Daňová úľava

poskytnutie daňovému subjektu

Správca dane môže povoliť
úľavu na dani alebo odpustiť úhradu daňového nedoplatku

len na základe žiadosti daňového dlžníka, ktorá je mu adresovaná. V § 70 ods. 2 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) a o zmene a doplnení niektorých zákonov v znení neskorších predpisov (ďalej len „daňový poriadok“) sa neustanovujú jednotlivé náležitosti takejto žiadosti, jej obsah však možno vyvodiť z daného ustanovenia, nakoľko daňový dlžník musí preukázať, že by vymáhaním daňového nedoplatku bola vážne ohrozená jeho výživa alebo osôb odkázaných na jeho výživu.

V kontexte uvedených súvislostí preto nepostačuje, ak daňový dlžník uvedie v žiadosti dôvody, prečo nemôže okamžite uhradiť daňový nedoplatok, ale musí ich taktiež preukázať aj potrebnými dôkazmi, pričom pre pojem „dôkaz“ sa aj v tomto prípade použije extenzívne hľadisko pre vymedzenie tohto pojmu, ktoré je platné pre celé daňové konanie. Podľa uvedeného hľadiska ustanoveného v § 24 ods. 4 daňového poriadku možno za dôkaz považovať všetko, čo môže prispieť k zisteniu a objasneniu skutočností rozhodujúcich pre správne určenie dane a čo nie je získané v rozpore so všeobecne záväznými právnymi predpismi. Preto môže ísť aj o také dôkazy, ktoré v § 24 ods. 4 daňový poriadok v demonštratívnom právnym výpočte dôkazov neustanovuje, napríklad audiovizuálny záznam, ktorý má výpovednú hodnotu.

Pre posudzovanie dôkazov, ktoré daňový dlžník priložil ku svojej žiadosti, je potrebné dodať, že pre ich posudzovanie platia všeobecné zásady daňového poriadku určené pre daňové konanie. Tak napríklad podľa § 3 ods. 3 daňového poriadku správca dane hodnotí dôkazy podľa svojej úvahy, a to každý dôkaz jednotlivo a všetky dôkazy v ich vzájomnej súvislosti, pritom prihliada na všetko, čo pri správe daní vyšlo najavo.

Pritom je plným oprávnením správcu dane zhodnotiť, ktoré dôkazy v daňovom konaní vykoná a ktoré nevykoná, taktiež hodnotí nezávisle jednotlivé dôkazy z pohľadu ich významu pre preukázanie opodstatnenosti žiadosti daňového dlžníka o úľavu na dani alebo odpustenie úhrady daňového nedoplatku, ktorý vznikol. Správca dane pritom môže zohľadňovať aj predchádzajúce správanie daňového dlžníka počas predošlých štádií daňového konania, napríklad, či daňový dlžník spolupracoval so správcom dane alebo nekonal, hoci konať mal.

Pre nezávislosť a nestrannosť posudzovania žiadosti o úľavu na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku je dôležité, aby žiadosť a dôkazy posúdil zamestnanec správcu dane, ktorý nemôže byť zaujatý buď vo vzťahu k žiadateľovi alebo v spojitosti s prejednávanou záležitosťou, ktorá je predmetom daňového konania.

Taktiež je nevyhnutné v tomto konaní striktne dodržiavať zásadu podľa § 3 ods. 9 daňového poriadku, aby pri rozhodovaní v skutkovo zhodných prípadoch nevznikali neodôvodnené rozdiely. Preto pokiaľ sa v skutkovo zhodnom prípade vyhovelo daňovému dlžníkovi a poskytla sa mu úľava na dani alebo sa mu odpustil daňový nedoplatok, tak je potrebné aj v inom, skutkovo rovnakom prípade vyhovieť žiadosti daňového dlžníka, nakoľko by sa tým vytvárali neodôvodnené rozdiely pri posúdení situácie.

