Daňový proces
– vykonávanie dokazovania obcou

V daňovom procese má obec právne postavenie správcu dane a vykonáva procesné úkony s tým spojené. Pritom dokazovanie je významným štádiom daňového konania pred obcou. Príslušná obec pritom musí pri určovaní rozsahu pojmu dôkaz vychádzať z extenzívneho výkladového hľadiska. Preto za „dôkaz“ musí obec považovať všetko, čo prispeje k objasneniu predmetu daňového konania a bolo získané zákonným spôsobom. Výkon dokazovania je pritom výlučnou právomocou obce, ktorá daňové konanie riadi a je naň príslušná.

Prípady, keď môže obec vykonať dokazovanie a rozhodnúť

Jednotlivá obec je podľa § 4 ods. 1 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) správcom dane, pričom takéto právne postavenie má len v prípadoch, v ktorých to umožňuje osobitná právna úprava. Jednotlivé obce a mestá takto spravujú miestne dane a niektoré poplatky.

Osobitným právnym predpisom, ktorý sa vzťahuje na problematiku miestnych daní, ktoré spravujú obce, je zákon č. 582/2004 Z. z. o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o miestnych daniach a miestnom poplatku“), podľa ktorého miestne dane, ktoré spravuje obec, a v prípade ktorých môže vyrubiť právnu povinnosť sú podľa § 2 ods. 1 tohto zákona tieto miestne dane:

•    daň z nehnuteľností,

•    daň za psa,

•    daň za užívanie verejného priestranstva,

•    daň za ubytovanie,

•    daň za predajné automaty,

•    daň za nevýherné hracie prístroje,

•    daň za vjazd a zotrvanie motorového vozidla v historickej časti mesta,

•    daň za jadrové zariadenie.

Podľa § 2 ods. 2 zákona o miestnych daniach a miestnom poplatku obec ukladá miestny poplatok za komunálne odpady a drobné stavebné odpady a vykonáva teda aj správu tohto poplatku. Podľa § 2 zákona č. 447/2015 Z. z. o miestnom poplatku za rozvoj a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov poplatok za rozvoj môže ustanoviť obec na svojom území, v jej jednotlivej časti alebo v jednotlivom katastrálnom území všeobecne záväzným nariadením.

V súvislosti s uvedeným miestnym poplatkom za rozvoj je potrebné zohľadniť aj § 17a zákona o miestnych daniach a miestnom poplatku podľa ktorého jednotlivou časťou obce je územne celistvá časť obce, v ktorej je najmenej 5 % daňovníkov dane z nehnuteľností danej obce a ktorá je ustanovená vo všeobecne záväznom nariadení v súlade s § 6 zákona SNR č. 369/1990 Zb. o obecnom zriadení v znení neskorších predpisov. Ak má daňovník viac nehnuteľností v jednotlivej časti obce, na účely ustanoveného percenta sa považuje za daňovníka len raz. Jednotlivú časť obce môže tvoriť ulica, vzájomne susediace ulice alebo susediace parcely pozemkov.

Uvedenú osobitnú právnu úpravu je potrebné zohľadňovať aj pri podávaní daňových priznaní obciam, ktoré sú významnými podkladmi pre určenie výšky daňovej povinnosti daňových subjektov uvedených v rozhodnutí.

Priebeh dokazovania je podstatnou súčasťou daňového konania a vzťahuje sa na každé jeho štádium. Pritom daňové konanie sa môže začať na návrh daňového subjektu, v ktorom tvrdí určité právne skutočnosti, ktoré sa ďalšom priebehu dôkazného konania potvrdia alebo vyvrátia, ale aj z podnetu orgánu príslušného konať, teda obec môže z úradnej moci sama začať daňový proces.

V rámci daňového konania ustanovuje daňový poriadok dôkazné konanie, v priebehu ktorého sa vykonávajú jednotlivé dôkazy, pokiaľ ich vykonanie obec, ktorá je správcom dane v daňovom konaní, povolí.

Pod „dôkazom“ je pritom podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku potrebné rozumieť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Pritom daňový poriadok len demonštratívne ustanovuje jednotlivé dôkazy a je na obci, ktorá je správcom dane, či vykonanie predloženého dôkazu v daňovom konaní povolí.

V rámci rozhodovacieho štádia daňového konania vydá obec prvostupňové rozhodnutie, ktoré obsahuje podstatnú súčasť, a tou je odôvodnenie rozhodnutia. Podľa § 63 ods. 5 daňového poriadku v odôvodnení obec musí uviesť, ktoré skutočnosti boli podkladom rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového subjektu, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. V súvislosti s dôkazným konaním teda v odôvodnení rozhodnutia obce musí byť uvedený proces dokazovania, ktoré dôkazy v ňom boli vykonané, ktorý subjekt ich navrhol a v akej miere tieto prispeli k objasneniu predmetu daňového konania.

