Nezávislí autori a umelci
– zdaňovanie

Autorské právo je spolu s právom priemyselného vlastníctva jednou z foriem duševného vlastníctva, ktoré je v najširšom slova zmysle výsledkom duševnej tvorivej činnosti ľudí. Znakom predmetov duševného vlastníctva je ich schopnosť stať sa predmetom spoločenských vzťahov, najmä vzťahov obchodných.

Z právneho hľadiska je „duševné vlastníctvo“

zastrešujúci pojem pre rôzne formy nárokov, ktoré sa upínajú k rôznym nápadom, myšlienkam alebo iným nehmotným statkom a právam. Nositeľ takého právneho nároku je všeobecne oprávnený na výkon rôznych výlučných práv, v súvislosti s predmetom duševného vlastníctva. Pojem „duševné vlastníctvo“ reflektuje na to, že predmetom duševného vlastníctva je výsledok tvorivej, alebo intelektuálnej činnosti a ten by mal byť rovnako právne chránený, ako iné formy vlastníctva, resp. majetku.
Právo duševného vlastníctva je upravené rôzne, v závislosti od jurisdikcie toho ktorého štátu. V poslednom období však dochádza k harmonizácii právnych poriadkov jednotlivých štátov aj v tejto oblasti a to nielen na pôde Európskej únie ale aj prostredníctvom medzinárodných organizácií ako je napr. tzv. World Trade Organization.
Ako je to so zdanením autorských práv (autorov) a práv príbuzných autorskému právu (umelcov) na území Slovenskej republiky bude uvedené v nasledujúcom príspevku.

Rozdelenie príjmov dosahovaných autorom a umelcom

pre účely zdanenia na území Slovenskej republiky a spôsob ich zdanenia. Podľa znenia § 6 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o dani z príjmov“) sa pre daňové účely rozdeľujú príjmy vyplácané na základe autorského zákona na príjmy zahŕňané medzi príjmy uvádzané

– v § 6 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov, kde budú patriť len príjmy z vytvorenia diela a umeleckého výkonu (patria medzi aktívne príjmy, nakoľko ide o činnosť vytvorenia diela – uzavreté zmluvy o vytvorení diela podľa § 39 a 71 ods. 1 autorského zákona).

Ustanovenie § 6 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov sa s účinnosťou od 1. 1. 2013 dopĺňa o príjmy, kedy autori, novinári, umelci vytvárajú diela z vlastného podnetu a na vlastné náklady, ktoré následne rozširujú mimo distribučnej siete, t.j. sami si vydajú literárne dielo, ktoré následne predávajú alebo predávajú nimi vytvorené diela ako napr. sochy, obrazy a iné umelecké diela. Ide o prípady, kedy diela spadajúce pod ustanovenia autorského zákona nie sú vytvárané na základe zadania od objednávateľa, t.j. nie sú uzavreté ani zmluvy o vykonaní diela ani licenčné zmluvy ale sám autor, umelec si z vlastného rozhodnutia vytvorí dielo, ktoré ďalej predáva.

Aj keď autorský zákon nevyžaduje uzavretie zmluvy o vytvorení diela písomnou formou, pre daňové účely môže správca dane vyžadovať preukázanie skutočnosti, že ide o zmluvu o vytvorení diela, t.j. že daňovník správne zaradil príjem medzi príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov, čo má vplyv aj na správny výpočet daňovej povinnosti daňovníka aj na povinnosť platenia odvodov na zdravotné a sociálne poistenie.

– v § 6 ods. 4 zákona o dani z príjmov, kde budú patriť príjmy z použitia diela a použitia umeleckého výkonu, ak nepatria do príjmov uvedených v § 6 ods. 2 písm. a) zákona (patria medzi pasívne príjmy, nakoľko sa už vytvorené dielo ďalej používa a to napr. vysielaním, hraním, publikovaním – uzavreté licenčné zmluvy podľa § 40 a 71 autorského zákona). 1

Uvedeným rozdelením príjmov dôjde k určitému rozdielu medzi možnosťami, ktoré zákon o dani z príjmov povoľuje využiť pri stanovení základu dane (čiastkového základu dane) z týchto príjmov a to:

Daňovník dosahujúci príjmy podľa § 6 ods. 2 písm. a)

– môže uplatniť pri týchto príjmoch nezdaniteľné časti podľa § 11 zákona, ak spĺňa zákonom stanovené podmienky,
– môže vykázať daňovú stratu (zdaniteľné príjmy sú nižšie ako daňové výdavky),
– môže si vybrať spôsob uplatnenia výdavkov, ak spĺňa pre vybraný spôsob zákonom stanovené podmienky:

a) skutočné preukázateľne vynaložené výdavky – na základe vedeného účtovníctva alebo daňovej evidencie (§ 6 ods. 14 zákona),
b) výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 zákona vo výške 40 %, zvýšené o preukázateľne zaplatené poistné a príspevky, ktoré bol autor/umelec povinný platiť.