Obsah a forma podanej žiadosti

Uvedená žiadosť daňového dlžníka o úľavu na dani alebo o odpustenie daňového nedoplatku musí obsahovať všeobecné náležitosti podania v daňovom konaní ustanovené v § 13 ods. 3 daňového poriadku, teda:

•    kto podanie podáva. Podľa § 70 ods. 2 daňového poriadku je to v prípade žiadosti o úľavu na dani alebo žiadosti o odpustenie daňového nedoplatku daňový dlžník, ktorým môže byť výlučne fyzická osoba. Pojem „fyzická osoba“ Občiansky zákonník výslovne nevymedzuje, určuje však atribúty alebo jednotlivé právne vlastnosti, ktoré musí spĺňať fyzická osoba, aby mohla vystupovať v rámci jednotlivých právnych vzťahov, teda aj v daňovo-právnych vzťahoch, pričom ide o spôsobilosť na práva a povinnosti a spôsobilosť na právne úkony,

•    v akej veci. V tejto časti musí daňový dlžník presne špecifikovať, o akú daň ide, pokiaľ ide o úľavu na dani alebo o aký daňový nedoplatok ide, pokiaľ ide o odpustenie daňového nedoplatku,

•    čo sa navrhuje, a ak to z povahy veci vyplýva, dôvody podania. V tejto časti žiadosti musia byť presne špecifikované a dôkazne jednoznačne vydokladované skutočnosti, ktoré predpokladá § 70 ods. 2 daňového poriadku.

V § 70 daňového poriadku sa neustanovujú formálne náležitosti podanej žiadosti, ale vzhľadom na to, že podanú žiadosť je potrebné doložiť aj dôkazmi, tak je nevyhnutné, aby bola podaná v písomnej forme.

Úľavu na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku nemožno povoliť správcom dane podľa § 70 ods. 2 daňového poriadku v prípade, pokiaľ ide o daň z pridanej hodnoty alebo spotrebné dane podľa osobitnej právnej úpravy (sem patrí napríklad zákon č. 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov alebo zákon č. 105/2004 Z. z. o spotrebnej dani z liehu a o zmene a doplnení zákona č. 467/2002 Z. z. o výrobe a uvádzaní liehu na trh v znení zákona č. 211/2003 Z. z. v znení neskorších predpisov), a to ani vtedy, keď sú u daňového dlžníka splnené jednotlivé predpoklady pre úľavu na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku, teda by došlo k vážnemu ohrozeniu výživy daňového dlžníka alebo osôb odkázaných na jeho výživu.

Jednotlivé prípady, za splnenia ktorých možno správcom dane povoliť úľavu na dani alebo odpustiť daňový nedoplatok sú v § 70 ods. 2 daňového poriadku ustanovené kogentnou právnou normou a taxatívnym právnym výpočtom. Pritom kogentnosť právnej normy znamená, že táto musí byť obligatórne rešpektovaná a nemôže byť upravovaná prostredníctvom konsenzu subjektov, teda správcom dane, a ani daňovým subjektom. Taxatívnosť uvedených dôvodov znamená, že sú daňovým poriadkom striktne ustanovené a nemožno ich ani zužovať, a ani rozširovať.

Ide pritom o tieto právne dôvody:

•    vymáhaním alebo uhradením daňového nedoplatku by bola vážne ohrozená výživa daňového dlžníka alebo

•    vymáhaním alebo uhradením daňového nedoplatku by bola vážene ohrozená výživa osôb odkázaných na jeho výživu.

V § 70 ods. 2 daňový poriadok neustanovuje ani demonštratívny právny výpočet, prípadne vysvetlenie pojmu „vážne ohrozená výživa“ daňového dlžníka alebo osôb odkázaných na jeho výživu. Preto je na uvážení správcu dane v konkrétnom prípade, či vyhovie takejto žiadosti daňového dlžníka, pričom uvedené musí zvažovať zásadne individuálne.

Podstatným aspektom je predovšetkým to, že na vydanie rozhodnutia o úľave na dani alebo o odpustení daňového nedoplatku nemá daňový dlžník právny nárok, a to ani vtedy, ak splní všetky predpoklady a doloží aj dôkazy, čo je ustanovené v § 70 ods. 2 daňového poriadku právnou formuláciou: „Správca dane môže na žiadosť daňového dlžníka“, teda nejde o povinnosť správcu dane obligatórneho významu, ale jeho fakultatívnu možnosť.

