Automobil a nabíjacie stanice
pre elektromobily z hľadiska DPH

Pri zdaňovaní automobilov sa v rámci EÚ v zmysle spoločných pravidiel zakotvených v Smernici Rady 2006/112/ES, uplatňuje výnimka zo všeobecných pravidiel zdaňovania DPH. Nové dopravné prostriedky sa vždy zdaňujú v štáte určenia (spotreby). Zákon o DPH v ustanovení § 11 ods. 11 a 12 vymedzuje, čo sa pre účely DPH rozumie dopravným prostriedkom a za akých podmienok spĺňa dopravný prostriedok definíciu nového dopravného prostriedku.

Dodanie nového dopravného prostriedku zo SR do iného členského štátu

Podľa § 3 ods. 5 zákona o DPH každá osoba, ktorá príležitostne dodá nový dopravný prostriedok zo SR do iného členského štátu, pričom je ňou, alebo kupujúcim alebo na ich účet odoslaný alebo prepravený kupujúcemu, považuje sa na tento účel za zdaniteľnú osobu.

Uvedené sa teda týka:

•    platiteľov dane registrovaných podľa § 4, § 4a, § 5 zákona o DPH,

•    nadobúdateľov – právnických osôb a zdaniteľných osôb ktoré nie sú platiteľmi, registrovaných podľa § 7 zákona,

•    zdaniteľných osôb, ktoré nie sú registrované pre DPH,

•    nezdaniteľných osôb (súkromné osoby – občania).

Zákon o DPH stanovil pre účel dodania nového dopravného prostriedku do iného členského štátu i uvedené súkromné fyzické osoby a neziskové organizácie za osoby zdaniteľné preto, aby im mohlo byť priznané právo na odpočítanie dane.

Nepodnikatelia, ktorí príležitostne dodajú do iného členského štátu nový dopravný prostriedok, nemajú registračnú povinnosť.

Osoby, ktoré sú zdaniteľnými osobami a príležitostne dodajú z tuzemska do iného členského štátu nový dopravný prostriedok, nezahŕňajú hodnotu predaja do obratu pre účely registrácie podľa § 4 zákona.

Kedy nebude dodanie nového dopravného prostriedku predmetom dane

•    ak nezdaniteľná osoba (občan) bude nový dopravný prostriedok darovať do iného členského štátu na základe darovacej listiny (u darcu nedochádza k dodaniu a u obdarovaného nedochádza k nadobudnutiu za protihodnotu), darca sa nepovažuje za zdaniteľnú osobu,

•    ak nie je splnená ani jedna z podmienok definície nového dopravného prostriedku (najazdené km ani čas prevádzky),

•    dodanie v rámci tuzemska – nepoužije sa špeciálny režim, pretože nie je splnená podmienka dodania do iného členského štátu.

Podľa § 43 ods. 2 zákona o DPH je dodanie nového dopravného prostriedku do iného členského štátu vždy oslobodené od dane bez ohľadu na to, kto je predávajúci a kto je kupujúci. Dôležité je, aby si zmluvné strany dohodli cenu bez DPH.

V zmysle § 72 ods. 5 zákona o DPH každá osoba, ktorá dodá nový dopravný prostriedok z tuzemska do iného členského štátu, je povinná vyhotoviť faktúru najneskôr do 15 dní od jeho dodania alebo odo dňa prijatia platby, ak bola prijatá pred dodaním. Faktúra musí obsahovať okrem náležitostí primerane podľa § 74 ods. 1 zákona o DPH aj údaje o novom dopravnom prostriedku podľa § 11 ods. 12 zákona, t. j. o aký druh dopravného prostriedku ide, koľko km má najazdených v čase dodania, koľko času uplynulo od prvého uvedenia do prevádzky). Na faktúre sa tiež uvedie odkaz na § 43 ods. 2 zákona, podľa ktorého sa uplatňuje oslobodenie.

Každá osoba, ak predá nový dopravný prostriedok do iného členského štátu má povinnosť

uchovávať faktúry o predaji po dobu 10 rokov nasledujúcich po roku, v ktorom došlo k predaju.

S dodaním nového dopravného prostriedku do iného členského štátu sa spája právo na odpočítanie dane:

•    zhrnutej do kúpnej ceny pri kúpe v tuzemsku,

•    zaplatenej pri dovoze z tretieho štátu,

•    zaplatenej pri nadobudnutí predávaného nového dopravného prostriedku z iného členského štátu (DPH ktorá bola zaplatená pri nadobudnutí).

