Daň vyberaná zrážkou

a zabezpečenie dane (2.)

V § 43 ods. 6 sú taxatívne vymedzené príjmy, pri ktorých zrazením dane nie je daňová povinnosť daňovníka považovaná za vysporiadanú, ale daňovník sa môže rozhodnúť považovať túto daň za preddavok.

Príjmy, z ktorých sa daň
vyberaná zrážkou nepovažuje za vysporiadanú

Ide o situácie, ak bola daň vybraná z 

a)  príjmov daňovníkov s ODP a to zahraničných umelcov a športovcov vykonávajúcich svoju činnosť na území SR v nadväznosti na § 16 ods. 1 písm. d) ZDP,

b)  príjmov podľa § 16 ods. 1 písm. e) prvého, druhého, štvrtého bodu a desiateho bodu, úrokov a iných výnosov z poskytnutých úverov, pôžičiek a derivátov podľa zákona o cenných papieroch a príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka z členského štátu Európskej únie a daňovníka s ODP v ďalších štátoch tvoriacich Európsky hospodársky priestor,

V súlade s § 43 ods. 6 ZDP daňová povinnosť daňovníka, ak ide o príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, sa považuje za splnenú riadnym vykonaním zrážky dane. Daň vyberanú zrážkou je možné považovať za preddavok na daň v prípade príjmov vyplácaných daňovníkovi s ODP, ktorí sú z členského štátu EÚ z príjmov uvedených v § 16 ods. 1písm. e) prvého a druhého bodu ZDP podľa § 43 ods. 6 písm. b) ZDP.

Ak sa daňovník rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku.

Tento daňovník, ktorý si môže odpočítať daň vybranú zrážkou a ktorý pri zisťovaní základu dane postupuje podľa § 17 až § 29 ZDP, zahrnie príjmy, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, do základu dane za to zdaňovacie obdobie, v ktorom došlo k vybraniu dane. V tomto prípade však daňovník už nemôže využiť výhodnejšiu sadzbu dane stanovenú príslušnou zmluvou o ZDZ (ak ide o daňovníka s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo v štáte s ktorým má SR uzavretú zmluvu o ZDZ) ale zdaňuje sadzbou stanovenou vo vnútroštátnom predpise, t. j. sadzbou dane vo výške 19 %, resp. 25 %, ak ide o fyzickú osobu alebo 22 %, ak ide o právnickú osobu.

V prípade, ak by sa takýto príjem vyplácal daňovníkovi s bydliskom alebo sídlom v štáte, ktorý nie je zverejnený ministerstvom financií v zozname určených zmluvných štátov (zmluvy o ZDZ a o výmene informácií) podľa § 2 písm. x) ZDP, bude sa zrážať daň vo výške 35 %.

c)  príjmov z podielových listov dosiahnutých z ich vyplatenia (vrátenia) u daňovníka s NDP podľa § 2 písm. d) okrem daňovníka nezaloženého alebo nezriadeného na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku SR a Národnej banky Slovenska,

V prípade príjmov z vyplatenia podielových listov ide o príjmy z podielových listov dosiahnuté z ich vyplatenia (vrátenia), u ktorých je možné daň vyberanú zrážkou považovať za preddavok na daň len vtedy, ak tieto príjmy plynú fyzickým a právnickým osobám s NDP na území SR a fyzickým a právnickým osobám s NDP na území iných členských štátov EÚ alebo fyzickým a právnickým osobám s NDP na území ďalších štátov tvoriacich Európsky hospodársky priestor.

Ak sa daňovník podľa § 43 ods. 6 písm. a) až c) rozhodne daň vyberanú zrážkou z týchto príjmov považovať za preddavok na daň, môže tento preddavok odpočítať od dane v daňovom priznaní, pričom, ak suma dane vyberanej zrážkou prevyšuje vypočítanú výšku dane daňovníka v daňovom priznaní, má nárok na vrátenie daňového preplatku. Ak sa rozhodne, že z týchto príjmov, bude mať daňovú povinnosť splnenú, tieto príjmy neuvádza v daňovom priznaní.

Povinnosti platiteľa dane

Zrážkovú daň je povinný vybrať platiteľ dane pri výplate, poukázaní alebo pri pripísaní úhrady v prospech daňovníka, pričom podľa § 2 písm. v) ZDP je platiteľom dane fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane a majetkovo za ne zodpovedá.

