Investičné dotácie – účtovanie

Príjem dotácie na obstaranie dlhodobého majetku alebo na obstaranie technického zhodnotenia je potrebné zaúčtovať na ťarchu účtu 221 a súvzťažne v prospech účtu 346, prípadne 347. Pri dotáciách investičného charakteru treba zvlášť dodržať zásadu, v zmysle ktorej je nevyhnutné zabezpečiť nulový vplyv na výsledok hospodárenia. Toto sa realizuje účtovaním dotačných prostriedkov do výnosov v tom účtovnom období, v ktorom sa účtujú náklady v spojení s investíciou, pričom sa využíva účet 384 – Výnosy budúcich období.

Dotácia investičného charakteru

spojené s kúpou, zhotovením alebo inou formou nadobudnutia majetku alebo technického zhodnotenia dlhodobého majetku vrátane doplňujúcich podmienok, napríklad umiestnenia majetku, obdobia, počas ktorého má byť majetok držaný, sa tak účtujú na ťarchu účtu 384 – Výnosy budúcich období. Výnosy budúcich období sa pritom rozpúšťajú do výnosov bežného účtovného obdobia pri dodržaní nasledujúcich podmienok:

•    Ak ide o investičnú dotáciu na odpisovaný dlhodobý nehmotný majetok alebo dlhodobý hmotný majetok, účtujú sa v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti systematicky a racionálne počas doby použiteľnosti majetku, kedy vznikajú súvisiace náklady. Pojmom „súvisiace náklady“ sa pre uvedený účely rozumejú predovšetkým všetky náklady na účtovné odpisy dlhodobého majetku. Pod súvisiacimi nákladmi však možno chápať aj zostatkovú hodnotu dlhodobého majetku, ktorá sa účtuje na účet 541 – Zostatková cena predaného dlhodobého nehmotného majetku a dlhodobého hmotného majetku v prípade predaja spomínaného majetku, na obstaranie ktorého sa použila dotácia. V takomto prípade by sa vo výške sumy účtovanej na účte 541 teda „rozpustila“ táto hodnota aj na účte 384 so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648.

•    Ak ide o neodpisovaný majetok a ak sa vyžaduje splnenie určitých podmienok, so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti počas obdobia, v ktorom vznikajú náklady na splnenie týchto povinností, napríklad dotácia na pozemok s podmienkou postavenia stavby na tomto pozemku, sa účtuje do výnosov počas doby použiteľnosti stavby v nadväznosti na jej odpisovanie.

•    Ak ide o neodpisovaný majetok, v prospech vecne príslušného účtu výnosov, a to v účtovnom období, v ktorom je účtovaný súvisiaci náklad, napríklad spotreba majetku, zníženie stavu zásob vlastnej výroby z dôvodu predaja, náklad na vyradenie majetku z účtovníctva.

Z pohľadu účtovníctva je zúčtovanie dotácií výsledkovo neutrálne – t. j. vznikajú odpisy a výnosy v rovnakej sume. S cieľom dosiahnutia účtovnej i daňovej neutrálnosti vplyvu poskytnutej dotácie na obstaranie dlhodobého hmotného alebo dlhodobého nehmotného majetku musí teda rozpúšťanie účtu 384 „zrkadlovo“ kopírovať odpisovanie majetku, ktorý bol zo spomínanej dotácie obstaraný. Túto skutočnosť je potrebné si uvedomiť najmä pri dotáciách na úhradu splátok úveru. V takomto prípade je totiž vzťah rozpúšťania výnosov budúcich období k obdobiu splácania úveru irelevantný. Pri rozpúšťaní výnosov budúcich období do výnosov bežného roka je teda v tomto prípade dôležité obdobie odpisovania dlhodobého majetku zaobstaraného pomocou úveru, na ktorý bola poskytnutá takáto „investičná“ dotácia.

Príklad 1

Poľnohospodárska spoločnosť ALFA, s. r. o. získala v januári 2026 dotáciu na obstaranie sejacej techniky zo štátneho rozpočtu v hodnote 3 000 eur, ktorú v tomto období aj obstarala. Uvedené zariadenie sa daňovo odpisuje v 2. odpisovej skupine.

