Minimálna daň právnickej osoby
Zákonom č. 530/2023 Z. z. sa s účinnosťou od 1. januára 2024 do § 46b zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov zaviedol inštitút minimálnej dane pre vymedzené právnické osoby. Minimálna daň vo forme daňovej licencie bola v daňovej legislatíve upravená už v rokoch 2014 až 2017. Jej opätovné zavedenie od 1. januára 2024 je jedným z opatrení na vytvorenie predpokladov pre konsolidáciu verejných financií. Čo rozumieme pod minimálnou daňou právnickej oosby?
Podľa prechodného ustanovenia § 52zzz ods. 5 ZDP sa ustanovenie § 46b v znení účinnom od 1. januára 2024 prvýkrát použije za zdaňovacie obdobie, ktoré sa začína najskôr 1. januára 2024. Z uvedeného vyplýva, že povinnosť platiť minimálnu daň sa netýka zdaňovacieho obdobia, ktoré začalo v kalendárnom roku 2023.
Čo je minimálna daň
právnickej osoby
Minimálnou daňou treba rozumieť daň, ktorú je povinná zaplatiť právnická osoba za každé zdaňovacie obdobie bez ohľadu na dosiahnutý výsledok hospodárenia. To znamená, že ak vlastná daňová povinnosť právnickej osoby vypočítaná v daňovom priznaní je nižšia ako suma minimálnej dane ustanovenej pre jednotlivého daňovníka, zaplatí daňovník za zdaňovacie obdobie sumu vo výške minimálnej dane.
ZDP v § 46b (ako vyplýva zo samotného názvu ustanovenia) ukladá povinnosť platiť minimálnu daň len daňovníkovi, ktorý je právnickou osobou. Ide o daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. d) bod 2 ZDP], ako aj daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou [§ 2 písm. e) bod 3 ZDP]. Keďže sa minimálna daň vzťahuje k príjmom vykázaným v daňovom priznaní, právnické osoby z tzv. zmluvných štátov (t. j. štátov, s ktorými má Slovenská republika platnú a účinnú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia) platia minimálnu daň, ak im plynú zdaniteľné príjmy zo zdrojov na území Slovenskej republiky, ktoré sa vysporiadajú prostredníctvom daňového priznania k dani z príjmov právnických osôb, ak medzinárodná zmluva neustanovuje inak.
Povinnosť platiť minimálnu daň sa teda vzťahuje na všetky právnické osoby (obchodné spoločnosti, družstvá, štátne podniky, organizačné zložky zahraničnej právnickej osoby a stále prevádzkarne zahraničnej právnickej osoby), ktorých príjmy podliehajú zdaneniu na území Slovenskej republiky prostredníctvom daňového priznania.
Výnimkou sú právnické osoby uvedené v § 46b ods. 7 ZDP.
Vznik povinnosti platiť
minimálnu daň
Či daňovník bude platiť minimálnu daň, závisí od výšky daňovej povinnosti vykázanej v daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie.
Daňovou povinnosťou na tento účel treba rozumieť daň
• po odpočítaní úľav na dani podľa § 30a alebo § 30b ZDP, resp. úľav poskytnutých podľa zákona č. 366/1999 Z. z. o daniach z príjmov v z. n. p. (§§ 35, 35a, 35b, 35c) a
• po zápočte dane zaplatenej v zahraničí podľa § 45 ZDP.
V aktuálnom daňovom priznaní k dani z príjmov právnickej osoby je táto daňová povinnosť uvedená v riadku 800.
Povinnosť zaplatiť minimálnu daň bude mať ten daňovník – právnická osoba, ktorý za zdaňovacie obdobie
• vykáže nižšiu daňovú povinnosť ako je výška minimálnej dane stanovená pre jednotlivého daňovníka, alebo
• vykáže daňovú stratu.
Výška minimálnej dane
Minimálnu daň platí daňovník v závislosti od výšky zdaniteľných príjmov (výnosov), ktoré dosiahol za zdaňovacie obdobie.