Zákon však zároveň limituje výšku sumy, do ktorej môže byť daň odpočítaná – a to sumou, ktorá neprekročí daň, ktorú by bola povinná predávajúca osoba zaplatiť, ak by pri dodaní bola povinná platiť daň.

Právo na odpočítanie dane môže byť uplatnené len za kalendárny mesiac, v ktorom bol nový dopravný prostriedok dodaný.

Za deň dodania sa považuje v zmysle § 19 ods. 8 zákona:

•    15-ty deň kalendárneho mesiaca nasledujúceho po kalendárnom mesiaci, kedy bol tovar dodaný, alebo

•    deň vyhotovenia faktúry, ak bola vyhotovená pred 15-tym dňom kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci dodania

Vznik práva na odpočítanie dane

Platiteľ dane

Ak ide o dodanie osobe, ktorá je identifikovaná pre DPH v inom členskom štáte, potom je platiteľ povinný údaje o dodaní uvádzať okrem daňového priznania i do súhrnného výkazu (bez ohľadu na to, či ide o príležitostný predaj, alebo predaj v rámci jeho podnikateľskej činnosti).

Ak fyzická osoba, platiteľ dane príležitostne dodá nový dopravný prostriedok z tuzemska do iného členského štátu, pričom bol kúpený na súkromné účely (nie za účelom podnikania), pri predaji uplatňuje právo na odpočítanie dane v daňovom priznaní podanom v zmysle § 78 ods. 6 zákona.

Na faktúre, ktorú vyhotoví pre kupujúceho, neuvedie svoje IČ DPH, pretože dodáva nový dopravný prostriedok ako fyzická osoba – občan.

Osoba, ktorá nie je registrovaná pre DPH

– uplatňuje odpočítanie v daňovom priznaní podanom podľa § 78 ods. 6 zákona. Daňový úrad vráti daň do 30 dní od podania daňového priznania. Lehota na podanie daňového priznania ta takomto prípade zákonom nie je upravená.

V prípade dodatočného zistenia nesprávnych údajov v podanom daňovom priznaní, je možnosť podania dodatočného daňového priznania.

V SR platí jeden druh tlačiva daňového priznania, ktoré je teda použiteľné pre všetky druhy podaní, t. j. i pre nezdaniteľné osoby, akými sú občania.

Nadobudnutie nového dopravného prostriedku v SR z iného členského štátu

Z ustanovenia § 11 ods. 3 zákona vyplýva, že predmetom dane je nadobudnutie nového dopravného prostriedku za protihodnotu v tuzemsku z iného členského štátu, pričom nezáleží na tom, kto (aká osoba - či je to podnikateľ, rozpočtová organizácia, alebo občan) je nadobúdateľom a nezáleží na hodnote. Nadobúdateľ je povinný zdaniť nadobudnutie sadzbou dane platnou v SR.

Uvedené sa však týka tých prípadov, keď sú splnené kritéria určené zákonom pre nový dopravný prostriedok (§ 11 ods. 12 zákona) a tento je prepravený – predávajúcim alebo kupujúcim do SR.

Vznik daňovej povinnosti

Osoba, ktorá je registrovaná pre daň

Daňová povinnosť vznikne pri nadobudnutí nového dopravného prostriedku v zmysle § 20 ods. 1 zákona, t. j.:

•    15-ty deň kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, kedy sa uskutočnilo nadobudnutie, alebo

•    dňom vyhotovenia faktúry, ak bola vyhotovená pred 15-tym dňom kalendárneho mesiaca nasledujúceho po mesiaci, kedy sa uskutočnilo nadobudnutie tovaru.

Daňové priznanie podá osoba registrovaná pre DPH do 25 dní po skončení zdaňovacieho obdobia, v ktorom vznikla daňová povinnosť z nadobudnutia.

Osoba registrovaná podľa § 7 zákona podá daňové priznanie do 25 dní po skončení kalendárneho mesiaca, v ktorom vznikla daňová povinnosť z nadobudnutia, v tej istej lehote je povinnosť daň zaplatiť.

Osoba, ktorá nie je registrovaná pre DPH

Daňová povinnosť vzniká dňom nadobudnutia nového dopravného prostriedku (§ 20 ods. 3 zákona).

Kupujúci, ktorý nie je osobou registrovanou pre DPH (napr. občan), je povinný odviesť daň do Štátneho rozpočtu v SR, v súvislosti s tým má povinnosť (napriek tomu že nemá žiadnu registráciu) podať daňové priznanie do 7 dní od nadobudnutia (§ 78 ods. 4 zákona). V rovnakej lehote je povinný vypočítanú daň aj zaplatiť na účet daňového úradu. Ak dodávateľ požaduje platbu v cudzej mene, kupujúci – nadobúdateľ je povinný vypočítať daň v slovenských korunách podľa § 26 zákona. Kupujúci vyznačí dôvod podania daňového priznania na jeho prvej strane a na druhej strane vyplní príslušné riadky.

