Nehnuteľnosti v podnikaní

Nehnuteľnosti
v podnikaní

Budovy a stavby sú hmotným majetkom odpisovaným vždy, bez ohľadu na cenu a dobu použiteľnosti. Na účely ZDP sú budovy a stavby vymedzené zákonom č. 50/1976 Zb. o územnom plánovaní a stavebnom poriadku (stavebný zákon) v z.n.p. (ďalej len „stavebný zákon“) a vyhláškou Štatistického úradu SR č.323/2010 Z. z., ktorou sa vyhlasuje Klasifikácia stavieb. Do tejto kategórie sa zaraďujú i dočasné stavby.

Pri uplatňovaní daňových výdavkov (nákladov) spojených s obstaraním, resp. s užívaním nehnuteľností má prvoradý význam správnosť ich ocenenia. Od toho sa totiž odvíja jednak výška daňových odpisov, prípadne zostatkových cien pri predaji či vyradení (ak sú odpisované), zároveň obvykle platí, že čo nie je súčasťou ocenenia nehnuteľnosti pri jej ocenení, to je prevádzkovým (a teda okamžitým) výdavkom, resp. nákladom. Daňovému oceneniu hmotného majetku sa hovorí vstupná cena. Vstupnú cenu definuje § 25 ZDP pre rôzne formy obstarania hmotného majetku.

Vstupnou cenou nehnuteľnosti je:

• obstarávacia cena [§ 25 ods. 6 písm. a) zákona o účtovníctve], t.j. cena, za ktorú bol majetok obstaraný vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním a všetky zníženia tejto obstarávacej ceny. Náklady súvisiace s obstaraním nehnuteľnosti sú v podstate vedľajšie obstarávacie náklady, ktoré vo svojom dôsledku (ak prichádzajú do úvahy) zvyšujú jej obstarávaciu cenu. Sú ako príklad vymedzené všeobecne pre všetky druhy hmotného a nehmotného majetku v postupoch účtovania – konkrétne v § 35 ods.1 postupov účtovania v PÚ. Do obstarávacej ceny sa nezahŕňajú náklady vymedzené v § 35 ods.2 postupov účtovania v PÚ, aj keď súvisia s obstaraním majetku. Tieto náklady sú v prevažnej miere súčasťou prevádzkových nákladov a sú priamo zahrňované do daňových výdavkov s výnimkou pokút a penále sankčného charakteru, ktoré podľa § 21 ods.2 písm. a) ZDP nie sú uznanými daňovými výdavkami.

Obstarávacia cena na účely ZDP sa podľa § 25 ods.1 písm. a) a g) použije:

– pri obstaraní nehnuteľnosti kúpou (okrem kúpy podniku alebo jeho časti, kedy sa majetok ocení aj na účely ZDP jeho reálnou hodnotou),

– pri nehnuteľnosti nadobudnutej od fyzickej osoby darom, ak ide o nehnuteľnosť, ktorá u darcu nebola zahrnutá do obchodného majetku, pričom v prípade predaja nehnuteľnosti uskutočnenom v deň darovania by príjem z predaja nebol oslobodený od dane podľa § 9 ZDP – obstarávacou cenou v tomto prípade treba rozumieť obstarávaciu cenu zistenú u darcu;

– pri nehnuteľnosti nadobudnutej darovaním od fyzickej osoby, ak ide o nehnuteľnosť, ktorá bola predtým u darcu zahrnutá v obchodnom majetku a bola vylúčená z odpisovania, pričom v deň darovania sa na ňu nevzťahuje oslobodenie podľa § 9 – nehnuteľnosť sa ocení obstarávacou cenou zistenou u darcu pri jej vyradení z obchodného majetku;

– pri nehnuteľnosti nadobudnutej darovaním (od FO aj PO), ak o nej darca účtoval vo svojom majetku a ide o nehnuteľnosť vylúčenú z odpisovania,

– pri začatí využívania nehnuteľnosti daňovníkom nezaloženým alebo nezriadeným na podnikanie na činnosť, z ktorej príjmy sú predmetom dane, pričom v prípade budov a stavieb sa za roky ich nevyužívania na zabezpečenie zdaniteľného príjmu odpisy neuplatňujú.

S nehnuteľnosťou určenou na podnikanie sú okrem nákladov na obstaranie spojené aj ďalšie náklady. Ide najmä o výdavky na opravy a údržbu, ale aj daň z nehnuteľnosti, či poistenie.

Poistné uhrádzané daňovníkom sa v zmysle § 2 písm. i) ZDP považuje za daňový výdavok (náklad), pokiaľ súvisí so zdaniteľným príjmom. Ak daňovník účtuje v sústave podvojného účtovníctva, potom nesmie zabudnúť účtovať poistné do nákladov v patričnom časovom rozlíšení.

Ak sa poistenie týka nehnuteľnosti, ktorá sa len sčasti využíva na podnikanie (napr. rodinný dom, v ktorom je zriadená prevádzkareň alebo sídlo spoločnosti), bude daňovo účinná len časť poistného zodpovedajúca pomeru jej používania na podnikateľské účely. U stavieb pôjde typicky o pomer podlahových plôch s odlišným určením.

Prijaté plnenie z poistenia majetku je v prípade právnických osôb v zásade zdaniteľným príjmom. Určité výnimky sa môžu vyskytnúť u neziskových organizácií. Ak bolo poistné daňovým výdavkom (nákladom) len sčasti (napr. časť poistenej nehnuteľnosti slúžila pre súkromné potreby), potom by sa mala krátiť aj časť prijatého poistného plnenia.

Daň z nehnuteľností (pozemkov a stavieb) je daňovým výdavkom v súlade s § 19 ods. 3 písm. j) ZDP. Pretože podľa § 21 ods.2 písm. h) ZDP dane zaplatené za iného daňovníka nie sú daňovo účinné, môže tak byť daň z nehnuteľností daňovým výdavkom len u daňovníka tejto dane v zmysle zákona č. 582/2004 Z. z. o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady v z.n.p.

V súlade s § 19 ods. 3 písm. j) ZDP je uznaným daňovým výdavkom (ak nie je účtovaný na účte 042 –Obstaranie dlhodobého hmotného majetku) aj miestny poplatok za rozvoj, ustanovený zákonom č. 447/2015 Z. z. o miestnom poplatku za rozvoj a o zmene a doplnení niektorých zákonov. Predmetom poplatku za rozvoj je pozemná stavba na území obce uvedená v stavebnom povolení, oznámení stavebného úradu k ohlásenej stavbe, v rozhodnutí o povolení zmeny stavby alebo v rozhodnutí o dodatočnom povolení stavby, pričom poplatok za rozvoj ustanovuje obec.

Významným prevádzkovým nákladom vlastníkov budov a stavieb sú náklady na ich opravu a údržbu. Ich daňová účinnosť je obsiahnutá vo všeobecnej definícii daňového výdavku § 2 písm. i) ZDP, podľa ktorého sú daňovo uznané výdavky (náklady) vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie zdaniteľných príjmov. Daňové predpisy pojem oprava a udržiavanie nevymedzujú, preto je používaná účtovná definícia ustanovená v § 35 ods.2 písm. f) postupov účtovania v PÚ aj na daňové účely. Podľa tejto definície sa opravou dlhodobého hmotného majetku odstraňuje čiastočné fyzické opotrebovanie alebo poškodenie za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu aj s použitím iných než pôvodných materiálov, náhradných dielcov, súčastí alebo technológií, ak nedôjde k zmene technických parametrov alebo zvýšeniu výkonnosti majetku a ani k zmene účelu požitia. Udržiavaním sa spomaľuje fyzické opotrebovanie, predchádza jeho následkom a odstraňujú drobnejšie závady.

Opravy a udržovanie nie je potrebné precízne rozlišovať, oboje sú účtovne aj daňovo posudzované rovnako, ako náklad patriaci na účet 511 – Opravy a udržovanie , ktorý je daňovo účinný. Rozdiel medzi opravami a udržiavaním je zhruba v tom, že pravidelná, bežná údržba má majetok skutočne len „udržiavať“ v stave prevádzkyschopnom (napr. preventívna výmena popraskaného okenného tesnenia) a predlžovať jeho životnosť, zatiaľ čo opravou sa odstraňuje mechanické opotrebenie majetku (výmena zničených parkiet, zasklenie rozbitého skla), porucha (elektrický skrat), havária (v objekte vybuchne plynový kotol), chybný pracovný postup (omylom je pri oprave vybúraná aj časť nosnej priečky, čo naruší statiku domu) a pod.

V praxi býva najviac sporov v súvislosti s opravami v tom smere, či nejde o zastrené technické zhodnotenie. Na rozlíšenie technického zhodnotenia a opráv u budov a stavieb možno podporne využiť ustanovenia § 54 až 56 stavebného zákona, ktoré vymedzujú stavby, ich zmeny a udržiavacie práce, na ktoré sa vyžaduje stavebné povolenie, na ktoré postačí ohlásenie, a kde sa ohlásenie nevyžaduje. Zmeny stavieb, na ktoré sa vyžaduje stavebné povolenie, sú vždy považované za technické zhodnotenie. Technickým zhodnotením sú aj prístavby a nadstavby jednoduchej stavby a tiež stavebné úpravy stavieb vykonané na základe ohlásenia stavebnému úradu. Naopak, udržiavacie práce, na ktoré sa nevyžaduje stavebné povolenie ani ohlásenie sa považujú vo väčšine prípadov za opravy.

Ide o bežné udržiavacie práce najmä:

• opravy fasády, opravy a výmenu strešnej krytiny alebo povrchu plochých striech, výmenu odkvapových žľabov a odtokových zvodov, opravy oplotenia a výmenu jeho častí, ak sa tým nemení jeho trasa,

• opravy a výmenu nepodstatných stavebných konštrukcií, najmä vnútorných priečok, omietok, obkladov stien, podláh a dlažieb, komínov, okien, dverí a schodišťových zábradlí,

• údržbu a opravy technického, energetického alebo technologického vybavenia stavby, ako aj výmena jeho súčastí, ak sa tým zásadne nemení jeho napojenie na verejné vybavenie územia ani nezhorší vplyv stavby na okolie alebo na životné prostredie, najmä výmena klimatizačného zariadenia, výťahu, vykurovacích kotlov a telies a vnútorných rozvodov,

• výmenu zariaďovacích predmetov, najmä kuchynských liniek, vaní, vstavaných skríň,

• maliarske a natieračské práce.

Popri vyššie uvedených asi najčastejších prevádzkových nákladoch spojených s nehnuteľnosťami sa možno zmieniť aj o ďalších, napr. o poplatkoch – správnych, súdnych, miestnych, za znečisťovanie ovzdušia, za vypúšťanie odpadových vôd. Ide o náklady, ktoré sú spravidla aj daňovo uznané náklady. Nedaňovými výdavkami sú však prirážky k základným sadzbám poplatkov za znečisťovanie ovzdušia alebo za vypúšťanie odpadových vôd. Naproti tomu poplatky súvisiace s obstaraním nehnuteľnosti patria do jej obstarávacej ceny, a nie do prevádzkových nákladov (napr. za vydanie stavebného povolenia na novú stavbu alebo takú zmenu stavby, ktorá nemá charakter opravy, poplatok za vklad do katastra nehnuteľností). Ďalej prichádzajú do úvahy aj prevádzkové náklady spojené s nehnuteľnosťami, ktoré je vlastník povinný uhradiť na základe osobitných predpisov (napr. požiarnych, hygienických, stavebných, o bezpečnosti práce).

Technické zhodnotenie budov a stavieb je na účely ZDP vymedzené v § 29 a rozumejú sa ním vždy výdavky na dokončené nadstavby, prístavby a stavebné úpravy, rekonštrukcie a modernizácie prevyšujúce pri jednotlivom majetku 1 700 eur v úhrne za zdaňovacie obdobie. V zdaňovacom období, v ktorom je technické zhodnotenie dokončené a zaradené do užívania, stáva sa súčasťou vstupnej ceny budov a stavieb. Technické zhodnotenie podľa § 21 ods.1 písm. g) ZDP nie je teda jednorazovým daňovým výdavkom, ale zvyšuje vstupnú cenu a zahŕňa sa do základu dane len prostredníctvom odpisov.

Na rozdiel od stavieb, ktoré sú hmotným majetkom bez ohľadu na vstupnú cenu, pri ich následnom technickom zhodnotení je rozhodujúce prekročenie daňového ocenenia 1 700 eur. Podľa § 29 ods. 2 ZDP sú technickým zhodnotením vyššie uvedené výdavky aj v prípade, ak nepresahujú 1 700 eur pri jednotlivom majetku, pokiaľ ich daňovník na základe svojho rozhodnutia neuplatní ako daňovo uznané výdavky. Podľa § 29 ods. 3 ZDP sa za technické zhodnotenie považuje aj technické zhodnotenie v sume vyššej ako 1 700 eur za zdaňovacie obdobie vykonané na dlhodobom hmotnom majetku, ktorého obstarávacia cena bola 1 700 eur a menej. Je však menej pravdepodobné, že budova alebo stavba bude mať obstarávaciu cenu menej ako 1 700 eur, aj keď samozrejme budovy ani stavby nemajú stanovenú hodnotovú hranicu pre zaradenie do dlhodobého hmotného majetku.

Technickým zhodnotením sa vynaložené výdavky stávajú až okamihom dokončenia nadstavby, prístavby, stavebnej úpravy, rekonštrukcie, či modernizácie. Pred týmto okamihom ide o investičné náklady, ktoré nie sú majetkovou hodnotou ani podľa ZDP. Presné vymedzenie premeny investičných výdavkov na technické zhodnotenie je ponechané na rozhodnutie daňovníka (účtovnej jednotky), termín je obmedzený len splnením technických funkcií a povinností stanovených zvláštnymi právnymi predpismi pre užívanie.

Výdavky charakteru technického zhodnotenia sa hodnotia vždy k jednotlivému majetku samostatne evidovanému v majetku daňovníka. Takýmto samostatne evidovaným majetkom je jedna konkrétne zhodnocovaná nehnuteľnosť, čiže jedna samostatne evidovaná budova a pod. Neposudzuje sa každý dielčí výdaj jednotlivo, či presahuje hranicu 1 700 eur, ale až ich celkový súčet za príslušné zdaňovacie obdobie (spravidla kalendárny rok).

2.1 Kúpa a predaj nehnuteľnosti

Kúpa a predaj nehnuteľnosti

1. Náklady súvisiace s obstaraním nehnuteľnosti

Spoločnosť obstarala kúpou budovu. Pri jej obstarávaní využila služby realitnej kancelárie. Za budovu pôvodnému vlastníkovi zaplatila 500 000 € a realitná kancelária si za sprostredkovanie kúpy vyfakturovala čiastku 10 000 €.

Ako má spoločnosť postupovať v predmetnom prípade?

Ak by spoločnosť odmenu za sprostredkovanie zaúčtovala do nákladov, dopustila by sa chyby pri stanovení obstarávacej ceny. Výdavky vynaložené na sprostredkovanie kúpy vznikli do času uvedenia budovy do užívania, preto sa stávajú súčasťou obstarávacej (vstupnej ceny).

Zaúčtovanie v podvojnom účtovníctve:	MD	D	Suma
	042	321	500 000 €
	042	321	10 000 €
Zaradenie do užívania:	MD	D	Suma
	021	042	510 000 €

Obstarávacia cena budovy zúčtovaná na účte 042 – Obstaranie dlhodobého majetku je vo výške 510 000 €.

2. Zmeny stavby vykonané pred zaradením do užívania

V roku 2022 spoločnosť kúpila budovu za cenu 300 000 € , ktorú chce využívať ako sklad. Pred uvedením do užívania bolo potrebné v budove vykonať výmenu rozvodných sietí za 30 000 €. Práce boli dokončené a budova bola uvedená do užívania v marci 2023.

Aké je správne riešenie predmetnej situácie?

Zaúčtovanie v podvojnom účtovníctve:	MD	D	Suma
	042	321	300 000 €
	042	321	30 000 €
Zaradenie do užívania:	MD	D	Suma
	022	042	330 000 €

Náklady súvisiace s výmenou rozvodných sietí vykonané na budove pred jej uvedením do užívania v sume 30 000 € sú súčasťou obstarávacej ceny. Obstarávacia cena je teda súčtom nákladov zúčtovaných na účte 042 – Obstaranie dlhodobého majetku v sume 330 000 €.

3. Zariadenia ako súčasť ocenenia stavby

Spoločnosť vybudovala administratívnu budovu. Otázkou je, ako zaradí na účely odpisovania kotol, plynové rozvody, rozvody tepla a radiátory ústredného kúrenia v tejto budove.

Môže ich spoločnosť zaradiť samostatne , alebo tvoria súčasť vstupnej (obstarávacej) ceny budovy?

Za účelom jednotného postupu pri uplatňovaní daňových odpisov vydalo MF SR ešte k zákonu č. 286/1992 Zb. o daniach z príjmov Pokyn č. 3400/1998-62, uverejnený vo Finančnom spravodajcovi č. 3/1998, ktorého súčasťou sú príklady vybavenia stavby, ktoré sú súčasťou jej ocenenia a odpisujú sa spolu s ňou. Podľa čl. I bod 1.2 citovaného pokynu stavebnú časť budov a stavieb tvoria aj vykurovacie systémy pevne zabudované do stavieb, ak podmieňujú prevádzkyschopnosť stavby a projektované parametre. Takýmito zariadeniami sú aj zariadenia kotolní a odovzdávacích staníc v obytných budovách a domoch vrátane nevýrobných stavieb určených pre administratívu, školstvo a pod.