Spoločnosť ALFA, s. r. o. zaúčtuje prijatú dotáciu na obstaranie dlhodobého majetku zo štátneho rozpočtu na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu so súvzťažným zápisom v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období. Prijaté dotácie na obstaranie dlhodobého majetku sa rozpúšťajú do výnosov v časovej a vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov z dlhodobého hmotného alebo dlhodobého nehmotného majetku, na obstaranie ktorého bola dotácia poskytnutá, od doby uvedenia tohto majetku do užívania. Účtovať je teda potrebné nasledovne:

 Poznámka

Pre názornosť a jednoduchosť sa predpokladá, že účtovné odpisy sa rovnajú daňovým. Z uvedeného účtovania prijatej dotácie na obstaranie dlhodobého majetku zo štátneho rozpočtu na nákup sejacieho zariadenia vidieť, že ide o výsledkovo neutrálnu operáciu. Prijatá dotácia na obstaranie dlhodobého majetku sa zaúčtuje na účet 384, ktorý sa zúčtuje do výnosov postupne v takej výške, ako vznikajú náklady účtovaním odpisov prístroja zakúpeného z tejto dotácie. Vyplýva to z § 52a ods. 2 písm. a) postupov účtovania v PÚ.

Príklad 2

Spoločnosť ALFA, a. s. získala štátnu dotáciu na obstaranie dlhodobého hmotného majetku – výstavbu sušiarne, ktorá pokryla 75 % z ceny za výstavbu, ktorú fakturoval dodávateľ v sume 160 000 eur. Ako má túto dotáciu zaúčtovať a ako by to bolo v prípade, ak by spoločnosť výstavbu sušiarne obstarala vo vlastnej réžii?

Účtovanie v sústave podvojného účtovníctva v prípade obdržania štátnej dotácie na výstavbu spomínanej nehnuteľnosti pokrývajúcej 75 % z ceny objektu, ktorú „na kľúč“ vybudovala dodávateľská firma, bude nasledovné:

Nakoľko dotácia bola poskytnutá v nižšej sume ako obstarávacia cena majetku, k odpisom sa zúčtováva iba alikvotný podiel dotácie (vo výške 75 %), čo znamená, že v príslušnom účtovnom období bude v nákladoch zúčtovaná vyššia suma odpisov ako k nim rozpustená dotácia vo výnosoch.

V prípade, ak by spoločnosť ALFA, a. s. výstavbu sušiarne obstarala vo vlastnej réžii (v hodnote napr. 150 000 eur), vznikali by jej vlastné náklady súvisiace s jej výstavbou, ktorých následnou aktiváciou by získala obstarávaciu cenu uvedenej nehnuteľnosti. Účtovanie v tomto prípade by bolo nasledovné:

Nakoľko dotácia bola poskytnutá v nižšej sume ako obstarávacia cena majetku, k odpisom sa zúčtováva iba alikvotný podiel dotácie (vo výške 75 %), čo znamená, že v príslušnom účtovnom období bude v nákladoch zúčtovaná vyššia suma odpisov ako k nim rozpustená dotácia vo výnosoch.

Príklad 3

Spoločnosť POLNOCOMPANY, a. s. získala v roku 2026 štátnu dotáciu na obstaranie dlhodobého hmotného majetku – skladu plodín, ktorá pokryla 50 % z ceny za výstavbu tohto objektu dodávateľským spôsobom fakturovanú v cene 200 000 eur. V tomto roku však spoločnosť nestihne predmetnú nehnuteľnosť uviesť do užívania, pretože je potrebné realizovať ešte určité práce, ktoré budú financované z jej vlastných prostriedkov a to až v roku 2027. Ako túto dotáciu správne zaúčtovať, ak prostriedky zo štátnej dotácie už v roku 2026 spoločnosť vyčerpala?

V zmysle postupov účtovania sa dotácie na obstaranie dlhodobého majetku rozpúšťajú do výnosov v časovej a vo vecnej súvislosti so zaúčtovaním odpisov dlhodobého hmotného majetku, na obstaranie ktorého sa dotácia poskytla, a to od doby zaradenia tohto majetku do užívania, nakoľko toto je jedna z podmienok účtovania dlhodobého hmotného majetku v účtovej skupine 02. Z dôvodu, že predmetný dlhodobý hmotný majetok nespĺňal podmienku pre odpisovanie – t. j. nebol uvedený do užívania, nebude tak možné v období roka 2026 uplatniť odpis a samozrejme tiež ani rozpustenie investičnej dotácie vo výške odpisu do výnosov bežného obdobia.