Zdaniteľný príjem je vymedzený v § 2 písm. h) ZDP, ktorým sa rozumie príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa ZDP ani medzinárodnej zmluvy. Úhrn zdaniteľných príjmov za zdaňovacie obdobie uvádza právnická osoba v riadku 560 aktuálneho daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby.
K vymedzeniu zdaniteľných príjmov (výnosov) vydalo Finančné riaditeľstvo SR usmernenie č. 18/DZPaU/2021/MU, v ktorom uvádza okruh najčastejších prípadov vo vzťahu k zdaniteľným príjmom (výnosom). Usmernenie je pôvodne vydané na účely uplatňovania správnej sadzby dane (15 % alebo 21 %) vrátane využitia na účely definície mikrodaňovníka.
Ak daňovník dosiahol za zdaňovacie obdobie zdaniteľné príjmy (výnosy)
• neprevyšujúce sumu 50 000 eur (vrátane), platí minimálnu daň vo výške 340 eur,
• prevyšujúce sumu 50 000 eur a neprevyšujúcu sumu 250 000 eur (vrátane), platí minimálnu daň vo výške 960 eur,
• prevyšujúce sumu 250 000 eur a neprevyšujúcu sumu 500 000 eur (vrátane), platí minimálnu daň vo výške 1 920 eur,
• prevyšujúce sumu 500 000 eur, platí minimálnu daň vo výške 3 840 eur.
Minimálna daň sa znižuje na polovicu, ak daňovník zamestnáva zamestnancov so zdravotným postihnutím, pričom priemerný evidenčný počet zamestnancov vo fyzických osobách so zdravotným postihnutím je najmenej 20 % z celkového priemerného evidenčného počtu zamestnancov vo fyzických osobách podľa Vyhlášky Štatistického úradu SR č. 425/2023 Z. z. Na základe predmetnej vyhlášky je spôsob výpočtu uvedeného ukazovateľa ustanovený v štvrťročnom výkaze o práci „Práca/A 2-04“.
V prípade, že zdaňovacie obdobie bude kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov
(napr. zdaňovacie obdobia pri prechode z kalendárneho roka na hospodársky rok alebo naopak, pri prechode hospodárskeho roka na iný hospodársky rok, zdaňovacie obdobie do dňa vstupu do likvidácie alebo konkurzu), výška minimálnej dane sa bude alikvotne znižovať. To znamená, že daňovník zaplatí len časť minimálnej dane, ktorá prislúcha počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia. Podľa § 46b ods. 6 ZDP sa výška minimálnej dane vypočíta vo výške súčinu 1/12 minimálnej dane a počtu kalendárnych mesiacov zdaňovacieho obdobia.
Splatnosť minimálnej dane
Daňovník je podľa § 46b ods. 4 ZDP povinný minimálnu daň za príslušné zdaňovacie obdobie zaplatiť v rovnakej lehote, ako je splatná daňová povinnosť, t. j. v lehote na podanie daňového priznania k dani z príjmov právnickej osoby.
Podľa § 49 ods. 2 ZDP sa daňové priznanie podáva do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Ak si daňovník podľa § 49 ods. 3 ZDP predĺži lehotu na podanie daňového priznania, predlžuje sa aj splatnosť minimálnej dane.
Prechodné ustanovenie § 52zzz ods. 7 ZDP osobitne upravuje platenie minimálnej dane u daňovníka, ktorý v kalendárnom roku 2024 mení zdaňovacie obdobie z kalendárneho roka na hospodársky rok. Tento daňovník neplatí minimálnu daň v roku 2024 pri podaní daňového priznania za zdaňovacie obdobie ukončené dňom predchádzajúcim dňu zmeny, ale sumu vypočítanej pomernej časti minimálnej dane podľa § 46b ods. 6 ZDP zaplatí spolu s minimálnou daňou za bezprostredne nasledujúce zdaňovacie obdobie.
Zápočet daňovej licencie
na daňovú povinnosť
Podľa § 46b ods. 5 ZDP daňovník, ktorý zaplatil minimálnu daň, má možnosť započítať kladný rozdiel medzi minimálnou daňou a skutočnou daňovou povinnosťou vypočítanou v daňovom priznaní v troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích obdobiach nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola minimálna daň zaplatená. Ak daňovník zaplatí minimálnu daň napríklad za zdaňovacie obdobie roka 2024, môže ju započítať na daňovú povinnosť v zdaňovacích obdobiach 2025 až 2027.