Za pripísanie úhrady v prospech daňovníka sa nepovažuje len pripísanie platby na bankový účet daňovníka, ale aj situácia, v ktorej je priama platba nahradená vzájomným započítam pohľadávok a záväzkov medzi dotknutými osobami alebo situácia, ak zriaďovateľ stálej prevádzkarne priradí náklady stálej prevádzkarni, ktoré sú uhradené zriaďovateľom v inom štáte.

Platiteľ dane je povinný zrazenú daň odviesť správcovi dane najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak alebo zákon nehovorí inak (napr. pri nepeňažných plneniach poskytnutých držiteľom poskytovateľovi ZS). Súčasne je platiteľ dane povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka. Za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie.

Vzor oznámenia o zrazení dane určí Finančné riaditeľstvo SR, ktoré ho zverejní na svojom webovom sídle.

Okrem uvedeného je ustanovený špeciálne platiteľ dane v prípade peňažných a nepeňažných plnení vyplatených/poskytnutých držiteľom poskytovateľovi ZS, ktorého povinnosti sú určené čiastočne odlišne, pričom zrazenie dane oznamujú na špeciálnych tlačivách, ktorých vzor určuje rovnako Finančné riaditeľstvo.

V prípade príjmov uvedených § 43 ods. 3 písm. g) ZDP, t. j. príjmov fondu prevádzky, údržby a opráv, je platiteľom dane spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov a lebo fyzická osoba alebo právnická osoba, s ktorou vlastníci bytov a nebytových priestorov domu uzatvorili zmluvu o výkone správy. Tento platiteľ dane je povinný daň odviesť správcovi dane najneskôr do konca kalendárneho mesiaca po uplynutí kalendárneho roka.

V lehote do kedy má odviesť platiteľ dane daň, je povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

Platiteľom dane pre príjmy uvedené v § 43 ods. 3 písm. i) a l), t. j.:

•    výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok,

•    výnosov (príjmov) z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok,

ak plynú daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fondu národného majetku SR a NBS, je tento daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie (§ 12 ods. 2), Fond národného majetku SR a NBS. Títo platitelia sú povinní daň odviesť správcovi dane najneskôr do tridsiateho dňa po uplynutí zdaňovacieho obdobia, v ktorom im boli tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech. V lehote do kedy má odviesť platiteľ dane daň, je povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo a uverejní ho na svojom webovom sídle.

Z výnosov (príjmov) z dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynú fyzickej osobe, okrem výnosov zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok plynúcich tejto fyzickej osobe daňou vyberanou zrážkou, je platiteľom dane z tohto príjmu obchodník s cennými papiermi, ktorý drží finančné nástroje a peňažné prostriedky klientov, z ktorých tieto príjmy plynú.

Výnosy zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok vydaných v mene SR a vydaných iným členským štátom EÚ a štátom, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o Európskom hospodárskom priestore, ktoré plynú fyzickým osobám a aj právnickým osobám sa vysporiadavajú prostredníctvom daňového priznania ako súčasť osobitného základu dane z týchto výnosov (príjmov). Uvedené platí v nadväznosti na zavedenie nových pravidiel pre zdanenie predmetných štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok zákonom č. 355/2024 Z. z., s účinnosťou od 1. 1. 2025.

Zároveň sa aj znižuje sadzba dane v prípade úrokov z týchto štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok na výšku 13 % pre úrokové výnosy vyplatené po 1. 1. 2026 a 16 % na výnosy z týchto štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok vyplatené v roku 2025.

Táto sadzba dane sa nevzťahuje na výnosy (príjmy) zo štátnych dlhopisov vydaných pre občanov, ktoré sú oslobodené podľa § 9 ods. 1 písm. r) ZDP.

Zrážkovej dani podľa § 43 podliehajú úrokové výnosy z týchto štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok plynúce daňovníkom nezaloženým alebo nezriadeným na podnikanie a títo daňovníci sa zároveň považujú za platiteľov dane.

NBS bude pri zdaňovaní štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných postupovať rovnako ako do 31. 12. 2024, t. j. úhrn výnosov (príjmov) z držby a z predaja akýchkoľvek dlhopisov (vrátane štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok) predstavuje základ dane pre zdanenie daňou vyberanou zrážkou vo výške 19 %.

