Manká a škody

>   Právne minimum

Pojem „škoda“ patrí medzi základné pojmy slovenského súkromného práva. Škodu ako takú možno vymedziť z hľadiska právneho, účtovného ako aj daňového. V každej z uvedených oblastí má pojem „škoda“ svoj osobitný význam.

Z hľadiska právneho sa za škodu považuje majetková ujma, ktorá nastala v majetkovej sfére poškodeného a ktorá je objektívne vyjadriteľná peniazmi ako všeobecným ekvivalentom, v dôsledku čoho je napraviteľná poskytnutím majetkového plnenia.

Zákon o účtovníctve v rámci § 26 ods. 6 definuje pojem „škoda“ ako neodstrániteľné poškodenie, zničenie, odcudzenie alebo stratu majetku. Dôležité je poznamenať, že pod pojmom „fyzické znehodnotenie“ je potrebné chápať výlučne neodstrániteľné poškodenie alebo zničenie majetku. V zmysle tejto charakteristiky sa teda za škodu nepovažuje také poškodenie majetku, ktoré je možné odstrániť opravou (napr. poškodenie dopravných prostriedkov pri dopravných nehodách). Náklady vznikajúce z titulu odstraňovania poškodenia majetku, t. j. v dôsledku opráv, nie sú škodou, ale nákladmi na opravy.

Zákonník práce upravuje v § 179 až § 181 všeobecnú zodpovednosť zamestnancov za škodu, v § 182 až § 184 zodpovednosť za schodok na zverených hodnotách a v § 185 zodpovednosť za stratu zverených predmetov. Občiansky zákonník upravuje všeobecnú zodpovednosť za škodu bez ohľadu na charakteristiku škodcu a poškodeného vo svojej 6. časti (§ 415 a nasl.). V zmluvných vzťahoch uzatvorených podľa Obchodného zákonníka sa náležitosti vzniknutej škody riadia Obchodným zákonníkom. Napriek skutočnosti, že ani jeden zo spomínaných právnych predpisov pojem škoda osobitne nevymedzuje, možno konštatovať, že škodou je potrebné vo všeobecnosti chápať akúkoľvek ujmu na majetku, na zdraví, na prírode a na životnom prostredí (§ 415 Občianskeho zákonníka).

Pri každej škode je dôležité preveriť, či je škoda krytá poistením a teda či vznikla v konkrétnom prípade poistná udalosť. Poistnou udalosťou sa pritom rozumie škoda, ktorá je krytá uzavretým poistením. Náhrady od poisťovne sa môže poškodený domáhať:

•    u škôd na majetku krytých poistením zodpovednosti za škody, ktoré uzavrela pred vznikom škody osoba zodpovedná za škodu (v tomto prípade má poškodený právo na náhradu škody priamo od poisťovne, u ktorej je zodpovedná osoba poistená pre prípady vzniku jej zodpovednosti za škody),

•    u škôd na majetku krytých poistením, ktoré poškodený uzatvoril pred vznikom poistnej udalosti (v tomto prípade poisťovňa poskytne poškodenému poistné plnenie, ktoré vyplýva z uzavretej poistnej zmluvy a zo všeobecných poistných podmienok platných pre tento druh poistenia bez ohľadu na prípadné zavinenie škody zo strany zamestnancov alebo tretích osôb).

Vychádzajúc z § 30 ods. 5 písm. a) zákona o účtovníctve možno ako manko definovať inventarizačný rozdiel, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav účtovný a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom. Uvedené vyplýva aj z druhej vety ustanovenia § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve. V prípade, ak takýto inventarizačný rozdiel nastane pri peniazoch alebo ceninách, nehovoríme o manku ale označujeme ho ako schodok.

Je teda zrejmé, že nie všetky rozdiely, ktoré vyplynú z porovnania nižšieho skutočného stavu majetku s vyšším účtovným stavom sa považujú za manká, resp. schodok. Ak sa zistené rozdiely dajú doložiť účtovným dokladom alebo sa dajú zdôvodniť napr. prirodzenými úbytkami zásob v rámci noriem prirodzených úbytkov, ktoré vznikajú rozprášením, vyschnutím a pod. v rámci technologických úbytkov vo výrobnom, zásobovacom a odbytovom procese, nejde o manká.

>   Manká a škody z pohľadu ZDP

Na základe § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov nie je možné ako daňový výdavok (náklad) uplatniť manká a škody presahujúce prijaté náhrady s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. g) spomínaného zákona, stratného v maloobchodnom predaji na základe ekonomicky odôvodnených noriem úbytkov tovaru určených daňovníkom a s výnimkou nezavinených úhynov zvierat, ktoré nie sú na účely zákona o dani z príjmov hmotným majetkom. Škodou pritom nie je preukázaný úhyn alebo nutná porážka zvieraťa zo základného stáda.

Príklad

Spoločnosť ALFA, s. r. o. má v majetku nepoistený tovar v hodnote 2 000 eur, ktorý zamestnanec spoločnosti neodbornou manipuláciou natoľko poškodil, že tovar je neopraviteľný (totálna škoda) a spoločnosť ALFA, s. r. o. ho musí vyradiť z evidencie.

Hodnota tovaru vo výške 2 000 eur predstavuje z hľadiska zákona o dani z príjmov nedaňový výdavok, nakoľko ide o škodu spôsobenú konkrétnou osobou. V prípade prijatia náhrady za spôsobenú škodu od zamestnanca pôjde o nedaňový výdavok len vo výške presahujúcej prijatú náhradu. To znamená, že ak zamestnanec nahradí spoločnosti škodu vo výške napr. 800 eur, táto suma bude predstavovať pre spoločnosť zdaniteľný príjem a zároveň v zmysle zákona o dani z príjmov taktiež daňový výdavok, a hodnota škody presahujúca náhradu (1 200 eur) bude nedaňovým výdavkov spoločnosti.