S cieľom odstránenia problémov pri účtovaní investičných dotácií v prípadoch obstarania dlhodobého majetku, ktorý sa v zmysle § 28 ods. 2 zákona o účtovníctve neodpisuje, postupy účtovania v rámci § 52a ods. 2 písm. b) okrem iného ustanovujú, že v prípade dotácií na nákup pozemku, ktorých poskytnutie je podmienené výstavbou na tomto pozemku, sa tieto rozpustia do výnosov počas určenej doby použiteľnosti stavby v nadväznosti na jej odpisovanie.

Príklad 4

Spoločnosť DELTA, s. r. o. získala v roku 2026 dotáciu na obstaranie stavebného pozemku v hodnote 300 000 eur, na ktorom plánuje v roku 2027 ukončiť výstavbu výrobnej haly.

Spôsob účtovania dotácie prijatej na nákup stavebného pozemku bude nasledovný:

Prijatá dotácia na nákup stavebného pozemku teda výsledok hospodárenia neovplyvní v roku jej prijatia v plnej výške, ale počas celého obdobia odpisovania stavby, ktorá na ňom bude postavená, vo výške závislej od spôsobu odpisovania stavby zvoleného v odpisovom pláne účtovnej jednotky.

Poskytovanie dotácií na obstaranie dlhodobého majetku je viazané na splnenie určitých podmienok, ktoré musia byť prijímateľovi dotačného plnenia známe. Medzi najčastejšie podmienky patrí vymedzený účel použitia poskytnutej dotácie, dosahovanie určitej výšky zamestnanosti, vytvorenie určitého počtu nových pracovných miest, využívanie majetku obstaraného úplne alebo sčasti z dotácie na stanovený účel a podobne. V prípade, ak účtovná jednotka nesplní podmienky, ktoré boli dohodnuté a ktorých naplnenie sa viaže na poskytnutú dotáciu, vzniká jej povinnosť v zmysle zákona o rozpočtových pravidlách verejnej správy túto dotáciu vrátiť aj s príslušnými penálmi. V uvedenej súvislosti je namieste skonštatovať, že pri určovaní povinnosti vrátiť poskytnutú dotáciu sa vznik záväzku účtuje najskôr s hodnotou na účte 384 – Výnosy budúcich období. V rozsahu, v ktorom suma prevýši sumu výnosov budúcich období, alebo ak neexistujú výnosy budúcich období, účtuje sa do nákladov bežného účtovného obdobia. Uvedený postup platí v kontexte s ustanovením § 52a ods. 5 postupov účtovania.

Príklad 5

Spoločnosť XYZ, s. r. o. dostala štátnu dotáciu vo výške 20 000 eur na obstaranie ťažkej lesnej techniky. Jednou z podmienok poskytnutia dotácie bolo vytvorenie nových pracovných miest v súvislosti s prácami v lese prostredníctvom uvedeného majetku. Nakoľko práce na obstaraných lesných traktoroch vykonávajú jej doterajší zamestnanci, spoločnosť nesplnila uvedenú podmienku a na základe kontroly a rozhodnutia správcu rozpočtovej kapitoly bude musieť spomínanú dotáciu vrátiť do štátneho rozpočtu.

Text

Eur

MD

D

Príjem peňažných prostriedkov dotácie

20 000

221

346

Zaúčtovanie časového rozlíšenia
výnosov budúcich období vo výške
poskytnutej dotácie

20 000

 346

 384

Rozhodnutie o vrátení dotácie
do štátneho rozpočtu:

rozpustenie výnosov budúcich období

prislúchajúce penále k vrátenej dotácii

20 000

1 000

384

545

379

379

Vrátenie dotačných prostriedkov

20 000

379

221

Zaplatenie penále

1 000

379

221

Spoločnosť XYZ, s. r. o. dostala štátnu dotáciu vo výške 21 000 eur na obstaranie ťažkej lesnej techniky, čo predstavovalo 50 % z jej obstarávacej ceny. Spoločnosť však nesplnila všetky podmienky určené správcom rozpočtovej kapitoly, a teda bude musieť spomínanú dotáciu vrátiť do štátneho rozpočtu.

