Možnosti doručovania

v daňovom procese

V priebehu daňového procesu vzniká potreba doručovať písomnosti daňovému subjektu. Taktiež daňový subjekt musí doručovať určité podania správcovi dane, ide napríklad o daňové priznanie. Správca dane a aj daňový subjekt využívajú elektronické doručovanie podaní. Taktiež správca dane využije doručovanie verejnou vyhláškou, ak sú splnené predpoklady dané platnou právnou úpravou. Pri doručovaní listín možno využiť aj doručovanie cestou poštového podniku.

Právna úprava doručovania
do vlastných rúk

V § 31 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) sú prostredníctvom taxatívneho právneho výpočtu ustanovené prípady, za splnenia ktorých sa doručujú písomnosti správcu dane daňovému subjektu do vlastných rúk. Ide o písomnosti: o ktorých tak výslovne ustanovuje daňový poriadok; ak je deň doručenia rozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie by pre adresáta mohlo byť spojené s právnou ujmou alebo ak tak určí správca dane, ktorý posúdi potrebu doručiť písomnosť do vlastných rúk daňového subjektu individuálne.

Okrem rozhodnutí, ktorými správca dane vyrubuje sumu daňovej povinnosti daňovému subjektu sa do vlastných rúk doručujú napríklad aj výzvy správcu dane na vykonanie úkonu. Takouto je aj výzva správcu dane na podanie daňového priznania podľa § 15 ods. 2 daňového poriadku, ktorá sa doručuje daňovému subjektu do vlastných rúk.

Podľa § 15 ods. 2 daňového poriadku totiž platí, že ak nebolo podané daňové priznanie v lehote podľa osobitných predpisov (takýmto je napríklad zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov), správca dane vyzve daňový subjekt na jeho podanie. Vo výzve správca dane poučí daňový subjekt o následkoch nepodania daňového priznania. Pretože s neuposlúchnutím predmetnej výzvy správcu dane spája daňový poriadok nepriaznivé právne následky, je potrebné túto výzvu podľa § 31 ods. 1 písm. b) daňového poriadku doručiť danému daňovému subjektu do vlastných rúk, a to aj napriek tomu, že v § 15 ods. 2 daňového poriadku sa neustanovuje špecificky právna povinnosť správcu dane doručiť takúto písomnosť do vlastných rúk.

Prípadné nepriaznivé následky v súvislosti s neuposlúchnutím výzvy správcu dane na podanie daňového priznania sú nasledovné:

•    daňovému subjektu bude uložená pokuta podľa § 155 ods. 1 písm. b) daňového poriadku za správny delikt podľa § 154 ods. 1 písm. a) 3. bodu daňového poriadku,

•    správca dane podľa § 15 ods. 3 v spojení s § 48 ods. 1 písm. a) daňového poriadku začne konanie o určenie dane podľa pomôcok, ktorého výsledkom je vždy len odhadné určenie základu dane a sumy daňovej povinnosti daňového subjektu,

•    ak po doručení oznámenia o začatí určovania dane podľa pomôcok daňový subjekt podá daňové priznanie, tak podľa § 15 ods. 3 daňového poriadku ho správca dane môže, ale nemusí použiť ako pomôcku.

Možnosti zaslania podnetu
elektronickou formou

Každé podanie, ktoré má písomnú formu, je možné vyhotoviť v daňovom konaní vo forme písomnosti správcu dane doručovanej elektronickými prostriedkami, teda vo forme elektronického podania (ďalej len „elektronické podanie“), ktorý sa zašle elektronickou formou.

Pokiaľ ide o obsahovú stránku elektronického dokumentu, tento musí obsahovať, pokiaľ daňový poriadok alebo osobitná právna úprava neustanovuje špecifické náležitosti jeho obsahu, všeobecné obsahové náležitosti, ktorými podľa § 13 ods. 3 daňového poriadku sú: kto podanie podáva, v akej veci, čo sa podaním navrhuje a pokiaľ to z povahy veci vyplýva, tak aj dôvody takéhoto podania.

