2.4  Daňový poriadok

530. Svedok

Daňový subjekt v priebehu daňovej kontroly dane žiadal vypočutie ako svedka zamestnanca správcu dane (kontrolóra).

Môže kontrolór alebo iný zamestnanec správcu dane v niektorých prípadoch pri správe daní, konkrétne pri daňovej kontrole, vystupovať ako svedok?

Kto môže byť účastníkom daňového konania upravuje § 59 daňového poriadku. Podľa § 59 ods. 2 daňového poriadku, daňového konania sa môže zúčastniť aj iná osoba, ktorú správca dane prizve.

Podľa § 4 ods. 2 písm. a) daňového poriadku, osobou zúčastnenou na správe daní je zamestnanec, ktorého zamestnávateľom alebo služobným úradom je finančné riaditeľstvo alebo obec.

Podľa ustanovenia § 4 ods. 2 písm. d) daňového poriadku, osobou zúčastnenou na správe daní je iná osoba ako daňový subjekt, ktorá má práva a povinnosti pri správe daní alebo ktorej práva a povinnosti sú správou daní dotknuté.

Podľa § 24 ods. 4 daňového poriadku, ako dôkaz možno použiť všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi; ide najmä o rôzne podania daňových subjektov, svedecké výpovede, znalecké posudky, verejné listiny, protokoly o daňových kontrolách, zápisnice o miestnom zisťovaní a obhliadke, povinné záznamy a evidencie vedené daňovými subjektmi a doklady k nim, ale aj ďalšie dôkazy.

Inštitút predvolania svedka upravuje § 25 daňového poriadku; podľa odseku 1 tohto ustanovenia, každý je povinný vypovedať na účely správy daní ako svedok o dôležitých okolnostiach, ak sú známe; musí vypovedať pravdivo a nič nezamlčať. Podľa ods. 3 tohto ustanovenia svedok nesmie byť vypočúvaný o skutočnostiach, ktoré sú utajovanými skutočnosťami alebo na ktoré sa vzťahuje zákonom uznaná alebo uložená povinnosť mlčanlivosti, iba ak by bol povinnosti zachovávať tajomstvo alebo mlčanlivosť zbavený príslušným orgánom alebo tým, v záujme koho túto povinnosť má.

Z vyššie uvedeného vyplýva, že správca dane je oprávnený prizvať na prebiehajúce daňové konanie osobu ako svedka, ktorého svedecká výpoveď môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočnosti rozhodujúcej pre správne určenie dane, tzn. že je na správcovi dane, či na vypočutie zamestnanca ako svedka predvolá zamestnanca, o ktorom sa predpokladá, že má vedomosť v prejednávanej veci.

Zastávame názor, že ak by išlo o osobu zúčastnenú na správe daní v zmysle § 4 ods. 2 písm. a) daňového poriadku, t.j. ide o osobu, ktorá vykonala daňovú kontrolu a aj vykonáva dokazovanie vo vyrubovacom konaní podľa § 68 daňového poriadku, nemôže byť na v rámci kontroly a vyrubovacieho konania zároveň aj v postavení svedka. Nie je však vylúčené, aby zamestnanec správcu dane nemohol byť v daňovom konaní v postavení inej osoby podľa § 4 ods. 2 písm. d) daňového poriadku a prizvaný správcom dane ako svedok, avšak len v prípade, ak nie je súčasne v predmetnom konaní osobou zúčastnenou na správe daní v zmysle § 4 ods. 2 písm. a) daňového poriadku a jeho svedecká výpoveď môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočnosti rozhodujúcej pre správne určenie dane.

531. Úrok z nadmerného odpočtu

Správca dane začal v lehote na vrátenie nadmerného odpočtu daňovú kontrolu na zistenie oprávnenosti nároku na vrátenie nadmerného odpočtu za zdaňovacie obdobie jún 2015. Správca dane v januári 2016 vydal rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly podľa § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku z dôvodu medzinárodnej výmene informácií. Daňová kontrola bola prerušená do konca januára 2017

Má platiteľ dane nárok na úrok z nadmerného odpočtu aj za obdobie prerušenia daňovej kontroly, ktorá nebola ukončená do 31. 12. 2016?