Prirodzené úbytky zásob

Daňovníkovi platná legislatíva umožňuje určiť vlastným predpisom (prostredníctvom internej vnútropodnikovej smernice) vždy pre príslušné účtovné obdobie tzv. normy prirodzených úbytkov zásob.

V zmysle takýchto noriem nezavinené úbytky zásob nie sú z hľadiska účtovníctva a z hľadiska dane z príjmov mankom ani škodou. Takéto normy si musí daňovník stanoviť na základe viacročných zisťovaní vo svojich konkrétnych podmienkach, pričom vychádza zo spôsobu skladovania týchto zásob, ochrany obalmi, spôsobu skladovania a distribúcie a pod. Nie je možné stanovovať normy prirodzených úbytkov na základe paušálnych odhadov alebo prevzatím od iných účtovných jednotiek. Stanovené normy musia byť ekonomicky zdôvodnené a musia byť objektívne. Účtovná jednotka musí rešpektovať súčasne aj postupy účtovania a normy stanovovať vždy pre príslušné účtovné obdobie, pričom sa musia tieto normy každoročne posudzovať na základe vývoja skutočnosti a v dôsledku toho ich upravovať podľa zmenených podmienok.

Dôležité je pripomenúť, že pod pojem „prirodzené úbytky“ nie je možné zahrnúť také úbytky, ktoré možno znížiť alebo ktorým možno zamedziť riadnym hospodárením, t. j. primeraným zabezpečením skladovacích priestorov, opatreniami proti krádežiam, neodbornej manipulácii a pod.

Účtovné jednotky, ktorých predmetom činnosti je výroba a predaj, by teda mali vždy pre kalendárny rok v zmysle Postupov účtovania vydať normy prirodzených úbytkov s presným vymedzením objektívnych kritérií pre ich uplatňovanie a možnosť ich kontroly, a to aj pre potreby daňových kontrol. Ďalej by mali byť v nich určené druhy a položky zásob, u ktorých dochádza k prirodzeným úbytkom alebo stratám pri ich skladovaní, vydávaní do spotreby, vo výrobnom procese alebo pri odbyte, resp. predaji alebo inej manipulácii s nimi.

V súvislosti s tvorbou interného predpisu je potrebné upozorniť na to, že od prirodzených úbytkov zásob, ale aj mánk a škôd, sa odlišujú úbytky zásob napr. materiálu, ku ktorým dochádza pri ich spotrebe vo výrobe. V tomto prípade ide o spotrebu materiálu bez ohľadu na to, či je spotreba nižšia, vyššia alebo rovná než určuje technologická norma spotreby. Vyššia alebo nižšia spotreba so vzťahom k norme spotreby charakterizuje úroveň hospodárnosti ovplyvňujúcu výšku výrobných nákladov a tým aj výšku hospodárskeho výsledku účtovnej jednotky.

Napriek skutočnosti, že žiadny právny predpis neustanovuje záväznú formu, štruktúru a obsahové zameranie vnútropodnikovej smernice o normách prirodzených úbytkov zásob, je možné ako postačujúce členenie a obsah takejto smernice odporučiť nasledovnú štruktúru:

1.  vybrané druhy zásob po položkách, na ktoré sa stanovené normy vzťahujú,

2.  výšku normy prirodzených úbytkov stanovenú v percentách pre jednotlivé položky zásob, ktoré sú sledované v naturálnych merných jednotkách, napr. v kilogramoch, litroch. U zásob sledovaných v peňažných jednotkách (€), napr. v predajniach, sa výška normy stanoví v € – tzv. stratné,

3.  účel stanovených noriem, napr. normy úbytkov, sa stanovujú na krytie prirodzených a nezavinených strát vznikajúcich:

•    dlhotrvajúcim skladovaním (vyschnutím, vyparením a pod.),

•    manipuláciou so zásobami v skladoch (rozliatím, rozdrtením a pod.),

•    v predajniach prirodzeným úbytkom tovaru (vysušením, sekaním, vypečením a pod.), zmenami kvality a krádežou tovaru zákazníkmi,

4.  podmienky, za ktorých je možné uplatniť normy úbytkov (strát), napr.

•    normy môžu byť použité len v prípadoch, keď sa pri fyzickej inventúre zistí schodok, ktorý je vykázaný v inventárnom súpise, čo znamená, že normu úbytku nie je možné uznať vopred napr. v paušálnej výške,

•    je zakázané uplatňovať v rámci normy úbytky, ktoré nikdy nevznikli alebo vznikli inak,

•    pri rozmiestňovaní tovaru a iných zásob z jedného skladu do druhého v rámci jedného podniku sa môže norma úbytku použiť len raz,

•    pri preprave zásob sa počítajú úbytky podľa protokolárne zisteného stavu bez použitia normy,

5.  základňu, z ktorej sa vypočíta celkový úbytok do normy, pričom takouto základňou môže byť napr.

•    priemerný obrat zásob v naturálnych merných jednotkách za inventarizované obdobie,

•    vydané množstvo zásob v naturálnych merných jednotkách za inventarizované obdobie,

•    tržby za predaný tovar v eur za inventarizované obdobie,

6.  spôsob výpočtu úbytku (strát) do normy v absolútnej výške čo do množstva a € (tržby v predajniach). V tejto súvislosti je potrebné upozorniť, že vypočítaná výška úbytku do normy sa odpočíta od inventarizačného rozdielu (manka) v plnej výške, ak tento rozdiel (manko) prevyšuje vypočítaný absolútny úbytok v rámci normy. Ak bude zistený inventarizačný rozdiel (manko) nižší ako absolútna výška vypočítaného úbytku v rámci normy, bude sa výsledný inventarizačný rozdiel rovnať nule, teda nevznikne žiadne manko, ani prebytok. V tomto prípade sa z vypočítanej absolútnej výšky normovaného úbytku použije len tá časť, ktorá je potrebná na pokrytie zisteného inventarizačného rozdielu (manka),

7.  prípady, na ktoré sa normy strát nevzťahujú, napr.

