Daň vyberaná zrážkou (1)
Vyberanie dane zrážkou je osobitný spôsob vyberania dane z príjmov, pri ktorom za daňovníka vyberá daň platiteľ dane. Daň vyberaná zrážkou je upravená v § 43 zákona č. 595/2003 Z. z. o dani z príjmov v znení neskorších predpisov (ďalej len „ZDP“). Ustanovenie taxatívne vymenúva príjmy podliehajúce zrážkovej dani, definuje základ dane, sadzbu dane a upravuje postup pri vyberaní dane zrážkou predovšetkým na strane platiteľa dane, ale aj na strane daňovníka.
Systém vyberania zrážkovej dane
podľa ustanovenia § 43 ZDP je založený na princípe, podľa ktorého takto vybraná daň je v zásade považovaná za daňovú povinnosť splnenú. Len vo výnimočných prípadoch, taxatívne uvedených v § 43 ods. 6 ZDP, môže byť vybraná daň považovaná za preddavok na daň, ktorý sa vysporiada prostredníctvom podaného daňového priznania.
Daňovníci s neobmedzenou daňovou povinnosťou (rezidenti SR) môžu považovať zrazenú daň za preddavok len pri príjme, ktorý dosiahli z vyplatenia (vrátenia) podielových listov. Zrazená daň sa však aj v tomto prípade považuje za splnenú daňovú povinnosť u daňovníkov nezaložených alebo nezriadených na podnikanie a Národnej banky Slovenska.
Daňovníci s obmedzenou daňovou povinnosťou (nerezidenti SR) môžu zrazenú daň uplatniť ako preddavok na daň okrem príjmu dosiahnutého z vyplatenia (vrátenia) podielového listu aj napr. z príjmov umelcov, športovcov, a vo vymedzených prípadoch aj z licenčných poplatkov, z nájomného, úrokov a iných výnosov z úverov, pôžičiek a derivátov, z odplát za poskytnutie služieb, za spracovanie dát, marketingové služby, odplaty z riadiacej a sprostredkovateľskej činnosti.
Platiteľ dane
Platiteľom dane je spravidla osoba, ktorá zdaniteľný príjem vypláca. Podľa § 2 písm. v) ZDP platiteľom dane je fyzická osoba alebo právnická osoba, ktorá je povinná zraziť alebo vybrať daň alebo preddavok na daň od daňovníka a ktorá je povinná daň alebo preddavok na daň vybrané od daňovníka alebo zrazené daňovníkovi odvádzať správcovi dane.
Osobitným spôsobom je v § 43 ods. 13, 14, 15, 16 a 17 ZDP vymedzená osoba platiteľa dane v prípade:
· príjmov fondu prevádzky, údržby a opráv, kedy platiteľom dane je spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov alebo fyzická alebo právnická osoba, s ktorou vlastníci bytov a nebytových priestorov domu uzatvorili zmluvu o výkone správy,
· výnosov z dlhopisov, pokladničných poukážok a výnosov z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynú daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie a Národnej banke Slovenska, kedy platiteľom dane je daňovník nezaložený alebo nezriadený na podnikanie a Národná banka Slovenska,
· výnosov z dlhopisov a pokladničných poukážok (okrem výnosov zo štátnych dlhopisov a štátnych pokladničných poukážok) plynúcich fyzickým osobám, kedy platiteľom dane je obchodník s cennými papiermi, ktorý drží finančné nástroje a peňažné prostriedky klientov, z ktorých tieto príjmy plynú,
· nepeňažného plnenia, ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa, kedy platiteľom dane je príjemca nepeňažného plnenia. Poskytovateľ zdravotnej starostlivosti je platiteľom dane aj v prípade, ak mu plynie peňažné a nepeňažné plnenie od držiteľa zo zdrojov v zahraničí s výnimkou situácie, kedy má zahraničná osoba na území SR organizačnú zložku alebo stálu prevádzkareň, ktorá sa pri peňažnom plnení stáva platiteľom dane.
V týchto prípadoch sú v postavení platiteľa dane osoby, ktoré príjem nevyplácali, ale naopak, získali ho.
