Odklad podania DP
a sankcie pri nedodržaní termínov

- Kto je povinný podávať DP
- Lehoty na podanie daňového priznania a ich predĺženie
- Opravné DP a dodatočné DP k dani z príjmu
- Sankcie za nedodržanie termínov k dani z príjmov

Dozvedeli ste sa neskoro, že sa dá požiadať o doklad daňového priznania?

→ Zistili ste, že ste spravili chybu v daňovom priznaní?

→ Podali ste daňové priznanie k dani z príjmov neskoro?
→ Aké sankcie Vás za to čakajú?
→ O týchto prípadoch si niečo uvedieme v nasledujúcom príspevku.

1. Kto je povinný podávať DP

Podľa § 38 ods. 1 zákona o správe daní a poplatkov daňové priznanie (ďalej len „DP“) je povinný podať každý, komu vzniká v súlade s týmto zákonom alebo osobitným predpisom daňová povinnosť alebo ten, koho na to správca dane vyzve.

- Povinnosť podania daňového priznania k dani z príjmov FO

Podľa § 32 ZDP je DP za predchádzajúce zdaňovacie obdobie povinný podať daňovník, ak za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy presahujúce 50 % sumy podľa § 11 ods. 2 písm. a) zákona (základná nezdaniteľná časť, čo je 19,2-násobok životného minima platného k 1. januáru zdaňovacieho obdobia).
Napr. pre rok 2008 bola suma životného minima k 1. 1. 2008 vo výške 5 130 Sk, teda nezdaniteľná časť základu dane na daňovníka bola pre rok 2008 suma vo výške 19,2 × 5 130 Sk, čo bolo 98 496 Sk. DP za rok 2008 bol povinný podať každý daňovník, ktorého zdaniteľné príjmy presiahli za toto zdaňovacie obdobie 49 248 Sk.
DP je povinný podať aj daňovník, ktorý vykázal daňovú stratu.

Do sumy zodpovedajúcej 50 % základnej nezdaniteľnej časti na daňovníka sa nezahŕňajú príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou (§ 43 ZDP) a jej zrazením je splnená daňová povinnosť daňovníka alebo si daňovník neuplatní postup, pri ktorom považuje daň vybranú zrážkou za preddavok na daň, ktorý si odpočíta od svojej daňovej povinnosti v daňovom priznaní.
Z príjmov podľa § 5 ZDP, DP za zdaňovacie obdobie je povinný podať aj daňovník, ktorý za zdaňovacie obdobie dosiahol zdaniteľné príjmy presahujúce 50 % sumy základnej nezdaniteľnej časti na daňovníka, a

a) plynú od zamestnávateľa, ktorý nie je platiteľom dane a ani zahraničným platiteľom dane podľa § 48,
b) plynú zo zdrojov v zahraničí okrem prípadov uvedených v odseku 4,
c) nemožno z týchto príjmov zraziť preddavok na daň podľa § 35 ZDP,
d) daňovník nepožiadal zamestnávateľa, ktorý je platiteľom dane o vykonanie ročného zúčtovania preddavkov na daň z príjmov zo závislej činnosti alebo požiadal o vykonania ročného zúčtovania, ale nepredložil v ustanovenom termíne potrebné doklady na vykonanie ročného zúčtovania alebo je povinný zvýšiť základ dane z dôvodu, že neboli splnené podmienky na uplatnenie nezdaniteľnej časti základu dane podľa § 11 ods. 9 až 11.

DP za zdaňovacie obdobie je povinný podať aj daňovník, ktorému zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane vykonal ročné zúčtovanie, ak v tomto zdaňovacom období daňovník poberal:

a) príjmy podľa § 5 od viacerých zamestnávateľov a zamestnávateľovi, ktorý mu vykonal ročné zúčtovanie nepredložil požadované doklady od každého zamestnávateľa,
b) iné druhy príjmov podľa § 6 až 8, okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, ak vybraním tejto dane je splnená daňová povinnosť (§ 43 ods. 6) alebo ak daňovník neuplatní postup podľa § 43 ods. 7.

DP nie je podľa § 32 ods. 4 ZDP povinný podať daňovník, ak má len príjmy:

a) podľa § 5 a nie je povinný podať DP alebo
b) z ktorých sa daň vyberá podľa § 43 a neuplatní postup podľa § 43 ods. 7 alebo
c) ktoré poberá od zahraničného zastupiteľského úradu na území Slovenskej republiky a je daňovníkom, ktorý požíva výsady a imunity podľa medzinárodného práva alebo,
d) zo závislej činnosti plynúce zamestnancom Európskych spoločenstiev alebo ich orgánov, ktoré boli preukázateľne zdanené v prospech všeobecného rozpočtu Európskej únie alebo
e) ktoré sú od dane oslobodené.

DP môže podať aj daňovník, ktorému nevyplýva povinnosť podať DP.