Tieto technické zariadenia sú teda nevyhnutnou súčasťou budovy na to, aby spĺňala projektované parametre a účel, pre ktorý bola stavba vybudovaná. To znamená, že kotol, plynové rozvody, rozvody tepla a radiátory ústredného kúrenia sú súčasťou ocenenia budovy a odpisujú spolu s ňou v 6. odpisovej skupine.

4. Miestny poplatok za rozvoj ako náklad súvisiaci s obstaraním

Spoločnosť získala stavebné povolenie na výstavbu administratívnej budovy. Následne jej obec vyrubila na túto stavbu poplatok za rozvoj podľa zákona č. 447/2015 Z. z. o miestnom poplatku za rozvoj v z.n.p. Otázkou je, ako spoločnosť zaúčtuje poplatok za rozvoj – priamo do nákladov na účte 538 – Ostatné dane a poplatky alebo vstupuje do obstarávacej ceny nehnuteľnosti.

Ako správne postupovať v predmetnom prípade?

Náklady súvisiace s obstaraním dlhodobého hmotného majetku v § 35 ods. 1 postupov účtovania v PÚ nie sú presne vymedzené, preto okrem nich je možné za náklady súvisiace s obstaraním dlhodobého hmotného majetku považovať aj iné náklady vynaložené do času uvedenia tohto majetku do užívania. V prípade miestneho poplatku za rozvoj jeho predmetom je pozemná stavba na území obce, na ktorú je vydané právoplatné stavebné povolenie. Poplatková povinnosť vzniká dňom právoplatnosti stavebného povolenia. Podľa § 9 ods. 1 zákona č. 447/2015 Z. z. poplatok za rozvoj vyrubí obec. Vyrubený poplatok za rozvoj je splatný do 15 dní odo dňa nadobudnutia právoplatnosti rozhodnutia.

Keďže poplatková povinnosť vzniká dňom právoplatnosti stavebného povolenia (§ 4 ods. 1 zákona č. 447/2015 Z. z.), poplatok za rozvoj vyrubený do času uvedenia stavby do užívania súvisí s obstaraním tejto nehnuteľnosti, tzn. je súčasťou jej obstarávacej ceny a účtuje sa na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku.

5. Ocenenie pozemku – súčasťou kúpnej ceny budovy

Spoločnosť kúpila budovu s pozemkom za cenu 200 000 €, ktorú chce využívať ako sklad. Vstupnou cenou tohto majetku na účely ZDP bude obstarávacia cena, t. j. cena, za ktorú sa majetok obstaral vrátane nákladov súvisiacich s obstaraním.

Je hodnota pozemku súčasťou ocenenia budovy?

Keďže sa pozemok eviduje samostatne (účet 031) a neodpisuje, hodnota pozemku nemôže byť súčasťou vstupnej (obstarávacej) ceny budovy. Na účely účtovné aj daňové je teda potrebné oceniť samostatne budovu a samostatne pozemok. Oceniť budovu v tomto prípade možno pomerom, v akom je budova k celkovej cene (vrátane pozemku) napr. podľa znaleckého posudku.

6. Ocenenie darovanej nehnuteľnosti

V roku 2023 dostala spoločnosť darom od fyzickej osoby – nepodnikateľa nehnuteľnosť (budovu). Túto nehnuteľnosť nepodnikateľ nadobudol kúpou v cene 300 000 € v roku 2020.

Aká bude vstupná cena nehnuteľnosti nadobudnutej darom?

Spoločnosť ocení darovanú budovu vo svojom majetku vstupnou cenou rovnajúcou sa výške obstarávacej ceny zistenej u darcu (nepodnikateľa), t. j. vo výške 300 000 €, pretože v deň darovania by príjem z predaja tejto darovanej nehnuteľnosti nemal nepodnikateľ oslobodený od dane (od nadobudnutia nehnuteľnosti uplynulo menej ako päť rokov).

7. Predaj budovy

V septembri 2023 spoločnosť predala administratívnu budovu za 250 000 €. Budova bola nadobudnutá v januári 2021 za obstarávaciu cenu 300 000 € a odpisovaná rovnomerným odpisom v 6. odpisovej skupine s dobou odpisovania 40 rokov. Daňová a účtovná zostatková cena budovy v čase predaja je vo výške 280 625 €.

V akej výške sa zahrnie do daňových výdavkov daňová zostatková cena?

Keďže ide o predaj budovy odpisovanej v 6. odpisovej skupine, pre ktorú platí podľa § 19 ods.3 písm. b) bod 1 ZDP limit pri uplatnení zostatkovej ceny do daňových výdavkov, táto sa zahrnie do daňových výdavkov len do výšky príjmov z predaja. V súlade s § 22 ods.12 ZDP spoločnosť v roku vyradenia administratívnej budovy, t. j. v roku 2023 uplatní do daňových výdavkov aj daňový odpis, a to vo výške pripadajúcej na počet celých mesiacov, počas ktorých budovu účtovala, preto daňová zostatková cena budovy je pri jej vyradení predajom vo výške podľa stavu k 31. 8. 2023. Rozdiel v sume 30 625 €, o ktorý zostatková cena (280 625 €) prevyšuje príjem z predaja 250 000 €), bude pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia.

8. Predaj stavebných pozemkov

Spoločnosť kúpila ornú pôdu, vyňala z pôdneho fondu, rozparcelovala ju a začala budovať inžinierske stavby. Pred dokončením inžinierskych stavieb však pozemky predala, pričom náklady na výstavbu inžinierskych stavieb zahrnula do kúpnej ceny predávaných pozemkov a súčasne sa v kúpnej zmluve zaviazala, že po predaji zabezpečí dobudovanie inžinierskych stavieb a po dokončení výstavby pozemných komunikácií ich za 1 euro prevedie na obec.

Aké je správne účtovanie tejto skutočnosti a ako sa uvedená skutočnosť bude posudzovať z hľadiska ZDP?

Spoločnosť v uvedenom prípade predáva pozemky bez dokončených inžinierskych stavieb resp. len s čiastočne dokončenými inžinierskymi stavbami, pričom v predajnej cene sú už tieto náklady zahrnuté. Je preto potrebné sumu nákladov na inžinierske stavby viesť na osobitnom analytickom účte k účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj, prípadne na viacerých analytických účtoch podľa jednotlivých inžinierskych stavieb, ak je takéto členenie potrebné pre daňové účely. Pri predaji jednotlivých parciel bez dokončených inžinierskych stavieb účtovná jednotka bude v súlade s § 44 ods. 11 postupov účtovania v PÚ účtovať vyradenie časti pozemku na ťarchu účtu 507 – Predaná nehnuteľnosť so súvzťažným zápisom v prospech analytického účtu k účtu 133 –Nehnuteľnosť na predaj (účtovný zápis MD 507/DAL 133 AE1), pričom náklady súvisiace s vybudovaním inžinierskych stavieb zostanú súčasťou analytického účtu k účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj napr. 133 AE2, tzn. nepremietnu sa v nákladoch pri predaji jednotlivých parciel. Na tomto analytickom účte sa naďalej účtujú náklady na dobudovanie inžinierskych stavieb.

V súlade s § 5 ods. 1 postupov účtovania v PÚ sa náklady a výnosy účtujú do obdobia, s ktorým časovo a vecne súvisia. V prípade predaja pozemku bez dokončených inžinierskych stavieb je potrebné túto zásadu dodržať, a vedieť rozlíšiť sumu tržby (predajnej ceny) vzťahujúcu sa k zhodnotenému pozemku bez inžinierskych stavieb a sumu, ktorá sa vzťahuje k inžinierskym stavbám. Tržbu z predaného pozemku (časť predajnej ceny vzťahujúcej sa k zhodnotenému pozemku bez inžinierskych stavieb) účtovná jednotka zaúčtuje v prospech účtu 607– Výnosy z nehnuteľnosti na predaj. Keďže bez vybudovaných inžinierskych stavieb nie je možné pozemok, ktorý účtovná jednotka predáva, považovať za pozemok v stave spôsobilom na predaj, časť tržby prislúchajúca k inžinierskym stavbám bude účtovaná na účte 384 – Výnosy budúcich období, ak sú splnené podmienky ustanovené v § 5 ods. 5 postupov účtovania v PÚ, tzn. je známy ich obsah, suma a je určené obdobie, ktorého sa týkajú. V období, keď dôjde k uvedeniu pozemku do stavu spôsobilého na predaj (k dokončeniu jednotlivých inžinierskych stavieb) a dôjde k odovzdaniu jednotlivých inžinierskych stavieb, zúčtuje sa suma na účte 384 do výnosov a zároveň dôjde aj k zúčtovaniu príslušného analytického účtu k účtu 133 – Nehnuteľnosť na predaj vzťahujúcu sa k inžinierskym stavbám, resp. k jednotlivým inžinierskym stavbám na ťarchu účtu 507 – Predaná nehnuteľnosť (účtovný zápis MD 507/DAL 133 AE2). Ak bude účtovná jednotka predávať pozemnú komunikáciu obci za 1 euro, tržbu bude účtovať v tejto sume MD 311/ DAL 607.

Keďže sa podľa § 17 ods. 1 písm. b) ZDP pri zisťovaní základu dane alebo daňovej straty u vychádza z výsledku hospodárenia, pri vyčíslení základu dane sa bude vychádzať z vyššie uvedeného spôsobu účtovania. Pri predaji pozemkov a tiež pri predaji inžinierskych stavieb (po ich dokončení), bude vstupná cena daňovo uznaná len do výšky príjmu z predaja podľa § 19 ods. 3 písm. e) ZDP (strata z predaja pozemku nie je daňovo uznaná), pričom každý predaj posudzujeme samostatne. Pokiaľ ide o pozemnú komunikáciu, ak táto nebude súčasťou inžinierskych stavieb odpredaných ako súčasť pozemkov konečným užívateľom, ale bude predaná obci za 1 euro, bude postupovať podľa § 19 ods. 3 písm. e) ZDP, t.j. strata nie je daňovo uznaná. Ak by bola pozemná komunikácia odovzdaná obci bezodplatne v súlade so zákonom č. 135/1961 Zb. o pozemných komunikáciách (cestný zákon) v znení neskorších predpisov, spoločnosť by postupovala podľa § 19 ods. 3 písm. c) ZDP, z čoho vyplýva, že náklady na vybudovanie pozemnej komunikácie budú daňovým výdavkom v zdaňovacom období, v ktorom k bezodplatnému odovzdaniu došlo.

9. Daň z nehnuteľností ako daňový výdavok

V roku 2023 zaúčtovala spoločnosť predpis daňovej povinnosti k dani z nehnuteľnosti na účte 532 v celkovej výške 2 000 €. Vyrubenú daň zaplatila v termíne stanovenom v platobnom výmere. V júni 2023 došlo k predaju nehnuteľnosti.

V akej výške spoločnosť zahrnie daň z nehnuteľností zaplatenú v roku 2023 do daňových výdavkov?

Do daňových výdavkov za zdaňovacie obdobie roku 2023 zahrnie spoločnosť daň z nehnuteľnosti v zúčtovanej výške 2 000 €, nakoľko podľa stavu k 1. januáru 2023, ktorý je rozhodujúci na vyrubenie dane z nehnuteľností, bola vlastníkom nehnuteľnosti a teda aj daňovníkom dane z nehnuteľnosti.

10. Zostatková cena likvidovanej stavby
– súčasť obstarávacej ceny

V roku 2023 sa spoločnosť rozhodla z dôvodov zlej statiky a schátranej konštrukcie zbúrať existujúci sklad a na jeho mieste postaviť nový sklad. Daňová zostatková cena zlikvidovaného starého skladu je vo výške 7 000 €, jeho účtovná zostatková cena vo výške 4 450 €.

Aké je správne riešenie danej situácie?

Daňová zostatková cena zlikvidovaného starého skladu (7 000 €) nie je daňovým výdavkom, ale zvyšuje vstupnú cenu nového skladu, z ktorej spoločnosť bude uplatňovať daňové odpisy. Účtovná zostatková cena likvidovaného skladu (4 450 €) sa zahrnie do obstarávacej ceny nového skladu účtovným zápisom na ťarchu účtu 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku a v prospech účtu 081 – Oprávky k stavbám. Z takto stanovenej obstarávacej ceny sa budú uplatňovať účtovné odpisy. O rozdiel medzi daňovou a účtovnou zostatkovou cenou sa v tomto prípade základ dane neupravuje.

11. Využívanie budovy formou prenájmu

Spoločnosť vlastní nehnuteľnosť, pričom len časť tejto nehnuteľnosti využíva, a to tak, že ju prenajíma.

Ako bude spoločnosť postupovať v predmetnom prípade?

Ak spoločnosť využíva v zdaňovacom období len časť nehnuteľnosti, a to tak, že ju prenajíma, v súlade s § 19 ods. 3. písm. a) ZDP zahrnie do daňových výdavkov ročný daňový odpis z nehnuteľnosti do výšky časovo rozlíšenej sumy príjmov (výnosov) z prenájmu nehnuteľnosti prislúchajúcich na príslušné zdaňovacie obdobie.

12. Predaj pozemku

V roku 2023 spoločnosť predala pozemok za 60 000 €, ktorý evidovala vo svojom majetku od roku 2017 v obstarávacej cene 75 000 €.

Je obstarávacia cena pozemku pri jeho predaji uznaným daňovým výdavkom?

Podľa § 19 ods.3 písm. e) ZDP obstarávacia pozemkov nedotknutých ťažbou je daňovým výdavkom len do výšky príjmu z predaja. Pretože predajná cena pozemku (60 000 €) je nižšia ako jeho obstarávacia cena (75 000 €), do daňových výdavkov zahrnie daňovník obstarávaciu (vstupnú) cenu len do výšky príjmu z predaja. Rozdiel v sume 15 000 € bude pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia.

13. Vyradenie budovy v dôsledku škody

Firma podnikala vo svojom výrobnom areáli, ktorý bol počas povodní zaplavený. Po obhliadke všetkých budov a stavieb statikom bolo rozhodnuté, že je potrebné jednu stavbu odstrániť. Stavba nebola poistená. Účtovná zostatková cena zlikvidovanej stavby je vo výške 500 000 €, daňová zostatková cena vo výške 410 250 €. Búracie práce vykonala stavebná firma za cenu 15 000 €, materiál získaný z búracích prác bol odvezený na verejnú skládku.

Ako má firma postupovať v predmetnom prípade?

V danom prípade likvidáciu stavby vyvolalo jej poškodenie povodňami, to znamená, že k vyradeniu majetku došlo v dôsledku škody spôsobenej živelnou pohromou. Firma teda môže v súlade s § 19 ods. 3 písm. g) ZDP uplatniť ako daňový výdavok daňovú zostatkovú cenu zničenej stavby v plnej výške 410 250 €, a to bez ohľadu na skutočnosť, že majetok nebol poistený a nebola prijatá náhrada zahrnovaná do základu dane. Vzniknutý rozdiel medzi účtovnou zostatkovou cenou a daňovou zostatkovou cenou vo výške 89 750 € (500 000 – 410 250) bude v daňovom priznaní pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia. Daňovým výdavkom sú aj búracie práce vo výške 15 000 €.

14. Ukončenie činnosti

Subjekt A – FO (pridelené len DIČ, nie je SZČO) registrovaná pre daň za účelom prenájmu polyfunkčného objektu má hypotéku na obstaranie nehnuteľnosti – splatná na 40 rokov. Dom je zaradený v majetku – odpisy, náklady... idú do nákladov, pozemok v obchodnom majetku zaradený nie je. Byt prenajíma FO cudzej, kancelárie PO – s.r.o. – manžel, čiže ide o tranférové ocenenie. Subjekt B – závislá osoba, vykonal so súhlasom majiteľa technické zhodnotenie kancelárii. Subjekt zobral hypotéku na opravu nehnuteľnosti, je platcom DPH. Subjekt A sa rozhodol predať nehnuteľnosť po 10 rokoch zaradených v obchodom majetku v roku 2023. Subjekt nebude aktuálne prenajímať nič. Subjekt B – závislá osoba k subjektu A.

Môže si subjekt nechať pridelené DIČ? Je nejaká oznamovacia povinnosť na DÚ?

Podľa § 49a ods. 12 zákona po dani z príjmov ak dôjde k zmenám skutočností zakladajúcich povinnosť registrácie podľa tohto zákona, najmä ak daňovníkovi zanikne daňová povinnosť, je povinný tieto skutočnosti oznámiť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom tieto zmeny nastali.

Ak nastali skutočnosti, ktoré majú za následok zrušenie registrácie, daňovník je povinný požiadať o zrušenie registrácie podľa zákona správe daní a poplatkov. Daňovník je teda povinný po skončení prenajímania nehnuteľnosti oznámiť túto skutočnosť správcovi dane.

15. Prenájom nehnuteľnosti u nájomcu a súvisiace výdavky

Spoločnosť má uzatvorenú zmluvu na prenájom nehnuteľnosti. Platby za nájom a služby spojené s užívaním nehnuteľnosti (platby za dodávku elektrickej energie, vody, tepla na vykurovanie a teplej úžitkovej vody, plynu, upratovanie spoločných priestorov a odvoz odpadu) má s prenajímateľom v nájomnej zmluve dohodnuté oddelene, a to mesačné nájomné vo výške 200 € a platby za služby vo výške 200 €. K 31. 12. 2023 spoločnosť eviduje nezaplatené faktúry za mesiac november a december v celkovej sume 800 €, z toho 400 € za prenájom a 400 € za súvisiace služby vrátane energií.