S účinnosťou od 1. 1. 2013 – 40 % výdavky z príjmov možno uplatniť len do maximálnej sumy 5 040 eur ročne, resp. 420 eur mesačne, ak začína vykonávať činnosť v priebehu zdaňovacieho obdobia (započítava sa aj mesiac začatia a ukončenia) a to z úhrnu príjmov z § 6 ods. 1 a 2 zákona (v prípade príjmov z podnikania a z inej samostatnej zárobkovej činnosti je stanovená povinnosť rovnakého spôsobu uplatnenia výdavkov),

– môže si uplatniť daňový bonus na vyživované deti, ak spĺňa zákonom stanovené podmienky,
– má povinnosť platiť odvody na zdravotné a sociálne poistenie podľa príslušných osobitných predpisov a to z toho dôvodu, že tak sociálne poistenie ako aj zdravotné poistenie platené podľa príslušných osobitných predpisov sa vzťahujú na príjmy, ktoré sú súčasťou základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 5 a základu dane (čiastkového základu dane) z príjmov podľa § 6 ods. 1 a 2 zákona o dani z príjmov, s výnimkou príjmov, z ktorých sa zráža daň a ktoré sú od dane oslobodené.

Daňovník dosahujúci príjmy podľa § 6 ods. 4

– nemôže si uplatniť pri týchto príjmoch nezdaniteľné časti podľa § 11 zákona,
– môže si vybrať spôsob uplatnenia výdavkov, ak spĺňa pre vybraný spôsob zákonom stanovené podmienky:
a) skutočné preukázateľne vynaložené výdavky – na základe daňovej evidencie (§ 6 ods. 14 zákona),
b) výdavky percentom z príjmov podľa § 6 ods. 10 zákona vo výške 40 %, bez nároku na zvýšenie o preukázateľne zaplatené poistné a príspevky (nie je povinný platiť z týchto príjmov odvody na sociálne a zdravotné poistenie).

S účinnosťou od 1. 1. 2013 – 40 % výdavky z príjmov možno uplatniť len do maximálnej sumy 5 040 eur ročne, pričom uvedená maximálna suma sa posudzuje pre tieto príjmy samostatne – nie v úhrne spolu s príjmami podľa § 6 ods. 1 a ods. 2 zákona o dani z príjmov. V zdaňovacom období, v ktorom začal, resp. ukončil poberanie príjmov, sa uplatní alikvótna mesačná čiastka t.j. maximálna suma 420 eur za mesiac, v ktorom poberal príjmy z použitia diela alebo umeleckého výkonu (započítava sa aj mesiac začatia a ukončenia poberania týchto príjmov).

c) skutočné výdavky v nadväznosti na § 17 ods. 1 zákona o dani z príjmov – len v prípade, ak daňovník nespĺňa podmienky pre vedenie výdavkov ani podľa § 6 ods. 14 a ani podľa § 6 ods. 10 zákona. 2

V prípade, ak bude schválená novela zákona o dani z príjmov, predložená tohto času v NR SR, s účinnosťou od 1. 1. 2014 táto možnosť už nebude aktuálna, nakoľko sa rušia podmienky určené pre možnosť viesť daňovú evidenciu a preto bude môcť daňovník viesť túto preukaznú evidenciu aj v prípade ak by napr. prekročil hranicu dosahovaných príjmov (v súčasnosti 170 000 eur).

– nemôže vykázať daňovú stratu,
– od 1. 1. 2013 si nemôže uplatniť daňový bonus na vyživované deti,
– nemá povinnosť platiť odvody na zdravotné a sociálne poistenie podľa príslušných osobitných predpisov.