Ak podá DP daňovník, ktorý nebol povinný podať DP, alebo mu nevznikla povinnosť podať DP, a zamestnávateľ, ktorý je platiteľom dane, mu vykonal ročné zúčtovanie podľa § 38, považuje sa toto DP za opravné alebo dodatočné DP podľa osobitného predpisu, pričom vykonané ročné zúčtovanie podľa § 38 sa v tomto prípade považuje za podané DP.

- Povinnosť podania daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb

Podľa § 41 ZDP, DP za predchádzajúce zdaňovacie obdobie je povinný podať daňovník v lehote podľa § 49.
Daňovník, ktorý nie je založený alebo zriadený na podnikanie, Národná banka Slovenska a Fond národného majetku Slovenskej republiky nemusia podať DP, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, a príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43. Občianske združenia nemusia podať DP, ak majú iba príjmy, ktoré nie sú predmetom dane, príjmy, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, a príjmy oslobodené od dane podľa § 13 ods. 2 písm. b).
Rozpočtové organizácie a príspevkové organizácie nemusia podať DP, ak majú okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá podľa § 43, len príjmy oslobodené od dane.

Ak daňovník mení zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, je povinný podať DP za zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny v lehote podľa § 49 ods. 2.

Ak v súlade s osobitným predpisom došlo k zmene účtovného obdobia na hospodársky rok, je súčasne hospodársky rok aj zdaňovacím obdobím. Na termín predloženia daňového priznania sa v tomto prípade primerane použijú ustanovenia tohto zákona o termínoch predkladania daňového priznania. Pri zmene zdaňovacieho obdobia, ktorým je kalendárny rok, na hospodársky rok sa obdobie od začiatku kalendárneho roka do dňa predchádzajúceho zmene zdaňovacieho obdobia na hospodársky rok považuje za samostatné zdaňovacie obdobie.

2. Lehoty na podanie daňového priznania a ich predĺženie

Lehoty na podanie daňového priznania sú vymedzené v ustanovení § 49 ZDP.
Podľa citovaného ustanovenia, DP podáva daňovník do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia, ak tento zákon neustanovuje inak.
Napr. lehota na podanie daňového priznania za zdaňovacie obdobie roku 2008 bola do 31. 3. 2009. V lehote na podanie daňového priznania je daňovník povinný daň aj zaplatiť.

Správca dane môže na žiadosť daňovníka alebo z vlastného podnetu predĺžiť lehotu na podanie daňového priznania:

– najviac o tri mesiace, t.j. za zdaňovacie obdobie roka 2008 najdlhšie do 30. 6. 2009,

– najviac o šesť mesiacov, t.j. za zdaňovacie obdobie roka 2008 najdlhšie do 30. 9. 2009, v prípade, ak sú súčasťou príjmov uvedených v daňovom priznaní aj príjmy plynúce zo zdrojov v zahraničí môže správca dane predĺžiť lehotu na podanie daňového priznania.

V týchto prípadoch však daňovník musí podať žiadosť o predĺženie lehoty na podanie daňového priznania a to najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania, t.j. za zdaňovacie obdobie roka 2008 to bolo do 16. 3. 2009.
Ak daňovník zomrie, DP za príslušnú časť roka je povinný podať dedič. Ak je dedičov viac, podáva DP ten, ktorému to vyplynie z dohody dedičov. Ak sa nedohodnú, ktorý z nich priznanie podá, určí ho správca dane. Ak je dedičom Slovenská republika, DP sa nepodáva. Ak nie je známy dedič alebo dedič zomrie, podá DP zástupca ustanovený správcom dane. DP sa podáva do troch mesiacov po úmrtí daňovníka, pričom správca dane môže túto lehotu na žiadosť dediča predĺžiť (§ 49 ods. 4 ZDP).

Rovnako aj dedič, ktorý podľa ZDP podáva DP za zomretého daňovníka, ak sa rozhodne požiadať o predĺženie lehoty na podanie daňového priznania, musí žiadosť podať najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania uvedenej v zákone, t.j. 15 dní pred uplynutím trojmesačnej lehoty po dni úmrtia daňovníka, za ktorého podáva DP dedič.

? PRÍKLAD 1

Úmrtie daňovníka v priebehu roka a podanie DP

Ak daňovník pred svojím úmrtím mal povinnosť podať DP za predchádzajúce zdaňovacie obdobie a daň nebola vyrubená, je dedič, s výnimkou Slovenskej republiky, povinný podať priznanie namiesto zomretého daňovníka do troch mesiacov po úmrtí daňovníka, pričom správca dane môže túto lehotu zo závažných dôvodov na žiadosť dediča predĺžiť (§ 49 ods. 5 ZDP).

Rovnako aj dedič, ktorý podľa ZDP podáva DP za zomretého daňovníka, ak sa rozhodne požiadať o predĺženie lehoty na podanie daňového priznania, musí žiadosť podať najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania uvedenej v zákone, t.j. 15 dní pred uplynutím trojmesačnej lehoty po dni úmrtia daňovníka, za ktorého podáva DP dedič.