Vzťahuje sa podmienka zaplatenia len na nájomné alebo aj na služby súvisiace s prenájmom vrátane energií?

Tak ako sú posudzované príjmy z prenájmu u prenajímateľa, je potrebné posudzovať aj výdavky (náklady) súvisiace s prenájmom u nájomcu. Ak sú platby v nájomnej zmluve dohodnuté oddelene za nájom a oddelene za služby súvisiace s prenájmom vrátane energií a nájomca ich platí prenajímateľovi, na strane prenajímateľa sú všetky tieto platby považované za príjmy z prenájmu. Na strane nájomcu sa všetky tieto výdavky (náklady) posudzujú podľa § 17 ods. 19 písm. b) ZDP a sú súčasťou základu dane až po zaplatení.

Nájomné vrátane súvisiacich služieb nezaplatené do 31. 12. 2023 v celkovej sume 800 € nebude uznaným daňovým výdavkom a pri zistení základu dane sa uvedie ako položka zvyšujúca výsledok hospodárenia.

16. Postup po predaji nehnuteľnosti

Subjekt A – FO (pridelené len DIČ, nie je SZČO) registrovaná pre daň za účelom prenájmu polyfunkčného objektu (byt a firemné priestory) má hypotéku na obstaranie nehnuteľnosti – splatná na 40 rokov. Dom je zaradený v majetku – odpisy, náklady... idú do nákladov, pozemok v obchodnom majetku zaradený nie je. Byt prenajíma FO cudzej, kancelárie PO – s.r.o. – manžel, čiže ide o tranférové ocenenie. Subjekt B – závislá osoba, vykonal so súhlasom majiteľa technické zhodnotenie kancelárii. Subjekt zobral hypotéku na opravu nehnuteľnosti, je platcom DPH. Subjekt A sa rozhodol predať nehnuteľnosť po 10 rokoch zaradených v obchodom majetku v roku 2023. Subjekt nebude aktuálne prenajímať nič. S.r.o. – B nebude dávať bezodplatne technické zhodnotenie majiteľovi (A), ani nedá priestory do pôvodného stavu. Odpisoval technické zhodnotenie, avšak ešte nie je komplet odpísané. Predá ho majiteľovi. Podľa zákona môže aj za nižšiu cenu než je zostatková cena. Je platcom DPH a subjekt A odpísať nemôže. Úprava vnútorných priestorov spred 10 rokov sa nedá aktuálne transferovo oceniť. Bolo to prispôsobené majiteľovi B, (priečky, farby, podlahy, okná, omietka...), ďalší majiteľ nehnuteľnosti C, si to upraví podľa vlastných požiadaviek. Subjekt B – s.r.o. si zobral pred 10 rokmi hypotéku na technické zhodnotenie. Otázkou je, či predá subjekt A objekt vrátane DPH; ako sa bude postupovať s transferovou dokumentáciou; aká je tolerancia na zníženie ceny; môže dať cely zvyšok zostatkovej ceny po odpisovaní do nákladov naraz v roku 2023; bude naďalej postupne odpisovať technické zhodnotenie v nasledujúcich rokoch, aj keď už nebude v najme; bude v nasledujúcich rokoch 2024... postupne splácať nájom za 2021, 2022... a teda aj úroky z hypotéky, odpisy... postupne, alebo náklady len v 2023 ku dnu ukončenia nájmu.

Môže subjekt B – s.r.o. aj nasledujúce roky 2024... dávať úroky z úveru do nákladov, aj keby už nájom neplatil?

Za predpokladu, že podnikateľ B uplatnil pri obstaraní technického zhodnotenia odpočítanie DPH je povinný odviesť pri jeho predaji DPH. Subjekt A si nebude môcť uplatniť odpočítanie DPH nakoľko je neplatcom DPH. Cena DPH vstúpi do obstarávacej ceny technického zhodnotenia pri jeho kúpe od nájomcu B. Technické zhodnotenie odporúčam predať za daňovú zostatkovú cenu vzhľadom na skutočnosť, že subjekty A a B sú blízke osoby.

V prípade predaja technického zhodnotenia za nižšiu cenu ako je daňová zostatková cena, zostávajúci rozdiel daňovej zostatkovej ceny technického zhodnotenia môže zahrnúť subjekt B jednorázovo do daňových výdavkov v čase jeho predaja (s prihliadnutím na skutočnosť, že sa jedná o blízke osoby). Zahŕňanie zostatkovej ceny technického zhodnotenia do daňových výdavkov po predaji technického zhodnotenia v ďalších rokoch už nie je možné.

Výdavky za nájom budovy bude môcť subjekt B) zahŕňať do daňových výdavkov skončení nájmu len s prihliadnutím na § 17 ods. 19 písm. b) zákona o dani z príjmov (oneskorené úhrady za nájom za roky 2023, 2022 2021..). Iné výdavky si daňovník už nebude môcť zahŕňať do daňových výdavkov po skončení nájmu. Po skončení nájmu a predaji technického zhodnotenia stratí hypotekárny úver u subjektu B svoje opodstatnenie a daňovník by si mal hypotéku vysporiadať. Po skončení nájmu budovy a predaji technického zhodnotenia úroky z hypotekárneho úveru nie sú daňovým výdavkom.

17. Príjem z prevodu nehnuteľnosti pri odstúpení od zmluvy
– lehota na oslobodenie

Súkromná osoba, ktorá vlastní pozemok viac ako 5 rokov a uzatvorila zmluvu o predaji pozemku. Kupujúci do lehoty zaplatenia ako bolo uvedené v zmluve za pozemok nezaplatil, čím sa zmluva zrušila a taktiež aj zápis do katastra bol vymazaný. Po nejakom čase chce opäť súkromná osoba tento pozemok predať.

Bude sa predmetný predaj považovať za príjem oslobodený od dane?

Pri zmluvnom prevode sa vlastníctvo nehnuteľnosti nadobúda vkladom do katastra nehnuteľnosti, resp. právoplatným rozhodnutím o povolení vkladu. To znamená, že lehota piatich rokov sa pre splnenie podmienky oslobodenia počíta počnúc dňom, kedy bol vykonaný vklad do katastra nehnuteľností.

Prevod nehnuteľnosti je teda transakciou, ktorá má dve fázy. Prvou z nich je uzatvorenie príslušnej zmluvy (napr. kúpnej zmluvy). Druhou fázou býva registrácia prevodu nehnuteľnosti na príslušnom orgáne (katastrálnom odbore príslušného okresného úradu). K zmene vlastníka nehnuteľnosti teda nestačí uzatvorenie samotnej kúpnej zmluvy (tzv. právny titul), ale je potrebné aj právoplatné rozhodnutie katastrálneho úradu, ktorým sa táto zmena povoľuje (tzv. rozhodnutie o povolení vkladu).

Otázkou pritom je, či odstúpenie od zmluvy vyvoláva účinky od samotného začiatku a ak áno, či tieto účinky platia voči všetkým osobám (má tzv. vecno-právne účinky) alebo či odstúpenie od zmluvy pôsobí len medzi zmluvnými stranami (má tzv. obligačno-právne účinky). Ak by odstúpenie od zmluvy znamenalo jej zrušenie od samého začiatku, pôvodný vlastník by mal automaticky nadobudnúť vlastnícke právo. Podľa vyššie uvedeného je však potrebné rozlišovať okamih, kedy dôjde k odstúpeniu od zmluvy.

Katastrálne úrady by mali v prípade, ak pôvodný vlastník nehnuteľnosti po odstúpení od zmluvy požiada o zápis svojho vlastníckeho práva, doručiť odstúpenie od zmluvy druhej zmluvnej strane (kupujúcemu) a vyzvať ju, aby sa v určenej lehote vyjadrila, či s odstúpením súhlasí. Súčasne, katastrálny úrad poučí kupujúceho, že ak s odstúpením od zmluvy nesúhlasí, je povinný podať v určenej lehote príslušnú žalobu, inak dôjde k zapísaniu vlastníckeho práva pôvodného majiteľa. Ak dôjde k včasnému preukázaniu podania žaloby, katastrálny úrad záznam nevykoná, ale na liste vlastníctva vyznačí plombu o začatom záznamovom konaní. V prípade, ak je kupujúci pasívny a odstúpenie od zmluvy nenamieta, katastrálny úrad zapíše záznamom vlastnícke právo pôvodného majiteľa.

Účinky odstúpenia od zmluvy o prevode vlastníckeho práva k nehnuteľnosti a zápis odstúpenia od zmluvy do katastra nehnuteľností je rôzny podľa toho, či k odstúpeniu došlo počas vkladového konania alebo až po ňom. Pri odstúpení od zmluvy v čase trvania konania o návrhu na vklad postačí pri odstúpení od zmluvy preukázať doručenie odstúpenia druhej strane a vziať návrh späť. Správa katastra konanie zastaví a neskúma oprávnenosť odstúpenia od zmluvy.

Za týchto predpokladov, ak v predmetnom prípade bolo odstúpenie od zmluvy v čase trvania konania o návrhu na vklad a katastrálny úrad zápis do katastra vymazal vlastnícke právo ostáva pôvodnému majiteľovi (predávajúcemu). Znamená to, že kupujúci vlastnícke právo k nehnuteľnosti právoplatne nenabudol.

Ak sa teda rozhodne fyzická osoba nehnuteľnosť predať inému záujemcovi, zdieľam názor že za uvedených okolností pôjde o príjem oslobodený od dane v zmysle § 9 ods. 1 písm. a) zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p. – uplynutie piatich rokov odo dňa jej nadobudnutia stále platí, keďže prvý kupujúci vlastnícke právo k nehnuteľnosti právoplatne nenadobudol.

18. Príjem z predaja budovy

Ako postupovať v predmetnej situácii?

Príjem z predaja vyššie uvedenej nehnuteľnosti (budovy) bude predmetom dane z príjmov fyzickej osoby podľa § 8 ods. 1 písm. b) zákona o dani z príjmov, nakoľko nehnuteľnosť je zaradené v čase predaja v obchodnom majetku a od jej prípadného vyradenia z obchodného majetku neuplynulo viac ako 5 rokov.

Príjem z predaja pozemku bude oslobodený od dane z príjmov v zmysle § 9 ods. 1 písm. a) zákona o dani z príjmov. Pozemok nebol zaradený v obchodnom majetku a za predpokladu, že od jeho obstarania uplynulo viac ako 5 rokov.

19. Nájomné daňovým výdavkom až po zaplatení

Spoločnosť uzatvorila nájomnú zmluvu s fyzickou osobou na prenájom kancelárskych priestorov za dohodnuté mesačné nájomné 2 000 €. Na nájomnom zúčtovanom na účte 518 v roku 2023 dlhuje k 31. 12. 2023 sumu 4 000 €. Uvedené nájomné zaplatí spoločnosť fyzickej osobe až v roku 2024.

V ktorom zdaňovacom období bude nájomné súčasťou základu dane?

Keďže nájomné je podľa § 17 ods. 19 písm. b) ZDP u nájomcu daňovým výdavkom až v tom zdaňovacom období, v ktorom je zaplatené, nájomné vo výške 4 000 € bude v roku 2023 pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia. Do základu dane sa nájomné zahrnie až po zaplatení, t. j. v roku 2024. Úprava sa v roku 2024 vykoná pri zistení základu dane odpočítaním sumy 4 000 € od výsledku hospodárenia.

20. Hypotekárne úroky

Musí subjekt v roku 2023 zdaniť staré pohľadávky bez ohľadu na vyplatenie, ako pri ukončení živnosti?

Daňovník, fyzická osoba, si môže pri predaji nehnuteľnosti zahrnúť do daňových výdavkov výdavky podľa § 8 ods. 5 zákona o dani z príjmov. Do nákladov si môže zahrnúť len vzniknuté náklady do dňa prevodu nehnuteľnosti. Do daňových výdavkov si nemôže zahrnúť budúce, predpokladané výdavky na hypotekárne úroky v rokoch 2024 a 2025. Uvedené výdavky by predpokladám nemali ani vzniknúť, pretože po predaji nehnuteľnosti by mal byť hypotekárny úver splatený z predaja nehnuteľnosti. Ak nie jedná sa už o osobné výdavky daňovníka a nie výdavky na prenajímanú nehnuteľnosť.

Daňovník je povinný pri ukončení prenájmu postupovať podľa § 17 ods. 12 zákona o dani z príjmov. Do základu dane je povinný zahrnúť aj nezaplatené pohľadávky, ktorých inkaso sa považuje za zdaniteľný príjem.

21. Trhová hodnota

Aké je správne riešenie predmetného prípadu?

Pri predaji nehnuteľnosti spolu s pozemkom je vhodné v kúpnopredajnej zmluve osobitne určiť cenu pozemku a osobitne cenu budovy. Žiadúce je to najmä z dôvodu rozdielnosti zdaňovania jednotlivých nehnuteľnosti. Pozemok je oslobodený od dane z príjmov a príjem z predaja budovy podlieha zdaneniu.

V takomto prípade odporúčam stanoviť cenu jednotlivých zložiek nehnuteľnosti podľa znaleckého posudku. V prípade výraznej odchýlky od trhovej ceny táto skutočnosť môže byť predmetom posudzovania správcom dane.

22. Čiastočná úhrada záväzku platiteľom DPH

V roku 2023 spoločnosť prenajala nehnuteľnosť za ročné nájomné vo výške 6 000 € + DPH 1 200 €. Tento záväzok v roku 2023 uhradí len čiastočne a k 31. 12. 2023 vykáže nezaplatený zostatok záväzku.

V akej výške spoločnosť započíta čiastočnú úhradu záväzku na zaúčtovaný náklad?

Podľa § 17 ods. 19 písm. b) ZDP súčasťou základu dane daňovníka len po zaplatení sú aj výdavky (náklady) na nájomné za prenájom nehnuteľnosti. Aj keď ZDP neupravuje postup úpravy základu dane podľa § 17 ods. 19 v prípade čiastočnej úhrady záväzku prislúchajúceho k nákladu, ktorý je daňovým výdavkom až po zaplatení, spoločnosť by mala platbu v pomernej časti priradiť k úhrade DPH a k úhrade nákladu, ktorý je daňovým výdavkom až po zaplatení. Zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v z. n. p. umožňuje aj osobitný režim odpočtu DPH, a to v § 68d ods. 5, kde sa priamo uvádza, že právo odpočítať daň z tovarov a služieb, ktorú voči platiteľovi, ktorý uplatňuje osobitnú úpravu podľa § 68d ods. 2 uplatnil iný platiteľ, vzniká dňom zaplatenia za tovar alebo službu platiteľom podľa § 68d ods. 2 dodávateľovi.

Ak platiteľ podľa § 68d ods. 2 zaplatí len časť protihodnoty za tovar alebo službu, právo odpočítať daň vzniká pomerne podľa výšky sumy, ktorú zaplatil. Aj na základe uvedeného možno prijať záver, že čiastočná úhrada záväzku, by mala byť v pomernej časti priradená k nákladu aj k DPH.

23. Odkúpenie predmetu prenájmu

Spoločnosť využíva budovu prenajatú formou operatívneho prenájmu. Prenajímateľ budovu obstaráva formou finančného prenájmu od lízingovej spoločnosti, pričom operatívny prenájom sa uskutočnil so súhlasom lízingovej spoločnosti. Po skončení operatívneho prenájmu došlo k postúpeniu tohto finančného prenájmu na spoločnosť a kúpna cena budovy bola nižšia ako jej zostatková cena u prenajímateľa. Otázkou je, či vzniká v uvedenom prípade spoločnosti povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP.

Ako postupovať v predmetnom prípade?

V danom prípade došlo k postúpeniu práv a povinností zo zmluvy o finančnom prenájme na operatívneho nájomcu so súhlasom vlastníka – lízingovej spoločnosti, čiže došlo ku kúpe na účely ZDP. Z tohto dôvodu u nájomcu, u ktorého po skončení operatívneho prenájmu dochádza ku kúpe tejto prenajatej veci (budovy) formou finančného prenájmu, je potrebné skúmať, či je kúpna cena (istina) nižšia ako daňová zostatková cena u prenajímateľa.

V prípade, že kúpna cena je nižšia ako zostatková cena u prenajímateľa, nájomca má povinnosť úpravy základu dane podľa § 17 ods. 24 písm. b) ZDP.

2.2 Technické zhodnotenie a opravy

Technické zhodnotenie a opravy

24. Oprava strechy

Spoločnosť vykonala na budove opravu strechy, pričom bola vymenená strešná krytina (namiesto pôvodnej plechovej sa použil asfaltový šindeľ).

Sú náklady na uvedenú opravu budovy uznaným daňovým výdavkom?

Ak daňovník nezasiahol do nosnej konštrukcie strechy – nezmenil sa jej sklon, neboli posilnené nosné trámy, nezvýšila sa celá strecha, výdavky na opravu strechy je možné považovať za výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov a uplatniť ich priamo do daňových výdavkov.

25. Oprava verzus technické zhodnotenie

Spoločnosť opravuje nehnuteľnosť. Zistila, že je poškodené ústredné kúrenie – radiátory, trubky, kotly, vodoinštalácia a elektroinštalácia, pričom radiátory boli hrdzavé, preto ich bolo potrebné vymeniť a v kotolni boli dva veľké kotly, ktoré boli staré a poškodené – tieto sa tiež vymenili za tri s iným výkonom.

Ide v predmetnom prípade o opravy alebo technické zhodnotenie?