Započítať minimálnu daň v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach je však možné len na tú časť daňovej povinnosti, ktorá prevyšuje sumu minimálnej dane. Je to z toho dôvodu, aby za zdaňovacie obdobie bola vždy zaplatená minimálna výška dane.
Kto minimálnu daň
v roku 2024 neplatí
V priebehu kalendárneho roka 2024 môže nastať situácia, kedy daňovníkovi vznikne zdaňovacie obdobie kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, za ktoré je povinný podať daňové priznanie.
Podľa § 46b ods. 6 ZDP všeobecne platí, že za zdaňovacie obdobie kratšie ako 12 bezprostredne po sebe nasledujúcich kalendárnych mesiacov je povinnosť zaplatiť minimálnu daň v pomernej výške.
Z prechodného ustanovenia § 52zzz ods. 6 ZDP však vyplýva, že minimálnu daň podľa § 46b ZDP neplatí daňovník, ktorý sa v priebehu roka 2024 zrušuje s likvidáciou alebo na ktorého bol v priebehu roka 2024 vyhlásený konkurz, a to za zdaňovacie obdobie, ktoré
• končí dňom predchádzajúcim dňu jeho vstupu do likvidácie alebo
• končí dňom predchádzajúcim dňu vyhlásenia konkurzu.
Daňovníci, ktorí neplatia
minimálnu daň
Od platenia minimálnej dane sú oslobodení daňovníci vymedzení v § 46b ods. 7 ZDP, a to:
• novovzniknutý daňovník, ktorý podáva daňové priznanie prvýkrát, okrem daňovníka, ktorý je právnym nástupcom daňovníka zrušeného bez likvidácie,
• daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie, verejná obchodná spoločnosť a NBS,
• daňovník, ktorý prevádzkuje aj chránenú dielňu alebo chránené pracovisko podľa § 55 zákona č. 5/2004 Z. z. o službách zamestnanosti a o zmene a doplnení niektorých zákonov,
• daňovník, za zdaňovacie obdobie počas likvidácie (§ 41 ods. 4 ZDP),
• daňovník, za zdaňovacie obdobie počas konkurzu (§ 41 ods. 6 ZDP),
• zrušujúci sa daňovník za zdaňovacie obdobie, ktoré končí dňom zamietnutia návrhu na vyhlásenie konkurzu pre nedostatok majetku (§ 41 ods. 8 prvá veta ZDP),
• zrušujúci sa daňovník zastavením konkurzného konania pre nedostatok majetku za zdaňovacie obdobie podľa § 41 ods. 8 druhá veta ZDP,
• daňovník pri zmene sídla alebo miesta skutočného vedenia obchodnej spoločnosti alebo družstva, ak prestáva byť daňovým rezidentom a súčasne mu vzniká na území SR republiky stála prevádzkareň za zdaňovacie obdobie podľa § 41 ods. 12 ZDP,
• daňovník, ktorému bolo vydané rozhodnutie o zrušení daňovníka a zverejnené oznámenie o predpoklade úpadku spoločnosti alebo družstva a nebol podaný návrh na ustanovenie likvidátora spolu so zloženým preddavkom a nebol ani podaný návrh na vyhlásenie konkurzu na majetok daňovníka za zdaňovacie obdobie ukončené dňom výmazu daňovníka z obchodného registra (§ 41 ods. 13 ZDP),
• daňovník za zdaňovacie obdobie dodatočnej likvidácie (§ 41 ods. 14 ZDP),
• pozemkové spoločenstvo, ak dosahuje len príjmy z činností podľa § 19 ods. 1 a 2 zákona č. 97/2013 Z. z. o pozemkových spoločenstvách v znení neskorších predpisov, pričom jeho zdaniteľné príjmy (výnosy) neprevyšujú sumu 10 000 eur,
• daňovník počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom bolo daňovníkovi doručené oznámenie o začatí konania o zrušení spoločnosti. Ak bol daňovník po zverejnení oznámenia o zrušení spoločnosti upovedomený o ukončení konania o zrušení spoločnosti a súčasne nevstúpil do likvidácie pred rozhodnutím súdu o zrušení spoločnosti, je povinný podať dodatočné daňové priznanie za zdaňovacie obdobia, za ktoré neplatil minimálnu daň, počnúc zdaňovacím obdobím, v ktorom bolo daňovníkovi doručené oznámenie o začatí konania o zrušení spoločnosti, do konca tretieho kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, v ktorom bol daňovník upovedomený o ukončení konania o zrušení spoločnosti a súčasne nevstúpil do likvidácie. V tejto lehote je priznaná minimálna daň splatná.