V súlade s § 48 ZDP platiteľom dane podľa § 43 ZDP je aj fyzická osoba s bydliskom v zahraničí alebo právnická osoba so sídlom v zahraničí (zahraničný platiteľ dane) v prípadoch uvedených v ustanovení § 48 ZDP.
Základ dane a sadzba dane
V zásade platí, že základom dane pre daň vyberanú zrážkou je hrubý príjem neznížený o výdavky (§ 43 ods. 4 ZDP). Výnimky z tohto pravidla sú uvedené:
· v § 43 ods. 5 ZDP:
– pri dávkach z doplnkového dôchodkového sporenia a plneniach z poistenia pre prípad dožitia určitého veku je základom dane pre daň vyberanú zrážkou plnenie znížené o zaplatené vklady alebo poistné,
– pri autorských honorároch je základom dane príjem znížený o zrazený príspevok podľa § 1 zákona č. 13/1993 Z. z. o umeleckých fondoch (príspevok do literárneho fondu),
- pri výnosoch (príjmoch) z dlhopisov a pokladničných poukážok a pri výnosoch (príjmoch) z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok, ktoré plynú daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie a Národnej banke Slovenska je základom dane pre daň vyberanú zrážkou úhrn týchto výnosov (príjmov) v zdaňovacom období, v ktorom dôjde k ich vyplateniu, poukázaniu alebo pripísaniu v prospech daňovníka znížených o obstarávaciu cenu dlhopisov vyradených z majetku v súlade s príslušnými postupmi účtovania a poplatky súvisiace s ich obstaraním,
– pri vyrovnacích podieloch a podieloch na likvidačnom zostatku je základom dane tento podiel znížený o hodnotu splateného vkladu [zistenú podľa § 25a písm. c) až f) ZDP] alebo o nadobúdaciu cenu (zistenú podľa § 25a) za každý podiel jednotlivo, pričom ak je hodnota jednotlivého splateného vkladu vyššia ako vyrovnací podiel alebo podiel na likvidačnom zostatku, na rozdiel sa neprihliada,
· v 43 ods. 9 ZDP – pri výnosoch z cenných papierov, ktoré plynú príjemcovi od správcovskej spoločnosti, je základom dane pre daň vyberanú zrážkou vyplácaný výnos z majetku v podielovom fonde znížený o príjmy správcovských spoločností, z ktorých sa daň vyberá zrážkou vrátane prijatých podielov na zisku, ktoré nie sú predmetom dane,
· v § 43 ods. 10 ZDP – pri vyplatení (vrátení) podielového listu základom dane pre daň vyberanú zrážkou je kladný rozdiel medzi vyplatenou nezdanenou sumou a vkladom podielnika, ktorým je úhrn predajných cien podielových listov pri ich vydaní.
Ak je daňovník platiteľom dane z pridanej hodnoty v SR, zrážka dane sa vykoná zo sumy zdaniteľného príjmu bez dane z pridanej hodnoty.
Daň vyberaná zrážkou sa vypočíta zo základu dane,
pričom sa použije sadza dane podľa § 43 ods.1 ZDP, a to:
– vo výške 7 % z podielov na zisku (dividend) vyplácaných zo zisku obchodnej spoločnosti alebo družstva, z podielov na likvidačnom zostatku, z vyrovnacieho podielu, podielu na výsledku podnikania tichého spoločníka a podielu člena pozemkového spoločenstva na zisku a na majetku plynúce fyzickej osobe, alebo ak tieto príjmy plynú daňovníkovi nezmluvného štátu od verejnej obchodnej spoločnosťou alebo komanditnej spoločnosti, ktorým tento príjme plynul z dôvodu, že sa podieľajú na základnom imaní obchodnej spoločnosti alebo družstva,
– vo výške 19 % z ostatných príjmov uvedených v § 43 ods. 2 a 3 ZDP,
– vo výške 35 %, ak príjmy uvedené v § 43 ods. 2 a 3 ZDP sú vyplatené, poukázané alebo pripísané daňovníkovi nezmluvného štátu podľa § 2 písm. x) ZDP.
Pokiaľ ide o príjmy plynúce daňovníkovi s obmedzenou daňovou povinnosťou, ktorý je rezidentom štátu, s ktorým SR má uzatvorenú zmluvu o zamedzení dvojitého zdanenia, daň takto stanovená nepresiahne výšku maximálnej dane určenej v príslušnej medzinárodnej zmluve. Ak je sadzba dane určená v príslušnej medzinárodnej zmluve vyššia ako sadzba dane uvedená v ZDP, uplatní sadzba dane podľa ZDP.