Prerušenie lehoty podľa § 61 daňového poriadku sa vzťahuje na lehoty ustanovené daňovým poriadkom nadväzne na § 61 ods. 5 daňového poriadku, podľa ktorého, ak je daňové konanie prerušené lehoty podľa tohto zákona neplynú. T.j. neplynú žiadne lehoty, ktoré ustanovuje daňový poriadok v danej veci.

Šesťmesačná lehota na vrátenie nadmerného odpočtu v prípade začatia daňovej kontroly je ustanovená v § 79a ods. 1 zákona o DPH, a nie v daňovom poriadku, a preto sa prerušenie podľa § 61 daňového poriadku na túto lehotu nevzťahuje. Prerušenie lehoty sa vzťahuje na lehotu na vykonanie daňovej kontroly pre priznanie nároku na vrátenie nadmerného odpočtu podľa § 46 ods. 10 daňového poriadku.

Tzn., že do plynutia šesťmesačnej lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu sa počíta aj lehota, ktorá plynie do prerušenia daňovej kontroly podľa § 61 daňového poriadku. Čím dlhšie je daňová kontrola prerušená, tým je väčší počet dní, za ktoré správca dane zaplatí úrok zo zadržania nadmerného odpočtu.

Podľa znenia § 85ke prechodného ustanovenia z DPH má platiteľ nárok na úrok z nadmerného odpočtu, ak sa daňová kontrola začala pred účinnosťou tejto novely ZDPH, t.j. do 31. 12. 2016 a k 1. 1. 2017 nebola daňová kontrola skončená.

532. Dožiadanie informácii o správe daní

Správca dane začal začiatkom roka 2016 u daňového subjektu daňovú kontrolu k DPH za zdaňovacie obdobia roku 2012. Správca dane po dvoch mesiacoch vykonávania kontroly vydal rozhodnutie o prerušení daňovej kontroly podľa § 61 daňového poriadku z dôvodu, že požiadal príslušný orgán členského štátu o získanie informácií vo veci preverenia reálnosti obchodných transakcií o dodaní tovarov, ktoré daňový subjekt deklaruje v daňovom priznaní a v účtovníctve. Prerušenie daňovej kontroly už trvá takmer rok a daňový subjekt nemá žiadnu vedomosť o priebehu daňovej kontroly ani vedomosť o výsledkoch dožiadaní z členského štátu. Daňový subjekt podal v januári 2017 správcovi dane žiadosť o odstránenie prieťahov v daňovej kontrole a žiadal o informáciu o výsledkoch daňovej kontroly a aj o výsledkoch dožiadaní od príslušného členského štátu. Správca dane žiadosti daňového subjektu nevyhovel.

Postupoval správca dane správne? Kedy sa daňový subjekt dozvie o výsledkoch dožiadaní z medzinárodnej výmeny informácií a aj z dožiadaní od iného správu dane?

Správca dane môže prerušiť (nie je to povinnosť) výkon začatej daňovej kontroly podľa § 61 ods. 1 písm. b) daňového poriadku z dôvodu, že požiadal príslušný orgán členského štátu o medzinárodnú výmenu informácií podľa čl. 7,15, 16 a 25 a 27 Nariadenia Rady (EU) č. 904/2010 o administratívnej spolupráci a boji proti podvodom v oblasti DPH, či napr. zdaniteľná osoba v inom členskom štáte prijala službu vo výške uvedenej v dožiadaní, alebo či uskutočnila dodanie našej zdaniteľnej osoby, u ktorej začala daňová kontrola, alebo správca dane žiada presné označenie prepravcu, alebo kto je vlastníkom dopravných prostriedkov, ktorými sa tovar pre prepravoval do alebo z členského štátu k našej alebo od našej zdaniteľnej osobe.