•    na tovar a iné zásoby dopravované bez váženia v kusoch alebo vo výrobnom balení,

•    na úradne zistené straty, straty skazením, vyradením vadného materiálu alebo tovaru v dôsledku nehôd a pod.,

•    na materiál, tovar a zásoby vlastnej výroby, ktoré prechádzajú skladom iba evidenčne bez toho, aby boli v ňom uskladnené,

•    zásoby vrátené dodávateľom,

•    materiál, tovar a zásoby vlastnej výroby odpísané do škôd podľa úradného protokolu v dôsledku jednorazovej samostatne zistiteľnej škody a pod.

Škody nezavinené daňovníkom

Podľa § 19 ods. 3 písm. g) zákona o dani z príjmov možno ako daňové výdavky (náklady) uplatniť škody nezavinené daňovníkom

1.  vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy, napríklad zemetrasenia, povodne, krupobitia, lavíny alebo blesku,

2.  spôsobené neznámym páchateľom v zdaňovacom období, v ktorom bola táto skutočnosť potvrdená políciou.

Príklad

Spoločnosť GAMA, a. s. zakúpila tovar v hodnote 1 750 eur. V tom istom roku v dôsledku požiaru bol spomínaný tovar totálne zničený. Nakoľko tovar bol poistený, poisťovňa za škodu vyplatila 1 600 eur.

Na základe zákona o dani z príjmov je za daňový náklad možné uznať daňovníkom nezavinené škody, vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy. To znamená, že pri preukázaní, že išlo o živelnú pohromu v zmysle spomínaného zákona (napr. posudkom poisťovne), je možné do daňových výdavkov uplatniť hodnotu tovaru v plnej výške, a nielen vo výške od poisťovne prijatej náhrady. To znamená, že od poisťovne prijatá suma 1 600 eur bude zdaniteľným príjmom a na strane výdavkov je možné si uplatniť hodnotu tovaru v plnej výške – t. j. 1 750 eur.

Príklad

Spoločnosť, ktorej sú dodávané výrobky, vystavuje faktúry bez DPH s textom: „fakturujeme náhradu škody“. Dôvodom je nesprávny druh použitého obalového materiálu, resp. chybné označenie dodávaného materiálu zo strany dodávateľov. Tieto chyby si odberateľ opravuje sám vo svojej réžii, dodávaný materiál je ale bezchybný, v 100 % stave použiteľný. Zo strany odberateľa ide skôr o paušálny poplatok, ktorý fakturuje aj ostatným dodávateľom.

Sú tieto náklady pre dodávateľov nedaňovým nákladom? Má vplyv na určenie daňovej uznateľnosti to, či sú tieto paušálne poplatky súčasťou zmluvy?

Vychádzajúc z ustanovenia § 420a Občianskeho zákonníka platí, že každý zodpovedá za škodu, ktorú spôsobí inému prevádzkovou činnosťou. Škoda je spôsobená prevádzkovou činnosťou okrem iného aj vtedy, ak je spôsobená činnosťou, ktorá má prevádzkovú povahu, alebo vecou použitou pri činnosti, ale aj vtedy ak je spôsobená fyzikálnymi, chemickými, prípadne biologickými vplyvmi prevádzky na okolie.

Náhrada takejto škody zúčtovaná do nákladov je daňovo uznaným výdavkom v súlade s § 19 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov. V predmetom prípade sa jedná o škodu spôsobenú inému prevádzkovou činnosťou, sú naplnené skutočnosti zodpovednosti za škodu, ktorú je spoločnosť povinná odstrániť alebo nahradiť v zmysle § 420 a nasl. Občianskeho zákonníka. Takýto náklad je potrebné účtovne zaevidovať prostredníctvom účtu 548 – Ostatné náklady na hospodársku činnosť.

Príklad

Následkom nezavineného požiaru garáže firma vyraďuje z evidencie dlhodobého majetku zničený automobil.

Akú dokumentáciu potrebuje firma k podloženiu oprávnenosti uplatnenia škody do daňových výdavkov?

Vyradenie dlhodobého majetku je vhodné uskutočňovať vždy na základe protokolu o vyradení. Na vystavenie takéhoto protokolu v zásade nie je potrebná žiadna dokumentácia, keďže podnikateľ sa môže kedykoľvek rozhodnúť vyradiť dlhodobý majetok z evidencie napr. likvidáciou, preradením do osobného užívania a pod.

V danom prípade však na účely plného daňového uplatnenia vzniknutej škody musí byť preukázané, že vzniknutá škoda nie je závislá od konania osôb, zlyhania (únavy) materiálu, zvoleného technologického postupu a pod., ale že išlo o prípad vzniknutý vplyvom vonkajších udalostí, ktoré daňovník svojím konaním nemohol ovplyvniť.

Keďže daňový výdavok musí byť v zmysle § 2 písm. i) zákona o dani z príjmov preukázaný, je nevyhnutnosťou zabezpečiť si vyjadrenie príslušného požiarneho zboru, ako aj zápisnicu polície, dokumentujúce vznik škody ako následok požiaru a najmä nezavinenosť daňovníka.

Škodu na hmotnom majetku a nehmotnom majetku, z dôvodu ktorej sa majetok vyraďuje, upravuje zákon o dani z príjmov osobitne v rámci ustanovenia § 19 ods. 3 písm. d). V prípade takejto škody možno ako daňový výdavok uplatniť daňovú zostatkovú cenu majetku do výšky príjmov z náhrad zahrnovaných do základu dane vrátane prijatých úhrad z predaja vyradeného majetku. Zostatková cena prevyšujúca prijatú náhradu (vrátane prípadnej prijatej úhrady z predaja vyradeného majetku) nie je teda uznaným daňovým výdavkom.

Výnimkou je však zostatková cena majetku vyradeného z dôvodu škody upravenej v § 19 ods. 3 písm. g) zákona o dani z príjmov, ktorá je daňovo uznaná v plnej výške.