V súlade s uvedeným rozdelením príjmov podľa autorského práva bude potrebné v praxi dôsledné dohodnutie autorských zmlúv a to, aby pri ich uzatváraní bolo jasné rozdelenie príjmov z autorských práv za vytvorenie diela (zmluva o dielo) a za použitie diela (licenčná zmluva).

Špeciálna kategória príjmov autorov

spadajúcich pod ustanovenia autorského zákona sú príjmy za príspevky do novín, časopisov, rozhlasu alebo televízie, ak nejde o umelecký výkon, z ktorých sa vyberá daň zrážkou podľa § 43 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov a jej zrazením je daňová povinnosť z týchto príjmov vysporiadaná [nevstupujú do základu dane z príjmov podľa § 6 ods. 2 písm. a) a ods. 4 zákona a neuvádzajú sa v daňovom priznaní].
Zrážková daň sa vykoná zo základu dane podľa § 43 ods. 5 písm. b) zákona, ktorým

- bol do 31. 12. 2012, príjem znížený o výdavok vo výške ustanoveného percenta podľa § 6 ods. 10 zákona, t.j. vo výške 40 % z príjmu,
- je od 1. 1. 2013, príjem znížený o zrazený príspevok podľa osobitného predpisu a to povinný odvod zrážaný vo výške 2 % z príjmov do umeleckých fondov podľa zákona č. 13/1993 Z. z. o umeleckých fondoch v znení neskorších predpisov – odvod do LITA, FVU, HF. 3

Zrážkovou daňou sa zdaňujú len tie príspevky, ktoré sú uverejňované v novinách a časopisoch, za ktoré je možné považovať len periodické publikácie, pričom tieto sú označované medzinárodnou normou ISSN – medzinárodné štandardné číslo seriálových publikácií a iných pokračujúcich prameňov – jednoznačný identifikátor produkcie periodickej literatúry v tlačenej i netlačenej podobe; je jednoznačný osemčíselný identifikátor periodických publikácií (noviny, časopisy, vrátane internetových časopisov); seriály sú napr. časopisy, magazíny, elektronické časopisy, e-seriály, adresáre, ročenky, noviny, newslettery. V Slovenskej republike prideľuje ISSN Univerzitná knižnica v Bratislave podľa zákona č. 212/1997 Z. z. o povinných výtlačkoch periodických publikácií, neperiodických publikácií a rozmnoženín audiovizuálnych diel v znení neskorších predpisov. V tomto smere sa spresnilo ustanovenie § 43 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov s účinnosťou od 1. 1. 2013, z dôvodu právnej istoty daňovníka ale rovnako sa postupovalo pri zdanení aj do 31. 12. 2012.

Zrazením dane z týchto príjmov sa považuje daňová povinnosť

daňovníka za vysporiadanú a takéto príjmy nie sú súčasťou základu dane podľa § 6 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov a daňovník ich ani nezahŕňa do daňového priznania.
Ak ide o príspevky publikované v publikáciách označených ISBN, z týchto vydavateľ nezráža daň ale daňovník si takéto príjmy priznáva v podanom daňovom priznaní [ISBN – medzinárodné štandardné číslo knihy – presne identifikuje knihu, malo by to byť jednoznačné číslo (nemali by existovať dve knihy s rovnakým ISBN].

Uvedené sa vzťahuje aj na príjmy autorov podľa § 43 ods. 3 písm. h) zákona, ktoré sú vyplácané daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou.
Zrážkovou daňou sa nevysporiadavajú príjmy umelcov za ich umelecký výkon. Tieto si umelci priznávajú v rámci podaného daňového priznania. 4

Rozdelenie príjmov dosahovaných autorom a umelcom na území SR

ak sú vyplácané daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou (daňovník s ODP).
Aj v prípade zahraničných autorov a umelcov, ktorí dosahujú príjmy na území SR spadajúce pod autorské práva je potrebné rozdeliť uvedené príjmy na príjmy

– z vytvorenia diela alebo umeleckého výkonu a
– z použitia diela alebo umeleckého výkonu.

Príjmy z vytvorenia diela alebo umeleckého výkonu

– príjmy dosahované autorom z vytvorenia diela, ktoré je na území Slovenskej republiky zdaniteľné len, ak túto činnosť (nezávislú činnosť) vykonáva prostredníctvom stálej prevádzkarne tu umiestnenej a to v prípade nezmluvného štátu len podľa § 16 ods. 2 zákona o dani z príjmov a v prípade zmluvného štátu aj v súlade s článkami príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia (zvyčajne článok 5 a 7 zmlúv o ZDZ).