Ak je daňová kontrola prerušená, napr. od januára 2016 až do januára 2017, správca dane a ani dožiadaný správca dane nemôžu vykonávať žiadne úkony v súvislosti s prerušenou daňovou kontrolou. Skutočnosť, že je daňová kontrola prerušená, správca dane oznámi aj dožiadaným správcom dane, ktorých požiadal o vykonanie miestneho zisťovania alebo iných úkonov v súvislosti s touto daňovou kontrolou. V prípade, že dožiadaný správca dane vykoná v čase prerušenia daňovej kontroly úkony, sú tieto právne neúčinné a musí tieto úkony vykonať opäť v čase, keď mu správca dane oznámi ukončenie prerušenia kontroly.

Správca dane v čase prerušenia daňovej kontroly nemôže rovnako vykonávať žiadne úkony vo vzťahu k daňovému subjektu v súvislosti s prerušenou daňovou kontrolou. Je dôležitá skutočnosť, že pri prerušení daňovej kontroly sú prerušené aj všetky lehoty, ktoré upravuje daňový poriadok. T.zn. že neplynie lehota na výkon daňovej kontroly (§ 46 ods. 10 DP), a ani lehota zániku práva vyrubiť daň (§ 69 DP). Tieto lehoty začínajú plynúť až po ukončení prerušeného konania.

Ak má kontrolovaný daňový subjekt záujem o informáciu o sebe aj počas prerušenia daňovej kontroly, má možnosť nahliadnuť do svojho spisu aj počas prerušenia daňovej kontroly v súlade s § 23 daňového poriadku, ktorý upravuje postup nahliadnutia do spisu daňového subjektu; ide o inštitút, ktorý nesúvisí s daňovou kontrolou a daňový subjekt má možnosť nahliadnuť do svojho spisu kedykoľvek, keď o to správcu dane požiada. Správca dane ukladá do tohto spisu všetok spisový materiál týkajúci sa daňových povinností daňového subjektu ako sú daňové priznania, hlásenia, prehľady, výkazy, ktoré je daňový subjekt povinný podať podľa osobitných predpisov, potom, rôzne podania ako je napr. plnomocenstvo, zápisnice o ústnom pojednávaní a miestnom zisťovaní, úradné záznamy, dokumenty vyhotovené v súvislosti s daňovou kontrolou, písomné rozhodnutia správcu dane a nadriadeného orgánu a iné písomnosti týkajúce sa jeho daňových povinností. Daňový subjekt alebo jeho zástupca nemôže nahliadnuť do písomností, ktoré obsahujú utajované skutočnosti podľa zákona č. 215/2004 Z. z. o ochrane utajovaných skutočností v z.n.p. a do dokumentov, sprístupnením ktorých by boli dotknuté právom chránené záujmy iných osôb.

Čo sa týka právom chránených záujmov iných osôb, t.j. iných daňových subjektov v súvislosti s daňovou kontrolou, je na správcovi dane, ako zhodnotí sprístupnenie dokumentov daňovému subjektu, ktoré sa týkajú iných osôb, pričom by mohlo dôjsť k zverejneniu obchodného, priemyselného alebo hospodárskeho tajomstva, narušeniu hospodárskej súťaže, obchodno-záväzkových vzťahov obchodného postupu a iné informácie. Pokiaľ by išlo o informácie týkajúce sa aj jeho daňových povinností, a tieto majú vplyv na výsledok daňovej kontroly, správca dane tieto informácie sprístupní kontrolovanému daňovému subjektu a uvedie ich aj v protokole o daňovej kontrole.

