Faktúra a odpočet DPH

Faktúra je pre platiteľov DPH dôležitý doklad, deklarujúci zdaniteľný obchod, ktorý prebehol alebo má prebehnúť, celkovú cenu dodaného tovaru alebo služby, základ dane a DPH. Na strane dodávateľa vyhotovenie faktúry predstavuje povinnosť uloženú zákonom, avšak daňová povinnosť dodávateľovi nevzniká na základe vyhotovenia faktúry, ale na základe samotného aktu dodania tovaru alebo služby (tiež na základe zálohovej platby za takéto budúce dodanie). Faktúra preukazuje deň v ktorý k dodaniu došlo (deň vzniku daňovej povinnosti), prípadne kedy došlo k prijatiu zálohy na základe čoho vznikla daňová povinnosť a cenu plnenia, tým aj výšku DPH, ktorú je platiteľ – dodávateľ povinný odviesť. Pre odberateľa – platiteľa DPH je faktúra dokladom, na základe ktorého si uplatňuje právo na odpočítanie DPH. Aké platia pri fakturácii pravidlá?

Fakturačné pravidlá

V zmysle ustanovenia § 71 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“) je faktúrou každý doklad alebo oznámenie, ktoré je vyhotovené v listinnej alebo elektronickej forme podľa zákona o DPH platného v tuzemsku alebo zákona platného v inom členskom štáte upravujúceho vyhotovenie faktúry. Za faktúru sa považuje aj každý doklad alebo oznámenie, ktoré mení pôvodnú faktúru. Fakturačné pravidlá zabezpečujú rovnocenné postavenie papierových a elektronických faktúr.

Faktúra vyhotovená odberateľom alebo treťou osobou

V zmysle ustanovenia § 72 ods. 5 zákona o DPH môže faktúru v mene a na účet dodávateľa tovaru alebo služby vyhotoviť odberateľ alebo tretia osoba. Ak má faktúru v mene a na účet dodávateľa vyhotoviť odberateľ, môže tak urobiť len vtedy, ak medzi dodávateľom a odberateľom je uzavretá písomná dohoda o vyhotovovaní faktúr.

Táto dohoda musí obsahovať podmienky, ktoré musia byť splnené, aby dodávateľ akceptoval faktúry vyhotovené odberateľom. Pri vyhotovení faktúry odberateľom v mene a na účet dodávateľa sa postupuje podľa fakturačných pravidiel členského štátu, v ktorom je miesto dodania tovaru alebo služby.

Za správnosť údajov vo faktúre a za včasnosť jej vyhotovenia zodpovedá dodávateľ tovaru alebo služby. Uvedené platí aj v prípade, ak faktúru vyhotovuje v mene a na účet dodávateľa odberateľ alebo tretia osoba.

Lehota na vyhotovenie faktúry

Zákon o DPH upravuje lehotu na vyhotovenie faktúry v § 73. Platiteľ dane, ktorý je podľa § 72 zákona o DPH povinný vyhotoviť faktúru, musí faktúru vyhotoviť do 15 dní odo dňa dodania tovaru alebo služby, prípadne do 15 dní odo dňa prijatia platby pred dodaním tovaru alebo služby. Táto 15-dňová lehota na vyhotovenie faktúry je rovnaká vo všetkých členských štátoch.

Lehota pri cezhranične dodávaných tovaroch a službách (dodanie tovaru oslobodeného od dane podľa § 43 zákona o DPH a dodanie služby s miestom dodania podľa § 15 ods. 1 v inom členskom štáte) je do 15 dní od konca kalendárneho mesiaca, v ktorom bol dodaný tovar oslobodený od dane podľa § 43 zákona o DPH, alebo v ktorom bola dodaná služba alebo prijatá platba pred dodaním služby s miestom dodania podľa § 15 ods. 1 zákona o DPH v inom členskom štáte. V prípade, že je pred dodaním tovaru do iného členského štátu podľa § 43 zákona o DPH prijatá platba, zákon o DPH neustanovuje povinnosť vyhotoviť faktúru.