Ak by mu stála prevádzkareň vznikla, bude zdaňovať svoje príjmy na území Slovenskej republiky podľa § 6 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov, spôsobom upraveným pre tento druh príjmu (uvedené v bode 1),

– príjmy dosahované umelcom z výkonu činnosti na území Slovenskej republiky a z ďalšej podobnej činnosti osobne vykonávanej alebo zhodnocovanej na území Slovenskej republiky bez ohľadu na to, či príjmy plynú týmto osobám priamo, alebo cez sprostredkujúcu osobu [§ 16 ods. 1 písm. d) zákona o dani z príjmov], podliehajú na území Slovenskej republiky zdaneniu daňou vyberanou zrážkou v súlade s § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov. Sadzba zrážkovej dane je 19 % pričom zmluva o ZDZ môže modifikovať výšku sadzby dane.

V prevažnej miere však zmluvy o ZDZ neustanovujú žiadnu sadzbu dane pre príjem umelcov a preto sa aplikuje výlučne domáci daňový predpis. V zmluvách o ZDZ je príjem umelcov spolu so športovcami uvedený v samostatnom článku – Umelci a športovci (väčšinou článok 17).

Tieto príjmy nie sú vysporiadané automaticky zrazením dane podľa § 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov ale daňovník sa môže rozhodnúť, či využije ustanovenie § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov a bude považovať zrazenú daň za preddavok. V tomto prípade na území Slovenskej republiky podá daňové priznanie, pričom si uvedený príjem zahrnie do zdaniteľných príjmov v príslušnom základe dane (čiastkovom základe dane). Ak daňovník s ODP využije možnosť danú ustanovením § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov, potom už bude príjmy zdaňovať sadzbou dane stanovenou v § 15 zákona o dani z príjmov, čo znamená, že sa zdaňuje progresívnou sadzbou dane a to v závislosti od výšky jeho základu dane (19 % alebo 25 %).

Zmena od 1. 1. 2013 pri zrazení dane platiteľom!

Platiteľ dane

- do 31. 12. 2012, podľa § 43 ods. 5 písm. c) zákona o dani z príjmov, pred zrazením dane z vyplácaného príjmu tomuto daňovníkovi, znížil jeho príjem o percentuálne výdavky ustanovené v § 6 ods. 10 zákona o dani z príjmov, ktoré bolo vo výške 40 % z príjmov,
- od 1. 1. 2013 zrazí daň z hrubého príjmu (bez uplatnenia akýchkoľvek výdavkov),

pričom ale daňovník s ODP sa môže po skončení zdaňovacieho obdobia rozhodnúť, že podá daňové priznanie, v ktorom si uplatní výdavky a ďalšie zákonom stanovené nároky a zrazenú daň si započíta ako zaplatený preddavok na daň v súlade s § 43 ods. 7 zákona.

Zrážku dane je povinný vykonať platiteľ dane, ktorý má sídlo alebo bydlisko na území Slovenskej republiky a zahraničný platiteľ dane (§ 48 zákona) pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka.

Platiteľ dane je povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za prechádzajúci kalendárny mesiac. Zrážka dane sa vykonáva zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka. Za úhradu je považované aj nepeňažné plnenie. Túto skutočnosť je povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak.
Ak platiteľ dane nevykoná zrážku dane alebo zrazenú daň včas neodvedie alebo ju odvedie v nesprávnej výške, bude sa od neho vymáhať rovnako ako ním nezaplatená daň.
Problém nastáva v prípade, ak platiteľ dane je daňovník, ktorý nemá na území Slovenskej republiky sídlo ani bydlisko, napr. agentúra so sídlom v zahraničí usporiada vystúpenie na území Slovenskej republiky zahraničnému umelcovi. Príjem umelca je zdaniteľným na území Slovenskej republiky zrážkovou daňou a aj keď platiteľ dane, zahraničný daňovník (agentúra, je platiteľom dane) zahraničným platiteľom dane, je problematické vymáhanie nezrazenej dane.
Ale tak ako platiteľ dane so sídlom alebo s bydliskom na území Slovenskej republiky, tak aj tento platiteľ dane je povinný zraziť daň z úhrad daňovníkovi za výkon jeho umeleckej alebo športovej činnosti vykonávanej na území Slovenskej republiky.
Túto zrazenú daň odvádza správcovi dane miestne príslušnému k miestu výkonu činnosti alebo Daňovému úradu Bratislava I v súlade s daňovým poriadkom a túto skutočnosť je správcovi dane povinný aj oznámiť. 5

