Daň z príjmov
v nákladoch podnikateľa
Daň z príjmov fyzických osôb ako aj daň z príjmov právnických osôb je predmetom právnej úpravy v zákone č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v z.n.p. V uvedenom právnom predpise je obsiahnutý aj spôsob platenia a vyberania tejto dane. Predmetom dane z príjmov je príjem resp. výnos z činnosti daňovníka a z nakladania s majetkom daňovníka okrem osobitne vymedzeného predmetu dane podľa § 12 zákona o dani z príjmov.
Predmet dane daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou
je príjem resp. výnos plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky a zo zdrojov v zahraničí. Predmetom dane daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou je príjem resp. výnos plynúci zo zdrojov na území Slovenskej republiky v zmysle § 16 zákona o dani z príjmov.
Zdaniteľným príjmom je príjem, ktorý je predmetom dane z príjmov a nie je oslobodený od dane podľa spomínaného zákona ani medzinárodnej zmluvy.
Daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou je
a) fyzická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky trvalý pobyt, bydlisko alebo sa tu obvykle zdržiava, pričom
1a. fyzická osoba má na území Slovenskej republiky bydlisko, ak má možnosť ubytovania, ktoré neslúži len na príležitostné ubytovanie, a so zreteľom na všetky súvisiace skutočnosti a okolnosti vrátane osobných väzieb a ekonomických väzieb fyzickej osoby k územiu Slovenskej republiky je zrejmý zámer fyzickej osoby sa v tomto bydlisku trvale zdržiavať,
1b. fyzická osoba sa obvykle zdržiava na území Slovenskej republiky, ak sa tu zdržiava aspoň 183 dní v príslušnom kalendárnom roku, a to súvisle alebo v niekoľkých obdobiach; do tohto obdobia sa započítava každý, aj začatý deň pobytu.
b) právnická osoba, ktorá má na území Slovenskej republiky sídlo (§ 2 ods. 3 Obchodného zákonníka) alebo miesto skutočného vedenia; miestom skutočného vedenia je miesto, kde sa vytvárajú alebo prijímajú zásadné riadiace rozhodnutia a obchodné rozhodnutia pre právnickú osobu ako celok, aj ak adresa tohto miesta nie je zapísaná v obchodnom registri.
Za miesto skutočného vedenia sa považuje
také miesto, kde sa vytvára alebo prijíma väčšina obchodných a riadiacich rozhodnutí za právnickú osobu ako celok.
To platí bez ohľadu na to, či sú tieto rozhodnutia prijímané orgánmi právnickej osoby alebo inými osobami (napr. spoločníkmi, akcionármi, zamestnancami). Rozhodnutia za menšie organizačné celky právnickej osoby alebo rozhodnutia administratívneho charakteru sa nepovažujú za zásadné pre právnickú osobu ako celok.
Miesto skutočného vedenia má vo väčšine prípadov zabezpečené primerané materiálne a personálne podmienky na prijímanie takýchto rozhodnutí. Vzhľadom na rôznorodosť súčasných obchodných modelov a tiež na úroveň digitalizácie hospodárstva je však nutné posudzovať primeranosť podmienok individuálne a s ohľadom na charakter činností právnickej osoby.
Daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou je
• fyzická osoba neuvedená v § 2 písmene d) prvom bode ZDP alebo fyzická osoba uvedená v § 2 písmene d) prvom bode ZDP, ktorá sa v dôsledku uplatnenia medzinárodnej zmluvy považuje za daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou v inom zmluvnom štáte,
• fyzická osoba uvedená v § 2 písmene d) prvom bode ZDP, ktorá sa na území Slovenskej republiky obvykle zdržiava len na účely štúdia alebo liečenia,
• právnická osoba neuvedená v § 2 písmene d) druhom bode ZDP alebo právnická osoba uvedená v § 2 v písmene d) druhom bode ZDP, ktorá sa v dôsledku uplatnenia medzinárodnej zmluvy považuje za daňovníka s neobmedzenou daňovou povinnosťou v inom zmluvnom štáte.