Prípadné darovanie nového dopravného prostriedku z členského štátu nie je predmetom dane (nie je to dodanie za protihodnotu), darovanie sa neuvádza ani do daňového priznania.

Vydanie evidenčného čísla motorového vozidla osobám, ktoré nie sú registrované pre DPH je podmienené preukázaním zaplatenia DPH.

Každá osoba, ktorá nadobudne nový dopravný prostriedok z iného členského štátu, je povinná k daňovému priznaniu priložiť aj úradne overenú kópiu dokladu o kúpe nového dopravného prostriedku (§ 78 ods. 5 zákona o DPH), prípadne na požiadanie aj ďalšie informácie.

Podľa § 76 ods. 3 zákona je každá osoba, ktorá nadobudne nový dopravný prostriedok z iného členského štátu povinná uchovávať faktúru o kúpe po dobu 10 rokov nasledujúcich po roku, v ktorom došlo ku kúpe.

Poskytovanie zariadení na nabíjanie elektrických vozidiel, dodávka potrebnej elektriny, poskytovanie technickej podpory a IT služieb

Súdny dvor EÚ v súvislosti s nabíjacími stanicami pre elektrické vozidlá v rámci prejudiciálnej otázky vo veci C-282/22 z 20. apríla 2023 (P. w W.),posudzoval kvalifikáciu predmetného plnenia.

Podľa článku 4 ods. 8 smernice Európskeho parlamentu a Rady 2014/94/EÚ z 22. októbra 2014 o zavádzaní infraštruktúry pre alternatívne palivá (Ú. v. EÚ L 307, 2014, s. 1): „Členské štáty zabezpečia, aby prevádzkovatelia verejne prístupných nabíjacích staníc mohli nakupovať elektrickú energiu od ktoréhokoľvek dodávateľa elektrickej energie v Únii v súlade s dohodou s dodávateľom. Prevádzkovatelia nabíjacích staníc majú povolenie poskytovať služby nabíjania elektrických vozidiel zákazníkom na zmluvnom základe, a to aj v mene a na účet iných poskytovateľov služieb.“

Poľská spoločnosť P. má v úmysle vykonávať činnosť spočívajúcu v inštalácii a prevádzke verejne prístupných nabíjacích staníc pre elektrické vozidlá. Tieto stanice budú vybavené nabíjacími zariadeniami nazývanými „multištandardné“, ktoré majú tak konektory rýchleho nabíjania na jednosmerný prúd, ako aj konektory pomalého nabíjania na striedavý prúd. Štandardná doba nabíjania elektrického vozidla na 80 % kapacity batérie pomocou konektorov rýchleho nabíjania je približne 20 až 30 minút. Doba nabíjania vozidla pomocou konektorov pomalého nabíjania je približne 4 až 6 hodín.

Cena účtovaná používateľom bude závisieť najmä od času nabíjania vyjadreného buď v hodinách pri konektoroch pomalého nabíjania, alebo v minútach pri konektoroch rýchleho nabíjania, ako aj od modelu konektora zvoleného dotknutým používateľom. Platby by sa mohli uskutočniť po každom nabíjaní alebo na konci dohodnutého fakturačného obdobia bez toho, aby bola vylúčená možnosť zaviesť systém umožňujúci platenie e-peňaženkou nabitou na určitú sumu, prostredníctvom ktorej sa budú môcť uskutočňovať platby za nabíjanie príslušného elektrického vozidla.

Plnenie poskytované pri každom nabíjaní by v závislosti od potrieb dotknutého používateľa v zásade mohlo zahŕňať činnosti spočívajúce: v sprístupnení nabíjacích zariadení vrátane integrácie nabíjačky do operačného systému vozidla, v zabezpečení toku elektriny s parametrami náležite prispôsobenými batérii tohto vozidla, potrebnej technickej podpore.

Spoločnosť P. má tiež v úmysle vytvoriť špecializovanú platformu, webovú stránku alebo počítačovú aplikáciu, ktoré umožnia dotknutému používateľovi rezervovať si daný konektor a sledovať históriu uskutočnených transakcií a platieb. Za všetky tieto služby by P. fakturovala jednotnú cenu.