Druhým z inštitútov vyberania
dane pri zdroji ja zabezpečenie
dane (§ 44 ZDP)

Predmetné ustanovenie dáva širokú možnosť správcovi dane zabezpečiť daň iným spôsobom ako od daňovníka. Zabezpečenie dane je určitou formou platenia preddavkov na daň z príjmov, používanou prakticky najmä vo vzťahu k daňovníkom s ODP, ktorí dosahujú na území SR zdaniteľné príjmy, ale často tu nie sú fyzicky prítomní.

V uvedenom prípade je prenesená zodpovednosť za vybratie a odvedenie preddavku na daň z daňovníka na platiteľa príjmu. Je teda nástrojom na zabezpečenie úhrady na nesplatnú alebo nevyrubenú daň a na zaistenie toho, aby si daňovník následne vysporiadal svoju daňovú povinnosť podaním daňového priznania. Platiteľ príjmu, ktorý nevykoná zrážku sumy na zabezpečenie dane alebo ju zrazí v nesprávnej výške, alebo zrazenú daň včas neodvedie, zodpovedá za daň, ktorá sa mala zabezpečiť, rovnako, ako za daň nezaplatenú platiteľom príjmu, čo upravujú odseky 3 až 6 ustanovenia § 44 ZDP, podľa ktorých:

•    sumy na zabezpečenie dane sa odvádzajú do pätnásteho dňa každého kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac príslušnému správcovi dane. Túto skutočnosť je platiteľ príjmu povinný oznámiť miestne príslušnému správcovi dane daňovníka, ak tento správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak

•    platiteľ príjmu nezrazí sumu na zabezpečenie dane podľa odseku 2, ak daňovník predloží potvrdenie od správcu dane, že platí preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42, ak správca dane nerozhodne inak

•    ak daňovník nepodá daňové priznanie, zrazením sumy na zabezpečenie dane podľa odsekov 1 a 2 môže správca dane rozhodnúť, že daňová povinnosť daňovníka je splnená

Pri systéme zabezpečenia dane je síce očakávané podanie priznania ale v prípade ak daňovník nepodá daňové priznanie, zrazením sumy na zabezpečenie dane môže správca rozhodnúť, že daňová povinnosť je splnená a to z dôvodu, že zabezpečením dane sa vyberie minimálne tá daň, ktorá by bola vybratá aj prostredníctvom podaného daňového priznania.

•    platiteľ príjmu, ktorý nevykoná zrážku sumy na zabezpečenie dane alebo ju zrazí v nesprávnej výške, alebo zrazenú sumu na zabezpečenie dane včas neodvedie, zodpovedá za daň, ktorá sa mala zabezpečiť rovnako, ako za daň nezaplatenú platiteľom príjmu.

Podľa § 44 ods. 1 ZDP správca dane môže rozhodnutím uložiť právnickým osobám a fyzickým osobám, aby pri peňažnom plnení v prospech daňovníkov, bez ohľadu na to, či ide o daňovníkov s ODP alebo NDP, zrážali sumu zodpovedajúcu polovičnej sadzbe dane t.j. vo výške 9,5 % zo sadzby dane uvedenej podľa § 15 ZDP z peňažného plnenia ako preddavok na daň. Uvedené ustanovenie je takto využiteľné vo všeobecnosti na prípady, kedy vzniknú pochybnosti zaplatenia dane zo strany daňovníka. Toto ustanovenie však v praxi nie je často, ak vôbec je, používané.

V praxi sa využíva hlavne ustanovenie § 44 ods. 2 ZDP, podľa ktorého na zabezpečenie dane zo zdaniteľných príjmov okrem príjmov, z ktorých sa daň vyberá zrážkou, sú platitelia príjmu, ktorí vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú úhrady v prospech daňovníka s ODP, povinní zrážať sumu zodpovedajúcu sadzbe dane podľa § 15 z peňažného plnenia, okrem prípadov, keď sa zráža preddavok na daň podľa § 35.