V prípade, že sa pri vnútorných rozvodoch tepla, elektriny a vody opotrebované a poškodené rozvody len vymenia, t. j. nahradia sa novými, bez toho aby sa čokoľvek menilo, ide o opravu podľa § 35 ods.2 písm. f) postupov účtovania v PÚ. Výmena zostáva opravou aj v prípade, ak sa napr. pri elektroinštalácii mení hliník za meď, vodovodné trubky sa menia za plastové alebo liatinové radiátory za zvárané. Pokiaľ by sa však rozvody oproti pôvodnému stavu sčasti premiestňovali, zavádzali sa do ďalších miestností alebo sa menila ich kapacita, išlo by o technické zhodnotenie, napr. rekonštrukciu kombinovanú s modernizáciou podľa § 29 ZDP. Inštalácia nových kotlov, ktoré sú oproti pôvodným výkonnejšie, znamená technické zhodnotenie. S touto inštaláciou sú zrejme spojené aj určité stavebné úpravy v kotolni, ktoré sú tiež súčasťou technického zhodnotenia.

26. Opravy vykonané nájomcom nad rámec nájomnej zmluvy

Na základe zmluvy s prenajímateľom uzatvorenej podľa § 664 až 669 Občianskeho zákonníka užíval nájomca budovu na svoju podnikateľskú činnosť. V nájomnej zmluve boli dohodnuté podmienky nájmu s tým, že bežné drobné opravy a údržbu budovy zabezpečuje nájomca na svoje náklady. Nájomca vymenil na budove rozvody ústredného kúrenia a radiátory, pričom táto oprava nebola v súlade s nájomnou zmluvou.

Ako posudzovať náklady na opravu u nájomcu a u prenajímateľa?

Z ustanovení Občianskeho zákonníka vyplýva, že nájomca je povinný starať sa o to, aby na veci nevznikla škoda. Prenajímateľ zasa musí udržiavať vec v stave spôsobilom na dohodnuté alebo obvyklé užívanie. Oprava vykonaná nájomcom v prenajatých priestoroch nad rámec opráv dohodnutých v nájomnej zmluve je v roku, v ktorom sa vykonala, účtovaná u nájomcu do nákladov. Ak nájomca zahrnul náklady na opravu aj do svojich daňových výdavkov, potom suma opravy, ktorá je u nájomcu daňovým výdavkom, je u prenajímateľa v tomto zdaňovacom období podľa § 17 ods. 21 ZDP nepeňažným príjmom.

U prenajímateľa teda vzniká nepeňažný príjem vo výške výdavkov vynaložených nájomcom na opravy prenajatého hmotného majetku nad rámec povinností nájomcu dohodnutých v nájomnej zmluve v súlade s osobitnými predpismi, zahrnutých do daňových výdavkov nájomcu.

27. Oprava na vypožičanej nehnuteľnosti

Spoločnosť má vypožičanú nehnuteľnosť (budovu), na ktorej so súhlasom požičiavateľa vykonala v roku 2023 opravu elektroinštalácie v sume 4 000 €. Spoločnosť účtovala o oprave do nákladov a tieto náklady zahrnula do daňových výdavkov.

Postupovala spoločnosť v danom prípade správne?

Aj keď výdavky vynaložené na opravu vypožičaného majetku sú nad rámec povinnosti, ktoré zmluvné strany mohli dohodnúť a dohodli v zmluve o výpožičke v súlade s § 659 až 662 Občianskeho zákonníka, sumu vynaloženú na opravy účtovanú do nákladov možno zahrnúť u vypožičiavateľa aj do daňových výdavkov. V takomto prípade však opravy zahrnuté do daňových výdavkov u vypožičiavateľa sú v súlade s § 17 ods. 21 ZDP nepeňažným príjmom u požičiavateľa.

Spoločnosť (nájomca) bude odpisovať budovu skladu zaradenú v 5. odpisovej skupine s dobou odpisovania 20 rokov bez ohľadu na dohodnutú dobu prenájmu. Keďže v 5. odpisovej skupine možno uplatniť iba rovnomerný spôsob odpisovania, ročný odpis sa vypočíta ako podiel vstupnej ceny a doby odpisovania ustanovenej pre 5. odpisovú skupinu.

V prvom roku odpisovania sa uplatní iba pomerná časť z ročného odpisu v závislosti od počtu mesiacov od zaradenia automobilu do užívania do konca zdaňovacieho obdobia, t. j. za 10 mesiacov (od marca 2023). V účtovníctve sa odpis určí v odpisom pláne.

28. Technického zhodnotenie na prenajatej nehnuteľnosti
vykonané a uhradené nájomcom

Od roku 2021 sídli spoločnosť v prenajatej administratívnej budove. Po dohode s prenajímateľom vykonala v roku 2022 na budove technické zhodnotenie (stavebné úpravy) v celkovej hodnote 21 600 €, ktoré má právo na základe písomnej zmluvy s vlastníkom aj odpisovať.

Ako postupovať pri obstaraní technického zhodnotenia a jeho odpisovaní u nájomcu?

Nájomca technické zhodnotenie zaradí vo svojom účtovníctve na rovnaký účet, na akom by účtoval administratívnu budovu, keby bol jej vlastníkom, t. j. na účet 021 – Stavby. Účtovné odpisy vypočíta tak, aby technické zhodnotenie bolo odpísané počas dohodnutej doby nájmu. Rozdielne však bude postupovať pri výpočte daňových odpisov. Technické zhodnotenie ako iný majetok zaradí do rovnakej odpisovej skupiny, v akej je zaradená administratívna budova, t. j. do 6. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 40 rokov a bude uplatňovať rovnomerný odpis vo výške ročného odpisu 540 € (21 600: 40).

Keďže odpisuje technické zhodnotenie ako novonadobudnutý majetok, v roku dokončenia technického zhodnotenia a jeho zaradenia do užívania uplatní nájomca v daňových výdavkoch alikvotnú časť daňových odpisov pripadajúcu na počet mesiacov od zaradenia technického zhodnotenia do užívania do konca zdaňovacieho obdobia. Ročný odpis vo výške 540 € bude nájomca uplatňovať počas trvania nájomnej zmluvy.

29. Bezplatné nadobudnutie technického zhodnotenia

Spoločnosť mala v operatívnom prenájme budovu, na ktorej vykonala technické zhodnotenie v roku 2020. Na základe písomnej zmluvy s prenajímateľom technické zhodnotenie odpisovala. V máji 2023 spoločnosť ukončila nájomnú zmluvu výpoveďou. Technické zhodnotenie nie je odpísané. Spoločnosť sa rozhodla ponechať ho prenajímateľovi bezplatne, čo uviedli aj v protokole o prevzatí nehnuteľnosti prenajímateľom.

Je zostatková cena technického zhodnotenia daňovým výdavkom? Aký vplyv má bezplatné nadobudnutie technického zhodnotenia na daňový základ prenajímateľa?

Keďže pri skončení nájmu nie je technické zhodnotenie odpísané, môže sa nájomca dohodnúť s prenajímateľom na odplatnom prevode zostatkovej ceny technického zhodnotenia.

Ak prenajímateľ zostatkovú cenu technického zhodnotenia od nájomcu neodkúpi, táto je u nájomcu nedaňovým nákladom v zmysle § 21 ods. 2 písm. g) ZDP. U prenajímateľa je zostatková cena technického zhodnotenia nepeňažným príjmom, ktorý mu zvyšuje základ dane, a to v zdaňovacom období v ktorom bol nájom ukončený.

30. Skončenie prenájmu a odkúpenie technického zhodnotenia
prenajímateľom

Spoločnosť má prenajatú prízemnú časť budovy, ktorá bola zrekonštruované tak, aby slúžila ako obchodný priestor. Stavebné úpravy boli dokončené v januári 2022 a výdavky na stavebné úpravy boli vo výške 20 000 €. S písomným súhlasom prenajímateľa toto technické zhodnotenie odpisuje nájomca. V septembri 2023 došlo k zrušeniu nájomnej zmluvy. Prenajímateľ a nájomca sa dohodli na odkúpení technického zhodnotenia. Prenajímateľ pri skončení nájmu uhradí technické zhodnotenie vo výške 15 000 €.

Ako bude v predmetnom prípade postupovať nájomca?

Nájomca zaradil technické zhodnotenie podľa účelu využitia do 5. odpisovej skupiny a odpisoval rovnomerným spôsobom zo vstupnej ceny 20 000 €. Zostatková cena technického zhodnotenia pri skončení nájomnej zmluvy k 1. 1. 2023 je vo výške 19 000 €. Pri ukončení nájmu a predaji technického zhodnotenia prenajímateľovi si nájomca uplatní ako daňový výdavok daňovú zostatkovú cenu technického zhodnotenia v plnej výške 19 000 € v súlade s § 19 ods. 3 písm. b) bod 1 ZDP. Príjem z odplatného prevodu (predaja) v sume 15 000 € je zdaniteľným príjmom. V účtovníctve nájomcu sa pri predčasnom ukončení nájomnej zmluvy zúčtuje účtovná zostatková cena účtovným zápisom 541/081 a následne vyradenie technického zhodnotenia v obstarávacej cene účtovným zápisom 081/021.

Keďže daňovým výdavkom je daňová zostatková cena, súčasne nájomca upraví výsledok hospodárenia pri jeho transformácii na základ dane o rozdiel medzi účtovnou a daňovou zostatkovou cenou. U prenajímateľa kúpna cena technického zhodnotenia vo výške 15 000 € zvýši vstupnú (obstarávaciu) cenu nehnuteľnosti pre účely odpisovania.

31. Dlhodobý prenájom

Spoločnosť má formou dlhodobého prenájmu prenajatú nehnuteľnosť – budovu na 15 rokov. V treťom roku prenájmu do budovy namontovala bezpečnostný systém za 3 200 €.

Ako má účtovná jednotka posudzovať kúpu tohto bezpečnostného systému?

Podľa Postupov účtovania v PÚ sa na účte 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku účtujú aj náklady vynaložené na technické zhodnotenie dlhodobého hmotného majetku, ktorý má účtovná jednotka v prenájme a na základe písomnej zmluvy toto technické zhodnotenie bude odpisovať. Technické zhodnotenie sa u nájomcu účtuje po zaradení do používania na tom účte, na ktorom by účtoval prenajatý majetok ako vlastník.

Podľa § 41 Postupov účtovania v PÚ sa technické zhodnotenie prenajatého majetku odpisované nájomcom, odpíše v priebehu zostávajúcej doby nájmu (13 rokov).

32. Bezodplatné odovzdanie technického zhodnotenia
pri skončení prenájmu

Spoločnosť má prenajaté nebytové priestory, v ktorých si zriadila predajňu. V roku 2019 požiadala prenajímateľa o súhlas s vykonaním technického zhodnotenia prenajatého priestoru. Prenajímateľ s vykonaním a úhradou zo strany nájomcu súhlasil a rovnako prišlo aj k písomnej dohode o odpisovaní technického zhodnotenia nájomcom. Hodnota vykonaného technického zhodnotenia bola vo výške 12 000 €. Technické zhodnotenie bolo zaradené do užívania v júni 2019. K ukončeniu nájmu došlo podľa zmluvy k 30. 6. 2023.

Aký je postup pri skončení prenájmu u nájomcu a prenajímateľa?

Nájomca uviedol technické zhodnotenie do užívania v júni 2019 a začal ho v tomto mesiaci aj odpisovať zo vstupnej ceny 12 000 € v 5. odpisovej skupine ako iný majetok s dobou odpisovania 20 rokov. Na základe súhlasu prenajímateľa s odpisovaním uplatnil za dobu nájmu od 6 /2018 – 12/2022 (v roku vyradenia majetku sa podľa § 22 ods. 11 ZDP odpis neuplatní) rovnomerné odpisy vo výške 2 750 €. Keďže v júni 2023 došlo k bezodplatnému odovzdaniu technického zhodnotenia prenajímateľovi, z toho dôvodu nájomca pri vyradení technického zhodnotenia nemôže daňovú zostatkovú cenu vo výške 9 250 € zahrnúť do daňových výdavkov (zostatková cena ako výdavok nesúvisí so zdaniteľným príjmom, preto podľa § 21 ods. 1 ZDP nie je uznaným daňovým výdavkom).

Prenajímateľ v tomto prípade nadobúda technické zhodnotenie nebytových priestorov bezodplatne, preto mu v roku ukončenia nájmu vzniká nepeňažný príjem vo výške daňovej zostatkovej ceny pri uplatnení rovnomerných odpisov, a to vo výške 9 250 €. O predmetnú sumu musí zvýšiť prenajímateľ základ dane. Súčasne o túto sumu zvýši aj ocenenie budovy a bude uplatňovať odpisy z takto zvýšenej vstupnej ceny.

33. Náklady do výdaja

Spoločnosť má rozbehnutú výstavbu novej výrobnej haly. S touto činnosťou jej vznikajú náklady: projekt výstavby, stanovisko od vodárni, od elektrárni, od požiarnikov, atď.

Môže si spoločnosť predmetné náklady dávať hneď do výdaja, ak suma neprekročí cca 100 €?

Účtovanie obstarania dlhodobého hmotného majetku upravujú Postupy účtovania v podvojnom účtovníctve v § 35. Uvedené ustanovenie súčasne príkladne obsahuje, ktoré náklady sa do obstaranie dlhodobého hmotného majetku účtujú a naopak, ktoré náklady sa do obstarania dlhodobého hmotného majetku neúčtujú. Uvedené ustanovenie neobsahuje limit 100 eur zahŕňania takýchto nákladov do obstarania dlhodobého hmotného majetku. Do nákladov na obstaranie dlhodobého majetku sa účtujú všetky náklady, ktoré s jeho obstaraním súvisia.

Vyššie uvedené náklady súvisia s obstaraním nehnuteľnosti a preto sa účtujú do obstarávacej ceny nehnuteľnosti na účet 042 – Obstaranie dlhodobého hmotného majetku.

34. Technické zhodnotenie – účtovanie a odpisovanie

Spoločnosť s r.o. si v roku 2022 prenajala výrobnú halu odpisovanú v 5. odpisovej skupine. V januári 2023 vykonala na základe písomného súhlasu prenajímateľa dodávateľským spôsobom technické zhodnotenie v sume 5 400 €, ktoré sa rozhodla odpisovať rovnomerne. Zmluva o nájme je uzatvorená na dobu neurčitú.

Ako má spoločnosť postupovať pri účtovaní a odpisovaní technického zhodnotenia?

Predmetné technické zhodnotenie je uhradené nájomcom, pričom existuje podpísaná písomná zmluva s vlastníkom, na základe ktorej vlastník o sumu technického zhodnotenia nezvýši vstupnú cenu. Technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku bude odpisovať nájomca.

Pri účtovaní je potrebné postupovať podľa ustanovenia § 32 ods. 2 písm. c) Postupov účtovania v PÚ. To znamená, že o technickom zhodnotení bude účtovať nájomca na účte 022 – Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí. Uvedené platí na základe § 41 ods. 4 Postupov účtovania v PÚ.

Účtovanie u nájomcu
P. č.	Účtovný prípad	MD	D	Suma v €
1.	Faktúra za technické zhodnotenie	042	321	5 400
2.	Zaradenie technického zhodnotenie	021	042	5 400

Nájomca súčasne vypracuje plán daňových odpisov v zmysle § 22 až § 27 ZDP a plán účtovných odpisov v zmysle § 20 Postupov účtovania v PÚ.

Plán účtovných odpisov:

– Obstarávacia cena: 5 400

– Predpokladaná doba odpisovania: 20 rokov / 240 mesiacov.

– Mesačný odpis (5400 €/240 mesiacov): 22,50 €.

– Nájomca bude účtovať do výdavkov mesačne odpis vo výške: 22,50 €.

Plán daňových odpisov
Rok	Obstarávacia cena v €	Výpočet odpisov (OC / počet rokov odpisovania)	Ročný odpis v €	Zostatková cena v €
2022	5 400	5 400 / 20	270	5 380
2024	5 400	5 400 / 20	270	5 110
2025	5 400	5 400 / 20	270	4 840
2026	5 400	5 400 / 20	270	4 570
2027 atď. až do roku	5 400	5 400 / 20	270	4 300
2041	5 400	5 400 / 20	270	0
Spolu			5 400
Legenda: OC – obstarávacia cena.

35. Technické zhodnotenie na vypožičanej nehnuteľnosti

Spoločnosť má od fyzickej osoby, podnikateľa vypožičanú nehnuteľnosť, ktorú využíva k umiestneniu poľnohospodárskych strojov. Spoločnosť v januári 2020 vykonala so súhlasom požičiavateľa (fyzickej osoby) na vypožičanej budove technické zhodnotenie (stavebné úpravy, bezpečnostné brány), v celkovej čiastke 10 000 €, ktoré v tomto mesiaci aj dokončila. Na základe písomnej zmluvy s požičiavateľom toto technického zhodnotenie odpisuje spoločnosť (vypožičiavateľ) rovnomerným spôsobom odpisovania. V auguste 2023 dôjde k ukončeniu zmluvy o výpožičke. Fyzická osoba pri skončení zmluvy o výpožičke a vrátení zapožičanej budovy spoločnosti technické zhodnotenie neuhradí.

Aké je riešenie predmetnej situácie?