Súdnemu dvoru EÚ bola predložená prejudiciálna otázka, či predstavuje zložené plnenie poskytované na nabíjacích staniciach používateľom elektrických vozidiel, ktoré zahŕňa:

a)  sprístupnenie nabíjacích zariadení (vrátane integrácie nabíjačky do operačného systému vozidla),

b)  zabezpečenie toku elektriny s vhodne nastavenými parametrami do batérií elektrického vozidla,

c)  potrebnú technickú podporu pre používateľov vozidiel,

d)  poskytnutie špeciálnej platformy, webovej stránky alebo aplikácie pre používateľov, prostredníctvom ktorých si možno rezervovať daný konektor, prezerať históriu transakcií a uskutočnených platieb a tiež používať tzv. elektronickú peňaženku na uskutočňovanie dlhovaných platieb za jednotlivé nabíjacie relácie,

e)  dodanie tovaru alebo poskytovanie služieb v zmysle smernice o DPH?

Podľa Súdneho dvora EÚ, keď súbor prvkov a úkonov tvorí jednu transakciu, potom je opodstatnené vziať do úvahy všetky okolnosti, za ktorých sa predmetná transakcia vykonáva, s cieľom určiť na jednej strane, či táto transakcia predstavuje na účely DPH dve alebo viaceré odlišné plnenia, alebo jediné plnenie, a na druhej strane, či má byť v poslednom uvedenom prípade toto jediné plnenie považované za „dodanie tovaru“ alebo „poskytovanie služieb“. Hoci každá transakcia sa má obvykle považovať za odlišnú a nezávislú, transakcia pozostávajúca z hospodárskeho hľadiska z jediného plnenia nesmie byť umelo členená, aby sa nezmenila funkčnosť systému DPH. V tejto súvislosti treba konštatovať, že o jediné plnenie ide vtedy, keď sú dva alebo viaceré prvky alebo úkony poskytnuté zdaniteľnou osobou zákazníkovi tak úzko spojené, že objektívne tvoria jediné neoddeliteľné hospodárske plnenie, ktorého rozčlenenie by bolo neprirodzené.

Okrem toho za určitých okolností viaceré formálne odlišné plnenia, ktoré môžu byť poskytnuté oddelene, a tak osobitne viesť buď k zdaneniu, alebo k oslobodeniu od dane, sa musia, ak nie sú nezávislé, považovať za jedinú transakciu. O takýto prípad ide najmä vtedy, ak sa jeden alebo viaceré prvky musia považovať za hlavné plnenie, pričom iné prvky sa naopak majú považovať za vedľajšie plnenie alebo viacero vedľajších plnení, na ktoré sa vzťahuje rovnaký daňový režim ako na hlavné plnenie. Konkrétne sa plnenie má považovať za vedľajšie vo vzťahu k hlavnému plneniu, ak samo osebe nie je pre zákazníkov cieľom, ale je len prostriedkom na lepšie využitie hlavného plnenia.

V predmetnej veci ide o kombináciu transakcií spočívajúcich v dodaní elektriny na účely nabíjania elektrických vozidiel a v poskytnutí rôznych služieb, akými sú zabezpečenie prístupu k nabíjacím staniciam a uľahčenie ich používania, potrebná technická podpora a počítačové aplikácie umožňujúce rezerváciu konektora, sledovanie transakcií a uskutočnených úhrad.

Podľa smernice o DPH dodaním tovaru je prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako majiteľ. Tento pojem zahŕňa každý prevod hmotného majetku jednou stranou, ktorá splnomocní druhú stranu fakticky s ním nakladať, akoby bola jeho vlastníkom, pričom elektrina sa považuje za hmotný majetok.

Na účely určenia, či sa má jediné zložené plnenie, o aké ide v predmetnej veci, kvalifikovať ako „dodanie tovaru“ alebo „poskytovanie služieb“, treba zohľadniť všetky okolnosti, za ktorých sa predmetné plnenie vykonáva, aby bolo možné nájsť a identifikovať charakteristické a prevažujúce prvky. Predmetné prvky sa musia určiť z pohľadu priemerného používateľa nabíjacích staníc a v rámci celkového posúdenia zohľadniť nielen kvantitatívnu, ale aj kvalitatívnu relevantnosť prvkov poskytovania služieb vo vzťahu k prvkom, ktoré sa týkajú dodania tovaru.

Na jednej strane odkaz uvedený v článku 4 ods. 8 smernice 2014/94 na „služby nabíjania elektrických vozidiel“ nepredurčuje kvalifikáciu transakcie, o ktorú ide vo veci samej, ako „dodania tovaru“ alebo „poskytnutia služieb“ v zmysle smernice o DPH. Podľa článku 1 smernice 2014/94 je totiž jej cieľom stanoviť minimálne požiadavky na výstavbu infraštruktúry pre alternatívne palivá vrátane nabíjacích staníc pre elektrické vozidlá. Jej cieľom teda nie je stanoviť pravidlo upravujúce zaobchádzanie s dodávkami alternatívneho paliva z hľadiska DPH.