Príklad

Daňovník zakúpil v roku 2025 technológiu v hodnote 288 000 eur. Uplatnený odpis za rok 2025 predstavoval 28 000 eur. V roku 2026 v dôsledku požiaru bolo spomínané technologické zariadenie totálne zničené. Nakoľko technológia bola poistená, poisťovňa za škodu vyplatila 160 000 eur.

Ako postupovať v zmysle zákona o dani z príjmov?

Na základe § 19 ods. 3 písm. g) bod 1 zákona o dani z príjmov je za daňový náklad možné uznať daňovníkom nezavinené škody, vzniknuté v dôsledku živelnej pohromy. Ide o škodu spôsobenú silami, ktoré nie sú ovládateľné a pri ktorých nemožno určiť osobu, ktorá by za škodu zodpovedala. Živelnú pohromu pre účely tohto ustanovenia možno vymedziť ako nezavinený požiar a výbuch, blesk, povodeň, záplavu, krupobitie, zosúvanie pôdy, pokiaľ k ním nedošlo v dôsledku priemyselnej alebo stavebnej činnosti, zosúvanie alebo zrútenie lavín a zemetrasenie.

To znamená, že pri preukázaní, že išlo o živelnú pohromu (napr. posudkom poisťovne), je možné do daňových výdavkov uplatniť zostatkovú cenu predmetného technologického zariadenia v plnej výške, a nielen vo výške od poisťovne prijatej náhrady. To znamená, že prijatá suma 160 000 eur bude zdaniteľným príjmom a na strane výdavkov je možné si uplatniť zostatkovú hodnotu v plnej výške – t. j. 260 000 eur.

Príklad

Spoločnosť kúpila v roku 2025 osobný automobil v obstarávacej cene 16 800 €. Automobil spoločnosť následne poistila. V októbri 2025 došlo k jeho krádeži. V novembri 2025 poisťovňa vyplatila náhradu škody vo výške 14 000 €. Daňová zostatková cena automobilu v čase vzniku škody bola vo výške 16 800 €, účtovná zostatková cena bola vo výške 15 400 €.

Aký daňový dopad treba aplikovať na popísaný prípad, ak skutočnosť, že páchateľ je neznámy, potvrdí polícia až v roku 2026?

Pretože ide o škodu spôsobenú krádežou, ktorá bola nahlásená polícii a páchateľ je neznámy, daňová zostatková cena automobilu 16 800 € bude na základe ustanovenia § 19 ods. 3 písm. g) zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom v plnej výške, a to bez ohľadu na výšku poskytnutej náhrady od poisťovne (15 400 €). Škoda spôsobená podľa potvrdenia polície neznámym páchateľom bude však daňovým výdavkom až v tom zdaňovacom období, v ktorom túto skutočnosť polícia potvrdí. Keďže polícia v roku 2025 nepotvrdila, že páchateľ je neznámy, do daňových výdavkov sa v roku 2025 zahrnie iba zaúčtovaná škoda (15 400 €) do výšky prijatej poistnej náhrady (14 000 €), a to podľa § 19 ods. 3 písm. d) zákona o dani z príjmov. Rozdiel v sume 1 400 € (15 400 – 14 000) bude pri vyčísľovaní základu dane z príjmov pripočítateľnou položkou k výsledku hospodárenia.

V nasledujúcom roku 2026, v ktorom polícia potvrdí skutočnosť, že páchateľ je neznámy, spoločnosť zahrnie do daňových výdavkov škodu do výšky daňovej zostatkovej ceny, t. j. sumu 2 800 € (16 800 – 14 000) pri zistení základu dane odpočíta od výsledku hospodárenia.

Príklad

Spoločnosti ALFA s. r. o., platiteľovi DPH, bol v roku 2026 odcudzený tovar. V súlade so zákonom o DPH je spoločnosť v prípade krádeže tovaru, pri ktorom si platiteľ DPH odpočítal daň, povinná odviesť daň vo výške odpočítanej dane za to zdaňovacie obdobie, v ktorom zistil krádež tovaru. Účtovná jednotka v súlade s postupmi účtovania pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva zaúčtuje odvod DPH pri krádeži tovaru na ťarchu účtu 549 - Manká a škody.

Ako sa uvedený výdavok posudzuje z pohľadu zákona o dani z príjmov?

Podľa § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov nie sú daňovými výdavkami manká  a škody presahujúce prijaté náhrady s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. g) zákona o dani z príjmov. V súlade s § 19 ods. 3 písm. g) druhého bodu zákona o dani z príjmov daňovým výdavkom sú škody nezavinené daňovníkom spôsobené neznámym páchateľom v zdaňovacom období, v ktorom bola táto skutočnosť potvrdená políciou. V nadväznosti na uvedené, je DPH, ktorú je platiteľ dane povinný odviesť v prípade krádeže tovaru daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 2 písm. a) zákona o dani z príjmov, ak sa viaže ku krádeži - škode, ktorá je daňovým výdavkom podľa § 19 ods. 3 písm. g) druhého bodu zákona o dani z príjmov.

>   Manká a škody z pohľadu DPH

Neodstrániteľné poškodenie majetku

Obecne platí, že pri neodstrániteľnej škode vzniknutej poškodením, zničením, odcudzením alebo stratou platiteľ DPH nemá daňovú povinnosť ani povinnosť vrátiť v minulosti uplatnený odpočet dane. Výnimkou je však pre účely DPH prípad, ak dôjde k nezákonnému odňatiu tovaru z dispozície/­držby platiteľa.