Spoločnosť v januári 2020 zaradila dokončené technické zhodnotenie do 5. odpisovej skupiny a odpisuje rovnomerným spôsobom zo vstupnej ceny 10 000 €. Pri ukončení zmluvy o výpožičke je u vypožičiavateľa daňová zostatková cena technického zhodnotenia vykonaného na vypožičanom majetku, ktoré vypožičiavateľ v priebehu výpožičky odpisoval, daňovým výdavkom iba v prípade, ak požičiavateľ technické zhodnotenie od vypožičiavateľa odkúpi [§ 19 ods. 3 písm. b) bod 1 ZDP], prípadne technické zhodnotenie vypožičiavateľ zlikviduje [§ 19 ods. 3 písm. b)bod 2 ZDP].

Pokiaľ teda fyzická osoba, podnikateľ technické zhodnotenie po ukončení výpožičky ani sčasti neuhradí, nemôže spoločnosť zahrnúť zostatkovú cenu v sume 8 500 € do daňovo uznaných výdavkov. U požičiavateľa je zostatková cena technického zhodnotenia nepeňažným príjmom.

36. Technické zhodnotenie so súhlasom majiteľa budovy

Podnikateľ mal v prenajatej budove zriadenú prevádzku reštaurácie a kaviarne. Na prenajatej budove vykonal technické zhodnotenie so súhlasom majiteľa budovy a toto odpisoval ako iný majetok. Podnikateľ predal prevádzku – zariadenie reštaurácie spolu s technickým zhodnotením budovy inému podnikateľovi. Zostatková cena technického zhodnotenia je vyššia ako cena, za ktorú ho odpredáva. Otázkou je, či si podnikateľ môže zahrnúť do daňových výdavkov zostatkovú cenu technického zhodnotenia.

Ako má podnikateľ zaúčtovať nadobúdateľ technické zhodnotenie? Ide o jednorazový daňový výdavok?

Podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP daňovým výdavkov je aj daňová zostatková cena hmotného a nehmotného majetku pri jeho vyradení predajom alebo likvidáciou, z čoho vyplýva, že daňová zostatková cena technického zhodnotenia pri jeho predaji je daňovým výdavkom podnikateľa, a to v celkovej výške. Podnikateľ zahrnie daňovú zostatkovú cenu do daňových výdavkov v rámci účtovných uzávierkových operácií.

Kupujúci podnikateľ zaradí nadobudnuté technické zhodnotenie do daňových výdavkov alebo do hmotného majetku podľa výšky nadobúdacej ceny. Ak je nadobúdacia cena technického zhodnotenia vyššia ako 1 700 €, podnikateľ zaradí technické zhodnotenie do dlhodobého hmotného majetku ako iný majetok a do daňových výdavkov si zahrnie výdavky na jeho obstaranie postupne vo forme odpisov. Technické zhodnotenie budovy zaradí do odpisovej skupiny podľa charakteru prenajatej budovy, na ktorej bolo technické zhodnotenie vykonané.

37. Technické zhodnotenie prenajatého majetku

Podnikateľ má v prenájme nebytové priestory. Obstaral si bezpečnostné dvere v hodnote 2 700 €. Otázkou je, či ide o technické zhodnotenie prenajatého majetku.

Ako má podnikateľ postupovať pri odpisovaní?

Modernizáciou (technickým zhodnotením) sa rozumie rozšírenie vybavenosti alebo použiteľnosti hmotného majetku a nehmotného majetku o také súčasti, ktoré pôvodný majetok neobsahoval, pričom tvoria jeho neoddeliteľnú súčasť. Za neoddeliteľnú súčasť majetku sa považujú samostatné veci, ktoré sú určené na spoločné použitie s hlavnou vecou a spolu s ňou tvoria jeden majetkový celok. Montáž bezpečnostných dverí je potrebné považovať za technické zhodnotenie prenajatej nehnuteľnosti, nakoľko ide o modernizáciu prenajatých nebytových priestorov s výdavkami na obstaranie bezpečnostných dverí prevyšujúcimi 1 700 €.

Pri odpisovaní technického zhodnotenia prenajatého majetku sa postupuje podľa § 24 ods. 2 ZDP. Na základe tohto ustanovenia technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca. Ten zaradí technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, do ktorej patrí prenajatý hmotný majetok.

Výpočet daňových odpisov:

– Zaradenie do odpisovej skupiny/doba odpisovania: 5 / 20 rokov.

– Vstupná cena: 2 700 €.

– Ročný odpis (2 700 / 20) = 135 €.

Daňovník zaradí technické zhodnotenie do účtovníctva ako samostatný majetok. Ročne bude do daňových výdavkov uplatňovať 135 €.

38. Odpisovanie technického zhodnotenia

Spoločnosť uzatvorila nájomnú zmluvu na prenájom výrobných priestorov na 15 rokov. Od vlastníka získala súhlas na prestavbu priestorov tak, aby vyhovovali jej potrebám. Výdavky na prestavbu v celkovej sume 43 200 € podľa § 29 ZDP spĺňajú podmienky technického zhodnotenia a nájomca má súhlas vlastníka na jeho odpisovanie.

Ako správne postupovať pri odpisovaní?

Nájomca zaradí technické zhodnotenie vykonané vo výrobnej budove do 5. odpisovej skupiny a bude ho odpisovať 20 rokov. Priebeh odpisovania:

– obstarávacia cena: 43 200 / 20 = 2 160 €,

t. j. nájomca bude uplatňovať do daňových nákladov ročný odpis vo výške 2 160 z vykonaného technického zhodnotenia počas trvania nájomnej zmluvy.

39. Splnenie podmienok finančného prenájmu

Na základe zmluvy o finančnom prenájme uzatvorenej v máji 2023 obstaráva daňovník do svojho majetku budovu skladu odpisovanú v 5. odpisovej skupine spolu s pozemkom v celkovej obstarávacej cene (istina) 200 000 €, z toho sklad v cene 150 000 € a pozemok 50 000 €. Doba trvania nájmu je dohodnutá na 12 rokov.

Ide z hľadiska zákona o dani z príjmov o finančný prenájom?

V predmetnom prípade ide o finančný prenájom, nakoľko doba trvania nájmu je 60 % doby odpisovania v 5. odpisovej skupine, t. j. 12 rokov, a keďže na účely odpisovania a prechodu vlastníckeho práva z prenajímateľa na daňovníka (nájomcu), ktorý týmto spôsobom obstaráva budovu s pozemkom, musí byť cena pozemku vyčíslená osobitne, je splnená aj táto podmienka finančného prenájmu.

40. Náklady na opravu a údržbu

Na základe zmluvy s prenajímateľom užíval nájomca budovu ako kancelárske priestory. V zmluve boli dohodnuté podmienky nájmu, pričom zároveň bola dohodnutá aj všeobecná podmienka, že opravy a údržbu budovy zabezpečuje na svoje náklady nájomca. Na budove zatekala strecha a nájomca vykonal jej opravu, ktorá si vyžiadala náklad 4 560 €.

Je predmetný náklad u nájomcu daňovým výdavkom?

V predmetnom prípade išlo o opravu prenajatého majetku, lebo vykonanou opravou došlo k odstráneniu fyzického opotrebovania strechy a zatekania, pričom sa nemenili technické parametre a ani účel využitia prenajatého majetku. Aj keby sa pri odstránení zatekania použili novšie stavebné materiály, ide o opravu. Uvedené výdaje nájomcu sú uznané za daňový výdavok.

2.3 Tvorba rezerv

Tvorba rezerv

41. Uplatňovanie si zahrnutia tvorby rezerv do nákladov

Klient V rámci interných smerníc požaduje klient zúčtovať do nákladov tvorbu rezerv na nasledovné účely:

1. Finančná rezerva na náklady na vykonávanie zákonnej servisnej záruky, to znamená na prijaté služby súvisiace s poskytovaním záruky a do skončenia účtovného obdobia nevyfakturované, fakturované v nasledujúcom účtovnom období. Ide o bežné reklamácie za vady na zrealizovaných a predaných rodinných domoch v zmysle Zmluvy o dielo.

2. Finančná rezerva na náklady na poskytnutie záruky na dodaný produkt na statiku a pevnosť konštrukcie v rozsahu 30 rokov. Ide o vyššie uvedené rodinné domy.

3. Finančná rezerva na náklady na prebiehajúce súdne spory. Ide o súdne spory, ktoré klient vedie s rôznymi subjektmi (klienti, Finančná správa a i.).

4. Finančná rezerva na predpokladané iné finančné náklady súvisiace s odstúpením od uzavretých zmluvných záväzkov k realizácii stavby. Ide o situácie, keď klient odstúpi od Zmluvy o dielo. Vtedy sa mu pôvodná prvá faktúra dobropisuje a v dobropise sú odrátané prvotné náklady.

Aj napriek tomu, že takáto forma tvorby rezerv nie je daňovo uznateľná, klient trvá na zúčtovaní do nákladov.

Je možné klientovi v danej situácii vyhovieť?

Rezervy môžeme charakterizovať ako budúce záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo neurčitou výškou, známy je však účel ich použitia.. Rezervy sa vytvárajú v okamžiku, keď sú budúce riziká, alebo straty známe na základe súčasných skutočností a je známe, kde možno riziká očakávať. Tvoria sa na predpokladané budúce záväzky, ktoré vznikli z minulej činnosti účtovnej jednotky. Z dôvodu, že nie je presne známa ich výška a časové obdobie, neúčtujú sa v rámci záväzkov.

Rezervy upravujú v súčasnosti tieto právne predpisy:

– Zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z. n. p., ďalej len „zákon o účtovníctve“ (§ 26 ods. 5)

– Opatrenie MF SR č. 23054/2002-92, v z. n.., ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva, ďalej len „postupy účtovania v PÚ“ (§ 19),

– Zákon č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z. n. p., ďalej len „zákon o dani z príjmov“ (§ 20).

Zásady pre tvorbu a použitie rezerv sú upravené v § 19 postupov účtovania v PÚ. Rezervy sa tvoria na základe zásady opatrnosti na riziká a straty. Rezerva je záväzok predstavujúci existujúcu povinnosť účtovnej jednotky, ktorá vznikla z minulých udalosti, je pravdepodobné, že v budúcnosti zníži ekonomické úžitky účtovnej jednotky pričom ak nie je známa presná výška tohto záväzku, ocení sa odhadom v sume dostatočnej na splnenie exitujúcej povinnosti ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka pri zohľadnení rizík a neistôt.

Tvorba rezervy sa účtuje na vecne príslušný nákladový účet, ku ktorému záväzok prislúcha. Použitie rezervy sa účtuje sa ťarchu vecne príslušného účtu rezerv so súvzťažným zápisom v prospech vecne príslušného účtu záväzku. Zrušenie nepotrebnej rezervy alebo jej časti sa účtuje na ťarchu účtu rezervy so súvzťažným zápisom v prospech príslušného nákladového účtu, na ktorom sa tvorba rezervy účtovala.

Rezervy sa tvoria a čerpajú podľa všeobecne platných právnych predpisov v prípade zákonných rezerv alebo podľa interných predpisov v prípade ostatných rezerv. Spôsob tvorby rezerv a ich použitia musí byť uvedený vo vnútornom predpise účtovnej jednotky. Rezerva sa tvorí vždy na konkrétny účel a môže sa použiť len na účel na ktorý bola vytvorená.

Spôsob tvorby rezerv a ich výška musia byť preukázateľné. Zostatky rezerv sa prenášajú do nasledujúceho účtovného obdobia. Rezervy nesmú mať aktívny zostatok. Pri inventarizácii sa posudzuje výška a odôvodnenosť rezerv. Rezervy sa spravidla evidujú na inventárnych kartách rezerv, na ktorých je uvedený spôsob ich tvorby a použitie.

Podľa § 19 ods. 7 postupov účtovania v PÚ sa rezervy vytvárajú na:

– náklady súvisiace s odstránením znečistenia životného prostredia,

– reklamácie a záručné opravy,

– odstránenie odpadov a obalov, povinnosť spätného odkúpenia obalov,

– rekultiváciu pozemkov, demoláciu budov,

– odstupné, nevyčerpané dovolenky, vrátane sociálneho poistenia,

– odmeny členom dozornej rady a iných orgánov spoločnosti,

– nevyfakturované dodávky a služby,

– členské príspevky do zväzov, spolkov, komôr a podobne, ktoré sa týkajú vykazovaného obdobia,

– bonusy, skontá, rabaty a iné zľavy, ktoré sa týkajú výrobkov, tovaru a služieb predaných pred ukončením vykazovaného účtovného obdobia,

– náklady na zostavenie a overenie účtovnej závierky a výročnej správy, týkajúcej sa vykazovaného účtovného obdobia, náklady na zostavenie daňového priznania za vykazované účtovné obdobie,

– pokuty a penále,

– finančné povinnosti vyplývajúce z ručenia a záruk,

– prebiehajúce a hroziace súdne spory,

– vyplácanie prémii a odmien, vyplácanie odchodného, vyplácanie plnení pre zamestnancov pri životných jubileách alebo pracovných jubileách a iných plnení pre zamestnancov (zamestnanecké požitky),

– provízie obchodným zástupcom,

– na stratové zmluvy a nevýhodné zmluvy,

– náklady na uvedenie prenajatého majetku do predchádzajúceho stavu,

– vypustené emisie do ovzdušia,

Uvedený výpočet tvorby rezerv v postupoch účtovania v PÚ nie je úplný, čo vyplýva priamo z § 19 ods. 7 písm. x) v ktorom sa uvádza, že rezervy sa tvoria na iné riziká a straty súvisiace s činnosťou účtovnej jednotky. Z toho vyplýva, že účtovná jednotka môže tvoriť aj iné rezervy ako sú uvedené v postupoch účtovania v PÚ, ak sú riziká strát a znehodnotenia majetku z dôvodu vzniku očakávaných záväzkov z minulej činnosti účtovnej jednotke dostatočne známe. Ak tvorbu niektorej rezervy upravuje zákon o dani z príjmov (v § 20) je tvorba rezervy považovaná za zákonnú rezervu.

Pri zvažovaní o tvorbe rezervy musí byť pri neistých záväzkoch charakteristický vznik dlhu. Účtovná jednotka bude účtovať o rezerve vtedy ak očakáva vznik záväzku voči cudzej osobe. Táto osoba môže, ale nemusí byť v čase tvorby rezervy známa.

Povinnosť voči cudzej osobe môže vyplývať:

– zo všeobecne právnych predpisov,

– zo zmlúv, dohôd, uznesení a pod,

– všeobecne platných zvyklostí.

Ak očakávané budúce straty a znehodnotenia nezakladajú budúcu povinnosť voči tretej osobe, nevzniká budúci neistý očakávaný záväzok.

Rezervy môžeme členiť z viacerých hľadísk:

– z hľadiska času,

– z hľadiska účelu tvorby,

– z hľadiska spôsobu účtovania – daňového hľadiska.

Rezervy môžeme z časového hľadiska deliť na:

– krátkodobé rezervy a

– rezervy.

Krátkodobé rezervy sú rezervy s predpokladanou (alebo dohodnutou) dobou použitia najviac do jedného roka. Na účtovanie krátkodobých rezerv je v účtovej osnove určený účet. 323 – Krátkodobé rezervy. Na tomto účte sa účtujú rezervy s predpokladanou dobou vyrovnania pri vzniku najviac jeden rok. Tvorbu krátkodobých rezerv účtujeme v prospech účtu 323 – Krátkodobé rezervy a na ťarchu vecne príslušného účtu nákladov. Použitie rezervy sa účtuje na ťarchu účtu 323 – Krátkodobé rezervy a v prospech vecne príslušného účtu záväzkov.

Dlhodobé rezervy sú rezervy s predpokladanou (alebo dohodnutou) dobou použitia dlhšou ako jeden rok. Dlhodobé rezervy sú účtujú v účtovej skupine 45 –Rezervy. Na účte 451 – Rezervy zákonné sa účtujú daňovo uznané rezervy podľa § 20 zákona o dani z príjmov. Nedaňové rezervy s dobou vyrovnania dlhšou ako jeden rok sa účtujú na účet 459 – Ostatné rezervy.

Z hľadiska účelu tvorby možno deliť rezervy na

– rezervy na obstaraný majetok,

– rezervy na náklady.

42. Stanovenie individuálnej rezervy na záručné opravy

Spoločnosť zaoberajúca sa stavebnou činnosťou stavia rodinné domy pre individuálnych zákazníkov. V rámci zmluvy o dielo poskytuje spoločnosť záruku na vykonané dielo v trvaní dvoch rokov od odovzdania diela zákazníkovi. Spoločnosť pri kalkulácii cien diela uvažuje s dodatkovými nákladmi na záručné opravy.

Na základe analýzy reklamácii k odovzdaným zákazkám zákazníkom spoločnosť zistila, že reklamácie sa jej vyskytujú v priemere na každý druhý odovzdaný dom a výška nákladov na jednu reklamáciu nepresahuje 1 % z hodnoty odovzdaného diela.

Spoločnosť postavila a odovzdala zákazníkom v roku 2023 4 rodinné domy v nasledovnej hodnote:

	cena diela	odovzdané	tvorba rezervy
– prvý rodinný dom	250 tis. €	30. 7. 2023	2 500 €
– druhý rodinný dom	470 tis. €	31. 8. 2023	4 700 €
– tretí rodinný dom	360 tis. €	30. 9. 2023	3 600 €
– štvrtý rodinný dom	280 tis. €	30. 9. 2023	2 800 €

Spoločnosť sa rozhodla tvoriť rezervu na záručné opravy.

Ako má spoločnosť postupovať?

Rezervu tvorí individuálne na každý rodinný dom samostatne vo výške 1 % z hodnoty diela.