V prípade ak ide o daňovníka s ODP, ktorý má bydlisko alebo sídlo na území štátu, s ktorým má SR uzatvorenú medzinárodnú zmluvu, t.j. v našom prípade ide hlavne o zmluvy o ZDZ je potrebné tiež vychádzať z príslušných článkov zmluvy a ak je stanovená v tejto zmluve nižšia sadzba dane je potrebné pri zdanení príjmu použiť túto nižšiu sadzbu dane.

Podľa § 44 ods. 2 ZDP sa povinnosť zrážať zabezpečenie dane vzťahuje na všetkých platiteľov dane, ktorí vyplácajú, poukazujú alebo pripisujú úhrady v prospech daňovníka s ODP (s určitými výnimkami, ktoré sú uvedené nižšie).

Zabezpečenie dane sa zráža vo výške 19 % z peňažného plnenia. Zabezpečenie dane sa vyberá zo zdaniteľných príjmov daňovníkov s ODP.

Podľa § 2 písm. h) ZDP je zdaniteľným príjmom príjem, ktorý je predmetom dane a nie je oslobodený od dane podľa ZDP a ani podľa medzinárodnej zmluvy v zmysle § 1 ods. 2 ZDP, ktorá má prednosť pred ZDP. To znamená, že ide o príjmy plynúce zo zdrojov na území SR daňovníkovi s ODP, ktoré sú vymedzené v ustanoveniach § 16 ZDP, ak sú predmetom dane a nie sú oslobodené od dane. V prípade daňovníka s ODP, ktorý je rezidentom štátu, s ktorým má SR uzatvorenú zmluvu o ZDZ, je tiež dôležité, aby právo zdanenia daného príjmu bolo prisúdené SR v súlade s príslušnou ZDZ.

Predmetom zabezpečenia dane podľa § 44 ZDP, v prípade príjmov plynúcich daňovníkovi s ODP sú príjmy definované v § 16 ZDP ako zdroj príjmov, ktoré nepodliehajú zrážkovej dani a ani sa z nich nevyberá iný preddavok na daň (závislá činnosť). Ide napr. o 

•    príjmy z prevodu, nájomného a z iného využitia nehnuteľnosti umiestnenej na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. f) ZDP,

•    príjmy z prevodu hnuteľných vecí umiestnených na území SR, z prevodu majetkových práv registrovaných na území SR a z prevodu cenných papierov emitovaných daňovníkmi so sídlom na území SR okrem príjmov z prevodu štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok podľa § 16 ods. 1 písm. e) piaty bod ZDP,

•    odmeny členov štatutárnych orgánov a ďalších orgánov právnických osôb za výkon funkcie podľa § 16 ods. 1 písm. e) šiesty bod zákona.

Zdaniteľným príjmom, ktorý
podlieha zabezpečeniu dane

podľa § 44 ods. 2 ZDP je aj

•    príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni za ktorý sa považuje príjem spoločníkov verejnej obchodnej spoločnosti a komplementárov komanditnej spoločnosti, ktorí sú daňovníkmi s ODP a ktorý im plynie z účasti v týchto spoločnostiach a z úverov a pôžičiek poskytnutých týmto spoločnostiam a

•    príjem dosahovaný v stálej prevádzkarni, za ktorý sa považuje príjem členov európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov so sídlom na území SR, ktorí sú daňovníkmi s ODP, a ktorý im plynie z členstva v tomto zoskupení, ako aj z úverov a z pôžičiek poskytnutých tomuto zoskupeniu.

V prípadoch, kedy je výber dane z príjmov a splnenie daňovej povinnosti daňovníka s ODP zaistené iným spôsobom (napr. platením preddavkov na daň), nie je potrebné zrážať zabezpečenie dane.

Zabezpečenie dane sa preto nevykonáva v prípadoch, ak

•    je z nich vyberaná zrážková daň podľa § 43 ZDP alebo

•    ide o príjmy zo závislej činnosti, z ktorých sa zráža preddavok na daň podľa § 35 ZDP alebo

•    daňovník predložil platiteľovi príjmu potvrdenie od správcu dane, že platí preddavky na daň podľa § 34 alebo § 42 ZDP.

Zabezpečenie dane sa zráža pri výplate, poukázaní alebo pripísaní úhrady v prospech daňovníka s ODP.