V zmysle ustanovenia § 53 ods. 5 zákona o DPH v súlade s rozsudkom vo veci C-550/­11 PIGI teda existuje povinnosť platiteľa odviesť daň vo výške odpočítanej dane na všetky situácie, kedy dochádza k nezákonnému odňatiu tovaru z dispozície/­držby platiteľa, čoho následkom je skutočnosť, že platiteľ už nemôže predmetný tovar používať na svoje plnenia na výstupe. V tejto súvislosti sa od 1. januára 2025 pojem „krádež“ nahradil pojmom „nezákonné prisvojenie si“, ktorý objektívne odráža neoprávnené prisvojenie si cudzej veci alebo neoprávnené zmocnenie sa cudzej veci. V kontexte zmien prijatých novelou zákona o DPH účinnou od 1. januára 2025 došlo k zmene pri výpočte dane, ktorú má platiteľ dane z dôvodu nezákonného prisvojenia si tovaru inou osobou odviesť, ak pri kúpe tohto tovaru alebo jeho súčasti alebo pri vytvorení predmetného tovaru alebo jeho súčasti uplatnil odpočítanie dane alebo časti dane. Výšku dane platiteľ vypočíta rovnako, ako pri dodaní tovaru podľa § 8 ods. 3 zákona o DPH, to znamená, že daň vypočíta zo základu dane určeného podľa § 22 ods. 5 zákona o DPH účinného od 1. 1. 2025. Platiteľ je povinný odviesť vypočítanú daň najviac do výšky odpočítanej dane a daň odvedie za to zdaňovacie obdobie, v ktorom zistil, že mu bol tovar odcudzený.  Zákon o DPH priznáva tiež pre platiteľa právo vykonať opravu opravenej odpočítanej dane, ak získa späť tovar, ktorý mu bol odcudzený. Toto právo môže platiteľ uplatniť v rozsahu, v akom použije späť získaný tovar na podnikanie s možnosťou odpočítania dane. Opravu opravenej odpočítanej dane platiteľ vykoná v zdaňovacom období, v ktorom tovar získal späť, a to najviac do výšky dane odvedenej z dôvodu nezákonného prisvojenia si tovaru inou osobou. Platiteľ je povinný odviesť odpočítanú daň aj v prípade, že došlo k nezákonnému odňatiu tovaru vytvoreného vlastnou činnosťou.

Príklad

Platiteľ DPH eviduje na sklade zásoby, ktoré sú už po záruke (ide o drogériu). Pri ich nákupe uplatnil odpočítanie DPH na vstupe. Teraz ich chce vyskladniť.

Akým spôsobom to má platiteľ urobiť a ako to má riešiť z hľadiska zákona o DPH?

Hospodárenie s tovarom na sklade je otázkou obchodnej politiky každého podnikateľského subjektu. U takých zásob, ktoré sú už po záruke, sa môže riešiť zníženie ich stavu napríklad výpredajom za znížené ceny (samozrejme, ak to prislúchajúce predpisu ohľadom charakteru zásob pripúšťajú), a to i pod hranicu nákupnej ceny, faktickou likvidáciou, vyradením zásob zo skladu a podobne.

Daň z pridanej hodnoty, ktorú si podnikateľ odpočítal na vstupe pri obstaraní tovaru, nie je povinný pri vyradení zásob odviesť daňovému úradu, nakoľko k vyradeniu z obchodného majetku nedošlo z dôvodu nezákonného prisvojenia si tovaru inou osobou.

Pri nezákonnom prisvojení si tovaru, ktorý bol predmetom nájmu s dojednaným právom kúpy prenajatej veci, odvedie platiteľ daň zníženú o daň, ktorú z tohto tovaru už odviedol, najviac však do výšky odpočítanej dane. Platiteľ daň odvedie za to zdaňovacie obdobie, v ktorom zistil, že mu bol tovar odcudzený. Uvedené ustanovenie sa teda dotýka len takých prenajímateľov, ktorí prenajímajú tovar (majetok) na báze finančného lízingu.

Príklad

Lízingová spoločnosť ABC prenajala formou finančného lízingu spoločnosti XY traktor, ktorého obstarávacia cena bola 22 000 eur bez DPH. Po 6 mesiacoch trvania lízingového vzťahu došlo k odcudzeniu predmetu lízingu. Lízingová spoločnosť do tejto doby odviedla DPH v zmysle splátkového kalendára v sume 600 eur.

V zmysle § 53 ods. 5 zákona o DPH je lízingová spoločnosť povinná v zdaňovacom období, v ktorom bola krádež traktora zistená odviesť DPH odpočítanú pri obstaraní traktora zníženú o sumu DPH odvedenú na základe platieb nájomcu v rámci lízingového vzťahu. To znamená, že bude povinná vrátiť sumu 4 460 eur (5 060 eur – 600 eur).

Príklad

Spoločnosť formou finančného prenájmu v januári 2025 obstarala nákladný automobil, ktorý jej bol v máji 2025 odcudzený.

Ako má postupovať spoločnosť z hľadiska DPH?

Spomínanej spoločnosti ako nájomcovi nevzniká povinnosť odviesť správcovi dane DPH v zmysle § 53 ods. 5 zákona o DPH. Povinnosť odviesť zostávajúcu časť DPH vzniká lízingovej spoločnosti ako majiteľovi tovaru, a to v zdaňovacom období, v ktorom jej nájomca ohlásil krádež motorového vozidla.

Manko

Zákon o DPH neukladá daňovníkovi vrátiť do štátneho rozpočtu odpočítanú daň v prípade zistenia manka. Daňovník však musí analyzovať príčinu manka, k čomu ho zaväzujú účtovné predpisy (o inventarizácii majetku). Zákon o DPH ukladá daňovníkovi odviesť DPH z tovaru, z ktorého si odpočítal DPH, iba v prípade nezákonného prisvojenia si tovaru.

Ak teda daňovník zistí, že zistené manko vzniklo z dôvodu nezákonného prisvojenia si tovaru, je povinný odviesť daň vo výške odpočítanej dane. V prípade vzniku manka na zásobách z iných dôvodov, napr. vysúšaním potravín, ich rozprašovaním, prekročením stanovenej normy spotreby a pod., daňovník nie je povinný dodatočne odviesť odpočítanú DPH.