Na druhej strane vzhľadom na to, že predaj tovaru je vždy spojený s minimálnym poskytovaním služieb, pri posúdení podielu poskytovania služieb na celkovom jedinom plnení zahŕňajúcom tiež dodávku tohto tovaru možno zohľadniť len tie služby, ktoré sa líšia od služieb, ktoré sú nevyhnutne spojené s predajom uvedeného tovar).

V tejto súvislosti po prvé transakcia spočívajúca v zabezpečení toku elektriny do batérie elektrického vozidla predstavuje dodanie tovaru, keďže táto transakcia oprávňuje používateľa nabíjacej stanice spotrebúvať na účely pohonu svojho vozidla prevádzanú elektrinu, ktorá sa podľa smernice o DPH považuje za hmotný majetok.

Po druhé takéto zásobovanie batérie elektrického vozidla elektrinou predpokladá použitie vhodného nabíjacieho zariadenia, ktoré umožňuje integráciu nabíjačky s operačným systémom vozidla. V dôsledku toho poskytnutie prístupu k tomuto zariadeniu predstavuje minimálne poskytovanie služieb, ktoré je nevyhnutne spojené s dodávkou elektriny, a z tohto dôvodu ho nemožno zohľadniť pri posudzovaní podielu poskytovania služieb na celkovej zloženej transakcii, ktorá zahŕňa aj túto dodávku elektriny

Po tretie technická podpora, ktorá môže byť potrebná pre dotknutých používateľov, nie je sama osebe cieľom, ale je prostriedkom k tomu, aby sa lepšie využila dodávka elektriny, ktorá je potrebná na pohon elektrického vozidla. Predstavuje teda vedľajšie plnenie vo vzťahu k tejto dodávke elektriny.

Tak je to aj v prípade sprístupnenia počítačových aplikácií umožňujúcich dotknutému používateľovi rezervovať si konektor, sledovať históriu transakcií a kúpiť si kredity na účely platieb za nabíjanie. Takéto služby tomuto používateľovi totiž ponúkajú určité dodatočné praktické výhody, ktorých jediným cieľom je zlepšiť prenos elektriny, ktorá je potrebná na nabíjanie jeho vozidla, a ponúknuť mu prehľad transakcií uskutočnených v minulosti.

Z toho vyplýva, že prenos elektriny je v zásade charakteristickým a prevažujúcim prvkom jediného a zloženého plnenia.

Tento záver nie je spochybnený okolnosťou, podľa ktorej pri výpočte sumy účtovanej za nabíjanie elektrického vozidla možno zohľadniť nielen množstvo odobratej elektriny, ale aj poplatok za čas odstávky vozidla počas tohto nabíjania. To znamená, že jednotková cena dodaného tovaru, t. j. elektriny, pozostáva nielen z ceny elektriny ako takej, ale aj z času používania zariadení poskytnutých dotknutým používateľom.

Uvedený záver nie je spochybnený ani v prípade, keď dotknutý prevádzkovateľ účtuje cenu len na základe dĺžky nabíjania. Vzhľadom na skutočnosť, že množstvo dodanej elektriny závisí od výkonu preneseného počas obdobia tohto prenosu, takýto výpočet tiež odráža jednotkovú cenu tejto elektriny.

Podobne samotná skutočnosť, že jednotková cena rýchleho nabíjania jednosmerným prúdom je mierne vyššia než cena pomalého nabíjania striedavým prúdom, nepostačuje na to, aby sa rýchlosť a účinnosť tohto nabíjania z pohľadu dotknutého používateľa stala charakteristickým a prevažujúcim prvkom dotknutej operácie.

Vzhľadom na uvedené úvahy, v danom prípade „dodaním tovaru“ je jediné a zložené plnenie, ktoré pozostáva zo:

•    sprístupnenia nabíjacích zariadení pre elektrické vozidlá (vrátane integrácie nabíjačky do operačného systému vozidla),

•    zabezpečenia toku elektriny s parametrami náležite prispôsobenými batériám tohto vozidla,

•    potrebnej technickej podpory pre dotknutých používateľov a

•    poskytnutia počítačových aplikácií, ktoré umožňujú dotknutému používateľovi rezervovať si konektor, sledovať históriu transakcií, ako aj uskutočniť nákup kreditov akumulovaných v e-peňaženke a použiť ich na zaplatenie za nabíjanie.

Ing. Naďa Vašková