? PRÍKLAD 2

DP za daňovníka, ktorý umrie pred podaním DP

Daňovník zomrel 12. 3. 2009, pričom ešte nepodal DP za rok 2008. Dedič podľa ustanovenia § 49 ods. 5 ZDP podáva DP za zomretého daňovníka do 3 mesiacov po úmrtí daňovníka, t.j. v tomto prípade podá DP za daňovníka za zdaňovacie obdobie roka 2008 najneskôr 12. 6. 2009. Zo závažných dôvodov môže požiadať správcu dane o predĺženie lehoty na podanie daňového priznania ale v súlade s ustanovením § 45 ods. 5 ZDP, musí podať žiadosť správcovi dane najneskôr 15 dní pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania, t.j. najneskôr 28. 5. 2009.
Keďže daňovník poberal zdaniteľné príjmy až ku dňu smrti, za príslušnú časť roka 2009, t.j. od 1. 1. 2009 do 12. 3. 2009, dedič za toto obdobie podá DP za zomretého daňovníka podľa ustanovenia § 49 ods. 4 ZDP (postup uvedený vyššie).

Ak zaniká daňovník bez likvidácie, je daňovník alebo jeho právny nástupca povinný podať DP v lehote uvedenej v ods. 2 počítanej od jeho zrušenia za časť zdaňovacieho obdobia, ktoré sa končí dňom jeho zrušenia. Majetok a záväzky vzniknuté odo dňa zrušenia daňovníka bez likvidácie do dňa jeho zániku sú súčasťou majetku jeho právneho nástupcu.

Ak daňovník zrušuje stálu prevádzkareň na území Slovenskej republiky, je povinný podať DP alebo hlásenie najneskôr do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom zrušil stálu prevádzkareň, a to za uplynulú časť zdaňovacieho obdobia.

Ak vznikne stála prevádzkareň daňovníka podľa tohto zákona alebo zmluvy až v zdaňovacom období, ktoré nasleduje po zdaňovacom období, v ktorom začal vykonávať činnosť, je povinný podať DP za toto zdaňovacie obdobie do konca mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom vznikla podľa tohto zákona alebo zmluvy stála prevádzkareň. Za zdaňovacie obdobie, v ktorom daňovník pokračuje v činnosti, postupuje pri podávaní daňového priznania podľa odseku 2.
Daňovník je povinný v daňovom priznaní si daň vypočítať sám a uviesť tiež prípadné výnimky, oslobodenia, zvýhodnenia, úľavy a vyčísliť ich výšku.

Skutočnosti rozhodujúce pre vyrubenie dane sa posudzujú pre každé zdaňovacie obdobie samostatne.

Ak je daňovník účtovnou jednotkou, na účely podania daňového priznania je povinný zostaviť účtovnú závierku podľa osobitného predpisu ku koncu zdaňovacieho obdobia podľa tohto zákona a predložiť ju správcovi dane v termíne na podanie daňového priznania.

Na podávanie opravného daňového priznania alebo hlásenia alebo dodatočného daňového priznania alebo hlásenia sa použije osobitný predpis.

- Miestna príslušnosť správu dane

Priznanie s prílohami je potrebné predložiť správcovi dane miestne príslušnému podľa § 3 zákona o správe daní a poplatkov. Miestna príslušnosť sa u FO riadi jej trvalým pobytom. Fyzické osoby, ktoré na území Slovenskej republiky nemajú trvalý pobyt, ale sa tu obvykle zdržujú, DP predkladajú daňovému úradu, v ktorého územnom obvode sa zdržujú najviac dní v roku.
Miestna príslušnosť PO sa riadi sídlom, inak miestom skutočného vedenia, ak tento zákon alebo osobitné predpisy neustanovujú inak.
Ak nemožno miestnu príslušnosť určiť týmto spôsobom, riadi sa miestom, kde má daňový subjekt stálu prevádzkareň, alebo miestom, v ktorom daňový subjekt vykonáva hlavnú časť svojej činnosti, ktorej výsledky sú predmetom zdanenia, prípadne miestom, v ktorom sa nachádza na území Slovenskej republiky prevažná časť jeho nehnuteľného majetku.
Ak nemožno ani jedným z uvedených spôsobov určiť miestnu príslušnosť, je miestne príslušný Daňový úrad Bratislava I.
V tomto ustanovení sú ďalej uvedené špecifické prípady určenia miestnej príslušnosti.

- Povinnosť podať DP alebo hlásenie

Podľa § 38 ods. 1 zákona o správe daní, DP alebo hlásenie je povinný podať každý, komu vznikla povinnosť podať DP alebo hlásenie podľa osobitného predpisu (pre účely dani z príjmov je to zákon o dani z príjmov), alebo ten, koho na to správca dane vyzve. Daňový subjekt je povinný daň zaplatiť najneskôr v lehote na podanie daňového priznania alebo hlásenia, ak osobitný zákon neustanovuje inak.

Ak sa začala daňová kontrola podľa § 15 ods. 3 alebo ak správca dane rozšíril výkon tejto daňovej kontroly, DP alebo hlásenie nemožno podať za kontrolované zdaňovacie obdobie počas jej výkonu. Rovnako DP nemožno podať po doručení protokolu o určení dane podľa pomôcok podľa § 15 ods. 10 časti prvej vety pred bodkočiarkou.