Čo sa týka písomností v súvislosti s prerušenou daňovou kontrolou, na základe ktorých sa vykonáva dožiadanie od iného správcu dane podľa § 21 daňového poriadku alebo dožiadanie v rámci medzinárodnej výmeny informácií podľa Nariadenia Rady, tieto informácie správca dane založí do spisu daňového subjektu, až po ich vyhodnotení a posúdení, či sú dôkazom k zisteniam správcu dane alebo nie. Ak výsledky dožiadaní budú pre správcu dane ako dôkaz k zisteniam, správca dane tieto uvedie do protokolu z daňovej kontroly; rovnako vyhodnotí aj dožiadania od iného správcu dane a umožní daňovému subjektu nahliadnuť do týchto dožiadaní.

Otázky 530 – 532 vypracovala Ing. Božena Jurčíková

533. Zástupca právnickej osoby

V praxi môžu nastať situácie, že právnická osoba nemôže konať za seba pred správcom dane.

Môže ustanoviť správca dane právnickej osobe zástupcu, ktorý bude konať pred správcom dane?

Daňový poriadok s účinnosťou od 1. 1. 2012 umožňuje ustanoviť na účely správy daní aj pre daňovníka, ktorý je právnickou osobou zástupcu (u fyzickej osoby bola táto možnosť vždy upravená).

Podľa § 9 ods. 7 daňového poriadku môže správca dane ustanoviť zástupcu právnickej osobe v prípade, že

a)  právnickej osobe nemôže správca dane doručiť písomnosť na adresu sídla uvedeného v obchodnom registri alebo v inom registri a jej iná adresa nie je správcovi dane známa; ide o prípad, napr. keď sa správcovi dane opakovane z pošty vracajú zásielky, že na uvedenej adrese spoločnosť nie je známa a správca dane potrebuje konať v danej veci,

b)  právnická osoba nemá osobu spôsobilú konať v jej mene; ide o prípad, napr. že osoba, ktorá bola jediným konateľom a jediným spoločníkom spoločnosti zomrela, alebo jediný konateľ spoločnosti bol vymazaný z obchodného registra a nebol ustanovený iný zástupca. V obidvoch prípadoch spoločnosť nemá osobu oprávnenú konať v mene spoločnosti,

c)  je sporné, kto je oprávnený za právnickú osobu konať; ide o situáciu, keď napr. po odvolaní konateľa, spoločnosť nemá zapísaného ešte nového konateľa v obchodnom registri.

V uvedených prípadoch je naplnený zákonný dôvod v zmysle § 9 ods. 7 daňového poriadku, podľa ktorého správca dane môže právnickej osobe ustanoviť zástupcu. Pred vydaním rozhodnutia je potrebné aj v tomto prípade získať súhlas navrhovaného zástupcu (písomne, alebo ústne do zápisnice u správcu dane).

Ak nie je možné ustanoviť zástupcu právnickej osobe takýmto spôsobom, môže správca dane tak ako u fyzickej osoby, aj pri právnickej osobe požiadať Slovenskú komoru daňových poradcov, aby do 30 dní od doručenia žiadosti navrhla zástupcu zo zoznamu daňových poradcov. V tomto prípade sa súhlas navrhnutého zástupcu nevyžaduje. Zastupovanie daňového subjektu zo zoznamu daňových poradcov je vykonávané za odplatu. Správca dane ustanoví navrhnutého daňového poradcu zástupcom pre účely správy daní rozhodnutím. Rozhodnutie o ustanovení zástupcu sa doručuje zástupcovi, daňovému subjektu sa nezasiela. Proti rozhodnutiu o ustanovení zástupcu je možné podať odvolanie (§ 72 ods. 1 DP), ktoré má odkladný účinok.

Ing. Božena Jurčíková

534. Súčinnosť s daňovým subjektom

Správca dane pri daňovej kontrole by sa riadi zásadami správy daní a daňovú kontrolu vykonáva v úzkej súčinnosti obidvoch strán.

V čom spočíva zásada úzkej súčinnosti s daňovým subjektom?

Ust. § 3 daňového poriadku upravuje základné zásady správy daní, ktoré sa uplatňujú pri správe daní ako aj v súvislosti so správnym zistením dane a zabezpečením jej úhrady vrátane ďalších činnosti správcu dane pri správe daní (napr. daňová kontrola, vyhľadávacia činnosti, miestne zisťovanie, registrácia). Medzi základné zásady správy daní patrí aj zásada úzkej súčinnosti účastníkov konania (§ 3 ods. 2 DP).