Pokiaľ obec odmietla vykonať určitý dôkaz navrhnutý daňovým subjektom, tak musí v odôvodnení svojho rozhodnutia presne uviesť dôvody, pre ktoré neumožnila vykonanie dôkazu navrhnutého účastníkom daňového konania.

Pokiaľ daňový subjekt nesúhlasí s prvostupňovým rozhodnutím obce, ktoré je vydané v daňovom konaní, môže podľa § 72 ods. 1 daňového poriadku podať odvolanie, pričom sa daňovým poriadkom výslovne ustanovuje, že nepostačuje len uviesť skutkový stav a právne skutočnosti, pre ktoré sa podáva odvolanie, ale je aj potrebné priložiť dôkazy, a to za účelom potvrdenia tvrdení daňového subjektu uvedených v podanom odvolaní. V prípade, že daňový subjekt, ktorý podal odvolanie, nedoloží jednotlivé dôkazné prostriedky v záujme preukázania svojich tvrdení, tak podané odvolanie nemá všetky obsahové náležitosti ustanovené daňovým poriadkom a odvolací orgán takémuto odvolaniu nemusí vyhovieť.

Proces dokazovania je nevyhnutný aj v priebehu daňového exekučného konania, ktoré predstavuje nútený výkon rozhodnutia, ktoré je právoplatné a vykonateľné, a je podľa § 89 ods. 1 písm. a) exekučným titulom. V daňovom exekučnom konaní sa napríklad dôkazmi musí preukázať, či je daňový dlžník vlastníkom určitej veci, ktorá podlieha daňovému exekučnému konaniu alebo je vlastníkom iný subjekt.

V prípade, že daňový subjekt má určitú vec, prípadne iný dôkaz, ktorý je podstatný pre daňové konanie, musí to oznámiť obci a takýto dôkazný prostriedok pre účely daňového konania aj poskytnúť. Pokiaľ vyzve obec, ktorá je správcom dane daňový subjekt, aby jej predložil dôkazný prostriedok, musí daňový subjekt tejto výzve vyhovieť. Pritom obec nemôže čakať na predkladanie dôkazov účastníkmi daňového konania, ale podľa § 3 ods. 5 daňového poriadku si sama musí tieto dôkazy získať vlastnou aktivitou. Ide pritom o právnu povinnosť obce, ktorá jej vyplýva z daňového poriadku a ktorá zabezpečuje plynulosť priebehu daňového konania.

Význam pojmu dôkaz v daňovom konaní pred obcou

V daňovom konaní má daňový subjekt podľa § 24 ods. 1 daňového poriadku právnu povinnosť preukazovať niektoré tvrdenia. Pritom daňový subjekt preukazuje

•    skutočnosti, ktoré majú vplyv na správne určenie dane a skutočnosti, ktoré je povinný uvádzať v daňovom priznaní alebo iných podaniach, ktoré je povinný podávať podľa osobitných predpisov (takýmito predpismi sú napríklad zákon č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v znení neskorších predpisov, zákon č. 105/2004 Z. z. o spotrebnej dani z liehu a o zmene a doplnení zákona č. 467/2002 Z. z. o výrobe a uvádzaní liehu na trh v znení zákona č. 211/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov),

•    skutočnosti, na ktorých preukázanie bol vyzvaný správcom dane v priebehu daňovej kontroly alebo daňového konania,

•    vierohodnosť, správnosť a úplnosť evidencií a záznamov, ktoré je povinný viesť.

Pokiaľ v súvislosti s evidenciou, záznamami alebo podkladmi, ktoré je daňový subjekt povinný viesť v súvislosti so svojou činnosťou vzniknú určité pochybnosti, nejasnosti, nezrovnalosti, ktoré je potrebné preukázať, tak daňový subjekt tieto musí vyvrátiť a situáciu objasniť prostredníctvom dôkazov v daňovom konaní.

Vedenie dôkazného konania, vykonávanie dôkazov a posúdenie dôkazov je výlučným oprávnením obce, ktorá je príslušným správcom dane, ktorá si však v odôvodnení svojho rozhodnutia musí preukázať, že dokazovanie bolo vykonané správne. Odmietnutie akéhokoľvek dôkazného prostriedku predloženého daňovým subjektom preto musí byť obcou riadne odôvodnené v rozhodnutí.