Tak napríklad odvolanie daňového subjektu proti prvostupňovému rozhodnutiu správcu dane musí podľa § 72 ods. 4 daňového poriadku popri uvedených, všeobecných náležitostiach podania obsahovať aj špecifické obsahové náležitosti, ktoré sú tam uvedené taxatívnym právnym výpočtom.

V § 13 ods. 5 a 6 daňového poriadku sa diferencuje niekoľko možností, ktoré možno využiť a zaslať správcovi dane elektronický dokument elektronickými prostriedkami, pričom ide o kogentnú právnu úpravu.

Elektronické podanie
musí byť autorizované
podľa osobitného predpisu,

ktorým je zákon č. 305/2013 Z. z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Governmente) v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o e-Governmente“), ktorý je osobitnou právnou úpravou. Pokiaľ elektronické podanie nebude v súlade s týmto osobitným zákonom autorizované, tak nespôsobí právne následky, ktoré s ním daňový poriadok spája.

Pre doručovanie písomností v daňovom konaní elektronickými prostriedkami je potrebné v plnom rozsahu rešpektovať ustanovenie § 13 ods. 5 daňového poriadku, podľa ktorého podanie v elektronickej podobe musí byť autorizované kvalifikovaným elektronickým podpisom alebo uznaným spôsobom autorizácie podľa zákona o e-Governmente, ktorý je osobitným predpisom. Podanie, ktoré má predpísanú štruktúrovanú formu podľa daňového poriadku alebo osobitného predpisu (takýmto je napríklad zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov), možno podať len prostredníctvom špecializovaného portálu prevádzkovaného finančným riaditeľstvom cez určené dátové rozhranie [uvedenú problematiku upravuje Nariadenie Európskeho parlamentu a Rady (EÚ) č. 910/2014 z 23. júla 2014 o elektronickej identifikácii a dôveryhodných službách pre elektronické transakcie na vnútornom trhu a o zrušení smernice 1999/93/ES (Ú. v. EÚ L 257, 28. 8. 2014, s. 73 – 114) a taktiež
zákon č. 272/2016 Z. z. o dôveryhodných službách pre elektronické transakcie na vnútornom trhu a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o dôveryhodných službách) v znení neskorších predpisov]. Ide pritom o elektronické podanie autorizované kvalifikovaným elektronickým podpisom. 

Podľa § 13 ods. 8 až 10 daňového poriadku pokiaľ má elektronické podanie daňového subjektu adresované správcovi dane nedostatky, oznámi to správca dane daňovému subjektu a upozorní ho na to, aby uvedené nedostatky odstránil a určí mu za tým účelom primeranú lehotu. Taktiež ho upovedomí o nepriaznivých právnych následkoch spojených s neuposlúchnutím takejto výzvy.

Pokiaľ daňový subjekt nedostatky elektronického podania v požadovanom rozsahu odstráni v lehote určenej príslušným orgánom, považuje sa takéto podanie za podané bez nedostatkov v deň pôvodného podania. Pokiaľ však daňový subjekt výzve príslušného orgánu nevyhovie v plnom rozsahu a v určenej lehote, považuje sa toto elektronické podanie za nepodané a príslušný orgán túto skutočnosť oznámi daňovému subjektu.

V § 14 daňového poriadku sú taxatívnym právnym výpočtom ustanovené subjekty, ktoré majú právnu povinnosť doručovať podania elektronickými prostriedkami finančnej správe. Výnimku predstavuje doručovanie príloh k podaniam v daňovom konaní, ktoré je možné doručovať aj iným spôsobom.