Platiteľ dane zdaniteľnej osobe, ktorá nie je platiteľom dane, môže vyhotoviť za viac platieb prijatých pred dodaním tovaru alebo dodaním služby súhrnnú faktúru, ktorá môže pokrývať najviac obdobie kalendárneho mesiaca. Ak za obdobie rovnakého kalendárneho mesiaca platiteľ dane prijme platbu pred dodaním tovaru alebo služby a zároveň dodá tovar alebo službu, môže na jednej faktúre uviesť údaje týkajúce sa prijatia platby a aj dodania tovaru alebo služby.

Obsah faktúry

Zákon o DPH v ustanovení § 74 ustanovuje rovnaký obsah faktúr v prípade dodania tovarov alebo služieb s miestom dodania v tuzemsku ako aj s miestom dodania v inom členskom štáte alebo v treťom štáte, ak dodávateľovi tovaru alebo služby vzniká povinnosť vyhotoviť faktúru podľa § 72 zákona o DPH.

Vo faktúre musí uvádzať

meno a priezvisko zdaniteľnej osoby alebo názov zdaniteľnej osoby, adresu jej sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresu miesta, kde sa obvykle zdržiava, a jej identifikačné číslo pre daň, pod ktorým tovar alebo službu dodala. V prípade identifikácie príjemcu tovaru alebo služby sa vo faktúre musí uvádzať meno a priezvisko príjemcu tovaru alebo služby alebo názov príjemcu tovaru alebo služby, adresa jeho sídla, miesta podnikania, prevádzkarne, bydliska alebo adresa miesta, kde sa obvykle zdržiava, a jeho identifikačné číslo pre daň, pod ktorým mu bol dodaný tovar alebo pod ktorým mu bola dodaná služba.

Ak tovar alebo službu dodáva DPH skupina, pokiaľ ide o identifikáciu dodávateľa tovaru alebo služby, vo faktúre sa uvádza meno a adresa sídla, miesta podnikania, prípadne prevádzkarne člena skupiny, ktorý dodáva tovar alebo službu, a identifikačné číslo pre daň skupiny.

Ostatné náležitosti faktúry

poradové číslo faktúry, ktoré by malo byť v prípade vydaných faktúr chronologické, dátum, keď bol tovar alebo služba dodaná, alebo dátum, keď bola platba prijatá, ak tento dátum možno určiť a ak sa odlišuje od dátumu vyhotovenia faktúry, ďalej dátum vyhotovenia faktúry, množstvo a druh dodaného tovaru alebo rozsah a druh dodanej služby, jednotková cena bez dane a zľavy a rabaty, ak nie sú obsiahnuté v jednotkovej cene, výška dane spolu v eurách, ktorá sa má zaplatiť, alebo údaj o dodanom novom dopravnom prostriedku podľa § 11 ods. 12, ak predmetom fakturácie je dodanie nového dopravného prostriedku, ostali po prijatí nových fakturačných pravidiel od 1. 1. 2013 bez zmeny.

Ak sa faktúra posiela elektronicky, má sa za to, že v ten istý deň, kedy je zaslaná odberateľovi, je táto faktúra vyhotovená.

V prípade základu dane je v § 74 ods. 1 písm. g) zákona o DPH uvedené, že základ dane sa uvedie pre každú sadzbu dane. Pri oslobodení od dane sa musí vo faktúre v zmysle § 74 ods. 1 písm. h) zákona o DPH uviesť odkaz na ustanovenie tohto zákona alebo smernice Rady 2006/112/ES alebo slovná informácia „dodanie je oslobodené od dane“. Pokiaľ sa uplatňuje osobitná úprava podľa § 65 alebo 66 zákona o DPH, vo faktúre sa nesmie uviesť výška dane. Vo faktúre musí byť vyjadrená slovná informácia vyjadrujúca, že ide o vyhotovenie faktúry odberateľom, alebo prenesenie daňovej povinnosti, prípadne úpravu zdaňovania prirážky. Predmetné slovné informácie upravuje zákon o DPH v § 74 ods. 1 písm. j), k), m) a n) zákona o DPH.