Pri vymedzení právneho pojmu „dôkaz“ využíva v § 24 ods. 4 daňový poriadok extenzívne hľadisko. Podľa uvedeného platí, že ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim, pričom ide o demonštratívny právny výpočet.

V daňovom poriadku sú ustanovené špecifické dôkazné prostriedky, ktorými sú výpoveď svedka v § 25 daňového poriadku a znalecké dokazovanie v § 25a daňového poriadku, ktoré sú konkretizované aj osobitnou právnou úpravou.

Napríklad podľa § 25 ods. 2 daňového poriadku svedok môže v daňovom konaní odoprieť svedeckú výpoveď, pokiaľ by ňou spôsobil nebezpečenstvo trestného stíhania sebe alebo blízkym osobám.

Spojenie „trestné stíhanie“ je predmetom trestného práva, pričom jeho právne určenie je potrebné hľadať v Trestnom poriadku. Proces začatia trestného stíhania je predmetom § 199 Trestného poriadku. Trestné stíhanie je tam vymedzené nasledovne: Ak nie je dôvod na postup podľa § 197 ods. 1 alebo 2 Trestného poriadku, policajt začne trestné stíhanie bez meškania, najneskôr však do 30 dní od prijatia trestného oznámenia, ak ho treba doplniť. Trestné stíhanie sa začne vydaním uznesenia. Ak hrozí nebezpečenstvo z omeškania, začne policajt trestné stíhanie vykonaním zaisťovacieho úkonu, neopakovateľného úkonu alebo neodkladného úkonu. Po ich vykonaní vyhotoví ihneď uznesenie o začatí trestného stíhania, v ktorom uvedie, ktorým z týchto úkonov už bolo začaté trestné stíhanie. O začatí trestného stíhania policajt upovedomí oznamovateľa a poškodeného. Policajt doručí takéto uznesenie prokurátorovi najneskôr do 48 hodín.

V prípade výkladu pojmu „blízka osoba“ je potrebné použiť § 116 a § 117 Občianskeho zákonníka, pričom ide o všeobecne použiteľný výklad aj v daňovom práve. Podľa uvedených ustanovení Občianskeho zákonníka platí, že blízkou osobou je príbuzný v priamom rade, súrodenec a manžel; iné osoby v pomere rodinnom alebo obdobnom sa pokladajú za osoby sebe navzájom blízke, ak by ujmu, ktorú utrpela jedna z nich, druhá dôvodne pociťovala ako vlastnú ujmu. Stupeň príbuzenstva dvoch osôb sa určuje podľa počtu zrodení, ktorými v priamom rade pochádza jedna od druhej a v pobočnom rade obidve od najbližšieho spoločného predka.

Pritom platí, že pri výklade pojmu „blízka osoba“ je potrebné použiť extenzívny výklad a za blízku osobu považovať nielen rodinných príslušníkov svedka v priamom a pobočnom príbuzenskom rade a manžela/manželku, ale aj druha alebo družku svedka, nakoľko ujmu týchto osôb by svedok mohol považovať za svoju vlastnú.

Výpoveď svedka je dôležitý procesný úkon o ktorom sa spisuje zápisnica, v ktorej sa konštatuje, že svedok v daňovom konaní bol obcou poučený podľa § 25 ods. 2 daňového poriadku, čo svedok následne podpisom zápisnice aj potvrdí. Pritom daňový poriadok neustanovuje, akou formou sa má poučenie svedka pred jeho výpoveďou realizovať a preto postačuje aj ústne poučenie svedka, obec, ktorá je správcom dane však v prípade pochybností musí jednoznačne preukázať, že svedka náležite pred jeho výpoveďou poučila ohľadom priebehu svedeckej výpovede.

V prípade znaleckého dokazovania ide o analyzovanie údajov, ktoré sú odbornými záležitosťami a ktoré je potrebné exaktne posúdiť. Pri exaktnom posudzovaní musí písomné vyhotovenie znaleckého posudku obligatórne obsahovať náležitosti podľa § 17 ods. 4 zákona č. 382/2004 Z. z. o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateľoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov, aby bol právne relevantný a pokiaľ možno objektívne zohľadňoval posúdenie právneho stavu. Ide o tieto obsahové súčasti:

•    titulnú stranu,

•    úvod,

•    posudok,

•    záver,

•    prílohy potrebné na zabezpečenie preskúmateľnosti znaleckého posudku,

•    znaleckú doložku.