Zánik nároku na zápočet
minimálnej dane
Ustanovenie § 46b ods. 8 ZDP špecificky vymedzuje prípady, v ktorých zaniká nárok na zápočet minimálnej dane alebo kladného rozdielu medzi zaplatenou minimálnou daňou a skutočne vykázanou daňovou povinnosťou v daňovom priznaní, a to:
• ak daňovníkovi počas troch bezprostredne po sebe nasledujúcich zdaňovacích období, nasledujúcich po zdaňovacom období, za ktoré bola minimálna daň zaplatená, nevznikne možnosť odpočítať kladný rozdiel medzi zaplatenou minimálnou daňou a daňovou povinnosťou vypočítanou v daňovom priznaní, a to z dôvodu vykázania nedostatočnej daňovej povinnosti počas týchto troch zdaňovacích období,
• ku dňu zrušenia daňovníka bez likvidácie, z čoho vyplýva, že právny nástupca zanikajúcej spoločnosti zlúčením, splynutím alebo rozdelením (od 1. 3. 2024 rozštiepením) nemá nárok na započítanie minimálnej dane, ktorú zaplatila spoločnosť zrušená bez likvidácie,
• ku dňu vstupu daňovníka do konkurzu alebo ku dňu vstupu daňovníka do likvidácie, a to z dôvodu, že títo daňovníci za zdaňovacie obdobie, ktoré začína dňom vstupu do likvidácie alebo dňom vstupu daňovníka do konkurzu až do skončenia likvidácie alebo konkurzu nie sú povinní platiť minimálnu daň.
Minimálna daň a vyššie
preddavky na daň
Ak daňovník v príslušnom zdaňovacom období platil preddavky na daň, pričom zaplatené preddavky sú vyššie ako daň vypočítaná v podanom daňovom priznaní za príslušné zdaňovacie obdobie a súčasne táto daň je:
• vyššia ako minimálna daň, potom daňovník nie je povinný platiť minimálnu daň a rozdiel medzi zaplatenými preddavkami a daňou vypočítanou v daňovom priznaní sa použije na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vráti,
• vyššia ako minimálna daň a uplatní sa započítanie minimálnej dane, potom kladný rozdiel medzi zaplatenými preddavkami a daňou po zápočte minimálnej dane sa použije na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníkovi vráti,
• nižšia ako minimálna daň, v tomto prípade daňovník je povinný zaplatiť minimálnu výšku dane, pričom:
- kladný rozdiel medzi zaplatenými preddavkami a minimálnou daňou sa použije na budúce preddavky alebo sa na základe žiadosti daňovníka vráti a súčasne
- kladný rozdiel medzi minimálnou daňou a vyčíslenou daňou v daňovom priznaní je možné započítať na daňovú povinnosť v bezprostredne nasledujúcich troch zdaňovacích obdobiach.
Minimálna daň a podiel zaplatenej dane (2 %, resp. 1,5 %)
Pre daňovníka, ktorý platí minimálnu daň, ostáva zachovaná možnosť poukázania podielu zaplatenej dane podľa podmienok vymedzených v § 50 zákona o dani z príjmov, a to z celej výšky zaplatenej minimálnej dane.
Daňovník, ktorý platí minimálnu daň vo výške 340 eur, nie je oprávnený poukázať podiel zaplatenej dane, keďže 2 % zo sumy 340 eur nespĺňajú hranicu 8 eur pre jedného prijímateľa.
Ing. Jana Bielená