Splnenie uvedených právnych predpokladov je daňový dlžník povinný preukázať. Tak napríklad môže predložiť verejné listiny, z ktorých vyplýva, že je v hmotnej núdzi, sám má problémy so zabezpečením vlastnej výživy a nemôže zabezpečiť aj výživu svojich rodinných príslušníkov odkázaných na neho vyživovacou povinnosťou, napríklad môže ísť o deti, bývalú manželku alebo iné subjekty v konkrétnom prípade.

Jednotlivé obsahové súčasti
rozhodnutia o úľave na dani alebo odpustení daňového nedoplatku

V § 70 ods. 3 daňový poriadok neustanovuje jednotlivé špecifické obsahové náležitosti, ktoré musí rozhodnutie o úľave na dani alebo o odpustení daňového nedoplatku obsahovať. Preto je na obligatórne obsahové náležitosti tohto rozhodnutia potrebné primerane použiť § 63 ods. 3 a 5 daňového poriadku, kde sú ustanovené všeobecné obsahové náležitosti rozhodnutia vydaného v daňovom konaní.

Rozhodnutie o povolení úľavy na dani alebo o odpustení úhrady daňového nedoplatku podľa § 70 ods. 3 daňového poriadku (ďalej len „rozhodnutie vydané v daňovom konaní“) musí byť správne po obsahovej, a aj formálnej stránke. Kým obsahová správnosť si vyžaduje, aby konečné rozhodnutie obsahovalo všetky náležitosti podľa § 63 ods. 3 a 5 daňového poriadku, tak formálna alebo procesná správnosť rozhodnutia si vyžaduje procesnú správnosť a zákonnosť procesu, ktorý predchádzal vydaniu rozhodnutia. Procesná správnosť rozhodnutia vydaného v daňovom konaní si vyžaduje napríklad to, aby bolo riadne doručené spôsobom, ktorý ustanovuje daňový poriadok, musí ho vydať vecne a miestne príslušný správca dane a musí vychádzať zo správne zisteného skutkového stavu.

Rozhodnutie vydané v daňovom konaní musí obsahovať tieto náležitosti:

•    Označenie orgánu, správcu dane, ktorý rozhodnutie vydal, pričom musí ísť o presné označenie správcu dane, ktorý má právnu subjektivitu,

•    označenie daňového dlžníka, ktorý žiadosť podal. V prípade žiadosti o úľavu na dani alebo o odpustenie daňového nedoplatku ním môže byť výlučne fyzická osoba. Pritom označenie daňového dlžníka musí byť súladné s jeho uvedením v registri obyvateľov,

•    číslo a dátum rozhodnutia.

•    výrokovú časť, ktorá obsahuje meritórne rozhodnutie vo veci, ktoré v prípade rozhodnutia podľa § 70 ods. 3 daňového poriadku môže byť len také, že správca dane povoľuje úľavu na dani alebo odpúšťa daňový nedoplatok, nakoľko inak nedochádza k vydaniu rozhodnutia. V rámci výrokovej časti rozhodnutia musí byť jednoznačne uvedené, na akej dani sa povoľuje úľava alebo v akom rozsahu sa odpúšťa daňový nedoplatok v danom prípade. Pokiaľ sa úľava na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku viaže na podmienku, napríklad úhradu časti daňového nedoplatku podľa § 70 ods. 4 daňového poriadku, tak je potrebné presne túto podmienku špecifikovať. Ide napríklad o určenie lehoty pre poskytnutie takéhoto peňažného plnenia, pričom v § 63 ods. 4 daňový poriadok ustanovuje len podporne všeobecnú lehotu 15 dní od právoplatnosti rozhodnutia. Uvedená všeobecná lehota platí len v tom prípade, pokiaľ daňový poriadok alebo osobitný právny predpis neustanovuje inú lehotu. Taktiež je potrebné uviesť, kto hradí náklady daňového konania ustanovené v § 12 daňového poriadku a pokiaľ daňové rozhodnutie ukladá peňažné plnenie, tak potom je potrebné uviesť identifikačné údaje pre realizáciu platby. Výrok rozhodnutia však môže obsahovať aj povinnosť nepeňažného charakteru, napríklad odovzdať určitú vec a správcovi dane v ním určenej lehote. Taktiež je potrebné presne uviesť ustanovenia daňového poriadku a osobitnej právnej úpravy, na základe ktorej sa rozhodlo,