Zahraničná osoba zastupovaná daňovým zástupcom v tuzemsku podľa § 69a alebo § 69aa zákona o DPH musí vo vyhotovenej faktúre uviesť meno a priezvisko alebo názov daňového zástupcu, adresu jeho sídla alebo bydliska a jeho osobitné identifikačné číslo pre daň.

Ak sa dodáva tovar alebo služba s miestom dodania v inom členskom štáte

a osobou povinnou platiť daň je príjemca tovaru alebo služby, faktúra nemusí obsahovať

•    základ dane pre každú sadzbu dane [§ 74 ods. 1 písm. g)],

•    jednotkovú cenu bez dane a zľavy a rabaty, ak nie sú obsiahnuté v jednotkovej cene [§ 74 ods. 1 písm. g)],

•    uplatnenú sadzbu dane alebo oslobodenie od dane; pri oslobodení od dane sa uvedie odkaz na ustanovenie tohto zákona alebo smernice Rady 2006/112/ES alebo slovná informácia „dodanie je oslobodené od dane“ [§ 74 ods. 1 písm. h)],

•    výšku dane spolu v eurách, ktorá sa má zaplatiť [§ 74 ods. 1 písm. i)],

ak formou odkazu na množstvo alebo rozsah a druh tovaru alebo služby možno určiť základ dane.

Faktúra podľa ustálenej judikatúry Súdneho dvora EÚ

     Kópia faktúry ako dôkaz
(vec C-85/95 John Reisdorf)

Rozlíšenie medzi uplatnením práva a jeho preukázaním pri následných kontrolách je pri použití systému DPH nevyhnutné. Pokiaľ ide o uplatnenie práva na odpočet dane, vyžaduje sa od daňovníka mať faktúru. Je zrejmé, že uplatnenie práva na odpočet dane na vstupe za normálnych okolností závisí od držby originálu faktúry alebo dokumentu, ktorý podľa kritérií určených príslušným členským štátom, môže byť považovaný za faktúru. Právomoc stanovovať kritériá pre určenie toho, či aj iné dokumenty ako originály faktúr môžu slúžiť ako faktúry, zahŕňa aj právo rozhodnúť, že dokument nemôže slúžiť ako faktúra, ak jej originál bol vystavený a je v držbe príjemcu. Za faktúru možno považovať nielen jej originál, ale tiež akýkoľvek iný dokument slúžiaci ako faktúra.

     Zásady daňovej neutrality
a proporcionality, pravidlá
zaokrúhľovania súm DPH
(vec C-302/07 D Wetherspoon plc)

Právo ES nestanovuje konkrétne pravidlo, týkajúce sa metódy zaokrúhľovania súm DPH. V prípade neexistencie konkrétnej právnej úpravy ES prináleží členským štátom, aby stanovili pravidlá a metódy zaokrúhľovania súm DPH, pričom sú povinné pri takomto stanovení dodržiavať zásady, na ktorých je založený spoločný systém tejto dane, najmä zásady daňovej neutrality a proporcionality. Právo ES na jednej strane nebráni uplatneniu vnútroštátneho predpisu vyžadujúceho zaokrúhľovanie sumy DPH nahor vtedy, keď zlomok najmenšej predmetnej menovej jednotky sa rovná, alebo je väčší ako 0,5 a na druhej strane nevyžaduje, aby bolo zdaniteľným osobám umožnené zaokrúhliť nadol sumu DPH vtedy, keď táto suma zahŕňa zlomok najmenšej dostupnej národnej menovej jednotky.

V prípade predaja za cenu vrátane DPH, keď neexistuje osobitná právna úprava ES, prináleží každému členskému štátu určiť v rámci hraníc práva ES úroveň, na ktorej sa zaokrúhľovanie sumy DPH obsahujúcej zlomok najmenšej národnej menovej jednotky, môže alebo musí vykonať, pričom musia byť dodržané zásady daňovej neutrality a proporcionality.