Aplikácia tejto zásady v praxi spočíva vo vzájomnej spolupráci správcu dane a daňového subjektu. V praxi sa vyžaduje, aby správca dane úzko spolupracoval s daňovým subjektom, správca dane má povinnosť poskytovať daňovému subjektu poučenie takým spôsobom, aby daňový subjekt a iné osoby mohli správne uplatniť svoje práva napr. pri daňovej kontrole, akým je aj právo predkladať dôkazy pre svoje tvrdenia, ale tiež má právo podľa § 45 ods. 1 písm. b) daňového poriadku navrhovať dôkazy dostupné správcovi dane, ktoré daňovník nemôže predložiť, napr. z dôvodu nespolupráce s obchodným partnerom, tento mu odmietne vydať dôkaz, ktorý by preukazoval jeho tvrdenie pri daňovej kontrole; preto daňový subjekt navrhne správcovi dane vydanie tohto dôkazu od jeho obchodného partnera. V rámci úzkej súčinnosti má daňový subjekt aj povinnosti, ako je tomu pri daňovej kontrole, keď podľa § 45 ods. 2 daňového poriadku okrem iných povinností, má daňový subjekt aj povinnosť predkladať v priebehu daňovej kontroly dôkazy preukazujúce jeho tvrdenia, predkladať doklady, ktoré preukazujú hospodárske operácie a účtovné prípady a podávať k nim ústne alebo písomne vysvetlenia. Za súčinnosť daňového subjektu nemožno považovať skutočnosť, keď daňový subjekt začne predkladať dôkazy k zisteniam uvedených v protokole až po doručení protokolu a často až na základe výzvy na predloženie vyjadrenia sa k zisteniam uvedeným v protokole.

Výsledkom spolupráce, či vzájomnej úzkej súčinnosti daňového subjektu a správcu dane je správne zistenie skutkového stavu s využitím všetkých dostupných dôkazných prostriedkov a následne rozhodnúť; len správne zistenie skutkového stavu vedie k správnemu výsledku daňovej kontroly. Zásada úzkej súčinnosti a daňovým subjektom je založená aj na hospodárnosti, čo znamená, že správca dane má pri uplatnení tejto zásady využiť také prostriedky a postupy, aby nezvyšovali neodôvodnene náklady správy daní a aj náklady daňového subjektu, ale aj čas správcu dane a daňového subjektu.

Ing. Božena Jurčíková

K rubrike „Dane v praxi“ sme publikovali:

•   Zákon o dani z príjmov (zák. č. 595/2003 Z. z.), Zákon o dani z pridanej hodnoty
(zák. č. 224/2004 Z. z.), Daňový poriadok (zák. č. 563/2009 Z. z.), Zákon o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady
(zák. č. 582/2004 Z. z.) – Zákony I časť A/2017

•   Občiansky zákonník (zák. č. 40/1964 Zb.) – Zákony II časť A/2017

•   Daňové a nedaňové výdavky 2017 – monotematika 2017

•   Zákon o dani z príjmov s komentárom – mesačník Poradca 6-7/2017

•   Zákon o dani z pridanej hodnoty s komentárom – mesačník Poradca 8/2017

•   Novela daňového poriadku – mesačník DUO 3-4/2017

•   Zdaňovanie podielov na zisku – mesačník PAM 3-4/2017

•   Zákon o dani z príjmov – zmeny – mesačník PAM 2/2017

•   Kontrolný výkaz k DPH v roku 2017 – mesačník DUO 2/2017

Publikácie si môžete objednať na tel. č: 041/5652871, 0911193135, v pracovný deň od 9⁰⁰ – 15⁰⁰ hod. alebo emailom na adrese abos@poradca.sk a na internete www.poradca.sk neobmedzene.