V tejto súvislosti treba uviesť, že rozhodujúcou podmienkou pre uplatnenie príslušnej medzinárodnej zmluvy je preukázanie miesta daňovej rezidencie daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou v zmluvnom štáte, s ktorým je táto medzinárodná zmluva uzatvorená a preukázanie splnenia aj iných podmienok vyžadovaných zmluvou, a to pred výplatou, poukázaním alebo pripísaním príjmu.
Základ dane a daň sa podľa § 47 ods. 1 ZDP zaokrúhľujú na eurocenty nadol, v prípade účtov znejúcich na cudziu menu sa základ dane určí v cudzej mene bez zaokrúhlenia.
Povinnosti platiteľa dane
Podľa § 43 ods. 10 ZDP je platiteľ dane povinný vykonať zrážku dane v momente, kedy príjem vypláca, poukazuje alebo pripisuje v prospech daňovníka. Ide teda o moment, keď platiteľ príjmu uhrádza svoj záväzok, napr. formou hotovostnej úhrady, bezhotovostnej úhrady prostredníctvom bankového účtu, formou započítania záväzku platiteľa dane s pohľadávkou voči prijímateľovi príjmu, formou pripísania úroku na účet a pod. Zrážka dane sa vykoná zo sumy úhrady alebo pripísania dlžnej sumy v prospech daňovníka, pričom za úhradu sa považuje aj nepeňažné plnenie.
Platiteľ dane je povinný podľa § 43 ods. 11 ZDP zrazenú daň odviesť správcovi dane (daňovému úradu) najneskôr do pätnásteho dňa každého mesiaca za predchádzajúci kalendárny mesiac (s výnimkou prípadu, ak správca dane na žiadosť platiteľa určil iný postup).
Platiteľ dane je súčasne povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určilo finančné riaditeľstvo a uverejnilo ho na svojom webovom sídle (OZN4311v18 - Oznámenie o zrazení a odvedení dane vyberanej zrážkou § 43 ods. 11 (vzor platný pre rok 2018).
Príklad
Vydavateľstvo vyplatilo autorom v júni 2018 honoráre za vytvorené slovesné diela na základe zmlúv uzatvorených v zmysle autorského zákona (zákon č. 618/2003 Z. z. v z.n.p.). Daňovník s vydavateľstvom neuzavrel písomnú dohodu o nevyberaní dane zrážkou.
Pri výplate honoráru v prospech autora vznikla platiteľovi dane povinnosť vykonať zrážku dane zo sumy honoráru zníženého o príspevok do literárneho fondu sadzbou dane vo výške 19 %. Zrazenú daň z úhrad je vydavateľstvo (platiteľ dane) povinné odviesť na účet svojho miestne príslušného daňového úradu v lehote najneskôr do 15. 7. 2018 a súčasne je povinné predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určilo finančné riaditeľstvo a uverejnilo ho na svojom webovom sídle.
Príklad
Slovenský rezident zaplatil českému rezidentovi odplatu za použitie autorského práva k filmu.
Je slovenský rezident povinný zraziť daň z tohto príjmu, odviesť ju správcovi dane a oznámiť túto skutočnosť správcovi dane?
Zdaniteľným príjmom daňovníka s obmedzenou daňovou povinnosťou (nerezidenta) na území SR je podľa § 16 ods. 1 písm. e) bod 2 aj odplata za poskytnutie práva na použitie alebo za použitie autorského práva alebo práva príbuzného autorskému právu. Tento príjem sa podľa § 43 ZDP zdaňuje daňou vyberanou zrážkou, pričom na zdanenie sa použije sadzba dane podľa § 43 ods.1 ZDP vo výške 19 %.
Nakoľko je však SR v daňových vzťahoch k ČR viazaná zmluvou o zamedzení dvojitého zdanenia o zabránení daňovému úniku v odbore daní z príjmov a z majetku (uverejnená v Zbierke zákonov pod č. 238/2003), platiteľ dane musí pri zdanení predmetného príjmu vychádzať aj z príslušných ustanovení tejto zmluvy. Predmetný príjem je kultúrnym licenčným poplatkom a spadá do rámca článku 12 citovanej zmluvy, podľa ktorého je zdaniteľný len v štáte rezidencie prijímateľa príjmu, t. j. v tomto prípade je zdaniteľný len v ČR.