Vzhľadom k tomu, že podnikatelia, ktorí vypočítavajú ceny predaja tovarov a poskytovaných služieb s DPH, sa nachádzajú v odlišnej situácii ako tí, ktorí poskytujú ten istý druh plnenia za ceny bez DPH, prví uvedení sa nemôžu odvolávať na zásadu daňovej neutrality, aby si nárokovali povolenie vykonávať takisto zaokrúhľovanie súm splatnej DPH nadol na úrovni druhu výrobkov a zdaniteľného plnenia.

     Oprava chyby - zaplatenie dane
(C-259/12 Rodopi-M 91)

Zásada daňovej neutrality nebráni tomu, aby daňová správa zdaniteľnej osobe, ktorá si v lehote stanovenej vnútroštátnou právnou úpravou nesplnila povinnosť zaúčtovať a priznať skutočnosti majúce vplyv na výpočet DPH, ktorú je povinná zaplatiť, uložila peňažnú pokutu vo výške zodpovedajúcej sume tejto dane, ktorá nebola v uvedenej lehote zaplatená, hoci táto zdaniteľná osoba následne pochybenie odstránila a zaplatila daň v plnej výške vrátane príslušných úrokov. Vnútroštátnemu súdu prináleží, aby posúdil, či vzhľadom na okolnosti veci samej, predovšetkým vzhľadom na lehotu, v rámci ktorej sa opravila nezrovnalosť, závažnosť tejto nezrovnalosti a prípadnú existenciu podvodu alebo obchádzania uplatniteľnej právnej úpravy zdaniteľnou osobou, výška uloženej sankcie nejde nad rámec toho, čo je potrebné na dosiahnutie cieľov zabezpečenia riadneho výberu dane a predchádzania daňovým podvodom.

     Údaje, ktoré musia byť povinne uvedené na faktúre
(vec C-516/14 Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos SA)

Faktúry, ktoré obsahujú iba údaje „právne služby poskytnuté od -určitého dátumu do dnešného dňa, a faktúry, ktoré obsahujú iba údaje „právne služby poskytnuté do dnešného dňa“, nie sú a priori v súlade s požiadavkami, kladenými na obsah faktúr. Na druhej strane daňové orgány by nemali odmietnuť právo na odpočítanie dane iba z dôvodu, že zdaniteľná osoba má faktúru, ktorá nespĺňa podmienky, pokiaľ ide o obsah údajov na faktúre, hoci príslušné orgány majú k dispozícii všetky informácie nevyhnutné na overenie, že sú vecné podmienky týkajúce sa vykonania tohto práva splnené

Možnosť považovať písomnú zmluvu za faktúru

Rozsudok Súdneho dvora EÚ vo veci C-235/21, Raiffeisen Leasing

Skutkový stav

Slovinská spoločnosť RED vlastnila pozemok, na ktorom sa nachádza budova, pričom chcela postaviť na tomto mieste nové budovy. Uzavrela so spoločnosťou Raiffeisen Leasing zmluvu o predaji a spätnom prenájme (sale-and-lease back). Podľa podmienok tejto zmluvy sa Raiffeisen Leasing zaviazala kúpiť pozemok za určitú cenu a RED sa zaviazala platiť spoločnosti Raiffeisen Leasing mesačné lízingové splátky až do úplného splatenia hodnoty pozemku a budov, ktoré sa mali postaviť. V zmluve bola uvedená suma DPH.

Raiffeisen Leasing nevystavila spoločnosti RED faktúru na základe zmluvy o predaji a spätnom prenájme, keďže DPH nefakturovala, ani nezaplatila. RED na základe zmluvy o predaji a spätnom prenájme uplatnila právo na odpočítanie DPH, pričom tvrdila, že táto zmluva predstavovala faktúru.