V prípade, ak fyzická osoba alebo právnická osoba je daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou (daňovým rezidentom) na území SR podľa zákona a súčasne daňovým rezidentom iného zmluvného štátu na základe právnych predpisov tohto druhého štátu, konflikt dvojitej rezidencie sa vyrieši v súlade s ustanoveniami príslušnej zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia, obvykle podľa článku 4 ods. 2 alebo ods. 3. V dôsledku aplikácie uvedených ustanovení môže SR stratiť právo zdaňovať celosvetové príjmy fyzickej alebo právnickej osoby.
V danom prípade takáto fyzická osoba alebo právnická osoba prestáva byť daňovníkom s neobmedzenou daňovou povinnosťou (daňovým rezidentom) na území Slovenskej republiky a podľa zákona sa stáva daňovníkom s obmedzenou daňovou povinnosťou (daňovým nerezidentom).
Počnúc rokom 2021 sa úpravou bodu 2 v § 2 písm. e) ZDP tiež vypustila výnimka pre fyzické osoby, ktoré denne prekračujú hranice Slovenskej republiky za účelom výkonu závislej činnosti v Slovenskej republike a ktoré by za iných okolností boli daňovníkmi s neobmedzenou daňovou povinnosťou (daňovými rezidentmi) Slovenskej republiky podľa zákona o dani z príjmov. V prípade konfliktu daňovej rezidencie fyzickej osoby sa v záujme zamedzenia dvojitého zdanenia aplikujú rozhraničovacie kritériá definované v príslušnej zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia. Cieľom takejto legislatívnej úpravy je zabezpečiť, aby sa daňová rezidencia fyzických osôb, ktoré denne prekračujú hranice do SR za účelom výkonu závislej činnosti, určovala podľa rozhraničovacích kritérií v príslušnej zmluve o zamedzení dvojitého zdanenia.
Daň z príjmov z pohľadu ZDP
Vychádzajúc z ustanovenia § 21 ods. 2 písm. g) zákona o dani z príjmov nie je možné daň z príjmov uplatniť medzi daňovými výdavkami.
Daň z príjmov z pohľadu DPH
Platenie dane z príjmov nepredstavuje v zmysle ustanovenia § 2 ods. 1 zákona o DPH predmet tejto dane a nemá na problematiku DPH žiadny dopad.
Daň z príjmov z pohľadu PÚ
Daň z príjmov je súčasťou nákladov účtovnej jednotky a účtuje sa na účtoch účtovej skupiny 59 - Dane z príjmov a prevodové účty. Pri dani z príjmov sa osobitne účtuje:
• daň z príjmov splatná za bežné účtovné obdobie a zdaňovacie obdobie,
• daň z príjmov odložená do budúcich účtovných období a zdaňovacích období.
Daňová povinnosť vyplývajúca z ustanovení zákona o dani z príjmov k dani z príjmov fyzických osôb a k dani z príjmov právnických osôb sa teda účtuje v účtovnej skupine 59 – Dane z príjmov a prevodové účty so súvzťažným zápisom v prospech účtu 341 – Daň z príjmov.
Konkrétne, výška splatnej dane z príjmov pri uzavretí účtovných kníh sa účtuje na ťarchu účtu 591 – Splatná daň z príjmov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 341 – Daň z príjmov.
Na účte 341 - Daň z príjmov sa účtujú platené preddavky na daň z príjmov účtovnej jednotky v priebehu roka a zrazená daň z príjmov podľa § 43 ods. 7 zákona o dani z príjmov, ak sa podľa tohto zákona zrazená daň z príjmov započíta ako preddavok na daňovú povinnosť za celé zdaňovacie obdobie.
Pri uzavieraní účtovných kníh sa v prospech účtu 341 účtuje
záväzok účtovnej jednotky zo splatnej dane z príjmov voči daňovému úradu za zdaňovacie obdobie podľa daňového priznania so súvzťažným zápisom na ťarchu účtu 591 – Splatná daň z príjmov.
Na účte 342 - Ostatné priame dane sa účtuje daň z príjmov, ktorá sa odvádza daňovému úradu účtovnou jednotkou ako platiteľom dane z príjmov vybraná od daňovníka alebo zrazená daňovníkovi dane z príjmov, napríklad zamestnancom.
Výška odložených daní z príjmov sa účtuje podľa § 10 postupov účtovania v PÚ na účet 592 – Odložená daň z príjmov so súvzťažným zápisom v prospech účtu 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka.