Účtovanie v roku 2023

Text	MD	D	suma v eurách
1. rezerva 30. 7. 2023	548	459	2 500
2. rezerva 31. 8. 2023	548	459	4 700
3. rezerva 30. 9. 2023	548	459	3 600
4. rezerva 30. 9. 2023	548	459	2 800

Tvorba rezervy nie je daňovým výdavkom roku 2023. Účtovná jednotka je povinná upravovať základ dane z dôvodu tvorby rezervy – pri výpočte základu dane z výsledku hospodárenia pripočíta hodnotu vytvorenej rezervy k základu dane.

Doba použitia rezervy je stanovená na dva roky, z toho dôvodu je rezerva účtovaná na účet dlhodobých rezerv na účte 459. Spoločnosť si vytvorila na každú rezervu k odovzdanému dielu samostatnú kartu rezervy, na ktorej bude sledovať postup požitia rezervy.

Na základe reklamácie zákazníka 2. odovzdaného rodinného domu dňa 15. 4. 2024 uskutočnila spoločnosť opravu vonkajšej fasády. Celkové náklady na opravu dosiahli 1 700 €. V máji 2024 reklamoval zákazník na 4. rodinnom dome zatekanie strechy. Celkový náklad na opravu bol 1 300 €.

Účtovanie v roku 2024

Text	MD	D	suma v eurách
Oprava 2. domu čerpanie rezervy
1. oprava bola realizovaná dodávateľsky	459	321	1 700
Oprava 4. rodinného domu čerpanie rezervy
oprava bola realizovaná vo vlastnej réžii
2. materiál	459	112	1 000
3. mzdy	459	331	300

Tvorba rezervy nebola daňovým výdavkom roku 2023. Účtovná jednotka bola povinná upravovať základ dane z dôvodu použitia rezervy – pri výpočte základu dane z výsledku hospodárenia odpočítala hodnotu použitej rezervy od základu dane.

Za predpokladu, že v roku 2024 a 205 iné reklamácie na opravy rodinných domov už nebudú (predpoklad z dôvodu ilustrácie účtovania) a že sa v priebehu roku 2025 skonči záručná doba, pominú dôvody pre ktoré bola rezerva vytvorená. Účtovná jednotka po skončení záručnej doby zruší nepotrebné zostatky rezerv na záručné opravy.

Účtovanie v roku 2025

text	MD	D	suma v eurách
1. zrušenie rezervy 1. dom	459	548	2 500
2. zrušenie zostatku rezervy 2. dom	459	548	3 000
3. zrušenie rezervy 3. dom	459	548	3 600
4. zrušenie zostatku rezervy 4. dom	459	548	1 500

Tvorba rezervy nebola daňovým výdavkom roku 2023. Účtovná jednotka bude povinná upravovať základ dane z dôvodu zrušenia rezervy – pri výpočte základu dane z výsledku hospodárenia odpočíta hodnotu zrušenej rezervy od základu dane.

43. Rezerva na pokuty a penále

Rezervu na zmluvné pokuty a penále tvorí účtovná jednotka v prípade, ak jej hrozí reálne nebezpečenstvo, že na základe nesplnených zmlúv, dodávok oneskoreného plnenia dodávok voči nej uplatnia obchodný partneri uvedené sankcie.

Rezervu tvorí účtovná jednotka aj v prípade, ak hrozí voči nej uplatnenie sankcií vyplývajúcich zo všeobecných predpisov, napr. pokuty za znečisťovanie ovzdušia, životného prostredia. Tvorba rezervy na pokuty a penále nie je daňovým výdavkom.

Aký je postup účtovania?

Text	MD	D
Tvorba rezervy	544, 545	323, 459
Čerpanie rezervy	323, 459	321, 325
Zrušenie rezervy	323, 459	544, 545

44. Rezerva na záručné opravy a reklamácie

Ak dodáva účtovná jednotka zákazníkom výrobky, je dôvodný predpoklad, že sa vyskytnú chybné výrobky. Tieto musí výrobca buď opraviť, alebo vymeniť. Táto povinnosť mu môže vyplývať priamo zo zákona, zo zmlúv, alebo poskytne záruku dobrovoľne. Podľa Občianskeho zákonníka je pri kúpnej zmluve a pri zmluve o dielo záručná doba 24 mesiacov.

Ako je to z pohľadu rezerv na opravy a reklamácie?

Rezervu je možné tvoriť buď individuálne na jednotlivé výrobky, alebo sa môže tvoriť tzv. paušálna rezerva. Individuálna rezerva sa tvorí na jednotlivé výrobky, alebo dodávky napr. na stavebné dielo, výrobky zhotovené na zákazku. Paušálnu rezervu bude tvoriť účtovná jednotka spravidla v prípade, keď vyrába výrobky vo veľkých množstvách pre rôznych odberateľov. Paušálna rezerva sa vytvára spravidla určitým percentom z objemu výroby výrobku v uplynulom účtovnom období. Rezerva na záručné opravy nie je dňovým výdavkom.

Text	MD	D
Tvorba rezervy	548	459
Použitie rezervy	459	321, 331, 112,
Zrušenie rezervy	459	548

45. Náhrada škody z dôvodu neodstránenej reklamácie
vád diela

Spoločnosť vedie súdny spor s odberateľom o náhradu škody vzniknutej z dôvodu neodstránenej reklamácie vád diela. Odberateľ vyzval spoločnosť o odstránenie vád diela v záručnej lehote v stanovenom termíne. Dodávateľ určený termín neakceptoval z dôvodu rozsahu reklamácie a nedostatku výrobných kapacít. Navrhoval jednanie o rozsahu reklamácie a navrhoval neskorší termín odstránenia vád. Odberateľ neakceptoval stanovisko dodávateľa a nedostatky diela odstránil na vlastné náklady. Vzniknutú škodu si uplatňuje na súde.

Ako má spoločnosť postupovať v predmetnom prípade?

Spoločnosť v rámci účtovnej závierky zaúčtovala rezervu na očakávanú stratu zo súdneho sporu a to:

– odporcom požadované náklady na odstránenie vád 5 200 €

– súdne trovy 210 €

– odmena právnemu zástupcovi 300 €

Účtovanie v roku 2023:

Text	MD	D	suma v eurách
1.Tvorba rezervy na súdne spory	548	459	5 710

Tvorba rezervy nie je daňovým výdavkom roku 2019. Účtovná jednotka je povinná upravovať základ dane z dôvodu tvorby rezervy – pri výpočte základu dane z výsledku hospodárenia pripočíta hodnotu vytvorenej rezervy k základu dane.

Požiadavka klienta je oprávnená. Účtovná jednotka je povinná účtovať o rezervách, ak pozná, alebo na základe doterajšej činnosti predpokladá riziká budúcich záväzkov. Z postupov účtovania vyplýva, že účtovná jednotka je povinná tvoriť rezervy na záručné opravy rodinných domov na obdobie poskytnutej záruky, minimálne obdobie 2 rokov. Podobne je účtovná jednotka povinná tvoriť rezervy na sankcie a pokuty z odstúpených zmlúv alebo ich porušení a taktiež na prebiehajúce súdne spory. Uvedené rezervy nebudú daňovými výdavkami v čase ich tvorby a preto účtovná jednotka bude povinná upraviť základ dane v čase ich tvorby a následne v čase ich čerpania.

46. Odstúpenie od zmluvných záväzkov

Finančná rezerva na predpokladané iné finančné náklady súvisiace s odstúpením od uzavretých zmluvných záväzkov k realizácii stavby. Ide o situácie, keď klient odstúpi od Zmluvy o dielo. Vtedy sa mu pôvodná prvá faktúra dobropisuje a v dobropise sú odrátané prvotné náklady.

Je uvedený postup správny?

Podľa § 19 ods. 7 postupov účtovania v PÚ sa rezervy vytvárajú, okrem iného na:

– pokuty a penále,

– finančné povinnosti vyplývajúce z ručenia a záruk,

– prebiehajúce a hroziace súdne spory,

– na stratové zmluvy a nevýhodné zmluvy,

Uvedený výpočet tvorby rezerv v postupoch účtovania v PÚ nie je úplný, čo vyplýva priamo z § 19 ods. 7 písm. x) v ktorom sa uvádza, že rezervy sa tvoria aj na iné riziká a straty súvisiace s činnosťou účtovnej jednotky.

Z toho vyplýva, že účtovná jednotka môže tvoriť aj iné rezervy ako sú uvedené v postupoch účtovania v PÚ, ak sú riziká strát a znehodnotenia majetku z dôvodu vzniku očakávaných záväzkov z minulej činnosti účtovnej jednotke dostatočne známe.

Vychádzajúc už z vyššie uvedeného a aj v predchádzajúcej odpovedi uvedené ustanovenia obsahujú aj možnosť tvorby rezervy na očakávané straty účtovnej jednotky z odstúpenia od zmlúv ako sú pokuty a sankcie za odstúpenie od zmlúv, nedodržanie termínov a nesplnenie zmluvných podmienok a pod. Účtovná jednotka môže tvoriť rezervu na stratové a nevýhodné zákazky, to je z ktorých očakáva stratu, napr. z dôvodu nemožnosti splniť pôvodne nastavené parametre zákazky.

V prípade dobropisovania časti faktúry v konkrétnom termíne sa jedná o „čiastočné alebo celkové storno“ pôvodne fakturovanej sumy a nejedná sa o tvorbu rezervy, ale o zníženie tržieb a výkonov. Ako je teda vyššie uvedené, finančnú rezervu je možné tvoriť aj na očakávané straty podľa bodu 4. Očakávané straty a ich výška však musia byť účtovnej jednotke dostatočne známe a musí vedieť preukázať spôsob ich tvorby a spôsob určenia ich výšky. Uvedené rezervy však nebudú daňovými výdavkami v čase ich tvorby a preto účtovná jednotka bude povinná upraviť základ dane v čase ich tvorby a následne v čase ich čerpania. Za daňové rezervy sú považované len tie rezervy, ktoré upravuje zákon o dani z príjmov v § 20.

47. Zostatok technického zhodnotenia

Nájomca mal prenajaté skladovacie priestory. Nájomná zmluva bola uzatvorená na päť rokov od 1. 1. 2020 do 31. 12. 2024 vrátane. V januári 2020 nájomca s písomným súhlasom prenajímateľa vykonal v priestoroch stavebné úpravy v hodnote 3 000 € a začal ich odpisovať ako iný majetok. Po skončení nájmu bude mať toto technické zhodnotenie daňovú zostatkovú cenu (daňové odpisovanie 20 rokov). Otázkou je, ako bude nájomca postupovať, ak dôjde k odkúpeniu, resp. ak prenajímateľ nebude chcieť technické zhodnotenie odkúpiť.

Aké je riešenie predmetnej situácie?

Ako vyplýva zo zadania, nájomná zmluva je uzatvorená na dobu kratšiu, ako je doba daňového odpisovania majetku, ktorý je predmetom prenájmu. Ku dňu ukončenia nájmu bude mať technické zhodnotenie daňovú zostatkovú cenu:

Cena technického zhodnotenia	3 000 €
Odpisová skupina / doba odpisovania	5 / 20 rokov
Ročný odpis 3 000 € / 20 rokov	150 €
Daňové odpisy za roky 2021 – 2024	750 €
Daňová zostatková cena ku dňu ukončenia nájmu	2 250 €

Ak prenajímateľ neodkúpi od nájomcu zostatok technického zhodnotenia a nezvýši vstupnú cenu predmetu prenájmu, má povinnosť daňovú zostatkovú hodnotu technického zhodnotenia zdaniť ako nepeňažný príjem. Súčasne daňová zostatková cena u nájomcu nebude daňovým výdavkom.

Ak nájomca odkúpi od nájomcu technické zhodnotenie v zostatkovej cene 2 250 € kúpnu cenu technického zhodnotenia pripočíta k obstarávacej (vstupnej) cene vráteného majetku. U nájomcu bude zostatková cena daňovým výdavkom a príjem z predaja technického zhodnotenia zdaniteľným príjmom.

48. Rezerva na neukončené súdne spory

Rezervu na neukončené súdne spory tvorí účtovná jednotka v prípade, že ku dňu zostavenia účtovnej závierky eviduje neukončené súdne spory, alebo môže s dostatočnou istotou predpokladať, že súdne spory vzniknú. Rezerva sa vytvára vo výške predpokladaných nákladov na súdne trovy, honoráre právnym zástupcom, obstaranie dôkazných materiálov a predpokladaných platieb na základe súdnych rozhodnutí. Tvorba rezervy na neukončené súdne spory nie je daňovým výdavkom.

Aký je správny postup účtovania?

Text	MD	D
Tvorba rezervy	548	323
Čerpanie rezervy	323	379
Zrušenie rezervy	323	548

2.4 Daňové a účtovné odpisy

Daňové a účtovné odpisy

49. Platenie nájomného

Podnikateľ, ktorý podniká ako FO a účtuje v JÚ, začal využívať na podnikanie priestory (sklad a kanceláriu), ktoré má prenajaté od FO – občana. S prenajímateľom má uzavretú zmluvu o nájme na 5 rokov s platnosťou od 1. 7. 2023. Podnikateľ má podľa zmluvy zaplatiť nájomné vždy na jeden celý štvrťrok dopredu, v roku 2023 vo výške 900 eur za štvrťrok (300 eur mesačne). Nájomné je splatné, podľa nájomnej zmluvy, najneskôr 1. deň štvrťroku, za ktorý ho podnikateľ platí.

Predpokladajme, že v roku 2023 zaplatí nájomné takto:

– nájomné 900 eur za 3. štvrťrok 2023 zaplatil 30. 6. 2023 prevodom z účtu,

– nájomné 900 eur za 4. štvrťrok 2023 zaplatí 30. 9. 2023 prevodom z účtu.

Prenajímateľ zvýšil platbu nájomného na rok 2024 na 330 eur mesačne. Podnikateľ si chce v roku 2023 zvýšiť daňové výdavky a znížiť daň z príjmov FO, preto nájomné uhradí v hotovosti (990 eur) pri podpise dodatku zmluvy 15. 12. 2023.

Ako má podnikateľ v predmetnom prípade účtovať?

Podnikateľ nemôže všetky úhrady nájomného zaúčtovať ako daňový výdavok roku 2023, aj keď nájomné skutočne v roku 2023 zaplatil. Pri účtovaní musí vychádzať z ustanovenia § 17 ods. 19 písm. b) ZDP a nájomné časovo rozlíšiť.

Do výdavkov, ktoré ovplyvňujú ZD (daňové výdavky) bude v jednotlivých rokoch účtovať:

– v roku 2023 len tú časť nájomného, ktorú zaplatil za rok 2023, t. j. 1 800 eur (900 x 2),

– nájomné 990 eur, ktoré zaplatil v decembri 2023 za 1. štvrťrok roku 2024 bude daňovým výdavkom roku 2024. Nájomne 990 eur zaúčtuje do peňažného denníka v roku 2023 (vtedy ho zaplatil) a aj v roku 2024, lebo nájomné je daňovým výdavkom roku 2024.

Nájomné zaúčtuje aj do knihy záväzkov.

Účtovanie v peňažnom denníku v roku 2023

Nájomné, ktoré podnikateľ zaplatil za rok 2023 zaúčtuje ako daňový výdavok, ktorý ovplyvňuje ZD v deň úhrady. Nájomné, ktoré zaplatil 15. 12. 2023 za 1. štvrťrok 2024 zaúčtuje 15. 12. 2023 ako výdavok neovplyvňujúci ZD.

Časť peňažného denníka, rok 2023 [v eur]
P. č.	Dátum	Položka	Peňažné prostriedky Príjmy Výdavky	Výdavky ovplyvň. ZD Celkom Služby	Výdavky NZD
606.	30. 6.	Nájomné 3. Q. 2023	BU: 900	900 900
777.	30. 9.	Nájomné 4. Q. 2023	BU: 900	900 900
	...
999.	15. 12.	Nájomné 1. Q. 2024	H: 990	990
Kde: NZD – neovplyvňujúce ZD

Účtovanie v peňažnom denníku v roku 2024

V roku 2024 zaúčtuje podnikateľ uzávierkovú účtovnú operáciu Nájomné za 1. Q. 2024 ako daňový výdavok, ktorý ovplyvňuje ZD. Účtovným dokladom bude kópia dokladu o úhrade s uvedením poznámky, že nájomné bolo zaplatené v roku 2023 a kópia zmluvy o nájme, poprípade faktúry.

Časť peňažného denníka, rok 2024 [v eur]
P. č.	Dátum	Položka	Peňažné prostriedky Príjmy Výdavky	Výdavky ovplyvň. ZD Celkom Služby
1 010.	31. 12.	Uzávierk. účt. operácie
1 011.	31. 12.	Nájomné 1. Q. 2024		990 990

50. Výdavky pri prevádzke nehnuteľnosti

V roku 2021 podnikateľ obstaral nehnuteľnosť za 100 000 eur. Nehnuteľnosť vložil do obchodného majetku a začal rovnomerne odpisovať v odpisovej skupine č. 5 (doba odpisovania je 20 rokov). V roku 2023 začal časť nehnuteľnosti využívať aj na súkromné účely. Predpokladajme, že výdavky spojené s prevádzkou nehnuteľnosti budú v roku 2023 takéto:

– výdavky na bežnú údržbu a opravy 3 000 eur,

– výdavky na kúrenie, elektriku, plyn a vodu 2 000 eur.

Všetky výdavky spojené s prevádzkou nehnuteľnosti v priebehu roku 2023 zaúčtoval podnikateľ do peňažného denníka ako výdavky, ktoré ovplyvňujú ZD (daňové výdavky).