Odstrániteľné poškodenie majetku

Pri odstrániteľnom poškodení majetku sa logicky nevyhnutne stretávame s pojmom „oprava“. Keďže zákon o DPH tento pojem nedefinuje, vychádzajúc z účtovných predpisov možno konštatovať, že opravou sa rozumie súbor takých činností, ktorými sa odstraňuje čiastočné fyzické opotrebovanie alebo poškodenie za účelom uvedenia do predchádzajúceho alebo prevádzkyschopného stavu. Uvedením do prevádzkyschopného stavu sa pritom rozumie vykonanie opravy aj s použitím iných než pôvodných materiálov, náhradných dielcov, súčastí alebo technológii, ak nedôjde k zmene technických parametrov alebo zvýšeniu výkonnosti majetku a ani k zmene účelu použitia.

Príklad

Osobný automobil zahrnutý v obchodnom majetku podnikateľa – platiteľa DPH havaroval.

Aký režim DPH je správny pri následnej oprave automobilu?

Ak po havárii automobilu dôjde k jeho oprave, ide teda o odstrániteľné poškodenie hmotného majetku, ktoré sa nepovažuje za škodu, náklady na odstránenie poškodenia sa účtujú na ťarchu účtu 511 - Opravy a udržiavanie. Pretože ide o prevádzkový náklad, z dôvodu dodržania správneho vykázania prevádzkového hospodárskeho výsledku sa potom i predpis náhrady od poisťovne bude účtovať do prevádzkových výnosov - v prospech účtu 648 - Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti.

Na základe faktúry za opravu automobilu vznikne platiteľovi za predpokladu splnenia všetkých podmienok pre uplatnenie odpočítania dane uvedených v § 49 a § 51 zákona o DPH nárok na odpočítanie dane.

Príklad

Pri márnej jazde (preprava sa neuskutočnila), je potrebné faktúru vystaviť bez DPH?

Zo znenia otázky možno predpokladať, že sa jedná o uplatňovanie náhrady škody, ktorá vznikla v dôsledku neuskutočnenia prepravy. V princípe je povinnosť nahradiť škodu zakotvená v každom právnom systéme. Uvedená povinnosť vzniká ako sekundárna, čiže následná povinnosť tomu subjektu, ktorý porušil primárnu povinnosť, ktorá mu vyplýva či už zo zákona alebo z inej právnej skutočnosti (napr. zo zmluvného obchodného vzťahu). Pri uplatnení si práva na náhradu škody je nevyhnutné, aby boli splnené predpoklady vzniku zodpovednosti za škodu.

Z pohľadu DPH nie je náhrada škody predmetom dane podľa § 2 ods. 1 zákona o DPH. To znamená, že fakturovaná náhrada škody nepodlieha DPH.

>   Manká a škody z pohľadu PÚ

Pre účely mánk a škôd sú v zmysle rámcovej účtovej osnovy vytvorené dva účty, a to účet 549 – Manká a škody (týkajúce sa hospodárskej, prevádzkovej ale aj mimoriadnej činnosti) a účet 569 – Manká a škody na finančnom majetku.

Manko v podvojnom účtovníctve

Vychádzajúc z § 30 ods. 5 písm. a) zákona o účtovníctve možno ako manko definovať inventarizačný rozdiel, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav účtovný a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom. V prípade, ak takýto inventarizačný rozdiel nastane pri peniazoch alebo ceninách, nehovoríme o manku, ale označujeme ho ako schodok.

Je teda zrejmé, že nie všetky rozdiely, ktoré vyplynú z porovnania nižšieho skutočného stavu majetku s vyšším účtovným stavom sa považujú za manká, resp. schodok. Ak sa zistené rozdiely dajú doložiť účtovným dokladom alebo sa dajú zdôvodniť napr. prirodzenými úbytkami zásob v rámci noriem prirodzených úbytkov, ktoré vznikajú rozprášením, vyschnutím a pod. v rámci technologických úbytkov vo výrobnom, zásobovacom a odbytovom procese, nejde o manká.

V zmysle § 30 ods. 7 zákona o účtovníctve je účtovná jednotka povinná zaúčtovať inventarizačné rozdiely do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov. Pri účtovaní inventarizačných rozdielov v sústave podvojného účtovníctva je treba sa riadiť ustanovením § 11 postupov účtovania. V zmysle tohto ustanovenia sa inventarizačné rozdiely účtujú na príslušné účty nákladov a výnosov, pričom postupy účtovania ustanovujú aj určité výnimky. Pre účely problematiky mánk (resp. schodku) ide o nasledovné špecifiká:

•    pri chýbajúcich cenných papieroch je potrebné ich úbytok vykázať na analytickom účte „Cenné papiere v umorovacom konaní“ a začať umorovacie konanie,

•    schodok peňažných hotovostí a cenín sa vždy účtuje ako pohľadávka voči hmotne zodpovednej osobe.

Podľa § 43 ods. 1 postupov účtovania v PÚ platí, že účtovanie úbytku zásob sa vykonáva podľa spôsobu A alebo B. V tomto kontexte je teda potrebné posudzovať aj techniku účtovania manka na zásobách.

Spôsob A

V zmysle § 43 ods. 2 písm. d) postupov účtovania sa manká materiálu alebo tovaru podľa § 11 postupov účtovania účtujú na ťarchu účtu 549 - Manká a škody. Takto sa postupuje v tom prípade, ak ide o zavinené manká materiálu alebo tovaru, resp. nezavinené manká materiálu alebo tovaru prevyšujúce normy ich prirodzených úbytkov.

Úbytky materiálu a tovaru do výšky noriem prirodzených úbytkov sa za manká nepovažujú a účtujú sa na ťarchu účtov účtovej skupiny 50 - Spotrebované nákupy.