Osobitným prípadom je však podiel daňovníka, ktorý je spoločníkom verejnej obchodnej spoločnosti, komplementárom komanditnej spoločnosti alebo členom európskeho zoskupenia hospodárskych záujmov, kedy sa suma na zabezpečenie dane zráža bez ohľadu na to, či došlo k skutočnému vyplateniu podielu na zisku. Suma na zabezpečenie dane sa zrazí najneskôr do troch mesiacov nasledujúcich po uplynutí zdaňovacieho obdobia. Tento postup sa neuplatní u spoločníka verejnej obchodnej spoločnosti a komplementára komanditnej spoločnosti, ktorých podiel je zdaňovaný na úrovni reverzného hybridného subjektu.

Povinnosť zabezpečenia dane sa neuplatní

•    na úhrady, ktoré plynú daňovníkovi podľa § 2 písm. t) ZDP, t.j. daňovníkovi členského štátu Európskej únie

•    na úhrady vyplácané, poukazované alebo pripísané v prospech daňovníka s ODP, ktorý je daňovníkom štátu, ktorý je zmluvnou stranou Dohody o EHP tvoriaceho Európsky hospodársky priestor.

Zabezpečenie dane sa vyberá sadzbou dane 19 % s výnimkou platieb vyplácaných, poukazovaných alebo pripisovaných voči daňovníkom nespolupracujúcich štátov, kde je sadzba dane vo výške 35 %.

Príklad 1

Slovenská spoločnosť s r.o. platí v roku 2025 nájomné za nájom nebytových priestorov vlastníkovi nehnuteľnosti, ktorým je spoločnosť so sídlom v USA. Je slovenská s.r.o. povinná v súlade s § 44 ZDP zraziť daň 19 % na zabezpečenie dane?

Príjem z prenájmu nehnuteľnosti umiestnenej na území SR je zdaniteľným príjmom daňovníka s ODP (rezidenta USA) zo zdrojov na území SR podľa § 16 ods. 1 písm. f) ZDP ako aj podľa článku 6 Zmluvy medzi Slovenskou republikou a Spojenými štátmi americkými o zamedzení dvojakého zdanenia a zabránení daňovým únikom v odbore daní z príjmov a z majetku (uverejnená v Z. z. pod č. 74/1994).

Predmetný príjem je daňový rezident USA povinný po skončení zdaňovacieho obdobia vysporiadať prostredníctvom podaného daňového priznania, pričom platiteľ dane (rezident SR) je povinný zabezpečiť daň z takéhoto príjmu v súlade s ustanovením § 44 ods. 2 až 6 ZDP.

Príklad 2

Právnická osoba z ČR predala slovenskej spoločnosti (rezidentovi SR) nehnuteľnosť, ktorú vlastnila v SR. Z tohto príjmu je povinná podať daňové priznanie v SR a zaplatiť daň z príjmu v SR. Je ale slovenská spoločnosť, ktorá danú nehnuteľnosť kúpila, povinná vykonať zabezpečenie dane z tohto príjmu podľa § 44 ZDP?

Podľa článku 13 ods. 1 zmluvy o zamedzení dvojitého zdanenia medzi SR a ČR (uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 238/2003) a § 16 ods. 1 písm. f) ZDP zisky, ktoré poberá rezident ČR zo scudzenia nehnuteľného majetku uvedeného v článku 6 tejto zmluvy a umiestneného v SR, podliehajú zdaneniu v SR.

Daňovník si predmetné príjmy daňovo vysporiada na území SR osobne prostredníctvom podaného daňového priznania v lehote podľa § 49 ZDP.

Zabezpečenie dane podľa § 44 ods. 2 ZDP sa u daňovníkov uvedených v § 2 písm. t) tohto zákona (t.z. u daňovníkov členských štátov EÚ) neaplikuje.

V súlade s § 44 ods. 3 ZDP suma na zabezpečenie dane, ktorá bola zrazená platiteľom dane, sa odvádza príslušnému správcovi dane v lehote do pätnásteho dňa každého kalendárneho mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac. V rovnakej lehote je túto skutočnosť povinný platiteľ dane oznámiť správcovi dane, ak správca dane na žiadosť platiteľa dane neurčí inak.

Oznámenie o zabezpečení dane vykoná platiteľ dane na tlačive, ktorého vzor určí Finančné riaditeľstvo SR.

Ing. Miroslava Brnová