- Tlačivá DP

Podľa tohto ustanovenia zákona o správe daní, DP možno účinne podať na tlačive, ktorého vzor ustanoví opatrenie, ktoré vydá ministerstvo, a ktoré vyhlasuje v Zbierke zákonov Slovenskej republiky uverejnením oznámenia o jeho vydaní. Prílohou daňového priznania je účtovná závierka podľa osobitného predpisu (zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov) a aj doklady uvedené v príslušnom tlačive daňového priznania.

Na účely zdanenia príjmov fyzických osôb sa používajú dve tlačivá:

- DP typ A určené pre daňovníkov, ktorí dosahujú len príjmy zo závislej činnosti,
- DP typ B určené pre daňovníkov, ktorí dosahujú príjmy podľa § 5 až 8 ZDP.

Súčasťou tlačív daňových priznaní je aj žiadosť o vyplatenie daňového bonusu, žiadosť o vrátenie preplatku a vyhlásenie o poukázaní podielu zaplatenej dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 50 ZDP.

Na účely zdanenia príjmov právnickej osoby je tiež vydaný vzor tlačiva daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb.

3. Opravné DP a dodatočné DP k dani z príjmu

Úprava pre podanie opravného daňového priznania a dodatočného daňového priznania je uvedená v § 39 zákona o správe daní a poplatkov.
Opravné DP môže podať daňový subjekt pred uplynutím lehoty na podanie daňového priznania. Pre vyrubovacie konanie sa použije opravné DP a na predchádzajúce priznanie sa neprihliada.

? PRÍKLAD 3

Opravné DP

Ak však daňovník zistí až po uplynutí lehoty na podanie priznania, že podané DP je nesprávne alebo neúplné a jeho oprava má za následok zvýšenie dane je povinný podať správcovi dane dodatočné DP do konca mesiaca nasledujúceho po tomto zistení s uvedením obdobia, ktorého sa dodatočné DP týka. V rovnakej lehote je dodatočne priznaná daň splatná, ak osobitný zákon neustanovuje inak.

V prípade fyzických osôb, dodatočné DP daňovník podáva napr. aj vtedy ak podal DP typ A (len z príjmov zo závislej činnosti) a dodatočne zistil, že mal aj iné druhy príjmov, t.j., že mal podať priznanie typu B.

Dodatočné DP môže podať aj daňovník, ktorý zistí, že jeho daňová povinnosť je nižšia, ako ju uviedol v daňovom priznaní alebo ako bola správcom dane vyrubená, najneskôr však do štyroch rokov od konca roka, v ktorom vznikla povinnosť podať DP, alebo v ktorom bol daňovník povinný daň zaplatiť bez povinnosti podať DP.

Znížiť základ dane na základe dodatočného daňového priznania nemôže daňovník toto podať po uplynutí jedného roka od ukončenia daňovej kontroly.

Dodatočné DP nemožno podať po doručení oznámenia o výkone daňovej kontroly alebo opakovanej daňovej kontroly alebo po doručení oznámenia o rozšírení daňovej kontroly za obdobie, ktorého by sa dodatočné DP týkalo, a to až do jej skončenia. Ak sa začala daňová kontrola podľa § 15 ods. 3 alebo 14 alebo ak správca dane rozšíril výkon daňovej kontroly podľa § 15 ods. 4, alebo ak sa začala opakovaná daňová kontrola, dodatočné DP nemožno podať za kontrolované obdobie počas jej výkonu.

Dodatočné DP nemožno podať, ak bola daň správcom dane určená alebo dohodnutá podľa § 29 ods. 5 alebo ods. 6.

Opravné a dodatočné DP sa podáva spôsobom ako DP (§ 38 zákona o správe daní a poplatkov), pričom musí byť označené ako opravné alebo dodatočné. V dodatočnom daňovom priznaní sa vyznačia rozdiely oproti pôvodnému daňovému priznaniu alebo rozdiely oproti platobnému výmeru alebo dodatočnému platobnému výmeru.

Povinnosť podania dodatočného DP z pohľadu ZDP sa posudzuje hlavne v súvislosti s definíciou základu dane vymedzenou v § 2 písm. j) ZDP, podľa ktorej základom dane je rozdiel, o ktorý zdaniteľné príjmy prevyšujú daňové výdavky (§ 19) pri rešpektovaní vecnej a časovej súvislosti zdaniteľných príjmov a daňových výdavkov v príslušnom zdaňovacom období, ak tento zákon neustanovuje inak. Zásadu priraďovania výdavku (nákladu) k vecne a časovo súvisiacemu zdaniteľnému príjmu treba rešpektovať aj vtedy, ak daňovník v bežnom zdaňovacom období zistí, že základ dane za niektoré z predchádzajúcich zdaňovacích období vyčíslil v rozpore s vtedy platným právnym alebo skutkovým stavom.