Ustanovenie § 43 ods. 3 písm. b) postupov účtovania ustanovuje spôsob účtovania manka na zásobách vlastnej výroby pri spôsobe A. Manká zásob vlastnej výroby podľa § 11 postupov účtovania sa účtujú takisto na ťarchu účtu 549 - Manká a škody. Úbytky zásob do výšky noriem prirodzených úbytkov sa za manká nepovažujú a účtujú sa na ťarchu účtov účtovej skupiny 61 - Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.

Spôsob B

V zmysle § 43 ods. 4 písm. b) a ods. 5 písm. b) postupov účtovania sa manká účtujú na ťarchu účtu 549 - Manká a škody. Takto sa postupuje v tom prípade, ak ide o zavinené manká materiálu alebo tovaru, resp. nezavinené manká materiálu alebo tovaru prevyšujúce normy ich prirodzených úbytkov.

Podstatou spôsobu B účtovania zásob je účtovanie nakupovaných aj aktivovaných zásob priamo do nákladov, čím je tento spôsob pomerne jednoduchší v porovnaní so spôsobom A. V tejto súvislosti je nevyhnutné teda poznamenať, že na základe § 68 ods. 8 postupov účtovania okrem iného platí, že na účte 549 – Manká a škody sa neúčtuje úbytok zásob do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov. Uvedené ustanovenie ďalej určuje postup, ako tento úbytok zásob (t. j. do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov) zaúčtovať, a to podľa charakteru na ťarchu účtu 501 – Spotreba materiálu, 504 – Predaný tovar alebo na ťarchu príslušného účtu účtovej skupiny 61 – Zmena stavu vnútropodnikových zásob. Keďže pri účtovaní spôsobom B sa obstarávanie a aktivovanie zásob účtuje priamo do nákladov, k zaúčtovaniu úbytku zásob do výšky stanovenej normy prirodzených úbytkov dôjde vlastne už pri ich obstaraní alebo aktivovaní.

Škoda v podvojnom účtovníctve

Účtovná jednotka je povinná všetky vzniknuté škody, v dôsledku ktorých sa vyradí majetok, zaúčtovať ako úbytok svojho evidovaného majetku. Zaúčtovanie je účtovná jednotka povinná vykonať ku dňu fyzického vyradenia zničeného alebo neodstrániteľne poškodeného majetku a v prípade škôd spôsobených neznámym páchateľom ku dňu, kedy účtovná jednotka obdrží potvrdenie polície o neznámom páchateľovi.

Pri škodách krytých poistením a pri škodách s preukázaným zavinením konkrétnou osobou je nevyhnutné zaúčtovať vznik pohľadávky z titulu náhrady vzniknutej škody od poisťovne alebo zodpovednej osoby, a to k dátumu vzniku príslušnej pohľadávky. Zároveň je potrebné zaúčtovať aj príjem z titulu náhrady vzniknutých škôd.

V zmysle § 68 ods. 8 postupov účtovania sa na ťarchu účtu 549 – Manká a škody okrem iného účtujú škody na dlhodobom hmotnom majetku a zásobách, ak došlo k úplnému zničeniu alebo neodstrániteľnému poškodeniu majetku alebo zásob. V prípade, ak vznikne takáto „prevádzková škoda“ na dlhodobom odpisovanom majetku, táto sa zaúčtuje vo výške zostatkovej hodnoty predmetného majetku na ťarchu účtu 549 – Manká a škody so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu oprávok v účtovej skupine 07 alebo 08 [§ 36 ods. 4 písm. e) postupov účtovania]. V prípade, ak ide o majetok neodpisovaný, zaúčtuje sa „prevádzková škoda“ na ťarchu účtu 549 – Manká a škody so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu účtovej skupiny 03.

V prípade, ak vznikne „prevádzková škoda“ na zásobách, táto sa zaúčtuje nasledovne:

•    pri spôsobe A účtovania zásob na ťarchu účtu 549 – Manká a škody so súvzťažným zápisom v prospech príslušného účtu zásob v účtovej skupine 1 – Zásoby,

•    pri spôsobe B účtovania zásob na ťarchu účtu 549 – Manká a škody so súvzťažným zápisom podľa druhu zásob buď v prospech účtov účtovej skupiny 50 - Spotrebované nákupy alebo účtov účtovej skupiny 61 – Zmeny stavu vnútroorganizačných zásob.

Manká a škody na dlhodobom finančnom majetku a krátkodobom finančnom majetku sa účtujú na účte 569 – Manká a škody na finančnom majetku.

>   Manká a škody z pohľadu JÚ

Účtovanie manka

Ako už bolo v úvode kapitoly spomenuté, manko je definované ako inventarizačný rozdiel, ak zistený skutočný stav je nižší ako stav účtovný a ak ho nemožno preukázať účtovným záznamom. V prípade, ak takýto inventarizačný rozdiel nastane pri peniazoch alebo ceninách, nehovoríme o manku ale označujeme ho ako schodok. Je teda zrejmé, že nie všetky rozdiely, ktoré vyplynú z porovnania nižšieho skutočného stavu majetku s vyšším účtovným stavom sa považujú za manká, resp. schodok. Ak sa zistené rozdiely dajú doložiť účtovným dokladom alebo sa dajú zdôvodniť napr. prirodzenými úbytkami zásob v rámci noriem prirodzených úbytkov, ktoré vznikajú rozprášením, vyschnutím a pod. v rámci technologických úbytkov vo výrobnom, zásobovacom a odbytovom procese, nejde o manká.

V zmysle § 30 ods. 7 zákona o účtovníctve je účtovná jednotka povinná zaúčtovať inventarizačné rozdiely do účtovného obdobia, za ktoré sa inventarizáciou overuje stav majetku, záväzkov a rozdielu majetku a záväzkov.

Vychádzajúc z definície manka ako aj jeho podstaty vzniku je zrejmé, že sa s ním možno stretnúť predovšetkým pri zásobách, prípadne finančnej hotovosti.

