotiť podľa meniacich sa podmienok a následne upraviť zostatkovú dobu odpisovania alebo sadzby odpisovania.

Pri odpisovaní zvierat základného stáda a ťažných zvierat možno postupovať tak, že odpisy sa vyjadria podielom obstarávacej ceny zníženej o predpokladanú tržbu pri brakovaní (čitateľ) a predpokladaného počtu rokov v chove základného stáda (menovateľ). Ťažné zvieratá, dostihové a plemenné kone sa odpisujú individuálne, ostatné zvieratá základného stáda možno odpisovať skupinovo.

Účtovné odpisy sa účtujú v prospech účtu účtovej skupiny 07 – Oprávky k dlhodobému nehmotnému majetku a účtovej skupiny 08 – Oprávky k dlhodobému hmotnému majetku a na ťarchu účtu 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku. Spôsob zaokrúhlenia odpisov sa uvádza v odpisovom pláne.

>   Odpisy z pohľadu JÚ

Aj v prípade jednoduchého účtovníctva platí, že účtovná jednotka odpisuje hmotný majetok okrem zásob a nehmotný majetok okrem pohľadávok v súlade s účtovnými zásadami a účtovnými metódami, ak osobitný predpis neustanovuje inak.

Účtovná jednotka je povinná zostaviť si odpisový plán, na základe ktorého vykonáva odpisovanie majetku. Uvedený majetok sa odpisuje len do výšky jeho ocenenia v účtovníctve. V odpisovom pláne sa uvádza aj spôsob zaokrúhľovania odpisov.

Podľa meniacich sa podmienok používania dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa prehodnotí odpisový plán a upraví sa zostatková doba odpisovania alebo sadzby odpisovania.

Prostredníctvom odpisov sa účtuje aj v prípadoch, keď nejde o škodu, ale je potrebné zaúčtovať trvalé zníženie hodnoty dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku.

Dlhodobý hmotný majetok a dlhodobý nehmotný majetok s výnimkou výdavkov na vývoj sa odpisuje počas predpokladanej doby používania s ohľadom na očakávané používanie majetku a intenzitu jeho využitia alebo technické a morálne zastaranie.

Ak sa odpisuje dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok, ktorý je v podielovom spoluvlastníctve, účtovné odpisy sa vykonávajú zo spoluvlastníckeho podielu každého spoluvlastníka.

Pri odpisovaní zvierat základného stáda a ťažných zvierat možno postupovať tak, že odpisy sa vyjadria podielom obstarávacej ceny zníženej o predpokladanú tržbu pri brakovaní (čitateľ) a predpokladaného počtu rokov v chove základného stáda (menovateľ). Ťažné zvieratá, dostihové a plemenné kone sa odpisujú individuálne, ostatné zvieratá základného stáda možno odpisovať skupinovo.

Technické zhodnotenie dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa odpíše takým spôsobom ako dlhodobý nehmotný majetok a dlhodobý hmotný majetok, ku ktorému sa vzťahuje.

Napokon možno pripomenúť, že umelecké diela a zbierky, ak nie sú súčasťou stavebných objektov, napríklad súbor predmetov zobrazujúci historický alebo technický vývoj v podnikateľskej činnosti, hnuteľné kultúrne pamiatky sa neodpisujú.

Zákon o účtovníctve umožňuje účtovným jednotkám účtujúcim v sústave jednoduchého účtovníctva určiť v odpisovom pláne odpisy podľa § 22 až § 29 zákona o dani z príjmov, ak sú v tomto zákone určené inak ako podľa zákona o účtovníctve.

Dlhodobý majetok sa začne odpisovať v mesiaci, v ktorom bol zaradený do používania.

Účtovné odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku sa účtujú v knihách dlhodobého majetku. V knihách dlhodobého majetku sa okrem iného uvádza:

•    ocenenie podľa § 25 zákona o účtovníctve, odpisový plán účtovných odpisov, ktorý obsahuje sadzbu odpisov, odpisy a účtovnú zostatkovú cenu,

•    vstupná cena podľa § 25 zákona o dani z príjmov, odpisový plán daňových odpisov, ktorý obsahuje odpisovú skupinu, sadzbu daňových odpisov, daňové odpisy, zostatkovú hodnotu podľa zákona o dani z príjmov.

Odpisy dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku podľa zákona o dani z príjmov sa uvádzajú v knihách dlhodobého majetku a v rámci uzávierkových účtovných operácií v peňažnom denníku medzi výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov celkom v druhovom členení ako „ostatné výdavky“.

V prípade prerušenia odpisovania sa v peňažnom denníku neúčtujú daňové odpisy. Vzhľadom k tomu, že účtovná jednotka má možnosť určiť si v odpisovom pláne odpisy podľa zákona o dani z príjmov, prerušenie odpisovania má zásadný význam v účtovníctve pri účtovaní účtovných odpisov v knihe dlhodobého majetku. Ak účtovná jednotka využije možnosť podľa § 28 ods. 3 zákona o účtovníctve, tzn. účtovné odpisy sa rovnajú daňovým odpisom, dochádza k prerušeniu účtovných odpisov. Uvedené má vplyv aj na účtovnú zostatkovú cenu. Ak sa účtovné odpisy rovnajú daňovým odpisom, tak účtovná zostatková cena na konci účtovného obdobia sa rovná daňovej zostatkovej cene, a to aj v prípade prerušenia odpisov. Vo výkaze o majetku a záväzkoch sa vykáže dlhodobý hmotný majetok podľa odpisového plánu v účtovnej zostatkovej cene, ktorá sa rovná daňovej zostatkovej cene.