Jednotlivé zásady platné pre dokazovanie v daňovom konaní pred obcou

Podľa § 3 ods. 1 daňového poriadku platí, že pri správe daní sa postupuje podľa všeobecne záväzných právnych predpisov, chránia sa záujmy štátu a obcí a dbá sa pritom na zachovávanie práv a právom chránených záujmov daňových subjektov a iných osôb. Podľa uvedeného ustanovenia daňového poriadku sa v celom daňovom konaní, a teda aj v dôkaznom konaní, musí postupovať v súlade s právnymi predpismi, a to nielen v súlade s ústavnými zákonmi a zákonmi, ale aj vykonávacou právnou úpravou. Ide pritom o zásadu právnej súladnosti daňového konania.

V súvislosti s dôkazným konaním uvedená zásada daňového poriadku požaduje, aby každý dôkaz bol získaný v súlade s právom a každý dôkaz, ktorý bol nadobudnutý protiprávne, nemôže byť v daňovom konaní zohľadnený, ani keby preukazoval fakty podstatné pre daňové konanie.

Podstatnou zásadou pre dokazovanie v daňovom konaní je zásada spolupráce správcu dane/obce s daňovým subjektom. Pokiaľ daňový subjekt navrhne kedykoľvek počas priebehu daňového konania dôkazný prostriedok, obec sa ním musí zaoberať a vyhodnotiť jeho opodstatnenosť. Pritom musí dôkaz vyhodnotiť urýchlene a nesmie v daňovom konaní robiť prieťahy. Preto ochrana práv a oprávnených záujmov daňového subjektu musí byť v daňovom konaní efektívna. Uvedená zásada je ustanovená v § 3 ods. 2 daňového poriadku podľa ktorého správca dane/obec postupuje pri správe daní v úzkej súčinnosti s daňovým subjektom a inými osobami a poskytuje im poučenie o ich procesných právach a povinnostiach, ak tak ustanoví tento zákon. Správca dane/obec je povinný zaoberať sa každou vecou, ktorá je predmetom správy daní, vybaviť ju bezodkladne a bez zbytočných prieťahov a použiť najvhodnejšie prostriedky, ktoré vedú k správnemu určeniu a vyrubeniu dane.

Podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo. Ide o podstatnú zásadu platnú pre dokazovanie v daňovom konaní. Podľa tejto zásady je síce hodnotenie dôkazov výlučným oprávnením správcu dane/obce, tento však musí každý jeden dôkaz vyhodnotiť individuálne, zohľadňuje však interakcie, logické súvislosti, ktoré v súvislosti s predloženými dôkazmi vyvstávajú.

V kontexte uvedeného platí, že obec musí vyhodnocovať vzájomné dôkazy v prospech, ale aj neprospech účastníka daňového konania, čo predovšetkým platí pri špecifických dôkazných konaniach, akými je napríklad určovanie dane podľa pomôcok alebo výkon daňovej kontroly. Tak napríklad podľa § 48 ods. 5 daňového poriadku platí, že pri určení dane podľa pomôcok je správca dane povinný prihliadnuť tiež na zistené okolnosti, z ktorých vyplývajú výhody pre daňový subjekt, aj keď ním neboli uplatnené. Pritom posudzovanie dôkazov musí byť nezávislé a nestranné a pokiaľ vzniknú pochybnosti o nezaujatosti, tak daňový subjekt môže podať námietku zaujatosti, o ktorej musí byť okamžite rozhodnuté.

Podľa § 3 ods. 5 daňového poriadku správca dane/obec je povinný vykonať úkony pri správe daní aj z vlastného podnetu, ak sú splnené zákonné podmienky pre vznik alebo existenciu daňovej pohľadávky, a to aj vtedy, ak daňový subjekt nesplnil riadne alebo vôbec svoje povinnosti, ktoré mu ukladá platná právna úprava. Podľa uvedenej zásady dôkazného konania nemôže správca dane/obec vyčkávať, že dôkazné prostriedky predložia daňové subjekty, ale si tieto nadobúda sám.

Tak napríklad, keď daňový subjekt nepodá riadne a včas daňové priznanie k dani z nehnuteľností podľa § 15 ods. 1 daňového poriadku, tak ho na jeho podanie obec vyzve, pokiaľ ho ale daňový subjekt ani po výzve obce nepodá, tak v tom prípade obec nevyčkáva na podanie daňového priznania k dani z nehnuteľností, ale si sama zisťuje podklady potrebné na správne zistenie výšky základu dane alebo daňovej platby.