Ide napr. o prípady ako sú:

– zistenie porušenia niektorého ustanovenia ZDP, platného v tom zdaňovacom období, s ktorým predmetná položka vecne a časovo súvisí – napr. nesprávne uplatnenie daňových odpisov, alebo

– zistenie chyby v účtovníctve za predchádzajúce zdaňovacie obdobia – napr. nesprávne zaúčtovanie investície do nákladov, nezaúčtovanie alebo duplicitné zúčtovanie niektorej nákladovej alebo výnosovej položky atď.

– následné porušenie podmienok tých ustanovení ZDP, pri ktorých splnenie podmienky je viazané na niekoľko zdaňovacích období, pričom daňovník následné porušenie podmienok preukázateľne nemohol predpokladať – napr. porušenie podmienok pre uplatnenie odpisov hmotného majetku obstarávaného formou finančného prenájmu (§ 17 ods. 26 ZDP – úprava základu dane v zdaňovacom období, kedy došlo k porušeniu podmienok – nie v predchádzajúcich aj keď už vtedy sa uplatňovali daňové výdavky),

– následné splnenie podmienok tých ustanovení ZDP, ktorých splnenie je viazané na niekoľko zdaňovacích období – napr. škody spôsobené neznámym páchateľom, ktoré sú daňovým výdavkom v plnej výške až v tom zdaňovacom období, kedy je uvedená skutočnosť potvrdená políciou,
– konečné vyúčtovanie rôznych preddavkových platieb – napr. voda, elektrina, plyn, platených v predchádzajúcom zdaňovacom období, ktorých konečné vyúčtovanie bolo vykonané v bežnom zdaňovacom období.

MF SR vydalo Usmernenie k niektorým prípadom úprav základu dane, pri ktorých vzniká povinnosť podať dodatočné DP č. 2752/2002-72 za účinnosti zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v znení neskorších predpisov, ktoré je možné primerane použiť aj za účinnosti zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov.

Uvedené korešponduje aj s úpravou vymedzenou v § 17 ods. 15 ZDP, podľa ktorej opravy chýb minulých účtovných období, ak ide o náklady (výdavky) uznané za daňový výdavok alebo výnosy (príjmy) zahrnované do zdaniteľných príjmov, sa zahrnujú do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, bez ohľadu na to, či sa účtujú do nákladov, výnosov alebo na účet nerozdelený zisk minulých rokov.

Toto ustanovenie teda vyžaduje, aby sa náklady (výdavky), ktoré sú uznaným daňovým výdavkom a výnosy (príjmy), ktoré sú zdaniteľným príjmom, zahrnuli do základu dane toho zdaňovacieho obdobia, s ktorým vecne a časovo súvisia, a to aj napriek skutočnosti, že v účtovníctve sú zaúčtované v tom období, v ktorom boli zistené, t.j. aj s oneskorením jedného alebo viacerých rokov, pričom z daňového pohľadu je irelevantné, či ide o opravy nevýznamných chýb účtovaných do nákladov alebo výnosov alebo ide o opravy významných chýb.

Zákonom č. 60/2009 Z. z., sa s účinnosťou od 1. 3. 2009 do ustanovenia § 17 doplnilo nové ustanovenie § 17 ods. 31 zákona, nadväzujúce práve na ustanovenie § 17 ods. 15 ZDP, podľa ktorého, ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia vyššie výnosy (príjmy), ako mu vyplýva z osobitného predpisu alebo v príslušnom zdaňovacom období zahrnul do výsledku hospodárenia nižšie náklady (výdavky), ako mu vyplýva z osobitného predpisu a z tohto dôvodu vykázal vyšší základ dane a odviedol vyššiu daň, úprava výsledku hospodárenia alebo nerozdeleného zisku minulých rokov alebo neuhradenej straty minulých rokov v nasledujúcich účtovných obdobiach už nebude mať vplyv na výšku základu dane a daňovej povinnosti. Ak sa daňovník rozhodne pre takýto postup v príslušnom zdaňovacom období, neuplatní sa úprava základu dane podľa § 17 ods. 15 ZDP.

Uvedený postup teda môže uplatniť daňovník len na tie prípady, kedy daňovník v minulých zdaňovacích obdobiach zahrnul do základu dane vyššie výnosy (príjmy) ako mu vyplýva z príslušných postupov účtovania alebo v minulých zdaňovacích obdobiach zahrnul do základu dane z príjmov nižšie náklady (výdavky) ako mu vyplýva z príslušných postupov účtovania. Takýto postup bude považovaný za postup v súlade s týmto ustanovením ZDP a nevyžaduje sa úprava základu dane podľa § 17 ods. 15 ZDP.
Tento postup sa nepoužije na prípady, kedy daňovník v príslušnom zdaňovacom období vykáže nižší základ dane a nižšiu daň, a to či už z dôvodu chybného účtovania nižších výnosov alebo skoršieho zahrnutia účtovného nákladu do výsledku hospodárenia (základu dane), kedy sa použije postup uvedený v § 17 ods. 15 ZDP.