•    odôvodnenie je podstatnou časťou rozhodnutia a obsahovo by malo byť jeho najrozsiahlejšou časťou. V súlade s § 63 ods. 5 daňového poriadku v odôvodnení rozhodnutia správca dane uvedie, ktoré skutočnosti boli podkladom pre vydanie rozhodnutia, vysporiadanie sa s návrhmi a námietkami daňového dlžníka, aké úvahy ovplyvnili hodnotenie dôkazov a použitie právnych predpisov, podľa ktorých sa rozhodovalo. V prípade rozhodnutia podľa § 70 ods. 3 daňového poriadku ide o uvedenie dôkazov, na základe ktorých možno preukázať, že okamžitou úhradou celej dane alebo daňového nedoplatku daňovým dlžníkom by došlo k vážnemu ohrozeniu jeho výživy alebo osoby/osôb, ktoré sú na jeho výživu odkázané. Taktiež je potrebné uviesť prípadné úvahy, ktoré správcu dane viedli k preukázaniu opodstatnenosti pre vydanie kladného rozhodnutia v daňovom konaní,

•    poučenie o nemožnosti podať odvolanie. Podľa § 70 ods. 3 daňového poriadku o povolení úľavy na dani alebo o odpustení daňového nedoplatku správca dane vydá rozhodnutie, proti ktorému nemožno podať odvolanie. Pokiaľ by došlo k podaniu odvolania, tak takéto odvolanie by prvostupňový správca dane musel podľa § 73 ods. 4 daňového poriadku zamietnuť, nakoľko je neprípustné voči takémuto rozhodnutiu,

•    vlastnoručný podpis oprávnenej osoby s uvedením jej mena, priezviska a funkcie a odtlačok úradnej pečiatky; ak sa rozhodnutie vyhotovuje v elektronickej podobe, neobsahuje vlastnoručný podpis a odtlačok úradnej pečiatky, ale sa autorizuje podľa zákona č. 305/2013 Z. z. o elektronickej podobe výkonu pôsobnosti orgánov verejnej moci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o e-Governmente) v znení neskorších predpisov, ktorý je osobitnou právnou úpravou.

Rozhodnutie je v súlade s § 63 ods. 9 daňového poriadku právoplatné okamihom, keď bolo daňovému dlžníkovi riadne doručené, nakoľko proti nemu nemožno podať odvolanie a pokiaľ neobsahovalo podmieňovaciu podmienku, tak je v súlade s § 63 ods. 10 daňového poriadku okamihom jeho doručenia aj vykonateľné. Pokiaľ však rozhodnutie obsahovalo podmieňovaciu podmienku, napríklad právnu povinnosť daňového dlžníka uhradiť časť daňového nedoplatku, tak musí správca dane najprv počkať, či daňový dlžník splní právnu povinnosť, na ktorú sa úľava na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku viaže. Pokiaľ došlo k splneniu tejto podmieňovacej právnej povinnosti daňovým dlžníkom v určenej lehote uvedenej vo výrokovej časti rozhodnutia, tak v tom prípade možno zabezpečiť vykonateľnosť takéhoto rozhodnutia. V prípade nesplnenia uvedenej právnej povinnosti daňovým dlžníkom správca dane nepripustí úľavu na dani alebo nevykoná odpustenie daňového nedoplatku v súlade s rozhodnutím, ktoré vydal.

Rozhodnutie v daňovom konaní potom v súlade s § 63 ods. 12 daňového poriadku možno opraviť len v prípadoch zrejmých nedostatkov, prípade nesprávností, ktoré sú zjavné, správca dane však o tom musí upovedomiť účastníkov konania. Ide pritom o taxatívny výpočet prípadov, kedy možno vo všeobecnosti opraviť jednotlivé nedostatky rozhodnutia vydaného v daňovom konaní a tieto nemožno úvahou správcu dane rozširovať.

V prípade, že správca dane rozhodnutím podľa § 70 ods. 3 daňového poriadku vyhovie žiadosti daňového dlžníka o úľavu na dani alebo odpustí daňový nedoplatok, nevyrubí mu do dňa doručenia tohto rozhodnutia úrok z omeškania podľa § 156 daňového poriadku alebo jeho pomernú časť, ktorá prislúcha k povolenej úľave na dani.