Z uvedeného vyplýva, že SR nemá právo na zdanenie príjmov z kultúrnych licenčných poplatkov, ktoré plynú rezidentom ČR za poskytnutie autorského práva k filmu, preto slovenský rezident nezrazí z vyplácaného príjmu daň vyberanú zrážkou. Z tohto dôvodu slovenský rezident neodvedie daň a ani mu nevzniká povinnosť podať oznámenie o zrazení a odvedení dane vyberanej zrážkou.
Ak by posledný deň lehoty na odvedenie zrazenej dane pripadol na sobotu, nedeľu alebo deň pracovného pokoja, posledným dňom lehoty je najbližší nasledujúci pracovný deň [§ 27 ods. 4 zákona č. 563/2009 Z. z. o správe daní (daňový poriadok) v z.n.p.].
Povinnosti platiteľa dane v osobitných prípadoch
· pri príjmoch fondu prevádzky, údržby a opráv uvedených v § 43 ods. 3 písm. g) ZDP je platiteľ dane povinný daň odviesť správcovi dane do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom boli príjmy poukázané alebo pripísané v prospech fondu prevádzky, údržby a opráv (§ 43 ods. 13 ZDP). Súčasne je platiteľ dane povinný v rovnakej lehote predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktoré určí finančné riaditeľstvo.
Príklad
Vlastníci bytov a nebytových priestorov v roku 2018 prenajali nebytový priestor umiestnený na prízemí svojho bytového domu FO, ktorá v ňom prevádzkuje krajčírstvo. Mesačné platby od nájomcu za prenájom nebytového priestoru plynuli priamo na bankový účet fondu prevádzky, údržby a opráv spoločenstva vlastníkov bytov a nebytových priestorov vždy k 25. dňu v kalendárnom mesiaci.
Kedy je daň z tohto príjmu splatná?
Spoločenstvo vlastníkov bytov a nebytových priestorov ako platiteľ dane odvedie daň vo výške 19 % z úhrnu všetkých príjmov z nájomného za nebytový priestor, ktoré boli pripísané na účet fondu prevádzky, údržby a opráv za obdobie od 1. 1. 2018 do 31. 12. 2018, svojmu miestne príslušnému správcovi dane v lehote najneskôr do 31. januára 2019 a súčasne podľa § 43 ods. 13 ZDP predloží v tomto termíne správcovi dane aj oznámenie o zrazení a odvedení dane.
· pri výnosoch z dlhopisov, pokladničných poukážok a výnosoch z predaja dlhopisov a pokladničných poukážok, ak plynú daňovníkovi nezaloženému alebo nezriadenému na podnikanie a Národnej banke Slovenska [§ 43 ods. 3 písm. i) a l) ZDP] je platiteľ dane podľa § 43 ods.15 ZDP povinný daň odviesť správcovi dane najneskôr do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí zdaňovacieho obdobia, v ktorom mu boli tieto príjmy vyplatené, poukázané alebo pripísané v prospech. Súčasne je platiteľ dane povinný v rovnakej lehote predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo.
Príklad
Občianskemu združeniu boli v roku 2018 vyplatené výnosy zo štátnych dlhopisov.
Keďže sa daň z týchto príjmov vyberá zrážkou, avšak sa nezrazí pri výplate, poukázaní alebo pripísaní príjmu, kto je povinný túto daň odviesť a v akom termíne?
Platiteľom dane v tomto prípade je občianske združenie. To znamená, že občianske združenie je povinné z úhrnu vyplatených výnosov v roku 2018 odviesť daň vo výške 19 %, a to najneskôr do 31. januára 2019 a súčasne podľa § 43 ods. 15 ZDP predložiť v tomto termíne správcovi dane aj oznámenie o zrazení a odvedení dane.
· Pri príjmoch z nepeňažného plnenia ktoré bolo poskytnuté poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti od držiteľa [§ 43 ods. 3 písm. o) ZDP] platiteľ dane, ktorým je príjemca nepeňažného plnenia, je v súlade s § 43 ods. 17 ZDP povinný daň odviesť správcovi dane do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí kalendárneho roka, v ktorom bolo nepeňažné plnenie prijaté.