Príjmy z použitia diela alebo umeleckého výkonu

V obidvoch prípadoch (aj príjmy za použitie diela autorov aj za použitie umeleckého diela) pôjde o príjem uvedený ako predmet dane podľa § 16 ods. 1 písm. e) druhý bod zákona o dani z príjmov a to odplaty za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva k literárnym, vedeckým a umeleckým dielam alebo práva príbuzné autorskému právu podľa autorského zákona s výnimkou autorských práv k počítačovým programom. V prípade aplikácie zmlúv o ZDZ, je možné sa stretnúť aj s pojmom „kultúrne licenčné poplatky“.
Z príjmov tohto charakteru sa na území Slovenskej republiky daň vyberá zrážkou podľa § 43 ods. 2 zákona o dani z príjmov. Sadzba dane vyberanej zrážkou je 19 %, ak však ide o rezidenta zmluvného štátu, výška sadzby dane môže byť modifikovaná príslušnou zmluvou o ZDZ. Ide zvyčajne o článok 12 – Licenčné poplatky. V mnohých zmluvách o ZDZ sa však na kultúrne licenčné poplatky uplatňuje nulová sadzba dane. Tieto sa v krajine zdroja príjmu potom nezdaňujú.
V súlade s § 43 ods. 6 zákona o dani z príjmov, daňová povinnosť daňovníka, ak ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, sa považuje za splnenú riadnym vykonaním zrážky dane. Daň vyberanú zrážkou je možné považovať za preddavok na daň, v prípade príjmov vyplácaných daňovníkovi s ODP z príjmov uvedených v § 16 ods. 1 písm. e) prvého a druhého bodu zákona o dani z príjmov podľa § 43 ods. 6 písm. b) zákona o dani z príjmov.
Ak sa daňovník rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku. Tento daňovník, ktorý si môže odpočítať daň vybranú zrážkou a ktorý pri zisťovaní základu dane postupuje podľa § 17 až 29, zahrnie príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, do základu dane za to zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k vybraniu dane. V tomto prípade, však daňovník už nemôže využiť výhodnejšiu sadzbu dane stanovú príslušnou zmluvou o ZDZ ale zdaňuje sadzbou stanovenou vo vnútroštátnom predpise, t.j. sadzbou dane vo výške 19 %.
Výnimku z uvedeného posudzovania tvoria príjmy uvedené v § 43 ods. 3 písm. h) zákona o dani z príjmov, t.j. príjmy autorov za príspevky do novín, časopisov, rozhlasu alebo televízie, ak nejde o umelecký výkon, ktoré ak sa vyplácajú daňovníkovi s ODP posudzujú sa výlučne podľa tohto ustanovenia a nie podľa ustanovenia § 43 ods. 6 písm. b) zákona o dani z príjmov, t.j. zrazí sa daň, ktorá bude považovaná za vysporiadanú.

Záver

Uvedené sa posudzuje týmto spôsobom vzhľadom na skutočnosť, že zákon o dani z príjmov upravuje zdanenie špeciálne pre príjmy za príspevky no novín a časopisov, ktoré musí byť rovnaké tak pre daňovníkov s NDP ako pre daňovníkov s ODP. Avšak zrážková daň sa vyberá len v prípade odplát za použitie diela nie za jeho vytvorenie, nakoľko len tieto sú zdaniteľné na našom území podľa § 16 ods. 1 písm. e) druhý bod zákona o dani z príjmov a aj to len v prípade, ak je to možné v súlade s článkom 12 (licenčné poplatky) príslušných zmlúv o ZDZ. Ak ide o nezmluvný štát, potom sa zdaňujú vždy sadzbou dane vo výške 19 % v súlade s § 16 ods. 1 písm. e) a § 43 zákona o dani z príjmov. Platby za vytvorenie diela sú zdaniteľné na území Slovenskej republiky len v prípade, ak by autorovi na území Slovenskej republiky vznikla stála prevádzkareň.

Ing. Miroslava Brnová