Podľa § 32 daňového poriadku taktiež platí, že:

•    na doručovanie elektronickými prostriedkami sa vzťahuje daňový poriadok, ak ustanovenia osobitného predpisu o elektronickom doručovaní, ktorým je zákon o e-Governmente, neustanovujú inak,

•    ak má osoba, ktorej správca dane doručuje elektronickými prostriedkami, zriadených viacero elektronických schránok pre právne postavenia podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon o e-Governmente, správca dane doručuje do ktorejkoľvek z takýchto elektronických schránok, ktorá je aktivovaná na doručovanie,

•    elektronické doručovanie, pri ktorom sa vyžaduje potvrdenie doručenia podľa osobitného predpisu, ktorým je zákon o e-Governmente, sa považuje za doručenie do vlastných rúk,

•    doručovanie elektronickými prostriedkami sa vzťahuje aj na finančné riaditeľstvo Slovenskej republiky, ktoré taktiež využíva doručovanie elektronickými prostriedkami v súlade s právnou úpravou.

Elektronické podanie,
v ktorom absentuje kvalifikovaný elektronický podpis

V takomto prípade elektronické podanie adresované správcovi dane nemusí byť autorizované kvalifikovaným elektronickým podpisom, ale platí, že musia byť obligatórne a kumulatívne splnené tieto podmienky podľa § 13 ods. 5 daňového poriadku:

•    daňový subjekt, ktorým môže byť výlučne fyzická osoba, musí oznámiť správcovi dane údaje potrebné na doručovanie na tlačive podľa vzoru uverejneného na webovom sídle finančného riaditeľstva a zároveň uzavrie so správcom dane písomnú dohodu o elektronickom doručovaní,

•    uvedená dohoda obsahuje najmä: náležitosti elektronického doručovania, spôsob overovania elektronického podania a spôsob preukazovania doručenia, pričom ide vo demonštratívny právny výpočet.

Iná možnosť elektronického zasielania dokumentov správcovi dane

•    Pokiaľ daňový subjekt nevyužije možnosť doručiť elektronické podanie správcovi dane autorizované kvalifikovaným elektronickým podpisom alebo bez neho, tak má možnosť zaslať právny dokument alebo podanie aj na elektronickú adresu správcu dane, ktorá je zverejnená, v podobe „obyčajnej“, e-mailovej správy, v takomto prípade však platí osobitný právny režim.

•    Podľa § 13 ods. 6 daňového poriadku takého elektronické podanie musí daňový subjekt doručiť správcovi dane aj v listinnej podobe alebo v elektronickej podobe autorizované kvalifikovaným elektronickým podpisom, a to do piatich pracovných dní odo dňa odoslania podania v elektronickej podobe urobeného elektronickými prostriedkami, inak sa považuje za nedoručené, teda nespôsobí právne následky, ktoré daňový poriadok a osobitná právna úprava s jeho riadnym a včasným doručením spája.

Možnosť doručovania písomností správcom dane verejnou vyhláškou

Podľa § 35 ods. 1 daňového poriadku platí, že pokiaľ nie je správcovi dane známy pobyt alebo sídlo adresáta, doručí písomnosť verejnou vyhláškou.

V súvislosti s realizáciou doručovania písomností verejnou vyhláškou v daňovom konaní podľa § 35 ods. 2 a 3 daňového poriadku platí, že sa na úradnej tabuli obce nezverejňuje písomné vyhotovenie písomnosti, ale len oznámenie o uložení takejto písomnosti s jej presným označením. Doručenie verejnou vyhláškou sa vykoná v mieste posledného pobytu alebo sídla adresáta tak, že obec na žiadosť správcu dane vyvesí po dobu 15 dní spôsobom v mieste obvyklým oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením. Oznámenie o mieste uloženia písomnosti sa vyvesí aj v sídle správcu dane, ktorého písomnosť má byť adresátovi doručená.

V súvislosti s doručením písomnosti verejnou vyhláškou daňový poriadok neustanovuje formálne, a ani obsahové náležitosti žiadosti správcu dane adresovanej obci, ktorá bola posledným miestom pobytu alebo sídlom adresáta písomnosti. Uvedené oznámenie o uložení písomnosti obec a príslušný správca dane zverejňujú na svojej úradnej tabuli, ktorá je verejnosti prístupná. Príslušná obec potvrdí dobu vyvesenia; posledný deň tejto lehoty sa považuje za deň doručenia daňovému subjektu do vlastných rúk.