Čo môže podnikateľ započítať do daňových výdavkov?

Podnikateľ v roku 2023 využíval na podnikanie len časť nehnuteľnosti, ktorú má vloženú v obchodnom majetku. Časť nehnuteľnosti využíval na súkromné účely, preto môže do daňových výdavkov započítať len pomernú časť odpisov tohto majetku a pomernú časť výdavkov spojených s prevádzkou a údržbou nehnuteľnosti.

Podnikateľ by mal postupovať takto
1.	zisti celkovú plochu nehnuteľnosti, ktorá predstavuje 100 % celková podlahová plocha nehnuteľnosti je 200 m²
2.	zistí podlahovú plochu, ktorú využíval na podnikanie a vypočíta % podlahovej plochy využívanej na podnikanie plocha nehnuteľnosti využívaná na podnikanie je 150 m² 75 % (150 : 200 x 100)
3.	výpočtom stanoví % plochy využívanej na súkromné účely plocha nehnuteľnosti využívaná na súkromné účely je 50 m² 25 % (50 : 200 x 100)
4.	k 31. 12. 2023 vypočíta daňové odpisy

Kniha dlhodobého hmotného majetku – nehnuteľnosť
Poradové číslo	DHM č. 2	Doba odpisovania	20 rokov
Názov	Nehnuteľnosť	Obstarávacia cena	100 000 eur
Dátum obstarania	21. 1. 2021	Vstupná cena	100 000 eur
Dátum uvedenia do používania:	21. 1. 2021	Odpisová skupina	č. 5
Spôsob odpisovania:	rovnomerný	Dátum a spôsob vyradenia:
Poznámka: Účtovné odpisy = daňové odpisy; Daňové odpisy v roku 2 023 = 75 %, t. j. 3 750 eur

Rok	OC [eur]	VC [eur]	Ročný odpis	OR [eur]	ZC [eur]
2021	100 000	100 000	1/20	100 000 : 20 = 5 000	100 000 – 5 000 = 95 000
2022	100 000	100 000	1/20	100 000 : 20 = 5 000	95 000 – 5 000 = 90 000
2023	100 000	100 000	1/20	100 000 : 20 = 5 000	90 000 – 5 000 = 85 000

5.	vypočíta výšku daňových odpisov k 31. 12. 2023, ktoré zaúčtuje ako výdavok ovplyvňujúci ZD a výšku odpisov, ktoré majú charakter osobnej spotreby podnikateľa OR k 31. 12. 2023 je 5 000 eur OR uznaný ako daňový výdavok v roku 2023 je 75 % z OR 3 750 eur (5 000 x 75 : 100) OR, ktorý má charakter osobnej spotreby podnikateľa je 1 250 eur (5 000 – 3 750)
6.	zisti z peňažného denníku celkovú výšku výdavkov na prevádzku nehnuteľnosti a na bežnú údržbu a opravy nehnuteľnosti v roku 2023 výdavky na prevádzku nehnuteľnosti boli 2 000 eur výdavky na bežnú údržbu a opravy nehnuteľnosti boli 3 000 eur celkové výdavky spojené s prevádzkou nehnuteľnosti boli 5 000 eur
7.	vypočíta výšku výdavkov, ktoré majú charakter osobnej spotreby podnikateľa, lebo sú spojené s využívaním časti nehnuteľnosti na súkromné účely výdavky na prevádzku nehnuteľnosti charakteru osobnej spotreby = 25 % 500 eur (2 000 x 25 : 100) výdavky na bežnú údržbu a opravy nehnuteľnosti charakteru osobnej spotreby podnikateľa = 25 % 750 eur (3 000 x 25 : 100) celkové výdavky spojené s prevádzkou nehnuteľnosti, ktoré majú charakter osobnej spotreby podnikateľa sú 1 250 eur (500 + 750)
8.	zaúčtuje odpisy a zistené rozdiely do peňažného denníka
	a) účtovanie odpisov nehnuteľnosti do peňažného denníka: daňový odpis vo výške 3 750 eur zaúčtuje ako uzávierkovú účtovnú operáciu, podľa § 8 ods. 4 písm. a) bod 1c. Postupov účtovania v JÚ, ako výdavok ovplyvňujúci ZD, b) zníženie výdavkov na prevádzku nehnuteľnosti a bežnú údržbu a opravy nehnuteľnosti o výdavky charakteru osobnej spotreby (výdavky spojené s využívaním časti nehnuteľnosti na súkromné účely) zaúčtuje ako uzávierkovú účtovnú operáciu, podľa § 8 ods. 4 písm. a) bod 1 d) Postupov účtovania, ako výdavok ovplyvňujúci ZD so záporným hodnotou (účtuje so znamienkom -, lebo výdavky znižuje).

Časť peňažného denníka, rok 2023 [v eur]
P. č.	Dátum	Položka	Peňažné prostriedky Príjmy Výdavky	Výdavky ovplyvň. ZD Celkom Služby OV
991.	31. 12.	Uzávierk. účt. operácie
992.	31. 12.	OR – nehnuteľnosť		3 750 3 750
993.	31. 12.	Výdavky – nehnuteľnosť		– 1 250 – 1 250
Kde: OV – ostatné výdavky

51. Daňová zostatková cena budovy využívanej
na niekoľko účelov

V roku 2019 obchodná spoločnosť obstarala budovu za 440 000 eur. Budovu zaradila k 19. 1. 2019 do obchodného majetku a začala využívať v podnikaní. Spoločnosť má v priestoroch budovy zriadené sídlo firmy, kancelárie pre zamestnancov, obchodnú prevádzku a sklady. Celková úžitková plocha budovy je 2 220 m², z toho 1 660 m²využíva na obchod a sklady a 560 m² na administratívne účely. Spoločnosť uvažuje o predaji budovy a preto potrebuje vedieť jej daňovú ZC k 31. 12. 2022.

Do ktorej odpisovej skupiny bude patriť budova spoločnosti využívaná na obchodné účely?

Podľa § 26 ods. 2 ZDP pri používaní budovy na niekoľko účelov, je na zaradenie budovy do odpisovej skupiny rozhodujúce jej hlavné využitie určené z celkovej úžitkovej plochy. Ktoré budovy patria do odpisovej skupiny č. 6 je uvedené v predchádzajúcom príklade. Do odpisovej skupiny č. 5 s dobou odpisovania 20 rokov patria budovy pre obchod a služby, budovy pre dopravu, budovy pre elektronické komunikácie, stanice, terminály a pridružené budovy, garážové budovy, priemyselné budovy, nádrže, silá a sklady, nebytové poľnohospodárske budovy a inžinierske stavby okrem inžinierskych stavieb uvedených v 4. a 6. odpisovej skupine. Nakoľko väčšiu časť budovy spoločnosť využíva na obchodné účely, budovu zaradí do odpisovej skupiny č. 5 s dobou odpisovania 20 rokov.

Výpočet daňovej ZC budovy využívanej v prevažnej miere na obchodné účely
Rok	VC v eur	OR	Výpočet daňového OR v eur	Daňová ZC v eur
2019	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	440 000 – 22 000 = 418 000
2020	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	418 000 – 22 000 = 396 000
2021	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	396 000 – 22 000 = 374 000
2022	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	375 000 – 22 000 = 352 000

52. Predčasné ukončenie zmluvného vzťahu

Spoločnosť uzatvorila 1. 1. 2022 zmluvu o prenájme skladu odpisovaného v piatej odpisovej skupine na dobu 48 mesiacov. Dňa 1. 7. 2022 uviedla na základe písomnej zmluvy s vlastníkom skladu do užívania technické zhodnotenie v hodnote 9 600 €, pričom zostavila rovnomerný účtovný odpisový plán. K 30. 6. 2023 došlo k predčasnému ukončeniu zmluvného vzťahu.

Ako uvedenú skutočnosť účtovne a daňovo vysporiadať v účtovníctve nájomcu?

Za predpokladu, že sa s. r. o. s prenajímateľom dohodla o odplatnom prevode technického zhodnotenia (za zostatkovú cenu), účtuje sa o takomto prevode v účtovníctve nájomcu ako o predaji dlhodobého hmotného majetku. S. r. o. v roku 2023 zaúčtovala na účte 551 odpisy v celkovej výške 1 200 € (6 mesiacov x 9 600 / 48 mesiacov). V roku 2023 (január – jún) na účte 551 zaúčtovala odpisy technického zhodnotenia v celkovej výške 1 200 €. Zostatková cena tohto technického zhodnotenia bola teda pri ukončení nájomnej zmluvy vo výške 7 200 €.

Účtovanie u nájomcu v tomto prípade bude vyzerať nasledovne
P. č.	Účtovný prípad	MD	D	Suma v €
1.	Výnos z predaja technického zhodnotenia	311	641	7 200
2.	Zostatková cena technického zhodnotenia	541	082	7 200
3.	Vyradenie technického zhodnotenia	082	022	9 600

Z daňového hľadiska bude výnos z predaja technického zhodnotenia predstavovať na strane nájomcu zdaniteľný výnos a do nákladov možno uplatniť daňovú zostatkovú cenu tohto technického zhodnotenia vo výške 9 120 € [t. j 9 600 – (9 600 / 20)]. To znamená, že suma rozdielu medzi účtovnou zostatkovou cenou technického zhodnotenia a daňovou zostatkovou cenou technického zhodnotenia vo výške 1 920 € bude odpočítateľnou položkou od základu dane pri podávaní daňového priznania za rok 2023.

Ak sa spoločnosť s prenajímateľom nedohodla o odplatnom prevode technického zhodnotenia, účtuje sa o takomto prevode v účtovníctve nájomcu takto:

P. č.	Účtovný prípad	MD	D	Suma v €
1.	Zúčtovanie zostatkovej ceny	541	082	7 200
2.	Vyradenie technického zhodnotenia	082	022	9 600

Z daňového hľadiska nebude v tomto prípade do nákladov možné uplatniť daňovú zostatkovú cenu tohto technického zhodnotenia vo výške 7 200 €.

Táto suma bude pripočítateľnou položkou k základu dane pri podávaní daňového priznania za rok 2023.

53. Odpisovanie zrekonštruovanej budovy

Spoločnosť s r.o. si prenajala nehnuteľnosť. Doba nájmu budovy bola dohodnutá na 10 rokov. Po písomnej dohode s vlastníkom budovy vykonala rekonštrukciu prízemných priestorov, v ktorých zriadi predajňu. Na základe písomnej zmluvy s prenajímateľom (vlastníkom budovy) vykonané technické zhodnotenie bude odpisovať nájomca, vlastník nezvýši obstarávaciu cenu prenajatého majetku vo svojom účtovníctve o toto technické zhodnotenie. Účtovná jednotka (nájomca) stavebné práce na rekonštrukcii realizovala dodávateľským spôsobom. Dodávateľská faktúra za stavebné práce bola vo výške 6 000 €.

Ako má spoločnosť postupovať v predmetnom prípade?

Podľa § 24 ods. 2 ZDP, technické zhodnotenie prenajatého hmotného majetku uhradené nájomcom môže odpisovať nájomca na základe písomnej zmluvy s vlastníkom, ak vlastník nezvýšil vstupnú cenu hmotného majetku o tieto výdavky. Pri odpisovaní technického zhodnotenia postupuje nájomca spôsobom ustanoveným pre hmotný majetok. Nájomca zaradil v januári 2023 technické zhodnotenie do odpisovej skupiny, v ktorej je zaradený prenajatý hmotný majetok.

Výpočet daňových odpisov:

Spoločnosť musí postupovať podľa § 24 ods. 2 ZDP. Technické zhodnotenie zaradí do odpisovej skupiny, v akej by bol zaradený prenajatý hmotný majetok. Budovy na obchodné účely sú v prílohe č. 1 k ZDP zaradené v 5. odpisovej skupine s dobou odpisovania 20 rokov.

Vstupná cena technického zhodnotenia	6 000 €
Odpisová skupina/doba odpisovania	5 / 20 rokov
Ročný daňový odpis (6 000 €/20 rokov)	300 €
Spoločnosť bude uplatňovať do daňových výdavkov ročný daňový odpis vo výške	300 €

Podľa § 32 ods. 2 písm. c) Postupov účtovania v PÚ, v účtovej triede 0 – Dlhodobý majetok účtuje účtovná jednotka – nájomca o technickom zhodnotení, ktoré vykonala na prenajatom dlhodobom hmotnom majetku a ktoré na základe písomnej zmluvy s vlastníkom alebo správcom bude odpisovať za podmienok ustanovených v ZDP.

Nájomca zaúčtuje vykonané technické zhodnotenie na prenajatom majetku na účet, na ktorom by o ňom účtoval, ak by bol jeho vlastníkom, teda na účte 021 – Stavby.

Výpočet účtovných odpisov:

Na účtovné účely podľa § 41 ods. 1 Postupov účtovania v PÚ, technické zhodnotenie vykonané na prenajatom majetku a odpisované nájomcom sa odpíše v priebehu nájmu. Keďže nájomné bolo dohodnuté na 10 rokov a nájomca stavebné úpravy (technické zhodnotenie) vykonal hneď na začiatku nájmu, účtovný odpisový plán si stanoví na 10 rokov (120 mesiacov).

Výpočet mesačných odpisov

6 000 / 120 = 50 €

Účtovanie
č.	Účtovný prípad	MD	D	Suma
1.	Faktúra za technické zhodnotenie	042	321	6 000
2.	Úhrada dodávateľskej faktúry stavebné práce	321	221	6 000
3.	Zaradenie technického zhodnotenia do majetku	021	042	6 000
4.	Mesačný účtovný odpis technického zhodnotenia	551	081	50

54. Daň z nehnuteľnosti

Daňovému subjektu bola doručená výzva obce na predloženie účtovných dokladov k dani z nehnuteľností, a to 2. januára 2023, pričom mu bola určená lehota 15 dní od dátumu doručenia výzvy.

Kedy začína plynúť zákonná lehota?

Uvedený deň doručenia 2. januára 2023 sa teda nezapočítava do plynutia lehoty a preto daňovému subjektu začne plynúť lehota na predloženie účtovných dokladov 3. januára 2023, pričom táto lehota uplynie 17. januára 2023, a to ukončením otváracej doby pošty, nakoľko do tohto času má daňový subjekt možnosť odovzdať podanie na poštovú prepravu. Včasné doručenie účtovných podkladov a dodržania lehoty určenej obcou vo výzve sa posúdi podľa dátumu uvedeného na poštovej pečiatke, musí tam byť dátum 17. január 2023.

55. Odpisovanie klimatizácie

Budova bola dodatočne vybavená klimatizáciou, ktorá obsahuje vonkajšiu a vnútornú jednotku a jej hodnota je nad 1 700 €.

Posudzuje sa klimatizácia ako technické zhodnotenie budovy alebo sa odpisuje ako samostatný majetok?

Klimatizácia je v zásade súčasťou budovy. Pri posudzovaní výdavkov vynaložených na klimatizáciu je potrebné postupovať podľa pokynu MF SR č.3400/1998-62 (uverejnený vo FS č. 3/1998), ktorý bližšie určuje a objasňuje prvky, ktoré sú súčasťou stavebnej časti stavby (odpisované spolu so stavbou), alebo sú súčasťou technologickej časti stavby, ktoré sa odpisujú samostatne ako samostatný hnuteľný majetok. Podľa bodu 1.3 tohto pokynu súčasťou stavby je aj vzduchotechnika, t. j. potrubia, distribučné prvky vzduchu, zariadenia pre teplovzdušné vykurovanie, teplovzdušné vetranie, klimatizáciu a odsávanie vzduchu v nevýrobných objektoch (ventilátory, ohrievače a chladiče vzduchu, zariadenia na tlmenie hluku). Súčasne však platí, že klimatizačné zariadenia môžu byť vyňaté na samostatné (komponentné) odpisovanie a môžu sa odpisovať oddelene od stavby v 4. odpisovej skupine po dobu 12 rokov. To znamená, že je na rozhodnutí daňovníka, či klimatizáciu, ktorou bola budova dodatočne vybavená, bude odpisovať spolu s budovou alebo ju vyčlení na samostatné odpisovanie.

56. Nepeňažný príjem

Fyzická osoba (nepodnikateľ) nadobudla na základe darovacej zmluvy byt v hodnote 160 000 eur. Uvedený nepeňažný príjem je predmetom dane z príjmov a fyzickej osobe vzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní.

Je predmetná úvaha správna?

Nepeňažný príjem vo forme nehnuteľnosti (bytu) nadobudnutej darovaním nie je predmetom dane z príjmov a obdarovanému nevzniká povinnosť tento príjem priznať v daňovom priznaní. Ak však táto fyzická osoba (obdarovaný) predmetnú nehnuteľnosť predá, alebo začne dosahovať príjem z jej prenájmu, potom tento príjem z predaja nehnuteľnosti alebo z prenájmu nehnuteľnosti už je predmetom dane z príjmov, ktorý však môže byť oslobodený od dane pri splnení podmienok na jeho oslobodenie.

57. Odpisovanie dočasnej stavby

V apríli 2023 stavebná firma na pozemku v okrajovej časti mesta postavila a zaradila do užívania stavebný dvor pozostávajúci zo skladov materiálu a odstavných plôch pre stavebné mechanizmy. Pozemok je mestom výhľadovo určený na budúcu výstavbu športového areálu, preto bolo vydané len časovo obmedzené povolenie na prevádzku do konca mesiaca marca 2027. Výdavky na výstavbu skladových priestorov a odstavných plôch boli vo výške 62 400 €.