Zmluvné strany uzavreli zmluvy o predaji a spätnom prenájme zmluvu o predaji pozemku (ďalej len „kúpna zmluva“), v ktorej bola stanovená kúpna cena zahŕňajúca DPH. RED vystavila spoločnosti Raiffeisen Leasing faktúru, v ktorej bola DPH zohľadnená. V novembri 2007 Raiffeisen Leasing uplatnila právo na odpočítanie DPH na základe kúpnej zmluvy.

Keďže RED nesplnila svoje záväzky vyplývajúce zo zmluvy o predaji a spätnom prenájme v stanovenej lehote, strany zmluvu vypovedali. Raiffeisen Leasing následne predala pozemok tretej osobe za cenu zahŕňajúcu DPH.

Názor daňového úrad

Slovinský daňový úrad spoločnosti RED zamietol odpočítanie DPH na základe uvedenej zmluvy. Pokiaľ ide o transakciu, na ktorú sa vzťahuje kúpna zmluva, daňový orgán konštatoval, že bola oslobodená od DPH.

Podľa súdu, zmluvu ako akt, ktorý patrí do zmluvného práva, možno odlíšiť od faktúry, ktorá predstavuje len právny základ transakcie podliehajúcej DPH, pričom faktúra musí byť vystavená v čase, keď nastane skutočnosť, ktorá zakladá povinnosť zaplatiť DPH.

Prejudiciálna otázka

Súdnemu dvoru EÚ bola predložená prejudiciálna otázka, či sa má článok 203 smernice o DPH vykladať v tom zmysle, že zmluva o predaji a spätnom prenájme, po ktorej uzavretí zmluvné strany nevystavili faktúru, sa môže považovať za faktúru v zmysle tohto ustanovenia, a ak áno, aké náležitosti musí táto zmluva povinne obsahovať, aby sa mohla považovať za takúto faktúru ?

Význam faktúry z hľadiska DPH

DPH uvedenú na faktúre je povinný zaplatiť vystaviteľ tejto faktúry, a to aj pri absencii akejkoľvek skutočnej zdaniteľnej transakcie.

Cieľom údajov, ktoré musia byť povinne uvedené na faktúre, je umožniť daňovým správam skontrolovať zaplatenie splatnej dane a prípadne existenciu práva na odpočítanie DPH.

Na druhej strane základná zásada neutrality DPH vyžaduje, aby odpočítanie DPH zaplatenej na vstupe bolo priznané, ak sú splnené hmotnoprávne požiadavky, hoci určité formálne požiadavky zdaniteľné osoby opomenuli splniť. V dôsledku toho ak má daňový orgán k dispozícii údaje potrebné na stanovenie, že hmotnoprávne podmienky sú splnené, nemôže v súvislosti s právom zdaniteľnej osoby na odpočítanie tejto dane ukladať dodatočné podmienky, ktoré by mohli urobiť toto právo neúčinným.

Daňová správa nemôže odmietnuť odpočítanie DPH iba z dôvodu, že faktúra nespĺňa podmienky vyžadované článkom 226 bodmi 6 a 7 smernice o DPH (obsah faktúry podľa § 74 ods. 1 slovenského zákona o DPH), ak má k dispozícii všetky údaje na overenie, že vecné podmienky týkajúce sa tohto práva sú splnené.

Vzťah medzi existenciou a správnosťou faktúry na jednej strane a právom na odpočítanie DPH na druhej strane nie je automatický v tom zmysle, že po prvé toto právo je v zásade spojené so skutočným dodaním predmetného tovaru alebo poskytnutím predmetných služieb a po druhé výkon práva na odpočítanie sa nevzťahuje na daň, ktorá je splatná výlučne z dôvodu, že je uvedená na faktúre.

Cieľom článku 203 smernice o DPH je odstrániť riziko straty daňových príjmov, pričom tomuto riziku sa možno vyhnúť, ak daňové orgány majú k dispozícii informácie potrebné na zistenie, či sú splnené hmotnoprávne podmienky pre vznik práva na odpočet DPH, a to bez ohľadu na to, či bola DPH uvedená v dokumente s názvom „Faktúra“ alebo v inom dokumente, ako je zmluva uzatvorená medzi stranami.