Platiteľ dane neodvedie zrážkovú daň, ak nepeňažné plnenie v úhrne za kalendárny štvrťrok od všetkých držiteľov nepresiahne sumu 40 eur (§ 46 ZDP).
V rovnakej lehote, v akej je príjemca nepeňažného plnenia povinný odviesť správcovi dane daň ( t. j. do troch kalendárnych mesiacov po uplynutí kalendárneho roka) je podľa § 43 ods.17 písm. a) ZDP povinný predložiť správcovi dane tiež oznámenie o zrazení a odvedení dane, a to na tlačive, ktorého vzor určí finančné riaditeľstvo.
Príklad
Poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti, ktorý je právnickou osobou, poskytla farmaceutická spoločnosť v roku 2018 nepeňažný dar.
Podlieha tento dar zrážkovej dani podľa § 43 ods. 3 písm. o) ZDP, alebo ide o príjem, ktorý nie je predmetom dane? Ako postupuje príjemca daru v prípade, že dar podlieha zrážkovej dani?
Dary poskytnuté farmaceutickou spoločnosťou (držiteľom) poskytovateľovi zdravotnej starostlivosti (právnickej alebo fyzickej osobe), či už sú poskytnuté v peňažnej alebo v nepeňažnej forme, sú plneniami, ktoré sa zdaňujú zrážkovou daňou v súlade s podmienkami uvedenými v § 43 ods. 3 písm. o) ZDP a postupom podľa § 43 ods. 10 až 12 ZDP pri peňažnom plnení alebo podľa § 43 ods. 17 ZDP pri nepeňažnom plnení.
Nepeňažný dar je teda povinný zdaniť daňou vyberanou zrážkou príjemca nepeňažného plnenia, v danom prípade poskytovateľ zdravotnej starostlivosti, ktorý je právnickou osobou. Poskytovateľ zdravotnej starostlivosti (platiteľ dane) je povinný podľa § 43 ods.17 ZDP daň odviesť správcovi dane do 31. marca 2019. V tej istej lehote je povinný predložiť správcovi dane oznámenie o zrazení a odvedení dane.
Majetková zodpovednosť platiteľa dane
Z definície platiteľa dane v § 2 písm. v) ZDP vyplýva, že platiteľ dane za zrazenie dane majetkovo zodpovedá. Majetkovú zodpovednosť platiteľa dane upravuje ustanovenie § 43 ods. 12 ZDP. Z tohto ustanovenia vyplýva, že v prípade, ak platiteľ dane nevykoná zrážku dane alebo zrazenú daň včas neodvedie, bude sa od neho vymáhať rovnako, ako ním nezaplatená daň. Rovnako sa postupuje aj v prípade, ak platiteľ dane nezrazí daň v správnej výške.
Registračná povinnosť platiteľa dane
Okrem povinnosti vyberať daň za daňovníka má platiteľ dane aj registračnú povinnosť. V súlade s § 49a ods. 3 ZDP vzniká fyzickej osobe alebo právnickej osobe, ktorá sa stane platiteľom dane, registračná povinnosť alebo oznamovacia povinnosť v závislosti od toho, či už je registrovaná podľa § 49a ods. 1 alebo 2 ZDP na základe získaného povolenia na podnikanie alebo oprávnenia na podnikanie. Ak táto osoba je už registrovaná na daň z príjmov, je povinná, na účel vykonania zmien v registrácii, oznámiť miestne príslušnému správcovi dane, že sa stala platiteľom dane. Ak nie je registrovaná, je povinná v lehote do konca kalendárneho mesiaca nasledujúceho po uplynutí mesiaca, v ktorom vznikla povinnosť zrážať daň, požiadať správcu dane o registráciu ako platiteľa dane.
Registračnú povinnosť si právnická alebo fyzická osoba splní predložením riadne vyplneného registračného tlačiva, ktorého vzor určilo ministerstvo (REGDPv14_1 - Žiadosť o registráciu, oznámenie zmien, žiadosť o zrušenie registrácie na daň z príjmov a daň z pridanej hodnoty).