Napokon možno poznamenať, že na ťarchu účtu 595 - Dodatočné odvody dane z príjmov sa účtujú nevýznamné dodatočné vyrubenia dane z príjmov za predchádzajúce roky a v prospech tohto účtu sa účtuje nevýznamný nárok na vrátenie dane z príjmov za predchádzajúce roky so súvzťažným zápisom v prospech alebo na ťarchu účtu 341.
Pri dani z príjmov sa osobitne účtuje daň z príjmov splatná za bežné účtovné obdobie a zdaňovacie obdobie
(tzv. „splatná daň z príjmov“) a daň z príjmov odložená do budúcich účtovných období a zdaňovacích období (tzv. „odložená daň z príjmov“). Z ekonomického hľadiska možno zúčtovanie odloženej dane z príjmov chápať buď:
• ako náklad v súvislosti so znížením výsledku hospodárenia (účtovanie o odloženom daňovom záväzku), alebo
• ako výnos v súvislosti so zvýšením výsledku hospodárenia (účtovanie o odloženej daňovej pohľadávke).
Odložená daň z príjmov teda môže mať charakter odloženého daňového záväzku alebo odloženej daňovej pohľadávky. Odložená daň bude uplatnená v nasledujúcich účtovných obdobiach. Zmyslom odloženej dane je doplniť výšku splatnej dane v bežnom účtovnom období o daň (kladnú alebo zápornú), ktorá pripadá na celkovú sumu dočasných rozdielov, t. j. takých položiek, ktoré v zdaňovacom období, za ktoré sa podáva daňové priznanie, dočasne zvyšujú alebo znižujú základ splatnej dane z príjmov a ktoré sa vysporiadajú v nasledujúcich zdaňovacích obdobiach s opačným vplyvom na základ splatnej dane z príjmov. Z účtovného pohľadu ide teda o nástroj na uplatňovanie zásady opatrnosti pri zisťovaní a vykazovaní výsledku hospodárenia účtovnej jednotky ako aj zásady časovej a vecnej súvislosti dane z príjmov s výsledkom hospodárenia účtovnej jednotky.
Povinnosť účtovania o odloženej dani z príjmov sa vzťahuje na tie účtovné jednotky
ktoré majú povinnosť overenia účtovnej závierky audítorom v zmysle § 19 zákona č. 431/2002 Z. z. o účtovníctve v z.n.p. (ďalej iba „zákon o účtovníctve“).
U ostatných účtovných jednotiek, ktorým povinnosť účtovania o odloženej dani nevyplýva z Opatrenia MF SR č. 23054/2002-92, ktorým sa ustanovujú podrobnosti o postupoch účtovania a rámcovej účtovej osnove pre podnikateľov účtujúcich v sústave podvojného účtovníctva v z.n.p. (ďalej iba „postupy účtovania“) záleží účtovanie o odloženej dani z príjmov od individuálneho rozhodnutia konkrétnej účtovnej jednotky. V týchto ostatných účtovných jednotkách nie je teda povinnosťou účtovať o odloženej dani. Rozhodnutie o účtovaní, resp. neúčtovaní o odloženej dani je vhodné uviesť v internej smernici pre vedenie účtovníctva v účtovnej jednotke.
Pre úplnosť je možné pripomenúť, že postupy účtovania ustanovujú zákaz účtovania o odloženej dani z príjmov v účtovníctve pre mikro účtovné jednotky.
Daň z príjmov z pohľadu JÚ
V peňažnom denníku sa zaplatená daň z príjmov zaúčtuje medzi výdavky, ktoré neovplyvňujú základ dane z príjmov.
Ing. Ján Mintál
§ 21
zákona č. 595/2003 Z. z.