V súlade s § 70 ods. 3 daňového poriadku taktiež platí, že pokiaľ správca dane nevyhovie žiadosti daňového subjektu a nepovolí mu úľavu na dani alebo mu neodpustí daňový nedoplatok, nevydá o tom zamietavé rozhodnutie. V takomto prípade zašle správca dane daňovému subjektu len písomné oznámenie. Pritom v § 70 ods. 3 si daňový poriadok vyžaduje len písomnú formu takéhoto oznámenia a neurčuje jeho konkrétne obsahové náležitosti, a to ani demonštratívnym právnym výpočtom. Preto je len na úvahe správcu dane, aký obsah bude mať uvedené písomné oznámenie o nevyhovení žiadosti daňového subjektu. Taktiež daňový poriadok výslovne neustanovuje, že uvedené oznámenie má byť daňovému subjektu doručené do vlastných rúk. Preto pokiaľ sa tak nerozhodne sám správca dane podľa § 31 ods. 1 písm. c) daňového poriadku, nemusí sa takéto písomné oznámenie doručovať daňovému subjektu do vlastných rúk.

Povolenie úľavy na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku na dani možno považovať za určitú formu štátnej pomoci, nakoľko peňažné prostriedky, ktoré v podobe úľavy na dani alebo odpusteného daňového nedoplatku ostali daňovému subjektu alebo daňovému dlžníkovi sú určitou formou štátnej pomoci. Preto v § 70 ods. 5 daňový poriadok výslovne ustanovuje, že povoliť úľavu na dani alebo odpustiť daňový nedoplatok možno len v súlade s osobitným predpisom, ktorým je zákon č. 358/2015 Z. z. o úprave niektorých vzťahov v oblasti štátnej pomoci a minimálnej pomoci a o zmene a doplnení niektorých zákonov (zákon o štátnej pomoci), ktorý musí byť bezvýhradne rešpektovaný.

ZÁKON č. 563/2009 Z. z.
o správe daní (daňový poriadok)

§ 70

Úľava na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku na dani

(1) Na účely tohto ustanovenia sa daňovým nedoplatkom rozumie daňový nedoplatok na dani okrem úroku z omeškania, úroku a pokuty.

(2) Správca dane môže na žiadosť daňového dlžníka, ktorým je fyzická osoba, povoliť úľavu na dani alebo odpustiť daňový nedoplatok na dani okrem daňového nedoplatku na dani z pridanej hodnoty a spotrebných daniach, ak by jeho vymáhaním bola vážne ohrozená výživa daňového dlžníka alebo osôb odkázaných na jeho výživu. Splnenie tejto podmienky je daňový dlžník povinný preukázať.

(3) O povolení úľavy na dani alebo o odpustení daňového nedoplatku správca dane vydá rozhodnutie, proti ktorému nemožno podať odvolanie. Ak správca dane rozhodnutím daňovému dlžníkovi povolí úľavu na dani alebo odpustí daňový nedoplatok, nevyrubí mu do dňa doručenia tohto rozhodnutia úrok z omeškania podľa § 156 alebo jeho pomernú časť, ktorá prislúcha k povolenej úľave na dani. O nevyhovení žiadosti daňového subjektu o povolenie úľavy na dani alebo o odpustenie daňového nedoplatku správca dane zašle daňovému subjektu písomné oznámenie; v takomto prípade sa rozhodnutie nevydáva.

(4) Povolenie úľavy na dani alebo odpustenie daňového nedoplatku môže byť viazané na podmienky, najmä na povinnosť zaplatiť časť daňového nedoplatku v určenej lehote.

(5) Povoliť úľavu na dani alebo odpustiť daňový nedoplatok možno len v súlade s osobitným predpisom.

§ 31

Doručovanie do vlastných rúk

(1) Do vlastných rúk sa doručujú písomnosti,

a)  o ktorých tak výslovne ustanovuje tento zákon,

b)  ak je deň doručenia rozhodujúci pre začiatok plynutia lehoty, ktorej nesplnenie by pre adresáta mohlo byť spojené s právnou ujmou,

c)  ak tak určí správca dane.

(2) Ak nebola fyzická osoba, ktorej má byť písomnosť doručená do vlastných rúk, zastihnutá v mieste doručenia, upovedomí ju doručovateľ vhodným spôsobom, že písomnosť príde doručiť znovu v určený deň a hodinu. Ak bude nový pokus ...