O akú stavbu ide? Ako ju bude spoločnosť odpisovať?

Stavebný dvor je v tomto prípade dočasnou stavbou. Táto stavba sa bude odpisovať počas obdobia, na ktoré bolo vydané povolenie na prevádzku, t. j. počas 48 mesiacov. Mesačný odpis sa vypočíta ako podiel vstupnej ceny a príslušného počtu mesiacov, t. j. 62 400/48 = 1 300 €.

58. Odpisovanie budovy poskytnutej na prenájom

Spoločnosť vlastní administratívnu budovu , z ktorej časť prenajíma. Podľa § 19 ods. 3 písm. a) ZDP sa obmedzuje zahrnovanie odpisov do daňových výdavkov pri hmotnom majetku poskytnutom na prenájom do výšky príjmov (výnosov) z prenájmu tohto majetku.

Ako má spoločnosť postupovať v prípade, ak prenajíma len časť budovy a časť budovy používa na svoje účely?

Spoločnosť v tomto prípade zahrnie odpisy do daňových výdavkov v pomernej výške tak, aby zodpovedali ustanoveniu § 19 ods.3 písm. a) ZDP. To znamená, že odpisy pripadajúce na časť administratívnej budovy (v m2), ktorá sa prenajíma, sa zahrnú do daňových výdavkov len do výšky príjmov z prenájmu. Odpisy pripadajúce na časť tejto budovy v m2, ktorú daňovník využíva na zabezpečenie iných príjmov, sa uplatnia v plnej výške.

59. Príjem získaný darovaním

Dvaja súrodenci postavili v rámci podnikania budovu, ktorú vlastnili obaja rovným dielom. Uvedená budova slúžila na podnikanie, odpísaná bola v roku 2019 a v roku 2021 obaja súrodenci ukončili živnosť a budovu z obchodného majetku vyradili. V súčasnosti súrodenci budovu prenajímajú, ale nie ako podnikatelia. Jeden zo súrodencov chce darovať svoju polovicu nehnuteľnosti druhému súrodencovi. Ide o darovanie plne odpísanej nehnuteľnosti. Otázkou je, či bude príjem získaný darovaním u prenajímateľa predmetom dane z príjmov fyzickej osoby.

Akým spôsobom prenajímateľ zahrnie predmetný príjem do základu dane?

V súlade s § 3 ods. 2 písm. a) ZDP príjem získaný darovaním, ak ide o dar poskytnutý v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 6 ZDP, je predmetom dane z príjmov fyzickej osoby. V nadväznosti na legislatívnu skratku „nehnuteľnosť“ zavedenú v cit. ustanovení za nehnuteľnosť sa považuje aj časť nehnuteľnosti. Ak časť nehnuteľnosti vo veľkosti podielu ½ nadobudne jeden zo súrodencov darom v čase, kedy je nehnuteľnosť (ako celok) prenajímaná (príjem podľa § 6 ods. 3 ZDP), potom nepeňažný príjem získaný darovaním uvedenej časti nehnuteľnosti je predmetom dane z príjmov v súlade s § 3 ods. 2 písm. a) ZDP.

Pri zdaňovaní nepeňažného príjmu, ktorý fyzická osoba získala darovaním v súvislosti s výkonom činnosti podľa § 6 ZDP je potrebné postupovať podľa ôsmeho bodu Usmernenia MF SR k zákonu č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p. k niektorým problematickým oblastiam pri posudzovaní vyčíslenia výšky základu dane z príjmov uverejnenom vo FS č. 5/2005, t. j. ak daňovník dostal dar, ktorý je hmotným majetkom, hodnotu daru zahrnie do základu dane postupne vo výške odpisov darovaného majetku.

Ak darca, ktorý je fyzickou osobou, uvedenú nehnuteľnosť (časť nehnuteľnosti vo veľkosti podielu ½), ktorá má byť predmetom darovania, mal zahrnutú v obchodnom majetku, pričom pri jej predaji uskutočnenom v deň darovania, by sa na príjem z predaja nevzťahovalo oslobodenie od dane podľa § 9 ZDP [v podaní sa uvádza, že darca vyradil nehnuteľnosť vo výške podielu 1/2 z obchodného majetku v roku 2021, t. j. ak by v roku 2023 došlo k predaju uvedenej nehnuteľnosti, nebola by splnená podmienka pre oslobodenie príjmu od dane fyzickej osoby podľa § 9 ods. 1 písm. a) ZDP], potom vstupná cena takejto nehnuteľnosti (časti nehnuteľnosti vo veľkosti podielu ½) získanej darom sa u obdarovaného určí podľa § 25 ods. 1 písm. f) ZDP. V zmysle cit. ustanovenia vstupnou cenou hmotného majetku je zostatková cena majetku zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení z obchodného majetku.

Ak v danom prípade zostatková cena zistená u darcu, ktorý je fyzickou osobou, pri vyradení nehnuteľnosti z obchodného majetku bola nulová, potom v nadväznosti na spôsob zdaňovania nepeňažného príjmu získaného darovaním v zmysle predmetného usmernenia MF SR, aj hodnota daru, ktorú by mal zahrnúť obdarovaný do čiastkového základu dane podľa § 6 ods. 3 ZDP, je nulová. V danom prípade teda obdarovanému vzniká nepeňažný príjem v nulovej výške.

60. Dotácia na nákup

V roku 2023 spoločnosť DELTA, s.r.o. získala dotáciu na obstaranie stavebného pozemku v hodnote 300 000 eur, na ktorom plánuje v roku 2024 ukončiť výstavbu výrobnej haly. Otázkou je či ovplyvní prijatá dotácia na nákup stavebného pozemku teda výsledok hospodárenia v roku jej prijatia v plnej výške.

Aký je spôsob účtovania dotácie prijatej na nákup stavebného pozemku?

Text	Suma v €	MD	D
Rok 2023
Faktúra za obstaranie pozemku	300 000	031	321
Úhrada faktúry dodávateľovi	300 000	321	221
Inkaso dotácie na bankový účet	300 000	221	346
Časové rozlíšenie výnosov budúcich období vo výške dotácie	300 000	346	384
Rok 2024
Odpisy podľa odpisového plánu	–	551	081
Rozpúšťanie výnosov budúcich období do výnosov bežného roka v nadväznosti na odpisy stavby	–	384	648

Prijatá dotácia na nákup stavebného pozemku teda výsledok hospodárenia neovplyvní v roku jej prijatia v plnej výške, ale počas celého obdobia odpisovania stavby, ktorá na ňom bude postavená, vo výške závislej od spôsobu odpisovania stavby zvoleného v odpisovom pláne účtovnej jednotky.

61. Ukončenie podnikania a úprava ZD pomernú výšku
nájomného

Podnikateľ, ktorý účtuje v JÚ, sa rozhodol ukončiť podnikanie k 31. 3. 2023. Podnikateľ má uzatvorenú nájomnú zmluvu na prenájom priestorov, ktorú každoročne predlžuje na celý rok. Dňa 23. 12. 2022 podpísal zmluvu na obdobie od 1. 1. 2023 do 31. 12. 2023. Nájomne na celý rok vo výške 7 200 eur zaplatil 31. 1. 2023 prevodom z bankového účtu.

Ako je to v prípade úpravy základu dane o pomernú výšku nájomného?

Podnikateľ v roku 2023 podnikal len 3 mesiace, preto si nemôže započítať do daňových výdavkov celú výšku nájomného 7 200 eur, aj keď ju skutočne zaplatil. Jeho daňovým výdavkom bude len pomernú časť 1 800 eur (7 200: 12 x 3).

Podnikateľ o by mal postupovať tak, že požiada prenajímateľa o vrátenie pomernej časti nájomného vo výške 5 400 eur (7 200 – 1 800). V prípade, že mu sumu 5 400 eur prenajímateľ vráti do dňa ukončenia živnosti, zaúčtuje uvedený príjem v peňažnom denníku ako príjem, ktorý ovplyvňuje ZD.

Ak mu prenajímateľ do 31. 3. 2023 sumu 5 400 eur nevráti, upraví ZD podľa § 17 ods. 8 ZDP. Úpravu ZD vykoná tak, že zvýši príjmy ovplyvňujúce ZD o 5 400 eur.

62. Štátna dotácia na obstaranie dlhodobého hmotného
majetku – sklad plodín

V roku 2023 získala spoločnosť POLNOCOMPANY, a.s. štátnu dotáciu na obstaranie dlhodobého hmotného majetku – skladu plodín, ktorá pokryla 50 % z ceny za výstavbu tohto objektu dodávateľským spôsobom fakturovanú v cene 200 000 eur. V tomto roku však spoločnosť nestihne predmetnú nehnuteľnosť uviesť do užívania, pretože je potrebné realizovať ešte určité práce, ktoré budú financované z jej vlastných prostriedkov a to až v roku 2024.

Ako predmetnú správne zaúčtovať, ak prostriedky zo štátnej dotácie už v roku 2023 spoločnosť vyčerpala?

V zmysle postupov účtovania sa dotácie na obstaranie dlhodobého majetku rozpúšťajú do výnosov v časovej a vo vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov dlhodobého hmotného majetku, na obstaranie ktorého sa dotácia poskytla a to od doby zaradenia tohto majetku do užívania, nakoľko toto je jedna z podmienok účtovania dlhodobého hmotného majetku v účtovej skupine 02.

Z dôvodu, že predmetný dlhodobý hmotný majetok nespĺňal podmienku pre odpisovanie – t. j. nebol uvedený do užívania, nebude tak možné v období roka 2023 uplatniť odpis a samozrejme tiež ani rozpustenie investičnej dotácie vo výške odpisu do výnosov bežného obdobia.

Text	Eur	MD	D
Nárok na investičnú dotáciu	100 000	346	384
Príjem peňažných prostriedkov dotácie	100 000	221	346
Faktúra dodávateľa za výstavbu skladu	200 000	042	321
Úhrada faktúry dodávateľovi	200 000	321	221

63. Odpisovaný majetok

Fyzická osoba A, platiteľ dane v mesiaci máj 2016 kúpila stavebný pozemok na účely svojho podnikania od podnikateľa, platiteľa dane B v sume 120 000 eur vrátane dane. U platiteľa A bola daň v plnej výške odpočítateľná. V mesiaci január 2023 stavebný pozemok dodal svojmu zamestnancovi bezodplatne.

Je stavebný pozemok odpisovaným majetkom?

Platiteľ A je povinný priznať a odviesť daň v sume 20 000 eur. Stavebný pozemok nie je v zmysle zákona o dani z príjmov odpisovaným majetkom. Základom dane je cena za ktorú bol tovar – pozemok nadobudnutý, t. j. 100 000 eur.

64. Nebytové priestory

Platiteľ dane uzavrel počnúc 1. júlom 2023 zmluvu o nájme nebytových priestorov na obdobie 2 kalendárnych rokov s iným platiteľom dane, pričom sa dohodlo, že tento prenájom nehnuteľnosti bude podliehať DPH. V zmluva sa dohodli mesačné platby za prenájom so splatnosťou do 10. dní po ukončení kalendárneho mesiaca.

S dodávateľom elektriny má prenajímateľ časti nehnuteľnosti uzavretú zmluvu na dodanie elektriny, pričom zo zmluvy vyplýva fakturácia presného množstva elektriny. Popri nájomnom sa prenajímateľ rozhodol obstarávať pre nájomcu aj dodanie elektriny a dohodol sa s ním na fakturácii presne dodaného množstva odobratej elektriny.

Za mesiac júl 2023 obdržal dňa 5. augusta 2023 prenajímateľ faktúru za odber presného množstva elektriny. Po obdržaní tejto faktúry vykonal prenajímateľ rozpis odberu elektriny a 8. augusta 2023 vyhotovil nájomcovi faktúru za presne dodané množstvo elektriny.

Kedy dochádza k vzniku daňovej povinnosti?

Daňová povinnosť za prenájom časti nehnuteľnosti vznikne prenajímateľovi najneskôr posledným dňom každého kalendárneho mesiaca. Daňová povinnosť za obstaranie elektriny vzniká prenajímateľovi 8. augusta 2023, teda dňom vyhotovenia faktúry, ktorou požaduje platbu za dodanie elektriny nájomcovi. Za zdaňovacie obdobie júl 2023 prenajímateľ poskytol nájomcovi prenájom nehnuteľnosti a obstaranie dodania elektriny, pričom daňová povinnosť pri nájme nebytových priestorov mu vznikne v zmysle prvej vety ustanovenia § 19 ods. 3 zákona o DPH v zdaňovacom období júl 2023 a za dodanie elektriny v zdaňovacom období august 2023 [§ 19 ods. 3 písm. c) zákona o DPH].

65. Daňová zostatková cena budovy využívanej
na administratívu

V roku 2019 obstarala obchodná spoločnosť budovu za 240 000 eur. Budovu zaradila k 19. 1. 2019 do obchodného majetku a začala ju využívať v podnikaní. V priestoroch budovy má zriadené sídlo firmy a kancelárie pre ostatných zamestnancov, to zn. budovu využíva na administratívne účely. Spoločnosť uvažuje o predaji budovy v roku 2023 a preto potrebuje vedieť jej daňovú ZC k 31. 12. 2022.

Do ktorej odpisovej skupiny bude patriť predmetná budova?

Budovy sa z hľadiska doby odpisovania zatrieďujú do odpisových skupín podľa prílohy č. 1 ZDP. Do odpisovej skupiny č. 6 s dobou odpisovania 40 rokov patria bytové budovy, hotely a podobné budovy, budovy pre administratívu, budovy pre kultúru a verejnú zábavu, vzdelávanie a zdravotníctvo, ostatné nebytové budovy okrem nebytových poľnohospodárskych budov (budovy a miesta na vykonávanie náboženských aktivít, historické budovy a chránené pamiatky) a ostatné inžinierske stavby. To zn., že budovu využívanú na administratívu zaradila spoločnosť v roku 2019 do 6. odpisovej skupiny s dobou odpisovania 40 rokov.

Výpočet daňovej ZC budovy využívanej na administratívu
Rok	VC v eur	OR	Výpočet daňového OR v eur	Daňová ZC v eur
2019	240 000	1/40	240 000 : 40 = 6 000	240 000 – 6 000 = 234 000
2020	240 000	1/40	240 000 : 40 = 6 000	234 000 – 6 000 = 228 000
2021	240 000	1/40	240 000 : 40 = 6 000	228 000 – 6 000 = 222 000
2022	240 000	1/40	240 000 : 40 = 6 000	222 000 – 6 000 = 216 000

66. Daňová zostatková cena budovy využívanej
na niekoľko účelov

V roku 2019 obstarala obchodná spoločnosť budovu za 440 000 eur. Budovu zaradila k 19. 1. 2019 do obchodného majetku a začala využívať v podnikaní. Spoločnosť má v priestoroch budovy zriadené sídlo firmy, kancelárie pre zamestnancov, obchodnú prevádzku a sklady. Celková úžitková plocha budovy je 2 220 m², z toho 1 660 m²využíva na obchod a sklady a 560 m² na administratívne účely. Spoločnosť uvažuje o predaji budovy a preto potrebuje vedieť jej daňovú ZC k 31. 12. 2022.

Do ktorej odpisovej skupiny bude patriť budova?

Výpočet daňovej ZC budovy využívanej v prevažnej miere na obchodné účely
Rok	VC v eur	OR	Výpočet daňového OR v eur	Daňová ZC v eur
2019	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	440 000 – 22 000 = 418 000
2020	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	418 000 – 22 000 = 396 000
2021	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	396 000 – 22 000 = 374 000
2022	440 000	1/20	440 000 : 20 = 22 000	375 000 – 22 000 = 352 000

67. Likvidácia budovy a výstavba nového objektu

V roku 2020 kúpil podnikateľ starú garáž, ktorú zaradil do obchodného majetku s plánom využívať ju na podnikateľské účely. Obstarávacia cena garáže bola 1 800 eur. Garáž v roku 2020 neodpisoval (odpisovanie prerušil), lebo ju plánoval technicky zhodnotiť, to znamená previesť kompletnú rekonštrukciu. V roku 2021 zistil, že výdavky na rekonštrukciu by boli vysoké a preto sa rozhodol garáž zlikvidovať a postaviť na jej mieste nový objekt aj s garážou. Výdavky na likvidáciu starej garáže mal celkom vo výške 1 000 eur. Výstavba nového objektu, ktorý v roku 2023 dokončil, skolaudoval a začal využívať na podnikanie, ho stále celkom 50 000 eur.

Kde podnikateľ započíta ZC likvidovaného stavebného objektu v súvislosti s výstavbou nového stavebného objektu?

Pri posudzovaní, či vynaložené výdavky na zlikvidovaný stavebný objekt – garáž sú daňovým výdavkom, bude podnikateľ postupovať podľa § 19 ods. 3 písm. b) ZDP, podľa ktorého ZC likvidovaného stavebného objektu v súvislosti s výstavbou nového stavebného objektu sa započíta do OC novej investície.

Výpočet daňovej ZC garáže
Rok	VC v eur	OR	Výpočet OR v eur	Daňová ZC v eur
2020	1 800	1/20	Odpisovanie prerušené	800 – 0 = 1 800

OC nového stavebného objektu sa vypočíta takto:

– ZC likvidovanej garáže = 1 800 eur

– náklady na likvidáciu garáže = 1 000 eur

– náklady na výstavbu nového objektu = 50 000 eur

– spolu = 1 800 + 1 000 + 50 000 = 52 800 eur.

ZÁKONY 2026

ZÁKONY 2026

Vypredané

11,90 €