Zmluva ako faktúra

Na to, aby dokument mohol byť uznaný za faktúru v zmysle článku 203 smernice o DPH, musí jednak uvádzať DPH a jednak obsahovať údaje, ktoré sú potrebné na to, aby daňový orgán mohol určiť, či sú splnené hmotnoprávne podmienky práva na odpočítanie DPH.

Nie je relevantné skúmať, či za predpokladu, že predmetný dokument je zmluvou, z neho jasne vyplýva úmysel zmluvných strán, že má ísť o faktúru, ktorá môže u jednej zo zmluvných strán vyvolať presvedčenie, že na základe tejto zmluvy bude môcť odpočítať DPH na vstupe.

V kontexte všetkých relevantných okolností a najmä všetkých podmienok zmluvy o predaji a spätnom prenájme, je potrebné posúdiť, či táto zmluva skutočne obsahuje informácie potrebné v predmetnej veci na to, aby daňový orgán mohol určiť, či sú splnené hmotnoprávne podmienky práva na odpočítanie DPH.

Pokiaľ ide o okolnosť, že zmluva o predaji a spätnom prenájme síce uvádzala výšku DPH, ale nie sadzbu tejto dane, je potrebné overiť, či táto sadzba mohla byť napriek tomu vyvodená z tejto zmluvy.

§ 65 zákona č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty

Osobitná úprava uplatňovania dane pre cestovné kancelárie a cestovné agentúry

(1) Platiteľ, ktorý obstaráva od iných zdaniteľných osôb tovary a služby na účel uskutočnenia cesty (ďalej len „služby cestovného ruchu“) a pri predaji vystupuje voči zákazníkom vo vlastnom mene (ďalej len „cestovná kancelária“), je povinný uplatňovať osobitnú úpravu podľa odsekov 2 až 8. Služby cestovného ruchu obstarané zdaniteľnou osobou od iných zdaniteľných osôb sa považujú za dodanie jednej služby zákazníkovi a táto služba je predmetom dane v členskom štáte, v ktorom má zdaniteľná osoba sídlo alebo prevádzkareň, z ktorej službu dodala.

(2) Cestovná kancelária nemôže odpočítať daň pri službách cestovného ruchu obstaraných od iných osôb.

(3) Základom dane pri predaji služieb cestovného ruchu je kladný rozdiel medzi celkovou predajnou cenou požadovanou od zákazníka a skutočnými nákladmi cestovnej kancelárie za služby cestovného ruchu obstarané od iných osôb; ak v čase vzniku daňovej povinnosti nie sú známe skutočné náklady, základ dane sa určí ako rozdiel medzi celkovou predajnou cenou požadovanou od zákazníka a predpokladanými nákladmi cestovnej kancelárie za služby cestovného ruchu obstarané od iných osôb. Tento rozdiel predstavuje prirážku cestovnej kancelárie, ktorá sa považuje za cenu s daňou.

(4) Daňová povinnosť pri predaji služieb cestovného ruchu zákazníkovi vzniká dňom poskytnutia poslednej služby; ak je platba prijatá pred poskytnutím poslednej služby, vzniká daňová povinnosť z každej platby dňom prijatia platby.

(5) Ak je cestovná kancelária povinná postupovať pri odpočítaní dane podľa § 50, pri výpočte koeficientu neuvádza do čitateľa ani menovateľa služby cestovného ruchu obstarané od iných osôb.

(6) Prirážka cestovnej kancelárie je oslobodená od dane, ak služby cestovného ruchu obstarané od iných osôb sú poskytované mimo územia Európskej únie. Ak sú služby cestovného ruchu obstarané od iných osôb poskytované čiastočne mimo územia Európskej únie a čiastočne na území Európskej únie, je oslobodená od dane iba pomerná časť prirážky cestovnej kancelárie vzťahujúca sa na služby poskytované mimo územia Európskej únie.

(7) Cestovná kancelária, ktorá predáva služby cestovného ruchu v mene a na účet ...