Oznámenie o mieste
uloženia písomnosti

s jej presným označením je druhom zverejnenia písomnosti a taktiež sa v ňom zverejňujú aj osobné údaje daňového subjektu, ktorému je písomnosť určená. Preto je pri doručovaní písomnosti verejnou vyhláškou v daňovom konaní potrebné v plnom rozsahu rešpektovať zákon č. 18/2018 Z. z. o ochrane osobných údajov a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o ochrane osobných údajov“). Predovšetkým nemožno zverejňovať osobné údaje daňového subjektu, ktoré sa nemôžu zverejňovať, napríklad všeobecne použiteľný identifikátor, akým je rodné číslo. Pokiaľ obec alebo príslušný správca dane zverejnia takýto osobný údaj daňového subjektu, možno voči nim vyvodiť príslušnú právnu zodpovednosť a uložiť sankciu podľa § 104 zákona o ochrane osobných údajov v danom prípade. Podľa zákona o ochrane osobných údajov sa poskytuje právna ochrana fyzickým osobám, ktoré sú podľa § 5 písm. n) zákona o ochrane osobných údajov dotknutými osobami.

Oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením sa vyvesí po dobu 15 dní. Ide o daňovým poriadkom ustanovenú zákonnú lehotu. Pre počítanie lehôt ustanovuje daňový poriadok presné kritériá, pričom v tomto prípade ide o lehotu určenú prostredníctvom dní, pričom ide o kalendárne, nejde o pracovné dni. Platí § 27 ods. 2 daňového poriadku, v súlade s ktorým sa do lehoty určenej počtom dní sa nezapočítava deň, keď došlo ku skutočnosti určujúcej začiatok lehoty.

Pritom musí byť jednoznačne overiteľné, že oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením bolo vyvesené na úradnej tabuli obce alebo iným spôsobom v mieste obvyklým počas daňovým poriadkom ustanovenej lehoty 15 dní. Pokiaľ by táto lehota nebola dodržaná, napríklad oznámenie o mieste uloženia písomnosti s jej presným označením by bolo vyvesené na úradnej tabuli obce len pod dobu 14 dní, prípadne by bolo zverejnené len v obci a nebolo zverejnené u príslušného správcu dane, tak by išlo o nedodržanie procesného postupu podľa daňového poriadku, čo by malo právne následky predovšetkým v tom, že by nenastali právne účinky, ktoré s takýmto doručením daňový poriadok spája. Predovšetkým by nenastali právne účinky doručenia písomnosti do vlastných rúk daňového subjektu, čo si v niektorých, vyššie uvedených prípadoch daňový poriadok výslovne vyžaduje a nenastala by ani právoplatnosť a vykonateľnosť rozhodnutia, ktoré sa doručuje verejnou vyhláškou.

Popri uvedených spôsoboch doručovania písomností daňový poriadok v § 30 povoľuje, aby boli písomnosti v daňovom konaní doručované daňovým subjektom aj osobne, zamestnancami správcu dane. Taktiež je možné doručovať písomnosti v daňovom konaní prostredníctvom poskytovateľa poštových služieb alebo iného orgánu, ak tak ustanovuje napríklad zákon č. 475/2005 Z. z. o výkone trestu odňatia slobody a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, ktorý je osobitnou právnou úpravou.

Pokiaľ má adresát zástupcu s plnomocenstvom na účely správy daní, doručuje sa písomnosť len tomuto zástupcovi. Ak má však adresát osobne pri správe daní niečo vykonať, doručuje sa písomnosť jemu aj jeho zástupcovi. Týmto nie je dotknuté doručenie písomnosti uložením podľa § 9 ods. 2 a 11 daňového poriadku.