Za predpokladu, že správca rozpočtovej kapitoly spoločnosť vyzval na vrátenie dotácie v tom zdaňovacom období, v ktorom spoločnosť XYZ, s. r. o. obstaraný dlhodobý majetok uviedla do používania a prostriedky vo výške prijatej štátnej dotácie spoločnosť v tomto zdaňovacom období aj skutočne vrátila do štátneho rozpočtu, bude účtovanie v sústave podvojného účtovníctva nasledovné:

V prípade, že príslušný kontrolný orgán rozhodne o povinnosti vrátiť poskytnutú dotáciu až v nasledujúcich účtovných obdobiach, bude potrebné o tejto skutočnosti účtovať nasledovne:

Z dôvodu určitej náročnosti účtovania dotácií na obstaranie dlhodobého majetku z pohľadu určenia časovej a vecnej súvislosti rozpúšťania účtu 384 do výnosov bežného roka je vhodné, aby účtovná jednotka mala vedenú evidenciu o základných údajoch o obdržaných „investičných“ dotáciách napr. v rámci vnútropodnikovej smernice. V nej by mali byť zachytené údaje týkajúce sa:

•    dlhodobého hmotného majetku, obstaranie ktorého bolo realizované s pomocou dotácie,

•    okamihu začatia rozpúšťania výnosov budúcich období do bežného roka,

•    časového obdobia rozpúšťania výnosov budúcich období do bežného roka.

Ing. Ján Mintál

Opatrenie č. 23054/2002-92
postupov účtovania v PÚ

§ 52a

(1) Na účte 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu sa účtuje dotácia poskytovaná zo štátneho rozpočtu alebo z prostriedkov Európskej únie podľa osobitného predpisu.32) Na účte 347 – Ostatné dotácie sa účtuje dotácia poskytovaná z iných zdrojov ako zo štátneho rozpočtu alebo z prostriedkov Európskej únie podľa osobitného predpisu.32) Nárok na dotáciu, ako odplata za minulé alebo budúce splnenie určitých podmienok, sa účtuje na ťarchu účtu 346 – Dotácie zo štátneho rozpočtu alebo 347 – Ostatné dotácie, ak je takmer isté, že sa splnia všetky podmienky súvisiace s dotáciou a súčasne, že sa dotácia poskytne. V účtovníctve sa dotácia účtuje priamo v prospech účtu výnosov alebo v prospech účtu 384 – Výnosy budúcich období. Suma dotácie sa účtuje do výnosov systematicky v období zodpovedajúcemu vecnému a časovému súladu účtovania súvisiacich nákladov.

(2) Dotácia na majetok spojená s kúpou, zhotovením alebo inou formou nadobudnutia majetku alebo technického zhodnotenia dlhodobého majetku, vrátane doplňujúcich podmienok, napríklad umiestnenia majetku, obdobia počas ktorého má byť majetok držaný, sa účtuje na ťarchu účtu 384 – Výnosy budúcich období pri

a) odpisovanom dlhodobom majetku so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti systematicky a racionálne počas doby použiteľnosti majetku, kedy vznikajú súvisiace náklady, napríklad pripadajúca výška nákladov na odpisy, náklady na zostatkovú hodnotu pri vyradení majetku z účtovníctva,

b) neodpisovanom majetku, ak sa vyžaduje splnenie určitých podmienok so súvzťažným zápisom v prospech účtu 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti počas obdobia, v ktorom vznikajú náklady na splnenie týchto povinností, napríklad dotácia na pozemok s podmienkou postavenia stavby na tomto pozemku, sa účtuje do výnosov počas doby použiteľnosti stavby v nadväznosti na jej odpisovanie,

c) neodpisovanom majetku, v prospech vecne príslušného účtu výnosov a to v účtovnom období, v ktorom je účtovaný súvisiaci náklad, napríklad spotreba majetku, zníženie stavu zásob vlastnej výroby z dôvodu predaja, náklad na vyradenie majetku z účtovníctva ...