o dani z príjmov
(1) Daňovými výdavkami nie sú výdavky (náklady), ktoré nesúvisia so zdaniteľným príjmom, aj keď tieto výdavky (náklady) daňovník účtova okrem prípadov podľa § 30ca, výdavky (náklady), ktorých vynaloženie na daňové účely nie je dostatočne preukázané, a ďalej
a) výdavky (náklady) na obstaranie hmotného majetku, nehmotného majetku (§ 22) a hmotného majetku a nehmotného majetku vylúčeného z odpisovania (§ 23),
b) výdavky na zvýšenie základného imania vrátane splácania pôžičiek,
c) úplatky alebo iné neoprávnené výhody poskytnuté inej osobe priamo alebo sprostredkovane aj vtedy, ak v príslušnom štáte je poskytnutie takéhoto úplatku alebo inej neoprávnenej výhody obvykle tolerované,
d) výdavky na vyplácané podiely na zisku vrátane podielov na zisku (tantiém) členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb,
e) výdavky (náklady) presahujúce limity ustanovené týmto zákonom alebo osobitnými predpismi okrem výdavkov (nákladov) vynaložených zamestnávateľom na poskytnutý zdaniteľný príjem podľa § 5 ods. 1 a ods. 3 písm. d) za podmienok ustanovených osobitným predpisom a výdavky (náklady) vynaložené v rozpore s týmto zákonom alebo s osobitnými predpismi,
f) výdavky prevyšujúce príjmy v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov alebo iných osôb s výnimkou § 17 ods. 3 písm. e), pričom výdavky a príjmy sa posudzujú v úhrne za všetky zariadenia; v zariadeniach na uspokojovanie potrieb zamestnancov, v ktorých zamestnávateľ zabezpečuje ubytovanie podľa § 19 ods. 2 písm. s) druhého bodu, sa za príjmy považuje aj nepeňažné plnenie poskytnuté zamestnancovi na účel zabezpečenia jeho ubytovania,
g) výdavky na technické zhodnotenie (§ 29 ods. 1) a výdavok, ktorý sa považuje za technické zhodnotenie (§ 29 ods. 2),
h) výdavky na reprezentáciu okrem výdavkov na reklamné predmety v hodnote neprevyšujúcej 17 eur za jeden predmet, pričom za reklamné predmety sa nepovažujú
1. darčekové reklamné poukážky,
2. tabakové výrobky okrem daňovníka, u ktorého je výroba tabakových výrobkov hlavným predmetom činnosti,
3. alkoholické nápoje okrem alkoholických nápojov podľa osobitného predpisu v úhrnnej výške najviac 5 % zo základu dane; uvedené sa nevzťahuje na daňovníka, u ktorého je výroba alkoholických nápojov hlavným predmetom činnosti,
i) výdavky na osobnú potrebu daňovníka vrátane výdavkov (nákladov) na ochranu osoby daňovníka a blízkych osôb daňovníka, na ochranu majetku daňovníka, ktorý nie je súčasťou obchodného majetku daňovníka, a majetku blízkych osôb daňovníka; toto ustanovenie sa nepoužije na výdavky (náklady) podľa § 19 ods. 2 písm. e), p), w) a x),
j) výdavky (náklady) vynaložené na príjmy nezahŕňané do základu dane, okrem výdavkov vynaložených v súvislosti s nepeňažným plnením podľa § 9 ods. 1 písm. p),
k) výdavky (náklady) na nákup vlastných akcií vo výške sumy prevyšujúcej nominálnu hodnotu akcií,
l) hodnota akcií alebo obchodných podielov na spoločnosti s ručením obmedzeným nadobudnutých bezodplatne v súvislosti s nepeňažným plnením podľa § 9 ods. 1 písm. p), pričom ak boli nadobudnuté odplatne daňovým výdavkom je cena určená podľa § 25a písm. a).
(2) Daňovými výdavkami nie sú tiež
a) zvýšenia dane, prirážky k poistnému platenému na zdravotné poistenie, osobitné príspevky podľa osobitného predpisu, úroky platené za obdobie odkladu platenia dane a cla, penále a pokuty,
b) prirážky k základným sadzbám poplatkov za znečisťovanie ovzdušia a za ukladanie odpadov,
c) prirážky k základným odplatám za vypúšťanie odpadových vôd,
d) tvorba rezervného fondu, kapitálového fondu z príspevkov a ostatných účelových fondov okrem povinného prídelu do sociálneho fondu podľa osobitného predpisu,
e) manká a škody presahujúce prijaté náhrady s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. g), stratného v maloobchodnom predaji na základe ekonomicky odôvodnených noriem úbytkov tovaru určených daňovníkom a s výnimkou nezavinených úhynov zvierat, ktoré nie sú na účely tohto zákona hmotným majetkom; škodou nie je preukázaný úhyn alebo nutná porážka zvieraťa zo základného stáda,
f) zostatková cena trvale vyradeného hmotného majetku a nehmotného majetku s výnimkou uvedenou v § 19 ods. 3 písm. b) až d) alebo v § 30ca ods. 6, ...