4. Sankcie za nedodržanie termínov k dani z príjmov

Správne delikty pre daňové konanie sú upravené v § 35 zákona č. 511/1992 Zb. o správe daní a poplatkov a o zmenách v sústave územných finančných orgánov v znení neskorších predpisov (zákon o správe daní). Správny delikt je konanie – čin porušujúci právne normy správneho práva. Na účely zákona o správe daní je teda pod správnym deliktom potrebné chápať konanie daňových subjektov, spočívajúce v porušení povinností uložených právnymi predpismi dotýkajúcimi sa oblasti daní.

Na daňové subjekty sa vzťahujú tieto povinnosti nepeňažnej povahy:

→ povinnosť podať DP, hlásenie alebo prehľad o zrazených a odvedených preddavkoch atď.,
→ registračná, oznamovacia, záznamová povinnosť,
→ povinnosť používať elektronickú registračnú pokladnicu,
→ povinnosť viesť evidenciu tržieb v súlade s osobitným predpisom,
→ povinnosť zapožičať správcovi dane ním požadované doklady,
→ povinnosť podať správcovi dane potrebné vysvetlenia a pod.

Nesplnenie povinností nepeňažnej povahy vyplývajúcich zo zákona o správe daní a taktiež z osobitných predpisov je dôvodom pre uloženie pokuty správcom dane. V § 35 zákona o správe daní je zavedená povinnosť správcu dane ukladať pokutu, a to so zreteľom na závažnosť protiprávneho konania, dobu trvania a následky protiprávneho konania.
Výška pokút ukladaných v súlade s § 35 zákona o správe daní je buď stanovená pevnou sumou alebo je ohraničená dolnou a hornou hranicou, pri porušeniach peňažnej povahy sa vypočíta ako súčin trojnásobku základnej úrokovej sadzby Európskej centrálnej banky (EBS) a napr. kladného rozdielu medzi daňou zistenou správcom dane a daňou uvedenou v daňovom priznaní [§ 35 ods. 1 písm. a) zákona o správe daní].
Keď daňový subjekt nepodá DP, resp. neodstráni chyby v podanom daňovom priznaní správca dane je oprávnený určiť daň pomôckami. V tejto situácii je daňový subjekt sankcionovaný pokutou vo výške ustanovenej zákonom o správe daní, a to pokutou vymedzenou v § 35 ods. 1 písm. c) zákona o správe daní. Podľa tohto ustanovenia správca dane má povinnosť uložiť daňovému subjektu pokutu v sume rovnajúcej sa súčinu trojnásobku základnej úrokovej sadzby EBS a dane alebo rozdielu dane určenej správcom dane podľa pomôcok.
Správca dane uloží pokutu z rozdielu dane určenej pomôckami (z rozdielu dane = daň zistená pomôckami – daň uvedená v daňovom priznaní) vtedy, ak zisťuje daň pomôckami v prípadoch, ak:

1. daňový subjekt podal DP, ale neumožnil vykonať daňovú kontrolu,
2. daňový subjekt podal DP, avšak vznikli pochybnosti o správnosti, pravdivosti alebo úplnosti podaného priznania a dokladov predložených daňovníkom alebo o pravdivosti údajov v nich uvedených – správca dane následne vyzval daňový subjekt na odstránenie chýb v priznaní a daňový subjekt výzve nevyhovel.

V prípade, že daňový subjekt podal DP a daň sa určuje z vyššie uvedených dôvodov pomôckami, správca dane určí rozdiel dane oproti podanému daňovému priznaniu. Pokuta sa následne uloží z rozdielu dane uvedenej v daňovom priznaní alebo hlásení a dane zistenej správcom dane pomôckami.

- Základná úroková sadzba EBS

Podľa § 35 ods. 2 zákona o správe daní pri ukladaní pokuty podľa § 35 ods. 1 zákona o správe daní sa uplatňuje základná úroková sadzba EBS platná v deň doručenia platobného výmeru, resp. dodatočného platobného výmeru; v prípade ak daňový subjekt podá dodatočné DP, uplatní sa základná úroková sadzba EBS platná v deň podania tohto dodatočného daňového priznania.

- Pokuta za DDP, ktorým si subjekt zvýši daňovú povinnosť

V § 35 ods. 3 zákona o správe daní bola zavedená pre správcu dane povinnosť uložiť daňovému subjektu pokutu aj v tom prípade, ak podá dodatočné DP, ktorým si sám svoju daňovú povinnosť zvýši. V tomto prípade bude pokuta uložená v polovičnej výške zo súčinu trojnásobku základnej úrokovej sadzby EBS a kladného rozdielu medzi daňou uvedenou v daňovom priznaní a vyššou daňou uvedenou daňovým subjektom v dodatočnom daňovom priznaní. Rovnako bude správca dane postupovať, ak daňový subjekt dodatočným daňovým priznaním zvýši vlastnú daňovú povinnosť alebo sa tento postup uplatní aj pri podaní daňového priznania, ktorým sa zníži uplatnené vrátenie dane.