Taktiež zásada rovnoprávneho procesného postavenia účastníkov daňového konania je podstatnou zásadou platnou aj pre priebeh dôkazného konania. Každý účastník daňového konania má právo podávať návrhy dôkazných prostriedkov, ktorými sa preukazujú tvrdenia v daňovom konaní. Pokiaľ obec nepripustí určitý dôkaz navrhnutý účastníkom daňového konania na vykonanie, musí si toto svoje rozhodnutie dôkladne odôvodniť.

Pokiaľ účastník daňového konania má pochybnosť ohľadne zaujatosti obce pri posudzovaní dôkazov, môže podať námietku v danom prípade. Správca dane/obec sa musí touto námietkou zaoberať a rozhodnúť o nej v súlade s právnou úpravou. Správca dane/obec pritom musí dôkladne posúdiť každý dôkazný prostriedok, či už svedčí v prospech alebo neprospech účastníka daňového konania. Preto nemožno znevýhodňovať ktoréhokoľvek účastníka daňového konania napríklad tým, že sa nezohľadnia dôkazné prostriedky ním predkladané, v porovnaní s iným účastníkom daňového konania.

V prípade, že účastník daňového konania má názor, že rozhodnutím obce bola v dôkaznom konaní narušená rovnoprávnosť účastníkov daňového konania, má možnosť podať voči takémuto rozhodnutiu obce podľa § 72 ods. 1 daňového poriadku odvolanie, pričom v odvolacom konaní sa preskúma opodstatnenosť tvrdení prezentovaných v odvolaní.

Taktiež zásada spolupráce správcu dane/obce s ostatnými účastníkmi daňového konania je podstatnou, nakoľko požaduje spoluprácu obce s účastníkmi daňového konania aj v dôkaznom konaní. Predovšetkým by malo byť v záujme účastníka daňového konania predkladať obci potrebné dôkazné prostriedky a obec musí vytvoriť predpoklady na uplatnenie práv a oprávnených záujmov účastníka daňového konania. Uplatňovanie nástrojov zjednania nápravy sankčného charakteru by malo byť krajným riešením pre prípad, že uvedená spolupráca obce a účastníka daňového konania má nedostatky a spôsobuje prieťahy v daňovom konaní.

RADA!

Podľa § 3 ods. 9 daňového poriadku taktiež platí, že správca dane/obec dbá na to, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. Uvedená zásada si pritom vyžaduje rovnaké zhodnotenie dôkazov, ktoré sú predložené v skutkovo rovnakých daňových konaniach, čo si vyžaduje aj určitú spoluprácu.

Ing. JUDr. Ladislav Hrtánek, PhD.

§ 15 zákona č. 563/2009 Z. z., o správe daní (daňový poriadok)

Daňové priznanie

(1) Daňové priznanie je povinný podať každý, komu táto povinnosť vyplýva z osobitných predpisov,¹) alebo ten, koho na to správca dane vyzve. Vo výzve správca dane poučí daňový subjekt o následkoch nepodania daňového priznania.

(2) Ak nebolo podané daňové priznanie v lehote podľa osobitných predpisov,¹) správca dane vyzve daňový subjekt na jeho podanie. Vo výzve správca dane poučí daňový subjekt o následkoch nepodania daňového priznania.

(3) Ak daňový subjekt nepodal daňové priznanie, a to ani na výzvu správcu dane podľa odsekov 1 a 2, správca dane je oprávnený určiť daň podľa pomôcok. Ak daňový subjekt po doručení oznámenia o začatí určovania dane podľa pomôcok podá daňové priznanie, správca dane ho môže použiť ako pomôcku. Daňové priznanie nemožno podať za zdaňovacie obdobie, za ktoré bola daňovému subjektu určená daň podľa pomôcok; to neplatí, ak je správcom dane obec.

(4) Daňové priznanie sa podáva na tlačive platnom pre príslušné zdaňovacie obdobie; ak sa daňové priznanie podáva elektronickými prostriedkami, podáva sa v predpísanej forme. Prílohou daňového priznania, ak tak ustanovuje osobitný predpis, sú doklady preukazujúce tvrdenia uvedené v daňovom priznaní.

(5) Vzory tlačív daňových priznaní určí ministerstvo a uverejní ich na svojom webovom sídle s vyznačením dátumu uverejnenia. Tieto tlačivá, okrem údajov vyplývajúcich z osobitných predpisov,¹) obsahujú najmä identifikačné údaje daňového subjektu, a to, ak ide o

a) fyzickú osobu, meno a priezvisko, adresu trvalého pobytu, daňové identifikačné číslo, rodné číslo alebo dátum jej narodenia,

b) právnickú osobu, názov, jej sídlo, identifikačné číslo organizácie, ak bolo pridelené, a daňové identifikačné číslo.