Príklad

Daňovník prevádzkuje predajňu ovocia a zeleniny, kde má interným predpisom stanovenú normu prirodzených úbytkov. Inventúrou boli zistené úbytky zásob nad stanovenú normu, ktoré predstavovali sumu 128 eur. Iné inventarizačné rozdiely neboli zistené.

Pretože v jednoduchom účtovníctve sa nákup zásob účtuje priamo do výdavkov ovplyvňujúcich základ dane, v daňových výdavkoch je premietnutá aj tá časť zásob, ktorá sa v dôsledku prirodzených úbytkov nepredá a nedosiahne sa z nej zdaniteľný príjem. Prirodzené úbytky zásob v ekonomicky odôvodnenej výške preukázanej daňovníkom, vrátane stratného v maloobchodnom predaji a nezavinených úhynov zvierat sú v zmysle § 21 ods. 2 písm. e) zákona o dani z príjmov považované za daňový výdavok. Preto pri úbytkoch v rámci normy prirodzených úbytkov zásob nie je potrebné vykonať žiadne úpravy v peňažnom denníku. V rámci uzávierkových účtovných operácií je však nutné zaúčtovať storno výdavkov vo výške úbytku nad normu prirodzených úbytkov alebo celej výšky, ak norma nie je v účtovnej jednotke stanovená. To znamená, že v roku vykonania inventarizácie je potrebné v rámci uzávierkových účtovných operácií zaúčtovať storno výdavkov vynaložených na zabezpečenie, dosiahnutie a udržanie príjmov v stĺpci „Zásoby“, kde bolo o nákupe zásob v priebehu roka účtované. Storno bude zaúčtované vo výške 128 eur, t. j. vo výške presahujúcej normu prirodzených úbytkov (§ 11 ods. 7 postupov účtovania v JÚ). Podkladom pre účtovanie bude interný účtovný doklad, ktorého súčasťou bude inventarizačný zápis s uvedením príslušných noriem prirodzených úbytkov. Inventarizačný rozdiel v podobe úbytku zásob je potrebné zároveň zapísať v knihe zásob, resp. na skladových kartách príslušných zásob.

Účtovanie škôd

Jednotlivé udalosti, ktorých dôsledkom je vznik škody, je na účely evidencie v sústave jednoduchého účtovníctva vhodné z pohľadu daňového uplatnenia škody analyzovať z pohľadu zásob a z pohľadu odpisovaného dlhodobého majetku. Je to tak z dôvodu, že v prípade zásob ich obstarávacia cena predstavuje daňové výdavky v okamihu zaplatenia za zásoby, avšak výdavky súvisiace s obstaraním odpisovaného dlhodobého majetku daňovým výdavkom nie sú.

Podľa § 23 ods. 2 postupov účtovania v JÚ sa škoda v zmysle ustanovenia § 26 ods. 6 zákona o účtovníctve účtuje v pomocných knihách zložiek majetku a v rámci uzávierkových účtovných operácií.

Nezavinené škody

Škoda v dôsledku živelnej pohromy v jednoduchom účtovníctve sa v prípade zásob uvedie ako úbytok v knihe zásob (resp. na skladových kartách). Pretože škoda preukázateľne vzniknutá v dôsledku živelnej pohromy je uznaným daňovým výdavkom v plnej výške, táto situácia sa v rámci jednoduchého účtovníctva rieši tak, že účtovná jednotka neupravuje (neznižuje) pri uzávierke výdavky o hodnotu zničených zásob v obstarávacích cenách. Uvedené platí bez ohľadu na to, či je v súvislosti s takouto škodovou udalosťou prijímaná náhrada alebo nie. Ak náhrada prijímaná je (poistné plnenie z poisťovne), táto sa zaúčtuje v rámci peňažného denníka ako príjem zahrnovaný do základu dane z príjmov v stĺpci Ostatné príjmy.

V prípade dlhodobého majetku sa tento v dôsledku škody spôsobenej živelnou pohromou vyradí z obchodného majetku vyznačením vyradenia v knihe dlhodobého majetku, resp. na inventárnej karte. Výška škody sa v takomto prípade bude rovnať daňovej zostatkovej cene dlhodobého majetku. V tejto výške sa v rámci uzávierkových operácií uplatní medzi výdavky vynaložené na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov, a to bez ohľadu na to, či v súvislosti s takouto škodou na dlhodobom majetku plynie akákoľvek náhrada alebo nie. Sumu prípadnej náhrady je potrebné zaúčtovať ako príjem zahrnovaný do základu dane z príjmov v stĺpci Ostatné príjmy.

Zavinené škody

V prípade zásob sa škoda zapíše ako úbytok v knihe zásob (resp. na skladových kartách). V tomto prípade zničené zásoby už nemôžu slúžiť účelu podľa § 2 písm. i) zákona o dani, a teda mali by sa v rámci uzávierkových operácií stornovať výdavky vo výške obstarávacej ceny zničených zásob. Ak bola v účtovnom období, v ktorom k škode došlo, vyplatená akákoľvek náhrada súvisiaca s touto škodou, je možné o sumu tejto náhrady výšku stornovaných výdavkov znížiť. V opačnom prípade sa stornujú všetky výdavky na obstaranie zásob v plnej výške.

V prípade dlhodobého majetku sa tento v dôsledku škody spôsobenej iným spôsobom vyradí z obchodného majetku vyznačením vyradenia v príslušnej knihe dlhodobého majetku. Ak bola v účtovnom období, v ktorom k škode došlo, vyplatená akákoľvek náhrada súvisiaca s touto škodou, je možné oproti tejto náhrade, ktorá predstavuje zdaniteľný príjem, uplatniť do daňových výdavkov v rámci uzávierkových operácií výšku zostatkovej ceny predmetného majetku (avšak maximálne do výšky prijatej náhrady). Ak náhrada v súvislosti s takouto škodou vyplatená nebola, nie je možné do daňových výdavkov uplatniť žiadnu hodnotu škody.