Ustanovenia § 35 ods. 3 zákona o správe daní rieši len situáciu, keď daňový subjekt podá jedno dodatočné DP. Dodatočné DP je upravené v § 39 zákona o správe daní. Daňový subjekt je povinný podať dodatočné DP ak zistí, že jeho daňová povinnosť má byť vyššia ako bola uvedená v daňovom priznaní alebo správcom dane vyrubená. Povinnosť podať dodatočné DP má daňový subjekt do konca mesiaca nasledujúceho po tomto zistení. V rovnakej lehote je daň aj splatná.

V prípade, ak daňový subjekt podá dodatočné DP, správca dane určí pokutu z rozdielu medzi vyššou daňou uvedenou v dodatočnom daňovom priznaní a medzi daňou uvedenou v daňovom priznaní.
Ak došlo u daňového subjektu opäť k naplneniu podmienok uvedených v § 39 ods. 2 je znova povinný podať dodatočné DP za to isté zdaňovacie obdobie. Pokuta sa v tomto prípade bude počítať z rozdielu medzi vyššou daňou uvedenou v druhom dodatočnom daňovom priznaní (teda dodatočné DP podané po prvom dodatočnom daňovom priznaní) a daňou uvedenou v pôvodnom dodatočnom daňovom priznaní. Uvedený postup je nevyhnutný z dôvodu, aby daňový subjekt nebol poškodený, lebo ak by bol aj po podaní druhého dodatočného daňového priznania vypočítaný rozdiel oproti riadnemu daňovému priznaniu, bol by daňový subjekt sankcionovaný aj zo sumy, za ktorú mu už správca dane uložil pokutu.

- Pokuta

Sankcia za podanie daňového priznania po lehote ustanovenej osobitným zákonom je upravená v § 35 ods. 4 zákona o správe daní. Výška pokuty je diferencovaná podľa toho, či daňovému subjektu vznikla za zdaňovacie obdobie daňová povinnosť alebo nevznikla.
Lehota na podanie daňového priznania k dani z príjmov je určená v § 49 ZDP (podrobnosti sme uviedli vyššie).

V súlade s § 35 ods. 4 zákona o správe daní, ak daňový subjekt podá DP, ale nedodrží lehotu ustanovenú osobitným zákonom správca dane uloží daňovému subjektu pokutu do 16 596,95 €, najmenej však

– 33,19 €, ak ide o FO,
– 66,38 €, ak ide o PO.

Podľa ustanovenia § 35 ods. 5 zákona o správe daní ak daňový subjekt nepodá DP v lehote určenej správcom dane vo výzve, správca dane ktorým je daňový úrad mu uloží pokutu do 49 790, 87 €,

a) ak ide o FO, najmenej 331,93 €,
b) ak ide o PO, najmenej 1 659,69 €.

- Výzva na podanie DP

V § 35 ods. 5 zákona o správe daní je upravené uloženie pokuty v prípade, ak daňový subjekt nepodá DP v lehote určenej správcom dane vo výzve alebo vôbec nepodá DP. Správca dane pri ukladaní predmetnej pokuty prihliada na závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu.

Ak daňový subjekt nepodá DP v lehote na podanie daňového priznania, správca dane môže daňový subjekt na podanie daňového priznania vyzvať. Napriek slovnému spojeniu „správca dane môže na jeho podanie vyzvať“ je potrebné daňový subjekt vyzývať na podanie daňového priznania.
Daňový subjekt na výzvu buď:

– reaguje a podá DP (v lehote určenej vo výzve) a správca dane mu uloží pokutu podľa § 35 ods. 4 zákona o správe daní
– alebo nepodá DP v lehote určenej vo výzve správcu dane. Ak daňový subjekt nepodá priznanie v lehote určenej vo výzve správca dane mu uloží pokutu podľa § 35 ods. 5 zákona o správe daní (teda ak nepodá vôbec DP, alebo ak podá DP ale až po lehote stanovenej vo výzve).

Zákon v prípade nepodania priznania v lehote určenej vo výzve správcu dane, rozlišuje výšku dolnej hranice pokuty podľa toho či sa jedná o fyzickú alebo právnickú osobu.

? PRÍKLAD 4

Pokuta za nepodanie DP

Daňový subjekt – FO nepodá DP za zdaňovacie obdobie 2008 v lehote do 31. 3. 2009, správca dane vyzve daňový subjekt na podanie daňového priznania, daňový subjekt nepodá DP v lehote určenej správcom dane vo výzve (nepodá DP vôbec).
Správca dane uloží pokutu najmenej 331,93 € (najviac 49 790,87 €) pričom prihliada na závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu (§ 35 ods. 14)

Uložením pokuty nezanikajú povinnosti, za ktorých porušenie bola pokuta uložená (§ 35 ods. 15 zákona o správe daní).

Podľa ustanovenia § 35 ods. 17 zákona o správe daní, ak bola právoplatným rozhodnutím daň znížená, zníži sa z úradnej moci v pomernej výške alebo zruší sa z úradnej moci aj pokuta, ktorá bola pôvodne uložená podľa odseku 1.

V § 38 ods. 2 zákona o správe daní je uvedené, že prílohou daňového priznania je účtovná závierka podľa osobitného zákona; prílohou daňového priznania sú aj doklady uvedené v príslušnom tlačive daňového priznania.

V prípade, ak daňový subjekt podá DP účinné na tlačive, ktorého vzor určí ministerstvo a ktoré sa vyhlasuje v Zbierke zákonov Slovenskej republiky a nepodá prílohy, správca dane ho vyzve všeobecnou výzvou na podanie príloh. Ak by daňový subjekt na výzvu nereagoval a prílohy nepodal, môže mu správca dane uložiť pokutu podľa § 35 ods. 13 za nesplnenie povinnosti nepeňažnej povahy (povinnosť uložená v § 38 ods. 2). V danom prípade môže správca dane uložiť pokutu s prihliadnutím na závažnosť, trvanie a následky protiprávneho stavu podľa odseku 14. Predmetnú pokutu je potrebné ukladať až po uplynutí lehoty na podanie daňového priznania.

- Neuloženie pokuty

V súlade s ustanovením § 35 ods. 18 zákona o správe daní sa pokuta podľa § 35 ods. 1 a 3 neuloží, ak nepresiahne v jednotlivom prípade 16,60 €.
To znamená, že pokuta sa neuloží ak nedosiahne po zaokrúhlení minimálne 16,60 €. Ak by správca dane vypočítal pokutu presne vo výške 16,60 € nebude ju ukladať z dôvodu, že zákon hovorí, že pokuta musí presiahnuť 16,60 €.

V § 35 ods. 19 zákona o správe daní je stanovená prekluzívna lehota, v ktorej možno uložiť pokutu, ako aj lehota, uplynutím ktorej je právo vybrať a vymáhať pokutu premlčané. Zákon ustanovuje, že pokutu nemožno uložiť, ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom:

– daňový subjekt podal dodatočné DP,
– došlo k porušeniu tohto zákona alebo osobitného zákona.

Ak neuplynula päťročná lehota na uloženie pokuty a v tejto lehote bolo vydané nové rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane alebo o vyrubení rozdielu dane, plynie päťročná lehota na uloženie pokuty znovu od konca roka, v ktorom toto rozhodnutie nadobudlo právoplatnosť. To platí aj v prípade, ak v päťročnej lehote na uloženie pokuty súd zrušil rozhodnutie správcu dane o vyrubení dane alebo vyrubení rozdielu dane a vrátil vec na ďalšie konanie.

? PRÍKLAD 5

Lehota na uloženie pokuty

- Sankčný úrok

Okrem pokút v súlade s § 35, správca dane vyrubí aj sankčný úrok podľa § 35b zákona o správe daní.

– daň priznanú v daňovom priznaní nezaplatí v lehote alebo vo výške podľa ZDP,
– daň priznanú v dodatočnom daňovom priznaní nezaplatí v lehote alebo vo výške podľa ZDP a zákona o správe daní,
– daň alebo rozdiel dane vyrubený správcom dane alebo daň určená dohodou medzi daňovým subjektom a správcom dane, alebo daň určená správcom dane podľa pomôcok nebola zaplatená v lehote alebo vo výške určenej správcom dane v rozhodnutí,
– daň alebo splátku dane nezaplatí v lehote alebo vo výške podľa osobitného zákona, alebo v lehote alebo vo výške určenej správcom dane v rozhodnutí.

Správca dane vyrubí sankčný úrok z dlžnej sumy vo výške štvornásobku základnej úrokovej sadzby EBS platnej v deň vzniku daňového nedoplatku alebo v deň nasledujúci po dni, v ktorom mala byť splátka dane zaplatená. Správca dane vyrubí sankčný úrok za každý deň omeškania s platbou, začínajúc dňom nasledujúcim po dni splatnosti dane alebo rozdielu dane až do dňa platby vrátane alebo do dňa použitia preplatku alebo vykonania kompenzácie podľa § 63, ak daňový subjekt podá dodatočné DP, sankčný úrok sa vyrubí do dňa podania dodatočného daňového priznania z dlžnej sumy uvedenej v daňovom priznaní alebo v poslednom opravnom daňovom priznaní, alebo v predchádzajúcom dodatočnom daňovom priznaní. Sankčný úrok sa počíta najdlhšie za štyri roky omeškania s platbou. Sankčný úrok sa nevyrubuje zo sankčného úroku, úroku a pokuty.
Proti rozhodnutiu o vyrubení sankčného úroku sa možno odvolať (§ 35b ods. 3 zákona o správe daní).

Ak daň alebo rozdiel dane vyrubený správcom dane bol novým rozhodnutím znížený, zníži sa z úradnej moci v pomernej výške aj sankčný úrok v súlade s § 35b ods. 4 zákona o správe daní.

Sankčný úrok nemožno vyrubiť, ak uplynulo päť rokov od konca roka, v ktorom daňový subjekt daň, rozdiel dane, preddavok na daň alebo splátku dane v zákonom vymedzených prípadoch nezaplatil v lehote uvedenej v rozhodnutí alebo v lehote ustanovenej týmto zákonom alebo osobitným predpisom.

ING. MIROSLAVA BRNOVÁ